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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11296589 #
Numero do processo: 16682.903279/2017-40
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Apr 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010 NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Não se configura nulidade por cerceamento do direito de defesa quando o conteúdo do recurso administrativo evidencia que a parte recorrente compreendeu de forma clara e suficiente os fundamentos que motivaram as glosas fiscais, apresentando impugnação articulada, ampla e compatível com os elementos constantes do processo. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS.INSTALAÇÕES. BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE. Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, os diversos bens e serviços nela utilizados perdem as suas respectivas individualidades, exsurgindo em seu lugar um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a depreciação calculada na forma do inciso III do §1º do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível a depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 1º da Lei n° 11.774/2008. PROVA. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. CONTRIBUINTE. IMPOSSIBILIDADE DE INVERSÃO. É do contribuinte o ônus de demonstrar, por meio de documentação fiscal e contábil idônea, a existência, certeza e liquidez do crédito declarado em pedido de compensação. Não cabe à autoridade fiscal ou julgadora suprir deficiências na instrução probatória apresentada, tampouco reconstruir os elementos necessários à validação do crédito tributário pleiteado.
Numero da decisão: 3301-014.705
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a proposta de conversão do julgamento em diligência, vencidos os Conselheiros Rachel Freixo Chaves (relatora), Bruno Minoru Takii e Keli Campos de Lima e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli Campos de Lima que davam provimento parcial para reconhecer a depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados no gasoduto. O Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhou a negativa de provimento à depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados no gasoduto, pelas conclusões, por considerar a insuficiência probatória. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves – Relator Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Redator designado Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral),Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: RACHEL FREIXO CHAVES
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CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Não se configura nulidade por cerceamento do direito de defesa quando o conteúdo do recurso administrativo evidencia que a parte recorrente compreendeu de forma clara e suficiente os fundamentos que motivaram as glosas fiscais, apresentando impugnação articulada, ampla e compatível com os elementos constantes do processo. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS.INSTALAÇÕES. BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE. Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, os diversos bens e serviços nela utilizados perdem as suas respectivas individualidades, exsurgindo em seu lugar um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a depreciação calculada na forma do inciso III do §1º do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível a depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 1º da Lei n° 11.774/2008. PROVA. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. CONTRIBUINTE. IMPOSSIBILIDADE DE INVERSÃO. É do contribuinte o ônus de demonstrar, por meio de documentação fiscal e contábil idônea, a existência, certeza e liquidez do crédito declarado em pedido de compensação. Não cabe à autoridade fiscal ou julgadora suprir deficiências na instrução probatória apresentada, tampouco reconstruir os elementos necessários à validação do crédito tributário pleiteado. ACÓRDÃO Fl. 447DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a proposta de conversão do julgamento em diligência, vencidos os Conselheiros Rachel Freixo Chaves (relatora), Bruno Minoru Takii e Keli Campos de Lima e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli Campos de Lima que davam provimento parcial para reconhecer a depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados no gasoduto. O Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhou a negativa de provimento à depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados no gasoduto, pelas conclusões, por considerar a insuficiência probatória. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves – Relator Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Redator designado Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral),Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). RELATÓRIO 1. Por economia processual e por relatar a realidade dos fatos de maneira clara e concisa, reproduzo o relatório do acordão 103-012.787, de 13 de julho de 2023, complementando- o ao final com o necessário. Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade apresentada em face do Despacho Decisório que homologou parcialmente as compensações declaradas na DCOMP nº 38045.28050.220813.1.3.04-1084 com o crédito de pagamento indevido decorrente de recolhimento a maior da Contribuição para o Fl. 448DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 3 Financiamento da Contribuição Social - Cofins não-cumulativa de 31/05/2010, conforme tela abaixo: Segundo o Despacho Decisório, da análise do crédito pleiteado, reconheceu-se valor insuficiente para fazer face à integralidade do débito que o contribuinte buscou quitar. A empresa Transportadora Associada de Gas S.A. - TAG tem por objeto a atividade de transporte de gás natural, operação que demanda gastos relacionados com os gasodutos. Em resposta ao Termo de Intimação 002, a companhia informou à autoridade fiscal que tais dispêndios foram incorporados ao ativo imobilizado e posteriormente utilizados como base de cálculo de créditos relacionados aos encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. No excerto abaixo, extrai-se da informação fiscal o detalhamento acerca dos referidos gastos e a classificação entendida como correta pela autoridade administrativa a ser atribuída aos gasodutos: De acordo com a documentação apresentada pelo contribuinte, os gastos relacionados nas planilhas se referem a serviços de engenharia, compra de material e serviços de gerenciamento de obra referentes à construção e montagem de gasodutos, utilizados na prestação dos serviços de transporte de gás, que constituem o objeto social da empresa. Por certo os gasodutos são classificados no ativo imobilizado da empresa e utilizados na prestação de serviços de transporte de gás. No entanto, o tratamento conferido aos gasodutos, tanto na legislação específica do setor quanto na documentação produzida pela própria empresa é claro no sentido de que os mesmos são instalações, não se tratando de máquinas ou de equipamentos. (g.n.) Diante da convicção acima, o relatório fiscal aponta uma apuração inadequada de créditos relativos aos encargos de depreciação do mencionado ativo. O contribuinte realizou a apuração à luz do artigo 1º da Lei n° 11.774/2008, ao passo que a fiscalização entendeu que o correto é a aplicação do inciso III do §1° do artigo 3° das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, o que ensejou a glosa dos créditos a maior. Ademais, a informação fiscal dispõe acerca de gastos com o fornecedor “Gascat Ind. e Com. Ltda” para os quais o contribuinte não apresentou documentação comprobatória, ensejando, dessa forma, a glosa dos créditos advindos de tais dispêndios. Cientificado da decisão em 11/05/2017, o contribuinte apresentou sua defesa em 12/06/2017. Fl. 449DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 4 A Recorrente menciona que a regra geral e inicial para o aproveitamento dos créditos de PIS/Pasep e COFINS decorrentes da aquisição de bens do ativo fixo está prevista no artigo 3º, § 1º, inciso III, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03. Continua e diz que a edição da Lei nº 11.774/2008 trouxe novas hipóteses de apropriação de crédito para os bens adquiridos ou recebidos a partir de 01/05/2008, agora na razão de 1/12 avos. Afirma que o benefício concedido pela lei é mais amplo, e alcança a aquisição de todas as máquinas e equipamentos destinados à produção de serviço. Desse modo, argumenta que, apesar da clara amplitude da legislação supramencionada, o Fisco, em seu Despacho Decisório, negou homologação à compensação levada a efeito pelo Contribuinte, sob o único argumento de que os dutos onde os bens foram ativados representam, na verdade, não um equipamento ou uma máquina, mas uma instalação, insuscetível de enquadramento no mecanismo da Lei nº 11.774/08. Explica que em muitos casos, como o dos autos, as instalações são utilizadas no próprio processo produtivo do contribuinte, hipótese em que deverão ser contabilizadas na própria subconta “máquinas e equipamentos”, sendo-lhe dado o mesmo tratamento contábil e fiscal. Alega ainda que, se por um lado a fiscalização glosou o crédito afirmando que de instalação se trata, por outro, não demonstrou com critérios objetivos em que se baseou para assim proceder. Explana que dutos são tubulações especialmente desenvolvidas e construídas de acordo com normas internacionais de segurança, para transportar petróleo e seus derivados, álcool, gás e produtos químicos diversos por distâncias especialmente longas, sendo então denominados como oleodutos, gasodutos ou polidutos. Ou seja, o conceito muito mais se aproxima de um equipamento do que de simples instalação, como quer o Fisco. Assim, não há como desenquadrar o duto do conceito de equipamento e negar- lhe a possibilidade de creditamento do PIS/Pasep e Confins com base na depreciação acelerada, conforme previsto na legislação. Por fim, dispõe que ainda que se entenda que a tomada do crédito deveria se dar em 1/48 ou mesmo no prazo da depreciação, o que se admite pelo contraditório, certo é que a tomada em 1/12 não tem o condão de tornar os créditos ilegítimos. Desse modo, se há prova irrefutável de que os materiais foram utilizados para a composição do ativo permanente, fazendo, pois, jus ao creditamento em virtude da não cumulatividade, fato incontestado pelo próprio Agente Fiscal, a União Federal ao analisar o pedido de compensação, não poderia, para o fiel Fl. 450DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 5 cumprimento de suas atribuições, prolatar outra decisão que não o seu deferimento. Em relação aos gastos efetuados com o fornecedor Gascat Ind. e Com. Ltda., que o Agente Fiscal entendeu não comprovados, alega a Recorrente não assistir razão à fiscalização. Menciona que os recibos apresentados informavam o número das Notas Fiscais. Acrescenta que, tendo o Fisco acesso aos seus próprios sistemas poderia – e deveria – tê-lo consultado, obtendo, assim, as respostas aos seus questionamentos. Por fim, aduz novamente a impossibilidade de negativa de crédito com fulcro em mera desconformidade formal. Por fim, requer deferimento de diligência, caso não seja esse o entendimento, para obtenção dos aludidos documentos, sem prejuízo de sua posterior juntada aos autos para análise por essa DRJ. Diante do exposto, requereu, o conhecimento e provimento da Manifestação de Inconformidade para que seja reconhecido seu direito creditório, atualizado na forma do art. 39, § 4º da Lei n° 9.250/95. Em sessão de julgamento de 19/06/2018, a DRJ03 decidiu pela improcedência da Manifestação de Inconformidade, apresentando o seguinte argumento: Não podia a Autoridade Fiscal estender o conceito de equipamento para albergar dentro dele o elemento gasoduto e beneficiar o contribuinte quando a Lei determinou que a depreciação acumulada se daria pela aquisição de máquinas e equipamentos. Por certo, caso o Legislador quisesse estender o benefício requerido pelo contribuinte teria incluído na Lei, além de máquinas e equipamentos, também instalações. O Contribuinte apresentou recurso voluntário, para o qual o CARF decidiu por anular a decisão prolatada pela instância a quo e devolveu os autos para proferimento de uma nova, conforme transcrito abaixo: (...) Assim, merece prosperar o pleito de nulidade da contribuinte, uma vez que o argumento sobre o crédito decorrente da empresa GASCAT IND. E COM. LTDA, não foi apreciado. Diante do exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, para ANULAR a decisão pela DRJ, a fim de que outra seja proferida, para a qual devem ser consideradas todas as alegações encartadas na manifestação de inconformidade. (...) É o relatório. Fl. 451DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 6 2. Em 13 de julho de 2023, julgou improcedente a manifestação nos seguintes termos: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010 PROVA. APRESENTAÇÃO EXTEMPORÂNEA. IMPOSSIBILIDADE. A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente; ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010 BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS. INSTALAÇÕES. BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE. Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, os diversos bens e serviços nela utilizados perdem as suas respectivas individualidades, exsurgindo em seu lugar um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a depreciação calculada na forma do inciso III do §1º do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível a depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 1º da Lei n° 11.774/2008. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido 3. Em Recurso Voluntário, a Recorrente, reitera os argumentos da impugnação, e posteriormente apresentada petição juntos decisão favorável do CARF e TRF favoráveis a recorrente. 4. É o relatório. VOTO VENCIDO I. DO CONHECIMENTO Fl. 452DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 7 5. De antemão, observo que o presente recurso preenche os requisitos de admissibilidade, tanto extrínsecos quanto intrínsecos, sendo inclusive tempestivo. 6. Dessa forma, conheço do recurso voluntário. II. PRELIMINAR: NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO POR CERCEAMENTO DE DEFESA. AUSÊNCIA DE CLAREZA E APONTAMENTO NA LEGISLAÇÃO DA DIFERENÇA ENTRE “INSTALAÇÕES” E “MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS” 7. Não merece acolhimento a preliminar suscitada pela recorrente, que aponta nulidade do acórdão recorrido por pretensa ofensa ao contraditório e à ampla defesa, diante da alegada ausência de clareza normativa quanto à distinção entre os conceitos de “instalações” e “máquinas e equipamentos”. 8. A decisão recorrida encontra-se devidamente motivada, com exposição clara dos fundamentos legais e fáticos que sustentam a conclusão da autoridade julgadora, nos termos do artigo 2º, parágrafo único, inciso VII, da Lei nº 9.784/1999. O colegiado de origem, com base na análise dos documentos apresentados e no regime jurídico aplicável, entendeu que os bens utilizados na construção dos gasodutos perdem sua individualidade, caracterizando-se como “instalações”, o que afasta a aplicação do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. 9. A controvérsia interpretativa sobre o enquadramento dos bens no conceito de “máquinas e equipamentos” não configura vício formal capaz de ensejar a nulidade da decisão, porquanto trata-se de matéria de mérito, que será examinada oportunamente. 10. Afasta-se, portanto, a preliminar. III. MÉRITO III.1. Da depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados na construção de gasodutos. 11. O ponto fulcral é a natureza jurídica dos gasodutos: se seriam “instalações” ou se se enquadrariam como “máquinas e equipamentos” para fins do benefício de depreciação acelerada de 1/12 ao mês. 12. A autoridade fiscal entendeu que os bens adquiridos e incorporados aos gasodutos perdem sua individualidade funcional ao serem integrados à estrutura do gasoduto, o que os descaracterizaria como “máquinas e equipamentos” para fins do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Fl. 453DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 8 13. Como bem resumido no RV, o despacho decisório emitido pela Receita Federal do Brasil homologou parcialmente a compensação, sob os seguintes fundamentos (fls 362/396): (i) A Lei n. 11.774/08 não seria aplicável aos ativos em questão (gasodutos), por entender que seriam “instalações”, não máquinas ou equipamentos; (ii) Os pagamentos ao fornecedor Gascat não dariam direito a crédito, por ausência de apresentação informações que comprovem tais gastos; (iii) A Lei n. 11.774/08 não seria aplicável em relação a bens e serviços adquiridos antes de maio de 2008; 14. Em decorrência, seriam classificados como “instalações”, hipótese não abrangida pelo regime de depreciação acelerada. A DRJ que expressamente consignou que os diversos bens e serviços utilizados na construção dos gasodutos perdem suas respectivas individualidades, exsurgindo um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a depreciação pela sistemática ordinária prevista no artigo 3º, §1º, inciso III, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível, por conseguinte, a aplicação da sistemática incentivada do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. 15. Em contraponto, a contribuinte sustenta que os bens utilizados na composição dos gasodutos foram adquiridos individualmente como máquinas e equipamentos, com funcionalidade própria e destinação específica à atividade de transporte de gás natural, em conformidade com o objeto social da empresa. Aponta que os componentes dos gasodutos, como válvulas, sensores, compressores, motores, entre outros, são elementos autônomos no processo de produção do serviço de transporte, sendo individualmente identificáveis no controle patrimonial, contabilizados como bens do ativo imobilizado e sujeitos a depreciação conforme as respectivas vidas úteis. Argumenta, ainda, que a legislação setorial, especialmente a Lei nº 9.478/1997 (Lei do Petróleo), reconhece os gasodutos como instrumentos operacionais da cadeia de transporte de gás, o que reforçaria o enquadramento de seus componentes no conceito de máquinas e equipamentos, sobretudo pela sua essencialidade na geração de receitas. 16. Sob essa ótica, a questão central reside na distinção entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”, que deve ser examinada a partir da perspectiva funcional e operacional dos bens. 17. O critério meramente estrutural ou físico, como a imobilização permanente ou a agregação ao solo, não é suficiente para descaracterizar a natureza de máquina ou equipamento, especialmente quando o bem exerce função própria e identificável no processo de produção ou prestação de serviços. Nesse ponto, a jurisprudência do CARF tem se orientado no sentido de adotar uma interpretação extensiva e funcional dos conceitos de bens do ativo imobilizado, privilegiando a vinculação do bem à atividade-fim da empresa e sua aptidão para gerar receitas tributáveis. Fl. 454DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 9 Nesse sentido, o Acórdão 3401-011.764 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária,28 de junho de 2023, da mesma contribuinte, assentou que “as máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à prestação de serviços, não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito ao crédito acelerado na forma da Lei nº 11.774/2008, respeitadas as demais vedações existentes na legislação tributária.”, cujas razoes de decidir adoto integralmente: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2013 a 31/07/2013 NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA. Não há nulidade por cerceamento do direito de defesa na hipótese de o recurso apresentado evidenciar que a interessada entendeu perfeitamente o que motivou as glosas fiscais, delas tendo se defendido de forma ampla, articulada e abrangente. PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO. Deve ser considerado não formulado o pedido de perícia que não atender os requisitos legais e indeferido quando for prescindível para o deslinde da questão a ser apreciada ou se o processo contiver todos os elementos necessários para a formação da livre convicção do julgador. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS. APROPRIAÇÃO ACELERADA DA LEI Nº 11.774/2008. POSSIBILIDADE. As máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à prestação de serviços, não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito ao crédito acelerado na forma da Lei nº 11.774/2008, respeitadas as demais vedações existentes na legislação tributária. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de produzir; 2) admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e Fl. 455DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 10 testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa referente à nota fiscal nº 2311, do fornecedor GDK – CNPJ nº 34.152.199/0001-95, no valor de R$ 11.848.801,42. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-011.739, de 28 de junho de 2023, prolatado no julgamento do processo 16682.900761/2020-23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Vieira Kotzias, Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, substituído pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni. (...) VOTO O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual é conhecido. Em sede preliminar, a empresa intenta o reconhecimento da nulidade do despacho decisório e, para tanto, sustenta que sua compreensão acerca da decisão assentada restou prejudicada porque a autoridade fazendária teria deixado de expressamente apresentar o discrímen entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”, acarretando prejuízo à defesa. Não procede tal argumento. Não há qualquer carência de fundamentação do despacho decisório, na medida em que a Informação Fiscal de fls. 1515 e ss. é clara em admitir que o crédito fora reapurado pela Fiscalização com base no seu tempo de vida útil – via encargos de depreciação – por considerar que os gasodutos são “instalações” e não meras “máquinas e equipamentos” (conforme exige a Lei nº 11.774/2008, utilizada pelo sujeito passivo), citando, a esse respeito, a Lei do Gás, nº 11.909/2009, as informações constantes na página da internet da própria empresa, e invocando o entendimento exarado na Solução de Consulta COSIT nº 78/2017. Na essência, a empresa invoca a nulidade por considerar indispensável a diferenciação entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”, o que, convenhamos, me parece bastante desnecessário, até mesmo porque, pelo senso comum, os sentidos de ambos não se tangenciam, senão pelo fato de que o Fl. 456DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 11 conjunto de “máquinas e equipamentos” pode compor as ditas “instalações” – o que, em verdade, é o cerne material desse litígio, a ser enfrentado na sequência deste voto, fato muito bem compreendido pelo sujeito passivo, a teor do que se extrai da sua defesa. Não por outra razão, também não considero nulo o acórdão de DRJ por suposta inovação na fundamentação do despacho decisório, posto que a decisão de 1ª instância não integrou o despacho decisório, como afirma a empresa, apenas esclareceu o óbvio, que, em verdade, não precisava ser dito: “máquinas e equipamentos” não se confundem com “instalações”, embora o conjunto de “máquinas e equipamentos” possa compreender o conceito de “instalações”. Com efeito, conforme muito bem explicado pela requerente, os gasodutos são compostos pelos dutos, pelas válvulas de trecho, por compressores, turbinas, trocadores de calor, geradores, filtros, tubos e válvulas reguladoras de pressão, dentre outras máquinas e equipamentos necessariamente utilizados na construção e na manutenção de gasodutos. Ocorre que, ao ser concluída a etapa construtiva, o conjunto resultante da agregação dos itens supra-especificados inicia a sua atividade operacional, ocasião em que estes diversos itens perdem as suas individualidades, exsurgindo em seu lugar um complexo de “instalações” ao qual foi regularmente computada a taxa de depreciação de 10% ao ano. Pelo exposto, não acolho as nulidades suscitadas. Quanto ao indeferimento de produção de prova pericial contábil e de engenharia mecânica e de apresentação de prazo suplementar para produção de provas por parte do colegiado de DRJ, não vislumbro qualquer reparo na decisão recorrida, na medida em que aquele órgão julgador constatou a ausência de formulação de quesitos e indicação de perito, além de, principalmente, ter considerado que os elementos dos autos se mostraram suficientes para a formação de sua livre convicção, conforme estabelecido pelo artigo 29 do Decreto nº 70.235/1972, além de não terem sido preenchidos os requisitos constantes no artigo 16, parágrafo 4º do mesmo diploma para dilação probatória. Tais pedidos, a propósito, foram repetidos em voluntário, tendo a Recorrente juntado posteriormente os laudos técnicos de engenharia e de contabilidade (fls. 1679 e ss.), que, na sua visão, corroboram o direito pleiteado. Deste modo, ante a juntada de documentação suplementar, considero o pedido de dilação probatória prejudicado, pelo menos em parte. De todo modo, pelas mesmas razões externadas pelo colegiado de 1ª instância, não acolho os pedidos formulados. Dos bens compreendidos pela Lei nº 11.774/2008 No mérito, a Recorrente alega que os gasodutos são compostos e, assim, classificados como “máquinas e equipamentos” e não como edificações. Para a empresa, o conceito de “instalações”, enquanto coletivo de “máquinas e Fl. 457DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 12 equipamentos”, não deve desnaturar a característica técnica original dos itens. Cita Acórdão nº 3402-002.923 nesse sentido. Esclarece que o gasoduto é formado por milhares de dutos de aço e possui, no geral, a extensão de dezenas ou centenas de quilômetros. Sua montagem compreende diversas fases e equipamentos: Válvulas de Trecho (Shutdown Valves – SDV), Estações de compressão, compostas por compressores, turbinas, trocadores de calor, geradores, filtros, válvulas, tubos, filtros, válvulas reguladoras de pressão automáticas e diversos instrumentos de monitoramento; Pontos de Entrega ou City Gates, contendo os equipamentos destinados a realizar a medição e entrega do gás natural aos concessionários de distribuição ou ao consumidor final; além de outros equipamentos tais como SCOMP (compressão), EDG (interligação) e estações retificadoras de tensão do sistema de proteção catódica dos gasodutos. Por essa razão, entende tratar-se de um conjunto de máquinas e equipamentos cuja função é transportar gás natural a diversas regiões do país, até mesmo porque a soma dos objetivos individuais de cada máquina ou equipamento que compõe uma instalação dará vazão a uma função que é própria do conjunto, congregando energia e trabalho individual de cada um desses itens em um objeto maior (in casu, o transporte de gás), sem a qual seria impossível atingi-lo. Além disso, sustenta que o artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, que na interpretação do Fisco impediria o creditamento das chamadas “instalações”, faz remissão a norma que, na verdade, o compreende (o creditamento de instalações), uma vez que faz referência às situações contidas nas Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, dentre as quais se encontram os “outros bens incorporados ao ativo imobilizado”. Assim, ainda que se admita a separação conceitual realizada pelo auditor-fiscal e pela DRJ, jamais se poderia interpretar o artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 de modo a restringir a sistemática prevista, excluindo-se os “outros bens incorporados ao ativo imobilizado”. Afirma também que a Solução de Consulta COSIT nº 78/2017 não guarda qualquer relação com o caso dos autos, na medida em que aquela Consulente se tratava de indústria metalúrgica que fabricava o ativo imobilizado a ser utilizado em sua atividade e questionou a Receita Federal sobre a forma de apropriação dos créditos, se a partir das aquisições dos insumos para a fabricação do bem ou na data em que o ativo começar a operar. Por fim, caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do crédito em 12 parcelas, nos termos preconizados pela Lei nº 11.774/2008, é equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à recuperação/compensação destes valores, à razão compreendida pela autoridade de 1/120, correspondente à tomada de crédito com base na vida útil de 10 anos das instalações. Quanto aos pontos levantados, considero, de plano, prejudicada esta última questão, no sentido de defender subsidiariamente seu direito à tomada de Fl. 458DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 13 créditos à razão de 1/120, correspondente à vida útil de 10 anos das instalações, na medida em que o crédito sob análise já fora reconhecido nestes termos, conforme apontado pela decisão de 1ª instância e muito bem esclarecido na Informação Fiscal que acompanha o Despacho Decisório (grifos no original): Acórdão nº 103-004.454, 3ª Turma da DRJ03 (...) Importante ainda se registrar constar da Informação Fiscal a seguinte anotação: “Tendo em vista que o prazo de desconto de crédito de Pis/Cofins passou de 12 meses (adotado pelo contribuinte) para 120 meses, essa nova parcela mensal (1/120) foi considerada para os meses posteriores àquele em que se encerraria o aproveitamento inicial da parcela de 1/12”. Sem qualquer valia, porquanto, a observação constante na defesa, formulada no sentido de que “caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do crédito em 1/12 esteja equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à recuperação/compensação destes valores” observada a proporção de 1/120, tratando-se de medida que, conforme acima demonstrado, se mostrou integralmente adotada pela autoridade fiscalizadora. Nessa toada, tendo por devidamente comprovado que o direito creditório deferido correspondeu àquele que o contribuinte efetivamente fazia jus, tenho por rechaçados os argumentos pela defendente arregimentados no item ora analisado. (...) Informação Fiscal (...) 5. Recalculo da Apuração do Pis/Cofins 5.1) A base para a recálculo • As informações constantes nas respostas apresentadas pelo contribuinte; • O disposto na Solução de Consulta n° 78 -Cosit, de 24 de janeiro de 2017; • O prazo de vida útil de um gasoduto igual a 10 anos, correspondendo a uma taxa anual de depreciação de 10% ao ano, conforme o Anexo III da Instrução Normativa n° 1700, de 14 de março de 2017; • O resultado da verificação de amostra do conjunto das NF que suportaram os créditos incorporados à construção dos gasodutos. 5.2) O procedimento adotado (...) b) Identificação da parcela mensal de crédito de Pis/Cofins. Essa identificação foi realizada tomando o valor total de crédito passível de desconto (após a glosa de NF) e dividindo-o pelo prazo de vida útil do ativo imobilizado (gasoduto), o qual, conforme o Anexo III da Instrução Normativa n° 1700, de 14 de março de 2017 é 10 anos (120 meses). Fl. 459DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 14 Para cada ativo/período de imobilização, calculou-se: • O valor da parcela de 1/120 correspondente à apropriação mensal para um período total de 10 anos (vide observações); • As novas bases de cálculo mensais para créditos "sobre bens do ativo imobilizado (com base no valor de aquisição ou construção)". fazendo- o a partir dessas parcelas mensais. (...) Do mesmo modo, não acolho o argumento de que o escopo dos bens compreendidos pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 deva abarcar também os “outros bens incorporados ao ativo imobilizado”, tão-somente porque o caput do artigo 1º daquele diploma faça menção aos créditos do Pis e da Cofins de que tratam o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.637/2002 e o inciso III do§ 1º do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, e o § 4º do art. 15 da Lei nº 10.865/2004, conforme defende a Recorrente, na medida em que aquele mesmo dispositivo – quer em sua redação original, quer nas subsequentes - é bem claro em restringir sua aplicabilidade às hipóteses “de aquisição de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e serviços”, veja-se: Art. 1o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 12 (doze) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS de que tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, na hipótese de aquisição de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e serviços. Art. 1o As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que tratam o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4º do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (Redação dada pela Lei nº 12.546, de 2011) (Produção de efeito) Quanto à inaplicabilidade da Solução de Consulta COSIT nº 78/2017, tendo a concordar, ao menos em parte, com os argumentos da Recorrente. Explico. É que aqui, assim como naquele caso, também se tem a construção de um ativo – o gasoduto, assim compreendido como o resultado da agregação funcional do conjunto de “máquinas e equipamentos, i.e., as “instalações” - razão pela qual me parece justificável aquele ato ter sido invocado pela Fiscalização, já que, tanto na situação analisada pela COSIT quanto pela ótica adotada pela Fl. 460DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 15 Fiscalização, há uma perda posterior de individualidade das máquinas e equipamentos que compõem o ativo que buscam formar, tão logo eles são postos em funcionamento em conjunto – conclusão com a qual não concordo, no caso particular sob exame, conforme melhor exponho na sequência. No entanto, conforme fica claro a partir do questionamento efetuado pela Consulente e a solução formulada pela Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil, aquele caso particular tratava de fato da construção de máquinas e equipamentos a partir da aquisição das partes e peças que os compõem, as quais, por seu turno, podem referir-se a outras máquinas e equipamentos, o que não se verifica nesse caso. Aqui, a Recorrente adquire máquinas e equipamentos não para formar outra máquina ou equipamento e sim os coloca em funcionamento conjunto para que exerçam suas funções individuais cujo somatório resultará no objeto social da empresa: transporte de gás de um local para o outro. Veja-se: Relatório (...) 3. Em face desse contexto, “considerando o período de realização do projeto de montagem do equipamento (...) bem como o fato de o equipamento fazer parte do ativo imobilizado e integrar o processo produtivo da empresa”, a consulente propõe as seguintes questões: a) “Está correto o entendimento da Consulente de que o bem registrado no ativo imobilizado da Consulente, destinado à produção” do produto B “e à filtragem dos resíduos gasosos produzidos pela industrialização do” produto A, “integra o processo produtivo da empresa, sendo permitida a apropriação do crédito não- cumulativo da Cofins sobre sua aquisição?” b) “Caso positivo, qual é o momento correto para a apropriação da primeira parcela dos créditos: a data de aquisição de cada parte ou peça que compõe o equipamento final, observando o número de parcelas previstas na legislação em vigor naquela ocasião, ou a data em que o bem efetivamente entrar em operação, aplicando-se o número de parcelas, nos termos da Lei n° 12.546/2011?” (...) Fundamentos (...) Questão 3, “b”. A apropriação dos créditos de Cofins 36. Superada a primeira questão, que diz com a possibilidade de creditamento de Cofins, tendo por causa a fabricação de bem do imobilizado, a ser diretamente aplicado na fabricação de subproduto; resta enfrentar a questão subsequente, que diz com a apropriação desses créditos Fl. 461DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 16 ao longo do tempo, seja em função de sua depreciação – por degaste decorrente de uso, ação da natureza ou obsolescência –; seja em função de critérios de tempo desvinculados de sua vida útil econômica. 37. O teor da questão do item 3, “b”, revela que a consulente partiu da premissa de que é juridicamente possível apropriar os créditos de Cofins, calculados sobre o valor de bem do imobilizado fabricado por ela própria, segundo critérios de tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja, desvinculados de sua depreciação. 37.1. De fato, já considerou (implicitamente) certa a possibilidade de adotar as parcelas que a legislação prescreve (sem fazer referência ao prazo de depreciação do equipamento de filtragem), para daí questionar se tais parcelas podem servir de parâmetro para a apropriação de créditos de Cofins, (i) já no momento da aquisição de cada parte ou peça destinada a compor o bem final, ou (ii) a partir da data que esse bem “efetivamente entrar em operação, nos termos da Lei nº 12.546/2011”. 38. A supracitada premissa (item 37, retro), todavia, é falsa, conforme antecipado nos itens 17 e 33, e demonstrado a seguir (item 42, infra). 39. Antes, porém, impende registrar que a só leitura do art. 3º, VI, da Lei nº 10.833, de 2003, revela que a fabricação do bem, pela própria pessoa jurídica que irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado – hipótese a que se ajusta a consulente e que será objeto de análise a seguir –, não constitui qualquer óbice ao creditamento de Cofins, com lastro no valor desse bem. 40. A questão que suscita maior reflexão é a que diz com a apropriação desse valor no tempo, mormente porque, nas condições supracitadas, em que o bem é fabricado por quem irá utilizá-lo, a sua disponibilidade, para que seja instalado, posto em serviço ou em condições de produzir, não se dá a um só tempo – como, via de regra, ocorre quando o bem é adquirido de terceiros, como um produto final já pronto para o uso –, mas ao longo de diversas etapas produtivas, em que os investimentos correspondentes são sucessivamente agregados ao valor do produto em elaboração, até a obtenção do produto final. 41. A resposta a essa inquirição é mais facilmente concebida, quando o parâmetro de apropriação de créditos consistir no prazo de depreciação do bem. 41.1. Com efeito, a IN SRF nº 457, de 18 de outubro de 2004, em seu art. 1º, estatui que o cálculo de créditos de Cofins sobre encargos de depreciação deve observar, no que couber, o disposto no art. 57 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, que, por sua vez, estabelece, como marco inicial da depreciação, a época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. Confira-se, in litteris: (...) Fl. 462DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 17 41.2. Ora, se a depreciação de um bem do imobilizado pressupõe o fato de que este bem esteja instalado, posto em serviço ou em condições de produzir, e se o reconhecimento de encargos dessa natureza é requisito para que se conceda o crédito a que alude o art. 3º, VI, da Lei nº 10.833, de 2003; deduz-se que é inconcebível a outorga de tal concessão de modo estratificado, vale dizer, a partir da data de aquisição de cada parte ou peça destinada a compor o equipamento de filtragem, e com base nos valores desses componentes, notadamente porque tais peças e partes, consideradas isoladamente, não podem ser postas em serviço ou em condição de produzir. 41.3. Assim, estando o domínio da variável tempo limitado ao prazo de depreciação do bem, a apropriação de créditos de Cofins inicia-se tão somente a partir do momento em que esse bem esteja instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. 42. E o que dizer quanto à apropriação de créditos com base em prazos desvinculados da vida útil do bem – tal como previstos no art. 3º, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, ou no art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008 –, na hipótese em que esse bem é fabricado por quem irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado? Cuida-se de procedimento juridicamente válido? 42.1. Para o deslinde dessa questão, impende, primeiramente, repisar que, na metodologia de apropriação de créditos segundo a depreciação – de que trata o art. 3º, VI, e § 1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003 –, o bem do imobilizado cujo valor servirá de base cálculo para a determinação desses créditos pode ser adquirido de terceiros (suposto fático 1) ou fabricado pela própria pessoa jurídica que irá empregá-lo em sua atividade produtiva (suposto fático 2). 42.2. Nada obstante, nas metodologias alternativas àquela que se baseia no prazo de depreciação, em que os créditos são apropriados pro rata tempore, ao longo de prazos desatrelados da vida útil do bem – de que tratam o art. 3º, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, e o art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008 – as hipóteses de creditamento foram enunciadas sem expressa menção ao suposto fático 2. Restringiram-se, deveras, ao creditamento com supedâneo em bens do imobilizado adquiridos de terceiros (suposto fático 1). 42.3. Veja-se, assim, que a regra do art. 3º, VI, e § 1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003, é de cunho geral, no que tange à origem do bem a ensejar o creditamento de Cofins (se de terceiros ou obtido mediante fabricação empreendida por quem o imobilizará). É que evento jurídico nela conotado contempla o creditamento tanto para os casos amoldados ao suposto fático 1, quanto para aqueles amoldados ao suposto fático 2. 42.4. Noutra sorte, as disposições do art. 3º, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, e do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008, preveem regras de Fl. 463DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 18 creditamento específicas para os casos em que o bem do imobilizado é adquirido de terceiros. 42.4.1. Nesses regimes, a apropriação de créditos não leva em consideração o prazo de depreciação do bem do imobilizado, mas prazos fixados em lei, que são disponibilizados ao contribuinte que adquirir esse bem de terceiros. 42.5. A despeito das semelhanças que possam existir entre os supostos fáticos 1 e 2, não é juridicamente acertado aplicar ao caso consultado – que se amolda ao suposto fático 2 – as disposições do art. 3º, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, ou do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008, ao argumento de que é necessário colmatar, por analogia, lacunas do ordenamento jurídico, por este se afigurar supostamente incompleto, ao não conter norma especificamente destinada a regular a apropriação, por prazos desvinculados da depreciação, de créditos de Cofins decorrentes da fabricação de bem por quem o incorporará ao seu imobilizado. 42.6. É que o preenchimento de lacunas, em procedimento de autointegração do sistema normativo, pressupõe antes a sua constatação ou revelação. 42.7. In casu, porém, não se vislumbram lacunas a serem preenchidas, porquanto há normas de caráter geral em cujas previsões típicas subsomem-se os fatos deduzidos na consulta (ver item 42.3., retro). 42.8. Resultam disso ilações dignas de nota: a) é juridicamente impossível recorrer-se à analogia para se justificar a apropriação de créditos com base em prazos desvinculados da vida útil do bem – nos moldes do art. 3º, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, ou do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008 –, na hipótese em que esse bem é fabricado por quem irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado; b) em tal hipótese (objeto da consulta), a apropriação dos créditos de Cofins sujeita-se tão somente à regra geral insculpida no art. 3º, VI, e § 1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003, e, portanto, está vinculada à depreciação do bem do imobilizado; razão por que: (i) o seu cômputo só pode ser iniciado, quando o referido bem estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir; e (ii) é inadmissível o creditamento de Cofins de modo estratificado; tudo isso de acordo com as razões já expostas no item 41, retro. Conclusão 43. Diante do exposto, soluciona-se a consulta respondendo ao consulente que: a) A fabricação de máquina ou equipamento, pela própria pessoa jurídica que irá incorporá-la(o) ao seu ativo imobilizado, para aplicação Fl. 464DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 19 direta na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, é fato que atrai a incidência do art. 3º, VI, e §1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003, e que autoriza, por imputação normativa, o creditamento da Cofins, no regime de não cumulatividade, a ser aferido com base nos encargos de depreciação dessa máquina ou desse equipamento; b) Nessa hipótese, em que o bem do imobilizado é fabricado por quem dle fará uso, é inadmissível a apropriação de créditos segundo critérios de tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja, desvinculados de sua depreciação; c) Ainda com relação a essa hipótese, o cômputo dos créditos da Cofins só pode ser iniciado, quando o bem do imobilizado estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir; e d) A adoção dessa sistemática de apropriação de créditos da Cofins, com base na depreciação de bem integrante do imobilizado, é incompatível com o creditamento estratificado por custos de fabricação considerados isoladamente, vale dizer, considerados a partir da data de aquisição de cada parte ou peça (sujeita ao pagamento A solução formulada pela COSIT mostra-se, a propósito, bastante alinhada com as práticas contábeis exaradas no Pronunciamento Técnico CPC 27 (item 9), na medida em que assume que as partes e peças que formam uma máquina ou um equipamento utilizado no processo produtivo ou na prestação de serviços, ante a pouca ou nenhuma relevância quando tomados individualmente, devem ser reconhecidos de acordo com as circunstâncias específicas da entidade, o que significa, nesta hipótese, serem agregados no ativo a ser construído – pois este sim que é utilizado na produção de bens ou na prestação de serviços. A esse respeito, as normas contábeis não trazem ademais qualquer óbice – pelo contrário! - à adoção de prazos de depreciação individualizados para os tens que compõem ativos, sendo este juízo de reconhecimento da entidade (itens 43 a 49): CPC 27 Reconhecimento (...) 9. Este Pronunciamento não prescreve a unidade de medida para o reconhecimento, ou seja, aquilo que constitui um item do ativo imobilizado. Assim, é necessário exercer julgamento ao aplicar os critérios de reconhecimento às circunstâncias específicas da entidade. Pode ser apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor do conjunto. (...) Fl. 465DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 20 Depreciação 43. Cada componente de um item do ativo imobilizado com custo significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciado separadamente. 44. A entidade deve alocar o valor inicialmente reconhecido de item do ativo imobilizado aos componentes significativos desse item e deve depreciá-los separadamente. Por exemplo, pode ser adequado depreciar separadamente a estrutura e os motores de aeronave. De forma similar, se o arrendador adquire o ativo imobilizado que esteja sujeito a arrendamento operacional, pode ser adequado depreciar separadamente os montantes relativos ao custo daquele item que sejam atribuíveis a condições do contrato de arrendamento favoráveis ou desfavoráveis em relação a condições de mercado. (Alterado pela Revisão CPC 13) (A Revisão CPC 14 alterou o título do CPC 06 (R2) para Arrendamentos e substituiu a expressão “arrendamento mercantil” em todo o pronunciamento por “arrendamento”) 45. Um componente significativo de um item do ativo imobilizado pode ter a vida útil e o método de depreciação que sejam os mesmos que a vida útil e o método de depreciação de outro componente significativo do mesmo item. Esses componentes podem ser agrupados no cálculo da despesa de depreciação. 46. Conforme a entidade deprecia separadamente alguns componentes de um item do ativo imobilizado, também deprecia separadamente o remanescente do item. Esse remanescente consiste em componentes de um item que não são individualmente significativos. Se a entidade possui expectativas diferentes para essas partes, técnicas de aproximação podem ser necessárias para depreciar o remanescente de forma que represente fidedignamente o padrão de consumo e/ou a vida útil desses componentes. 47. A entidade pode escolher depreciar separadamente os componentes de um item que não tenham custo significativo em relação ao custo total do item. 48. A despesa de depreciação de cada período deve ser reconhecida no resultado a menos que seja incluída no valor contábil de outro ativo. 49. A depreciação do período deve ser normalmente reconhecida no resultado. No entanto, por vezes os benefícios econômicos futuros incorporados no ativo são absorvidos para a produção de outros ativos. Nesses casos, a depreciação faz parte do custo de outro ativo, devendo ser incluída no seu valor contábil. Por exemplo, a depreciação de máquinas e equipamentos de produção é incluída nos custos de produção de estoque (ver o Pronunciamento Técnico CPC 16 – Estoques). De forma semelhante, a depreciação de ativos imobilizados usados para atividades de desenvolvimento pode ser incluída no custo de um ativo intangível Fl. 466DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 21 reconhecido de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 04 – Ativo Intangível Portanto, ainda que estejamos tratando da regra geral de amortização dos ativos, i.e., mediante o uso de prazo de depreciação vinculados à sua vida útil, não há, no caso em tela, qualquer justificativa contábil ou de ordem tributária, para que as máquinas e equipamentos percam a sua individualidade e sejam tratados como um imobilizado único, de instância superior, as ditas “instalações”, cujo prazo de depreciação é planificado em 10 anos, como sustenta a Fiscalização. A própria legislação tributária se mostra alinhada com essas práticas, conforme também pode ser extraído da IN RFB nº 1700/2017: Da Taxa Anual de Depreciação Art. 124. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos. § 1º O prazo de vida útil admissível é aquele estabelecido no Anexo III desta Instrução Normativa, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos seus bens, desde que faça prova dessa adequação quando adotar taxa diferente. § 2º No caso de dúvida, o contribuinte ou a RFB poderá pedir perícia do Instituto Nacional de Tecnologia ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica, prevalecendo os prazos de vida útil recomendados por essas instituições, enquanto não forem alterados por decisão administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas, igualmente, em laudo técnico idôneo. § 3º Quando o registro do bem for feito por conjunto de instalação ou equipamentos, sem especificação suficiente para permitir aplicar as diferentes taxas de depreciação de acordo com a natureza do bem, e o contribuinte não tiver elementos para justificar as taxas médias adotadas para o conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de maior vida útil que integrarem o conjunto. Nesse ponto, então, é que não considero completamente aplicável a Solução de Consulta nº 78/2017 ao caso em tela – senão para, a contrario sensu, atestar o acerto da Recorrente em assumir que adquiriu máquinas e equipamentos individualmente amortizáveis – já que não se está diante da construção de uma máquina ou um equipamento, com perda da relevância individual dos componentes que os compõem (situação em que de fato seria inaplicável a Lei nº 11.774/2008, que restringe sua aplicabilidade aos itens adquiridos), e sim da aquisição de vários desses bens para, agregada e paralelamente, formarem o gasoduto – o qual, repise-se, não se trata de nova máquina ou equipamento construído, e sim do conjunto desses itens agrupados de acordo com um projeto Fl. 467DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 22 específico para que possam contribuir individualmente para um propósito maior da empresa: o transporte de gás. O racional da Fiscalização em aplicar o entendimento da Solução de Consulta nº 78/2017 à situação sob exame de certo modo assume que é possível “adquirir um gasoduto”, como um produto de prateleira, em vez de construí-lo, o que não é bem verdade. Até mesmo porque, se assim o fosse, o mesmo tratamento deveria ser dispensado às demais “instalações” típicas de outras atividades econômicas, como as fábricas, as indústrias siderúrgicas etc. Seria vedado, por esse prisma, individualizar e amortizar (quer via depreciação, quer via hipóteses excepcionais previstas na lei tributária, como é o caso da Lei nº 11.774/2008) cada um dos bens existentes nessas “instalações”, nessas fábricas, como as esteiras, as caldeiras, os equipamentos de envase? Só seria possível fazer isso de forma aglutinada para as instalações? Definitivamente não! Deste modo, não vejo relevância jurídica para o caso nas disposições contidas na Lei nº 11.909/2009 (Lei do Gás) ou na página virtual da empresa que fazem menção a “instalações”, principalmente porque aquele diploma legal, embora faça o uso em diversas passagens do vocábulo “instalações”, em nenhum momento afirma ou permite concluir que os gasodutos, por serem “instalações” (tal fato é inequívoco!), deixam de ser compostos por máquinas e equipamentos que podem ser individualizados. Por fim, como questão igualmente relevante, conforme bem aponta a Solução de Consulta nº 78/2017, o cômputo dos créditos das contribuições (seja via encargos de depreciação ou via custo de aquisição) só pode ser iniciado quando o bem do imobilizado estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir, sendo tal requisito igualmente aplicável aos bens cujo crédito é tomado de acordo com o ritmo estabelecido pela Lei nº 11.774/2008, dado que as máquinas e equipamentos devem ser utilizados na produção de bens e prestação de serviços. Tal exigência, de todo modo, parece já ter sido cumprida pela empresa, a teor do que consta na Informação Fiscal: A partir das planilhas apresentadas em resposta às intimações, verifica-se que o contribuinte optou por descontar os créditos de Pis/Cofins decorrentes da construção de gasodutos no prazo de 12 meses a partir da ativação de cada imobilizado. Para ilustrar essa constatação, tome-se como exemplo a planilha denominada 'Reprocessamento_PIS_COFINS_062012”, correspondente ao 1o reprocessamento do mês 06/2012. Essa planilha consta na resposta ao Termo de Início de Diligência. Nela há uma aba denominada 'Resumo dos Créditos', na qual se verifica que o aproveitamento dos créditos foi no prazo de 12 meses a partir da ativação do respectivo ativo. Nos restaria, portanto, examinar se os bens sobre os quais recaíram as glosas efetuadas pela Fiscalização são máquina ou equipamento, pois, conforme expus no começo desse voto, a possibilidade de tomada de créditos prevista pela Lei nº Fl. 468DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 23 11.774/2008 é restrita à aquisição desses bens, quando destinados à produção de bens e prestação de serviços, não se aplicando aos demais itens do imobilizado, como defendeu a empresa em tese subsidiária. Parece-me, no entanto, que essa questão nunca fora suscitada nos autos, na medida em que a Fiscalização se limitou a afirmar que os bens examinados não são “máquinas ou equipamentos”, assim individualmente considerados, e sim “instalações”, conjunto que é fruto justamente da perda de individualidade daqueles itens (racional endossado pelo colegiado de DRJ), apresentando sua tese jurídica sem tecer exame individual para os itens em questão. Assim, me parece que adentrar o colegiado nessa questão nesse momento processual só poderia ter dois desdobramentos: (1) referendar a integralidade dos itens examinados ou (2) não referendar parte dos itens, mas incorrer em inovação das razões de decidir em desfavor do sujeito passivo, o que é vedado pelas regras processuais vigentes. Por todo o acima exposto, dou parcial provimento ao recurso para admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de produzir. Dos componentes incluídos na base de cálculo dos créditos Nesse particular, argumenta a Recorrente que os custos de serviços relacionados à colocação do imobilizado em operação compreendem o seu valor, sendo passível de creditamento, enquanto incorporado ao bem, em razão de depreciação. Sustenta que tal prática é prevista pela Solução de Consulta COSIT nº 133/2018 e no Pronunciamento Contábil CPC nº 27. Tem razão em parte a Recorrente. Veja-se o que dispõe o Pronunciamento Contábil CPC nº 27 a respeito dos elementos que compõem o custo de um item do ativo imobilizado: Elementos do custo 16. O custo de um item do ativo imobilizado compreende: (a) seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; (b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administração; (c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de restauração do local (sítio) no qual este está localizado. Tais custos representam a obrigação em que a entidade incorre quando o item é adquirido ou como consequência de usá-lo durante determinado período para finalidades diferentes da produção de estoque durante esse período. Fl. 469DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 24 17. Exemplos de custos diretamente atribuíveis são: (a) custos de benefícios aos empregados (tal como definidos no Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a Empregados) decorrentes diretamente da construção ou aquisição de item do ativo imobilizado; (b) custos de preparação do local; (c) custos de frete e de manuseio (para recebimento e instalação); (d) custos de instalação e montagem; (e) custos com testes para verificar se o ativo está funcionando corretamente (ou seja, avaliar se o desempenho técnico e físico do ativo é capaz de ser usado na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para aluguel a terceiros ou para fins administrativos); (Alterada pela Revisão CPC 19) (f) honorários profissionais (...) 19. Exemplos que não são custos de um item do ativo imobilizado são: (a) custos de abertura de nova instalação; (b) custos incorridos na introdução de novo produto ou serviço (incluindo propaganda e atividades promocionais); (c) custos da transferência das atividades para novo local ou para nova categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); e (d) custos administrativos e outros custos indiretos. Por outro lado, conforme é bem salientado na Solução de Consulta COSIT nº 133/2018, a legislação de regência do Pis e da Cofins prevê hipóteses específicas de exclusão de alguns custos associados ao ativo imobilizado, mesmo que vinculados diretamente à produção ou à prestação de serviços: a mão-de-obra paga a pessoa física, a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, encargos associados a empréstimos registrados como custo em razão de sua vinculação a financiamento para a aquisição do ativo imobilizado, na forma da alínea “b” do § 1º do art. 17 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977; e custos estimados de desmontagem e remoção do imobilizado e de restauração do local em que estiver situado. SERVIÇOS DE INSTALAÇÃO E MONTAGEM DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA PRODUÇÃO DE BENS DESTINADOS À VENDA. CRÉDITOS. Na apuração não cumulativa da Cofins, o custo relacionado aos bens classificados no ativo imobilizado possui restrições que abrangem tanto o cálculo do crédito sobre os encargos de depreciação e amortização, a que se refere o art. 3º, VI, da Lei nº 10.833, de 2003, como o cálculo do desconto imediato do crédito, em conformidade com a Lei nº 11.744, de 2008, art. 1º, inciso XII, e § 1º. As orientações constantes da NBC (Norma Brasileira de Contabilidade) TG 27 relativas aos valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado Fl. 470DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 25 devem ser interpretadas em consonância com as restrições encartadas na legislação da Cofins, no que concerne à apuração de créditos pela sistemática da não cumulatividade. O custo de aquisição do ativo imobilizado, passível de utilização na apuração de créditos pela sistemática da não cumulatividade, inclui o preço de aquisição e os custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de instalação e montagem, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável. Portanto, as orientações constantes no Pronunciamento Contábil CPC nº 27, relativas aos valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado devem ser compatibilizados com as restrições existentes na legislação do Pis e da Cofins, naquilo que se refere à apuração de créditos pela sistemática da não cumulatividade. Desse modo, dou parcial provimento ao recurso nesse ponto para admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Das glosas específicas Quanto à glosa sobre o fornecedor GDK – CNPJ n. 34.152.199/0001-95, afirma a empresa tratar-se a nota fiscal correspondente do pedido de reembolso 4502838681 (Doc. 06 da manifestação de inconformidade), cujo item 10 se refere ao pagamento de construção e montagem de dutos terrestres (contrato anexo - Doc. 07 da manifestação de inconformidade). A observação que consta na descrição da nota fiscal teria como fundamento o fato de se referir a pagamento de serviços em atraso – medição de serviços prestados no período de 15/07/2008 a 15/08/2008 com pagamento em 11/06/2009. Também esclarece que a Transportadora do Nordeste S/A, CNPJ 04.992.713/0001-30, tomadora dos serviços, é pessoa jurídica incorporada pela Transportadora Associada de Gás S/A – TAG, conforme documentos em anexo. Do cotejo entre a nota fiscal nº 2311 de 15/06/2009 no valor de R$ 11.848.801,42; o item 10 do pedido de reembolso nº 4502838681 (Doc. 06 da manifestação de inconformidade), relativo à Construção e Montagem de Dutos Terrestres, de mesmo valor; e o Contrato TNS/IETR-860.001.07.2 (Doc. 07 da manifestação de inconformidade), cujo objeto são os serviços de reparo e reabilitação dos Dutos da TNS (Transportadora do Nordeste e Sudeste S.A); que têm como parte contratante (tomadora) esta última e parte contratada (fornecedor) a empresa GDK S.A., é possível considerar justificado o direito ao Fl. 471DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 26 crédito da empresa tomadora desses serviços. Considerando, desta feita, a incorporação ocorrida em 30/01/2008 da Transportadora do Nordeste e Sudeste S.A pela ora Recorrente (fls. 2545/2592 do processo nº 16682.900787/2020- 71), é de se reconhecer o direito ao crédito vindicado por sua sucessora universal. Já quanto ao fornecedor Azevedo Travassos Engenharia Ltda., alega o Fisco que foram identificadas 6 notas fiscais que não dariam direito a crédito, visto que nessas operações não teria havido a tributação de Pis/Cofins (CST 8 e 9). Já a empresa sustenta que tais operações estão sujeitas ao fato gerador do Pis e da Cofins, de modo que houve utilização indevida dos CST 8 e 9 pelo fornecedor, i.e., trata-se de mero erro, que de maneira alguma poderia ser imputado à contribuinte. Afirma também que todo o material adquirido foi implementado em atividades vinculadas a projetos de ampliação da malha Sudeste, seja no GasbeIII, seja no Gasoduto Japeri-Reduc, vide evidências dos objetos de custos, confirmados pelas notas fiscais e contratos relacionados (Doc. 11 da manifestação de inconformidade). Em que pese a alegação de erro por parte do fornecedor Azevedo Travassos Engenharia Ltda, a ora Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprovar que sobre as operações em questão, registradas com os CST 8 (não incidência) (suspensão), houve ou, pelo menos, deveria ter havido incidência das contribuições do Pis e da Cofins, razão pela qual deve ser mantida a glosa nesse ponto. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de produzir; 2) admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa referente à nota fiscal nº 2311, do fornecedor GDK – CNPJ nº 34.152.199/0001- 95, no valor de R$ 11.848.801,42.” Fl. 472DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 27 (destaques desta relatora) 18. Conclui-se, portanto, que o direito ao crédito de COFINS com base na depreciação acelerada deve ser analisado sob a ótica da funcionalidade do bem na atividade operacional da empresa, e não com base em uma classificação física genérica. 19. Contudo, é imprescindível, para deliberar com segurança, o acesso a planilhas discriminadas que demonstrem, de forma individualizada, os bens classificados como máquinas e equipamentos adquiridos e ativados, com indicação dos respectivos valores, datas de entrada em operação e vinculação às atividades de produção de bens ou prestação de serviços. 20. Não obstante, caso vencido este entendimento, voto por dar provimento parcial ao recurso para reconhecer o direito ao crédito previsto no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, exclusivamente em relação às rubricas cuja individualização funcional dos bens conste nas planilhas analisadas e aceitas pela própria Fiscalização, notadamente os itens já computados na conta de ativo imobilizado nos termos do despacho decisório de fls 364 a 396, deste processo. III.2. Dos gastos com o fornecedor “gascat ind. E com. Ltda” 21. No tocante aos créditos decorrentes de aquisições de bens e serviços do fornecedor GASCAT IND. E COM. LTDA., verifica-se que a recorrente não logrou êxito em comprovar, de maneira suficiente, a efetiva correspondência entre os documentos fiscais apresentados e os valores declarados no pedido de compensação. 22. Conforme relatado pela autoridade fiscal e ratificado no Acórdão nº 103- 012.787, os documentos juntados pela contribuinte consistem, em parte, em recibos desacompanhados de notas fiscais ou sem indicação precisa da numeração fiscal, além de registros inconsistentes quanto aos valores utilizados como base de cálculo do crédito. 23. Ainda que a recorrente alegue que alguns dos recibos fariam menção aos respectivos documentos fiscais, não cabe à autoridade fiscal suprir, em substituição à parte interessada, o ônus probatório que recai sobre o sujeito passivo, especialmente em sede de pedido de compensação, em que se exige a comprovação cabal da certeza e liquidez do crédito tributário pleiteado. 24. No caso concreto, a contribuinte, mesmo instada nos autos da manifestação de inconformidade, limitou-se a sustentar genericamente a validade dos documentos, sem apresentar relação objetiva entre os recibos e os documentos fiscais efetivamente escriturados, tampouco demonstrou o controle patrimonial ou a funcionalidade dos bens adquiridos junto à GASCAT. Fl. 473DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 28 25. Ademais, no recurso voluntário ora analisado, a recorrente se limita a invocar a suposta possibilidade de verificação da prova por parte da autoridade fiscal, sem, contudo, apresentar documentação complementar. 26. Tal postura caracteriza, na prática, uma delegação indevida da carga argumentativa e instrutória à autoridade julgadora, o que não se coaduna com o sistema recursal administrativo. 27. Assim, diante da insuficiência probatória e da inércia da parte em suprir as inconsistências apontadas, conclui-se pela impossibilidade de reconhecimento do crédito relativo aos valores declarados com base nas aquisições efetuadas junto à empresa GASCAT IND. E COM. LTDA. IV. CONCLUSÃO 28. Diante do exposto, não acolho a preliminar, e, no mérito dou provimento parcial ao recurso para reconhecer o direito ao crédito previsto no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, exclusivamente em relação às rubricas cuja individualização funcional dos bens conste nas planilhas analisadas e aceitas pela própria Fiscalização, notadamente os itens já computados na conta de ativo imobilizado nos termos do despacho decisório de fls 364 a 396, deste processo. 29. É como voto. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves VOTO VENCEDOR Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, redator designado 1 PRELIMINAR DE DILIGÊNCIA O voto condutor ao analisar a glosa identificou necessidade de diligência: 18.Conclui-se, portanto, que o direito ao crédito de COFINS com base na depreciação acelerada deve ser analisado sob a ótica da funcionalidade do bem na atividade operacional da empresa, e não com base em uma classificação física genérica. 19.Contudo, é imprescindível, para deliberar com segurança, o acesso a planilhas discriminadas que demonstrem, de forma individualizada, os bens classificados Fl. 474DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 29 como máquinas e equipamentos adquiridos e ativados, com indicação dos respectivos valores, datas de entrada em operação e vinculação às atividades de produção de bens ou prestação de serviços. 20.Não obstante, caso vencido este entendimento, voto por dar provimento parcial ao recurso para reconhecer o direito ao crédito previsto no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, exclusivamente em relação às rubricas cuja individualização funcional dos bens conste nas planilhas analisadas e aceitas pela própria Fiscalização, notadamente os itens já computados na conta de ativo imobilizado nos termos do despacho decisório de fls 364 a 396, deste processo. O voto condutor no ítem 8 aponta que os fundamentos legais e fáticos que sustentaram a conclusão do acórdão recorrido no sentido de que “os bens utilizados na construção dos gasodutos perdem sua individualidade, caracterizando-se como “instalações”, o que afasta a aplicação do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008.” 8.A decisão recorrida encontra-se devidamente motivada, com exposição clara dos fundamentos legais e fáticos que sustentam a conclusão da autoridade julgadora, nos termos do artigo 2º, parágrafo único, inciso VII, da Lei nº 9.784/1999. O colegiado de origem, com base na análise dos documentos apresentados e no regime jurídico aplicável, entendeu que os bens utilizados na construção dos gasodutos perdem sua individualidade, caracterizando-se como “instalações”, o que afasta a aplicação do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Ora, da análise dos autos, verifica-se a desnecessidade da segregação em planilha conforme suscitada no voto condutor ítem 19 posto que se trata de uma instalação . A baixa em diligência é uma faculdade do julgador se assim entender necessário para o deslinde da questão posta conforme o art.18 do Decreto 70.235/72. Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) Entende-se por desnecessária a realização de diligência ao deslinde da questão. 2 MÉRITO A seguir transcrevo excerto do voto condutor: III.1. Da depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados na construção de gasodutos. 11.O ponto fulcral é a natureza jurídica dos gasodutos: se seriam “instalações” ou se se enquadrariam como “máquinas e equipamentos” para fins do benefício de depreciação acelerada de 1/12 ao mês. Fl. 475DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 30 12.A autoridade fiscal entendeu que os bens adquiridos e incorporados aos gasodutos perdem sua individualidade funcional ao serem integrados à estrutura do gasoduto, o que os descaracterizaria como “máquinas e equipamentos” para fins do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. (...) 15.Em contraponto, a contribuinte sustenta que os bens utilizados na composição dos gasodutos foram adquiridos individualmente como máquinas e equipamentos, com funcionalidade própria e destinação específica à atividade de transporte de gás natural, em conformidade com o objeto social da empresa. Aponta que os componentes dos gasodutos, como válvulas, sensores, compressores, motores, entre outros, são elementos autônomos no processo de produção do serviço de transporte, sendo individualmente identificáveis no controle patrimonial, contabilizados como bens do ativo imobilizado e sujeitos a depreciação conforme as respectivas vidas úteis. Argumenta, ainda, que a legislação setorial, especialmente a Lei nº 9.478/1997 (Lei do Petróleo), reconhece os gasodutos como instrumentos operacionais da cadeia de transporte de gás, o que reforçaria o enquadramento de seus componentes no conceito de máquinas e equipamentos, sobretudo pela sua essencialidade na geração de receitas. 16.Sob essa ótica, a questão central reside na distinção entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”, que deve ser examinada a partir da perspectiva funcional e operacional dos bens. 17.O critério meramente estrutural ou físico, como a imobilização permanente ou a agregação ao solo, não é suficiente para descaracterizar a natureza de máquina ou equipamento, especialmente quando o bem exerce função própria e identificável no processo de produção ou prestação de serviços. Nesse ponto, a jurisprudência do CARF tem se orientado no sentido de adotar uma interpretação extensiva e funcional dos conceitos de bens do ativo imobilizado, privilegiando a vinculação do bem à atividade-fim da empresa e sua aptidão para gerar receitas tributáveis. Nesse sentido, o Acórdão 3401-011.764 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária,28 de junho de 2023, da mesma contribuinte, assentou que “as máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à prestação de serviços, não perdem sua individualidade, Nesse sentido, o Acórdão 3401-011.764 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária,28 de junho de 2023, da mesma contribuinte, assentou que “as máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à prestação de serviços, não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito ao crédito acelerado na forma da Lei nº 11.774/2008, respeitadas as demais vedações existentes na legislação tributária.”, cujas razoes de decidir adoto integralmente: Fl. 476DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 31 18.Conclui-se, portanto, que o direito ao crédito de COFINS com base na depreciação acelerada deve ser analisado sob a ótica da funcionalidade do bem na atividade operacional da empresa, e não com base em uma classificação física genérica. O acórdão recorrido assim se posicionou quanto a esta matéria: Dos créditos relacionados a encargos de depreciação Segundo a informação fiscal, os gasodutos são instalações, classificadas no ativo imobilizado da empresa. Isso impõe que a apuração de crédito relativo aos encargos de depreciação do referido ativo ocorra na forma inciso III do §1° do art. 3° das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 (regra geral). Contrapondo esse entendimento, a Manifestante defende que os gasodutos devem ser classificados como “Máquinas e equipamentos”, o que permite a depreciação “acelerada”, nos termos do artigo 1º da Lei n° 11.774/2008. Alega que “não há como desenquadrar o duto do conceito de equipamento e negar-lhe a possibilidade de creditamento do PIS/CONFINS com base na depreciação acelerada, conforme previsto na legislação”. A Lei nº 11.909/2009, vigente à época, em diversos pontos classifica os gasodutos como “instalações”, in litteris: Art. 2º Ficam estabelecidas as seguintes definições para os fins desta Lei e de sua regulamentação: (...) XXIV - Transporte de Gás Natural: movimentação de gás natural em gasodutos de transporte, abrangendo a construção, a expansão e a operação das instalações; (...) Art. 9º O transportador deverá permitir a interconexão de outras instalações de transporte e de transferência, nos termos da regulação estabelecida pela ANP, respeitadas as especificações do gás natural estabelecidas pela ANP e os direitos dos carregadores existentes. (...)Seção VII Dos Gasodutos de Transporte Existentes Art. 29. Os novos contratos de concessão ou a outorga de autorização para ampliação de instalação de transporte não prejudicarão os direitos dos transportadores e carregadores existentes, devendo ser obrigatoriamente outorgado para a expansão o mesmo período remanescente e regime do gasoduto em ampliação. (g.n.) A referida norma foi revogada pela Lei nº 14.134/2021, a qual manteve a classificação: Art. 3º Ficam estabelecidas as seguintes definições para os fins desta Lei e de sua regulamentação: (...) Fl. 477DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 32 XXXIX - sistema de transporte de gás natural: sistema formado por gasodutos de transporte interconectados e outras instalações necessárias à manutenção de sua estabilidade, confiabilidade e segurança, nos termos da regulação da ANP; (...) XLII - transporte de gás natural: movimentação de gás natural em gasodutos de transporte; (g.n.) Veja que quando a legislação utiliza o termo “outras instalações” deixa claro que os gasodutos de transporte também são considerados como instalações. O sítio da Recorrente dispõe de informação que corrobora o disposto na legislação acima, eis que dispõe que o serviço de transporte de gás é prestado por meio de instalações de transporte. Ora, entende-se que tais instalações dizem respeito aos gasodutos que a Manifestante tenta classificar como máquinas e equipamentos. Abaixo, tela do sítio da Recorrente: (...) Dito isto, nada obstante a Interessada dispor de maneira diversa em sua peça de defesa, vê-se que tanto a legislação específica quanto as informações extraídas da própria página da Recorrente na internet tratam os gasodutos como instalações. Desse modo, entende-se que não há como afastar o referido ativo desta classificação. Admitindo os gasodutos como instalações, deve-se perquirir qual norma deve ser utilizada na apuração de créditos de PIS/Pasep e Cofins referentes aos encargos de depreciação. O contribuinte utilizou o disposto no artigo 1º da Lei n° 11.774/2008, vigente à época, transcrito abaixo: Art. 1º As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 12 (doze) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS de que tratam o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4º do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, na hipótese de aquisição de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e serviços. § 1º Os créditos de que trata este artigo serão apurados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, sobre o valor correspondente a 1/12 (um doze avos) do custo de aquisição do bem. § 2º O disposto neste artigo aplica-se aos bens novos adquiridos ou recebidos a partir do mês de maio de 2008. Fl. 478DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 33 Da leitura dos dispositivos acima, percebe-se que o legislador excepciona a aplicação da regra de apuração de créditos de encargos de depreciação prevista no inciso III do § 1º do artigo 3º da Lei nº 10.637/2002, no inciso III do § 1º do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 e no § 4º do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004. A exceção definida no artigo 1º da Lei n° 11.774/2008, entretanto, estabelece requisitos para a fruição do benefício decorrente da denominada depreciação acelerada, quais sejam: i) aplicação na aquisição de máquinas e equipamentos; e ii) bens novos e adquiridos ou recebidos a partir de maio de 2008. Veja que os requisitos trazidos na Lei são de observância cumulativa. Desse modo, a caracterização dos gasodutos como instalações, conforme discutido anteriormente, já afasta a aplicação da norma de exceção, visto que o caso do contribuinte não adere ao primeiro requisito mencionado (aquisição de máquinas e equipamentos). Não bastasse, a informação fiscal traz que “os gastos efetuados pelas empresas incorporadas TCG e TNS que integram o custo dos ativos imobilizados depreciados são anteriores a maio/2008, nenhum deles poderia ter sido descontado pela regra mais benéfica da Lei n° 11.774/2008, mas sim na medida em que os encargos de depreciação fossem incorridos, após a entrada em operação dos gasodutos.” A Manifestante não controverte a questão temporal dos gastos, o que, como visto, se impõe como requisito essencial para aplicação do artigo 1º da Lei n° 11.774/2008. Destarte, entende-se pela manutenção da glosa. Gasodutos são instalações construídas e não fabricadas e mesmo que incorpore em sua estrutura máquinas e equipamentos os mesmos perdem a sua individualidade e passam a compor uma específica instalação que visa cumprir uma finalidade específica a que se destinou a sua construção e ademais a questão temporal, embora não tenha sido objeto de contestação, não permite creditamento como consignado no acórdão recorrido. Entende-se acertados os fundamentos do acórdão recorrido nesse tópico pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. 3 CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por Rejeitar a preliminar de nulidade e de diligência, e, no mérito Negar provimento. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro Fl. 479DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.705 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.903279/2017-40 34 Fl. 480DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor 1 PRELIMINAR DE DILIGÊNCIA 2 MÉRITO 3 CONCLUSÃO

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Numero do processo: 16682.901527/2021-02
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 18 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Apr 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da Cofins sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO.Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA.Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida.
Numero da decisão: 3301-014.561
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Derouledeacompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29), vencidosa Conselheira Rachel Freixo Chaves (relatora) que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanharam pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Designado o Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede para redigir o voto vencedor quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29) e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. Assinado Digitalmente Rachel Freixo – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: RACHEL FREIXO CHAVES
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da Cofins sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO.Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA.Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-04-08T20:31:44Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-04-08T20:31:44Z; Last-Modified: 2026-04-08T20:31:44Z; dcterms:modified: 2026-04-08T20:31:44Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-04-08T20:31:44Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-04-08T20:31:44Z; meta:save-date: 2026-04-08T20:31:44Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-04-08T20:31:44Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-04-08T20:31:44Z; created: 2026-04-08T20:31:44Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 47; Creation-Date: 2026-04-08T20:31:44Z; pdf:charsPerPage: 2031; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-04-08T20:31:44Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 16682.901527/2021-02 ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 18 de setembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE SHELL BRASIL PETRÓELO LTDA (SUCESSORA DE BG E&P BRASIL LTDA) INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da Cofins sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO. Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO Fl. 2991DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 2 IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29), vencidos a Conselheira Rachel Freixo Chaves (relatora) que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; Fl. 2992DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 3 sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanharam pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD- Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Designado o Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede para redigir o voto vencedor quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29) e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. Assinado Digitalmente Rachel Freixo – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). RELATÓRIO 1. Trata-se de recurso voluntário contra acórdão que manteve decisão do despacho decisório que deferiu apenas parcialmente pedido de ressarcimento/compensação de Cofins não cumulativa do 4º trimestre de 2014 (PER/DCOMP de R$ 58.368.547,98), reconhecendo R$ 41.475.182,00 e mantendo glosas relevantes, inclusive com não homologação total/parcial de DCOMPs vinculadas, sobretudo em razão da requalificação/realocação de créditos por competência, glosa de créditos relacionados a despesas na fase de exploração, afretamento/locação de embarcações e aeronaves (helicópteros e barcos de apoio), despesas com dutos/terminais e cessão de uso, bem como controvérsia sobre créditos extemporâneos sem as retificações e registros exigidos (EFD-Contribuições/DCTF/Dacon). 2. A controvérsia envolve, em síntese, a definição da extensão do conceito de insumo, a possibilidade de creditamento sobre direitos de uso e depreciação de ativos afetos à Fl. 2993DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 4 cadeia produtiva, bem como a validade da glosa de créditos apurados ou informados fora do período de competência originalmente considerado. 3. A fiscalização procedeu com a glosa das seguintes rubricas de créditos de: (i) Operações vinculadas à fase de exploração: Entendeu a fiscalização que as despesas relacionadas à fase exploratória, anteriores à declaração formal de comercialidade dos campos, não permitem creditamento por não caracterizarem insumos geradores de créditos da COFINS não cumulativa, conforme conceito de insumo fixado pelo STJ no REsp nº 1.221.170/PR e detalhado pelo Parecer Normativo SRF nº 5/2018. Reforçou que não há garantia de êxito econômico da exploração nesta fase preliminar, caracterizando-se como despesa não vinculada diretamente à produção de bens destinados à venda. (ii) Créditos extemporâneos: Identificou lançamentos de créditos realizados pelo contribuinte em períodos diferentes daqueles em que efetivamente ocorreram as despesas (anteriores a 2014). Apontou a necessidade de observância do artigo 3º, § 1º, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, bem como da IN RFB nº 1.252/2012, exigindo a retificação prévia das obrigações acessórias (EFD-Contribuições e DCTF) na competência correta, sob pena de glosa integral desses créditos. (iii) Operações vinculadas à locação de embarcações: Procedeu à glosa dos créditos decorrentes das despesas com locação/afretamento de embarcações utilizadas no lançamento de dutos submarinos e apoio offshore, com base no entendimento fixado pela Solução de Consulta COSIT nº 510/2014, que diferencia claramente locação (obrigação de dar) de prestação de serviços (obrigação de fazer). Ressaltou que a locação não é hipótese autorizada expressamente pela legislação que regula a não cumulatividade da COFINS. (iv) Operações vinculadas à locação de aeronaves e/ou transporte de passageiros: Aplicou analogicamente os mesmos fundamentos adotados para as embarcações, esclarecendo que o transporte de passageiros mediante locação de helicópteros não constitui prestação de serviço, mas mera cessão do uso de bens móveis, sem previsão legal expressa para fins de creditamento. (v) Operações vinculadas à fabricação do ativo imobilizado: Entendeu que despesas relativas à construção e instalação de ativos imobilizados, especialmente gasodutos, devem integrar o custo do ativo, sujeitas exclusivamente ao regime de aproveitamento via Fl. 2994DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 5 depreciação/amortização, vedando-se o crédito direto e integral no mês da aquisição. (vi) Operações sem direito a crédito “Cessão de uso”: Afastou o aproveitamento de créditos vinculados a operações descritas como "cessão de uso", esclarecendo que tais operações não se caracterizam como prestação de serviços ou aquisição de bens enquadráveis nas hipóteses taxativas estabelecidas nas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. (vii) Alteração do critério de rateio das receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação: Os critérios de rateio para as receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação utilizados pelo Contribuinte foram alterados pela Fiscalização. Eles foram feitos com base nas receitas de exportação mensais identificadas no SISCOMEX, conforme as planilhas arroladas ao presente processo. 4. A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, restando assim ementada: Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. As hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos passíveis de creditamento. A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não- cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. NÃO CUMULATIVIDADE. COFINS. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Na eventualidade de não terem sido apurados nas épocas próprias, os saldos de créditos da não-cumulatividade da Cofins poderão ser apurados extemporaneamente, cabendo, todavia, a efetivação dos necessários registros e retificações de declarações e demonstrativos, como DCTF e Dacon, além da EFD- Contribuições, conforme aplicável. REsp nº 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. CRÉDITOS NÃO VINCULADOS A INSUMOS. EFEITOS. INAPLICABILIDADE. Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. Fl. 2995DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 6 A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. ARRENDAMENTO NÃO MERCANTIL. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Somente geram crédito as operações de arrendamento mercantil, que estiverem de acordo com os termos da Lei n° 6.099/74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132/83, e da Resolução BACEN nº 2.309/96. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas e equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 NULIDADE. Não há que se falar em nulidade do despacho decisório quando neste constam os fundamentos de fato e de direito que o embasaram, em conformidade com a legislação de regência. Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972. CONEXÃO. REUNIÃO DE PROCESSOS. JULGAMENTO CONJUNTO. As hipóteses de reunião de processos são apenas aquelas prescritas na legislação de regência. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser homologada a compensação efetuada. Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 PROVA. MOMENTO. DILIGÊNCIA E PERÍCIA. A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento Fl. 2996DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 7 de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972. Incabível a diligência ou perícia e quando presentes nos autos elementos suficientes para a formação da convicção da autoridade julgadora. INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO PROPORCIONAL. Cabível o ajuste do método de apropriação de créditos por meio do rateio proporcional quando, intimado, o contribuinte não apresenta, por meio da contabilidade, o montante de créditos da não cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia, não constituem normas complementares do direito tributário, eis que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido 5. Irresignada, a contribuinte apresentou seu recurso voluntário tempestivamente, com fulcro no art. 33 do Decreto nº 70.235/72, sustentando os seguintes fundamentos: (i) Questão preliminar:  Alegação de nulidade por violação ao art. 74, §7º da Lei nº 9.430/96, sob o argumento de que a intimação do despacho decisório não foi acompanhada da intimação para pagamento dos valores indeferidos, em violação ao princípio do “unitas actus” . (item III.1.1. da peça recursal) Fl. 2997DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 8  Alegação de nulidade diante da reorganização dos créditos da recorrente por impossibilidade de a fiscalização agir arbitrariamente diante da falta de previsão legal autorizando a realocação dos créditos tomados. (item III.1.2. da peça recursal) (ii) Questões de mérito:  Argumentação no sentido de que há violação ao conceito de insumo adotado pelo STJ no REsp nº 1.221.170/PR;  Defesa do direito ao crédito de COFINS relativo a despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, considerando a essencialidade e relevância econômica das operações; (item III.2.2.1. da peça recursal)  Alegação de que gastos com afretamento/contratação/aluguel de barcos de apoio e helicópteros para transporte de carga, pessoal, mantimentos, máquinas e equipamentos entre o continente e as plataformas de produção em alto mar, são insumos essenciais à atividade econômica da empresa e por im; (item III.2.2.2. da peça recursal)  Defesa da legalidade da utilização de créditos extemporâneos sem necessidade de retificação de declarações. ((item III.2.2.3. da peça recursal);  Direito ao crédito decorrente dos gastos e dispêndios na construção e instalação de gasodutos – relevância e lei 11.774/08 (item III.2.2.4. da peça recursal)  Direito ao crédito decorrente de “cessão de uso” de gasoduto despesa incorrida pela recorrente para escoar/transportar/comercializar a produção de gas de seu estabelecimento em mar aberto ao continente, pois tal despesa que integra o custo de produção do gás natural (item III.2.2.5. da peça recursal)  A alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização – ausência de respaldo legal – reconhecimento da receita com base no ias 18 e cpc 30 (item III.2.2.6. da peça recursal) (iii) Dos pedidos:  Reconhecimento do direito creditório no montante de R$ 16.892.715,98;  Reforma integral do acórdão recorrido; Fl. 2998DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 9  Alternativamente, a conversão do julgamento em diligência para apuração técnica da essencialidade dos dispêndios. 6. E, por fidedignidade processual transcrevo a seguir a íntegra do relatório adotado pela DRJ: Trata-se de pedido de ressarcimento PER/DCOMP nº 10949.34039.270417.1.5.19- 1201 de Cofins não cumulativo do 4° trimestre de 2014 no valor de R$ 58.368.547,98 referente a crédito vinculado à receita de exportação. Ao pedido de ressarcimento foram vinculadas as seguintes declarações de compensação: O pedido foi parcialmente deferido no valor de R$ 41.475.182,00 (quarenta e um milhões, quatrocentos e setenta e cinco mil, oitocentos e trinta e dois reais) e as compensações homologadas até o limite do crédito reconhecido, conforme o seguinte: Os PER/DCOMP nº 01274.83937.180717.1.3.19-8350 e 06562.08075.190717.1.7.190779 não foram homologados e o PER/COMP nº 16244.23521.280417.1.3.19-9561 foi parcialmente homologado até o limite de R$ 2.099.602,51 (R$ 15.519.729,42 – R$ 13.420.126,91). Diante da emissão do despacho decisório nº 177/2022, no dia 11/03/2022, cuja ciência se deu no dia 21/03/2022, fl. 531 a 532, houve a interposição de manifestação de inconformidade, fls. 555 a 642 (documentos anexos DOC_01 a DOC_14, fls. 643 a 2744), no dia 18/04/2022. O valor contestado na manifestação de inconformidade é de R$ 16.892.715,98. 1. ALEGAÇÕES DA RECORRENTE Diante do deferimento parcial do pedido de ressarcimento de créditos da COFINS, do qual constou a glosa de créditos referentes a aquisições de insumos, e da apresentação da manifestação de inconformidade constituiu-se a matéria em litígio abrangida pela parte indeferida do pedido de ressarcimento. A recorrente, em extensa contestação, alegou o seguinte: I. O escopo da fiscalização dos créditos de Pis e Cofins; II. A necessidade de julgamento conjunto das defesas apresentadas; III. Violação ao prazo do art. 74, § 7º da Lei nº 9.430/96; IV. Falta de previsão legal para a realocação dos créditos tomados pela manifestante; Fl. 2999DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 10 V. Irrelevância do momento da apropriação da despesa; Impossibilidade de dissociação, para fins fiscais, das fases de exploração e de produção de óleo e gás e a essencialidade e relevância das despesas incorridas na fase de exploração; VI. Despesas na fase de exploração decorrentes de imposição legal; VII. Glosa de despesas de afretamento/contratação/aluguel de barcos de apoio e helicópteros para o transporte de carga, pessoa, mantimentos, máquinas e equipamentos da terra para o alto mar caracterizadas como insumos e inerentes a sua atividade-fim de caráter obrigatório por imposição legal; VIII. Direito ao crédito sobre o afretamento de helicópteros e barcos de apoio pela alínea IV do art. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03 – aluguel de máquinas e equipamentos utilizados na atividade da empresa; IX. Créditos extemporâneos – desnecessidade de retificação da EFD/DACON/DCTF para a sua utilização – jurisprudência da CSRF; X. O direito ao crédito decorrente de gastos e dispêndios na construção/instalação de gasodutos – relevância na atividade e Lei nº 11.774/08; XI. Cessão de uso. Gasoduto. Despesa que se integra ao custo de produção do gás natural, porquanto hígida ao creditamento como insumo (ART. 3, II das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03) ou como aluguel (ART. 3, IV das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03); XII. Ausência de respaldo legal para a alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização; 2. PEDIDO I. Diligência para que a fiscalização fundamente, nos termos do quanto fixado pelo STJ/PGFN, o motivo das glosas; II. Tramitação e julgamento em conjunto deste processo com as manifestações de inconformidade apresentadas nos demais processos administrativos de crédito que tenham por objeto o período fiscalizado e eventuais outros casos que tratem da glosa dos créditos de PIS e COFINS; III. A conexão processual dada a pertinência temática e a prejudicialidade entre os processos e os temas neles abordados; IV. Seja dada nova ciência à manifestante acerca do presente despacho decisório e, concomitantemente, seja corretamente intimada a pagar os débitos supostamente devidos em virtude da referida decisão, devolvendo-lhe o prazo para defesa; V. Anulação do despacho decisório por obscuridade, equívoco de cálculo, falta de fundamentação legal em afronta ao seu direito fundamental de ampla defesa; Fl. 3000DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 11 VI. Afastamento das glosas dos créditos realizadas no despacho decisório, o reconhecimento do direito creditório pleiteado no pedido de ressarcimento e a homologação integral das declarações de compensação; VII. Que todas as publicações atinentes ao presente feito sejam realizadas exclusivamente em conjunto e em nome dos patronos da manifestante. Esta é a síntese do necessário à análise do voto que se passa a relatar. 7. É o relatório. Passo ao voto. VOTO VENCIDO Conselheira Rachel Freixo Chaves, Relatora. I. DO CONHECIMENTO 8. O recurso voluntário é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento, posto que preenchidos todos os requisitos para tanto. II. PRELIMINAR II.1. Violação ao prazo do art. 74, §7º da lei 9.430/96. Preliminar afastada. 9. A recorrente suscita como matéria preliminar a nulidade do Despacho Decisório, ao argumento de que houve violação ao § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, por ausência de intimação simultânea quanto ao indeferimento do pedido e à exigência de eventual recolhimento dos valores glosados, sustentando que tal fato configuraria vício procedimental (unitas actus). 10. Todavia, a ausência de intimação específica para pagamento de débito, nos termos do § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, não enseja nulidade quando não há constituição de crédito tributário mediante auto de infração ou notificação de lançamento, como no presente caso, em que se discute exclusivamente o reconhecimento de crédito pleiteado via PER/DCOMP. Trata-se, portanto, de hipótese de indeferimento parcial de ressarcimento, sem constituição formal de crédito tributário passível de cobrança imediata. 11. Ademais, não se verifica qualquer prejuízo à recorrente. A própria conduta processual da empresa indica que sua intenção não era promover o recolhimento do valor glosado, pois não há nos autos qualquer petição solicitando guia de pagamento ou requerendo Fl. 3001DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 12 parcelamento do saldo, mas sim a interposição tempestiva de manifestação de inconformidade e, posteriormente, de recurso voluntário amplamente fundamentado, circunstância que reforça o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa. 12. Portanto, a ausência de intimação prevista no § 7º do art. 74 não invalida o despacho decisório quando não há prejuízo processual demonstrado ou constituição de crédito tributário autônomo. 13. Por conseguinte, afasta-se a preliminar de nulidade suscitada. Inexistem vícios que comprometam a validade do despacho decisório. Eventuais alegações genéricas de cerceamento de defesa também não se sustentam à luz da documentação constante dos autos, que evidencia o regular processamento do pedido de ressarcimento e do direito ao contraditório. II.2. Reorganização dos créditos da impugnante. Impossibilidade de a fiscalização agir arbitrariamente. Falta de previsão legal autorizando a realocação dos créditos tomados. Preliminar afastada. 14. Neste tópico, a controvérsia reside na alegação contestatória da arbitrariedade da fiscalização, que procedeu conforme os trechos a seguir descritos, na realocação dos créditos tomados pela recorrente diante da inexistência de amparo legal para o aludido procedimento. 15. A fiscalização apontou que: (...) 18. Assim sendo, esta Fiscalização analisou a memória e considerou as naturezas de crédito com base no código CFOP, bem como nas descrições das operações, despesas, custos e encargos informados na memória de cálculo. 19. Na memória de cálculo apresentada pelo Contribuinte, identificamos que para o período fiscalizado (1º Trimestre de 2014 a 4º Trimestre de 2016) havia grande quantidade de documentos fiscais com um descasamento muito grande entre a data de crédito de uma determinada aquisição e a data de emissão do documento fiscal que acobertou a operação. (destaques acrescidos) 20. Desta forma, com intuito de harmonizar o período de apuração dos créditos, consideramos a data de emissão da nota fiscal como data da efetiva aquisição, e reorganizamos a distribuição dos créditos conforme o mês de emissão dos documentos fiscais, com base no art. 3º, § 1º das leis 10.637/02 e 10.833/03. (...) 16. E, a DRJ ao ratificar o entendimento adotado pela fiscalização destacou ainda: “O que não deve e não pode acontecer é a consideração de créditos apurados em um período cujo documento que o ampara, a nota fiscal, tenha sido emitida Fl. 3002DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 13 em data posterior à realização da despesa, pois ocorre, nesse caso, a carência de amparo legal.” (destaques acrescidos) 17. Preliminarmente, ressalto que obrigações acessórias não constituem, por si, fato gerador de tributo, mas são essenciais à correta apuração da obrigação principal, notadamente em setores de alta complexidade operacional e contábil, como é o caso da indústria de óleo e gás, cuja dinâmica contábil frequentemente envolve operações contínuas, lançamentos estimativos e processamentos em diferentes estágios da cadeia logística e industrial. 18. Todavia, tais especificidades não eximem o contribuinte do dever legal de individualizar os créditos apropriados, indicando rubrica, natureza jurídica, fundamento legal e vinculação com as receitas tributadas, exportadas ou beneficiadas por suspensão. Essa obrigação se mostra ainda mais relevante em ambientes regulatórios nos quais a rastreabilidade e a transparência fiscal são determinantes para a validação de créditos no regime não cumulativo. 19. É razoável reconhecer que, nesse setor, podem ocorrer desalinhamentos temporais entre a ocorrência contábil da despesa e o momento da documentação fiscal correspondente, sobretudo diante da complexidade de contratos integrados de fornecimento, operações triangulares, regimes aduaneiros especiais e ajustes de faturamento. Contudo, esse eventual descompasso entre a realidade econômica e a formalização documental precisa ser demonstrado de forma inequívoca e tempestiva pelo sujeito passivo. 20. No caso em análise, não houve a demonstração cabal e concreta, pela empresa, das causas, da natureza ou da motivação dos lançamentos realizados. A resposta à intimação fiscal foi incompleta, a memória de cálculo omissa quanto às classificações específicas dos documentos e as razões, e o recurso voluntário limitou-se à exposição de teses jurídicas genéricas, sem apresentação de elementos fáticos ou documentais que pudessem elucidar a origem, alocação e motivações créditos questionados. 21. Nesse sentido, afasto a preliminar de nulidade suscitada. III. MÉRITO III.1. Do conceito de insumo à luz do REsp 1.221.170/PR 22. O exame da legitimidade dos créditos apurados pelo contribuinte a título de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade, impõe a análise jurídica detida do conceito de insumo, à luz da legislação de regência e da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça. 23. Após décadas de debates doutrinários e instabilidade jurisprudencial, a controvérsia interpretativa foi pacificada no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, Fl. 3003DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 14 submetido à sistemática dos recursos repetitivos (Tema 779). No referido julgado, fixou-se que a possibilidade de creditamento das contribuições deve ser aferida à luz dos critérios da essencialidade ou relevância do bem ou serviço aplicado no processo produtivo ou na prestação de serviços, in verbis: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO- CUMULATIVIDADE . CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO . DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1 .036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o ., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2 . O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4 . Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns . 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não- cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item Fl. 3004DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 15 - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (STJ - REsp: 1.221.170 - PR (2010⁄0209115-0), Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 22/02/2018, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe 24/04/2018 RT vol . 993 p. 467) 24. Conforme assentado no voto condutor, para efeito de creditamento no regime da não cumulatividade, considera-se insumo: (i) segundo o critério da essencialidade, o bem ou serviço cuja ausência impeça a realização da atividade-fim da empresa; (ii) segundo o critério da relevância, o item que, embora não estrutural, seja necessário à adequada consecução do processo, por força de exigência legal, regulatória ou tecnológica, cuja ausência comprometa a qualidade, a licitude ou a utilidade econômica ou jurídica do resultado final. 25. A técnica utilizada pelo Tribunal foi denominada “teste de subtração”, mediante o qual parte-se de uma descrição objetiva da cadeia produtiva e, em seguida, simula-se, em juízo hipotético, a retirada do bem ou serviço em análise. Se, sem ele, o processo não puder ser concluído ou o resultado final mostrar-se destituído de utilidade econômica ou jurídica, então conclui-se pela essencialidade ou relevância do item, qualificando-o, assim, como insumo. A aferição, por conseguinte, é casuística, dependente das peculiaridades tecnológicas, econômicas e regulatórias de cada atividade econômica. 26. Abaixo, sintetizam-se os elementos centrais da metodologia fixada pelo STJ, segundo o voto paradigma do REsp 1.221.170/PR: Tabela 01: Critérios fixados pelo STJ Critério Jurídico-Interpretativo Descrição Técnica-Operacional A) Essencialidade O item é estrutural à atividade econômica, sendo sua ausência impeditiva da produção ou do serviço. B) Relevância O item não é incorporado fisicamente ao produto, mas é necessário por exigência normativa ou singularidade tecnológica. C) Teste de Subtração Supressão hipotética do item na cadeia produtiva. Se a produção se inviabiliza ou o produto perde validade jurídica ou utilidade econômica, o item deve ser considerado insumo. D) Limite Legal (Vedação Ainda que o item se revele essencial ou relevante, o crédito será Fl. 3005DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 16 Expressa) indevido se houver vedação expressa nas Leis de regência (arts. 3º, §§ 2º e 3º, das Leis nº 10.637/2002, nº 10.833/2003 e art. 3º da Lei nº 10.865/2004). Fonte: Elaborado pela Relatora. 27. Esses critérios, portanto, não admitem aplicação generalista ou presumida, devendo a aferição da natureza de insumo ocorrer caso a caso, à luz das provas técnicas e documentais produzidas pelo contribuinte, que demonstrem a função do bem ou serviço na operação empresarial, sua indispensabilidade e a inexistência de proibição legal ao creditamento. 28. A interpretação do REsp 1.221.170/PR pela Administração Tributária foi consolidada por meio da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, a qual reafirma a obrigatoriedade de observância do precedente judicial pelo Fisco federal, inclusive por seus órgãos consultivos e contenciosos, como a Receita Federal do Brasil e a própria Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. 29. Consoante expressamente consignado na Nota SEI nº 63/2018, o ônus da prova incumbe exclusivamente ao sujeito passivo, que deverá demonstrar, mediante documentação idônea e tecnicamente lastreada, a indispensabilidade do bem ou serviço para a consecução de sua atividade econômica. Rejeita-se, por conseguinte, o creditamento com base em alegações genéricas ou práticas reiteradas de aquisição, sem o suporte de elementos materiais concretos, como laudos, pareceres técnicos, relatórios operacionais, ordens de produção e exigências normativas. 30. Nesse sentido, a correta aplicação do entendimento consolidado pelo STJ requer a observância de uma metodologia analítica estruturada, que contemple os seguintes cinco critérios sucessivos: Tabela 02: Metodologia analítica de observância obrigatória pelo julgador Etapa Metodológica Descrição Técnica a) Mapeamento das etapas do processo produtivo ou da prestação de serviço Identificação minuciosa e sequencial das fases que compõem o ciclo operacional da atividade empresarial, com especificação dos insumos materiais e imateriais empregados em cada uma delas. Deve ser documentada por fluxogramas, relatórios de produção ou ordens de serviço internas. b) Aplicação do "teste de Realização de juízo hipotético em que se simula a retirada do bem ou serviço Fl. 3006DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 17 subtração" da etapa onde é utilizado. Caso sua ausência inviabilize a execução da atividade-fim ou comprometa substancialmente a qualidade, conformidade legal ou valor econômico do produto final, infere-se sua essencialidade. c) Verificação de imposição normativa específica Análise da existência de norma legal, regulamentar ou setorial que imponha, como condição de exercício da atividade econômica, a utilização do bem ou serviço (ex.: normas da ANVISA, MAPA, IBAMA, Normas Regulamentadoras do MTE, Instruções Normativas fiscais, sanitárias, ambientais etc). d) Comprovação documental e técnica da função essencial ou relevante Demonstração, por meio de documentos objetivos (laudos periciais, relatórios técnicos, fichas de EPI, notas explicativas, ordens de produção, pareceres de engenharia, auditorias internas etc), de que o item exerce papel indispensável ao desempenho da operação produtiva ou de serviço. e) Análise da inexistência de vedação legal expressa ao creditamento Confronto do item com os incisos e parágrafos do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, para verificar se recai sobre ele alguma hipótese expressa de vedação ao crédito. Fonte: Elaborado pela Relatora. 31. Conforme se depreende dos autos, o conceito de insumo no regime da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à Cofins decorre da aplicação coordenada da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça e da orientação técnica da Procuradoria- Geral da Fazenda Nacional, devendo ser aferido à luz da realidade concreta da atividade econômica desenvolvida pela pessoa jurídica contribuinte e da robustez do conjunto probatório por ela apresentado. 32. Desse modo, tal critério metodológico será doravante adotado na análise individualizada das glosas efetuadas pela fiscalização no despacho decisório e especificamente impugnadas em sede de recurso voluntário, em estrita observância ao princípio da legalidade, à jurisprudência superior e aos princípios da razoabilidade fiscal e da segurança jurídica. III.2. Do direito ao crédito relativo a despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás. 33. Neste tópico, a controvérsia central consiste na possibilidade jurídica da apropriação dos créditos de PIS e COFINS pela recorrente referentes às despesas incorridas na fase de exploração, mais especificamente nos campos petrolíferos BMS-52, BMS-9 e BMS-11, quanto aos gastos com bens e serviços essenciais a essa etapa preliminar do ciclo produtivo da indústria do petróleo. 34. A Fiscalização, acompanhada pela DRJ, glosou tais créditos com fundamento no conceito restritivo de insumos estabelecido no julgamento do Superior Tribunal de Justiça Fl. 3007DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 18 (REsp nº 1.221.170/PR), detalhado no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 5/2018, entendendo, em síntese, que os gastos efetuados antes da “Declaração de Comercialidade” não seriam passíveis de creditamento por não configurarem etapa diretamente relacionada à produção comercial. 35. Por outro lado, a Recorrente sustenta que as atividades exploratórias são intrinsecamente vinculadas à produção posterior de petróleo e gás, representando etapa essencial ao seu ciclo produtivo, razão pela qual os gastos incorridos nesse momento devem ser reconhecidos como insumos, nos termos definidos pelo próprio STJ. Argumenta ainda que a fase exploratória é regulada legalmente, sendo impossível dissociá-la da produção futura, pois sem exploração prévia não há produção posterior. 36. Pois, bem. Passo, portanto, à análise da controvérsia, adotando rigorosamente a metodologia analítica de observância obrigatória estabelecida pelo ordenamento jurídico em vigor, com subsunção fática à legislação, jurisprudência e doutrina aplicáveis ao caso. A) Do mapeamento das etapas do processo produtivo ou da prestação de serviço 37. Conforme definido pela Lei nº 9.478/1997 (Lei do Petróleo), especificamente no artigo 6º, inciso XIX, as atividades da indústria petrolífera abrangem necessariamente exploração, desenvolvimento, produção, refino, processamento e transporte de petróleo e gás. A atividade de exploração inclui pesquisas geológicas, sísmicas, perfurações de poços, testes de longa duração (TLD), entre outros. 38. Nesse sentido, resta evidente pela documentação acostada aos autos que a fase de exploração representa etapa inicial e obrigatória, indispensável à execução das etapas subsequentes do ciclo produtivo (desenvolvimento e produção). B) Da aplicação do "teste de subtração" 39. Ao aplicar o teste de subtração às despesas incorridas na fase exploratória (ex.: estudos geológicos e sísmicos, perfuração de poços, aquisição de materiais como tubos, brocas, e outras despesas descritas no planilha – “Vinculado à Atividade de Exploração”), constata- se que a eliminação dessas despesas inviabilizaria completamente a identificação das reservas de petróleo e gás, comprometendo integralmente a continuidade e a realização subsequente das etapas de desenvolvimento e produção. 40. É tecnicamente impossível dissociar tais gastos das etapas posteriores, pois a ausência da etapa exploratória tornaria impossível o exercício da atividade fim da empresa, inviabilizando a produção comercial futura. 41. Desse modo, fica demonstrada claramente a essencialidade dos referidos gastos como insumos indispensáveis. Fl. 3008DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 19 C) Da verificação de imposição normativa específica 42. O Programa Exploratório Mínimo (PEM), previsto pela ANP (Resolução nº 11/2011), estabelece obrigações regulatórias específicas para a indústria petrolífera brasileira, impondo investimentos mínimos na fase exploratória. Assim, as despesas glosadas não decorrem meramente de uma opção operacional da contribuinte, mas configuram obrigação legal- regulatória imposta pelo Poder Público, corroborando adicionalmente o caráter essencial e indispensável dessas despesas como insumos para fins tributários. D) Da comprovação documental e técnica da função essencial ou relevante 43. A recorrente apresentou documentação robusta, nesse item, que demonstram, de forma clara e objetiva, o papel essencial das despesas glosadas na fase exploratória. Ficou amplamente demonstrado nos autos que esses gastos são imprescindíveis para a realização do ciclo completo da atividade produtiva da recorrente, não se tratando de despesas meramente acessórias ou administrativas. 44. Ademais, não consta apontamento da fiscalização sobre falta de prova sobre as rubricas tratadas nesse item. E) Da análise da inexistência de vedação legal expressa ao creditamento 45. Ao analisar o artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, não se verifica qualquer vedação expressa ou implícita que exclua expressamente gastos na fase exploratória como insumos. Pelo contrário, o critério de essencialidade estabelecido no REsp nº 1.221.170/PR pelo STJ, corretamente interpretado e aplicado à indústria do petróleo, conduz à conclusão de que essas despesas são elegíveis ao creditamento. 46. Portanto, à luz da metodologia analítica obrigatória, após análise casuística detalhada e rigorosa da documentação técnica apresentada pela recorrente, fica cristalinamente demonstrado que as despesas incorridas na fase de exploração de petróleo e gás constituem insumos essenciais e relevantes, plenamente elegíveis à apropriação de créditos do PIS e da COFINS na sistemática não cumulativa, sendo inclusive esse o entendimento adoto pela jurisprudência do CARF: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 PROCESSO ADMINISTRATIVO. DILIGÊNCIA. A diligência no processo administrativo não se presta a resolução de matéria de direito e, tampouco a suprimir encargo probatório das partes. Fl. 3009DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 20 NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Se o contribuinte conheceu a acusação, pôde apresentar contraponto a esta e teve seus argumentos apreciados não há que se falar em nulidade por cerceamento de defesa. INSUMO. MINERAÇÃO. Para ser tipificado como insumo, o custo ou a despesa devem estar vinculados, por essencialidade ou relevância,, direta ou indiretamente à extração, planejamento, lavra, britagem, moagem, graviometria, flotação, lixiviação, CIP, inertização, eluição e eletrodeposição. DE INSUMOS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. INSUMO. POSSIBILIDADE. Essencial ou relevante ao processo produtivo é possível a concessão do crédito ao frete. PRECLUSÃO. DIALETICIDADE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO. É dever do contribuinte impugnar expressamente os fundamentos de glosa, sob pena de não conhecimento da matéria não impugnada. DESPESAS PRÉ-OPERACIONAIS. INSUMOS. RELEVÂNCIA. As despesas pré-operacionais com atividades determinadas por Lei para exploração da atividade mineradora são relevantes ao processo produtivo da mineração. (...) Fonte: CARF, Acórdão nº 3401-008.961, 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento, sessão de 27 de abril de 2021, Processo nº 10680.901748/2014-87 47. Ademais, a que se consignar ainda que a aplicação da regra explicita acima inclusive sobre os poços que eventualmente não vieram a se tornar produtivos. 48. Nesse ponto, em 2023, o TRF da 2ª Região reconheceu o direito ao crédito de despesas com sondagem e perfuração de poços que não vieram a se tornar produtivos (poços secos): EMENTA: TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO DE DESPESAS A TÍTULO DE INSUMO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. EXPLORAÇÃO DE POÇOS DE PETRÓLEO. FASE DE EXPLORAÇÃO. INCIDÊNCIA DOS CRITÉRIOS. CREDITAMENTO DE DESPESAS POSSÍVEL AINDA QUE O POÇO SEJA CONCLUÍDO SEM PRODUTIVIDADE. Fl. 3010DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 21 A atividade de exploração de poços de petróleo está diretamente relacionada ao objeto social da impetrante, uma vez que é imprescindível para a identificação de campos produtivos. Não se pode exigir do contribuinte que os poços sejam produtivos, sob pena de se exigir o impossível e se frustrar o direito ao creditamento de despesas necessárias e relevantes ao exercício da atividade-fim da empresa. Tema 779 do STJ aplicado. ( Apelação Cível nº 5100264-19.2019.4.02.5101 (RJ), 3ª Turma Especializada do TRF da 2ª Região, Rel. Des. Marcus Abraham, julgado em 11 de abril de 2023. 49. Diante de todo o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas as despesas descritas no planilha “Vinculado à Atividade de Exploração”. III.3. Dos créditos extemporâneos. 50. A análise dos autos revela que a glosa perpetrada pela DRJ, neste tópico, repousa, exclusivamente, em critério formal: teria a recorrente deixado de retificar EFD- Contribuições, DACON e DCTF de períodos pretéritos antes de aproveitar créditos surgidos entre 2007 e 2013 no PER/DCOMP relativo a 2014-2016. 51. Neste ponto, como regra geral, tem-se a aplicação da Súmula CARF nº 231, segundo a qual: “o aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes”. 52. Em regra geral, a aplicação do referido enunciado é obrigatória, independentemente de entendimento pessoal desta Relatoria, por força do art. 72 do Regimento Interno do CARF, que confere efeito vinculante às súmulas aprovadas. E, a inobservância injustificada de súmula vinculante constitui infração ao dever funcional do Conselheiro, podendo inclusive ensejar a perda do mandato, nos termos do art. 85, VI, do RICARF. 53. Todavia, importa delimitar com precisão o alcance normativo da Súmula CARF nº 231, especialmente à luz de sua literalidade e da ratio decidendi dos precedentes que a embasaram. Isso porque, o enunciado sumular faz menção apenas e diretamente à necessidade de retificação da DCTF e do DACON, não contemplando, em seu texto, a EFD-Contribuições. 54. No caso concreto, a própria intimação fiscal delimita o objeto da verificação aos “créditos de PIS/Pasep e Cofins oriundos do período de apuração 2012 e 2013”, sem qualquer menção à existência de duplicidade de aproveitamento, mas apenas questionando o fato de terem Fl. 3011DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 22 sido apropriados em PER/DCOMP referente ao período de 2014 a 2016, sem a retificação das obrigações acessórias pretéritas. 55. Na resposta ao referido Termo de Intimação, a contribuinte esclareceu, com suporte documental, que os valores em discussão foram identificados apenas em julho de 2012, após revisão interna minuciosa, e afirmou que tais créditos jamais haviam sido aproveitados nas competências originais, afastando, assim, a hipótese de duplicidade de utilização. 56. Assim, não se mostra juridicamente admissível, estender, em prejuízo do contribuinte e por via meramente analógica, o alcance do enunciado sumular, construído e redigido à luz de precedentes voltados à DCTF e ao DACON, para exigir, como condição de validade dos créditos extemporâneos, a retificação da EFD-Contribuições, obrigação acessória que sequer é mencionada na Súmula nº 231. Tal ampliação resultaria em criar, sem lei e sem enunciado específico, requisito formal adicional não contemplado nem pela legislação de regência das contribuições, nem pelo próprio texto sumular. 57. À luz desse quadro normativo e jurisprudencial, e considerandon a inexistência de indícios de aproveitamento duplicado dos créditos, a observância do prazo quinquenal de que trata o Decreto nº 20.910/1932 e, o fato de que a glosa, neste tópico, repousa exclusivamente na ausência de retificação simultânea de EFD-Contribuições, DACON e DCTF, concluo que não há óbice jurídico para afastar, ao menos, a exigência de retificação da EFD- Contribuições, por não estar amparada nem no enunciado da Súmula CARF nº 231, nem na legislação de regência. 58. Todavia, quanto à ausência de retificação do DACON e da DCTF referentes aos períodos de origem dos créditos extemporâneos (até 2013), não se identifica, no presente caso, elemento distintivo suficiente que permita afastar a aplicação do entendimento vinculante consolidado na Súmula CARF nº 231, razão pela qual, quanto a essas obrigações acessórias específicas, impõe-se a observância do enunciado sumular por este Colegiado. III.4. locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil 59. No tocante aos créditos apurados sobre dispêndios classificados como afretamento ou locação de embarcações de apoio offshore (PLSV, RSV, DSV, SESV), a Fiscalização firmou convicção de que tais gastos não se enquadram em nenhuma das hipóteses de creditamento previstas exaustivamente nos incisos do artigo 3.º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. 60. A autoridade auditora considerou, em primeiro lugar, que a locação – obrigação de dar – não configura prestação de serviço apta a atrair o inciso II (insumos), pois não há produção de resultado mediante fazer, mas mera disponibilização do bem. Em segundo lugar, Fl. 3012DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 23 afastou a incidência do inciso IV, sustentando que a expressão “prédios, máquinas e equipamentos” não comporta, por interpretação literal estrita (arts. 107 a 112 do CTN), a inclusão de embarcações, as quais possuem regime jurídico próprio e não são, tecnicamente, equiparadas a máquinas ou equipamentos. Em terceiro lugar, rejeitou a aplicação do inciso V, salientando que os contratos apresentados não constituem arrendamento mercantil à luz da Lei 6.099/1974 e da Resolução BACEN 2.309/1996: não há instituição financeira arrendadora nem opção de compra ao término do prazo contratual. 61. Paralelamente, analisou-se a possibilidade de crédito sob a égide do art. 15, IV, da Lei 10.865/2004 (PIS/COFINS-Importação), dispositivo que contempla aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de embarcações. Concluiu-se pela inaplicabilidade, porque a operação está sujeita à alíquota zero das contribuições na importação (art. 268 da IN RFB 2.011/2019), inexistindo desembolso prévio que pudesse gerar direito creditório. A Fiscalização invocou, como reforço hermenêutico, a Solução de Consulta COSIT 510/2014, que distingue locação de prestação de serviços, e citou precedente administrativo (Acórdão DRJ 12-116.880) segundo o qual inexiste previsão legal para créditos sobre aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. 62. A Delegacia de Julgamento, ao apreciar a Manifestação de Inconformidade, acolheu integralmente esse raciocínio. Registrou que o rol de créditos no regime não cumulativo é numerus clausus, não admitindo interpretação extensiva ou analógica; que o legislador, quando pretendeu abarcar embarcações, o fez de forma expressa – como no art. 15 da Lei 10.865/2004 – e, ainda assim, condicionou o benefício ao efetivo pagamento das contribuições na importação, circunstância ausente no caso concreto; e que a alegada essencialidade operacional não suprime a necessidade de autorização legal específica. Concluiu, portanto, pela correção da glosa dos valores relativos ao afretamento e à locação das embarcações em exame, mantendo inalterado o saldo credor indeferido. 63. Pois, bem. Para bem compreender a controvérsia, importa retomar o cenário operacional da recorrente. A empresa explora, desenvolve e produz óleo e gás em lâminas d’água profundas nos blocos BM-S-9, BM-S-11 e BM-S-52, todos situados a centenas de quilômetros da costa. Nessa realidade geográfica, o abastecimento humano e logístico das plataformas é plenamente dependente de uma frota dedicada de barcos de apoio e de helicópteros, que garante o fluxo ininterrupto de pessoal, peças, combustíveis, insumos de perfuração e equipamentos de segurança. Desconhecer esse contexto, como fez a fiscalização, equivale a ignorar a própria espinha dorsal da atividade offshore. 64. No que tange a locação das aeronaves, conforme registrado no item 60 do Despacho Decisório, os serviços de afretamento de aeronaves referem-se ao transporte de passageiros para plataformas offshore, bem como ao envio de suprimentos energéticos, notadamente combustível QAV. Fl. 3013DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 24 65. Com esse pano de fundo delineado, passa-se à etapa metodológica de subsunção. 66. Primeiro, mapeamos o processo produtivo para evidenciar a posição das embarcações e aeronaves dentro da cadeia de E&P: elas participam desde a perfuração inicial até o escoamento da produção, constituindo elo indispensável entre o continente e as FPSOs. Em seguida, aplicamos o “teste de subtração”. Caso se retirem esses meios de transporte, as plataformas deixam de receber suprimento e rotação de turno, resultando na paralisação imediata da produção. A essencialidade, portanto, não é meramente teórica, mas empírica e direta. 67. A terceira etapa, imposição normativa, adiciona um grau de imperatividade incontornável. A NR-37 do Ministério do Trabalho determina que o deslocamento de trabalhadores entre continente e plataforma “deve” ocorrer por helicóptero, admitindo uso de embarcações apenas se obedecidas exigências rigorosas. 68. A Agência Nacional do Petróleo, a seu turno, impõe a manutenção de embarcações de apoio dedicadas em plano de resposta a emergências. Assim, não se trata de escolha empresarial, mas de comando legal, situação que segundo o Tema 779 do STJ e a Nota SEI 63/2018 da PGFN transforma o gasto num insumo por imposição normativa. 69. Superadas as fases de análise fático-jurídica, verifica-se que a própria prova documental afasta qualquer dúvida quanto à unicidade e à lisura dos créditos: contratos de time- charter, planilhas de rateio e manifestos de voo demonstram uso exclusivo nos campos BM-S- 9/11; a fiscalização, aliás, não apontou qualquer desvio de finalidade senão aquela destinada a execução da atividade fim da empresa. 70. A partir dessas premissas, a glosa não subsiste. 71. O art. 3.º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, interpretado à luz do conceito de insumo firmado pelo STJ, abarca bens e serviços essenciais ou relevantes, independentemente da roupagem contratual (locação ou prestação). 72. Alegar que “embarcações” e “helicópteros” não constam nominalmente no inciso IV significa inverter a lógica do sistema: o que justifica o crédito não é o nome do bem, mas sua função imprescindível na geração da receita tributada. Tampouco prospera o argumento relativo à alíquota zero na importação, pois o crédito discutido tem origem em operações internas gravadas pela COFINS, não no art. 15 da Lei 10.865/2004. 73. Ademais, conforme esclarecido pela própria contribuinte no curso da fiscalização os serviços de afretamento de aeronaves referem-se ao transporte de passageiros para plataformas offshore, bem como ao envio de suprimentos energéticos, notadamente combustível QAV. 74. Tal explicação foi prestada de forma clara e objetiva, sem qualquer contestação por parte do Fisco, o que demonstra, de modo inequívoco, a vinculação direta dessas operações com a atividade fim da empresa. Fica, assim, evidenciada a essencialidade e a Fl. 3014DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 25 relevância dos serviços de transporte aéreo como insumos indispensáveis à execução do processo produtivo da indústria petrolífera, razão pela qual se impõe o reconhecimento do direito ao crédito de PIS e COFINS sobre essas despesas. 75. Aliás, a matéria em exame não é inédita no âmbito deste Conselho, sendo certo que a jurisprudência administrativa tem se revelado coerente e reiterada quanto à possibilidade de reconhecimento de créditos de PIS e COFINS sobre despesas com afretamento de aeronaves e embarcações no setor de petróleo e gás. 76. Soma-se, ainda, a tendência da jurisprudência da Suprema Corte de afastar uma compreensão excessivamente restritiva do termo “serviço” ao campo das meras obrigações de fazer, admitindo, para fins tributários, a incidência em hipóteses em que o contrato envolva prestações complexas, híbridas ou mistas, combinando obrigações de fazer e de dar, desde que presente uma utilidade oferecida ao tomador, economicamente apreciável, como se verificou no julgamento do Tema 581 da repercussão geral. 77. No julgamento do RE 651.703/PR, em 29/09/2016, sob a sistemática da repercussão geral (Tema 581, relativo à sujeição das atividades das operadoras de planos de saúde e seguro-saúde ao ISS), o Supremo Tribunal Federal adotou compreensão ampliativa do conceito de “serviço” para fins de incidência do ISS, reconhecendo que a atividade das operadoras – embora envolva também elementos de natureza obrigacional diversa (como componentes financeiros e de organização de rede credenciada) – configura prestação de serviços tributável, precisamente por consistir na disponibilização organizada, contínua e remunerada de cobertura assistencial em favor dos beneficiários. EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. Fl. 3015DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 26 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. Fl. 3016DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 27 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de Fl. 3017DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 28 atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações Fl. 3018DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 29 relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro- saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO. 78. O trecho do voto proferido naquele julgamento explicita, com precisão, o alcance do termo “serviço”, delineando o seu conteúdo à luz do conceito econômico de serviços adotado pelo Supremo Tribunal Federal. "Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer. [...] A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado. A doutrina também sufraga esta tese: Essa adjetivacao “de qualquer natureza”, alias, faz muito mais sentido quando se entende que o constituinte incorporou o conceito economico de servicos. Isso Fl. 3019DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 30 porque, diferentemente do conceito de servicos no Direito Civil (e nao no Direito Privado como um todo) que nao demanda maiores exercicios interpretativos, por ser facilmente apreensivel (embora dificilmente aplicavel numa serie de atividades economicas) –, o conceito de servicos na Economia, de maneira distinta, ja apresenta, de pronto, uma vagueza semantica caracterizada pelo conjunto de atividades economicas que nao consubstanciam, como produtos, bens materiais. Tal vagueza, ao ser acompanhada da expressao “de qualquer natureza”, denota que e tributavel pelo ISS toda a residualidade desse conceito no universo da atividade economica, depois de afastados os servicos de comunicacao e de transporte interestadual ou intermunicipal, tributaveis pelo ICMS; os servicos financeiros, tributaveis pelo IOF. (MACEDO, Alberto. ISS - O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Congresso Nacional de Estudos Tributários - Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. - São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 71/79). Assim, embora seja possível verificar a existência de corrente doutrinária a identificar o conceito de serviços com obrigação de fazer, há também categorização no sentido de que o conceito econômico de prestação de serviço não se confunde com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil, verbis: Servico, portanto, vem a ser o resultado da atividade humana na criacao de um bem que nao se apresenta sob a forma de bem material, v.g., a atividade do transportador, do locador de bens imoveis, do medico, etc. O conceito economico de “prestacao de servico” (fornecimento de bem imaterial) nao se confunde nem se equipara ao conceito de “prestacao de servicos” do direito civil, que e conceituado como fornecimento apenas de trabalho (prestacao de servicos e o fornecimento mediante remuneracao, do trabalho a terceiro). O conceito economico nao se apresenta acanhado, abrange tanto o simples fornecimento de trabalho (prestacao de servicos de direito civil) como outras atividades: v.g.: locacao de bens moveis, transporte, publicidade, hospedagem, diversoes publicas, cessao de direitos, deposito, execucao de obrigacoes de nao fazer, etc. (venda de bens imateriais). (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços. 1ª Ed, 3ª tiragem. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1984, p. 42/43). Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador." 79. Esses serviços de transporte e as operações de locação envolvidas, considerados em sua realidade econômica, não se qualificam como meras despesas logísticas acessórias, mas como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens Fl. 3020DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 31 (embarcações e aeronaves) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. 80. nesse sentido, à luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. III.5. Operações vinculadas à fabricação do ativo imobilizado. Construção/Montagem de gasoduto. 81. No que tange à glosa dos créditos referentes às despesas incorridas com a instalação e construção de gasodutos vinculados à atividade-fim da Recorrente, entendo assistir razão à impugnante. 82. Conforme demonstrado nos autos, (vide registrado no TIF 1609. Fl. 353 – planilhas), os dispêndios classificados pela fiscalização como associados à “fabricação de bens do ativo imobilizado” não podem ser, de forma automática e genérica, desqualificados como passíveis de creditamento das contribuições ao PIS e à COFINS. Isso porque, no caso concreto, restou comprovado que tais despesas não se limitam à aquisição de bens do ativo, mas abarcam serviços complexos, conforme delimitado no item anterior, contínuos e absolutamente indispensáveis à viabilização da produção e do escoamento de petróleo e gás natural atividade-fim da contribuinte. 83. Nesse sentido, os serviços prestados, inclusive por empresas especializadas como a Saipem, envolveram afretamento de embarcações, fornecimento de materiais, engenharia, execução de obras e implantação de infraestrutura submarina, todos vinculados à efetiva instalação de gasodutos, cuja operação é condição sine qua non para a exploração e comercialização dos produtos finais, inclusive 84. Trata-se, portanto, de despesas que se inserem, material e funcionalmente, no conceito de insumo tal como delimitado em tópico específico desse voto. 85. Ademais, analisando a legislação mais recente sobre o setor de óleo e gás, resta ainda mais evidente que os gasodutos fazem parte essencial do processo produtivo da recorrente, sendo instalações para o transporte de petróleo e gás natural, conforme definido pela Lei nº 14.134/2021: “Art. 3º Ficam estabelecidas as seguintes definições para os fins desta Lei e de sua regulamentação: (...) XXIV - gasoduto de escoamento da produção: conjunto de instalações destinadas à movimentação de gás natural produzido, após o sistema de medição, com a Fl. 3021DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 32 finalidade de alcançar as instalações onde será tratado, processado, liquefeito, acondicionado ou estocado; XXV - gasoduto de transferência: duto destinado à movimentação de gás natural, considerado de interesse específico e exclusivo de seu proprietário, com início e término em suas próprias instalações de produção, coleta de produção, transferência, estocagem subterrânea, acondicionamento e processamento de gás natural; XXVI - gasoduto de transporte: duto, integrante ou não de um sistema de transporte de gás natural, destinado à movimentação de gás natural ou à conexão de fontes de suprimento, conforme os critérios estabelecidos nesta Lei, ressalvados os casos previstos nos incisos XXIV e XXV do caput deste artigo, podendo incluir estações de compressão, de medição, de redução de pressão, de recebimento, de entrega, de interconexão, entre outros complementos e componentes, nos termos da regulação da ANP; (...) XL - terminal de GNL: instalação, terrestre ou aquaviária, destinada a receber, movimentar, armazenar ou expedir gás natural na forma liquefeita, podendo incluir os serviços ou instalações necessários aos processos de regaseificação, liquefação, acondicionamento, movimentação, recebimento e entrega de gás natural ao sistema dutoviário ou a outros modais logísticos”. 86. Não se pode olvidar que, nos termos do art. 3º, VI, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, e conforme previsto no art. 1º da Lei nº 11.774/2008- vigentes há época, os gastos com máquinas e equipamentos destinados à produção de bens ou à prestação de serviços ensejam direito ao crédito imediato, afastando a exigência de apropriação proporcional com base na depreciação. 87. Assim, ainda que se considerasse a construção dos gasodutos como formação de ativo imobilizado, seria plenamente legítima a apuração do crédito de forma concentrada, nos termos do regime legal aplicável a partir de julho de 2012. 88. Por outro lado, observa-se que a fiscalização deixou de analisar os documentos e contratos apresentados pela contribuinte em resposta ao Termo de Intimação, optando por deliberar com base em presunções genéricas e sem exame aprofundado dos fatos. Tal conduta viola não apenas o contraditório e a ampla defesa, mas compromete a higidez da motivação do despacho decisório, uma vez que se firmou sobre a equivocada premissa de que os dispêndios em tela não teriam sido comprovados ou utilizados na produção de receitas tributadas. 89. Diante do exposto, e com base na legislação de regência, reconheço o direito ao aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS vinculados à construção, instalação e operação dos gasodutos mencionados previsto na registro no TIF sob a perspectiva de insumos relevante (art. 3º, II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), seja na condição de bens do ativo imobilizado com direito a creditamento imediato (art. 3º, VI, c/c art. 1º da Lei nº 11.774/2008). Fl. 3022DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 33 90. Assim, voto pelo afastamento da glosa efetuada pela autoridade fiscal. III.6. Operações sem direito a crédito “Cessão de uso” de gasoduto 91. No presente tópico, examina-se a legitimidade da apropriação de créditos das contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins, no regime da não cumulatividade, com fundamento nos artigos 3º, incisos II e IV, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, relativamente aos valores despendidos pela recorrente a título de cessão de capacidade no gasoduto conhecido como “Lula- Mexilhão” (LL-MXL). 92. A discussão centra-se na qualificação jurídica e econômica desses gastos: se configuram insumos essenciais à atividade produtiva da empresa, aptos ao creditamento, ou se representam mera cessão de direito de uso de bem de terceiro, sem vinculação direta com a produção ou prestação de serviço. 93. A análise dos autos revela que os documentos anexados – em especial os contratos de operação consorcial dos campos de BMS-9 e BMS-11 (DOCs 11 e 12), o contrato de cessão de capacidade do gasoduto (DOC. 13) e a Nota Técnica da Agência Nacional do Petróleo – ANP (DOC. 14) – comprovam que a utilização do modal dutoviário é etapa funcionalmente integrada à extração e ao beneficiamento do gás natural extraído em alto-mar, o qual somente adquire utilidade comercial após tratamento industrial em instalações terrestres específicas, localizadas em Caraguatatuba/SP. 94. Conforme demonstrado, o gasoduto LL-MXL constitui infraestrutura partilhada entre as empresas consorciadas e serve ao escoamento da produção bruta para a Unidade de Tratamento de Gás Monteiro Lobato – UTGCA. Essa operação não tem caráter acessório ou opcional, mas representa etapa imprescindível da cadeia de produção do gás natural comercializável, que, antes de seu processamento, encontra-se em estado inacabado e não disponível para o consumo. 95. No caso concreto, as despesas com cessão de capacidade de uso do gasoduto inserem-se em um modelo contratual consorcial de rateio de infraestrutura estratégica à produção. A complexidade técnica da cadeia produtiva do gás natural impõe o uso do modal dutoviário como única alternativa viável para a movimentação contínua do produto bruto, em substituição a modais menos eficientes ou inviáveis sob a ótica econômica e ambiental. 96. Deste modo, reconhece-se que o gasto examinado configura insumo relevante, pois indispensável à realização da atividade-fim da empresa. Trata-se de etapa intermediária da produção, e não de mera despesa logística de distribuição ou comercialização. 97. A jurisprudência administrativa do CARF já enfrentou casos análogos com fundamentação convergente. No Acórdão nº 3402-002.923, a 4ª Câmara da 2ª Turma Ordinária da 3ª Seção reconheceu expressamente que dutos e terminais, ainda que não classificados como Fl. 3023DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 34 prédios ou equipamentos nos moldes convencionais, configuram bens afetos à produção, podendo gerar créditos de PIS/COFINS com base no artigo 3º, IV, das leis de regência. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Diante da inexistência de definição clara e fechada na legislação sobre o conceito de máquinas, equipamentos e prédios, a verificação das hipóteses creditáveis com base no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, deve ser analisada caso a caso, tendo em vista a função dos bens indicados no processo produtivo e seu modo de funcionamento. No caso dos autos, restou demonstrada a possibilidade de creditamento frente ao tipo de utilização dos dutos, terminais e embarcações alugados enquanto ferramentas essenciais para execução das atividades do objeto social da recorrente. (ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 12 de fevereiro de 2025) ************ CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/12/2010 a 31/12/2010 CREDITAMENTO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. ÔNUS DA PROVA. Na apuração de PIS não-cumulativo, a prova da existência do direito de crédito indicado nas declarações incumbe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas (art. 170 do CTN c/c art. 373 do CPC/15). DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE PRÉDIO. Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm natureza de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-cumulativas (cf. Acórdão n° 3402-002.923, 4ª Câmara/2ª Turma Ordinária). DIREITO AO CREDITAMENTO DECORRENTES DOS PAGAMENTOS POR AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES. INCISO IV DA LEI N° 10.637/2002. POSSIBILIDADE. Sobre o afretamento de embarcações pertencentes à PETROBRÁS, que recebe os pagamentos pelo afretamento a casco nu, a partir de pagamentos do "hire" pela TRANSPETRO, tendo como função possibilitar as operações de transporte e armazenagem de granéis, petróleo e seus derivados, biocombustíveis, petroquímicas e de gás em geral, é permitida a tomada de crédito com base no art. 3°, IV, da Lei n° 10.637/2002. Fl. 3024DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 35 Fonte: Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (2021, 22 de junho). Acórdão nº 3301- 010.370, Processo nº 16682.903250/2013-34, Recurso Voluntário, Recorrente: PETROBRAS TRANSPORTE S.A. – TRANSPETRO. 3ª Seção de Julgamento, 3ª Câmara, 1ª Turma Ordinária. 98. Cabe ainda destacar que a Nota Técnica da ANP reconhece expressamente o papel do gasoduto LL-MXL como elemento estruturante do escoamento da produção na chamada “Rota 1” da Bacia de Santos, evidenciando a aderência funcional do equipamento à cadeia de produção de gás natural, e não à sua comercialização. 99. Os valores lançados a título de cessão de capacidade foram demonstrados em documentos fiscais (notas de débito) emitidas reciprocamente entre as consorciadas, com base em cláusulas contratuais expressas. Trata-se, portanto, de dispêndios efetivos, vinculados ao rateio de custos consorciais e devidamente escriturados, o que afasta eventual alegação de ausência de comprovação. 100. Ademais, tal como já discorrido em tópico anterior, as operações de cessão de uso de gasoduto devem igualmente ser apreciadas em sua realidade econômica, como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso do bem (gasoduto) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. 101. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, bem como da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. III.7. A alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização. Ausência de respaldo legal. Reconhecimento da receita com base no ias 18 e cpc 30 102. A recorrente sustenta que a fiscalização, desprovida de amparo legal, teria alterado o critério proporcional de rateio entre receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação para fins de apropriação de créditos de PIS e COFINS, substituindo as informações regularmente escrituradas na EFD‑Contribuições por dados obtidos exclusivamente no SISCOMEX. 103. Consta dos autos que a autoridade fiscal identificou divergências entre os valores de receitas de exportação declarados na EFD‑Contribuições e aqueles registrados no SISCOMEX e, verificando que a memória de cálculo apresentada carecia dos códigos CST‑PIS e CST‑COFINS e de outros elementos necessários à perfeita individualização dos créditos, considerou tais créditos como comuns, procedendo ao rateio proporcional com base nas Fl. 3025DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 36 exportações mensais informadas no SISCOMEX e intimando a contribuinte a promover as retificações cabíveis nos termos da legislação aplicável. 104. No âmbito contábil, a contribuinte declarou reconhecer as receitas de exportação, à época dos fatos, segundo o CPC 30/IAS 18, dispositivos revogados em 1º de janeiro de 2018 pela introdução do CPC 47/IFRS 15. Sob qualquer desses marcos normativos, o fiel cumprimento do regime de competência exige controles de cut‑off que garantam a correta delimitação temporal das operações e documentação apta a conciliar tempestivamente a escrituração mercantil com as obrigações acessórias e as bases operacionais. 105. A divergência apontada entre a EFD‑Contribuições e o SISCOMEX pode, em tese, resultar de diferenças no reconhecimento temporal das receitas, tais como competência contábil versus data de faturamento ou embarque; contudo, tal hipótese reclama prova objetiva pela contribuinte, mediante trilha de auditoria e reconciliações formais que evidenciem a correlação insumo‑receita, os marcos temporais de competência e a classificação fiscal adequada de cada operação. 106. No presente caso, a contribuinte não logrou comprovar os elementos indispensáveis à validação do seu procedimento, pois a memória de cálculo não contém, de forma completa, os códigos CST‑PIS/COFINS referentes aos insumos que originaram os créditos; inexiste conciliação que alinhe a competência contábil às informações fiscais e operacionais; e não foi demonstrada, com documentação idônea, a vinculação dos insumos às receitas de exportação necessária à segregação. 107. Não se discute a postergação de pagamento, pois o reconhecimento contábil de receitas antes da emissão da NF‑e pode harmonizar‑se com o regime de competência; o ponto nevrálgico reside na deficiência de demonstração e conciliação, cuja prova incumbe precipuamente à contribuinte, impossibilitando‑se a esta relatoria e à fiscalização aferir a aderência dos registros à substância econômica das transações e à forma de rateio proporcional adotada. 108. A omissão de reconciliação entre demonstrações contábeis, obrigações acessórias tributárias e fiscais e controles gerenciais, os quais, dada a expressiva materialidade e a rigorosa regulação do setor de petróleo e gás, deveriam encontrar‑se plenamente integrados, limitou a atuação fiscal e restringiu a convicção desta relatoria quanto às causalidades e aos marcos temporais pertinentes. 109. Nesse cenário probatório, não se vislumbra alteração do critério metodológico eleito pela contribuinte, mas sim o necessário ajuste fundado em dados oficiais disponíveis, diante da incompletude das informações apresentadas. 110. À vista do exposto, reputo legítimos os ajustes efetuados pela fiscalização. IV. CONCLUSÃO Fl. 3026DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 37 111. Em face do exposto, conheço do recurso voluntário, rejeito as preliminares suscitadas e, no mérito, voto por DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL, para: (i) Reverter a glosa relativa às despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, reconhecendo-as como insumos essenciais e relevantes para a indústria do petróleo, com direito ao crédito integral da Cofins, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. (ii) Afastar, no que toca aos créditos extemporâneos, a exigência de prévia retificação da EFD-Contribuições como condição para seu aproveitamento, por ausência de amparo legal expresso e de previsão na Súmula CARF nº 231, mantendo, contudo, as glosas na parte em que se fundamentam na ausência de retificação das declarações DACON e DCTF relativas aos períodos de origem dos créditos, em estrita observância ao enunciado sumular. (iii) Restabelecer os créditos referentes à locação/afretamento de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal offshore, por configurarem prestações economicamente qualificadas como serviços de natureza complexa e insumos indispensáveis à operação das unidades marítimas, diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás. (iv) Reverter a glosa dos créditos vinculados à construção, instalação e operação de gasodutos, reconhecendo-lhes natureza de insumo relevante para fins de creditamento (art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003) e, ainda, a possibilidade de creditamento imediato na condição de bens do ativo imobilizado afetos à produção, nos termos do art. 3º, VI, das referidas leis c/c art. 1º da Lei nº 11.774/2008. (v) Reconhecer o direito ao crédito nas despesas de cessão de uso/capacidade do gasoduto UTGCA, por se tratar de infraestrutura essencial ao escoamento da produção de gás natural até a unidade de tratamento em terra, qualificando-se tais dispêndios como insumos diretamente vinculados à atividade-fim da recorrente. (vi) Manter a alteração do critério de rateio de receitas efetuada pela fiscalização, à vista da insuficiência dos elementos probatórios apresentados pela contribuinte para demonstrar, de forma consistente, a correlação entre insumos e receitas e a adequação dos critérios de segregação e apropriação de créditos. Fl. 3027DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 38 112. É como voto. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves VOTO VENCEDOR Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, redator designado. Com as devidas vênias, divirjo ada ilustre relatora quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. CONSTRUÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - GASODUTOS A fiscalização glosou notas fiscais de serviços relativas à construção de gasodutos, conforme o Despacho Decisório, no tópico “DAS OPERAÇÕES NÃO IDENTIFICADAS COM INDÍCIOS DE FABRICAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO”, no qual foram glosadas as seguintes rubricas: ““Construção/montag.d/duto marítimo C/mat”, “Construção/montag.d/duto marítimo-S/mat”, “Construção/montag.d/duto terrestre C/mat”, “ENGENHARIA DA CONSTRUÇÃO”, “Projetos oleodutos/gasodutos marítimos”, “Projetos oleodutos/gasodutos terrestres”. Conforme resposta da própria recorrente, as rubricas se referem à construção de novos gasodutos, detalhando, inclusive, a entrada em funcionamento de cada gasoduto. A própria fiscalização reconheceu a possibilidade de geração de crédito por depreciação, nos termos do artigo 3º, inciso VI das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, mas, aparentemente, não concedeu tais créditos, tendo apenas glosado os créditos tomados pela recorrente nos termos do artigo 1º da Lei nº 11, conforme excerto extraído da referida informação fiscal: “68. O procedimento correto seria o contribuinte compor todos os custos do ativo imobilizado e a partir da entrada em produção deste determinado ativo, a partir do momento de sua utilização (início da vida útil), o Contribuinte poderia descontar os créditos com base na depreciação do ativo.” Não houve por parte da fiscalização questionamento quanto à data de entrada em funcionamento dos gasodutos nem quanto à sua finalidade, isto é, gasodutos marítimos destinados a transporte até as unidades de processamento em terra, ou seja, dentro do processo produtivo da recorrente. A recorrente pediu em recurso voluntário o creditamento na modalidade de insumos (inciso II do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), ou no inciso VI do referido artigo, ou com base no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, como máquinas e equipamentos. Fl. 3028DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 39 Inicialmente, destaca-se que a construção de um gasoduto não pode ser considerada como máquina ou equipamento, a teor do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Os dutos para o transporte de gás ou petróleo são considerados instalações para a ANP, conforme se depreende do Regulamento Técnico ANP nº 2/2011: 4.21 Duto Designação genérica de instalação constituída por tubos ligados entre si, incluindo os Componentes e Complementos, destinada ao transporte ou transferência de fluidos, entre as fronteiras de Unidades Operacionais geograficamente distintas. No mesmo sentido, a Lei nº 9.478/1997, ao dispor sobre a política energética nacional, referiu-se aos dutos como sendo instalações: Art. 58. Será facultado a qualquer interessado o uso dos dutos de transporte e dos terminais marítimos existentes ou a serem construídos, mediante remuneração ao titular das instalações ou da capacidade de movimentação de gás natural, nos termos da lei e da regulamentação aplicável. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021) § 1º A ANP fixará o valor e a forma de pagamento da remuneração da instalação com base em critérios previamente estabelecidos, caso não haja acordo entre as partes, cabendo-lhe também verificar se o valor acordado é compatível com o mercado. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021 )§ 2º A ANP regulará a preferência a ser atribuída ao proprietário das instalações para movimentação de seus próprios produtos, com o objetivo de promover a máxima utilização da capacidade de transporte pelos meios disponíveis. (g.n.). O Código Civil seguiu na mesma linha: Art. 1.286. Mediante recebimento de indenização que atenda, também, à desvalorização da área remanescente, o proprietário é obrigado a tolerar a passagem, através de seu imóvel, de cabos, tubulações e outros condutos subterrâneos de serviços de utilidade pública, em proveito de proprietários vizinhos, quando de outro modo for impossível ou excessivamente onerosa. Parágrafo único. O proprietário prejudicado pode exigir que a instalação seja feita de modo menos gravoso ao prédio onerado, bem como, depois, seja removida, à sua custa, para outro local do imóvel. Art. 1.287. Se as instalações oferecerem grave risco, será facultado ao proprietário do prédio onerado exigir a realização de obras de segurança. (g.n.) Então, a construção de uma instalação não pode ser considerada aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros, objeto do creditamento na forma do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Eventualmente, as máquinas e equipamentos utilizados na construção poderiam ser objeto do creditamento, mas não houve discriminação por parte da recorrente quanto à aquisição de máquinas ou equipamentos de terceiros. Fl. 3029DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 40 Já em relação ao creditamento como insumos (inciso II do artigo 3º), a diferença entre este e o crédito por depreciação é justamente a necessidade de contabilização do bem no ativo imobilizado. Assim, o artigo 179 da Lei nº 6.404/76 dispõe que serão classificadas no ativo imobilizado “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens.” e que a diminuição de tais direitos será mediante a depreciação, correspondente “à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência”. Já a Lei nº 4.506/64 dispõe no artigo 57 que “poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal.”. Seus §§2º e 8º complementam: § 2º A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos [...] § 8º A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. Por seu turno, o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado – dispõe: 10. A entidade deve avaliar, segundo esse princípio de reconhecimento, todos os seus custos com ativos imobilizados no momento em que eles são incorridos. Esses custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir item do ativo imobilizado e os custos incorridos posteriormente para renová-lo, substituir suas partes, ou dar manutenção a ele. O custo de item de imobilizado pode incluir custos incorridos, relativos aos contratos de arrendamento de ativo, que são usados para construir, adicionar a, substituir parte ou serviço a item do imobilizado, tais como a depreciação de ativo de direito de uso. (Alterado pela Revisão CPC 13) [...] Destarte, a construção do gasoduto deve ser ativada no Ativo Imobilizado e ser sujeita à depreciação. Sendo assim, considerar tudo como insumo como pleiteia a recorrente significaria tornar inócua a existência do inciso VI do referido artigo. Neste sentido, os Acórdãos nº 3301-010.381 e 9303-016.349: Ac. 3301-010.381: Fl. 3030DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 41 DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3º, § 1º, III, da Lei n. 10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021. Ac. 9303-016.349: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. Embora tratem de despesas de manutenção, a ratio decidendi é no sentido de que se forem parcelas pertencentes ao ativo imobilizado, devem ser ativadas e depreciadas. Concluindo, acato o pedido subsidiário da recorrente para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados, nos termos do inciso VI do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, calculadas a partir da data em funcionamento dos gasodutos, contidas na “Informação Fiscal” que lastreou o Despacho Decisório e que não foram questionadas pela fiscalização. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS INFORMADOS NA EFD-CONTRIBUIÇÕES NO PERÍODO DE 2014 A 2016 Os créditos extemporâneos informados em DACON foram objeto da Súmula CARF nº 231, com o seguinte enunciado: O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Embora a súmula se refira apenas a Dacon, as razões veiculadas no Acórdão nº 9303-014.081, um dos paradigmas da referida súmula, se aplicam à EFD-Contribuições, razão pela qual as adoto como fundamento: Fl. 3031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 42 CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras. Voto: “[...] Do Mérito As matérias trazidas à cognição desta Câmara uniformizadora de jurisprudência são as seguintes: (a) aproveitamento de créditos extemporâneos no regime não cumulativo; (b) créditos de COFINS sobre gastos com equipamentos de proteção individual (EPI); e (c) créditos de COFINS sobre aquisição de materiais de limpeza. (a)créditos extemporâneos A fiscalização entende que bens e serviços somente poderiam ter seus créditos imputados ao período de competência em que foram adquiridos. No acórdão recorrido entendeu-se pela admissão do creditamento extemporâneo, sem necessidade de prévia retificação de DACON e DCTF, sob o fundamento de inexistência de previsão legal para tal exigência, observados os demais requisitos legais para o creditamento. De fato, o aproveitamento de créditos extemporâneos da COFINS não cumulativa só seria permitido se o contribuinte tivesse retificado suas Declarações (DACON e DCTF) relativas aos períodos de apuração originários dos créditos, como se expõe a seguir. Essa matéria já foi objeto de discussão por esta CSRF no Acórdão n. 9303-013.263, de 13/04/2022, chegando o colegiado majoritariamente à seguinte conclusão: “CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneo s está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras.” (Rel. Cons. Luiz Eduardo de Oliveira Santos, maioria, vencidas as Cons. Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa Camargos Autran, tendo votado pelas conclusões a Cons. Vanessa Marini Cecconello. Presentes ainda os Cons. Rodrigo da Costa Possas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire e Adriana Gomes Rego). Fl. 3032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 43 O voto condutor do referido Acórdão n. 9303-013.263 remete a voto vencedor proferido pelo Cons. Andrada Márcio Canuto Natal, em precedente no qual se assentou que: “O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está previsto no art. 3º da Lei nº 10.833/2003, que assim dispõe: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (...) § 1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2º desta Lei sobre o valor: (...) II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; (...). § 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. (...). Já o art. 74 da Lei nº 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação dos créditos: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição. (...). Por sua vez a IN SRF nº 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/ compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com incidência não cumulativa, assim dispõe: Art. 1º A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto nesta IN. Art. 3º A restituição a que se refere o art. 2º poderá ser efetuada: (...) § 1º A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo mediante Fl. 3033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 44 utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório. Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de: I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação; II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou (...) Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4º do art. 21, acumulados ao final de cada trimestre- calendário, poderão ser objeto de ressarcimento. (...) §3º Cada pedido de ressarcimento deverá: I - referir-se a um único trimestre-calendário. II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das utilizações por dedução ou compensação. Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de PER/DCOMP. O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o DACON mensal que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF nº 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe: Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. §1º O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. (...)§ 4º A Fl. 3034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 45 pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora. (...). Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon. O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso, conforme demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon retificadores nem as DCTF. Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação dos Dacon e DCTF. Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos DACON apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384/2004. Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração -confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou ressarcimento em procedimentos referentes aos períodos específicos a que pertencem. Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos do próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo nos meses subsequentes. Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado, mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa a dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos devem ser mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”. Em adição, informe-se, ainda com escopo na decisão majoritária tomada no Acórdão n. 9303-013.263, que os arts. 3º, § 4º, das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e não utilizado, possa ser aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se aproveite um crédito não apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em outro período de apuração. Portanto, para esse aproveitamento seria necessária apuração prévia relativa aos períodos de apuração correspondentes, o que demandaria a retificação dos DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF utilizadas Fl. 3035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 46 pela Fiscalização estão amparadas no art. 92 da Lei nº 10.833/2003, que atribuiu à SRF a regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos desses créditos. A análise da existência e da natureza do crédito necessitam de aferição dentro do período específico de geração do crédito. Como os créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que se perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de regência da época. Em endosso aos argumentos aqui expostos, cite-se excerto do voto condutor do Acórdão n. 3302-004.156, de 22/05/2017: “(...) Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3º, § 1º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle das operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as operações registradas extemporaneamente não foram registradas anteriormente no mês correspondente e nos seguintes? Somente mediante a realização de auditoria em todos os meses anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não essa informação. Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal em curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por certo, oportunizaria e facilitaria a prática de fraudes, mediante a apropriação, por mais de uma vez, de crédito de uma mesma operação”. Por fim, registro que o entendimento aqui externado corresponde ao posicionamento que tem prevalecido nos últimos julgados desta 3ª Turma da CSRF, como pode ser verificado nos Acórdãos nº 9303-011.780, de 18/08/2021; 9303-012.971, de 16/03/2022, e no aqui referido Acórdão 9303-013-263, de 13/04/2022. Tendo em vista o aqui exposto, deve ser reformado o Acórdão recorrido nesta matéria, para rejeitar o creditamento extemporâneo, ante a necessidade de prévia retificação de declarações.” Além das questões relativas à duplicidade de utilização, a apropriação de créditos extemporâneos, diretamente em outros períodos que não os de sua apuração, desvirtua os critérios de rateio estabelecidos nos §§8º e 9º do artigo 3º e no §3º do artigo 6º da Lei nº 10.833/2003 (bem como sua correspondência na Lei nº 10.637/2002), alterando a natureza de sua utilização. Destarte, nego provimento quanto ao reconhecimento dos créditos extemporâneos e dou provimento ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados na construção dos gasodutos, a partir da data de seu funcionamento. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede, Fl. 3036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.561 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.901527/2021-02 47 Fl. 3037DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 15504.728997/2012-12
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Mar 02 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Wed Apr 15 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008 SALDO NEGATIVO DE IRPJ. COMPENSAÇÃO. CÔMPUTO DE ESTIMATIVA OBJETO DE PARCELAMENTO. É ilegítima a negativa, para fins de compensação de Saldo Negativo, do direito ao cômputo de estimativa mensal, que foi objeto de parcelamento, ainda que este tenha sido formalizado em momento posterior ao do fato gerador do respectivo IRPJ.
Numero da decisão: 1002-004.219
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora Assinado Digitalmente Aílton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ricardo Pezzuto Rufino, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Luís Ângelo Carneiro Baptista(substituto integral), Maria Angelica Echer Ferreira Feijó, Andrea Viana Arrais Egypto, Ailton Neves da Silva (Presidente).
Nome do relator: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
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COMPENSAÇÃO. CÔMPUTO DE ESTIMATIVA OBJETO DE PARCELAMENTO. É ilegítima a negativa, para fins de compensação de Saldo Negativo, do direito ao cômputo de estimativa mensal, que foi objeto de parcelamento, ainda que este tenha sido formalizado em momento posterior ao do fato gerador do respectivo IRPJ. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora Assinado Digitalmente Aílton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Ricardo Pezzuto Rufino, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Luís Ângelo Carneiro Baptista(substituto integral), Maria Angelica Echer Ferreira Feijó, Andrea Viana Arrais Egypto, Ailton Neves da Silva (Presidente). Fl. 662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.219 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.728997/2012-12 2 RELATÓRIO Conforme descrito no acórdão recorrido, versa o presente processo sobre pedido de restituição de saldo negativo IRPJ ano-calendário 2008 no valor de R$ 992.034,95 (fl.2/3) apresentado em 27/09/2012. Ainda segundo consta do pedido, o crédito em questão seria constituído por estimativas IRPJ parceladas referentes aos meses de fevereiro a maio, julho/agosto e outubro/2008. Referido crédito foi utilizado em diversas declarações de compensação constantes de fl.505/580. Por intermédio do Despacho Decisório nº 1587 de 12/05/2013 (fl.114/118), o direito creditório não foi reconhecido e as compensações, não homologadas. Reproduzo a seguir alguns excertos do Despacho Decisório onde consta a motivação do não reconhecimento: O assunto encontra-se disciplinado atualmente pela Instrução Normativa RFB 1.300/2012.Inicialmente cabe analisar a admissibilidade do pedido de restituição em papel, nos termos do artigo 3º da IN RFB 1.300/2012. Pelo documento anexado à fl. 03 verifica-se que realmente é necessário o nº do processo referente ao parcelamento da estimativa para se transmitir o pedido de restituição com utilização do programa PERDCOMP. Como no parcelamento instituído pela Lei 11.941/2009 não foi utilizado nº de processo, justifica-se o uso do pedido de restituição em papel, devendo ser admitido. A seguir, passaremos à análise do mérito. ... O imposto de renda devido por estimativa, segundo informação do interessado à fl. 02, foi objeto do parcelamento criado pela Lei 11.941/2009. O extrato de consulta ao sistema que controla o parcelamento juntado às fls. 112/113 confirma a informação. ... Conforme se verifica acima, o pedido de restituição ou a utilização para compensação do saldo de parcelamento de imposto de renda apurado sobre a base de cálculo estimada, ou apurado em balanço ou balancete de suspensão ou redução, ficam condicionados ao pagamento do referido parcelamento. O parcelamento que contém os débitos de estimativas está programado para ser pago em 180 parcelas mensais, de acordo com a Lei 11.941/2009. A primeira parcela foi paga em 30/10/2009. Portanto, o “saldo de parcelamento” pode ser objeto de pedido de restituição, ou utilizado para compensação, na forma da legislação própria, mas somente a partir do pagamento da última parcela, ou seja, da liquidação do parcelamento. Tendo tomado ciência do Despacho Decisório em 09/10/2013 (fl.136), o contribuinte apresentou manifestação de inconformidade em 07/11/2013 (fl.137/157) a qual foi Fl. 663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.219 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.728997/2012-12 3 julgada parcialmente procedente para reconhecer o direito creditório referente às parcelas adimplidas do parcelamento. O acórdão 01-37.527 recebeu a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2008 ESTIMATIVAS. PARCELAMENTO. PAGAMENTO. APROVEITAMENTO NO AJUSTE ANUAL. POSSIBILIDADE. As estimativas parceladas somente podem ser aproveitadas no ajuste anual após o efetivo pagamento. DCOMP RETIFICADORA. ACEITAÇÃO. APRESENTAÇÃO ANTERIOR À CIÊNCIA DESPACHO DECISÓRIO. Deve ser aceita a DCOMP retificadora apresentada posteriormente à emissão do Despacho Decisório, porém antes da ciência, desde que o único fundamento para sua não aceitação tenha sido a apresentação posterior à emissão do Despacho Decisório. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Intimado do acórdão em 06.08.2020 (fl. 657), o Contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 08.09.2020 (fls. 642 e 463/656) apresentando os seguintes argumentos:  Conforme se extrai do relatório de diligência (fls. 621 e 622), o parcelamento das estimativas que formam o saldo negativo objeto de restituição/compensação no presente feito (IRPJ/2008), foram parcialmente pagas no âmbito do parcelamento da Lei nº 11.941/2009, e parcialmente migradas para o Programa Especial de Regularização Tributária (PERT), instituído pela Lei nº 13.496/2017.  Apesar de reconhecer o pagamento do parcelamento no âmbito do REFIS, o resultado da diligência não apontou os pagamentos realizados no âmbito do PERT, razão pela qual a Recorrente se manifestou para que, na mesma lógica que ensejou a diligência, que fossem considerados os valores pagos no âmbito do PERT, de forma a demonstrar a regularidade do crédito objeto do pedido de restituição, necessitando de complementação a diligência realizada.  De toda forma, entendimento pacificado neste e. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), conforme já se manifestou a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), nos autos do processo administrativo de nº 10410.720070/2006112, é de que “descabe a glosa na composição do saldo negativo de IRPJ de estimativa mensal quitada por compensação, posteriormente não homologada e cujo valor foi incluído em parcelamento especial”. Fl. 664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.219 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.728997/2012-12 4  De acordo com o entendimento deste e. Conselho, se o valor parcelado a título de estimativa foi utilizado no parcelamento, conclui-se que o débito em questão está confessado e, desta forma, é passível de cobrança direta em caso de inadimplemento pelo contribuinte. Assim sendo, a confissão do débito afasta a falta de certeza e liquidez de que o valor em questão possa ser cobrado pelo Fisco e, dessa forma, não se justifica a glosa dessa estimativa na formação do saldo negativo do IRPJ no ano-calendário.  Subsidiariamente, para que seja demonstrada a regularidade do crédito objeto do pedido de restituição, deve-se levar em consideração os valores pagos também no âmbito do PERT e não somente no âmbito do REFIS, de modo que, faz-se necessária a complementação da diligência, para que se traga aos autos o pagamento do saldo do parcelamento da Lei nº 11.941/2009, migrada para o parcelamento da Lei nº 13.496/2017. Não foram juntados documentos com o recurso. É o relatório. VOTO Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora Da Admissibilidade: O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele conheço. Do mérito: Como exposto, trata-se de pedido de compensação fundado no suposto direito de crédito decorrente de saldo negativo composto valores recolhidos a título de estimativas. Tais valores não foram reconhecidos pela decisão recorrida haja vista a ausência de comprovação do respectivo pagamento integral dos parcelamentos. Consta da fundamentação do acórdão: A unidade de origem elaborou o Relatório de Diligência (fl.621/622) donde extraio pontos de interesse: a) Conforme comprovado nas fls. 594 a 608 e 611 a 613, o interessado aderiu, em 21/10/2009, ao parcelamento instituído pela Lei nº 11.941/2009 e efetuou, em 27/07/2011, a consolidação dos débitos relativos ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) apurados por estimativas no ano-calendário de 2008 no citado parcelamento, que foram parcelados e quitados parcialmente de acordo com o demonstrativo abaixo: Fl. 665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.219 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.728997/2012-12 5 . b) O referido parcelamento foi encerrado por rescisão devido à desistência do interessado, conforme comprovado nas fls. 609 a 610 e 614; c) O saldo do débito relativo ao IRPJ apurado no mês de 08/2008, no valor originário de R$38.949,64, e o saldo do débito relativo ao IRPJ apurado no mês de 10/2008, no valor originário de R$1.587.203,65, encontram-se parcelados através do Programa Especial de Regularização Tributária instituído pela Lei 13.496/2017, conforme comprovado nas fls. 615 a 620. Para aderir ao PERT (Programa Especial de Regularização Tributária), o contribuinte teve que desistir do parcelamento da Lei nº 11.941/2009. Por sua vez, o Manual do Imposto de Renda é claro ao estabelecer que o contribuinte somente pode se aproveitar de estimativas parceladas no ajuste anual após o efetivo pagamento. Observamos, portanto, que não há dúvidas quanto ao parcelamentos dos valores em litígio, a negativa ao direito do contribuinte tem como único fundamento a ausência de comprovação da quitação do PERT. Quanto a este ponto, entendo que a solução da demanda esbarra nas razões de decidir da Súmula CARF 177 – “Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação”, afinal da mesma foram que a DCOMP pedidos de parcelamentos também possuem natureza de confissão de dívida. Diversos são os precedentes deste Tribunal neste sentido, valendo citar os fundamentos do Acórdão 9101-005.334, o quais adoto como razões de decidir: A questão acerca da possibilidade de se utilizar do valor de estimativas confessadas, mas ainda não quitadas para formar saldo negativo a ser restituído ou compensado sempre foi objeto de muita discussão, até mesmo entre a Receita Federal a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. Em uma breve síntese, a Receita Federal, desde a Solução de Consulta Interna n. 18/2006, vem expressando o seu entendimento de que eventual discussão relativa aos débitos de estimativa confessados e quitados via compensação não afetaria a análise do saldo negativo do mesmo ano-calendário. Isso por considerar que a declaração de compensação tem efeito de confissão de dívida (artigo 74, §6º, da Lei 9.430/1996), o que, por consequência; faria com que o débito relativo às estimativas eventualmente não homologadas pudesse ser cobrado mediante Fl. 666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.219 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.728997/2012-12 6 inscrição em Dívida Ativa da União. O raciocínio é o mesmo para as estimativas parceladas já que estas, igualmente, foram objeto de confissão de dívida. A PGFN, por meio de pareceres normativos, tinha especial preocupação a respeito das estimativas confessadas oriundas de compensação não homologada, ante o argumento de que estas sequer poderiam ser inscritas em dívida ativa, já que apenas seria possível a cobrança de tributo e não de meras antecipações (“a confissão não transforma a antecipação do tributo (estimativa) em crédito tributário” -- Parecer PGFN/CAT 1.658/2011). Sustentava, por tal razão, que a glosa das estimativas não pagas deveria ser realizada por ocasião da análise da declaração de compensação ou do saldo negativo, o que consequentemente geraria uma relação de prejudicialidade entre a formação do saldo negativo e a quitação da estimativa mensal. Tais divergências foram, ao menos parcialmente, solucionadas com a emissão do Parecer PGFN/CAT n. 88/2014, em resposta à Nota Técnica Cosit 31/2013. Em tal nota, a Receita Federal observa que “a única forma de conciliar a faculdade dada ao contribuinte de compensação de débitos de estimativas e de discussão acerca da não homologação com o direito de a Fazenda reaver seu crédito decorrente de DComp não homologada, caso haja decisão que lhe seja favorável, seria a cobrança com base em DComp, sem necessidade de glosa na apuração do ajuste anual e, consequentemente, sem necessidade de lançamento de ofício.” Então, por meio do Parecer PGFN/CAT n. 88/2014, a PGFN reconheceu que, desde que após o ajuste anual, seria legítima a “cobrança dos valores que sejam objeto de pedido de compensação não homologada oriundos de estimativas, uma vez que já se completou o fato jurídico tributário que enseja a incidência do imposto de renda, ocorrendo a substituição da estimativa pelo imposto de renda”. Neste sentido, inclusive, propôs “que sejam ajustados os sistemas e procedimentos para que fique claro que a cobrança não se trata de estimativa, mas de tributo (...)”. A preocupação da PGFN, como visto, sempre foi a respeito da eventual impossibilidade de cobrança das estimativas confessadas, e não sob o ponto de vista de se tratar de valor não líquido e certo ou não restituível via aproveitamento de saldo negativo. ... No caso, compreendo que a interpretação mais adequada da legislação em vigor segue a linha de que não há que se falar em prejudicialidade entre o processo destinado à verificação do crédito de saldo negativo de um determinado ano e o processo referente à forma de quitação da estimativa mensal devida e confessada naquele mesmo ano-calendário, eis que esta ou está (provisoriamente) extinta ou, se se revelar exigível, pode ser devidamente cobrada mediante procedimento próprio, inclusive com a incidência dos acréscimos legais cabíveis. Negar que o valor da estimativa confessada possa compor o valor do saldo negativo pleiteado pelo contribuinte é inserir na lei condição nela não prevista, Fl. 667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.219 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.728997/2012-12 7 podendo resultar em sério prejuízo ao contribuinte em virtude de uma potencial dupla cobrança, eis que o mesmo valor equivalente à estimativa confessada pode ser exigido, tanto no procedimento referente à cobrança de tal débito, quanto no da glosa do saldo negativo. De fato, o artigo 170 do CTN exige que o crédito a ser compensado seja “líquido e certo”, características que um débito confessado pelo contribuinte em processo de parcelamento efetivamente possui. Exigir que, para além de líquido e certo, tal crédito tributário esteja extinto por pagamento (art. 156, I, do CTN) – fazendo-se oposição às hipóteses de suspensão do crédito tributário (art. 151 do CTN) --, é um exercício que tem como resultado negar ao valor confessado a própria natureza de crédito tributário, aplicando-se condição não prevista em lei, em detrimento da situação do contribuinte que pode, em tese, ver então o montante sendo-lhe duplamente exigido. Ora, como exposto, não se questiona a liquidez e certeza dos créditos confessados pelo Contribuinte quando do pedido de parcelamento das estimativas e como destacado acima, também não se questiona a efetiva ocorrência destes parcelamentos. Assim, deve-se entender que os valores confessados pelo contribuinte em programa de parcelamento, estão revestidos dos atributos de liquidez e certeza exigido pelo art. 170 do CTN. Conclusão: Diante do exposto, conheço e dou provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri Fl. 668DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16682.902342/2020-26
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 18 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Apr 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015 INDÚSTRIA DO PETRÓLEO. INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da(e) COFINS sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO.Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA.Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida.
Numero da decisão: 3301-014.573
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Derouledeacompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29), vencidosa Conselheira Rachel Freixo Chaves que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanharam pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.561, de 18 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 16682.901527/2021-02, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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INSUMOS ESSENCIAIS. DESPESAS DA FASE DE EXPLORAÇÃO. Reconhecido o direito ao crédito integral da(e) COFINS sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás, por se tratarem de insumos essenciais e relevantes à atividade petrolífera, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados no REsp nº 1.221.170/PR e da regulação setorial da ANP. Glosa revertida. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. EFD-CONTRIBUIÇÕES NÃO RETIFICADA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação das EFD-Contribuições retificadoras dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais. LOCAÇÃO/AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES, AERONAVES E TRANSPORTE DE PESSOAL OFFSHORE. CONCEITO ECONÔMICO DE SERVIÇO. INSUMO. Restabelecidos os créditos relativos a dispêndios com afretamento/locação de embarcações, aeronaves e transporte de pessoal e cargas entre continente e plataformas offshore, por se tratarem de prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens móveis se integra a um conjunto de utilidades indispensáveis à continuidade operacional das unidades marítimas. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pelo STF e do conceito ampliado de insumo no regime da não cumulatividade, reconhece-se a natureza de insumo diretamente vinculada à atividade-fim de produção de petróleo e gás. Glosa revertida. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONSTRUÇÃO DE GASODUTO. INSTALAÇÕES. NECESSIDADE DE ATIVAÇÃO DOS CUSTOS NO ATIVO Fl. 2648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 2 IMOBILIZADO. PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO POR DEPRECIAÇÃO A PARTIR DA ENTRADA EM FUNCIONAMENTO. Os valores de custos para construção de gasodutos utilizados no processo produtivo (transporte entre plataforma e unidade de processamento de gás) devem ser contabilizados no Ativo Imobilizado e podem gerar créditos por depreciação, a partir da entrada em funcionamento do gasoduto. CESSÃO DE USO DE CAPACIDADE DO GASODUTO. INFRAESTRUTURA ESSENCIAL. INSUMO. Reconhecido o direito ao crédito relativamente às despesas com cessão de capacidade/uso de gasoduto (LL-MXL), por configurarem insumos relevantes e indispensáveis ao escoamento da produção até a unidade de tratamento em terra, integrando funcionalmente a cadeia produtiva do gás natural. Glosa revertida. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS. CONTROLES DE CUT-OFF. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao contribuinte manter controles de cut-off e reconciliações que assegurem a adequada conciliação entre escrituração mercantil, obrigações acessórias e bases operacionais, notadamente para fins de segregação de receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação. Diante da precariedade probatória e da incompletude das memórias de cálculo apresentadas, reputa-se legítima a alteração promovida pela fiscalização nos critérios de rateio adotados, mediante utilização de dados oficiais (SISCOMEX). Glosa mantida. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Deroulede acompanhado pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal (página 29), vencidos a Conselheira Rachel Freixo Chaves que dava provimento integral e o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento, tendo os Conselheiros Vinícius Guimarães e Paulo Guilherme Fl. 2649DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 3 Deroulede acompanharam pelas conclusões, considerando que direitos de uso se equiparam a bens. Restaram vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Keli Campos de Lima que davam provimento aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, tendo o Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhado a divergência pelas conclusões entendendo não comprovada a certeza e liquidez. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.561, de 18 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 16682.901527/2021-02, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcio Jose PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Vinicius Guimaraes, Rachel Freixo Chaves, Keli Camposde Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015 NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. (...) A regra geral é a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não- cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. Fl. 2650DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 4 NÃO CUMULATIVIDADE. COFINS. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Na eventualidade de não terem sido apurados nas épocas próprias, os saldos de créditos da não-cumulatividade da(e) COFINS poderão ser apurados extemporaneamente, cabendo, todavia, a efetivação dos necessários registros e retificações de declarações e demonstrativos, como DCTF e Dacon, além da EFD- Contribuições, conforme aplicável. REsp nº 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. CRÉDITOS NÃO VINCULADOS A INSUMOS. EFEITOS. INAPLICABILIDADE. Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. A necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. ARRENDAMENTO NÃO MERCANTIL. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Somente geram crédito as operações de arrendamento mercantil, que estiverem de acordo com os termos da Lei n° 6.099/74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132/83, e da Resolução BACEN nº 2.309/96. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas e equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015 NULIDADE. Não há que se falar em nulidade do despacho decisório quando neste constam os fundamentos de fato e de direito que o embasaram, em conformidade com a legislação de regência. Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972. CONEXÃO. REUNIÃO DE PROCESSOS. JULGAMENTO CONJUNTO. Fl. 2651DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 5 As hipóteses de reunião de processos são apenas aquelas prescritas na legislação de regência. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser homologada a compensação efetuada. Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015 PROVA. MOMENTO. DILIGÊNCIA E PERÍCIA. A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972. Incabível a diligência ou perícia e quando presentes nos autos elementos suficientes para a formação da convicção da autoridade julgadora. INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/02 E Nº 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF nº 247/02 e nº 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp nº 1.221.170/PR), da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO PROPORCIONAL. Cabível o ajuste do método de apropriação de créditos por meio do rateio proporcional quando, intimado, o contribuinte não apresenta, por meio da contabilidade, o montante de créditos da não cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia, não constituem normas complementares do direito tributário, eis que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. Irresignada, a contribuinte apresentou seu recurso voluntário tempestivamente, com fulcro no art. 33 do Decreto nº 70.235/72, solicitando, por fim, em síntese: Fl. 2652DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 6 “... Por todo o acima exposto, pugna a RECORRENTE que seja determinada a tramitação e julgamento em conjunto do presente caso com as outras defesas apresentadas nos demais processos administrativos de crédito que tenham por objeto o período ora fiscalizado e eventuais outros casos que tratem da glosa dos créditos de PIS e COFINS da RECORRENTE, tendo em vista a conexão, pertinência temática e prejudicialidade entre elas. ... Em seguida, ante a violação ao art. 74, §7º da Lei 9.430/96, deve-se anular o r. acórdão para que se promova nova cientificação da RECORRENTE acerca do despacho decisório e, concomitantemente, proceda-se à sua intimação dos DARF’s de pagamento dos débitos nos respectivos valores que eram devidos ao tempo de prolação do despacho decisório e não do r. acórdão, devolvendose, evidentemente, seu prazo de defesa. ... Acaso os pedidos acima não sejam acatados, pede-se pelo conhecimento e provimento do presente Recurso Voluntário de modo a reconhecer a integralidade do direito creditório informado pela RECORRENTE no PER em questão e, consequentemente, homologar as DCOMP’s a ele atreladas. ... Finalmente, considerando as inúmeras inconsistências tanto do despacho decisório quanto do r. acórdão, pugna-se, uma vez mais, para que seja determinada a baixa do processo em diligência de modo que fique plenamente esclarecido as questões controvertidas que sejam exclusivamente de natureza fática. Tal medida não prejudica em nada as partes nem o órgão julgador, pelo contrário, privilegia a verdade material, o devido processo legal, diminui o risco de eventuais nulidades e, acima de tudo, dá mais elementos para V.SAS. possam apreciar o caso com total segurança. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, ressalvando que acompanhei pelas conclusões a decisão consagrada no colegiado, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão, transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Quanto ao conhecimento, às preliminares e ao mérito, ressalvado quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no Fl. 2653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 7 imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma: DO CONHECIMENTO O recurso voluntário é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento, posto que preenchidos todos os requisitos para tanto. PRELIMINAR Violação ao prazo do art. 74, §7º da lei 9.430/96. Preliminar afastada. A recorrente suscita como matéria preliminar a nulidade do Despacho Decisório, ao argumento de que houve violação ao § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, por ausência de intimação simultânea quanto ao indeferimento do pedido e à exigência de eventual recolhimento dos valores glosados, sustentando que tal fato configuraria vício procedimental (unitas actus). Todavia, a ausência de intimação específica para pagamento de débito, nos termos do § 7º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, não enseja nulidade quando não há constituição de crédito tributário mediante auto de infração ou notificação de lançamento, como no presente caso, em que se discute exclusivamente o reconhecimento de crédito pleiteado via PER/DCOMP. Trata-se, portanto, de hipótese de indeferimento parcial de ressarcimento, sem constituição formal de crédito tributário passível de cobrança imediata. Ademais, não se verifica qualquer prejuízo à recorrente. A própria conduta processual da empresa indica que sua intenção não era promover o recolhimento do valor glosado, pois não há nos autos qualquer petição solicitando guia de pagamento ou requerendo parcelamento do saldo, mas sim a interposição tempestiva de manifestação de inconformidade e, posteriormente, de recurso voluntário amplamente fundamentado, circunstância que reforça o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa. Portanto, a ausência de intimação prevista no § 7º do art. 74 não invalida o despacho decisório quando não há prejuízo processual demonstrado ou constituição de crédito tributário autônomo. Por conseguinte, afasta-se a preliminar de nulidade suscitada. Inexistem vícios que comprometam a validade do despacho decisório. Eventuais alegações genéricas de cerceamento de defesa também não se sustentam à luz da documentação constante dos autos, que evidencia o regular processamento do pedido de ressarcimento e do direito ao contraditório. Fl. 2654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 8 Reorganização dos créditos da impugnante. Impossibilidade de a fiscalização agir arbitrariamente. Falta de previsão legal autorizando a realocação dos créditos tomados. Preliminar afastada. Neste tópico, a controvérsia reside na alegação contestatória da arbitrariedade da fiscalização, que procedeu conforme os trechos a seguir descritos, na realocação dos créditos tomados pela recorrente diante da inexistência de amparo legal para o aludido procedimento. A fiscalização apontou que: (...) 18. Assim sendo, esta Fiscalização analisou a memória e considerou as naturezas de crédito com base no código CFOP, bem como nas descrições das operações, despesas, custos e encargos informados na memória de cálculo. 19. Na memória de cálculo apresentada pelo Contribuinte, identificamos que para o período fiscalizado (1º Trimestre de 2014 a 4º Trimestre de 2016) havia grande quantidade de documentos fiscais com um descasamento muito grande entre a data de crédito de uma determinada aquisição e a data de emissão do documento fiscal que acobertou a operação. (destaques acrescidos) 20. Desta forma, com intuito de harmonizar o período de apuração dos créditos, consideramos a data de emissão da nota fiscal como data da efetiva aquisição, e reorganizamos a distribuição dos créditos conforme o mês de emissão dos documentos fiscais, com base no art. 3º, § 1º das leis 10.637/02 e 10.833/03. (...) E, a DRJ ao ratificar o entendimento adotado pela fiscalização destacou ainda: “O que não deve e não pode acontecer é a consideração de créditos apurados em um período cujo documento que o ampara, a nota fiscal, tenha sido emitida em data posterior à realização da despesa, pois ocorre, nesse caso, a carência de amparo legal.” (destaques acrescidos) Preliminarmente, ressalto que obrigações acessórias não constituem, por si, fato gerador de tributo, mas são essenciais à correta apuração da obrigação principal, notadamente em setores de alta complexidade operacional e contábil, como é o caso da indústria de óleo e gás, cuja dinâmica contábil frequentemente envolve operações contínuas, lançamentos estimativos e processamentos em diferentes estágios da cadeia logística e industrial. Todavia, tais especificidades não eximem o contribuinte do dever legal de individualizar os créditos apropriados, indicando rubrica, natureza jurídica, fundamento legal e vinculação com as receitas tributadas, exportadas ou beneficiadas por suspensão. Essa obrigação se mostra ainda mais relevante em ambientes regulatórios nos quais a rastreabilidade e a transparência fiscal são determinantes para a validação de créditos no regime não cumulativo. É razoável reconhecer que, nesse setor, podem ocorrer desalinhamentos temporais entre a ocorrência contábil da despesa e o momento da documentação Fl. 2655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 9 fiscal correspondente, sobretudo diante da complexidade de contratos integrados de fornecimento, operações triangulares, regimes aduaneiros especiais e ajustes de faturamento. Contudo, esse eventual descompasso entre a realidade econômica e a formalização documental precisa ser demonstrado de forma inequívoca e tempestiva pelo sujeito passivo. No caso em análise, não houve a demonstração cabal e concreta, pela empresa, das causas, da natureza ou da motivação dos lançamentos realizados. A resposta à intimação fiscal foi incompleta, a memória de cálculo omissa quanto às classificações específicas dos documentos e as razões, e o recurso voluntário limitou-se à exposição de teses jurídicas genéricas, sem apresentação de elementos fáticos ou documentais que pudessem elucidar a origem, alocação e motivações créditos questionados. Nesse sentido, afasto a preliminar de nulidade suscitada. MÉRITO Do conceito de insumo à luz do REsp 1.221.170/PR O exame da legitimidade dos créditos apurados pelo contribuinte a título de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade, impõe a análise jurídica detida do conceito de insumo, à luz da legislação de regência e da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça. Após décadas de debates doutrinários e instabilidade jurisprudencial, a controvérsia interpretativa foi pacificada no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos (Tema 779). No referido julgado, fixou-se que a possibilidade de creditamento das contribuições deve ser aferida à luz dos critérios da essencialidade ou relevância do bem ou serviço aplicado no processo produtivo ou na prestação de serviços, in verbis: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE . CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO . DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1 .036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o ., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2 . O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Fl. 2656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 10 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4 . Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns . 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (STJ - REsp: 1.221.170 - PR (2010⁄0209115-0), Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 22/02/2018, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe 24/04/2018 RT vol . 993 p. 467) Conforme assentado no voto condutor, para efeito de creditamento no regime da não cumulatividade, considera-se insumo: (i) segundo o critério da essencialidade, o bem ou serviço cuja ausência impeça a realização da atividade-fim da empresa; (ii) segundo o critério da relevância, o item que, embora não estrutural, seja necessário à adequada consecução do processo, por força de exigência legal, regulatória ou tecnológica, cuja ausência comprometa a qualidade, a licitude ou a utilidade econômica ou jurídica do resultado final. A técnica utilizada pelo Tribunal foi denominada “teste de subtração”, mediante o qual parte-se de uma descrição objetiva da cadeia produtiva e, em seguida, simula-se, em juízo hipotético, a retirada do bem ou serviço em análise. Se, sem ele, o processo não puder ser concluído ou o resultado final mostrar-se destituído de utilidade econômica ou jurídica, então conclui-se pela essencialidade ou relevância do item, qualificando-o, assim, como insumo. A aferição, por conseguinte, é casuística, dependente das peculiaridades tecnológicas, econômicas e regulatórias de cada atividade econômica. Abaixo, sintetizam-se os elementos centrais da metodologia fixada pelo STJ, segundo o voto paradigma do REsp 1.221.170/PR: Tabela 01: Critérios fixados pelo STJ Fl. 2657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 11 Esses critérios, portanto, não admitem aplicação generalista ou presumida, devendo a aferição da natureza de insumo ocorrer caso a caso, à luz das provas técnicas e documentais produzidas pelo contribuinte, que demonstrem a função do bem ou serviço na operação empresarial, sua indispensabilidade e a inexistência de proibição legal ao creditamento. A interpretação do REsp 1.221.170/PR pela Administração Tributária foi consolidada por meio da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, a qual reafirma a obrigatoriedade de observância do precedente judicial pelo Fisco federal, inclusive por seus órgãos consultivos e contenciosos, como a Receita Federal do Brasil e a própria Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. Consoante expressamente consignado na Nota SEI nº 63/2018, o ônus da prova incumbe exclusivamente ao sujeito passivo, que deverá demonstrar, mediante documentação idônea e tecnicamente lastreada, a indispensabilidade do bem ou serviço para a consecução de sua atividade econômica. Rejeita-se, por conseguinte, o creditamento com base em alegações genéricas ou práticas reiteradas de aquisição, sem o suporte de elementos materiais concretos, como laudos, pareceres técnicos, relatórios operacionais, ordens de produção e exigências normativas. Nesse sentido, a correta aplicação do entendimento consolidado pelo STJ requer a observância de uma metodologia analítica estruturada, que contemple os seguintes cinco critérios sucessivos: Tabela 02: Metodologia analítica de observância obrigatória pelo julgador Fl. 2658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 12 Conforme se depreende dos autos, o conceito de insumo no regime da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à Cofins decorre da aplicação coordenada da jurisprudência vinculante do Superior Tribunal de Justiça e da orientação técnica da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, devendo ser aferido à luz da realidade concreta da atividade econômica desenvolvida pela pessoa jurídica contribuinte e da robustez do conjunto probatório por ela apresentado. Desse modo, tal critério metodológico será doravante adotado na análise individualizada das glosas efetuadas pela fiscalização no despacho decisório e especificamente impugnadas em sede de recurso voluntário, em estrita observância ao princípio da legalidade, à jurisprudência superior e aos princípios da razoabilidade fiscal e da segurança jurídica. Do direito ao crédito relativo a despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás. Neste tópico, a controvérsia central consiste na possibilidade jurídica da apropriação dos créditos de PIS e COFINS pela recorrente referentes às despesas incorridas na fase de exploração, mais especificamente nos campos petrolíferos BMS-52, BMS-9 e BMS-11, quanto aos gastos com bens e serviços essenciais a essa etapa preliminar do ciclo produtivo da indústria do petróleo. A Fiscalização, acompanhada pela DRJ, glosou tais créditos com fundamento no conceito restritivo de insumos estabelecido no julgamento do Superior Tribunal de Justiça (REsp nº 1.221.170/PR), detalhado no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 5/2018, entendendo, em síntese, que os gastos efetuados antes da “Declaração de Comercialidade” não seriam passíveis de creditamento por não configurarem etapa diretamente relacionada à produção comercial. Fl. 2659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 13 Por outro lado, a Recorrente sustenta que as atividades exploratórias são intrinsecamente vinculadas à produção posterior de petróleo e gás, representando etapa essencial ao seu ciclo produtivo, razão pela qual os gastos incorridos nesse momento devem ser reconhecidos como insumos, nos termos definidos pelo próprio STJ. Argumenta ainda que a fase exploratória é regulada legalmente, sendo impossível dissociá-la da produção futura, pois sem exploração prévia não há produção posterior. Pois, bem. Passo, portanto, à análise da controvérsia, adotando rigorosamente a metodologia analítica de observância obrigatória estabelecida pelo ordenamento jurídico em vigor, com subsunção fática à legislação, jurisprudência e doutrina aplicáveis ao caso. A) Do mapeamento das etapas do processo produtivo ou da prestação de serviço Conforme definido pela Lei nº 9.478/1997 (Lei do Petróleo), especificamente no artigo 6º, inciso XIX, as atividades da indústria petrolífera abrangem necessariamente exploração, desenvolvimento, produção, refino, processamento e transporte de petróleo e gás. A atividade de exploração inclui pesquisas geológicas, sísmicas, perfurações de poços, testes de longa duração (TLD), entre outros. Nesse sentido, resta evidente pela documentação acostada aos autos que a fase de exploração representa etapa inicial e obrigatória, indispensável à execução das etapas subsequentes do ciclo produtivo (desenvolvimento e produção). B) Da aplicação do "teste de subtração" Ao aplicar o teste de subtração às despesas incorridas na fase exploratória (ex.: estudos geológicos e sísmicos, perfuração de poços, aquisição de materiais como tubos, brocas, e outras despesas descritas no planilha – “Vinculado à Atividade de Exploração”), constata-se que a eliminação dessas despesas inviabilizaria completamente a identificação das reservas de petróleo e gás, comprometendo integralmente a continuidade e a realização subsequente das etapas de desenvolvimento e produção. É tecnicamente impossível dissociar tais gastos das etapas posteriores, pois a ausência da etapa exploratória tornaria impossível o exercício da atividade fim da empresa, inviabilizando a produção comercial futura. Desse modo, fica demonstrada claramente a essencialidade dos referidos gastos como insumos indispensáveis. C) Da verificação de imposição normativa específica Fl. 2660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 14 O Programa Exploratório Mínimo (PEM), previsto pela ANP (Resolução nº 11/2011), estabelece obrigações regulatórias específicas para a indústria petrolífera brasileira, impondo investimentos mínimos na fase exploratória. Assim, as despesas glosadas não decorrem meramente de uma opção operacional da contribuinte, mas configuram obrigação legal-regulatória imposta pelo Poder Público, corroborando adicionalmente o caráter essencial e indispensável dessas despesas como insumos para fins tributários. D) Da comprovação documental e técnica da função essencial ou relevante A recorrente apresentou documentação robusta, nesse item, que demonstram, de forma clara e objetiva, o papel essencial das despesas glosadas na fase exploratória. Ficou amplamente demonstrado nos autos que esses gastos são imprescindíveis para a realização do ciclo completo da atividade produtiva da recorrente, não se tratando de despesas meramente acessórias ou administrativas. Ademais, não consta apontamento da fiscalização sobre falta de prova sobre as rubricas tratadas nesse item. E) Da análise da inexistência de vedação legal expressa ao creditamento Ao analisar o artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, não se verifica qualquer vedação expressa ou implícita que exclua expressamente gastos na fase exploratória como insumos. Pelo contrário, o critério de essencialidade estabelecido no REsp nº 1.221.170/PR pelo STJ, corretamente interpretado e aplicado à indústria do petróleo, conduz à conclusão de que essas despesas são elegíveis ao creditamento. Portanto, à luz da metodologia analítica obrigatória, após análise casuística detalhada e rigorosa da documentação técnica apresentada pela recorrente, fica cristalinamente demonstrado que as despesas incorridas na fase de exploração de petróleo e gás constituem insumos essenciais e relevantes, plenamente elegíveis à apropriação de créditos do PIS e da COFINS na sistemática não cumulativa, sendo inclusive esse o entendimento adoto pela jurisprudência do CARF: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010 PROCESSO ADMINISTRATIVO. DILIGÊNCIA. A diligência no processo administrativo não se presta a resolução de matéria de direito e, tampouco a suprimir encargo probatório das partes. NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Se o contribuinte conheceu a acusação, pôde apresentar contraponto a esta e teve seus argumentos apreciados não há que se falar em nulidade por cerceamento de defesa. Fl. 2661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 15 INSUMO. MINERAÇÃO. Para ser tipificado como insumo, o custo ou a despesa devem estar vinculados, por essencialidade ou relevância,, direta ou indiretamente à extração, planejamento, lavra, britagem, moagem, graviometria, flotação, lixiviação, CIP, inertização, eluição e eletrodeposição. DE INSUMOS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. INSUMO. POSSIBILIDADE. Essencial ou relevante ao processo produtivo é possível a concessão do crédito ao frete. PRECLUSÃO. DIALETICIDADE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO. É dever do contribuinte impugnar expressamente os fundamentos de glosa, sob pena de não conhecimento da matéria não impugnada. DESPESAS PRÉ-OPERACIONAIS. INSUMOS. RELEVÂNCIA. As despesas pré-operacionais com atividades determinadas por Lei para exploração da atividade mineradora são relevantes ao processo produtivo da mineração. (...) Fonte: CARF, Acórdão nº 3401-008.961, 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento, sessão de 27 de abril de 2021, Processo nº 10680.901748/2014-87 Ademais, a que se consignar ainda que a aplicação da regra explicita acima inclusive sobre os poços que eventualmente não vieram a se tornar produtivos. Nesse ponto, em 2023, o TRF da 2ª Região reconheceu o direito ao crédito de despesas com sondagem e perfuração de poços que não vieram a se tornar produtivos (poços secos): EMENTA: TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. NÃO- CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO DE DESPESAS A TÍTULO DE INSUMO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. EXPLORAÇÃO DE POÇOS DE PETRÓLEO. FASE DE EXPLORAÇÃO. INCIDÊNCIA DOS CRITÉRIOS. CREDITAMENTO DE DESPESAS POSSÍVEL AINDA QUE O POÇO SEJA CONCLUÍDO SEM PRODUTIVIDADE. A atividade de exploração de poços de petróleo está diretamente relacionada ao objeto social da impetrante, uma vez que é imprescindível para a identificação de campos produtivos. Não se pode exigir do contribuinte que os poços sejam produtivos, sob pena de se exigir o impossível e se frustrar o direito ao creditamento de despesas necessárias e relevantes ao exercício da atividade-fim da empresa. Tema 779 do STJ aplicado. ( Apelação Cível nº 5100264-19.2019.4.02.5101 (RJ), 3ª Turma Especializada do TRF da 2ª Região, Rel. Des. Marcus Abraham, julgado em 11 de abril de 2023. Diante de todo o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para o fim de reverter as glosas relativas as despesas descritas na planilha “Vinculado à Atividade de Exploração”. Fl. 2662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 16 Locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil No tocante aos créditos apurados sobre dispêndios classificados como afretamento ou locação de embarcações de apoio offshore (PLSV, RSV, DSV, SESV), a Fiscalização firmou convicção de que tais gastos não se enquadram em nenhuma das hipóteses de creditamento previstas exaustivamente nos incisos do artigo 3.º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. A autoridade auditora considerou, em primeiro lugar, que a locação – obrigação de dar – não configura prestação de serviço apta a atrair o inciso II (insumos), pois não há produção de resultado mediante fazer, mas mera disponibilização do bem. Em segundo lugar, afastou a incidência do inciso IV, sustentando que a expressão “prédios, máquinas e equipamentos” não comporta, por interpretação literal estrita (arts. 107 a 112 do CTN), a inclusão de embarcações, as quais possuem regime jurídico próprio e não são, tecnicamente, equiparadas a máquinas ou equipamentos. Em terceiro lugar, rejeitou a aplicação do inciso V, salientando que os contratos apresentados não constituem arrendamento mercantil à luz da Lei 6.099/1974 e da Resolução BACEN 2.309/1996: não há instituição financeira arrendadora nem opção de compra ao término do prazo contratual. Paralelamente, analisou-se a possibilidade de crédito sob a égide do art. 15, IV, da Lei 10.865/2004 (PIS/COFINS-Importação), dispositivo que contempla aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de embarcações. Concluiu-se pela inaplicabilidade, porque a operação está sujeita à alíquota zero das contribuições na importação (art. 268 da IN RFB 2.011/2019), inexistindo desembolso prévio que pudesse gerar direito creditório. A Fiscalização invocou, como reforço hermenêutico, a Solução de Consulta COSIT 510/2014, que distingue locação de prestação de serviços, e citou precedente administrativo (Acórdão DRJ 12- 116.880) segundo o qual inexiste previsão legal para créditos sobre aluguéis de dutos, terminais ou embarcações. A Delegacia de Julgamento, ao apreciar a Manifestação de Inconformidade, acolheu integralmente esse raciocínio. Registrou que o rol de créditos no regime não cumulativo é numerus clausus, não admitindo interpretação extensiva ou analógica; que o legislador, quando pretendeu abarcar embarcações, o fez de forma expressa – como no art. 15 da Lei 10.865/2004 – e, ainda assim, condicionou o benefício ao efetivo pagamento das contribuições na importação, circunstância ausente no caso concreto; e que a alegada essencialidade operacional não suprime a necessidade de autorização legal específica. Concluiu, portanto, pela correção da glosa dos valores relativos ao afretamento e à locação das embarcações em exame, mantendo inalterado o saldo credor indeferido. Pois, bem. Para bem compreender a controvérsia, importa retomar o cenário operacional da recorrente. A empresa explora, desenvolve e produz óleo e gás em lâminas d’água profundas nos blocos BM-S-9, BM-S-11 e BM-S-52, todos situados Fl. 2663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 17 a centenas de quilômetros da costa. Nessa realidade geográfica, o abastecimento humano e logístico das plataformas é plenamente dependente de uma frota dedicada de barcos de apoio e de helicópteros, que garante o fluxo ininterrupto de pessoal, peças, combustíveis, insumos de perfuração e equipamentos de segurança. Desconhecer esse contexto, como fez a fiscalização, equivale a ignorar a própria espinha dorsal da atividade offshore. No que tange a locação das aeronaves, conforme registrado no item 60 do Despacho Decisório, os serviços de afretamento de aeronaves referem-se ao transporte de passageiros para plataformas offshore, bem como ao envio de suprimentos energéticos, notadamente combustível QAV. Com esse pano de fundo delineado, passa-se à etapa metodológica de subsunção. Primeiro, mapeamos o processo produtivo para evidenciar a posição das embarcações e aeronaves dentro da cadeia de E&P: elas participam desde a perfuração inicial até o escoamento da produção, constituindo elo indispensável entre o continente e as FPSOs. Em seguida, aplicamos o “teste de subtração”. Caso se retirem esses meios de transporte, as plataformas deixam de receber suprimento e rotação de turno, resultando na paralisação imediata da produção. A essencialidade, portanto, não é meramente teórica, mas empírica e direta. A terceira etapa, imposição normativa, adiciona um grau de imperatividade incontornável. A NR-37 do Ministério do Trabalho determina que o deslocamento de trabalhadores entre continente e plataforma “deve” ocorrer por helicóptero, admitindo uso de embarcações apenas se obedecidas exigências rigorosas. A Agência Nacional do Petróleo, a seu turno, impõe a manutenção de embarcações de apoio dedicadas em plano de resposta a emergências. Assim, não se trata de escolha empresarial, mas de comando legal, situação que segundo o Tema 779 do STJ e a Nota SEI 63/2018 da PGFN transforma o gasto num insumo por imposição normativa. Superadas as fases de análise fático-jurídica, verifica-se que a própria prova documental afasta qualquer dúvida quanto à unicidade e à lisura dos créditos: contratos de time-charter, planilhas de rateio e manifestos de voo demonstram uso exclusivo nos campos BM-S-9/11; a fiscalização, aliás, não apontou qualquer desvio de finalidade senão aquela destinada a execução da atividade fim da empresa. A partir dessas premissas, a glosa não subsiste. O art. 3.º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, interpretado à luz do conceito de insumo firmado pelo STJ, abarca bens e serviços essenciais ou relevantes, independentemente da roupagem contratual (locação ou prestação). Alegar que “embarcações” e “helicópteros” não constam nominalmente no inciso IV significa inverter a lógica do sistema: o que justifica o crédito não é o nome do bem, mas sua função imprescindível na geração da receita tributada. Tampouco Fl. 2664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 18 prospera o argumento relativo à alíquota zero na importação, pois o crédito discutido tem origem em operações internas gravadas pela COFINS, não no art. 15 da Lei 10.865/2004. Ademais, conforme esclarecido pela própria contribuinte no curso da fiscalização os serviços de afretamento de aeronaves referem-se ao transporte de passageiros para plataformas offshore, bem como ao envio de suprimentos energéticos, notadamente combustível QAV. Tal explicação foi prestada de forma clara e objetiva, sem qualquer contestação por parte do Fisco, o que demonstra, de modo inequívoco, a vinculação direta dessas operações com a atividade fim da empresa. Fica, assim, evidenciada a essencialidade e a relevância dos serviços de transporte aéreo como insumos indispensáveis à execução do processo produtivo da indústria petrolífera, razão pela qual se impõe o reconhecimento do direito ao crédito de PIS e COFINS sobre essas despesas. Aliás, a matéria em exame não é inédita no âmbito deste Conselho, sendo certo que a jurisprudência administrativa tem se revelado coerente e reiterada quanto à possibilidade de reconhecimento de créditos de PIS e COFINS sobre despesas com afretamento de aeronaves e embarcações no setor de petróleo e gás. Soma-se, ainda, a tendência da jurisprudência da Suprema Corte de afastar uma compreensão excessivamente restritiva do termo “serviço” ao campo das meras obrigações de fazer, admitindo, para fins tributários, a incidência em hipóteses em que o contrato envolva prestações complexas, híbridas ou mistas, combinando obrigações de fazer e de dar, desde que presente uma utilidade oferecida ao tomador, economicamente apreciável, como se verificou no julgamento do Tema 581 da repercussão geral. No julgamento do RE 651.703/PR, em 29/09/2016, sob a sistemática da repercussão geral (Tema 581, relativo à sujeição das atividades das operadoras de planos de saúde e seguro-saúde ao ISS), o Supremo Tribunal Federal adotou compreensão ampliativa do conceito de “serviço” para fins de incidência do ISS, reconhecendo que a atividade das operadoras – embora envolva também elementos de natureza obrigacional diversa (como componentes financeiros e de organização de rede credenciada) – configura prestação de serviços tributável, precisamente por consistir na disponibilização organizada, contínua e remunerada de cobertura assistencial em favor dos beneficiários. EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). Fl. 2665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 19 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método Fl. 2666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 20 sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por Fl. 2667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 21 força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. Fl. 2668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 22 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro- saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO. O trecho do voto proferido naquele julgamento explicita, com precisão, o alcance do termo “serviço”, delineando o seu conteúdo à luz do conceito econômico de serviços adotado pelo Supremo Tribunal Federal. "Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer. [...] A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado. A doutrina também sufraga esta tese: Essa adjetivacao “de qualquer natureza”, alias, faz muito mais sentido quando se entende que o constituinte incorporou o conceito economico de servicos. Isso porque, diferentemente do conceito de servicos no Direito Civil (e nao no Direito Privado como um todo) que nao demanda maiores exercicios interpretativos, por ser facilmente apreensivel (embora dificilmente aplicavel numa serie de atividades economicas) –, o conceito de servicos na Economia, de maneira distinta, ja apresenta, de pronto, uma vagueza semantica caracterizada pelo conjunto de atividades economicas que nao consubstanciam, como produtos, bens materiais. Tal vagueza, ao ser acompanhada da expressao “de qualquer natureza”, denota que e tributavel pelo ISS toda a residualidade desse conceito no universo da atividade economica, depois de afastados os servicos de comunicacao e de transporte interestadual ou intermunicipal, tributaveis pelo ICMS; os servicos financeiros, tributaveis pelo IOF. (MACEDO, Alberto. ISS - O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Fl. 2669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 23 Congresso Nacional de Estudos Tributários - Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. - São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 71/79). Assim, embora seja possível verificar a existência de corrente doutrinária a identificar o conceito de serviços com obrigação de fazer, há também categorização no sentido de que o conceito econômico de prestação de serviço não se confunde com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil, verbis: Servico, portanto, vem a ser o resultado da atividade humana na criacao de um bem que nao se apresenta sob a forma de bem material, v.g., a atividade do transportador, do locador de bens imoveis, do medico, etc. O conceito economico de “prestacao de servico” (fornecimento de bem imaterial) nao se confunde nem se equipara ao conceito de “prestacao de servicos” do direito civil, que e conceituado como fornecimento apenas de trabalho (prestacao de servicos e o fornecimento mediante remuneracao, do trabalho a terceiro). O conceito economico nao se apresenta acanhado, abrange tanto o simples fornecimento de trabalho (prestacao de servicos de direito civil) como outras atividades: v.g.: locacao de bens moveis, transporte, publicidade, hospedagem, diversoes publicas, cessao de direitos, deposito, execucao de obrigacoes de nao fazer, etc. (venda de bens imateriais). (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços. 1ª Ed, 3ª tiragem. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1984, p. 42/43). Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador." Esses serviços de transporte e as operações de locação envolvidas, considerados em sua realidade econômica, não se qualificam como meras despesas logísticas acessórias, mas como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso de bens (embarcações e aeronaves) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. Nesse sentido, à luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. Operações sem direito a crédito “Cessão de uso” de gasoduto No presente tópico, examina-se a legitimidade da apropriação de créditos das contribuições ao PIS/Pasep e à Cofins, no regime da não cumulatividade, com fundamento nos artigos 3º, incisos II e IV, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, Fl. 2670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 24 relativamente aos valores despendidos pela recorrente a título de cessão de capacidade no gasoduto conhecido como “Lula-Mexilhão” (LL-MXL). A discussão centra-se na qualificação jurídica e econômica desses gastos: se configuram insumos essenciais à atividade produtiva da empresa, aptos ao creditamento, ou se representam mera cessão de direito de uso de bem de terceiro, sem vinculação direta com a produção ou prestação de serviço. A análise dos autos revela que os documentos anexados – em especial os contratos de operação consorcial dos campos de BMS-9 e BMS-11 (DOCs 11 e 12), o contrato de cessão de capacidade do gasoduto (DOC. 13) e a Nota Técnica da Agência Nacional do Petróleo – ANP (DOC. 14) – comprovam que a utilização do modal dutoviário é etapa funcionalmente integrada à extração e ao beneficiamento do gás natural extraído em alto-mar, o qual somente adquire utilidade comercial após tratamento industrial em instalações terrestres específicas, localizadas em Caraguatatuba/SP. Conforme demonstrado, o gasoduto LL-MXL constitui infraestrutura partilhada entre as empresas consorciadas e serve ao escoamento da produção bruta para a Unidade de Tratamento de Gás Monteiro Lobato – UTGCA. Essa operação não tem caráter acessório ou opcional, mas representa etapa imprescindível da cadeia de produção do gás natural comercializável, que, antes de seu processamento, encontra-se em estado inacabado e não disponível para o consumo. No caso concreto, as despesas com cessão de capacidade de uso do gasoduto inserem-se em um modelo contratual consorcial de rateio de infraestrutura estratégica à produção. A complexidade técnica da cadeia produtiva do gás natural impõe o uso do modal dutoviário como única alternativa viável para a movimentação contínua do produto bruto, em substituição a modais menos eficientes ou inviáveis sob a ótica econômica e ambiental. Deste modo, reconhece-se que o gasto examinado configura insumo relevante, pois indispensável à realização da atividade-fim da empresa. Trata-se de etapa intermediária da produção, e não de mera despesa logística de distribuição ou comercialização. A jurisprudência administrativa do CARF já enfrentou casos análogos com fundamentação convergente. No Acórdão nº 3402-002.923, a 4ª Câmara da 2ª Turma Ordinária da 3ª Seção reconheceu expressamente que dutos e terminais, ainda que não classificados como prédios ou equipamentos nos moldes convencionais, configuram bens afetos à produção, podendo gerar créditos de PIS/COFINS com base no artigo 3º, IV, das leis de regência. ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Diante da inexistência de definição clara e fechada na legislação sobre o conceito de máquinas, equipamentos e prédios, a verificação das hipóteses creditáveis com base no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, deve ser analisada caso a caso, tendo em vista a função dos bens indicados no processo produtivo e seu modo de funcionamento. No caso dos autos, restou demonstrada a possibilidade Fl. 2671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 25 de creditamento frente ao tipo de utilização dos dutos, terminais e embarcações alugados enquanto ferramentas essenciais para execução das atividades do objeto social da recorrente. (ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 12 de fevereiro de 2025) ************ CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/12/2010 a 31/12/2010 CREDITAMENTO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. ÔNUS DA PROVA. Na apuração de PIS não-cumulativo, a prova da existência do direito de crédito indicado nas declarações incumbe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas (art. 170 do CTN c/c art. 373 do CPC/15). DUTOS E TERMINAIS. ACESSÃO AO SOLO. AQUISIÇÃO DE NATUREZA DE PRÉDIO. Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm natureza de prédio para fins de inclusão na sistemática de creditamento das contribuições não-cumulativas (cf. Acórdão n° 3402-002.923, 4ª Câmara/2ª Turma Ordinária). DIREITO AO CREDITAMENTO DECORRENTES DOS PAGAMENTOS POR AFRETAMENTO DE EMBARCAÇÕES. INCISO IV DA LEI N° 10.637/2002. POSSIBILIDADE. Sobre o afretamento de embarcações pertencentes à PETROBRÁS, que recebe os pagamentos pelo afretamento a casco nu, a partir de pagamentos do "hire" pela TRANSPETRO, tendo como função possibilitar as operações de transporte e armazenagem de granéis, petróleo e seus derivados, biocombustíveis, petroquímicas e de gás em geral, é permitida a tomada de crédito com base no art. 3°, IV, da Lei n° 10.637/2002. Fonte: Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (2021, 22 de junho). Acórdão nº 3301-010.370, Processo nº 16682.903250/2013-34, Recurso Voluntário, Recorrente: PETROBRAS TRANSPORTE S.A. – TRANSPETRO. 3ª Seção de Julgamento, 3ª Câmara, 1ª Turma Ordinária. Cabe ainda destacar que a Nota Técnica da ANP reconhece expressamente o papel do gasoduto LL-MXL como elemento estruturante do escoamento da produção na chamada “Rota 1” da Bacia de Santos, evidenciando a aderência funcional do equipamento à cadeia de produção de gás natural, e não à sua comercialização. Os valores lançados a título de cessão de capacidade foram demonstrados em documentos fiscais (notas de débito) emitidas reciprocamente entre as consorciadas, com base em cláusulas contratuais expressas. Trata-se, portanto, de dispêndios efetivos, vinculados ao rateio de custos consorciais e devidamente escriturados, o que afasta eventual alegação de ausência de comprovação. Ademais, tal como já discorrido em tópico anterior, as operações de cessão de uso de gasoduto devem igualmente ser apreciadas em sua realidade econômica, Fl. 2672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 26 como prestações de natureza complexa, nas quais o direito de uso do bem (gasoduto) se integra a um conjunto organizado de utilidades indispensáveis à operação offshore. À luz do conceito econômico de serviço acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, bem como da compreensão ampliativa da noção de insumo no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, tais dispêndios assumem inequívoco caráter de insumos diretamente vinculados à atividade-fim de produção de petróleo e gás, razão pela qual reconheço o direito ao crédito e afasto as glosas efetuadas neste tópico. A alteração do critério de rateio procedida pela fiscalização. Ausência de respaldo legal. Reconhecimento da receita com base no ias 18 e cpc 30 A recorrente sustenta que a fiscalização, desprovida de amparo legal, teria alterado o critério proporcional de rateio entre receitas tributáveis, não tributáveis e de exportação para fins de apropriação de créditos de PIS e COFINS, substituindo as informações regularmente escrituradas na EFD‑Contribuições por dados obtidos exclusivamente no SISCOMEX. Consta dos autos que a autoridade fiscal identificou divergências entre os valores de receitas de exportação declarados na EFD‑Contribuições e aqueles registrados no SISCOMEX e, verificando que a memória de cálculo apresentada carecia dos códigos CST‑PIS e CST‑COFINS e de outros elementos necessários à perfeita individualização dos créditos, considerou tais créditos como comuns, procedendo ao rateio proporcional com base nas exportações mensais informadas no SISCOMEX e intimando a contribuinte a promover as retificações cabíveis nos termos da legislação aplicável. No âmbito contábil, a contribuinte declarou reconhecer as receitas de exportação, à época dos fatos, segundo o CPC 30/IAS 18, dispositivos revogados em 1º de janeiro de 2018 pela introdução do CPC 47/IFRS 15. Sob qualquer desses marcos normativos, o fiel cumprimento do regime de competência exige controles de cut‑off que garantam a correta delimitação temporal das operações e documentação apta a conciliar tempestivamente a escrituração mercantil com as obrigações acessórias e as bases operacionais. A divergência apontada entre a EFD‑Contribuições e o SISCOMEX pode, em tese, resultar de diferenças no reconhecimento temporal das receitas, tais como competência contábil versus data de faturamento ou embarque; contudo, tal hipótese reclama prova objetiva pela contribuinte, mediante trilha de auditoria e reconciliações formais que evidenciem a correlação insumo‑receita, os marcos temporais de competência e a classificação fiscal adequada de cada operação. No presente caso, a contribuinte não logrou comprovar os elementos indispensáveis à validação do seu procedimento, pois a memória de cálculo não contém, de forma completa, os códigos CST‑PIS/COFINS referentes aos insumos Fl. 2673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 27 que originaram os créditos; inexiste conciliação que alinhe a competência contábil às informações fiscais e operacionais; e não foi demonstrada, com documentação idônea, a vinculação dos insumos às receitas de exportação necessária à segregação. Não se discute a postergação de pagamento, pois o reconhecimento contábil de receitas antes da emissão da NF‑e pode harmonizar‑se com o regime de competência; o ponto nevrálgico reside na deficiência de demonstração e conciliação, cuja prova incumbe precipuamente à contribuinte, impossibilitando‑se a esta relatoria e à fiscalização aferir a aderência dos registros à substância econômica das transações e à forma de rateio proporcional adotada. A omissão de reconciliação entre demonstrações contábeis, obrigações acessórias tributárias e fiscais e controles gerenciais, os quais, dada a expressiva materialidade e a rigorosa regulação do setor de petróleo e gás, deveriam encontrar‑se plenamente integrados, limitou a atuação fiscal e restringiu a convicção desta relatoria quanto às causalidades e aos marcos temporais pertinentes. Nesse cenário probatório, não se vislumbra alteração do critério metodológico eleito pela contribuinte, mas sim o necessário ajuste fundado em dados oficiais disponíveis, diante da incompletude das informações apresentadas. À vista do exposto, reputo legítimos os ajustes efetuados pela fiscalização. Quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma: Com as devidas vênias, divirjo ada ilustre relatora quanto ao crédito sobre a depreciação usual aplicada sobre os custos de construção/montagem ativáveis no imobilizado, a partir das datas de entrada em funcionamento dos gasodutos, conforme resposta contida na Informação Fiscal e aos créditos extemporâneos informados na EFD-Contribuições no período de 2014 a 2016. CONSTRUÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - GASODUTOS A fiscalização glosou notas fiscais de serviços relativas à construção de gasodutos, conforme o Despacho Decisório, no tópico “DAS OPERAÇÕES NÃO IDENTIFICADAS COM INDÍCIOS DE FABRICAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO”, no qual foram glosadas as seguintes rubricas: ““Construção/montag.d/duto marítimo C/mat”, “Construção/montag.d/duto marítimo-S/mat”, “Construção/montag.d/duto terrestre C/mat”, “ENGENHARIA DA CONSTRUÇÃO”, “Projetos oleodutos/gasodutos marítimos”, “Projetos oleodutos/gasodutos terrestres”. Fl. 2674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 28 Conforme resposta da própria recorrente, as rubricas se referem à construção de novos gasodutos, detalhando, inclusive, a entrada em funcionamento de cada gasoduto. A própria fiscalização reconheceu a possibilidade de geração de crédito por depreciação, nos termos do artigo 3º, inciso VI das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, mas, aparentemente, não concedeu tais créditos, tendo apenas glosado os créditos tomados pela recorrente nos termos do artigo 1º da Lei nº 11, conforme excerto extraído da referida informação fiscal: “68. O procedimento correto seria o contribuinte compor todos os custos do ativo imobilizado e a partir da entrada em produção deste determinado ativo, a partir do momento de sua utilização (início da vida útil), o Contribuinte poderia descontar os créditos com base na depreciação do ativo.” Não houve por parte da fiscalização questionamento quanto à data de entrada em funcionamento dos gasodutos nem quanto à sua finalidade, isto é, gasodutos marítimos destinados a transporte até as unidades de processamento em terra, ou seja, dentro do processo produtivo da recorrente. A recorrente pediu em recurso voluntário o creditamento na modalidade de insumos (inciso II do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), ou no inciso VI do referido artigo, ou com base no artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, como máquinas e equipamentos. Inicialmente, destaca-se que a construção de um gasoduto não pode ser considerada como máquina ou equipamento, a teor do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Os dutos para o transporte de gás ou petróleo são considerados instalações para a ANP, conforme se depreende do Regulamento Técnico ANP nº 2/2011: 4.21 Duto Designação genérica de instalação constituída por tubos ligados entre si, incluindo os Componentes e Complementos, destinada ao transporte ou transferência de fluidos, entre as fronteiras de Unidades Operacionais geograficamente distintas. No mesmo sentido, a Lei nº 9.478/1997, ao dispor sobre a política energética nacional, referiu-se aos dutos como sendo instalações: Art. 58. Será facultado a qualquer interessado o uso dos dutos de transporte e dos terminais marítimos existentes ou a serem construídos, mediante remuneração ao titular das instalações ou da capacidade de movimentação de gás natural, nos termos da lei e da regulamentação aplicável. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021) § 1º A ANP fixará o valor e a forma de pagamento da remuneração da instalação com base em critérios previamente estabelecidos, caso não haja acordo entre as Fl. 2675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 29 partes, cabendo-lhe também verificar se o valor acordado é compatível com o mercado. (Redação dada pela Lei nº 14.134, de 2021 )§ 2º A ANP regulará a preferência a ser atribuída ao proprietário das instalações para movimentação de seus próprios produtos, com o objetivo de promover a máxima utilização da capacidade de transporte pelos meios disponíveis. (g.n.). O Código Civil seguiu na mesma linha: Art. 1.286. Mediante recebimento de indenização que atenda, também, à desvalorização da área remanescente, o proprietário é obrigado a tolerar a passagem, através de seu imóvel, de cabos, tubulações e outros condutos subterrâneos de serviços de utilidade pública, em proveito de proprietários vizinhos, quando de outro modo for impossível ou excessivamente onerosa. Parágrafo único. O proprietário prejudicado pode exigir que a instalação seja feita de modo menos gravoso ao prédio onerado, bem como, depois, seja removida, à sua custa, para outro local do imóvel. Art. 1.287. Se as instalações oferecerem grave risco, será facultado ao proprietário do prédio onerado exigir a realização de obras de segurança. (g.n.) Então, a construção de uma instalação não pode ser considerada aquisição de máquinas e equipamentos de terceiros, objeto do creditamento na forma do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Eventualmente, as máquinas e equipamentos utilizados na construção poderiam ser objeto do creditamento, mas não houve discriminação por parte da recorrente quanto à aquisição de máquinas ou equipamentos de terceiros. Já em relação ao creditamento como insumos (inciso II do artigo 3º), a diferença entre este e o crédito por depreciação é justamente a necessidade de contabilização do bem no ativo imobilizado. Assim, o artigo 179 da Lei nº 6.404/76 dispõe que serão classificadas no ativo imobilizado “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens.” e que a diminuição de tais direitos será mediante a depreciação, correspondente “à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência”. Já a Lei nº 4.506/64 dispõe no artigo 57 que “poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal.”. Seus §§2º e 8º complementam: Fl. 2676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 30 § 2º A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos [...] § 8º A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir. Por seu turno, o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado – dispõe: 10. A entidade deve avaliar, segundo esse princípio de reconhecimento, todos os seus custos com ativos imobilizados no momento em que eles são incorridos. Esses custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir item do ativo imobilizado e os custos incorridos posteriormente para renová-lo, substituir suas partes, ou dar manutenção a ele. O custo de item de imobilizado pode incluir custos incorridos, relativos aos contratos de arrendamento de ativo, que são usados para construir, adicionar a, substituir parte ou serviço a item do imobilizado, tais como a depreciação de ativo de direito de uso. (Alterado pela Revisão CPC 13) [...] Destarte, a construção do gasoduto deve ser ativada no Ativo Imobilizado e ser sujeita à depreciação. Sendo assim, considerar tudo como insumo como pleiteia a recorrente significaria tornar inócua a existência do inciso VI do referido artigo. Neste sentido, os Acórdãos nº 3301-010.381 e 9303-016.349: Ac. 3301-010.381: DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano. Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação. Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3º, § 1º, III, da Lei n. 10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021. Ac. 9303-016.349: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM PRAZO SUPERIOR A 1 (UM) ANO). Fl. 2677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 31 Os gastos com manutenção de bens pertencentes ao ativo imobilizado e empregados na atividade operacional do contribuinte, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um ano, e que, portanto, sejam capitalizados, nos termos do art. 48 da Lei nº 4.506/64, podem ser apropriados com fundamento no inciso VI dos art. 3º das Lei nº 10.637/02 e 10.833/03. Embora tratem de despesas de manutenção, a ratio decidendi é no sentido de que se forem parcelas pertencentes ao ativo imobilizado, devem ser ativadas e depreciadas. Concluindo, acato o pedido subsidiário da recorrente para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados, nos termos do inciso VI do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, calculadas a partir da data em funcionamento dos gasodutos, contidas na “Informação Fiscal” que lastreou o Despacho Decisório e que não foram questionadas pela fiscalização. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS INFORMADOS NA EFD-CONTRIBUIÇÕES NO PERÍODO DE 2014 A 2016 Os créditos extemporâneos informados em DACON foram objeto da Súmula CARF nº 231, com o seguinte enunciado: O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Embora a súmula se refira apenas a Dacon, as razões veiculadas no Acórdão nº 9303-014.081, um dos paradigmas da referida súmula, se aplicam à EFD- Contribuições, razão pela qual as adoto como fundamento: CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras. Voto: “[...] Do Mérito As matérias trazidas à cognição desta Câmara uniformizadora de jurisprudência são as seguintes: (a) aproveitamento de créditos extemporâneos no regime não cumulativo; (b) créditos de COFINS sobre gastos com equipamentos de proteção individual (EPI); e (c) créditos de COFINS sobre aquisição de materiais de limpeza. Fl. 2678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 32 (a)créditos extemporâneos A fiscalização entende que bens e serviços somente poderiam ter seus créditos imputados ao período de competência em que foram adquiridos. No acórdão recorrido entendeu-se pela admissão do creditamento extemporâneo, sem necessidade de prévia retificação de DACON e DCTF, sob o fundamento de inexistência de previsão legal para tal exigência, observados os demais requisitos legais para o creditamento. De fato, o aproveitamento de créditos extemporâneos da COFINS não cumulativa só seria permitido se o contribuinte tivesse retificado suas Declarações (DACON e DCTF) relativas aos períodos de apuração originários dos créditos, como se expõe a seguir. Essa matéria já foi objeto de discussão por esta CSRF no Acórdão n. 9303-013.263, de 13/04/2022, chegando o colegiado majoritariamente à seguinte conclusão: “CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneo s está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos (DCTF) retificadoras.” (Rel. Cons. Luiz Eduardo de Oliveira Santos, maioria, vencidas as Cons. Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa Camargos Autran, tendo votado pelas conclusões a Cons. Vanessa Marini Cecconello. Presentes ainda os Cons. Rodrigo da Costa Possas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire e Adriana Gomes Rego). O voto condutor do referido Acórdão n. 9303-013.263 remete a voto vencedor proferido pelo Cons. Andrada Márcio Canuto Natal, em precedente no qual se assentou que: “O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com insumos utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está previsto no art. 3º da Lei nº 10.833/2003, que assim dispõe: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (...) § 1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.2º desta Lei sobre o valor: (...) II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; (...). § 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. (...). Já o art. 74 da Lei nº 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação dos créditos: Fl. 2679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 33 Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição. (...). Por sua vez a IN SRF nº 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/ compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com incidência não cumulativa, assim dispõe: Art. 1º A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto nesta IN. Art. 3º A restituição a que se refere o art. 2º poderá ser efetuada: (...) § 1º A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório. Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de: I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação; II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência; ou (...) Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4º do art. 21, acumulados ao final de cada trimestre- calendário, poderão ser objeto de ressarcimento. (...) §3º Cada pedido de ressarcimento deverá: I - referir-se a um único trimestre-calendário. II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das utilizações por dedução ou compensação. Fl. 2680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 34 Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante a transmissão de PER/DCOMP. O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o DACON mensal que deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF nº 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe: Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. §1º O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. (...)§ 4º A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora. (...). Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon. O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso, conforme demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon retificadores nem as DCTF. Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação dos Dacon e DCTF. Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos DACON apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384/2004. Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração -confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou ressarcimento em procedimentos referentes aos períodos específicos a que pertencem. Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos do próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo nos meses subsequentes. Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado, mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa Fl. 2681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 35 a dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos devem ser mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”. Em adição, informe-se, ainda com escopo na decisão majoritária tomada no Acórdão n. 9303-013.263, que os arts. 3º, § 4º, das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e não utilizado, possa ser aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se aproveite um crédito não apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em outro período de apuração. Portanto, para esse aproveitamento seria necessária apuração prévia relativa aos períodos de apuração correspondentes, o que demandaria a retificação dos DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF utilizadas pela Fiscalização estão amparadas no art. 92 da Lei nº 10.833/2003, que atribuiu à SRF a regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos desses créditos. A análise da existência e da natureza do crédito necessitam de aferição dentro do período específico de geração do crédito. Como os créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que se perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de regência da época. Em endosso aos argumentos aqui expostos, cite-se excerto do voto condutor do Acórdão n. 3302-004.156, de 22/05/2017: “(...) Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3º, § 1º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle das operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as operações registradas extemporaneamente não foram registradas anteriormente no mês correspondente e nos seguintes? Somente mediante a realização de auditoria em todos os meses anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não essa informação. Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal em curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por certo, oportunizaria e facilitaria a prática de fraudes, mediante a apropriação, por mais de uma vez, de crédito de uma mesma operação”. Por fim, registro que o entendimento aqui externado corresponde ao posicionamento que tem prevalecido nos últimos julgados desta 3ª Turma da CSRF, como pode ser verificado nos Acórdãos nº 9303-011.780, de 18/08/2021; 9303- 012.971, de 16/03/2022, e no aqui referido Acórdão 9303-013-263, de 13/04/2022. Tendo em vista o aqui exposto, deve ser reformado o Acórdão recorrido nesta matéria, para rejeitar o creditamento extemporâneo, ante a necessidade de prévia retificação de declarações.” Além das questões relativas à duplicidade de utilização, a apropriação de créditos extemporâneos, diretamente em outros períodos que não os de sua apuração, desvirtua os critérios de rateio estabelecidos nos §§8º e 9º do artigo 3º e no §3º Fl. 2682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.573 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.902342/2020-26 36 do artigo 6º da Lei nº 10.833/2003 (bem como sua correspondência na Lei nº 10.637/2002), alterando a natureza de sua utilização. Destarte, nego provimento quanto ao reconhecimento dos créditos extemporâneos e dou provimento ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre a depreciação dos valores glosados na construção dos gasodutos, a partir da data de seu funcionamento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de afastar as preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer o crédito sobre despesas incorridas na fase de exploração e produção de petróleo e gás; sobre a locação de embarcações, aeronaves e/ou transporte de passageiros de PJ domiciliadas no Brasil e sobre a cessão de uso de gasoduto para a Unidade UTGCA. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 2683DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 15374.724394/2009-61
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 12 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Apr 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas de Administração Tributária Exercício: 2005 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. PRINCÍPIOS DA CONGRUÊNCIA E DA DIALETICIDADE AMPLIAÇÃO DO OBJETO DECISÓRIO. IMPOSSIBILIDADE Cabimento restrito a sanar omissão, obscuridade, contradição ou erro material. Inadmissível a rediscussão de mérito, inovação recursal ou ampliação do objeto decisório. Princípios da congruência e da dialeticidade: necessidade de impugnação específica e prova idônea.
Numero da decisão: 3301-014.668
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os embargos de declaração. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento (as) os Conselheiros (as) Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator: RACHEL FREIXO CHAVES
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PRINCÍPIOS DA CONGRUÊNCIA E DA DIALETICIDADE AMPLIAÇÃO DO OBJETO DECISÓRIO. IMPOSSIBILIDADE Cabimento restrito a sanar omissão, obscuridade, contradição ou erro material. Inadmissível a rediscussão de mérito, inovação recursal ou ampliação do objeto decisório. Princípios da congruência e da dialeticidade: necessidade de impugnação específica e prova idônea. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar os embargos de declaração. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento (as) os Conselheiros (as) Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Fl. 3093DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 2 RELATÓRIO 1. Trata-se de embargos de declaração interpostos pelo contribuinte em face do Acórdão de Recurso Voluntário nº 3301-013.512, de 24/10/2023, e do Acórdão de Embargos nº 3301-014.340, de 28/11/2024. 2. Em 28/04/2025, o despacho de admissibilidade deu seguimento aos embargos de declaração para que o colegiado aprecie as seguintes matérias: i) omissão quanto às despesas de frete nas operações de venda; ii) contradição quanto à despesa de hotelaria marítima e terrestre. 3. Não foram opostos novos embargos de declaração pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, além daqueles manejados contra o Acórdão nº 3301-013.512 (fls. 3.031- 3.034), já analisados no Acórdão de Embargos nº 3301-014.340, de 28/11/2024. 4. É a síntese do relatório. Passo à análise. VOTO Conselheira Rachel Freixo Chaves, Relatora. I. DO CONHECIMENTO 5. O embargo de declaração é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento, posto que preenchidos todos os requisitos para tanto. II. DO MÉRITO II.1. Contextualização processual. 6. para melhor compreensão das matérias objeto da presente apreciação, para que não ocorra novos equívocos processuais, fundamental consignar os acontecimentos processuais que interessam. Fl. 3094DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 3 7. A Petrobras (PETROLEO BRASILEIRO S/A PETROBRAS) tomou ciência tanto do Acórdão do Recurso Voluntário (Acórdão nº 3301-013.512) quanto do Acórdão dos Embargos de Declaração da PGFN (Acórdão nº 3301-014.340) na data de 14 de março de 2025 8. Portanto, o que se apresente ao caso é analise apenas dos embargos da Reconte. II.2. Contradição/Omissão quanto à Despesa de Hotelaria Marítima e Terrestre 9. A embargante alega que o Acórdão nº 3301-013.512 teria acolhido integralmente o pleito de reversão da glosa referente às despesas com hotelaria marítima e terrestre. Sustenta que, no Acórdão nº 3301-014.340, proferido nos embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional, a expressão “terrestre” teria sido suprimida do dispositivo, sem qualquer fundamentação, o que configuraria vício de contradição e/ou omissão. 10. O despacho de admissibilidade reconheceu, em caráter preliminar, a existência de possível obscuridade quanto a esse ponto, o que motivou o processamento dos aclaratórios. 11. Entretanto, não assiste razão à embargante. 12. O Acórdão nº 3301-014.340, ora embargado, expressamente consignou a ausência de impugnação específica quanto às despesas com hotelaria terrestre, razão pela qual deixou de apreciá-las. 13. No § 21 do julgado consta, de forma clara e objetiva: 21. É importante consignar que as despesas com hotelaria terrestre não foram objeto de fundamentação por parte da embargante (fl. 2985 – petição de manifestação ao relatório fiscal), razão pela qual deixo de apreciá-las nestes aclaratório. 14. Não há, portanto, que se falar em contradição no Acórdão nº 3301-014.340, que apenas observou os limites da impugnação deduzida nos autos. 15. Tampouco se verifica contradição no Acórdão nº 3301-013.512, uma vez que o tema “despesas com hotelaria terrestre” não foi objeto de julgamento, tendo o vício sido oportunamente sanado no Acórdão nº 3301-014.340. 16. Para afastar qualquer dúvida remanescente, cabe reiterar que, conforme expressamente registrado no Acórdão nº 3301-014.340, trata-se da fiel observância ao princípio da congruência, segundo o qual o julgador deve ater-se aos limites da causa de pedir, sendo vedado proferir decisão extra petita. Fl. 3095DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 4 17. Em relação à rubrica “despesas com hotelaria marítima e terrestre”, constata-se que o Relatório Fiscal tratou ambas no item que aborda os créditos descontados a título de “serviços utilizados como insumo” do TVF. 18. Todavia, ao apresentar sua Manifestação de Inconformidade, a contribuinte limitou-se a impugnar genericamente a glosa referente aos “serviços utilizados como insumo”, sem desenvolver tese específica voltada à reversão da glosa relativa à hotelaria terrestre. Essa limitação manteve-se no Recurso Voluntário, no qual os argumentos foram majoritariamente genéricos e, quando específicos, restringiram-se à defesa dos valores relativos à hotelaria marítima. 19. A redação do recurso é elucidativa nesse sentido: Imagem extraída do RV. 20. Em fase posterior do processo, já após diligências determinadas por esta instância e com base em jurisprudência mais atualizada, a Petição de Manifestação ao Relatório Fiscal concentrou-se exclusivamente na defesa do crédito relativo à hotelaria marítima, com fundamento nos artigos 3º e 4º da Lei nº 5.811/1972, especialmente no art. 4º, inciso I, que trata do alojamento coletivo gratuito em unidades marítimas. 21. Não há, nessa peça, qualquer menção ou fundamentação jurídica quanto à hotelaria terrestre. Vejamos: Fl. 3096DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 5 Imagem extraída da petição de manifestação ao relatório fiscal. Fls 2985-2998 Fl. 3097DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 6 22. Ainda que se reconheça alguma flexibilidade na análise dos argumentos apresentados em sede de manifestação ao relatório fiscal, sobretudo em nome da busca pela verdade material, não é possível ao julgador ampliar o objeto da decisão para abranger matéria que não foi expressamente impugnada pela parte interessada. A apreciação da glosa relativa à hotelaria terrestre extrapolaria os limites da controvérsia delimitada nos autos, caracterizando julgamento extra petita, vedado no âmbito do processo administrativo fiscal. 23. Assim, a exclusão da expressão “terrestre” do dispositivo do Acórdão embargado decorreu da ausência de controvérsia instaurada sobre tal rubrica. Inexiste, portanto, qualquer vício de omissão, obscuridade ou contradição a ser sanado. O julgamento limitou-se corretamente ao que foi efetivamente impugnado e fundamentado: a despesa com hotelaria marítima. 24. Rejeitam-se, portanto, os embargos de declaração quanto ao ponto. II.3. Omissão Quanto a Despesas de Frete nas Operações de Venda. 25. Conforme consignado no TFV, a fiscalização glosou créditos declarados a título de “frete nas operações de venda” relativamente aos meses de janeiro/2005, março/2005 e outubro/2005, envolvendo as seguintes rubricas: (i) frete de transporte aéreo de empregados para plataformas marítimas (táxi aéreo); (ii) frete de transporte terrestre de empregados (táxi terrestre); e (iii) frete prestado por Transpetro S.A. 26. É fato que a embargante, de forma genérica, tangenciou o tema na Manifestação de Inconformidade e no Recurso Voluntário, contudo, o Acórdão nº 3301-013.512 enfrentou, de maneira específica, apenas a rubrica “táxi aéreo”, revertendo as glosas correspondentes, e permaneceu silente quanto às rubricas “táxi terrestre” e “Transpetro”. 27. Passa-se, pois, ao exame explícito destes dois pontos. 28. O tema foi enfrentado pela DRJ que concluiu, em síntese, que não se admite crédito posto que os serviços não se referem à entrega de produtos ao adquirente com transferência de propriedade, como escriturado pela empresa, mas a transporte interno de produtos e/ou transporte de pessoas (deslocamento de empregados às plataformas e movimentação de petróleo entre unidades da própria empresa). Afirmou ainda que a legislação (art. 3º, IX, da Lei nº 10.833/2003) restringe o crédito de frete às operações de venda cujo ônus seja suportado pelo vendedor, e que a tentativa de qualificar tais serviços como “insumos” também não procede, porquanto não se trata de serviços direta e imediatamente aplicados no processo produtivo. Fl. 3098DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 7 Créditos calculados em relação a despesas com frete nas operações de venda: Na conferência dos créditos informados pelo contribuinte no DACON, calcula dos em relação a despesas com frete nas operações de venda, a autoridade administrativa identificou a inclusão de valores decorrentes de serviços pres tados pela Petrobrás Transportes S/A – TRANSPETRO, por empresas de táxi aéreo e táxi comum (terrestre) que, de acordo com o descrito nas notas fiscais apresentadas e tomando em consi deração a atividade desenvolvida pelas referidas empresas, não se referem a serv iços de frete contratado para a entrega do produto vendido, mas sim ao transpor te de pessoas ou apoio aéreo na exploração e produção de petróleo, no caso das empresas de táxi aéreo e, no caso da Transpetro, ao transporte do petróleo do s campos de produção para os terminais da própria empresa transportadora e de lá para as refinarias da Petrobrás. Em suas alegações, a interessada não contradiz as conclusões fiscais, ou seja, não procura demonstrar que as despesas objeto da glosa efetuada decorram de s erviços de frete nas operações de venda, mas simplesmente afirma que os fretes passíveis de gerar crédito não devem se restringir àqueles envolvendo a entre ga de mercadorias/produtos aos clientes adquirentes e que os serviços de trans porte em questão são essenciais ao desenvolvimento da atividade de exploração e produção de petróleo. A possibilidade de creditamento em relação ao frete nas operações de vend a, tal qual informado pelo contribuinte no DACON, decorre de disposição ex pressa no inciso IX do artigo 3o da Lei 10.833/2003, desde que o ônus seja supor tado pelo vendedor: (...) Devese ter claro, contudo, que o frete nas operações de venda não se conf unde com a despesa com o transporte de produtos acabados entre o estab elecimento produtor e o estabelecimento distribuidor ou o transporte de pr odutos em elaboração entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, um a vez que nestas hipóteses não há a transferência de propriedade do produ to. O dispositivo legal é claro e não comporta interpretação extensiva, a pont o de se pretender incluir todo serviço de transporte, inclusive de pessoas, como s e frete na operação de venda fosse. Com relação ao transporte de mercadoria s ou produtos entre estabelecimentos da empresa, a Coordenação- Geral de Tributação – COSIT analisou a questão através da Solução de Divergência nº 12, de 08/04/200 8, manifestando o entendimento abaixo: (....) Seguindo a linha de raciocínio exposta na manifestação de inconformidade, poderíamos ainda cogitar a hipótese de tratar tais despesas não como decor Fl. 3099DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 8 rentes de operações de frete na venda (conforme classificado pelo contribui nte no DACON), mas sim como despesas com serviços utilizados como insumos. No entanto, referenciando- nos ao primeiro tópico do presente voto, em que foram analisadas as glosas de créditos apurados em relação a serviços utilizados como insumos, forçosame nte concluímos que as despesas geradas em decorrência de serviços de táxi aéreo para o transporte de empregados até as plataformas marítimas, táxi terrestre, ass im como os serviços prestados pela Transpetro para o transporte do petróleo da área de extração para os tanques ou refinarias não se caracterizam como insumo, por não serem aplicados diretamente no processo produtivo da empresa Cumpre ainda esclarecer que as soluções de consulta citadas na manifestaçã o de inconformidade definem apenas que o frete pago na aquisição de bens utilizados como insumos compõe o custo de aquisição e, por conseguint e, geram crédito do PIS e Cofins não- cumulativos. Esta situação em nada se assemelha com a hipótese aqui trata da (transporte de pessoas e transporte do petróleo da área de extração para área de refino). Sendo assim, diante da conclusão de que os serviços aqui tratados nã o são passíveis de gerar crédito a ser descontado na apuração não- cumulativa da Cofins, torna- se irrelevante a questão levantada, quanto à possibilidade de aproveitamento da s notas de débito como meio de prova dos serviços tomados junto a Transpetro. Correto, portanto, o ajuste efetuado pela autoridade fiscal no Relatório que fund amentou o despacho decisório contestado. 29. Pois bem. É incontroverso que o transporte de petróleo é relevante à atividade da embargante; contudo, isso não o converte, por si, em “frete na operação de venda” (art. 3º, IX, Lei nº 10.833/2003) nem, automaticamente, em “insumo” creditável. A relevância ou essencialidade econômica não afasta a exigência legal de aderência tipológica ao inciso invocado. 30. Compulsando os autos, verifica-se que, embora intimada, a contribuinte não logrou apresentar a integralidade dos documentos fiscais aptos a comprovar que os serviços da Transpetro corresponderiam a entrega ao adquirente com transferência de propriedade. Ao revés, foram juntadas, em sua maioria, notas de débito alusivas a possível afretamento/locação de navios e/ou movimentações logísticas internas (fluxo de óleo de áreas de produção a terminais e refinarias), sem lastro documental que demonstre o nexo com operações de venda. 31. Aliás, o ônus de comprovar o direito creditório é da contribuinte (ônus probatório do interessado no reconhecimento do crédito), tanto mais em pedidos de compensação. Ausente prova idônea do fato constitutivo, articulação fático-documental que evidencie a ocorrência de operação de venda com frete suportado pelo vendedor, não há como afastar a glosa. Some-se a isso a falta de dialeticidade, pois a recorrente não rebateu, de modo específico, os fundamentos da DRJ. Fl. 3100DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3301-014.688 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15374.724394/2009-61 9 32. Por essas razões, mantém-se a glosa relativa à Transpetro. 33. Quanto à rubrica “táxi terrestre”, a embargante também não obteve êxito, diante da insuficiência probatória: não houve individualização nem comprovação, por documentação idônea, de quais despesas estariam inequivocamente vinculadas a operações de operacional e venda (onshore e/ou offshore), e não a meros deslocamentos administrativos de pessoal. 34. Tal distinção demandaria apontamento pormenorizado (identificação de NF- e de venda, CT-e/frete correspondente, condições de venda com frete por conta do vendedor, roteiros de entrega etc.), o que não se verificou. 35. Ausentes a prova do liame com a transferência de propriedade e a impugnação específica dos fundamentos da DRJ, impõe-se a manutenção das glosas dos fretes de transporte terrestre de empregados (táxi terrestre) e do frete prestado por Transpetro S.A., tanto por insuficiência probatória quanto por ausência de dialeticidade. III. CONCLUSÃO 36. EM FACE DO EXPOSTO, conheço dos embargos de declaração, sem efeitos infringentes, e, no mérito, rejeito integralmente. Assinado Digitalmente Rachel Freixo Chaves – Relatora Fl. 3101DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11052.720025/2016-18
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 25 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Apr 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2012 IMPUGNAÇÃO. PRAZO. INTEMPESTIVIDADE. FASE LITIGIOSA NÃO INSTAURADA. ADSTRITO À ANÁLISE DA INTEMPESTIVIDADE. PRECLUSÃO. O prazo para apresentação de impugnação ao lançamento é de trinta dias, a contar da intimação, não se conhecendo de petição apresentada pelo contribuinte após o prazo legal. Assim, a apresentação intempestiva da impugnação impede a instauração da fase litigiosa do processo administrativo, razão pela qual o conhecimento do recurso voluntário estará adstrito apenas à análise da tempestividade, quando questionada.
Numero da decisão: 3002-004.154
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, em razão da não instauração do litígio em face da intempestividade da apresentação de impugnação. Assinado Digitalmente Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata Casorla Mascareñas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).
Nome do relator: LUIZ FELIPE DE REZENDE MARTINS SARDINHA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2012 IMPUGNAÇÃO. PRAZO. INTEMPESTIVIDADE. FASE LITIGIOSA NÃO INSTAURADA. ADSTRITO À ANÁLISE DA INTEMPESTIVIDADE. PRECLUSÃO. O prazo para apresentação de impugnação ao lançamento é de trinta dias, a contar da intimação, não se conhecendo de petição apresentada pelo contribuinte após o prazo legal. Assim, a apresentação intempestiva da impugnação impede a instauração da fase litigiosa do processo administrativo, razão pela qual o conhecimento do recurso voluntário estará adstrito apenas à análise da tempestividade, quando questionada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, em razão da não instauração do litígio em face da intempestividade da apresentação de impugnação. Assinado Digitalmente Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Fl. 1039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.154 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11052.720025/2016-18 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata Casorla Mascareñas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração lavrado para a exigência do Imposto sobre Operações de Crédito (IOF/Crédito) sobre operações realizadas entre a recorrente e empresas do mesmo grupo sob regência de contrato de “conta corrente”. A fiscalização concluiu que tais operações possuem natureza de mútuo, caracterizando-se como operações de crédito sujeitas à incidência de IOF, independentemente da denominação utilizada pela autuada. Com base em notas explicativas das demonstrações financeiras, na legislação tributária (CTN, Lei nº 9.779/1999, Lei nº 8.894/1994) e na Instrução Normativa RFB nº 907/2009, a autoridade fiscal entendeu que os empréstimos entre pessoas jurídicas estão sujeitos às mesmas regras aplicáveis às operações de crédito realizadas por instituições financeiras. Em relação às operações registradas na conta “Jornal do Brasil”, ficou demonstrado que os valores correspondiam a empréstimos, e não a adiantamentos de royalties, sem qualquer compensação no exercício analisado, configurando o fato gerador do IOF. Por fim, aplicando o Regulamento do IOF (Decreto nº 6.306/2007), a base de cálculo foi definida como o valor da operação, apurado pelo somatório dos saldos devedores mensais. A apuração revelou insuficiência de recolhimento do imposto, dando origem ao auto de infração. Na impugnação, a autuada sustenta que as operações questionadas decorrem de contrato formal de conta corrente apresentado à fiscalização, e não de mútuos financeiros. Argumenta que a autoridade fiscal, sem realizar diligências ou investigações adicionais, desconsiderou indevidamente esse contrato e atribuiu natureza de empréstimo às operações, fundamentando a exigência de IOF/Crédito apenas em trechos das notas explicativas das demonstrações financeiras. Também contesta a caracterização, pela fiscalização, dos pagamentos feitos ao Jornal do Brasil S.A. como empréstimos financeiros sujeitos ao IOF. Afirma que o auto de infração se baseia em presunções equivocadas ao tratar as operações como mútuos entre empresas do mesmo grupo econômico. Diante disso, requer o reconhecimento da nulidade do auto de infração, com o cancelamento integral da exigência fiscal e o arquivamento do processo, além da produção de provas admitidas em direito. Por fim, declara que impugna integralmente todas as imputações e glosas constantes do auto, inexistindo qualquer ponto não contestado. Fl. 1040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.154 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11052.720025/2016-18 3 A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 06 não conheceu a impugnação, mantendo o crédito tributário, conforme Acórdão nº 106-009.904, da Terceira Turma, proferido com a seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2012 IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA - FALHA NA TENTATIVA POR ENVIO ELETRÔNICO Ainda que em virtude de falha nos sistemas Receita Federal, a mera tentativa frustrada de envio por meio eletrônico não permite a apresentação da impugnação além do prazo de trinta dias, na hipótese de o sujeito passivo deixar de observar as orientações recebidas, especialmente o aguardo em até uma hora da confirmação da recepção ou da comunicação de falha. Impugnação Não Conhecida Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão em 05/04/2021 (fls. 1032), a recorrente apresentou recurso voluntário em 17/03/2021 (fls. 915). É o relatório. VOTO Conselheiro Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Relator. 1 DA COMPETÊNCIA PARA JULGAMENTO Com base no artigo 65, do Anexo da Portaria MF nº 1.634, de 2023, que aprovou o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), este colegiado é competente para apreciar este feito. 2 DO CONHECIMENTO Conforme se depreende da leitura dos autos, a DRJ entendeu que a impugnação foi intempestiva, não podendo ser conhecida, eis que protocolizada após o transcurso do prazo legal de 30 dias previsto no art. 15 do Decreto nº 70.235/72. A autoridade julgadora explicou que, conforme aviso de recebimento dos Correios (fls. 810), o sujeito passivo foi cientificado do lançamento por via postal em 01/11/2016. Assim, o prazo para impugnar o lançamento iniciou-se em 03/11/2016 e encerrou-se em 02/12/2016. Fl. 1041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.154 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11052.720025/2016-18 4 Informou que, em 02/12/2016 (último dia do prazo), a interessada requereu a juntada da impugnação por meio do Programa Gerador de Solicitações de Juntadas de Documentos (PGS) da Receita Federal, conforme print de tela anexado (fls. 863), observando que o sistema eletrônico registrou ainda naquele mesmo dia uma falha no processamento (fls. 864), dando-lhe tempo suficiente para nova tentativa dentro do prazo legal. Contudo, em que pese o sistema ter orientado expressamente a aguardar confirmação e, em caso de falha, a tentar novo envio, a contribuinte somente tomou ciência da mensagem de erro (fls. 864) e reapresentou a impugnação (fls. 815/818 e 865/891) em 06/04/2017, sem justificativa plausível para a demora. Com isso, em síntese, a DRJ afastou a alegação de falha exclusiva do sistema, atribuindo a responsabilidade à inércia da interessada. Nesses termos, rejeitou e considerou intempestiva a impugnação. A autuada defende a tempestividade da impugnação, alegando que a protocolou dentro do prazo legal por meio do sistema PGS da Receita Federal, em 02/12/2016 (fls. 863). Contudo, por falha exclusiva do sistema, a impugnação não foi transmitida corretamente, fato comunicado posteriormente pela própria Receita. Ao tomar ciência da inconsistência em 06/04/2017 (fls. 864), diz que seguiu as orientações da Receita Federal, reapresentando a solicitação no mesmo dia. Sustenta que o erro decorreu do excesso de tempo de processamento do sistema, sem qualquer responsabilidade sua. Argumenta que não pode ser penalizada por instabilidade do sistema da Receita Federal, destacando que decisões administrativas reconhecem que a não recepção ocorreu por falha sistêmica. Assim, requer a reforma da decisão para reconhecer a tempestividade da impugnação e determinar seu regular julgamento pela autoridade competente. Entendo que não assiste razão a recorrente. Por concordar com os argumentos trazidos pelo voto condutor da decisão recorrida a esse respeito, reproduzo-os a seguir, adotando-os como minhas razões de decidir: Em que pese à argumentação em sentido contrário da interessada, a impugnação é intempestiva e dela se não se pode tomar conhecimento. O sujeito passivo foi cientificado do lançamento em 01/11/2016. Como o dia seguinte foi feriado, o prazo para impugnar começou a correr no dia 03/11/2016 e venceu em 02/12/2016. De acordo com a imagem trazida aos autos pela própria interessada [fls. 863], em 02/12/2016, às 17:46 horas, realizou-se uma solicitação de juntada da impugnação. O aviso mostrado na tela pelo sistema eletrônico de recepção da Receita Federal adverte o sujeito passivo para que aguarde por até uma hora o recebimento do recibo eletrônico do protocolo ou de uma mensagem Fl. 1042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.154 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11052.720025/2016-18 5 comunicando a falha no processamento da solicitação, que seria enviada para a caixa postal do contribuinte ou de seu representante legal. No mesmo dia, de acordo com outra imagem também trazida aos autos pela interessada [fls. 864], isto é, no dia 02/12/2016, foi enviada para a caixa postal da autuada a mensagem que comunicou a falha na recepção do documento enviado. Ou seja, a autuada teve tempo hábil para fazer nova tentativa e corrigir o problema no mesmo dia em que ele se verificou e assim evitar a intempestividade da impugnação. No entanto, conforme registrado na própria imagem que a interessada juntou aos autos, somente em 06/04/2017, ela se dignou a ler a mensagem de erro e procurou tardiamente apresentar novamente a impugnação. Contudo, não há justificativa aceitável para tamanha demora na tomada de providências. Conforme já salientado, o primeiro aviso do sistemas eletrônico já advertia que se devia aguardar até uma hora para que fosse confirmado o recebimento do documento. Assim, o contribuinte não podia quedar-se inerte, presumindo que o procedimento já estava consumado e fora bem sucedido. Somente se lhe fosse enviado o recibo em até uma hora é que poderia considerar que cumprira satisfatoriamente a tarefa. Note-se ainda que a mensagem que comunicou a falha orientava o contribuinte a tentar novamente o envio por meio eletrônico e apenas a procurar a unidade da Receita Federal para entrega presencial do documento se o problema persistisse. A interessada, porém, não comprova e nem sequer alega que efetuou qualquer esforço para enviar novamente o documento no mesmo dia nem posteriormente em tempo hábil. É descabida, portanto, a tentativa de se eximir de culpa atribuindo a responsabilidade pela falha ao sistema eletrônico de recepção da Receita Federal. O longo retardo em tomar conhecimento da mensagem, por um período de mais de quatro meses, não constitui escusa válida para o sujeito passivo. Evidentemente haveria ensejo para toda sorte de manipulação e manobras procrastinatórias se a legislação estabelecesse que as mensagens, avisos, intimações e notificações enviadas à caixa postal do contribuinte que tenha adotado domicílio fiscal eletrônico somente produzissem efeitos a partir da data em que ele tomasse a iniciativa de as ler, independentemente de qualquer transcurso de tempo. Para prevenir semelhante expediente, o inciso III do § 2º do artigo 23 do Decreto nº 70.235, de 1972, com a redação dada pelo artigo 33 da Lei nº 12.844, de 2013, dispõe que, no caso de ser empregado meio eletrônico, considera-se feita a intimação em quinze dias, contados da data registrada no comprovante de entrega no domicílio tributário eletrônico do sujeito passivo; ou na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, se ocorrida antes daquele prazo de quinze dias. Fl. 1043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.154 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11052.720025/2016-18 6 Portanto, uma vez enviada a mensagem, é de quinze dias o prazo máximo para que ela seja considerada recebida pelo sujeito passivo; para fins legais, a efetiva leitura dela pelo interessado somente pode reduzir aquele prazo de quinze dias, mas jamais estendê-lo indefinidamente, como parece pressupor a interessada. Se a leitura se fizer após o transcurso de quinze dias, considera-se que a intimação se consumou ao fim do intervalo quinzenal. Embora o texto legal se refira expressamente a intimações, por analogia seu conteúdo se estende às situações similares. Cumpre, pois, rejeitar a argüição da interessada, e considerar intempestiva a impugnação apresentada. Com relação às demais matérias de mérito alegadas, não devem ser conhecidas, haja vista que não foi instaurada a fase litigiosa quanto ao mérito do processo administrativo no presente caso, vez que a impugnação foi entregue intempestivamente. Como se sabe, a possibilidade de o contribuinte discutir administrativamente o crédito tributário está condicionada à apresentação da impugnação tempestiva, pois esta é que instaura a fase litigiosa do procedimento fiscal. No presente caso, como a apresentação da impugnação restou comprovada intempestiva, por consequência, não se deu a instauração do contencioso administrativo, o que impede a análise das argumentações de mérito alegadas constantes do recurso voluntário. Nesse sentido, ocorreu a preclusão do direito de recorrer, conforme artigos 15 e 21 do Decreto nº 70.235/72, por essa razão, não conheço o recurso voluntário. 3 CONCLUSÃO Ante o exposto, voto por não conhecer o recurso voluntário, em razão da não instauração do litígio em face da intempestividade da apresentação de impugnação. Assinado Digitalmente Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha Fl. 1044DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 Da competência para julgamento 2 Do conhecimento 3 Conclusão

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11311789 #
Numero do processo: 10280.721582/2011-87
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Feb 27 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Apr 17 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. IRPJ. OMISSÃO DE RECEITA. MULTA DE OFÍCIO DE 75%. PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE E DA LIBERDADE DE ATIVIDADE ECONÔMICA. ALEGAÇÃO GENÉRICA. CARÁTER CONFISCATÓRIO. INCOMPETÊNCIA DO CARF. Não merecem acolhida alegações genéricas de violação a princípios constitucionais, desacompanhadas de impugnação aos fundamentos do lançamento. A multa de ofício de 75%, prevista em lei e não declarada inconstitucional pelo STF, deve ser mantida, sendo vedado ao CARF afastá-la sob alegação de confisco.
Numero da decisão: 1102-001.893
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Gustavo Schneider Fossati – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa, Cristiane Pires Mcnaughton, Cassiano Romulo Soares, Gustavo Schneider Fossati, Gabriel Campelo de Carvalho, Fernando Beltcher da Silva (Presidente).
Nome do relator: GUSTAVO SCHNEIDER FOSSATI
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IRPJ. OMISSÃO DE RECEITA. MULTA DE OFÍCIO DE 75%. PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE E DA LIBERDADE DE ATIVIDADE ECONÔMICA. ALEGAÇÃO GENÉRICA. CARÁTER CONFISCATÓRIO. INCOMPETÊNCIA DO CARF. Não merecem acolhida alegações genéricas de violação a princípios constitucionais, desacompanhadas de impugnação aos fundamentos do lançamento. A multa de ofício de 75%, prevista em lei e não declarada inconstitucional pelo STF, deve ser mantida, sendo vedado ao CARF afastá- la sob alegação de confisco. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Gustavo Schneider Fossati – Relator Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Fl. 207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.893 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.721582/2011-87 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa, Cristiane Pires Mcnaughton, Cassiano Romulo Soares, Gustavo Schneider Fossati, Gabriel Campelo de Carvalho, Fernando Beltcher da Silva (Presidente). RELATÓRIO 1. Dos fatos apurados pela Fiscalização Trata-se de processo administrativo fiscal instaurado em face de COMERCIAL DE GÊNEROS ALIMENTÍCIOS PREÇO ÓTIMO LTDA, CNPJ nº 07.489.746/0001-50, em decorrência de procedimento de fiscalização realizado com fundamento no Mandado de Procedimento Fiscal nº 02.1.01.00-2010-00656-9. A ação fiscal teve por objetivo examinar:  o regime do SIMPLES Federal, no período de janeiro a junho de 2007; e  o IRPJ e tributos reflexos (CSLL, PIS e COFINS), no período de julho a dezembro de 2007. 1.1 Procedimentos fiscais adotados Em 24/12/2010, foi lavrado Termo de Início de Procedimento Fiscal, com ciência em 30/12/2010, por meio do qual a contribuinte foi intimada a apresentar, entre outros documentos:  Livro Caixa ou Diário e Razão;  Livros de Registro de Entradas, Saídas e Apuração do ICMS;  Atos constitutivos;  Extratos bancários relativos à movimentação financeira de 2007. Após prorrogação de prazo, em 01/02/2011, a contribuinte apresentou parte dos livros fiscais e extratos bancários. Posteriormente, em 21/06/2011, foi intimada a apresentar relação de bens, ocasião em que houve devolução dos documentos anteriormente entregues. 1.2 Da auditoria fiscal e da infração constatada A fiscalização apurou que a contribuinte exerceu atividade de comércio atacadista e varejista de gêneros alimentícios e esteve submetida a dois regimes tributários distintos em 2007, em razão da extinção do SIMPLES Federal em 30/06/2007, nos termos do art. 89 da Lei Complementar nº 123/2006. Com base na análise dos Livros de Registro de Saídas, de Apuração do ICMS, das notas fiscais de venda e das declarações fiscais apresentadas (SIMPLES, DIPJ, DACON e DCTF), a Fl. 208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.893 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.721582/2011-87 3 autoridade fiscal constatou que as receitas efetivamente registradas nos livros fiscais eram superiores àquelas declaradas tanto no SIMPLES (1º semestre) quanto na DIPJ/DACON (2º semestre). Dessa forma, restou caracterizada omissão de receitas, nos termos do art. 24 da Lei nº 9.249/1995, apurada mês a mês, conforme demonstrativo constante do Relatório Fiscal, culminando em omissão total de R$ 45.500.978,88 no ano-calendário de 2007. No período de janeiro a junho de 2007, a omissão também ocasionou insuficiência de recolhimento dos tributos do SIMPLES, uma vez que a contribuinte foi enquadrada em faixas inferiores de receita bruta acumulada. 1.3 Autos de infração lavrados Em razão das irregularidades, foram lavrados: a) Auto de Infração do SIMPLES (jan/jun 2007), com crédito tributário de R$ 5.594.580,65; b) Auto de Infração do IRPJ e reflexos (jul/dez 2007), com crédito tributário total de R$ 3.968.311,90, incluindo multa de ofício de 75% e juros de mora. O presente processo refere-se ao Auto de Infração do IRPJ e tributos reflexos, período de julho a dezembro de 2007. 2. Da impugnação apresentada Regularmente cientificada, a contribuinte apresentou impugnação administrativa, na qual alegou, em síntese: a) Tributação em duplicidade, sob o argumento de que receitas já declaradas na DIPJ teriam sido novamente tributadas; b) Impossibilidade de adoção de dois regimes tributários no mesmo ano-calendário, sustentando que a opção pelo SIMPLES em janeiro de 2007 deveria prevalecer até o final do ano; c) Exclusão do ICMS da base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS; d) Nulidade do lançamento por quebra de sigilo bancário, alegando ilicitude da prova; e) Aplicação do mesmo entendimento aos tributos reflexos. Foram juntados aos autos documentos fiscais, livros contábeis e demonstrativos, com destaque para os livros de registro do ICMS e extratos bancários. A DRJ julgou improcedente a impugnação, conforme a ementa abaixo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Fl. 209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.893 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.721582/2011-87 4 Ano-calendário: 2007 DIFERENÇA DE BASE DE CÁLCULO. VALOR DECLARADO INFERIOR AO APURADO NA ESCRITURAÇÃO Incluem-se na base de cálculo do Simples todas as receitas registradas na contabilidade e que compõem o faturamento da pessoa jurídica. OMISSÃO DE RECEITA. TRIBUTAÇÃO SEGUNDO O REGIME DE TRIBUTAÇÃO ADOTADO PELA PESSOA JURÍDICA. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor dos tributos a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que estiver submetida a pessoa jurídica no período-base a que corresponder a omissão (art. 24, Lei nº 9.249, de 1995). EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS. IMPOSSIBILIDADE. O ICMS devido pela pessoa jurídica, na condição de contribuinte do imposto, compõe o seu faturamento, não havendo previsão legal que possibilite a sua exclusão da base de cálculo cumulativa das contribuições para o PIS/Cofins. TRIBUTAÇÃO REFLEXA OU DECORRENTE. PIS. COFINS. CSLL Aplica-se às exigências decorrentes, o mesmo tratamento dispensado ao lançamento da exigência principal, em razão da relação de causa e efeito que os vincula. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, no qual suscita preliminar de direito de petição, requerendo o conhecimento do recurso protocolado em meio físico, em razão de impossibilidade temporária de utilização do e-CAC. No mérito, não renova as teses técnicas anteriormente discutidas, limitando-se a alegar violação aos princípios da razoabilidade e da liberdade de atividade econômica e caráter confiscatório da multa de ofício de 75%, pleiteando sua redução. É o relatório. VOTO Conselheiro Gustavo Schneider Fossati, Relator. 1. Admissibilidade O presente Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, razão, pela qual, dele conheço. 2. Preliminar sobre Direito de Petição Fl. 210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.893 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.721582/2011-87 5 A Recorrente requer o conhecimento do Recurso Voluntário apresentado em meio físico, alegando impossibilidade material e involuntária de utilização do sistema eletrônico, em razão da ausência temporária de certificado digital. Assiste razão à Recorrente. O direito de petição e de acesso às instâncias administrativas constitui garantia constitucional, não podendo restrições de natureza meramente instrumental obstar o exercício da ampla defesa e do duplo grau administrativo. Dessa forma, acolhe-se a preliminar, para conhecer do Recurso Voluntário, superando-se eventual irregularidade formal quanto ao meio de protocolização. 3. Do mérito No mérito, o Recurso não comporta provimento. Observa-se que a Recorrente não impugna os fundamentos fáticos e jurídicos do lançamento, tampouco enfrenta as conclusões da decisão recorrida quanto à omissão de receitas, ao regime de tributação aplicável ou à base de cálculo dos tributos. Limita-se, exclusivamente, a alegações genéricas relativas:  à suposta violação aos princípios da razoabilidade e da liberdade de atividade econômica;  ao alegado caráter confiscatório da multa de ofício. Tais argumentos não são suficientes para infirmar o lançamento. As alegações relativas à violação dos princípios acima nominados, por mais relevantes que possam ser, pressupõem juízo valorativo, o qual, não raras vezes, traz como consequência jurídica o afastamento da aplicação de regras legais cogentes. Tal empreitada não é admitida nesta esfera administrativa, salvo quando expressamente prevista em lei, em uma cláusula de equidade, por exemplo, ou quando autorizada por entendimento consolidado em súmula do CARF. Não é o caso. Além disso, o entendimento que se tem consolidado na Súmula CARF nº 2 confirma justamente que “o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”. Por fim, a decisão da DRJ enfrentou de forma exaustiva todos os pontos controvertidos, demonstrando a correção da apuração fiscal, a adequação do regime tributário aplicado e a inexistência de qualquer vício no lançamento, fundamentos que ora se adotam integralmente, por não merecerem reparos (§ 12 do art. 114 do Regimento Interno do CARF). Da multa de ofício de 75% Fl. 211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.893 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.721582/2011-87 6 A multa de ofício foi aplicada no percentual de 75%, nos termos da legislação tributária vigente. Registre-se que:  a multa de 75% possui expressa previsão legal;  não foi declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal. Assim, este Colegiado encontra-se vinculado à aplicação da lei, não possuindo competência para afastar ou reduzir penalidade legal sob fundamento de suposto caráter confiscatório, matéria reservada ao controle judicial. Inexistindo ilegalidade ou inconstitucionalidade declarada com efeito vinculante, impõe-se a manutenção da multa aplicada. DISPOSITIVO Isso posto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, negar-lhe provimento, mantendo-se integralmente a decisão recorrida. Assinado Digitalmente Gustavo Schneider Fossati Fl. 212DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10340.721614/2021-64
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Feb 27 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Apr 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. Deve ser considerada preclusa a matéria não expressamente impugnada em primeira instância. Matérias não impugnadas e, portanto, não conhecidas pela primeira instância julgadora, não podem ser apreciadas em grau de recurso, diante de manifesta ausência de dialeticidade entre o recurso voluntário e a decisão recorrida.
Numero da decisão: 1202-002.368
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso voluntário em relação à contestação do ADE e da exclusão do Simples Nacional bem como quanto às razões de defesa trazidas apenas em sede de impugnação, por preclusão e, na parte conhecida, rejeitar as preliminares de nulidade. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Andrea Viana Arrais Egypto (substituto[a] integral), Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017, 2018, 2019 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. Deve ser considerada preclusa a matéria não expressamente impugnada em primeira instância. Matérias não impugnadas e, portanto, não conhecidas pela primeira instância julgadora, não podem ser apreciadas em grau de recurso, diante de manifesta ausência de dialeticidade entre o recurso voluntário e a decisão recorrida.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso voluntário em relação à contestação do ADE e da exclusão do Simples Nacional bem como quanto às razões de defesa trazidas apenas em sede de impugnação, por preclusão e, na parte conhecida, rejeitar as preliminares de nulidade. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Andrea Viana Arrais Egypto (substituto[a] integral), Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

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PRECLUSÃO. Deve ser considerada preclusa a matéria não expressamente impugnada em primeira instância. Matérias não impugnadas e, portanto, não conhecidas pela primeira instância julgadora, não podem ser apreciadas em grau de recurso, diante de manifesta ausência de dialeticidade entre o recurso voluntário e a decisão recorrida. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso voluntário em relação à contestação do ADE e da exclusão do Simples Nacional bem como quanto às razões de defesa trazidas apenas em sede de impugnação, por preclusão e, na parte conhecida, rejeitar as preliminares de nulidade. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Fl. 268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.368 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.721614/2021-64 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Andrea Viana Arrais Egypto (substituto[a] integral), Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos que permeiam o presente processo, passa-se a transcrever o acórdão da DRJ. 1. O Contribuinte em epígrafe teve contra si lavrados 04 (quatro) expedientes, todos formalizados a partir d’uma mesma ação fiscal e/ou dela decorrente. São os seguintes: 1.1. Autos sob nº 10340.721302/2021-51, em que se formalizou a sua exclusão do Simples Nacional, assim com efeitos a contar de 01/01/2017. Do ato que o determinou, dele o Interessado teve ciência em 22/10/2021 (fl. 4491 dos autos sob nº 10340.721302/2021-51), contra o que se insurgiu em 19/11/2021 (fls. 4492/4510 dos autos sob nº 10340.721302/2021-51), bem como em 26/08/2022 e 29/08/2022 (fls. 4523/4644 dos autos sob nº 10340.721302/2021-51). 1.2. Autos sob nº 10340-721.613/2021-10, em que formalizadas exigências a título de IRPJ, CSLL, Contribuição ao PIS/PASEP e Cofins, tudo pertinente a fatos geradores encontradiços entre e inclusive 01/01/2017 a 31/12/2019, vista a exclusão do regime privilegiado. Disso o Interessado tomou ciência em 07/01/2022 (fl. 168 dos autos sob nº 10340-721.613/2021-10), contra o que se insurgiu em 07/02/2022, não nos autos em referência, mas em um só todo com a peça que fez juntar às fls. 4884/4896 dos autos sob nº 10340-720.007/2022-68. 1.3. Autos sob nº 10340-721.614/2021-64, em que formalizadas exigências a título de Contribuição Previdenciária (quota patronal, por riscos ambientais do trabalho e de interesse de terceiros), tudo pertinente a fatos geradores encontradiços entre e inclusive 01/01/2017 a 31/12/2019, assim com base em remuneração indicada em Guia de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social – GFIP, e vista a exclusão do regime privilegiado (a hipótese seria a de isenção dentro do referido regime). Disso o Interessado tomou ciência em 07/01/2022 (fl. 120 dos autos sob nº 10340-721.614/2021-64), contra o que se insurgiu em 07/02/2022, não nos autos em referência, mas em um só todo com a peça que fez juntar às fls. 4884/4896 dos autos sob nº 10340-720.007/2022-68. 1.4. Autos sob nº 10340-720.007/2022-68, em que formalizadas exigências a título de Contribuição Previdenciária (quota patronal), tudo pertinente a fatos geradores encontradiços entre e inclusive 01/01/2017 a 31/12/2019, assim com base em apuração de remuneração indireta paga a sócios (não indicada em Guia Fl. 269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.368 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.721614/2021-64 3 de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social – GFIP), e vista a exclusão do regime privilegiado (a hipótese seria a de isenção dentro do referido regime). Disso o Interessado tomou ciência em 07/01/2022 (fl. 4881 dos autos sob nº 10340-720.007/2022-68), contra o que se insurgiu em 07/02/2022 (fls. 4884/4896 dos autos sob nº 10340-720.007/2022-68). 2. No caderno processual presente (autos sob nº 10340-721.614/2021-64) e como se dizia no parágrafo 1.3 imediatamente acima, contra o Contribuinte em epígrafe foram lavradas exigências a título de Contribuição Previdenciária (quota patronal, por riscos ambientais do trabalho e de interesse de terceiros), tudo pertinente a fatos geradores encontradiços entre e inclusive 01/01/2017 a 31/12/2019, conforme razão exposta às fls. 108/114, de que se extraem as passagens seguintes: 2. O sujeito passivo, doravante denominado IGM, é empresa que atuou no segmento de fabricação de esquadrias de madeira e de peças de madeira para instalações industriais e comerciais. Desta forma, contratou segurados remunerados filiados ao Regime Geral de Previdência Social (RGPS). As contribuições sociais decorrentes da mão de obra remunerada destes segurados são objeto do presente PAF. 3. A ação fiscal iniciou-se em 18/05/2021, com a ciência do contribuinte acerca do Termo de Início de Procedimento Fiscal (TIPF) e intimação para apresentação da Escrituração Contábil Digital por meio do Sistema Público de Escrituração Digital(ECD/SPED) ou Livro-Caixa. [...] 8. Ao optar pelo SIMPLES NACIONAL, a IGM deixou de recolher as Contribuições Previdenciárias Patronais (CPP), inclusive aquelas relativas ao Grau de Incidência de Incapacidade Laborativa decorrente dos Riscos Ambientais de Trabalho (GIIL-RAT) e as Contribuições Parafiscais às outras entidades denominadas Terceiros. Excluída do regime, passam a ser devidas novamente estas contribuições. [...] 10. O objeto deste PAF são as contribuições sociais previdenciárias e as destinadas aos Terceiros arrecadadas pela Receita Federal do Brasil, não oferecidas à tributação pelo sujeito passivo em Guia do FGTS e Informações à Previdência (GFIP) em virtude de opção indevida pelo regime do SIMPLES NACIONAL, resultando em declarações de contribuições devidas a menor. [...] 11. Foram lançadas as Contribuições Sociais incidentes sobre remunerações pagas a segurados empregados e contribuintes individuais declaradas em GFIP, porém não oferecidas à tributação em virtude da opção pelo SIMPLES NACIONAL (valores consolidados no anexo VI, planilha 3). Fl. 270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.368 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.721614/2021-64 4 12. O contribuinte entregou GFIPs que se encontravam válidas ao tempo do início da presente ação, cujas remunerações foram consideradas como base de cálculo para este lançamento fiscal (informações das GFIPs no anexo VI, planilha 1). Constatou-se que a atividade preponderante da empresa foi de fabricação de esquadrias de madeira e de peças de madeira para instalações industriais e comerciais, Código Nacional de Atividade Econômica (CNAE) 1622-6/02. Não foram recolhidas Contribuições Previdenciárias (Patronal 20%, Terceiros 5,8% e RAT 3% com ajustes de Fator Acidentário Previdenciário) por estar usufruindo do benefício do SIMPLES NACIONAL, e declarando-se isenta dessas contribuições em GFIPs. Fator Acidentário Previdenciário(FAP) é o multiplicador sobre as alíquotas de RAT obtido com base no número de acidentes ou doenças ocupacionais registradas nos dois anos antecedentes em cada empresa. O índice de FAP considerado para a IGM foi de: “1,0000”, no ano de 2017 e “0,5000” para os anos 2018 e 2019. 13. O código do Fundo de Previdência e Assistência Social para a atividade da empresa é o FPAS 507, que estabelece as contribuições aos Terceiros: SESI, SENAI, SEBRAE, INCRA e FNDE, mediante código “0079”, à alíquota total de 5,8% sobre a remuneração dos segurados empregados. Em face da opção pelo SIMPLES NACIONAL, o contribuinte declarou Código de Terceiros “0000” nas GFIPs em todo período fiscalizado, deixando assim de recolher integralmente estas Contribuições Parafiscais. 14. O relatório DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO, anexo a este PAF, detalha as bases de cálculo consolidadas mensalmente, as alíquotas aplicadas, deduções e valores devidos em cada período de apuração. [...] 15. Os elementos que serviram de base ao presente lançamento estão referidos nº decorrer deste relatório e apensados como anexos quando relevantes às provas dos fatos, tendo sido apresentados pelo contribuinte em atendimento aos Termos de Intimação lavrados no decorrer da ação fiscal ou obtidos por meio de informações dos sistemas da Receita Federal do Brasil, instituições financeiras e cartórios. 16. No período fiscalizado, o contribuinte efetuou declarações de tributos devidos em PGDAS-D (anexo V) e respectivos recolhimentos em DARF código de receita “3333 – SIMPLES NACIONAL” (anexo VII). Foram deduzidos do presente lançamento a parcela destinada ao INSS dos valores declarados em PGDAS-D e recolhidos em DARF. 2.1. Disso o Interessado tomou ciência em 07/01/2022 (fl. 120), contra o que se insurgiu em 07/02/2022, não nos autos aqui, mas em um só todo com a peça que fez juntar às fls. 4884/4896 dos autos sob nº 10340-720.007/2022-68. Breve síntese, alega prejudicialidade do que discutido e ainda a decidir nos autos sob nº 10340.721302/2021-51 em relação ao corrente processado. A dizer, que qualquer Fl. 271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.368 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.721614/2021-64 5 ato fiscalizatório tendente a desaguar em exigências tributárias que tais deveria ter seu desenlace para só depois de finda a discussão administrativa lá inaugurada (autos sob nº 10340.721302/2021-51). Não por outra razão, em “resposta ao Termo de Intimação nº 4” (fl. 4889 dos autos sob nº 10340-720.007/2022-68), adiantara à Fiscalização que “aguardaria a resposta quanto ao julgamento do Ato de Exclusão, para que aí se pronunciasse em questão do qual Regime Tributário adotaria em se confirmando a Exclusão” (fl. 4889 dos autos sob nº 10340- 720.007/2022-68). Disso tudo, como formalizadas as exigências tributárias de modo prematuro, como assim o entende, enxergaria na espécie a concreção de ofensa ao contraditório e à ampla defesa. Note-se que a impugnação apresentada pela Recorrente se limitou a questionar a lavratura de autos de infração enquanto ainda estivesse pendente de decisão definitiva no processo sob nº 10340.721302/2021-51, no qual se discute o ADE que determinou a exclusão da Recorrente do Simples Nacional. Em síntese, a DRJ julgou improcedente a impugnação com base no entendimento consolidado por este Conselho no enunciado da Súmula CARF nº 77. Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário alegando, em síntese:  Nulidade por vícios no TDPF;  Exclusão indevida do Simples Nacional  Necessária exclusão de verbas de caráter não remuneratório;  Limite de 20 salários mínimos É o relatório. VOTO Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator O recurso voluntário é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade e, portanto, deve ser conhecido. Como relatado linhas acima, a Recorrente se limitou a impugnar a autuação sob um aspecto formal, mais precisamente, alegou que enquanto estivesse pendente de decisão definitiva a ser proferida nos autos do processo sob nº 10340.721302/2021-51, no qual se discute a exclusão da Recorrente do Simples Nacional, não seria válida a lavratura de autos de infração para a exigência de tributos. Fl. 272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.368 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.721614/2021-64 6 Dessa forma, apesar do recurso voluntário ter abordado matérias não impugnadas, passa-se a conhecer das razões relacionadas a supostas nulidades do lançamento. Cabe dizer, ainda, que as controvérsias relativas à exclusão do Simples Nacional já foram discutidas nos autos do processo sob nº 10340.721302/2021-51, que foi julgado nesta mesma sessão de julgamento, de modo que os questionamentos formulados pela Recorrente relacionados à exclusão e seus efeitos retroativos não devem ser conhecidas na ocasião do presente julgamento. A Recorrente alega, ainda, a nulidade do procedimento por vício no TDPF. Contudo, apesar de apontar a presença de vícios no TDPF e apresentar argumentos genéricos relacionados aos princípios que regem o processo administrativo fiscal, a Recorrente não comprova o prejuízo que teria sofrido no exercício do seu direito de defesa, de modo que não há como acolher a sua pretensão de ver reconhecida a nulidade do procedimento de fiscalização ou da autuação. Desse modo, entendo ser plenamente aplicável o enunciado da Súmula CARF nº 171: Súmula CARF nº 171 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 Irregularidade na emissão, alteração ou prorrogação do MPF não acarreta a nulidade do lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). As demais razões recursais estão relacionadas ao mérito da exigência e representam inovação recursal, uma vez que não foram expressamente impugnadas em primeira instância. Dessa forma, entendo que não devem ser conhecidas. CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, apenas na parte que trata das preliminar por vício no TDPF e, na parte conhecida, rejeitar a preliminar de nulidade e negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto Fl. 273DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Conclusão

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Numero do processo: 13971.722412/2019-87
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Mar 02 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Wed Apr 15 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 OMISSÃO DE RECEITA. DEPÓSITO BANCÁRIO DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. PRESUNÇÃO JURIS TANTUM. É perfeitamente cabível a tributação com base na presunção definida em lei, posto que o depósito bancário é considerado uma omissão de receita ou rendimento quando sua origem não for devidamente comprovada, conforme previsto no art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996. Uma vez transposta a fase do lançamento fiscal, sem a demonstração da origem dos depósitos bancários, a presunção do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, somente é elidida com a comprovação clara e precisa, de forma individualizada, da origem dos valores depositados em conta do contribuinte. Não foram apresentados elementos capazes de afastar a presunção legalmente estabelecida.
Numero da decisão: 1002-004.213
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Andréa Viana Arrais Egypto – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andréa Viana Arrais Egypto, Luís Ângelo Carneiro Baptista (substituto integral), Maria Angelica Echer Ferreira Feijó, Ricardo Pezzuto Rufino, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Ailton Neves da Silva(Presidente).
Nome do relator: ANDREA VIANA ARRAIS EGYPTO
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DEPÓSITO BANCÁRIO DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. PRESUNÇÃO JURIS TANTUM. É perfeitamente cabível a tributação com base na presunção definida em lei, posto que o depósito bancário é considerado uma omissão de receita ou rendimento quando sua origem não for devidamente comprovada, conforme previsto no art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996. Uma vez transposta a fase do lançamento fiscal, sem a demonstração da origem dos depósitos bancários, a presunção do art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, somente é elidida com a comprovação clara e precisa, de forma individualizada, da origem dos valores depositados em conta do contribuinte. Não foram apresentados elementos capazes de afastar a presunção legalmente estabelecida. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Andréa Viana Arrais Egypto – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Fl. 5451DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andréa Viana Arrais Egypto, Luís Ângelo Carneiro Baptista (substituto integral), Maria Angelica Echer Ferreira Feijó, Ricardo Pezzuto Rufino, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Ailton Neves da Silva(Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário contra decisão proferida pela DRJ que julgou a impugnação improcedente e manteve o crédito tributário exigido. O presente processo decorre de Auto de Infração de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, lavrado em 24/05/2019, referente ao fato gerador de 2014, em face da constatação de omissão de receitas por presunção legal – depósitos bancários de origem não comprovada – com qualificação da multa de ofício, além de multa isolada por falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL sobre a base de cálculo estimada. De acordo com o Termo de Verificação Fiscal, durante o procedimento de fiscalização relacionado à conta da pessoa física TATIANA A. A. K., evidenciou-se uma titularidade conjunta de fato da fiscalizada e a empresa SEMATEL. Após amplo procedimento fiscalizatório, com intimações para apresentação de esclarecimentos e documentos, os créditos bancários considerados de responsabilidade da SEMATEL foram retirados da listagem total, a partir dos seguintes critérios: a identificação de conta bancária da SEMATEL como origem do depósito, aliada à indicação da fiscalizada nessa linha e a congruência em datas e valores presentes na contabilidade da empresa, notadamente em lançamentos entre as contas caixa e bancos; a indicação pela fiscalizada de recebimentos de clientes decorrentes de vendas da SEMATEL, desde que o nome do depositante informado concordasse com a identificação do depositante fornecida pelo banco. Outros créditos bancários indicados pela fiscalizada, mesmo que alegados como recebimentos de clientes da SEMATEL, porém sem concordância com a identificação constante das informações bancárias, e sem apresentação de documentação hábil e idônea, não foram retiradas da listagem, permanecendo pendentes de comprovação da origem e motivação. Com relação aos créditos alegados como de responsabilidade da fiscalizada, foram retirados da listagem: o pagamento recebido da SEMATEL, em 18/12, no valor de 305.400,00, com lançamento identificado na DIRPF e na contabilidade da empresa como mútuo; os depósitos identificados como empréstimos de Adilson Antunes, pai da fiscalizada, uma vez em consonância com o registro em DIRPF; recebimentos de pequeno valor, identificados pelo extrato como provindos da SEMATEL, indicados como despesas pessoais/outros, uma vez que condizentes com os rendimentos de salário declarados em DIRPF. Fl. 5452DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 3 Outros depósitos sem qualquer indicação e/ou identificação do remetente/comprovação documental, permaneceram na listagem. Inclusive não houve como correlacionar diretamente eventuais depósitos bancários na conta BB ao pagamento de salários da fiscalizada, com base em valores e datas correspondentes às folhas de pagamento encaminhadas à fiscalização pela SEMATEL. Tanto a fiscalizada quanto a empresa não responderam o questionamento sobre os pagamentos feitos exclusivamente à fiscalizada, seja devido a salários ou quaisquer outros tipos de rendimentos. Foi apresentada Impugnação conjunta pela empresa e os responsáveis solidários Sr. ADILSON ANTUNES e Sra. MARIA DE LOURDES AVI (fls. 4825/4829). Foi ainda apresentado relatório e documentos com indicação de comprovação da origem de valores depositados (fls. 4838 e seguintes). A 2ª Turma da DRJ/CGE julgou a impugnação procedente em parte, conforme Acórdão nº 04-51.953, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 Ementa: DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RECEITA. CABIMENTO. Caracterizam-se como omissão de receitas, os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. A presunção legal de omissão de receita inverte o ônus da prova, incumbindo ao autuado elidir de forma cabal a acusação fiscal. Não o fazendo, presume-se a omissão conforme determina a legislação. MULTA DE OFÍCIO. Ocorrida a infração, correta a aplicação da multa de ofício exigida isoladamente estabelecida em Lei. Princípios, inclusive constitucionais, são endereçados ao legislador e não ao aplicador da Lei, que a ela deve obediência. LANÇAMENTOS REFLEXOS. SIMILITUDE DOS MOTIVOS DE AUTUAÇÃO E DE RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO. Aplicam-se à CSLL, à COFINS, ao PIS e à CP, as mesmas razões de decidir relativas ao IRPJ, em face da similitude dos motivos de autuação e das razões de impugnação. Fl. 5453DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 4 A empresa e os responsáveis tributários foram intimados da decisão proferida pela DRJ em 17/03/2020 e 18/03/2020, e em 17/08/2020. Apenas a empresa apresentou Recurso Voluntário (fls. 5416/5432), onde alega, em síntese, o seguinte:  Nulidade da decisão tendo em vista que houve a impugnação específica do crédito e a devida comprovação da origem, o que não foi analisado pela decisão de primeira instância. Ocorre nulidade pelo vício de motivação, cerceamento do direito de defesa, e, supressão de instância;  A decisão é equivocada por confundir “comprovação da origem” com “correta contabilização”. A falta de comprovação da origem tem como consequência legal a presunção de omissão de receita, conforme o caput do art. 42 da Lei n. 9.430/1996. Já a contabilização incorreta dos valores tem sua consequência prevista no parágrafo segundo do mesmo dispositivo;  Há prova nos autos da origem dos créditos;  Requer a conversão do julgamento em diligência, a fim de que seja analisada toda documentação apresentada e seja feito o cotejo dessa com a escrita contábil. É o Relatório. VOTO Conselheiro Andréa Viana Arrais Egypto, Relator Juízo de admissibilidade Os Recursos Voluntários foram apresentados dentro do prazo legal e atendem aos requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Recurso Voluntário Conforme relatado, a Recorrente se insurge contra o lançamento apurado com base nos depósitos bancários, cuja origem não restou comprovada. Inicialmente, cabe registrar que o legislador federal estabeleceu a presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, caracterizada em virtude da existência de depósitos bancários em relação aos quais o contribuinte, regularmente intimado, não comprove a sua origem, mediante a apresentação de documentação hábil e idônea, nos termos em que determina o artigo 42 da Lei nº 9.430/96.  Fl. 5454DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 5 Referida regra presume a existência de receita tributável, invertendo-se, por conseguinte, o ônus da prova para que o contribuinte comprove a origem dos valores depositados a fim de que seja refutada a presunção legalmente estabelecida.  Trata-se, portanto, de presunção relativa que admite prova em contrário, cabendo ao sujeito passivo trazer os elementos probatórios inequívocos que permita a identificação da origem dos recursos, a fim de ilidir a presunção de que se trata de receita omitida.  Consoante disposto no TVF, foram movimentados valores da empresa SEMATEL na conta de titularidade de Tatiana A.A.K. e, durante a fiscalização, foi informado que a motivação de tal atitude consistiu em evitar bloqueios judiciais decorrentes de ação trabalhista nº 02986-2009- 007-12-008 contra a empresa. Verificou-se que a conta de TATIANA A. A. K. serviu como um repositório de valores oriundos de contas oficiais da própria empresa e que retornavam às mesmas eventualmente. No entanto, a Fiscalização afirma que “nem todos os depósitos e destinações na conta bancária relacionaram-se a contas bancárias de titularidade da SEMATEL, com eventos registrados na contabilidade, sendo encontradas várias ocorrências de entradas e saídas de recursos sem essa particularidade. Ou seja, a conta bancária não foi utilizada apenas para a circularização de recursos mantidos em outras contas da SEMATEL”. Após intimações, apresentação de algumas informações e documentos que não foram suficientes para a comprovação da origem dos depósitos, foi efetuada a listagem constante do Anexo1, onde a Fiscalização elenca os depósitos bancários carentes de justificativa após as várias oportunidades concedidas à fiscalizada e à pessoa física interposta, sendo os valores divididos entre esses cotitulares. A relação constante do Anexo 2 indica depósitos bancários escriturados, porém com origem não comprovada por falta de apresentação de documentação hábil e idônea. A Recorrente afirma que a decisão recorrida não analisou as provas adunada aos autos, a partir de tabelas com indicação dos valores, histórico da origem e documentos comprobatórios (fls. 4838 e seguintes). Para a análise da insurgência disposta no Recurso Voluntário, cabe, inicialmente, analisar o que dispõe a legislação de regência da matéria: Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. § 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. § 2º Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem Fl. 5455DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 6 sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. § 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados: I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00 (doze mil reais). (Vide Medida Provisória nº 1.563-7, de 1997) (Vide Lei nº 9.481, de 1997) § 4º Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira. § 5º Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento. (Incluído pela Medida Provisória nº 66, de 2002) § 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) § 6º Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares. (Incluído pela Medida Provisória nº 66, de 2002) § 6o Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) Fl. 5456DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas/1563-7.htm#art4 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas/1563-7.htm#art4 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9481.htm#art4 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas_2002/66.htm#art58 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10637.htm#art58 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas_2002/66.htm#art58 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/Antigas_2002/66.htm#art58 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10637.htm#art58 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10637.htm#art58 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 7 Cabe aqui ressaltar que a própria Lei nº 9.430/96 estabelece em seu artigo 42 que a omissão de receita é caracterizada quando a origem dos valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira não são comprovados pelo contribuinte, regularmente intimado, mediante documentação hábil e idônea. A decisão de piso afirma a necessidade de o contribuinte trazer documentação hábil e idônea para que se realize o exame individual de cada crédito, de que fala o § 3º do art. 42 da Lei nº 9.430/1996, conforme adiante se vê: Saliente-se que o exame individual de cada crédito, de que fala o § 3º do art. 42 da Lei nº 9.430/1996, é procedido quando a impugnante traz aos autos justificativas de cada um, que deve ser examinado um a um em cotejo com tais esclarecimentos, para serem rejeitados ou aceitos. Assim sendo, não invalidada a presunção legal, é de se manter o lançamento com base na omissão de receita decorrente de depósitos e créditos bancários injustificados. Caso o contribuinte demonstre a origem e comprove a correta tributação dos créditos, o lançamento deve ser corrigido. Repita-se que cabe ao contribuinte, para afastar a presunção, provar que o fato presumido (omissão de receitas) não ocorreu, apresentando a comprovação da origem dos créditos em sua conta corrente, através de documentos hábeis e idôneos e esclarecendo a forma como as transações a que os créditos se referem, foram tributadas, ou mesmo que tais transações não se sujeitam à tributação. Constata-se que durante a fiscalização a ora Recorrente não trouxe ao conhecimento fiscal provas claras da comprovação da origem dos créditos depositados em conta utilizada pela empresa. No entanto, por ocasião da impugnação, foram juntados documentos objetivando essa comprovação, a justificação da origem de cada valor e os documentos relacionados às fls. 4838 e seguintes, tanto dos valores não contabilizados, como dos contabilizados pela empresa. Com relação às contas escrituradas a Fiscalização aceitou as justificativas listadas pela contribuinte, corroborada através de documentos, devido aos créditos se referirem a transferências bancárias entre contas da mesma empresa, empréstimos bancários, ou por terem sido localizadas as suas contrapartidas em contas de clientes (duplicatas a receber), o que evidencia a sua correta tributação. No que tange aos valores não contabilizados, a decisão recorrida destaca que a interessada (Tatiana) tenta caracterizar todos os créditos transcritos, como de responsabilidade da SEMATEL e que os valores transitaram na conta corrente de TATIANA A. A. K. Nesse ponto, é importante destacar que o próprio relatório do lançamento indica que “a conta bancária em comento foi utilizada pela empresa para movimentação de recursos de seu interesse e Fl. 5457DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 8 responsabilidade” e que a pessoa física também utilizou a conta para pagamentos pessoais, o que evidencia a titularidade conjunta. Consoante destacado anteriormente, a DRJ afirma a necessidade de apresentação de documentação hábil e idônea para a comprovação da origem dos depósitos e que, com relação aos Créditos junto ao Banco do Brasil S A, não há qualquer prova de que tais contratos se refiram aos créditos específicos que estão sendo analisados e, para tanto, assevera que “nenhum dos créditos contestados pela interessada consta contabilizado nas contas de Bancos, ou mesmo na conta Caixa da empresa”, senão vejamos: Dos Créditos junto ao Banco do Brasil S A. Com o fito de justificar seus créditos bancários junto ao Banco do Brasil, na conta corrente de TATIANA A. A. K., que reconhecidamente movimentou recursos tanto da empresa SEMATEL, como da impugnante, a interessada elaborou um relatório constante do DOC. 02, fls. 4.837 a 4.954, apresentando suas supostas comprovações. Da análise do referido relatório, conclui-se que a interessada tenta caracterizar todos os créditos transcritos, como de responsabilidade da SEMATEL. Entretanto, cabe ressaltar que os valores transitaram na conta corrente de TATIANA A. A. K e para justificar suas origens, necessário seria a apresentação de esclarecimentos, acompanhados de documentos hábeis a realizar a justificação. A interessada anexa contratos de prestação de serviços, relatórios gerenciais da empresa SEMATEL, entre outros documentos. Entretanto, não há qualquer prova de que tais contratos se refiram aos créditos específicos que estão sendo analisados. Também, através da análise da Escrituração Contábil Digital (ECD) da empresa SEMATEL, fls. 1.893 a 4.392, foi possível constatar, utilizando os sistemas de análise contábil da RFB, que nenhum dos créditos contestados pela interessada consta contabilizado nas contas de Bancos, ou mesmo na conta Caixa da empresa. Ora, caso a conta corrente da Pessoa Física estivesse sendo utilizada tão somente como um artifício, a fim de evitar-se o bloqueio judicial, como alega a interessada, e caso os valores relativos aos créditos tivessem sido devidamente tributados, tais créditos bancários, pertencentes à empresa, deveriam ser contabilizados, transitando, pelo menos, por suas contas de disponibilidades, o que não ficou comprovado. Assim, a fim de demonstrar a origem dos créditos e sua devida tributação, a interessada deveria ter apresentado cabalmente a correspondência entre cada crédito, sua contabilização e a respectiva tributação. A simples anexação de notas fiscais ou contratos, sem a vinculação clara entre estes e os créditos bancários, sem também a indicação clara da forma como foram tributados não Fl. 5458DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 9 afasta a presunção de omissão de receitas prevista no art. 42 da Lei nº 9.430/96. Mantém-se, dessa forma, o lançamento no que se refere aos créditos bancários junto ao Banco do Brasil, na conta corrente de TATIANA A. A. K., nos termos do entendimento apresentado pelo Fisco. Com efeito, a presunção de omissão de receita disposta no art. 42 da Lei nº 9.430/96 é caracterizada apenas pela falta de comprovação da origem dos valores creditados, o que não significa apenas a identificação subjetiva da origem do depósito, sendo necessário também comprovar a natureza jurídica da relação que lhe deu suporte. A decisão de piso fala que “a interessada deveria ter apresentado cabalmente a correspondência entre cada crédito, sua contabilização e a respectiva tributação”. Embora o contribuinte conteste a decisão de primeira instância por falta de motivação em face da não análise dos documentos e justificativas apresentadas, conforme acima transcrito, a DRJ explicou que a simples anexação de notas fiscais ou contratos, sem a vinculação clara entre estes e os créditos bancários, sem também a indicação clara da forma como foram tributados não afasta a presunção de omissão de receitas. Nesse ponto é importante destacar a SÚMULA CARF Nº 239 que dispõe que “para elidir a presunção contida no art. 42 da Lei nº 9.430/1996, não é suficiente a identificação do depositante, traz em seus precedentes racional de que há necessidade de comprovação da natureza da operação e da tributação. Vejamos trechos dos Acórdãos precedentes: Acórdão nº 9202-011.213 Ora, a caracterização do fato imponível não se dá pela mera constatação de um depósito bancário, mas, sim, pela presunção de omissão de rendimentos, a partir de um específico procedimento regido em lei. Existe, no específico procedimento, uma correlação lógica entre o fato conhecido (ser detentor de um depósito bancário sem origem e natureza plenamente esclarecidos/identificados) e o fato desconhecido (auferir rendimentos ou ter rendimentos não declarados em razão de movimentação bancária incompatível com os rendimentos declarados). Essa correlação autoriza o estabelecimento da presunção de que existe rendimento omitido. Por isso, após a fase de fiscalização, não cabe unicamente demonstrar a origem com a causa da operação, mas, também, deve-se comprovar que os rendimentos foram tributados ou não são tributáveis. É que o § 2.º do art. 42 da Lei n.º 9.430, de 1996, em sintonia com o caput, impõe, por corolário lógico, que, durante a fase inquisitória inaugural do procedimento, o contribuinte comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados para os depósitos efetuados em conta corrente ou de investimento de sua titularidade, com a demonstração da causa da operação, sendo que (i) não o fazendo aplica-se a Fl. 5459DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 10 presunção legal (caput) e (ii) se o fizer aplica-se a norma específica de tributação (§ 2.º) a depender da natureza de tais rendimentos (se tributáveis ou não tributáveis) e da situação quanto ao recolhimento do tributo quando a sua causa (natureza) apontar para valores tributáveis. Assim, a fiscalização tem amplos poderes para o exercício do seu mister em atividade privativa e obrigatória. Superado o procedimento inaugural da fase inquisitória, não comprovada a origem e a causa naquela etapa, a intelecção do caput e do § 2.º do art. 42 da Lei n.º 9.430, de 1996, impõe que o contribuinte, sob pena do nemo auditur propriam turpitudinem allegans1, demonstre não só a origem e a causa (pendentes da comprovação inaugural), como também prove que que foi tributado ou que não é tributável ou que é isento. A mera comprovação da origem e da causa, após a fiscalização, já por ocasião da fase litigiosa do procedimento, por si só, não é apta a cancelar o lançamento. Faz- se necessário demonstrar que o valor do tributo, se a natureza da operação é tributável, já foi recolhido tendo sido submetido à norma de tributação específica, prevista na legislação vigente à época em que auferido ou recebido o rendimento, sob pena de se manter o lançamento, caso não tenha sido submetido a legislação tributária regente. A única diferença entre a “fase litigiosa do procedimento” para a “fase inicial do procedimento” (inquisitória, inaugural, de autuação, de lançamento) é que nesta última o contribuinte, a despeito de ter também que comprovar a causa (natureza) da operação como requisito de demonstração da origem, não precisará comprovar o recolhimento do tributo para se afastar do lançamento por presunção, ainda que se trate de operação tributável. Caberá a autoridade fiscal, quando a natureza aponte para natureza tributável, passar a investigar o contribuinte pelas normas próprias da efetiva operação com natureza e origem comprovada, não podendo lançar por presunção se passa a conhecer a causa/natureza da operação. Na fase contenciosa, para afastar a presunção, será preciso a prova do recolhimento do tributo, quando tributável o rendimento, uma vez que a autoridade julgadora não pode reclassificar os rendimentos e o contribuinte não pode se valer de sua inércia em não demonstrar a causa do depósito (na fase de fiscalização) para pretender (na fase litigiosa) afastar o lançamento por presunção lavrado. Acórdão nº 9202-006.829 Assim, trata-se de presunção legal relativa, por meio da qual se transfere ao Contribuinte o ônus de comprovar a origem dos depósitos efetuados em suas contas bancárias. Por outro lado, comprovada a origem dos recursos, e sendo esses tributáveis, a Fiscalização deve formalizar a exigência Fl. 5460DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.213 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13971.722412/2019-87 11 aplicando a legislação específica, caso ditos recursos não tenham sido oferecidos à tributação pelo Contribuinte. Com efeito, não haveria qualquer sentido nos dispositivos legais acima, caso a intenção do Legislador fosse a de exigir apenas a identificação do depositante, o que de forma alguma esclareceria acerca da natureza da operação, se tributável ou não. Ademais, não se pode supor que o art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, operaria efeitos unicamente quanto aos depósitos efetuados em espécie. Desta forma, a contribuinte não se desincumbiu do ônus probatório que lhe competia, conforme termos dispostos nos precedentes da Súmula CARF 239. A comprovação da origem requer, no sentido não só identificar a origem do depósito relativamente à motivação jurídica dos créditos, como comprovar a tributação, ou que os valores são isentos, não constituem receita própria ou pertencem a terceiros. Ressalte-se que mesmo os valores indicados nas planilhas, cuja origem aduz a contribuinte tratar-se de recebimento de empréstimos de terceiros, não há correlação lógica entre as datas da movimentação bancária e da emissão do documento comprobatório do empréstimo lavrado cinco anos após a realização. Quanto ao requerimento da conversão do julgamento em diligência, a fim de que seja analisada toda documentação apresentada e seja feito o cotejo dessa com a escrita contábil, diante de todo o contexto apresentado, a falta de contabilização, a diligência requerida pela recorrente se faz desnecessária. Assim, deve ser mantido o lançamento. Conclusão Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar de nulidade do julgamento e, no mérito, NEGAR-LHE provimento. Assinado Digitalmente Andréa Viana Arrais Egypto Fl. 5461DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13896.902935/2019-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Feb 20 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Apr 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Data do fato gerador: 17/03/2017 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO. É incabível o conhecimento de tese apresentada apenas em Recurso Voluntário, relativa à fixação de marco temporal para a exigibilidade do tributo com base em alteração interpretativa da Receita Federal, quando ausente da Manifestação de Inconformidade. Caracterizada a inovação recursal, aplica-se a preclusão prevista no art. 16 do Decreto nº 70.235/1972, afastando-se o exame da matéria.
Numero da decisão: 1302-007.849
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, em razão da inovação recursal, encontrando-se a matéria alcançada pela preclusão processual. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1302-007.802, de 20 de fevereiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10882.907850/2020-68, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente SÉRGIO MAGALHÃES LIMA – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Ricardo Pezzuto Rufino (substituto integral), Míriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente).
Nome do relator: SERGIO MAGALHAES LIMA
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, em razão da inovação recursal, encontrando-se a matéria alcançada pela preclusão processual. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1302-007.802, de 20 de fevereiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10882.907850/2020-68, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente SÉRGIO MAGALHÃES LIMA – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Ricardo Pezzuto Rufino (substituto integral), Míriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente).

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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Data do fato gerador: 17/03/2017 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO. É incabível o conhecimento de tese apresentada apenas em Recurso Voluntário, relativa à fixação de marco temporal para a exigibilidade do tributo com base em alteração interpretativa da Receita Federal, quando ausente da Manifestação de Inconformidade. Caracterizada a inovação recursal, aplica-se a preclusão prevista no art. 16 do Decreto nº 70.235/1972, afastando-se o exame da matéria. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, em razão da inovação recursal, encontrando-se a matéria alcançada pela preclusão processual. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1302-007.802, de 20 de fevereiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10882.907850/2020-68, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente SÉRGIO MAGALHÃES LIMA – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Ricardo Pezzuto Rufino (substituto integral), Míriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente). Fl. 179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.849 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13896.902935/2019-55 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso voluntário interposto em face de decisão de primeira instância que deixou de conhecer da manifestação de inconformidade apresentada, concluindo, por conseguinte, pela inexistência de direito relativo a crédito declarado em PER/DCOMP, no qual o interessado informou recolhimento indevido de IRRF. O Despacho Decisório, com fundamento em Parecer técnico, não reconheceu o crédito pleiteado. O Parecer examinou o presente pedido em conjunto com outros de mesma natureza, todos relacionados à alegação de pagamento indevido de IRRF incidente sobre remessas ao exterior decorrentes da remuneração de direitos. Consta do relatório da DRJ que o interessado fundamentou seu pedido em decisão proferida em Mandado de Segurança, do qual não é parte, bem como em ação própria (Mandado de Segurança), ainda pendente de decisão à época. O Parecer registrou que a Solução de Divergência Cosit nº 27/2008 havia afastado a incidência do IRRF nessas hipóteses, mas que esse entendimento foi alterado pela Solução de Consulta Cosit nº 154/2016, publicada em 07/12/2016, posteriormente ratificada pela Solução de Divergência Cosit nº 18/2017, que cancelou o entendimento anterior. Destacou-se que tais atos possuem efeito vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil, e que a decisão judicial invocada não produz efeitos em relação ao interessado, nem havia decisão favorável em sua própria ação judicial. Concluiu-se, assim, que são devidos os recolhimentos de IRRF sobre remessas ao exterior com período de apuração posterior a 07/12/2016, afastando o direito creditório alegado. O interessado foi cientificado da decisão e apresentou Manifestação de Inconformidade. Nela, sustentou que a Solução de Consulta Cosit nº 154/2016 contrariou entendimento anteriormente consolidado e adotou distinção indevida entre licença de uso e licença de comercialização de software, em desacordo com a orientação do STF no RE nº 176.626/SP. Argumentou que os valores pagos ao exterior correspondem à aquisição de mercadoria para revenda, inexistindo remuneração autônoma pelo direito de distribuição, ainda que os contratos utilizem essa terminologia. Ressaltou, ainda, que, com a evolução tecnológica, o software passou a ser disponibilizado por meio digital, e cita o REsp nº 1.641.775/SP como precedente favorável à sua tese. A DRJ decidiu pelo não conhecimento da manifestação apresentada, ao fundamento de que houve renúncia à instância administrativa, em virtude da propositura, pelo contribuinte, de ação judicial com idêntico objeto. Entendeu-se que a submissão da controvérsia ao Poder Judiciário afasta a possibilidade de apreciação da matéria na esfera administrativa, nos Fl. 180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.849 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13896.902935/2019-55 3 termos da jurisprudência consolidada sobre a concomitância entre as instâncias administrativa e judicial Após ciência da decisão, interpôs recurso voluntário no qual sustenta que a causa de pedir da ação judicial proposta (Mandado de Segurança) não coincide com a matéria tratada na impugnação administrativa, de modo que o processo administrativo deveria prosseguir em relação à tese que não está submetida à jurisdição judicial. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso é tempestivo, tendo em vista a ciência da decisão de primeira instância em 15/05/2024 (fls. 64) e sua interposição em 14/06/2024 (fls. 67/74), motivo pelo qual passo ao exame das razões recursais. O contribuinte, em seu recurso, sustenta que a causa de pedir da ação judicial (Mandado de Segurança nº 5000711-92.2020.4.03.6144) não coincide com a matéria tratada na impugnação administrativa, de modo que o processo administrativo deveria prosseguir em relação à tese que não está submetida à jurisdição judicial. A tese recursal desenvolvida pelo contribuinte consiste na fixação do marco temporal de validade da exigência fiscal com base nas alterações interpretativas promovidas pela Receita Federal, especialmente a partir da publicação do Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 07/2017. Sustenta que, se o entendimento anterior, consubstanciado na Solução de Divergência COSIT nº 27/2008, foi cancelado apenas com o ADI nº 07/2017, publicado em 26/12/2017, apenas a partir dessa data poderia a nova interpretação produzir efeitos. Assim, as compensações e restituições relativas a períodos anteriores seriam legítimas, mesmo diante da nova posição da RFB. Ao final de seu recurso, conclui: 10. Foram estes os esclarecimentos prestados pela Recorrente em Manifestação de Inconformidade que, por uma interpretação expansiva da vedação lançada na Súmula Carf nº 01, não foram analisados. 11.Entretando, o que se vê é apenas um apontamento de incorreção de datas para a exigibilidade do tributo em questão, onde comprovou-se que Fl. 181DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.849 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13896.902935/2019-55 4 os recolhimento efetuados a tal título (Código DARF 9427) até 26.12.17 seriam indevidos, legitimando os respectivos pedidos de restituição/compensação, muito diferente do abordado do Mandado de Segurança trazido à baila, onde o que se busca é o efetivo reconhecimento da inexigibilidade, de forma ampla, da não incidência do IRRF sobre as importâncias remetidas ao exterior para pagamento de softwares padronizados. 12.Nesse sentido, a matéria desenvolvida na manifestação não analisada pela r. autoridade fiscal estampa o nítido erro da administração na sucessão de interpretações – Solução de consulta, nova solução de divergência e ato declaratório – e suas respectivas datas de vigência, não fazendo qualquer menção ou análise do mérito ou razoabilidade da exigência tributária versada, essa sim discutida na ação judicial. Todavia, embora o Recorrente afirme, no item 10 de seu recurso (reproduzido acima), que os esclarecimentos ora apresentados já teriam sido prestados em sede de Manifestação de Inconformidade, o exame dessa peça revela que a matéria atualmente suscitada não foi oportunamente arguida. Naquela ocasião, a insurgência limitou-se a sustentar a inexigibilidade do IRRF em qualquer hipótese, com fundamento na natureza jurídica das remessas ao exterior, qualificadas como aquisição de software padronizado, sem, contudo, desenvolver argumentação específica quanto à eventual aplicação prospectiva de nova interpretação administrativa ou à definição de marco temporal para a produção de seus efeitos. Verifica-se, assim, que a tese segundo a qual a exigência somente seria válida a partir de 26/12/2017 — ou, alternativamente, de abril de 2017 — foi suscitada exclusivamente em sede de Recurso Voluntário, configurando inovação recursal, em afronta ao disposto no art. 16 do Decreto nº 70.235/72, que delimita o objeto litigioso às matérias oportunamente impugnadas. Desse modo, a matéria veiculada no Recurso Voluntário não pode ser conhecida, não em razão da renúncia à instância administrativa, nos termos da decisão recorrida com fundamento na Súmula CARF nº 1, mas em virtude da preclusão consumativa, uma vez que não foi suscitada no momento processual próprio. O seu conhecimento nesta fase implicaria indevida supressão de instância, com a necessidade de devolução dos autos à autoridade julgadora de primeira instância para apreciação de questão não previamente impugnada, em desconformidade com o disposto no art. 17 do Decreto nº 70.235/72, segundo o qual se considera Fl. 182DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.849 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13896.902935/2019-55 5 não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo sujeito passivo. Não se trata, ademais, de hipótese de admissão excepcional de prova documental destinada a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos, nos termos do art. 16, § 4º, alínea “c”, do referido diploma legal, porquanto a questão ora suscitada não decorre de fato superveniente nem constitui mera contraposição a elementos introduzidos posteriormente no processo, mas representa fundamento jurídico autônomo que deveria ter sido oportunamente deduzido na Manifestação de Inconformidade. Ante o exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Voluntário, em razão da inovação recursal, encontrando-se a matéria alcançada pela preclusão processual. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer do Recurso Voluntário, em razão da inovação recursal, encontrando-se a matéria alcançada pela preclusão processual. Assinado Digitalmente SÉRGIO MAGALHÃES LIMA – Presidente Redator Fl. 183DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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