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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11170636 #
Numero do processo: 17227.720071/2022-94
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Dec 24 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Ano-calendário: 2018 MÚTUO. DISPONIBILIZAÇÃO DE RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS JURÍDICAS DE UM MESMO GRUPO ECONÔMICO. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. INCIDÊNCIA. A disponibilização de recursos financeiros a outras pessoas jurídicas coligadas, ainda que realizada sem contratos escritos, mediante a escrituração contábil dos valores disponibilizados, com a apuração periódica de saldos devedores, constitui operação sujeita à incidência do IOF. ASSUNÇÃO DE DÍVIDA. CREDOR ORIGINÁRIO. NOVA RELAÇÃO CREDITÍCIA. NOVO CREDOR. O contrato creditício objeto do lançamento refere-se àquele configurado entre pessoas jurídicas do mesmo grupo econômico com acesso aos créditos preexistentes, não se confundindo com a relação creditícia anterior, na qual o assuntor substituiu o devedor originário. CRÉDITO ROTATIVO. BASE DE CÁLCULO. SALDOS DEVEDORES DIÁRIOS. Operações de crédito na modalidade de crédito rotativo, com valor do principal não definido e sem prévio prazo de vencimento, configuram base de cálculo do imposto na condição de saldos devedores diários, apurados no último dia de cada mês. VARIAÇÕES MONETÁRIAS. APURAÇÃO DO IMPOSTO. Sendo a base de cálculo do imposto os saldos devedores diários e vindo tais saldos a serem atualizados monetariamente, o imposto apurado será impactado na mesma proporção. ISENÇÃO. OPERAÇÕES EXTERNAS. A isenção prevista em lei abrange tão somente o crédito advindo do exterior e não as operações de crédito destinadas a empresas estabelecidas no exterior. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2018 DECADÊNCIA. NOVA RELAÇÃO CREDITÍCIA. INOCORRÊNCIA. Tendo havido saldos devedores diários, base de cálculo do imposto apurado, a partir de 31/01/2018, inexiste decadência quando a ciência do auto de infração se deu em 09/01/2023, independentemente da regra decadencial do Código Tributário Nacional (CTN) aplicável. As condições introduzidas na nova relação creditícia formada intragrupo não se confundem com as datas e prazos do contrato de crédito original. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INEXISTÊNCIA DE LANÇAMENTOS ANTERIORES. INOCORRÊNCIA. O fato de determinada situação fática não ter sido objeto de lançamento em ações fiscais anteriores não significa que a Administração tributária estará impossibilitada de proceder à lavratura de auto de infração a partir do levantamento de novos elementos jurígenos que exijam o lançamento de ofício, pois, para que se configure mudança de critério jurídico, a ação fiscal deve se referir aos mesmos fatos geradores já auditados e não aos subsequentes à introdução de nova interpretação das normas jurídicas.
Numero da decisão: 3201-012.640
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Flávia Sales Campos Vale (Relatora), que dava provimento integral, e Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que dava provimento parcial. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Hélcio Lafetá Reis. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale – Relator Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Flávia Sales Campos Vale, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto integral), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Marcelo Enk Aguiar, substituído pelo conselheiro Luiz Carlos de Barros Pereira.
Nome do relator: FLAVIA SALES CAMPOS VALE
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DISPONIBILIZAÇÃO DE RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS JURÍDICAS DE UM MESMO GRUPO ECONÔMICO. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. INCIDÊNCIA. A disponibilização de recursos financeiros a outras pessoas jurídicas coligadas, ainda que realizada sem contratos escritos, mediante a escrituração contábil dos valores disponibilizados, com a apuração periódica de saldos devedores, constitui operação sujeita à incidência do IOF. ASSUNÇÃO DE DÍVIDA. CREDOR ORIGINÁRIO. NOVA RELAÇÃO CREDITÍCIA. NOVO CREDOR. O contrato creditício objeto do lançamento refere-se àquele configurado entre pessoas jurídicas do mesmo grupo econômico com acesso aos créditos preexistentes, não se confundindo com a relação creditícia anterior, na qual o assuntor substituiu o devedor originário. CRÉDITO ROTATIVO. BASE DE CÁLCULO. SALDOS DEVEDORES DIÁRIOS. Operações de crédito na modalidade de crédito rotativo, com valor do principal não definido e sem prévio prazo de vencimento, configuram base de cálculo do imposto na condição de saldos devedores diários, apurados no último dia de cada mês. VARIAÇÕES MONETÁRIAS. APURAÇÃO DO IMPOSTO. Sendo a base de cálculo do imposto os saldos devedores diários e vindo tais saldos a serem atualizados monetariamente, o imposto apurado será impactado na mesma proporção. Fl. 1940DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 2 ISENÇÃO. OPERAÇÕES EXTERNAS. A isenção prevista em lei abrange tão somente o crédito advindo do exterior e não as operações de crédito destinadas a empresas estabelecidas no exterior. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2018 DECADÊNCIA. NOVA RELAÇÃO CREDITÍCIA. INOCORRÊNCIA. Tendo havido saldos devedores diários, base de cálculo do imposto apurado, a partir de 31/01/2018, inexiste decadência quando a ciência do auto de infração se deu em 09/01/2023, independentemente da regra decadencial do Código Tributário Nacional (CTN) aplicável. As condições introduzidas na nova relação creditícia formada intragrupo não se confundem com as datas e prazos do contrato de crédito original. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INEXISTÊNCIA DE LANÇAMENTOS ANTERIORES. INOCORRÊNCIA. O fato de determinada situação fática não ter sido objeto de lançamento em ações fiscais anteriores não significa que a Administração tributária estará impossibilitada de proceder à lavratura de auto de infração a partir do levantamento de novos elementos jurígenos que exijam o lançamento de ofício, pois, para que se configure mudança de critério jurídico, a ação fiscal deve se referir aos mesmos fatos geradores já auditados e não aos subsequentes à introdução de nova interpretação das normas jurídicas. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Flávia Sales Campos Vale (Relatora), que dava provimento integral, e Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que dava provimento parcial. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Hélcio Lafetá Reis. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale – Relator Assinado Digitalmente Fl. 1941DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 3 Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Flávia Sales Campos Vale, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto integral), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Marcelo Enk Aguiar, substituído pelo conselheiro Luiz Carlos de Barros Pereira. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário. Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos: Trata-se de Auto de Infração lavrado para cobrança de IOF, multa e juros de mora, sobre supostas operações de crédito a autuada com empresas ligadas, no período de janeiro a dezembro de 2018, nos montantes abaixo indicados: Conforme se depreende da leitura do Termo de Verificação Fiscal – TVF (fls. 255/271), a fiscalização alega que a Impugnante manteve e operou contas de mútuo com características inequívocas de contas correntes em operações sem valor principal definido e realizou operações de crédito por meio de empréstimos com valor principal definido, controladas especificamente nas contas contábeis a seguir listadas: - 0011500404 Empréstimo OISA (A) - ME, - 0011500405 Empréstimo OISA (B) – ME; - 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME; - 0011500408 Empréstimo PTIF (A) – ME; - 0012600252 Empréstimo Empresas Associadas Mn; - 0012600304 Empréstimos OISA (A) – ME; - 0012600305 Empréstimos OISA (B) – ME. O TVF traz a análise da autoridade fiscal em relação a cada uma das contas contábeis acima. Essencialmente, após analisar uma série de contratos Fl. 1942DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 4 apresentados pela impugnante, concluiu que esses contratos denotariam operações de crédito na modalidade de conta corrente. Ao final do termo vem trazendo a fundamentação que entende amparar a incidência do IOF na forma aplicada no auto de infração. Dessa parte final destacamos o que segue: III. DO IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO CÂMBIO E SEGURO, OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS. 76. Como citado anteriormente, mais especificamente no item 03 deste termo, obtivemos através do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) a Escrituração Contábil Digital (ECD) e a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) do contribuinte. 77. Analisando a ECF, encontramos no bloco L100 as informações referentes a conta referencial 1.02.01.01.03 (Mútuo com Partes Relacionadas - Ativo - Longo Prazo), saldo inicial de R$ 2.308.759.367,56, total de débitos de R$ 22.678.445.487,08, total de créditos de R$ 21.823.724.851,09 e saldo final de R$ 3.163.480.003,54. (grifo nosso) 78. Analisando a ECD, encontramos diversas contas representativas de empréstimos efetuados pela empresa fiscalizada a outras empresas, ou seja, operações de crédito realizadas entre pessoas jurídicas. ... 82. A expressão "operações de crédito", conforme parágrafo 3° do artigo 3° do Decreto 6.306, compreende as operações de empréstimos sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito e desconto de títulos e mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física. ... 86. De acordo com o Decreto 6.306, o fato gerador do IOF, na operação de crédito é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei nº 5.172, de 1966, art. 63, inciso I). 87. Entende-se ocorrido o fato gerador na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado ou na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem como operações de crédito. ... 96. Como citado anteriormente, foram apresentados diversos contratos de abertura de crédito, acordos de concessão de financiamento de tesouraria, instrumentos particulares de contratos de cessão de créditos e outras avenças, contratos de abertura de linhas de crédito etc. Fl. 1943DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 5 ... 99. Nestes contratos, ora como devedoras, ora como credoras, aparecem diversas empresas integrantes do chamado "Grupo OI", como a OI S.A, a OI MÓVEL S.A, a TELEMAR NORTE LESTE S.A, a COPART 4 PARTICIPAÇÕES S.A, a COPART 5 PARTICIPAÇÕES S.A, a OI BRASIL HOLDINGS COOPERATIEF, a PORTUGAL TELECOM INTERNATIONAL FINANCE BV - PTIF e etc. Todas em recuperação judicial. 100. Devemos mencionar que, no âmbito da implementação do Programa de Recuperação Judicial (PRJ), as dívidas financeiras das recuperandas foram consolidadas na OI, tendo esta se sub-rogado nos direitos creditícios perante as demais recuperandas do GRUPO OI, e tendo um saldo a receber de tais sociedades. ... 102. São vários contratos de abertura de crédito, ou seja, contratos preliminares de promessa de mutuar, e outros documentos que servem para evidenciar a inexistência de um valor determinado, já que o devedor pode utilizar total ou parcialmente o valor disponibilizado, além das constantes alterações dos valores disponibilizados. 103. Também são vários os aditamentos que servem para alterar o vencimento dos contratos, impossibilitando a verificação de quanto tempo os recursos ficarão à disposição dos tomadores. ... 106. Porém, quando o valor do crédito não é fixado, como ocorre nos contratos de abertura de crédito, com sucessivas concessões de novos créditos, e os prazos de utilização dos recursos são constantemente alterados, crédito rotativo, teremos outra forma de cálculo do IOF devido, prevista no artigo 7°, inciso I, alínea "a", do Decreto 6.306. 107. Neste sentido, foram os registros contábeis efetuados nas contas citadas no item 07 os maiores indicadores da realidade das operações entres as diversas empresas do "Grupo OI". 108. Esses lançamentos, sem dúvida, se referem a operações realizadas entre empresas do "Grupo OI" em que ficam configuradas concessões de crédito pelo contribuinte, caracterizadas por disponibilizações financeiras sem que haja definição de valor principal. ... 111. Grande parte das operações entre empresas ou entre pessoa jurídica e pessoa física são pactuadas com base em institutos jurídicos variados, não necessariamente formalizados como contrato de mútuo, ainda que haja disponibilização de recursos financeiros entre as partes envolvidas. Fl. 1944DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 6 112. Para garantir a segurança jurídica, a incidência do fato gerador foi desvinculada das discussões quanto ao enquadramento formal em um ou outro instituto do direito civil. 113. Independentemente das convenções particulares, se houver concessão de crédito de uma empresa em favor de outra, vale dizer, se o resultado for correspondente a um mútuo, incide IOF.” Cientificada do lançamento a autuada apresentou de forma tempestiva sua impugnação (fls. 831/863) aonde vem, em síntese, apresentar os seguintes argumentos de defesa: “a) a Fiscalização não compreendeu os contratos apresentados pela Impugnante com as controladas holandesas PTIF e Oi Coop, que não refletem qualquer operação de crédito, mas meros reflexos da consolidação dos débitos do Grupo na pessoa da Impugnante no âmbito da recuperação judicial. b) O contrato celebrado com a Timor Telecom também não reflete uma operação de crédito, mas mera assunção de dívida. De todo modo, estaria consumada a decadência do crédito tributário em relação ao IOF devido sobre este contrato; c) Há grave deficiência na fundamentação da autuação quanto ao contrato de abertura de crédito celebrado com a PT SGPS, na medida em que a narrativa fiscal é absolutamente incongruente com o crédito tributário constituído. Ainda que assim não fosse, a operação em questão é beneficiada pela isenção prevista no art. 2º, §2º, do RIOF, conforme entendimento já adotado pela RFB em Fiscalização anterior realizada contra a própria Impugnante e em relação ao mesmo contrato. d) Grande parte dos valores autuados estão indevidamente inflados por variações cambiais, o que pode ser verificado simplesmente pela análise das movimentações das Contas Contábeis que deram origem ao Auto de Infração e que estão aqui anexadas; e) Por fim, em todos os casos, mesmo se fosse possível concluir que houve uma operação de crédito, é notório o erro grosseiro cometido pela Autoridade Fiscal na aplicação da legislação tributária, pois não se estaria diante de um crédito rotativo (como sugerido pela fiscalização), mas de empréstimo a prazo certo, que possui metodologia de apuração completamente diferente daquela adotada no lançamento.” Ao final veio requerer: “Ante todo o exposto, pede a Impugnante a procedência da presente Impugnação, a fim de que seja decretada a total insubsistência do Auto de Infração em referência, com a consequente extinção integral do crédito tributário nele consubstanciado. Ad argumentandum, caso se entenda que a Autoridade Julgadora está autorizada a refazer o lançamento10, deve-se ao menos, ser corrigido o cálculo do imposto lançado, aplicando-se a forma determinada pelo art. 7º, inc. I, alínea b e §1º do Fl. 1945DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 7 RIOF, e não a metodologia de “crédito rotativo” indevidamente adotada no lançamento.” A impugnante fez juntar ao processo, fora do prazo para impugnação, um documento produzido por uma empresa de consultoria tributária acerca do lançamento combatido. Tal documento vem trazendo, em uma linguagem mais direta e objetiva, uma abordagem mais fática dos argumentos trazidos na impugnação, não traz, no entanto, argumentos novos. O parecer apresentado apresenta a seguinte conclusão: “Considerando o exposto nos itens precedentes, podemos concluir que: O auditor fiscal considerou os saldos das seguintes contas contábeis para efetuar o lançamento tributário (separadas por grupos): 1) Conta Contábil 0011500404 – Empréstimo OI S/A (A) – ME e Conta Contábil 0011500405 – Empréstimo OI S/A (B) – ME; Neste grupo ocorreram mútuos da empresa brasileira para controladas no exterior. As concessões financeiras ocorreram nos anos de 2015 e 2016 e tinham valores e prazos definidos. As movimentações posteriores decorreram apenas de atualizações monetárias em função da taxa de câmbio ou por reclassificações contábeis. Não ocorreram fatos geradores do IOF no ano-calendário 2018. 2) Conta Contábil 0011500406 – Empréstimo OI HOL (A) – ME, Conta Contábil 0011500408 – Empréstimo PTIF (A) – ME, Conta Contábil 0012600304 – Empréstimo OI S/A (A) – ME e Conta Contábil 0012600305 - Empréstimo OI S/A(B) – ME. As movimentações ocorridas nestas contas contábeis ocorreram em função da aprovação do Plano de Recuperação Judicial em que a OI S/A passou a consolidadora das dívidas das empresas do grupo em Recuperação Judicial, passando a OI S/A a ser detentora de créditos contra as demais empresas do grupo. Não ocorreu nenhuma movimentação financeira ou repactuação/novação de dívidas, não ocorrendo, portanto, fato gerador do IOF em qualquer das movimentações. 2) Conta Contábil 0012600252 – Empréstimos Empresas Associadas – MN A empresa efetuou pagamentos de IOF em função do somatório dos saldos diários desta conta até a quitação dos mútuos, o que ocorreu em março de 2018. Somos do entendimento, portanto, que em nenhuma das movimentações indicadas no Termo de Verificação Fiscal houve a ocorrência do Fato Gerador do IOF pelos motivos acima expostos.” Fl. 1946DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 8 A decisão manteve o crédito tributário e conforme ementa do Acórdão nº 106- 047.535 apresenta o seguinte resultado: PROCESSO 17227.720071/2022-94 ACÓRDÃO 106-047.535 – 12ª TURMA/DRJ06 SESSÃO DE 21 de agosto de 2024 INTERESSADO OI S.A. - EM RECUPERACAO JUDICIAL CNPJ/CPF 76.535.764/0001-43 Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF Ano-calendário: 2018 IOF-CRÉDITO. MÚTUOS DE RECURSOS FINANCEIROS. SUJEIÇÃO PASSIVA. As operações de mútuo de recursos financeiros realizadas entre pessoas jurídicas sujeitam-se à incidência do IOF-Crédito. A responsabilidade pela cobrança e recolhimento do imposto é da pessoa jurídica que concede o crédito. BASE DE CÁLCULO. Operações de crédito na modalidade de crédito rotativo, com valor do principal não definido, nas quais não foi definido o prazo de vencimento, têm como base de cálculo o somatório dos saldos devedores diários, apurados no último dia de cada mês. IOF-CRÉDITO. HIPÓTESES DE NÃO-INCIDÊNCIA. OPERAÇÕES DE CRÉDITO EXTERNO (ART. 2º, § 2º, DO DECRETO Nº 4.494/2002). Para efeito de caracterização da hipótese de não-incidência de IOF prevista art. 2º, § 2º, do Decreto nº 4.494/2002, consideram-se como operações de crédito externo aquelas em que o crédito provém do exterior. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2018 DECADÊNCIA. Na modalidade de lançamento por homologação, para fatos geradores ocorridos em 01/01/2014, o prazo decadencial se encerra em 31/12/2018. DECADÊNCIA. A modalidade de lançamento por homologação se dá quando o contribuinte apura montante tributável e efetua o pagamento do tributo sem prévio exame da autoridade administrativa. Na ausência de pagamento, não há que se falar em homologação, regendo-se a decadência pelos ditames do art. 173 do CTN, com início do lapso temporal no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetuado. Fl. 1947DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 9 Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo em síntese os argumentos apresentados na Impugnação. Requer a Recorrente:  seja decretada a total insubsistência do Auto de Infração em referência, com a consequente extinção integral do crédito tributário nele consubstanciado.  ad argumentandum, caso se entenda que a Autoridade Julgadora está autorizada a refazer o lançamento, deve-se ao menos, ser corrigido o cálculo do imposto lançado, aplicando-se a forma determinada pelo art. 7º, inc. I, alínea b e §1º do RIOF, e não a metodologia de “crédito rotativo” indevidamente adotada no lançamento. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Flávia Sales Campos Vale, Relatora. Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJ que julgou improcedente a impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário. Depreende-se da análise dos autos versar a lide sobre a possibilidade de tributação do IOF das operações realizadas entre a Recorrente e pessoas jurídicas do mesmo grupo econômico e, para resolução da controvérsia, vejamos o que dispõe a legislação. Pois bem, estabelece o art. 13 da Lei n.° 9.779/1999 que as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos e Valores Mobiliários - IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras, a saber: LEI Nº 9.779, DE 19 DE JANEIRO DE 1999 Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras. § 1º Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo, na data da concessão do crédito. § 2º Responsável pela cobrança e recolhimento do IOF de que trata este artigo é a pessoa jurídica que conceder o crédito. Fl. 1948DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 10 § 3º O imposto cobrado na hipótese deste artigo deverá ser recolhido até o terceiro dia útil da semana subseqüente à da ocorrência do fato gerador. O IOF está atualmente regulamentado pelo Decreto nº 6.306/2007, nos seguintes termos: DECRETO Nº 6.306, DE 14 DE DEZEMBRO DE 2007 Regulamenta o Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF. Art. 1º O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF será cobrado de conformidade com o disposto neste Decreto. Art. 2º O IOF incide sobre: I - operações de crédito realizadas: a) por instituições financeiras (Lei no 5.143, de 20 de outubro de 1966, art. 1º); b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) (Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art. 15, § 1º, inciso III, alínea “d”, e Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 58); c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13); II - operações de câmbio (Lei no 8.894, de 21 de junho de 1994, art. 5º); III - operações de seguro realizadas por seguradoras, entidades abertas de previdência complementar e outras entidades equiparadas a instituições financeiras; (Redação dada pelo Decreto nº 12.499, de 2025) (Vide Decreto Legislativo nº 176, de 2025) (Vide ADC nº 96) IV - operações relativas a títulos ou valores mobiliários (Lei no 8.894, de 1994, art. 1º); V - operações com ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial (Lei no 7.766, de 11 de maio de 1989, art. 4º). § 1º A incidência definida no inciso I exclui a definida no inciso IV, e reciprocamente, quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do título representativo de uma mesma operação de crédito (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 63, parágrafo único). § 2º Exclui-se da incidência do IOF referido no inciso I a operação de crédito externo, sem prejuízo da incidência definida no inciso II. Fl. 1949DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 11 § 3º Não se submetem à incidência do imposto de que trata este Decreto as operações realizadas por órgãos da administração direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e, desde que vinculadas às finalidades essenciais das respectivas entidades, as operações realizadas por: I - autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público; II - templos de qualquer culto; III - partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais de trabalhadores e instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei Art. 3º O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei no 5.172, de 1966, art. 63, inciso I). § 1º Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o IOF sobre operação de crédito: I - na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado; II - no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito, contratualmente, a liberação parcelada; III - na data do adiantamento a depositante, assim considerado o saldo a descoberto em conta de depósito; IV - na data do registro efetuado em conta devedora por crédito liquidado no exterior; V - na data em que se verificar excesso de limite, assim entendido o saldo a descoberto ocorrido em operação de empréstimo ou financiamento, inclusive sob a forma de abertura de crédito; VI - na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios assemelhados, observado o disposto nos §§ 7º e 10 do art. 7º; VII - na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem como operações de crédito. § 2º O débito de encargos, exceto na hipótese do § 12 do art. 7º, não configura entrega ou colocação de recursos à disposição do interessado. § 3º A expressão “operações de crédito” compreende as operações de: I - empréstimo sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito e desconto de títulos (Decreto-Lei no 1.783, de 18 de abril de 1980, art. 1º, inciso I); II - alienação, à empresa que exercer as atividades de factoring, de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo (Lei no 9.532, de 1997, art. 58); Fl. 1950DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 12 III - mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de 1999, art. 13). Art. 4º Contribuintes do IOF são as pessoas físicas ou jurídicas tomadoras de crédito (Lei no 8.894, de 1994, art. 3º, inciso I, e Lei no 9.532, de 1997, art. 58). Parágrafo único. No caso de alienação de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo a empresas de factoring, contribuinte é o alienante pessoa física ou jurídica. Art. 7º A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei no 8.894, de 1994, art. 1º, parágrafo único, e Lei no 5.172, de 1966, art. 64, inciso I): I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito: a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo final da operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação: (...) b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a base de cálculo é o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas: Dito isto, delimitadas as hipóteses de incidência, fato gerador, contribuinte do IOF e bases de cálculo, passemos a análise das alegações da Recorrente. Em síntese alega a Recorrente: a) a Fiscalização não compreendeu os contratos apresentados pela Impugnante com as controladas holandesas PTIF e Oi Coop, que não refletem qualquer operação de crédito, mas meros reflexos da consolidação dos débitos do Grupo na pessoa da Impugnante em decorrência da assunção de dívidas necessária no contexto do Plano de Recuperação Judicial, homologado judicialmente. b) O contrato celebrado com a Timor Telecom também não reflete uma operação de crédito, mas mera assunção de dívida. De todo modo, estaria consumada a decadência do crédito tributário em relação ao IOF devido sobre este contrato; c) Há grave deficiência na fundamentação da autuação quanto ao contrato de abertura de crédito celebrado com a PT SGPS, na medida em que a narrativa fiscal é absolutamente incongruente com o crédito tributário constituído. Ainda que assim não fosse, a operação em questão é beneficiada pela isenção prevista no art. 2º, §2º, do RIOF, conforme entendimento já adotado pela RFB em Fiscalização anterior realizada contra a própria Impugnante e em relação ao mesmo contrato. Fl. 1951DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 13 d) Grande parte dos valores autuados estão indevidamente inflados por variações cambiais, o que pode ser verificado simplesmente pela análise das movimentações das Contas Contábeis que deram origem ao Auto de Infração e que estão aqui anexadas; e e) Por fim, em todos os casos, mesmo se fosse possível concluir que houve uma operação de crédito, é notório o erro grosseiro cometido pela Autoridade Fiscal na aplicação da legislação tributária, pois não se estaria diante de um crédito rotativo (como sugerido pela fiscalização), mas de empréstimo a prazo certo, que possui metodologia de apuração completamente diferente daquela adotada no lançamento. A DRJ por maioria de votos manteve o crédito tributário, restando vencido o relator originário. Em resumo fundamentou sua decisão nos seguintes termos. Em suma, a ordem tributária autorizou a incidência do IOF ante a concessão de operação do crédito por pessoas jurídicas não financeiras, sejam elas efetuadas na forma tradicional de mútuo financeiro com prazo de vencimento e valor definido, mas, também, em situações peculiares, na qual se instaura um sistema de transações dinâmicas equiparadas à abertura de crédito intragrupo, ou seja, instrumentado ou não por um contrato de conta corrente entre as partes e independentemente de eventual relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas vinculadas aos aportes financeiros correlacionados. Isto posto, hialino que a redação do art. 13 da Lei nº 9.779/1999, estabeleceu como critério temporal do tributo a data de concessão do crédito em sentido amplo, independentemente da forma ou denominação, fato que acarreta na inclusão dos acordos formais ou informais que se destinem ao financiamento do capital de giro entre pessoas jurídicas não financeiras; no mesmo sentido, o inciso I do art. 1º da Lei nº 5.143/1966 e o art. 2º da Lei nº 8.894/1994 tornaram expresso que a incidência do IOF determinar-se-á pela entrega dos recursos (caixa ou equivalentes de caixa) e período de utilização do crédito ou a sua colocação à disposição do interessado. Advirta-se que a demonstração e comprovação também se viabiliza pela observância da prática contábil reiterada norteada pelos atributos inerentes aos registros e controles de eventos de natureza patrimonial (operações ativas e passivas entre mutuante e mutuários) reconhecidos na contabilidade das pessoas jurídicas contratantes, independentemente da celebração de ato formal de concessão do crédito inter partes e a eventual indeterminação de valor certo e da fixação de vencimento da operação avençada. Por sinal, cumpre instar que as operações passivas consistem naquelas onde a empresa figurou no polo devedor da relação jurídica estabelecida com a interligada, coligada ou controlada. Noutra via, as chamadas operações ativas representam aquelas nas quais o interessado figurou no polo credor da relação Fl. 1952DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 14 obrigacional, sendo-lhe devido um crédito a ser adimplido pelas empresas participantes do conglomerado. Dentro desse contexto, admite-se que o procedimento de fiscalização insira entre as suas ações procedimentais a análise do fluxo de caixa pormenorizado nos livros contábeis da mutuante em face da identificação de transações desenvolvidas sob a perspectiva do relacionamento intragrupo, ou seja, consoante destacado nas linhas pregressas, na hipótese de estruturação de negócios jurídicos evidenciadores da instauração de um sistema de conta corrente ou crédito rotativo integrado entre pessoas jurídicas de um mesmo grupo econômico. O permissivo normativo encontra respaldo no texto dos arts. 3º e 7º do Decreto n° 6.306, de 14 de dezembro de 2007 (Regulamento do IOF – Decreto nº 6.306/2007), instituído para consolidação de legislação esparsa, incluindo a regulamentação do disposto art. 13 da Lei n° 9.779/1999: (...) Operações de crédito decorrentes de registros ou lançamentos contábeis que, pela sua natureza, importem colocação ou entrega de recursos à disposição de terceiros, representam operações sujeitas ao IOF, ou seja, não há necessidade da entrega de recursos, basta a colocação à disposição através de lançamentos contábeis De acordo com este instrumento empresarial de gestão de caixa promove-se registros de débitos e créditos recíprocos por meios dos quais os recursos eventualmente disponibilizados por uma das partes podem perfeitamente ser restituídos pela outra também em recursos da mesma espécie ou outra modalidade extintiva acordada e admitida pelas partes. No caso em apreço, a assunção de dívidas das empresas do grupo, consolidadas na autuada, no plano de recuperação judicial, constituem sim a disponibilidade de crédito a favor das controladas, cujo valor e o prazo só serão efetivamente definidos no desenrolar do processo, podendo inclusive ser decretada a falência do grupo. Ora, a contribuinte assumiu as dívidas e, ao final do processo, terá o direito de reaver os valores pagos em nome de suas controladas, como consta do trecho extraído da impugnação abaixo reproduzido, configurando empréstimo de valor e prazo não definidos, caracterizado por operações de crédito decorrentes de registros ou lançamentos contábeis que, pela sua natureza, importem colocação de recursos à disposição de terceiros: Foi neste contexto que a Impugnante celebrou contratos de abertura de crédito com outras empresas do Grupo que, a bem da verdade, nada mais são do que a formalização da assunção de dívida pela Impugnante e do direito de reaver os valores pagos em nome de suas controladas. É de se destacar que todo este histórico está minuciosamente descrito em todo os contratos de “constituição de linha de crédito”, que foram equivocadamente interpretados pelo Fiscal autuante como “operações de crédito rotativo”. Fl. 1953DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 15 (...)Ora, os “considerandos” do contrato não deixam margem para dúvidas: não se trata de operação de crédito da Impugnante com suas controladas (muito menos na modalidade de crédito rotativo), mas de mera formalização para dar lastro aos lançamentos contábeis realizados em função da consolidação das dívidas do grupo na Impugnante. Registre-se que os contratos de abertura de crédito, realizados pela empresa com suas controladas, foram assim definidos exatamente porque no plano de recuperação judicial constam inicialmente as dívidas pelos valores integrais escriturados que serão objeto de negociação com os credores, ou seja os valores efetivamente cedidos pela controladora para suas controladas só serão conhecidos na medida que as negociações forem sendo encerradas, e o prazo para acerto com a controladora pelas controladas também depende do encerramento das negociações na recuperação judicial. Assim, resta caracterizado que não há valor definido, existe um limite de crédito disponibilizado, e, também, não há prazo definido, uma vez que depende da tramitação da recuperação judicial. Entretanto, depreende-se da detida análise dos autos, de tudo que até aqui foi dito e aceita por esta Relatora como premissa na análise da matéria posta, inevitável concluir que as operações praticadas pela Recorrente ou não estão sujeitas ao pagamento de IOF ou não representam operações de crédito tipo rotativo. Assim, por entender que o minucioso voto proferido pelo relator originário da DRJ, onde foi analisado criteriosamente contrato por contrato trouxe o melhor entendimento da matéria, adotarei suas razões de decidir tanto em relação a preliminar de nulidade quanto ao mérito, como se minhas fossem, a saber: Diante da alegação de nulidade, cumpre notar que não se verifica nesses autos qualquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235/72 (PAF): Art. 59. São nulos; I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.” Sendo os atos e termos lavrados por pessoa competente, dentro da estrita legalidade, e garantido o mais absoluto direito de defesa, não há que se cogitar de nulidade do auto de infração emitido com estrita observância às disposições contidas no PAF. Ademais, prescreve o citado Decreto que: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de 30(trinta) dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Fl. 1954DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 16 Numa leitura atenta dos dispositivos acima transcritos, verifica-se que a impugnação instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo. Antes disso, não há que se falar em litígio ou cerceamento de direito de defesa. Note-se que nenhum procedimento administrativo dificultou ou impediu o interessado de apresentar sua impugnação. Importa destacar o artigo 5º, inciso LV, da Constituição da República: “Aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes”. Na disposição contida na Carta Magna fica estampado que só cabe arguir cerceamento do direto de defesa após instaurado o litígio, assim como no PAF que se reporta somente a despachos e decisões proferidos com cerceamento do direito de defesa. A partir ciência dos lançamentos, a fiscalizada tem o prazo de 30 dias para exercer o seu direito constitucional ao contraditório e a ampla defesa, exatamente como ocorreu no presente caso. O Relatório Fiscal, às fls. 255/271, parte integrante dos autos de infração, esmiuça todo o procedimento fiscal permitindo a contribuinte exercer o direito ao contraditório e ampla defesa. A contribuinte alega erro de mensuração da base de cálculo, afirmando que na conta contábil 0011500404 estaria inserido montante relativo a um AFAC como se mútuo fosse sem que a autoridade fiscal justificasse tal entendimento. Vê-se, pelos próprios argumentos, que a impugnante exerceu seu pleno direito de defesa e apontou este suposto equívoco do fisco. É possível afirmar que se trata de questão de mérito que deve ser analisada por esta autoridade julgadora. Não há, como demonstrado, vício apto a acarretar a nulidade do lançamento, mesmo que tal nulidade fosse parcial. Afastada assim a preliminar de nulidade trazida pela defesa. Como relatado, a impugnante fez juntar ao processo, fora do prazo para impugnação, um documento produzido por uma empresa de consultoria tributária acerca do lançamento combatido. Tal documento vem trazendo, em uma linguagem mais direta, uma abordagem mais fática dos argumentos trazidos na impugnação, não traz argumentos novos. A vista da inexistência de inovação em relação aos argumentos de defesa e em observância ao princípio da verdade material, entendo que o documento trazido deva ser considerado para fins de análise do litígio instaurado. No meu entendimento, o litígio inaugurado pela impugnação traz para análise uma discussão mais fática que jurídica. Não há, por parte da impugnante, discordância acerca da incidência do IOF em mútuos onde figura na posição de Fl. 1955DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 17 mutuante, nem mesmo em relação à sua responsabilidade pelo pagamento de eventuais créditos tributários decorrentes de tais operações financeiras. A discussão passa, na verdade, pela interpretação de alguns contratos e contas contábeis onde a fiscalização afirma ter detectado mútuos na modalidade de conta corrente. Como o caso concreto que se analisa se tornou um confronto de conclusões acerca de fatos jurídico/contábeis o voto tentará fazer o batimento entre os argumentos de lado a lado a fim de demonstrar o acerto ou desacerto em relação de cada conta contábil envolvida. Sempre tendo como norte os conceitos básicos de mútuo e de conta corrente. Segundo consta do anexo ao auto de infração de fls. 288, as contas que compuseram o lançamento seriam as seguintes: - 0011500404 Empréstimo OISA (A) - ME, - 0011500405 Empréstimo OISA (B) – ME; - 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME; - 0011500408 Empréstimo PTIF (A) – ME; - 0012600252 Empréstimo Empresas Associadas Mn; - 0012600304 Empréstimos OISA (A) – ME; - 0012600305 Empréstimos OISA (B) – ME. Comecemos a análise pelas contas 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME e 0011500408 Empréstimo PTIF (A) – ME, uma vez que os contratos considerados pelo fisco como prova da existência de mútuo têm redações idênticas. O argumento de defesa em relação a tais contas e seus respectivos contratos são os mesmos trazidos em relação a outras contas constantes do lançamento. Afirma a impugnante, em sua impugnação, que: “...basta a leitura dos contratos para se constatar que todos foram celebrados com o intuito de formalizar a assunção da dívida ... pela Impugnante no contexto da Recuperação Judicial, bem como o direito de a Impugnante reaver estes valores... Aliás, no próprio título do contrato se está indicando que a operação está vinculada à assunção de dívida com os detentores de bonds qualificados, isto é, com valor superior a USD 750 mil, pela Impugnante. ... Espancando quaisquer dúvidas de que não se trata de abertura de linha de crédito (mas mera formalização da assunção de dívida), basta analisar as planilhas de análise de dados juntadas pela própria fiscalização ... , que não indicam a existência de qualquer valor efetivamente transferido ao mutuário (TIF), mas tão somente as variações monetárias e de juros sobre o Fl. 1956DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 18 principal.” No parecer juntado ás fls. 1755/1783 a situação vem descrita, segundo minha visão, de forma mais clara. Vejamos: “2.3.Conta Contábil 0011500406 – Empréstimo OI HOL (A) – ME Esta conta apresentou a seguinte movimentação contábil: ... No âmbito da implementação do PRJ, as dívidas financeiras das empresas foram consolidadas na OI S/A, ficando, essa, com os direitos a receber perante as demais empresas. No caso dos lançamentos contábeis desta conta, os valores se referem aos Créditos Sub-rogados de emissão de ações dadas em pagamento de parcela de créditos dos Bondholder Qualificados que originalmente detinham Bonds emitidos pela OI COOP (“Créditos Qualificados Sub-rogados OI COOP – Ações). Ou seja, a OI COOP tinha emitido Bonds sendo, portanto, devedora perante os titulares desses ativos. Essa dívida, após a implementação das condições previstas na PRJ, foi convertida em Ações da OI S/A. Desta forma, a OI S/A passou a ser credora da OI COOP. Para formalizar os registros contábeis decorrentes dessa operação, foi celebrado um documento que foi nominado como “Contrato de Abertura de Linha de Crédito Conversível (Ações OI/Qualificado – Bonds)” (folhas 112 a 119 do Processo Administrativo). Após o encerramento do Procedimento de Liquidação dos Bondholders Qualificados, nos termos da PRJ, os Créditos Qualificados Sub-rogados OI COOP – Ações totalizaram exatamente, R$ 2.572.029.497,66. Foi esse valor que foi registrado na Conta Contábil 0011500406, ora analisado. Não ouve qualquer movimentação financeira, muito menos abertura de linha de crédito a ser utilizada por um mutuário.” Consultando o contrato Fl. 1957DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 19 citado acima é possível verificar previsão contratual relativa á troca de garantia em relação à dívida da coligada. Vejamos: “Considerando que, após o encerramento do Procedimento de Liquidação dos Bondholders Qualificados, nos termos do PRJ, os Créditos Qualificados Subrogados OI COOP - Ações totalizaram o montante de R$ 2.572.029.497,66 (dois bilhões, quinhentos e setenta e dois milhões, vinte e nove mil, quatrocentos e noventa e sete Reais e sessenta e seis centavos); Considerando que parte dos Créditos Subrogados se referem à emissão de ações pela OI dadas em pagamento de parcela de Créditos dos Bondholders Qualificados que originalmente detinham bonds emitidos pela OI COOP ("Créditos Qualificados Subrogados OI COOP - Ações"); ... Isto posto, as Partes concordaram em celebrar o presente Contrato, que será regido de acordo com as seguintes cláusulas com vistas a endereçar a contabilização dos Créditos Qualificados Sub-rogados OI COOP - Ações. ... 1.1 O presente Contrato tem por objeto a abertura, nesta data, de uma linha de crédito, no montante de até R$2.572.029.497,66 (dois bilhões, quinhentos e setenta e dois milhões, vinte e nove mil, quatrocentos e noventa e sete Reais e sessenta e seis centavos) pela CREDORA à DEVEDORA.” Em situação semelhante se encontra a conta 0011500408 – Empréstimo PTIF (A) – ME. A autoridade fiscal, apesar de ter tido acesso ao referido contrato, não levou em consideração as informações contidas em seu preambulo e, em relação a tais operações, vem asseverando que (a seguir são transcritas na íntegra os argumentos do fisco): “64. Analisando a conta contábil 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME, constatamos que o Razão da mesma nos mostra lançamentos efetuados em 01/07/2018, conforme Anexo 10 ao TVF, debitando esta conta e creditando as contas 0012600305 “Empréstimo OI SA (B)” e 0012600304 “Empréstimo OI SA (A) ME. 65. Estes lançamentos, e os demais efetuados na conta 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME, tiveram como histórico a expressão “Ações/Mútuo”, restando, a partir de R$ 01/09/2018 um saldo de R$ 2.572.029.497,66, representativo de um direito do contribuinte fiscalizado. 66. Somente em 2019, o saldo mencionado no item anterior foi baixado, mediante lançamentos contábeis tendo como contrapartida a conta 0011290000 “CLIENTES INTERCOMPANY”, do Ativo Circulante, subgrupo Créditos Circulantes, conforme Anexo 11 ao TVF. Fl. 1958DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 20 67. Os lançamentos citados no item anterior tiveram como históricos as seguintes informações: “baixa mútuo pelo aumento de capital” ou “transferência mútuo PTIF x OI coop p/ OI SA X OI coop”. 68. Em atendimento aos termos de intimação, com relação à conta 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME –, o contribuinte informou estar apresentando o arquivo “Contrato de Abertura OI SA x PTIF Q Ações OI” e cópia dos lançamentos na conta contábil, Razão “Conta Contábil 11500408”. 69. Passando para a conta 0011500408 “Empréstimo PTIF (A) – ME”, encontramos lançamentos tendo esta como conta devedora e como credora a conta 0012600305 “Empréstimo OI SA (B) ME”. 70. Os lançamentos efetuados na conta “Empréstimo PTIF (A) – ME” também tiveram como histórico a expressão “Ações/Mútuo”. 71. Em 2019, o saldo de R$ 4.632.075.867,04 foi baixado mediante lançamentos contábeis tendo como contrapartida a conta 0011290000 “CLIENTES INTERCOMPANY”, do Ativo Circulante, subgrupo Créditos Circulantes. 72. Os lançamentos citados no item anterior também tiveram como históricos a informação “baixa mútuo pelo aumento de capital”, conformes anexo 12 e 13 ao TVF. 73. Em atendimento aos termos de intimação, com relação à conta 0011500408 Empréstimo PTIF (A) – ME, o contribuinte informou estar apresentando “ Arquivo Contrato de Abertura OI S A x OI Coop Q Ações OI” e cópia dos lançamentos na conta contábil, Razão “Conta Contábil 11500406”. 74. Buscamos as informações constantes dos contratos citados e verificamos que através dos mesmos a credora, OI SA, disponibilizou valores máximos, seja de USD 743.486.000,00, R$ 2.572.029.497,66, ou outro valor, que seriam repassados segundo as necessidades do devedor. 75. Os limites estabelecidos nos contratos foram constantemente alterados por aditamentos, que também provocaram alterações nos prazos de vencimento. (destaques acrescidos)” Como afirma a defesa, a autoridade fiscal não aponta a existência de movimentação financeira. Nos trechos destacados acima (itens 64 e 69) são informadas as contas que foram creditadas no momento da contabilização dos supostos mútuos. Confesso que não consegui compreender o que levou o fisco a considerar que as contas acima citadas abrigavam a escrituração de mútuos na modalidade de conta corrente. Só há relatos sem que se conclua algo acerca dos fatos. Fl. 1959DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 21 Como apontado pela defesa, o pressuposto inicial para configuração de mútuo é a existência de fluxo financeiro, seja de forma direta para a mutuária, seja de forma indireta através de pagamento de suas dívidas, por exemplo. É o que se extrai Solução de Consulta COSIT nº 50, expedida em 26/02/2015, que vincula este colegiado de 1ª instância administrativa, sobre a caracterização das movimentações em conta corrente como mútuos: “A Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional (CTN), define o fato gerador do IOF, quanto às operações de crédito, como sendo a entrega total ou parcial do montante objeto da obrigação ou a sua colocação à disposição do interessado: Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador: I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado; O Decreto nº 6.306, de 14 de dezembro de 2007, que regulamenta o IOF, disciplina, em seu art. 3º, § 3º, III, que a expressão “operações de crédito” compreende, dentre outras, as operações de mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física. Na realidade esse dispositivo tem como fundamento legal o art. 13 da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, que estendeu a incidência do imposto sobre o mútuo de recursos financeiros às operações dessa natureza envolvendo qualquer pessoa jurídica, ainda que não financeira: Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras. § 1º Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo, na data da concessão do crédito. Em relação à nova hipótese de incidência estabelecida pelo dispositivo acima, o art. 1º do Ato Declaratório SRF nº 30, de 24 de março de 1999, frisou que “o IOF previsto no art. 13 da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, incide somente sobre operações de mútuo que tenham por objeto recursos em dinheiro, disponibilizados sob qualquer forma, e quando o mutuante for pessoa jurídica”. Vê-se que, nos termos da legislação regente, para a incidência do IOF sobre as operações de mútuo de que trata o comando legal mencionado, importa apenas a entrega ou disponibilização do recurso financeiro pela pessoa jurídica mutuante, pouco importando a forma pela qual ela se dê. Fl. 1960DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 22 Mútuo é espécie do gênero empréstimo. Nos termos do art. 586 do Código Civil de 2002 (CC), no mútuo, uma parte cede a outra coisa fungível, tendo a outra parte a obrigação de restituir igual quantidade de bens do mesmo gênero e qualidade.” Resta claro que se não houve movimentação financeira não é possível se falar na existência de mútuo. Acrescente-se ainda que na remotíssima hipótese de se considerar que nos casos acima elencados estariam comprovadas a existência de mútuos, estes teriam seu valor claramente definido, não sendo possível o enquadramento dado pelo fisco. Assim, entendo que tem razão a impugnante em relação aos valores registrados nas contas 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME e 0011500408 Empréstimo PTIF (A) – ME. Não representam registro de mútuos e devem ser retirados da base de cálculo do lançamento. Em situação parecida se encontram os lançamentos levados a efeito nas contas 0012600304 Empréstimos OISA (A) – ME e 0012600305 Empréstimos OISA (B) – ME. Também em relação a tais contas os contratos considerados pelo fisco como prova da existência de mútuo têm redações idênticas. O argumento de defesa em relação a tais contas e seus respectivos contratos são os já citados no início deste voto. Relembrando, o argumento é que tais contas registram a operacionalização da assunção de dívidas pela impugnante no contexto da recuperação judicial em que se encontra. No parecer juntado ás fls. 1755/1783 a situação vem descrita, segundo minha visão, de forma mais clara como já dissemos anteriormente em relação a outras contas analisadas. Vejamos: “2.6.Conta Contábil 0012600304 – Empréstimo OI S/A (A) – ME Esta conta apresentou a seguinte movimentação contábil: Fl. 1961DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 23 ... No âmbito da implementação do PRJ, as dívidas financeiras das empresas foram consolidadas na OI S/A, ficando, essa, com os direitos a receber perante as demais empresas. No caso dos lançamentos contábeis desta conta, os valores se referem aos Créditos Sub-rogados dos Bondholder Qualificados e Não Qualificados que originalmente detinham Bonds emitidos pela OI COOP (“Créditos Qualificados Sub-rogados OI COOP). Ou seja, a OI COOP tinha emitido Bonds sendo, portanto, devedora perante os titulares desses ativos. Essa dívida, após a implementação das condições previstas na PRJ, foi consolidada na OI S/A. Desta forma, a OI S/A passou a ser credora da OI COOP. Para formalizar os registros contábeis decorrentes dessa operação, foram celebrados dois documentos, conforme abaixo: a) “Contrato de Abertura de Linha de Crédito (Qualificado – Bonds)” (folhas 120 a 128 do Processo Administrativo). Após o encerramento do Procedimento de Liquidação dos Bondholders Qualificados, nos termos da PRJ, os Créditos Qualificados Sub-rogados OI COOP totalizaram US$ 392.335.000,00. Esse valor, convertido para reais e atualizado mensalmente, foi registrado na Conta Contábil 0012600304, ora analisada; b) “Contrato de Abertura de Linha de Crédito (Não Qualificado)” (arquivo “Contrato de abertura OI S/A x OI COOP NQ”). Após o encerramento do Procedimento de Liquidação dos Bondholders Qualificados, nos termos da PRJ, os Créditos Não Qualificados Sub-rogados OI COOP totalizaram US$ 7.052.559,00. Esse valor, convertido para reais e atualizado mensalmente, foi registrado na Conta Contábil 0012600304, ora analisada; Fl. 1962DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 24 Não ouve qualquer movimentação financeira, muito menos abertura de linha de crédito a ser utilizada por um mutuário.” Consultando o contrato citado acima é possível verificar que se tratava de operacionalização da implementação daquilo que fora deferido em processo de recuperação judicial. Vejamos: “Considerando que, no âmbito da implementação do PRJ, as dívidas financeiras das Recuperandas foram consolidadas na OI, tendo esta se sub- rogado nos direitos creditícios perante as demais Recuperandas e desta forma, possuindo atualmente um saldo a receber de tais sociedades, submetido aos mesmos termos oferecidos no PRJ ("Créditos Sub-rogados"); Considerando que parte dos Créditos Sub-rogados se referem a Créditos dos Bondholders Qualificados que originalmente detinham bonds emitidos pela OI COOP ("Créditos Qualificados Sub-rogados OÍ COOP"); Considerando que, após o encerramento do Procedimento de Liquidação dos Bondholders Qualificados, em 27 de julho de 2018, nos termos do PRJ, os Créditos Qualificados Sub-rogados OI COOP totalizaram o montante de USD 392.335.000,00 (trezentos e noventa e dois milhões, trezentos e trinta e cinco mil Dólares dos Estados Unidos da America); Considerando que para perfeita formalização e contabilização dos Créditos Sub-rogados, as Partes entendem adequada a celebração de contratos de abertura de linha de crédito; Isto posto, as Partes concordaram em celebrar o presente Contrato, que será regido de acordo com as seguintes cláusulas com vistas a endereçar a contabilização dos Créditos Qualificados Sub- rogados OI COOP. CLÁUSULA PRIMEIRA - DAS CONDIÇÕES GERAIS 1.1 O presente Contrato tem por objeto a abertura, nesta data, de uma linha de crédito, pela CREDORA à DEVEDORA, no montante de até USD 392.335.000,00 (trezentos e noventa e dois milhões, trezentos e trinta e cinco mil Dólares dos Estados Unidos da América).” Em situação semelhante se encontra a conta 0012600305 Empréstimos OISA (B) – ME, com distinção em relação à coligada que teve os seus créditos com terceiros sub-rogados. Naturalmente há alteração dos valores envolvidos, contudo os fundamentos jurídicos são os mesmo. A autoridade fiscal, apesar de ter tido acesso ao referido contrato, não levou em consideração as informações contidas em seu preambulo e, em relação a tais operações, vem asseverando que (a seguir são transcritas na íntegra os argumentos do fisco): “42. Conta 0012600304 Empréstimos OISA (A) – ME. Esta conta do Ativo Não Circulante, Créditos de Longo Prazo, recebeu inicialmente, como se pode constatar pelo lançamento efetuado em Fl. 1963DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 25 31/08/2016, conforme Razão em anexo (Anexo 06 ao TVF), o valor de R$ 372.284.573,85, decorrente da "reclassificação de saldo principal CP" da conta contábil 0012600301 Empréstimo Principal OISA X PT SGPS. 43. Posteriormente, por se tratar de contrato firmado em moeda estrangeira, passou a sofrer alterações em seu saldo em função da variação cambial. Em setembro de 2016 teve seu saldo zerado em função da reclassificação para a conta de curto prazo correspondente, permanecendo assim até 01/03/2018. 44. Em 2018 o saldo da conta foi substancialmente elevado por lançamentos que tiveram como histórico as expressões "Liberação Recurso OI Coop" e "Ações/Mútuo OI Coop", além dos aumentos decorrentes da variação cambial, conforme Anexo 07 ao TVF. 45. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documentos vinculados à conta 0012600304 Empréstimo OISA (A) – ME, arquivos contendo “Contrato Credit Agreement OI Brasil Holdings x OI SA (EUR)”, “1º Amendement OI Holanda x OI SA (EUR)”, “1º Aditamento – OI Holanda x OI SA”, “2º Aditamento – OI Holanda x OI SA”, “3º Aditamento (repactuação) – OI Holanda x OI AS (EUR)”, “Contrato de Mútuo OI Holanda x OI SA (principal)”, “Contrato OI Holanda x OI SA (USD)” e “Contrato de Abertura OI SA x Oi Coop Q”, além de cópia dos lançamentos na conta contábil ( Razão “Conta Contábil 12600304). 46. Na verdade, foram apresentados contratos de abertura de linhas de crédito estabelecendo limites de valores que poderiam ser utilizados pelos devedores e aditamentos alterando os limites de valores e as datas de vencimento. 47. O que serve para reforçar o caráter de crédito rotativo, sem o estabelecimento de um valor fixo disponibilizado pela credora, OI SA, às empresas do Grupo OI, devedoras. 48. Conta 0012600305 Empréstimo OISA (B) – ME. Esta conta do Ativo Não Circulante, Créditos de Longo Prazos, teve seu primeiro lançamento contábil registrado em 01/03/2018, tendo como histórico "Liberação Recurso OI PTIF", conforme Anexo 08 ao TVF. 49. Posteriormente o saldo da conta foi aumentado através de lançamentos que tiveram como histórico as expressões "Ingresso de Novas Notes" e "Ações/Mútuo/PTIF". 50. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documentos vinculados à conta 0012600305 Empréstimo OISA (B) – ME, arquivos contendo “contrato de abertura OI S.A. X PTIF NQ”, “contrato de abertura OI S.A. x PTIF Q Ações OI”, “Loan Agreement OI x PTIF_03.05.21”, “OI S.A x PTIF contrato de abertura Q”, “OI SA x PTIF - 1° Adiantamento Q”, “OI SA x PTIF - 2° Aditamento NQ”, “OI SA x PTIF - Fl. 1964DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 26 Amendment to the Credit Facility (NQ) - December 31 2018”, “OI SA x PTIF - First Amendment Credit Agreement - December 31 2018” e “PTIF x OI Coop x OI SA - Contrato de Cessão de Crédito”, além de cópia dos lançamentos na conta contábil (Razão da Conta Contábil 12600305). 51. Na verdade, mais uma vez foram disponibilizados contratos de abertura de linhas de crédito estabelecendo limites de valores que poderiam ser utilizados pelos devedores e aditamentos alterando os limites de valores e as datas de vencimento. 52. Ou seja, mais uma vez ficou evidenciada a disponibilização por parte da credora de valores a serem repassados às devedoras em função das suas necessidades. Sem o estabelecimento de um valor determinado.” Confesso que não consegui compreender como a autoridade fiscal chegou à conclusão de que se tratava de um conta corrente. Aparentemente o fato de existir a expressão “linha de crédito” nos contratos e o fato de terem havido prorrogações ou alterações posteriores foram suficientes para provar a existência de mútuo na forma de um conta corrente. Não houve preocupação da autoridade fiscal em verificar a existência de fluxo financeiro para as controladas no exterior. Não existiu aprofundamento da fiscalização com vistas a se comprovar a existência de remessa de dinheiro para o exterior. Como já se disse anteriormente, sem a prova de movimentação financeira, especialmente quando as mutuárias se encontram fora do país e os contratos dão conta da assunção de dívidas somente, entendo não ser possível se falar em mútuo. Ainda que se entenda que estão demonstradas as condições para existência de mútuo financeiro, o fato das empresas envolvidas terem sede no exterior já dificulta sobremaneira a prática do mútuo na forma de conta corrente. A cada remessa de lado a lado seria necessário, a princípio, a existência de contrato de câmbio. A definição de conta corrente contida na Solução de Consulta COSIT nº 50 de 2015 vai no seguinte sentido: “Essa sistemática se amolda com perfeição ao fim de instrumentalizar operações de mútuo financeiro haja vista a facilidade que representa (principalmente quando envolvidas pessoas vinculadas), no que tange ao empréstimo do recurso, por uma das partes, e a posterior restituição, pela outra parte, por intermédio da mera sistemática de débitos e créditos em conta corrente.” É da essência da sistemática a ocorrência de múltiplos débitos e créditos. Não é o que se observa nas contas ora analisadas, como se pode observar nos anexos 20 e Fl. 1965DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 27 21 do TVF onde a maioria dos lançamentos se refere a simples atualização da variação cambial. Não enxergo também neste a presença das características necessárias para enquadramento dos mútuos que ela registra, segundo conclusão do fisco, como um conta corrente, um mútuo sem valor definido. A meu sentir, se trata, se tanto, de mútuos com valores definidos, supostamente entregues (pois como dito não existe demonstração de trânsito financeiro) aos devedores em algumas datas específicas. A vista do exposto, entendo que também tem razão a impugnante em relação aos valores registrados nas contas 0012600304 Empréstimos OISA (A) – ME e 0012600305 Empréstimos OISA (B) – ME. Não representam registro de mútuos e devem ser retirados da base de cálculo do lançamento. Em relação à conta contábil 0011500405 – Empréstimo OI S/A (B) – ME a impugnante argumentava inicialmente que também se tratava de simples lançamento contábil que não representava mútuo efetivo, tendo em vista a ausência de fluxo financeiro. Argumenta que, ainda fosse mútuo, não poderia se enquadrado como conta corrente pois se tratava de parcela única sendo apenas corrigida no tempo pela variação cambial. No parecer juntado a destempo é admitido que se trata de mútuo e vem sendo detalhada a forma como ocorreu a contabilização de tal mútuo. Vejamos: “2.2.Conta Contábil 0011500405 – Empréstimo OI S/A (B) – ME Esta conta começa a ser movimentada em 31/08/2016 decorrente de transferência de saldo da Conta Contábil 0012600301 – Empréstimo Principal OI S/A x PT SGPS (vide registros no item 2.1. acima). Da análise efetuada nesta conta (0012600301), identificamos o registro de concessão de mútuo no dia 22/04/2016 no valor de R$ 15.263.088,00. Este valor decorre de Contrato de Abertura de Linha de Crédito no valor de EUR 3.979.500,00 (três milhões, novecentos e setenta e nove mil e quinhentos euros), com vencimento em 24/09/2016 (contrato às folhas 106 a 111 do Processo Administrativo). No dia 24/09/2016 foi celebrado o primeiro aditivo a este contrato, prorrogando o vencimento para 24/09/2017 (folhas 167 a 168 do Processo Administrativo). Analisando a movimentação contábil da conta 0011500405 (que foi utilizada para constituição do crédito tributário), a partir da reclassificação contábil, é possível perceber que os únicos lançamentos existentes decorrem da atualização dos valores em função da taxa de câmbio ...” O fisco, por sua vez, nos itens 32 e seguintes do TVF, confirma que teria ocorrido este único lançamento proveniente de reclassificação de outra conta contábil, que Fl. 1966DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 28 tem o contrato citado pela defesa como lastro e que os demais lançamentos se referem a atualização devido a variação cambial. Ao final dos relatos conclui: “40. Pelo Aditamento ao Contrato, celebrado em 24/09/2016, foi alterado o vencimento para 24/09/2017, quando deveria ser pago o principal e juros. 41. Portanto fica mais uma vez evidente a existência de um direito em favor da OI SA sem a fixação prévia de um valor, sendo um exemplo típico de crédito rotativo, onde os valores são passados ao devedor de cordo com as necessidades dele.” Pelo que está demonstrado nos anexos do TVF, números 3 e 16, entendo que se trata de mútuo com valor fixo, e como não é possível a alteração do critério jurídico do lançamento em sede de julgamento os valores relativos a esta conta contábil também devem ser excluídos da base de cálculo do tributo lançado. Quanto aos valores registrados na conta contábil 0011500404 Empréstimo OISA (A) – ME a análise da autoridade fiscal foi elaborada nos seguintes termos: 22. Conta 0011500404 Empréstimo OISA (A) – ME. Esta conta do Ativo Circulante, Créditos Circulantes, com saldo inicial em 2018 de R$ 798.384.150,73, recebeu inicialmente, como se pode constatar pelo lançamento efetuado em 31/08/2016, conforme Razão em anexo (Anexo 01 ao TVF), o valor de R$ 532.197.600,00, decorrente da "reclassificação de saldo principal CP" da conta contábil 0012600301 Empréstimo Principal OISA X PT SGPS. 23. Posteriormente, por se tratar de contrato firmado em moeda estrangeira, passou a sofrer alterações em seu saldo em função da variação cambial, além dos registros em 2018 de algumas operações, diferentes de variações cambiais, que provocaram a redução do seu saldo. 24. Ressaltamos que a conta 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" teve o seu primeiro lançamento efetuado em 25/09/2015, no valor R$ 35.304.000,00 numa operação de "liberação mútuo OISA x PT SGPS". Posteriormente sofreu aumento desse saldo em virtude da variação cambial e de outras “liberações” decorrentes de mútuo, conforme o Razão da conta (Anexo 05 ao TVF). ... 27. Pela análise do contrato apresentado, constatamos que a OI SA concedeu à PT Participações financiamento de tesouraria no montante de até USD 132.000.000,00, entregues faseadamente de acordo com as necessidades de tesouraria da PT Participações. 28. Há ainda no contrato apresentado a previsão de que a PT Participações deveria reembolsar a OI o empréstimo concedido no prazo máximo de 7 meses sobre a data de assinatura do contrato, ou seja, a partir de 16/02/2016. Fl. 1967DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 29 29. Portanto, foi apresentado um contrato assinado em 16/02/2016, mas há registros efetuados na conta a partir de 25/09/2015, além de não encontrarmos registros referentes à quitação do empréstimo, mas apenas a reclassificação para outra conta contábil. 30. Pelo 1° Termo Aditivo ao Acordo de Concessão de Financiamento de Tesouraria, celebrado somente em 09/01/2018 entre a OI SA e a PT Participações, o valor foi alterado para 3 bilhões de reais e o prazo de vigência contratual do financiamento foi prorrogado. 31. Portanto fica evidente a existência de um direito em favor da OI SA sem a fixação prévia de um valor e de um prazo, sendo um exemplo típico de crédito rotativo, sem valor determinado, onde os valores são passados ao devedor "de acordo com as necessidades de tesouraria da PT Participações".” Consultando os anexos 1 e 2 da referida conta foi possível verificar que o único lançamento a débito que teve como contrapartida um crédito em uma conta representativa de banco foi o realizado em 29/05/2018, conforme imagem abaixo: Pelos relatos acima e pelo que se encontra registrado na conta, me parece que a conclusão do fisco é que a conta contábil de nº 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" abrigaria os registros de um conta corrente e que com a reclassificação de alguns montantes para a conta em análise (Conta 0011500404 Empréstimo OISA (A) – ME) essa condição teria sido transferida. Não houve, no entanto, a apresentação de argumentos mais detalhados acerca da razão de se considerar que a conta 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" abrigaria um conta corrente. No processo é anexado o razão de tal conta relativo ao ano de 2015 somente (anexo 5). No parecer apresentado pela defesa da autuada o tema é tratado dessa forma, ou seja, entendeu a autuada que a conta anterior representaria um conta corrente. É trazida uma planilha com os lançamentos ocorridos na conta 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" (que realmente registrava diversos mútuos) sendo apresentadas diversas ocorrências relativas a tal conta. As justificativas trazidas no parecer são as que seguem abaixo: “Analisando, portanto, a conta 0012600301, que deu origem aos lançamentos na conta objeto de análise, verificamos que seu primeiro lançamento decorreu de Concessão de Mútuo no valor de R$ 35.304.000,00 em 25/09/2015. Esse valor está lastreado em Contrato de Abertura de Crédito no valor de EUR 20.000.000,00 (vinte milhões de euros) (arquivo “Contrato OI SA x PT SGPS 25_09_2015”). Fl. 1968DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 30 Conforme cláusula 1.3, o vencimento do contrato estava previsto para 24/09/2017. No dia 06/10/2015 foi celebrado o 1º Aditivo ao contrato aumentando a linha de crédito para EUR 100.000.000,00 (cem milhões de euros), mantendo as demais cláusulas (arquivo “1º Aditivo OI x PTSGPS 06_10_2015). Foram liberados novos recursos nas seguintes datas: a) 30/10/2015, no valor de R$ 117.853.149,01; b) 11/12/2015, R$ 32.240.886,50; c) 23/12/2015, R$ 3.036.950,00; d) 29/12/2015, R$ 101.030,37. No dia 25/09/2018 foi celebrado o Segundo Aditivo ao Contrato, prorrogando o vencimento para 24/09/2019 (arquivo “2º Aditivo OI x PTSGPS_25/09/2018”) e, no dia 25/09/2019 celebrado o Terceiro Aditivo, prorrogando o prazo para 22/09/2020 (arquivo “3º Aditivo OI x PT SGPS_25_09_2019). No dia 16/02/2016 outro contrato de liberação de crédito foi celebrado (folhas 86 a 88 do Processo Administrativo), no valor de US$ 132.000.000,00 (centro e trinta e dois milhões de dólares) com vencimento em 7 meses. Decorrente deste contrato, ocorreram as seguintes liberações: a) 17/02/2016, R$ 532.197.600,00; b) 31/03/2016, R$ 16.728.400,00; c) 31/03/2016, R$ 2.887.290,00; d) 31/05/2016, R$ 8.946.639,61; e) 31/05/2016, R$ 32.031.200,00; f) 31/05/2016, R$ 8.007.800,00. ... O valor de R$ 532.167.600,00 foi reclassificado para a conta contábil 0011500405 – OI SA (A) – ME, que foi utilizada como base de cálculo do IOF, bem como o valor de R$ 372.284.573,85... ... Com relação ao segundo contrato (de 16/02/2016), no dia 09/04/2018 foi assinado Aditivo ao Contrato inicial em que se admite que o contrato não foi formalmente prorrogado e através deste instrumento, sanou-se o vício prorrogando o mesmo para a data da assinatura 09/04/2018. Fl. 1969DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 31 Como a diretoria da OI S/A, em reunião da Diretoria da Telemar Norte Leste S/A, aprovou aumento de Capital Social na Telemar, com créditos (entre outros valores) que a OI possuía contra a PT SGPS, a PT SGPS passou a dever o Financiamento para a Telemar e a OI passou a deter ações da Telemar. O valor da Capitalização, na data da assinatura, era de R$ 438.741.600,00 mais juros de R$ 44.896.971,13, considerando a taxa de conversão PTAX de venda de 3,3238, divulgada pelo Banco Central do Brasil em 29/03/2018. Esse valor de R$ 438.741.600,00 foi baixado no dia 30/04/2018 (vide na planilha acima), com histórico de “EC Principal Mútuo” (Encontro de Contas – Principal Mútuo). Os valores remanescentes nesta conta decorrem do primeiro contrato de abertura de crédito, que tinha, originalmente, vencimento em 24/09/2017 e sofreu prorrogações conforme aditivos citados anteriormente. Nos dois contratos antes citados, identificamos que existiam valores determinados e prazos definidos, não se configurando conta corrente.” Sobre esta conta contábil a impugnação vem apresentar argumentos em relação a algumas afirmações do fisco, como se vê a seguir: Algumas questões fáticas precisam ser esclarecidas. Em primeiro lugar, não é verdadeiro que a Impugnante “concedeu à PT Participações financiamento de tesouraria no montante de até USD 132.000.000,00”. Basta ler o contrato (fls. 86-88) para se constatar que a oi concedeu à PT Participações um financiamento de tesouraria no valor de USD 132.000.000,00. ... Já foi exposto que, no entendimento da Impugnante, um simples “até” antes do valor objeto do empréstimo não é suficiente para caracterizar determinado contrato de mútuo como de valor determinado ou indeterminado. É necessário analisar as demais cláusulas contratuais e a forma de execução do contrato para se concluir sobre a efetiva modalidade da operação financeira. De todo modo, em relação ao contrato com a PT SGPS nem mesmo este frágil indício está presente. Em segundo lugar, não é verdade que no “1º Termo Aditivo ao Acordo de Concessão de Financiamento de Tesouraria, celebrado somente em 09/01/2018 entre a Oi SA e a PT Participações, o valor foi alterado para 3 bilhões de reais e o prazo de vigência contratual do financiamento foi prorrogado.” Fl. 1970DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 32 Basta ler o aditivo contratual para verificar que o prazo foi prorrogado (sem acréscimo de valor) ao passo que foi estabelecido um Adiantamento para Futuro Aumento de Capital (AFAC) de R$ 3 Bilhões. Veja-se (fls. 174-177)... ... Logo, toda a autuação do contrato com a PT SGPS está fundada em premissas fáticas absolutamente equivocadas, a saber: (i) o empréstimo inicial não foi de até USD 132.000.000,00, mas de exatamente USD 132.000.000,00; e (ii) o valor do empréstimo previsto não foi alterado para R$ 3 bilhões (este é o valor de um AFAC não sujeito à incidência do IOF). Ademais, o próprio aditamento ao contrato esclarece que a Impugnante detinha créditos contra a PT SGPS e contra a Telemar Norte Leste que seriam utilizados para aumento de Capital na Telemar, como está expresso no item (v), abaixo reproduzido. Estes dois equívocos fáticos, por sua vez, demonstram que a autoridade lançadora sequer analisou corretamente os documentos apresentados, o que culminou com adoção de fundamentação absolutamente incongruente para a constituição do crédito tributário. Em relação ao primeiro equívoco fático, fica evidenciado que o próprio contrato reflete uma operação que não é de crédito rotativo, mas por valor determinado. E não há qualquer outro esclarecimento (além do grave erro de leitura do instrumento contratual) que justifique a classificação da operação como de crédito rotativo: ... Aliás, a própria contabilidade da empresa indica que se trata de valor determinado, já que em 2018 não houve novas liberações financeiras, mas tão somente a variação monetária em função da taxa de câmbio e recebimentos parciais da dívida.” Como se percebe, os subscritores da impugnação combateram afirmações específicas em relação a um contrato de mútuo e sua eventual alteração de valor. De fato, pelo que foi apresentado as afirmações da autoridade fiscal quanto aos dois temas tratados não procedem, como podemos observar em tudo que foi registrado acima. Contudo, ao que parece, a autoridade fiscal considerou que a conta original que registrava os mútuos posteriormente reclassificados para a conta contábil que compôs o auto de infração é que demonstraria a existência de um conta corrente, sendo tal condição transferida para a conta em análise. A meu sentir, a autoridade fiscal deveria ter demonstrado de forma consistente e detalhada que a conta contábil 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" abrigava um conta corrente, já que pretendeu transferir tal condição para a Fl. 1971DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 33 conta “autuada”. A forma lacônica utilizada não se presta a fundamentar de forma robusta um lançamento de ofício. A falta de precisão das afirmações do fisco confrontadas com afirmações contrárias e, a meu sentir, até mais robustas da impugnante levam, inevitavelmente, a dar razão a esta última, especialmente quando se trata de auto de infração, onde o ônus de trazer elementos probatórios e argumentos precisos acerca do fato jurídico tributário é do fisco. De todo exposto, devo concluir que também devem ser excluídos do lançamento os montantes relativos à conta contábil Conta 0011500404 Empréstimo OISA (A) – ME. Por fim, em relação aos lançamentos realizados na conta contábil 0012600252 – Empréstimos Empresas Associadas – MN, como se observa na transcrição a seguir, a autoridade fiscal concluiu se tratar de um conta corrente após análise de contratos passados, não traz a escrituração do período para demonstrar a existência de mútuo na modalidade citada. Vejamos: 53. A Conta 0012600252 Empréstimos Empresas Associadas MN possuía um saldo inicial em 2018 de R$ 3.142.682.956,79. Foram feitos diversos lançamentos em 2018 com históricos referentes à concessão e quitação parcial de mútuo, conforme Anexo 09 ao TVF. 54. Os lançamentos citados acima, sem dúvida, se referem a operações realizadas entre empresas do “Grupo OI” em que ficam configuradas concessões de crédito pelo contribuinte, caracterizadas por disponibilizações financeiras sem que haja definição de valor principal. 55. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou como elemento associado à conta 0012600252 Empréstimos Empresas Associadas MN o seguinte quadro, já citado no item 20: ... 56. Buscamos então os contratos referentes à OI MOVEL S/A, TELEMAR e à COPART 5 PARTICIPAÇÕES SA, para entendermos a realidade das operações entre as empresas. 57. Começando pela OI MOVEL SA, nos foi apresentado um "Contrato de Abertura de Crédito", celebrado em 30/06/2014, entre a OI S.A (contratada, credora) e a OI MÓVEL S.A (contratante, devedora). 58. Por este contrato a devedora poderia, por seu livre critério, utilizar-se total ou parcialmente do montante de R$ 200.000.000,00, devendo efetuar o pagamento da quantia utilizada, com os encargos previstos no contrato, na da data de vencimento, estipulada em 29/06/2015. 59. Passando para o documento referente à TELEMAR, foi anexado pelo contribuinte um “Contrato de Abertura de Crédito", celebrado em Fl. 1972DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 34 28/06/2013, entre a OI S.A (contratada, credora) e a TELEMAR NORTE LESTE S.A (contratante, devedora). 60. Por este documento a devedora poderia também, por seu livre critério, utilizar-se total ou parcialmente do montante de R$ 200.000.000,00, devendo efetuar o pagamento da quantia utilizada, com os encargos previstos no contrato, na da data de vencimento, estipulada em 29/06/2014. 61. Passando ao documento referente à COPART 5 PARTICIPAÇÕES SA, foi apresentado um " Contrato de Abertura de Crédito, celebrado em 28/04/2017, entre a OI S.A (contratada, credora) e a COPART 5 PARTICIPAÇÕES S.A (contratante, devedora). 62. Por este documento a devedora poderia, por seu livre critério, utilizar- se total ou parcialmente do montante de R$ 100.000.000,00, devendo efetuar o pagamento da quantia utilizada, com os encargos previstos no contrato, na da data de vencimento, estipulada em 27/04/2018. 63. Portanto, os contratos de abertura de créditos apresentados, nada mais são do que contratos preliminares de promessa de mutuar, que servem apenas para estabelecer um valor que ficaria à disposição do devedor, cabendo a este decidir o quanto captaria de recursos.” A autuada vem afirmar, em relação a esta conta contábil, que realmente controla mútuos realizados com empresas do grupo mas cujo IOF já teria sido pago. A autoridade fiscal reconhece que existiram alguns pagamentos de IOF, aproveitando-os para abater o tributo apurado no lançamento. Apesar de mencionar em sua defesa que a memória de cálculo estaria juntada às fls 143 o documento não foi localizado. Contudo, entendo ser irrelevante saber como se deu o cálculo do tributo por parte da impugnante, haja vista a deficiência na comprovação por parte do fisco que as operações registradas em tal conta, em período anterior ao autuado, albergavam um conta corrente. A escrituração do ano em que se deu o lançamento não aponta para existência de mútuo na modalidade de conta corrente. A quase totalidade dos lançamentos realizados na conta se referem a quitação de empréstimo ou pagamento de IOF, como pode ser comprovado pela leitura do anexo 9 do TVF. A aferição da existência de um conta corrente passa necessariamente pela análise da escrituração contábil. É o que se extrai do conceito dessa modalidade de mútuo trazida pela Solução de Consulta Cosit nº 50/2015 já citado anteriormente mas que a seguir nos permitimos repetir: “Essa sistemática se amolda com perfeição ao fim de instrumentalizar operações de mútuo financeiro haja vista a facilidade que representa (principalmente quando envolvidas pessoas vinculadas), no que tange ao Fl. 1973DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 35 empréstimo do recurso, por uma das partes, e a posterior restituição, pela outra parte, por intermédio da mera sistemática de débitos e créditos em conta corrente.” O contrato, em casos como o que se analisa, se presta, quando muito, como indício da existência da modalidade de mútuo que aqui é tratada. Não é a previsão contratual que determina de forma definitiva a modalidade de mútuo mas a forma como a operação se deu na realidade. A autoridade fiscal, em relação a conta contábil que agora se analisa, se pautou apenas nas disposições contratuais acerca dos mútuos levados a registro em tal conta, se esquivando da necessária demonstração que de fato a contabilização se referia a mútuos na modalidade de conta corrente. Sem a prova do que é afirmado no TVF entendo que não há outro caminho que não seja a aceitação de que a impugnante apurou corretamente o tributo e o quitou, não havendo mais o que ser cobrado em relação aos mútuos ali registrados. Conclusão Assim, ante todo o exposto, rejeito a preliminar de nulidade e no mérito dou provimento integral ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale VOTO VENCEDOR Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Redator designado. Tendo sido designado redator do voto vencedor, exponho, na sequência, o entendimento que prevaleceu na turma, registrando-se que, em relação à preliminar de nulidade do procedimento fiscal, nada há a reparar no voto da relatora. Antes de adentrar a análise da defesa, mister desenvolver, inicialmente, uma abordagem acerca da incidência do IOF em operações de crédito sem a interveniência de instituição financeira. A Constituição Federal fixou a competência da União para instituir o imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários,1 hipótese 1 artigo 153, inciso V, da Constituição Federal. Fl. 1974DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 36 normativa essa que já foi entendida como inerente às instituições financeiras, dado tratar-se, em regra, de operações próprias dessas pessoas jurídicas. Na específica hipótese de incidência do imposto denominada constitucionalmente como “operações de crédito”, há uma abertura maior ao legislador infraconstitucional para delimitar os fatos geradores, pois se está diante de um termo amplo, sob o qual se podem abrigar inúmeros contratos creditícios. A Lei nº 9.779, de 1999, em seu art. 3º, estipula que “[as] operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.” Essa previsão normativa foi objeto de ampla discussão doutrinária e jurisprudencial acerca de sua constitucionalidade em razão da previsão de incidência do imposto sem a interveniência de uma instituição financeira. O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) nº 590.186, ocorrido em 9 de outubro de 2023, tema 104 da repercussão geral, formou a seguinte tese: “É constitucional a incidência do IOF sobre operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, não se restringindo às operações realizadas por instituições financeiras.” A ementa do acórdão restou assim redigida: Ementa: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TEMA 104 DA REPERCUSSÃO GERAL. ART. 13 DA LEI 9.779/99. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS – IOF. MÚTUO. INCIDÊNCIA QUE NÃO SE RESTRINGE ÀS OPERAÇÕES DE CRÉDITO REALIZADAS POR INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. RECURSO AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO. I – O Supremo Tribunal Federal já decidiu que “nada há na Constituição Federal, ou no próprio Código Tributário Nacional, que restrinja a incidência do IOF sobre as operações de crédito realizadas por instituições financeiras” (ADI 1763, Rel. Min. Dias Toffoli, Tribunal Pleno, DJe 30/07/2020). II – O mútuo de recursos financeiros de que trata o art. 13 da Lei 9.779/99 se insere no tipo “operações de crédito”, sobre o qual a Constituição autoriza a instituição do IOF (art. 153, V), já que se trata de negócio jurídico realizado com a finalidade de se obter, junto a terceiro e sob liame de confiança, a disponibilidade de recursos que deverão ser restituídos após determinado lapso temporal, sujeitando-se aos riscos inerentes. III – Fixação de tese: “É constitucional a incidência do IOF sobre operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, não se restringindo às operações realizadas por instituições financeiras”. IV – Recurso Extraordinário a que se nega provimento. (g.n.) Do voto do Relator, Ministro Cristiano Zanin, extraem-se as seguintes assertivas/conclusões: a) mesmo que “operações de crédito envolvam vários elementos, como tempo, confiança, interesse e risco, a ausência de um deles pode não descaracterizar por inteiro a qualidade creditícia da operação quando a presença dos demais elementos for suficiente para que se reconheça a elas essa qualidade”; b) o IOF abrange “quaisquer negócios jurídicos, bilaterais, unilaterais e plurilaterais, de que nasça crédito, sejam bancários ou extrabancários, bolsísticas ou em pregões, Fl. 1975DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 37 a prazo fixo ou não, ou de corretores fora da bôlsa, próprias ou com capitais de clientes, das sociedades de crédito ou de investimento, ou de financiamento, ou de outras sociedades, ou de pessoas físicas.” (Pontes de Miranda - Comentários à Constituição de 1967, com a emenda nº 1 de 1969. Rio de Janeiro: Forense, 1987, Tomo II, p. 483 – g.n.); c) “no direito das obrigações, “crédito” não é mais do que o direito correspondente ao dever que assumiu o devedor na relação obrigacional. Não é, contudo, nessa acepção, rigorosamente jurídica, que o conceito deve ser entendido para a correta circunscrição da hipótese de incidência do IOF. Há, também, que se atentar para a noção econômica de crédito.” (g.n.); d) “[as] operações de crédito são, portanto, usualmente definidas como negócios ou transações realizados com a finalidade de se obterem imediatamente recursos que, de outro modo, só poderiam ser alcançados no futuro, possuindo, como regra, elementos relevantes como a confiança, o tempo, o interesse e o risco.” (g.n.); e) “o mútuo de recursos financeiros de que trata o art. 13 da Lei 9.779/99 – ainda que considerado empréstimo da coisa fungível “dinheiro” (art. 568 do Código Civil) e ainda que realizado entre particulares – se insere no tipo “operações de crédito”, sobre o qual a Constituição autoriza a instituição do IOF (art. 153, V), já que se trata de negócio jurídico realizado com a finalidade de se obter, junto a terceiro e sob liame de confiança, a disponibilidade de recursos que deverão ser restituídos após determinado lapso temporal, sujeitando-se aos riscos inerentes.” (g.n.); f) “a Constituição não impõe, como elemento legitimador do imposto em si, sua função extrafiscal. Pelo contrário, a doutrina reconhece que a classificação dos tributos em extrafiscais ou arrecadatórios se dá pela preponderância da função, não pela exclusividade.”; g) “não merece acolhida o argumento de que, em face do caráter extrafiscal do imposto, seria inconstitucional a incidência do IOF sobre mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas não integrantes do sistema financeiro, na forma prevista no artigo 13 da Lei 9.779/99.” Nesse sentido, tendo-se em conta a decisão vinculante do STF, inexiste dúvida acerca da constitucionalidade da incidência do IOF sobre operações de créditos correspondentes a mútuo celebrado entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, independentemente da interveniência ou não de uma instituição financeira ou da forma como tal contrato foi estipulado. Feitas essas considerações, passa-se à análise dos autos. Do Termo de Verificação Fiscal (TVF), que serviu de base ao lançamento de ofício, extraem-se os seguintes excertos: II. ANÁLISE DAS CONTAS DE EMPRÉSTIMOS, DOS CONTRATOS E DEMAIS DOCUMENTOS APRESENTADOS. 22. Conta 0011500404 Empréstimo OISA (A) – ME. Esta conta do Ativo Circulante, Créditos Circulantes, com saldo inicial em 2018 de R$ 798.384.150,73, recebeu inicialmente, como se pode constatar pelo lançamento efetuado em 31/08/2016, conforme Razão em anexo (Anexo 01 ao TVF), o valor de R$ 532.197.600,00, decorrente da "reclassificação de saldo principal CP" da conta contábil 0012600301 Empréstimo Principal OISA X PT SGPS. Fl. 1976DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 38 23. Posteriormente, por se tratar de contrato firmado em moeda estrangeira, passou a sofrer alterações em seu saldo em função da variação cambial, além dos registros em 2018 de algumas operações, diferentes de variações cambiais, que provocaram a redução do seu saldo 24. Ressaltamos que a conta 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" teve o seu primeiro lançamento efetuado em 25/09/2015, no valor R$ 35.304.000,00 numa operação de "liberação mútuo OISA x PT SGPS". Posteriormente sofreu aumento desse saldo em virtude da variação cambial e de outras “liberações” decorrentes de mútuo, conforme o Razão da conta (Anexo 05 ao TVF). 25. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documento vinculado à conta 0011500404 Empréstimo OISA (A) – ME, o “contrato OI SA X PT SGPS” e “1º Termo OI SA– Telemar x PT SGPS” e cópia dos lançamentos na conta contábil, Razão “Conta Contábil 11500404”. 26. Prestou ainda o esclarecimento de que "com relação aos históricos dos lançamentos, o registro EC Principal Mútuo - OI S.A - PT SGPS se refere a encontro de contas, ou seja, baixa do principal do mútuo da OI S.A com a PT SGPS, passando para TLM x PT SGPS ". 27. Pela análise do contrato apresentado, constatamos que a OI SA concedeu à PT Participações financiamento de tesouraria no montante de até USD 132.000.000,00, entregues faseadamente de acordo com as necessidades de tesouraria da PT Participações. 28. Há ainda no contrato apresentado a previsão de que a PT Participações deveria reembolsar a OI o empréstimo concedido no prazo máximo de 7 meses sobre a data de assinatura do contrato, ou seja, a partir de 16/02/2016. 29. Portanto, foi apresentado um contrato assinado em 16/02/2016, mas há registros efetuados na conta a partir de 25/09/2015, além de não encontrarmos registros referentes à quitação do empréstimo, mas apenas a reclassificação para outra conta contábil. 30. Pelo 1° Termo Aditivo ao Acordo de Concessão de Financiamento de Tesouraria, celebrado somente em 09/01/2018 entre a OI SA e a PT Participações, o valor foi alterado para 3 bilhões de reais e o prazo de vigência contratual do financiamento foi prorrogado. 31. Portanto fica evidente a existência de um direito em favor da OI SA sem a fixação prévia de um valor e de um prazo, sendo um exemplo típico de crédito rotativo, sem valor determinado, onde os valores são passados ao devedor "de acordo com as necessidades de tesouraria da PT Participações". 32. Conta 0011500405 Empréstimo OISA (B) – ME. Essa conta do Ativo Circulante, Créditos Circulantes, com saldo inicial em 2018 de R$ 15.043.647,00, recebeu inicialmente, como se pode constatar pelo lançamento efetuado em 31/08/2016, conforme Razão em anexo (Anexo 03 ao TVF), o valor de R$ 15.263.088,00, decorrente da "reclassificação de saldo principal CP" da conta contábil 0012600301 Empréstimo Principal OISA X PT SGPS. 33. Posteriormente, por se tratar de contrato firmado em moeda estrangeira, passou a sofrer alterações em seu saldo em função da variação cambial. 34. Em 09/10/2018 teve seu saldo reduzido a zero em lançamento contábil que teve como histórico "Pagt de Mútuo BTSA TIMOR EUR". 35. Lembrando mais uma vez que a conta 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" teve o seu primeiro lançamento efetuado em 25/09/2015, no valor R$ 35.304.000,00 numa operação de "liberação mútuo OISA x PT SGPS". 36. Posteriormente sofreu aumento desse saldo em virtude da variação cambial e de outras "liberações" decorrentes de mútuo, conforme o Razão da conta em anexo (Anexo 04 ao TVF). 37. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documento vinculado à conta 0011500405 Empréstimo OISA (B) – ME, arquivos contendo “Contrato de Abertura de Linha de Crédito – OI SA x Timor”, celebrado em 22/04/2016, “1º Fl. 1977DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 39 Aditamento – OI SA x Timor” e cópia dos lançamentos na conta contábil (arquivo Razão Conta Contábil 11500405). 38. Pelo contrato, foi aberta uma linha de crédito no valor de até EUR 3.979.500,00 pela credora (OI SA) à devedora (TIMOR TELECOM), Com vencimento em 24/09/2016. Porém foi facultada à devedora antecipar o pagamento total ou parcial do crédito. 39. Consta deste contrato (cláusula 2.1) a previsão de a OI SA disponibilizar à PORTUGAL TELECOM INTERNATIONAL FINANCE B.V – PTIF, por conta e ordem da TIMOR TELECOM S.A (TT), como forma de quitação total do valor devido por esta, em razão do mútuo entre PTIF e TT, o montante total necessário para tal quitação. 40. Pelo Aditamento ao Contrato, celebrado em 24/09/2016, foi alterado o vencimento para 24/09/2017, quando deveria ser pago o principal e juros. 41. Portanto fica mais uma vez evidente a existência de um direito em favor da OI SA sem a fixação prévia de um valor, sendo um exemplo típico de crédito rotativo, onde os valores são passados ao devedor de cordo com as necessidades dele. 42. Conta 0012600304 Empréstimos OISA (A) – ME. Esta conta do Ativo Não Circulante, Créditos de Longo Prazo, recebeu inicialmente, como se pode constatar pelo lançamento efetuado em 31/08/2016, conforme Razão em anexo (Anexo 06 ao TVF), o valor de R$ 372.284.573,85, decorrente da "reclassificação de saldo principal CP" da conta contábil 0012600301 Empréstimo Principal OISA X PT SGPS. 43. Posteriormente, por se tratar de contrato firmado em moeda estrangeira, passou a sofrer alterações em seu saldo em função da variação cambial. Em setembro de 2016 teve seu saldo zerado em função da reclassificação para a conta de curto prazo correspondente, permanecendo assim até 01/03/2018. 44. Em 2018 o saldo da conta foi substancialmente elevado por lançamentos que tiveram como histórico as expressões "Liberação Recurso OI Coop" e "Ações/Mútuo OI Coop", além dos aumentos decorrentes da variação cambial, conforme Anexo 07 ao TVF. 45. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documentos vinculados à conta 0012600304 Empréstimo OISA (A) – ME, arquivos contendo “Contrato Credit Agreement OI Brasil Holdings x OI SA (EUR)”, “1º Amendement OI Holanda x OI SA (EUR)”, “1º Aditamento – OI Holanda x OI SA”, “2º Aditamento – OI Holanda x OI SA”, “3º Aditamento (repactuação) – OI Holanda x OI SA (EUR)”, “Contrato de Mútuo OI Holanda x OI SA (principal)”, “Contrato OI Holanda x OI SA (USD)” e “Contrato de Abertura OI SA x Oi Coop Q”, além de cópia dos lançamentos na conta contábil ( Razão “Conta Contábil 12600304). 46. Na verdade, foram apresentados contratos de abertura de linhas de crédito estabelecendo limites de valores que poderiam ser utilizados pelos devedores e aditamentos alterando os limites de valores e as datas de vencimento. 47. O que serve para reforçar o caráter de crédito rotativo, sem o estabelecimento de um valor fixo disponibilizado pela credora, OI SA, às empresas do Grupo OI, devedoras. 48. Conta 0012600305 Empréstimo OISA (B) – ME. Esta conta do Ativo Não Circulante, Créditos de Longo Prazos, teve seu primeiro lançamento contábil registrado em 01/03/2018, tendo como histórico "Liberação Recurso OI PTIF", conforme Anexo 08 ao TVF. 49. Posteriormente o saldo da conta foi aumentado através de lançamentos que tiveram como histórico as expressões "Ingresso de Novas Notes" e "Ações/Mútuo/PTIF". 50. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documentos vinculados à conta 0012600305 Empréstimo OISA (B) – ME, arquivos contendo “contrato de abertura OI S.A. X PTIF NQ”, “contrato de abertura OI S.A. x PTIF Q Ações OI”, “Loan Agreement OI x PTIF_03.05.21”, “OI S.A x PTIF contrato de abertura Q”, “OI SA x PTIF - 1° Adiantamento Q”, “OI SA x PTIF - 2° Aditamento NQ”, “OI SA x PTIF - Amendment to the Fl. 1978DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 40 Credit Facility (NQ) - December 31 2018”, “OI SA x PTIF - First Amendment Credit Agreement - December 31 2018” e “PTIF x OI Coop x OI SA - Contrato de Cessão de Crédito”, além de cópia dos lançamentos na conta contábil (Razão da Conta Contábil 12600305). 51. Na verdade, mais uma vez foram disponibilizados contratos de abertura de linhas de crédito estabelecendo limites de valores que poderiam ser utilizados pelos devedores e aditamentos alterando os limites de valores e as datas de vencimento. 52. Ou seja, mais uma vez ficou evidenciada a disponibilização por parte da credora de valores a serem repassados às devedoras em função das suas necessidades. Sem o estabelecimento de um valor determinado. 53. A Conta 0012600252 Empréstimos Empresas Associadas Mn possuía um saldo inicial em 2018 de R$ 3.142.682.956,79. Foram feitos diversos lançamentos em 2018 com históricos referentes à concessão e quitação parcial de mútuo, conforme Anexo 09 ao TVF. 54. Os lançamentos citados acima, sem dúvida, se referem a operações realizadas entre empresas do “Grupo OI” em que ficam configuradas concessões de crédito pelo contribuinte, caracterizadas por disponibilizações financeiras sem que haja definição de valor principal. 55. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou como elemento associado à conta 0012600252 Empréstimos Empresas Associadas MN o seguinte quadro, já citado no item 20: (...) 56. Buscamos então os contratos referentes à OI MOVEL S/A, TELEMAR e à COPART 5 PARTICIPAÇÕES SA, para entendermos a realidade das operações entre as empresas. 57. Começando pela OI MOVEL SA, nos foi apresentado um "Contrato de Abertura de Crédito", celebrado em 30/06/2014, entre a OI S.A (contratada, credora) e a OI MÓVEL S.A (contratante, devedora). 58. Por este contrato a devedora poderia, por seu livre critério, utilizar-se total ou parcialmente do montante de R$ 200.000.000,00, devendo efetuar o pagamento da quantia utilizada, com os encargos previstos no contrato, na da data de vencimento, estipulada em 29/06/2015. 59. Passando para o documento referente à TELEMAR, foi anexado pelo contribuinte um “Contrato de Abertura de Crédito", celebrado em 28/06/2013, entre a OI S.A (contratada, credora) e a TELEMAR NORTE LESTE S.A (contratante, devedora). 60. Por este documento a devedora poderia também, por seu livre critério, utilizar-se total ou parcialmente do montante de R$ 200.000.000,00, devendo efetuar o pagamento da quantia utilizada, com os encargos previstos no contrato, na data de vencimento, estipulada em 29/06/2014. 61. Passando ao documento referente à COPART 5 PARTICIPAÇÕES SA, foi apresentado um " Contrato de Abertura de Crédito, celebrado em 28/04/2017, entre a OI S.A (contratada, credora) e a COPART 5 PARTICIPAÇÕES S.A (contratante, devedora). 62. Por este documento a devedora poderia, por seu livre critério, utilizar-se total ou parcialmente do montante de R$ 100.000.000,00, devendo efetuar o pagamento da quantia utilizada, com os encargos previstos no contrato, na da data de vencimento, estipulada em 27/04/2018. 63. Portanto, os contratos de abertura de créditos apresentados, nada mais são do que contratos preliminares de promessa de mutuar, que servem apenas para estabelecer um valor que ficaria à disposição do devedor, cabendo a este decidir o quanto captaria de recursos. Fl. 1979DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 41 64. Analisando a conta contábil 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME, constatamos que o Razão da mesma nos mostra lançamentos efetuados em 01/07/2018, conforme Anexo 10 ao TVF, debitando esta conta e creditando as contas 0012600305 “Empréstimo OI SA (B)” e 0012600304 “Empréstimo OI SA (A) ME. 65. Estes lançamentos, e os demais efetuados na conta 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME, tiveram como histórico a expressão “Ações/Mútuo”, restando, a partir de R$ 01/09/2018 um saldo de R$ 2.572.029.497,66, representativo de um direito do contribuinte fiscalizado. 66. Somente em 2019, o saldo mencionado no item anterior foi baixado, mediante lançamentos contábeis tendo como contrapartida a conta 0011290000 “CLIENTES INTERCOMPANY”, do Ativo Circulante, subgrupo Créditos Circulantes, conforme Anexo 11 ao TVF. 67. Os lançamentos citados no item anterior tiveram como históricos as seguintes informações: “baixa mútuo pelo aumento de capital” ou “transferência mútuo PTIF x OI coop p/ OI SA X OI coop”. 68. Em atendimento aos termos de intimação, com relação à conta 0011500406 Empréstimo OI HOL(A) – ME –, o contribuinte informou estar apresentando o arquivo “Contrato de Abertura OI SA x PTIF Q Ações OI” e cópia dos lançamentos na conta contábil, Razão “Conta Contábil 11500408”. 69. Passando para a conta 0011500408 “Empréstimo PTIF (A) – ME”, encontramos lançamentos tendo esta como conta devedora e como credora a conta 0012600305 “Empréstimo OI SA (B) ME”. 70. Os lançamentos efetuados na conta “Empréstimo PTIF (A) – ME” também tiveram como histórico a expressão “Ações/Mútuo”. 71. Em 2019, o saldo de R$ 4.632.075.867,04 foi baixado mediante lançamentos contábeis tendo como contrapartida a conta 0011290000 “CLIENTES INTERCOMPANY”, do Ativo Circulante, subgrupo Créditos Circulantes. 72. Os lançamentos citados no item anterior também tiveram como históricos a informação “baixa mútuo pelo aumento de capital”, conformes anexo 12 e 13 ao TVF. III. DO IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO CÂMBIO E SEGURO, OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS. 76. Como citado anteriormente, mais especificamente no item 03 deste termo, obtivemos através do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) a Escrituração Contábil Digital (ECD) e a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) do contribuinte. 77. Analisando a ECF, encontramos no bloco L100 as informações referentes a conta referencial 1.02.01.01.03 (Mútuo com Partes Relacionadas – Ativo – Longo Prazo), saldo inicial de R$ 2.308.759.367,56, total de débitos de R$ 22.678.445.487,08, total de créditos de R$ 21.823.724.851,09 e saldo final de R$ 3.163.480.003,54. 78. Analisando a ECD, encontramos diversas contas representativas de empréstimos efetuados pela empresa fiscalizada a outras empresas, ou seja, operações de crédito realizadas entre pessoas jurídicas. 79. O imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – IOF-, previsto nos artigos 153, Inciso V, da Constituição Federal, e 63, 64, 65, 66 e 67 do Código Tributário Nacional, foi regulamentado pelo Decreto 6.306 de 14/12/2007. 80. A Instrução Normativa RFB 1969, de 28/07/2020, trouxe os esclarecimentos necessários para a correta aplicação dos dispositivos legais acima mencionados pelos contribuintes. Fl. 1980DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 42 81. De acordo com o Decreto 6.306 de 14/12/2007, o IOF incidirá também sobre operações de crédito realizadas entre pessoas jurídicas que não sejam instituições financeiras (artigo 2°, inciso I, alínea “c”). 82. A expressão “operações de crédito”, conforme parágrafo 3° do artigo 3° do Decreto 6.306, compreende as operações de empréstimos sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito e desconto de títulos e mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física. (...) 83. Portanto, o empréstimo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas que não sejam instituições financeiras, inclusive a abertura de crédito, também estará sujeito a incidência do IOF. (...) 86. De acordo com o Decreto 6.306, o fato gerador do IOF, na operação de crédito é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei nº 5.172, de 1966, art. 63, inciso I). (...) 88. Portanto, os registros contábeis efetuados nas contas citadas no item 07, referentes às operações de crédito e seus encargos, são prova inequívoca da ocorrência do fato gerador do IOF. (...) 96. Como citado anteriormente, foram apresentados diversos contratos de abertura de crédito, acordos de concessão de financiamento de tesouraria, instrumentos particulares de contratos de cessão de créditos e outras avenças, contratos de abertura de linhas de crédito etc. 99. Nestes contratos, ora como devedoras, ora como credoras, aparecem diversas empresas integrantes do chamado “Grupo OI”, como a OI S.A, a OI MÓVEL S.A, a TELEMAR NORTE LESTE S.A, a COPART 4 PARTICIPAÇÕES S.A, a COPART 5 PARTICIPAÇÕES S.A, a OI BRASIL HOLDINGS COOPERATIEF, a PORTUGAL TELECOM INTERNATIONAL FINANCE BV – PTIF e etc. Todas em recuperação judicial. 100. Devemos mencionar que, no âmbito da implementação do Programa de Recuperação Judicial (PRJ), as dívidas financeiras das recuperandas foram consolidadas na OI, tendo esta se sub-rogado nos direitos creditícios perante as demais recuperandas do GRUPO OI, e tendo um saldo a receber de tais sociedades. (...) 102. São vários contratos de abertura de crédito, ou seja, contratos preliminares de promessa de mutuar, e outros documentos que servem para evidenciar a inexistência de um valor determinado, já que o devedor pode utilizar total ou parcialmente o valor disponibilizado, além das constantes alterações dos valores disponibilizados. 103. Também são vários os aditamentos que servem para alterar o vencimento dos contratos, impossibilitando a verificação de quanto tempo os recursos ficarão à disposição dos tomadores. 104. Devemos neste momento recorrer ao artigo 2º da Instrução Normativa RFB 1969, de 28/07/2020, para enfatizar que o IOF sobre operações de crédito deve ser calculado em função do prazo pelo qual o recurso permaneceu à disposição do tomador. (...) 106. Porém, quando o valor do crédito não é fixado, como ocorre nos contratos de abertura de crédito, com sucessivas concessões de novos créditos, e os prazos de utilização dos Fl. 1981DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 43 recursos são constantemente alterados, crédito rotativo, teremos outra forma de cálculo do IOF devido, prevista no artigo 7°, inciso I, alínea “a”, do Decreto 6.306. 107. Neste sentido, foram os registros contábeis efetuados nas contas citadas no item 07 os maiores indicadores da realidade das operações entres as diversas empresas do “Grupo OI”. 108. Esses lançamentos, sem dúvida, se referem a operações realizadas entre empresas do “Grupo OI” em que ficam configuradas concessões de crédito pelo contribuinte, caracterizadas por disponibilizações financeiras sem que haja definição de valor principal. (...) 110. O legislador, ao equiparar as operações das instituições financeiras e das pessoas jurídicas/físicas, não o fez com base nos contratos de mútuo, mas sim com base nas operações de crédito correspondentes a mútuo. Foi opção legislativa não restringir a incidência do tributo apenas às situações em que formalmente o contrato seja de mútuo, escrito ou não. (...) 113. Independentemente das convenções particulares, se houver concessão de crédito de uma empresa em favor de outra, vale dizer, se o resultado for correspondente a um mútuo, incide IOF. Não é por outra razão a redação do § 13, do art. 7º, do Decreto nº 6.306/2007: “Art. 7º.... § 13. Nas operações de crédito decorrentes de registros ou lançamentos contábeis ou sem classificação específica, mas que, pela sua natureza, importem colocação ou entrega de recursos à disposição de terceiros, seja o mutuário pessoa física ou jurídica, as alíquotas serão aplicadas na forma dos incisos I a VI, conforme o caso”. 114. Após a publicação da referida Lei nº 9.779/1999, foi expedido o Ato Declaratório SRF nº 007, de 1999, que abordou, entre outras questões, a incidência do IOF sobre as operações de mútuo referidas no artigo 13 acima, tratando, especificamente em seu item 1, daquelas “realizadas por meio de conta-corrente”, sem prazo de pagamento: “1. No caso de mútuo entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física, sem prazo, realizado por meio de conta-corrente, o Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – IOF, devido nos termos do art. 13 da Lei n ° 9.779, de 19 de janeiro de 1999: a) incide somente em relação aos recursos entregues ou colocados à disposição do mutuário a partir de 1 ° de janeiro de 1999;” 115. Com isso passamos a enquadrar as operações realizadas no artigo 7°, inciso I, alínea “a” do Decreto 6.306 de 14/12/2007, pois para os mútuos que não possuem prazo e valor definido, o IOF é calculado com base em uma estimativa dos saldos devedores diários. Art. 7º A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei nº 8.894, de 1994, art. 1º, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 64, inciso I): I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito: a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo final da operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação: 1. mutuário pessoa jurídica: 0,0041%; (...) Fl. 1982DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 44 118. Assim, de acordo com o Decreto 6.306, sabemos que nos casos em que fiquem definidos o vencimento e o valor do principal, crédito fixo, a base de cálculo do IOF será o valor de cada principal entregue ou colocado à disposição do mutuário. 119. Por outro lado, quando não for definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a base de cálculo do IOF será o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês. 120. Ou seja, em virtude da não definição do valor a ser utilizado pelo mutuário (valor da operação), consideramos base de cálculo do IOF o somatório dos saldos devedores diários, apurado no último dia de cada mês. 121. E sobre este somatório será aplicada a alíquota de 0,0041%, no caso de mutuário pessoa jurídica, conforme artigo 7ª, inciso alínea “a”, do Decreto 6.306. (...) 122. O IOF também incidirá sobre o somatório mensal dos acréscimos diários dos saldos devedores, inclusive os encargos, à alíquota adicional de 0,38%, conforme parágrafos 15 e 16 do artigo 7º do Decreto 6.306. (...) 124. Extraímos da ECD transmitida pelo contribuinte, mais especificamente do Razão de cada conta citada neste termo, os saldos iniciais, os saldos devedores diários e os acréscimos contabilizados em cada conta. 125. As informações referentes a cada conta foram sintetizadas na planilha “Cálculo IOF”, em anexo a este processo (Anexo 14 ao TVF). 126. Podemos observar na planilha, por conta contábil, o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, além do somatório mensal dos acréscimos diários dos saldos devedores. 127. Procedemos então ao cálculo do IOF conforme demonstrado na planilha “Cálculo do IOF”, em anexo, pela aplicação da alíquota de 0,0041% sobre os somatórios dos saldos devedores diários, de cada conta representativa de empréstimos e seus encargos, apurados no último dia de cada mês. 128. Além disso, também como demonstrado na planilha “Cálculo do IOF”, aplicamos a alíquota de 0,38% sobre o somatório mensal dos acréscimos diários dos saldos devedores das contas de empréstimos e seus encargos. 129. Deduzimos dos valores apurados, os recolhimentos efetuados pelo contribuinte e constantes do item 93 deste termo: - R$ 3.899.846,66, código de receita 1150-03, referente ao 3º Dec/jan/2018; - R$ 2.616.406,05, código de receita 1150-03, referente ao 3º Dec/fev/2018; - R$ 2.308.921,41, código de receita 1150-03, referente ao 3º Dec/mar/2018; 130. Os resultados dessas operações foram lançados em auto de infração, pelos totais mensais, como “Falta de Recolhimento do Imposto sobre Operações de Crédito”. 131. Sobre o total do IOF devido será cobrada ainda a multa de ofício de 75 %, na forma do artigo 44, inciso I, da lei 9.430/96, com a redação dada pelo artigo 14 da lei 11.488/07. 132. Serão cobrados ainda juros de mora no percentual equivalente à taxa referencial SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, conforme artigo 61, parágrafo 3° da lei 9.430/96. (g.n.) Extrai-se dos excertos supra que a fiscalização procedeu ao lançamento de ofício do IOF em relação a contratos com objeto “operações de crédito” intragrupo, ou seja, referentes a recursos colocados à disposição de empresas de um mesmo grupo econômico. Fl. 1983DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 45 Tais contratos, independentemente do nome que se lhes possa atribuir, foram celebrados entre pessoas jurídicas, portanto, em conformidade com a legislação de regência, encontrando-se muito bem delimitados os fatos apurados e a sua subsunção à legislação aplicável, tendo-se em conta a norma de incidência do imposto que abrange todo o regramento fixado desde a edição das leis instituidoras do tributo até os preceitos específicos definidos pelo Supremo Tribunal Federal (STF) em decisão dotada de caráter vinculante. Merecem destaque, também, os seguintes trechos do voto condutor do acórdão de primeira instância: Em suma, a ordem tributária autorizou a incidência do IOF ante a concessão de operação do crédito por pessoas jurídicas não financeiras, sejam elas efetuadas na forma tradicional de mútuo financeiro com prazo de vencimento e valor definido, mas, também, em situações peculiares, na qual se instaura um sistema de transações dinâmicas equiparadas à abertura de crédito intragrupo, ou seja, instrumentado ou não por um contrato de conta corrente entre as partes e independentemente de eventual relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas vinculadas aos aportes financeiros correlacionados. Isto posto, hialino que a redação do art. 13 da Lei nº 9.779/1999, estabeleceu como critério temporal do tributo a data de concessão do crédito em sentido amplo, independentemente da forma ou denominação, fato que acarreta na inclusão dos acordos formais ou informais que se destinem ao financiamento do capital de giro entre pessoas jurídicas não financeiras; no mesmo sentido, o inciso I do art. 1º da Lei nº 5.143/1966 e o art. 2º da Lei nº 8.894/1994 tornaram expresso que a incidência do IOF determinar-se-á pela entrega dos recursos (caixa ou equivalentes de caixa) e período de utilização do crédito ou a sua colocação à disposição do interessado. Advirta-se que a demonstração e comprovação também se viabiliza pela observância da prática contábil reiterada norteada pelos atributos inerentes aos registros e controles de eventos de natureza patrimonial (operações ativas e passivas entre mutuante e mutuários) reconhecidos na contabilidade das pessoas jurídicas contratantes, independentemente da celebração de ato formal de concessão do crédito inter partes e a eventual indeterminação de valor certo e da fixação de vencimento da operação avençada. (...) Operações de crédito decorrentes de registros ou lançamentos contábeis que, pela sua natureza, importem colocação ou entrega de recursos à disposição de terceiros, representam operações sujeitas ao IOF, ou seja, não há necessidade da entrega de recursos, basta a colocação à disposição através de lançamentos contábeis. (...) No caso em apreço, a assunção de dívidas das empresas do grupo, consolidadas na autuada, no plano de recuperação judicial, constituem sim a disponibilidade de crédito a favor das controladas, cujo valor e o prazo só serão efetivamente definidos no desenrolar do processo, podendo inclusive ser decretada a falência do grupo. Ora, a contribuinte assumiu as dívidas e, ao final do processo, terá o direito de reaver os valores pagos em nome de suas controladas, como consta do trecho extraído da impugnação abaixo reproduzido, configurando empréstimo de valor e prazo não definidos, caracterizado por operações de crédito decorrentes de registros ou lançamentos contábeis que, pela sua natureza, importem colocação de recursos à disposição de terceiros: (...) Registre-se que os contratos de abertura de crédito, realizados pela empresa com suas controladas, foram assim definidos exatamente porque no plano de recuperação judicial constam inicialmente as dívidas pelos valores integrais escriturados que serão objeto de negociação com os credores, ou seja os valores efetivamente cedidos pela controladora Fl. 1984DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 46 para suas controladas só serão conhecidos na medida que as negociações forem sendo encerradas, e o prazo para acerto com a controladora pelas controladas também depende do encerramento das negociações na recuperação judicial. Assim, resta caracterizado que não há valor definido, existe um limite de crédito disponibilizado, e, também, não há prazo definido, uma vez que depende da tramitação da recuperação judicial. A impugnante alega que as operações existentes entre elas, em verdade, têm o objetivo de cumprir com as exigências do plano de recuperação judicial, caracterizando somente a assunção por ela das dívidas de empresas do grupo. Pois bem. A impugnante quer fazer crer que por ela e demais empresas de seu grupo, integrarem parte de um Plano de Recuperação Judicial, existe uma consolidação substancial das empresas e que por isto seus ativos e passivos são tratados como se pertencessem a um único devedor independentemente da empresa que assumiu o crédito ou o débito originário. No mundo jurídico há a real possibilidade da apresentação de um plano de recuperação judicial em conjunto, em litisconsórcio ativo, como trazido pela impugnante, ou seja, o agrupamento de empresas no pedido de recuperação judicial, o que se convencionou chamar, no âmbito dos processos de recuperação judicial, de consolidação substancial. Tal instituto já era admitido pelo poder judiciário na época que o plano da impugnante foi apresentado (2016) e era tratado como uma forma de se garantir uma justa recuperação econômico-financeiro dos grupos econômicos, como abaixo demonstro julgados neste sentido: (...) De toda forma, importa registrar que as pessoas jurídicas em recuperação judicial, ainda que sob a forma de consolidação (processual ou substancial), não perdem a sua autonomia e a personalidade jurídica que lhe são próprias e distintas uma das outras, nos termos do caput do art. 64 da Lei 11.101/05, segundo o qual “o devedor ou seus administradores serão mantidos na condução da atividade empresarial”, logo, cada qual responde pelos direitos e obrigações contraídos ou realizados na ordem jurídica, estejam ou não em recuperação judicial. As empresas podem propor um plano de recuperação judicial em conjunto, no entanto, todo o procedimento para que este plano seja desenvolvido é feito individualmente por cada uma das empresas contidas no processo, tal previsão entrou em vigor somente em 2021, ou seja, posterior aos fatos aqui discutidos, mas, a previsão contida no art.64 retromencionado não foi alterada pela lei 14.112/2020, tendo sido trazida originalmente na lei. (...) O legislador atual e a jurisprudência desde sempre, não unificam as personalidades jurídicas das sociedades empresárias em recuperação, respondendo cada qual pelas obrigações que constituir – inclusive tributárias. A preservação dos ativos e passivos de cada empresa individualmente é necessária e respeita a Entidade como instituição independente, assim, apesar de haver um plano em conjunto suas operações comerciais, sejam elas quais forem, não se confundem com as demais empresas do grupo. Portanto, não assiste razão à impugnante. (...) Prosseguindo em sua defesa, a Interessada busca caracterizar os empréstimos concedidos às suas subsidiárias estrangeiras como operações de crédito externo, para fins de enquadramento na hipótese de não-incidência prevista no art. 2°, § 2º, do Decreto nº 4.494, de 03/12/2002. Argumenta, no caso em tela, que a expressão “crédito externo” abrange também os empréstimos concedidos por empresa brasileira, no caso em que a disponibilização dos recursos se dá fora do País. Questiona, assim, o entendimento fazendário segundo o qual a referida norma só contemplaria os créditos provenientes do exterior. Fl. 1985DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 47 A tese da impugnante é insustentável. A correta exegese do art. 2°, § 2º, do Decreto nº 4.494, de 03/12/2002 (que reproduz, de resto, uma regra que já constava do art. 2º, § 2º, do Decreto nº 2.219, de 02/05/1997) não pode ignorar o contexto econômico que determinou a introdução da referida norma no ordenamento jurídico. É preciso lembrar que a decisão de não fazer incidir o IOF-Crédito sobre as operações de crédito externo atendeu a uma política governamental, então vigente, de incentivar a captação de investimentos estrangeiros, evitando, assim, a dupla incidência do imposto (na operação de câmbio e na operação de crédito). Compreendida a finalidade da norma, é quase forçoso concluir que a expressão “crédito externo”, empregada no art. 2°, § 2º, do Decreto nº 4.494, de 03/12/2002, significa “crédito originado do exterior”. Este, aliás, o entendimento assentado nos tribunais: (...) À vista do exposto, incabível a pretensão da Interessada de ver enquadrados os empréstimos por ela realizados como operações de “crédito externo”. Os valores autuados não se encontram inflados por variações cambiais. (...) Como se vê, as variações cambiais para maior compõem a base de cálculo do IOF na modalidade em que o lançamento foi realizado, uma vez que representam acréscimos diários ao valor contratado quando convertido para Reais. (...) O Termo de Verificação Fiscal é esclarecedor, trata-se de empréstimos sem definição de valor específico e sem prazo determinado, e a contribuinte não apresentou argumentos que se reportem à essa conta. (destaques nossos) Os argumentos de defesa trazidos no Recurso Voluntário podem ser assim sintetizados (destaques nossos): a) “a Recorrente assumiu a dívida das demais empresas do grupo com os bondholders, inclusive as estrangeiras PTIF e OI COOP, sediadas na Holanda. Assim, a Recorrente passou a contabilizar um direito de crédito contra as suas controladas PTIF e OI COOP, que precisava ser formalizado.” (...) “uma assunção de dívidas em função da consolidação substancial das dívidas em um processo de recuperação judicial não equivale a uma operação de mútuo.; b) “não se trata de operação de crédito da Recorrente com suas controladas (muito menos na modalidade de crédito rotativo), mas de mera formalização para dar lastro aos lançamentos contábeis realizados em função da consolidação das dívidas do grupo na Recorrente.”; c) “todas as normas relativas ao fato gerador do IOF exigem um efetivo fluxo financeiro entregue ao (ou colocado à disposição do) devedor para caracterizar uma operação de crédito.” (...) “não houve fluxo financeiro e nem a concessão de crédito de qualquer espécie” (...) “não houve qualquer movimentação financeira, muito menos abertura de linha de crédito a ser utilizada por um mutuário.”; d) os contratos “foram celebrados com o intuito de formalizar a assunção da dívida da Oi Coop pela Recorrente no contexto da Recuperação Judicial, bem como o direito de a Recorrente reaver estes valores”; e) “Não se trata de contrato de conta corrente porque não houve qualquer movimentação de débitos e créditos ao longo do período fiscalizado, mas mero registro da Fl. 1986DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 48 assunção de dívida. Ademais, não foi praticado um conta corrente internacional porquanto tal modalidade exigiria numerosos registros de operação de câmbio que, no caso concreto, jamais existiram.”; f) “os contratos analisados jamais poderiam ser enquadrados como de crédito rotativo”, pois, nos termos do art. 7º, inc. I, do RIOF, “a operação de crédito rotativo é evidenciada quando “não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário”, sendo que, “no caso dos autos, (...) a Recorrente assumiu as dívidas da PTIF e da Oi Coop com os bondholders com um valor previamente determinado em cada contrato.”; g) em relação ao contrato com a Timor Telecom, “[caso] a contagem do prazo decadencial se dê pelo art. 150, § 4º, do CTN, o termo inicial teria ocorrido em 24.09.2016, ao passo que a decadência do crédito tributário estaria consumada em 24.09.2021. Caso a contagem se realize pelo art. 173, I, do CTN, ainda assim o crédito estaria extinto pela decadência, pois o quinquênio legal se iniciou em 01.01.2017, tendo como termo final o dia 31.12.2021.”; h) “as variações monetárias sobre os créditos a receber não configuram novos empréstimos, mas meros reflexos da flutuação da taxa de câmbio”, logo, “o valor de eventual IOF devido sobre os contratos aqui analisados deve ficar limitado ao resultante da multiplicação da alíquota diária pelo valor do mútuo, limitado a 365 dias, conforme art. 7º, § 1º, do RIOF.”; i) “toda a autuação do contrato com a PT SGPS está fundada em premissas fáticas absolutamente equivocadas, a saber: (i) o empréstimo inicial não foi de até USD 132.000.000,00, mas de exatamente USD 132.000.000,00; e (ii) o valor do empréstimo previsto não foi alterado para R$ 3 bilhões (este é o valor de um AFAC não sujeito à incidência do IOF). Ademais, o próprio aditamento ao contrato esclarece que a Recorrente detinha créditos contra a PT SGPS e contra a Telemar Norte Leste que seriam utilizados para aumento de Capital na Telemar” (...) “apesar de se tratar de um AFAC, a disponibilidade financeira da operação ocorreu anteriormente à celebração deste contrato, na medida em que a Recorrente detinha créditos com a Portugal Telecom Participações, que foram utilizados para a capitalização; j) “isenção de IOF sobre “operações externas” de crédito” (art. 2º, § 2º, do RIOF) (...) “tanto as operações de financiamento de empresas no exterior quanto operações de obtenção de crédito internacional para empresas brasileiras estão albergadas pela isenção do IOF-crédito”; k) “nulidade material da glosa fiscal, por ofensa ao art. 146 do CTN”; l) “eventual IOF devido sobre o contrato com PT SGPS deve ser recalculado nos termos do art. 7º, inc. I, alínea “b” do IOF. Passa-se à análise dos argumentos de defesa. I. Assunção de dívida. Fluxo financeiro. Quanto à alegação relativa à assunção de dívida decorrente da consolidação dos débitos em um processo de recuperação judicial, que, segundo o Recorrente, não equivale a uma operação de mútuo, há que se registrar, de pronto, que o objeto fático do lançamento foi a relação creditícia que se estabeleceu entre as empresas do grupo a partir da colocação à sua disposição de recursos financeiros, consolidados no Recorrente, no plano de recuperação judicial, recursos esses que seriam apropriados no desenrolar do processo. O Recorrente, conforme já apontado pelo julgador de primeira instância, assumiu as dívidas do grupo, assunção essa que somente pode ser interpretada como um crédito Fl. 1987DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 49 disponibilizado a ser quitado no futuro, ainda que registrado via lançamentos contábeis, uma vez que recursos financeiros foram colocados à disposição das demais empresas do grupo (mútuo). O art. 299 do Código Civil define a assunção de dívida nos seguintes termos: Art. 299. É facultado a terceiro assumir a obrigação do devedor, com o consentimento expresso do credor, ficando exonerado o devedor primitivo, salvo se aquele, ao tempo da assunção, era insolvente e o credor o ignorava. Parágrafo único. Qualquer das partes pode assinar prazo ao credor para que consinta na assunção da dívida, interpretando-se o seu silêncio como recusa. “A assunção de dívida consiste na faculdade de um novo devedor (assuntor) substituir o devedor primitivo, assumindo o seu débito perante o credor, sem que, com isso, produza-se qualquer alteração na relação obrigacional.”2 Um exemplo típico de assunção de dívida é o pai assumindo a dívida do filho destituído de recursos financeiros, hipótese essa em que, muito provavelmente, não se configurará uma relação creditícia entre pai e filho, cujo acerto interpessoal não guarda qualquer correspondência com a dívida preexistente perante o credor originário. Diferentemente se dá quando o devedor substituído e o assuntor se referirem a sociedades empresárias voltadas à obtenção de lucro, pois não se mostra verossímil que as dívidas assumidas por uma das empresas do grupo se operem de forma graciosa, devendo-se destacar que a exoneração do devedor primitivo prevista na norma civilista se relaciona ao credor originário e não ao novo credor intragrupo, aquele que vai assumir a dívida em nome das demais pessoas jurídicas interligadas. Assim, as operações que serviram de objeto ao lançamento de ofício decorreram, em verdade, da relação creditícia estabelecida entre o Recorrente e as demais pessoas jurídicas do grupo, o primeiro assumindo as dívidas das outras, tendo sido essas transações entre as pessoas jurídicas interrelacionadas que configuraram o fato gerador do IOF, e não as anteriores referentes aos credores originários. Não consta dos autos que a concentração das dívidas na figura do Recorrente tenha se dado de forma gratuita, razão pela qual tem-se por configurada a contratação de um mútuo, em conformidade com as apurações da fiscalização fundadas em contratos e demais documentos apresentados pelo próprio Recorrente. É essa relação creditícia estabelecida entre as empresas, reprise-se, que foi objeto da autuação. Registre-se que, conforme jurisprudência do CARF,3 para que uma operação creditícia se configure mútuo, não há necessidade, obrigatoriamente, de uma transferência de dinheiro, podendo ela se efetivar a partir de simples registros contábeis, exatamente como ocorreu no caso sob análise. Veja o que dispõe o Decreto nº 6.306/2007 (Regulamento do IOF): Art. 2º O IOF incide sobre: 2 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 454. 3 Acórdão nº 9303-012.914, j. 18/02/2022; acórdão nº 9303-015.128, j. 13/05/2024; acórdão nº 3302.014.432, j. 15/05/2024. Fl. 1988DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 50 I - operações de crédito realizadas: (...) c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13); (...) Art. 3 o O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei n o 5.172, de 1966, art. 63, inciso I). (...) Art. 7º (...) § 13. Nas operações de crédito decorrentes de registros ou lançamentos contábeis ou sem classificação específica, mas que, pela sua natureza, importem colocação ou entrega de recursos à disposição de terceiros, seja o mutuário pessoa física ou jurídica, as alíquotas serão aplicadas na forma dos incisos I a VI, conforme o caso. (g.n.) Nota-se que a jurisprudência do CARF acima referenciada encontra respaldo no próprio Regulamento do IOF, razão pela qual o fato de não ter havido a entrega de dinheiro não é suficiente para afastar a ocorrência do fato gerador do imposto, pois, para tal, basta a colocação de recursos à disposição de terceiros via registros ou lançamentos contábeis, mesmo que sem classificação específica. O fato de a fiscalização ter eventualmente nomeado, devida ou indevidamente, as operações sob análise como “contratos de conta corrente” não é capaz, por si só, de debilitar o lançamento de ofício, dada a demonstração da ocorrência dos fatos geradores do imposto consistentes em créditos postos à disposição das demais empresas do grupo. O dispositivo normativo supra (§ 13 do art. 7º RIOF) deita por terra o argumento do Recorrente de que “todas as normas relativas ao fato gerador do IOF exigem um efetivo fluxo financeiro entregue ao (ou colocado à disposição do) devedor para caracterizar uma operação de crédito”, razão pela qual se conclui por negar provimento a essa parte do recurso. II. Crédito rotativo. O Recorrente alega que os contratos analisados não podem ser enquadrados como de crédito rotativo, pois, segundo ele, no caso dos autos, as dívidas foram assumidas “com um valor previamente determinado em cada contrato”. Mais uma vez o Recorrente esforça-se por amalgamar sob um mesmo espectro as operações de créditos originárias, com credores internacionais, com as outras operações decorrentes da relação creditícia (mútuo) estabelecida entre ele e as demais empresas do grupo no bojo do processo de recuperação judicial, devidamente identificadas no Termo de Verificação Fiscal (TVF). Os prazos definidos nos contratos originais de crédito não alcançam os mútuos intragrupo, cuja quitação ficou à mercê do trâmite e das decisões a serem tomadas no processo de recuperação judicial. Referida questão foi muito bem enfrentada pelo julgador de piso, razão pela qual aqui se reproduz trecho do voto condutor do acórdão recorrido: Fl. 1989DF CARF MF Original https://planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5172.htm#art63i https://planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5172.htm#art63i D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 51 Registre-se que os contratos de abertura de crédito, realizados pela empresa com suas controladas, foram assim definidos exatamente porque no plano de recuperação judicial constam inicialmente as dívidas pelos valores integrais escriturados que serão objeto de negociação com os credores, ou seja os valores efetivamente cedidos pela controladora para suas controladas só serão conhecidos na medida que as negociações forem sendo encerradas, e o prazo para acerto com a controladora pelas controladas também depende do encerramento das negociações na recuperação judicial. Assim, resta caracterizado que não há valor definido, existe um limite de crédito disponibilizado, e, também, não há prazo definido, uma vez que depende da tramitação da recuperação judicial. (g.n.) Conforme apontado no TVF, de acordo com o art. 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.969, de 28/07/2020, o IOF sobre operações de crédito deve ser calculado em função do prazo pelo qual o recurso permaneceu à disposição do tomador, verbis: Art. 2º O IOF incidente sobre operações de crédito será calculado em função do prazo pelo qual o recurso permaneceu à disposição do tomador. Assim, ainda de acordo com o TVF, “quando o valor do crédito não é fixado, como ocorre nos contratos de abertura de crédito, com sucessivas concessões de novos créditos, e os prazos de utilização dos recursos são constantemente alterados, crédito rotativo, teremos outra forma de cálculo do IOF devido, prevista no artigo 7°, inciso I, alínea “a”, do Decreto 6.306”, verbis: Art. 7 o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei n o 8.894, de 1994, art. 1 o , parágrafo único, e Lei n o 5.172, de 1966, art. 64, inciso I): I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito: a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo final da operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação: (g.n.) Alinhando-se às conclusões supra, mantém-se o procedimento fiscal quanto ao presente item. III. Decadência. Contrato com Timor Telecom. O Recorrente alega que, em relação ao contrato com a Timor Telecom, “[caso] a contagem do prazo decadencial se dê pelo art. 150, § 4º, do CTN, o termo inicial teria ocorrido em 24.09.2016, ao passo que a decadência do crédito tributário estaria consumada em 24.09.2021. Caso a contagem se realize pelo art. 173, I, do CTN, ainda assim o crédito estaria extinto pela decadência, pois o quinquênio legal se iniciou em 01.01.2017, tendo como termo final o dia 31.12.2021.” Do TVF, extraem-se as seguintes constatações/conclusões: 32. Conta 0011500405 Empréstimo OISA (B) – ME. Essa conta do Ativo Circulante, Créditos Circulantes, com saldo inicial em 2018 de R$ 15.043.647,00, recebeu inicialmente, como se pode constatar pelo lançamento efetuado em 31/08/2016, conforme Razão em anexo (Anexo 03 ao TVF), o valor de R$ 15.263.088,00, decorrente da "reclassificação de saldo principal CP" da conta contábil 0012600301 Empréstimo Principal OISA X PT SGPS. 33. Posteriormente, por se tratar de contrato firmado em moeda estrangeira, passou a sofrer alterações em seu saldo em função da variação cambial. 34. Em 09/10/2018 teve seu saldo reduzido a zero em lançamento contábil que teve como histórico "Pagt de Mútuo BTSA TIMOR EUR". Fl. 1990DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L8894.htm#art1p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L8894.htm#art1p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5172.htm#art64i D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 52 35. Lembrando mais uma vez que a conta 0012600301 "Empréstimo Principal OISA X PT SGPS" teve o seu primeiro lançamento efetuado em 25/09/2015, no valor R$ 35.304.000,00 numa operação de "liberação mútuo OISA x PT SGPS". 36. Posteriormente sofreu aumento desse saldo em virtude da variação cambial e de outras "liberações" decorrentes de mútuo, conforme o Razão da conta em anexo (Anexo 04 ao TVF). 37. Em resposta aos termos elaborados pela fiscalização, o contribuinte apresentou, como documento vinculado à conta 0011500405 Empréstimo OISA (B) – ME, arquivos contendo “Contrato de Abertura de Linha de Crédito – OI SA x Timor”, celebrado em 22/04/2016, “1º Aditamento – OI SA x Timor” e cópia dos lançamentos na conta contábil (arquivo Razão Conta Contábil 11500405). 38. Pelo contrato, foi aberta uma linha de crédito no valor de até EUR 3.979.500,00 pela credora (OI SA) à devedora (TIMOR TELECOM), Com vencimento em 24/09/2016. Porém foi facultada à devedora antecipar o pagamento total ou parcial do crédito. 39. Consta deste contrato (cláusula 2.1) a previsão de a OI SA disponibilizar à PORTUGAL TELECOM INTERNATIONAL FINANCE B.V – PTIF, por conta e ordem da TIMOR TELECOM S.A (TT), como forma de quitação total do valor devido por esta, em razão do mútuo entre PTIF e TT, o montante total necessário para tal quitação. 40. Pelo Aditamento ao Contrato, celebrado em 24/09/2016, foi alterado o vencimento para 24/09/2017, quando deveria ser pago o principal e juros. 41. Portanto fica mais uma vez evidente a existência de um direito em favor da OI SA sem a fixação prévia de um valor, sendo um exemplo típico de crédito rotativo, onde os valores são passados ao devedor de cordo com as necessidades dele. (g.n.) Consultando-se o auto de infração, constata-se que o crédito foi lançado em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 31/01/2018, tendo o IOF sido calculado com base em uma estimativa dos saldos devedores diários, nos termos do art. 7°, inciso I, alínea “a” do Decreto 6.306 de 14/12/2007, transcrito no item anterior deste voto. Nesse sentido, tendo havido saldo devedor diário a partir de 31/01/2018, independentemente das datas e prazos do contrato de crédito original, o IOF incidiu sobre referido saldo, não havendo que se falar em decadência pois a ciência do auto de infração se deu em 09/01/2023, seja aplicando a regra do § 4º do art. 150 ou do art. 173, inciso I, ambos do Código Tributário Nacional (CTN). IV. Variações monetárias. O Recorrente aduz que “as variações monetárias sobre os créditos a receber não configuram novos empréstimos, mas meros reflexos da flutuação da taxa de câmbio”, logo, “o valor de eventual IOF devido sobre os contratos aqui analisados deve ficar limitado ao resultante da multiplicação da alíquota diária pelo valor do mútuo, limitado a 365 dias, conforme art. 7º, § 1º, do RIOF.” Novamente, o Recorrente se prende aos termos dos contratos originais, ignorando, mais uma vez, os efetivos fatos geradores objeto da presente autuação. Valendo-se do racional adotado no item anterior deste voto, reafirma-se: o imposto incidiu sobre os saldos devedores diários, nos termos do art. 7°, inciso I, alínea “a” do Decreto 6.306, de 14/12/2007 (RIOF), sendo que, tendo tais saldos sido atualizados por meio de variações cambiais, referida atualização impactará na mesma proporção o cálculo do imposto devido, Fl. 1991DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 53 conclusão essa que não se afeta pelo teor do § 1º do art. 7º do RIOF4 referenciado pelo Recorrente, ex vi do § 12 do mesmo artigo do RIOF, verbis: § 12. Os encargos integram a base de cálculo quando o IOF for apurado pelo somatório dos saldos devedores diários. Desse modo, nada a alterar no procedimento fiscal. V. Contrato com PT SGPS. AFAC. Alega o Recorrente que “toda a autuação do contrato com a PT SGPS está fundada em premissas fáticas absolutamente equivocadas, a saber: (i) o empréstimo inicial não foi de até USD 132.000.000,00, mas de exatamente USD 132.000.000,00; e (ii) o valor do empréstimo previsto não foi alterado para R$ 3 bilhões (este é o valor de um AFAC não sujeito à incidência do IOF). Ademais, o próprio aditamento ao contrato esclarece que a Recorrente detinha créditos contra a PT SGPS e contra a Telemar Norte Leste que seriam utilizados para aumento de Capital na Telemar” (...) e que, “apesar de se tratar de um AFAC, a disponibilidade financeira da operação ocorreu anteriormente à celebração deste contrato, na medida em que a Recorrente detinha créditos com a Portugal Telecom Participações, que foram utilizados para a capitalização”. O fundamento da negativa de provimento a essa parte do Recurso Voluntário é o mesmo dos itens anteriores, a saber (escusas pela repetição): o imposto incidiu sobre os saldos devedores diários, nos termos do art. 7°, inciso I, alínea “a” do Decreto 6.306, de 14/12/2007 (RIOF), sendo assim, tendo remanescido saldos devedores nos registros correspondentes às contas consideradas no procedimento fiscal, eles serviram de base de cálculo do imposto, tenha sido afetado ou não por garantias as mais diversas. Essa mesma constatação leva ao afastamento do argumento do Recorrente de que “eventual IOF devido sobre o contrato com PT SGPS deve ser recalculado nos termos do art. 7º, inc. I, alínea “b” do IOF”, pois o presente lançamento, conforme já dito, não se refere a esse contrato especificamente, mas ao mútuo que se configurou entre as empresas intragrupo, ainda que com lastro em outros créditos obtidos pelo Recorrente. Além disso, apresenta-se contrariedade à afirmativa genérica do Recorrente de que o AFAC não se sujeita à incidência do IOF, pois, sob tal figura contratual, pode se encontrar acobertada uma operação de mútuo, conforme se disporá na sequência. O AFAC (Adiantamento para Futuro Aumento de Capital) refere-se aos recursos recebidos por uma empresa de seus acionistas ou cotistas destinados a aumentar o capital social no futuro, condicionado à deliberação formal dos sócios/cotistas em momento oportuno. De acordo com a Resolução CFC nº. 1.159/09 do Conselho Federal de Contabilidade, os efetivos AFACs, realizados sem a possibilidade de devolução, devem ser registrados no Patrimônio Líquido da pessoa jurídica, após a conta de capital social, sendo que, havendo qualquer possibilidade de sua devolução, eles devem ser registrados no Passivo Não Circulante, tratando-se, na verdade, de um mútuo utilizado como opção de investimento. O CARF tem decisão abarcando a situação acima descrita, veja-se: 4 § 1 o O IOF, cuja base de cálculo não seja apurada por somatório de saldos devedores diários, não excederá o valor resultante da aplicação da alíquota diária a cada valor de principal, prevista para a operação, multiplicada por trezentos e sessenta e cinco dias, acrescida da alíquota adicional de que trata o § 15, ainda que a operação seja de pagamento parcelado. Fl. 1992DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 54 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF) Ano-calendário: 2012 IOF. MÚTUO ENTRE EMPRESAS LIGADAS. INCIDÊNCIA. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas do mesmo grupo empresarial, sujeitam-se à tributação pelo IOF, segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições financeiras. IOF. ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. AFAC NÃO CARACTERIZADO. MÚTUO. INCIDÊNCIA. Os recursos capitalizados como AFAC, sujeitos a devolução e não efetivamente incorporados ao capital da beneficiária não caracterizam AFAC e sim operação de mútuo e, por isso, estão sujeitos à incidência do IOF. (Acórdão 3301-013.804, j. 27/02/2024) Nesse sentido, o simples fato de se tratar de AFAC não leva, inexoravelmente, à conclusão de inocorrência do fato gerador do IOF, pois há condicionantes a se verificarem previamente a tal dedução. Por outro lado, conforme já dito exaustivamente neste voto, tendo ou não o AFAC impactado os contratos de crédito sob análise, a base de cálculo do imposto foram os saldos devedores diários, saldos esses apurados a partir da documentação do sujeito passivo a que teve acesso a fiscalização, refletindo a situação presente nas datas dos respectivos fatos geradores. Portanto, nada a alterar no procedimento fiscal quanto a isso. VI. Isenção. Operações externas. Pleiteia o Recorrente o reconhecimento da “isenção de IOF sobre “operações externas” de crédito”, com base no art. 2º, § 2º, do RIOF, pois, segundo ele, “tanto as operações de financiamento de empresas no exterior quanto operações de obtenção de crédito internacional para empresas brasileiras estão albergadas pela isenção do IOF-crédito”. O referido dispositivo do Decreto nº 6.306/2007 (Regulamento do IOF - RIOF) assim dispõe: Art. 2 o O IOF incide sobre: I - operações de crédito realizadas: (...) c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei n o 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13); (...) § 2º Exclui-se da incidência do IOF referido no inciso I a operação de crédito externo, sem prejuízo da incidência definida no inciso II. (g.n.) O Superior Tribunal de Justiça STJ) já decidiu sobre essa matéria, verbis: TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL EM MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS - IOF. CONTRATO DE MÚTUO ENTRE PESSOAS JURÍDICAS. MUTUÁRIA SEDIADA NO EXTERIOR. EMPRÉSTIMO DE MOEDA NACIONAL. CONVERSÃO EM DÓLAR. FATO AUTÔNOMO. ART. 2º, § 2º, DO DECRETO N. 4.494/2002. OPERAÇÃO DE CRÉDITO EXTERNO. NÃO OCORRÊNCIA. INCIDÊNCIA DO "IOF CÂMBIO" E DO "IOF CRÉDITO". VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC. AUSÊNCIA. Fl. 1993DF CARF MF Original https://planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9779.htm#art13 https://planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9779.htm#art13 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 55 1. A questão discutida limita-se a saber se o contrato de mútuo celebrado entre Sadesa Brasil Indústria e Comércio de Couros Ltda, mutuante, e Sadesa (HK) Limited, mutuária, configura hipótese de "operação de crédito externo", o que ensejaria as disposições do § 2º do art. 2º do Decreto n. 4.494/2002, tese defendida pela autora e desenvolvida pelo Tribunal a quo, ou simples contrato de mútuo celebrado no Brasil, tese defendida pela Fazenda Nacional, e que ensejaria a dupla incidência do IOF: uma, no momento da operação cambial; e outra, no momento da disponibilidade dos valores. 2. Para haver a incidência da hipótese do § 2º do art. 2º do Decreto nº 4.494/2002, o contrato de mútuo deve referir-se a crédito advindo do exterior. Essa é a razão pela qual a incidência do IOF é excluída na disponibilização dos valores decorrentes do mútuo (art. 2º, I, do Decreto nº 4.494/2002), pois o tributo incidirá por ocasião da conversão dos valores, nas operações de câmbio (art. 2º, II, do Decreto nº 4.494/2002). 3. No caso, portanto, verifica-se que há duas operações distintas e autônomas, uma de crédito, outra de câmbio, que não são interdependentes para o cumprimento do contrato de mútuo firmado, pois o empréstimo em moeda nacional não necessita, para sua concretude, que se convertam em moeda estrangeira os valores contratados. A operação de câmbio, no caso, é fato autônomo decorrente tão somente da vontade das partes e, na prática, implica compra de moeda estrangeira para, na sequência, ser emprestada à mutuária. 4. Assim, o acórdão recorrido está a negar vigência ao art. 13 da Lei n. 9.779/99. (...) 7. Recurso especial provido. (REsp n. 1.063.507/RS, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 15/9/2009, DJe de 23/9/2009.) (g.n.) O CARF também já decidiu no mesmo sentido, verbis: Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – IOF Exercício: 2007, 2008 HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DE IOF/CRÉDITO Decreto nº 4.494, de 03.12.2002, art. 2º, § 2º e art. 3º. Decreto nº 6.306, de 14.12.2007, art. 3º. Conceito de operações de crédito abrange empréstimo sob qualquer modalidade e mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física. Incidência do IOF/Crédito. ABRANGÊNCIA DA EXPRESSÃO “OPERAÇÕES DE CRÉDITO EXTERNO” O contrato de mútuo deve referir-se a crédito advindo do exterior para caracterizar a hipótese do § 2º do art. 2º do Decreto nº 4.494/2002. Existência de duas operações distintas e autônomas, uma de crédito, outra de câmbio, que não são interdependentes para o cumprimento do contrato de mútuo firmado, pois o empréstimo em moeda nacional não necessita, para sua concretude, que se convertam em moeda estrangeira os valores contratados. Precedentes do STJ: REsp n. 1.063.507/RS; AgInt no REsp n. 1.652.412/PR; AgRg no REsp 1506113/PR (Acórdão nº 3302-014.862, j. 28/11/2024) Nesse sentido, a isenção pleiteada pelo Recorrente abrange tão somente o crédito advindo do exterior e não as “operações de financiamento de empresas no exterior”. Mas, mesmo que assim não fosse, diante das peculiaridades do caso sob análise, o crédito que aqui importa é aquele configurado entre as empresas do grupo, independentemente de operações anteriores envolvendo terceiros. Logo, nada a prover neste item. VII. Ofensa ao art. 146 do CTN. Fl. 1994DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 56 Na sequência da questão analisada no item anterior deste voto, alega o Recorrente que “o regulamento do IOF não distingue as operações de crédito externo em razão das partes envolvidas”, assim, segundo ele, “tanto as operações de financiamento de empresas no exterior quanto operações de obtenção de crédito internacional para empresas brasileiras estão albergadas pela isenção do IOF-crédito”, vindo ele a conferir “este tratamento tributário aos empréstimos em questão há anos, e, embora já tenha sido expressamente questionada pela RFB, jamais sofreu qualquer autuação neste sentido”, razão pela qual dever-se-ia observar a previsão contida no art. 146 do CTN, verbis: Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento sòmente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. A ação fiscal anterior a que o Recorrente se reporta referiu-se, como ele mesmo apontou, a fato gerador ocorrido em 2015, enquanto que os presentes autos se referem ao ano de 2018, após, portanto, aquele em que eventual critério jurídico anterior havia sido aplicado. Tratando-se de fato gerador superveniente, o novo critério jurídico é formulado durante o novo procedimento fiscal, fase essa anterior ao novo lançamento de ofício, quando o Recorrente é intimado para prestar esclarecimentos e fornecer documentação, encontrando-se ciente, portanto, na ocasião, do encaminhamento que estava sendo dado pela fiscalização quanto ao critério jurídico. Esse entendimento está em consonância com o excerto doutrinário a seguir transcrito: Poder-dever de alterar os critérios, resguardada a confiança. Se a Administração identifica como correta uma determinada interpretação da norma e depois verifica que esta não é a mais adequada ao Direito, tem o poder- dever de, em nome de sua vinculação com a juridicidade e com a legalidade, promover a alteração do seu posicionamento. Porém, em nome da proteção da confiança legítima, deve resguardar o direito do contribuinte em relação aos lançamentos já realizados.5 Há, também, decisões do CARF nesse sentido, conforme ementa a seguir transcrita: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2016 MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO ARGUIDO EM RAZÃO DA INOCORRÊNCIA DE LANÇAMENTO EM FISCALIZAÇÕES ANTERIORES. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE. 5 RIBEIRO, Ricardo Lodi. A proteção da confiança legítima do contribuinte. Revista Dialética de direito tributário. São Paulo, v. 145, out/2007, p. 99. Fl. 1995DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.640 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17227.720071/2022-94 57 O crédito tributário não lançado em períodos anteriores não representa impedimento para a administração tributária apreciar os elementos de fato e de direito que exigem seu lançamento, porquanto se tratar de atividade administrativa vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional do agente, conforme previsão do art. 142, parágrafo único, do CTN. O não lançamento do tributo não representa manifestação de critério jurídico susceptível à invocação de um direito adquirido contra posterior lançamento, pois não há direito adquirido contra omissão no cumprimento da lei. Se à administração pública é dado anular seus próprios afastar vícios que os tornem ilegais, dos quais não se originam direito, conforme súmula 473 do STF, com mais razão é plenamente possível ao Fisco realizar o lançamento de tributos quando não o tenha feito anteriormente, sempre que encontrar razões fáticas e jurídicas para tanto, conquanto inexista existir óbice de natureza legal. Não se aplica o art. 146 nos casos em que não houver prévia manifestação de entendimento da administração tributária ou dos órgãos de julgamento sobre fatos análises posteriores. (Acórdão nº 1201-006.308, j. 08/04/2024) Diante do exposto, nega-se provimento a esse argumento da defesa. VIII. Conclusão. Com base nos fundamentos supra, a maioria da turma votou por negar provimento ao Recurso Voluntário, tendo a mesma turma, por unanimidade de votos, rejeitado a preliminar de nulidade. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis Fl. 1996DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 16327.721203/2020-42
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 21 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 23 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015 JCP. DEDUTIBILIDADE. LIMITE DE VALORES. REGIME DE COMPETÊNCIA. Há duas regras limitadoras de valores para a dedução de JCP, que devem ser observadas simultaneamente. A primeira, decorrente da própria metodologia de cálculo do JPC, limita o valor àquele resultante da incidência da variação, pro rata, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) sobre contas específicas do patrimônio líquido legalmente relacionadas. A segunda advém de uma limitação expressa, que veda a dedução acima da metade do maior valor entre o lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros e o somatório dos lucros acumulados e reservas de lucros, nos termos do artigo 9º, caput e § 1º, da Lei nº 9.249/1995, c/c artigo 29, caput, § 3º, alíneas “a” e “b”, da IN SRF nº 11/1996, e artigo 28, caput e § 2º, da IN RFB nº 1.515/2014. Ademais disso, o regime de competência é elemento chave para o correlacionamento simultâneo entre as receitas e as despesas (também entendido como princípio do confronto das despesas com as receitas e com os períodos contábeis). A concretização do regime de competência para as despesas consiste no reconhecimento destas quando incorridas, não se relacionando com os recebimentos ou pagamentos, ou seja, são independentes, conforme depreende-se da leitura do artigo 29, caput, da IN SRF nº 11/1996, artigo 4º da IN SRF nº 41/1998, artigo 177, caput, da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A), c/c artigo 9º da Resolução do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) nº 750/1993. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. FORÇA PROBANTE. A escrituração contábil faz prova contra a contribuinte a que pertence, e, em seu favor, quando, formulados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios, conforme determinam o artigo 226 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002) c/c artigo 923 do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/99). Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2015 LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL. Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.
Numero da decisão: 1402-007.491
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos, vencido o Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni que dava provimento e que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. (documento assinado digitalmente) Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: ALESSANDRO BRUNO MACEDO PINTO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015 JCP. DEDUTIBILIDADE. LIMITE DE VALORES. REGIME DE COMPETÊNCIA. Há duas regras limitadoras de valores para a dedução de JCP, que devem ser observadas simultaneamente. A primeira, decorrente da própria metodologia de cálculo do JPC, limita o valor àquele resultante da incidência da variação, pro rata, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) sobre contas específicas do patrimônio líquido legalmente relacionadas. A segunda advém de uma limitação expressa, que veda a dedução acima da metade do maior valor entre o lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros e o somatório dos lucros acumulados e reservas de lucros, nos termos do artigo 9º, caput e § 1º, da Lei nº 9.249/1995, c/c artigo 29, caput, § 3º, alíneas “a” e “b”, da IN SRF nº 11/1996, e artigo 28, caput e § 2º, da IN RFB nº 1.515/2014. Ademais disso, o regime de competência é elemento chave para o correlacionamento simultâneo entre as receitas e as despesas (também entendido como princípio do confronto das despesas com as receitas e com os períodos contábeis). A concretização do regime de competência para as despesas consiste no reconhecimento destas quando incorridas, não se relacionando com os recebimentos ou pagamentos, ou seja, são independentes, conforme depreende-se da leitura do artigo 29, caput, da IN SRF nº 11/1996, artigo 4º da IN SRF nº 41/1998, artigo 177, caput, da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A), c/c artigo 9º da Resolução do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) nº 750/1993. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. FORÇA PROBANTE. A escrituração contábil faz prova contra a contribuinte a que pertence, e, em seu favor, quando, formulados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios, conforme determinam o artigo Fl. 653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 2 226 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002) c/c artigo 923 do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/99). Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2015 LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL. Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo os lançamentos, vencido o Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni que dava provimento e que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. (documento assinado digitalmente) Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente). RELATÓRIO 1. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do v. acórdão proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de Janeiro (DRJ07) que decidiu manter os Autos de Infração para exigências de IRPJ e CSLL, em decorrência da infração denominada de “excesso de Juros Sobre Capital Próprio (JCP)”, vez que não teria sido adicionado ao Lucro Líquido, para a determinação do Lucro Real, de valores indedutíveis de juros pagos ou Fl. 654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 3 creditados a título de remuneração do capital próprio, acrescidos de multa de ofício no patamar de 75% e juros de mora, no valor total de R$ 40.127.879,93, referentes ao ano-calendário 2015. 2. Os Autos de Infração foram fundamentados nos seguintes termos: 3. Para evitar repetições, colaciono o relatório do v. acórdão recorrido: [...] Relatório Trata o presente processo de autos de infração (fls. 319 e ss), através dos quais foram consubstanciadas exigências de imposto sobre a renda da pessoa jurídica (IRPJ) e contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), respectivamente, nos valores de R$ 11.297.890,05 e R$ 7.649.123,48. Ao valor principal do crédito tributário lançado, referente ao ano-calendário 2015, somam-se multa de ofício de 75% e juros de mora, calculados com emprego da taxa Selic. No período, a interessada foi tributada pelo lucro real anual. Fl. 655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 4 A infração foi descrita, no auto de infração de IRPJ, como: "EXCESSO DE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO”. Em termos equivalentes, foi consignada no auto de infração de CSLL. Do que consta do termo de verificação fiscal (fls. 330 e ss), destaca-se o seguinte: (...) (...) (...) (...) Fl. 656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 5 (...) (...) Fl. 657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 6 (...) (...) (...) Fl. 658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 7 (...) (...) (...) (...) Fl. 659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 8 (...) Inconformada com o lançamento, do qual tomou ciência em 18/09/2020 (fls. 361), a interessada interpôs, no dia 19 do mês seguinte (fls. 370), a impugnação de fls. 372 e ss, pela qual, em síntese, alegou:  que “há vício material que macula todo o lançamento (...), pois a Autoridade Fiscal considerou de maneira incorreta o momento da ocorrência de distribuição de reserva estatutária, o que afetou o cálculo do JCP de acordo com a aplicação da TJLP sobre as contas de patrimônio líquido”;  que “ainda que a Impugnante tenha cometido erros no momento de cálculo dos JCP, ela observou os limites de dedutibilidade previstos no artigo 9º, § 1º da Lei nº 9.430/1995, sendo admissível a dedutibilidade integral dos JCP pagos";  que “há vício material decorrente da incorreta proporcionalização para fins de cálculo da CSLL no ano-calendário de 2015, tendo em vista as diferentes alíquotas vigentes no período". Das razões de fato e de direito expostas pela defesa, sobressai o seguinte: Fl. 660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 9 (...) (...) (...) (...) (...) Fl. 661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 10 (...) (...) (...) (...) (...) (...) Fl. 662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 11 (...) (...) (...) (...) Citou farta jurisprudência. Culminou, a peça de defesa, com os pedidos que ora se reproduz: [...] (grifos nossos) 4. A DRJ/RJ (DRJ07) proferiu o v. acórdão recorrido de fls. 565/587, julgando totalmente improcedente a Impugnação, mantendo integralmente os lançamentos, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2015 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem um Fl. 663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 12 dispositivo normativo que lhes atribua eficácia vinculante, não constituem normas complementares de direito tributário. DILIGÊNCIA. PERÍCIA. REALIZAÇÃO. Apesar de ser pleito facultado ao sujeito passivo, a decisão sobre a realização de diligências ou perícias compete à autoridade julgadora, que deve se posicionar pela não realização sempre que considerar as pretendidas provas como prescindíveis ou impraticáveis ARGUIÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação em sentido amplo vigente, inclsuive normas infralegais, sendo, por isso, incompetentes para a apreciação de arguições de ilegalidade e inconstitucionalidade de atos normativos regularmente insertos no ordenamento jurídico. JCP. DEDUTIBILIDADE. LIMITAÇÃO. VALORES. Há duas regras limitadoras de valores para a dedução de JCP, que devem ser observadas simultaneamente. A primeira, decorrente da própria metodologia de cálculo do JPC, limita o valor àquele resultante da incidência da variação, pro rata, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) sobre contas específicas do patrimônio líquido legalmente relacionadas. A segunda advém de uma limitação expressa, que veda a dedução acima de metado do maior valor entre o lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros e o somatório dos lucros acumulados e reservas de lucros. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. FORÇA PROBANTE. A escrituração contábil faz prova contra o sujeito passivo a que pertence, e, em seu favor, quando, formulados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios. 5. Inconformada com o v. acórdão a quo, a Recorrente interpôs o Recurso Voluntário de fls. 626/650 repetindo os mesmos argumentos trazidos na Impugnação de fls. 372/391, arguindo, em síntese, que: i. Mérito: i.i “Do Vício Material Decorrente da Indevida Ocorrência de Mutação Patrimonial” afirma que: “(...) Em 2015, a Recorrente deduziu R$ 298.000.000,00 na apuração de seu lucro líquido a título de JCP distribuído a seus acionistas, devidamente contabilizados na conta contábil 3.01.01.01.01.04.23 – DESPESAS DE JUROS AO CAPITAL. Contudo, a Autoridade Fiscal alega que, ao longo do ano-calendário de 2015, a Recorrente sofreu mutações patrimoniais que não foram consideradas por ela para fins de cálculo da TJLP, que levou em conta somente a data-base de 31.12.2014. As variações patrimoniais ocorridas demandariam a divisão do ano-calendário em 6 diferentes períodos, conforme tabela abaixo (fl. 342): (...)”; “(...) Assim, a Autoridade Fiscal concluiu que a Recorrente teria calculado equivocadamente R$ 45.191.560,21 a título de JCP, sendo que, no seu entender, poderia ter considerado somente R$ 252.808.439,79 e não R$ 298.000.000,00. Dessa forma, a Autoridade Fiscal adicionou R$ 45.191.560,21 ao lucro líquido para fins de apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL. Ocorre que a Autoridade Fiscal incorreu em vício material no momento de determinação da matéria tributável, pois considerou equivocadamente o momento de distribuição das reservas estatutárias de 2014 como dividendos, o que implica a Fl. 664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 13 nulidade dos autos de infração por vício material decorrente da afronta ao artigo 142 do Código Tributário Nacional (...)”; “(...) Vê-se que a mudança do 4º para o 5º período teve como causa a suposta distribuição das reservas estatutárias de 2014, no valor de R$ 2.252.760.306,10. Nota-se que, entre 01.07.2015 e 28.09.2015 (4º período), a Autoridade Fiscal considerou referidas reservas para fins de aplicação da TJLP e cálculo do JCP. Contudo, para o 5º período, iniciado em 30.09.2015 e findo em 30.11.2015, a Autoridade Fiscal excluiu tais reservas por entender que elas teriam sido distribuídas ao cabo do período anterior (...)”; “(...) A Autoridade Fiscal chegou à conclusão de que referidas reservas teriam sido distribuídas, pois, de acordo com o razão da conta 241527-0 – Reserva Estatutária 2014, o saldo da reserva teria sido baixado em 30.09.2015: (...)”; “(...) Com efeito, apesar de a Recorrente ter contabilizado a baixa da reserva estatutária em 30.09.2015, em verdade, a distribuição dos dividendos somente se deu somente em 27.11.2015, conforme nota-se pelo razão da conta contábil 21114-0 (DIVIDENDOS, BONIFICAÇÕES E JUROS S CAPITAL PRÓPRIO), que demonstra a contabilização de dividendos a pagar em 30.09.2015 e seu efetivo pagamento em 27.11.2015: (...)”; “(...) Ou seja, apesar de a distribuição dos dividendos ter ocorrido somente em 27.11.2015, a Autoridade Fiscal e a DRJ consideraram que a mera contabilização da baixa da reserva estatuária em 30.09.2015 seria suficiente para implicar a redução patrimonial da Recorrente e, consequentemente, alterar a base de cálculo sobre a qual deve ser aplicada a TJLP, elegendo a data de 30.09.2015 como o fim do 4º período e o início do 5º. No entanto, o critério escolhido pela Autoridade Fiscal, chancelado pela DRJ, é contraditório e equivocado, pois, de acordo com o próprio Termo de Verificação (fls. 334-335), a deliberação pela distribuição da reserva estatutária de 2014 ocorreu em 18.12.2015, mas sua aprovação pela Assembleia Geral Extraordinária foi realizada somente em 31.03.2016 (...)”; “(...) Adicionalmente, Certidão obtida perante a JUCESP (fls. 422-498) demonstra que nenhuma ata determinando a distribuição da reserva estatutária de 2014 foi registrada antes desse período, o que seria exigido pelo Estatuto da Recorrente para sua regular distribuição. Com efeito, de acordo com Ata da 96ª AGE e a 36ª AGO da Recorrente, realizada em 31.03.2016, a distribuição de dividendos deliberada em 18.12.2015 foi aprovada somente em 31.03.2016 (fls. 23-24): (...)”; “(...) Vale frisar que, de acordo com o Estatuto da Recorrente vigente à época dos fatos (fls. 499-561), a distribuição de dividendos pressupõe a deliberação e sua posterior aprovação, o que, no caso concreto, não ocorreu em 30.09.2015, data utilizada pela Autoridade Fiscal e pela DRJ como momento da ocorrência de mutação do patrimônio da Recorrente. Ou seja, todas as conclusões da Autoridade Fiscal e da DRJ decorrem de mero registro contábil da distribuição da reserva em 30.09.2015 (...)”; Fl. 665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 14 “(...) Portanto, nem a Autoridade Fiscal nem a DRJ embasaram suas conclusões em documentos societários capazes de criar direitos e obrigações ou em movimentações financeiras efetivas, mas em mero registro contábil que não têm o condão de resultar em mutações patrimoniais efetivas: não houve, em 30.09.2015, deliberação ou aprovação da distribuição dos dividendos formados pela reserva estatutária, nem sua efetiva distribuição (...)”; “(...) O mero evento contábil não é suficiente para determinação da ocorrência de mutação patrimonial apta a alterar a base de cálculo dos JCP, nos termos do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, como quer levar a crer a Turma Julgadora a quo (...)”; “(...) Apenas a aprovação de sua distribuição em AGE, ocorrida em 31.03.2016, poderia ser utilizada para tanto, ou, quando muito, a deliberação, ocorrida em 18.12.2015, ou, ainda, a efetiva distribuição dos dividendos, ocorrida em 27.11.2015. Isso demonstra o erro da Autoridade Fiscal na determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois suas conclusões derivam de evento contábil sem fundamento jurídico ou financeiro (...)”; “(...) Diante disso, a Recorrente pleiteia a reforma da decisão recorrida, para que seja reconhecida a nulidade dos autos de infração por vício material, tendo em vista que a Autoridade Fiscal elegeu indevidamente a data de 30.09.2015 (mero registro contábil) como o momento de mutação patrimonial decorrente da distribuição de reserva estatutária, a qual, na verdade, foi deliberada em 18.12.2015, distribuída em 27.11.2015 e aprovada em 31.03.2016 (...)”; “(...) Alternativamente, caso esse E. CARF entenda que o vício em questão não deve macular todo o lançamento, o que se admite apenas para argumentar, a Recorrente pleiteia a conversão do julgamento em diligência para que seja verificado o cálculo correto dos JCP, tendo em vista que a data de 30.09.2015 (mero registro contábil) não pode ser considerada para fins de distribuição da reserva estatutária de 2014 no valor de R$ 2.252.760.306,10, a qual ocorreu posteriormente, bem como seja revisto o lançamento em decorrência deste erro de fato, conforme autoriza o artigo 149, VIII, do CTN: (...)”; i.ii “Da Observância dos Limites de Dedutibilidade previstos no Artigo 9º, § 1º, da Lei nº 9.249/1995” afirma que: “(...) O suposto erro de cálculo dos JCP (tratado no item II.1 acima) poderia implicar a indedutibilidade das despesas incorridas somente se resultasse no pagamento de valores a título de JCP acima dos limites previstos no §1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, o que não ocorreu no caso concreto (...)”; “(...) Com efeito, os valores pagos e deduzidos pela Recorrente de R$ 298.000.000,00 são bem inferiores ao limite de dedutibilidade de R$ 2.494.654.356,20 reconhecido pela Autoridade Fiscal no Termo de Verificação Fiscal. Isto é, ainda que se entenda ter havido algum equívoco na metodologia adotada pela Recorrente, os JCP recalculados pela Autoridade Fiscal estariam abaixo do limite por ela reconhecido, o que significa que todo o valor poderia ser deduzido nos termos do §1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995 (...)”; Fl. 666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 15 “(...) O argumento da Autoridade Fiscal e da DRJ faria sentido somente se os JCP não fossem tratados como despesa, mas como exclusões do lucro líquido para fins de determinação do Lucro Real. Isso porque, somente nesse caso, seria aplicável a suposta limitação contida no § 1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, pois tal dispositivo permitiria a exclusão de valores que não teriam a natureza de despesa a priori – o que é factível supor-se, tendo em vista que, na gênese da Lei nº 9.249/1995, podia-se discutir se os JCP deveriam ser contabilizados como despesa ou receber o mesmo tratamento de dividendos, sendo que, nesse último caso, eventual exclusão seria justificada. No entanto, uma vez contabilizados como despesa, os JCP não se sujeitam ao limite de dedutibilidade tal como interpretado pela Autoridade Fiscal e pela DRJ, razão pela qual improcede seu argumento (...)”; “(...) Dessa forma, a Recorrente pleiteia a reforma do acórdão recorrido, devendo ser exonerados integralmente os créditos tributários, pois os JCP pagos por ela (R$ 298.000.000,00) são inferiores ao limite de dedutibilidade (R$ 2.494.654.356,20) previsto no § 1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995 (...)”; e, i.iii “Subsidiariamente: Do Vício Material Decorrente da Indevida Proporcionalização da Alíquota de CSLL” afirma que: “(...) consta no Termo de Verificação Fiscal que a Autoridade Fiscal se utilizou da proporção existente entre as receitas auferidas pela Recorrente para determinar os percentuais do lucro da Recorrente que estariam sujeitos às alíquota de 15% e 20% (...)”; “(...) A proporcionalização em referência foi fundamentada no inciso I do parágrafo único do artigo 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.591/15, que trata do regime de apuração da CSLL nos meses de setembro a dezembro de 2015 para as pessoas jurídicas que tiveram a alíquota de tributação majorada pela Lei nº 13.169/15 (...)”; “(...) Contudo, a proporcionalização determinada pela Autoridade Fiscal colide frontalmente com o que determina a Lei nº 7.689/88 (e alterações posteriores), tendo em vista que a CSLL incide sobre o lucro e não sobre a receita (...)”; “(...) Não obstante, vale ressaltar que a Lei nº 13.169/2015, que majorou a alíquota da CSLL, em momento algum previu que deveria haver proporcionalização de acordo com a receita bruta do contribuinte, sendo esta uma inovação da Instrução Normativa que, ao extrapolar os limites impostos pelas Leis nº 7.689/88 e nº 13.169/15, se mostra manifestadamente ilegal.(...)”; “(...) Diante da evidente ilegalidade, a Autoridade Fiscal, ao determinar que a proporcionalização se dê com base na receita bruta dos contribuintes (como ocorre no presente caso), acaba por ocasionar um possível desvirtuamento da base de cálculo da CSLL do período (ano-calendário de 2015). Isso, porque o Fisco, ao se valer de bases distintas para o cálculo da proporção utilizada para a Fl. 667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 16 formação do valor oferecido à tributação, permite que o valor a ser tributado relativo, no caso o período de setembro a dezembro de 2015, seja superior ou inferior ao efetivamente devido conforme o lucro líquido, que é a verdadeira base de cálculo do tributo (...)”; “(...) Em outras palavras, se determinado contribuinte auferir receita ao longo do ano de maneira equânime e estável, mas por questões mercadológicas, seus custos aumentam no final do ano, a proporção realizada pela Autoridade Fiscal fará com que a CSLL à alíquota de 20% incida sobre uma base de cálculo superior à devida, uma vez que o lucro líquido do final do ano (sujeito à alíquota majorada) foi proporcionalmente menor do que aquele apurado ao longo do ano. O raciocínio inverso também é verdadeiro, isto é, caso as receitas sejam estáveis, mas haja uma diminuição de custos e despesas no decorrer do ano, o Fisco exigirá CSLL em valor inferior ao devido. Veja-se, abaixo, alguns exemplos matemáticos que evidenciam a inconstância existente no cálculo determinado pela Autoridade Fiscal (...)”; “(...) Conforme demonstrado no item II.1 acima, cujas razões não são reproduzidas neste item em prol da síntese, o vício na determinação da matéria tributável implica a nulidade dos autos de infração por vício material, razão pela qual a Recorrente pleiteia a reforma do acórdão recorrido e, consequentemente, a exoneração integral dos créditos tributários de CSLL (...)”. 6. Por fim, requereu que “(...) que seja dado provimento ao presente Recurso Voluntário, determinando-se a exoneração integral dos créditos tributários em questão, lavrados pela Autoridade Administrativa. Subsidiariamente, caso essa Turma de Julgamento não determine o cancelamento integral dos autos de infração com base nos vícios materiais apontados, a Recorrente pleiteia a conversão do julgamento em diligência para a determinação do correto cálculo dos JCP, devendo os lançamentos serem retificados e, ao cabo, oportunizado à Recorrente abertura de prazo para apresentação de Impugnação (...)”. É o relatório. VOTO Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Relator 7. O Recurso Voluntário é tempestivo, conforme despacho de fl. 651, bem assim preenche os pressupostos de admissibilidade, nos termos do Decreto nº 70.235/1972 (PAF), razão pela qual dele conheço. 8. Trata-se o feito de Autos de Infração para exigências de IRPJ e CSLL, em decorrência da infração denominada de “excesso de Juros Sobre Capital Próprio (JCP)”, vez que a Recorrente não teria adicionado ao Lucro Líquido, para a determinação do Lucro Real, valores indedutíveis de juros pagos ou creditados a título de remuneração do capital próprio, acrescidos de multa de Fl. 668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 17 ofício no percentual de 75% e juros de mora, no valor total de R$ 40.127.879,93, referentes ao ano-calendário 2015. 9. A DRJ/RJ (DRJ07) proferiu o v. acórdão recorrido de fls. 565/587, julgando totalmente improcedente a Impugnação, mantendo integralmente os lançamentos. 10. No Recurso Voluntário de fls. 626/650 a Recorrente apenas repete os mesmos argumentos trazidos na Impugnação de fls. 372/391, sem, contudo, trazer aos autos qualquer elemento novo ou ter apresentado documentos que comprovassem suas alegações, aduzindo, em resumo, que: i. Mérito: i.i “Do Vício Material Decorrente da Indevida Ocorrência de Mutação Patrimonial” afirma que: “(...) Em 2015, a Recorrente deduziu R$ 298.000.000,00 na apuração de seu lucro líquido a título de JCP distribuído a seus acionistas, devidamente contabilizados na conta contábil 3.01.01.01.01.04.23 – DESPESAS DE JUROS AO CAPITAL. Contudo, a Autoridade Fiscal alega que, ao longo do ano-calendário de 2015, a Recorrente sofreu mutações patrimoniais que não foram consideradas por ela para fins de cálculo da TJLP, que levou em conta somente a data-base de 31.12.2014. As variações patrimoniais ocorridas demandariam a divisão do ano-calendário em 6 diferentes períodos, conforme tabela abaixo (fl. 342): (...)”; “(...) Assim, a Autoridade Fiscal concluiu que a Recorrente teria calculado equivocadamente R$ 45.191.560,21 a título de JCP, sendo que, no seu entender, poderia ter considerado somente R$ 252.808.439,79 e não R$ 298.000.000,00. Dessa forma, a Autoridade Fiscal adicionou R$ 45.191.560,21 ao lucro líquido para fins de apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL. Ocorre que a Autoridade Fiscal incorreu em vício material no momento de determinação da matéria tributável, pois considerou equivocadamente o momento de distribuição das reservas estatutárias de 2014 como dividendos, o que implica a nulidade dos autos de infração por vício material decorrente da afronta ao artigo 142 do Código Tributário Nacional (...)”; “(...) Vê-se que a mudança do 4º para o 5º período teve como causa a suposta distribuição das reservas estatutárias de 2014, no valor de R$ 2.252.760.306,10. Nota-se que, entre 01.07.2015 e 28.09.2015 (4º período), a Autoridade Fiscal considerou referidas reservas para fins de aplicação da TJLP e cálculo do JCP. Contudo, para o 5º período, iniciado em 30.09.2015 e findo em 30.11.2015, a Autoridade Fiscal excluiu tais reservas por entender que elas teriam sido distribuídas ao cabo do período anterior (...)”; “(...) A Autoridade Fiscal chegou à conclusão de que referidas reservas teriam sido distribuídas, pois, de acordo com o razão da conta 241527-0 – Reserva Estatutária 2014, o saldo da reserva teria sido baixado em 30.09.2015: (...)”; “(...) Com efeito, apesar de a Recorrente ter contabilizado a baixa da reserva estatutária em 30.09.2015, em verdade, a distribuição dos dividendos somente Fl. 669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 18 se deu somente em 27.11.2015, conforme nota-se pelo razão da conta contábil 21114-0 (DIVIDENDOS, BONIFICAÇÕES E JUROS S CAPITAL PRÓPRIO), que demonstra a contabilização de dividendos a pagar em 30.09.2015 e seu efetivo pagamento em 27.11.2015: (...)”; “(...) Ou seja, apesar de a distribuição dos dividendos ter ocorrido somente em 27.11.2015, a Autoridade Fiscal e a DRJ consideraram que a mera contabilização da baixa da reserva estatuária em 30.09.2015 seria suficiente para implicar a redução patrimonial da Recorrente e, consequentemente, alterar a base de cálculo sobre a qual deve ser aplicada a TJLP, elegendo a data de 30.09.2015 como o fim do 4º período e o início do 5º. No entanto, o critério escolhido pela Autoridade Fiscal, chancelado pela DRJ, é contraditório e equivocado, pois, de acordo com o próprio Termo de Verificação (fls. 334-335), a deliberação pela distribuição da reserva estatutária de 2014 ocorreu em 18.12.2015, mas sua aprovação pela Assembleia Geral Extraordinária foi realizada somente em 31.03.2016 (...)”; “(...) Adicionalmente, Certidão obtida perante a JUCESP (fls. 422-498) demonstra que nenhuma ata determinando a distribuição da reserva estatutária de 2014 foi registrada antes desse período, o que seria exigido pelo Estatuto da Recorrente para sua regular distribuição. Com efeito, de acordo com Ata da 96ª AGE e a 36ª AGO da Recorrente, realizada em 31.03.2016, a distribuição de dividendos deliberada em 18.12.2015 foi aprovada somente em 31.03.2016 (fls. 23-24): (...)”; “(...) Vale frisar que, de acordo com o Estatuto da Recorrente vigente à época dos fatos (fls. 499-561), a distribuição de dividendos pressupõe a deliberação e sua posterior aprovação, o que, no caso concreto, não ocorreu em 30.09.2015, data utilizada pela Autoridade Fiscal e pela DRJ como momento da ocorrência de mutação do patrimônio da Recorrente. Ou seja, todas as conclusões da Autoridade Fiscal e da DRJ decorrem de mero registro contábil da distribuição da reserva em 30.09.2015 (...)”; “(...) Portanto, nem a Autoridade Fiscal nem a DRJ embasaram suas conclusões em documentos societários capazes de criar direitos e obrigações ou em movimentações financeiras efetivas, mas em mero registro contábil que não têm o condão de resultar em mutações patrimoniais efetivas: não houve, em 30.09.2015, deliberação ou aprovação da distribuição dos dividendos formados pela reserva estatutária, nem sua efetiva distribuição (...)”; “(...) O mero evento contábil não é suficiente para determinação da ocorrência de mutação patrimonial apta a alterar a base de cálculo dos JCP, nos termos do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, como quer levar a crer a Turma Julgadora a quo (...)”; “(...) Apenas a aprovação de sua distribuição em AGE, ocorrida em 31.03.2016, poderia ser utilizada para tanto, ou, quando muito, a deliberação, ocorrida em 18.12.2015, ou, ainda, a efetiva distribuição dos dividendos, ocorrida em 27.11.2015. Isso demonstra o erro da Autoridade Fiscal na Fl. 670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 19 determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois suas conclusões derivam de evento contábil sem fundamento jurídico ou financeiro (...)”; “(...) Diante disso, a Recorrente pleiteia a reforma da decisão recorrida, para que seja reconhecida a nulidade dos autos de infração por vício material, tendo em vista que a Autoridade Fiscal elegeu indevidamente a data de 30.09.2015 (mero registro contábil) como o momento de mutação patrimonial decorrente da distribuição de reserva estatutária, a qual, na verdade, foi deliberada em 18.12.2015, distribuída em 27.11.2015 e aprovada em 31.03.2016 (...)”; “(...) Alternativamente, caso esse E. CARF entenda que o vício em questão não deve macular todo o lançamento, o que se admite apenas para argumentar, a Recorrente pleiteia a conversão do julgamento em diligência para que seja verificado o cálculo correto dos JCP, tendo em vista que a data de 30.09.2015 (mero registro contábil) não pode ser considerada para fins de distribuição da reserva estatutária de 2014 no valor de R$ 2.252.760.306,10, a qual ocorreu posteriormente, bem como seja revisto o lançamento em decorrência deste erro de fato, conforme autoriza o artigo 149, VIII, do CTN: (...)”; i.ii “Da Observância dos Limites de Dedutibilidade previstos no Artigo 9º, § 1º, da Lei nº 9.249/1995” afirma que: “(...) O suposto erro de cálculo dos JCP (tratado no item II.1 acima) poderia implicar a indedutibilidade das despesas incorridas somente se resultasse no pagamento de valores a título de JCP acima dos limites previstos no §1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, o que não ocorreu no caso concreto (...)”; “(...) Com efeito, os valores pagos e deduzidos pela Recorrente de R$ 298.000.000,00 são bem inferiores ao limite de dedutibilidade de R$ 2.494.654.356,20 reconhecido pela Autoridade Fiscal no Termo de Verificação Fiscal. Isto é, ainda que se entenda ter havido algum equívoco na metodologia adotada pela Recorrente, os JCP recalculados pela Autoridade Fiscal estariam abaixo do limite por ela reconhecido, o que significa que todo o valor poderia ser deduzido nos termos do §1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995 (...)”; “(...) O argumento da Autoridade Fiscal e da DRJ faria sentido somente se os JCP não fossem tratados como despesa, mas como exclusões do lucro líquido para fins de determinação do Lucro Real. Isso porque, somente nesse caso, seria aplicável a suposta limitação contida no § 1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, pois tal dispositivo permitiria a exclusão de valores que não teriam a natureza de despesa a priori – o que é factível supor-se, tendo em vista que, na gênese da Lei nº 9.249/1995, podia-se discutir se os JCP deveriam ser contabilizados como despesa ou receber o mesmo tratamento de dividendos, sendo que, nesse último caso, eventual exclusão seria justificada. No entanto, uma vez contabilizados como despesa, os JCP não se sujeitam ao limite de dedutibilidade tal como interpretado pela Autoridade Fiscal e pela DRJ, razão pela qual improcede seu argumento (...)”; “(...) Dessa forma, a Recorrente pleiteia a reforma do acórdão recorrido, devendo ser exonerados integralmente os créditos tributários, pois os JCP pagos Fl. 671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 20 por ela (R$ 298.000.000,00) são inferiores ao limite de dedutibilidade (R$ 2.494.654.356,20) previsto no § 1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995 (...)”; e, i.iii “Subsidiariamente: Do Vício Material Decorrente da Indevida Proporcionalização da Alíquota de CSLL” afirma que: “(...) consta no Termo de Verificação Fiscal que a Autoridade Fiscal se utilizou da proporção existente entre as receitas auferidas pela Recorrente para determinar os percentuais do lucro da Recorrente que estariam sujeitos às alíquota de 15% e 20% (...)”; “(...) A proporcionalização em referência foi fundamentada no inciso I do parágrafo único do artigo 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.591/15, que trata do regime de apuração da CSLL nos meses de setembro a dezembro de 2015 para as pessoas jurídicas que tiveram a alíquota de tributação majorada pela Lei nº 13.169/15 (...)”; “(...) Contudo, a proporcionalização determinada pela Autoridade Fiscal colide frontalmente com o que determina a Lei nº 7.689/88 (e alterações posteriores), tendo em vista que a CSLL incide sobre o lucro e não sobre a receita (...)”; “(...) Não obstante, vale ressaltar que a Lei nº 13.169/2015, que majorou a alíquota da CSLL, em momento algum previu que deveria haver proporcionalização de acordo com a receita bruta do contribuinte, sendo esta uma inovação da Instrução Normativa que, ao extrapolar os limites impostos pelas Leis nº 7.689/88 e nº 13.169/15, se mostra manifestadamente ilegal.(...)”; “(...) Diante da evidente ilegalidade, a Autoridade Fiscal, ao determinar que a proporcionalização se dê com base na receita bruta dos contribuintes (como ocorre no presente caso), acaba por ocasionar um possível desvirtuamento da base de cálculo da CSLL do período (ano-calendário de 2015). Isso, porque o Fisco, ao se valer de bases distintas para o cálculo da proporção utilizada para a formação do valor oferecido à tributação, permite que o valor a ser tributado relativo, no caso o período de setembro a dezembro de 2015, seja superior ou inferior ao efetivamente devido conforme o lucro líquido, que é a verdadeira base de cálculo do tributo (...)”; “(...) Em outras palavras, se determinado contribuinte auferir receita ao longo do ano de maneira equânime e estável, mas por questões mercadológicas, seus custos aumentam no final do ano, a proporção realizada pela Autoridade Fiscal fará com que a CSLL à alíquota de 20% incida sobre uma base de cálculo superior à devida, uma vez que o lucro líquido do final do ano (sujeito à alíquota majorada) foi proporcionalmente menor do que aquele apurado ao longo do ano. O raciocínio inverso também é verdadeiro, isto é, caso as receitas sejam estáveis, mas haja uma diminuição de custos e despesas no decorrer do ano, o Fl. 672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 21 Fisco exigirá CSLL em valor inferior ao devido. Veja-se, abaixo, alguns exemplos matemáticos que evidenciam a inconstância existente no cálculo determinado pela Autoridade Fiscal (...)”; “(...) Conforme demonstrado no item II.1 acima, cujas razões não são reproduzidas neste item em prol da síntese, o vício na determinação da matéria tributável implica a nulidade dos autos de infração por vício material, razão pela qual a Recorrente pleiteia a reforma do acórdão recorrido e, consequentemente, a exoneração integral dos créditos tributários de CSLL (...)”. 11. Por fim, requereu que “(...) que seja dado provimento ao presente Recurso Voluntário, determinando-se a exoneração integral dos créditos tributários em questão, lavrados pela Autoridade Administrativa. Subsidiariamente, caso essa Turma de Julgamento não determine o cancelamento integral dos autos de infração com base nos vícios materiais apontados, a Recorrente pleiteia a conversão do julgamento em diligência para a determinação do correto cálculo dos JCP, devendo os lançamentos serem retificados e, ao cabo, oportunizado à Recorrente abertura de prazo para apresentação de Impugnação (...)”. 12. Pois bem. 13. Os Juros Sobre o Capital Próprio (JCP) foram introduzidos no âmbito jurídico pela Lei nº 9.249/1995, que em seu artigo 9ª, facultou às pessoas jurídicas a deduzirem da base de cálculo do IR, a título de remuneração do capital próprio, os juros pagos ou creditados a titular, sócio ou acionista, com base na variação pro rata dia da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP), calculados sobre as contas do Patrimônio Líquido (PL), in verbis: Art. 9º. A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados, individualizadamente, a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP. § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados. (Redação dada pela Lei nº 9.430, de 1996). § 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário. § 3º O imposto retido na fonte será considerado: I - antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real; II - tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa jurídica não tributada com base no lucro real, inclusive isenta, ressalvado o disposto no § 4º; § 4º (Revogado pela Lei nº 9.430/1996). § 5º No caso de beneficiário sociedade civil de prestação de serviços, submetida ao regime de tributação de que trata o art. 10 do Decreto-lei nº 2.397, de 21 de dezembro de 1987, o imposto poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos sócios beneficiários. Fl. 673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 22 § 6º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o imposto de que trata o § 2º poderá ainda ser compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. § 7º O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, sem prejuízo do disposto no § 20. § 8º Para os fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo, não será considerado o valor de reserva de reavaliação de bens ou direitos da pessoa jurídica, exceto se esta for adicionada na determinação da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido. § 9º (Revogado pela Lei nº 9.430/1996). § 10º (Revogado pela Lei nº 9.430/1996). 14. Posteriormente o artigo 9º da Lei nº 12.973/2014 alterou a redação do artigo 9º, § 8º, da Lei nº 9.249/1996, com efeitos a partir do ano-calendário 2015, ou, por opção da pessoa jurídica, a partir do ano-calendário 2014: [...] § 8º Para os fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo, serão consideradas exclusivamente as seguintes contas do patrimônio líquido: I - capital social; II – reservas de capital; III – reservas de lucros; IV – ações em tesouraria; e V – prejuízos acumulados. [...] 15. A Secretaria da Receita Federal, por meio da Instrução Normativa SRF nº 11, de fevereiro de 1996, regulamentou a matéria, nos seguintes termos: Art. 29. Para efeito de apuração do lucro real, observado o regime de competência, poderão ser deduzidos os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP. § 1º À opção da pessoa jurídica, o valor dos juros a que se refere este artigo poderá ser incorporado ao capital social ou mantido em conta de reserva destinada a aumento de capital. § 2º Para os fins do cálculo da remuneração prevista neste artigo, não será considerado, salvo se adicionado ao lucro líquido para determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, valor: a) da reserva de reavaliação de bens e direitos da pessoa jurídica; b) da reserva especial de trata o art. 428 do RIR/94; c) da reserva de reavaliação capitalizada nos termos dos arts. 384 e 385 do RIR/94, em relação às parcelas não realizadas. Fl. 674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 23 § 3º O valor do juros pagos ou creditados, ainda que capitalizados, não poderá exceder, para efeitos de dedutibilidade como despesa financeira, a cinquenta por cento de um dos seguintes valores: a) do lucro líquido correspondente ao período-base do pagamento ou crédito dos juros, antes da provisão para o imposto de renda e da dedução dos referidos juros; ou b) dos saldos de lucros acumulados de períodos anteriores. § 4º Os juros a que se refere este artigo, inclusive quando exercida a opção de que trata o § 1º ou quando imputados aos dividendos, auferidos por beneficiário pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base no: a) lucro real, serão registrados em conta de receita financeira e integrarão lucro real e a base de cálculo da contribuição social sobre o lucro; b) lucro presumido ou arbitrado, serão computados na determinação da base de cálculo do adicional do imposto. § 5º Os juros serão computados nos balanços de suspensão ou redução (art. 10) § 6º Os juros remuneratórios ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito. § 7º O imposto de renda incidente na fonte: a) no caso de beneficiário pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base no lucro real, será considerado antecipação do devido na declaração de rendimentos ou compensado com o que houver retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração do capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. b) será considerado definitivo, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa jurídica não submetida ao regime de tributação com base no lucro real, inclusive isenta; c) no caso de beneficiária sociedade civil de prestação de serviços, submetida ao regime de tributação de que trata o art. 1º do Decreto-lei nº 2.397, de 1987, poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento de rendimentos a seus sócios; d) deverá ser pago até o terceiro dia útil da semana subsequente à do pagamento ou crédito dos juros. § 8º A pessoa jurídica que exercer a opção de que trata o § 1º assumirá o ônus do imposto incidente na fonte sobre os juros. § 9º O valor do imposto será determinado sem o reajuste da respectiva base de cálculo e não será dedutível para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro. § 10. O imposto incidente na fonte, assumido pela pessoa jurídica, será recolhido no prazo de quinze dias contados do encerramento do período-base em que tenha ocorrido a dedução dos juros, sendo considerado: a) definitivo, nos casos de beneficiário pessoa física ou jurídica não submetida ao regime de tributação com base no lucro real, inclusive isentas; b) como antecipação do devido na declaração, no caso de beneficiário pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base no lucro real. Fl. 675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 24 § 11. Na hipótese da alínea "b" do § anterior, a pessoa jurídica beneficiária deverá registrar, como receita financeira, o valor dos juros capitalizados que lhe couber e o do imposto de renda na fonte a compensar. § 12. O valor do imposto registrado como receita poderá ser excluído do lucro líquido para determinação do lucro real. Art. 30. O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, sem prejuízo da incidência do imposto de renda na fonte. Parágrafo único. Para efeito de dedutibilidade na determinação do lucro real, os juros pagos ou creditados, ainda que imputados aos dividendos ou quando exercida a opção de que trata o § 1º do artigo anterior, deverão ser registrados em contrapartida de despesas financeiras. 16. Esse regramento foi complementado pela Instrução Normativa SRF nº 41/1998, cuja edição objetivou elucidar o disposto no artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, no que concerne ao creditamento do valor dos juros sobre o capital próprio, in fine: Art. 1º Para efeito do disposto no art. 9º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, considera-se creditado, individualizadamente, o valor dos juros sobre o capital próprio, quando a despesa for registrada, na escrituração contábil da pessoa jurídica, em contrapartida a conta ou subconta de seu passivo exigível, representativa de direito de crédito do sócio ou acionista da sociedade ou do titular da empresa individual. Parágrafo único. A utilização do valor creditado, líquido do imposto incidente na fonte, para integralização de aumento de capital na empresa, não prejudica o direito a dedutibilidade da despesa, tanto para efeito do lucro real quanto da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido. [...] Art. 4º Na hipótese de beneficiário pessoa jurídica, o valor dos juros creditados ou pagos deve ser escriturado como receita, observado o regime de competência dos exercícios. 17. Já a IN RFB nº 1.515/2014, em seu artigo 28, determinou: Art. 28. Para efeitos de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá deduzir os juros sobre o capital próprio pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, limitados à variação, pro rata, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) e calculados, exclusivamente, sobre as seguintes contas do patrimônio líquido: I - capital social; II - reservas de capital; III - reservas de lucros; IV - ações em tesouraria; e V - prejuízos acumulados. § 1º Para fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo: I - a conta capital social, prevista no inciso I do caput, inclui todas as espécies de ações previstas no art. 15 da Lei nº 6.404, de 1976, ainda que classificadas em contas de passivo na escrituração comercial da pessoa jurídica; Fl. 676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 25 II - os instrumentos patrimoniais referentes às aquisições de serviços nos termos do art. 76 somente serão considerados depois da transferência definitiva da sua propriedade. § 2º O montante dos juros remuneratórios passível de dedução nos termos do caput não poderá exceder o maior entre os seguintes valores: I - 50% (cinquenta por cento) do lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros, caso estes sejam contabilizados como despesa; ou II - 50% (cinquenta por cento) do somatório dos lucros acumulados e reservas de lucros. § 3º Para efeitos do disposto no inciso I do § 2º, o lucro será aquele apurado após a dedução da contribuição social sobre o lucro líquido e antes da dedução do imposto sobre a renda. § 4º A dedução dos juros sobre o capital próprio só poderá ser efetuada no ano-calendário a que se referem os limites de que tratam o caput e o inciso I do § 2º. [...] § 7º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto sobre a renda na fonte à alíquota de 15% (quinze por cento), na data do pagamento ou crédito ao beneficiário. [...] § 10. Para efeitos do disposto no caput, considera-se creditado individualizadamente o valor dos juros sobre o capital próprio, quando a destinação, na escrituração contábil da pessoa jurídica, for registrada em contrapartida a conta de passivo exigível, representativa de direito de crédito do sócio ou acionista da sociedade ou do titular da empresa individual, no ano-calendário da sua apuração. 18. Importante ressaltar que antes da edição da Lei nº 9.249/1995, não havia permissivo legal que autorizasse a dedução dos JCP como custo ou despesa da base de cálculo do IRPJ e da CSLL – v. cf. artigo 49 da Lei nº 4.506/64 (“Art. 49. Não serão admitidas como custos ou despesas operacionais as importâncias creditadas ao titular ou aos sócios da emprêsa, a título de juros sôbre o capital social, ressalvado o disposto no parágrafo único dêste artigo. Parágrafo único. São admitidos juros de até 12% (doze por cento) ao ano sôbre o capital, pagos pelas cooperativas de acôrdo com a legislação em vigor.”). 19. Assim, ao introduzir essa possibilidade, a norma tributária impôs algumas regras e condições, a seguir dispostas: 1. O cálculo dos juros deve ser feito com base na variação da Taxa de Juros de Longo Prazo – TJLP, pro rata dia, sobre as contas do patrimônio líquido (capital social, reservas de capital, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados), do início do período, com as alterações ocorridas no curso do exercício social; 2. Deve haver a individualização dos beneficiários; 3. A apropriação ocorre pelo regime de competência; 4. Os seguintes limites devem ser atendidos: 4.1 50% do lucro líquido do período antes da dedução dos JCP (caso estes sejam contabilizados como despesa) e da provisão para o IRPJ e CSLL; 4.2 50% da somatória dos lucros acumulados e reserva de lucros. Fl. 677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 26 20. Em relação ao cálculo da parcela dedutível a título de despesa com JCP a Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil (Cosit), por meio das Soluções de Consulta nº 329/2014 e nº 45/2018, manifestou entendimento de que a variação da TJLP deve corresponder ao tempo decorrido desde o início do período de apuração até a data do pagamento ou crédito dos juros, e deve ser aplicada sobre o PL no início desse período, com as alterações para mais ou para menos ocorridas no seu curso. 21. Essa interpretação ocorre, em virtude de no aspecto econômico, os JCP constituírem remuneração baseada no tempo em que o capital particular do sócio fica investido na empresa. Esse investimento encontra-se representado pelas contas do patrimônio líquido, base econômica sobre a qual deve ser aplicada a taxa de juros proporcional, pro rata dia. Assim, a proporcionalidade é efetuada em função do termo inicial e final desse período de investimento, que são, respectivamente, o início do período de apuração e o momento da deliberação dentro do mesmo período, pelo pagamento ou crédito. 22. Cabe salientar ainda que os Juros sobre o Capital Próprio (JCP), no caso das pessoas jurídicas, reguladas pelo Banco Central do Brasil, até a edição da Resolução nº 4.706/2018 era considerada como despesa financeira – v. cf. Circular nº 2.739/1997, reconhecida pelo regime de competência, nos termos do artigo 177 da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A), in verbis: Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. § 1º As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos. § 2º A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações financeiras. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 3º As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e serão obrigatoriamente submetidas a auditoria por auditores independentes nela registrados. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 4º As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. § 5º As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários a que se refere o § 3o deste artigo deverão ser elaboradas em consonância com os padrões internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobiliários. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007) § 6º As companhias fechadas poderão optar por observar as normas sobre demonstrações financeiras expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários para as companhias abertas. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007) § 7º (Revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 23. Desta imposição legal, verifica-se que as mutações patrimoniais da sociedade estão vinculadas ao regime de competência. Fl. 678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 27 24. Noutro giro, o lucro real é a base de cálculo do IRPJ, cujo conceito encontra-se consignado no artigo 247 do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/99), in verbis: Art. 247. Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º). § 1º A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das disposições das leis comerciais (Lei nº 8.981, de 1995, art. 37, § 1º). § 2º Os valores que, por competirem a outro período de apuração, forem, para efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do período de apuração, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período de apuração competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente, observado o disposto no parágrafo seguinte (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 4º). § 3º Os valores controlados na parte "B" do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, existentes em 31 de dezembro de 1995, somente serão atualizados monetariamente até essa data, observada a legislação então vigente, ainda que venham a ser adicionados, excluídos ou compensados em períodos de apuração posteriores (Lei nº 9.249, de 1995, art. 6º). 25. Logo, a lei tributária determina que a base de cálculo do IRPJ tem como ponto de partida o lucro líquido que, por sua vez, será apurado com observância das leis comerciais e, em especial da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A), consoante dispõe o artigo 274 do RIR/99: Art. 274. Ao fim de cada período de incidência do imposto, o contribuinte deverá apurar o lucro líquido mediante a elaboração, com observância das disposições da lei comercial, do balanço patrimonial, da demonstração do resultado do período de apuração e da demonstração de lucros ou prejuízos acumulados (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 7º, § 4º, e Lei nº 7.450, de 1985, art. 18). § 1º O lucro líquido do período deverá ser apurado com observância das disposições da Lei nº 6.404, de 1976 (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 67, inciso XI, Lei nº 7.450, de 1985, art. 18, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 5º). § 2º O balanço ou balancete deverá ser transcrito no Diário ou no LALUR (Lei nº 8.383, de 1991, art. 51, e Lei nº 9.430, de 1996, arts. 1º e 2º, § 3º). 26. Desta forma, se a contabilidade aceita um determinado registro contábil, esse registro, em princípio, também será tomado como válido pela lei comercial e pela lei tributária, na medida que trará reflexos em parâmetros contábeis como, por exemplo, o lucro líquido, o patrimônio líquido da pessoa jurídica. 27. Assim sendo, a aplicação ao caso concreto leva a constatar que as despesas de Juros com Capital Próprio devem ser confrontadas com as receitas que formam o lucro do período, ou seja, têm que estar correlacionadas com as receitas obtidas no período que se deu a utilização do capital dos sócios, no período em que esse capital permaneceu investido na sociedade. 28. Conclui-se que o incorrimento da despesa deve se dar no exercício das receitas (geradas pelo uso do capital) que vão formar o resultado do mesmo exercício, que, em sendo positivo, será chamado de lucro líquido daquele exercício. 29. De fato, as despesas de JCP só guardam alguma correlação com as receitas que formam o lucro líquido do mesmo exercício, pois é neste período que o capital próprio foi empregado para geração de receitas (e, consequentemente, do lucro) daquele exercício. Fl. 679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 28 30. Portanto, eventual data da assembleia que determine pagamento de JCP ou o efetivo pagamento, não consegue atender ao regime de competência, primeiro porque se utilizou do principal fator que este regime teve o cuidado de absolutamente afastar (qual seja, o pagamento). Segundo porque a data de assembleia não representa duração de utilização, pela sociedade, do capital que lhe foi disponibilizado pelos sócios. E terceiro, esta data não é tempo de geração de receitas, para fins de confrontação. 31. Data vênia aos que pensam diferente, é incorreto entender que o incorrimento da despesa é o momento do pagamento (seja o determinado no estatuto ou contrato social, seja na data da assembleia que delibere sobre pagamento, seja na data da decisão da administração no silêncio destes). Nada mais contrário ao regime de competência, no qual o tempo do pagamento é totalmente irrelevante para o reconhecimento das despesas. 32. Sabendo-se que a despesa incorrida se dá no exercício da aplicação do capital investido pelos sócios/acionista na sociedade (no tempo em que a empresa faz usufruto desse capital), ou ainda, que o incorrimento das despesas em um exercício se opera quando há correlação com as receitas de igual exercício, é elementar ver que a data de AG que delibere sobre pagamento de JCPs não tem o condão de modificar a data do incorrimento das despesas de JCPs. 33. No caso em apreço, a Autoridade Fiscal observou que a contribuinte procedeu ao registro contábil das mutações ocorridas nas contas do Patrimônio Líquido, conforme deliberação em Assembleias Estatutárias, registrou também a despesa de JCP, assumindo a obrigação pelo seu pagamento, todavia, em relação ao cálculo do valor dedutível, não seguiu ao estabelecido pela legislação, no que concerne a aplicação da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) pro rata dia aplicada sobre o Patrimônio Líquido ajustado, considerando as mutações patrimoniais ocorridas desde o início do período ao dia do pagamento/creditamento, conforme registro em sua contabilidade societária. 34. Desta forma, houve a redução do valor devido a título de IRPJ e CSLL. 35. Por fim, as matérias de mérito já foram devidamente e exaustivamente enfrentadas pela DRJ/RJ (DRJ07), bem assim a decisão proferida encontra-se bem fundamentada, tendo apreciado com precisão e esmero as questões de fato e de direto apresentadas pela Recorrente. 36. Assim sendo, como não houve nenhum argumento de mérito ou documentos novos que justifiquem uma nova visão dos fatos, e por entender que a decisão a quo analisou detalhadamente a matéria, tendo se pronunciado sobre todos os argumentos apontados pela Recorrente em sua Impugnação (e que foram basicamente os mesmos trazidos em seu Recurso Voluntário), adoto como razões de decidir as externadas pela decisão recorrida (Acórdão nº 107- 005.678, 9ª TURMA DA DRJ/RJ, sessão de 11 de fevereiro de 2021, de relatoria do Julgador José Eduardo G. Serra), tal como abaixo descritas, que ora ficam confirmadas, nos termos do artigo 50, inciso V e § 1º, da Lei nº 9.784/19991 c/c artigo 114, § 12, inciso I, do Novo Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 20232: 1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: [...] V - decidam recursos administrativos; [...] Fl. 680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 29 [...] Desta maneira, ao se glosar o JCP, com fundamentos na escrituração da lavra da própria interessada, elaborada com amparo em princípios e regras da contabildiade (SIC) ou do direito societário, não se está incorrendo em violação a nenhum dos preceitos da legislação tributária. A interessada deseja fazer crer que escriturou erradamente a redução da reserva estatutária de 2014 (conta 2.03.02.03) em R$ 2.242.760.306,10. Para tanto, alude à ata sumária da 92ª AGE, que deliberou o efetivo pagamento de dividendos, no valor de R$ 3.002.000.000,00, parte do qual teria origem no que antes foi reserva estatutária. Frisa que tal deliberação ocorreu em 18/12/2015. Da forma como a defesa argumenta, intenta fazer crer que o pagamento dos dividendos acima referidos e a retirada da reserva estatutária de 2014 teriam, necessariamente, ocorrido simultaneamente, num único ato, e por fruto da deliberação efetuada em 18/12/2015. Ocorre que a escrituração contábil, como bem assinalou a autoridade fiscal, diz diferente disso. Lá, claramente, consta a baixa da reserva estatutária em setembro de 2015, algo que a interessada tenta desconstituir com amparo do extrato bancário que apresenta o creditamento dos dividendos, fato a toda evidência independente. O que resta claro no caso concreto é que, tendo a interessada baixado sua reserva estatutária em setembro de 2015, deliberou pelo pagamento de dividendos em dezembro do mesmo ano e, agora, em sede recursal, por ver que tal baixa impactou o montante do patrimônio líquido e, por conseqüência, o JCP, esforça-se para vincular um fato contábil a outro – vale dizer, baixa da resererva (SIC) estatutária ao pagamento de dividendos. Contudo, não veio aos autos nenhum documento que infirmasse o que a própria interessada escriturou, e que serviu de referência para que a autoridade fiscal formulasse o lançamento. Ao contrário, se não há o que comprove que a reversão da reserva estatutária não ocorreu em setembro, mas sim em dezembro, há deliberação expressa aprovando as demonstrações financeiras que foram elaboradas com base na escrituração ora renegada pela interessada. É preciso esclarecer que a aprovação das demonstrações financeiras reflete um interesse público. Perante terceiros, as contas do exercício quando aprovadas se revestem de um ato jurídico perfeito, e tornam-se uma ferramenta essencial para que seja avaliada a situação financeira e os resultados da empresa. Tal medida é indispensável para que os interessados em realizar negócios com esta possam tomar suas decisões respaldados em informações certas e verificadas. Esse mister público das demonstrações justifica a rigidez que o ordenamento jurídico impõe para ajustes de exercícios anteriores na forma em que se percebe nos artigos da Lei nº 6.404/76 supra transcritos. De igual modo, o Código Civil (artigo 226) e o Regulamento do Imposto de Renda (artigo 967) são claros ao estabelecer que, em situações como a presente, a escrituração contábil faz prova contra § 1º A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. 2 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor. [...] § 12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida. Fl. 681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 30 o sujeito passivo, ante a ausência de documentos hábeis para a comprovação do alegado erro na escrituração contábil. Lei nº 10.406/02, “Art. 226. Os livros e fichas dos empresários e sociedades provam contra as pessoas a que pertencem, e, em seu favor, quando, escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios. Parágrafo único. A prova resultante dos livros e fichas não é bastante nos casos em que a lei exige escritura pública, ou escrito particular revestido de requisitos especiais, e pode ser ilidida pela comprovação da falsidade ou inexatidão dos lançamentos.” Decreto nº 9.580/18, “Art. 967. A escrituração mantida em observância às disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, de acordo com a sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 9º, § 1º).” Assim, considerando tudo acima exposto, revela-se acertado o cálculo de JCP efetuado pela autoridade fiscal. [...] (grifos nossos) 37. Acrescento, que as alegações de que “(...) apesar de a distribuição dos dividendos ter ocorrido somente em 27.11.2015, a Autoridade Fiscal e a DRJ consideraram que a mera contabilização da baixa da reserva estatuária em 30.09.2015 seria suficiente para implicar a redução patrimonial da Recorrente e, consequentemente, alterar a base de cálculo sobre a qual deve ser aplicada a TJLP, elegendo a data de 30.09.2015 como o fim do 4º período e o início do 5º. No entanto, o critério escolhido pela Autoridade Fiscal, chancelado pela DRJ, é contraditório e equivocado, pois, de acordo com o próprio Termo de Verificação (fls. 334-335), a deliberação pela distribuição da reserva estatutária de 2014 ocorreu em 18.12.2015, mas sua aprovação pela Assembleia Geral Extraordinária foi realizada somente em 31.03.2016 (...)”. 38. Bem como, que “(...) Apenas a aprovação de sua distribuição em AGE, ocorrida em 31.03.2016, poderia ser utilizada para tanto, ou, quando muito, a deliberação, ocorrida em 18.12.2015, ou, ainda, a efetiva distribuição dos dividendos, ocorrida em 27.11.2015. Isso demonstra o erro da Autoridade Fiscal na determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois suas conclusões derivam de evento contábil sem fundamento jurídico ou financeiro (...)”, não devem prosperar. Vejamos. 39. As arguições da contribuinte desafiam a lógica, vez que defende que o a efetiva distribuição dos dividendos ocorreu em 27/11/2015 (data do pagamento), ao passo que a deliberação teria ocorrido em 18/12/2015 e a aprovação de sua distribuição somente teria acontecido em 31/03/2016. 40. Ora, se a Recorrente defende que a data de 30/09/2015 posta na sua contabilidade, como sendo a data que contabilizou a baixa das reservas estatutárias de 2014, não poderia ser levada em consideração, porque dependeria da deliberação e aprovação AGE, como teria realizado a efetiva distribuição dos dividendos no dia 27/11/2015, em data anterior a realização da deliberação e da aprovação de sua distribuição em AGE? 41. Mostra-se completamente contraditória e absurda alegação da Recorrente, portanto, deve ser rejeitada. Fl. 682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 31 42. De outro lado, com referência à CSLL, não há que se falar em ilegalidade da IN RFB nº 1.591/2015, vez que apenas esclarece o disposto no artigo 3º, incisos I, II e III, da Lei nº 7.689/1988, com alteração dada pela Lei nº 13.169/2015, declarada constitucional, nos termos do decidido na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5485/DF, julgada em 16/06/2020 pelo Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), de rel. Min. Luiz Fux, DJE do dia 06/07/2020, assim ementada: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE . ARTIGO 1º DA LEI 13.169/2015, FRUTO DA CONVERSÃO DA MPV 675/2015. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE LUCRO LÍQUIDO (CSLL). ALÍQUOTA ESPECÍFICA PARA EMPRESAS DE SEGUROS, RESSEGUROS VIDA E PREVIDÊNCIA E SAÚDE SUPLEMENTAR. CONSTITUCIONALIDADE FORMAL. COMPATIBILIDADE COM O ARTIGO 246 DA CONSTITUIÇÃO. CONSTITUCIONALIDADE MATERIAL. POSSIBILIDADE DE GRADUAÇÃO DA ALÍQUOTA CONFORME A ATIVIDADE ECONÔMICA. PECULIARIDADES SEGMENTO SECURITÁRIO E FINANCEIRO. ATIVIDADE PRODUTIVA. MÁXIMA EFICIÊNCIA ALOCATIVA DA TRIBUTAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO À ISONOMIA, CAPACIDADE CONTRIBUTIVA, LIVRE INICIATIVA E CONCORRÊNCIA E NÃO CONFISCO. 1. As alíquotas diferenciadas da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL – para empresas de seguros, resseguros, vida e previdência privada e saúde suplementar estabelecidas pela Medida Provisória 675/2015, convertida na Lei federal 13.169/2015 não ofendem o Texto Constitucional. 2. A alteração da alíquota da CSLL por Medida Provisória não equivale à regulamentação do § 9º do artigo 195 da CRFB, incluído pela EC 20/1998, posteriormente modificado pelas EC 47/2005 e 103/2019, razão pela qual não há violação ao artigo 246 da Constituição. Precedentes desta Suprema Corte: RE 659.534-AgR, Rel. Min. Edson Fachin, Segunda Turma, DJe de 4/10/2017; ARE 1.175.895-AgR-Segundo, Rel. Min. Gilmar Mendes, Segunda Turma, DJe de 6/8/2019; ARE 1.103.059- AgR, Rel. Min. Alexandre de Moraes, Primeira Turma, DJe de 6/6/2018. 3. O critério utilizado pela Lei 13.169/2015 para elevar a contribuição de 15% para 17 e 20%, foi a atividade econômica dos contribuintes. 4. O art. 195, § 9º, da Constituição prevê que as contribuições sociais de seguridade social poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho. 5. A disposição constitucional não faz referência à referibilidade na implementação das alíquotas diferenciadas, o que legitima a incidência da maneira prevista na lei impugnada. 6. O Plenário do Supremo Tribunal Federal, em julgamento formado com Repercussão Geral, já reconheceu a legitimidade da legislação que equipara, para fins tributários, a sistemática de tributação das instituições financeiras e empresas de seguros em geral. RE 598572, Rel. Min. Edson Fachin, Tribunal Pleno, julgado em 30/3/2016. 7. A consulta às informações divulgadas pela Superintendência de Seguros Privados – SUSEP – dá conta de que em alguns segmentos de seguros, como, por exemplo nos contratos de Plano Gerador de Benefícios Livres - PGBL e Vida Geradora de Benefícios Livres - VGBL, a concentração do mercado chega a 93% nas mãos das cinco maiores empresas do setor, todas instituições financeiras, o que só demonstra a simbiose entre as empresas de seguros e as instituições financeiras em geral no exercício das respectivas atividades econômicas. 8. In casu, uma análise mais densa da legitimidade da incidência estabelecida pelo legislador com base no Texto Constitucional a partir de preceitos econômicos não leva à imposição do controle da jurisdição constitucional. Fl. 683DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 32 9. “(...) a economia é a ciência da escolha racional em um mundo - nosso mundo - no qual os recursos são limitados em relação às necessidades humanas” (Richard Posner). O objetivo da aplicação das normas jurídicas deve ser a maximização do aproveitamento dos recursos. 10. A eficiência alocativa da tributação deve ser maximizada sem colidir com os objetivos distributivos da política tributária. 11. As seguradoras e instituições financeiras não exercem atividade produtiva posto que as atividades das seguradoras, bem como aquela de intermediação financeira do acesso ao capital, exercida por instituições financeiras, franqueiam a atividade econômica do país e permitem a produção de bens e serviços pelos segmentos responsáveis. 11. O Sistema Tributário Nacional considera natural que as seguradoras e instituições financeiras não se submetam às exigências tributárias do setor produtivo. O “produto”, por excelência, gerado pelas empresas do segmento securitário é o resultado obtido a partir dos prêmios auferidos em oposição às indenizações pagas. 12. O lucro dessas empresas, refletido nessa diferença, é o objeto natural de exigência tributária. 13. O preceito “atividade econômica” referido pela Constituição mostra-se corretamente interpretado na escolha realizada pelo legislador quando editou as normas impugnadas na presente demanda. 14. Tributar de maneira diferenciada o lucro do segmento financeiro e de seguros nada mais é do que escolher o signo representativo daquele segmento econômico para ser objeto de incidência da tributação. 15. A tributação como elemento indutor de comportamento é corolário natural das análises jurídicas baseadas em preceitos econômicos. 16. A eficiência alocativa da tributação do lucro de uma empresa de seguros deve ser calibrada de maneira a que não seja irrisória a ponto de manter estimulada a atividade securitária (ou seja, atingir o objetivo em certa medida), mas, em consequência, ocasionar baixíssima arrecadação para o potencial do mercado. 17. O mercado de seguros concentrado como o brasileiro, assegura que a demanda por seguro de automóveis, por exemplo, é inelástica no que resta imune à calibragem mais pesada na tributação que modifique o custo desse contrato. 18. Consectariamente, os aumentos na tributação promovidos tanto em 2008 quanto pela norma impugnada, de 2015, não afetaram a contratação de operações de seguro no país, conforme mostra o exame da tabela da evolução das receitas das companhias seguradoras, divulgada pela Superintendência de Seguros Privados – SUSEP (www.susep.gov.br). 19. A calibragem diferenciada das alíquotas, calcada em fundamentos razoáveis, representa a maximação da efetividade da tributação. Não há tributação desarrazoada ou violação aos princípios da isonomia e da capacidade contributiva. 20. O Supremo Tribunal Federal possui diversos julgados em que se declara a constitucionalidade de alíquotas diferenciadas para instituições financeiras e seguradoras. Confira-se os seguintes julgados: ARE 1.113.061-AgR, Rel. Min. Dias Toffoli, Segunda Turma, DJe de 15/6/2018; ARE 949.005-AgR, Rel. Min. Roberto Barroso, Primeira Turma, DJe de 28/9/2016; ADI 2.898, Rel. Min. Dias Toffoli, DJe de 3/12/2018. 21. Os princípios da livre iniciativa e livre concorrência invocam a liberdade de empreender consagrada no Texto Constitucional. De um lado, o exercício da atividade econômica não deve ser Fl. 684DF CARF MF Original http://www.susep.gov.br/ D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 33 obstado pelo Estado, de outro, compete ao ente estatal estabelecer os limites da atuação para que a concorrência justa aconteça. 22. O Supremo Tribunal Federal entende que as medidas tributárias que prejudicam a livre iniciativa e a livre concorrência são aquelas atitudes comissivas praticadas pelo Estado que se caracterizam como sanção política. Precedentes: RE 565048, Rel. Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, julgado em 29/5/2014; ADI 5135, Rel. Min. Roberto Barroso, Tribunal Pleno, julgado em 9/11/2016 . 23. A alegação de que a tributação acaba por afetar direta e negativamente as condições de competitividade no mesmo mercado e em relação os mesmos contribuintes, em vista do porte das empresas que compõem o setor, não procede. 24. A concentração do mercado de seguros nas mãos dos cinco maiores grupos vem paulatinamente sendo reduzida, mesmo com o aumento da contribuição à seguridade social de maneira indistinta a todas as empresas do ramo, conforme demonstram relatórios da SUSEP. 25. O efeito confiscatório da tributação deve levar em conta o limite da capacidade do cidadão de viver e se desenvolver, sempre observada a carga global a que o contribuinte está submetido. 26. In casu, a utilização do precedente formado nos auto da ADI-MC 2.010, Rel. Min. Celso de Mello, DJU 12/4/2002 não se mostra razoável para fins comparativos. No precedente julgava-se questão relativa a servidores públicos aposentados, pessoas físicas; nesta demanda julga-se o efeito confiscatório para empresas seguradoras. No julgado anterior há elementos vitais postos em consideração para a aferição do efeito confiscatório, tais como as despesas com saúde, alimentação, moradia, etc.; no caso, o que pode se encontrar em jogo para uma empresa seguradora é pura e simplesmente a sua capacidade de gerar lucro operacional. 27. A atividade exercida pelas seguradoras não é onerada por tributos incidentes sobre a atividade produtiva. O resultado de suas operações está todo ele materializado em seu lucro. As entidades de seguros, de maneira substancial, não comercializam bens ou serviços, tal qual outros segmentos econômicos que contam com alíquotas menores de incidência da CSLL, mas arcam com tributos sobre a produção. Neste particular, a tributação mais onerosa não se mostra confiscatória. 28. Ação Direita de Inconstitucionalidade julgada IMPROCEDENTE. 43. Com efeito, a alíquota aplicada pelo Fisco para o ano-calendário de 2015, em relação a classe das pessoas jurídicas da qual a contribuinte faz parte, foi de 15% para os fatos geradores ocorridos até 31/08/2015 e de 20% para os fatos geradores ocorridos entre 01/09/2015 e 31/12/2015, conforme determinava artigo 3º, inciso I, da Lei nº 7.689/1988, com alteração dada pela Lei nº 13.169/2015, e o artigo 3º, parágrafo único, inciso I, da IN RFB nº 1.591/2015. 44. Ademais disso, foi observado pela Autoridade Fiscal a relação proporcional das receitas auferidas na elaboração do cálculo da CSLL, relativo ao período anual. Assim, a metodologia aplicada na apuração do valor efetivamente devido foi de 0,6148 das receitas de janeiro a agosto e 0,3852 para as receitas de setembro a dezembro. 45. Portanto, diante da inexistência de erros nos cálculos de JCP elaborados pela Autoridade Fiscal, nego provimento ao Recurso Voluntário. Dispositivo 46. Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, conheço do Recurso Voluntário e a ele NEGO PROVIMENTO, a fim de manter integralmente os lançamentos. Fl. 685DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 34 (documento assinado digitalmente) Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator. DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni Em que pese o brilhantismo do voto do ilustre relator, tenho opinião diferente. Ainda que a Recorrente tenha cometido erros no momento de cálculo dos JCP, ela observou os limites de dedutibilidade previstos no artigo 9º, § 1º da Lei nº 9.430/1995, sendo admissível a dedutibilidade integral dos JCP pagos Ora, o § 1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995 dispõe que existem dois limites para fins de cálculo da dedutibilidade dos JCP: lucros em montante igual ou superior a duas vezes o valor dos JCP a serem pagos ou creditados; ou lucros acumulados e reservas de lucros iguais ou superiores a duas vezes o valor dos JCP a serem pagos ou creditados. Segue abaixo redação de referido artigo: “Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP. (...) § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados.” Nota-se, portanto, que o dispositivo legal estabelece que o pagamento ou crédito dos JCP fica condicionado à existência de lucros, lucros acumulados ou reservas de lucros em montante igual ou superior ao dobro do valor dos juros a serem pagos ou creditados. No caso presente caso, conforme reconhecido pela própria Autoridade Fiscal, tais limites corresponderiam a R$ 2.494.654.356,20 (lucros do exercício) e R$ 1.429.606.865,71 (lucros acumulados e reservas), de modo que o valor dedutível seria o maior entre ambos. Apesar disso, o Fisco limitou a dedução a R$ 252.808.439,79, sob a alegação de erro de cálculo na aplicação da TJLP sobre as contas do patrimônio líquido, desconsiderando que o valor efetivamente pago e deduzido pela Recorrente (R$ 298.000.000,00) permanece substancialmente inferior ao limite máximo reconhecido pela própria fiscalização. Ainda que se admitisse eventual equívoco, o montante de JCP efetivamente pago está muito abaixo do teto legal de dedutibilidade, razão pela qual entendo que não há excesso ou irregularidade que pudesse justificar o lançamento. A interpretação sustentada pela DRJ, de que o Fl. 686DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.491 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.721203/2020-42 35 §1º do artigo 9º imporia limitação adicional, seria sustentável se os JCP não fossem tratados contabilmente como despesa dedutível, mas como exclusão do lucro líquido. Entretanto, a natureza jurídica dos JCP é de despesa financeira, devidamente reconhecida no resultado contábil, conforme entendimento da Receita Federal e do CARF. De fato, o suposto erro de cálculo dos JCP poderia implicar a indedutibilidade das despesas incorridas somente se resultasse no pagamento de valores a título de JCP acima dos limites previstos no §1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, o que não ocorreu no caso concreto. No entanto, os valores pagos e deduzidos pela Recorrente de R$ 298.000.000,00, conforme já mencionado, são bem inferiores ao limite de dedutibilidade de R$ 2.494.654.356,20 reconhecido pela Autoridade Fiscal no Termo de Verificação Fiscal. Isto é, ainda que se entenda ter havido equívoco na metodologia adotada pela Recorrente, os JCP recalculados pela Autoridade Fiscal estariam abaixo do limite por ela reconhecido, o que significa que todo o valor poderia ser deduzido nos termos do §1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995. O argumento da Autoridade Fiscal e da DRJ poderia ser validado se os JCP não fossem tratados como despesa, mas como exclusões do lucro líquido para fins de determinação do Lucro Real. Isso porque, somente nesse caso, seria aplicável a suposta limitação contida no § 1º do artigo 9º da Lei nº 9.249/1995, pois tal dispositivo permitiria a exclusão de valores que não teriam a natureza de despesa. Com isso, entendo que deveria ocorrer a exoneração integral das exigências de IRPJ e CSLL. Assinado Digitalmente Ricardo Piza Di Giovanni Fl. 687DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

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Numero do processo: 10508.720209/2012-88
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 30 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 23 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 SERVIÇOS HOSPITALARES. CONSULTAS MÉDICAS. LUCRO PRESUMIDO. As simples consultas médicas não são consideradas serviços hospitalares, devendo-se segregar as receitas dessas atividades para a determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, no lucro presumido, e aplicação do percentual de presunção reduzido a, respectivamente, 8 e 12%, somente para os atendimentos ambulatoriais e outros equiparados a serviços hospitalares, sendo de 32% o percentual de presunção a incidir sobre as receitas dos serviços de simples consultas médicas.
Numero da decisão: 1202-002.184
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os autos acima identificados. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ – Relatora Assinado Digitalmente LEONARDO DE ANDRADE COUTO – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 SERVIÇOS HOSPITALARES. CONSULTAS MÉDICAS. LUCRO PRESUMIDO. As simples consultas médicas não são consideradas serviços hospitalares, devendo-se segregar as receitas dessas atividades para a determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, no lucro presumido, e aplicação do percentual de presunção reduzido a, respectivamente, 8 e 12%, somente para os atendimentos ambulatoriais e outros equiparados a serviços hospitalares, sendo de 32% o percentual de presunção a incidir sobre as receitas dos serviços de simples consultas médicas. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os autos acima identificados. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ – Relatora Assinado Digitalmente LEONARDO DE ANDRADE COUTO – Presidente Fl. 1030DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso de voluntário interposto por HOSPITAL DE OLHOS BEIRA RIO LTDA. em face do Acórdão n. 11-62.324 - 9ª Turma da DRJ/REC, que julgou improcedente a Impugnação, mantendo integralmente os Autos de Infração (fls. 769 a 838), referentes aos anos- calendário de 2007, 2008 e 2009, que constituiu os créditos tributários de IRPJ e CSLL adiante especificados: Transcrevo, do acórdão de impugnação, o relatório processual: Os referidos autos de infração são decorrentes do procedimento de fiscalização efetuada junto à contribuinte, na qual a fiscalização constatou infração à legislação do IRPJ, resultando na infração APLICAÇÃO INDEVIDA DE PERCENTUAL DE DETERMINAÇÃO DO LUCRO PRESUMIDO. Na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal dos respectivos autos de infração e no Relatório Fiscal (fls. 839/852), a autoridade autuante descreve detalhadamente todas as informações concernentes ao procedimento fiscal e relata as apurações efetuadas nesta auditoria que passamos a resumir abaixo: Por meio do Termo de Início do Procedimento Fiscal, cujo recebimento ocorreu em 14 de setembro de 2011, a contribuinte tomou ciência do início da fiscalização, bem como foi intimada a apresentar um rol de livros e documentos. Em atendimento, a contribuinte apresentou um rol de documentos e livros CONSTATAÇÕES REALIZADAS PELA FISCALIZAÇÃO DIPJ e DCTF apresentadas – Considerações Fl. 1031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 3 Em todos os anos-calendário analisados, a contribuinte apresentou a DIPJ “zerada”. Entretanto, em atendimento ao Termo de Início da Fiscalização, referidos valores foram entregues à fiscalização, mediante planilhas contendo o resumo da apuração realizada. Ainda que tenha apurado tributo devido no primeiro semestre do ano-calendário de 2007, bem como em todo o ano-base de 2009, a contribuinte deixou de confessar tais créditos tributários, já que as respectivas DCTFs apresentadas não trouxeram os valores de débitos apurados. Receita bruta - Considerações Ano-calendário de 2007 (exercício 2008) O valor da receita escriturada no Livro Razão, bem como a que foi registrada no Livro de Apuração do ISS, com aferição integral, além de serem semelhantes, coincidem, integralmente, com a que consta na planilha apresentada pela contribuinte. Ano-calendário de 2008 (exercício 2009) O valor da receita escriturada no Livro Razão coincide, integralmente, com o que consta na planilha apresentada pela contribuinte e confirmada como tendo sido aquele, efetivamente, auferido no período. Contudo, nos meses de agosto, outubro e dezembro, referidos valores não são semelhantes às receitas registradas no Livro de Apuração do ISS. Pelo exposto, nos meses onde houve divergências, a princípio, entendeu-se pertinente se considerar os valores confirmados, sobrestando as divergências registradas perante o ISS. Ano-calendário de 2009 (exercício 2010) Trata-se de situação semelhante ao ano anterior. Nesse sentido, o valor da receita escriturada no Livro Razão coincide, integralmente, com o que consta na planilha apresentada pela contribuinte e confirmada como tendo sido aquele, efetivamente, auferido no período. Contudo, nos meses de agosto e dezembro, referidos valores não são semelhantes às receitas registradas no Livro de Apuração do ISS. Pelo exposto, nos meses onde houve divergências, a princípio, entendemos pertinente se considerar os valores confirmados, sobrestando as divergências registradas perante o ISS. Coeficiente de presunção - Considerações Apuração do lucro presumido pela contribuinte Fl. 1032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 4 Nos anos-calendário de 2007 a 2009, a contribuinte apurou e declarou o IRPJ por meio do coeficiente de presunção de 8%, o que, a princípio, sugere erro ou dolo em face das obrigações perante a Fazenda Tributária. Assim sendo, por meio do Termo de Solicitação de Esclarecimentos, que acompanha o Termo de Constatação II, ela foi intimada a comprovar que atendia, cumulativamente, as circunstâncias permissivas de referida apuração. Na mesma linha de raciocínio do IRPJ, nos anos-calendário de 2007 a 2009, a contribuinte apurou e declarou a CSLL por meio do coeficiente de presunção de 12%, e foi intimada a comprovar que atendia, cumulativamente, as circunstâncias permissivas de referida apuração. ESCLARECIMENTOS APRESENTADOS PELA FISCALIZADA Mediante o documento n° 19 do presente processo, a contribuinte apresenta os esclarecimentos solicitados por meio do Termo de Solicitação de Esclarecimentos (documento n° 17 do presente processo), os quais sintetizamos na sequência: (i) no tocante às constatações relativas às declarações apresentadas, esclarece que a falta de preenchimento correto dos referidos documentos foi motivada por problemas técnico-operacionais. Contudo, assevera que todos os fatos foram escriturados, em tempo hábil, na contabilidade; bem como os tributos foram recolhidos no prazo estabelecido na legislação pertinente. Apresenta as Declarações retificadoras referentes ao período. (ii) no tocante às constatações relativas à receita apurada, manifesta que a origem das divergências constatadas no registro da receita no livro de Apuração do ISS foram diversos problemas técnicos causados em face dos sistemas da Prefeitura Municipal de Itabuna. (iii) no tocante às constatações relativas ao coeficiente de presunção, esclarece que o STJ pacificou o entendimento da matéria por meio do Recurso Especial n° 1.116.399/BA, de 28/10/2009, razão por que os serviços médicos seriam tributados às alíquotas de 8% e 12% respectivamente para o IRPJ e CSLL. Fundamentando sua justificativa, a contribuinte apresentou documentos comprobatórios dos diversos serviços de saúde por ela executados, diferentes da simples consulta médica (exames complementares ao diagnóstico, procedimentos cirúrgicos, etc). MANIFESTAÇÃO SOBRE OS ESCLARECIMENTOS APRESENTADOS Analisando os argumentos e documentos apresentados pela contribuinte, expediu-se o Termo de Solicitação de Esclarecimentos II (documento n° 20 deste processo), o qual sintetizamos abaixo: Fl. 1033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 5 Quanto aos esclarecimentos referentes às Declarações apresentadas (DIPJ e DCTF) Os tributos referentes ao primeiro semestre do ano-calendário 2007 e a todo o ano-calendário de 2009 já haviam sido recolhidos antes do início do procedimento de ofício, bem como houve a retificação das DCTF’s declarando os débitos objetos dos presentes pagamentos após a Solicitação de Esclarecimentos, razão por que acatamos, plenamente, as argumentações apresentadas pela contribuinte, ainda que tais Declarações retificadoras tenham sido apresentadas posteriormente ao início da fiscalização Quanto aos esclarecimentos referentes à receita apurada Não há razões para nos manifestarmos a respeito de tal questão, já que a própria contribuinte ratificou as constatações efetuadas pela fiscalização, ao sinalizar que devem ser consideradas as receitas apresentadas na planilha de apuração apresentada, que são semelhantes àquelas escrituradas no Livro Razão e serviram de base para os recolhimentos efetuados. Quanto aos esclarecimentos referentes aos coeficientes de presunção A partir de decisões do STJ, houve mudança no critério jurídico do que seja “serviços hospitalares”; já que, após a aprovação do Parecer PGFN/CDA n° 2.025/2011 pelo Ministro da Fazenda, as atividades próprias dos hospitais estão incluídas no rol dos serviços hospitalares de que tratam o art. 15, parágrafo 1°, inciso III e art. 20, ambos da Lei n°9.249/95. Contudo, as consultas médicas ficam excetuadas da conceituação acima, razão por que não estão contempladas pelo benefício ora tratado. Pelo exposto, tendo em vista que a contribuinte apresenta documentos comprovando realizar atividades classificadas no novo critério jurídico de “serviços hospitalares”, entendeu-se pertinente intimá-la a segregar a receita decorrente de “consulta médica” daquelas atinentes aos demais atendimentos realizados. NOVOS ESCLARECIMENTOS APRESENTADOS A contribuinte manifestou-se a respeito do Recurso Especial do STJ, aduzindo que a consulta médica oftalmológica é diferente da simples consulta médica prestada em clínica geral. A contribuinte descreve um rol de procedimentos técnicos e burocráticos referentes à consulta oftalmológica. Embora a contribuinte ratifique seu entendimento, ela atende, plenamente, a solicitação referente ao rateio da receita auferida em consultas médicas e nos demais serviços médicos, tal como se mostra na tabela abaixo: Fl. 1034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 6 Por meio do documento n° 23 do presente processo, a contribuinte apresentou as notas fiscais solicitadas para a amostra (cópias e originais), as quais atendem o contexto por que foram solicitadas. MANIFESTAÇÃO SOBRE OS NOVOS ESCLARECIMENTOS APRESENTADOS No tocante à argumentação para se diferenciar as consultas médicas oftalmológicas das realizadas nas demais clínicas, não há espaço para tal procedimento, já que a atividade fiscal é estritamente vinculada à interpretação dada pela Repartição à legislação tributária. E nesse contexto, não se vislumbra diferenciação do termo “simples consultas médicas” em face da especialização do profissional prestador do serviço ou local da prestação. Quanto ao rateio apresentado, destacando o montante da receita decorrente das consultas médicas e demais atividades, a fiscalização não encontrou razões para discordar do valor desmembrado a título de consultas médicas, o qual se tornou base para o lançamento das diferenças devidas. MULTA DE OFÍCIO A fiscalização não qualificou ou majorou as multas de ofício aplicadas, razão por que utilizou o percentual, mínimo previsto na legislação, de 75%. DA IMPUGNAÇÃO Devidamente notificada, HOSPITAL DE OLHOS BEIRA RIO LTDA apresentou impugnação: A presente Impugnação, portanto, versará sobre a interpretação do enunciado dos artigos 15 e 20 da Lei 9.249, de 26 de dezembro de 1995, à luz dos postulados da hermenêutica. Fl. 1035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 7 Dada a ausência de conceito legal de "serviços hospitalares", o Superior Tribunal de Justiça, ao uniformizar seu entendimento sobre a matéria, levou em consideração a natureza dos serviços hospitalares, adotando critério objetivo para defini-los como "aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde", de sorte que, "em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, mas nos consultórios médicos". Diante da indeterminação de definição legislativa de "serviços hospitalares", vem a Impugnante esclarecer, a priori, que o STJ, ao julgar o REsp n.° 1.116.399 - BA, em 28.10.2009, submetendo-o ao procedimento dos recursos repetitivos, para uniformizar o seu entendimento sobre a matéria, definiu que os regulamentos da Receita Federal do Brasil referentes ao art. 15, § 1,°, inciso III, e art. 20, todos da Lei 9.249/95, não poderiam exigir que os contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei. Firmando o entendimento já enunciado nos itens precedentes. A Impugnante transcreveu excerto da referida decisão, que, sendo definidora da interpretação jurisdicionalmente admissível, alcança toda a incidência da referida lei. Nessa decisão, paradigmática, o STJ exclui do benefício fiscal apenas "as simples consultas médicas", porque entendeu que tal atividade "não se identifica com as prestações no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos". Destarte, é preciso observar as peculiaridades da consulta oftalmológica, que diferentemente daquela prestada em clínica geral, por exemplo, requer procedimentos técnicos que vão muito além daqueles adotados nos consultórios médicos, pelo que as excluem da expressão "simples consultas médicas", cunhada pelo STJ, na referida decisão. Além de não se identificar com as consultas médicas prestadas nos consultórios médicos, as consultas oftalmológicas prestadas pelo HOBR compreendem vários procedimentos, tanto os prévios ao exame pelo oftalmologista, quanto os adotados por estes, todos imprescindíveis. Após, se verificada alterações justificadoras, exames complementares, especialmente os de imagem, serão requisitados pelo médico oftalmologista. Em seguida, a Impugnante enumerou os procedimentos necessários à consecução da consulta oftalmológica, sendo eles: - PRE-EXAMES - EXAMES REALIZADOS PELOS AUXILIARES TÉCNICOS, ANTES DO INÍCIO DA CONSULTA OFTALMOLÓGICA - AUTO-REFRATOR - TONOMETRO COMPUTADORIZADO Fl. 1036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 8 - TONOMETRIA DE APLANAÇÃO - LÂMPADA DE FENDA - REFRATOR DE GEENS - ONIOSCOPIA - CURVA TENSIONAL DIÁRIA - ACUIDADE VISUAL - OFTALMOSCÓPIO BINOCULAR DIRETO OU INDIRETO Esses procedimentos imprescindíveis à consecução da consulta oftalmológica, com a utilização do referido elenco de equipamentos, acrescem substancialmente os custos de tais serviços, tal como acontece com os demais, intitulados "hospitalares". Em ambos os serviços, as consultas oftalmológicas e os hospitalares, estão presentes a mesma razão que justificou a instituição do benefício fiscal, com a redução da alíquota do IR e da CSLL. No Manual de Ajustes de Condutas, publicado pela Cooperativa Estadual de Serviços Administrativos em Oftalmologia, com a chancela da Sociedade Brasileira de Oftalmologia e do Conselho Brasileiro de Oftalmologia, vê-se, à pagina 10, a definição de consulta oftalmológica e um parecer sobre consultas oftalmológicas, cujo texto foi reproduzido. Oficialmente, o Secretário de Atenção à Saúde, José Carvalho de Noronha, do Ministério da Saúde, editou, em 19 de maio de 2008, a Portaria n.° 288/SAS, na qual restou definida a consulta oftalmológica no § 2.° do art. 5.°, transcrito abaixo: § 2o Na Atenção Especializada deverão realizar, obrigatoriamente: 1 - Consulta Oftalmológica com avaliação clínica que consiste em: anamnese, aferição de acuidade visual, refração dinâmica e/ou estática, biomicroscopia do segmento anterior, exame de fundo de olho, hipótese diagnostica e apropriada conduta propedêutica e terapêutica. Para a realização da consulta assim definida, faz-se mister a utilização de todos os equipamentos anteriormente elencados, todos de custo elevado, considerado no motivo da isenção preconizada na Lei 9.249/1995, posto que visa incentivar os investimentos particulares na área de saúde, com o que o Estado pretende obter da rede privada a complementação da capacidade de prestação dos serviços da espécie, no que se vislumbra um indubitável interesse público a justificar a isenção parcial. Fl. 1037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 9 Vê-se, assim, que as consultas oftalmológicas não foram excluídas do benefício fiscal, pelo STJ, na decisão exarada no REsp n. 1.116.399 - BA, em 28.10.2009, porquanto nesta somente a "consulta simples" foi dele afastada. Por tais razões, pede seja dado, às consultas oftalmológicas, o mesmo tratamento dispensado aos serviços hospitalares, admitindo-se a incidência da alíquota praticada para estes. Em decorrência do acatamento dos argumentos aduzidos, pede seja anulado o auto de infração, por estar em desconformidade com a norma jurídica de regência da matéria, consoante a interpretação que se constrói sobre o fundamento de decisão unânime do STJ, última instância para julgar em matéria de direito tributário. É O RELATÓRIO. Inconformada com a improcedência da Impugnação, a autuada interpôs recurso voluntário, reiterando tudo quanto constou das suas razões de defesa. É o relatório. VOTO Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz (Relatora): Preenchidos os requisitos de admissibilidade, conheço do recurso voluntário. O cerne da controvérsia cinge-se à delimitação do conceito de “serviços hospitalares”, para a determinação da alíquota de presunção para a tributação do IRPJ e da CSLL, e, a partir disso, sobre se estariam compreendidas ou não as “consultas oftalmológicas” prestadas pela autuada, ora recorrente. Alterca a recorrente, em seu arrazoado, que “é preciso observar as peculiaridades das consultas oftalmológicas, que requer procedimentos técnicos que as excluem da expressão "simples consultas médicas" [...] Além de não se identificar com as consultas médicas prestadas nos consultórios médicos, as consultas oftalmológicas prestadas pelo HOBR compreendem vários procedimentos, inclusive, exames complementares, especialmente os de imagem, serão requisitados pelo médico oftalmologista”. Sustenta que o Superior Tribunal de Justiça, no julgado proferido no REsp n. 1.116.399 - BA, em 28.10.2009, paradigmático no exame da matéria, não excluiu as “consultas oftalmológicas” do conceito de atividades equiparadas a serviços hospitalares, eis que não se Fl. 1038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 10 caracterizam como "consulta simples" a que aludiu o julgamento, mas como uma consulta (oftalmológica) que envolve procedimentos e exames, sobretudo de imagem. Por tais razões, sustenta que deve ser conferido, às consultas oftalmológicas, o mesmo tratamento dispensado aos serviços hospitalares, admitindo-se a incidência da alíquota de presunção aplicável para estes. Entretanto, não assiste razão à recorrente. De acordo com o artigo 592 do RIR/99, a partir da Lei 9.249/1995, o percentual de presunção para as atividades de prestação de serviços em geral é de 32%, salvo as exceções mencionadas expressamente no dispositivo legal: Art. 592. Nas seguintes atividades, o percentual de que trata o caput do art. 591 será de (Lei nº 9.249, de 1995, art. 15, § 1º): [...] III - trinta e dois por cento, para as atividades de: a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora desses serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas estabelecidas pela Anvisa (Lei no 9.249, de 1995, art. 15, § 1º, inciso III, alínea “a”); [...] O próprio dispositivo legal traz exceção à regra geral do percentual de presunção, contemplando os seguintes serviços: hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora esteja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas estabelecidas pela ANVISA, nos termos da redação do artigo 15 da Lei 9.249/1995. A matéria em questão foi objeto de intensa controvérsia administrativa e judicial, a partir da interpretação das Instruções Normativas n. 1.234/12 (posteriormente alterada pela IN RFB n. 1.540/15) e 1.700/17, que faziam referência à Resolução RDC n. 50 de 2002, da ANVISA, e aos critérios nela contidos quanto aos espaços físicos e características pessoais das pessoas jurídicas prestadoras, bem como da estrutura hospitalar utilizada. A controvérsia natura-se, como sói acontecer, na utilização, pela legislação, de expressões que podem não corresponder precisamente às nomenclaturas técnicas da área, pondo Fl. 1039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 11 em dúvida o enquadramento de atividades econômicas como equiparadas às hospitalares, e ensejantes de interpretação diversas, nos contornos dos lindes normativos. O tema foi, como inferido pela defesa, apreciado pelo Superior Tribunal de Justiça, no Tema 217 da sistemática dos recursos repetitivos – circunstância que impõe a observância obrigatória do paradigma também nessa esfera administrativa – redigido o enunciado normativo nos seguintes termos: Tema 217/RR-STJ: Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), devendo ser considerados serviços hospitalares 'aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde', de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos'. No referido julgamento, o Superior Tribunal de Justiça definiu os serviços hospitalares de forma mais ampla que a adotada, até então, pela fiscalização federal, entendendo fazer jus à alíquota de presunção favorável todos “aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde", ainda que prestado fora dos hospitais (estrutura com número mínimo de leitos, capacidade de internação, etc). Todavia, excluiu expressamente do conceito de serviço hospitalar as consultas médicas, apontando que tal espécie de serviço médico não tem caráter hospitalar, e sim de consultórios médicos. Feitas essas considerações preliminares, passa-se propriamente ao exame das nuances do caso em apreço. Para tanto, tendo em vista que o recurso voluntário limita-se a reiterar tudo quanto consta da Impugnação, bem como que o Acórdão recorrido reflete o entendimento desta Relatora, havendo examinado a matéria à suficiência, faço, a par do permissivo no art. 114, § 12, do RICARF, adesão aos seus fundamentos, que passam a constar como razões de decidir neste voto: Fl. 1040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 12 Primeiro, deve-se destacar que foi a própria contribuinte que, após intimação, apresentou um rateio de sua receita total, informando a receita originada de consultas médicas e as receitas oriundas de serviços hospitalares. Foram exatamente esses valores, as receitas originadas de consultas médicas, que a Autoridade Fiscal lançou nos Autos de Infração [...] Por outro lado, existe a Solução de Consulta nº 145 - Cosit, de 19 de setembro de 2018, que trata da interpretação da legislação tributária federal por meio da qual a Interessada informa que executa as seguintes atividades: - Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de exames complementares em oftalmologia (CNAE 86.30-5/02); - Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de procedimentos cirúrgicos em oftalmologia (CNAE 86.30-5/01); e pretende saber se está autorizada a utilizar a alíquota de 8% sobre a receita bruta na apuração do IRPJ no regime de tributação do lucro presumido. De acordo com a referida solução de consulta, evidencia-se que se forem realizados exames complementares durante a consulta médica a nota fiscal de prestação de serviços deverá evidenciar a parcela da receita atribuível a cada um dos serviços, aplicando-se o percentual de 8% à receita decorrente da realização de exames e de 32% à receita relativa à consulta, sendo que, havendo o desempenho, pela mesma pessoa jurídica, de atividades diversificadas, será aplicado o percentual de presunção correspondente a cada uma delas. O texto citado da Solução de Consulta nº 145 - Cosit, de 19 de setembro de 2018, é o seguinte: Como em sua defesa, a Impugnante alegou que as receitas de consultas médicas, por ela própria informadas, compreenderiam também exames complementares, a ela caberia apresentar as notas fiscais com a discriminação da parcela da receita atribuível relativa a cada um dos serviços, para ser possível a aplicação do percentual de 8% à receita decorrente da realização de exames e de 32% à receita relativa à consulta. Fl. 1041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 13 Todavia, a Impugnante não apresentou as notas fiscais com a descrição dos serviços prestados, não se desincumbindo do ônus probatório que lhe cabia. Assim, correta a autuação promovida pela Autoridade Fiscal, que considerou como base de cálculo dos tributos lançados os valores das consultas médicas pela própria contribuinte informadas. Mantidos os Autos de Infração do presente processo. Destaco, por entender demasiado relevante à solução do presente caso, que a autuada não se desincumbiu do ônus de comprovar que os serviços por ela mesmo indicados como de meras consultas, na tabela de segregação de receitas que apresentou à fiscalização, tratavam-se, em verdade, de “Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de exames complementares em oftalmologia (CNAE 86.30-5/02);” ou “Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de procedimentos cirúrgicos em oftalmologia (CNAE 86.30-5/01). Ao contrário, nas poucas notas fiscais que carreou aos autos, consta a descrição de “serviços de consulta oftalmológica” ou “atendimento oftalmológico”. Ainda, não há como se pretender enquadrar as consultas médicas, somente por serem da especialidade em oftalmologia, como sendo equiparadas a serviços hospitalares, ao argumento de que demandam exames complementares, racional que não se coaduna com o decidido no paradigma de repetitivos pela Corte Superior, nem com a interpretação da legislação tributária no âmbito deste Tribunal administrativo. Destaco julgado deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em caso demasiado a este assemelhado (Interessado HOSPITAL DE OLHOS RUY CUNHA LTDA): Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 SERVIÇOS HOSPITALARES. CONCEITO. CRITÉRIO OBJETIVO. TEMA 217 DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. SIMPLES CONSULTAS MÉDICAS. De acordo com o entendimento firmado pelo STJ, devem ser considerados serviços hospitalares, para fins de definição do percentual de presunção de IRPJ/CSLL apurados sobre o lucro presumido, aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde, de sorte que, em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do Fl. 1042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.184 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10508.720209/2012-88 14 estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos. Tendo o próprio contribuinte, no curso da fiscalização, indicado que parte de sua receita era advinda de consultas médicas e, não tendo sido apresentada qualquer prova em sentido contrário no processo administrativo, não há como afastar a conclusão a que chegou o TVF. [...] Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator. [...] Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Edmilson Borges Gomes, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira, Efigenio de Freitas Junior (Presidente). (CARF, RECURSO VOLUNTÁRIO, PROCESSO 10508.720110/2012-86, ACÓRDÃO 1101-001.786 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA, SESSÃO DE 18 de agosto de 2025, Relator Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho) Ante o exposto, voto pelo conhecimento e desprovimento do recurso voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ Fl. 1043DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11169643 #
Numero do processo: 10880.721383/2015-33
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 01 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 23 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO DO PEDIDO. O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis (Súmula CARF nº 163). PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS POR OCASIÃO DO RECURSO VOLUNTÁRIO. PRECLUSÃO. A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o Contribuinte fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente, ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2011 DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, no seu art. 42, estabeleceu uma presunção legal de omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do imposto correspondente sempre que o titular da conta bancária, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS Para a comprovação da origem dos créditos efetuados em contas bancárias, é necessária a apresentação de documentação coincidente em datas e valores, capazes de demonstrar, de forma inequívoca, a natureza jurídica e proveniência dos valores depositados na conta bancária do contribuinte. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. TITULARIDADE. A titularidade dos depósitos bancários pertence às pessoas indicadas nos dados cadastrais, salvo quando comprovado com documentação hábil e idônea o uso da conta por terceiros (Súmula CARF nº 32). OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ALUGUÉIS RECEBIDOS DE PESSOAS FÍSICAS. Tributam-se os rendimentos omitidos pelo contribuinte, decorrente de aluguéis recebidos de pessoas físicas
Numero da decisão: 2301-011.859
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo as matérias preclusas, e, no mérito, em negar-lhe provimento. Sala de Sessões, em 3 de dezembro de 2025. Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura (substituto[a] integral), Carlos Eduardo Avila Cabral, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).
Nome do relator: DIOGO CRISTIAN DENNY
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INDEFERIMENTO DO PEDIDO. O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis (Súmula CARF nº 163). PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS POR OCASIÃO DO RECURSO VOLUNTÁRIO. PRECLUSÃO. A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o Contribuinte fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente, ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2011 DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, no seu art. 42, estabeleceu uma presunção legal de omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do imposto correspondente sempre que o titular da conta bancária, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS Para a comprovação da origem dos créditos efetuados em contas bancárias, é necessária a apresentação de documentação coincidente em Fl. 3663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 2 datas e valores, capazes de demonstrar, de forma inequívoca, a natureza jurídica e proveniência dos valores depositados na conta bancária do contribuinte. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. TITULARIDADE. A titularidade dos depósitos bancários pertence às pessoas indicadas nos dados cadastrais, salvo quando comprovado com documentação hábil e idônea o uso da conta por terceiros (Súmula CARF nº 32). OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ALUGUÉIS RECEBIDOS DE PESSOAS FÍSICAS. Tributam-se os rendimentos omitidos pelo contribuinte, decorrente de aluguéis recebidos de pessoas físicas ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo as matérias preclusas, e, no mérito, em negar-lhe provimento. Sala de Sessões, em 3 de dezembro de 2025. Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura (substituto[a] integral), Carlos Eduardo Avila Cabral, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 3483/3516) interposto em face do Acórdão de nº 09-66.087 da 6ª Turma da DRJ/JFA (fls. 3464/3475) que julgou improcedente a impugnação contra Auto de Infração (fls. 751/761), no qual foi apurado e imposto suplementar no valor de R$ 1.959.512,77, multa de ofício (75%) no valor de R$ 1.469.634,58 e juros de mora calculados até 03/2015 no valor de R$ 511.040,93, perfazendo o total de R$ 3.943.154,56, referente ao Imposto sobre a Renda de Pessoa Física (IRPF), decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, no ano-calendário 2011. Fl. 3664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 3 Conforme Descrição de Fatos e Enquadramento Legal (foi apurada a infração de omissão de rendimentos de alugueis e omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada por ter deixado o contribuinte, regularmente intimado, de comprovar, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Segundo Termo de Verificação Fiscal de fls. 700/750, o procedimento fiscal teve início após a constatação de que a movimentação financeira do contribuinte não correspondia aos rendimentos por ele declarados. Conforme registrado, o contribuinte informou ao fisco que, no ano-calendário de 2011, teria recebido apenas R$ 157.205,88, embora suas contas bancárias apresentassem movimentação total de R$ 16.437.492,42. O contribuinte foi regularmente intimado, com ciência em 24/04/2014, para apresentar documentação referente à movimentação financeira bancária, bem como comprovações relativas à efetiva transferência dos valores supostamente tomados por empréstimo de José Divino de Almeida. Em resposta, apresentou parte da documentação solicitada, acrescentando que os depósitos vinculados a José Divino de Almeida decorreriam de relações familiares, motivo pelo qual não haveria contrato de mútuo formal. Após examinar os extratos bancários e consolidar as operações, excluindo valores não sujeitos à tributação, a fiscalização intimou o contribuinte a demonstrar, mediante documentação hábil e idônea, a origem de R$ 10.444.952,34 creditados em suas contas. Informou ainda que o contribuinte havia declarado, no ajuste, empréstimo no valor de R$ 600.000,00, ao passo que a planilha apresentada por ele relacionando depósitos ao alegado empréstimo somava apenas R$ 438.491,43. Com base nos documentos trazidos aos autos, a fiscalização considerou comprovada a origem de R$ 1.323.321,06, permanecendo sem justificativa movimentação bancária totalizando R$ 9.121.631,20. Havendo notícia de que as contas bancárias possuíam co-titulares, estes foram igualmente intimados. Tanto Nadir Possibon de Almeida quanto Júlio César de Almeida informaram não ter elementos adicionais a apresentar, afirmando que toda a documentação pertinente já havia sido entregue por Carlos Wagner de Almeida. Foi expedida ainda intimação complementar para comprovação de depósitos inferiores a R$ 500,00. Concluídas as análises, foram apuradas as infrações e constituído o respectivo crédito tributário. No que diz respeito à omissão de rendimentos de aluguéis, a autoridade fiscal demonstrou, por meio de tabela, a divergência entre os valores declarados no ajuste anual e Fl. 3665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 4 aqueles efetivamente recebidos, de acordo com contratos e documentos obtidos no procedimento. Restou identificada omissão de R$ 17.799,99, conforme tabela constante da fl. 706. Quanto à movimentação bancária, o Auditor-Fiscal registrou que o contribuinte alegou se tratar de recursos provenientes de transações comerciais realizadas por empresas das quais seria sócio ou procurador. Com relação aos valores atribuídos a José Divino de Almeida, o contribuinte apresentou versões distintas: ora afirmando ser empréstimo, ora declarando tratar- se de doação, mas sem apresentar qualquer comprovação — seja contrato de mútuo registrado, seja instrumento de doação. Diante disso, a autoridade fiscal efetuou o lançamento com base na tabela consolidada de fl. 713, incluindo também o valor de R$ 17.799,99 identificado à fl. 706. Tendo tomado ciência do lançamento em 26/03/2015 (fls. 764), o contribuinte apresentou, em 24/04/2015, a impugnação às fls. 768 a 788. A decisão de primeira instância manteve o lançamento do crédito tributário exigido. Confira-se a ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2011 DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/1997, a legislação autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, afastando-se a omissão apenas quando comprovados os créditos, nos termos da legislação. MÚTUOS. REGISTRO DO CONTRATO. Contratos sem o devido registro, ao tempo da operação, não servem como comprovantes de empréstimos tomados ou cedidos. PROVA DOCUMENTAL. APRESENTAÇÃO POSTERIOR. A prova documental deve ser apresentada juntamente com a impugnação, não podendo o impugnante apresentá-la em momento posterior, salvo se demonstrado motivo de força maior, refira-se a fato ou direito superveniente, ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos. DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência sem o amparo de justificação plausível, leva ao indeferimento desse pleito. INTIMAÇÕES. DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO. Fl. 3666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 5 Por determinação legal específica no sentido de que as intimações sejam endereçadas ao domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo, descabido o pleito de endereçamento das intimações ao procurador constituído pelo contribuinte. Cientificado da decisão de primeira instância em 29/03/2018, o sujeito passivo interpôs, em 30/04/2018, Recurso Voluntário. O contribuinte sustenta, em síntese, que os valores objeto da autuação não configuram rendimentos próprios, mas resultam de movimentações financeiras realizadas por conta e ordem de terceiros, especialmente de empresas com as quais mantinha vínculos profissionais e operacionais. Afirma que tais empresas, enfrentando dificuldades financeiras e restrições de crédito, utilizavam sua conta bancária exclusivamente como meio de trânsito de recursos destinados ao pagamento de obrigações empresariais, inexistindo acréscimo patrimonial em seu favor. O recorrente informa ter anexado laudo pericial contábil, planilhas explicativas e conciliações bancárias que, segundo afirma, permitem a vinculação individualizada entre os depósitos considerados pela fiscalização e as respectivas operações que lhes deram causa, demonstrando a natureza de simples trânsito operacional. Destaca que parte expressiva dos valores foi posteriormente devolvida às empresas beneficiárias, apontando, inclusive, devoluções que totalizam R$ 8.359.980,48, o que, em sua ótica, descaracteriza a presunção de omissão de rendimentos prevista no art. 42 da Lei nº 9.430/1996. Alega, ainda, que diversas movimentações decorrem de contratos de mútuo, adiantamentos e operações financeiras internas entre pessoas jurídicas com as quais colaborava, reforçando que tais instrumentos jurídicos justificam plenamente os ingressos e saídas registrados. Sustenta que a fiscalização não procedeu à necessária individualização dos créditos bancários, tampouco analisou a documentação que instrui o recurso, incorrendo, segundo afirma, em violação ao princípio da verdade material. Defende que a autoridade autuante desconsiderou elementos probatórios aptos a demonstrar a origem dos valores e sua vinculação a atividades empresariais de terceiros, limitando-se a aplicar a presunção legal sem efetiva verificação das circunstâncias concretas das operações. Requer, por fim, subsidiariamente, a realização de diligência complementar para a completa análise dos documentos apresentados no recurso, com vistas a comprovar a inexistência de rendimentos omitidos. É o relatório. Fl. 3667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 6 VOTO Conselheiro Diogo Cristian Denny – Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, porém deve ser conhecido em parte, considerando as matérias preclusas. Preclusão Os documentos apresentados no recurso estão preclusos, porquanto não apresentados por ocasião da impugnação. Deveras, de acordo com o art. 16 do Decreto 70.235/72, a Impugnação deve mencionar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir, não sendo permitido, por conseguinte, que o sujeito passivo inove em seu Recurso Voluntário para incluir razões diversas daquelas anteriormente ventiladas. Nesse sentido, confira-se o seguinte precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste Tribunal: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. Matéria que não tenha sido objeto de impugnação e, portanto, não conste da decisão de primeira instância, não pode ser alegada em sede de recurso voluntário, por estar preclusa. Acórdão CSRF. 9303-009.436, de 18/09/2019 Pedido de diligência O art. 18 do Decreto nº 70.235/72 assim dispõe sobre a diligência: Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (. . .) Consoante essa norma, o julgador deferirá o pedido de diligência, única e exclusivamente, quando julgar necessária. Em hipótese alguma é possível interpretá-lo no sentido de que ser um direito do contribuinte, previsto em lei, cabendo ao julgador tão somente determinar sua realização. Ademais, de acordo com o supracitado art. 16 do Decreto nº 70.235/72, cabe ao contribuinte a juntada das provas daquilo que alega, do que se depreende que a diligência se presta tão somente ao provimento de esclarecimentos e não à complementação do conjunto probatório. Observo, por fim, os termos da Súmula CARF nº 163, verbis: Fl. 3668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 7 O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. Isto posto, nego o pedido de diligência. Mérito Depósitos bancários de origem não justificada Dispõe o art. 43 do CTN que o fato gerador do imposto de renda é a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda, e o art. 44 do mesmo código estabelece que sua base de cálculo pode ser real, arbitrada ou presumida. Assim, a tributação alcança também hipóteses de presunção, como previsto no art. 42 da Lei nº 9.430/96. Diferentemente da antiga Lei nº 8.021/90, que exigia a comprovação de sinais exteriores de riqueza e a verificação de critério mais benéfico ao contribuinte, a Lei nº 9.430/96 passou a considerar suficientes os depósitos bancários sem origem comprovada, bastando que não haja documentação idônea capaz de explicá-los, independentemente de se comprovar acréscimo patrimonial1. A presunção legal transfere ao contribuinte o encargo de afastá-la, devendo comprovar documentalmente a origem dos recursos. Trata-se de presunção relativa (juris tantum), dispensando o fisco de provar a omissão de rendimentos, mas admitindo prova em contrário. Nesse contexto, compete ao contribuinte, e não ao fisco, comprovar que os depósitos se referem a rendimentos isentos, sujeitos à tributação exclusiva na fonte ou pertencentes a terceiros. Deveras, nos termos do art. 42 da Lei nº 9.430/96, a comprovação deve se dar por documentação hábil e idônea que identifique claramente a origem do crédito, o valor, a data e o título jurídico do depósito, permitindo a vinculação direta entre o lançamento bancário e sua justificativa. Simples indicação de quem realizou o depósito não é suficiente, pois não revela a causa ou natureza do valor. Do mesmo modo, não basta alegar genericamente que os depósitos decorreram de saques anteriores ou empréstimos, sem apresentar documentos, contratos ou comprovantes que validem tal afirmação. Fica evidente que, ao contestar o lançamento, o contribuinte ignora a presunção legal aplicável, deixando de reconhecer que o encargo de demonstrar a origem dos depósitos/créditos, para afastar a presunção de omissão de rendimentos prevista em lei, recai sobre o autuado, e não sobre a fiscalização. Por essa razão, a mera alegação de que depósitos 1 Quanto à Súmula 182 do TRF, sobreleva anotar que foi superada com a entrada em vigor da Lei nº 9.430/96, que consolidou a presunção de omissão de rendimentos com base em créditos bancários de origem não demonstrada. Fl. 3669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 8 bancários não configurariam, isoladamente, rendimento e de que caberia ao Fisco comprovar que os valores creditados constituiriam renda, mostra-se totalmente incapaz de afastar a autuação. De fato, o entendimento de que, por expressa presunção legal, compete ao contribuinte comprovar a origem dos valores creditados em contas de depósito ou de investimento mantidas em instituição financeira encontra-se consolidado tanto no CARF quanto na CSRF. Nesse sentido, vejamos a Súmula CARF nº 26: A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada. É importante reforçar que o objeto da tributação não são os depósitos bancários em si, mas sim a omissão de rendimentos por eles evidenciada. Os depósitos constituem apenas o meio de exteriorização da renda omitida. Os depósitos bancários surgem, inicialmente, como indícios da existência de omissão de rendimentos. Todavia, tais indícios se convertem em prova da omissão quando o contribuinte, intimado a demonstrar a origem dos valores, deixa de fazê-lo ou o realiza de forma insuficiente. No caso dos autos, verifico que a autoridade autuante, aplicando a presunção legal, apresentou documentação demonstrando que o contribuinte mantinha as contas bancárias mencionadas no Relatório Fiscal, tendo sido intimado diversas vezes ao longo da fiscalização para comprovar a origem dos depósitos constantes dos extratos bancários, tendo logrado êxito parcial na comprovação. Constato, igualmente, que os extratos das contas foram regularmente obtidos. Assim, diante da não comprovação da origem dos valores, possui a autoridade fiscal o poder e dever de qualificá-los como rendimentos tributáveis omitidos na declaração de ajuste anual, realizando o lançamento correspondente. Não poderia agir de modo diverso, em razão da atividade vinculada imposta pelo princípio da legalidade, conforme determina o parágrafo único do art. 142 do CTN: Art. 142. (...) Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” Logo, é improcedente afirmar que o lançamento seria arbitrário, ilegal ou dissociado da realidade, inexistindo qualquer violação à verdade material. Com base nos elementos constantes dos autos, verifica-se que o contribuinte, mesmo regularmente intimado, não apresentou documentos que comprovassem a origem de todos os depósitos realizados nas contas bancárias. Evidentemente, tanto a autoridade fiscal quanto a julgadora, dentro dos limites da presunção legal de omissão de receitas, devem buscar a verdade material, examinando o conjunto de indícios que possam corroborar as alegações defensivas. Fl. 3670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 9 Relembre-se a regra geral da tributação dos depósitos bancários, segundo a qual cabe ao contribuinte comprovar a origem de cada depósito. Isso decorre do inc. I, §3º, do art. 42 da Lei nº 9.430/96, que expressamente estabelece que, para fins de apuração da receita omitida, cada crédito deve ser analisado isoladamente, exigindo prova individualizada de sua origem. Portanto, compete ao contribuinte demonstrar, de maneira inequívoca, a relação entre cada crédito e a operação correspondente. Sem essa comprovação, alegações genéricas são inócuas. Quanto ao laudo apresentado, a despeito de estar precluso, observo, apenas para argumentar, que não restou acompanhado de documentação hábil e idônea comprobatória, tendo sido anexadas apenas planilhas, extratos bancários e DCTF. Não foram acostados documentos contábeis, comprovantes das supostas contas pagas, dentre outros. Assim, ainda que não estivesse precluso, não teria o condão de comprovar os fatos alegados. Quanto aos demais argumentos, tendo em vista que o Colegiado a quo já enfrentou os argumentos do recorrente, adoto as razões de decidir do acordão recorrido conforme previsto no art. 114, §12, inciso I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, cabendo destacar os seguintes excertos do voto condutor: (...) Em sua impugnação de fls. 768 a 963, o autuado atribui, sinteticamente, a origem de diversos depósitos como sendo referentes à movimentação financeira das empresas que é sócio, procurador e parente do proprietário. Ou, ainda, empréstimo tomado junto ao seu pai. Alegando que o fez com a finalidade de obstar que credores bloqueassem os recursos das empresas, dificultando suas transações. Em referência ao negócio com o pai, não apresentou contrato de mútuo devidamente registrado, sem rigor documental próprio de operações dessa natureza, empréstimo de R$ 600.000,00. Frise-se que a informalidade dos negócios, no caso do empréstimo, não exime o contribuinte de apresentar prova da efetividade das transações. Tal informalidade diz respeito a garantias mútuas que deixam de ser exigidas em razão da confiança entre as partes (familiares), mas não se pode querer aplicar a mesma informalidade ou vínculo de confiança na relação do contribuinte com a Fazenda Pública. A relação entre Fisco e contribuinte não é de amigos ou familiar, é formal e vinculada à lei, sem exceção. É de se esclarecer que os negócios jurídicos e comerciais para serem oponíveis a terceiros, mormente quando este terceiro é a Fazenda Pública e a finalidade é a comprovação de operação sobre a qual pode incidir tributos, devem, no mínimo, estarem devidamente registrados, nos termos do artigo 221 e 227 do Código Civil Brasileiro: Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado, por quem esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem Fl. 3671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 10 como os da cessão, não se operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. Art. 227. Salvo os casos expressos, a prova exclusivamente testemunhal só se admite nos negócios jurídicos cujo valor não ultrapasse o décuplo do maior salário mínimo vigente no País ao tempo em que foram celebrados. Verifica-se, por este dispositivo, que para um negócio operar seus efeitos em relação a terceiros é necessário que, além de escrito, possua registro público. O registro público é um procedimento de elevada importância para a validade destes documentos perante terceiros, o que inclusive demandou o cuidado do legislador sobre a matéria, nos termos da legislação colacionada. Ele constitui um reforço para a credibilidade das operações, pois permite constatar a certeza quanto às datas em que estes foram efetivamente firmados, uma vez que, sem ele, as partes poderiam elaborar documentos a qualquer tempo, com o teor que convinha aos interessados, apresentando cláusulas de acordo com a conveniência. (...) um dos pilares da impugnação do contribuinte é a alegação de que movimentava em sua conta bancária, pessoa física, recursos das empresas FOKUS BRASIL SINALIZAÇÃO VIÁRIA LTDA, CWA INDUSTRIA DE PRODUTOS METÁLICOS LTDA, TERRA SINALIZAÇÃO VIÁRIA LTDA, e JD SINALIZAÇÃO, com a finalidade de evitar que credores dessas empresas tivessem acesso às quantias por elas recebidas a título de receita e, eventualmente, bloqueasse os valores. Faz tais afirmações com a naturalidade de quem acha muito corriqueiro movimentar R$ 16.000.000,00, aproximadamente, nas contas bancárias e não ter justificativas plausíveis e pautadas em operações de um mercado baseado na livre concorrência e lealdade entre as empresas. Como se dentre esses credores, talvez, não estivesse o Fisco também, que ficaria impedido de observar, mais atentamente a movimentação bancária do complexo empresarial administrado pelo contribuinte. Ademais, paira sobre a sua ascendência nas empresas os indícios de partição em 5(cinco) para escapar, ilicitamente, da devida tributação prevista em lei. A ação de movimentar recursos das empresas nas contas pessoais constitui, em tese, fraude contra credores, Código Civil Brasileiro, art. 158 a 165. Assim definida: vício social do devedor por descumprir com a obrigação assumida diante de credor, executado seja ele um contrato verbal ou expresso. Objetivando inadimplir com obrigação assumida com credores, o contribuinte, dolosamente, desviou os recursos da empresa para as contas bancárias pessoais. Alega que tais rendimentos foram devidamente tributados nas pessoas jurídicas citadas, mas não apresenta nenhuma comprovação do alegado. Ademais, reza o princípio da entidade que não se confundem os patrimônios da pessoa jurídica com o da pessoa física do sócio. Não vinga, assim, a justificativa de Fl. 3672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 11 que os depósitos bancários efetuados nas contas correntes do contribuinte, pessoa física, tinham por origem a atividade mercantil das pessoas jurídicas. Noutro quadrante, o contribuinte quer fazer crer que os valores apenas transitaram por sua conta. Alegando que os valores não utilizados, nas operações das empresas citadas, eram devolvidos. Para tanto, apresenta o documento de fls. 918 a 925, planilha comparativa. Neste documento, o contribuinte selecionou e reuniu depósitos para afirmar que os valores foram objeto de devolução, conforme indicado por ele, às pessoas jurídicas, verdadeiras operadoras das movimentações bancárias. Sem comprovação robusta e idônea não há como crer em tal assertiva. Até porque, percebe-se ao longo da impugnação que o contribuinte lança mão de subterfúgios para ludibriar credores das pessoas jurídicas. Talvez, se sinta bastante perspicaz para enganar os credores das empresas, mas diante do Fisco, alegações, tão somente, não prosperam sem as devidas comprovações. Dessa maneira, considerar verídicas as operações alegadas sem os devidos e oportunos registros necessários, como já exposto no presente voto, sem que as justificativas imprescindíveis e devidas floresçam, é dar um valor demasiado ao improvável, ou àquilo que foge ao bom senso. A tentativa de dar suporte às movimentações financeiras apenas com alegações, sem respaldo em documentos hábeis, não guarda nexo com a realidade de como devem ocorrer as operações de empresas atuantes no mercado. A autoridade tributária e aduaneira agiu em consonância com os fatos, ao não considerar comprovados os depósitos. Omissão de rendimentos de aluguel provenientes de pessoa física No que concerne à omissão de rendimentos de aluguel recebidos de pessoa física, no montante de R$ 17.799,99, relativos ao ano-calendário de 2011, bem como à multa isolada decorrente, o interessado sustenta que não teriam sido considerados os recolhimentos efetuados via DARF, a título de carnê-Leão. Tal alegação não procede, porquanto o lançamento limitou-se a identificar as diferenças entre os valores declarados pelo contribuinte e aqueles efetivamente constatados pela Fiscalização como omitidos. Para ilustrar, no mês de agosto de 2011 o contribuinte informou ter recebido R$ 3.500,00 de aluguel, enquanto a Fiscalização verificou o ingresso de R$ 6.880,86. Assim, foi lançada como omitida a diferença de R$ 3.380,86 (= 6.880,86 – 3.500,00), com a consequente apuração do imposto devido. O contribuinte recolheu o imposto apenas sobre o montante que afirmou ter recebido (R$ 3.500,00), ao passo que a Fiscalização identificou receita superior e calculou o tributo sobre o valor omitido, de R$ 3.380,86. Para confirmação, basta confrontar as tabelas constantes da fl. 706 do TVF com o demonstrativo de fl. 752 do Auto de Infração. Dessa forma, o lançamento não merece qualquer reparo. Fl. 3673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.859 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.721383/2015-33 12 Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer em parte do recurso, não conhecendo as matérias preclusas e, no mérito, negar provimento. Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny Fl. 3674DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11234.721381/2023-31
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Dec 24 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3102-000.523
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento em diligência nos termos do voto do relator. Sala de Sessões, em 13 de novembro de 2025. Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jorge Luís Cabral, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Fabio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de Souza Correa e Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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INDUSTRIA E COMERCIO DE ALIMENTOS FAZENDA NACIONAL Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade, em converter o julgamento em diligência nos termos do voto do relator. Sala de Sessões, em 13 de novembro de 2025. Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jorge Luís Cabral, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Fabio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de Souza Correa e Pedro Sousa Bispo (Presidente). RELATÓRIO Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão recorrida, com os devidos acréscimos: Trata o presente de impugnação em face ao lançamento consubstanciado nos Autos de Infração de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em valor agregado de R$ 177.060.939,01, e Contribuição para o PIS/Pasep, em valor agregado de R$ 38.440.029,67, no período de janeiro de 2019 a dezembro de 2020, referente à infração de créditos indevidamente descontados na apuração da contribuição social, descrita pormenorizadamente no Relatório Fiscal elaborado pela Autoridade Tributária. (fls. 38.782/38.803)Do Relatório Fl. 40058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 2 Fiscal (fls. 38.725/38.781)A infração apontada está segregada em cinco subtópicos. No primeiro deles, a Autoridade Tributária identificou o desconto de créditos da não cumulatividade calculados sobre serviços tomados que não estão contemplados no conceito de insumos, quais sejam: a) Acompanhamento de descarga, Locação de mão de obra carga e descarga e Fretes carga e descarga, com base na Solução de Consulta (SC) Cosit n° 212/2019; b) Treinamento - Estrutura Lógica de TR, não enquadrado dentro do conceito de insumo estabelecido no Recurso Especial (REsp) n° 1.221.170/PR e normatizado no Parecer Normativo (PN) Cosit n° 5/2018; c) Limpeza Predial e Conserto, Restauração, Pintura e Beneficiamento, por lhes faltar a essencialidade e relevância, cf. § 168 do PN Cosit n° 5/2018; d) Frete sobre transferência e Reembolso de Combustíveis, cf. § 56 do PN Cosit n° 5/2018; e) Despachante aduaneiro-Exportação, pois posterior à atividade produtiva, cf. §§ 55 e 59 do PN Cosit n° 5/2018; f) Locação empilhadeira/transpaleteira e Manutenção de empilhadeira/transpaleteira, pois o serviço de aluguéis de veículos não dá direito a créditos cf. inc. IV do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, fora o fato da manutenção não ser essencial ou relevante à atividade produtiva; g) Operadores de logística, por ser ampla, profunda e diversamente mais complexo do que apenas armazenagem ou frete, cf. SC Cosit n° 43/2017; h) Serviços portuários, ferroportuários, pois posterior à atividade produtiva, cf. §§ 24 e 55 do PN Cosit n° 5/2018; i) Locação de veículo, pois o serviço de aluguéis de veículos não dá direito a créditos cf. inc. IV do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003; j) Publicidade e propaganda em rádio e TV, por ser estranho à cadeira produtiva; e k) Desembaraço aduaneiro, por lhes faltar a essencialidade e relevância. No segundo tópico, a Autoridade Tributária identificou o desconto de créditos da não cumulatividade calculados sobre bens adquiridos que não estão contemplados no conceito de insumos, de forma geral, paletes e artigos de embalagem e transporte acrescidos após o término do processo produtivo, cf. §§ 55, 59 e 168 do PN Cosit n° 5/2018. No terceiro tópico, a Autoridade Tributária identificou o desconto de créditos da não cumulatividade calculados sobre Locação de Empilhadeira, porque a norma autorizadora de crédito não alcança veículos, mas apenas prédios, máquinas e equipamentos, nos termos do inc. IV do art. 3° das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003. No quarto tópico, a Autoridade Tributária tratou de ajustes de crédito extemporâneo referente à manutenção de veículos, publicidade e propaganda e mão de obra de logística, por não estarem associados à condição de insumos. No quinto tópico, a Autoridade Tributária tratou dos fretes entre estabelecimentos (ou interna corporis), que não podem ser deduzidos na condição de insumos nem na de fretes na operação de venda. Fl. 40059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 3 O contribuinte tomou ciência do lançamento em 18/5/2023. (fls. 38.815/38.816) E apresentou impugnação em 16/6/2023. (fls. 3/4)Preliminarmente, a Defesa requereu a declaração de nulidade do auto de infração por ausência de aprofundamento do trabalho fiscal e descumprimento do dever de motivação. No pertinente, relatou que o contribuinte foi intimado apenas uma vez e que a glosa teria sido feita a partir do descritor na EFD-Contribuições, resultando em uma autuação genérica e que importou em demasiado ônus na confecção da defesa, caracterizando prejuízo. Isto ainda está caracterizado por despesas não identificadas com reembolso de combustíveis não admitidas ou NCM não deduzido a título de crédito da não cumulatividade, embora incluído pela fiscalização. Após estabelecer a conceito do conceito de insumo, a Defesa enfrentou, ponto a ponto, os itens não admitidos pela fiscalização. Por bem da economia processual, integro as razões adotadas pela Defesa no bojo do voto. (fls. 5/99). A Turma de Julgamento, na sessão de 2 de maio de 2024, converteu o processo em diligência pela Resolução n° 103-000.352. (fls. 39.147 a 39.151)A autoridade tributária, na unidade preparadora, atendeu o disposto na diligência e elaborou Relatório de Diligência. (fls. 39.153 a 39.372)O contribuinte, tendo tomado conhecido do relatório de diligência, manifestou-se em aditivo à impugnação. (fls. 39.378 a 39.391) Ato contínuo, a DRJ-03 julgou a impugnação do contribuinte nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2020 NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. O conceito de insumos para fins de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições sociais, conforme o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp n° 1.221.170/PR, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica. Para haver a aplicação das teses do repetitivo REsp. 1.221.170/PR, onde foi definido o conceito de insumos para fins de creditamento nas contribuições ao PIS/Pasep e COFINS não cumulativos, é preciso que a empresa que deseja enquadrar determinado bem ou serviço como insumo: demonstre que realiza qualquer processo produtivo de bens destinado a venda ou prestação de serviços; e demonstre que esse bem ou serviço é aplicado direta ou indiretamente no processo produtivo ou prestação de serviços; e demonstre que esse bem ou serviço é essencial ao processo produtivo ou prestação de serviços. Além disso, o creditamento do valor relativo ao bem ou serviço não pode ser objeto de nenhuma outra vedação ou autorização legal específicas. Fl. 40060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 4 CRÉDITOS. SERVIÇOS ADUANEIROS (CARGA, DESCARGA, MANUSEIO). No regime de apuração não cumulativa, não é admitido o desconto de créditos em relação aos dispêndios com serviços aduaneiros (carga, descarga e manuseio de mercadorias) do ponto de fronteira, porto ou aeroporto alfandegado para transporte ao estabelecimento da pessoa jurídica no território nacional. CRÉDITOS. FRETE E ARMAZENAGEM NA OPERAÇÃO DE VENDA. No regime de apuração não cumulativa, apenas é permitido o desconto de créditos referentes à armazenagem de mercadoria e ao frete na operação de venda, aí não incluídos os dispêndios conexos a estas atividades (tais como carga e descarga). CRÉDITOS. FRETE NA MOVIMENTAÇÃO DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. Não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente. Além disso, a transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica não se configura como frete na operação de venda. CRÉDITOS. INSUMOS. COMBUSTÍVEIS UTILIZADOS EM FROTA PRÓPRIA NA ENTREGA DE PRODUTOS ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE. Não permitem a apuração de créditos da não cumulatividade, na condição de insumos, os gastos com veículos, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados para entrega de mercadorias aos clientes. CRÉDITOS. INSUMOS. SERVIÇOS DE LIMPEZA. POSSIBILIDADE. Os materiais e serviços de limpeza utilizados pela pessoa jurídica na produção de alimentos podem ser considerados insumos para fins de desconto de créditos da não cumulatividade, desde que atendidos os demais requisitos da legislação de regência, como a comprovação da utilização nos ativos produtivos. CRÉDITOS. DESPACHO ADUANEIRO NA EXPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. As despesas referentes a despachante aduaneiro na exportação, por não serem utilizados no processo produtivo, não geram créditos no regime não cumulativo, por ausência de previsão legal, e não devem ser confundidos com o frete na operação de venda. CRÉDITOS. ALUGUEL DE EMPILHADEIRA. VEÍCULO. IMPOSSIBILIDADE. O aluguel de empilhadeira não dá direito a crédito da não cumulatividade, por falta de previsão legal autorizativa, na hipótese de aluguel de veículos. CRÉDITOS. GASTOS COM PUBLICIDADE E PROPAGANDA. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 40061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 5 Os gastos com publicidade e propaganda não dão direito a créditos da não cumulatividade, por ausência de previsão legal autorizativa e por não corresponderem a insumos da atividade produtiva. CRÉDITOS. EMBALAGENS PARA APRESENTAÇÃO. POSSIBILIDADE. Consideram-se insumos as embalagens para apresentação utilizadas nos bens destinados à venda. CRÉDITOS. MATERIAIS DE EMBALAGENS. PALLETS. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para a apuração de crédito sobre a aquisição de materiais de embalagem ou pallets aplicados aos bens produzidos após o término do processo produtivo. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2020 DECORRÊNCIA. Aplica-se à Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em relação ao Cofins. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2020 NULIDADE. PREJUÍZO AO DIREITO DE DEFESA. INEXISTÊNCIA. Somente a partir da lavratura do auto de infração é que se instaura o litígio entre o Fisco e contribuinte, inexistindo ofensa aos princípios constitucionais do contraditório e da ampla defesa quando, na fase de impugnação, tenha sido concedida a oportunidade para o autuado, no prazo de trinta dias, apresentar suas razões de resistência ao lançamento fiscal. NULIDADE. FALTA DE MOTIVAÇÃO. INEXISTÊNCIA. O ato administrativo encontra-se motivado quando expressa, de maneira clara, os fundamentos para a constituição do crédito tributário, podendo até mesmo ser realizado sem a prévia intimação ao sujeito passivo quando o Fisco acreditar dispor dos elementos suficientes para tal. AGRAVAMENTO DA EXIGÊNCIA. INOVAÇÃO OU ALTERAÇÃO DA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. IMPOSSIBILIDADE. Não cabe ao órgão julgador promover alterações no lançamento de ofício que implique em agravamento da exigência inicial ou alteração ou inovação da fundamentação legal, sob pena de nulidade da decisão. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Da referida decisão recorreu-se de ofício, em vista do valor do crédito exonerado, nos termos do art. 34 do Decreto n.º 70.235, de 6 de março de 1972, alterado pela Lei n.º9.532/72, combinado com o art. 1º da Portaria MF 2/2023. Fl. 40062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 6 Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs recurso voluntário pleiteando a reforma do acórdão. Neste Recurso, a empresa suscitou as mesmas questões preliminares e de mérito, repetindo os mesmos argumentos apresentados na sua manifestação de inconformidade. É o relatório. VOTO Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer. Conforme se depreende da leitura do relatório fiscal, trata o processo de autos de infração sobre diferenças apuradas de PIS e COFINS não cumulativos dos anos de 2019 e 2020, decorrentes das seguintes rubricas glosadas pela fiscalização: (i) aquisições de serviços alheios ao conceito de insumos; (ii) aquisição de bens alheios ao conceito de insumos; (iii) valores de demais documentos e operações geradoras de crédito alheias ao conceito de insumo (no caso, a locação de empilhadeiras); (iv) ajustes de acréscimo de créditos; e (v) despesas com fretes interna corporis alheios ao conceito de insumos. Na DRJ, os julgadores decidiram excluir apenas a glosa de valores referentes a pagamentos do item “Serviços de Treinamento – Estrutura Logística de TR”, pagos nos meses de maio e junho de 2020, e dos materiais de embalagem para apresentação dos produtos, classificados no NCM 3923.90.00. Em sua defesa, diz a recorrente que o auditor, ao efetuar a análise dos créditos apropriados, limitou-se a verificar apenas a descrição do item extraída da EFD-Contribuições, sem solicitar demais documentos, tanto que durante o procedimento de fiscalização a recorrente foi intimada uma única vez, por meio do Termo de Início de Procedimento Fiscal. Tal fato levou a algumas conclusões erradas sobre a possibilidade de creditamento da rubrica, posto que restando comprovada a real natureza da rubrica, há previsão legal de creditamento, tais como dispêndios com locação de mão-de-obra utilizada para carga e descarga de insumos, fretes sobre vendas e fretes no transporte de insumos. Constata-se nos autos que em algumas glosas operadas pela fiscalização a descrição do nome da conta, por si só, de fato, não indicava a real natureza dos valores lá contabilizados, a exemplo de ”Serviço de treinamento – estrutura logística de TR” que, em verdade, tratava-se de dispêndios com locação de mão-de-obra utilizada para carga e descarga (tanto de insumos, quanto Fl. 40063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 7 de produtos acabados), bem como “Serviço de fretes carga/descarga” que, em verdade, se trataria de fretes de venda de produtos acabados aos seus clientes. O mesmo fato se deu com a conta ” Serviço de frete sobre transferência-agregados a estoque” que, segundo a recorrente, tratar-se-ia de fretes no transporte de insumos. Na impugnação apresentada à DRJ, a recorrente juntou alguns documentos por amostragem (notas fiscais) visando comprovar a real natureza das rubricas citadas. O julgador da DRJ acolheu o reconhecimento de algumas comprovações relativas as rubricas citadas quanto a sua real natureza e em outras negou provimento, tendo em vista que o contribuinte teria deixado de apresentar todos os documentos que lastreassem as suas afirmações. Ocorre que, em sede de recurso voluntário, o contribuinte apresentou vasta documentação adicional visando comprovar a real natureza daquelas rubricas citadas, que se apresentaram com a descrição equivocada. Ao conferir a documentação apresentada, constatei que há indícios fortes de que a empresa, de fato, incorreu nas despesas citadas, com possibilidade de creditamento, embora não seja possível ainda se atestar que a documentação seja hábil e suficiente para comprovar as despesas, o que exige uma análise mais técnica pela auditoria fiscal nesse sentido. Embora a legislação indique que o momento adequado para a apresentação de provas é na Impugnação, sabe-se que este Colegiado acolhe o entendimento de que todo o julgamento administrativo deve ser norteado pela busca da verdade material, a qual aqui é entendida como a flexibilização procedimental probatória. Nesse sentido, em homenagem ao princípio da verdade material, entendo que a documentação apresentada citada deve ser analisada quanto a sua potencialidade para infirmar as conclusões tomadas pela Fiscalização no lançamento fiscal ora analisado. Diante do exposto, proponho a conversão do julgamento em diligência a fim de que a unidade de origem realize os seguintes procedimentos: a) analisar os documentos apresentados em sede de recurso voluntário, relativos aos “doc 04 e doc.05 – arquivo não paginável), e informar se eles são hábeis e suficientes para comprovar que se trata de despesas com locação de mão-de- obra utilizada para carga e descarga (tanto de insumos, quanto de produtos acabados), bem como informar em qual contexto se dá a sua utilização nas atividades da empresa; b) analisar os documentos apresentados em sede de recurso voluntário, relativos ao doc.06 e informar se eles são hábeis e suficientes para comprovar que tais despesas se trata de fretes sobre vendas para envio dos produtos fabricados aos seus clientes; e Fl. 40064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11234.721381/2023-31 8 c) analisar os documentos apresentados em sede de recurso voluntário, relativos ao doc.08 e informar se são hábeis e suficientes para comprovar que tais despesas se trata de fretes no transporte de insumos, bem como informar em qual contexto se dá a sua utilização nas atividades da empresa; d) indicar os reflexos das informações obtidas, na forma acima indicada, sobre o lançamento fiscal: e) efetuar quaisquer outras verificações que julgar necessárias para esclarecer as questões postas; e f) elaborar relatório fiscal conclusivo detalhando os procedimentos realizados, anexar todos os documentos gerados na diligência e facultar à recorrente o prazo de trinta dias para se pronunciar, nos termos do parágrafo único do artigo 35 do Decreto nº 7.574, de 2011; Concluída a diligência, os autos deverão retornar a este Colegiado para que se dê prosseguimento ao julgamento. É como voto. Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo Fl. 40065DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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11172283 #
Numero do processo: 10166.731057/2016-91
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 02 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2014 EMPRESAS QUE EXERCEM ATIVIDADES DE CONSTRUÇÃO E OBRAS DE ENGENHARIA EM GERAL. As pessoas jurídicas que exercem atividades de construção civil e obras de engenharia em geral, ainda que optantes pelo Simples Nacional devem contribuir para a previdência social da mesma forma que as pessoas jurídicas não optantes. PREVIDENCIÁRIO. SIMPLES. EXCLUSÃO. A pessoa jurídica excluída do SIMPLES sujeitar-se-á, a partir do período em que se processarem os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA. É vedado aos membros das turmas de julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Súmula CARF nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, a fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.º 1.634/2023.
Numero da decisão: 2201-012.492
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Thiago Álvares Feital – Relator Assinado Digitalmente Marco Aurelio de Oliveira Barbosa – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Christianne Kandyce Gomes Ferreira de Mendonca (substituta integral), Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernando Gomes Favacho (substituto integral), Thiago Alvares Feital, Weber Allak da Silva, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente). Ausente a conselheira Luana Esteves Freitas, substituída pela conselheira Christianne Kandyce Gomes Ferreira de Mendonca.
Nome do relator: THIAGO ALVARES FEITAL
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As pessoas jurídicas que exercem atividades de construção civil e obras de engenharia em geral, ainda que optantes pelo Simples Nacional devem contribuir para a previdência social da mesma forma que as pessoas jurídicas não optantes. PREVIDENCIÁRIO. SIMPLES. EXCLUSÃO. A pessoa jurídica excluída do SIMPLES sujeitar-se-á, a partir do período em que se processarem os efeitos da exclusão, às normas de tributação aplicáveis às demais pessoas jurídicas. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. INCOMPETÊNCIA. É vedado aos membros das turmas de julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Súmula CARF nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, a fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.º 1.634/2023. ACÓRDÃO Fl. 1056DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Thiago Álvares Feital – Relator Assinado Digitalmente Marco Aurelio de Oliveira Barbosa – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Christianne Kandyce Gomes Ferreira de Mendonca (substituta integral), Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernando Gomes Favacho (substituto integral), Thiago Alvares Feital, Weber Allak da Silva, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente). Ausente a conselheira Luana Esteves Freitas, substituída pela conselheira Christianne Kandyce Gomes Ferreira de Mendonca. RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida (fls. 961-975): Trata-se de Auto de Infração – AI lavrado, em 15/12/2016, contra o sujeito passivo em epígrafe, no valor total de R$ 436.200,18, referente a contribuições para a outras entidades e fundos, terceiros (Sesi, código de receita 2323, Senai, código de receita 2317, Incra, código de receita 2249, Salário Educação/FNDE, código de receita 2164 e Sebrae, código de receita 2369), competências de 01/2012 a 13/2014. De acordo com o relatório fiscal de fls. 30/39: O sujeito passivo atua no setor de construção civil (CNAE 43.30-4/99 – Outras Obras de Acabamento de Construção) e era integrante do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições – Simples Nacional, de 1/1/2009. Contudo, no decorrer da ação fiscal foram constadas hipóteses de exclusão desse regime tendo sido formalizado o processo nº 10166.730021/2016- 90, com a posterior exclusão por meio do Ato Declaratório Executivo DRF BSB nº 87, de 6/12/2016, publicado no DOU de 7/12/2016, com efeitos a partir de 1/1/2012. Fl. 1057DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 3 Foi constatada a participação autuado em um grupo econômico de fato, o que implicou na inclusão, como responsáveis solidários, das pessoas jurídicas MB Serviços de Pintura Ltda – ME, MC Pinturas Ltda-ME, Medeiros Revestimentos- ME. ENQUADRAMENTO E EXCLUSÃO DA EMPRESA NO SIMPLES NACIONAL Consta ainda no relatório fiscal como segue. A atividade desempenhada pelo autuado, conforme código e descrição da CNAE identificada no CNPJ é 43.30-4/99 – Outras Obras de Acabamento de Construção, sendo este o código que foi declarado por ele nas GFIP. Considerando-se o que dispunha a Lei Complementar nº 123/2006, artigo 13, inciso IV, artigo 17, § 1º e artigo 18, § 5-C, inciso I, verificou-se que empresas optantes pelo Simples que apresentassem como CNAE preponderante o de 43.30- 4/99, como é o caso do autuado, estão dispensadas de recolher contribuições para outras entidades e fundos (terceiros), mas devem recolher suas contribuições para a previdência social como as empresas em geral e se declararem na GFIP como se não fossem optantes (conforme IN RFB nº 925, de 6/3/2009, artigo 4º e IN RFB nº 971/2009, artigo 189). A exclusão do autuado do Simples Nacional teve como fundamento as hipóteses previstas nos inciso I, IV, V e VIII do artigo 29 da Lei Complementar – LC nº 123/2006, cujo enquadramento foi detalhado na Representação para Exclusão do Simples Nacional contida no processo nº 10166.730021/2016-90. As bases de cálculo foram às informadas pelo autuado nas GFIP, por meio das quais não foram declaradas contribuições devidas à previdência social, uma vez que o contribuinte informou ser optante pelo Simples nessas GFIP. A fiscalização indicou no item 18 do relatório fiscal as GFIP enviadas cujas informações serviram para obtenção das bases de cálculo com vistas a proceder ao lançamento das contribuições tratadas nos presentes autos. A fiscalização juntou cópias de documentos dentre as quais: Termo de Constatação de fl. 70 entregue a Sra. Carmen Lúcia Sanches Prates no dia 20/9/2016. Cópia do contrato social (fls. 71/73) de 27/11/2008; Relação de sócio apresentada pelo autuado datada de 21/5/2015 (fl. 75); Procuração outorgada a Carmen Lúcia Sanchez Prates, pelo autuado, com plenos poderes (fls. 77). Demonstrativo mensal de receita, discriminando, clientes, notas fiscais emitidas e valor (fls. 71/195). Instrumentos contratuais firmados entre terceiros e o contribuinte (fls. 196/505); Comprovantes de Inscrição e de Situação Cadastral no CNPJ relativo ao autuado e telas impressas de consulta ao CNPJ (fls. 506/518)Anexo VII – Tabela 1 que Fl. 1058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 4 demonstra que o contribuinte prestava serviços, no período considerado na autuação, inclusive para empresas arroladas como responsáveis solidárias, informado esses tomadores em GFIP que elaborou (fls. 519/527). Representação fiscal para exclusão do Simples Nacional e o Ato Declaratório Executivo DRF/BSB nº 87, de 6/12/2016 (fls. 757/776)O contribuinte foi cientificado da autuação, por via postal (fl. 783), em 19/12/2016. O autuado, em 16/1/2017 (conforme termo de solicitação de juntada de fl. 1.263 do autos do processo nº 10166.730022/2016-34 (conexo com este e apreciado conjuntamente), apresentou impugnação de fls. 1.261/1.308 do autos do processo nº 10166.730022/2016-34) que foi juntado aos autos por esta DRJ, às fls. 909/960. Em 16/1/2017 (conforme termo de solicitação de juntada de fl. 1.263 dos autos do processo nº 10166.731055/2016-00, conexo com este e apreciado conjuntamente), a Medeiros Revestimentos Ltda – ME, CNPJ nº 26.999.557/0001- 71 apresentou impugnação de fls. 1.264/1.310 dos autos do processo nº 10166.731055/2016-00). A MB Serviços de Pinturas Ltda – ME, CNPJ nº 03.079.543/0001-34, em 16/1/2017 (conforme termo de solicitação de juntada), apresentou impugnação de fls. 785/837. Essencialmente, nas impugnações, a defesa: Diz que o Auto de Infração, bem como o termo de ciência do respectivo lançamento e seus anexos apresentam-se de forma incompleta, com a falta de documentos, de forma genérica “não individualizada/por empresa” situação que inviabilizou a impugnação. Assevera que os valores apresentados como (multa e contribuições não recolhidas) foram apresentados no mesmo ato de forma “retroativa” com cálculos errôneos que também dificultaram a realização da defesa. PRELIMINARES. NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. NÃO INDIVIDUALIZAÇAO DOS LANÇAMENTOS. NÃO JUNTADA DOS DOCUMENTOS DE LANÇAMENTOS “NECESSÁRIOS”. INVIABILIDADE DA DEFESA Diz que a autuações estão eivadas de nulidades porque conforme preconiza o ordenamento jurídico a Auditora Fiscal da Receita Federal do Brasil deveria relacionar “individualizadamente” os fatos geradores “por cada empresa”, mesmo que se interpretasse como grupo econômico, discriminando assim a responsabilidade tributária imposta a cada uma delas. Tece considerações acerca do que deve conter um auto de infração com vistas a garantir o direito à ampla defesa. Alega que foram efetuados cálculos errôneos quanto a tributação relativa ao Gilrat, que correspondeu a 3% do fato gerador que chegou ao valor errôneo de R$ 93.056,88 que não corresponde aos lançamentos apresentados, além da cobrança Fl. 1059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 5 de contribuições para outras entidades e fundos que corresponde a 5,8%, “que se chegou ao valor errôneo de R$ 436.200,18, que não corresponde aos lançamentos apresentados. Aduz que tais valores não se coadunam com os cálculos apresentados pela autoridade tributária em seu relatório de apuração e que isso demonstra a falha dos autos de infração. Diz que a fiscalização aferiu valores aleatórios no período considerado nos autos. Assevera que não foi anexado qualquer documento sob os fatos geradores individualmente para subsidiar as apurações em comento e conclui que a falta da discriminação de “certos” lançamentos, bem como a correta aplicação tributária que serviu de base para o levantamento efetuado redundou em erro da Auditora Fiscal, sendo que tal fato eiva de nulidade o lançamento. Cita legislação. Diz que são nulas as notificações objeto da impugnação uma vez que deixaram de conter as notas fiscais, emitentes e valores corretos que geraram a emissão da notificação cerceando a plena defesa. Cita decisões que tratam de nulidade. Assevera que outra razão para a nulidade é que as notificações não descrevem a legislação aplicável na correção monetária, bem como nos juros utilizados para o cálculo das multas dela advindas, acarretando cerceamento de defesa. Conclui que se torna primordial a declaração de nulidade dos autos de infração e que, se assim não for entendido, requer diligência para a constatação dos reais valores devidos, evitando assim o locupletamento desmotivado do Estado. NECESSÁRIA SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO ATE A CONCLUSÃO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO Diz que as multas exponenciadas significam um enriquecimento ilícito do Estado em ofensiva a igualdade das partes garantida pela Constituição da República – CR de 1988. Aduz que os termos alocados pelas notificações, os valores amostrados por elas obrigamno à apresentação de defesa escrita. Tece considerações sobre a suspensão da exigibilidade prevista no CTN, artigo 151. Alega que, no presente caso, a suspensão é ainda mais relevante, porque os lançamentos se originaram da “desclassificação”, de ofício, do Simples Nacional, com cobrança retroativa. Diz que os valores alocados pelas notificações e as multas impostas são reveladoras da sua incapacidade de pagamento enfatizando prática vedada pela CR de 1988 em ofensa aos direitos do contribuinte e aos direitos do consumidor. Assevera que há no caso confisco. Assevera que os valores principais foram acrescidos de juros moratórios criando uma capitalização indevida e uma onerosidade ilícita. Conclui que a cobrança do crédito deve ser suspensa em respeito à ampla defesa e ao contraditório. NECESSÁRIA PRESCRIÇÃO DA COBRANÇA Fl. 1060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 6 Diz que, com respeito aos valores devidos e relativos aos anos de 2009 até 2011, eles não são mais devidos por terem sido extintos pela prescrição, nos termos dos artigos 156, inciso V e 174 do CTN. DIREITO. ESCLARECIMENTO INICIAL Alega que, conforme representação fiscal, as empresas “juntas” obtiveram o faturamento bruto” que aponta em sua peça de defesa. Aduz que é incontestável que, de acordo com a Lei Complementar nº 123/2006, artigo 3, inciso II, o enquadramento do Simples Nacional obedece ao limite de faturamento bruto de R$ 3.600.000,00, o que de acordo com o relatório já excluiria qualquer cobrança referente ao ano de 2012. IMPOSSIBILIDADE DA EXISTÊNCIA DE GRUPO ECONÔMICO Tece considerações acerca de grupo econômico e assevera que não foi observado a pré-condição legal e que a fiscalização se valendo de fatos/circunstâncias sem qualquer clareza e sem oportunizar direito de defesa, excluiu as empresas do Simples Nacional com base na “suposta” formação de grupo econômico, sem que, pelo menos observasse o limite de faturamento do ano de 2012 que sequer juntas ultrapassaria o limite de faturamento legal. Assevera que a representação para exclusão do Simples foi subsidiada pelo processo nº 10166.730021/2016-90, incluído no Anexo V no conjunto de provas, que contesta, pois foi fundamentado em fatos “circunstanciais” através de práticas comuns de ajuda mútua. Alega ser absurda a aplicação retroativa dos efeitos da exclusão, gerando um valor “impagável” que se caracteriza “confisco” a repercutir no fechamento das empresas e em desemprego. Aduz que não há que se apontar qualquer irregularidade por se tratarem de empresas distintas (CNPJ, endereço e sócios diferentes) com o único argumento de serem integrantes da mesma família. Acrescenta ser natural que os filhos, ao longo da maturidade sigam o mesmo ramo de atividade em que seus genitores trabalham ha anos. Assevera que o fato das empresas possuírem o mesmo responsável contábil, jurídico, ou de emanarem procurações para representá-los numa ausência, são comuns entre membros de uma mesma família e que nisto não há crime. Indica endereços e sócios que compõem as sociedades citadas pela fiscalização. Diz que, com base, nos documentos “Anexo III” restou claro que não há confusão patrimonial e que são optantes pelo Simples Nacional e que no relatório item 14 foi reconhecido que as empresas foram constituídas formalmente. Assevera que não restou configurado grupo econômico e requer a anulação desta conclusão fiscal. ERRONEA APLICAÇÃO DO ANEXO IV Fl. 1061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 7 Alega que, de acordo com o faturamento, opção, bem como a CNAE das respectivas empresas, faz jus ao dispositivo que é conferido pelo Simples Nacional de acordo com o Anexo III (de acordo com a Solução de Consulta nº 138/2006) e não de acordo com o anexo IV da mesma lei que foi aplicado pela Auditora Fiscal. Afirma que a auditora fiscal equivocou-se ao aduzir que as respectivas empresas não são optantes pelo Simples Nacional sendo que tal informação está claramente disponibilizada em qualquer consulta aos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Assevera que nos próprios documentos anexados pela autoridade tributária, as empresas MR acabamento, MB serviços de Pinturas e Mc Pinturas Ltda, tratam-se de microempresas, com opção pelo Simples Nacional, não havendo quaisquer documentos anexos que comprovem o não recolhimento ou opção nos anos de 2012. EXCLUSÃO DO SIMPLES NACIONAL E DA COBRANÇA RETROATIVA Argumenta que a falta da discriminação das notas fiscais e respectivos valores que serviram de amparo para o levantamento efetuado redundaram em erro da auditora fiscal e que tal fato, por si só, eiva de nulidade os autos de infração lavrados. Aduz que, como não há a informação das notas fiscais, emitentes e valores corretos que geraram a autuação houve o cerceamento do direto à ampla defesa, o que gera nulidade. Cita decisão judicial. Retoma seus argumentos acerca da ausência de descrição da legislação aplicável à correção monetária, bem como os juros utilizados para o cálculo das multas. Requer a nulidade ou a diligência para a constatação dos reais valores devidos. Cita decisão judicial de terceiros acerca da impossibilidade de inclusão retroativa nº Simples Federal, Lei nº 9.317/1996. Diz que o desenquadramento do Simples se deu de forma unilateral sem qualquer oportunidade do exercício da ampla defesa e do contraditório, situação esta que ainda deve ser analisada. Aduz que as cobranças devem ser suspensas ate a análise profunda dos fatos e da necessária juntada de relatórios individualizados que ocasionaram o fato gerador que não foram anexados inviabilizando a defesa. Assevera que, no caso em tela se faz necessária a juntada de todas as declarações de cada empresa (autuado e demais responsabilizadas) o que desde já requer. BIS IN IDEM DA COBRANÇA EXCESSIVA DE MULTAS. CORREÇÕES. CONCLUSÃO Diz que, de acordo com o relatório fiscal, a partir do item 33, são apresentados fatos geradores, correções, multas e juros que estão sendo aplicados varias vezes(bis in idem) e que “não fecham matematicamente” Alega que: (a) o fato gerador imposto nos autos do processo nº 10166.730022/2016-34, no período apurado de 01/2012 a 13/2013, apresenta a tributação de 20% no valor de R$ Fl. 1062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 8 380.172.28 sob o montante de R$ 1.900.861,40, (b) o fato gerador imposto nos autos de nº 10166.730022/2016-34, no período de 01/2012 a 13/2013, apresenta a tributação de 3% no valor de R$ 57.025,84, sob o montante de R$ 1.900.861,40 e no período de 01/2014 a 13/2014 no valor de R$ 20.809,27 sob a diferença no montante de R$ 693.642,33, o que totalizaria R$ 77.835,11 e não o valor apresentado de R$ 93.056,38. Retoma argumentos apresentados e tece considerações sobre as dificuldades que as empresas enfrentam no Brasil. Afirma que a multas exponenciadas pelas notificações acrescidas aos supostos valores principais da obrigação sofreram a incidência dos juros moratório criando uma capitalização indevida e uma onerosidade ilícita. Diz que somente poderiam ser de 2% sobre o valor corrigido. Cita o Decreto nº 33.118, de 14/3/1991, artigo 63, Lei nº 9.298/1996, artigo 52 e doutrina para fundamentar essa alegação. Diz que é vedada a capitalização dos valores lançados. Cita decisão judicial. Assevera que as leis para ter valia precisam ser legais, morais e constitucionais para concluir que não se pode valer de leis e decretos produzidos pelo próprio interessado. Conclui que a penalidade da multa, se mantida, deve ser reduzida. Diz que, caso se entenda de forma contrária, deve ser elaborada nova planilha contábil expurgando-se a capitalização, reduzindo a multa e os juros incidentes sobre o valor principal. PEDIDOS Requer seja conhecida a impugnação, seja declarada a nulidade, suportando a RFB os custos havidos para a produção da defesa, requer-se, ainda, a suspensão da cobrança dos créditos tributários até o fim da lide, o reconhecimento da prescrição. Requer ainda, que se assim não for entendido, seja o julgamento coletivo convertido em diligência afim de apurar as informações aqui prestadas no tocante aos valores auferidos, requerendo a juntada individual dos fatos geradores comprovando as alegações de erro na apuração aqui alocadas, e “adentrando no mérito” da impugnação com o reenquadramento no Simples e desconsideração da existência de grupo econômico. Constando-se a incidência de juros e multas superiores aos previstos e procedendo-se ao recálculo do real valor devido, expurgando-se a capitalização e os demais acréscimos ilícitos, intimando-lhe de todos o andamento do processo administrativo. PRODUÇÃO DE PROVAS Protesta por provar o alegado por todos os meios de provas admitidas nº processo administrativo, em especial pela prova documental, além de postular a juntada posterior de documentos, inclusive, se for o caso de não acatamento das preliminares, a juntada individualizada por empresa dos fatos geradores. Fl. 1063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 9 Assevera que tendo em vista que o Auto de Infração não ter trazido documentos e esclarecimentos necessários e obrigatórios, o seu acesso a documentação está impossibilitado por motivo de força maior, e que assim que estiver de posse da documentação pode juntá-la ao presente processo, não havendo que se falar em preclusão formal para apresentação de prova documental. Aduz que, caso exista, por parte do julgador, dúvidas quanto a informação prestada “pela fonte pagadora” que determine as diligências que entender necessárias. A DRJ deliberou (fls. 961-975) pela improcedência da Impugnação, mantendo o crédito tributário, em decisão assim ementada: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2014 CONTRIBUIÇÕES PARA TERCEIROS A empresa é obrigada a recolher as contribuições a seu cargo. SIMPLES NACIONAL. EFEITOS DA EXCLUSÃO. Os efeitos da exclusão da pessoa jurídica do Simples Nacional se dão em conformidade com o disposto na legislação específica. CONEXÃO. Devem ser julgados em conjunto com o processo principal os processos vinculados por conexão. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Foram apresentadas impugnações por Medeiros Revestimentos Ltda – ME e MB Serviços de Pinturas Ltda – ME, mas estas não foram conhecidas, uma vez que não houve responsabilização solidária pelos créditos lançados por meio do AI tratado neste processo, mas apenas a constatação de existência de grupo econômico. O contribuinte, intimado da decisão de primeira instância em 12/09/2017 (fls. 1003), apresentou recurso voluntário (fls. 1009-1028), em 09/10/2017, reiterando os argumentos da impugnação. É o relatório. VOTO Conselheiro Thiago Álvares Feital, Relator Conheço do recurso, pois presentes os pressupostos de admissibilidade. Fl. 1064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 10 Como relatado, a autuação, versa sobre a exigência de contribuições de terceiros (Sesi, Senai, Incra, Salário-educação e Sebrae), em decorrência da exclusão da recorrente do Simples Nacional, por meio do Ato Declaratório Executivo DRF BSB nº 87/2016. Também foi constatada a participação do autuado em um grupo econômico de fato. Inicialmente, veja-se que a exclusão do Simples é objeto do processo n.º 10166730021201690. Neste processo, que se encontra apenso ao ora julgado, não consta qualquer recurso ou defesa do recorrente. Por esta razão, tendo em vista que este não apresentou defesa e, considerando-se o princípio da economia processual, considera-se a questão definitivamente resolvida na esfera administrativa. Deste modo, não cabendo mais defesa no processo em que se discute a exclusão do regime simplificado, pode-se passar à análise deste processo em que se discutem exigências reflexas. Tendo em vista que a Recorrente aduz em recurso os mesmos argumentos apresentados na Impugnação, adoto os fundamentos do voto condutor do Acórdão de Impugnação recorrido, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.º 1.634/2023, para manter a decisão de primeira instância: SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE COM BASE NO CTN, ARTIGO 151, INCISO III Esclareça-se que, por força do que dispõe o CTN, artigo 151, inciso III, a impugnação válida suspende a exigibilidade do crédito tributário, sendo desnecessário tal pedido quando de sua apresentação. INOCORRÊNCIA DE NULIDADE E DE BIS IN IDEM Observa-se que em sua impugnação o autuado diz que a atuação é nula porque: a) a Auditora Fiscal da Receita Federal do Brasil deveria relacionar “individualizadamente” os fatos geradores “por cada empresa”, mesmo que se interpretasse como grupo econômico, discriminando assim a responsabilidade tributária imposta a cada uma delas; b) teriam sido efetuados cálculos errôneos quanto a tributação relativa ao Gilrat, que correspondeu a 3% do fato gerador que chegou ao valor errôneo de R$ 93.056,88 que não corresponde aos lançamentos apresentados, além da cobrança de contribuições para outras entidades e fundos que corresponde a 5,8%, “que se chegou ao valor errôneo de R$ 436.200,18, que não corresponde aos lançamentos apresentados; c) não foi anexado qualquer documento individualizado sob os fatos geradores para subsidiar as apurações em comento, d)as notificações deixaram de conter as notas fiscais, emitentes e valores corretos que geraram a emissão da notificação cerceando a plena defesa, f) as notificações não descrevem a legislação aplicável na correção monetária, bem como nos juros utilizados para o cálculo das multas dela advindas, acarretando cerceamento de defesa. Inicialmente, esclareça-se que no presente caso, não há necessidade e nem mesmo a possibilidade de identificação de fatos geradores das outras pessoas Fl. 1065DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 11 jurídicas arroladas como responsáveis solidárias em relação aos valores lançados, uma vez que os fatos geradores considerados são relativos à remuneração de segurados do autuado que foram informados nas suas GFIP e que não foram oferecidos a tributação em decorrência de preenchimento de informações incorretas na GFIP em desatenção à legislação tributária como se verá. Sendo assim, como as remunerações consideradas na autuação foram as informadas pelo próprio autuado em suas GFIP, e que esses documentos devem se basear nas folhas de pagamento que o contribuinte elabora, tratando-se de documentação que está sob sua guarda, os fatos geradores poderiam e podem ser reconstituídos pelo contribuinte sem qualquer indicação da fiscalização. Da mesma forma, como a autuação se refere a valores de remuneração informados na GFIP não há que se falar que ela é nula pela ausência de indicação, no relatório fiscal, das notas fiscais e respectivos emitentes e valores. Constata-se, ainda, que a fiscalização elaborou tabelas demonstrativas contidas no corpo do relatório fiscal item 18 (fl. 34) que detalham, por competência, as bases de cálculo consideradas na autuação. Esses valores (sem considerar juros e multa) também estão discriminados, por competência, às fls. 7/14, do formulário de autuação. Pela apreciação desses documentos não se verifica qualquer erro nº lançamento e o contribuinte não apresentou nenhum elemento para demonstrar o seu entendimento de que o valor relativo às contribuições para terceiros não totalizaria, considerando-se os juros e as multas aplicadas, o montante de R$ 436.200,18, conforme evidenciado no demonstrativo de fl. 2. Portanto, não há que se falar em bis in idem como que o impugnante e, também sob esse aspecto não há que se falar em vício que determine a nulidade. Esclareça-se, ainda, que, conforme se depreende do formulário de autuação (fls. 15/27) não houve aplicação de correção monetária, portanto não há que se falar ausência de indicação da legislação que trata desse tema. Por meio dos mesmos documentos resta evidenciado que, ao contrário do alegado, houve a indicação da legislação que trata dos juros e da multa. Constata-se, ainda, que constam no relatório fiscal e no formulário de autuação os fundamentos de fato e de direito que ampararam a autuação, bem como a solidariedade das pessoas jurídicas que compõem o grupo econômico identificado pela autoridade tributária. Assim, o contribuinte detinha as informações necessárias para exercer o seu direito à ampla defesa e ao contraditório. De acordo com o Decreto nº 70.235/1972: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; Fl. 1066DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 12 II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Dessa feita, tendo em vista o contido nos dispositivos citados, uma vez que o Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil – ARFRB é autoridade competente e que não houve preterição do direito de defesa do contribuinte, tem-se que o auto de infração não pode ser anulado. DESNECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA O Decreto nº 70.235 determina que: Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. Sendo assim, considerando-se a legislação citada e em face do exposto tem-se que considerando o que determina o Decreto nº 70.235/1972, não pode ser deferido o pedido de diligência solicitado pelo contribuinte em razão de ser procedimento prescindível para o deslinde das questões suscitadas por ele e que poderia ter sido comprovada pela juntada de documentos que deve estar em sua guarda. Também não há, no presente caso, necessidade de realização de diligência fiscal para que houvesse o detalhamento ou o esclarecimento do autuado e dos integrantes do grupo econômico, uma vez que, como visto, restou demonstrado que os sujeitos passivos tinha a sua disposição (a partir das informações contidas no formulário de autuação, no relatório fiscal e seus anexos) todos os elementos necessários para exercer seu direito ao contraditório e à ampla defesa. INOCORRÊNCIA DE PRESCRIÇÃO E DECADÊNCIA O CTN determina que: Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extinguese após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; [...] Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; II - pelo protesto judicial; III - por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; Fl. 1067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 13 IV - por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor. Assim, considerando-se os dispositivos citados e tendo em vista que a competência mais antiga considerada nos autos é 01/2012 e que a autuação foi efetuada em 19/12/2016 (conforme documentos de ciência às fl. 783) não há que se falar, como quer o impugnante, que tenha ocorrido a prescrição do crédito tributário tratado no presente processo. Sendo que nem mesmo se pode falar em decadência do direito de lançar as contribuições objeto da autuação. EXISTÊNCIA DE GRUPO ECONÔMICO Tendo em vista que não consta no relatório fiscal a responsabilização das demais empresas identificadas como integrantes do grupo econômico do qual faz parte o contribuinte, suas alegações contrárias ao entendimento fiscal acerca desse assunto não serão apreciadas nos autos do presente processo por ausência de objeto. Contudo, tal caracterização será tratada no voto relativo ao lançamento efetuado nos autos do processo nº 10166.730022/2016-34, conexo com este e apreciado na mesma sessão de julgamento. CORRETO ENQUADRAMENTO DO CONTRIBUINTE RELATIVAMENTE A SUA FORMA DE RECOLHIMENTO NO SIMPLES NACIONAL Os argumentos acerca da forma como deveria recolher as contribuições nº âmbito do Simples Nacional não serão tratadas no presente processo, pois foram apreciados nos processos lavrados na mesma ação fiscal e impugnados de nº 10166.730022/2016-34 e 10166.731055/2016-00. Esclareça-se que as contribuições consideradas no presente processo somente são devidas em razão de sua exclusão do Simples Nacional com efeitos a partir de 1/1/2012, portanto para o seu lançamento é irrelevante a forma pela qual o contribuinte deveria efetuar seus recolhimentos no âmbito do Simples Nacional. Passa-se a seguir à apreciação das alegações relativas aos efeitos da exclusão do contribuinte do regime simplificado mencionado. EFEITOS DA EXCLUSÃO DO SIMPLES NACIONAL Constata-se que o contribuinte foi excluído do Simples Nacional, por meio do Ato Declaratório Executivo DRF/BSB nº 87, de 6/12/2016 (fl. 774), tratado nos autos do “processo” nº 10166.730021/2016-90. Eventuais alegações e elementos contrários de interesse do autuado, relativos a essa exclusão, deveriam ser apresentados por meio de manifestação de inconformidade relativa a esse processo. Pela apreciação do processo nº 10166.730021/2016-90 constatou-se que não consta nos autos, manifestação de inconformidade relativamente a sua exclusão do Simples Nacional, nem despacho que indique que o contribuinte tenha sido cientificado da exclusão e que, decorrido o prazo previsto na legislação para Fl. 1068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 14 eventual apresentação de manifestação de inconformidade, ele não teria se manifestado. Verifica-se que as impugnações apresentadas nos autos dos processos 10166.730022/2016-34, 10166.731055/2016-00 e 10166.731057/2016-91, em seu cabeçalho, fazem referência apenas a esses processos. Essas impugnações mencionam “autos de infração” ou “notificação de lançamento”, não fazendo nenhum apontamento acerca do processo nº 10166.730021/2016-90 que trata do Ato Declaratório Executivo DRF/BSB nº 87, de 6/12/2016(fl.774). Assim, considerando-se o exposto, para evitar a ocorrência de cerceamento ao direito ao contraditório e à ampla defesa, relativamente à exclusão do Simples Nacional, os autos do processo 10166.730021/2016-90 foram enviados à DRF de origem para que ela: a)indicasse se, decorrido o prazo previsto na legislação, após intimação, o contribuinte apresentou ou não manifestação de inconformidade; b) apontasse se o contribuinte foi cientificado Ato Declaratório Executivo DRF/BSB nº 87, de 6/12/2016 e, c) no caso de não ter ocorrido a ciência do autuado que trate especificamente do Ato Declaratório Executivo DRF/BSB nº 87, de 6/12/2016, promovesse tal cientificação com abertura de prazo de 30 dias para que ele, caso quisesse, apresentasse manifestação de inconformidade. Contudo, uma vez que foi exarado Ato Declaratório Executivo que determinou a exclusão do contribuinte do Simples Nacional, em razão do que prevê a legislação de regência, com efeitos também previsto nessa legislação como se verá, não há, nº ordenamento jurídico, autorização normativa para que se aguarde o resultado da apreciação de eventual manifestação de inconformidade no âmbito do processo administrativo fiscal que trate da exclusão de contribuinte do Simples Nacional, para que só então se efetue o lançamento das obrigações decorrentes da exclusão. Por força do que dispõe o CTN, artigo 142, uma vez constatada a exclusão desse regime, a autoridade tributária tem o dever de lançar os tributos decorrentes dos efeitos dessa exclusão. Sendo assim, tendo em vista que tal circunstância não acarreta nenhum prejuízo ao contribuinte porque o lançamento foi impugnado e não pode ser objeto de cobrança até que apreciada definitivamente eventual manifestação de inconformidade relativamente à exclusão do Simples Nacional, tem-se que a autuação tratada nos presentes autos deve ser mantida. Esclareça-se, ainda, considerando as alegações do impugnante, que os efeitos da exclusão do Simples são impostos pela legislação tributária e vinculam a atividade das autoridades tributárias. A Lei nº 123/2006 determina que: Art. 29. A exclusão de ofício das empresas optantes pelo Simples Nacional darse-á quando: Fl. 1069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 15 I - verificada a falta de comunicação de exclusão obrigatória; [...] IV - a sua constituição ocorrer por interpostas pessoas; V - tiver sido constatada prática reiterada de infração ao disposto nesta Lei Complementar; [...] VIII - houver falta de escrituração do livro-caixa ou não permitir a identificação da movimentação financeira, inclusive bancária; § 1º Nas hipóteses previstas nos incisos II a XII do caput deste artigo, a exclusão produzirá efeitos a partir do próprio mês em que incorridas, impedindo a opção pelo regime diferenciado e favorecido desta Lei Complementar pelos próximos 3(três) anos-calendário seguintes. 2/2016, o contribuinte foi excluído do regime do Simples Nacional em razão da infração a esses dispositivos, tem-se que os efeitos de exclusão devem dar-se conforme indicado no Ato Declaratório referido, ou seja, a partir de 1/1/2012, e as contribuições tratadas nos presentes autos devem ser mantidas. IMPOSSIBILIDADE DE JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTOS. AUSENCIA DE ELEMENTOS PARA INFIRMAR AS CONSTATAÇÕES FISCAIS E PARA FUNDAMENTEAR SUAS ALEGAÇÕES. Quanto ao requerimento de juntada posterior de documentos tem-se como segue. O Decreto nº 70.235/1972 determina que: Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Art. 16. A impugnação mencionará: [...] III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; O contribuinte não indicou sequer quais elementos poderiam ser apresentados para infirmar as constatações fiscais, limitando-se a alegar sem apresentar nenhum elemento de prova de suas alegações. Ele também não demonstrou, para que se pudesse autorizar tal pretensão, que tenha ocorrido qualquer das situações previstas no § 4º artigo 16 do Decreto nº 70.235/1972. Especificamente, o artigo 16 do citado Decreto nº 70.235/1972 também determina que: Art. 16. [...] Fl. 1070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 16 § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. § 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. Como visto, a autoridade tributária apresentou ao sujeito passivo todos os fundamentos de fato e de direito aptos a permitir que ele exercesse o seu direito ao contraditório e a ampla defesa. Sendo assim, não pode ser acolhida a alegação do autuado de que teria ocorrido a impossibilidade de apresentação de documentação de forma oportuna por motivo de força maior. JUROS E MULTA APLICADOS Os juros e as multas foram aplicadas conforme o que dispõe a legislação de regência (mencionadas nos formulário de autuação de fl. 28. Tal legislação vincula a autoridade administrativa sob pena de responsabilização funcional, por força do que dispõe o CTN, artigo 142, sendo-lhe vedado deixar de observá-la. A autoridade administrativa tributária não é competente para declarar ou reconhecer a inconstitucionalidade ou ilegalidade de lei, pois tal competência foi atribuída em caráter privativo ao Poder Judiciário. Há, inclusive, disposição normativa expressa que veda ao julgador afastar aplicação de norma em sob o argumento de inconstitucionalidade. Decreto nº 70.235/1972, artigo 26-A: Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. Assim, não pode este órgão julgador desconsiderar norma válida nº ordenamento jurídico para atender ao pedido do impugnante para aplicar multa diversa daquela aplicada na autuação. Além disso, constata-se, pela apreciação do demonstrativo “Cálculo da multa e juros de mora” do formulário de autuação (fl. 28) que não houve incidência de juros sobre as multas aplicadas, como alega o impugnante. Portanto, os valores das multas e juros devem ser mantidos. RESSARCIMENTO PELOS CUSTOS DE ELABORAÇÃO DA DEFESA Esclareça-se que não há no ordenamento jurídico autorização legal para que a Fazenda Pública arque com os custos de elaboração de impugnação, no âmbito do processo administrativo fiscal como requerido pelo impugnante. Fl. 1071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2201-012.492 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.731057/2016-91 17 Conclusão Por todo o exposto, rejeito as preliminares e, no mérito, nego provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Thiago Álvares Feital Fl. 1072DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10283.721372/2013-21
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 04 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 23 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO FORA DO PRAZO LEGAL. INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. É de 30 (trinta) dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto-lei n. 70.235/72. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade.
Numero da decisão: 2202-011.727
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Henrique Perlatto Moura – Relator Assinado Digitalmente Ronnie Soares Anderson – Presidente Participaram da reunião de julgamento os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Nome do relator: HENRIQUE PERLATTO MOURA
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INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. É de 30 (trinta) dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto-lei n. 70.235/72. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Henrique Perlatto Moura – Relator Assinado Digitalmente Ronnie Soares Anderson – Presidente Participaram da reunião de julgamento os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ronnie Soares Anderson (Presidente). Fl. 117DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.727 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721372/2013-21 2 RELATÓRIO Trata-se de auto de infração lavrado para exigir da parte Recorrente Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) dos anos calendário 2008 a 2010 com relação aos rendimentos distribuídos com relação ao Hospital Santa Julia LTDA– HSJ. Isso, pois foi constatada a utilização indevida de uma SCP pelo hospital, que era quem prestava os serviços pela utilização dos médicos, grupo no qual se encontra a Recorrente. Considerando que o sócio participante era quem prestava os serviços, a fiscalização desqualificou os lucros e dividendos recebidos de SCP e os requalificou como sendo remuneração, de modo que se sujeitariam à incidência de IRPF. Sobreveio o acórdão nº 10-59.545, proferido pela 4ª Turma da DRJ/POA (fls. 94- 106), que entendeu pela improcedência da impugnação, nos termos da ementa abaixo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. INCONSTITUCIONALIDADE. O exame da constitucionalidade ou legalidade das leis é tarefa estritamente reservada aos órgãos do Poder Judiciário. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. Tendo sido facultado ao contribuinte impugnação na qual o autuado demonstra de forma inequívoca seu pleno conhecimento do processo fiscal e, apresenta seus argumentos de defesa, não procede a arguição de nulidade por cerceamento do direito de defesa. SOCIEDADE. LUCROS. NATUREZA JURÍDICA DOS RENDIMENTOS PAGOS AOS SÓCIOS. VERDADE MATERIAL. Apurado-se que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, sendo os supostos sócios prestadores de serviços e o lucro, na verdade, refere-se à remuneração dos serviços prestados, os valores recebidos devem ser classificados, segundo a sua efetiva natureza jurídica, como rendimentos tributáveis de prestação de serviços, que correspondem a verdade material dos fatos, e não como lucros isentos do Imposto de Renda. MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. Fl. 118DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.727 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721372/2013-21 3 Os valores apurados em procedimento fiscal deverão ser submetidos à devida tributação com a aplicação da multa de ofício. JUROS SELIC. A utilização dos percentuais equivalentes à taxa referencial do Selic para fixação dos juros moratórios está em conformidade com a legislação vigente. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificada em 23/08/2017 (fl. 109), a Recorrente interpôs Recurso Voluntário em 27/09/2017, em que aduz que a existência da JCP está comprovada e a fiscalização até realizou diligência in loco, pede que sejam retiradas as multas e juros, reitera genericamente os argumentos da impugnação e pede que seja cancelado o débito fiscal reclamado. É o relatório. VOTO Conselheiro Henrique Perlatto Moura, Relator Não conheço do Recurso Voluntário pois é intempestivo É de 30 dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o artigo 33, do Decreto-lei nº 70.235, de 1972. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade. Veja-se que a Recorrente foi cientificada em 23/08/2017 (quarta-feira), não em 25/08/2017 como alega (fl. 112), de modo que a data inicial de contagem recai no dia 24/08/2017 (quinta-feira), sendo o último dia para sua interposição seria 22/09/2017 (sexta-feira). Tendo sido interposto o Recurso Voluntário em 27/09/2017, este é intempestivo e não pode ser conhecido. Com isso, entendo por não conhecer do Recurso Voluntário. Conclusão Ante o exposto, voto por não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Henrique Perlatto Moura Fl. 119DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2202-011.727 – 2ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.721372/2013-21 4 Fl. 120DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11161855 #
Numero do processo: 10930.904999/2012-62
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 06 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 01/04/2007, 30/04/2007 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Constatado que o pagamento informado pela Recorrente já foi integralmente utilizado para quitação de débito fiscal anteriormente apurado, não subsiste saldo de crédito a ser restituído. Extinto o crédito tributário com o pagamento, inexiste direito à restituição, nos termos do art. 156, inciso I, da Lei nº 5.172/1966 — Código Tributário Nacional. Não há nulidade no despacho decisório, que apresentou fundamentação adequada, nem relação direta entre o crédito pleiteado e outros processos administrativos mencionados pela Recorrente.
Numero da decisão: 3001-003.717
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Larissa Cássia Favaro Boldrin – Relatora Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Daniel Moreno Castillo, Jose de Assis Ferraz Neto (substituto[a] integral), Larissa Cassia Favaro Boldrin, Sergio Roberto Pereira Araujo, Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente) Ausente (s) o conselheiro(a) Marco Unaian Neves de Miranda, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Jose de Assis Ferraz Neto.
Nome do relator: LARISSA CASSIA FAVARO BOLDRIN
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 01/04/2007, 30/04/2007 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Constatado que o pagamento informado pela Recorrente já foi integralmente utilizado para quitação de débito fiscal anteriormente apurado, não subsiste saldo de crédito a ser restituído. Extinto o crédito tributário com o pagamento, inexiste direito à restituição, nos termos do art. 156, inciso I, da Lei nº 5.172/1966 — Código Tributário Nacional. Não há nulidade no despacho decisório, que apresentou fundamentação adequada, nem relação direta entre o crédito pleiteado e outros processos administrativos mencionados pela Recorrente. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Larissa Cássia Favaro Boldrin – Relatora Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Fl. 90DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.717 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10930.904999/2012-62 2 Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Daniel Moreno Castillo, Jose de Assis Ferraz Neto (substituto[a] integral), Larissa Cassia Favaro Boldrin, Sergio Roberto Pereira Araujo, Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente) Ausente (s) o conselheiro(a) Marco Unaian Neves de Miranda, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Jose de Assis Ferraz Neto. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão de n° 04-43.069 proferido pela 1ª Turma da DRJ/CGE que teve a seguinte conclusão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros da 1ª Turma de Julgamento desta Delegacia, por unanimidade de votos, em conhecer da manifestação de inconformidade e, no mérito, considerá-la improcedente, na forma do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Na origem, trata-se de despacho decisório, que não reconheceu o direito creditório postulado no Pedido de Ressarcimento (PER/DCOMP) número 02275.17389.271109.1.2.04-5940, em que foi declarado crédito relativo a pagamento indevido ou a maior no valor de R$ 97.192,80. A 1ª Turma da DRJ/CGE julgou a Manifestação de inconformudade da recorrente improcedente, conforme ementa destacada abaixo: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/04/2007 a 30/04/2007 DIREITO CREDITÓRIO INEXISTENTE. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. A extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Inconformada, a recorrente apresentou Recurso Voluntário, no qual sustenta, em síntese as seguintes razões: a. Nulidade da decisão. Deficiência da fundamentação fática com os documentos fiscais (DACON’s, DCTF’s, DIPJ’s e DARF’s) que representam a compensação pleiteada pela recorrente. Malferimento ao art. 10, III; 31 e 59, II todos do Decreto 70.235/72. b. Insofismável legalidade do procedimento adotado pelo contribuinte. Fl. 91DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.717 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10930.904999/2012-62 3 c. Vinculação ao processo 13908.000606/2009-18 e 13909.000610/2009-78 É o relatório. VOTO Conselheira Larissa Cássia Favaro Boldrin, Relatora Verifica-se que o recurso voluntário é tempestivo e que a Recorrente possui legitimidade para sua interposição. A controvérsia A controvérsia gira em torno do pedido de restituição formulado pela Recorrente no PER/DCOMP nº 02275.17389.271109.1.2.04-5940, no valor de R$ 97.192,80, referente a pagamento indevido ou a maior relativo à COFINS do período de apuração de 01/04/2007 a 30/04/2007. Passamos a análise da preliminar. Alega a recorrente a existência de nulidade da decisão ante a defiencia de fundamentação fática e aduz o seguinte: Com o fito de embaraçar o direito de ampla defesa, o aresto, emm larga medida reproduzindo o despacho decisorio, discorre sobre a forma de extinção do crédito tributário, seque confirntando a origoe do crédito pleiteado, tendo em vista o permissivo legal do art. 3º da MP 470/09, Portaria PGFN/RFB nº 9, de 30 de outubro de 2009, art. 89, § 8º, da Lei 8.212/91, Decreto-Lei nº 2.287/86 (na redação da Lei 11.196/05) e, ainda, da Portaria Interministerial nº 23, de 2 de fevereiro de 2006. (fl. 72) Não assiste razão à Recorrente. Segundo o despacho decisório, Cientificada do despacho decisório, a interessada apresentou manifestação de inconformidade, na qual reafirma a existência do direito creditório com a alegação de que o débito fora parcelado nos termos da Medida Provisória n° 470, de 2009. Ademais, o despacho decisório explicitou o fundamento jurídico aplicado, com a indicação do dispositivo legal pertinente, atendendo ao disposto no art. 10, inciso III, do Decreto nº 70.235/1972. Não houve qualquer omissão quanto à análise dos documentos fiscais ou das normas invocadas pela Recorrente, cabendo ressaltar que a análise da origem do crédito foi devidamente realizada, restando evidenciado que o valor indicado como pagamento indevido já havia sido objeto de compensação. Fl. 92DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.717 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10930.904999/2012-62 4 Assim, afasto a preliminar de nulidade da decisão recorrida, porquanto o despacho decisório observou os requisitos de fundamentação exigidos pela legislação processual vigente, não havendo mácula ao direito de defesa da Recorren Passamos a análise do mérito. O art. 156, I, do CTN dispõe que o crédito tributário extingue-se com o pagamento. Ademais, o art. 3º da LC nº 118/2005 reforça que, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, a extinção se dá no momento do pagamento antecipado. No caso, o pagamento de R$ 97.192,80, objeto do PER/DCOMP, foi inteiramente absorvido por compensações, conforme demonstrado nos autos. Extinto o crédito tributário, inexiste direito à restituição, pois não se trata de pagamento indevido. O art. 165 do CTN apenas autoriza restituição quando se verificar cobrança ou pagamento indevido ou a maior. Aqui, entretanto, não restou configurado pagamento indevido, mas sim valor corretamente alocado para extinção de débitos tributários. Ainda, a alegada adesão ao parcelamento previsto na MP nº 470/2009 não altera a conclusão. O programa não cria direito à duplicidade de aproveitamento: se o crédito já foi utilizado para compensação, não pode ser novamente restituído. Portanto, fica evidente que não há respaldo legal para a restituição pleiteada pela Recorrente, haja vista que o pagamento efetuado extinguiu o crédito tributário e não caracterizou pagamento indevido, conforme previsto no art. 165 do CTN. Dessa forma, nego provimento ao recurso voluntário no ponto. Assinado Digitalmente Larissa Cássia Favaro Boldrin Fl. 93DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11161373 #
Numero do processo: 10166.903336/2014-09
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 10 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Dec 16 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 1001-000.870
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento na realização de diligência, nos termos do voto da Relatora. Assinado Digitalmente ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ – Relator Assinado Digitalmente CARMEN FERREIRA SARAIVA – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Paulo Elias da Silva Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Claudia Borges de Oliveira, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-12-16T02:28:48Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-12-16T02:28:48Z; Last-Modified: 2025-12-16T02:28:48Z; dcterms:modified: 2025-12-16T02:28:48Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-12-16T02:28:48Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-12-16T02:28:48Z; meta:save-date: 2025-12-16T02:28:48Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-12-16T02:28:48Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-12-16T02:28:48Z; created: 2025-12-16T02:28:48Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; Creation-Date: 2025-12-16T02:28:48Z; pdf:charsPerPage: 1264; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-12-16T02:28:48Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10166.903336/2014-09 RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 10 de novembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE JUIZ DE FORA-EMPRESA DE VIGILANCIA LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento na realização de diligência, nos termos do voto da Relatora. Assinado Digitalmente ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ – Relator Assinado Digitalmente CARMEN FERREIRA SARAIVA – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Paulo Elias da Silva Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Claudia Borges de Oliveira, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto por Juiz De Fora Empresa De Vigilância LTDA contra decisão da 7ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ06) que julgou procedente em parte a Manifestação de Inconformidade apresentada em face do Despacho Decisório que homologou parcialmente a compensação declarada. Fl. 390DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 2 O procedimento fiscal teve início com a análise de um crédito de Saldo Negativo de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) referente ao 1º trimestre de 2006 (01/01/2006 a 31/03/2006). O crédito foi informado no PER/DCOMP n° 14319.35176.011110.1.7.03-7685, transmitido em 01/11/2010, sendo este retificador do PER/DCOMP original n° 03143.11141.310107.1.3.03-0725, transmitido em 31/01/2007. O saldo negativo original de CSLL declarado no PER/DCOMP e na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) foi de R$108.245,52. O Despacho Decisório (DD) , emitido em 08/10/2014 , reconheceu um valor de saldo negativo disponível de R$93.517,38, resultando de parcelas de retenção na fonte confirmadas no valor de R$151.466,18 menos a CSLL devida de R$57.948,80. A diferença entre o valor original declarado (R$108.245,52) e o valor disponível reconhecido no DD (R$93.517,38) gerou um débito consolidado de R$16.367,39 de principal, mais acréscimos. A contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade com os seguintes argumentos: a) que o Despacho Decisório deve ser cancelado, uma vez que transcorreu o prazo prescricional de cinco anos para manifestação da autoridade competente sobre o PER/DCOMP original transmitido em 31/01/2007, nos termos do art. 29, §2º, da IN SRF nº 600/2005; b) que as retenções de CSLL na fonte foram reconhecidas quando efetivadas, isto é, no momento da liquidação financeira das faturas pelos contratantes, e não na emissão das notas fiscais; c) que a diferença de R$ 13.238,90, entre o valor informado no PER/DCOMP retificador (R$ 33.483,20) e o valor de CSLL retida no 1º trimestre de 2006 (R$ 20.244,30), decorre de notas fiscais liquidadas e não informadas nos informes de rendimentos das fontes pagadoras; d) que a comprovação das retenções foi realizada por meio de razão e diário contábil, relatórios de retenção de impostos, informes de rendimentos, DARFs e notas fiscais/faturas liquidadas, conforme anexos apresentados; e) que o reconhecimento contábil das retenções no período de 01/01/2006 a 31/03/2006 observou o princípio da prudência, sendo efetuado no ato da liquidação das faturas, momento em que se configuraria o direito líquido e certo ao crédito; f) que o valor de R$ 14.728,14 em retenções não confirmadas foi devidamente identificado com CNPJ, código de retenção e documentos comprobatórios, corroborando as informações constantes no PER/DCOMP retificador e na DIPJ 2007 (ano-calendário 2006); e g) o cancelamento do Despacho Decisório, o reconhecimento das retenções comprovadas, o reconhecimento do saldo negativo de CSLL do 1º Fl. 391DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 3 trimestre de 2006 no valor de R$ 108.245,52, e a homologação da compensação declarada no PER/DCOMP, com o consequente cancelamento do débito decorrente da não homologação contestada. A DRJ julgou a Manifestação de Inconformidade procedente em parte, com base nos seguintes fundamentos: a) a contagem do prazo de cinco anos para a homologação deve ser feita a partir da data da apresentação da Declaração de Compensação retificadora (01/11/2010), e não da original (31/01/2007). Como o Despacho Decisório foi cientificado em 15/10/2014, o prazo não havia transcorrido; b) o regime de escrituração para empresas de Lucro Real é o da competência, e não de caixa (recebimento). Portanto, não se pode aceitar retenção sobre receita incorrida no 4º trimestre/2005 (Notas Fiscais emitidas em 12/2005), mesmo que recebida no 1º trimestre/2006, para compor o crédito deste último período. c) os documentos emitidos pela própria contribuinte (Notas Fiscais, Livros Contábeis) não fazem prova a seu favor. No entanto, com base no princípio da verdade material e em pesquisa aos bancos de dados da RFB (DIRF), foi localizado um total de R$151.717,39 em retenções de CSLL para o 1º trimestre de 2006. d) o acórdão reconheceu um crédito adicional de R$ 1.965,23 e um novo Saldo Negativo Disponível de R$95.482,61 (R$153.431,41 em retenções confirmadas - R$57.948,80 de CSLL devida), homologando as compensações até este novo limite. Inconformada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), na qual sustenta, em síntese, as seguintes alegações: a) que a decisão recorrida incorreu em erro material e omissão na análise das provas, ao desconsiderar retenções de CSLL efetivamente comprovadas e não examinadas pela DRJ, configurando cerceamento do direito de defesa; b) que a diferença de R$12.762,91 decorre de retenções de CSLL na fonte devidamente comprovadas, mas não reconhecidas pela Receita Federal, por divergências temporais ou por falha das fontes pagadoras em repassar ou informar corretamente os valores retidos; c) que as diferenças temporais dizem respeito a notas fiscais emitidas no 4º trimestre de 2005, mas liquidadas financeiramente apenas no 1º trimestre de 2006, momento em que, de acordo com o princípio da prudência e o regime de caixa, ocorre o reconhecimento do direito líquido e certo ao crédito; d) que o reconhecimento das retenções foi efetuado no instante da liquidação financeira das faturas (regime de caixa), e não pela simples emissão das notas Fl. 392DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 4 fiscais (regime de competência), sendo este o procedimento mais seguro e amparado pela Instrução Normativa SRF nº 381/2003; e) que as retenções glosadas no montante de R$14.728,14 foram comprovadas por outros meios de prova idôneos, tais como Notas Fiscais, extratos bancários, livros Diário e Razão, planilhas de retenção e informes de rendimentos, conforme documentação já constante dos autos; f) que a Receita Federal deveria ter promovido a intimação das fontes pagadoras para apresentação dos respectivos comprovantes de retenção (DIRF), uma vez que o contribuinte não possui poderes de autoridade fiscal para exigir tal documentação de terceiros; g) que, segundo o Parecer Normativo nº 1/2002, a responsabilidade pela retenção e recolhimento da CSLL é da fonte pagadora, não podendo o contribuinte ser penalizado por eventual omissão ou atraso do tomador de serviços; h) que há precedentes administrativos e judiciais (inclusive do próprio CARF e da DRJ06 em casos análogos) reconhecendo a possibilidade de comprovação das retenções por outros meios de prova e a exclusão da responsabilidade do contribuinte quando o tributo é retido e não repassado pela fonte; i) que, à luz do princípio da verdade material, a Administração deve buscar a efetiva correspondência entre os fatos e os documentos apresentados, reconhecendo o crédito pleiteado; e j) requer, ao final, o reconhecimento integral do saldo negativo de CSLL do 1º trimestre de 2006 no valor de R$108.245,52, bem como a reforma total da decisão recorrida e o provimento do recurso. É o Relatório. VOTO Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz, Relatora 1. Da Admissibilidade O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido. 2. Do mérito Consoante narrado, a controvérsia dos autos trata do montante de R$ 12.762,91 (doze mil, setecentos e sessenta e dois reais e noventa e um centavos) referente à diferença entre o valor de Saldo Negativo de CSLL do 1º trimestre de 2006, (valor de R$ 108.245,52), informado na sua DIPJ 2007, ano-calendário 2006, e o valor já reconhecido no julgamento do Acórdão 106- 001.680 - 7ª Turma da DRJ06. Fl. 393DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 5 Sustenta a Recorrente que houve equívoco da decisão recorrida, porque não considerou as CSLL efetivamente retidas pelo tomador dos serviços, mas que não foram repassadas pelo responsável pelo recolhimento desse tributo (fonte pagadora) ou o foram com diferenças temporais. Assevera também a Recorrente que as notas fiscais em questão foram identificadas em Anexos específicos de sua defesa, precisamente reportados e transcritos na própria peça de defesa. Porém, com todo o respeito, tais alegações não foram sequer examinadas pela decisão recorrida, cerceando o direito de defesa da recorrente. Ademais, acrescenta a Recorrente que as diferenças temporais dizem respeito a notas fiscais emitidas no 4º trimestre de 2005, mas liquidadas financeiramente apenas no 1º trimestre de 2006, momento em que, de acordo com o princípio da prudência e o regime de caixa, ocorre o reconhecimento do direito líquido e certo ao crédito. Além disso, apresenta a Recorrente um Parecer de auditoria independente no qual constam informações detalhadas sobre as retenções alegadas. Convém esclarecer que a decisão recorrida, ao se debruçar sobre o arcabouço probatório, analisou as provas e assim consignou: A dedução como antecipação da contribuição paga ou retida na fonte está condicionada ao cômputo das receitas correspondentes na determinação do lucro real. Portanto, não basta que a retenção seja confirmada; é preciso verificar, também, se os rendimentos tributáveis são compatíveis com as receitas incluídas na apuração do resultado do período, observado o regime de competência. (...). O contribuinte afirma que a CSLL retida está sendo considerada no momento do recebimento da fatura, conforme demonstra os documentos apresentados, fls. 134/271, e planilhas reproduzidas na Manifestação de Inconformidade. Conforme demonstrado na planilha de fls. 29, CNPJ 03.221.834/0001-15, as retenções de R$627,72 estão discriminadas no Comprovante de Rendimento de fls. 265, Retenções R$941,57 + R$1.035,72 + R$941,57 = R$ 2.918,86 x 1,00/4,65 = R$627,72, o que deve ser reconhecido na composição do saldo negativo do 1º trimestre/2006. Em relação à retenção demonstrada na planilha de fls. 30 da Manifestação de Inconformidade, fonte pagadora CNPJ nº 00.394.445/0003-65, Nota Fiscal nº 1040, fls. 164, emitida em 20/12/2005, referente a serviços de vigilância do mês 12/2005, valor R$242.597.06, imposto retido de R$2.425.97, efetivo recebimento 03/01/2006, extrato bancário de fls. 174, e escriturado o recebimento no Livro Diário nº 78, em 03/01/2006, fls. 170, não se pode acolher a retenção de imposto sobre receita incorrida no 4º trimestre/2005, referente à Nota Fiscal emitida no mês 12/2005, recebida no 1º trimestre/2006, como dedução de antecipação de imposto retido na fonte no 1º trimestre/2006. Fl. 394DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 6 Em outros exemplos constantes da planilha de fls. 30 da Manifestação de inconformidade, a situação se repete para os CNPJ 00.396.895/0027-64; 32.079.907/0001-84 e 33.663.683/0001-16, todas as Notas Fiscais de prestação de serviço foram emitidas no mês 12/2005. Independente da data do recebimento, a receita auferida refere-se ao 4º trimestre/2005 e a retenção não pode ser aproveitada para o 1º trimestre de 2006. Para o CNPJ 42.433.698/0001-89, apresenta a NF nº 11197, fls. 249, emitida em 02/01/2006, R$12.151,96, retenção de R$121,52, e a NF nº 11198, fls. 251, emitida em 02/01/2006, R$42.163,20, retenção R$421,63, com efetivo recebimento em 06/02/2006. De acordo com o Comprovante de Rendimento de fls. 266, há indicação de retenção para o 1º trimestre/2006 no valor de R$1.086,30, código de receita 5987. Assim, reconhece-se para o 1º trimestre de 2006 a retenção no montante de R$1.086,30, conforme comprovante de rendimento, fls. 266. Registre-se que seria possível comprovar a retenção na fonte do CSLL por intermédio de um conjunto de documentos que pudessem demonstrar o valor da operação, do imposto retido e do recebimento por parte do prestador do serviço em montante tal que configurasse, de forma inequívoca, as retenções do imposto por parte das fontes pagadoras e o valor líquido efetivamente recebido. Assim, a correta retenção dos valores do 1º trimestre/2006, somente seria possível com a vinculação de NF, recebimentos e escrituração condizentes com os valores já considerados no DD e os que não foram confirmados. Assim, além dos exemplos já demonstrados anteriormente, em relação às notas fiscais discriminadas nas tabelas de fls. 29/30, não correspondentes às competências de janeiro/2006 a março/2006, a retenção na fonte não pode ser utilizada para compor a parcela de crédito de R$166.194,32 (fls. 11, DD). Como já dito antes, na ausência do comprovante de retenção emitido pela fonte pagadora, documento definido pela legislação como suficiente para fazer prova em favor do beneficiário, é preciso que aquele que sofre a retenção na fonte comprove esse fato pela apresentação de um conjunto de documentos que demonstrem a prestação do serviço (emissão de nota fiscal), a escrituração contábil dos fatos (registro da prestação do serviço e do recebimento) e o efetivo valor recebido (recibos ou extratos bancários), demonstrando de forma clara a vinculação entre os documentos apresentados. A comprovação por documentos hábeis e idôneos demandaria que o contribuinte apresentasse, para um determinado período de apuração, a relação de todas as notas fiscais emitidas para um tomador de serviços e o somatório das respectivas retenções e, em seguida, fizesse o cotejo com o valor da retenção discriminado no informe de rendimentos. A partir disso, deveria indicar que a diferença de retenção entre as notas fiscais e o informe de rendimentos se relacionava com notas fiscais específicas. Fl. 395DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 7 A documentação comprobatória da retenção está prevista na legislação tributária citada anteriormente, e esta é a condição para que o contribuinte possa aproveitar as eventuais retenções de IRRF e CSLL na apuração dos tributos. Ambas as partes da relação comercial, prestador e tomador dos serviços, deveriam ter fornecido as informações da efetiva prestação dos serviços e o cumprimento das formalidades legais aptas a legitimar a retenção/recolhimento dos tributos para o devido aproveitamento como antecipação no ajuste anual. Entretanto, considerando o princípio da verdade material que deve nortear o julgamento no processo administrativo fiscal, as retenções na fonte podem ser confirmadas, quando possível, pelos registros constantes nos bancos de dados da Receita Federal com base nas informações prestadas pelas fontes pagadoras na Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (Dirf). Em pesquisa aos bancos de dados da RFB, realizada em 10/07/2020, foram localizados em Dirf entregues pelas fontes pagadoras, para o 1º trimestre de 2006, o valor total de R$151.717,39, o que corresponde a R$251,21 a mais do que foi reconhecido no DD R$151.466,18, conforme planilha anexa aos autos, fls. 278. Desta forma, considerando o que já foi reconhecido no DD (R$151.466,18) mais as importâncias acatadas nesta decisão de R$1.965,23 = (R$627,72+ R$1.086,30 + R$251,21), resulta no montante de R$153.431,41 – R$57.948,80 CSLL devida = R$95.482,61. A questão central dos respectivos altos se refere à matéria probatória atinente às retenções alegadas pela Recorrente. A fim de elucidar pontos relevantes aduzidos em sua manifestação de inconformidade, a Recorrente traz aos autos Parecer de auditoria independente para demonstrar uma análise detalhada de todas as fontes pagadoras. Cabe esclarecer que, para que haja a devida análise das provas, é necessário identificar as premissas adotadas para cada situação de aceitação ou rejeição das provas. Nota-se que há nos autos controvérsia acerca da possibilidade de aproveitamento das retenções relativas às notas fiscais emitidas no 4º trimestre de 2005, mas liquidadas financeiramente apenas no 1º trimestre de 2006. Em regra, as receitas e o respectivo imposto ou contribuição retido devem compor o resultado do mesmo período de apuração, sendo os valores retidos deduzidos do imposto ou contribuição apurados anual ou trimestralmente. Acerca da retenção de CSLL, o art. 30 da Lei 10.833/03 estabelece que apenas os “pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas de direito privado (...) estão sujeitos a retenção na fonte da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, da COFINS e da contribuição para o PIS/PASEP: Art. 30. Os pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas de direito privado, pela prestação de serviços de limpeza, conservação, Fl. 396DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 8 manutenção, segurança, vigilância, transporte de valores e locação de mão- deobra, pela prestação de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, bem como pela remuneração de serviços profissionais, estão sujeitos a retenção na fonte da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, da COFINS e da contribuição para o PIS/PASEP. Portanto, observa-se que a legislação não traz a hipótese de retenção no momento do crédito se este ocorrer antes do pagamento. A retenção da contribuição deve ocorrer em face dos pagamentos dos serviços que podem não ocorrer no mesmo período de apuração do reconhecimento da receita que deve se dar segundo o regime de competência, nos termos do art. 272 do RIR/1999. Assim, o fato gerador da retenção ocorre no momento do pagamento da fatura, ou seja, no momento subsequente ao reconhecimento da receita. Diante desse cenário, sendo comprovado o reconhecimento da receita no período de apuração anterior e a respectiva retenção na fonte no período seguinte, pode ser reconhecido o direito creditório pleiteado. Todavia, como o colegiado recorrido não se manifestou sobre os documentos que comprovariam o oferecimento da receita à tributação no período anterior e a retenção da contribuição, entendo que os autos devam retornar ao colegiado a quo, para análise. Por todo o exposto, voto no sentido de em conhecer do recurso e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial, reformando-se o acórdão recorrido, com retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação das demais alegações de defesa sob a premissa de que é possível a dedução das retenções na fonte se as receitas correspondentes foram computadas no lucro tributável em períodos passados. Todavia, como não houve manifestação nos autos sobre os documentos que comprovariam o oferecimento da receita à tributação no período anterior e a retenção do tributo em questão, entendo que os autos devam retornar à autoridade preparadora para análise das provas correlatas, bem como para apreciação do parecer de auditoria independente para que seja elaborada uma planilha considerando os valores efetivamente confirmados e os valores rejeitados, com devida discriminação e fundamentação acerca das provas refutadas. Por todo o exposto, voto no sentido de em conhecer do recurso e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial para converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem, a fim de que a autoridade preparadora aprecie a integralidade da documentação apresentação para fins de comprovação das retenções, inclusive notas fiscais e demais documentos apresentados. Assim, a DRF deve elaborar um relatório consubstanciado do qual deve ser intimada a Recorrente para apresentação de manifestação, se assim desejar, conforme o art. 35 do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2009. Assinado Digitalmente Fl. 397DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1001-000.870 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10166.903336/2014-09 9 ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ Fl. 398DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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11164963 #
Numero do processo: 13888.723722/2015-34
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 12 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Dec 18 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Exercício: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 APRESENTAÇÃO DE PEDIDO DE RESSARCIMENTO EM FORMULÁRIO (PAPEL). VEDAÃO. PROGRAMA PER/DCOMP. OBRIGATORIEDADE. NORMA INFRALEGAL. LEGITIMIDADE. As Instruções Normativas da Receita Federal podem condicionar a tramitação dos Pedidos de Restituição/Ressarcimento e Declarações de Compensação à sua transmissão por meio eletrônico (via Programa PER/DCOMP), não acatando, salvo em situações muito específicas, a apresentação em formulário (papel), sob pena de considerar o pedido não formulado e a compensação não declarada.
Numero da decisão: 3302-015.380
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordão os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sergio Roberto Pereira Araujo (substituto[a] integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Daniel Moreno Castillo (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente).
Nome do relator: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordão os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sergio Roberto Pereira Araujo (substituto[a] integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Daniel Moreno Castillo (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente).

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AÇUCAR E ÁLCOOL (EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL). INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Exercício: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 APRESENTAÇÃO DE PEDIDO DE RESSARCIMENTO EM FORMULÁRIO (PAPEL). VEDAÃO. PROGRAMA PER/DCOMP. OBRIGATORIEDADE. NORMA INFRALEGAL. LEGITIMIDADE. As Instruções Normativas da Receita Federal podem condicionar a tramitação dos Pedidos de Restituição/Ressarcimento e Declarações de Compensação à sua transmissão por meio eletrônico (via Programa PER/DCOMP), não acatando, salvo em situações muito específicas, a apresentação em formulário (papel), sob pena de considerar o pedido não formulado e a compensação não declarada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordão os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sergio Roberto Pereira Araujo (substituto[a] integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Daniel Moreno Castillo (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente). Fl. 190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 2 RELATÓRIO Trata-se de Pedido (fls. 02/10) em que a Recorrente apresentou em 30.07.2015 PETIÇÃO (fls. 02/10) por meio de documento “Baseado no Modelo aprovado pela IN RFB nº 1.300, de 20 de novembro de 2012”, para requerer o “reconhecimento de direito creditório prévio a qualquer restituição/ressarcimento de créditos sobre PIS”, no valor de R$ 7.002.096,28, refere a créditos calculados “sobre os custos incorridos com folha de salários e remuneração de empregados e trabalhadores”. No campo 3 do referido documento (Motivo do Pedido), a contribuinte esclareceu que a pretensão se refere a créditos de PIS/Pasep calculados “sobre os custos incorridos com folha de salários e remuneração de empregados e trabalhadores”. Juntou ao seu pedido os documentos de fls. 11/15, consistentes em planilha e cópias de artigos de jornais, bem como cópias parciais de DIPJ (fls. 28/68). Da planilha depreende-se que o crédito alegado se refere aos anos-calendário 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012. Analisada a pretensão, a DRF/Piracicaba emitiu o Despacho Decisório no qual indeferiu o pedido. A 11ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto (SP) – DRJ/RPO, que decidiu pela improcedência da Manifestação de Inconformidade, fundamentada nos seguintes pontos: DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. ATO NORMATIVO. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar alegações que buscam afastar a aplicação da legislação em vigor, as quais consistem, ainda que indiretamente, em arguições de inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação tributária. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. Para efeito da apuração de créditos na sistemática não cumulativa da contribuição ao PIS e da COFINS, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda ou na Fl. 191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 3 prestação de serviços a terceiros. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DISPÊNDIOS COM MÃO-DE-OBRA PAGOS A PESSOAS FÍSICAS. IMPOSSIBILIDADE. VEDAÇÃO LEGAL. Os dispêndios com mão-de-obra pagos a pessoas físicas não geram direito a créditos do regime da não cumulatividade da COFINS e da Contribuição para o PIS/Pasep, por expressa vedação legal. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA E/OU JUROS EQUIVALENTES À TAXA SELIC. IMPOSSIBILIDADE. VEDAÇÃO LEGAL. É incabível a incidência atualização monetária e/ou de juros compensatórios com base na taxa Selic sobre valores recebidos a título de ressarcimento de créditos, por expressa vedação legal. Tomando ciência da decisão em 18/07/2017, a Recorrente apresentou Recurso Voluntário em 16/08/2017, em que defendeu o direito ao creditamento, com os seguintes argumentos: a) CONCEITO DE INSUMO. ABRANGÊNCIA. Que a legislação pátria admite como um INSUMO necessário às atividades das empresas qualquer remuneração paga ao trabalhador, além do salário, como remuneração de férias, décimo terceiro, participação dos empregados no lucro da empresa e até mesmo as remunerações de sócios, diretores, administradores e titulares das empresas, conforme reconhecido pelos arts. 337. 338, 357 e 358 do Regulamento do Imposto de Renda; b) DISPÊNDIOS COM MÃO-DE-OBRA PAGOS A PESSOAS FÍSICAS. Que o direito ao crédito de PIS e COFINS sobre a folha de salário paga pela empresa veio a ser reconhecido por procedentes judiciais a favor dos contribuintes. Que é justo que possa se creditar do PIS e da COFINS sobre esses custos, tal qual como já fazem todas as empresas de limpeza, conservação e manutenção. Requer o direito ao crédito sobre os CUSTOS OPERACIONAIS e não sobre as despesas administrativas, nos termos definidos pela legislação federal do Imposto de Renda; c) APLICAÇÃO DE JUROS SELIC. Requereu o provimento do recurso com o reconhecimento do direito aos créditos sobre os gastos incorridos com “folha de salários e remuneração de empregados e trabalhadores”, com a devida correção deste valor desde o protocolo do presente processo administrativo. É o relatório. VOTO Fl. 192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 4 Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora. I - ADMISSIBILIDADE Conheço do Recurso Voluntário por ser tempestivo e cumprir os demais requisitos exigidos. II – DO MÉRITO Conforme relatado pela Recorrente, foi apresentado Pedido (fls. 02/10) por meio de documento “Baseado no Modelo aprovado pela IN RFB nº 1.300, de 20 de novembro de 2012”, com o fim do reconhecimento de direito creditório prévio a qualquer restituição/ressarcimento de créditos sobre COFINS. Passo à análise. A regra constante do art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, determina que o sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. Veja-se: Lei nº 9.430/96 Art. 74 (...) § 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. (...) § 5º A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo. À época do protocolo do recurso da Recorrente, a disciplina aplicável ao art. 74 da Lei nº 9.430/96, decorreu da Instrução Normativa RFB n° 1.300/2012. Em seu texto original, a IN 1.300/2012 regulamentou à restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo administrado pela RFB, a restituição e a compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) ou Guia da Previdência Social (GPS) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS). Foram estabelecidas as condições para o pedido de restituição de pagamentos indevido ou valor maior que o devido consta nos art. 2º e 3º, da IN 1300/12: Fl. 193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 5 IN 1300/12: Art. 2º Poderão ser restituídas pela RFB as quantias recolhidas a título de tributo sob sua administração, bem como outras receitas da União arrecadadas mediante Darf ou GPS, nas seguintes hipóteses: I - Cobrança ou pagamento espontâneo, indevido ou em valor maior que o devido; (...) Art. 3º A restituição a que se refere o art. 2º poderá ser efetuada: I - A requerimento do sujeito passivo ou da pessoa autorizada a requerer a quantia; ou II - Mediante processamento eletrônico da Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF). § 1º A restituição de que trata o inciso I do caput será requerida pelo sujeito passivo mediante utilização do programa Pedido de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação (PER/DCOMP). § 2º Na impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP, o requerimento será formalizado por meio do formulário Pedido de Restituição ou Ressarcimento, constante do Anexo I a esta Instrução Normativa, ou mediante o formulário Pedido de Restituição de Valores Indevidos Relativos a Contribuição Previdenciária, constante do Anexo II a esta Instrução Normativa, conforme o caso, aos quais deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório. (Grifei). O art. 113, § 2º da IN 1.300/12, caracterizará a impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP a ausência de previsão de hipótese de restituição/ressarcimento/reembolso/compensação no programa ou a existência de falha no programa. Art. 113 (...) § 2º Os formulários a que se refere o caput poderão ser utilizados pelo sujeito passivo somente nas hipóteses em que a restituição, o ressarcimento, o reembolso ou a compensação de seu crédito para com a Fazenda Nacional não possa ser requerido ou declarado eletronicamente à RFB mediante utilização do programa PER/DCOMP. § 3º A RFB caracterizará como impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP a ausência de previsão da hipótese de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação no aludido programa, bem como a existência de falha no programa que impeça a geração do Pedido Eletrônico de Restituição, do Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou da Declaração de Compensação. [Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1425, de 19 de dezembro de 2013] Fl. 194DF CARF MF Original https://normasinternet2.receita.fazenda.gov.br/#/consulta/externa/48714#1375341 https://normasinternet2.receita.fazenda.gov.br/#/consulta/externa/48714#1375341 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 6 § 4º A falha a que se refere o § 3º deverá ser demonstrada pelo sujeito passivo à RFB no momento da entrega do formulário, sob pena do enquadramento do documento por ele apresentado no disposto no § 1º do art. 46 ou no art. 111. § 5º Aplica-se o disposto no § 1º do art. 46 e no art. 111, quando a impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP decorrer de restrição nele incorporada em cumprimento ao disposto na legislação tributária. (Grifei). Destaco que O § 5º do art. 113 previu que, quando da impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP decorrer de restrição nele incorporada em cumprimento ao disposto na legislação tributária, será permitida a utilização dos formulários previstos no caput do artigo. Neste caso, a falha deverá ser demonstrada pelo sujeito passivo: Não atendidas as condições estabelecidas no art. 113 da IN 1.300/02, aplicar-se-á a regra do artigo 111, ou seja, o indeferimento sumário do pedido feito em desacordo com o previsto. Art. 111. Será indeferido sumariamente o pedido de restituição, de ressarcimento ou de reembolso quando o sujeito passivo, em inobservância ao disposto nos §§ 2º a 5º do art. 113, não tenha utilizado o programa PER/DCOMP para formular o pedido. (Grifei). No caso sob análise, compulsando os autos, não se verifica a comprovação a que se refere a Instrução Normativa 1.300/12, acima descritas, que evidenciam as exceções previstas nos § 2º e 3º do art. 113 da IN 1.300/12, hipótese em que é possível a utilização de pedido em formulário (papel), pela impossibilidade de utilização do sistema eletrônico, quais sejam: 1. a ausência de previsão da hipótese de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação no aludido programa; 2. a existência de falha no programa que impeça a geração do Pedido Eletrônico de Restituição, do Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou da Declaração de Compensação. A Recorrente não evidenciou a inexistência de previsão legal que impossibilitasse o reconhecimento do seu direito ao crédito. O outro requisito, relativo à falha do programa Pedido Eletrônico, de modo que impedisse a utilização para protocolo do seu pleito, também não foi demonstrado pela Recorrente. Fl. 195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 7 Neste sentido, este CARF possui um posicionamento pacífico em relação a obrigatoriedade de utilização, para fins de condicionar a transmissão de pedidos de restituição/ressarcimento e declarações de compensação, que seja efetuado via programa PER/DCOMP, não acatando, salvo situações muito específicas, a apresentação em formulário de papel. Foi este o entendimento que prevaleceu no Acórdão 9303-015.098, da 3ª. Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/03/2003 a 31/03/2003 APRESENTAÇÃO DE PEDIDO DE RESSARCIMENTO EM FORMULÁRIO (PAPEL). VEDAÇÃO. PROGRAMA PER/DCOMP. OBRIGATORIEDADE. NORMA INFRALEGAL. LEGITIMIDADE. As Instruções Normativas da Receita Federal podem condicionar a tramitação dos Pedidos de Restituição/Ressarcimento e Declarações de Compensação à sua transmissão por meio eletrônico (via Programa PER/DCOMP), não acatando, salvo em situações muito específicas, a apresentação em formulário (papel), sob pena de considerar o pedido não formulado e a compensação não declarada. (Decisão 9303-015.098, publicação 04.06.2024, Alexandre Freitas Costa). (Grifei). NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/03/2003 a 31/03/2003 APRESENTAÇÃO DE PEDIDO DE RESSARCIMENTO EM FORMULÁRIO (PAPEL). VEDAÇÃO. PROGRAMA PER/DCOMP. OBRIGATORIEDADE. NORMA INFRALEGAL. LEGITIMIDADE. As Instruções Normativas da Receita Federal podem condicionar a tramitação dos Pedidos de Restituição/Ressarcimento e Declarações de Compensação à sua transmissão por meio eletrônico (via Programa PER/DCOMP), não acatando, salvo em situações muito específicas, a apresentação em formulário (papel), sob pena de considerar o pedido não formulado e a compensação não declarada. (Decisão: 9303-015.098, 3ª. Turma da CSRF, 3ª. Seção, publicação 04. 06.2024, Alexandre Freitas Costa) No mesmo sentido, este CARF proferiu Decisões destacando a que a falha do sistema deverá ser comprovada pelo sujeito passivo, sendo incabível recurso a pedido em desacordo com as determinações das normas editadas para o assunto implica declarar o pedido não formulado e a compensação não declarada. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. FALHA DO PROGRAMA. ÔNUS DO SUJEITO PASASIVO. Fl. 196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 8 A falha no Programa deverá ser demonstrada pelo sujeito passivo à RFB no momento da entrega do formulário petição em papel assim como deverá estar acompanhada de documentação comprobatória do direito creditório. (Número da decisão: 3302-009.520, Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção, data pub. 30.12.2020, relator Gilson Macedo Rosenburg Filho). (Grifei). ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. FALHA DO PROGRAMA. ÔNUS DO SUJEITO PASASIVO. A falha no Programa deverá ser demonstrada pelo sujeito passivo à RFB no momento da entrega do formulário petição em papel assim como deverá estar acompanhada de documentação comprobatória do direito creditório. (Decisão 3302- 009.515, 2ª. TO, 3ª. Câmara, 3ª. Seção, publicação 24.09.2020, Jorge Lima Abud). CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/12/2003 a 31/07/2007 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO NÃO FORMULADO. RECURSO. IMPOSSIBILIDADE. Incabível recurso à Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil e tampouco ao CARF contra decisão de autoridade administrativa que considerou não formulado pedido de restituição apresentado pela contribuinte em formulário (papel), quando estava obrigada a utilizar o pedido eletrônico. (...) (Decisão 3002-003.459, 2ª. TE da 3ª. Seção, publicação 04.04.2025). NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2007 PEDIDO DE RESSARCIMENTO EM PAPEL. PEDIDO NÃO FORMULADO. COMPENSAÇÃO NÃO DECLARADA. A entrega de pedido de ressarcimento e declaração de compensação em papel em desacordo com as determinações dos artigos 3º e 76 da IN SRF nº 600/2005 implica declarar o pedido não formulado e a compensação não declarada. (Número da decisão: 1401-004.030, Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção, data pub. 18.12.2019, relator Carlos André Soares Nogueira). (Grifei). NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007 DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Demonstrados no despacho decisório os fatos que ensejaram o indeferimento do ressarcimento, informada a sua correta fundamentação legal, emitido por autoridade competente e tendo sido dada ciência ao contribuinte para a apresentação do recurso cabível, é de se rejeitar a alegação de nulidade do despacho decisório. (...) Fl. 197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.380 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13888.723722/2015-34 9 DCOMP. FORMULÁRIO PAPEL. VEDAÇÃO. INSTRUÇÃO NORMATIVA. LEGALIDADE. No silêncio da lei quanto ao modus operandi de o contribuinte implementar a declaração de compensação, o poder discricionário da administração autoriza a regulação da matéria por meio de atos administrativos. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. FORMULÁRIO IMPRESSO. AUSÊNCIA DE IMPEDIMENTO NO SISTEMA ELETRÔNICO. INADMISSIBILIDADE. Sem que haja impedimento de utilização do sistema eletrônico, considera-se não formulado o pedido de restituição apresentado em formulário impresso após 29/09/2003. (Decisão 3201- 010.650, publicação 26.09.2023, Ricardo Sierra Fernandes). (Grifei). Constatado que o requerimento da Recorrente não está em conformidade com as regras constantes da Instrução Normativa 1.300/12, não apresentada comprovação de ausência de previsão da hipótese de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação no aludido programa ou da existência de falha no programa que impeça a geração do Pedido Eletrônico de Restituição, do Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou da Declaração de Compensação, é considerado “não formulado” o pedido apresentado em formulário impresso, razão pela qual não deve prosperar o pleito da Recorrente. III – DISPOSITIVO Voto por não dar provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Francisca das Chagas Lemos. Fl. 198DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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