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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
4754136 #
Numero do processo: 10073.000596/2003-07
Data da sessão: Tue May 25 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Tue May 25 00:00:00 UTC 2010
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/1991 a .31/10/1991, 01/02/1992 a 31/03/1992, 01/05/1992 a 31/05/1992, 01/08/1992 a 31/08/1992, 01/06/1993 a 31/08/1993, 01/04/1994 a .30/04/1994, 01/07/1994 a 30/09/1995 DECADÊNCIA. Decadência é matéria de ordem pública, impõe-se o reconhecimento quando constatado os efeitos em razão do transcurso de prazo superior a cinco anos da ocorrência do fato gerador, conforme a regra do art. 150, parágrafo 4 do CTN. Recurso provido.
Numero da decisão: 3403-000.369
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.
Matéria: PIS - ação fiscal (todas)
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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( BR METAL FUNDIÇÃO LTDA.) Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/1991 a .31/10/1991, 01/02/1992 a .31/03/1992, 01/05/1992 a 31/05/1992, 01/08/1992 a 31/08/1992, 01/06/1993 a 31/08/1993, 01/04/1994 a .30/04/1994, 01/07/1994 a 30/09/1995 DECADÊNCIA. Decadência é matéria de ordem pública, impõe-se o reconhecimento quando constatado os efeitos em razão do transcurso de prazo superior a cinco anos da ocorrência do fato gerador ., conforme a regra do art. 150, parágrafo 4 do CTN. Recurso provido, Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam r-S- membros •0 Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nus termos do voto io Relatar, e Car os Atulim - Presidente Domingos d á Fil o - R ator E ITADO EM 26/07/2010 Participaram do presente julgamento os Conselheiros Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti, Marcos Tranchesi Ortiz e Antonio Carlos Atulinr. Relatório Trata-se de recurso voluntário visando afastar à exigência de contribuição para o PIS/Pasep com base de cálculo da contribuição em faturamento do próprio mês, e não no faturamento verificado no sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, referente ao período de 01/10/1991 a 31/10/1991, 01/02/1992 a 31/03/1992, 01/05/1992 a 31/05/1992, 01/08/1992 a 31/08/1992, 01/06/1993 a 31/08/1993, 01/04/1994 a 30/04/1994, 01/07/1994 a 30/09/1995, O Auto de Infração foi lavrado em 06/11/2003, data que a contribuinte tomou conhecimento, como se extraí da ciência, documento de fi. 149. A Recorrente sustenta em preliminar a decadência do direito da Fazenda Nacional constituir o crédito tributário por ter decorrido lapso superior a cinco anos. Aduz também a suspensão da exigibilidade do crédito tributário em decorrência de depósito judicial. No mérito, resiste o lançamento articulando que a fiscalização deixou de utilizar nos cálculos o critério determinado em sentença judicial no processo a onde foram efetuados os depósitos judiciais, que deveria observar as normas da Lei Complementar número 7/70. A respeitável decisão guerreada afastou a alegação de decadência com fundamento no que dispõe a Lei n. 8_212/91, que assegurava a constituição do crédito tributário pelo lapso de dez anos. É o relatório. Voto Conselheiro Domingos de Sá Filho, Relator Trata-se de recurso tempestivo e atende os demais pressupostos de admissibilidade e havendo questão prévia, impõe conhecer em pleno nascedouro. O entendimento predominante na jurisprudência e da doutrina que é de 5(cinco) anos o prazo, contados do dia da ocorrência do fato gerador, para a Fazenda Pública constituir o crédito tributário, parágrafo IV do art. 150, do CTN. Pretende a Recorrente ver modificada, por meio do Recurso Voluntário, a decisão singular que manteve o lançamento, sustentando, para tanto, que a Fazenda Nacional perdeu o prazo para constituir o crédito tributário. 1)( Processo n° 10073.000596/2003-07 S3-C4T3 Acórdão n*3403-03369 Fl 2 O fundamento do Acárdo hostilizado é de que, tratando-se de contribuição à seguridade social a Fazenda possui o prazo decadencial de dez anos a partir do primeiro dia do exercício seguinte em que o crédito poderia ter sido constituído. É certo que a Fazenda Pública pode constituir crédito tributário no prazo de cinco anos a contar do fato gerador. Transcorrido lapso temporal superior a cinco anos da ocorrência do fato gerador decai esse direito. O entendimento do Fisco, até então, quando se tratava de contribuição social, com fulcro no art. 45 da Lei n, 8.212/91, esse direito restava assegurado pelo prazo de 10 (dez) anos, contado do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o crédito poderia ter sido constituído. Entretanto, é sabido que, em relação aos tributos lançados por homologação, é o caso deste caderno, aplica-se especificamente o art. 150, em especial o parágrafo 4 0, do CTN, que disciplina que o prazo decadencial é contado a partir da ocorrência do fato gerador, dispondo o fisco 05(cinco) anos para proceder à homologação. Afastando de vez está discussão, recentemente o Supremo Tribunal Federal reconheceram em sede de controle constitucional a inconstitucionalide do art. 45 da Lei 8,212/91, pondo fim deste modo os questionamentos em relação ao polemico dispositivo que assegurava o direito da Fazenda Pública de constituir o crédito tributário pelo interregno de 10(dez) anos, "Em sessão de 12 de junho de 2008, o Tribunal Pleno editou os seguintes enunciados de súmula vinculante que se publicam no Diário da Justiça e no Diário Oficial da União, nos termos do 4" do art. 2" da Lei n°11417/2006; Súmula vinculante n° 8 - São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5' do Decreto-Lei n" 1.569/1977 e os artigos 4.5 e 46 da Lei n" 8,212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário. Precedentes: RE 560.626, rel. Min. Gilmar Mendes, j. 12/6/2008, RE 5.56 664, rd, Min. Gilmar Mendes, j. 12/6/2008; RE 559.882, rel. Min. Gilmar Mendes, j. 12/6/2008; RE 559.943, rel. Min,Cármen Lúcia, j, 12/6/2008, RE 106.217, rel.. Octavio Gallotti, DJ 12/9/1986; RE 138,284, rel. Min. Carlos Velloso, DJ 28/8/1992 Legislação:. Decreto-Lei n" 1.569/1997, art. 5', parágrafo único Lei n° 8.212/1991, artigos 45 e 46 CF, art. 146, 111 Brasília, 18 de junho de 2008. Ministro Gihnar Mendes "Presidente" (DOU 11° 117, de 20/06/2008, Seção 1, pág. 1) 3 Assim sendo, com fundamento na Súmula vinculante número 8, entendo que, o direito da Fazenda de constituir o crédito tributário decaiu, considerando que a contribuinte tornou conhecimento do auto de infração em 06 de novembro de 2003. Diante do exposto, acolho os argumentos sustentados em relação à perda do direito da Fazenda Nacional constituir o crédito tributário referentes aos fatos geradores objeto do lançamento, por essa razão voto no sentido de dar provimento ao recurso para tornar insubsistente o lançamento. É como voto. Domingos de Sá Filho 4

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10826913 #
Numero do processo: 12448.723488/2011-38
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 03 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2008 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Verificada a omissão de rendimentos, a autoridade tributária lançará o imposto de renda, de ofício, com os acréscimos e as penalidades legais, considerando como base de cálculo o valor da renda omitida. AÇÃO TRABALHISTA. VERBAS RELATIVAS À MULTA NORMATIVA. Não havendo respaldo na legislação tributária para que o valor seja considerado isento, o montante recebido pela interessada em razão de multa normativa deve ser considerado rendimento tributável.
Numero da decisão: 2402-012.945
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário interposto. Assinado Digitalmente Gregório Rechmann Junior – Relator Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, João Ricardo Fahrion Nüske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Marcus Gaudenzi de Faria e Rodrigo Duarte Firmino.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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Verificada a omissão de rendimentos, a autoridade tributária lançará o imposto de renda, de ofício, com os acréscimos e as penalidades legais, considerando como base de cálculo o valor da renda omitida. AÇÃO TRABALHISTA. VERBAS RELATIVAS À MULTA NORMATIVA. Não havendo respaldo na legislação tributária para que o valor seja considerado isento, o montante recebido pela interessada em razão de multa normativa deve ser considerado rendimento tributável. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário interposto. Assinado Digitalmente Gregório Rechmann Junior – Relator Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, João Ricardo Fahrion Nüske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Marcus Gaudenzi de Faria e Rodrigo Duarte Firmino. Fl. 308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 2 RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto em face da decisão da 9ª Turma da DRJ/BHE, consubstanciada no Acórdão 02-59.556 (p. 102), que julgou procedente em parte a impugnação apresentada pelo sujeito passivo. Nos termos do relatório da r. decisão, tem-se que: Trata-se de notificação de lançamento de fls. 8 a 12, lavrada em nome da contribuinte acima identificada, referente ao Imposto de Renda Pessoa Física do exercício 2009, ano-calendário 2008, na qual se exige o pagamento de imposto suplementar, no valor de R$33.637,80. O lançamento decorreu de omissão de rendimentos tributáveis provenientes de ação trabalhista, no montante de R$125.271,42. A autoridade fiscal informa que, conforme documentação apresentada, os rendimentos recebidos foram de R$170.046,34, os honorários advocatícios pagos de R$33.821,76 e os rendimentos líquidos de R$136.224,58. Cientificada do lançamento em 16/2/2011 (fl. 74), a contribuinte apresentou a impugnação de fls. 2 a 7 em 18/3/2011 (fl. 2). Preliminarmente, alega que a impugnação é tempestiva. Insurge-se contra o lançamento, salientando que a autoridade fiscal não observou a natureza indenizatória das verbas recebidas, considerando-as, de forma equivocada, como salariais. Esclarece que ajuizou ação trabalhista contra a Sociedade de Ensino Superior de Nova Iguaçu – UNIG, CNPJ 30.834.196/0001-80, onde se pleiteou, dentre outros direitos, pagamento de multa por atraso de salários com previsão em norma coletiva e a rescisão indireta do contrato de emprego. Ressalta que foi prolatada sentença, na qual o que se pleiteou foi deferido, fato que gerou, além da multa por atraso no pagamento de salários, o pagamento de aviso prévio, férias vencidas e proporcionais, 1/3 constitucional, FGTS mais 40% e indenização referente ao seguro-desemprego. Destaca que é nítida a natureza indenizatória das verbas deferidas, com exceção das férias vencidas e proporcionais. Salienta que, em sede de execução, fez um acordo (fl.68) com a reclamada, onde ficou estabelecido que o total a ser recebido da ação trabalhista seria de R$700.000,00, cujo pagamento se efetivaria da seguinte maneira: R$106.046,34 pagos por intermédio dos alvarás 699/08, 700/08 e 701/08; R$14.000,00 pagos em audiência; e o saldo remanescente, pago em parcelas de R$10.000,00, sendo o vencimento da primeira em 30/08/08. Assim, em 2008, foi recebida a quantia de R$170.046,34 (R$106.046,34 + R$14.000,00 + R$50.000,00). Fl. 309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 3 Reproduz na peça impugnatória a cláusula 18, parágrafo 1º, do Acordo Coletivo de Trabalho (Anexo II), que previa multa diária pelo atraso no pagamento do salário, para demonstrar que a natureza dos valores recebidos é indenizatória. Adverte que somente as férias vencidas e proporcionais, que somaram R$10.953,15, se enquadram nas hipóteses do artigo 43 do CTN. Ressalta que, de acordo com a cláusula 10 do Termo de Conciliação (fl. 68), para efeito de tributação, deveria se observar a natureza jurídica das parcelas pelos cálculos homologados. Assim, se nos cálculos homologados existiam apenas R$10.953,16 de rendimentos tributáveis, a Receita Federal não pode afrontar os termos do Julgado e adotar como rendimento tributável a quantia de R$170.046,34. Alega que a ilegalidade é flagrante. Salienta que o Juízo remeteu o processo à União Federal para que a mesma se manifestasse sobre eventuais créditos previdenciários e que a procuradoria, após analisar os autos, verificou a inexistência de verbas remuneratórias previstas no art. 28 da Lei n. 8.212, de 1991. Requer o acolhimento da impugnação e o cancelamento do débito fiscal reclamado. A DRJ julgou procedente em parte a impugnação, nos termos do susodito Acórdão nº 02-59.556 (p. 102), conforme ementa abaixo reproduzida: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Ano-calendário: 2008 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Verificada a omissão de rendimentos, a autoridade tributária lançará o imposto de renda, de ofício, com os acréscimos e as penalidades legais, considerando como base de cálculo o valor da renda omitida. AÇÃO TRABALHISTA. SEGURO-DESEMPREGO PAGO PELO EMPREGADOR. O seguro-desemprego pago pelo empregador configura rendimento tributável. Apenas quando pago pelo sistema oficial de previdência aproveita a isenção legal. AÇÃO TRABALHISTA. VERBAS RELATIVAS À MULTA NORMATIVA. Não havendo respaldo na legislação tributária para que o valor seja considerado isento, o montante recebido pela interessada em razão de multa normativa deve ser considerado rendimento tributável. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. PROPORCIONALIDADE ENTRE RENDIMENTOS TRIBUTÁVEIS E NÃO TRIBUTÁVEIS. DEDUÇÃO. Os gastos com honorários advocatícios só podem ser deduzidos na proporção em que os rendimentos percebidos se submetem a incidência tributária. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Fl. 310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 4 Cientificada dos termos da decisão de primeira instância, a Contribuinte apresentou o competente recurso voluntário (p. 122), defendendo, em síntese, os seguintes pontos: (i) observância à coisa julgada da ação judicial trabalhista; e (ii) natureza indenizatória da multa normativa paga pela fonte pagadora no âmbito da reclamatória trabalhista. Na sessão de julgamento realizada em 05/02/2021, este Colegiado deu provimento ao recurso voluntário da Contribuinte, cancelando integralmente o lançamento fiscal (Acórdão nº 2402-009.449 – p. 217). Contra tal decisão, a d. PGFN interpôs recurso especial (p. 228) para a Câmara Superior, tendo os membros da 2ª Turma da CSRF, na sessão de 16/04/2024, por unanimidade de votos, dado provimento ao apelo especial da Fazenda Nacional, determinando o retorno dos autos para esta Turma Ordinária, para se manifestar quanto à natureza das verbas recebidas e quanto às alegações de recurso voluntário. É o relatório. VOTO Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Conforme exposto no relatório e no voto vencido supra, trata-se o pressente caso de Notificação de Lançamento com vistas a exigir débitos do imposto de renda pessoa física em decorrência da constatação, pela fiscalização, da seguinte infração: omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica decorrentes de ação trabalhista. Em sua peça recursal, a Contribuinte esgrime suas razões de defesa nos seguintes pontos, em síntese: (i) observância à coisa julgada da ação judicial trabalhista; e (ii) natureza indenizatória da multa normativa paga pela fonte pagadora no âmbito da reclamatória trabalhista. Na sessão de julgamento realizada em 05/02/2021, este Colegiado, por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, deu provimento àquele apelo recursal, reconhecendo a validade e eficácia da decisão judicial nos autos da ação trabalhista. Fl. 311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 5 Tal decisão, entretanto, restou reformada pela 2ª Turma da CSRF, nos termos do Acórdão nº 9202-011.258 (p. 288). Neste contexto, tem-se que remanesce em discussão, nesta fase processual, a tese de defesa da Contribuinte no sentido de que a multa normativa paga pela fonte pagadora no âmbito da reclamatória trabalhista possui natureza indenizatória e, portanto, não sujeita à incidência do imposto de renda pessoa física. Neste espeque, estando de acordo – no que tange à matéria que remanesce em discussão - com razões de decidir objeto do voto vencido do Acórdão nº 2402-009.449 (p. 217), socorro-me àquelas conclusões, in verbis: Considerações iniciais Para melhor análise do caso, trazemos à baila o quadro abaixo, extraído da decisão recorrida e que discrimina as verbas decorrentes da ação trabalhista, recebidas pela Recorrente no ano-calendário de 2008: A decisão de primeira instância afastou da base de cálculo do lançamento o montante de R$ 6.257,71, referente a verbas rescisórias (FGTS, Aviso Prévio, Férias e reflexos e Multa de 40% sobre o FGTS), e manteve na base de cálculo a Multa Diária Normativa, o Seguro Desemprego e a Devolução de Desconto de Falta. Em seu recurso, a Recorrente questiona expressamente apenas a incidência de Imposto de Renda sobre a Multa Diária Normativa, contudo, pede o cancelamento integral do lançamento, pleiteando o acolhimento do acordo homologação na Justiça do Trabalho, no qual foi definido o montante de R$ 10.953,16 a título de rendimentos tributáveis. Da coisa julgada e dos valores provenientes da cláusula penal Segundo a Recorrente, a decisão de primeira instância teria focado suas razões na “interpretação literal da legislação”, sem observar a “coisa julgada formada nos autos da ação trabalhista”, que classificou a Multa Diária Normativa como verba indenizatória. Aduz, ainda, que os valores provenientes da cláusula penal foram indevidamente considerados como proventos. Fl. 312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 6 Pois bem, antes de considerações outras, importa destacar que a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional, sendo, esta, a inteligência do art. 142, parágrafo único, do Código Tributário Nacional (CTN), Lei nº 5.172, de 25/10/66. Sendo assim, tanto a autoridade lançadora quanto as autoridades julgadoras de primeira e segunda instâncias, ou seja, a DRJ e o CARF, devem observar o disposto no art. 111, do CTN, que determina a interpretação literal da legislação que disponha sobre outorga de isenção, nos seguintes termos: Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: [...] II - outorga de isenção; E nesse sentido, entendemos que a interpretação deve estar limitada à expressão literal da norma, sendo nessa linha, inclusive, a seguinte lição de Hugo de Brito Machado1: Quem interpreta literalmente por certo não amplia o alcance do texto, mas com certeza também não o restringe. Fica no exato alcance que a expressão literal da norma permite. Nem mais, nem menos. Tanto é incorreta a ampliação do alcance, como sua restrição. Vejamos, então, o que restou consignado na decisão recorrida quanto às verbas mantidas na base de cálculo do lançamento: No que tange ao seguro-desemprego, o inciso XLII do Decreto nº 3.000, de 1999, afasta a incidência tributária somente quando a verba é paga pelo sistema oficial de previdência. Uma vez que o pagamento fora efetivado pela ex-empregadora da contribuinte, há de ser tributado, pois o inciso II do art 111 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1972, Código Tributário Nacional (CTN), exige interpretação literal da legislação tributária concessiva de isenção. Com referência aos rendimentos relativos à multa normativa e à devolução de desconto de falta, de igual modo, não há como classificá-los como isentos e não-tributáveis por falta de previsão legal. Ao contrário, tais rendimentos devem ser tributados, a teor do que estipulam os artigos 43, parágrafo 3º e 55, inciso XIV, do Regulamento do Imposto de Renda, Decreto nº 3.000, de 1999: Art. 43. São tributáveis os rendimentos provenientes do trabalho assalariado, as remunerações por trabalho prestado no exercício de empregos, cargos e funções, e quaisquer proventos ou vantagens percebidos, tais como (Lei nº 4.506, de 1964, art. 16, Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º, Lei nº 8.383, de 1991, art. 74, e Lei nº 9.317, de 1996, art. 25, e Medida Provisória nº 1.769-55, de 11 de março de 1999, arts. 1º e 2º): Fl. 313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 7 I - salários, ordenados, vencimentos, soldos, soldadas, vantagens, subsídios, honorários, diárias de comparecimento, bolsas de estudo e de pesquisa, remuneração de estagiários; [...] § 3º Serão também considerados rendimentos tributáveis a atualização monetária, os juros de mora e quaisquer outras indenizações pelo atraso no pagamento das remunerações previstas neste artigo (Lei nº 4.506, de 1964, art. 16, parágrafo único). [...] Art. 55. São também tributáveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 26, Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º, e Lei nº 9.430, de 1996, arts. 24, § 2º, inciso IV, e 70, § 3º, inciso I): [...] XIV - os juros compensatórios ou moratórios de qualquer natureza, inclusive os que resultarem de sentença, e quaisquer outras indenizações por atraso de pagamento, exceto aqueles correspondentes a rendimentos isentos ou não tributáveis; [...] Verifica-se que a incidência do imposto de renda vincula-se à natureza do rendimento, independentemente da denominação adotada. Assim, a multa pelo atraso de pagamento de salário, ainda que homologada judicialmente e prevista em Acordo Coletivo de Trabalho não se assemelha às indenizações trabalhistas mencionadas na legislação tributária, para o fim de afastá-las da incidência do imposto de renda. Conclui-se, dessa forma, que, do total recebido da ação trabalhista em 2008, importância de R$ 170.046,34 (100%), é tributável o valor de R$ 163.788,63 (96,32%), correspondente à soma das parcelas relativas à multa normativa, seguro-desemprego e devolução de falta descontada, respectivamente, valores de R$ 163.006,42, R$ 731,20, R$ 51,01. (Destaques na decisão recorrida) Conforme se observa, o julgado a quo observou a legislação de regência, vigente ao tempo dos fatos, mantendo o lançamento sobre a verbas recebidas pela Recorrente a título de multa normativa, seguro-desemprego e devolução de falta descontada, em estrita consonância com os ditames legais. E não poderia ser diferente. (...) Fl. 314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.945 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.723488/2011-38 8 Conclusão Ante o exposto, em relação à matéria que remanesce em discussão nesta fase processual – qual seja: natureza indenizatória da multa normativa - voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Gregório Rechmann Junior Fl. 315DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16561.720145/2016-81
Data da sessão: Wed Sep 11 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Feb 27 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012, 2013 PRELIMINAR. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. LANÇAMENTO DE OFÍCIO COMPLEMENTAR ORIUNDO DE MESMA AÇÃO FISCAL. Verificada a inocorrência de prejuízo ao processo e tendo sido garantido o amplo direito de defesa ao contribuinte, não há que se falar em nulidade do auto de infração que exige valores complementares sobre a mesma matéria, devidamente justificado e realizado no transcurso da mesma ação fiscal. IRPJ/CSLL. INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. PLANEJAMENTO FISCAL. Não deve ser glosada a amortização do ágio deduzido em decorrência de uma operação de incorporação. IRPJ E CSLL. AJUSTES NO LUCRO LÍQUIDO. GLOSAS E ADIÇÕES. Aplicam-se à CSLL, via de regra, as mesmas normas de glosas e adições (ajustes ao lucro líquido) aplicáveis ao IRPJ. IRPJ/CSLL. REGIME DE COMPETÊNCIA. COMPRA E VENDA DE BENS MÓVEIS. RECONHECIMENTO. No regime de competência, para as operações de compra e venda de mercadorias, as operações consideração perfeitas e acabadas no momento em que ocorre a transferência da propriedade caracterizada pela a tradição, a qual é realizada mediante a efetiva entrega do bem ou a colocação dele à disposição do comprador. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DESCABIMENTO. Descabe a aplicação da multa de ofício qualificada quando não verificada a prática de atos ou omissões dolosos, visando modificar as características do fato gerador, para reduzir indevidamente a obrigação tributária. EXIGÊNCIA DOS JUROS À TAXA SELIC E DA MULTA DE OFÍCIO. Cumpre ao julgador administrativo aplicar lei ou ato normativo em pleno vigor, portanto é cabível a exigência de penalidades aplicadas com estrita observância das normas vigentes.
Numero da decisão: 1402-007.108
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, i.i) afastar as preliminares; i.ii) no mérito, negar provimento ao recurso de ofício, mantendo a decisão recorrida em relação aos temas “depreciação acelerada” e “multa qualificada”; ii) por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para chancelar as operações relacionadas ao ágio Teaçu e seus reflexos, especialmente os valores apurados referentes ao prejuízo fiscal e base de cálculo negativa de CSLL, vencidos os Conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda e Paulo Mateus Ciccone que negavam provimento; iii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1º, da Lei nº 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9º, do PAF (Decreto nº 70.235 de 1972), negar provimento ao recurso voluntário da Recorrente, mantendo os lançamentos relativos às glosas de amortização de ágio das operações TPG e GIF, vencidos o Relator e os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Alessandro Bruno Macêdo Pinto que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda. Assinado Digitalmente Ricardo Piza Di Giovanni – Relator Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda - Redator Designado Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Labrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: RICARDO PIZA DI GIOVANNI
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Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012, 2013 PRELIMINAR. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. LANÇAMENTO DE OFÍCIO COMPLEMENTAR ORIUNDO DE MESMA AÇÃO FISCAL. Verificada a inocorrência de prejuízo ao processo e tendo sido garantido o amplo direito de defesa ao contribuinte, não há que se falar em nulidade do auto de infração que exige valores complementares sobre a mesma matéria, devidamente justificado e realizado no transcurso da mesma ação fiscal. IRPJ/CSLL. INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. PLANEJAMENTO FISCAL. Não deve ser glosada a amortização do ágio deduzido em decorrência de uma operação de incorporação. IRPJ E CSLL. AJUSTES NO LUCRO LÍQUIDO. GLOSAS E ADIÇÕES. Aplicam-se à CSLL, via de regra, as mesmas normas de glosas e adições (ajustes ao lucro líquido) aplicáveis ao IRPJ. IRPJ/CSLL. REGIME DE COMPETÊNCIA. COMPRA E VENDA DE BENS MÓVEIS. RECONHECIMENTO. No regime de competência, para as operações de compra e venda de mercadorias, as operações consideração perfeitas e acabadas no momento em que ocorre a transferência da propriedade caracterizada pela a tradição, a qual é realizada mediante a efetiva entrega do bem ou a colocação dele à disposição do comprador. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DESCABIMENTO. Fl. 5358DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 2 Descabe a aplicação da multa de ofício qualificada quando não verificada a prática de atos ou omissões dolosos, visando modificar as características do fato gerador, para reduzir indevidamente a obrigação tributária. EXIGÊNCIA DOS JUROS À TAXA SELIC E DA MULTA DE OFÍCIO. Cumpre ao julgador administrativo aplicar lei ou ato normativo em pleno vigor, portanto é cabível a exigência de penalidades aplicadas com estrita observância das normas vigentes. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, i.i) afastar as preliminares; i.ii) no mérito, negar provimento ao recurso de ofício, mantendo a decisão recorrida em relação aos temas “depreciação acelerada” e “multa qualificada”; ii) por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para chancelar as operações relacionadas ao ágio Teaçu e seus reflexos, especialmente os valores apurados referentes ao prejuízo fiscal e base de cálculo negativa de CSLL, vencidos os Conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda e Paulo Mateus Ciccone que negavam provimento; iii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1º, da Lei nº 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9º, do PAF (Decreto nº 70.235 de 1972), negar provimento ao recurso voluntário da Recorrente, mantendo os lançamentos relativos às glosas de amortização de ágio das operações TPG e GIF, vencidos o Relator e os Conselheiros Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Alessandro Bruno Macêdo Pinto que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda. Assinado Digitalmente Ricardo Piza Di Giovanni – Relator Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda - Redator Designado Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Labrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente). Fl. 5359DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 3 RELATÓRIO Trata-se de autos de infração lavrados em 18/11/2016 relativos ao IRPJ e CSLL, anos-calendário de 2011 a 2013 no valor total de R$ 71.974.463,71, inclusos multas de ofício de 75% e 150%, multas isoladas e juros de mora à taxa Selic, calculados até novembro/2016. De acordo com a fiscalização a ação fiscal iniciou-se em 08/12/2014, com a ciência, pelo sujeito passivo, do TERMO DE INÍCIO DE PROCEDIMENTO FISCAL, o qual requereu, dentre outros, documentos necessários a apuração de suas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL nos anos- calendário de 2011 a 2013. A fiscalização relatou que em 26/11/2015 a fiscalizada teve ciência de OUTRO Autos de Infração cujo crédito tributário se encontra controlado no Processo Administrativo Fiscal no 16561.720.151/2015-57 (“AUTO-01”). De acordo com a autoridade fiscal, essa outra autuação decorreu de supostas infrações a legislação tributária praticadas pela Teaçu, empresa sucedida pela Rumo Multimodal por incorporação ocorrida em 1º/11/2012. Relatou também a autoridade fiscal que tais infrações, que ocorreram deste abril/2009 e se estenderam até o momento da extinção da Teaçu por incorporação, consistiram na amortização supostamente indevida de ágio gerado na aquisição, pelo Grupo Cosan, de participação na própria Teaçu – o ágio Teaçu e que após incorporar a Teaçu em 1º/11/2011, a fiscalizada deu continuidade a suposta indevidas amortizações do saldo desse ágio. A fiscalização também relatou que em 21/07/2016, em novo encerramento parcial deste mesmo procedimento, a Rumo Multimodal teve ciência de Autos de Infração cujo crédito tributário se encontra controlado no Processo Administrativo Fiscal no 16561.720067/2016-14 (“AUTO-02”). Essa autuação teve como causa o suposto indevido aproveitamento tributário de amortizações de ágios – os ágios TPG e GIF – originados na aquisição, pelos grupos TPG e Gávea, de participação na empresa Rumo Logística, ágios estes posteriormente transferidos a fiscalizada por meio de uma série de incorporações. Nesse aspecto, aqui se autuam os efeitos dessas amortizações sobre os montantes de prejuízos fiscais computados pela Rumo Multimodal e indevidamente (posto que inexistentes) compensados. Portanto, o presente caso é uma sequência do Auto de Infração lavrado com relação aos períodos de 2009, 2010 e 2011 e do Auto de Infração de outra matéria e trata dos reflexos as operações de ágio, prejuízo fiscal superestimado e depreciação acelerada incentivada (IRPJ). Seguem mais detalhes da autuação nos termos do Termo de Fiscalização, tendo esta retomado ao primeiro auto de infração: Fl. 5360DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 4 Relatou a fiscalização que a extinção da Teaçu por incorporação pela Rumo Multimodal excluiu amortizações do referido ágio de suas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, razão pela qual, em encerramento parcial precedente deste mesmo procedimento fiscal, a Rumo Multimodal foi autuada, na condição de sucessora da Teaçu (“AUTO-01”) e que em 1º/11/2011, a fiscalizada incorporou a Teaçu, apresentando resumo visual abaixo: Relata a fiscalização que ao incorporar a Teaçu, a fiscalizada registrou no seu LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real) o saldo do ágio Teaçu que não havia sido amortizado até então Fl. 5361DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 5 pela incorporada, passando ela própria a excluir amortizações de suas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, inclusive nas estimativas mensais. Tais exclusões são objeto da presente autuação. Também é objeto específico do presente auto de infração a DEPRECIAÇÃO ACELERADA INCENTIVADA supostamente INDEVIDA DE VAGÕES FERROVIÁRIOS ADQUIRIDOS EM 2012 Relata a fiscalização que no ano-calendário de 2013, a fiscalizada excluiu do Lucro Líquido, para apuração do Lucro Real, valores a título de depreciação acelerada incentivada de vagões ferroviários adquiridos no ano de 2012. Tais exclusões se deram tanto na apuração das estimativas mensais quanto na apuração da base de cálculo do IRPJ para o ano-calendário como um todo. No entendimento da autoridade fiscalizadora não há dispositivo legal que ampare a depreciação acelerada incentivada desses bens. Também relata a fiscalização a ocorrência de COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL INEXISTENTE, tendo alegado que os resultados tributáveis apurados pela fiscalizada ao longo do período de que trata a presente autuação foram indevidamente registrados por três fatores cumulativos: 1) por amortizações do ágio Teaçu; 2) pela depreciação acelerada incentivada mencionada anteriormente; e 3) por amortizações de dois outros ágios, o ágio TPG e o ágio GIF. Estes tiveram origem em operação envolvendo planejamento tributário classificado pela fiscalização como abusivo, em que as empresas veículo TPG PAR e GIF LOG PAR foram utilizadas visando o aproveitamento fiscal indevido de ágio pago, respectivamente, pelo Grupo TPG Capital (“ágio TPG”) e por fundo de investimento administrado pelo Grupo Gávea (“ágio GIF”) na aquisição de participação na Rumo Logística. De acordo com a interpretação da fiscalização o aproveitamento fiscal indevido desses ágios se fez a partir da incorporação das mencionadas empresas veículo pela Rumo Logística e, subsequentemente, pela incorporação da Rumo Logística pela fiscalizada em 30/06/2011. Apresentou um esquema simplificado visando oferecer apenas um vislumbre do surgimento e do trânsito desses ágios: Fl. 5362DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 6 De acordo com a fiscalização, que o quadro acima apresenta como “Situação final”, deu-se em 30/06/2011 e em poucos meses depois, em 1º/11/2011, ocorreram as operações com o que também o ágio Teaçu restou transferido para a fiscalizada. Destaca a fiscalização que nos ano-calendário de 2011 a 2013, os resultados tributáveis apurados pela Rumo Multimodal foram deprimidos das seguintes formas: 1. De julho/2011 a dezembro/2013, por amortizações indevidas dos ágios TPG e GIF; 2. De novembro/2011 a dezembro/2013, por amortizações indevidas do ágio Teaçu; 3. No ano de 2013, por depreciação acelerada incentivada indevida de vagões ferroviários adquiridos em 2012; 4. No ano de 2013, pela compensação de prejuízos fiscais inexistentes. Na análise da fiscalização, tais irregularidades tiveram como efeito a apuração, pelo contribuinte, de prejuízo fiscal superestimado ou de bases de cálculo do IRPJ e da CSLL em valores inferiores aos reais, apresentando o quadro abaixo comparando os valores apurados pelo contribuinte com os obtidos pela reversão das amortizações e das depreciações indevidas: Fl. 5363DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 7 Aduz a fiscalização que quanto a base de cálculo da CSLL, as amortizações supostamente indevidas dos ágios Teaçu, TPG e GIF tiveram como efeito reduzir os valores positivos apurados pelo contribuinte em todos os anos-calendário auditados e quanto ao IRPJ, o contribuinte apurou prejuízo fiscal de R$ 34.163.267,20 em 2011. Para tal resultado, contribuíram amortizações supostamente indevidas dos ágios Teaçu, TPG e GIF que totalizaram R$ 27.141.436,74 no ano. Fazendo-se a reversão dessas exclusões, tem-se, segundo a fiscalização, que o prejuízo fiscal efetivamente verificado em 2011 teria sido segundo a fiscalização de R$ 7.021.830,46. No ano-calendário de 2012, a reversão das exclusões supostamente indevidas revelou que o prejuízo de R$ 30.564.977,37 apurado pela fiscalizada consistia, de fato, em lucro de R$ 20.746.643,07. Finalmente, no ano-calendário de 2013, as exclusões procedidas indevidamente pelo contribuinte não entendimento da fiscalização fizeram com que apurasse lucro inferior em R$ 63.764.910,98 ao efetivamente verificado. Ocorre, ainda, que o contribuinte considerou que os prejuízos fiscais que apurou para os ano-calendário de 2011 e 2012 teriam resultado em saldo acumulado de prejuízo fiscal de R$ 64.728.244,57 (64.728.244,57 = 34.163.267,20 + 30.564.977,37) em 31/12/2012, saldo este que compensou na apuração das bases de cálculo das estimativas mensais e do IRPJ devido para o ano-calendário de 2013. Entretanto, tendo em vista que este saldo foi formado a partir de exclusões supostamente indevidas, resulta que, no ano-calendário de 2013, o contribuinte procedeu a compensações de saldo inexistente de prejuízo fiscal, fato que também é objeto da presente autuação. Quanto aos ágios TPG e GIF, os efeitos de suas amortizações sobre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL no período de 2011 a 2013, inclusive quanto às estimativas mensais, foi objeto de autuação em outro encerramento parcial deste mesmo procedimento fiscal (“AUTO- 02”). Tal se fez de maneira assim apartada em razão da figuração de sujeitos passivos solidários no credito então constituído. Entretanto, o AUTO- 02 não tratou da compensação de prejuízos fiscais. Isto se faz na presente autuação que, para tanto, leva em conta simultaneamente todas as demais infrações verificadas. Visando a apuração do efetivo Prejuízo Fiscal ou Lucro Real e da efetiva Base de Cálculo da Contribuição Social em cada ano-calendário, as reversões das amortizações de ágio foram feitas pelos correspondentes totais, ou seja, incluindo também os ágios TPG e GIF. O Imposto de Renda e a Contribuição Social devidos nas estimativas mensais e em cada ano em razão da reversão desses ágios foram deduzidos do total devido para cálculo das multas isoladas, Fl. 5364DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 8 do Imposto de Renda e da Contribuição Social a pagar nesta autuação, tendo em vista já terem sido lançados no AUTO-02. A fiscalização também aplicou MULTA ISOLADA POR FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA, argumentando que as estimativas mensais de IRPJ e CSLL da Rumo Multimodal foram, no seu entendimento, indevidamente deprimidas: 1) nos anos de 2011, 2012 e 2013, por amortizações dos ágios Teaçu, TPG e GIF; 2) no ano de 2013, no caso do IRPJ, pela depreciação acelerada incentivada de vagões ferroviários adquiridos em 2012; e 3) também no ano de 2013, e também no caso do IRPJ, por compensações de prejuízos fiscais inexistentes. Em certas ocasiões, tais fatos tiveram como efeito o recolhimento a menor ou a falta de recolhimento dos tributos então devidos. O efeito das amortizações supostamente devidas indevidas dos ágios TPG e GIF sobre as estimativas mensais apuradas pela fiscalizada nesses períodos já foi objeto de autuação precedente (AUTO-02). Por esse motivo, na presente autuação foram descontados os montantes já então lançados. Por outro lado, relata a fiscalização que pelo TERMO DE INTIMAÇÃO 07/04/2015, a Rumo Multimodal foi instada a esclarecer diversos valores relacionados à depreciação acelerada incentivada informados nas fichas 09A das DIPJs apresentadas para os ano-calendário de 2010 a 2013, conforme o quadro abaixo: Relata a fiscalização que a intimada apresentou uma planilha eletrônica, onde detalhou a composição dos valores do quadro acima. Apresentou então, também, os documentos que entendeu respaldarem os esclarecimentos prestados na manifestação que os encaminhou. No corpo desta, informou o seguinte: Fl. 5365DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 9 Em atendimento aos itens 1 e 2 da presente intimação, apresentamos Mídia Digital, devidamente autenticada através do SVA, com arquivo eletrônico em excel (Doc.1) da qual consta as informações abaixo listadas: 1. Resumo: nesta "Planilha" constam as informações dos valores declarados nas DIPJ's dos Anos Calendários 2010 a 2013 quanto às depreciações, relacionadas aos grupos de bens; 2. Lista dos bens: nesta "Planilha" constam as informações dos bens dividas em: Grupo de bens, Data Aquisição (Contrato), Data da Incorporação ao Ativo, Início da depreciação, Número da NFe, Conta da Aquisição, Conta da Depreciação, Valor do bem e indicação da Base Legal utilizada; 3. Locomotivas 2009: nesta "Planilha" estão indicadas as informações quanto às depreciações das Locomotivas adquiridas em 2009 através do Contrato com a GE (Doc.2), o período de depreciação, o saldo da conta de Aquisição do bem, o valor do cálculo da Depreciação Contábil, Depreciação Acelerada, como também os valores de limite para Depreciação; 4. Vagões 2009: nesta "Planilha" estão indicadas as informações quanto as depreciações dos Vagões adquiridos em 2009 através do Contrato com a Random (Doc.3) e Amsted Maxion (Doc.4), o período de depreciação, o saldo da conta de Aquisição do bem, o valor do cálculo da Depreciação Contábil, Depreciação Acelerada, como também os valores de limite para Depreciação; 5. Vagões 2012: nesta "Planilha" estão indicadas as informações quanto as depreciações dos Vagões adquiridos em 2012 através do Contrato com a Random (Doc.5) e Amsted Maxion (Doc.6), o período de depreciação, o saldo da conta de Aquisição do bem, o valor do cálculo da Depreciação Contábil, Depreciação Acelerada, como também os valores de limite para Depreciação; 6. Pás Carregadeiras 2012: nesta "Planilha" estão indicadas as informações quanto às depreciações das Pás Carregadeiras adquiridas em 2012 através da Proposta Técnica/Comercial firmada com a Sotreq (Doc.7),o período de depreciação, o saldo da conta de Aquisição do bem, o valor do cálculo da Depreciação Contábil, Depreciação Acelerada, como também os valores de limite para Depreciação; (…) (grifos do original) Em face de referida resposta relatou a fiscalização que no primeiro desses contratos, celebrado em 19/07/2012 entre a RUMO LOGÍSTICA OPERADORA MULTIMODAL S.A. (“COMPRADORA” ou “RUMO”) e a RANDOM S.A. IMPLEMENTOS E PARTICIPAÇÕES (“VENDEDORA” ou “RANDOM”), encontrou as seguintes disposições: CLÁUSULA PRIMEIRA – OBJETO 1.1 O CONTRATO tem por objeto a venda, pela VENDEDORA, e a compra, pela RUMO, do 130 (cento e trinta) vagões ferroviários fabricados pela VENDEDORA (…) CLÁUSULA TERCEIRA - CONDIÇÕES PARA A ENTREGA DOS VAGÕES 3.1. A entrega dos VAGÕES será executado no prazo de 02 (dois) meses, iniciando em Setembro/2012 e terminando em Outubro/2012, conforme o cronograma abaixo: (...) Fl. 5366DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 10 Com isso, verificou que em 19/07/2012 a Rumo Multimodal encomendou à RANDOM, para entrega entre setembro/2012 e outubro/2012, 130 vagões ferroviários fabricados pela VENDEDORA. No segundo desses contratos, celebrado em 24/07/2012 entre a RUMO LOGÍSTICA OPERADORA MULTIMODAL S.A. (“COMPRADORA” ou “RUMO”) e a AMSTED MAXION FUNDIÇÃO E EQUIPAMENTOS FERROVIÁRIOS S.A. (“VENDEDORA” ou “AMSTED”), encontrou disposições muito semelhantes: CLÁUSULA PRIMEIRA – OBJETO 1.1 O CONTRATO tem por objeto a venda, pela VENDEDORA, e a compra, pela RUMO, do 70 (setenta) vagões ferroviários fabricados pela VENDEDORA (…) CLÁUSULA TERCEIRA - CONDIÇÕES PARA A ENTREGA DOS VAGÕES 3.1. A entrega dos VAGÕES será executado no prazo de 02 (dois) meses, iniciando em Setembro/2012 e terminando em Outubro/2012, conforme o cronograma abaixo: (...) Portanto, em 24/07/2012 a Rumo Multimodal encomendou à AMSTED, para entrega entre setembro/2012 e outubro/2012, 70 vagões ferroviários fabricados pela VENDEDORA. São estes 200 vagões ferroviários os identificados como Vagões 2012 na resposta da fiscalizada. Na aba denominada Lista dos bens da Planilha, verifica-se como Enquadramento Legal associado a esses bens a MP 578/2012. Entendeu a fiscalização que a autuada pretendeu confundir conceitos porque afirmou que “A parcela dos Ativos referente aos vagões e locomotivas adquiridos pela intimada durante o ano de 2012 está submetida, para fins fiscais, à regra de depreciação acelerada disposta na MP n° 578/2012, convertida na Lei n° 12.788/2013” e que, todavia, foi informado sobre locomotivas que teriam sido adquiridas em 2012, tendo um único contrato sido apresentado tratando de aquisição de locomotivas, justamente aquelas identificadas como Locomotivas 2009 e que de fato, tal contrato foi firmado em 22/12/2009 e que por meio dele, a fiscalizada, então Cosan Operadora Portuária S/A, encomendou de 50 locomotivas a GE TRANSPORTES FERROVIÁRIOS S.A. (“GE”). Argumentou a fiscalização que 397. Somente o fato de o contrato entre a Rumo Multimodal e a GE ter sido firmado em 22/12/2009 e que autoriza a depreciação acelerada incentivada dessas locomotivas. Caso se entendesse que a aquisição corresponde a entrega do bem, nenhuma das Locomotivas 2009 poderia ser objeto de depreciação acelerada incentivada, uma vez que foram todas entregues fora do período estabelecido pelo Art. 4o, § 1o, inciso I da MP 470/2009 (de 1o de outubro a 31 de dezembro de 2009). Conforme se verifica na Planilha, as Locomotivas 2009 foram entregues entre 28/07/2010 e 20/06/2011. 398. Portanto, a própria fiscalizada tem ciência de que aquisição não se confunde com entrega. Fl. 5367DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 11 No caso de bens para os quais, pela sua própria natureza, o fabricante não dispõe de estoques para pronta entrega – mormente quando se trata de grandes quantidades, como foi o caso -, a aquisição se da pelo contrato de compra e venda, quando se faz a encomenda dos bens para entrega futura. 399. Assim, quando a Medida Provisória n° 578/2012 estabeleceu, em seu art. 1o, § 1o, que “O disposto no caput somente se aplica aos bens novos, que tenham sido adquiridos ou objeto de contrato de encomenda entre 1° de setembro de 2012 e 31 de dezembro de 2012”, tem-se que bens encomendados fora desse período não são abrangidos pelo beneficio fiscal ali concedido. 400. No caso, os Vagões 2012 foram encomendados em 19/07/2012 (doc. 008F) e em 24/07/2012 (doc. 008G), portanto fora do período abrangido pelo beneficio fiscal concedido pela Medida Provisória no 578, de 31 de agosto de 2012 (e pela Lei no 12.788, de 14 de janeiro de 2013, que não acrescentou novidade quanto ao que aqui interessa). Portanto, no caso dos Vagões 2012 não há dispositivo legal que ampare a depreciação acelerada incentivada, de modo que esta é inadmissível para fins fiscais. A fiscalização também atribuiu RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DA SUCESSORA RUMO MULTIMODAL, sob o fundamento de que em 09/04/2008, quando a Rezende Barbosa e a Cosan celebraram o Memorando e o Instrumento, a então Cosan Operadora, atual RUMO LOGÍSTICA OPERADORA MULTIMODAL S.A., encontrava-se já sob controle do Grupo Cosan. Assim teria permanecido ininterruptamente desde então até o momento da lavratura da auto de infração. Portanto, assim se encontrava em 17/04/2009, quando a Teaçu passou ao controle do Grupo Cosan; assim se encontrava em 02/07/2010, quando foi celebrado o Acordo de Investimento entre o Grupo Cosan e “veículos de investimentos administrados por TPG Capital e Gávea Investimentos”; assim se encontrava em 30/06/2011, quando incorporou a Rumo Logística que, no mesmo ato, incorporava a TPG PAR e a GIF LOG PAR; assim se encontrava em 1º/11/2011, quando incorporou a Teaçu; assim se encontrava ao longo de todo o período em que ocorreram as infrações apontadas. Dessa forma, no entendimento da autoridade fiscalizadora não se pode alegar quer o desconhecimento, por parte da fiscalizada, quanto aos atos artificiosos que promoveram as transferências dos ágios Teaçu, TPG e GIF, quer uma pretensa impossibilidade de evitá-los. Tampouco se sustenta a hipótese de desconhecimento da sucessora quanto ao passivo (aqui entendido lato sensu) das sociedades incorporadas. Tais operações e suas características sempre foram do inteiro conhecimento do Grupo Cosan. Com relação a multa de ofício e a sua qualificação a autoridade fiscalizadora sustentou que na ocorrência dos casos previstos nos artigos 71 (sonegação), 72 (fraude) ou 73 (conluio) da lei 4502 de 1964 tal percentual deve ser duplicada, passando assim para 150% independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais, tendo a fiscalização justificada a referida classificação nos seguintes termos: 459. No que tange a depreciação acelerada incentivada de vagões ferroviários adquiridos no ano de 2012, não se observou a ocorrência de qualquer dos casos a que se refere o § 1o Fl. 5368DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 12 do art. 44 da lei 9.430/96, acima transcrito. Dessa forma, os tributos não recolhidos em razão dessa infração sujeitam-se a multa de ofício de 75%. 460. Porem, quanto aos tributos não recolhidos em razão das amortizações dos ágios Teaçu, TPG e GIF, verifica-se sim a ocorrência de casos a que se refere o § 1o do art. 44 da lei 9.430/96, conforme demonstrado a seguir. VIII.1 DA MULTA DE OFÍCIO APLICÁVEL ÀS DIFERENÇAS DE IMPOSTO OU CONTRIBUIÇÃO DECORRENTES DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO TEAÇU 461. Diversas evidencias da ausência de propósito negocial da Mestra foram apresentadas na Seção III deste TERMO. Por vários ângulos de analise, concluiu-se que a utilização da Mestra no projeto de reestruturação empreendida pelos grupos Cosan e Rezende Barbosa não encontra outra motivação que não a de criar um mecanismo pelo qual o ágio pago na aquisição da participação na Teaçu fosse registrado na própria investida. 462. Veja-se, portanto, que nao se trata de acaso. A ação (utilização da Mestra) teve intenção (criar o referido mecanismo). Ação, portanto, deliberada e com objetivo certo. 463. Tampouco a ação derivou de necessidade própria do negocio empreendido. Conforme descreveu a Subseção III.3, a autuada foi por diversas formas inquirida a respeito das razoes para a utilização da Mestra, inclusive pela forma direta abaixo reproduzida (doc. 011 e 011F): 10.4. O que justifica a utilização da Mestra tendo em vista que ela foi extinta imediatamente após ser inserida em tal estrutura? 463.1. Retomemos a resposta dada (doc. 012J): Ratificamos as informações prestadas anteriormente no sentido de que todas as empresas envolvidas na reorganização tiveram sua utilidade, em maior ou menor grau de importância, e os resultados obtidos desta reorganização foram satisfatórios para os acionistas, uma vez que estes aprovaram todas as operações sem ressalvas nas respectivas assembléias. Importante ressaltar que neste tipo de operação são levados em consideração diversos aspectos, societários, tributários, administrativos, financeiros, mercado de capitais, etc...; esse conjunto de fatores motivaram a efetivação da estrutura da forma que se foi consolidada por meio dos documentos já disponibilizados a esta d. autoridade fiscal. Ratificamos ainda que a utilização da Mestra não alterou em nada os objetivos e os resultados finais deste passo do projeto de reestruturação. (g.n.) 464. Portanto, o próprio sujeito passivo afirmou que “a utilização da Mestra não alterou em nada os objetivos e os resultados finais deste passo do projeto de reestruturação”, de modo que sua participação no projeto não se justifica em necessidade. 464.1. Não e demais ressalvar novamente a resposta apresentada, no sentido de que, se nos aspectos societários, administrativos, financeiros e do mercado de capitais “a utilização Fl. 5369DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 13 da Mestra não alterou em nada os resultados finais deste passo do projeto de reestruturação”, especificamente no aspecto tributário ela o fez. Assim, mais correto seria dizer que a utilização da Mestra alterou os resultados finais do projeto de reestruturação exclusivamente no aspecto tributário. 465. Registrado o ágio na Teaçu, esta passou a reduzir, pela via de sua amortização, os montantes dos tributos devidos. Posteriormente, ao incorporar a Teaçu, passou a fazê-lo a própria fiscalizada. Conforme demonstrado na Seção V, tais amortizações não encontram respaldo na legislação vigente, sendo, portanto, ilegais. 466. Assim, a conduta dos atores envolvidos configurou ação deliberada - não casual nem necessária - visando exclusivamente a obtenção de vantagens fiscais ilegais. Portanto, ação dolosa, visto que não se pode alegar que não tivessem consciência de que concorriam para a prática de ilícito. Se "Ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece", conforme preceitua o artigo 3o do Decreto-Lei no 4.657/42, não ha qualquer razão para se conceder tal licença em se tratando de grupos econômicos do porte dos envolvidos na operação em tela. 467. Mas o dolo que contaminou a operação manifestou-se tambem por outras formas. Para ilumina-las, devemos primeiramente lembrar em que consistia a Mestra. A Subseção III.1 deste TERMO demonstrou sua insubstancia. Sumarizamos aqui alguns dos pontos ali detalhados: 467.1. Desde o momento em que foi criada, em 23/07/2008, ate a Data de Efetivação, 17/04/2009, a Mestra não registrou qualquer atividade: não contratou qualquer funcionário ou prestador de serviços; não fez nenhum tipo de aquisição; não teve qualquer fonte própria de renda; 467.2. Embora seu Estatuto Social tenha posto a administração da sociedade a cargo de uma Diretoria, a Mestra jamais fez qualquer pagamento a seus administradores, sendo que seu Livro de Registro de Atas das Reuniões de Diretoria não registra uma reunião sequer; 467.3. A Mestra não representava uma real instancia decisória, sendo absolutamente indefensável a tese de que seus formais mandatários tenham de fato agido em seu nome. 468. E tambem inegável que os atores envolvidos nas operações que tiveram lugar em 17/04/2009 tinham consciência desses fatos. Conforme apontado na Subseção III.1, os documentos societários relacionados a Mestra foram firmados quase que exclusivamente pelas mesmas duas pessoas, cujas assinaturas se encontram apostas tanto no ato de sua transformação de limitada em sociedade por ações, de 03/11/2008 (doc. 102), quanto no registro que fez dela subsidiaria integral da Novo Rumo em 13/04/2009 (doc. 006I) e, ainda, nos diversos atos praticados na Data de Efetivação. Portanto, esses mesmos senhores, agindo em favor de diversas empresas do Grupo Cosan, acompanharam a Mestra ao longo de toda sua curta existência, constando como membros de sua administração em todo o período (doc. 102A, 102B). 469. Assim, embora cientes da insubstancia econômica da Mestra e de não representar ela uma real instancia decisória, esses atores, trabalhando apenas pretensamente em seu nome, fizeram dela a formal adquirente da participação na Teaçu. Fl. 5370DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 14 470. A situação se agrava ainda mais em razão das inconsistências constatadas ate mesmo nos atos formais praticados. Na Subseção III.2 ficou demonstrado que as cessões, a Novo Rumo e a Mestra, “dos direitos e obrigações decorrentes da operação ajustada por intermédio do Instrumento e do Memorando” fizeram, em primeiro lugar, com que fosse quebrado, sem qualquer justificativa plausível, o vinculo intrínseco entre direitos e obrigações ajustados por intermédio do Memorando e do Instrumento. Verificou-se também que as atas das AGEs que registram essas cessões foram elaboradas de modo a fazer crer que o direito de aquisição de participação de 49% da Teaçu teria sido exercido pela Mestra, sendo que diversos outros documentos contradizem essa versão. De fato, constatou-se que não foi a Mestra quem efetivamente pagou a Rezende Barbosa a parcela devida na Data de Efetivação, e que ao afirmarem que R$ 21 milhões foram aportados em moeda corrente nacional, primeiramente pela Copsapar na Novo Rumo e, em seguida, por esta na Mestra, as referidas AGEs da Mestra e da Novo Rumo simplesmente faltaram com a verdade. Vale a pena retomarmos as conclusões a que chegamos na Subseção III.2: A única explicação que se pôde encontrar para tais manobras foi a deliberada intenção de forjar um fato inexistente, qual seja, o da aquisição da participação na Teaçu pela Mestra, com o objetivo de possibilitar àquela registrar o ágio na operação. 471. Portanto, os atos formalizados nao correspondem a verdade dos fatos. Se a Mestra foi apresentada como formal adquirente da participação na Teaçu, se constou como acionista da Teaçu por um prazo de 3 horas – desde que teve seu capital social aumentado as 10h00 de 17/04/2009 (doc. 002MA) ate sua incorporação, definitivamente deliberada as 13h00 do mesmo dia (doc. 002MC) -, isso se deu de forma ilegítima, como resultado de ação dolosa. 472. Portanto, a conduta os atores envolvidos na operação em tela compreendeu ação dolosa visando exclusivamente modificar características essenciais do fatos geradores de obrigações tributárias principais, quais sejam, suas bases de cálculo, de modo a reduzir os montantes dos tributos devidos a título de IRPJ e de CSLL e, assim, evitar seu pagamento, conduta esta compreendida na hipótese de FRAUDE, tipificada no artigo 72 da Lei no 4.502/64: (...) 473. Devemos observar ainda que o processo não foi conduzido por uma só pessoa. Pelo contrario, contou com a participação de múltiplos agentes, tanto por parte do Grupo Cosan quanto por parte do Grupo Rezende Barbosa. Tais agentes promoveram os atos que redundaram na suposta aquisição da participação na Teaçu pela Mestra e na incorporação desta por aquela. Dentre tais atos encontram-se as AGEs da Novo Rumo (aumento de capital), da Mestra (aumento de capital) e da Teaçu (incorporação da Mestra) realizadas em 17/04/2009 (doc. 002MA, 002MB, 002MC). 473.1. Note-se que, enquanto as AGEs que promoveram aumento de capital – inclusive por cessão “dos direitos e obrigações decorrentes da operação ajustada por intermédio do Instrumento e do Memorando” - da Novo Rumo e da Mestra foram, em tese, atos do estrito âmbito do Grupo Cosan, sob cujo controle essas empresas então se encontravam, a Fl. 5371DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 15 incorporação da Mestra pela Teaçu deu-se em momento em que esta ainda se encontrava sob controle do Grupo Rezende Barbosa, que dela detinha 51% e que, assim, tinha então a prerrogativa de decidir a respeito de tal incorporação. Previamente a incorporação, a Teaçu registrou em seu Livro de Transferência de Ações Nominativas a suposta venda a Mestra de 49% das ações da Teaçu de titularidade da Rezende Barbosa S.A. Administração e Participações (doc. 002R) – portanto, em momento em que esta era sua controladora. Isso demonstra que a Rezende Barbosa S.A. Administração e Participações foi coautora do ato de forjar fato inexistente a que nos referimos anteriormente. 474. Atuando de forma conjunta, esses agentes visaram, imbuídos do já demonstrado dolo, as indevidas vantagens anteriormente descritas. Foram beneficiários dessas vantagens os grupos que tais agentes representavam, em razão de sua associação através da holding Novo Rumo que se constituía e sob cujo controle indireto se posicionou a Teaçu. Dessa forma, a conduta dos agentes envolvidos na operação em tela esta compreendida na hipótese de CONLUIO, tipificada no artigo 73 da Lei no 4.502/64: (...) 475. Assim, verificada a ocorrência dos casos previstos nos artigos 72 e 73 da Lei no 4.502/64, é de 150% a multa de ofício aplicável às diferenças de imposto ou contribuição decorrentes das amortizações do ágio Teaçu. A fiscalização também aplicou multa de ofício com relação às diferenças de tributo decorrentes da amortização dos ágios TPG e GIF, Mediante os seguintes argumentos: VIII.2 DA MULTA DE OFÍCIO APLICÁVEL ÀS DIFERENÇAS DE IMPOSTO OU CONTRIBUIÇÃO DECORRENTES DA AMORTIZAÇÃO DOS ÁGIOS TPG E GIF 476. Por vários ângulos de analise, a Seção IV demonstrou a ausência de motivação extratributaria da TPG PAR e da GIF LOG PAR, inseridas propositalmente entre os Investidores e seu investimento com o único propósito de criar um artificioso mecanismo que fizesse parecer que a operação atendia ao disposto nos artigos 7o e 8o da Lei no 9.532/97, supostamente habilitando-os, dessa forma, a auferir as vantagens fiscais ali previstas e, por essa via, ampliar seus ganhos. 476.1. Veja-se, portanto, que nao se trata de acaso. A ação (utilização da TPG PAR e da GIF LOG PAR) teve intenção (criar o referido mecanismo). Ação, portanto, deliberada e com objetivo certo. Tampouco a ação derivou de necessidade própria do negocio empreendido. Conforme detalham as Subseções IV.5, IV.6 e IV.7, tanto a fiscalizada quanto a Administradora do FIP TPG e a Gestora do FIP GIF Rumo foram inquiridas a respeito das razoes para a utilização da TPG PAR e da GIF LOG PAR, sendo ali demonstradas as inconsistências de cada uma e de todas as razoes apontadas. 477. Vantagens fiscais no presente caso indevidas, entretanto. Conforme demonstrado na Seção V, o aproveitamento fiscal dos ágios TPG e GIF pela fiscalizada não encontra respaldo na legislação vigente, sendo, portanto, ilegal. 478. Assim, a conduta dos atores envolvidos configurou ação deliberada - não casual nem necessária - visando exclusivamente a obtenção de vantagens fiscais ilegais. Portanto, Fl. 5372DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 16 ação dolosa, visto que não se pode alegar que não tivessem consciência de que concorriam para a prática de ilícito tributário. Se "Ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece", conforme preceitua o artigo 3o do Decreto-Lei no 4.657/42, não ha qualquer razão para se conceder tal licença em se tratando de grupos econômicos do porte dos grupos Cosan, Gávea e TPG Capital, todos, ademais, assessorados, como detalhado na Seção IV, por Vieira, Rezende, Barbosa e Guerreiro Advogados, renomado escritório brasileiro de advogados. 479. Mas o dolo que contaminou a operação manifestou-se tambem por outras formas. Em primeiro lugar, a Seção IV demonstrou detalhadamente: 479.1. A absoluta falta de autonomia decisória da TPG PAR, que jamais representou real instancia dessa natureza. Em que pese a formal figuração dos senhores Ronald Cami, John Edward Viola e Gary Douglas Puckett como Conselheiros da TPG PAR, não ha motivos substantivos para considerarmos que, de fato, trabalhassem em favor desta e não de instancias do TPG Capital situadas fora do Brasil. Alem de se tratarem, os dois primeiros, de Vice-presidentes de todas as 4 TPGs cotistas, jamais qualquer um dos três foi remunerado pela TPG PAR. Tambem como vimos, seus Diretores não detinham sequer poder decisório suficiente para aprovar pagamentos tão diminutos quanto os apresentados no Quadro 17, que somaram R$ 5.637,60, sendo necessária, para tanto, autorização do Conselho de Administração, ou seja, dos mencionados Conselheiros. 479.2. A total inexistência de atividade operacional e a absoluta ausência de substância econômica na TPG PAR. A TPG PAR jamais contratou qualquer funcionário, tendo remunerado exclusivamente seus Diretores, e ainda assim apenas nas módicas quantias citadas no parágrafo 143 (doc. 138 e 139). Quanto a prestadores de serviços, limitou-se a contratação de serviços de contabilidade (doc. 006CA e 006CB). Tampouco constam em sua contabilidade despesas com aquisição de bens moveis ou qualquer tipo de locação. O endereço registrado como sua sede - Rua Iguatemi, 192, 12o andar(parte) - corresponde a parte de um conjunto de escritórios locados por VRBG Advogados (doc. 137) onde, segundo a própria, funcionava sua filial em São Paulo no ano de 2010 (doc. 404). Todos os recursos financeiros ingressados na TPG PAR tiveram origem nas 4 TPGs cotistas, sendo que 99,96% do total aportado destinou-se diretamente a aquisição da participação na Rumo Logística (doc. 006CA e 006CB). 479.3. A absoluta falta de autonomia decisória da GIF LOG PAR, que jamais representou real instancia dessa natureza. Vimos na Subseção IV.2 que a representação da GIF LOG PAR espelhava a da Gestora do FIP GIF Rumo. Consequentemente, espelhava a representação do próprio FIP, dado que, nos termos de seu Regulamento, a Gestora o representava. Em todos os casos, a representação poderia dar-se de forma idêntica: isoladamente por Luiz Henrique Fraga ou conjuntamente por Christopher David Meyn e Eduardo Felipe da Silva. Particularmente quanto a Luiz Henrique Fraga, este podia, em razão de sua condição de Administrador Vice-Presidente da GIF Gestão e de Diretor “A” da 3F-GI, representar isoladamente a Gestora, o mesmo ocorrendo quanto a GIF LOG PAR, por ser seu Diretor Presidente. Assim, sendo ele acionista da GIF LOG PAR, condição compartilhada apenas com o próprio FIP, a quem igualmente podia representar isoladamente na condição de Fl. 5373DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 17 representante do Gestor, Luiz Henrique Fraga reuniu condições para firmar, sozinho, todos os atos do FIP e da GIF LOG PAR. Em que pese Luiz Henrique Fraga, Christopher David Meyn e Eduardo Felipe da Silva terem sido formalmente designados Diretores da GIF LOG PAR, jamais foram por ela remunerados, mas sim pela Gestora do FIP, sendo forçoso concluir que de fato trabalhavam para esta, não para aquela. 479.4. A total inexistência de atividade operacional e a absoluta ausência de substância econômica na GIF LOG PAR. Esta jamais contratou funcionários ou prestadores de serviços; tampouco algum dia remunerou seus formais Diretores. O endereço informado como sede da GIF LOG PAR quando esta nasceu da total transformação da LILIOPSIDA corresponde justamente a imóvel do qual a GIF Gestão era então locatário (doc. 141), sendo pela mesma utilizado como seu escritório na cidade de São Paulo (doc. 208). De fato, os Livros Diários da GIF LOG PAR para os anos de 2010 e 2011 não informam pagamento de aluguel. Tampouco acusam pagamentos referentes a luz, água ou telefone (doc. 006D, 006DA, 018M, 018N). A GIF LOG PAR jamais teve fonte própria de renda. Por fim, nos quase 10 meses decorridos entre a Data de Fechamento e sua extinção por incorporação pela Rumo Logística, efetuou somente pagamentos de pequeno valor, num total de ínfimos R$ 1.486,95. 480. E inegável que os atores envolvidos na operação em analise tinham consciência de que a TPG PAR e a GIF LOG PAR não desempenhavam os papeis que formalmente lhes eram atribuídos por esses mesmos atores. Entretanto, embora cientes da insubstancia operacional e econômica dessas empresas, cientes de que as mesmas não constituíam reais instancias decisórias, cientes de que eles próprios não trabalhavam para elas, forjaram uma realidade invertida, na qual essas empresas foram apresentadas como titulares das participações adquiridas na Rumo Logística e esses atores apresentados como seus administradores. E patente que os atos formalizados não correspondem à verdade dos fatos. 481. O dolo que contaminou a operação transparece tambem pelos fatos apontados na Subseção IV.8 deste TERMO. Ali foi demonstrado que em 02/07/2010, quando foi firmado o Acordo de Investimento, o Grupo Gávea era perfeitamente ciente de que não necessitaria da GIF LOG PAR para concretizar a operação. Apesar disso, não apenas este fez da GIF LOG PAR uma das Partes no Acordo como, adicionalmente, todas as Partes acordaram, então, que tambem o TPG Capital deveria criar a sua própria versão da GIF LOG PAR, a Newco da TPG, que veio a ser a TPG PAR. Essa condição, imposta e assumida por todas as partes, escancara a intenção dolosa dos envolvidos. Reproduzimos aqui um pequeno trecho do que se encontra exposto na mencionada Subseção IV.8: 313 Colocada como condição, devemos concluir que a criação da TPG PAR interessava não ao próprio TPG Capital, como essencialmente se extrai das justificativas apresentadas, mas sim às demais Partes, ou, mais precisamente, a todas elas. O que se pode observar é que tal Fl. 5374DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 18 medida tornou absolutamente simétricas, idênticas, as “contribuições” de ambos os grupos investidores para a configuração que a Rumo Logística assumiria. 314 Tais “contribuições” não se limitaram ao capital de R$ 200 milhões investido por cada um dos Grupos. Foram nelas computados, também, os ganhos tributários decorrentes do ágio que seria oportunamente transferido à investida com a incorporação da GIF LOG PAR e da TPG PAR, que terminou por atingir o montante total de R$ 111.537.000,00 + R$ 111.537.000,00 = R$ 223.074.000,00 (doc. 002BA). Esta faceta das “contribuições” propiciaria, oportunamente, um “ganho adicional” da ordem de R$ 75 milhões, correspondente a 34% (25% de IRPJ mais 9% de CSLL) do total do ágio transferido. 482. Assim, a conduta os atores envolvidos na operação em tela compreendeu ação dolosa visando exclusivamente modificar características essenciais do fatos geradores de obrigações tributárias principais, quais sejam, suas bases de cálculo, de modo a reduzir os montantes d e tributos devidos a título de IRPJ e de CSLL, conduta esta compreendida na hipótese de FRAUDE, tipificada no artigo 72 da Lei no 4.502/64. 483. Devemos observar, finalmente, que o processo não foi conduzido por uma só pessoa. Pelo contrario, contou com a participação de múltiplos agentes. Tal fato se observa já no Acordo de Investimento firmado em 02/07/2010, onde foi pactuada, por representantes dos três grupos contratantes, a condição acima mencionada (doc. 018G). Posteriormente, em 30/06/2011, da formalização dos atos pelos quais os objetivos do projeto foram consumados, quais sejam, a incorporação da TPG PAR e da GIF LOG PAR pela Rumo Logística e, subsequentemente, desta pela fiscalizada, novamente participaram representantes dos grupos Cosan, TPG e Gávea. E o que se verifica nas Assembléias realizadas nessa data pela fiscalizada (doc. 002K), por sua controladora Rumo Logística (doc. 002J), pela controladora desta, a Novo Rumo (doc. 172H), pela TPG PAR (doc. 133K) e pela GIF LOG PAR (doc. 006K). Como atos preparatórios do Acordo de Investimento, e em seguida no período decorrido entre sua celebração e as mencionadas incorporações, administradores das 4 TPGs cotistas, com a colaboração de VRBG Advogados, trataram de criar e manter a ficção representada pela TPG PAR. O mesmo fizeram Diretores e colaboradores do Gestor do FIP GIF Rumo relativamente a GIF LOG PAR. 484. Atuando de forma conjunta, continua e coordenada durante todo o período, esses atores visaram, imbuídos do já demonstrado dolo, as indevidas vantagens acima descritas. E o fizeram nao de forma inadvertida, mas de maneira absolutamente pensada, planejada, determinada, intencional. Dessa forma, a conduta os atores envolvidos na operação em tela esta compreendida na hipótese de CONLUIO, tipificada no artigo 73 da Lei no 4.502/64: (...) 485. Assim, verificada a ocorrência dos casos previstos nos artigos 72 e 73 da Lei no 4.502/64, é de 150% a multa de ofício aplicável às diferenças de imposto ou contribuição decorrentes das amortizações dos ágios TPG e GIF. VIII.3 DO PLENO CONHECIMENTO DOS FATOS POR PARTE DA FISCALIZADA Fl. 5375DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 19 486. Em 09/04/2008, quando a Rezende Barbosa e a Cosan celebraram o Memorando e o Instrumento, a então Cosan Operadora, atual RUMO LOGÍSTICA OPERADORA MULTIMODAL S.A., encontrava-se já sob controle do Grupo Cosan. Assim permaneceu ininterruptamente desde então ate o momento da lavratura deste TERMO. Portanto, assim se encontrava em 17/04/2009, quando a Teaçu passou ao controle do Grupo Cosan; assim se encontrava em 02/07/2010, quando foi celebrado o Acordo de Investimento entre o Grupo Cosan e “veículos de investimentos administrados por TPG Capital e Gávea Investimentos”; assim se encontrava em 30/06/2011, quando incorporou a Rumo Logística que, no mesmo ato, incorporava a TPG PAR e a GIF LOG PAR; assim se encontrava em 1o/11/2011, quando incorporou a Teaçu; assim se encontrava ao longo de todo o período em que ocorreram as infrações apontadas neste TERMO. 487. Dessa forma, não se pode alegar quer o desconhecimento, por parte da fiscalizada, quanto aos atos artificiosos que promoveram as transferências dos ágios Teaçu, TPG e GIF, quer uma pretensa impossibilidade de evitá-los. Tampouco se sustenta a hipótese de desconhecimento da sucessora quanto ao passivo (aqui entendido lato sensu) das sociedades incorporadas. Tais operações e suas características sempre foram do inteiro conhecimento do Grupo Cosan. IX. CONCLUSÃO Pelos motivos expostos, no exercício da competência privativa atribuída pelo artigo 142 do Código Tributário Nacional e pelo artigo 6o da Lei no 10.593, de 6 de dezembro de 2002, e nos termos dos artigos 9o e 10 do Decreto no 70.235/72, constituo o credito tributário pela lavratura dos Autos de Infração dos quais o presente TERMO e parte integrante, dando origem ao Processo Administrativo no 16561.720145/2016-81, onde se encontram os elementos de prova aqui apontados. Os cálculos dos tributos e dos encargos devidos e os correspondentes enquadramentos legais estão detalhados nos referidos Autos. Adicionalmente as consequências no âmbito tributário, o procedimento fiscal apontou a ocorrência de fatos que supostamente configuram crimes contra a ordem tributária definidos nos artigos 1o e 2o da Lei 8.137/90, tendo autuação sido acompanhada de REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS, formalizada no Processo Administrativo no 16561.720146/2016-25. A ora Recorrente apresentou impugnação apontando a nulidade dos Lançamentos Fiscais Relacionados aos Ágios TPG e GIF; ausência de fato novo – Ofensa ao Artigo 149, VIII, do CTN, principalmente no sentido de que enquanto nos autos 16561.720067/2016 apurou-se o suposto crédito tributário decorrente da glosa das despesas com ágios TPG e GIF, nos anos de 2011 a 2013, nos presentes autos, tratando-se do mesmo período, lançou-se o suposto aproveitamento indevido de prejuízo fiscal, decorrente da própria glosa das referidas despesas com os ágios. Argumentou sobre a existência conexão / Litispendência com o Processo Administrativo nº 16561.720067/2016-14 . Alegou também nulidade do Procedimento Fiscal que originou o processo administrativo em questão em face de ausência de TDPF válido à época do lançamento. Fl. 5376DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 20 Com relação ao mérito defendeu a validade dos ÁGIOS TPG E GIF” apresentou a efetiva operação realizada sua legitimidade posterior aproveitamento fiscal dos Ágios TPG e GIF pela Impugnante, defendendo que ocorreram infundadas questões suscitadas pela Fiscalização a respeito do cumprimento da norma tributária concernente ao ágio inexistência de “empresas veículo” no presente caso, tendo ocorrido demonstração do propósito negocial e da necessidade da TGP PAR e GIF LOG PAR. Esclareceu sobre a captação de Recursos de Terceiros nos termos do Art. 35, II, da Instrução CVM nº 391/03, Diversificação de Investimentos; Vedação à Prestação de Garantias – Art. 35, III, da Instrução CVM nº 391/03 e Limitação da Responsabilidade/dos Riscos. Discorreu sobre a Liberdade de Negociação, aspectos societários e fiscais da sociedade Holding e observância das normas legais e regulatórias pelos Grupos TGP e Gávea. Argumentou a impugnação sobre o descabimento da suposta “Insubstância” das Holdings e da Validade da “Sociedade Veículo” na Jurisprudência do CARF e seria o caso de uma opção legal e com impossibilidade de ingerência do fisco na Atividade do Contribuinte. Ad argumentandum, sustentou sobre a validade da “Sociedade Veículo” na Jurisprudência do CARF. A impugnação defendeu também a Regularidade da Depreciação Acelerada dos Vagões Ferroviários Adquiridos pela Impugnante no Ano-Calendário de 2012 – Preenchimento da Hipótese Descrita na Medida Provisória nº 578/2012 (Convertida na Lei nº 12.788/2013), bem como a Impossibilidade de Exigência da Multa Qualificada mediante a Inexistência de Comprovação de Fraude ou Conluio. Defendeu a Recorrente a vedação ao confisco; a inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL das despesas com a amortização dos ágios consideradas indedutíveis pela autoridade fiscal; a impossibilidade da cobrança da multa isolada em razão da falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL por estimativa e a ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa. A impugnação pleiteou o cancelamento integral dos autos de infração lavrados, extinguindo-se a totalidade dos créditos tributários exigidos, restabelecendo-se, como consequência, o saldo de prejuízo fiscal apurado pela Impugnante. Pleiteou também, caso não fosse determinado o cancelamento integral dos lançamentos tributários, subsidiariamente, (1) a exoneração da multa qualificada aplicada no percentual de 150%; (ii) ou, ao menos, que a multa de ofício qualificada seja reduzida para o percentual de 75%, de modo que não supere o valor do crédito tributário em questão, na esteira da jurisprudência do STF; (iii) o reconhecimento da impossibilidade de adição, à base de cálculo da CSLL, das despesas consideradas indedutíveis, decorrentes da amortização dos ágios, por absoluta ausência de previsão legal; (iv) a exoneração da multa isolada em razão da alegada falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL; e (v) a exoneração dos juros calculados sobre a multa de ofício. Fl. 5377DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 21 A DRJ julgou procedente em parte a impugnação apresentada pela contribuinte, para reduzir a 75% a multa de ofício sobre os ágios "TPG PAR" e "GIF LOG PAR", bem com cancelar a glosa sobre a depreciação acelerada. Desta decisão a DRJ recorreu de ofício ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, haja vista a exoneração em valor acima do limite de alçada da DRJ. A DRF Curitiba-PR, encarregada da execução do aludido acórdão, expediu o despacho de fls. 5050-5051 apontando inexatidão no demonstrativo de exoneração do crédito tributário nos seguintes termos: "(...) Por ocasião do preparo da intimação para cumprimento do Acórdão, entretanto, verificamos a existência de inexatidão material no Demonstrativo de exoneração do crédito tributário da conclusão do voto e no registro do resultado no sistema SIEF/Processo. Enquanto os valores referentes ao Auto de Infração de IRPJ foram corretamente preenchidos, os valores de CSLL encontram-se registrados pelo valor total dos créditos tributários (CSLL + Multa de Ofício + Juros de Mora) registrados no lançamento. Os valores de Multa Isolada de CSLL não se encontram discriminados no referido quadro. Por outro lado, na informação do resultado do julgamento encontra-se informada a extinção de R$ 10.000.000,00 do IRPF /2013, valor não exonerado pela decisão. Nesse cenário retornou para a DRJ o presente processo para revisão do acórdão 14- 66.961 de 23/06/2017, em face de inexatidão material no demonstrativo de exoneração do crédito tributário, que se encontra na conclusão do voto (fl. 5041). Entendeu a DRJ que o que segue. De fato, no aludido demonstrativo constou o valor total da Contribuição Social sobre o lucro (CSLL), principal + multa + juros ao invés de apenas o principal. Veja-se: CONCLUSÃO Diante do exposto, voto no sentido de retificar e ratificar o acórdão n° 14-66.961 de 23/06/2017, tão somente para corrigir erro material no demonstrativo de exoneração do crédito tributário, mantendo a decisão original, qual seja: julgar procedente em parte a impugnação apresentada pela contribuinte para: i) cancelar a glosa da depreciação acelerada incentivada (IRPJ) ; e ii) reduzir a multa de ofício de 150% para 75% sobre as parcelas do crédito tributário relativas a glosa dos ágios TPG PAR e GIF LOG PAR, ressaltando a precariedade desta decisão, haja vista que está sujeita a recurso de oficio. Fl. 5378DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 22 O recurso voluntário apresentou os mesmos momentos expostos na impugnação. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni, Relator O Recurso Voluntário atende aos requisitos regimentais, pelo que o recebo e dele conheço. Por sua vez o Recurso de Ofício atende aos requisitos regimentais e foi interposto pela presidência da 1ª Turma da DRJ/02 por haver exoneração de crédito tributário em montante superior a R$ 15.000.000,00, conforme definido pela Portaria MF nº 2/2023, pelo que o recebo e dele conheço. Em litígio a exigência do IRPJ e CSLL dos anos-calendário de 2011 a 2013, no regime do lucro real anual, da empresa RUMO LOGÍSTICA, com incidência de multa de ofício de 75%, em razão da glosa de depreciação acelerada, e 150% em razão da glosa de amortização do ÁGIO MESTRA realizada pela empresa TEAÇU, incorporada pela autuada, bem como da glosa de amortização dos ágios TPG PAR e GIF LOG PAR. A DRJ reconheceu a conexão deste processo administrativo com os de nºs 16561.720151/2015-57 (Glosa de Amortização do Agio Teaçu de 2009 até nov/2011) e Fl. 5379DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 23 16561.720067/2016-14 (Glosa de Amortização dos Ágios TPG e GIF dos anos 2011 a 2013, com responsabilização solidária de terceiros), conexão essa que entendo dever ser mantida. Preliminarmente a Recorrente alega que a DRJ não apreciou todos os argumentos expostos em sua impugnação e por esse motivo solicita que seja reconhecida a nulidade da decisão. Aduz que a delegacia de julgamento se omitiu sobre pontos essenciais ao deslinde do presente processo administrativo, afetando assim o exercício do contraditório e da ampla defesa, não tendo por exemplo analisado os argumentos referentes ao propósito negocial, bem como não analisou o argumento de que as holdings desempenham funções peculiares e que se atende ao seu objeto social com a mera detenção de participação societária de outras companhias e que e que fora os argumentos relativos à impossibilidade de ingerência do fisco na atividade do contribuinte e de que a operação sob análise não buscou nenhuma economia tributária que não é decorrente estritamente da realização do negócio almejado pelas partes. Também alegou a Recorrente que mesmo que os processos administrativos 16 561. 720.151/2015-57 e 16.561.72.0067/2016-14 versem sobre o aproveitamento de ágio que cominou no presente lançamento tributário deveria autoridade administrativa a realizar devido à apreciação dos pontos abordados pela Recorrente em cada caso separadamente. Ocorre que a DRJ reconheceu a conexão entre os processos e por economia processual manteve os entendimentos desses processos conexos. Também alegou a Recorrente que DRJ ao analisar a incidência de multa isolada no presente caso não enfrentou o argumento trazido de que esta não poderia ser exigida após o encerramento do ano calendário e que a Recorrente teria demonstrado às folhas 108 da impugnação que o lançamento está incorreto tendo em vista que não levou em consideração importâncias efetivamente recolhidas acostando a respectiva documentação comprobatória. Entendo que a decisão da DRJ partiu da premissa de que o ágio não é válido quando utiliza holdings e com base nesse entendimento entendeu que ocorreu aproveitamento de despesa indevidamente. Assim, a decisão da DRJ seguiu um entendimento e não necessariamente deixou de se pronunciar, razão pela qual rejeito a preliminar de nulidade da decisão. Por outro lado, com relação ao Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal de Fiscalização (TDPF-F), sua falta ou eventual vício na emissão implica apenas em consequências Administrativas e não a nulidade do procedimento fiscal muito menos do auto de infração, haja vista que a autoridade fiscal advém de norma legal própria (art. 6º. da Lei 10.593 de 2002) e do art. 142 do CTN. Nesse sentido é uníssona a jurisprudência do CARF. A impugnante afirma que "nos termos da Portaria RFB nº 1.687/2014, não há como subsistir o presente lançamento fiscal, uma vez que, além de todo o exposto, o procedimento fiscal que fundamenta a autuação já estava encerrado, à época da lavratura dos presentes autos de infração, de forma que não pode suportar a fiscalização em relação ao mesmo tributo e período já Fl. 5380DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 24 objeto do processo administrativo nº 16561.720067/2016-.." Todavia, referida fundamentação não invalida o auto de infração. Alega a Recorrente aqui com relação ao auto de infração 2, processo 16561.720067/2016, que não teria ocorrido diferenciação entre as competências. Argumenta a Recorrente que foram glosadas deduções referentes à amortização fiscal dos ágios TPG e GIF relativamente aos anos calendários de 2011 2013. Ou seja, alega a Recorrente que os autos de infração têm o mesmo fato gerador e o mesmo período. Aduz a Recorrente que a real motivação que ensejou o presente lançamento fiscal quanto aos ágios TPG e GIF decorre de erro cometido pela autoridade fiscal no processo administrativo 16561.720067/2016-14 e que utilizou o presente caso como meio de retificar, ou seja, formalizar o presente processo administrativo. Isto porque a autoridade fiscal deixou de reconhecer naqueles autos a compensação de saldo de prejuízo fiscal procedida pela Recorrente no ano base de 2013 e assim buscou corrigir tal lapso com o lançamento área análise. Ou seja, a autoridade fiscal ao formalizar o lançamento objeto do processo administrativo 16561.720067/2016 teria deixado de considerar o prejuízo fiscal compensado pela Recorrente no ano calendário de 2013. Assim no intuito de corrigir o referido equívoco e complementar aquela atuação autoridade fiscal teria efetuado o novo lançamento consubstanciado nos presentes autos, disfarçando este fato sob o pálio de que se trataria não só dos ágios TPG e GIF mas também de reversão de amortizações do ágio Teaçu e da depreciação acelerada dos vagões adquiridos no ano base de 2012, o que fez a Recorrente alegar que a autoridade fiscal incorreu em procedimento contrário à legislação principalmente em face do disposto no artigo 149, VIII do CTN, tendo em vista que após formalizar o lançamento fiscal objeto do processo administrativo 16561.720067/2016, não poderia realizar nova autuação com base nos mesmos fatos e provas simplesmente para o fim de complementar a exigência fiscal formalizada anteriormente. Aduz a Recorrente que enquanto naqueles autos 16561.720067/2016-14 apurou-se o suposto crédito tributário decorrente da glosa das despesas com ágios TPG e GIF, nos anos de 2011 a 2013, nos presentes autos, tratando-se do mesmo período, lançou-se o suposto aproveitamento indevido de prejuízo fiscal, decorrente da própria Glória das referidas despesas com os ágios. Argumentou que a existência de Litispendência com o Processo Administrativo nº 16561.720067/2016-14 impediria o julgamento no presente caso, defendendo que a conexão dos processos administrativos em questão não seria suficiente para acionar o equívoco cometido pela autoridade fiscal porque não se está falando apenas de matérias relacionadas mas sim de demandas repetidas envolvendo os mesmos fatos, períodos e tributos. Fl. 5381DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 25 Todavia, entendo que também não seria o caso de nulidade dos lançamentos por ofensa ao art. 149-VIII do CTN. O encerramento da ação fiscal na lavratura do auto de infração no processo 16561.720067/2016-14 foi parcial, ou seja, o procedimento continuou. Logo, não há impedimento para o complemento da exigência sobre as mesmas irregularidades, desde que lavrado e cientificado dentro do prazo decadencial. A parcela da exigência neste processo é complementar (sobre os prejuízos fiscais suspostamente indevidamente compensados), ou seja, nada a mais está sendo cobrado do contribuinte. Portanto, afasto as preliminares. MÉRITO GLOSA DA DESPESA DE DEPRECIAÇÃO ACELERADA INCENTIVADA – RECURSO DE OFÍCIO O Recurso de Ofício trata sobre o cancelamento do auto de infração referente a glosa da despesa de depreciação acelerada incentivada, no ano de 2013, cuja motivação do Fisco foi o fato de que "os Vagões 2012 foram encomendados em 19/07/2012 e em 24/07/2012, portanto fora do período abrangido pelo beneficio fiscal concedido pela Medida Provisória no 578, de 31 de agosto de 2012 (e pela Lei no 12.788, de 14 de janeiro de 2013, que não acrescentou novidade quanto ao que aqui interessa). Portanto, no caso dos Vagões 2012 não há dispositivo legal que ampare a depreciação acelerada incentivada, de modo que esta é inadmissível para fins fiscais." Em face desses fundamentos da impugnação, a DRJ concordou com os argumentos do contribuinte mediante os fundamentos abaixo os quais adoto como razão de decidir por concordar com o posicionamento da decisão de piso e negar provimento do Recurso de Ofício: "(...) a despeito de o contrato de compra e venda ter sido firmado em período anterior àquele indicado na MP nº 578/2012 (convertida na Lei nº 12.788/2013), de certo que as entregas – e, assim, a efetiva aquisição – se deram dentro do prazo estabelecido pela legislação, justificando, portanto, a depreciação acelerada levada a efeito pela Impugnante. Com efeito, de acordo com a equivocada análise procedida pela Autoridade Fiscal, a hipótese legal prevista no artigo 1º da MP nº 578/2012 (convertida na Lei nº 12.788/2013) não se aplicaria aos contratos firmados com a Randon e Amsted, pois se tratariam de encomendas feitas pela Impugnante fora do período previsto no § 1º do referido dispositivo, in verbis: “§ 1º O disposto no caput somente se aplica aos bens novos, que tenham sido adquiridos ou objeto de contrato de encomenda entre 1º de setembro e 31 de dezembro de 2012.” Fl. 5382DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 26 De acordo com a interpretação fiscal, tratando-se de aquisição de bens em “grandes quantidades”, o contrato de compra e venda representaria encomenda para entrega futura, de forma que a aquisição seria representada pela contratação. Veja-se: “398. Portanto, a própria fiscalizada tem ciência de que aquisição não se confunde com entrega. No caso de bens para os quais, pela sua própria natureza, o fabricante não dispõe de estoques para pronta entrega – mormente quando se trata de grandes quantidades, como foi o caso -, a aquisição se dá pelo contrato de compra e venda, quando se faz a encomenda dos bens para entrega futura.” (fls. 95 do TVF). Ora, da simples análise do trecho relatado acima, verifica-se a total confusão dos conceitos aplicados pela Autoridade Fiscal, ao passo que aplica, em uma mesma situação, as duas hipóteses previstas no § 1º do artigo 1º da MP nº 578/2012. Isso porque, ao indicar que o contrato de compra e venda em questão trataria de encomenda, e, assim, o momento da contratação representaria a aquisição conforme retratada no § 1º, por óbvio, a Autoridade Fiscal adota, para um mesmo momento (assinatura do contrato de compra e venda), as duas hipóteses de aplicação do artigo 1º, a aquisição e a encomenda. Logo, nesta interpretação, tanto a aquisição dos bens, quanto a sua encomenda ocorreriam ao mesmo tempo, hipótese que, de plano, não pode subsistir, haja vista que, como sabido, a legislação não possui palavra ou expressão inútil. Ora, se o legislador fez constar a aplicação da depreciação acelerada aos bens novos “adquiridos ou objeto de contrato de encomenda”, de certo que não estava se referindo ao mesmo momento para as duas situações. Neste contexto, para a correta interpretação do tema em análise, deve se ter em conta que o artigo em foco é expresso em dividir as hipóteses abrangidas pela depreciação acelerada de que trata o caput em duas situações (ou, ainda, dois momentos) diversas, quais sejam: (i) a aquisição; e (ii) a encomenda. Deveras, conforme indicado no § 1º do artigo 1º da MP nº 578/2012, a possibilidade da depreciação acelerada dos vagões ferroviários abrange tanto aqueles que tenham sido objeto de encomenda entre 01/09/2012 e 31/12/2012, quanto aqueles que foram adquiridos neste mesmo período. E como se verifica dos contratos ora em análise, claramente, se está tratando de aquisições que somente vieram a ocorrer entre setembro e outubro de 2012, ou seja, dentro do período estipulado na legislação, ainda que representasse “encomenda dos bens para entrega futura” realizada em período anterior, como sugerido no TVF. De fato, considerando a própria interpretação exposta no TVF, de que se está tratando de encomendas realizadas no mês de julho/2012, por óbvio que a aquisição (outra hipótese descrita no dispositivo legal) somente se concretizou com a entrega dos bens, isto é, com a tradição. Ora, a autoridade fiscal ignorou o fato de que, no presente caso, apesar de ter assinado os contratos de compra e venda em momento anterior, o contribuinte somente adquiriu os Fl. 5383DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 27 vagões no período entre setembro e outubro de 2012, com a efetiva entrega, conforme comprovado pelos contratos e notas fiscais anexos (doc. 05). Neste contexto, no que concerne ao conceito de aquisição, para fins de concretização do objeto do contrato de compra e venda, importante analisar os artigos do próprio Código Civil que descrevem os termos que circundam o negócio jurídico acerca de bem móvel, tal qual o caso em foco. Com efeito, em relação à natureza do contrato de compra e venda, da leitura do disposto no artigo 481 do Código Civil, verifica-se se tratar de negócio jurídico em que as partes contratantes constituem obrigação mútua, em que o vendedor deverá transferir coisa certa ao comprador, ficando este obrigado a pagar ao primeiro o preço estabelecido, in verbis: “Art. 481. Pelo contrato de compra e venda, um dos contratantes se obriga a transferir o domínio de certa coisa, e o outro, a pagar-lhe certo preço em dinheiro.” Veja-se, da redação acima, que o contrato de compra e venda tão somente obriga o vendedor a transferir o domínio da coisa, mas não o transfere. Para tanto, é estritamente necessária a tradição, a fim de adquirir direito real sobre o bem móvel. Veja-se, neste sentido, o artigo 1.226 do Código Civil: “Art. 1.226. Os direitos reais sobre coisas móveis, quando constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com a tradição.” Esta é, inclusive, a posição majoritária da doutrina, a exemplo do que constata Maria Helena Diniz79, in verbis: “O contrato por si só, não é apto para transferir o domínio, contém apenas um direito pessoal; só com a tradição é que essa declaração translativa de vontade se transforma em direito real.” Ainda, embora o contrato de compra e venda se traduza em obrigação dos contratantes, ensejando expectativa de direito a partir de sua assinatura, o negócio jurídico somente se concretiza com a transferência da propriedade sobre o bem objeto do contrato, caracterizada pela tradição, nos termos do que prevê o artigo 1.267 do Código Civil: “Art. 1.267. A propriedade das coisas não se transfere pelos negócios jurídicos antes da tradição.” (...)" A DRJ concordou com os argumentos da Impugnante com a seguinte fundamentação: Cabe razão à impugnante nessa matéria, sendo que as Notas Fiscais Eletrônicas (NFe) de fls. 4666 e seguintes fazem prova de que os vagões foram entregues nos meses de setembro e outubro/2012, ou seja, no período estabelecido pela MP nº 578/2012. Sobre este ponto, deve ser ponderado que, na tributação pelo lucro real, via de regra, deve ser adotado o regime de competência. Neste regime, as receitas e despesas são Fl. 5384DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 28 computadas no momento em que existe a repercussão patrimonial da transação realizada. É de se reconhecer, portanto, que, para os bens móveis, a repercussão patrimonial decorrente da transferência de propriedade ocorre com a tradição do bem. Neste sentido, o Acórdão proferido pelo TRF da 3ª Região, cuja ementa se reproduz abaixo: TRIBUTÁRIO. PROCESSO CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. MANDADO DE SEGURANÇA. ATO JUDICIAL. LIMINAR INDEFERIDA. IMPOSTO DE RENDA. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE LUCRO. (...) I – O fato gerador do Imposto de Renda é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda, No caso das pessoas jurídicas, a determinação do montante do lucro baseia-se na escrituração contábil que, no Brasil, dá-se pelo regime de competência, em contraposição ao regime de caixa (art. 177 da Lei nº 6.404/76 e Resolução nº 750, de 29/12/93 do Conselho Federal de Contabilidade). II – De acordo com as regras do regime de competência, as receitas e despesas em determinado período serão registradas no instante da transferência do bem ou serviço, e não no momento do recebimento ou pagamento efetivo, em harmonia com o disposto no art. 43 do CTN. (Agravo Regimental no Mandado de Segurança nº 94.03.081811-5) Não se trata aqui de venda de mercadorias a determinada pessoa a qual simplesmente deixa o estabelecimento comercial portando o produto recém adquirido. As notas fiscais apresentadas pelos impugnantes denotam que as transações realizadas se enquadram na hipótese prevista no § 1º do artigo 492 do Código Civil: Art. 492. Até o momento da tradição, os riscos da coisa correm por conta do vendedor, e os do preço por conta do comprador. § 1º Todavia, os casos fortuitos, ocorrentes no ato de contar, marcar ou assinalar coisas, que comumente se recebem, contando, pesando, medindo ou assinalando, e que já tiverem sido postas à disposição do comprador, correrão por conta deste. Para estas situações, a tradição ocorre no momento em que o bem comprado é colocado à disposição do comprador. Transcrevo a lição de Fran Martins sobre a tradição do bem móvel no contrato de compra e venda: O comprador, ao concluir um contrato de compra e venda, não se torna imediatamente proprietário da coisa e sim credor do vendedor do vendedor da entrega dessa coisa. O cumprimento dessa obrigação se fará mediante um segundo ato, que é a entrega da coisa pelo vendedor. Nesse meio-tempo, enquanto a coisa não é entregue, o comprador não agirá contra o devedor como proprietário, mas como credor da obrigação assumida pelo vendedor, e os vícios da coisa, enquanto essa não for entregue ou posta à disposição do comprador, não correrão por conta dele, que ainda não é proprietário, mas por conta do vendedor, que tem o domínio da coisa até a entrega ou tradição (...)1 (grifei) Cumpre registrar que a Solução de Consulta nº 8, de 2009, elaborada pela Disit da 8ª Região Fiscal, trata de situação específica em que o consulente comercializa equipamentos sob encomenda, os quais somente são fabricados depois de contratados os seus serviços. Transcrevo parte da referida solução de consulta: Fl. 5385DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 29 “Segundo se depreende do relato feito pela consulente, ela vende equipamentos de grande porte, os quais são produzidos especificamente para um dado cliente, conforme suas necessidades, efetuando seu faturamento antecipadamente, isto é, faturando-os em face do compromisso contratual assumido, sem que disponha efetivamente do bem comercializado para entrega. Portanto, no momento em que efetua a venda, compromete-se a entregar esse equipamento, a ser ainda industrializado, de acordo com as especificações demandadas”. Veja que, na aludida consulta, discute-se eventual tributação sobre faturamento antecipado, realizado em momento em que o equipamento encomendado sequer existe. Sobre o tema, merece ser trazida à colação a lição de Hiromi Higuchi acerca da diferença entre “faturamento antecipado” e “venda para entrega futura”: Na verdade, há certa distinção entre o faturamento antecipado e venda para entrega futura. No primeiro caso o bem ainda não foi produzido, enquanto que no segundo o bem já se encontra produzido. No faturamento antecipado o valor correspondente é contabilizado como receita de exercícios futuros, porque a empresa não tem custo incorrido. Na venda para entrega futura a receita deverá ser computada na apuração do lucro líquido do período-base da operação, porque o bem já foi produzido e a vendedora passa a ser mera depositária. 2 (...) A questão aqui tratada foi objeto de análise da Coordenação do Sistema de Tributação que exarou seu entendimento por meio do Parecer Normativo CST n.º 73, de 05/07/1973. Abaixo transcrevo parte do parecer citado. "(...)A receita, decorrente de contrato de compra e venda, deve ser considerada auferida quando efetivada juridicamente a transferência da propriedade do bem. (...) Segundo disposições dos artigos 191 e 197 do Código Comercial, o contrato de compra e venda reputa-se perfeito e acabado no momento em que as partes concordam no preço, na coisa e nas condições, ficando o vendedor obrigado a entregar ao comprador a coisa vendida e este a pagar o preço na forma estipulada. 2. Configurando-se a situação supramencionada, o produto da venda deve ser contabilizado na conta de receita do ano por ocasião da transferência da propriedade do bem vendido, na forma da legislação comercial. (grifei) Cabe aqui registrar que essa glosa foi da antecipação da depreciação, ou seja, ainda que mantida, o contribuinte faria jus ao encargo (despesa) nos períodos de apuração subsequentes. De qualquer forma essa questão perdeu o sentido haja vista que a glosa está sendo cancelada nesta decisão. Conforme muito bem fundamentada decisão da DRJ, cujas conclusões adoto como razão de decidir, a Recorrente procedeu corretamente com relação DEPRECIAÇÃO ACELERADA INCENTIVADA. GLOSAS DE AMORTIZAÇÃO DOS ÁGIOS TEAÇU, TPG PAR E GIF LOG PAR Fl. 5386DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 30 Em relação às glosas de amortização dos ágios TEAÇU, TPG PAR e GIF LOG PAR, bem como aplicação da multa qualificada, a DRJ esclareceu que essas matérias foram julgadas concomitantemente pela própria DRJ nos processos 16561.720151/2015-57 e 16561.720067/2016-14, cujos acórdãos 14-66.959 e 14-66.960 foram juntados neste processo (fls. 4880 e seguintes). A decisão da DRJ foi: i) manter a glosa do ágio TEAÇU com multa qualificada; ii) manter a glosa dos ágios TPG PAR e GIF LOG PAR reduzindo a multa de ofício para 75%. Uma vez que inexistem fatos novos, tampouco alegações trazidas na peça impugnatória, que implicariam em modificar o entendimento quanto ao mérito, a DRJ adotou as mesmas decisões daqueles processos pelo princípio da decorrência. Concordamos em adotar as mesmas decisões dos processos 16561.720151/2015-57 e 16561.720067/2016-14, todavia, entendemos que se deve: i) afastar a glosa do ágio TEAÇU com; ii) afastar a glosa dos ágios TPG PAR e GIF LOG PAR, alternativamente, nos dois casos reduzindo a multa de ofício para 75%. Seguem abaixo os fundamentos. Pois bem, a DRJ manteve o entendimento de que a Recorrente teria reduzido, indevidamente, os resultados tributáveis pelo IRPJ e pela CSLL, relativos aos anos base de 2011 a 2013, com a amortização fiscal pagos pela TPG PAR e pela GIF PAR na aquisição das ações emitidas pela Rumo Logística, na medida em que estes ágios teriam sido transferidos à investida por meio de “empresas veículo”, cuja existência não teria propósito negocial; não teria ocorrido a “confusão patrimonial entre a investidora e o seu investimento. Trata-se de operação de ágio não aceita pela fiscalização por entender que fora utilizada “empresa veículo” para gerar ágio lastreado em operações sem propósito negocial. O entendimento da autoridade fiscal e da DRJ foi no sentido de que as holdings teriam sido mera empresa interposta na estrutura societária do grupo Cosan com a única finalidade de carregar o ágio pago e viabilizar a sua amortização. Nesse sentido, a participação das holdings na operação não possuiria um propósito negocial já que não teria havido efetivo encontro entre a “real” adquirente e a sociedade investida e assim as despesas decorrentes da amortização do ágio seriam indedutíveis. A Recorrente defende que todos seus atos societários tiveram sim propósito negocial em face da natureza do negócio. No entanto, a DRJ entendeu que a operação deveria ter sido realizada sem a participação da empresa intermediária, a qual classificou como mera “empresa veículo”. Em sua defesa, a Recorrente retomou os fatos e as operações societárias dentre de um contexto ampla para justificar a legalidade tributária e anular o auto de infração. Fl. 5387DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 31 Relata a Recorrente que no início do ano de 2010 o Grupo Cosan buscou investidores que estivessem interessados em aplicar R$ 400 milhões no seu negócio de logística, por meio da aquisição de cerca de 84,9 milhões ações a serem emitidas pela Rumo Logística, que representariam 25% do capital da sociedade em questão e que apesar da existência de diversos interessados, em julho de 2010, 2 grupos concretizaram um avanço significativo nas negociações para realizar investimentos no segmento de logística do Grupo Cosan, sendo eles o grupo norte- americano TGP e o grupo brasileiro Gávea, tendo estes firmado um acordo de investimento conforme folhas 867 a 949 dos autos, no qual ficaram estabelecidas as bases de investimentos a ser realizado na rumo logística e as condições a serem cumpridas pelas partes antes da conclusão do citado acordo (Fechamento). A Recorrente destaca que os grupos TGP e Gávea decidiram alocar tal investimento em fundos de investimentos em participações, as chamadas FIPs, na medida em que dado o seu know how, identificaram nessa estrutura de investimento a forma mais apropriada para administrar o negócio, tendo entendido no entanto que a aquisição das ações da empresa Rumo Logística diretamente pelas FIPs não era alternativa mais adequada por que tal hipótese impediria ou dificultaria que os referidos grupos pudessem contar com as seguintes possibilidades alternativas: 1) captação de recursos com novos investidores; 2) captação de recursos de terceiros 3) diversificação de investimentos; 4) prestação de garantia; 5) limitação da responsabilidade dos riscos do cotistas; 6) Liberdade de negociação. Relata a Recorrente que como os grupos TPG e Gávea queriam manter a sua disposição todas as alternativas possíveis, caso as condições de negócios se alterassem repentinamente em razão do mercado do o próprio grupo Cosan que eles ainda não conheciam sob perspectiva interna. Assim os grupos TGP e Gávea decidiram realizar a aquisição das ações da Rumo Logística por meio de holding quais sejam a holding TPG par pertencentes ao grupo TPG e a GIF PAR pertencentes ao grupo Gávea. Fl. 5388DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 32 Desta forma, quando o negócio se encaminhava para conclusão os grupos Cosan TPG e Gávea apresentava em síntese a seguinte configuração: A Recorrente destaca que os grupos Cosan TGP e Gávea possuíam estruturas completamente independentes, representando perspectivas/lados distintos dentro do negócio ora analisado. Ato contínuo em setembro de 2010, tendo sido cumpridas todas as condições previstas no acordo de investimento, ocorreu o chamado fechamento momento em que a TPG PAR subscreveu e integralizou, por R$ 200 milhões, 42450 509 ações emitidas pela Rumo Logística e a GIF PAR (grupo Gávea) subscreveu e integralizou o mesmo número de ações pelo mesmo preço. A Recorrente esclareceu que o custo de aquisição da TPG PAR e da GIF PAR foi desdobrado em valor de patrimônio líquido e ágil pago em razão da rentabilidade Futura esperada (R$ 111,5 milhões – ÁGIO 1 E ÁGIO 2) - respaldado em laudo elaborado pela empresa especializada como determina o artigo 385 do decreto 3.000 de 1999 (Regulamento do Imposto sobre a Renda). Em 30/06/2011 os grupos TPG e a Gávea identificaram que não havia mais sentido em incorrer nos gastos de eventuais perdas financeiras que a manutenção das holdings acarretariam, porque neste momento os grupos já conseguiam verificar que a aquisição das ações da Rumo Logística foi concluída com sucesso e que os riscos a que eles estavam expostos antes durante o início do relacionamento firmado com o grupo Cosan foram mitigados esse que os seus representantes já conheciam a Rumo Logística e a Rumo Logística Operadora Multimodal S/A (Rumo Multimodal), sob uma perspectiva mais próxima. Deste modo deliberou-se e aprovou-se, se por meio de Assembleias Gerais Extraordinárias a incorporação da TPG PAR e da GIF o PAR pela Rumo Logística bem como a Fl. 5389DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 33 incorporação desta última pela como Multimodal, então denominada Cosan Operadora Portuária S/A, tendo sido referida Rumo Multimodal incorporada pela ora Recorrente. Nesse cenário no entendimento da Recorrente reuniram-se em uma única estrutura as efetivas adquirentes (TPG PAR e GIF PAR) e adquirida (Rumo Logística), cumprindo assim o requisito previsto no artigo 386 do RIR/99 para que o ágio pago com fundamento na rentabilidade futura seja dedutível para fins fiscais. Portanto, trata-se de operação de ágio não aceita pela fiscalização por entender que fora utilizada “empresa veículo” para gerar ágio lastreado em operações sem propósito negocial. O entendimento da autoridade fiscalizadora e da DRJ foi no sentido de que as holdings teriam sido mera empresa interposta na estrutura societária do grupo Cosan com a única finalidade de carregar o ágio pago e viabilizar a sua amortização. Nesse sentido, a participação das holdings na operação não possuiria um propósito negocial já que não teria havido efetivo encontro entre a “real” adquirente e a sociedade investida e assim as despesas decorrentes da amortização do ágio seriam indedutíveis. A Recorrente defende que todos seus atos societários tiveram sim propósito negocial em face da natureza do negócio. Fl. 5390DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 34 No entanto, a DRJ entendeu que a operação deveria ter sido realizada sem a participação da empresa intermediária, a qual classificou como mera “empresa veículo”. Em sua defesa, a Recorrente retomou os fatos e as operações societárias dentre de um contexto ampla para justificar a legalidade tributária e anular o auto de infração. Alega a Recorrente que no presente caso a aquisição deu-se entre partes independentes, quais sejam, TPG PAR, GIF PAR e Novo Rumo, mediante o pagamento de R$ 400 milhões por meio de aumento de capital da Rumo logística previsto em acordo de investimentos firmado entre as partes. As adquirentes desdobram o valor total do custo de aquisição da participação societária da Rumo Logística em investimento pela equivalência patrimonial e ágio no valor de R$ 111.537190,69 (para cada empresa). Pois bem, da análise das operações societárias acima expostas, primeiramente pode-se afirmar que a aquisição da empresa foi realizada por empresa independentes e que a participação das holdings não alterou a formação do ágio Por outro lado, é necessário examinar a legitimidade das operações realizadas e posterior aproveitamento fiscal do ágio da empresa adquirida pela Recorrente. Conforme mencionado, no presente caso a aquisição deu-se entre partes independentes, mediante real pagamento anteriormente previsto em instrumento particular de compromisso de venda e compra de ações e outras avenças e no Memorando de entendimento. Logo, um aspecto importante já pode ser ressaltado ocorreu o efetivo pagamento não tendo sido algo artificial. O ágio pago foi fundamentada na expectativa de rentabilidade Futura da companhia investida conforme demonstrativo não questionado laudo de avaliação. Ocorre que a fiscalização entendeu que não teria havido a extinção do investimento mediante incorporação fusão ou cisão entre a efetiva investidora e a investida as quais permaneceram a existir após a operação ora analisada, porque a fiscalização desconsiderou as holdings como a efetiva adquirente da participação na empresa adquirida. Entendeu a fiscalização que as holdings teriam sido mera interposta. De fato, a as holdings existiram exclusivamente para o objetivo de adquirir a Recorrente, mas isso não significa, a priori, invalidar a operação por esse motivo. Também não significa, nesse caso, aplicar ou não o entendimento de ser “legítimo uma holding só para figurar na aquisição e depois ser extinta”. A argumentação da defesa não se resume a apontar a empresa como uma mera holding para “criar o ágio”. As holding teriam outras funções essenciais. Ou seja, a pergunta que deve ser examinada é: as holdings eram necessárias para a operação em análise ou foram criadas unicamente para “gerar o ágio”? A fiscalização e a DRJ, dentro de seu legítimo papel de defender o Tesouro Nacional, tendem a interpretação contrariamente ao contribuinte ao simples fato de existir uma estrutura Fl. 5391DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 35 societária intermediária, é uma precaução legítima, porque sim, algumas vezes a empresa intermediária, classificada como “empresa veículo” objetiva tão somente criar uma despesa artificial e desnecessária, com abuso da forma, abuso de direito, sem partes independentes. Portanto, reconheço a premissa de que as holdings foram empresas intermediárias criadas para serem usadas com o propósito de adquirir uma empresa, mesmo que tenha sido criada muito antes da operação em debate. Todavia, entendo que temos de buscar na nossa interpretação o MOTIVO para a participação das holdings, além da economia de tributos. Primeiramente, esclareço que sigo o entendimento no sentido de que qualquer empresa tem a obrigação e a necessidade de otimizar a respectiva atuação empresarial e essa optimização passa necessariamente pela redução de despesas tributárias que tem por fundamento o direito de qualquer contribuinte de não ser obrigado a sofrer uma carga tributária maior onde existe uma opção fiscal mais econômica autorizada pelo próprio ordenamento jurídico. Ademais, é incontroverso nos autos que a holding do presente caso tem como objeto social atuar como holding cuja função peculiar é justamente a de detenção de participação societária em outras companhias. A holding tem a função justamente de receber aporte de recursos por seus controladores e potencializar investimentos. Nesse cenário s holdings foram capitalizadas e cumpriram sua função de receber recursos e fazer aquisições em plena conformidade com a legislação societária vigente à época dos fatos de forma que é defesa ao fisco invalidar as operações em razão de sua utilização nos termos do artigo 2º da Lei S/A, mais especificamente parágrafo terceiro, abaixo transcrito: Art. 2º Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. § 1º Qualquer que seja o objeto, a companhia é mercantil e se rege pelas leis e usos do comércio. § 2º O estatuto social definirá o objeto de modo preciso e completo. § 3º A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. Ademais, a legislação tributária por meio do artigo 31 da Lei 11.727 de 2008 reconhece holding como uma sociedade válida para todos os fins ao dispor que a esta poderá deferir o reconhecimento das despesas com juros de empréstimos contraídos para financiamento de investimentos em sociedades controladas, conforme abaixo transcrito: Art. 31. A pessoa jurídica que tenha por objeto exclusivamente a gestão de participações societárias (holding) poderá diferir o reconhecimento das despesas com juros e encargos financeiros pagos ou incorridos relativos a empréstimos contraídos para financiamento de investimentos em sociedades controladas. Fl. 5392DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 36 § 1 o A despesa de que trata o caput deste artigo constituirá adição ao lucro líquido para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido e será controlada em livro fiscal de apuração do lucro real. § 2 o As despesas financeiras de que trata este artigo devem ser contabilizadas individualizadamente por controlada, de modo a permitir a identificação e verificação em separado dos valores diferidos por investimento. § 3 o O valor registrado na forma do § 2 o deste artigo integrará o custo do investimento para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento. Logo, não é ilegal utilizar uma holding para captar recursos e com esses recursos aproveitar se de incentivos fiscais legítimos. Com essas premissas pode-se afastar, com todo o respeito, o entendimento da fiscalização e da do DRJ no sentido de que não fura identificado matéria prima produção capital próprio vez que é da natureza da rotina não ter justamente essas características. Portanto podemos afirmar que a amortização fiscal do ágio reconhecido ilegítima pelo fato de que a operação de aquisição seguir as seguintes premissas: 1) representou operação de compra e venda de participação societária que teve como adquirente e vendedores entidades independentes e não relacionadas entre si; 2) a operação foi realizada a valores justos de mercado com efetivo desembolso do preço; 3) a operação envolveu o pagamento em dinheiro de um ágio relevante que teve como justificativa a expectativa da rentabilidade Futura do investimento justificada com um laudo de avaliação; 4) a operação teve como passo final a incorporação da holding ao patrimônio da empresa adquirida, preenchendo os requisitos estabelecidos pelos artigos sétimo e oitavo da lei 9532 de 1997 e artigos 385 e 386 do Regulamento de Imposto de renda de 1999 para possibilitar a amortização fiscal do ágio. Com todo o respeito aos que pensam diferente não entendo que por si só uma holding sinalize insubstância nas operações societárias que geram ágio. Ou seja, não há que se falar em substância simplesmente por haver uma holding. De fato, os grupos econômicos são constituídos com diversas companhias justamente para que cada uma dessas empresas desempenhem um papel chave na estrutura. Essas diversas empresas atendem a planejamentos estratégicos profundos específicos que tem como objetivo a própria sobrevivência da empresa em um mercado cada vez mais competitivo mundialmente. As empresas precisam inovar precisam reduzir seus custos precisam identificar melhores fornecedores precisam expandir seus mercados enfim precisam otimizar suas atividades para obterem os melhores resultados econômicos e a coordenação de sua atuação para sobreviver e lucrar. Ou seja, as empresas precisam de organização e de uma organização que potencialize as suas capacidades. Nesse cenário faz todo o sentido que as decisões de investimento de alto grau de risco precisa ser realizado com cautela com precisão e de maneira individualizada a fim de não Fl. 5393DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 37 afetar a atividade de todo o grupo. O investidor diminui seu risco ao especificar o foco da operação. Com isso é natural a existência de uma mesma direção e uma mesma administração para diferentes companhias de um grupo econômico isso não significa nenhuma simulação muito pelo contrário é a maneira de dar transparência ao capital que está sendo direcionado para um risco no caso o risco de aquisição. No presente caso nota-se plausível a justificativa no sentido de que quando o grupo Cosan avaliou a viabilidade de se investir, fez-se necessário que os próximos passos fossem viabilizados via uma holding justamente em razão da incerteza da concretização do negócio. Nesse sentido, é incontroverso nos autos que a Cosan obteve os recursos necessários através da criação da holding para aplicar esse recurso na integralização do capital social da empresa adquirida e comprar a participação majoritária na Recorrente. Portanto, é incontroverso que ocorreu EFETIVA movimentação de dinheiro. Portanto, é tranquilo afirmar que as holdings foram utilizadas para potencializar a entrada de recursos perante a acionista Cosan. Mas seria possível afirmar também que as holdings foram necessárias para diminuir riscos financeiros, risco de mercado de ações e de mercado específico de concessão pública? De fato, a holdings mostraram-se úteis para dar transparência ao mercado, fonte de recursos. Conforme é de conhecimento, a legislação pátria permite a amortização de ágio gerado com base em expectativa de rentabilidade futura, nos termos do art. 386, III do RIR/99. Na época dos fatos estava vigente a regra do artigo 20 do Decreto-Lei 1.598/77, cuja redação é reproduzida pelo artigo 385 do Decreto 3.000/99 (Regulamento de Imposto de Renda), abaixo transcritos: Art. 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. (...) § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; Fl. 5394DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 38 c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. De acordo com a norma acima transcrita, que vigorou até 31/12/2014 (a alteração da lei 12.973/2014 passou a valer a partir 1º de janeiro de 2014), o ágio correspondia à diferença entre o custo de aquisição do investimento e seu valor de patrimônio líquido pelo método da equivalência patrimonial (“MEP), devendo ser fundamentado com base e um dos três fundamentos: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. No presente caso, a adquirente desdobrou o valor total do custo de aquisição da participação societária na Recorrente em investimento pela equivalência patrimonial e ágio, com fundamento na expectativa de rentabilidade futura da Recorrente. A lei foi cumprida nesse aspecto. A própria fiscalização reconheceu que houve o efetivo pagamento, entre partes independentes. Isso é ponto incontroverso nos autos. Em face da incorporação nasce o direito à amortização fiscal do ágio, nos termos dos artigos 7 e 8º da Lei 9.532/97, abaixo transcrito: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. Fl. 5395DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72a https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72a https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72c https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72c https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9718.htm#art10 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 39 § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Destarte, de acordo com as regras acima transcritas, os requisitos seriam: 1) aquisição de participação societária adquirida com ágio; 2) absorção do patrimônio da investida em virtude de fusão, cisão ou incorporação (ou a absorção da investidora pela investida); 3) fundamentação econômica ágio lastreada em expectativa de rentabilidade futura. Portanto, pela legislação acima apontada, a operação com as holdings cumpriu os requisitos legais da utilização do ágio. Isso significa que no caso de glosa dos valores de ágio amortizado, caberia à autoridade fiscal descrever detalhadamente os motivos que o levaram a concluir pela indedutibilidade dessa despesa. Ou seja, necessário que a autoridade fiscal descrevesse os motivos que tornam a despesa de amortização do ágio indedutível, sendo que a mera identificação da amortização do ágio não é suficiente para a glosa pretendida. O simples fato de haver uma operação de aquisição com geração de ágio não é suficiente para tornar a despesa de amortização desse ágio indedutível. Uma significativa jurisprudência CARF é no sentido de que nos casos referentes à amortização de ágio mediante utilização de “empresas de passagem” ou “empresas veículo”, deve-se analisar, em cada caso, se o único propósito de assim se proceder foi a economia tributária, ou, de modo diverso, se há outros propósitos negociais que justifiquem a constituição ou utilização de pessoa jurídica já existente com o único intuito de redução de tributos. A barreira para a aprovação do ágio, portanto, seria a existência de empresa veículo conjugado com a ausência de propósito negocial. Fl. 5396DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 40 A Recorrente argumenta que legislação do ágio não exige propósito negocial e a fiscalização não somente entende que se faz necessário o propósito negocial como apontou que no presente não houve propósito negocial. Mas a Recorrente, superando a questão teórica da exigência ou não do propósito negocial, apresentou o que entende como o correto conceito de propósito negocial, apontando o entendimento de que o conceito seria no sentido de que “os atos praticados pelo contribuinte devem estar ligados à finalidade e à atuação desse contribuinte no mercado”. Já sabemos que no presente caso, sob o aspecto da legalidade do ágio não há dúvida de que fora respeitada a legalidade. No entanto, o argumento da fiscalização é no sentido de que o ágio não poderia ter sido obtido com a participação de holdings . É fato que as empresas existem para algo além de gerarem lucro. Elas existem para atender as necessidades da sociedade e precisam fazer sua missão social de maneira eficiente para continuarem viáveis economicamente. Nesse cenário, o sentido da norma de ágio é justamente viabilizar que as empresas se reestruturem de maneira que o negócio seja fortalecido, sem prejudicar a concorrência e os usuários dos serviços que prestam e dos produtos que fabricam. Assim, uma vez aprovado pelos órgãos responsáveis as transformações societárias e as respectivas aquisições, as maneiras econômicas de como as empresas adotam, dentro da lei, para se capitalizar, aguardar decisões dos órgãos governamentais devem ser respeitadas pelo Fisco. Isto porque a norma do ágio incentiva que ocorram operações societárias que aproveitem o ágio. Leia-se é um INCENTIVO legal para o fortalecimento das empresas e é natural que as empresas busquem formalizações societárias para comprovar esse ágio. Ao que tudo indica a Provence seguir esses propósitos. No entanto, restou incontroverso nos autos que a operação de compra e venda no presente caso tinha evidentes riscos, envolvia valores extremamente altos. Note-se que uma holding e tem como objeto social justamente o de participar em outras sociedades, de participar de uma atividade econômica de terceiros. Ou seja, o propósito negocial das holdings foi atendido. Ela existia justamente para participar na atividade da Recorrente enquanto a compra não fosse efetivada. A holdings existiram enquanto estava realizando o seu propósito específico com transparência. De fato, a transparência que a holdings viabilizaram é evidente. Ora, até o momento já concluímos nesse voto que os aspectos formais e legais do ágio foram cumpridos, que ocorreu pagamento, que as partes eram independentes e que a holding exerceu o seu propósito negocial de holding ao manter a participação na empresa vendida enquanto os demais riscos eram superados. Fl. 5397DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 41 Desta maneira, não há que se falar em desrespeito ao artigo 187 do Código Civil posto que não ocorreu o abuso de direito, vez que não excedido os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa fé ou pelos bons costumes. Entendo que em decorrência do princípio da livre iniciativa, as empresas podem escolher a forma mais adequada para organizar seus negócios e obter os recursos financeiros necessários para atingir seus objetivos institucionais. A Recorrente fez uso de um direito mediante causas reais que levaram a seguir a forma e o caminho que trilhou. A auto-organização não foi única e exclusivamente com a finalidade predominante de pagar menos imposto, não configurando no caso abuso de direito e nem fraude à lei. Com todo respeito, entendo que não cabe ao Fisco impor ao contribuinte a adoção de estrutura que seja a mais rentável aos cofres públicos; também não cabe à fiscalização decidir se a aquisição de um negócio deve ser feita pela empresa já existente; não há na legislação brasileira qualquer dispositivo que impeça um grupo industrial de expandir as suas atividades no Brasil e sim o contrário porque a norma do ágio é um incentivo de fortalecimento de atividade para desenvolvimento do país; e não pode o Fisco querer se valer do fato de ter sido criada uma empresa para viabilizar uma sequência de negociações evidentemente necessárias para a conclusão do negócio. Portanto, o contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio com vistas à redução de custos e despesas, inclusive à redução de tributos, sem que isso, necessariamente, implique qualquer ilegalidade e no presente caso os atos e negócios praticados não se fundamentam em uma aparente legalidade, pois tem sim finalidade empresarial ou negocial. Ademais, conforme é de conhecimento notório, o Supremo Tribunal Federal julgou improcedente a Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.446/DF, via da qual reconheceu a constitucionalidade da inclusão do parágrafo único ao artigo 116 do Código Tributário Nacional, pela Lei Complementar nº 104, de 2001, abaixo transcrito: Art. 116. (...) (...) Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. O voto de Cármen Lúcia ministra relatora de referida Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.446/DF foi ressaltada a questão da injuridicidade da adoção de interpretação econômica como elemento configurador da dissimulação da ocorrência do fato gerador nos seguintes termos: (...) Fl. 5398DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 42 8. A norma do parágrafo único do art. 116 não dispõe, ao contrário do pretendido pela autora, de espaço autorizado de interpretação econômica. Ali não se trata da interpretação da lei, o que se dá no Capítulo IV do Código Tributário Nacional intitulado “Interpretação e Integração da Legislação Tributária”. Tem-se no artigo 110: e aqui ela reproduz o dispositivo “A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.” Esse dispositivo não foi alterado pela Lei Complementar n. 104/2001. 9. De se anotar que elisão fiscal difere da evasão fiscal. Enquanto na primeira há diminuição lícita dos valores tributários devidos pois o contribuinte evita relação jurídica que faria nascer obrigação tributária, na segunda, o contribuinte atua de forma a ocultar fato gerador materializado para omitir-se ao pagamento da obrigação tributária devida. A despeito dos alegados motivos que resultaram na inclusão do parágrafo único ao art. 116 do CTN, a denominação “norma antielisão” é de ser tida como inapropriada, cuidando o dispositivo de questão de norma de combate à evasão fiscal. (...) Desta forma, a maioria de votos do STF foi formada no sentido de que o dispositivo só autoriza a descaracterizar as operações realizadas com dissimulação, não se aplicando, portanto, para as hipóteses de economia lícita do tributo. Extrai-se, esse excerto, inclusive, do voto do Ministro Dias Tófoli que no mérito, cumpre destacar, de início, que o art. 116, parágrafo único, do Código Tributário Nacional não busca impedir, ainda que por vias transversas, o planejamento tributário lícito, mas sim inibir condutas ilícitas. Destarte, uma vez que as operações realizadas pela Recorrente não foram realizadas com dissimulação seria inaplicável a glosa perpetrada pelo fisco. Portanto, à autoridade administrativa não pode “desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária” (cfe. parágrafo único do art.116 do CTN), mediante uma interpretação meramente econômica. Por sua vez, o ilustre jurista Marco Aurélio Grecco ministra o conceito de que no Planejamento Tributário se faz necessário analisar o filme todo e não somente uma foto da realidade. Cada operação no presente caso seria uma “foto”, a princípio, formalmente correta. Todavia, a sequência das “fotos”, ou seja, o filme, demonstra a existência uma operação sequencial com decisões de risco, de despesa, de análise de mercado, de cumprimento de normas da concorrência, de mercado financeiro, em face de uma vontade real das parte de estabelecerem o negócios de maneira segura. A real intenção dos contribuintes é relevada na sequência dos fatos e não na análise individualizada de cada fato, observando-se no presente caso a independência nas partes envolvidas. Fl. 5399DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 43 A estratégia pode ser classificada como Planejamento Tributário, porque a legislação permite o Planejamento Tributário, permite que o contribuinte busque a maneira menos onerosa de pagar tributos e até mesmo de não pagá-los nos termos da lei. Planejamento Tributário é essencial para o desenvolvimento de um país. Busca-se, nos parâmetros da lei, reduzir custos, eficiência administrativa e otimização das atividades de uma empresa e até mesmo da pessoa física. Há vasta doutrina e julgados do CARF que dispõem sobre os critérios delimitadores da linha tênue que separam a elisão e a evasão fiscal, quais sejam, abuso de forma, abuso de direito, fraude, simulação, dissimulação, propósito negocial (business purpose) e substância sobre a forma (prevalência da substância sobre a forma). O ilustre e admirável jurista Marco Aurélio Greco esclarece o tema: No entanto, creio que há outro aspecto a ser ponderado, ao examinar o tema do planejamento tributário (ou da elisão fiscal), e que não se prende, propriamente, à existência do direito, mas ao seu uso, ao modo de seu exercício. A pergunta que se põe é: admitida a existência do direito de o contribuinte organizar a sua vida, este direito pode ser utilizado sem quaisquer restrições? Ou seja, tal direito é ilimitado? Todo e qualquer “planejamento” é admissível? Minha resposta é negativa. E assim entendo por várias razões. (...) Ou seja, cumpre analisar o tema do planejamento tributário não apenas sob a ótica das formas jurídicas admissíveis, mas também sob o ângulo da sua utilização concreta, do seu funcionamento e dos resultados que geram à luz dos valores básicos de igualdade, solidariedade social e justiça. (pág. 202) (...) Isso não afasta a possibilidade de o abuso de direito ser qualificado como hipótese de ato ilícito. Assim, no Código Civil de 1916, a doutrina discutia este ponto havendo divergência a respeito, porém, com o advento do Código Civil de 2002 a questão ficou solucionada, pois seu artigo 187 é expresso ao prever que o abuso de direito configura ato ilícito: Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercêlo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes. (...) Antes do Código Civil de 2002, o importante era saber se o Fisco poderia se recusar a aceitar os efeitos do ato ou negócio jurídico, invocando para tanto, a existência de abuso de direito, procedendo, como menciona a doutrina francesa, à desqualificação e subsequente requalificação fiscal do negócio ocorrido, para exigir o imposto que seria devido não fora o negócio lícito, mas abusivo. Depois do Código Civil de 2002, como o abuso de direito passou a ser expressamente qualificado como ato ilícito, a questão tributária tornasse muito mais relevante, pois o abuso faz desaparecer um dos requisitos básicos do planejamento, qual seja, o de se apoiar em atos lícitos. (pág. 207) (...) Fl. 5400DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 44 No Brasil, entendo que esta possibilidade de recusa de tutela ao ato abusivo (mesmo antes do Código Civil de 2002) encontra base no ordenamento positivo, por decorrer dos princípios consagrados na Constituição de 1988 e da natureza da figura. Porém, a atitude do Fisco no sentido de desqualificar e requalificar os negócios privados somente poderá ocorrer se puder demonstrar de forma inequívoca que o ato foi abusivo por ter sido distorcido seu perfil objetivo ou extrapolados seus limites, o que pode, em tese, configurarse, inclusive se tiver por sua única ou principal finalidade conduzir a um menor pagamento de imposto. Esta conclusão resulta da conjugação dos vários princípios acima expostos e de uma mudança de postura na concepção do fenômeno tributário que não deve mais ser visto como simples agressão ao patrimônio individual, mas como instrumento ligado ao princípio da solidariedade social. (pág. 208) (...) Em suma, não há dúvida de que o contribuinte tem o direito, encartado na Constituição Federal, de organizar sua vida da maneira que melhor julgar. Porém, o exercício deste direito supõe a existência de causas reais que levem a tal atitude. A auto-organização com a finalidade predominante de pagar menos imposto configura abuso de direito, além de poder configurar algum outro tipo de patologia do negócio jurídico, como, por exemplo, a fraude à lei. (pág. 228). GRECO, Marco Aurélio. Planejamento Tributário. São Paulo, Dialética, 2011, p.194-248 No presente caso a auto-organização não teve a finalidade predominante de pagar menos imposto, não configurando abuso de direito e muito menos fraude à lei. As operações analisadas foram praticadas em consonância com o ordenamento jurídico vigente à época dos fatos, visando à concretização de um negócio estratégico para o desenvolvimento econômico das empresas envolvidas e do setor de vital importância para o Brasil no qual atuam, envolvendo partes independentes e com real fluxo financeiro. Destarte, a operação analisada ocorreu em conformidade com legislação, realizada entre partes independentes, com efetivo pagamento do ágio em dinheiro, lastreado em laudo de avaliação elaborado por empresa especializada. A fiscalização não questionou a adequação do laudo utilizado no caso vertente. Destarte os requisitos legais para registro a amortização do ágio foram cumpridos visto que: 1) houve a efetiva aquisição das ações da Rumo Logística pela TGP PAR e pela GIF PAR, com respaldo em acordo de investimento mediante pagamento integral em dinheiro quando do aumento de capital; 2) foi efetivada a incorporação da TPG PAR e da GIF PAR (sociedades que registraram o investimento e o ágio em seu ativo) pela Rumo Logística (a empresa investida, posteriormente incorporada pela Recorrente, que adotou tal denominação) Fl. 5401DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 45 3) o ágio pago pelaTPG PAR e pela GIF PAR foi fundamentado na expectativa de rentabilidade Futura da companhia investida (Rumo Logística), conforme demonstrativo apresentado em laudo de avaliação; Com isso deve-se aceitar como legítimo o surgimento e registro do ágio pela TPG PAR e pela GIF PAR, bem como a sua amortização. Entendo que estas sociedades cumpriram os termos da legislação tributária de regência: desdobraram o custo de aquisição da Rumo Logística em investimento e ágio; foram posteriormente por ela (investida) incorporadas; eu ágio teve seu fundamento econômico lastreado em laudo de avaliação de expectativa de rentabilidade futura. De fato, quando a Rumo Logística absorveu o patrimônio da TPG PAR e pela GIF PAR em virtude das incorporações - as quais anteriormente haviam registrado o ágio apurado com fundamento econômico, baseado na rentabilidade dos resultados futuros da Rumo Logística - estabelece a legislação tributária que será possível amortizar o valor do ágio nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação. Com isso quando a Recorrente incorporou a Rumo Logística, na qualidade de sucessora dos bens e direitos desta companhia passou então a fazer jus à amortização fiscal do ágio em apreço nos presentes autos. Ademais faz sentido a justificativa da Recorrente no sentido de que a primeira razão para a constituição e manutenção da TPG PAR e da GIF PAR Que era possibilitar a captação de recursos de terceiros (por meio de empréstimos, debêntures, etc) para a aquisição das ações da Rumo Logística, caso houvesse necessidade ou oportunidade uma vez que aos fundos de investimentos FIP´s é vedada tal alternativa de acordo com o artigo 35 inciso 2 da Instrução CVM 391/2003. Também entendo que faz sentido a justificativa da Recorrente no sentido de que a Constituição e a manutenção da TPG PAR e da GIF PAR tiveram como intuito reduzir riscos anteriores ao relacionamento firmado com o grupo Cosan. Assim se antes de concluir o negócio os grupos TGP e Gávea verifica-se uma oportunidade de captar recursos de terceiros sob condições interessantes isto é com um valor menor do que o custo do seu próprio capital é evidente que estes não perderiam a oportunidade de acertar a oferta simplesmente que já tinha o capital disponível. Ademais é factível que se o negócio com o grupo Cosan não fosse adiante a existência das referidas holdings também facilitaria a captação de possíveis empréstimos por outros investidores. Desta maneira estou convencido de que restou comprovada necessidade da constituição das holdings TPG PAR e GIF PAR para viabilizar uma eventual captação de recursos de terceiros para a aquisição das ações da Rumo Logística. Por outro lado, também fortalece a necessidade das holdings a possibilidade de outros investidores participarem do negócio como maneira de financiamento do negócio. Fl. 5402DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 46 Nesse sentido as holdings se justificam vês que as regras das FIPs dificultam o investimento em sociedades limitadas, já que segundo o artigo 2º da Instrução CVM 391/2003, estes fundos só podem investir os seus recursos em títulos e valores imobiliários de sociedades anônimas. A quarta razão plausível para utilização das holdings TPG PAR e GIF PAR nas operações analisadas consistiu na possibilidade e flexibilidade de se prestar em meio às negociações eventuais garantias de dívidas assumidas por terceiros que viessem a ser necessárias para a consecução da aquisição das participações societárias na Rumo Logística, medida esta defesa ao fundo FIP, conforme as disposições do artigo 35 inciso 3 da Instrução CVM. Ademais, fora demonstrado que todas as decisões envolvidas no processo de aquisição da Rumo Logística foram tomadas no âmbito dos grupos econômicos envolvidos quais sejam os grupos TPG e Gávea. Estes grupos constituíram as suas respectivas holdings. Mas são grupos independentes que agir de maneira independente. Com isso é natural que as decisões de investimento do presente caso fossem deliberadas no âmbito dos grupos econômicos e não de uma companhia vista individualmente. Veja se as holdings operaram como ferramentas para os grupos econômicos. Não vejo obstáculo para assim proceder visto que conforme mencionado anteriormente elas exerceram um papel fundamental especialmente na captação de recursos. Desta maneira tendo sido as holdings constituídas com o objetivo de adquirir um investimento buscado pelos grupos de que faziam parte é possível aceitar que os administradores gestores e gestores fossem os mesmos. Ademais, conforme já mencionado, nem todas as companhias de um grupo econômico precisam desempenhar atividade operacional para serem válidas. A sociedade holding tem como função somente participar de outras companhias sem realizar vendas de mercadorias ou prestação de serviços. A legislação exige que para fins de análise regularidade do grupo econômico as companhias mantenham patrimônios e contabilidades distintos que não promovam o compartilhamento de resultados de forma deliberada. No presente caso tais vícios não foram objeto de questionamento pela autoridade fiscalizadora. Logo é possível afirmar que as holdings foram necessárias na etapa de aquisição da Rumo Logística porque foi ferramenta para que ocorresse a avaliação de mercados em desenvolvimento por meio de pesquisas e estudos mercadológicos, as tratativas com as principais empresas do segmento econômico que se busca investir, a identificação de uma potencial companhia a ser investida, a realização de processos de auditoria antes de decidir pelo fechamento do negócio, planejamentos estratégicos para a concretização do negócios. Logo, não se trata de realizar simplesmente uma compra e venda, é necessário que ocorram passos estratégicos os quais são suportados pelas holdings. Mais especificamente antes de se decidir pela efetivação da aquisição da Rumo Logística, os grupos TPG e Gávea adotaram procedimentos para a realização de auditoria para examinar a rentabilidade Futura desta empresa e a ausência de passivos que pudesse Fl. 5403DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 47 comprometer as negociações. E quanto é realizada a avaliação da empresa a ser adquirida, no caso Rumo Logistica, ahold ainda não é necessária na estrutura societária justamente em razão da incerteza de concretização do negócio. Após etapas prévias de avaliação de investimento essas holdings se tornam necessárias na estrutura. Destarte, já caminhando para conclusão, destaco que os atos societários foram realizados para atingir objetivos das partes, com conhecimento dos órgãos competentes envolvidos os quais poderiam invalidar a operação por motivos de exigências técnicas relacionadas ao mercado financeiro e ao direito concorrencial. Entendo que estamos diante de exemplo clássico de ágio realizado nos termos da lei. E mais, de um exemplo clássico do espírito da lei de ágio que é justamente incentivar as empresas a se consolidarem economicamente com o objetivo de fortalecer o objeto social que tem, objetivo este que beneficia toda a sociedade. Entendo que, de fato, há propósito negocial nas operações do presente caso, sendo pacífico afirmar que a contribuinte seguiu a legislação. Entendo que não seria o caso, portanto, de choque entre a realidade e o artifício formal, havendo licitude de operações societárias no presente caso. De fato, a simples acusação de que se interpôs uma “empresa-veículo” na operação, divorciada da imputação de atos que caracterizem fraude ou prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários. Nesse sentido decidiu a 1ª Turma da CSRF, em 04/04/2022, permitindo a amortização do ágio mediante a utilização de empresa veículo, nos autos do processo 16327.720694/2016-28, se não veja e ementa de referida acórdão de lavra do Conselheiro LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI: Acórdão: 9101-006.049 Número do Processo: 16327.720694/2016-28 Data de Publicação: 09/05/2022 Contribuinte: BANCO CACIQUE S/A. Relator(a): LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. EMPRESA VEÍCULO. REAL ADQUIRENTE. A simples acusação de que se interpôs uma “empresa-veículo” na operação, divorciada da imputação de atos que caracterizem fraude ou prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários. Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria “utilização de empresa veículo, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator) e Alexandre Evaristo Pinto que conheciam parcialmente em maior extensão, também em relação à matéria “amortização de “amortização de ágio na base de cálculo da CSLL”. Votaram pelas conclusões, quanto à matéria “impossibilidade de o fisco desconsiderar os negócios jurídicos Fl. 5404DF CARF MF Original https://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/ConsultarJurisprudencia/consultarJurisprudenciaCarf.jsf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 48 praticados pelo contribuinte – inaplicabilidade do art. 116, § único, do CTN”, os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Andréa Duek Simantob. Votou pelas conclusões quanto à matéria “utilização de empresa veículo” a conselheira Livia De Carli Germano. No mérito, na parte conhecida, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Andréa Duek Simantob que votaram por negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Livia De Carli Germano, Gustavo Guimarães da Fonseca e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Designada para redigir o voto vencedor, quanto ao conhecimento, a conselheira Edeli Pereira Bessa. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto as conselheiras Edeli Pereira Bessa e Livia De Carli Germano. Destarte, a presença de empresa veículo no rearranjo empresarial elaborado pela Recorrente não torna as operações inaptas para a amortização de ágio. ÁGIO TEAÇU Os fundamentos acima apresentados são os mesmos com relação ao Ágio originário da empresa Teaçu. Ocorre que a autoridade fiscal além de apontar irregularidades na amortização dos ágios TPG e GIF também afirmou que a Recorrente teria reduzido, indevidamente, os resultados tributáveis pela IRPJ pela CSLL relativo aos anos base de 2011 2013, com a amortização fiscal do ágio pago na aquisição da Teaçu. Isto porque na visão da autoridade fiscal, em consonância com o que restou decidido no processo administrativo específico da Teaçu, (processo 16561.720151/2015-57, a empresa Mestra teria sido mera empresa veículo interposto na estrutura societária do grupo Cosan, com a única finalidade de carregar o ágio pago pela Teaçu e viabilizar a sua amortização. Portanto, a participação da Mestra na operação em foco não pois seria um propósito negocial pelo que não teria havido efetivo encontro entre real adquirente e a sociedade investida e assim as despesas decorrentes da amortização do ágio em tela seriam indedutíveis. Em sua defesa, a Recorrente retomou os fatos e as operações societárias dentre de um contexto ampla para justificar a legalidade tributária e anular o auto de infração. Fl. 5405DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 49 Fl. 5406DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 50 Fl. 5407DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 51 Fl. 5408DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 52 Fl. 5409DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 53 De fato, a empresa Mestra é quem efetivou a aquisição da empresa Teaçu. A fiscalização argumentou que ágio deveria ter sido contabilizado pela empresa COPSAPAR por ter sido esta, nas palavras da fiscalização, a real adquirente. Fl. 5410DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 54 No entanto, formalmente, entendemos que não há diferença, para efeitos tributários, se a aquisição foi realizada e contabilizada pela empresa Mestra ou pela empresa COPSAPAR. Pois bem, da análise das operações societárias acima expostas, primeiramente pode-se afirmar que a aquisição da empresa Teaçu foi realizada por empresa independentes e que a participação da empresa Mestra na alterou a formação do ágio pago pela aquisição da Teaçu pelo grupo Cosan. Por outro lado, é necessário examinar a legitimidade das operações realizadas e posterior aproveitamento fiscal do ágio da empresa Teaçu pela Recorrente. Conforme mencionado, no presente caso a aquisição deu-se entre partes independentes, quais sejam, empresa Mestra e e a empresa Rezende Barbosa, mediante real pagamento anteriormente previsto em instrumento particular de compromisso de venda e compra de ações e outras avenças e no Memorando de entendimento. Logo um aspecto importante já pode ser ressaltado ocorreu o efetivo pagamento não tendo sido algo artificial. Na sequência pode-se verificar que o ágio foi registrado na empresa Mestra, tendo sido inicialmente amortizado pela empresa Teaçu entre os anos de 2009 a 2011, cujo saldo foi amortizado pela empresa rumo multimodal a partir de novembro de 2011, em razão da incorporação da empresa Teaçu. É oportuno destacar que foi a empresa Mestra quem concluiu a aquisição da empresa Teaçu. Ou seja, a empresa Rezende Barbosa vendeu para a empresa Mestra. Ocorreu, portanto, uma compra e venda entre partes independentes a empresa mestra comprou da empresa Rezende Barbosa a empresa Teaçu. Para essa operação de compra e venda se concretizar a empresa Mestra, em 17/04/2009, recebeu a título de integração de capital os direitos de compra da empresa Teaçu. Isso significa que a empresa Mestra foi a real investidora nas operações analisadas no presente caso. Isso é uma premissa importante. Assim podemos verificar que primeiramente que houve a efetiva aquisição das ações da empresa Teaçu pela empresa Mestra com respaldo instrumento particular de compromisso de venda e compra de ações e outras avenças no Memorando. Podemos verificar também que foi efetivada a incorporação a empresa Mestra incorporou a empresa Teaçu. O ágio pago foi fundamentada na expectativa de rentabilidade Futura da companhia investida (Teaçu) conforme demonstrativo não questionado laudo de avaliação. Fl. 5411DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 55 Logo, parece estar correto o surgimento e registro do ágio pela empresa Mestra. Esta sociedade desdobrou o custo de aquisição da Teaçu em investimento e ágio e foi posteriormente por ela incorporada. De fato, quando a Teaçu absorveu o patrimônio da Mestra em razão da incorporação estabeleceu-se a possibilidade de amortizar o valor do ágio nos balanços correspondentes a apuração de lucro real levantados posteriormente à incorporação. Ocorre que a fiscalização entendeu que não teria havido a extinção do investimento mediante incorporação fusão ou cisão entre a efetiva investidora e a investida as quais permaneceram a existir após a operação ora analisada, porque a fiscalização desconsiderou a empresa mestra como a efetiva adquirente da participação na Teaçu. Entendeu a fiscalização que a empresa Mestra teria sido mera interposta. No entanto, é incontroverso nos autos que quem efetivou a aquisição de 49% do capital social da Teaçu foi a Mestra Participações. Ademais, também incontroverso nos autos que quando a empresa mestra adquiri diretamente a Teaçu, registrando um ágio, devidamente pago, fundamentado em expectativa de rentabilidade Futura, e posteriormente, esta sociedade é incorporada pela empresa Teaçu, ocorre a absorção do investimento e do ágio pela investida, o que pode ser compreendido como real ocorrência da confusão patrimonial. Portanto, é determinante no presidente caso validar ou não a participação da empresa Mestra. De fato, a empresa Mestra existiu exclusivamente para o objetivo de adquirir a Recorrente, mas isso não significa, a priori, invalidar a operação por esse motivo. Também não significa, nesse caso, aplicar ou não o entendimento de ser “legítimo uma holding só para figurar na aquisição e depois ser extinta”. A argumentação da defesa não se resume a apontar a empresa Mestra como uma mera holding. A empresa Mestra teria outras funções essenciais. Ou seja, a pergunta que deve ser examinada é: a empresa Mestra era necessária para a operação em análise ou foi criado unicamente para “gerar o ágio”? A fiscalização e a DRJ, dentro de seu legítimo papel de defender o Tesouro Nacional, tendem a interpretação contrariamente ao contribuinte ao simples fato de existir uma estrutura societária intermediária, é uma precaução legítima, porque sim, algumas vezes a empresa intermediária, classificada como “empresa veículo” objetiva tão somente criar uma despesa artificial e desnecessária, com abuso da forma, abuso de direito, sem partes independentes. Portanto, reconheço a premissa de que a empresa Mestra foi uma empresa intermediária criada para ser usada com o propósito de adquirir uma empresa, mesmo que tenha sido criada muito antes da operação em debate. Fl. 5412DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 56 Todavia, entendo que temos de buscar na nossa interpretação o MOTIVO para a participação da empresa Mestra, além da economia de tributos. Ademais, é incontroverso nos autos que a empresa Mestra tem como objeto social atuar como holding cuja função peculiar é justamente a de detenção de participação societária em outras companhias. A holding tem a função justamente de receber aporte de recursos por seus controladores e potencializar investimentos. Nesse cenário a empresa mestra foi capitalizada pela novo rumo em 17/04/2009 e cumpriu sua função de receber recursos e fazer aquisições em plena conformidade com a legislação societária vigente à época dos fatos de forma que é defesa ao fisco invalidar as operações em razão de sua utilização nos termos do artigo 2º da Lei S/A, mais especificamente parágrafo terceiro, já transcrito anteriormente. Ademais, a legislação tributária por meio do artigo 31 da Lei 11.727 de 2008 reconhece holding como uma sociedade válida para todos fins ao dispor que a esta poderá deferir o reconhecimento das despesas com juros de empréstimos contraídos para financiamento de investimentos em sociedades controladas, já transcrito anteriormente. Logo, não é ilegal utilizar uma holding para captar recursos e com esses recursos aproveitar se de incentivos fiscais legítimos. Com essas premissas pode-se afastar, com todo o respeito, o entendimento da fiscalização e da do DRJ no sentido de que não fura identificado matéria prima produção capital próprio vez que é da natureza da rotina não ter justamente essas características. Portanto podemos afirmar que a amortização fiscal do ágio reconhecido pela empresa mestre ilegítima pelo fato de que a operação de aquisição de participação na empresa Teaçu seguir as seguintes premissas: 1) representou operação de compra e venda de participação societária que teve como adquirente e vendedores entidades independentes e não relacionadas entre si; 2) a operação foi realizada a valores justos de mercado com efetivo desembolso do preço; 3) a operação envolveu o pagamento em dinheiro de um ágio relevante que teve como justificativa a expectativa da rentabilidade Futura do investimento justificada com um laudo de avaliação; 4) a operação teve como passo final a incorporação da holding ao patrimônio da empresa Teaçu, preenchendo os requisitos estabelecidos pelos artigos sétimo e oitavo da lei 9532 de 1997 e artigos 385 e 386 do Regulamento de Imposto de renda de 1999 para possibilitar a amortização fiscal do ágio. Com todo o respeito aos que pensam diferente não entendo que por si só uma holding sinalize insubstância nas operações societárias que geram ágio. Ou seja, não há que se falar em substância simplesmente por haver uma holding. De fato, os grupos econômicos são constituídos com diversas companhias justamente para que cada uma dessas empresas desempenhem um papel chave na estrutura. Fl. 5413DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 57 Essas diversas empresas atendem a planejamentos estratégicos profundos específicos que tem como objetivo a própria sobrevivência da empresa em um mercado cada vez mais competitivo mundialmente. As empresas precisam inovar precisam reduzir seus custos precisam identificar melhores fornecedores precisa vison expandir seus mercados enfim precisam otimizar suas atividades para obterem os melhores resultados econômicos e a coordenação de sua atuação para sobreviver e lucrar. Ou seja, as empresas precisam de organização e de uma organização que potencialize as suas capacidades. Nesse cenário faz todo o sentido que as decisões de investimento de alto grau de risco (no caso a aquisição da empresa tem a Teaçu) precisa ser realizado com cautela com precisão e de maneira individualizada a fim de não afetar a atividade de todo o grupo. O investidor diminui seu risco ao especificar o foco da operação. Com isso é natural a existência de uma mesma direção e uma mesma administração para diferentes companhias de um grupo econômico isso não significa nenhuma simulação muito pelo contrário é a maneira de dar transparência ao capital que está sendo direcionado para um risco no caso o risco de aquisição. No presente caso nota-se plausível a justificativa no sentido de que quando o grupo Cosan avaliou a viabilidade de se investir na empresa Teaçu, fez-se necessário que os próximos passos fossem viabilizados via uma holding justamente em razão da incerteza da concretização do negócio. Nesse sentido, é incontroverso nos autos que a Cosan obteve os recursos necessários através da criação da holding para aplicar esse recurso na integralização do capital social da empresa Mestra e comprar a participação majoritária na Recorrente. Portanto, é incontroverso que ocorreu EFETIVA movimentação de dinheiro. Portanto, é tranquilo afirmar que a empresa Mestra foi utilizada para potencializar a entrada de recursos perante a acionista Cosan. Mas seria possível afirmar também que a empresa Mestra foi necessária para diminuir riscos financeiros, risco de mercado de ações? De fato, a empresa Mestra mostrou-se útil para dar transparência ao mercado, fonte de recursos. Conforme é de conhecimento, a legislação pátria permite a amortização de ágio gerado com base em expectativa de rentabilidade futura, nos termos do art. 386, III do RIR/99. Na época dos fatos estava vigente a regra do artigo 20 do Decreto-Lei 1.598/77, cuja redação é reproduzida pelo artigo 385 do Decreto 3.000/99 (Regulamento de Imposto de Renda), já transcrito anteriormente. De acordo com a norma acima transcrita, que vigorou até 31/12/2014 (a alteração da lei 12.973/2014 passou a valer a partir 1º de janeiro de 2014), o ágio correspondia à diferença entre o custo de aquisição do investimento e seu valor de patrimônio líquido pelo método da Fl. 5414DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 58 equivalência patrimonial (“MEP), devendo ser fundamentado com base e um dos três fundamentos: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. No presente caso, a adquirente desdobrou o valor total do custo de aquisição da participação societária na Recorrente em investimento pela equivalência patrimonial e ágio, com fundamento na expectativa de rentabilidade futura da Recorrente. A lei foi cumprida nesse aspecto. A própria fiscalização reconheceu que houve o efetivo pagamento, entre partes independentes. Isso é ponto incontroverso nos autos. Em face da incorporação da Mestra nasce o direito à amortização fiscal do ágio, nos termos dos artigos 7 e 8º da Lei 9.532/97, já transcrito anteriormente. Destarte, de acordo com as regras acima transcritas, os requisitos seriam: 4) aquisição de participação societária adquirida com ágio; 5) absorção do patrimônio da investida em virtude de fusão, cisão ou incorporação (ou a absorção da investidora pelo investida); 6) fundamentação econômica ágio lastreada em expectativa de rentabilidade futura. Portanto, pela legislação acima apontada, a operação com a Mestra cumpriu os requisitos legais da utilização do ágio. Isso significa que no caso de glosa dos valores de ágio amortizado, caberia à autoridade fiscal descrever detalhadamente os motivos que o levaram a concluir pela indedutibilidade dessa despesa. Ou seja, necessário que a autoridade fiscal descrevesse os motivos que tornam a despesa de amortização do ágio indedutível, sendo que a mera identificação da amortização do ágio não é suficiente para a glosa pretendida. O simples fato de haver uma operação de aquisição com geração de ágio não é suficiente para tornar a despesa de amortização desse ágio indedutível. Uma significativa jurisprudência CARF é no sentido de que nos casos referentes à amortização de ágio mediante utilização de “empresas de passagem” ou “empresas veículo”, deve-se analisar, em cada caso, se o único propósito de assim se proceder foi a economia tributária, ou, de modo diverso, se há outros propósitos negociais que justifiquem a constituição ou utilização de pessoa jurídica já existente com o único intuito de redução de tributos. A barreira para a aprovação do ágio, portanto, seria a existência de empresa veículo conjugado com a ausência de propósito negocial. A Recorrente argumenta que legislação do ágio não exige propósito negocial e a fiscalização não somente entende que se faz necessário o propósito negocial como apontou que no presente não houve propósito negocial. Mas a Recorrente, superando a questão teórica da Fl. 5415DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 59 exigência ou não do propósito negocial, apresentou o que entende como o correto conceito de propósito negocial, apontando o entendimento de que o conceito seria no sentido de que “os atos praticados pelo contribuinte devem estar ligados à finalidade e à atuação desse contribuinte no mercado”. Já sabemos que no presente caso, sob o aspecto da legalidade do ágio não há dúvida de que fora respeitada a legalidade. No entanto, o argumento da fiscalização é no sentido de que o ágio não poderia ter sido obtido com a participação da empresa Mestra. É fato que as empresas existem para algo além de gerarem lucro. Elas existem para atender as necessidades da sociedade e precisam fazer sua missão social de maneira eficiente para continuarem viáveis economicamente. Nesse cenário, o sentido da norma de ágio é justamente viabilizar que as empresas se reestruturem de maneira que o negócio seja fortalecido, sem prejudicar a concorrência e os usuários dos serviços que prestam e dos produtos que fabricam. Assim, uma vez aprovado pelos órgãos responsáveis as transformações societárias e as respectivas aquisições, as maneiras econômicas de como as empresas adotam, dentro da lei, para se capitalizar, aguardar decisões dos órgãos governamentais devem ser respeitadas pelo Fisco. Isto porque a norma do ágio incentiva que ocorram operações societárias que aproveitem o ágio. Leia-se é um INCENTIVO legal para o fortalecimento das empresas e é natural que as empresas busquem formalizações societárias para comprovar esse ágio. Ao que tudo indica a Provence seguir esses propósitos. No entanto, restou incontroverso nos autos que a operação de compra e venda no presente caso tinha evidentes riscos, envolvia valores extremamente altos. Note-se que a empresa Mestra é uma holding e tem como objeto social justamente o de participar em outras sociedades, de participar de uma atividade econômica de terceiros. Ou seja, o propósito negocial da empresa Mestra foi atendido. Ela existia justamente para participar na atividade da Recorrente enquanto a compra não fosse efetivada. A empresa Mestra existiu enquanto estava realizando o seu propósito específico com transparência. De fato, a transparência que a empresa Mestra viabilizou é evidente. Ora, até o momento já concluímos nesse voto que os aspectos formais e legais do ágio foram cumpridos, que ocorreu pagamento, que as partes eram independentes e que a holding exerceu o seu propósito negocial de holding ao manter a participação na empresa vendida enquanto os demais riscos eram superados. Desta maneira, não há que se falar em desrespeito ao artigo 187 do Código Civil posto que não ocorreu o abuso de direito, vez que não excedido os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa fé ou pelos bons costumes. Fl. 5416DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 60 Entendo que em decorrência do princípio da livre iniciativa, as empresas podem escolher a forma mais adequada para organizar seus negócios e obter os recursos financeiros necessários para atingir seus objetivos institucionais. A Recorrente fez uso de um direito mediante causas reais que levaram a seguir a forma e o caminho que trilhou. A auto-organização não foi única e exclusivamente com a finalidade predominante de pagar menos imposto, não configurando no caso abuso de direito e nem fraude à lei. Com todo respeito, entendo que não cabe ao Fisco impor ao contribuinte a adoção de estrutura que seja a mais rentável aos cofres públicos; também não cabe à fiscalização decidir se a aquisição de um negócio deve ser feita pela empresa já existente; não há na legislação brasileira qualquer dispositivo que impeça um grupo industrial de expandir as suas atividades no Brasil e sim o contrário porque a norma do ágio é um incentivo de fortalecimento de atividade para desenvolvimento do país; e não pode o Fisco querer se valer do fato de ter sido criada uma empresa para viabilizar uma sequência de negociações evidentemente necessárias para a conclusão do negócio. Portanto, o contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio com vistas à redução de custos e despesas, inclusive à redução de tributos, sem que isso, necessariamente, implique qualquer ilegalidade e no presente caso os atos e negócios praticados não se fundamentam em uma aparente legalidade, pois tem sim finalidade empresarial ou negocial. Ademais, conforme é de conhecimento notório, o Supremo Tribunal Federal julgou improcedente a Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.446/DF, via da qual reconheceu a constitucionalidade da inclusão do parágrafo único ao artigo 116 do Código Tributário Nacional, pela Lei Complementar nº 104, de 2001, já transcrito anteriormente. O voto de Cármen Lúcia ministra relatora de referida Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.446/DF foi ressaltada a questão da injuridicidade da adoção de interpretação econômica como elemento configurador da dissimulação da ocorrência do fato gerador nos termos já transcrito anteriormente. Desta forma, a maioria de votos do STF foi formada no sentido de que o dispositivo só autoriza a descaracterizar as operações realizadas com dissimulação, não se aplicando, portanto, para as hipóteses de economia lícita do tributo. Extrai-se, esse excerto, inclusive, do voto do Ministro Dias Tófoli que no mérito, cumpre destacar, de início, que o art. 116, parágrafo único, do Código Tributário Nacional não busca impedir, ainda que por vias transversas, o planejamento tributário lícito, mas sim inibir condutas ilícitas. Desta forma, uma vez que as operações realizadas pela Recorrente não foram realizadas com dissimulação seria inaplicável a glosa perpetrada pelo fisco. Portanto, à autoridade administrativa não pode “desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a Fl. 5417DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 61 natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária” (cfe. parágrafo único do art.116 do CTN), mediante uma interpretação meramente econômica. Por sua vez, o ilustre jurista Marco Aurélio Grecco ministra o conceito de que no Planejamento Tributário se faz necessário analisar o filme todo e não somente uma foto da realidade. Cada operação no presente caso seria uma “foto”, a princípio, formalmente correta. Todavia, a sequência das “fotos”, ou seja, o filme, demonstra a existência uma operação sequencial com decisões de risco, de despesa, de análise de mercado, de cumprimento de normas da concorrência, de mercado financeiro, em face de uma vontade real das partes de estabelecerem o negócios de maneira segura. A real intenção dos contribuintes é relevada na sequência dos fatos e não na análise individualizada de cada fato, observando-se no presente caso a independência nas partes envolvidas. A estratégia pode ser classificada como Planejamento Tributário, porque a legislação permite o Planejamento Tributário, permite que o contribuinte busque a maneira menos onerosa de pagar tributos e até mesmo de não pagá-los nos termos da lei. Planejamento Tributário é essencial para o desenvolvimento de um país. Busca-se, nos parâmetros da lei, reduzir custos, eficiência administrativa e otimização das atividades de uma empresa e até mesmo da pessoa física. Há vasta doutrina e julgados do CARF que dispõem sobre os critérios delimitadores da linha tênue que separam a elisão e a evasão fiscal, quais sejam, abuso de forma, abuso de direito, fraude, simulação, dissimulação, propósito negocial (business purpose) e substância sobre a forma (prevalência da substância sobre a forma). O ilustre e admirável jurista Marco Aurélio Greco esclarece o tema, conforme já transcrito anteriormente. No presente caso a auto-organização não teve a finalidade predominante de pagar menos imposto, não configurando abuso de direito e muito menos fraude à lei. As operações analisadas foram praticadas em consonância com o ordenamento jurídico vigente à época dos fatos, visando à concretização de um negócio estratégico para o desenvolvimento econômico das empresas envolvidas e do setor de vital importância para o Brasil no qual atuam, envolvendo partes independentes e com real fluxo financeiro. Destarte, a operação analisada ocorreu em conformidade com legislação, realizada entre partes independentes, com efetivo pagamento do ágio em dinheiro, lastreado em laudo de avaliação elaborado por empresa especializada. A fiscalização não questionou a adequação do laudo utilizado no caso vertente. Destarte, já caminhando para conclusão, destaco que os atos societários foram realizados para atingir objetivos das partes, com conhecimento dos órgãos competentes Fl. 5418DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 62 envolvidos os quais poderiam invalidar a operação por motivos de exigências técnicas relacionadas ao mercado financeiro e ao direito concorrencial. Entendo que estamos diante de exemplo clássico de ágio realizado nos termos da lei. E mais, de um exemplo clássico do espírito da lei de ágio que é justamente incentivar as empresas a se consolidarem economicamente com o objetivo de fortalecer o objeto social que tem, objetivo este que beneficia toda a sociedade. Entendo que, de fato, há propósito negocial nas operações do presente caso, sendo pacífico afirmar que a contribuinte seguiu a legislação. Entendo que não seria o caso, portanto, de choque entre a realidade e o artifício formal, havendo licitude de operações societárias no presente caso. De fato, a simples acusação de que se interpôs uma “empresa-veículo” na operação, divorciada da imputação de atos que caracterizem fraude ou prática de atos não verdadeiros, não é suficiente para dar ensejo à requalificação dos atos para fins tributários. Nesse sentido decidiu a 1ª Turma da CSRF, em 04/04/2022, permitindo a amortização do ágio mediante a utilização de empresa veículo, nos autos do processo 16327.720694/2016-28, conforme ementa de referida acórdão de lavra do Conselheiro LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI, já transcrito anteriormente. Destarte, a presença de empresa veículo no rearranjo empresarial elaborado pela Recorrente não torna as operações inaptas para a amortização de ágio. Em face do exposto, entendo que existe propósito negocial na utilização da empresa Mestra nas operações ora sob análise, razão pela qual as operações realizadas devem ser aceitas para fins tributários e que existe propósito negocial na utilização das holdings nas operações ora sob análise, razão pela qual as operações realizadas devem ser aceitas para fins tributários. DA MULTA ISOLADA A fiscalização também aplicou MULTA ISOLADA POR FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA, argumentando que as estimativas mensais de IRPJ e CSLL da Rumo Multimodal foram, no seu entendimento, indevidamente deprimidas: 1) nos anos de 2011, 2012 e 2013, por amortizações dos ágios Teaçu, TPG e GIF; 2) no ano de 2013, no caso do IRPJ, pela depreciação acelerada incentivada de vagões ferroviários adquiridos em 2012; e 3) também no ano de 2013, e no caso do IRPJ, por compensações de prejuízos fiscais inexistentes. A DRJ manteve a exigência da multa isolada por ter a Recorrente supostamente de deixado de recolher Valores devidos a títulos de estimativas mensais de IRPJ e CSLL no período fiscalizado. Fl. 5419DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 63 Em certas ocasiões, tais fatos tiveram como efeito o recolhimento a menor ou a falta de recolhimento dos tributos então devidos. O efeito das amortizações supostamente devidas indevidas dos ágios TPG e GIF sobre as estimativas mensais apuradas pela fiscalizada nesses períodos já foi objeto de autuação precedente (AUTO-02). Por esse motivo, na presente autuação foram descontados os montantes já então lançados. Ocorre que a Recorrente recolheu valores conforme se constata da documentação comprobatória anexada não impugnação (declarações de compensação DIPJ Darf etc). Ademais independente de os recolhimentos entendo que não é possível a exigência da multa isolada em razão do não recolhimento de estimativas findo o ano calendário. De fato, até o advento da lei 8383 de 1991 o IRPJ e a CSLL eram apurados em sistema de base anual. Ou seja, os fatos econômicos integrantes do fato gerador desses tributos ocorriam ao longo do ano base somente 31 de dezembro eram quantificados de maneira a propiciar aferição da base de cálculo sobre a qual incidia a exação. De fato, somente ao final do ano base é que o contribuinte verifica o valor realmente devido IRPJ e CSLL a pagar confrontando se os valores devidos com os valores pagos por estimativa pelo que independentemente do sistema de apoio são o fato jurídico tributário de IRPJ e da CSLL permaneceu sendo anual pois somente 31 de dezembro cada ano calendário é que tem a base de cálculo definitiva para apuração desses tributos. A multa isolada prevista no inciso 2 alínea b do artigo 44 da lei 9430 de 1996 somente pode ser exigida caso o fisco verifique a falta de recolhimento dos tributos ou recolhimento insuficiente com base em estimativas mensais, antes do término do ano base. Ocorre que os autos de infração objeto do presente processo foram lavrados após o encerramento dos anos base de 2011 a 2013. Com isso, as eventuais insuficiências do recolhimento do IRPJ e da CSLL não mais poderiam ser punidas pela exigência da multa isolada. No presente caso a cobrança cumulativa de multa isolada com a multa de ofício não pode ocorrer conforme Súmula CARF 105 a qual dispõe: “A multa isolada por falta de pagamento de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no artigo 44 parágrafo primeiro inciso 4 da lei 9430 de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IPJECSL apurado na justiça anual, devendo subsistir a multa de ofício”. Nesse sentido voto para que seja cancelada a cobrança das multas isoladas cobradas nos autos deste processo. DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA – RECURSO DE OFÍCIO A DRJ afastou a qualificação da multa de ofício. Fl. 5420DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 64 A Recorrente contestou a aplicação da multa qualificada, alegando falta de comprovação da conduta dolosa nas operações. Entendeu a DRJ NÃO ter sido comprovado dolo ou simulação nas práticas dos atos que conduziram à reorganização societária. Portanto, a DRJ concordou com a qualificação da multa. Entendo que a decisão da DRJ NÃO merece reparos. A decisão da DJ entendeu que não houve no presente caso fraude nem conluio nas operações que culminaram na amortização do ágio pela Recorrente nos seguintes termos: No que tange a aplicação da multa qualificada, no presente caso, ao contrário do ágio Mestra, entendo que não cabe razão ao Fisco. Isso porque, a meu ver, afora a patente intenção de ganho com economia tributária, nada foi feito, ou deixado de fazer, dolosamente pelas partes envolvidas para ocultar a ocorrência (art. 71 da Lei 4.502/1964) ou modificar a obrigação tributária (art. 72 da Lei 4.502/1964), tampouco restou caracterizado o conluio (art. 73 do mesmo diploma legal). Reitero que, no caso presente, não há registros de documentos inidôneos, empresas fictas, fraudes em registros contábeis ou de qualquer natureza. Noutro diapasão todos os atos societários foram registrados nos órgãos competentes, assim como na escrituração contábil e fiscal da Contribuinte. Nos dispositivos legais concernentes à contabilização e amortização do ágio, aplicáveis a situação versada nos autos, inexiste vedação expressa aos procedimentos adotados pelo contribuinte. Logo, não há que se falar em fraude à lei, que aliás não pode ser confundido com erro de interpretação da lei. Na fraude a lei, o ato em si é ilícito tendo em vista que o ordenamento jurídico proíbe sua prática. O art. 136 do CTN estabelece que "salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato" (Grifei). A multa qualificada pressupõe inequívoca ciência da ilicitude pelo agente e o intuito de fraudar a lei através de ato que sabe ser ilícito. Repito: não há dúvidas quanto a intenção da contribuinte em reduzir os tributos devidos, tendo ele praticado todos os atos que entendeu válidos e amparados na lei. Se obteve êxito é outro aspecto a ser analisado, mas daí a se afirmar que estaria presente o dolo e configurada a fraude, data vênia, não comungo desse entendimento. Desde o primeiro atendimento à Fiscalização, durante a auditória, o contribuinte foi transparente e coerente em seus esclarecimentos, sobretudo no que diz respeito a seu entendimento quanto ao amparo legal para aproveitar o ágio. A criação de empresa veículo para esse fim era prática normal à época, tanto que foi objeto de normatização pela CVM (Instrução CVM 349/2001). Por seu turno, a própria Lei Fl. 5421DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 65 9.732/1997, art. 8º., versou sobre aspectos relativos a incorporação da controlada pela controladora. Outrossim, peço vênia também para adotar as razões de decidir do Acórdão 1101- 001.113, de 03/06/2014 da lavra da ilustre conselheira Edeli Pereira Bessa, que ratificou ou fundamentos do Acórdão 1402-000.802, em decisão assim ementada: MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. FRAUDE. INOCORRÊNCIA. Existindo ágio pago em aquisição de investimento por terceiros, a interpretação equivocada do sujeito passivo acerca da possibilidade de sua amortização não é suficiente para a qualificação da penalidade aplicável aos tributos que deixaram de ser recolhidos em razão da amortização daquele valor. Em face do exposto, até mesmo diante do detalhamento e clareza do Termo de Verificação Fiscal, formei convencimento de que a qualificação da multa de ofício foi exacerbada, devendo ser excluída. Realmente, não constam dos autos provas capazes de comprovar o dolo específico do contribuinte, traduzido pela vontade consciente e deliberada de praticar atos em prejuízo do Estado. Também não identifique a existência de fraude. De fato, quem age com intuito de fraude realiza operações proibidas, não escritura em seus registros comerciais e fiscais e quando fiscalizado não entrega a documentação solicitada procurando ocultar essas operações. E ainda quem age com intuito de fraude adultera documentos, utiliza-se de documentos calçados e paralelos e de pessoas inexistentes e documentos falsos inidôneos. Se for considerado pela maioria que a escolha e os procedimentos de reorganização societária adotados não ensejam a dedutibilidade do ágio, isso não implica, necessariamente, que houve qualquer fraude ou simulação, pois os documentos, registros e informações foram apresentados à autoridade fiscal e se basearam em informações de conhecimento público. No presente caso nenhuma destas condutas foi praticada pela corrente tem de visto que prestou informações e forneceu documentos a fiscalização sem retardar, impedir, atrapalhar, nem confundir o trabalho fiscal. A Recorrente também registrou e arquivou todos os etários nas respectivas juntas comerciais e diligenciou para conferir a maior transparência nas informações referentes à operação. E ainda, a Recorrente não agiu em conluio. Na verdade, as diferentes pessoas empresas participantes da operação somente a legítima porque demonstra que são partes independentes que atuaram de acordo com as regras de mercado e não em conluio. Ademais caso não se concorde com as operações acima apontadas entendo que seria o caso reconhecer que se trata de interpretação diversa da lei pelas partes e não um ato ilícito. A interpretação equivocada da legislação tributária não é suficiente para que seja atribuído ao contribuinte a conduta dolosa ou fraudulenta. É ônus do fisco fazer prova de conduta dolosa o Fl. 5422DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 66 que não ocorreu no caso sob exame visto que que foi apresentado refere-se a uma sequência de operações societárias as quais resultaram em um ágio. A eleição de forma indevida para o aproveitamento de vantagens tributárias, por si só, não é condição suficiente para a qualificação da multa, embora constitua ilícito, tributário, já punido com a multa de ofício. Portanto, correta a decisão da DRJ ao não afastar a multa qualificada porque de fato não fora demonstrada a intenção de fraudar, até mesmo porque toda a operação foi apresentada à fiscalização de maneira transparente, ficando evidenciado que se trata de uma interpretação do direito e não um abuso de direito. DA MULTA DE OFÍCIO – NÃO CONFISCO A Recorrente alega que a multa de ofício teria caráter de Confisco. Todavia, a aplicação de multa de ofício (regulamentar, qualificada ou agravada) é prevista em lei, não cabendo ao CARF debater sobre sua constitucionalidade, nos termos da Súmula CARF 02. A Recorrente alegou também que, caso houvesse decisão pela manutenção dos lançamentos por voto de qualidade, não poderia ser aplicada qualquer penalidade por haver dúvida quanto à ocorrência de infração, devendo ser aplicado, em seu entendimento, o 112 do CTN. Todavia, a existência de teses diferentes, porém, não é suficiente para dar ensejo à aplicação do art. 112 do CTN, tampouco para conduzir à exoneração da multa de ofício aplicada. A Recorrente contesta também a incidência de juros de mora à taxa Selic sobre a multa de oficio. Sem razão. A incidência de juros sobre a multa de ofício está amparada nas disposições do art. 61 da Lei nº 9.430/96. Por derradeiro, a aplicação da multa de ofício na empresa sucessora, está correta, isso porque a tanto a Novo Rumo quanto a Cosan já estavam no controle da Teaçu ao tempo da amortização do ágio. Nesse sentido a sumula nº 47 do CARF elucida: Súmula CARF nº 47: Cabível a imputação da multa de ofício à sucessora, por infração cometida pela sucedida, quando provado que as sociedades estavam sob controle comum ou pertenciam ao mesmo grupo econômico. Se vencido no voto principal, voto por dar provimento parcial ao recurso para afastar a multa qualificada. GLOSA DO ÁGIO NA APURAÇÃO DA CSLL. Entendo que deve ser mantido o entendimento da DRJ. No tocante a CSLL, sua base de cálculo igualmente parte do lucro líquido do exercício, conforme dispõe o art. 2o da Lei no 7.689/88. Tal artigo também elenca os ajustes que ai devem ser promovidos. Fl. 5423DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 67 Portanto, também quando à CSLL, inexiste base legal para a exclusão das amortizações de ágio na apuração de suas bases de cálculo. DE JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO A multa de ofício é débito para com a União decorrente de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, portanto, configura-se regular a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício a partir de seu vencimento. Ela está prevista pelos artigos 43 e 61, § 3º, da Lei 9.430/96. Entendo que deve ser aplicado a jurisprudência do CARF no sentido de que a multa de ofício integra a obrigação tributária principal, e por conseguinte, o crédito tributário, sendo legítima a incidência dos juros de mora calculados com base na taxa Selic desde o mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao pagamento e de um por cento no mês do pagamento. A utilização da taxa Selic para o cálculo dos juros moratórios é um assunto já pacificado na jurisprudência administrativa, tendo sido, inclusive editada a Súmula n° 4, do CARF: Súmula CARF nº 4 - A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Portanto, sobre as multas de ofício, visto serem decorrentes de tributos e contribuições administrados pela RFB e configurarem débitos para com a União, estão sujeitas à incidência de juros à taxa Selic quando não pagas no vencimento. Diante do exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário, afastando, alternativamente, a multa isolada e NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO DE OFÍCIO, mantendo o cancelamento da glosa da depreciação acelerada incentivada (IRPJ) e ii) reduzir a multa de ofício de 150% para 75%, desqualificando a multa sobre as parcelas do crédito tributário relativas à glosa dos ágios TPG PAR e GIF LOG PAR, cujo crédito tributário se encontra controlado no Processo Administrativo Fiscal no 16561.720067/2016-14 e do Ágio Teaçu (cujo crédito tributário se encontra controlado no Processo Administrativo Fiscal no 16561.720.151/2015-57). Assinado Digitalmente Ricardo Piza Di Giovanni VOTO VENCEDOR Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda, Redator designado Fl. 5424DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 68 Em que pese a brilhante fundamentação do Ilustre Relator, discordo, dentre outros, de seu posicionamento com relação à glosa de amortização do ágio das operações relativos às empresas TPG e GIF. Tendo em vista que meu posicionamento com relação a esta matéria ter sido acatado pelo colegiado por voto de qualidade, passo a redigir o voto vencedor. A autuação em litígio refere-se à amortização de ágio com fundamento em rentabilidade futura decorrente de participação societária adquirida por preço superior ao do Patrimônio Líquido da investida. Neste sentido, faz-se necessário, primeiramente, uma análise da legislação que rege a matéria. Nos termos do art. 25 combinado com o art. 20 do Decreto-lei nº 1598, de 1977, que dão suporte aos artigos 385 e 391 do RIR/99, respectivamente , vigente a época dos fatos, a regra geral é a indedutibilidade das contrapartidas da amortização de ágio: Art.20 – O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I – valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte, e II – ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. ” (...) Art. 25 As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) Contudo, o inciso III do art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997, que passou a produzir efeitos em 01/01/1998, autoriza o contribuinte que incorporou sociedade na qual detinha participação societária adquirida com ágio apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-lei 1.598/77, cujo fundamento econômico seja o da expectativa de rentabilidade futura da investida, a amortizar referido ágio nos balanços correspondentes à apuração do lucro real levantados Fl. 5425DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 69 posteriormente à incorporação. O artigo 7º da Lei nº 9.532, de 1997, fundamento legal do art. 386 do RIR/99, assim dispõe: Art. 7° A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977: I- deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2° do art. 20 do Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II- deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2° do art. 20 do Decreto Lei n° 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III- poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (...) Destarte, as condições de dedutibilidade do ágio devem, portanto, ser observadas, quais sejam: absorção do patrimônio de pessoa jurídica na qual detenha participação societária adquirida com ágio, cujo fundamento seja expectativa de rentabilidade futura. Ou seja, o aproveitamento do ágio decorre de regras especiais e o respectivo cumprimento. Assim, a regra geral é que o ágio é indedutível - não implementadas tais regras, não é possível a dedução. No caso concreto temos que houve duas operações que geraram ágio na aquisição de ações da rumo logística e que foram amortizados pela recorrente após a incorporação das investidoras. As operações ocorreram, resumidamente e sem as ilustrações gráficas, pois já foram amplamente demonstradas pelo I. Relator, da seguinte maneira: - Incialmente houve o interesse de dois grupos (TPG e Gávea) em adquirir participação na empresa Rumo Logística, da empresa COSAN. - Os grupos TGP e Gávea decidiram alocar tal investimento em fundos de investimentos em participação “FIP´s” (FIP TGP e FIP GIF). - Os mesmos grupos decidiram realizar a aquisição das ações da Rumo Logística por meio de holdings, quais sejam: TGP PAR (pertencente ao grupo TGP e GIF PAR (Pertencente ao grupo Gávea). Fl. 5426DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 70 - Em setembro de 2010, após terem sido cumpridas todas as condições previstas no acordo investimento, ocorreu o fechamento momento em que TGP PAR subscreveu e integralizou por R$ 200 milhões, 42.450.509 ações emitidas pela Rumo Logística e a GIF PAR subscreveu e integralizou o mesmo número de ações pelo mesmo preço. - O custo de aquisição da TPG PAR e da GIF PAR foi desdobrado em valor de patrimônio líquido e ágio pago em razão da rentabilidade Futura esperada (R$ 111.5 Milhões – “ÁGIO 1 e Ágio 2” - Respaldado em laudo elaborado por empresa especializada). - Em 30/06/2011, deliberou-se e aprovou-se nas competentes assembleias gerais extraordinárias a incorporação da TGP PAR e da GIF PAR pela Rumo Logística, bem como a incorporação desta última pela recorrente. - Com isso, os grupos reuniram-se em uma única estrutura, as adquirentes TPG PAR e GIF PAR) e adquirida (Ruma Logística). - A partir de então, a recorrente entendeu como legítima a amortização do ágio. Antes de adentrarmos na análise da matéria, cumpre discutir as alegadas necessidade de criação das holdings TGP PAR e da GIF PAR. A recorrente afirma que as FIPS, inicialmente criadas para realização do investimento, estariam impedidas de realizar captação de recursos de terceiros, possuem regras mais rígidas que uma holding com relação as possibilidades de investimentos, impossibilidade de se realizar investimentos em outras empresas, como por exemplo as sociedades limitadas. Analisando as justificativas da recorrente para a criação das holdings TGP PAR e GIF PAR, verifica-se que todas elas estão relacionadas aos impedimentos dos Fundos de Investimentos (FIP TGP e FIP GIF), no entanto, não apresentou qualquer justificativa para a criação deles, exceto que o investimento seria efetuado por esses fundos dado que “o seu know how, identificavam nesta estrutura de investimento a forma mais apropriada para administrar o seu negócio”. Observa-se que em poucas linhas a recorrente justificou a criação das FIP’s, no entanto, escreveuse um longo arrazoado para criação das holdings TGP PAR e da GIF PAR, todas elas em razão da existência das FIP’s. Neste sentido, não ficou claro no que facilitaria o negócio a existência das FIP’s, uma vez que trouxe, segundo a própria recorrente, uma série de dificuldades para o negócio sem que fosse apontada sequer uma vantagem direta na sua realização. Cabe destacar, também, que não foi demonstrada nenhuma das situações que a recorrente justificaria a criação das holdings TGP PAR e da GIF PAR. Isto porque a interessada não identificou se houve a efetiva captação de recursos de terceiros ou a realização de investimentos em outras empresas, em especial as de sociedades limitadas, por exemplo. Assim, analisando as operações que precederam à aquisição de ações da investida, somente podemos entender que sua motivação foi unicamente a possibilidade de amortização do ágio. Fl. 5427DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 71 Analisando os elementos trazidos aos autos pela recorrente, há uma demonstração que não foi as holdings TGP PAR e da GIF PAR que suportaram toda a operação, e sim, os grupos TPG e Gávea. Interpretando-se o conteúdo do art. 386 do RIR/1999 sob a perspectiva da hipótese de incidência tributária, verifica-se que não restaram observados, no caso concreto, os aspectos pessoal e material necessários à subsunção da situação fática à previsão normativa A amortização operada pela autuada não teve amparo dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 ou dos arts. 385 e 386 do RIR/1999. Conforme se viu, a possibilidade de aproveitamento fiscal do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, só tem sentido em situações em que a investidora de fato, responsável por arcar com o dispêndio que faz nascer o ágio, incorpora a pessoa jurídica em que possua participação societária (investimento) ou é por ela incorporada. A operação, portanto, não passa sequer na primeira verificação necessária para referendar a amortização do ágio, de modo que, tal fato, por si só, respalda a manutenção da exigência fiscal. Neste sentido, cabe aqui ume excerto sobre o tema, ao qual recorro ao acórdão nº 9101-002.301 (sessão de 06/04/2016), proferido pela 1ª CSRF, da relatoria do i. Conselheiro André Mendes de Moura: Percebe-se claramente, no caso, que o suporte fático delineado pela norma predica, de fato, que investidora e investida tenham que integrar uma mesma universalidade: A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio. A conclusão é ratificada analisando-se a norma em debate sob a perspectiva da hipótese de incidência tributária delineada pela melhor doutrina de GERALDO ATALIBA1 Esclarece o doutrinador que a hipótese de incidência se apresenta sob variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade. Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina, ao determinar que se trata da qualidade que determina os sujeitos da obrigação tributária. E a norma em análise se dirige à pessoa jurídica investidora originária, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa jurídica investida. Ocorre que, em se tratando do ágio, as reorganizações societárias empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo. Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire com ágio participação societária da pessoa jurídica B. Em seguida, utiliza-se de uma outra pessoa jurídica, C, e integraliza o capital social dessa pessoa jurídica C com a participação societária que adquiriu da Fl. 5428DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 72 pessoa jurídica B. Resta consolidada situação no qual a pessoa jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em seguida, sucede-se evento de transformação societária, no qual a pessoa jurídica B absorve patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa. Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida), cuja participação societária foi adquirida com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa jurídica A (investidora), em razão de reorganizações societárias empreendidas por grupo empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C, ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu-se pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B. Da mesma maneira, encontram-se situações no qual a pessoa jurídica A realiza aportes financeiros na pessoa jurídica C e, de plano, a pessoa jurídica C adquire participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio. Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência da norma em questão. A pessoa jurídica que adquiriu o investimento, que acreditou na mais valia e que desembolsou os recursos para a aquisição foi, de fato, a pessoa jurídica A (investidora). No outro pólo da relação, a pessoa jurídica adquirida com ágio foi a pessoa jurídica B. Ou seja, o aspecto pessoal da hipótese de incidência, no caso, autoriza o aproveitamento do ágio a partir do momento em que a pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade. São as situações mais elementares. Contudo, há reorganizações envolvendo inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante). Vale registrar que goza a pessoa jurídica de liberdade negocial, podendo dispor de suas operações buscando otimizar seu funcionamento, com desdobramentos econômicos, sociais e tributários. Contudo, não necessariamente todos os fatos são recepcionados pela norma tributária. A partir do momento em que, em razão das reorganizações societárias, passam a ser utilizadas novas pessoas jurídicas (C, D, E, F, G, e assim sucessivamente), pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa jurídica B), e o evento de absorção não envolve mais a pessoa jurídica A e a pessoa jurídica B, mas sim pessoa jurídica distinta (como, por exemplo, pessoa jurídica F e pessoa jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna-se impossível, vez que o Fl. 5429DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 73 fato imponível (suporte fático, situado no plano concreto) deixa de ser amoldar à hipótese de incidência da norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal. Em relação ao aspecto material, há que se consumar a confusão de patrimônio entre investidora e investida, a que faz alusão o caput do art. 386 do RIR (A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio...). Com a confusão patrimonial, aperfeiçoa-se o encontro de contas entre investidor e investida, e a amortização do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Na realidade, o requisito expresso de que investidor e investida passam a compor o mesmo patrimônio, mediante evento de transformação societária, no qual a investidora absorve a investida, ou vice versa, encontra fundamento no fato de que, com a confusão de patrimônios, o lucro auferido pela investida passa a integrar a mesma universalidade da investidora. SCHOUERI , com muita clareza, discorre que, antes da absorção, investidor e investida são entidades autônomas. O lucro auferido pela investida (que foi a motivação para que a investidora adquirisse a investida com o sobrepreço), é tributado pela própria investida. E, por meio do MEP, eventual acréscimo no patrimônio líquido da investida seria refletido na investidora, sem, contudo, haver tributação na investidora. A lógica do sistema mostra-se clara, na medida em que não caberia uma dupla tributação dos lucros auferidos pela investida. Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão patrimonial, os lucros auferidos pela então investida passam a integrar a mesma universalidade da investidora. Reside, precisamente nesse ponto, o permissivo para que o ágio, pago pela investidora exatamente em razão dos lucros a serem auferidos pela investida, possa ser aproveitado, vez que passam a se comunicar, diretamente, a despesa de amortização do ágio e as receitas auferidas pela investida. Ou seja, compartilhando o mesmo patrimônio investidora e investida, consolida-se cenário no qual a mesma pessoa jurídica que adquiriu o investimento com mais valia (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser tributada pelos lucros percebidos nesse investimento. Verifica-se, mais uma vez, que a norma em debate, ao predicar, expressamente, que, para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os sujeitos da relação jurídica seriam a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata-se precisamente do encontro de contas da investidora originária, Fl. 5430DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 74 que incorreu na despesa e adquiriu o investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido. Prosseguindo a análise da hipótese de incidência da norma em questão, no que concerne ao aspecto temporal, cabe verificar o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, evento que provoca impacto direto na apuração da base de cálculo tributável. Considerando-se o regime de tributação adotado pelo sujeito passivo, aperfeiçoa-se o lançamento fiscal e o termo inicial para contagem do prazo decadencial. Ou seja, conclui-se portanto, que o art. 386 do RIR/1999, sob o aspecto pessoal, se dirige à investidora que vier a incorporar a investida (ou por ela ser incorporada). Igualmente, como bem conclui em excerto do acórdão 9101-003.366 (sessão de 18/01/2018), pelo i. relator do voto vencedor, o Conselheiro Rafael Vidal de Araújo: Em síntese, a subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532, de 1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material das hipóteses ali previstas. Na atual redação destes dispositivos, exclusivamente no caso em que houver o efetivo desembolso de valores (ou sacrifício de outros ativos) a título de investimento da investidora (futura incorporadora ou, no caso da incorporação reversa, incorporada) na investida (futura incorporada ou, no caso da incorporação reversa, incorporadora), é que haverá o atendimento aos aspectos pessoal e material. Se o ágio não foi de fato arcado por nenhuma das pessoas participantes da "confusão patrimonial", não há sentido em clamar-se pela dedutibilidade das despesas decorrentes de amortização de ágio instituída pelo art. 386 do RIR/1999. Caso analisemos a amortização do ágio sob a ótica de despesa, podemos concluir que, in casu, houve a construção artificial do suporte fático de modo a conferir a aparência de uma operação abrangida pelo dispositivo legal que permite a amortização do ágio pago. Aos contribuintes há toda a liberdade negocial própria das suas atividades, mas deve ser verificado os seus efeitos fiscais, e se for o caso extrapolarem as normas tributárias pertinentes, anulando-os. O que não se admite é criar situações artificiais que visam à economia tributária primordialmente, tentando trazer, como traz na sua peça recursal, justificativas negociais para agir assim. As eventuais necessidades negociais peculiares, que não estão previstas no ordenamento tributário, não podem é ter repercussão na esfera fiscal. Portanto, não assiste razão à recorrente com relação à dedutibilidade da amortização do ágio nas operações realizadas pela TGP PAR e GIF PAR. Assinado Digitalmente Alexandre Iabrudi Catunda – Redator Designado Fl. 5431DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.108 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720145/2016-81 75 Fl. 5432DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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10832165 #
Numero do processo: 10783.008680/89-62
Data da sessão: Wed Aug 25 00:00:00 UTC 1993
Numero da decisão: 203-00.148
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do relator.
Nome do relator: SERGIO AFANASIEFF
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Reco •..•..ida:: ImF 1":1'1v:nmUA ....I":D D I L I G E N C I A ng 203-00.148 • •• Con S(~.;o:l.ho cIE' julgamento •..elat.o•..• V:i~;.tc)S~ relatadcJs e cliscl\ticlc)s C)S presentes autos in tc,'I"PO",to P<)I" DISTRIBUIDORA CAITE DE BEBIDAS LTDA. RESOLVEI1 os membros da Terc:eiv"a C~mara do 8egunej(:) Corl"lx:i.i:>uint.<'"" po•..unanimidade de votos. conve •..te...o do •..ecu •..so em diligência. nos te•..mos do voto do f:'r'C)c:t.lr'a(j(Jr-F~epr'eserltante cl~.:".. Fi:\l(~.~rld,':\HaciDni:" •.l . . -'," •• ' .•' , .. >-,.',- . • MINIST~RIO DA ECONOMIA, FAZENDA E PLANEJAMENTO SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo nQ: 10783.008680/89-62 Recurso-- Dilig@ncia Recorrente nQ:-91-;-336-- ------~ --------.------------- nQ: 203-00.148 : DISTRIBUIDORA CAITE DE BEBIDAS LTDA. R E L A T O R I O ~~b/l~~/B9P()lr 'fi. scal i z{;\~:~"~fJ r(~du~'Z'(D 11(":\ 01) •. A Recorrente acima identificada foi ~lltlli:\daem haV('2r sidc:) {':\pLll"c':\(jO ()miss~~o df? I"(?C("?i"l:c\ Op(,:,~ra(:ion{:\l (-?ill do Imposto de Renda - Pessoa Juridica, que ocaSiOn()Ll ba",~ d,~ cálculo p,.,ra o FII~B(]CIAL-"FATl.JI',AI'IENTD (fls .. Em ~:;ua :i.mpuçJn(:,~~Yo~ alE-:"~q(:\ ql.le-:,~ ~:;~o (:I(.;.:r~:;c(:\b:i.das£-:> {':'I.~:; (:\~:;S;f."~I,.t.iva~:;.cio Auto cJf~ Ilyfl"i:\~â'[) (o.:.~ d:i.z nt:Yo tEoH" omi~:;f:;~~O etc:£' I"(.?c(.:.~iti:\~ã" Ao 'f: in (':'\1 !I p<::~dE"qU(? o auto d(.:~\ seja c1eclalraclo insubsistente" :i.rl'fundi:\c1as P I" c:\ t i. ci:\d C) In'f 1" a~~X(J o autc)r do feito mi:\nifestou-~;e manutf..~n~:~~o total do Auto <.1(.2Ilyflra~:~.;X(J,al(.?qancio sido o plroce(1i(nento i:\(1otadono processo-matriz" às 'fls. 30 pela que este tivel"a • A al\toridade jltlgadora singlllar assim efnentoll sua II Con tl":i. bl.li ~;:i:YC) p(:\I'"d [) Ft\nclo cie-:."!Inv(":":'s t:i.mf:.\n to E>c)ci (";\1 F1~IBDC1AL/FATUI',,"'I'IEHTCJ •. Fú,,-f'lo,xD <:1i', ", ••"'0 '1':;.,,;<::,,,1 1:)V"C)c:e(1j"dal'la empresa efil (:dll!Sa atl"avés (10 Pr()(:e~;1~;(:) 119 1()783,,008682/89-9~3'- Lan~amento pro(:ederlte e(l~ pc":1.I'" tc: ,,11 • volun tAI'"iD pEI.1"(':"\ qUf-! V€'~I'"d itlcl f.:' cl D do Au tD clf~ v'(.:.~c(,:~ita .. :[rl'"e~;:igl'lacla, a Rec()rv'en'te il'l"tel"~)bs 1"P(::llV'S() a este C(:)ll~;elt)(), IJede (~lAe ~;e IJI"O(:eclaa tl(n~ dilig@nc:i.a e:La IJ(J~ssa .jLlntay" I')()VO~; (j()(:lAfnell'tC)S pavoa demorlstv'dl" a c';\:I. (":.:.(]ad C) " Ao 'j= :i. n i:"(:I.!, p(":.~dE' i;'( d(.:":c: t"(-:"~ ti:\ -;:~.:to d i:l. :i. n !:;u bs :i.~;t6~n c::i.c;\ In'fl,.~.:\~:~t{nc. (;l dec::lal"(.:\~-:~Uo di:\ .Ln(.:.~x:i.$tt~nc::i.(:.l d,,":'\ ()mi~:;::~~~od(.:.~ •. "1 .. " , ,,,' "" IJ/'- /", ... "' .UI .I.L 'r < • • ...u,• .w.....~_-..•....•.•. MINIST~RIO OA ECONOMIA, FAZENOA E PLANEJAMENTO SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo nQ Dilig€!ncia nQ 10783.008680/89-62 203-00.148 • • • VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR SERGIO AFANASIEFF .T"I~ata o presente processo de exig@ncia da contribuiiâo para o FINSOCIAL. sobre fatos que também motivaram lan~am(.?nto de Impost.o de I::':enda de p{"?ssoa ~Tur1dica-IRPJ .. A exig@ncia de IRPJ é, na maioria dos casos, chamada de I'processo-matriz", enquanto que o da exig@ncia da contri.bui~i.~o:" do mesmo modo:" é dc-=,nomin(.':\do de 11 dec:orrentell (:lU 11 reflexoll, designc:q;:t'f-?S essas que entendo inadequadamentf.~ qc.mel"al:i zada~ POiFt qu(-~ i:'\ incidf~ncia da contribl\içgo~ como nc) <::aso~ indepE'nde da. soluç;:\'o dada a(J 1ançamf-::-nto de II:~PJ:" já que ng(o está condicionada a ser (;)mesmo devido, nem se constitllindo o m(-:~!:.;mo (.:-?m bc;'Sf:~ c1(-:~ (::álculo da contl'.:i.bui~i!(oN Emt)(;)I~a c,;.~ntendc:\quc"? cr,s d€-?ci!:;{;)'es destE' pr'oc:esso n::lo ef;;tejam ne<:(.?~)sal~ii:Hn("?ntevinculada~:; c~s qlH? forc-?m profel"'idas no dito I'processo-matlrizl', também venho entendendo que, na maioria dos casos, Of;; f.~l(.:wHo?nto~:; d("?~:;~:;eúl timo con tl'.i buem para o esclalrecimento e desli.nde da matéria aqui tratada~ Entr.e (~.~s!:)es€-?lf.:.lnH.:.~ntos Sf..~ inclui c:\ decisl\o c)(.? última inst~ncia administrativa no processe) de exig@n(:ia de IRPJ, CrJnSLl bs t.C::\11c:i. ad 8 11(J corl ....espond (o?n te.? a<:ól~d~,,\üdo. Pr :i.mei. 1'.0 ConSf-? 1ho d (.:.~ Con tl'''i buin t(.?~:;.• Assim !:;elldo, nos .ter(llOS cio par.ágraf(J 39 do artigo 17 do vigente Regimento Interno deste Segundo Conselho d. C:ontribl,lintes, 1:)lrC)PC)I')tlO a baixa do processo em I)ILIGENCIA à l~epartiç:~'fl(J c1(.:-? (J1~ig(.:.~mpal~a que.? c.:, mesma s(.:-?di(.:,lnf.:.~ de:;:', tâo 1090 disp<Jnl1a d()~:t 1~(.?f(:;'ll''':i.dC)s(.:~l(~m(.?nt()~:;, in<::lu!:;:i.v(~.~ da d(.?<:i.s:.;'(o dD PI~im(.:.~:i.1'.0 Con ~:;(~.~1ho de Con tl":i. bu in t.(?!:), PI'.()vi df.-?nc :i. i:\ r' ~;;llc';\ arH?Xa çi;\,o c":'D presellte pr.ocesso, P(Jlr CÓIJia, IJ81ra a já mencionada finalidade, devolvc-:.~ndo.'."(), (.:.~ms<-:.~guida!l c:\ (.~~:;t(.?C(Jns(.~lh() .. 00000001 00000002 00000003

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10826208 #
Numero do processo: 16327.720119/2015-44
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Feb 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/02/2010 a 31/12/2011 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. Atendidos os pressupostos regimentais, mormente quanto à demonstração da alegada divergência jurisprudencial, o Recurso Especial deve ser conhecido. PLR. PROGRAMAS AUTÔNOMOS. AJUSTE PRÉVIO. PARTICIPAÇÃO SINDICAL. A simples referência em convenção ou acordo coletivo a outros planos, ainda que pretensamente incorporados ao instrumento daqueles resultantes, não atesta a existência de negociação coletiva na elaboração desses planos, tampouco supre a exigência legal de efetiva participação da entidade sindical, ou de representante por ela indicado em comissão, na elaboração e fixação de suas regras, e respectivos critérios de avaliação, destinadas aos empregados. PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição. PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. A participação no lucro prevista na Lei nº 6.404/1976 paga a diretores administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias. HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO. COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A verba paga a título de hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho. Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição.
Numero da decisão: 9202-011.133
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. Vencidos os conselheiros Eduardo Newman de Mattera Gomes, Mário Pereira de Pinho Filho, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada) e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que conheceram parcialmente, apenas em relação à PLR pagas aos diretores não empregados e ao Hiring Bônus. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator) e Ana Cecilia Lustosa da Cruz, que davam provimento, e, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que dava provimento parcial, apenas em relação à PLR administradores e ao Hiring Bônus. Em relação ao conhecimento votaram os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator), Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (presidente) – sessão de 19/12/2022. No mérito, votaram os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator), Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – sessão de 19/12/2022 e Régis Xavier Holanda – sessão de 27/02/2024. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Régis Xavier Holanda. Julgamento iniciado em dezembro/2022. Designada redatora ad hoc a Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira. (documento assinado digitalmente) Regis Holanda – Presidente e Redator (documento assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Redatora ad hoc Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator), Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (presidente) – sessão de 19/12/2022; e Regis Xavier Holanda – sessão de 27/02/2024.
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. Atendidos os pressupostos regimentais, mormente quanto à demonstração da alegada divergência jurisprudencial, o Recurso Especial deve ser conhecido. PLR. PROGRAMAS AUTÔNOMOS. AJUSTE PRÉVIO. PARTICIPAÇÃO SINDICAL. A simples referência em convenção ou acordo coletivo a outros planos, ainda que pretensamente incorporados ao instrumento daqueles resultantes, não atesta a existência de negociação coletiva na elaboração desses planos, tampouco supre a exigência legal de efetiva participação da entidade sindical, ou de representante por ela indicado em comissão, na elaboração e fixação de suas regras, e respectivos critérios de avaliação, destinadas aos empregados. PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição. PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. A participação no lucro prevista na Lei nº 6.404/1976 paga a diretores administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias. Fl. 4238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 2 HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO. COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A verba paga a título de hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho. Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. Vencidos os conselheiros Eduardo Newman de Mattera Gomes, Mário Pereira de Pinho Filho, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada) e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que conheceram parcialmente, apenas em relação à PLR pagas aos diretores não empregados e ao Hiring Bônus. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator) e Ana Cecilia Lustosa da Cruz, que davam provimento, e, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que dava provimento parcial, apenas em relação à PLR administradores e ao Hiring Bônus. Em relação ao conhecimento votaram os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator), Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (presidente) – sessão de 19/12/2022. No mérito, votaram os conselheiros Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator), Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – sessão de 19/12/2022 e Régis Xavier Holanda – sessão de 27/02/2024. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Régis Xavier Holanda. Julgamento iniciado em dezembro/2022. Designada redatora ad hoc a Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira. (documento assinado digitalmente) Regis Holanda – Presidente e Redator (documento assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Redatora ad hoc Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Joao Victor Ribeiro Aldinucci (relator), Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Eduardo Newman de Mattera Gomes, Marcelo Milton da Silva Risso, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Rita Eliza Fl. 4239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 3 Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira (presidente) – sessão de 19/12/2022; e Regis Xavier Holanda – sessão de 27/02/2024. RELATÓRIO Como Redatora ad hoc, sirvo-me da minuta de acórdão inserida pelo Relator no repositório oficial do CARF: Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo em face do acórdão de recurso voluntário 2402-006.068, e que foi parcialmente admitido pela Presidência da 4ª Câmara da 2ª Seção, em decisão confirmada em sede de agravo, para que sejam rediscutidas as seguintes matérias: b) Da validade dos programas próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho, c) Da tempestividade dos Programas Próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho, d) Da possibilidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 6.404/1976, e) Ad Argumentandum - Da possiblidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 10.101/2000, f) Da não incidência de contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de bônus de contratação e g) Ad Argumentandum - Da não incidência de contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de Bônus de Contratação: Ganho Eventual. Segue a ementa da decisão nos pontos que interessam: PLR. AJUSTE PRÉVIO. PARTICIPAÇÃO SINDICAL. Os programas de participação nos lucros ou resultados demandam ajuste prévio ao correspondente período de aferição, quando vinculados ao desempenho do empregado ou do setor da pessoa jurídica face a critérios e metas pré- estabelecidas. A simples referência em convenção ou acordo coletivo a outros planos, ainda que pretensamente incorporados ao instrumento daqueles resultante, não atesta a existência de negociação coletiva na elaboração desses planos, tampouco supre a exigência legal de efetiva participação da entidade sindical, ou de representante por ela indicado em comissão, na elaboração e fixação de suas regras, e respectivos critérios de avaliação, destinadas aos empregados. PLR. AUSÊNCIA DE PREVISÃO DE CONDUTAS INDIVIDUALIZADAS. Os programas de participação nos lucros ou resultados não se sujeitam necessariamente à condição de ajuste prévio ao período de aferição, nos casos em que não estão vinculados à condutas individualizadas previstas e pré estabelecidas, a serem realizadas por parte dos beneficiários. Fl. 4240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 4 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS PAGAS A DIRETORES NÃO EMPREGADOS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. A participação nos lucros e resultados paga a diretores não empregados tem a natureza de retribuição pelos serviços prestados à pessoa jurídica, ensejando a incidência de contribuição previdenciária, por não estar abrigada nos termos da Lei nº 10.101/00. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES. Os bônus de contratação (hiring bonus) pagos a empregados da recorrente têm natureza salarial por representarem parcelas pagas como antecipação pecuniária para manutenção do empregado na empresa por um período de tempo preestabelecido, não se verificando neste caso a ocorrência de pagamento eventual. A decisão foi assim registrada: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade votos, conhecer parcialmente do recurso voluntário para, na parte conhecida, em relação ao Hiring Bônus, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci, Jamed Abdul Nasser Feitoza e Gregorio Rechmann; e, quanto às demais matérias, pelo voto de qualidade, dar-lhe parcial provimento para excluir da autuação, em relação a cada empregado, a exigência baseada nos pagamentos de PLR vinculados às convenções e aos PPRS previstos nos acordos coletivos de trabalho, vencidos Conselheiros. João Victor Ribeiro Aldinucci, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Renata Toratti Cassini e Gregorio Rechmann Junior que deram provimento em maior extensão. Votou com a divergência, pelas conclusões, em relação à PLR paga aos empregados, em razão de votação sucessiva, o Conselheiro Mario Pereira de Pinho Filho. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Ronnie Soares Anderson. Nos pontos em que residem as controvérsias a serem julgadas nesta instância, o sujeito passivo foi autuado para a cobrança de contribuições previdenciárias incidentes sobre os pagamentos realizados a título de (a) Participação nos Lucros ou Resultados dos Empregados (PLR); (b) Participação nos Lucros dos Administradores (PLA); e (c) hiring bonus. Segundo a fiscalização: 1) Os pagamentos efetuados com base nos Acordos Coletivos de Trabalho 2009/2010 e 2011 teriam inobservado a regra de anterioridade dos acordos (os acordos teriam sido firmados ao término do período aquisitivo) e inexistiram regras claras e objetivas; 2) O sujeito passivo teria instituído planos próprios (Programas Próprios de Gestão - PPG e Programas Próprios Específicos - PPE) que não teriam assinaturas, qualificações das partes, participações de um representante sindical etc. Além disso e segundo a fiscalização, a PLR não poderia servir como instrumento de gestão e como pagamento de prêmio. Ademais, as regras não seriam claras e objetivas; Fl. 4241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 5 3) O sujeito passivo teria mantido planos concomitantes, mas não teria efetuado a compensação entre os planos e haveria disparidade de valores; 4) A PLR paga aos diretores não está abrangida pela Lei 10101/00; 5) Inexistiria previsão legal para a não incidência de contribuições sobre o hiring bonus. A decisão recorrida superou a questão da concomitância entre os planos, da disparidade de valores, bem como da necessidade de assinatura dos acordos coletivos previamente ao período aquisitivo e inclusive deu provimento ao recurso no tocante aos Programas Próprios de Participações nos Resultados – PPRS previstos nos acordos coletivos de trabalho. Todavia, e quanto ao PPG e PPE, decidiu-se o seguinte: Distintamente, os Programas Específicos - Programas SIM e respectivo SuperRanking, Programas específicos relacionados em Anexos e PPG, além das questões já levantadas acerca da negociação e participação sindical, carecem de qualquer assinatura vinculada a data aposta nos respectivos instrumentos para fins de se aferir sua anterioridade frente aos períodos a que se referem, sendo, também sob esse prisma, incompatíveis com as disposições legais de regência de PLR. No mais, a decisão recorrida manteve a incidência de contribuições sobre a participação nos lucros paga aos diretores e sobre o hiring bonus. Em seu recurso especial e no que foi objeto de admissibilidade prévia, o sujeito passivo basicamente alegou que: Da validade dos programas próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho - os Programas Próprios são, na realidade, instrumentos de metas, relacionados no Anexo I dos Acordos Coletivo de Trabalho; - conforme paradigma 2302-003.586, a Lei 10101 não impõe que as regras sejam ser sempre exaustivas, vedando qualquer detalhamento à parte, pois tal conclusão iria de encontro ao objetivo de incentivar a produtividade; - o acórdão paradigma assumiu como válidos os documentos apartados celebrados a partir das regras gerais, que contém o detalhamento das metas a serem atingidas para os trabalhadores receberem a PLR, não havendo necessidade de esses documentos serem preparados com as formalidades exigidas para os acordos coletivos; - conforme acórdão paradigma 2401-003.142, não é possível “desconsiderar o plano de metas adotado pela recorrente e funcionários, já que o mesmo possui previsão expressa no acordo firmado”. Da tempestividade dos Programas Próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho Fl. 4242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 6 - ao entender que a negociação deveria se concretizar antes do início de vigência do período de apuração da PLR, o acórdão recorrido manifestou entendimento frontalmente contrário ao do acórdão paradigma nº 9202-003.192; - nessa linha de raciocínio é o entendimento exarado no acórdão paradigma nº 9202-002.484 que entendeu inexistir na legislação de regência qualquer requisito acerca da necessidade de “pactuação prévia” dos instrumentos. Da possibilidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 6.404/1976 - no acórdão paradigma nº 2803-004.090, entendeu-se pela não incidência das contribuições previdenciárias sobre a participação nos lucros ou resultados paga a diretores, eis que referidos valores se enquadram na hipótese de isenção prevista na Lei nº 8.212/91, em razão da expressa previsão nesse sentido na Lei nº 6.404/76; - Nesse mesmo sentido é o posicionamento adotado no acórdão paradigma nº 2401-003.811; Ad Argumentandum - Da possiblidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 10.101/2000 - conforme paradigma 2301-003.384, entendeu-se pela aplicabilidade da Lei nº 10.101/2000 aos segurados contribuintes individuais. Da não incidência de contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de bônus de contratação - conforme paradigmas 2201-003.882 e 2301-003.392, os valores pagos a título de bônus de contratação não ostentam natureza remuneratória; - acórdão paradigma nº 2301-003.392 referida verba funciona como forma de indenização, incentivando o pedido de demissão por determinado empregado e inexistindo prestação de serviço a justificar a incidência das contribuições previdenciárias. Ad Argumentandum - Da não incidência de contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de Bônus de Contratação: Ganho Eventual. - conforme paradigma 2301-004.364, o pagamento de bônus de contratação apenas gratifica eventualmente o funcionário. Foi negado provimento ao agravo do sujeito passivo e tornou-se definitiva a decisão que deu seguimento às matérias acima. A Fazenda Nacional foi intimada do recurso especial, do seu exame de admissibilidade e do despacho em agravo, e apresentou contrarrazões, nas quais basicamente pediu o desprovimento do recurso da contribuinte. A Presidente do CARF não conheceu do requerimento de e-fls. 4157/4168. É o relatório. Fl. 4243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 7 VOTO VENCIDO Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira - Redatora ad hoc Como Redatora ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo Relator no repositório oficial do CARF: 1 CONHECIMENTO O recurso especial é tempestivo, visto que interposto dentro do prazo legal de quinze dias (art. 68 do Anexo II do Regimento Interno do CARF), e a recorrente demonstrou a existência de legislação tributária interpretada de forma divergente em relação às matérias previamente admitidas (art. 67, § 1º, do Regimento), de forma que o apelo deve ser conhecido. 2 VALIDADE DOS PROGRAMAS PRÓPRIOS PREVISTOS NOS ACORDOS COLETIVOS DE TRABALHO (ACT) Neste tópico, discute-se nos autos se seriam válidos os planos próprios PPG e PPE. Segundo a decisão recorrida, tais planos não integrariam o ACT e seriam, em verdade, planos apartados, cujas regras ficariam relegadas aos funcionários do banco e suas respectivas chefias, inexistindo prova de que suas linhas gerais tivessem sido discutidas no âmbito dos acord os coletivos. Por tal razão, a decisão recorrida entendeu o seguinte: Distintamente, os Programas Específicos - Programas SIM e respectivo SuperRanking, Programas específicos relacionados em Anexos e PPG, além das questões já levantadas acerca da negociação e participação sindical, carecem de qualquer assinatura vinculada a data aposta nos respectivos instrumentos para fins de se aferir sua anterioridade frente aos períodos a que se referem, sendo, também sob esse prisma, incompatíveis com as disposições legais de regência de PLR. A fim de contrapor-se a tal entendimento, a recorrente indicou os paradigmas acima colacionados, segundo os quais seria válida a estipulação de metas em documentos apartados, argumentando, ainda, que havia expressa autorização nos ACTs nesse sentido. Realmente, a Cláusula 6ª do ACT ratificou expressamente os programas específicos mantidos pela recorrente, entre os quais o PPG e o PPE, que qualificou como “relacionados em anexo”, informando, igualmente, que “as metas, indicadores, formas de aquisição e prazo de vigência [...] constam dos respectivos instrumentos” (efls. 99 e seguintes). Logo, equivocou-se a Fl. 4244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 8 decisão recorrida quando afastou a validade de tais programas específicos sob a alegação de ausência de participação sindical, de falta de assinatura, datas etc. Após negociação direta entre o Banco e a CONTRAF, as partes acordaram expressamente em ratificar as disposições de tais programas, inclusive quanto às metas neles estabelecidas, sendo descabido afirmar que não seriam válidos sob a ótica de não integrarem o ACT. Esta Turma já decidiu que as regras podem estar “escritas em documento apartado, desde que haja menção ao mesmo no acordo ou convenção coletiva”, conforme acórdão 9202-007.012. Neste precedente, o voto vencedor, da então Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, explicitou que “um programa com regras já estipuladas e que foi absorvido pelo sindicato em sua Convenção Coletiva” seria válido (trecho do voto), de modo que “a negociação das metas claras e objetivas por meio de documento apartado por sí só não inviabiliza a condução do isenção” (vide ementa). PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTO EM CONFORMIDADE COM A LEI Nº 10.101/2000. O método de pagamento da Participação nos Lucros ou Resultados está de acordo com a Lei n.º 10.101/2000, pois a lei pretende privilegiar a livre negociação entre as partes na fixação das regras atinentes ao pagamento da PLR, e que as regras acordadas sejam claras e objetivas, podendo inclusive estarem escritas em documento apartado, desde que haja menção ao mesmo no acordo ou convenção coletiva. Na hipótese dos autos a negociação das metas claras e objetivas por meio de documento apartado por sí só não inviabiliza a condução do isenção. Assim como mencionado em tal precedente, no caso dos autos o ACT indicou expressamente os programas específicos, os quais, portanto, integraram o ACT na forma de anexos, sendo descabido falar-se em falta de datas, assinaturas etc. Outrossim, de fato a lei pretende privilegiar a livre negociação entre as partes na fixação das regras atinentes ao pagamento da PLR, tanto é assim que a Lei de 14020/20 (e anteriormente a Medida Provisória 905/19), incluiu o § 6º ao art. 2º da Lei 10101/00, para estabelecer que “na fixação dos direitos substantivos e das regras adjetivas, inclusive no que se refere à fixação dos valores e à utilização exclusiva de metas individuais, a autonomia da vontade das partes contratantes será respeitada e prevalecerá em face do interesse de terceiros”. Logo, dou provimento ao recurso neste tópico. 3 TEMPESTIVIDADE DOS PROGRAMAS PRÓPRIOS PREVISTOS NOS ACORDOS COLETIVOS DE TRABALHO Discute-se nos autos se as regras do PPG e do PPE deveriam ser firmadas previamente ao período de aferição a que se referem. Embora a decisão recorrida tenha afastado a necessidade de anterioridade em relação às Convenções Coletivas e em parte do ACT, no tocante a esses dois programas decidiu-se o seguinte: Fl. 4245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 9 Já no PLR cujas metas estão atreladas ao desempenho individual de uma maneira mais direta e concreta, como o alcance de incremento no índice de vendas por setor, por exemplo, a faceta predominante é a de incentivo à produtividade, sendo a integração capital e trabalho naturalmente reflexa com o ulterior aumento nos lucros e/ou resultados a serem distribuídos, decorrente desses aumentos de produtividade tomados em seu conjunto. Planos com essas características requerem assim que suas regras e condições sejam claramente delineadas antes do período de aferição, para que atenda aos preceitos de incentivar a produtividade, e indiretamente, estimular a integração capital-trabalho. Pois bem. Dissinto de tal interpretação e dou provimento ao recurso especial do contribuinte neste tópico. A não incidência das contribuições sobre a PLR é uma imunidade, vez que é uma norma de não tributação prevista na Constituição Federal. Ao estabelecer que tal verba está desvinculada da remuneração, a Lei Maior criou uma norma negativa de competência, impedindo o próprio exercício de atividade legislativa para criar imposição fiscal a ela atinente: Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei; A PLR não é apenas um instrumento de integração entre o capital e o trabalho, mas sobretudo um direito social do trabalhador. Tanto o caput do artigo 7º, como o capítulo no qual ele está inserido não deixam margem para dúvidas. Deste modo, a interpretação das normas infraconstitucionais da PLR deve sempre tomar em consideração esse aspecto fundamental. Por outro lado, a norma constitucional é de eficácia limitada, pois atribuiu à lei a competência para estabelecer os pressupostos dessa não vinculação. No plano infraconstitucional, a regulamentação foi feita pela Lei nº 10.101/2000, que “dispõe sobre a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa e dá outras providências” . Em seu art. 2º, a lei prevê que a PLR será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, através, conforme o caso, de comissão paritária escolhida pelas partes, convenção coletiva ou acordo coletivo. É inquestionável, assim, que a lei prevê que essa participação será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados: Art.2º. A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo: Todavia, a lei realmente não estabeleceu uma data limite para a formalização dessa negociação. É compreensível que não o tenha feito, pois as normas de experiência comum demonstram que tais negociações não raramente levam meses para serem concluídas, sendo por Fl. 4246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 10 vezes acirradas e conflituosas e envolvendo diversos sindicatos de diversas categorias. É óbvio, contudo, que os trabalhadores têm conhecimento das diretrizes gerais dos planos, pois participam direta ou indiretamente das negociações via comissão paritária ou sindicatos. A data de assinatura corresponde, apenas, ao momento da formalização e de conveniência das várias partes envolvidas, tais como a empresa, as entidades sindicais dos trabalhadores, as entidades sindicais dos empregadores etc. Não compete ao aplicador da lei criar pré-requisito não previsto na norma, sobretudo para reduzir a eficácia de regra jurídica constitucional. A lei prevê que a participação será objeto de negociação, e não que a formalização tenha que ocorrer previamente ao período de aquisição. Uma interpretação restritiva, com a criação de exigências não previstas legalmente, apenas tem o condão de dificultar a efetiva concretização do direito social do trabalhador à participação nos lucros ou resultados da empresa, inibindo a concessão dos planos, em conflito com as finalidades constitucionais. Muito embora a lei regulamentadora pareça ter negligenciado a participação nos lucros ou resultados como um direito social, pois nem mesmo faz qualquer menção a esse respeito, fato é que a Constituição a outorgou como um efetivo direito daquela natureza, o que deve ser levado em consideração pelo aplicador da lei, na busca da máxima eficácia da norma constitucional. Os direitos sociais visam a criar as condições materiais necessárias ao alcance da igualdade real entre o dono do capital e o trabalhador. Segundo José Afonso da Silva, "são prestações positivas proporcionadas pelo Estado direta ou indiretamente, enunciadas em normas constitucionais, que possibilitam melhores condições de vida aos mais fracos, direitos que tendem a realizar a igualização de situações sociais desiguais" (Curso de Direito Constitucional Positivo, 12ª ed., rev., Malheiros Editores, 1996, p. 277). Buscando igualar o empregador e o trabalhador, a Constituição lhe outorgou o direito à participação nos lucros ou resultados e na própria gestão da empresa. Não fosse a Constituição e a consequente regra imunizante, o trabalhador não teria as condições materiais necessárias para participar dos lucros ou resultados, os quais, por consectário lógico, decorrem do capital do qual ele não é dono. Toda interpretação, portanto, deve ter como norte os direitos sociais. E diante de interpretações plausíveis e alternativas, o exegeta deve adotar aquela que se amolda à Lei Maior. O ministro Luís Roberto Barroso decompõe o princípio da interpretação conforme a Constituição nos seguintes termos: 1) Trata-se da escolha de uma interpretação da norma legal que a mantenha em harmonia com a Constituição, em meio a outra ou outras possibilidades interpretativas que o preceito admita. 2) Tal interpretação busca encontrar um sentido possível para a norma, que não é o que mais evidentemente resulta da leitura de seu texto. 3) Além da eleição de uma linha de interpretação, procede-se à exclusão expressa de outra ou outras interpretações possíveis, que conduziriam a resultado contrastante com a Constituição. Fl. 4247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 11 4) Por via de conseqüência, a interpretação conforme a Constituição não é mero preceito hermenêutico, mas, também, um mecanismo de controle de constitucionalidade pelo qual se declara ilegítima uma determinada leitura da norma legal." (Interpretação e aplicação da constituição: fundamentos de uma dogmática constitucional transformadora. 3. ed. Saraiva, p. 181-182) Deve ser abandonado, pois, o eventual rigor interpretativo, para compatibilizar a leitura da Lei nº 10.101/2000 com a Constituição, a qual, lembre-se, visou a igualar materialmente o trabalhador e o empregador. Ainda que a primeira e rápida compreensão da lei infraconstitucional pudesse sugerir que o plano devesse ser formalizado antes do início do período aquisitivo, como forma de incentivar a produtividade e o comprometimento d os trabalhadores, fato é que a Constituição trouxe como critério preponderante o direito social do lado mais fraco da relação empregatícia, e não o incremento da produtividade e o seu comprometimento. A interpretação de que o acordo deve ser formalizado antes do início do período aquisitivo, cria, no entender deste relator, um requisito formal não previsto (pois a lei menciona apenas a necessidade de negociação – “será objeto de negociação”) e que está em descompasso com a realidade negocial, podendo até mesmo desestimular a concessão da PLR e, por conseguinte, a realização dos direitos sociais. Como se vê, não se está declarando qualquer inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, mas sim, dentre as várias interpretações possíveis, elegendo-se aquela mais adequada ao texto constitucional. A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), antes da atual composição, vinha adotando entendimento semelhante, conforme se infere do acórdão nº 9202-003.370: PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA EMPRESA - PLR. IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ACORDO PRÉVIO AO ANO BASE. DESNECESSIDADE. A Participação nos Lucros e Resultados - PLR concedida pela empresa aos seus funcionários, como forma de integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7º, inciso XI, da CF, sobretudo por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os requisitos da habitualidade e contraprestação pelo trabalho. Somente nas hipóteses em que o pagamento da verba intitulada de PLR não observar os requisitos legais insculpidos na legislação específica, notadamente artigo 28, § 9º, alínea j, da Lei nº 8.212/91, bem como MP nº 794/1994 e reedições, c/c Lei nº 10.101/2000, é que incidirão contribuições previdenciárias sobre tais importâncias, em face de sua descaracterização como Participação nos Lucros e Resultados. A exigência de outros pressupostos, não inscritos objetivamente/literalmente na legislação de regência, como a necessidade de formalização de acordo prévio ao ano base, é de cunho subjetivo do aplicador/intérprete da lei, extrapolando os limites das normas específicas em total afronta à própria essência do benefício, o qual, na condição de verdadeira imunidade, deve ser interpretado de maneira ampla e não Fl. 4248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 12 restritiva. Recurso especial negado. (CSRF, 2ª Turma, Relator(a) RYCARDO HENRIQUE MAGALHAES DE OLIVEIRA, sessão de 17 de setembro de 2014) Enquanto a remuneração é devida pela mera execução do contrato de trabalho, aí pouco ou nada importando os lucros ou resultados da empresa, a PLR deve ser considerada como um pacto acessório por meio do qual se negociam, a par daquele contrato, questões relativas à produtividade, qualidade, lucratividade, metas, resultados etc. Ou seja, a remuneração é devida em função do contrato laboral, ao passo que a participação é devida em decorrência de um contrato acessório, que não se constitui, por expressa disposição legal, em pagamento de remuneração. Tal contrato acessório, ademais, viabiliza a participação do trabalhador em rubricas a que ele não teria direito, por serem decorrentes do capital do qual ele não é dono. Para dirimir tal controvérsia e colocar uma “pá de cal” sobre esse assunto, a Lei 14020/20 alterou drasticamente o art. 2º retro mencionado, para incluir-lhe um § 7º, o qual está de acordo com a interpretação acima ao estabelecer que a anterioridade é referente ao pagamento, e não ao período de aferição. A propósito de tal menção, não pretendo dar eficácia retroativa a tal dispositivo, o qual foi instituído após os fatos geradores aqui mencionados; pretendo apenas demonstrar que a interpretação acima foi reconhecida pelo CARF em julgamentos anteriores (vide jurisprudência acima) e agora pelo Congresso Nacional, após intervenção do próprio Poder Executivo via Medida Provisória. Art. 2º. [...] § 1º Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições: I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. § 7º Consideram-se previamente estabelecidas as regras fixadas em instrumento assinado: (Incluído pela Lei nº 14.020, de 2020) I - anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista; e (Incluído pela Lei nº 14.020, de 2020) II - com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação. (Incluído pela Lei nº 14.020, de 2020) Logo, dou provimento ao recurso do sujeito passivo, a fim de reconhecer a não incidência de contribuições sobre os valores pagos em consonância com os Programas Próprios de Gestão - PPG e Programas Próprios Específicos – PPE. Fl. 4249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 13 4 POSSIBILIDADE DE PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS AOS ADMINISTRADORES COM BASE NA LEI Nº 6.404/1976 OU DA POSSIBLIDADE DE PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS AOS ADMINISTRADORES COM BASE NA LEI Nº 10101/00 Em seu recurso especial, o contribuinte pretende ver afastada a incidência de contribuições com base em um argumento principal, ou com base em um argumento subsidiário. No seu entender, ou a participação nos lucros dos administradores está protegida pela Lei 6404/76, ou pela na Lei 10101/00. Ora, discordo da tese principal, mas concordo com a tese subsidiária. Quanto à tese principal, o Supremo Tribunal Federal decidiu, sob o regime da repercussão geral, que a disciplina do art. 7º, XI, da Constituição Federal, quanto à desvinculação da PLR da remuneração do trabalhador, somente se iniciou a partir da edição da Medida Provisória 794/94. Desta forma, a Lei 6404/76 não tem o efeito pretendido pela recorrente de afastar a tributação no caso concreto. CONSTITUCIONAL E PREVIDENCIÁRIO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. NATUREZA JURÍDICA PARA FINS TRIBUTÁRIOS. EFICÁCIA LIMITADA DO ART. 7º, XI, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE ESSA ESPÉCIE DE GANHO ATÉ A REGULAMENTAÇÃO DA NORMA CONSTITUCIONAL. 1. Segundo afirmado por precedentes de ambas as Turmas desse Supremo Tribunal Federal, a eficácia do preceito veiculado pelo art. 7º, XI, da CF – inclusive no que se refere à natureza jurídica dos valores pagos a trabalhadores sob a forma de participação nos lucros para fins tributários – depende de regulamentação. 2. Na medida em que a disciplina do direito à participação nos lucros somente se operou com a edição da Medida Provisória 794/94 e que o fato gerador em causa concretizou-se antes da vigência desse ato normativo, deve incidir, sobre os valores em questão, a respectiva contribuição previdenciária. 3. Recurso extraordinário a que se dá provimento. (STF, Recurso Extraordinário 569.441 Rio Grande do Sul, Plenário) Quanto à tese subsidiária, o recurso deve ser provido. Neste particular, filio-me à seguinte corrente interpretativa do ilustre conselheiro Carlos Henrique de Oliveira, constante do acórdão 2201-003.370, julgado em 18 de janeiro de 2017, especificamente nestes pontos , que adoto como razões de decidir: Ora, ao instituir uma gama de direitos aos trabalhadores, a Constituição Federal assim determinou: Fl. 4250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 14 “Art.7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XI participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;” [...] Não quis, o Constituinte, diferenciar os trabalhadores. Podemos assim inferir, pois quando optou por identificar determinados trabalhadores, a Carta Fundamental assim o fez, como se pode observar no inciso XXXIV e parágrafo único, ambos do mesmo artigo 7º acima, que se referem especificamente ao trabalhador avulso, que teve seus direitos equiparados; e ao doméstico, que na redação original da Carta, os teve diminuídos. Idêntica redação tem a Lei 10.101, de 2000, que em seu artigo 1º, explicita: “Art. 1º Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.” [...] Para alguns, por mencionar a categoria dos empregados, nos caputs dos artigos 2º e 3º, dispositivos que explicitam os requisitos para a validade da PLR, a Lei nº 10.101 restringiria a estes trabalhadores o direito à participação nos lucros e resultados. Uma análise mais detida e isenta não corrobora tal entendimento. Vejamos. Tanto em um, como em outro artigo, o uso do vocábulo empregado se constituiu um pressuposto lógico, pois o dispositivo constante do artigo 2º trata da participação do sindicato na elaboração do plano, e o do artigo 3º versa sobre a integração da verba paga a título de PLR na remuneração e nos reflexos trabalhistas que só existem para o empregado. A uma não haveria outro modo de redigir a norma, pois ao desejar que os trabalhadores estivessem representados na mesa de negociação com os empregadores por alguém que lhe defendessem os interesses, esse alguém só poderia ser o sindicato, entidade típica dos empregados, que já tem – por expressa previsão constitucional – esse mister. A outra, porque reflexos trabalhistas sobre verbas pagas pelo trabalho, também só surgem para os empregados. Mera busca na letra fria da lei só encontra mais uma remissão aos empregados, justamente no parágrafo 1º do artigo 3º, de onde se conclui que não há, nem do ponto de vista semântico, a intenção do legislador de restringir o benefício. Reitere-se, que, ao tratar da questão da tributação da renda decorrente do recebimento da PLR, volta novamente o legislador a utilizar-se da expressão “trabalhador”. Por fim, necessário recordar, numa interpretação teleológica, que o contribuinte individual, por exemplo, o diretor, contribui também com seu labor para o atingimento das metas e resultados da empresa. Subtrair tal benefício dessa Fl. 4251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 15 categoria é discriminar alguém que, em regra, não sendo detentor do capital, só possui o trabalho para obter renda e sustentar sua família. [...] Não obstante o todo o exposto, outro ponto, ao meu ver irrefutável, deve ser analisado. Disse, há pouco, que não quis o Constituinte distinguir os trabalhadores, ao reverso, fez questão de aproximá-los pois, quando entendeu necessário, expressamente se referiu a um e a outro. Porém, outra consideração de cunho eminentemente jurídico deve ser apresentada. Ao recordarmos que a Lei nº 10.101/00 trata sobre o Imposto sobre a Renda da Pessoa Física incidente sobre os valores percebidos pelo trabalhador a título de Participação nos Lucros e Resultados e mais, o faz de forma favorecida, se torna patente que a interpretação que discrimina o diretor estatutário, vedando seu direito ao recebimento da Participação, ofende de morte a Constituição Federal posto que colide frontalmente com a regra (carater descritivo da conduta nos dizeres de Humberto Ávila), constante do inciso II do artigo 150 transcrito. Por óbvio que tal interpretação não pode ser aceita uma vez que contraria direito do contribuinte constitucionalmente esculpido, tratado pela Carta como vedação ao poder de tributar. Ao afastarmos o direito a percepção da PLR nos termos da Lei nº 10.101/00, o contribuinte individual estaria submetido a tributação sobre o valor recebido com base na tabela vigente para a remuneração decorrente do trabalho. Já, para a mesma verba, recebida pelo diretor empregado ou seja, trabalhador na mesma ocupação profissional ou função este teria direito a uma menor tributação para a mesma renda obtida, vez que decorrente de PLR. Leandro Paulsen (Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da jurisprudência e da doutrina, 15ª ed. Livraria do Advogado Ed., 2013, pg. 185), é enfático em afirmar: "O art. 150, II, da CF é expresso em proibir qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos" Como nos recorda JJ Canotilho, a interpretação deve ser realizada evitando-se antinomias constitucionais e mais, ampliando-se o gozo de direitos constitucionalmente esculpidos Não há tal vício de inconstitucionalidade na Lei nº 10.101/00. Não será o intérprete que irá criá-lo. Logo, dou provimento ao recurso, para reconhecer a não incidência de contribuições sobre a participação nos lucros paga aos administradores, tendo em vista a Lei 10101/00. Fl. 4252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 16 5 HIRING BONUS Discute-se nos autos se incidem contribuições previdenciárias sobre o hiring bonus e se tal verba seria eventual. Pois bem. O recurso especial deve ser provido nesta matéria. Em linhas gerais, o hiring bonus é um valor pago ou um benefício concedido pela empresa contratante em favor de determinado trabalhador, a fim de atraí-lo, retê-lo e de compensá-lo por uma troca de trabalho. O prestador, desta forma, é induzido a trabalhar na nova empresa e compensado por deixar o ofício anterior, onde as condições de trabalho eram previamente conhecidas e onde ele era de alguma forma notabilizado. Usualmente, as trocas de trabalho geram uma certa insegurança no prestador de serviços, de tal maneira que o bônus de contratação serve para compensá-lo a esse respeito. A literatura e as regras de experiência comum demonstram que é relativamente comum o pagamento do bônus de contratação (vide acórdão 2301-003.392), principalmente em favor de profissionais mais destacados, a exemplo de executivos de negócios. De tal definição constata-se que o hiring bonus é pago pela assinatura do contrato de trabalho, e não por sua execução (do contrato de trabalho). Nesse mesmo sentido o acórdão paradigma 2201-003.882. O hiring bonus é costumeiramente instituído em pacto prévio ao próprio pacto laborativo, de maneira que com este não se confunde. A própria finalidade do bônus de contratação distingue-se da finalidade de um contrato de trabalho: naquele se visa à assinatura e formalização do contrato de trabalho em si; neste são firmadas todas as demais condições e estipulações da prestação dos serviços, com estabelecimento de obrigações por ambas as partes. A existência de Cláusula de permanência, quando existente, é instituída em favor da empresa contratante, a qual pretende ver garantida a permanência do trabalhador em seus quadros profissionais. Tal cláusula não atrela o pagamento do bônus ao exercício do contrato de trabalho, mas sim serve para ressarcir a empresa na hipótese de o trabalhador desligar-se antes do tempo previamente acordado. Parece-me natural que, mediante ajuste de vontade entre as partes, esteja a empresa disposta a pagar um bônus de contratação a determinado executivo ou trabalhador, mas desde que tal executivo ou trabalhador permaneça na empresa por um tempo mínimo. Trata-se, a rigor, de ajuste sinalagmático que visa a garantir ambas as partes, o que não torna a cláusula de permanência em um ajuste vinculado estritamente à execução do trabalho em si. Como dito anteriormente, o valor ou benefício é pago pela assinatura do contrato, e não por sua execução. Trata-se, noutro giro, de cláusula que previne inadimplemento por parte do trabalhador em um acordo de intenções prévio ao contrato laboral. Conforme relatado pela autoridade fiscal (efls. 2273 e seguintes), o contrato de hiring era um contrato prévio, o qual, no meu entender, não se confunde com o contrato de trabalho. Com efeito, o trabalhador fazia jus ao pagamento do bônus de contratação se fosse celebrado o contrato de trabalho, e não pela prestação dos serviços em si. Os serviços seriam e Fl. 4253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 17 foram remunerados em consonância com o pacto laboral, cujas características diferem do pacto prévio. Vale lembrar, nesse contexto, que o inc. I do art. 28 da Lei 8.212/1991 explicita que o salário-de-contribuição constitui uma remuneração destinada a retribuir o trabalho. Em consonância com o art. 195, I, “a”, da Constituição Federal, tal norma estabelece que as contribuições devidas à seguridade social incidem sobre a remuneração paga ao trabalhador, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. Significar dizer que a base de cálculo da contribuição é composta de valores destinados à remuneração pelo trabalho assalariado prestado ou colocado à disposição do empregador, não importando a forma e nem o nome que se dê à rubrica. O art. 22, I, da Lei 8.212/1991, igualmente preleciona o total das remunerações como base imponível das contribuições. Como dito acima, o hiring bonus não visa a remunerar o empregado, mas se destina a garantir que o contrato de trabalho seja assinado e que o prestador seja retido por um tempo mínimo, para aí sim serem pagas as remunerações decorrentes do contrato laborativo. Por fim e sob a ótica da eventualidade, o recurso deve ser igualmente provido, pois o hiring bonus não poderia ser considerado um ganho habitual. Em tese de repercussão geral, o Supremo Tribunal Federal, no RE 565160/SC, afirmou que “a contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998” . No Tema 20 da Repercussão Geral, a Suprema Corte definiu o alcance da expressão “folha de salários” prevista na Constituição, vez que o texto constitucional prevê que as contribuições devidas em função da relação empregatícia incidem sobre a folha de salários. Veja-se: Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: (Vide Emenda Constitucional nº 20, de 1998) I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998) a) a folha de salários [...]; Interpretando tal dispositivo sistematicamente com o art. 201, § 11, da Constituição, o Supremo Tribunal Federal decidiu, com repercussão geral, que a contribuição Fl. 4254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 18 social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado. Veja-se o texto do referido artigo: Art. 201. A previdência social será organizada sob a forma do Regime Geral de Previdência Social, de caráter contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, e atenderá, na forma da lei, a: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 103, de 2019) § 11. Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei. (Incluído dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998) Prevaleceu naquela assentada o voto do Ministro Relator Marco Aurélio, segundo o qual: Então, cabe proceder à interpretação sistemática dos diversos preceitos da Constituição Federal. Se, de um lado, o artigo 195, inciso I, nela contido disciplinava, antes da Emenda nº 20/1998, o cálculo da contribuição devida pelos empregadores a partir da folha de salários, estes últimos vieram a ser revelados, quanto ao alcance, pelo citado § 4º – hoje § 11 – do artigo 201. Pelo disposto, remeteu-se à remuneração percebida pelo empregado, ou seja, às parcelas diversas satisfeitas pelo tomador dos serviços, exigindo-se, apenas, a habitualidade. Ocorre que não se definiu o conceito de habitualidade, visto que, no entender da Corte Suprema, tal matéria seria infraconstitucional. Analisando-se todos os votos proferidos no Tema 20, realmente se vislumbra que não se definiu habitualidade, mas sim se decidiu que isso seria matéria de índole infraconstitucional. Veja-se, nesse sentido, o seguinte trecho do voto do Ministro Luís Roberto Barroso – com destaques: Dessa forma, não se busca aqui definir, individualmente, a natureza das verbas ou, mais importante se foram pagas com habitualidade ou eventualidade, e quais delas estão habilitadas ou não para compor a base de cálculo da contribuição. Isso, na esteira da jurisprudência desta Corte, é matéria de índole infraconstitucional. Segue-se, pois, que os ganhos habituais do empregado integram o cálculo das contribuições previdenciárias, ao passo que os ganhos não habituais não o integram. E mais, a análise deve ser efetuada caso a caso e tratar-se-ia de questão infraconstitucional, cujos contornos, portanto, são delimitados pelo Superior Tribunal de Justiça (art. 105, III, da Constituição Federal). Neste ponto, é importante afirmar que a Lei 8212/91 expressamente excluiu do salário-de-contribuição as importâncias recebidas a título de ganhos eventuais (importâncias não habituais) e os abonos expressamente desvinculados do salário. Veja-se: Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição: Fl. 4255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 19 § 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97) e) as importâncias: (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 1997) 7. recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do salário; (Incluído pela Lei nº 9.711, de 1998). Segundo a doutrina de Fábio Zambitte Ibrahim1: A ideia para a exclusão destes valores é que tais rubricas não são pagas de modo continuado ao trabalhador e, logo, não serão substituídas pelo benefício previdenciário, o que permite sua exclusão da base de cálculo. Como afirmou o STJ, em hipótese de pagamento de abono único, se não vinculado ao salário, isto é, sem representar contraprestação por serviços, não teriam como compor base de contribuição previdenciária (REsp. 819.552-BA, Rei. originário Min. Luiz Fux, Rei. para acórdão Min. Teori Albino Zavascki, julgado em 2/4/2009). De modo geral, entende-se que determinada rubrica deixa de ser eventual, quando passa a ser paga por três meses consecutivos. Entretanto, outras situações podem também configurar a habitualidade do pagamento, dependendo do caso concreto. Caso não haja esta comprovação, serão tais ganhos ou abonos incorporados ao salário -de-contribuição, gerando contribuições devidas. No caso concreto, em se tratando de rubrica única e inclusive decorrente de ajuste prévio ao contrato laboral, é de reconhecer-se o seu caráter eventual. 6 CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por conhecer e dar provimento ao recurso especial do sujeito passivo. (documento assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Redatora ad hoc VOTO VENCEDOR Conselheiro Regis Xavier Holanda – Redator Designado Não obstante a logicidade do voto do Relator original, reproduzido pela i. Redatora ad hoc, peço-lhes licença para dele divergir quanto à sua análise meritória, notadamente em relação às seguintes matérias: 1 IBRAHIM, Fábio Zambitte. Curso de direito previdenciário. 20. Ed. Rio de Janeiro: Impetus, 2015, p. 339. Fl. 4256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 20 1 - Validade dos programas próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho (ACT); 2 - Tempestividade dos Programas Próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho; 3 - Possibilidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 6.404/1976 ou da possiblidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 10101/00; e 4 - Hiring bonus Delimitado o escopo deste voto, sigamos em relação a cada uma das matérias. Da invalidade dos Programas Próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho Quanto a este tema, a discussão cinge-se a determinar se os planos próprios (Programas Específicos Programas SIM e respectivo SuperRanking, Programas específicos relacionados em Anexos e PPG) seriam válidos. É dizer, se integrariam os ACT ou se seriam, em verdade, planos apartados e autônomos. Em análise, os programas específicos, referidos na cláusula 6º do ACT e PPG referido no § 1º dessa cláusula. Pois bem. Nesse ponto, o voto vencedor do recorrido bem descreveu a problemática e procedeu, competentemente, à análise dos elementos de prova que constaram dos autos, nos seguintes termos: Note-se que as cláusulas dos acordos, à exceção da sexta - tomando-se como exemplo o acordo coletivo do biênio 2009/2010 - regram os termos do PPRS (Programa da Participação nos Resultados Santander), não havendo outro dispositivo acerca dos programas próprios, salvo breve referência na cláusula quinta, que trata das compensações entre os planos, e a sétima, que refere que os valores a esses pertinentes serão pago na mesma data de parcela dos valores relativos à convenção coletiva. Tal cláusula sexta possui, como já mencionado pelo relator e pelo recorrente, disposição ratificando-os genericamente, "com as metas, indicadores, formas de aquisição e prazo de vigência que constaram nos respectivos instrumentos, nominados Programas SIM e respectivo Super Ranking/RV Cartilha, e Programas Específicos relacionados no Anexo I, os quais integram o presente Acordo Coletivo de Trabalho". De modo similar, o parágrafo único diz que integra o acordo o PPG destinado às áreas institucionais que obedece "às regras e valores fixados pela diretoria com base no respectivo cargo ou função". De fato, como bem asseverou o redator do recorrido, da leitura desses dispositivos se extrai que os “contornos concretos desses programas ficaram relegados a serem estipulados Fl. 4257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 21 pelos funcionários e suas respectivas chefias/gestores, sem traço de participação de entidade sindical”. E mais, aduziu que não haveria prova alguma nos autos de que sequer suas linhas gerais teriam sido discutidas no âmbito dos acordos, o que abriria, a seu ver, a possibilidade de suas minúcias serem relegadas a outros documentos. Além disso, ainda fez constar que: i)Inexistiria nos autos evidências de que os trabalhadores houvessem participado das negociações atinentes a esses programas; ii) não teria havido o arquivamento desses programas nas entidades sindicais; e iii) não constam as assinatura e data em que firmados esses instrumentos; Diante dessas circunstâncias, impõe-se concordar com a decisão recorrida, no sentido de que referidos programas tratar-se-iam de planos próprios autônomos e em apartado, implicando reconhecer, assim sendo, que foram inobservados os requisitos legais para que os pagamentos, neles lastreados, estivessem isentos da contribuição em tela. Dito de outra forma, não houve, em relação a eles, a prévia negociação entre as partes, com a presença e/ou conhecimento por parte das entidades sindicais, o que não é suprido pela mera referência genérica formal nos ACT. Nesse rumo, reputo irretocável a conclusão daquele redator, quando assentou que: não terem sido os programas próprios em destaque objeto de negociação coletiva entre as partes, muito menos com participação sindical, a despeito da cláusula formal que a eles alude, no acordo coletivo, motivo pelo qual constituem-se em instrumentos apartados e autônomos, no que tange as regras neles contidas, relativamente aos acordos. Por fim, no que tange ao argumento de que a Lei nº 10.101/01, com as alterações promovidas pela Lei nº 14.020/20, privilegiaria a livre negociação entre as partes na fixação das regras para o pagamento da PLR, é de se pontuar que além de referida alteração não produzir efeitos em relação aos fatos geradores aqui em discussão, tal conclusão deve ser empregada de modo a não jogar por terra as exigências legais que ditam os contornos dessa Participação nos Lucros paga com isenção das contribuições previdenciárias E, nesse ponto, é de se convir que o Fisco, a quem interessa a tributação da verba, tem o legítimo interesse em checar se as regras postas efetivamente conduzem à integração preconizada pela lei entre o capital e o trabalho, já que, ainda que em um primeiro momento, os envolvido nas negociações (empregador, empregado e representantes sindicais) não demonstrem semelhante interesse na tributação dessa parcela. Com efeito, NEGO provimento ao recurso quanto a esta matéria. Da tempestividade dos Programas Próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho Fl. 4258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 22 Nesse ponto e em síntese, sustenta o relator que a lei não imporia uma data limite para a assinatura dos acordos de PLR. Em discussão, os Programas Específicos - Programas SIM e respectivo SuperRanking, Programas específicos relacionados em Anexos e PPG, já abordados quando da análise da matéria anterior. No tocante a esses instrumentos, assim se manifestou o redator do recorrido: Distintamente, os Programas Específicos - Programas SIM e respectivo SuperRanking, Programas específicos relacionados em Anexos e PPG, além das questões já levantadas acerca da negociação e participação sindical, carecem de qualquer assinatura vinculada a data aposta nos respectivos instrumentos para fins de se aferir sua anterioridade frente aos períodos a que se referem, sendo, também sob esse prisma, incompatíveis com as disposições legais de regência de PLR. Sob esse ponto, a negativa de provimento ao recurso no que pertine à matéria anterior por si só levaria ao não provimento do recurso no que diz respeito também a esta matéria. Não obstante, a questão da anterioridade/ajuste prévio/pactuação prévia é matéria há muito debatida neste Colegiado, que vem entendendo devam os planos ser – invariavelmente – assinados antes de o início do período a que se refere o lucro e/ou resultados a serem partilhados com os trabalhadores. Nesse sentido, adoto como minhas, naquilo que importa ao caso, as razões de decidir postas no julgamento do acórdão 9202-011.031, na sessão de 24 de outubro de 2023: Como forma de resguardar a previdência pública, o legislador constituinte esclarece que a incidência da contribuição alcança a folha de salários, além de todo e qualquer outro rendimento do trabalho, independentemente do nomen jures que lhe venha a ser atribuído. À luz do que estabelece o texto constitucional, o inciso I do caput do art. 22 da Lei nº 8.212/1991 constituiu a base de cálculo das contribuições de empregadores para o Regime Geral de Previdência Social como sendo “o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma”. No mesmo sentido é o art. 28 da mesma lei ao instituir base de incidência das contribuições de empregados(salário-de-contribuição). Não restam dúvidas de que a PLR paga aos empregados tem por objetivo retribuir o trabalho. Via de regra, o desígnio dessa verba é premiar o esforço adicional empreendido pelos obreiros no intuito de incrementar os resultados da empresa. Desnecessários, pois, grandes esforços interpretativos para se concluir que a participação nos lucros ou resultados encontra-se inserida no conceito de Fl. 4259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 23 remuneração/salário-de-contribuição. Aliás, entendimento em sentido diverso não encontra baliza na doutrina especializada, tampouco na jurisprudência consolidada. Aqui não se olvida que a própria Constituição da República elencou entre os direitos sociais dos trabalhadores a participação nos lucros ou resultados das empresas, porém, a desvinculação de referida parcela da remuneração está subordinada à observância dos requisitos estabelecidos em lei, conforme preceitua o inciso XI de seu art. 7º: Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: [...] XI participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei. (Grifou-se) Em estrita consonância com o texto constitucional a alínea “j” do § 9º do art. 28 da Lei n° 8.212/1991 estabelece que a exclusão da parcela paga a título de PLR da composição do salário-de-contribuição (base cálculo da contribuição previdenciária) está condicionada à submissão dessa verba à lei reguladora do dispositivo constitucional. In verbis: Art. 28. [...] § 9º Não integram o salário-de-contribuição: [...] j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica. [...] (Grifou-se) A regulamentação reclamada pelo inciso XI de seu art. 7º da CF/1988 somente ocorreu com a edição da Medida Provisória n° 794, de 29 de dezembro de 1994, reeditada sucessivas vezes e convertida na Lei n° 10.101/2000. Antes disso, tendo em vista a eficácia limitada da disposição constitucional, era perfeitamente cabível a tributação das parcelas pagas sob a denominação de PLR pelas contribuições previdenciárias. Ademais, foi exatamente nesse sentido que o Supremo Tribunal Federal firmou entendimento a respeito do tema, conforme se depreende dos julgados a seguir: RE393764 AgR /RS-RIO GRANDE DO SUL AG.REG.NO RECURSO EXTRA ORDINÁRIO Relator(a): Min. ELLEN GRACIE Julgamento: 25/11/2008 Órgão Julgador: Segunda Turma Ementa DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. ART. 7º, XI, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL MP 794/94. Fl. 4260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 24 1. A regulamentação do art. 7º, inciso XI, da Constituição Federal somente ocorreu com a edição da Medida Provisória 794/94. 2. Possibilidade de cobrança dá contribuição previdenciária em período anterior à edição da Medida Provisória 794/94. Decisão A Turma, por votação unânime, negou provimento ao recurso de agravo, nos termos do voto da Relatora. Ausente, licenciado, o Senhor Ministro Joaquim Barbosa. 2º Turma, 25.11.2008. RE 398284 / RJ - RIO DE JANEIRO RECURSO EXTRAORDINÁRIO Relator(a): Min. MENEZES DIREITO Julgamento: 23/09/2008 Órgão Julgador: Primeira Turma Ementa. Participação nos lucros. Art. 7º, XI, da Constituição Federal. Necessidade de lei para o exercício desse direito. 1. O exercício do direito assegurado pelo art. 7°, XI, da Constituição Federal começa com a edição da lei prevista no dispositivo para regulamentá-lo, diante da imperativa necessidade de integração. 2. Com isso, possível a cobrança das contribuições previdenciárias até a data em que entrou em vigor a regulamentação do dispositivo. 3. Recurso extraordinário conhecido e provido. O juízo esposado na decisão da Suprema Corte corrobora o entendimento de que os valores pagos a título de PLR têm natureza retributiva e sua desvinculação do salário-de-contribuição, repise-se, está subordinada ao estrito cumprimento dos requisitos estabelecidos em lei especifica. Significa dizer que, ao revés do que imagina o Sujeito Passivo, uma vez descumprido quaisquer das condições necessárias à instituição do benefício, esse restará desnaturado e, em consequência disso, referida verba integrará a base de incidência de contribuições sociais. Ressalte-se que a Lei nº 10.101/2000, ao versar sobre o pagamento da PLR, estabeleceu em seu artigo 3º que esse benefício não substitui ou complementa a remuneração devida ao empregado. [...] Conforme dito acima, a participação nos lucros ou resultados das empresas é mecanismo voltado à motivação dos trabalhadores, cujo objetivo é melhorar os resultados do negócio desenvolvido pela pessoa jurídica. Em contrapartida, parte dos valores resultante de eventual aumento de produtividade/lucro é destinada aos empregados. Por essa razão, não vejo como se falar em engajamento adicional do obreiro se ele não tem conhecimento prévio a respeito dos Fl. 4261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 25 propósitos que se intenta alcançar, tampouco do quanto sua dedicação irá refletir em termos de participação. Nesse sentido, considero que a lei exigiu não apenas o acordo prévio, ou seja, antes do início do período a que se refira, mas também o conhecimento por parte dos empregados de quais as regras (ou mesmo as metas) deverão ser alcançadas para que esses façam jus ao pagamento da parcela. Ora, se consoante as disposições normativas encimadas, a lei exige a fixação de regras claras e objetivas, estabelecendo inclusive que do acordo para o pagamento da PLR devem constar mecanismos de aferição voltados para a mensuração dos índices ou metas convencionados, não me parece razoável que essa pactuação possa ser feita após o início do período de apuração voltado à aquisição do direito ou, como no caso em tela, ao fim do período. No meu entender, a interpretação que mais guarda coerência com lei disciplinadora da participação nos lucros ou resultados conduz à conclusão de que as regras e critérios devem ser previamente ajustados, pois somente após a adoção de tal medida será possível aferir o cumprimento do que fora acordado. Dito de outra forma, como o legislador condicionou o pagamento da PLR à negociação entre capital e trabalho, devendo o instrumento resultante do ajuste conter claramente as condições necessárias à obtenção da vantagem, embora a Lei nº 10.101/2000 não disponha de forma expressa sobre ao lapso temporal que se deve observar entre a assinatura do acordo e o pagamento da verba, é de se adotar o entendimento que provém da norma legal, de que os requisitos necessários a fruição do benefício trabalhista hão de ter sido estipulados previamente. A lógica intrínseca ao sistema de participação nos lucros ou resultados exige que os empregados inteirem-se das regras com a antecedência necessária para que possam, assim, contribuir com seu esforço para o alcance das condições fixadas no ajuste, de forma a se valerem dos benefícios daí resultantes. Embora a PLR de cada funcionário dependa do seu desempenho pessoal, como dito em sede de contrarrazões, as metas relacionadas ao benefício devem, em decorrência do regramento legal, ser estabelecidas a partir de negociação coletiva e sua negociação tem de ser feita, repise-se, antes de iniciado o período de apuração do direito. Assevere-se que, uma vez descumprido o requisito da pactuação prévia, os pagamentos efetuados a título de PLR têm, isso sim, características que mais se aproximam de gratificação ou prêmio por desempenho. Assim, a despeito dos argumentos trazidos em sede de contrarrazões, entendo que a celebração de acordo entre empregador e empregados no final do período de aquisição do referido direito desatende ao que dispõe o § 1º do art. 2º da Lei n.º 10.101/2000. Ressalte-se que o entendimento aqui esposado é o que tem prevalecido no âmbito deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, a título exemplificativo Fl. 4262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 26 cito os acórdãos nº 2401-003.488 de 15/4/2014, 9202-005.211, de 21/02/2017 e 9202-006.478, de 31/01/2018 e 2402-006.071, de 03/04/2018. Nesse sentido, NEGO provimento ao recurso também em relação a essa matéria. Da participação nos lucros e resultados pagas aos diretores não empregados Quanto a este ponto, tal como no item anterior, trata-se de matéria há muito debatida nesta Turma, que vem entendendo pela impossibilidade de que seja paga PLR isenta a diretores não empregados. Nesse rumo, adoto como minhas, naquilo que se aplica ao caso, as razões de decidir presentes no julgamento do acordão 9202-010.258, na sessão de 14 de dezembro de 2021: A Contribuinte defende que a citada lei pode também ser abrangida pela alínea “j”, do § 9º, do art. 28, da Lei nº 8.212, de 1991. Em sede de Contrarrazões, a Fazenda Nacional argumenta que a jurisprudência firmou o entendimento de que a lei a que se refere o dispositivo acima é a Lei nº 10.101, de 2000, que regula apenas o pagamento de PLR a empregados. O fundamento da autuação foi no sentido de que a Lei nº 10.101, de 2000 contempla apenas os segurados empregados e, portanto, os pagamentos feitos a diretores não empregados estariam incluídos do conceito de salário de contribuição, ou seja, não estariam excluídos desse conceito. De fato, para os contribuintes individuais, categoria na qual enquadram-se os diretores não empregados, a definição de salário de contribuição, constante da Lei nº 8.212, de 1991, é a seguinte: Art.28. Entende- se por salário-de- contribuição: (...) III – para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou mais empresas, ou pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite máximo a que se refere o §5º; O art. 22, III, da Lei nº 8.212, de 1991, com redação dada pela Lei nº 9.876, de 1.999, por sua vez, trata da contribuição patronal sobre a remuneração dos contribuintes individuais, nos seguintes termos: O art. 28, § 9º, da Lei nº 8.212, de 1991, estabelece as hipóteses de exclusão do conceito de salário-de-contribuição, e especificamente quanto à Participação nos Lucros e Resultados, remete a lei específica. Confira-se: Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição: (...) § 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: (...) Fl. 4263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 27 j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica; E é a Lei nº 10.101, de 2001 que disciplina a participação dos empregados nos lucros e resultados da empresa, não dos diretores sem vínculo empregatício. A participação dos administradores de uma companhia no seu lucro, prevista na Lei nº 6.404, de 1976, não se confunde com a participação dos empregados nos lucros/resultados da empresa, prevista na Lei nº 10.101, de 2000, trata-se de legislações distintas. Primeiramente, a participação prevista no § 1º, do artigo 152, da Lei nº 6.404, de 1976, é restrita aos administradores das sociedades anônimas, enquanto que a participação prevista na Lei nº 10.101, de 2000 é devida pelas empresas a todos os seus empregados. No caso de Sociedades Anônimas, a remuneração dos administradores pode ser o “pro labore” ou a participação nos lucros, conforme dispuser o estatuto social. A participação nos lucros é forma de remuneração pelo trabalho, conforme determina o art. 152, da Lei nº 6.404, de 1.976: Art. 152. A assembleia-geral fixará o montante global ou individual da remuneração dos administradores, inclusive benefícios de qualquer natureza e verbas de representação, tendo em conta suas responsabilidades, o tempo dedicado às suas funções, sua competência e reputação profissional e o valor dos seus serviços nº mercado. § 1º O estatuto da companhia que fixar o dividendo obrigatório em 25% (vinte e cinco por cento) ou mais do lucro líquido, pode atribuir aos administradores participação nº lucro da companhia, desde que o seu total não ultrapasse a remuneração anual dos administradores nem 0,1 (um décimo) dos lucros (artigo 190), prevalecendo o limite que for menor. (destaquei) Esse dispositivo trata das formas de remuneração dos administradores e nada diz sobre a incidência de Contribuições sobre tais parcelas, matéria tratada por norma especial. Conforme visto, o art. 28, § 9º, “j”, da Lei nº 8.212, de 1.991 condiciona a exclusão dos pagamentos a título de PLR, do conceito de salário de contribuição, à observância da lei disciplinadora do benefício, que é a Lei nº 10.101, de 2001, conversão, após sucessivas reedições, da Medida Provisória nº 794, de 1994. Assim, claro está que o pagamento da PLR e as condições para sua inclusão ou exclusão do conceito de salário de contribuição estão previstos na norma que disciplina o dispositivo (Lei nº 10.101, de 2000) e não em qualquer outra, como é o caso da Lei nº 6.404, de 1.976. A matéria já foi objeto de inúmeros julgados no CARF, dentre eles o Acórdão nº 2202-005.188, de 08/05/2019, cujo voto é da lavra do Ilustre Conselheiro Ronnie Soares Anderson, que ora trago à colação e agrego às minhas razões de decidir: Da participação nos lucros ou resultados dos diretores/administradores Fl. 4264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 28 O inciso XI do art. 7º da Constituição Federal (CF) preconiza que dentre os direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, tem-se a participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei. Essa norma está inserta no Capítulo II da Carta Maior, denominado "Dos Direitos Sociais", e visa à proteção não de qualquer trabalhador, mas sim daquele que apresenta vínculo de subordinação, como ressaltam Canotilho e Vital Moreira (CANOTILHO, J.J. Gomes, MOREIRA, Vital. Constituição dirigente e vinculação do legislador. Coimbra:Coimbra Editora, 1994, p. 285): (...) a individualização de uma categoria de direitos e garantias dos trabalhadores, ao lado dos de caráter pessoas e político, reveste um particular significado constitucional, do ponto em que ela traduz o abandono de uma concepção tradicional dos direitos, liberdades e garantias como direitos do homem ou do cidadão genéricos e abstractos, fazendo intervir também o trabalhador (exactamete: o trabalhador subordinado) como titular de direitos de igual dignidade. Ressalte-se que os direitos dos trabalhadores explicitados nos incisos do art. 7º da CF não contemplam sem restrições, todos os trabalhadores. A quase totalidade deles, tais como o décimo terceiro salário e a licença-paternidade é voltada aos trabalhadores com vínculo de subordinação, sem que seja sequer cogitada 'discriminação' pelos não alcançados pelas normas ali contidas, como profissionais liberais, para citar-se apenas um dentre os vários exemplos possíveis. Também o § 4º do art. 218 da CF reforça a compreensão de que a participação nos lucros e resultados é dirigida ao trabalhador subordinado. Esse parágrafo veicula previsão de participação nos ganhos econômicos resultantes da produtividade, regrando que a lei apoiará e estimulará as empresas que invistam em pesquisa, criação de tecnologia adequada ao País, formação e aperfeiçoamento de seus recursos humanos e que pratiquem sistemas de remuneração que assegurem ao empregado e não ao trabalhador não subordinado desvinculada do salário, participação nos ganhos econômicos resultantes da produtividade de seu trabalho. Diante desse quadro, descortina-se, como decorrência de caráter constitucional, que diretores não empregados não estão sob o alcance do instituto regrado pelo inciso XI do art. 7º, norma de eficácia limitada que passou a adquirir seus contornos mais definitivos com o advento da MP nº 794/94. Por sua vez, o art. 2º da Lei nº 10.101/00, que a partir de sua edição passou a regrar a participação nos lucros e resultados constitucionalmente prevista, restringe claramente, em consonância com o acima explicado, esse benefício apenas aos empregados. Atentese que a lei não faculta, como parecem entender alguns, a negociação entre empresa e seus empregados, mas determina - "será" - que ela seja realizada para que se possa falar em acordo sobre lucros ou resultados. Fl. 4265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 29 Ou seja, o legislador previu, como não poderia deixar de ser, como pressuposto lógico, que existam partes a princípio contrapostas, mas que procuram negociar e por meio de tal negociação atinjam um patamar de colaboração e integração, com a participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa. Não existe negociação consigo mesmo, salvo, talvez, na esfera íntima do indivíduo. A redação desse artigo, aliás, evidencia muito claramente ser o empregado o destinatário da norma, pois como defender que o diretor estatutário, representante do poder de da empresa que subordina, poderia participar de negociação sob as vestes simultâneas de empregador/empregado(trabalhador ou empregado em sentido amplo, caso assim se admita)? Curioso seria imaginar, por exemplo, uma comissão paritária formada por representantes dos diretores estatutários/trabalhadores diretores também, por suposto que fossem negociar PLR com os outros diretores estatutários, ou ainda, com eles mesmos, só que aí assumindo os papéis de representantes dos empregadores. Tudo isso, sob as vistas de um representante indicado pelo sindicato, algo despiciendo na insólita situação criada. A prosperar tal tese, o comando da empresa, composto por diretores nessa condição alçados pelo estatuto, poderia, a seu talante, conceder-se aumentos indiscriminados a título de premiação, e, alegando "auto-negociação", a propósito, buscar granjear as benesses tributárias correspondentes, em prejuízo da seguridade social. Com a devida vênia, carece de razoabilidade tal exegese. Não há, assim, qualquer inconstitucionalidade a distinguir trabalhadores em razão de sua ocupação ou função, mas sim de aplicação plena do princípio da legalidade, diferenciando os desiguais na medida da desigualdade, em observância ao primado dos direitos sociais tal como insculpidos em sede constitucional. À luz dessas constatações, e a par delas, deve ser lembrado que diretores não empregados são segurados obrigatórios da previdência social, na categoria de contribuintes individuais, a teor da alínea "a" do inciso I do art. 195 da CF, c/c a alínea "f" do inciso V do art. 12 da Lei nº 8.212/91. Nessa qualidade, o correspondente salário-de-contribuição é a remuneração auferida durante o mês, sendo a contribuição a cargo da empresa calculada com base no total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, forte nos incisos III dos arts. 22 e 28 da Lei nº 8.212/91, não lhes sendo aplicável o benefício previsto na alínea "j" do § 9º do art. 28 desse diploma, tendo em vista ser a lei específica requerida nesse dispositivo a Lei nº 10.101/00, a qual, conforme explanado, não contempla trabalhadores não empregados. Como fecho desse tópico, registre-se que a Lei n° 6.404/76, que dispõe sobre as sociedades por ações, em nenhuma parte de seu texto tratou da tributação das contribuições previdenciárias em relação a remuneração dos segurados Fl. 4266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 30 contribuintes individuais por parte das empresas, e nem o poderia fazer, pois a instituição e o regramento de contribuições para a seguridade social requer lei ordinária específica, competência essa exercida pela União com a edição da Lei nº 8.212/91. Aquela lei, em seu artigo 152 e parágrafos, estabeleceu somente normas sobre a forma de remuneração dos administradores das Sociedades por Ações, não versando, assim, sobre a incidência das contribuições em comento. Cumpre lembrar, aliás, que o RE nº 569.441/RS, j. 30/10/2014, firmou a Tese de Repercussão Geral nº 344 (de observância obrigatória para este Colegiado por força do art. 62 do RICARF): Incide contribuição previdenciária sobre as parcelas pagas a título de participação nos lucros no período que antecede a entrada em vigor da Medida Provisória 794/1994, que regulamentou o art. 7º, XI, da Constituição Federal de 1988. Traga-se à baila, também sobre o tema, o julgado do STF (Agravo Regimental nº Recurso Extraordinário nº 636.899/DF, Relator Ministro Dias Toffoli, julgamento em 17/11/2015): Segundo agravo regimental no recurso extraordinário. Art. 7º, XI, da Constituição. Norma não autoaplicável. Participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa. Regulamentação. Lei nº 10.101/2000. Distribuição de lucros aos sócios e administradores. Lei nº 6.404/76. Contribuição previdenciária. Natureza jurídica da verba. Ausência de repercussão geral. Questão infraconstitucional. 1. O preceito contido no art. 7º, XI, da Constituição não é autoaplicável e a sua regulamentação se deu com a edição da Medida Provisória nº 794/94, convertida na Lei nº 10.101/2000. 2. O instituto da participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa de que trata o art. 7º, XI, CF, a Lei nº 10.101/2000 e o art. 28, § 9º, Lei nº 8.212/91, não se confunde com a distribuição de lucros aos sócios e administradores autorizada no art. 152 da Lei nº 6.404/76. (...) (negritei)Tem-se, então, que a lei regulamentadora da participação nos lucros ou resultados prevista constitucionalmente é a Lei nº 10.101/00 (conversão da MP nº 794/94), conforme já assentado pelo STF, em compreensão partilhada também pelo STJ nº AgRg no AREsp nº 95.339/PA, j. 20/11/2012. Portanto, não há reparos a fazer na exigência fiscal, nesse ponto. Assim, resta patente que os valores pagos a diretores não empregados estão sujeitos à incidência das Contribuições Previdenciárias, já que não alcançados pela prerrogativa do art. 28, § 9º, “j”, da Lei nº 8.212, de 1991. Nesse sentido é a jurisprudência do CARF: Fl. 4267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 31 Acórdão nº 2201-004.830, de 16/01/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 (...) PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. ADMINISTRADORES. A participação no lucro prevista na Lei n° 6.404/1976 paga a administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias. Acórdão nº 2201-004.804, de 04/12/2018 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2005 a 31/07/2006 (...) PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. ADMINISTRADORES. A participação no lucro prevista na Lei n° 6.404/1976 paga a administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias. Acórdão nº 2301-004.747, de 12/07/2016, alterado pelo Acórdão de Embargos nº 2301-005.275, de 09/05/2018 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 (...) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ADMINISTRADORES NÃO EMPREGADOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA EXCLUSÃO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 E DA LEI 6.404/76. Tratando-se de valores pagos aos diretores não empregados, não há que se falar em exclusão da base de cálculo pela aplicação da Lei 10.101/2000, posto que nos termos do art. 2º da referida lei, essa só é aplicável aos empregados. A verba paga aos diretores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei n 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados para efeitos de exclusão do conceito de salário de que lhes conceda isenção. A Lei 10.101/2000 regulamenta o pagamento de participação nos lucros ou resultados a trabalhadores vinculados a empresas na condição de empregados e não serve como base para isentar de contribuições previdenciárias valores pagos a esse título quando destinados a outras espécies de segurados da Previdência Social. Acórdão nº 9202-007.698, de 27/03/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Fl. 4268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 32 Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 (...) PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000. Os valores pagos a diretores não empregados a título de PLR integram a base de cálculo das contribuições previdenciárias por inexistir norma específica que preveja sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do PLR paga a administradores não empregados da base de cálculo das contribuições previdenciárias. Acórdão nº 9202-007.609, de 26/02/2019 (...) PLR. PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 e da lei 6.404/76 DESCUMPRIMENTO DO ART. 28, § 9º, "J" DA LEI 8212/91. Os valores pagos aos administradores (diretores não empregados) à título de participação nos lucros sujeitam-se a incidência de contribuições previdenciárias, por não haver norma específica que, disciplinando art. 28, § 9º, "j" da lei 8212/91, preveja a sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do conceito de salário de contribuição previsto no art. 28 da lei 8212/91, face em seu próprio art. 2º, restringir a sua aplicabilidade aos empregados. A verba paga aos diretores/administradores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei nº 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados, nem tampouco a exclusão do conceito de salário de contribuição. A verba paga não remunerou o capital investido na sociedade, logo remunerou efetivamente o trabalho executado pelos diretores. Acórdão nº 9202-007.027, de 20/06/2018 Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 (...) Fl. 4269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 33 contribuição, posto que não remunerou o capital investido na sociedade, mas, sim, o trabalho executado pelos diretores, compondo dessa forma, o conceito previsto no art. 28, II da lei 8212/91.A regra constitucional do art. 7º, XI possui eficácia limitada, dependendo de lei regulamentadora para produzir a plenitude de seus efeitos, pois ela não foi revestida de todos os elementos necessários à sua executoriedade. Inteligência dos entendimentos judiciais manifestados no RE 505597/RS, de 01/12/2009 (STF), e nº AgRg no AREsp 95.339/PA, de 20/11/2012 (STJ). Somente com o advento da Medida Provisória (MP) 794/94, convertida na Lei 10.101/2000, foram implementadas as condições indispensáveis ao exercício do direito à participação dos trabalhadores empregados no lucro das sociedades empresárias. Inteligência do RE 569441/RS, de 30/10/2014 (Info 765 do STF), submetido a sistemática de repercussão geral. Acórdão nº 9202-008.338, de 20/11/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/02/2010 a 30/11/2011 (...) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. A participação nos lucros e resultados paga a diretores não empregados tem a natureza de retribuição pelos serviços prestados à pessoa jurídica, ensejando a incidência de contribuição previdenciária, por não estar abrigada nos termos da Lei nº 10.101/00. Acórdão nº 9202-007.937, de 17/06/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 REMUNERAÇÃO DIRETORES NÃO EMPREGADOS. PARTICIPAÇÕES ESTATUTÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 e DA LEI 6.404/76. DESCUMPRIMENTO DO ART. 28, § 9º DA LEI 8212/91. Uma vez estando no campo de incidência das contribuições previdenciárias, para não haver incidência é necessária a previsão legal nesse sentido, sob pena de afronta aos princípios da legalidade e da isonomia. Além disso, quando a verba paga aos diretores estatutários não empregados (contribuintes individuais) é concedida em desacordo com a Lei 6.404/1976, possui natureza remuneratória e, por consequência, tais valores devem integrar o conceito de salário de contribuição. Acórdão nº 9202-007.871, de 22/05/2019: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Fl. 4270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 34 Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 (...) PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. ADMINISTRADORES. A participação no lucro prevista na Lei n° 6.404/1976 paga a administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias. Acórdão nº 2301-004.747, de 12/07/2016, alterado pelo Acórdão de Embargos nº 2301-005.275, de 09/05/2018 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 (...) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ADMINISTRADORES NÃO EMPREGADOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA EXCLUSÃO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 E DA LEI 6.404/76. Tratando-se de valores pagos aos diretores não empregados, não há que se falar em exclusão da base de cálculo pela aplicação da Lei 10.101/2000, posto que nos termos do art. 2º da referida lei, essa só é aplicável aos empregados. A verba paga aos diretores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei n 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados para efeitos de exclusão do conceito de salário de que lhes conceda isenção. A Lei 10.101/2000 regulamenta o pagamento de participação nos lucros ou resultados a trabalhadores vinculados a empresas na condição de empregados e não serve como base para isentar de contribuições previdenciárias valores pagos a esse título quando destinados a outras espécies de segurados da Previdência Social. Acórdão nº 9202-007.698, de 27/03/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 (...) PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000. Os valores pagos a diretores não empregados a título de PLR integram a base de cálculo das contribuições previdenciárias por inexistir norma específica que preveja sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do PLR paga a administradores não empregados da base de cálculo das contribuições previdenciárias. Fl. 4271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 35 Acórdão nº 9202-007.609, de 26/02/2019 (...) PLR. PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 e da lei 6.404/76 DESCUMPRIMENTO DO ART. 28, § 9º, "J" DA LEI 8212/91. Os valores pagos aos administradores (diretores não empregados) à título de participação nos lucros sujeitam-se a incidência de contribuições previdenciárias, por não haver norma específica que, disciplinando art. 28, § 9º, "j" da lei 8212/91, preveja a sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do conceito de salário de contribuição previsto no art. 28 da lei 8212/91, face em seu próprio art. 2º, restringir a sua aplicabilidade aos empregados. A verba paga aos diretores/administradores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei nº 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados, nem tampouco a exclusão do conceito de salário de contribuição. A verba paga não remunerou o capital investido na sociedade, logo remunerou efetivamente o trabalho executado pelos diretores. Acórdão nº 9202-007.027, de 20/06/2018 Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 (...) contribuição, posto que não remunerou o capital investido na sociedade, mas, sim, o trabalho executado pelos diretores, compondo dessa forma, o conceito previsto no art. 28, II da lei 8212/91.A regra constitucional do art. 7º, XI possui eficácia limitada, dependendo de lei regulamentadora para produzir a plenitude de seus efeitos, pois ela não foi revestida de todos os elementos necessários à sua executoriedade. Inteligência dos entendimentos judiciais manifestados no RE 505597/RS, de 01/12/2009 (STF), e nº AgRg no AREsp 95.339/PA, de 20/11/2012 (STJ). Somente com o advento da Medida Provisória (MP) 794/94, convertida na Lei 10.101/2000, foram implementadas as condições indispensáveis ao exercício do direito à participação dos trabalhadores empregados no lucro das sociedades empresárias. Inteligência do RE 569441/RS, de 30/10/2014 (Info 765 do STF), submetido a sistemática de repercussão geral. Acórdão nº 9202-008.338, de 20/11/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/02/2010 a 30/11/2011 (...) Fl. 4272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 36 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. A participação nos lucros e resultados paga a diretores não empregados tem a natureza de retribuição pelos serviços prestados à pessoa jurídica, ensejando a incidência de contribuição previdenciária, por não estar abrigada nos termos da Lei nº 10.101/00. Acórdão nº 9202-007.937, de 17/06/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 REMUNERAÇÃO DIRETORES NÃO EMPREGADOS. PARTICIPAÇÕES ESTATUTÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 e DA LEI 6.404/76. DESCUMPRIMENTO DO ART. 28, § 9º DA LEI 8212/91. Uma vez estando no campo de incidência das contribuições previdenciárias, para não haver incidência é necessária a previsão legal nesse sentido, sob pena de afronta aos princípios da legalidade e da isonomia. Além disso, quando a verba paga aos diretores estatutários não empregados (contribuintes individuais) é concedida em desacordo com a Lei 6.404/1976, possui natureza remuneratória e, por consequência, tais valores devem integrar o conceito de salário de contribuição. Acórdão nº 9202-007.871, de 22/05/2019: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 (...) DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS A DIRETORES ESTATUTÁRIOS. EXCLUSÃO DA BASE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. PREVISÃO LEGAL. INEXISTÊNCIA. Os valores pagos a diretores não empregados, na forma do art. 158 da Lei 6.404/1976, estão sujeitos às contribuições previdenciárias e de terceiros, posto que inexiste norma que lhes conceda isenção. A Lei 10.101/2000 regulamenta o pagamento de participação nos lucros ou resultados a trabalhadores vinculados a empresas na condição de empregados e não serve como base para isentar de contribuições previdenciárias valores pagos a esse título quando destinados a outras espécies de segurados da Previdência Social. Acórdão nº 9202-007.698, de 27/03/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 (...) Fl. 4273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 37 PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000. Os valores pagos a diretores não empregados a título de PLR integram a base de cálculo das contribuições previdenciárias por inexistir norma específica que preveja sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do PLR paga a administradores não empregados da base de cálculo das contribuições previdenciárias. Acórdão nº 9202-007.609, de 26/02/2019 (...) PLR. PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 e da lei 6.404/76 DESCUMPRIMENTO DO ART. 28, § 9º, "J" DA LEI 8212/91. Os valores pagos aos administradores (diretores não empregados) à título de participação nos lucros sujeitam-se a incidência de contribuições previdenciárias, por não haver norma específica que, disciplinando art. 28, § 9º, "j" da lei 8212/91, preveja a sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do conceito de salário de contribuição previsto no art. 28 da lei 8212/91, face em seu próprio art. 2º, restringir a sua aplicabilidade aos empregados. A verba paga aos diretores/administradores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei nº 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados, nem tampouco a exclusão do conceito de salário de contribuição. A verba paga não remunerou o capital investido na sociedade, logo remunerou efetivamente o trabalho executado pelos diretores. Acórdão nº 9202-007.027, de 20/06/2018 Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 (...) PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A SEGURADOS SEM VÍNCULO DE EMPREGO. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 e da lei 6.404/76 DESCUMPRIMENTO DO ART. 28, § 9º, "J" DA LEI 8212/91. Os valores pagos aos administradores (diretores não empregados) à título de participação nos lucros sujeitam-se a incidência de contribuições previdenciárias, Fl. 4274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 38 por não haver norma específica que, disciplinando art. 28, § 9º, "j" da lei 8212/91, preveja a sua exclusão do salário-de-contribuição. A lei 10.101/2000 não serve como subsídio para fundamentar a exclusão do conceito de salário de contribuição previsto no art. 28 da lei 8212/91, face em seu próprio art. 2º, restringir a sua aplicabilidade aos empregados. A verba paga aos diretores/administradores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei nº 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados, nem tampouco a exclusão do conceito de salário de contribuição. A verba paga não remunerou o capital investido na sociedade, logo remunerou efetivamente o trabalho executado pelos diretores. Acórdão nº 9202-005.378, de 26/04/2017: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/12/2006 a 31/12/2007 (...) Tratando-se de valores pagos aos diretores não empregados, não há que se falar em exclusão da base de cálculo pela aplicação da Lei 10.101/2000, posto que nos termos do art. 2º da referida lei, essa só é aplicável aos empregados. A verba paga aos diretores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei n 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados para efeitos de exclusão do conceito de salário de contribuição, posto que não remunerou o capital investido na sociedade, mas, sim, o trabalho executado pelos diretores, compondo dessa forma, o conceito previsto no art. 28, II da lei 8212/91.A regra constitucional do art. 7º, XI possui eficácia limitada, dependendo de lei regulamentadora para produzir a plenitude de seus efeitos, pois ela não foi revestida de todos os elementos necessários à sua executoriedade. Inteligência dos entendimentos judiciais manifestados no RE 505597/RS, de 01/12/2009 (STF), e nº AgRg no AREsp 95.339/PA, de 20/11/2012 (STJ). Somente com o advento da Medida Provisória (MP) 794/94, convertida na Lei 10.101/2000, foram implementadas as condições indispensáveis ao exercício do direito à participação dos trabalhadores empregados no lucro das sociedades empresárias. Inteligência do RE 569441/RS, de 30/10/2014 (Info 765 do STF), submetido a sistemática de repercussão geral. No mesmo sentido, a jurisprudência do Tribunal Superior do Trabalho (TST): AGRAVO DE INSTRUMENTO DO RECLAMANTE - RECURSO DE REVISTA CONTRA ACÓRDÃO PROFERIDO EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. "É incabível recurso de revista contra acórdão regional prolatado em agravo de instrumento" (Enunciado nº 218/TST). Agravo de Instrumento desprovido. RECURSO DE REVISTA DAS RECLAMADAS - DIRETOR ELEITO DE SOCIEDADE ANÔNIMA - VÍNCULO EMPREGATÍCIO. As relações entre a Diretoria e o Conselho de Administração nas Sociedades Anônimas regem-se pelas diretrizes constantes da Lei nº 6.404/76 e do Estatuto da Empresa, não caracterizando a subordinação jurídica nos moldes trabalhistas. O empregado eleito Diretor da Empresa tem suspenso o seu contrato de trabalho durante o exercício do cargo, em face da incompatibilidade Fl. 4275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 39 da ocupação simultânea das posições de empregado e de empregador. Recurso de Revista parcialmente conhecido e provido. (TST, decisão de 12/11/2003, processo RR-62815-2002-900-02-00, Recurso de Revista, Quinta Turma, Relator Ministro Rider Nogueira de Brito) (grifei) Pelo exposto, NEGO provimento ao recurso ainda nessa matéria. Do hiring bônus Por fim, quanto a este tema, defendeu o relator que o hiring bonus não teria cariz remuneratório, já que seria devido pela assinatura do contrato de trabalho e não pela sua execução e funcionaria como uma espécie de compensação concedida ao trabalhador contratado por ter deixado seu posto anterior, além do quê, seria eventual e não haveria habitualidade no seu recebimento. Em concreto, tratava-se de valores ajustados por ocasião da contratação, com previsão contratual de devolução deles em caso de pedido de demissão ou dispensa por justa causa, antes do prazo estabelecido no momento da avença, consoante esclareceu o redator do recorrido. É de se reconhecer que o tema não é pacífico neste colegiado, que vem decidindo, a depender das circunstâncias do caso, em um ou noutro sentido. No caso em tela, penso não haver reparos a serem promovidos na decisão recorrida. Quanto ao tema, trago à colação, adotando como minhas razões de decidir, o voto condutor do acórdão 9202-008.525, da sessão de julgamento de 28 de janeiro de 2020, nos seguintes termos: [...] Em que pese o esforço argumentativo, não vejo dessa forma. Em minhas razões de decidir, encampo o elucidativo voto da Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, que integra o acórdão nº 9202-005.156, em especial no que toca à abrangência do conceito de “rendimentos do trabalho” e a não exigência que este deva se dar de forma habitual. Vale dizer, para que haja a incidência da contribuição, basta que o rendimento pago, seja lá qual a forma adotada, destine-se à retribuição ao trabalho. Confira-se: Pela análise da legislação previdenciária, qualquer rendimento pago em retribuição ao trabalho, qualquer que seja a forma de pagamento , enquadra-se como base de cálculo das contribuições previdenciárias. Todavia, tendo-se em conta a abrangência do conceito de salário de contribuição, o legislador achou por bem excluir determinadas parcelas da incidência previdenciária, enumerando em lista exaustiva as verbas que estariam fora deste campo de tributação. Essa relação encontra-se presente no § 9.° do artigo acima citado. Fl. 4276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 40 De pronto, afasto qualquer argumentação de que esses ganhos seriam eventuais e por isso estariam livres da tributação em razão da norma inserta no item 7 da alínea “e” do § 9.° do art. 28 da Lei n. 8.212/1991. Senão vejamos: § 9° Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: (...) e) as importâncias: (...) 7.recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do salário; (...) A interpretação do dispositivo acima não pode ser dissociada daquele inserto no “caput” do mesmo artigo, acima transcrito, mas que não custa apresentar mais uma vez: Entendo que somente os pagamentos que não guardam relação com o contrato de trabalho podem ser tidos por ganhos eventuais desvinculados, devendo decorrer de condições específicas de um trabalhador, como por exemplo destinação de valores em eventos de doença e outros sinistros fortuitos, sem relação direta ou indireta pela prestação de serviços. Não há dúvida de que o pagamento de bônus de contratação Hiring bônus, ou mesmo, gratificação em razão da admissão do empregado (utilizados por algumas empresas) tem relação direta com o vínculo contratual estabelecido entre as partes, e o seu principal objetivo é atrair profissionais para o quadro funcional da empresa, representando, a bem da verdade, um pagamento antecipado pela futura prestação de serviço do trabalhador. Assim sendo, observa-se que o referido bônus, nada mais é que um artifício para atrair trabalhadores valorizados em seu segmento profissional, funcionando como um diferencial em relação aos concorrentes. Por esse motivo, mesmo que a recorrente tente rotulá-la como mera liberalidade, a rubrica em questão ostenta, no seu âmago, uma ponta de contraprestação, posto que tem por desiderato oferecer um atrativo econômico ao obreiro para com este firmar o vínculo laboral. O posicionamento esposado no voto acima é, de minha parte, irretocável. A relação do valor pago à futura prestação de serviços é facilmente observada quando se passa a questionar se essa mesma verba seria paga a alguém que, igualmente rescindido o contrato anterior, não se dispusesse a trabalhar para a recorrente ou, ainda, não tivesse se comprometido a fazê-lo. A resposta a mim parece ser, por óbvio, não ! Não me afigura factível, dado o controle que há no que concerne à gestão das instituições financeiras, a exemplo do artigo 4º da Lei 7.492/86 , que haja espaço Fl. 4277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 41 para o pagamento desses valores sem que, em decorrência deles, haja uma contrapartida de quem recebeu o pagamento àquele que o efetuou. Com isso, percebo que a condição imprescindível para que haja o pagamento do valor, independentemente do nome que se queira dar, é que haja a prestação de serviço. Futura, é bem verdade, mas que haja; que o contratado compareça com o labor. Demonstrada/comprovada que não houvera a prestação de serviços, a verba, aí sim, não assumiria natureza remuneratória. A tese de que tal valor se presta a indenizar o contratado pela rescisão de seu contrato anterior, também não me parece, com todas as venias, consistente. Não vislumbro qualquer ato ilícito - comissivo ou omissivo - praticado pelo recorrente que tivesse influído na relação contratual anterior e que não fosse da vontade do contratado, que pudesse ensejar o dever de reparar por parte do recorrente. Vale dizer, o valor pago se deu por acordo exclusivo entre as partes. Decerto ambos aquiesceram. Não se tratou de um empréstimo a terceiros, de doação, de prêmio de loteria, de distribuição de lucros ao sócio ou de qualquer outra importância desassociada do labor. Nesse mesmo sentido o acórdão a seguir: HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO, COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A verba paga a título de hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho. Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição. 9202-004.308 Registre-se mais, que quanto à temática da habitualidade e eventualidade, não vejo, de igual sorte, reparos nos apontamentos do redator do recorrido, que assim asseverou: Importa registrar que a Lei de Custeio exigiu o requisito de habitualidade somente para as utilidades. E, de sua parte, a obrigatoriedade de prestação de serviços por determinado período de tempo, sob pena de devolução do montante em questão, aponta para a ausência de caráter gracioso ou eventual do pagamento, e para a existência de uma gratificação ajustada antecipadamente, vinculada à prestação de serviço a ser efetuada. Ou seja, ao invés de receber mês a mês tal valor, o beneficiário recebe previamente a remuneração estabelecida, de acordo com as expectativas incorporadas no texto da proposta de contratação. Reitere-se que, quanto à pretensa eventualidade a atrair a incidência do disposto no item 7 da alínea 'e' do § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212/91, não verifica ela na espécie, pois como bem frisado pela decisão de piso, há conhecimento prévio de que tal pagamento será realizado quando implementada a condição estabelecida para o seu recebimento, a prestação de serviços para o empregador durante dado período. Fl. 4278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.133 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 16327.720119/2015-44 42 Dessa forma, os bônus de contratação (hiring bonus) pagos a empregados da recorrente têm natureza salarial por representarem parcelas pagas como antecipação pecuniária para manutenção do empregado na empresa por um período de tempo preestabelecido, não se verificando neste caso a ocorrência de pagamento eventual. Dito isso, encaminho também por NEGAR provimento no que tange a essa matéria. CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso especial do sujeito passivo. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda Fl. 4279DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido 1 Conhecimento 2 Validade dos programas próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho (ACT) 3 Tempestividade dos Programas Próprios previstos nos Acordos Coletivos de Trabalho 4 Possibilidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 6.404/1976 ou da possiblidade de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados aos administradores com base na Lei nº 10101/00 5 Hiring bonus 6 Conclusão Voto Vencedor Conclusão

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Numero do processo: 10980.006794/2003-33
Turma: Terceira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/03/1996 a 30/06/1997, 01/05/1998 a 31/05/1998, 01/08/1998 a 31/08/1998, 01/11/1998 a 30/11/1998, 01/04/2000 a 31/05/2000, 01/11/2000 a 31/12/2000, 01/08/2001 a 31/08/2001, 01/08/2002 a 31/08/2002 LANÇAMENTO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Constatado o fato gerador, inexistência de declaração do crédito tributário e o descumprimento da obrigação pelo sujeito passivo, impõem à constituição do crédito por meio de lançamento. DECADÊNCIA RECONHECIMENTO DE OFÍCIO. Decadência é matéria de ordem pública, impõe-se o reconhecimento quando constatado os efeitos em razão do transcurso de prazo superior a cinco anos da ocorrência do fato gerador, conforme a regra do art. 150, parágrafo 4º do CTN. Recurso Provido em Parte.
Numero da decisão: 3403-000.336
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para excluir do lançamento os fatos geradores ocorridos de março de 1996 a junho de 1997 e maio de 1998, em razão da decadência, nos termos do voto do Relator.
Matéria: PIS - ação fiscal (todas)
Nome do relator: DOMINGOS DE SÁ FILHO
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Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/03/1996 a 30/06/1997, 01/05/1998 a 31/05/1998, 01/08/1998 a 31/08/1998, 01/11/1998 a 30/11/1998, 01/04/2000 a 31/05/2000, 01/11/2000 a 31/12/2000, 01/08/2001 a 31/08/2001, 01/08/2002 a 31/08/2002 LANÇAMENTO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Constatado o fato gerador, inexistência de declaração do crédito tributário e o descumprimento da obrigação pelo sujeito passivo, impõem à constituição do crédito por meio de lançamento. DECADÊNCIA RECONHECIMENTO DE OFÍCIO. Decadência é matéria de ordem pública, impõe-se o reconhecimento quando constatado os efeitos em razão do transcurso de prazo superior a cinco anos da ocorrência do fato gerador, conforme a regra do art. 150, parágrafo 40 do CTN. Recurso Provido em Parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para_excluir do lançamento os fatos geradores ocorridos de março de 1996 a junho de 1997 e maio.e 1998, em razão da decadência, nos termos do voto do Relator. .\ tonio Carlos Atulim - 'residente - _ ‘ — .----) Deningos de S'á Filho - R- lator / ------- , EDITADO EM 25V5/2010 \ Pafficiparam do presente .j lgamento os Conselheiros Robson José Bayerl,- Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Preira, Ivan Allegretti, Marcos Tranchesi °diz e Antonio Carlos Atulim. Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto em razão r. decisão prolatada pela DRJ em Recife-PE, que concluiu por manter o lançamento do crédito tributário referente à contribuição para O PIS, relativo ao período de 01/03/1996 a 30/06/1997, 01/05/1998 a 31/05/1998, 01/08/1998 a 31/08/1998, 01/11/1998 A 30/11/1998, 01/04/2000 a 31/05/2000, 01/11/2000 a 31/12/2000, 01/08/2001 a 31/08/2001, 01/08/2002 a 31/08/2002. Consta do relatório fiscal que: "As bases de cálculo da contribuição dos períodos de apuração de julho/1997 a dezembro/2002 foram levantadas com base na escrituração contábil apresentada pelo contribuinte, conforme "Demonstrativo da Composição das Bases de Cálculo COFINS/PIS FATURAMENTO" e "Demonstrativo da Composição das Outras Receitas - Base de Cálculo levantadas". Foram considerados os valores declarados em DCTF's pelo contribuinte, anexo 3. Os pagamentos foram confirmados através de microfichas e sistemas de informação da SRF. A verificação da suficiência de recolhimentos do PIS resultou na insuficiência de recolhimentos, conforme "Demonstrativo de Situação Fiscal Apurada", períodos de apuração de julho de/1997 a dezembro/2002, anexo 5." A fiscalização cuidou de anexar ao Auto de Infração cópias das DCTF's, planilhas de apuração de débitos, planilhas de pagamentos, planilhas de compensação de pagamentos por meio de DARF's e planilhas de situação fiscal apurada - anexo 5. Sustenta, inicialmente, a recorrente decadência do crédito tributário referente ao período de março de 1996 a maio de 1998, por tratar-se de lançamento extemporâneo, considerando a data da ciência do auto de infração em 10 de agosto de 2003. No mérito impugna a exigência referente ao período de agosto de 1998 a agosto de 2002, alegando, para tanto, o pagamento por meio de DARF's. Sustenta, também, a inconstitucionalidade da aplicabilidade da Taxa Selic. A decisão de piso afastou a decadência com fundamento no art. 45 da Lei n. 8.212/91, que a segura a Fazenda Pública o prazo de 10 (dez) anos para constituir o crédito tributário referente à contribuição social, e no tocante a aplicação da Taxa Selic, assegura exigência por expressa previsão legal. Em razões recursais mantêm-se os argumentos trazidos quando da impugnação. ()' 2 .___.....), \ , Processo n° 10980.006794/2003-33 S3-C4T3 Acórdão n.° 3403-00336 Fl. 2 É o relatório. Voto Conselheiro Domingos de Sá Filho, Relator Presente os pressupostos de admissibilidade, tomo conhecimento do recurso. Havendo questões preliminares, impõe examinar. O entendimento predominante na jurisprudência e da doutrina que é de 5(cinco) anos o prazo, contados do dia da ocorrência do fato gerador, para a Fazenda Pública constituir o crédito tributário, parágrafo IV do art. 150, do CTN. Como se sabe é no prazo para homologação que o Fisco dispõe para constituir o crédito, verificado ausência do pagamento da obrigação diante de ausência da declaração, pois com o decurso do prazo de cinco anos contados do fato gerador, sucumbe no seu direito conforme a regra do parágrafo 4° do art. 150, CTN. No caso vertente, tendo a recorrente cientificada lavratura do auto de infração em 10 de agosto de 2003, impõe de esse modo reconhecer a extemporaneidade referente ao período de 01/03/1996 a 30/06/1997 e maio de 1998. Sendo assim, conheço da preliminar de decadência para declarar a perda do direito da Fazenda Pública constituir o crédito tributário referente aos períodos supra mencionado. No mérito, a recorrente sustenta que os débitos apontados no Auto de Infração encontram adimplidos por meio de DARF's, em que pese deixar de trazer à colação. Não há dúvida quanto aos pagamentos, pois estes encontram confirmados pelo Fisco. Resta saber a consistência dos créditos tributários informados no "Demonstrativo de Situação Fiscal Apurada — Anexo 5". Examinei "o Demonstrativo de Situação Fiscal Apurada — Anexo 5", fls. 151 155, constatei nesta planilha, coluna "Diferença Apuradas pelo AFRF" débitos em relação aos períodos de: j aneiro/1998, maio/1998, agosto/1998, novembro a dezembro/1998, abril/2000, maio/2000, junho/2000, novembro/2000, dezembro/2000, agosto/2001, novembro/2001, agosto/2002. Com estes débitos concordou a recorrente, inclusive providenciou o recolhimento. Sendo assim, impõe manter o lançamento. No caso deste caderno administrativo, verificado a ocorrência do fato gerador e o descumprimento da obrigação do sujeito passivo, e, diante da ausência de declaração dos débitos, impõe a Autoridade Fiscal constituir o crédito tributário conforme determina o art. 142 do CTN. m) 3 Isto posto, voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso para reconhecer a perda do direito da Fazenda Pública de constituir o crédito tributário referente ao de período de 01/03/1996 a 30/06/1997 e maio de 1998, no mérito manter o lançamento. É co o voto. 1 Domingos de S. Filho 4

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Numero do processo: 10073.901514/2017-31
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 28 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2013 Denúncia Espontânea. Declaração de Compensação. Multa de Mora. Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se afasta a exigência da multa de mora quando a extinção do crédito tributário confessado é efetuada por meio de declaração de compensação.
Numero da decisão: 1202-001.529
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Leonardo de Andrade Couto - Presidente (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Roney Sandro Freire Correa, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2013 Denúncia Espontânea. Declaração de Compensação. Multa de Mora. Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se afasta a exigência da multa de mora quando a extinção do crédito tributário confessado é efetuada por meio de declaração de compensação. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Leonardo de Andrade Couto - Presidente (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Roney Sandro Freire Correa, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). Fl. 270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra Acórdão 106-002.673 - 3ª TURMA DA DRJ06, sessão de 24 de setembro de 2020, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo: O presente processo trata de DCOMP-Declaração de Compensação, mediante a utilização de pretenso crédito referente a “Pagamento indevido de IRRF-0561”, ocorrido em 19/07/2013. 2. O documento protocolizado pelo contribuinte foi analisado através do Despacho Decisório o 128319534, anexado à fl. 09, onde, em síntese, a DRF apura que o crédito reconhecido como válido é insuficiente para extinguir a totalidade da compensação declarada na DCOMP em análise. Neste contexto, a compensação declarada pelo contribuinte foi PARCIALMENTE HOMOLOGADA. 3. O contribuinte foi cientificado da decisão aos 12/12/2017, conforme documento à fl. 17. Inconformado, o contribuinte apresenta, aos 10/01/2018 o documento às fls. 22 a 35, onde, em síntese, argumenta: Manifestação de Inconformidade 4. A tempestividade da apresentação da manifestação de inconformidade. 5. “Basicamente, a glosa formalizada no Despacho Decisório em referência decorre da não aplicação do instituto da denúncia espontânea pela Autoridade Fiscal, que – ao proceder ao encontro de contas – imputou, indevidamente, multa moratória sobre os valores declarados”. 5.1 Argumenta que, originalmente, a Requerente havia declarado, via DCTF, o débito de IRRF referente à Participação nos Lucros ou Resultados - PLR -3562/01, como se fosse IRRF, relativo ao Rendimento do Trabalho Assalariado 0561. Ao revisar os valores apurados no período de março de 2013, a Requerente constatou o aludido equívoco na escrituração da DCTF e, antes de qualquer procedimento fiscalizatório, optou por liquidar integralmente o débito de IRRF- PLR através da compensação tributária. 5.2 Ao proceder à liquidação dos débitos de IRRF-PLR via compensação, a requerente não considerou a incidência da multa moratória, uma vez que estaria se aproveitando dos benefícios da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN. 6. A interessada apresenta extensa argumentação acerca da denúncia espontânea, ilustrando com jurisprudência administrativa e judicial. Acrescenta que a liquidação do débito, acrescidos dos juros de mora, antes de qualquer Fl. 271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 3 procedimento de fiscalização. Invoca a Nota Técnica COSIT nº 1, de 18/01/2012 em amparo de seus argumentos. 7. Por fim, requer o acolhimento da Manifestação de Inconformidade e a reforma do Despacho Decisório com a homologação integral da compensação declarada. 8 Tendo em vista o documento pelo contribuinte, o processo foi encaminhado à DRJ, para apreciação das razões apresentadas. A 3ª TURMA DA DRJ06 julgou improcedente em parte a manifestação de inconformidade, ratificando a decisão da Delegacia de jurisdição da contribuinte, nos seguintes moldes: (...) Identificação do litígio 10. O contribuinte utilizou em DCOMP pretenso pagamento indevido ou a maior de IRRF; quando da análise do procedimento, a DRF constatou que o crédito reconhecido como válido é insuficiente para extinguir a totalidade dos débitos declarados pelo contribuinte na DCOMP em análise. O contribuinte argumenta que o fisco desconsiderou o instituto da denúncia espontânea, considerando que o débito foi declarado e extinto, através da compensação, antes de qualquer procedimento do fisco. 11. Pois bem, a síntese do litígio diz respeito à aplicação ou não da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN. Este assunto já foi objeto de decisão judicial transitada em julgado, submetidos à sistemática dos artigos 543-B e 543-C do CPC, e objeto da NOTA PGFN/CRJ/ No 1114/2012, nos seguintes termos: (...) 11.1 Note-se que, nos termos da delimitação da matéria pela PGFN, a denúncia espontânea é aplicada na hipótese de declaração do débito, acompanhada, concomitantemente, do pagamento da obrigação. 12. No caso vertente, a extinção do débito ocorreu através de COMPENSAÇÃO, formalizada através de DCOMP – Declaração de Compensação, e não através do efetivo pagamento da obrigação. 12.1 Este assunto também já foi objeto de análise pela RFB, através da SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 384, DE 26 DE DEZEMBRO DE 2014, de onde se extrai: (...) 12.2 Neste mesmo sentido, a Solução de Consulta COSIT 233, de 2019: (...) 13. Note-se que, o instituto da Denúncia Espontânea está previsto, exclusivamente, para as hipóteses de PAGAMENTO da obrigação, acompanhado, concomitantemente, da declaração do débito correspondente. Tal previsão é inaplicável aos casos de COMPENSAÇÃO de débitos, conforme explicitado na Nota Fl. 272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 4 Técnica COSIT 19, de 2012, que cancelou a Nota Técnica COSIT 01, de 2012, conforme consta do próprio documento apresentado pela interessada à fl. 102. 14. Diante de tudo acima descrito, constata-se que, a multa de mora exigida pelo fisco está em conformidade com a legislação vigente e não pode ser afastada. Conclusão 15. À vista de tudo acima descrito, voto por julgar IMPROCEDENTE a manifestação de inconformidade e manter a HOMOLOGAÇÃO PARCIAL da compensação promovida pela DRF. Sala de Sessões, em 24 de setembro de 2020. Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário basicamente requerendo a reforma do Acórdão, nos seguintes termos: (...) III - RAZÕES PARA A REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO lll.l - UTILIZAÇÃO DO INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA Como demonstrado, o Acórdão manteve a glosa parcial do PER/DCOMP 29261.62410.260214.1.3.04-0462, por entender que os créditos informados pela Recorrente são insuficientes para extinguir a totalidade dos débitos declarados pelo contribuinte na DCOMP, tendo em vista o não reconhecimento do instituto da denúncia espontânea. No entanto, os argumentos adotados pelo Acórdão recorrido merecem ser integralmente reformados prosperar, tendo em vista que o instituto da denúncia espontânea objetiva incentivar o contribuinte a regularizar sua situação, espontaneamente, antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização. Quanto a isso, cabe transcrever o art. 138 do CTN, que trata do assunto: (...) 8 - Apesar da regra prevista no dispositivo legal mencionado acima, bem como do precedente indicado, a conclusão que se extrai é que o Acórdão recorrido desconsiderou o pagamento espontâneo realizado pela Recorrente e está exigindo multa pelo adimplemento extemporâneo das exações, apenas pelo fato de o pagamento ter ocorrido mediante compensação. No entanto, esse entendimento somente estaria correto se a Recorrente tivesse efetuado a compensação após qualquer medida de fiscalização, de acordo com o parágrafo único do artigo 138 do CTN, fato que não ocorreu na hipótese destes autos. Isso porque, antes de qualquer procedimento fiscalizatório, em 26.02.2014, a Recorrente optou por liquidar integralmente o débito de IRRF-PLR através do regime de compensação tributária - via transmissão da DCOMP 29261.62410.260214.1.3.04-0462. Na sequência, a Recorrente transmitiu a DCTF retificadora, por meio da qual regularizou o registro dos valores devidos a título de IRRF (PLR e assalariado), de modo que, ao liquidar os débitos de IRRF-PLR via compensação, não considerou a incidência da multa moratória, tendo em vista os benefícios da denúncia espontânea, previstos no art. 138, do CTN. Contudo, ao analisar o caso concreto a DRJ ignorou os efeitos da denúncia espontânea, bem como deixou de considerar que a compensação é uma das hipóteses de extinção do crédito Fl. 273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 5 tributário, tal como o pagamento, conforme se verifica dos artigos 156, inc. II, do CTN e 74, §22 da Lei 9.430/96, sendo possível a aplicação do instituto da denúncia espontânea. Além disso, no caso particular da compensação, o art. 74, § 2^ da Lei 9.430/96 é incisivo no sentido de que "a compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutoria de sua ulterior homologação". Assim, diante da equiparação de efeitos entre o pagamento e a compensação, se conclui que, realizada a compensação de débito tributário em seu valor integral, os efeitos devem ser equiparados aos atribuídos ao pagamento, ainda que se reserve ao Fisco a possibilidade de apurar a regularidade de tais atos 1 . Ou seja, se mostra possível a aplicação da denúncia espontânea. Nesse sentido, os únicos elementos relevantes extraídos do art. 138 do CTN são: (i) a satisfação integral e imediata do crédito tributário; e (ii) a realização do respectivo procedimento antes de iniciado qualquer ato fazendário; sendo certo que ambos restaram incontroversos nos presentes autos. Este, inclusive, é o entendimento do CARF, cujo posicionamento é no sentido de que a compensação realizada por meio de DCOMP, para fins de denúncia espontânea, é equivalente ao pagamento: (...) Conforme se observa, a finalidade do instituto da denúncia espontânea é, justamente, (i) incentivar os contribuintes de boa-fé a informar a existência de débitos não adimplidos, evitando o trabalho e os dispêndios com fiscalização em apurá-los por conta própria ou o risco de perdê-los definitivamente por força de hipóteses de decadência ou prescrição; e (ii) viabilizar a quitação imediata dos valores devidos, seja pelo pagamento em espécie ou, por meio de compensação. Por fim, cabe ressaltar ainda que a Receita Federal do Brasil, por meio da Nota Técnica COSIT1/12 e a própria PGFN, através dos Atos Declaratorios 4/11 e 8/11, já reconheceram as razões acima expostas, conforme se verifica: (...) 21. Assim, não restam dúvidas quanto a possibilidade de utilização do instituto dadenúncia espontânea no caso concreto, a qual haverá de ser reconhecida para a reforma do Acórdão recorrido, em atendimento aos arts. 156, inc. II e 138 do CTN e 74, § 2^ da Lei 9.430/96, afastando-se a incidência da multa de mora do débito em discussão. III.2 - LIQUIDAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO EM MOMENTO ANTERIOR À DECLARAÇÃO DO DÉBITO VIA DCTF Conforme mencionado, a Recorrente efetuou a liquidação de todos os débitos de IRRF- PLR, acrescidos de juros, nos dias 26.02.2014, antes da transmissão da DCTF Retificadora por meio da qual o débito veio a ser confessado, o que se deu apenas em 25.08.2014. Ou seja, antes do início de qualquer procedimento de fiscalização. Nesse sentido, a Receita Federal do Brasil, em 2015, emitiu parecer normativo dispondo que não há qualquer impedimento nesse procedimento, de liquidar o débito por meio do PER/DCOMP e depois realizar a devida retificação na DCTF: 1 O Fisco poderá homologar a DCOMP apresentada pelo contribuinte, nos termos do art. 74, § 22 da Lei 9.430/96, ou, então, o próprio lançamento por homologação, conforme determina o art. 150, § is do CTN. Fl. 274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 6 (...) 25. Assim, de acordo com a norma citada acima, para a contribuinte usufruir da benesse da denúncia espontânea, disciplinada no art. 138 do CTN, o pagamento/compensação deve ter sido realizado antes da sua efetiva constituição (que ocorre com a transmissão da DCTF retificadora). Ora, este é exatamente o caso dos autos, o que possibilita a aplicação do instituto da denúncia espontânea, motivo pelo qual o Acórdão recorrido merece ser integralmente reformado. IV-DO PEDIDO 26. Diante do exposto, a Recorrente pleiteia que o presente Recurso Voluntário seja conhecido e integralmente provido para reformar o Acórdão recorrido, com o reconhecimento da inaplicabilidade da multa de mora, em atenção ao instituto da denúncia espontânea ao caso dos autos, como medida de justiça. É o relatório. VOTO Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator. ADMISSIBILIDADE Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma dada pela Portaria MF nº 1.634/2023. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. MÉRITO Inicialmente o propósito recursal consiste no PER/DCOMP em que a recorrente informou como crédito “Pagamento indevido de IRRF-0561”, ocorrido em 19/07/2013. Assim, conforme relatório, a DRF reconheceu o crédito pleiteado, mas consignou que ele fora insuficiente para compensar integralmente os débitos informados. Nesse sentido, ficou constatado que na DCOMP objeto de divergências não foram incluídas no cálculo dos débitos declarados os valores das multas de mora. Nessa esteira, o Acórdão que apreciou a Manifestação de Inconformidade rejeitou a alegação do contribuinte, tendo em vista os débitos terem sido declarados espontaneamente por meio das Dcomps, nos seguintes termos: (...) Identificação do litígio 10. O contribuinte utilizou em DCOMP pretenso pagamento indevido ou a maior de IRRF; quando da análise do procedimento, a DRF constatou que o crédito Fl. 275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 7 reconhecido como válido é insuficiente para extinguir a totalidade dos débitos declarados pelo contribuinte na DCOMP em análise. O contribuinte argumenta que o fisco desconsiderou o instituto da denúncia espontânea, considerando que o débito foi declarado e extinto, através da compensação, antes de qualquer procedimento do fisco. 11. Pois bem, a síntese do litígio diz respeito à aplicação ou não da denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN. Este assunto já foi objeto de decisão judicial transitada em julgado, submetidos à sistemática dos artigos 543-B e 543-C do CPC, e objeto da NOTA PGFN/CRJ/ No 1114/2012, nos seguintes termos: (...) 11.1 Note-se que, nos termos da delimitação da matéria pela PGFN, a denúncia espontânea é aplicada na hipótese de declaração do débito, acompanhada, concomitantemente, do pagamento da obrigação. 12. No caso vertente, a extinção do débito ocorreu através de COMPENSAÇÃO, formalizada através de DCOMP – Declaração de Compensação, e não através do efetivo pagamento da obrigação. 12.1 Este assunto também já foi objeto de análise pela RFB, através da SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 384, DE 26 DE DEZEMBRO DE 2014, de onde se extrai: (...) 12.2 Neste mesmo sentido, a Solução de Consulta COSIT 233, de 2019: (...) 13. Note-se que, o instituto da Denúncia Espontânea está previsto, exclusivamente, para as hipóteses de PAGAMENTO da obrigação, acompanhado, concomitantemente, da declaração do débito correspondente. Tal previsão é inaplicável aos casos de COMPENSAÇÃO de débitos, conforme explicitado na Nota Técnica COSIT 19, de 2012, que cancelou a Nota Técnica COSIT 01, de 2012, conforme consta do próprio documento apresentado pela interessada à fl. 102. 14. Diante de tudo acima descrito, constata-se que, a multa de mora exigida pelo fisco está em conformidade com a legislação vigente e não pode ser afastada. Conclusão 15. À vista de tudo acima descrito, voto por julgar IMPROCEDENTE a manifestação de inconformidade e manter a HOMOLOGAÇÃO PARCIAL da compensação promovida pela DRF. Sala de Sessões, em 24 de setembro de 2020. Por outro lado, o contribuinte reforça sua tese de que seria possível a utilização do PER/DCOMP em face da compensação tributária se assemelhar ao pagamento em dinheiro No entanto, entendo que o Acórdão recorrido dever ser mantido na íntegra, uma vez que incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos Fl. 276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 8 casos de compensação tributária. Inclusive, ao contrário do que sustentado pelo recorrido tal entendimento está pacificado no STJ. Vale destacar, que o STJ pacificou o entendimento de que não configura pagamento para efeito do artigo 138 do CTN, a compensação do débito fiscal, pois distintas tais hipóteses de extinção do crédito tributário (artigo 156, I e II, CTN), derivando de cada uma delas efeitos jurídicos próprios, in verbis: “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE EM CASO DE COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. PRECEDENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO DESTA CORTE. 1. A Primeira Seção desta Corte pacificou entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea previsto no art. 138 do CTN aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo Fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios. Precedente: AgInt nos EDcl nos EREsp. 1.657.437/RS, Rel. Min. Gurgel de Faria, Primeira Seção, DJe 17.10.2018. 2. Agravo interno não provido.”(AgInt no AREsp 1687605, Rel. Min. MAURO CAMPBELL, DJe 03/12/2020). Ressalta-se ainda, que a Corte Superior já decidiu em sede de recurso repetitivo, os requisitos para que se caracterize a denúncia espontânea nos termos do REsp 1149022/SP. Assim, tem-se que a denúncia espontânea se caracteriza pela possibilidade de o devedor do crédito tributário confessar a prática de determinada infração tributária e pagar o respectivo débito antes que o fisco instaure contra ele qualquer procedimento administrativo de cobrança. A consequência é que, ao confessar o débito, a lei desobriga do pagamento da multa incidente, ou seja, sobre o crédito tributário somente incidirão os juros de mora. Dessa forma, a denúncia espontânea ocorre quando o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. Ademais, o objeto aqui controvertido também é objeto da Súmula CARF nº 203 vinculante a este relator nos seguintes termos, in verbis: Súmula CARF nº 203 - Aprovada pelo Pleno da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 - A compensação não equivale a pagamento para fins de aplicação do art. 138 do Código Tributário Nacional, que trata de denúncia espontânea. Fl. 277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 9 Ainda de acordo com o entendimento do STJ, não se caracteriza denúncia espontânea, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco, é o entendimento da Súmula 360 STJ: “O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo”. No caso presente, a declaração não fora acompanhada do pagamento correspondente, mas por compensação, mediante PerDcomp. O CARF, mediante decisão da Câmara Superior, tem fixado o seguinte entendimento: DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA. Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se afasta a exigência da multa de mora quando a extinção do crédito tributário confessado é efetuada por meio de declaração de compensação. (gn) Acórdão nº 9303- 010.576 – CSRF / 3ª Turma, Tatiana Midori Migiyama – Relatora, Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado. Da fundamentação do voto vencedor, que aqui se adota, cita-se abaixo alguns excertos pela clareza em que expõe a controvérsia: (...) Como é de sabença, o Superior Tribunal de Justiça, na pessoa do então Ministro Teori Albino Zavascki, decidiu, nos autos do processo nº 2007/0142868- 9, sobre a aplicação do instituto da denúncia espontânea nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação previamente declarados pelo contribuinte e pagos a destempo, nos seguintes termos. EMENTA 1. Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo". É que a apresentação de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, de Guia de Informação e Apuração do ICMS - GIA, ou de outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento fora do prazo estabelecido. (REsp 962379 RS, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/10/2008, DJe 28/10/2008) Mais tarde, no REsp 1149022, da relatoria do Ministro Luiz Fux, ficou consignado o entendimento de que a denúncia espontânea resta configurada na hipótese em Fl. 278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 10 que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do tributo sujeito a lançamento por homologação, acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica a declaração. A intelecção induvidosa da decisão acima transcrita é no sentido de que o pagamento que não fora previamente declarado em DCTF está albergado pela denúncia espontânea quando pago antes de qualquer procedimento fiscal. Noutro giro, é translúcido o entendimento de que a sanção premial contida no instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte (item 7 da ementa a seguir transcrita). (...) O artigo 62, § 2º, do Anexo II do Regimento Interno deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria 343/2015 e alterações, determina que as matérias de Repercussão Geral sejam reproduzidas no julgamento do recurso apresentado pela contribuinte. Ressalta-se que ambas as Turmas que compõem a Primeira Seção do STJ entendem, de maneira pacífica, que, ainda que se trate de tributo sujeito a lançamento por homologação, se o crédito não foi previamente declarado pelo contribuinte, mas foi pago, pode-se configurar a denúncia espontânea, desde que ocorram as demais hipóteses do art. 138 do CTN. Portanto, conclusão inequívoca dos citados julgados é que não havendo declaração prévia do tributo e tendo o contribuinte efetuado o seu pagamento sem qualquer ação prévia do ente tributante, deve ser aplicado ao caso a denúncia espontânea, inclusive em relação à multa de mora. Retomando os fatos do presente processo, tem-se que o contribuinte efetuou a compensação de débitos próprios, já vencidos, utilizando-se de créditos decorrentes de seu pedido de ressarcimento de IPI. Portanto, em síntese, o contribuinte confessou os seus débitos, porém não efetuou o seu pagamento. Como vimos compensou o débito com créditos decorrentes do ressarcimento de IPI. No caso, trata-se de efetivamente efetuar a leitura correta do que dispõe o art. 138 do CTN: (...) Da leitura do dispositivo legal acima transcrito resta claro que a denúncia espontânea só é valida se vier acompanhada do pagamento do tributo. No presente caso apesar do contribuinte ter confessado o débito por meio das declarações de compensação, esta confissão não veio acompanhada do pagamento e sim de uma pretensa compensação que dependerá sempre de sua homologação posterior, expressa ou tácita. Fl. 279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.529 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10073.901514/2017-31 11 Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário, pois para o pagamento a extinção do crédito tributário não está vinculada a nenhuma condição e o art. 74, § 2º da Lei nº 9.430/96 estabelece que a compensação extingue o crédito tributário sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Sendo assim, pelos fatos e fundamentos acima expostos, a pretensão da recorrente não merece ser acolhida, também não merece guarida os fundamentos subsidiários, porquanto a DRF reconheceu o crédito pleiteado, mas consignou ele fora insuficiente para compensar integralmente os débitos informados, “resultando em HOMOLOGAÇÃO PARCIAL das compensações declaradas e inexistência de valor a ser restituído/ressarcido para os PER/DCOMP, tudo isso em razão do contribuinte ter efetuado o cálculo equivocado de seu crédito por desvirtuar o entendimento de que poderia ser beneficiado pela denúncia espontânea quando na verdade não podia. CONCLUSÃO Por todo exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, nego-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa Fl. 280DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10827908 #
Numero do processo: 10480.724073/2010-79
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 06 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/11/2008 a 31/05/2009 RECURSO VOLUNTÁRIO INTEMPESTIVO. NÃO CONHECIMENTO. Não será conhecido o Recurso Voluntário apresentado após o prazo de trinta dias contados da data de ciência da decisão de primeira instância. NOTIFICAÇÃO VIA POSTAL. VALIDADE. SÚMULA CARF Nº. 9. É válida a ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência, ainda que este não seja o representante legal do destinatário.
Numero da decisão: 2101-003.043
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por não conhecer do recurso voluntário. Assinado Digitalmente Ana Carolina da Silva Barbosa – Relatora Assinado Digitalmente Mario Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Antonio Savio Nastureles, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos(Presidente).
Nome do relator: ANA CAROLINA DA SILVA BARBOSA
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NÃO CONHECIMENTO. Não será conhecido o Recurso Voluntário apresentado após o prazo de trinta dias contados da data de ciência da decisão de primeira instância. NOTIFICAÇÃO VIA POSTAL. VALIDADE. SÚMULA CARF Nº. 9. É válida a ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência, ainda que este não seja o representante legal do destinatário. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por não conhecer do recurso voluntário. Assinado Digitalmente Ana Carolina da Silva Barbosa – Relatora Assinado Digitalmente Mario Hermes Soares Campos – Presidente Fl. 560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.043 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.724073/2010-79 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Antonio Savio Nastureles, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos(Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 531/556) interposto por Hospital Alfa S/A, em face do Acórdão nº. 06-49.151 (e-fls. 506/520), que julgou a Impugnação apresentada procedente em parte, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/11/2008 a 31/05/2009 SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. PREMIAÇÃO POR CARTÃO MAGNÉTICO. INCIDÊNCIA. A concessão de prêmios por produtividade, pagos por meio de cartões magnéticos, tem evidente natureza remuneratória e, por isso, integra o conceito de salário-de-contribuição, nos termos do art. 28, I da Lei nº 8.212/91, devendo sofrer incidência de contribuições previdenciárias. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. VÍCIO SANÁVEL. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. As irregularidades, incorreções e omissões que não atinjam o núcleo do lançamento não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo ao sujeito passivo. COMPARAÇÃO DE MULTAS Ocorrida a entrega de GFIP, relativas a competências anteriores a 11/2008, após a entrada em vigor da MP 449/2008 (03.12.2008), deve ser aplicada a norma que comine penalidade menos severa. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte O presente Auto de Infração (AI) DEBCAD n.º 37.308.142-1, consolidado em 27.12.2010, exigia Contribuição Previdenciária do Segurado, incidente sobre remunerações pagas pela contribuinte a segurados empregados por intermédio de cartão de premiação, cujos valores não foram declarados em GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social) e nem recolhidos à Seguridade Social, nas competências de 12/2006 a 05/2009. Trata-se de dois levantamentos, assim descritos: 2. Conforme Relatório Fiscal (REFISC – fls. 365/370), o Auto de Infração, na sua forma original de lavratura, era composto pelos seguintes levantamentos: Fl. 561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.043 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.724073/2010-79 3 a) CP - Cartão Premiação - levantamento que contém valores tributáveis apurados com base nos valores nominais das notas fiscais de serviços emitidas pela empresa Atlanta Propaganda e Publicidade S/C Ltda - CNPJ 04.790.652/0001-28, apresentadas pelo sujeito passivo, as quais foram confrontadas com os lançamentos contábeis do período de 12/2006 a 11/2008 e cujos gastos foram registrados na contabilidade da auditada na conta contábil n° 3120601016 - Programa de Incentivo a Produtividade, tendo sido aplicada multa de ofício de 24% sobre as contribuições lançadas; b) CA - Cartão Premiação após 11/2008 - levantamento que contém valores tributáveis apurados com base nos valores nominais das notas fiscais de serviços emitidas pela empresa Atlanta Propaganda e Publicidade S/C Ltda - CNPJ 04.790.652/0001-28, apresentadas pelo sujeito passivo, as quais foram confrontadas com os lançamentos contábeis do período de 12/2008 a 05/2009 e cujos gastos foram registrados na contabilidade na conta contábil n° 3120601016 - Programa de Incentivo a Produtividade, tendo sido aplicada multa de ofício de 75% (qualifica e agravada) sobre as contribuições lançadas, (Acórdão, e-fl. 508) Foram ainda lavrados Autos de Infração DEBCAD 37.242.027-3 (CFL 34), conforme determina o Art. 32, II, da Lei n° 8.212, de 24/07/1991 e Auto de Infração DEBCAD 37.308.694-6 (CFL-30), conforme determinação do Art. 32, inciso I, da Lei n° 8.212/91. A penalidade foi qualificada, tendo sido majorada para o percentual de 150% sobre o valor das contribuições lançadas nas competências 12/2008 a 05/2009 (conforme previsto nos Arts. 71 e 72, da Lei 4.502//64 e Art. 44, §1°, da Lei 9.430/96), por forte indício de sonegação fiscal. Em razão de a empresa ter deixado de apresentar arquivos digitais e por não atender à intimação fiscal para prestar esclarecimentos à fiscalização, justificou-se o agravamento de 50% da multa de ofício qualificada imposta, em com base no Art. 44, § 2º, da Lei n" 9.430/96, totalizando, dessa forma, a aplicação de um percentual de 225% em multa de ofício sobre o valor dos créditos lançados nas competências 12/2008 a 05/2009. Devidamente cientificado do lançamento, o recorrente apresentou Impugnação (e- fls. 285/319), com os seguintes argumentos: - o marketing de incentivo tem por princípio premiar aqueles que excepcionalmente se destacam, segundo as regras previstas em campanha gerida por uma empresa de marketing, neste caso, a Atlanta Propaganda e Publicidade S/C Ltda, de modo que não é habitual e é estranha ao conceito de salário-de-contribuição, previsto no Art. 29, § 3º da Lei 8213/91; - nulidade do arbitramento da contribuição do segurado pela alíquota mínima, sem respeito ao teto do salário-de-contribuição (Art. 20 da Lei 8.212/91 e Art. 198 do RPS); - Erro na aplicação da multa de ofício quanto a fatos anteriores à MP 449; Fl. 562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.043 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.724073/2010-79 4 - Ausência de prova de fraude a justificar a qualificação da multa de ofício para fatos posteriores à MP 449; - Inocorrência da hipótese de agravamento da multa de ofício aplicada. De acordo com a Informação Fiscal (e-fls. 359/372) que a empresa requereu parcelamento de parte dos débitos lançados, referente às competências de 12/2006 a 11/2008 e, em virtude disso, o lançamento original foi desmembrado, sendo mantidos no presente processo os débitos previdenciários incidentes nessas competências (totalizando R$ 436.827,26) e transferidos para um segundo feito (Processo 10480.722145/2011-24) os débitos relativos às demais competências (11/2008 a 05/2009). Foi realizada diligência, conforme resumido pela decisão de piso: 6. Em razão de a auditoria haver calculado a contribuição do segurado incidente sobre as premiações em análise sem levar em consideração o teto do salário-de contribuição fixado para à época dos fatos e, também, por haver deixado de considerar em seus cálculos a contribuição já descontada dos segurados sobre outras remunerações pagas nº período, apesar de aparentemente nas competências 01/2007 a 06/2007 existirem elementos suficientes para realizar tal cálculo de forma individualizada, foram devolvidos os autos à autoridade lançadora (fls. 394/395 e 491), a fim de que essa apreciasse o caso e, se entendesse cabível, apresentasse novos cálculos individualizando a contribuição do segurado devida nº período de 01/2007 a 06/2007. 6.2. Em resposta a tal pedido, a autoridade lançadora apresentou novos cálculos, de forma a individualizar a contribuição de cada trabalhador no citado período (fls. 400/406 e 496/502), intimando, na sequência, a impugnante a se manifestar quanto a esses valores (fls 502), a qual, ao tomar ciência (fls. 503), optou por não se pronunciar (fls. 505). Conforme antecipado, a Impugnação foi julgada procedente em parte. O Recorrente foi cientificado do resultado do julgamento pela via postal, conforme Aviso de Recebimento (e-fl. 528), em 10/03/2015, e apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 531/556), em 16/04/2015, conforme carimbo de recebimento constante da primeira página do recurso. Os autos foram remetidos para o CARF, e foi expedido o Despacho de Encaminhamento (e-fl. 559): DESPACHO DE ENCAMINHAMENTO Cientificado do acórdão de folhas 506 a 520 em 10/03/15 (folha 528), o contribuinte protocolou em 16/04/2015 o recurso de folhas 531 a 556. Diante do exposto, encaminho o presente processo ao CARF. Não foram apresentadas contrarrazões. É o relatório. Fl. 563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.043 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.724073/2010-79 5 VOTO Conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa, Relatora. Preliminarmente, impõe-se analisar a tempestividade do Recurso Voluntário. De acordo com o art. 331 , caput, do Decreto nº. 70.235/72, o prazo para a apresentação de Recurso Voluntário é de 30 dias contados da ciência da decisão de primeira instância. Por outro lado, extrai-se de seu art. 5º2 que os prazos são contínuos e devem começar e terminar em dias úteis, excluindo-se de sua contagem o dia do início e incluindo-se o dia do vencimento. Relevante destacar que a ciência por via postal prevista no art. 23, II, do Decreto nº. 70.235/72 exige apenas a prova de recebimento da Intimação no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo, independentemente de quem a tenha recebido. É nesse sentido a Súmula CARF nº 9, com efeito vinculante em relação à Administração Tributária Federal: É válida a ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência, ainda que este não seja o representante legal do destinatário. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). O Recorrente foi cientificado do resultado do julgamento pela via postal, conforme Aviso de Recebimento (e-fl. 528) em 10/03/2015 (terça-feira), de modo que o prazo de 30 dias para apresentação do Recurso Voluntário teve início em 11/03/2015 (quarta-feira), e como o prazo é contado em dias corridos, venceu no dia 09/04/2015 (quinta-feira). Como o Recurso Voluntário foi protocolado em 16/04/2015, como indicado no carimbo do Recurso Voluntário, não há dúvida quanto à sua intempestividade. Relevante observar que o atendimento da preliminar de tempestividade é pressuposto necessário para que se instaure o contencioso administrativo e, consequentemente, sejam analisadas as questões relativas ao mérito do processo. Dessa forma, voto por não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Ana Carolina da Silva Barbosa 1 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. 2 Art. 5º Os prazos serão contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e incluindo-se o do vencimento. Fl. 564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.043 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.724073/2010-79 6 Fl. 565DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 15504.730547/2014-43
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 21 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 05 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2011 ESPONTANEIDADE. SÚMULA CARF Nº 33. A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração. MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei nº 14.689, de 20 de setembro de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional, uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração.
Numero da decisão: 1001-003.686
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, em dar-lhe provimento em parte para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a retroatividade benigna. Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Relatora e Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Ana Cecília Lustosa da Cruz, José Anchieta de Sousa, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Cláudia Borges de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva.
Nome do relator: CARMEN FERREIRA SARAIVA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2011 ESPONTANEIDADE. SÚMULA CARF Nº 33. A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração. MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei nº 14.689, de 20 de setembro de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional, uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração. Fl. 2032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, em dar-lhe provimento em parte para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a retroatividade benigna. Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Relatora e Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria, Ana Cecília Lustosa da Cruz, José Anchieta de Sousa, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Cláudia Borges de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva. RELATÓRIO Auto de Infração Contra a Recorrente acima identificada foi lavrado o Auto de Infração a título de Imposto de Renda da Retido na Fonte (IRRF) com a exigência do crédito tributário no valor de R$296.834,52 incluindo tributo, juros de mora e multa de ofício proporcional qualificada referente aos meses do ano-calendário de 2011, e-fls. 02-08: 0001 PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (BENEFICIÁRIA PESSOA JURÍDICA IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE REMUNERAÇÃO DE SERVIÇOS PROFISSIONAIS PRESTADOS POR PESSOA JURÍDICA Valor do Imposto de Renda na Fonte, incidente sobre a(s) importância(s) paga(s) ou creditada(s) a outra(s)pessoa(s)jurídica(s), civil(s) ou mercantil(is), pela prestação de serviço(s) de natureza profissional. Fato Gerador Imposto (R$) Multa (%) 31/01/2011 4.643,20 150,00 28/02/2011 10.398,09 150,00 31/03/2011 6.792,86 150,00 30/04/2011 6.631,84 150,00 31/05/2011 3.966,39 150,00 Fl. 2033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 3 30/06/2011 3.370,80 150,00 31/07/2011 6.691,77 150,00 31/08/2011 5.501,57 150,00 30/09/2011 4.396,41 150,00 31/10/2011 2.237,31 150,00 30/11/2011 3.571,59 150,00 31/12/2011 47.796,28 150,00 Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2011: Art. 647 do RIR/99 Fazem parte do presente auto de infração todos os termos, demonstrativos, anexos e documentos nele mencionados. Representação Fiscal para Fins Penais- Processo nº 15504.720324/2015-59 Está registrado no Termo de Verificação Fiscal deste processo nº 15504.730547/2014-43, e-fls. 09-21: 39 – Formaliza-se neste ato o devido processo contendo a representação fiscal para fins penais, denunciando a prática adotada pelo contribuinte para elidir-se do pagamento dos tributos devidos e a posse de valores pertencentes à Fazenda Pública do qual era mero depositário. Consta na Representação Fiscal para Fins Penais formalizada no processo nº 15504.720324/2015-59: [...] tendo encerrado parcialmente os trabalhos de fiscalização da empresa acima identificada, determinada pelo Mandado de Procedimento Fiscal supra, com lavratura de Autos de Infração de IMPOSTO DE RENDA SOBRE SERVIÇOS PRESTADOS POR PJ – IRRF, CONTRIBUIÇÕES CIAIS RETIDAS NA FONTE – CSRF, PIS E COFINS, formalizados nos Processos Administrativos Fiscais nºs 15504.730547/2014-43, 15504.730583/2014-15, 15504.729322/2014-44 e 15504.729324/2014-33, constatou fatos que, em tese, configuram crimes contra a ordem tributária definidos pelos artigos 1º e 2º da Lei 8.137, de 27 de dezembro de 1990, formaliza esta representação, acompanhada dos respectivos elementos de prova, em cumprimento da Portaria SRF nº 2.439, de 21 de dezembro de 2010, alterada pela Portaria RFB nº 3.182, de 29 de julho de 2011 Impugnação e Decisão de Primeira Instância Cientificada, a Recorrente apresentou a impugnação. Está registrado no Acórdão da 3ª Turma da DRJ/BHE/MG nº 02-67.229, de 20.01.2016, e-fls. 1983-1990: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Fl. 2034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 4 Ano-calendário: 2011 EXCLUSÃO DA ESPONTANEIDADE. O início do procedimento fiscal exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos atos anteriores. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. Em se tratando de lançamento de ofício, será aplicada multa de 75% sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Esse percentual será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Acórdão Acordam os membros da 3ª Turma de Julgamento, por unanimidade, nos termos do voto do relator, parte integrante deste acórdão, em julgar improcedente a impugnação, para manter integralmente as exigências fiscais. Recurso Voluntário Notificada em 12.02.2016, e-fl. 1995, a Recorrente apresentou o recurso voluntário em 15.03.2016, fls. 1996-2005, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge. Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que: III — Do DIREITO III.1 — APRESENTAÇÃO DE DECLARAÇÕES RETIFICADORAS A TEMPO E MODO 12- Como explanado anteriormente, em acordo com a Impugnação Administrativa apresentada no juízo a giro e corroborado pela decisão que manteve o lançamento tributário combatido, a Recorrente apresentou DCTF's retificadoras na boa-fé de poder inserir os débitos verificados no parcelamento requerido. 13 - Entretanto, a RFB desconsiderou o ato da Recorrente sob o entendimento que a declaração não mais poderia imprimir efeitos em razão da existência de procedimento fiscal em andamento com relação à matéria. 14 - Contudo, o órgão fazendário desconsidera por completo os ditames específicos da IN n° 1.491, de 19 de agosto de 2014, segundo a qual seria possível apresentar retificações independentemente de qualquer procedimento fiscalizatório em trâmite. Verifica-se, portanto, que na hipótese vertente, tem-se o afastamento explícito de norma geral relativa ao parcelamento em análise. Fl. 2035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 5 15 - Outrossim, é de fácil percepção a confusão permeada pela Receita Federal, que trata as declarações retificadoras como espécies de denúncias espontâneas, na forma do art. 138, parágrafo único do CTN. Ou seja, o órgão fazendário amolda o procedimento adotado pela Recorrente a fim de afastar a possibilidade de correção dos débitos declarados, com o claro intuito de possibilitar que os valores não declarados anteriormente, sejam lançados de ofício, o que autorizaria a incidência da multa de ofício. 16 - Está-se diante, portanto, de clara conduta arrecadatória do Fisco Federal, que se pretende beneficiar da regra do art. 138 do CTN para carrear vultosos numerários às burras estatais. 17 - Dessa forma, a impossibilidade de denúncia dos valores não declarados anteriormente faria com que eles apenas pudessem ser lançados de ofício pela autoridade competente. Entretanto, por meio da norma específica prevista pela Instrução Normativa 1.491/2014, é permitido ao contribuinte incluir no parcelamento estipulado os débitos não declarados, vencidos até 31 de dezembro de 2013, todavia, para tanto, necessária se faz a declaração desses débitos, ou seja, que o contribuinte indique ao fisco a existências dessas cifras. 18 - Dessa forma, estariam esses débitos constituídos via lançamento por declaração, o que afastaria a hipótese de lançamentos de ofício e, consequentemente, as penalidades deles decorrentes. 19 - O Acórdão recorrido desconsidera ainda a previsão da Súmula 436 do STJ, segundo a qual "A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco", bem como se exime de respeitar a posição uníssona do Superior Tribunal De Justiça [...]. 20 - Ademais, manter o lançamento realizado sob o fundamento de que "entre os deveres do servidor está o de observar as normas legais e regulamentares" retrata conduta totalmente paradoxal ante a situação em discussão. Isso porque ao não acolher as alegações da Recorrente, a autoridade competente estaria em completo descumprimento das orientações fixadas pela instrução normativa reguladora do parcelamento que se desejava completar — REFIS (Lei n° 12.996/14). 21 - A Recorrente, isto posto, não está a questionar a existência dos débitos declarados, o que seria um contrassenso absurdo, mas sim a defender que a constituição deles se deu por meio das declarações retificadoras, que, ressalta-se, não foram aceitas unicamente por terem sido apresentadas após o início do procedimento fiscal, o que, data máxima vênia, está em total descompasso com a melhor doutrina e jurisprudência especializada. 22 - Não obstante, salienta-se que conduta arrecadatória permeada nos presentes autos ameaça a continuidade das atividades da Recorrente, pois implica em obrigação tributária totalmente elevada e em desconformidade com os tributos Fl. 2036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 6 realmente devidos, o que representa violação claríssima a dispositivos constitucionais previstos na CF/88, quais sejam os relativos à livre iniciativa e à propriedade privada (arts. 1°, IV e 170, Caput, II), além de esmagar preceitos sob os quais se fundam o direito pátrio — menor onerosidade, aplicação da lei mais benéfica. 23 - Nesse sentido, ao contrário do que defende o fisco, uma vez existente a previsão da possibilidade de se retificar as declarações para fins de inclusão no parcelamento desejado, não há que se falar em impossibilidade de lançamento por declaração na hipótese vergastada e bem menos na multa de ofício prevista pela Lei 9.430/96. III.2 — INEXISTÊNCIA DE FRAUDE NO CASO CONCRETO — EFEITO CONFISCATÓRIO DA PENALIDADE APLICADA — VIOLAÇÃO DO ART. 150,1V DA CRFB [...] 25 - Nesse contexto, verifica-se que a multa de ofício a ser exigida da Recorrente atingira o total de 150% do valor referente aos tributos devidos, ou seja, valor completamente acima do montante devido a título de crédito tributário. Nesse sentido, pugna-se pelo afastamento imediato da penalidade, tendo em vista o. seu evidente caráter confiscatório. 26 - Além disso, a exação imposta é aplicada sob o fundamento de que a Recorrente teria praticado conduta fraudulenta e passível de punição (sonegação, art. 71, fraude, art. 72, conluio, art. 73, todos da Lei n° 4.502/1964). Contudo, para tanto, não apresenta provas suficientes para demonstrar a atuação contrária à Lei, de modo a apenas indicar que a multa de ofício será duplicada nas hipóteses dos artigos mencionados. 27 - Ademais, o fato da ausência de impugnação específica ao fundamento da qualificação da multa aplicada não demonstra concordância da Recorrente com sua incidência, mas sim total boa-fé em demonstrar que as declarações retificadoras apresentadas o foram fornecidas após a verificação de inconsistências nas informações anteriormente prestadas. 28 - Não há que se falar em sonegação, omissão, fraude ou conluio por parte da Recorrente, que a seu turno, inclusive, se dirigiu à repartição fazendária para comunicar o erro verificado nas primeiras declarações. Logo, se houvesse qualquer intuito deliberado de fraudar, com certeza a Recorrente não prestaria tais informações de plano, antes mesmo de encerrado o procedimento administrativo. 29 - A partir dessa conduta realizada pela Recorrente e detectada pela fiscalização, dois questionamentos devem ser feitos, a saber; (i) existe fraude no caso concreto? (ii) o contribuinte teve realmente intenção de não pagar o tributo? 30 - Ou seja, nobres julgadores, não há que se falar que a Recorrente, com intenção de fraudar o fisco, apresentou as declarações de forma estratégica. Fl. 2037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 7 31 - Com efeito, todos os fatos destacados demonstram evidentemente a boa-fé na conduta da empresa contribuinte ao longo do procedimento fiscal, por conseguinte, faltando elemento essencial para se caracterizar a fraude: o animus. Deste modo, não é possível constatar, por parte da Recorrente, a prática de atos que fundamentem a decisão que considerou que a entrega das declarações retificadoras como espécie de sonegação, fraude ou conluio. 32 - À vista disso, no caso dos autos, não se pode olvidar que existem três situações evidentes passíveis de afastar a suposta conduta fraudulenta: (i) a autoridade fiscalizadora não atendeu os requisitos legais, isto é, ela não apontou de forma minuciosa e não houve prova nenhuma em relação à suposta conduta fraudulenta; (ii) a autoridade administrativa fundamentou e apurou a multa em dobro baseando-se tão somente em presunção de fraude; e(iii) voluntariamente, a contribuinte demonstrou a seriedade dos seus atos, prestando informações e disponibilizando documentos à fiscalização. 33 - Além disso, é de se ressaltar que o Supremo Tribunal Federal, em reiteradas decisões, tem utilizado o enunciado normativo existente no art. 150, IV da Constituição para afastar multa tributária exorbitante decorrente de descumprimento de obrigação tributária. A propósito, transcreve-se parte da ADI 1075-1/DF [...]. 34 - De acordo com os critérios da razoabilidade e proporcionalidade, a multa de 150% — montante muito superior a quantia devida a título de tributo —, em razão de suposta conduta fraudulenta da Recorrente, deve ser afastada imediatamente, sob pena de violação da Carta Magna. Destaque-se: tributo e penalidade tributária não podem ter efeito confiscatório. Logo multa uma vez e meia superior ao tributo a ser pago viola o direito à propriedade e, consequentemente, possui caráter de confisco. 35 - Assim sendo, não se pode olvidar que o instituto da fraude não tem vez no caso concreto, devendo, por conseguinte, ser afastada a multa qualificada aplicada e as demais consequências. Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa, interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor. No que concerne ao pedido conclui que: IV - Do PEDIDO 36 - Diante de todo o exposto, pugna-se a estes eminentes julgadores que conheçam do presente Recurso Voluntário e lhe deem provimento para reformar in totum a decisão ora combatida, julgando totalmente improcedente o lançamento efetivado no presente Processo Administrativo, tendo em vista a falta de pressupostos necessários para detectar a fraude no caso concreto, devendo, Fl. 2038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 8 por conseguinte, ser afastada a multa qualificada aplicada, que, além de estranha ao contexto fático do caso, possui flagrante efeito confiscatório. É o Relatório. VOTO Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora. Tempestividade O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. Assim, dele tomo conhecimento. Espontaneidade A Recorrente afirma que apresentou a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadora. O procedimento fiscal tem início com primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária, ocasião em que a espontaneidade é excluída em relação aos atos anteriores (art. 7º do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 123 do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023: Súmula CARF nº 33 A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Súmula CARF nº 75 A recuperação da espontaneidade do sujeito passivo em razão da inoperância da autoridade fiscal por prazo superior a sessenta dias aplica-se retroativamente, alcançando os atos por ele praticados no decurso desse prazo. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). No presente caso foi expedido o Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal (TDPF) nº 06.1.01.00-2014-00248-5 (art. 1º do Decreto nº 8.303, de 04 de setembro de 2014). No exercício regular das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, com amparo na Lei nº 10.593, de 06 de dezembro de 2002 e nos arts. 196, 898, 908, 949, 971 e 972 do Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018, restou comprovada a ciência válida da Recorrente do Termo de Início do Procedimento Fiscal em 24.04.2014, e-fls. 82-85. Fl. 2039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 9 Está registrado no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 09-21 (art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12º do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023): 26 – Conforme já citado anteriormente, constatamos que no ano-calendário de 2011 a Net Service adotava o procedimento de transmitir DCTF’s mensais informando débitos tributários de que era sujeito passivo. Como não ocorria a liquidação destes débitos declarados, os mesmos ficavam pendentes de pagamentos nos sistemas de cobrança da Secretaria da Receita Federal, impedindo inclusive a emissão de certidões negativas. Como forma de tornar regular sua situação perante o órgão fazendário, a fiscalizada retificava as declarações anteriormente entregues, reduzindo os valores dos tributos anteriormente declarados ou os zerando. Posteriormente, em 22/08/2014, tornou a retificar as DCTF’s de abril a dezembro de 2011 informando os débitos de que efetivamente era devedora. Essas declarações estão retidas em malha já que o ordenamento legal não admite a retificação de declarações após o início dos procedimentos fiscais. 27 – Instada a justificar tal atitude, a fiscalizada informou que percebendo inconsistências nas apurações dos tributos procedeu à retificação das declarações, mas que equivocadamente enviou os arquivos errados. 28 – A justificativa apresentada não resiste a análise dos históricos das DCTF’s retificadoras entregues. Como pode ser comprovado pelas telas do sistema DCTF, nº ano-calendário em comento houve a retificação de todas as DCTF’s mensais originalmente entregues, com exceção às dos meses de maio, junho, julho e novembro que desde as primeiras declarações entregues já informavam débitos irrisórios totalizando R$ 10,04, R$ 13,52, R$ 10,25 e R$ 15,20, respectivamente, contra um montante total de R$ 189.979,41, R$ 240.323,15, R$ 242.915,73 e R$ 622.601,9, respectivamente, como tributos devidos, segundo retificadoras retidas em malhas. As DCTF’s retificadoras que reduziram ou zeraram os tributos declarados foram entregues em datas distintas [...]. Restou comprovado que durante o procedimento fiscal, quando já não tinha espontaneidade para fazê-lo, a Recorrente entregou as DCTF retificadoras em 28.08.2014 e 12.12.2014, e-fls. 884-886 e 1761-1869, do ano-calendário de 2011 objeto do lançamento de ofício. A espontaneidade é excluída com a ciência válida do Termo de Início do Procedimento Fiscal e não com a notificação do Auto de Infração. Assim, estas declarações retificadoras entregues após o início do procedimento fiscal não produzem quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício, nos termos expressos no art. 7º do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Consta no Acórdão da 3ª Turma da DRJ/BHE/MG nº 02-67.229, de 20.01.2016, e-fls. 1983-1990, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de Fl. 2040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 10 julgamento (art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12º do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023): A impugnante não contesta a apuração dos valores devidos a título de principal, mas apenas alega que “todos os débitos perante a Receita Federal, vencidos até dezembro de 2013 foram incluídos no parcelamento da IN n° 1.491 de 19 de agosto de 2014, conforme art. 1º”, concluindo que “não há que se falar em lançamento de débitos tributários que foram em um primeiro momento constituídos pela declaração do contribuinte e, posteriormente, inseridos no parcelamento”. Pois bem, consultando-se os sistemas informatizados da RFB (vide imagem adiante), verifica-se que a impugnante de fato solicitou o parcelamento de débitos na modalidade “Parcelamento de Demais Débitos – RFB” de que trata a Lei nº 12.996, de 2014. [...] Contudo, o pedido de parcelamento só foi formalizado em 25/08/2014, ou seja, é posterior ao início do procedimento fiscal, o qual, nos termos do art. 7º, § 1º, do Decreto nº 70.235, de 1972, exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos atos anteriores. A ciência do termo de início do procedimento fiscal, vale recordar, deu-se em 24/04/2014. Tampouco se pode considerar espontânea, pelas mesmas razões acima expostas, a confissão de débitos relativos aos períodos e tributos fiscalizados efetuada mediante DCTF’s retificadoras entregues após 24/04/2014. E tanto é assim que a IN RFB nº 1.110, de 2010, em seu art. 9º, §2º, II, ressalva de modo categórico que a retificação de DCTF não produzirá efeitos quando tiver por objeto alterar os débitos de impostos e contribuições em relação aos quais a pessoa jurídica tenha sido intimada de início de procedimento fiscal. Não custa lembrar que a Portaria MF nº 341, de 2011, que disciplina a constituição e o funcionamento das Delegacias da Receita Federal de Julgamento – DRJ, em seu art. 7º, V, dispõe que o julgador deve observar o disposto no art. 116, III, da Lei nº 8.112, de 1990, bem assim o entendimento da RFB expresso em atos normativos. Por sua vez, o inciso III do art. 116 da Lei nº 8.112, de 1990, estabelece que entre os deveres do servidor está o de observar as normas legais e regulamentares. Quanto à jurisprudência judicial invocada na impugnação, cumpre tão somente esclarecer que, ao revés das normas legais e regulamentares, ela não tem efeito vinculante algum em relação a esta instância julgadora. Não há como deixar de reconhecer, no presente caso, a validade e legitimidade da constituição do crédito tributário pelo lançamento de ofício, pois, como já visto, não produziu nenhum efeito a confissão de parte dos débitos em questão mediante a retificação de DCTF’s após o início do procedimento fiscal. [...] Fl. 2041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 11 Por fim, quanto à alegação de que “não admitir a declaração dos débitos em razão do procedimento fiscal em aberto retira o direito do contribuinte de aderir ao parcelamento”, valer conferir o teor das orientações abaixo reproduzidas (disponíveis no sítio da RFB na internet), que tratam justamente da possibilidade de parcelamento de débitos objeto de lançamento de ofício. Perguntas e Respostas por Subsecretaria de Arrecadação e Atendimento – publicado 22/05/2015 11h39, última modificação 22/05/2015 11h39(...) 3. Débitos que podem ser incluídos 3.1. Estou em Procedimento Fiscal que não foi ainda encerrado, mas já tenho conhecimento do valor devido. Posso recolher os valores com o benefício da reabertura da Lei nº 11.941/2009, instituída pela Lei nº 12.996/2014? R.: Sim. O Darf deve ser preenchido com o código de lançamento de ofício correspondente. No caso de parcelamento, o contribuinte deverá escolher a modalidade de parcelamento e efetuar o pagamento das prestações até o dia 25/08/2014, e na etapa de consolidação, desde que requerido até 25/08/2014, proceder da seguinte forma: a) se ocorrer o lançamento até o momento da consolidação, o respectivo débito deverá ser indicado, pelo sujeito passivo para inclusão na consolidação dos débitos a serem parcelados; ou(...) 3.15. No lançamento de ofício, qual data deve ser considerada: a do vencimento do débito ou do vencimento da multa de ofício? R.: Poderão ser incluídas no parcelamento as multas de ofício vinculadas a débitos de imposto ou contribuição vencidos até 31 de dezembro de 2013, cuja data de ciência do lançamento em procedimento de ofício seja menor ou igual à data em que o sujeito passivo prestar as informações necessárias à consolidação de que trata o art. 10 da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 13, de 2014. Assim sendo, o Acórdão da 3ª Turma da DRJ/BHE/MG nº 02-67.229, de 20.01.2016, e-fls. 1983-1990, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia com a legislação tributária. Logo, não cabe razão a Recorrente. Falta de Declaração e Recolhimento de IRRF – Denúncia Espontânea A Recorrente discorda do procedimento fiscal. O Código Tributário Nacional determina: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Fl. 2042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 12 Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. O Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, vigente à época, prevê: Art. 647. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de um e meio por cento, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas, civis ou mercantis, pela prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional (Decreto-Lei nº 2.030, de 9 de junho de 1983, art. 2º, Decreto-Lei nº 2.065, de 1983, art. 1º, inciso III, Lei nº 7.450, de 1985, art. 52, e Lei nº 9.064, de 1995, art. 6º). [...] Art. 841. O lançamento será efetuado de ofício quando o sujeito passivo (Decreto- Lei nº 5.844, de 1943, art. 77, Lei nº 2.862, de 1956, art. 28, Lei nº 5.172, de 1966, art. 149, Lei nº 8.541, de 1992, art. 40, Lei nº 9.249, de 1995, art. 24, Lei nº 9.317, de 1996, art. 18, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 42): I - não apresentar declaração de rendimentos; II - deixar de atender ao pedido de esclarecimentos que lhe for dirigido, recusar-se a prestá-los ou não os prestar satisfatoriamente; III - fizer declaração inexata, considerando-se como tal a que contiver ou omitir, inclusive em relação a incentivos fiscais, qualquer elemento que implique redução do imposto a pagar ou restituição indevida; IV - não efetuar ou efetuar com inexatidão o pagamento ou recolhimento do imposto devido, inclusive na fonte; V - estiver sujeito, por ação ou omissão, a aplicação de penalidade pecuniária; VI - omitir receitas ou rendimentos. Parágrafo único. Aplicar-se-á o lançamento de ofício, além dos casos enumerados neste artigo, àqueles em que o sujeito passivo, beneficiado com isenções ou reduções do imposto, deixar de cumprir os requisitos a que se subordinar o favor fiscal. No presente caso restou comprovada a falta de pagamento ou recolhimento de tributo, falta de declaração ou declaração inexata, fato que justifica o lançamento de ofício para constituição do crédito tributário formalizado no Auto de Infração. O pressuposto é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os ganhos e rendimentos, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada independentemente da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a seu favor dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. Cabe a averiguação dos livros de registros obrigatórios pela legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal (art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de Fl. 2043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 13 23 de dezembro de 1985, art. 6º e art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e art. 37 da Lei nº 8.981, de 20 de novembro de 1995). Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações. A peça de defesa deve ser instruída com prova documental imprescindível à comprovação das matérias suscitadas dada a concentração dos atos em momento oportuno (art. 15, art. 16, art. 18 e art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Observe-se que no caso de “o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias” (art. 37 e art. 69 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN nº 591, de 17 de abril de 2014). A Solução de Consulta Interna Cosit nº 08, de 08 de março de 2014, orienta que no erro de fato “há um desajuste dentro do ato normativo concreto (lançamento ou auto de infração) entre o que consta dele e os fatos ocorridos no mundo fenomênico”. Cabe à Recorrente comprovar o erro fato supostamente incorrido no preenchimento da DIRF. O Parecer Normativo Cosit nº 01, de 24 de setembro de 2002, orienta: IRRF RETIDO E NÃO RECOLHIDO. RESPONSABILIDADE E PENALIDADE. Ocorrendo a retenção e o não recolhimento do imposto, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, devendo o contribuinte oferecer o rendimento à tributação e compensar o imposto retido. [...] Sujeição passiva tributária em geral 2. Dispõe o art. 121 do CTN: "Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei." 3. Como visto, a sujeição passiva na relação jurídica tributária pode se dar na condição de contribuinte ou de responsável. Nos rendimentos sujeitos ao imposto de renda na fonte o beneficiário do rendimento é o contribuinte, titular da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, a que se refere o art. 43 do CTN. Fl. 2044DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 14 4. A fonte pagadora, por expressa determinação legal, lastreada no parágrafo único do art. 45 do CTN, substitui o contribuinte em relação ao recolhimento do tributo, cuja retenção está obrigada a fazer, caracterizando-se como responsável tributário. 5. Nos termos do art. 128 do CTN, a lei, ao atribuir a responsabilidade pelo pagamento do tributo à terceira pessoa vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, tanto pode excluir a responsabilidade do contribuinte como atribuir a este a responsabilidade em caráter supletivo. 6. A fonte pagadora é a terceira pessoa vinculada ao fato gerador do imposto de renda, a quem a lei atribui a responsabilidade de reter e recolher o tributo. Assim, o contribuinte não é o responsável exclusivo pelo imposto. Pode ter sua responsabilidade excluída (no regime de retenção exclusiva) ou ser chamado a responder supletivamente (no regime de retenção por antecipação). No presente caso a Recorrente, como fonte pagadora e terceira pessoa vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, por expressa determinação legal, substitui o contribuinte em relação ao recolhimento do tributo, cuja retenção está obrigada a fazer, caracterizando-se como responsável tributário (art. 45, art. 121 e art. 128 do Código Tributário Nacional). O IRRF, código 1708, refere-se às importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas civis ou mercantis pela prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional (art. 52 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de 1985 e art. 6º da Lei nº 9.064, de 20 de junho de 1995). A falta de pagamento ou recolhimento de tributo, falta de declaração ou declaração inexata justifica o lançamento de ofício para constituição do crédito tributário formalizado no Auto de Infração. Ocorrendo a retenção. a não declaração e o não recolhimento do IRRF, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora. A obrigação tributária em sentido amplo inclui o tributo e a penalidade pecuniária. A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos e converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária pelo simples fato da sua inobservância (art. 113 do Código Tributário Nacional). Via de regra, a norma jurídica secundária impõe uma sanção em decorrência da inobservância da conduta prescrita na norma jurídica primária. A multa de natureza tributária é uma penalidade pecuniária procedente da lei em razão do inadimplemento de uma obrigação tributária principal ou acessória e expressa a obrigação de dar determinada quantia em dinheiro ao sujeito passivo. Nos termos do art. 3º do Código Tributário Nacional o tributo não é sanção por ato ilícito e assim o tributo e a penalidade pecuniária tributária têm natureza de jurídica de obrigação tributária. Diferentemente é o princípio de que nenhuma pena passará da pessoa do condenado que se aplica ao autor de crime Fl. 2045DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 15 a partir da comprovação do fato típico e antijurídico e da autoria (inciso XLV do art. 5º da Constituição da República Federativa do Brasil). Com base na legislação de regência, no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 09-21 (art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12º do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023) resta esclarecido que foram apuradas diferenças entre os valores informados nas Declarações do Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF), nas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) e na Escrituração Contábil Digital (ECD) retirada o Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) do ano-calendário de 2011. Constatou-se pelo histórico das entregas de DCTF a prática utilizada pela Recorrente consistente “em apresentar uma declaração original com reconhecimento de débitos a serem liquidados para em seguida retificá-las, zerando ou reduzindo os débitos anteriormente reconhecidos, ficando, portanto, com um diminuto ou nenhum passivo tributário para com a Fazenda Pública”. Confrontando os valores inseridos nos registros contábeis da Recorrente nas contas de fornecedores de serviços representativas de débitos de IRRF com os valores declarados nas DCTF’s originais e retificadoras há divergências de valores. Para os lançamentos contábeis cujos pagamentos não foram identificados na contabilidade e nem comprovados mediante documentação hábil e idônea pela Recorrente a sua real efetividade, foram considerados como liquidados na data de seu registro à crédito na conta contábil correspondente ao IRRF sobre serviço, código 1708. Ressalte-se que todos os documentos constantes nos autos foram regularmente examinados com minudência, conforme a legislação de regência da matéria. Diferente do entendimento da Recorrente, os supostos fatos indicados na peça recursal não podem ser corroborados, nos termos do art. 145 e art. 147 do Código Tributário Nacional, bem como art. 15, art. 16 e art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, que estabelecem critérios de adoção do princípio da verdade material. A “escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais” (art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977). O procedimento fiscal decorre de expressa previsão legal que é de observância obrigatória pela autoridade tributária, sob pena de responsabilidade funcional (parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional). No curso do processo a Recorrente teve oportunidade de produzir o acervo fático- probatório de suas alegações. Porém, as supostas divergências não estão comprovadas, pois não foram apresentadas evidências robustas com força probante conjuntural. Sobre a denúncia espontânea, o Código Tributário Nacional estabelece: Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Fl. 2046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 16 Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração. A Solução de Consulta Cosit nº 233, de 16 de agosto de 2019, esclarece: Conclusão 36. Pelo exposto, respondendo objetivamente às proposições apresentadas: 36.1 A configuração da denúncia espontânea deve necessariamente obedecer aos preceitos do artigo 138 do CTN, sob pena de sua inocorrência. Já a forma de sua instrumentalização está prevista na legislação tributária na forma das declarações das obrigações acessórias. Assim, a comunicação da infração tributária e pagamento do tributo nos termos do art. 138 do CTN não impede o lançamento da multa pelo atraso no descumprimento das obrigações acessórias. 36.2 Atendidos os requisitos do art. 138 do CTN, a denúncia espontânea afasta a aplicação de multa, inexistindo diferença, nesse caso, entre multa moratória e multa punitiva. 36.3 A prestação a destempo da obrigação acessória pelo sujeito passivo, para configurar denúncia espontânea da obrigação principal, não o elide da multa referente ao descumprimento da obrigação acessória, posto que, são obrigações autônomas. 36.4. A comunicação da infração tributária e pagamento do tributo nos termos do art. 138 do CTN não impede o lançamento da multa pelo atraso no descumprimento das obrigações acessórias a que estava sujeita A Nota Técnica Cosit nº 19, de 12 de junho de 2012, orienta: 6. Em consequência, conclui-se: [...] b) que se considera ocorrida a denúncia espontânea, para fins de aplicação do artigo 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002: b1) quando o sujeito passivo confessa a infração, inclusive mediante a sua declaração em DCTF, e até este momento extingue a sua exigibilidade com o pagamento, nos termos do Ato Declaratório PGFN nº 4, de 20 de dezembro de 2011; b2) quando o contribuinte declara a menor o valor que seria devido e paga integralmente o débito declarado, e depois retifica a declaração para maior, quitando-o, nos termos do Ato Declaratório PGFN nº 8, de 20 de dezembro de 2011; c) não se considera ocorrida denúncia espontânea, para fins de aplicação do artigo 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002: c1) quando o sujeito passivo paga o débito, mas não apresenta declaração ou outro ato que dê conhecimento da infração confessada; c2) quando o sujeito passivo declara o débito a menor, mas não paga o valor declarado e posteriormente retifica a declaração, pagando concomitantemente todo o débito confessado; c3) quando o sujeito passivo compensa o débito confessado, mediante apresentação de Dcomp; c4) quando o sujeito passivo declara o débito, Fl. 2047DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 17 mas o paga a destempo; d) que os eventuais pedidos de revisão de lançamento, restituição e/ou compensação dos créditos já constituídos nas situações do item “b” acima devem ser analisados com base no entendimento exarado nos Atos Declaratórios PGFN nºs 4 e 8, de 2011. A denúncia espontânea da infração acompanhada do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, exclui a responsabilidade do sujeito passivo pela penalidade pecuniária em função da inobservância da conduta prescrita na norma jurídica primária. A exteriorização de vontade alcança a obrigação principal em que o tributo sujeito ao lançamento por homologação ou autolançamento que não esteja declarado à época e o recolhimento seja efetuado antes de qualquer procedimento fiscal. No Recurso Especial Repetitivo nº 1149022/SP, Tema 385, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) consta que: TESE JURÍDICA "A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente". [...] EMENTA PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. 2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a consequente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008). 3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de Fl. 2048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 18 notificação ao contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008). 4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN. 5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls. 127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base 1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional." 6. Consequentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine. 7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte.8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. No Recurso Especial Repetitivo nº 1102577/DF, Tema 101, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) consta que: TESE JURÍDICA "O instituto da denúncia espontânea (art. 138 do CTN) não se aplica nos casos de parcelamento de débito tributário". [...] EMENTA TRIBUTÁRIO. PARCELAMENTO DE DÉBITO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. RECURSO REPETITIVO. ART. 543-C DO CPC. 1. O instituto da denúncia espontânea (art. 138 do CTN) não se aplica nos casos de parcelamento de débito tributário. 2. Recurso Especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução 8/2008 do STJ. Está registrado nos Recursos Especiais Repetitivos nº 886462/RS e nº 962379/RS, Tema 61, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ): TESE JURÍDICA "Não resta caracterizada a denúncia espontânea, com a consequente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos declarados, porém pagos a destempo pelo contribuinte, ainda que o pagamento seja integral". [...] Fl. 2049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 19 EMENTA TRIBUTÁRIO. ICMS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO DECLARADO PELO CONTRIBUINTE E NÃO PAGO NO PRAZO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. SÚMULA 360/STJ. 1 Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo". É que a apresentação de Guia de Informação e Apuração do ICMS / GIA, de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais / DCTF, ou de outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento fora do prazo estabelecido. 2. Recurso especial parcialmente conhecido e, no ponto, improvido. Recurso sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08. O pressuposto da denúncia espontânea é o pagamento efetuado antes de qualquer procedimento administrativo relacionado com a infração, nos termos do inciso I do art. 156 do Código Tributário Nacional. Ordinariamente o pagamento é levado a efeito em dinheiro pela rede arrecadadora na forma, no lugar e no tempo determinados na legislação. Nesse sentido, para a configuração da denúncia espontânea sobressai a necessidade de que haja pagamento total do tributo anteriormente não declarado e confessado, acompanhado dos juros de mora, antes de iniciado procedimento de ofício. A proposição da Recorrente, por conseguinte, não pode ser sancionada. Multa de Ofício Proporcional Qualificada A Recorrente discorda da aplicação da multa de ofício proporcional qualificada. O Código Tributário Nacional prescreve: Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: [...] II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: [...] c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. A Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com redação dada pela Lei nº 14.689, de 20 de setembro de 2023, determina: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; [...] § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de Fl. 2050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 20 novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: [...] VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; A Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, determina: Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. Da obrigação tributária decorre o dever de colaboração do sujeito passivo de prestar as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades (art. 197 do Código Tributário Nacional - CTN). O sujeito passivo tem obrigação de exibir e conservar “os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados”, ficando submetido à averiguação de livros e documentos da sua escrituração em decorrência de seu dever de colaboração até que se opere a decadência ou que ocorra a prescrição (art. 195 do Código Tributário Nacional - CTN). Está registrado no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 09-21, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12º do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023) que foram apuradas diferenças entre os valores informados nas Declarações do Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF), nas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) e na Escrituração Contábil Digital (ECD) retirada o Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) do ano-calendário de 2011. Constatou-se pelo histórico das entregas de DCTF a prática utilizada pela Recorrente consistente “em apresentar uma declaração original com reconhecimento de débitos a serem liquidados para em seguida retificá-las, zerando ou reduzindo os débitos anteriormente reconhecidos, ficando, portanto, com um diminuto ou nenhum passivo tributário para com a Fazenda Pública”. Confrontando os valores inseridos nos registros contábeis da Recorrente nas contas de fornecedores de serviços representativas de débitos de IRRF com os valores declarados nas DCTF’s originais e retificadoras há divergências de valores. Para os lançamentos contábeis cujos pagamentos não foram Fl. 2051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 21 identificados na contabilidade e nem comprovados mediante documentação hábil e idônea pela Recorrente a sua real efetividade, foram considerados como liquidados na data de seu registro à crédito na conta contábil correspondente ao IRRF sobre serviço, código 1708. Por essa razão se houve a constituição do crédito tributário pelo lançamento de ofício. Resta inconteste intenção dolosa, o que enseja a aplicação da multa de ofício proporcional qualificada. Permanece, assim, inalterada a aplicação da multa de ofício proporcional qualificada. Consta no Acórdão da 3ª Turma da DRJ/BHE/MG nº 02-67.229, de 20.01.2016, e-fls. 1983-1990, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12º do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023): E, em se tratando de lançamento de ofício, será aplicada multa de 75% sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Esse percentual será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964. É o que dispõe expressamente o art. 44, I e § 1º, da Lei nº 9.430, de 1996. Tal norma foi aplicada à risca pela fiscalização, cabendo ressaltar que a impugnante não fez nenhuma objeção aos fundamentos em que se baseou o autuante para qualificar a multa de ofício. Logo, o cancelamento da penalidade imposta implicaria negar aplicação à legislação vigente, o que, conforme já exposto neste voto, é vedado a esta instância julgadora. Assim sendo, o Acórdão da 3ª Turma da DRJ/BHE/MG nº 02-67.229, de 20.01.2016, e-fls. 1983-1990, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia com a legislação tributária. Ressalte-se que todos os documentos constantes nos autos foram regularmente examinados com minudência, conforme a legislação de regência da matéria. Diferente do entendimento da Recorrente, os supostos fatos indicados na peça recursal não podem ser corroborados, nos termos do art. 145 e art. 147 do Código Tributário Nacional, bem como art. 15, art. 16 e art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, que estabelecem critérios de adoção do princípio da verdade material. O procedimento fiscal decorre de expressa previsão legal que é de observância obrigatória pela autoridade tributária, sob pena de responsabilidade funcional (parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional). Tem-se que “a lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado em caso de dúvida” (art. 112 do Código Tributário Nacional). Ocorre que não remanescem incertezas a respeito do fato de que a Recorrente adotou a conduta ilícita dolosa o que enseja a aplicação da multa de ofício proporcional qualificada. Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras Fl. 2052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 22 penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei nº 14.689, de 20 de setembro de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional, uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração. Por conseguinte, cabe reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a retroatividade benigna. Responsabilidade por Infrações Tem-se que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato” (art. 136 do Código Tributário Nacional). Ressalte-se que a “atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional” (art. 142 do Código Tributário Nacional). Ademais, “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece” (art. 3º do Decreto-Lei nº 4.657, de 04 de setembro de 1942). Jurisprudência e Doutrina No que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para os quais a lei atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código Tributário Nacional). O Parecer Normativo Cosit nº 23, de 06 de setembro de 2013, determina “que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de caráter normativo”. “As decisões proferidas pelo CARF não podem ser enquadradas como práticas reiteradamente observadas e aceitas pelas autoridades administrativas, previstas no art. 100, III, do CTN” (Agravo em Recurso Especial nº 2554882/SP). Inconstitucionalidade de Lei Atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade (art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, art. 98 do Anexo do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023 e Súmula CARF nº 2). Princípio da Legalidade Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da Fl. 2053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.686 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15504.730547/2014-43 23 aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimento das determinações constantes no ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre da supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da Constituição Federal, art. 116 da Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2º da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972 e art. 98 do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023). Dispositivo Em assim sucedendo, voto em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, em dar- lhe provimento em parte para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a retroatividade benigna. Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva Fl. 2054DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16511.720510/2011-38
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 28 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 07 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. SUJEITO PASSIVO. BENEFICIÁRIO INDICADO EM DIRF PELA FONTE PAGADORA. Mostra-se correta a exigência do imposto de renda em face do beneficiário indicado na Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF da fonte pagadora. A alegação de que parte do rendimento informado na DIRF pertence a terceiros só pode ser acatada se houver apresentação de prova robusta e inequívoca nesse sentido. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA DE 75%. A multa de ofício de 75% tem fundamento no artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96, sendo vedado à autoridade julgadora afastar a aplicação de tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Numero da decisão: 2202-011.184
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Henrique Perlatto Moura – Relator Assinado Digitalmente Sonia de Queiroz Accioly – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).
Nome do relator: HENRIQUE PERLATTO MOURA
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SUJEITO PASSIVO. BENEFICIÁRIO INDICADO EM DIRF PELA FONTE PAGADORA. Mostra-se correta a exigência do imposto de renda em face do beneficiário indicado na Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF da fonte pagadora. A alegação de que parte do rendimento informado na DIRF pertence a terceiros só pode ser acatada se houver apresentação de prova robusta e inequívoca nesse sentido. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA DE 75%. A multa de ofício de 75% tem fundamento no artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96, sendo vedado à autoridade julgadora afastar a aplicação de tratado, acordo internacional, lei ou decreto. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Henrique Perlatto Moura – Relator Assinado Digitalmente Sonia de Queiroz Accioly – Presidente Fl. 111DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 2 Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sonia de Queiroz Accioly (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: O presente processo trata da Notificação de Lançamento nº 2008/179712733447308, por meio da qual foi efetuada a revisão da Declaração de Ajuste Anual do IRPF do contribuinte acima identificado, relativa ao Exercício 2008, Ano-Calendário 2007. Essa revisão resultou na apuração de IRPF Suplementar (R$ 10.907,09), acrescido de Multa de Ofício de 75% (R$ 8.180,31) e Juros de Mora calculados até 30/06/2011 (R$ 3.563,34). O fato que ensejou essa apuração está descrito da seguinte forma na Notificação de Lançamento: Omissão de Rendimentos Recebidos de Pessoa Jurídica, Decorrentes de Ação Trabalhista. Da análise das informações e documentos apresentados pelo contribuinte, e/ou das informações constantes dos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, constatou-se omissão de rendimentos tributáveis recebidos acumuladamente em virtude de processo judicial trabalhista, no valor de R$ 40.599,08, auferidos pelo titular o/ou dependentes. Na apuração do imposto devido, foi compensado o Imposto Retido na Fonte (IRRF) sobre os rendimentos omitidos no valor de R$ 257,66. Enquadramento Legal: Arts. 1º a 3.° e §§, da Lei n.º 7.713/88; arts. 1º a 3º da Lei n.º 8.134/90; arts. 1º e 15 da Lei n.º 10.451/2002; art. 28 da Lei 10.833/2003; art. 43 do Decreto n.º 3.000/99 - RIR/99. COMPLEMENTAÇÃO DA DESCRIÇÃO DOS FATOS Rendimentos oriundos de precatórios lançados conforme DIRF da CEF. A divisão dos rendimentos não foi comprovada através de contrato de parceria ou por qualquer outro meio. O contribuinte apresentou impugnação tempestiva, com as alegações a seguir sintetizadas: Fl. 112DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 3 - Alega ilegitimidade passiva, afirmando que por ocasião do atendimento à intimação já efetuou a demonstração de que os rendimentos tributáveis especificados na DIRF da Caixa Econômica Federal (no valor total de R$ 60.815,64) foram repartidos com os demais advogados qua atuaram nos processos que deram origem à emissão dos precatórios. Assevera que essa situação foi devidamente informada pelo impugnante em sua Declaração de Ajuste Anual, na qual foram informados pagamentos sob o código “61” em favor dos advogados Rodrigo José Machado e Valdir Nahring, cada qual tendo recebido o valor de R$ 14.655,19. - Destaca que as referidas informações foram ignoradas pelo Auditor-Fiscal que efetuou o lançamento de ofício. Esclarece que apesar de os precatórios e a DIRF terem sido emitidos em nome do impugnante, resta claro que os rendimentos eram destinados também aos outros advogados. Nesse sentido, aponta a documentação retirada do processo nº 99.50.00492-8, a qual demonstra que os advogados Rodrigo José Machado e Valdir Nahring constam, juntamente com o impugnante, como advogados das partes. - Afirma que os recibos de pagamento assinados pelos citados advogados estavam depositados, juntamente com outros documentos pessoais do impugnante, no escritório de contabilidade MFR Serviços Ltda, estabelecimento esse que foi invadido por um metro de água na grande enchente que ocorreu na cidade de Itajaí no ano de 2008, conforme comprova o Boletim de Ocorrência nº 48480 (em anexo). - Alega que os valores repassados, que totalizam R$ 29.310,38, foram omitidos pelos sujeitos passivos solidários obrigados ao recolhimento (titulares da disponibilidade econômica), os advogados Rodrigo José Machado e Valdir Nahring. Afirma que houve comodidade do Auditor-Fiscal na realização do lançamento, pois em nenhum momento ele procedeu ou diligenciou com a intimação dos advogados nominados pelo Impugnante. Invoca as garantias da ampla defesa e do contraditório, destacando o direito às provas, ainda mais quando se trata de advogado, que detém fé pública nas suas assertivas. - Afirma que se os advogados Rodrigo José Machado e Valdir Nahring tivessem prestado corretamente as informações em suas respectivas Declarações de Ajuste Anual, as informações contidas no banco de dados da Receita Federal corroborariam os argumentos do impugnante. Portanto, diante dessa omissão, e com fulcro no princípio da verdade material, requer a intimação desses advogados para eventuais esclarecimentos. - Alega que houve erro formal de preenchimento em sua Declaração de Ajuste Anual, haja vista que o valor total pago pela Caixa Econômica Federal foi de R$ 60.815,64, o valor repassado para os advogados foi de R$ 29.310,38 e o valor declarado pelo impugnante foi de R$ 20.216,56. Assim, reconhece que houve uma omissão de rendimentos de R$ 11.288,70, decorrente de erro formal de preenchimento, situação que não caracteriza tentativa de omissão ou fraude, Fl. 113DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 4 devendo ser afastada a multa de ofício de 75%, conforme entendimento consagrado pelo Superior Tribunal de Justiça. Requer seja deferido parcelamento do imposto correspondente ao valor não declarado de R$ 11.288,70, conforme pedido de negociação de parcelamento formulado pela internet e comprovante de pagamento da primeira parcela (documentos anexados). - Invoca o princípio da vedação ao confisco, afirmando que tal princípo se aplica também às multas originárias de inadimplemento de tributos. Nesse sentido, cita alguns precedentes do Supremo Tribunal Federal e afirma que a penalidade aplicada pelo fisco (multa de 75%) constitui total afronta ao princípio em questão. Destaca que a multa eleita pelo Fiscal vai muito além da inflação e da multa de 2% prevista no CDC, colocando o contribuinte em extrema dificuldade para a regularização dos débitos tributários. Entende que resta demonstrada a falta de proporcionalidade na aplicação da pena, devendo a multa ser declarada nula, ou, ao menos, reduzida para 20%. Ao final, com base nesses argumentos, o contribuinte apresentou os seguintes requerimentos finais: 1. Seja recebida a presente impugnação, instaurando-se a fase contenciosa do processo administrativo fiscal, suspendendo-se, continuamente, a exigibilidade do crédito apurado; 2. Seja julgada procedente a impugnação interposta, reconhecendo-se a nulidade do lançamento de ofício, haja vista a inexistência de omissão de rendimentos, porquanto repassado o valor total de RS 29.310,38 (vinte nove mil trezentos e dez reais e trinta e oito centavos) aos advogados RODRIGO JOSÉ MACHADO (CPF 556.367.059-72) e VALDIR NAHRING (CPF 380.196.809-00). 3. Sejam intimados os advogados DR. RODRIGO JOSÉ MACHADO e VALDIR NAHRING, com endereços, respectivamente, na RUA 13 DE MAIO, N. 21, BAIRRO CENTRO, ITAJAÍ/SC e RUA BRUSQUE, N. 1105. BAIRRO CENTRO, ITAJAÍ/SC, para prestar as devidas informações, corroborando, assim, as alegações do Impugnante; 4. Seja julgada procedente a impugnação interposta para reconhecer o erro de preenchimento da Declaração de Ajuste Anual do Exercício 2008, acolhendo-se o pedido de parcelamento do imposto de renda devido sobre o valor de R$ 11.288,70 (onze mil duzentos e oitenta e oito reais e setenta centavos), cujo comprovante de pagamento da 1a parcela segue em anexo. 5. Ou sucessivamente, acaso superados os pedidos acima declinados - o que não se espera -, se requer a procedência da impugnação para reconhecer a nulidade do lançamento da multa aplicada ou sua redução ao patamar de 20%, conforme orientação do STF. Fl. 114DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 5 Sobreveio o acórdão nº 06-53.001, proferido pela 7ª Turma da DRJ/CTA, que entendeu pela improcedência da impugnação (fls. 66-71), conforme ementa abaixo: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF Ano-calendário: 2007 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. SUJEITO PASSIVO. BENEFICIÁRIO INDICADO EM DIRF PELA FONTE PAGADORA. Mostra-se correta a exigência do imposto de renda em face do beneficiário indicado na Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF da fonte pagadora. A alegação de que parte do rendimento informado na DIRF pertence a terceiros só pode ser acatada se houver apresentação de prova robusta e inequívoca nesse sentido. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA DE 75%. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. INVIABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO. A multa de ofício de 75% tem fundamento no artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96, sendo vedado à autoridade julgadora afastar a aplicação de tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada da decisão de primeira instância em 19/11/2015 (fl. 74), a Recorrente interpôs, em 17/12/2015, Recurso Voluntário (fls. 75-87), alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, de que houve erro no preenchimento da declaração, mas parte do rendimento omitido teria sido compartilhado com outros profissionais, embora o documento comprobatório tenha sido destruído em enchente, o que levaria ao cancelamento da autuação ou, quando menos, a redução da multa de ofício de 75% para 20%. É o relatório. VOTO Conselheiro(a) Henrique Perlatto Moura - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço. O litígio recai sobre dois pontos: (i) a possibilidade de reconhecer que apenas parte do rendimento imputado como omitido teria sido percebido pela Recorrente, em razão de ter repartido a receita com outros advogados; (ii) a possibilidade de excluir ou reduzir a multa de ofício, aplicada no patamar de 75%, pois a declaração foi preenchida e, com isso, não teria ocorrido fraude ou simulação. Fl. 115DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 6 Cumpre destacar que seria possível comprovar que teria ocorrido a repartição do rendimento auferido com outros advogados por outros meios, como comprovantes de transferências bancárias, contrato formalizado que permitisse atestar a existência de tal negociação. Não obstante, não apresentou nenhum comprovante sob a fundamentação de que houve enchente que destruiu toda a documentação. A argumentação seria pertinente se acompanhada de algum outro elemento probatório, sobretudo por não terem os beneficiários declarado o recebimento dos rendimentos, questão que implica no ônus da Recorrente de demonstrar que seu rendimento foi menor que o valor levantado ao final com a ação judicial. Ainda, cumpre mencionar que a multa aplicada foi calculada à alíquota de 75%, pertinente para lançamento de ofício, nos termos do artigo 44, inciso I, da Lei nº 9.430, de 1996. A insurgência da Recorrente carece de qualquer fundamentação legal, sendo certo ser vedado ao conselheiro do CARF afastar a aplicação de lei vigente sobre o fundamento de que esta multa é exorbitante. Assim, Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do CARF (RICARF), reproduzo no presente voto a decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto: Os rendimentos imputados ao contribuinte notificado foram apurados pela fiscalização com base nas informações constantes da Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte – DIRF apresentada pela fonte pagadora Caixa Econômica Federal. Nesse documento, consta que foi efetuado o pagamento de R$ 60.815,64 em favor do advogado Ricardo Antônio Ern, CPF n° 800.787.029-68, no mês de abril de 2007. Essa circunstância objetiva aponta de forma clara no sentido de que se trata de rendimento auferido exclusivamente pelo contribuinte notificado. Portanto, a inclusão dele no pólo passivo da obrigação tributária foi uma atitude natural e correta tomada pela autoridade lançadora. Conclusão diversa só seria possível mediante prova robusta e inequívoca em sentido contrário, mas isso, a meu ver, não ocorreu. O contribuinte afirma que parte do referido valor seria de titularidade de outros advogados (Rodrigo José Machado e Valdir Nahring). Como prova, juntou cópia de sua própria Declaração de Ajuste Anual de IRPF e cópias de algumas peças extraídas do processo n° 99.50.00491-8 da Justiça Federal de Itajaí-SC. Em que pese o esforço de argumentação demonstrado pelo contribuinte notificado, o fato é que as provas por ele anexadas são muito frágeis. A simples informação de pagamento a outros advogados na Declaração de Ajuste Anual do contribuinte não pode ser aceita como prova da divisão dos rendimentos pagos por intermédio da Caixa Econômica Federal, pois trata-se de Fl. 116DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 7 informação que não está acompanhada de nenhuma outra prova documental. Ademais, a Ficha da declaração na qual essa informação foi inserida (Pagamentos Efetuados) dá a entender que os referidos valores tenham sido pagos em contrapartida a serviços prestados pelos advogados em favor do impugnante, pois essa Ficha destina-se ao registro de despesas pessoais do contribuinte, e não de meros repasses de valores a terceiros. As peças processuais anexadas à impugnação também não provam o fato alegado pelo contribuinte. Em primeiro lugar, porque nenhum dos documentos apresentados deixa claro que o pagamento realizado pela Caixa Econômica Federal efetivamente tenha sido originado do processo n° 99.50.00491-8. Além disso, o simples fato de os advogados Rodrigo José Machado e Valdir Nahring terem atuado em conjunto com o notificado no referido processo não leva necessariamente à conclusão de que os mesmos teriam direito a participação nos honorários, haja vista que essa é uma questão sobre as quais os interessados tem plena liberdade de ajuste, sendo plenamente factível a estipulação de que os honorários sejam destinados a apenas um dos advogados. Quanto à alegação de que os recibos firmados pelos advogados Rodrigo José Machado e Valdir Nahring foram perdidos em razão de enchente que atingiu o escritório de contabilidade no qual estavam guardados, considero que, embora isso possa ser verdade, quem tem de arcar com as conseqüências decorrentes desse infortúnio é o contribuinte interessado, pois o Fisco não pode admitir a veracidade de um fato sem a apresentação de comprovantes hábeis e idôneos. Vale destacar que o contribuinte poderia suprir a ausência dos recibos com outras provas, como por exemplo, declarações firmadas pelos supostos beneficiários, comprovantes de transferências bancárias, etc, mas nada disso foi apresentado. Quanto à alegação de que deveriam ser realizadas diligências junto aos citados advogados, entendo que tal medida mostra-se descabida, pois é do contribuinte o ônus de demonstrar a veracidade de suas alegações. A autoridade lançadora se baseou em prova idônea e suficiente para amparar o lançamento (informação constante da DIRF apresentada pela Caixa Econômica Federal), cabendo então ao contribuinte o ônus da prova do fato modificativo alegado na impugnação (suposta divisão do valor com outros contribuintes). Nesse ponto, é importante esclarecer que a fé pública dos advogados não exime o contribuinte do ônus de comprovar a veracidade de suas alegações. Embora seja verdade que o advogado pode, em determinadas situações, declarar a autenticidade de cópias de documentos juntadas aos autos (art. 365, IV, do Código de Processo Civil e art. 830 da Consolidação das Leis do Trabalho), não é essa a situação existente no presente processo, pois o que o contribuinte notificado pretende é que o fato por ele afirmado seja aceito como verdade, mesmo sem provas documentais, o que é evidentemente inadmissível. Em suma, entendo que o contribuinte não logrou êxito em comprovar a suposta repartição dos rendimentos com outros advogados, devendo prevalecer a versão Fl. 117DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.184 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16511.720510/2011-38 8 dos fatos que está estampada de forma inequívoca na DIRF da Caixa Econômica Federal, ou seja: trata-se de rendimentos recebidos pelo contribuinte notificado, Sr. Ricardo Antônio Ern, que deveria te-los informado, em sua totalidade, na respectiva Declaração de Ajuste Anual do IRPF referente ao Exercício de 2008, Ano-Calendário de 2007. Por fim, no que se refere à alegação de que a multa de ofício de 75% seria inconstitucional por ferir os princípios da vedação ao confisco e da proporcionalidade, cumpre esclarecer que a atividade do Auditor-Fiscal é meramente executiva e vinculada ao fiel cumprimento das leis. A autoridade fiscal deve observar estritamente os atos normativos vigentes, não lhe cabendo questionar a constitucionalidade dos mesmos. Essa vinculação abrange inclusive os órgão de julgamento administrativo, conforme disposto no artigo 26-A do Decreto 70.235/72, com a redação dada pela Lei nº 11.941/2009: Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Assim, não há que se falar em ilegalidade e inconstitucionalidade da multa de ofício de 75%, que foi aplicada no presente caso com pleno fundamento na legislação em vigor no momento do fato gerador (art. 44, inciso I e § 3º, da Lei 9.430/96, com alterações introduzidas pelo art. 1 da Lei nº 11.488/07). Ante todo o exposto, voto no sentido de considerar improcedente a impugnação, mantendo integralmente o crédito tributário. Herus de Souza Misquevis Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil Relator Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, negar- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Henrique Perlatto Moura Fl. 118DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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