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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7324044 #
Numero do processo: 16004.001550/2008-10
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu May 17 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Jun 18 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE NO JULGAMENTO. CABIMENTO. São cabíveis embargos de declaração para suprir obscuridade e omissão de acórdão. Os embargos são acolhidos para integrar os fundamentos eivados de obscuridade, mas sem conceder efeitos infringentes ao recurso quando as obscuridades constatadas não tiverem o condão alterar a decisão embargada.
Numero da decisão: 1401-002.631
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, para, re-ratificando o Acórdão nº 1401-001.417, de 25 de março de 2015, sanar a omissão apontada, mantendo inalterado o resultado do julgamento. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente (assinado digitalmente) Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Livia De Carli Germano, Abel Nunes de Oliveira Neto, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Cláudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.
Nome do relator: LUIZ RODRIGO DE OLIVEIRA BARBOSA
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1401­002.631  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de maio de 2018  Matéria  CERCEAMENTO DE DEFESA / ARBITRAMENTO / MULTA  QUALIFICADA / INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA / SOLIDARIEDADE  Embargante  ELIZEU MACHADO FILHO   Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006  EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE NO JULGAMENTO.  CABIMENTO.  São  cabíveis  embargos  de declaração  para  suprir  obscuridade  e  omissão  de  acórdão. Os embargos são acolhidos para integrar os fundamentos eivados de  obscuridade,  mas  sem  conceder  efeitos  infringentes  ao  recurso  quando  as  obscuridades constatadas não tiverem o condão alterar a decisão embargada.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os  Embargos de Declaração, para, re­ratificando o Acórdão nº 1401­001.417, de 25 de março de 2015,  sanar a omissão apontada, mantendo inalterado o resultado do julgamento.    (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente   (assinado digitalmente) Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa ­ Relator    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Augusto de Souza  Gonçalves,  Luiz  Rodrigo  de  Oliveira  Barbosa,  Livia  De  Carli  Germano,  Abel  Nunes  de     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 00 4. 00 15 50 /2 00 8- 10 Fl. 9652DF CARF MF     2 Oliveira Neto,  Luciana  Yoshihara  Arcangelo  Zanin,  Cláudio  de  Andrade  Camerano,  Daniel  Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.      Relatório  Trata­se  de Embargos  de Declarações  propostos  por  Elizeu Machado  Filho  ME (e­fls. 9179 a 9200), por Nivaldo Fortes Peres (e­fls. 9275 a 9297), e por Rodrigo da Silva  Peres e Luciano da Silva Peres (e­fls. 9108 a 9125), contra o acórdão de recurso voluntário nº  1401­001.417, de 25 de março de 2015, desta  turma ordinária, que  teve a  seguinte ementa  e  decisão:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006  DECADÊNCIA  ­  ESCRITURAÇÃO  ­  IMPRESTÁVEL  PARA  A  APURAÇÃO DO LUCRO REAL ­ LUCRO ARBITRADO  Havendo prova de dolo, o prazo decadencial conta­se pela  regra inscrita no  art. 173,  I, do CTN. Caso o contribuinte não apresente escrituração regular,  apta à apuração do lucro real, a base de cálculo do imposto de renda deve ser  apurada pelo lucro arbitrado.  MULTA QUALIFICADA  A multa deve ser qualificada (150%) quando ficar caracterizada a ocorrência  de sonegação, fraude ou conluio.  RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA  Somente  é  cabível  a  atribuição  de  responsabilidade  solidária  àqueles  que  tiverem  interesse  comum  na  situação  que  constitua  o  fato  gerador  da  obrigação tributária apurada.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO  CSLL  AUTO REFLEXO  Quanto  à  impugnação  de  auto  de  infração  lavrado  como  reflexo  de  fatos  apurados  para  o  lançamento  do  IRPJ,  são  aplicáveis  as mesmas  razões  que  deram  fundamento  à  decisão  acerca  da  impugnação  a  este,  quando  não  houver alegação especifica no tocante ao auto reflexo.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS  AUTO REFLEXO  Quanto  à  impugnação  de  auto  de  infração  lavrado  como  reflexo  de  fatos  apurados  para  o  lançamento  do  IRPJ,  são  aplicáveis  as mesmas  razões  que  deram  fundamento  à  decisão  acerca  da  impugnação  a  este,  quando  não  houver alegação específica no tocante ao auto reflexo.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Fl. 9653DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.653          3 AUTO REFLEXO  Quanto  à  impugnação  de  auto  de  infração  lavrado  como  reflexo  de  fatos  apurados  para  o  lançamento  do  IRPJ,  são  aplicáveis  as mesmas  razões  que  deram  fundamento  à  decisão  acerca  da  impugnação  a  este,  quando  não  houver alegação específica no tocante ao auto reflexo.  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Na parte dispositiva, foi consignado o seguinte:  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  rejeitar  as  preliminares de nulidade e, pelo voto de qualidade, afastar a decadência, vencidos os  Conselheiros Alexandre Antonio Alkmim Teixeira, Maurício Pereira Faro e Karem  Jureidini Dias que  acolhiam a decadência pelo art.  150, parágrafo 4º do CTN. No  mérito,  DAR  provimento  PARCIAL  ao  recurso,  nos  seguintes  termos:  1  Por  unanimidade  de  votos,  manter  o  arbitramento  do  ano­calendário  de  2006;  2  Por  maioria  de  votos, manter o  arbitramento  dos  anos­calendários  2003,  2004 e  2005.  Vencida  a  Conselheira  Karem  Jureidini  Dias;  3  Por  maioria  de  votos,  manter  as  responsabilidades  tributárias  do Sr. Nivaldo Fortes Peres,  do Sr. Luciano  da Silva  Peres e do Sr. Rodrigo da Silva Peres, vencido o Conselheiro Maurício Pereira Faro  que retirava a atribuição de responsabilidade de cada um deles; 4 Por unanimidade  de votos, cancelar a responsabilidade da Sra. Maria Helena La Retondo, do Sr. José  Roberto Giglio, do Sr. Pedro Giglio Sobrinho e do Sr. Antônio Giglio Sobrinho; e 5  Pelo  voto  de  qualidade, manter  a  qualificação  da multa,  vencidos  os Conselheiros  Alexandre Antonio Alkmim Teixeira, Maurício Pereira Faro e Karem Jureidini Dias,  nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado.  Cientes do resultado do julgamento, Elizeu Machado Filho ME (e­fls. 9.179 a  9.200), Nivaldo Fortes Peres (e­fls. 9.275 a 9.297) e Rodrigo da Silva Peres e Luciano da Silva  Peres (e­fls. 9.108 a 9.125), apresentaram Embargos de Declaração, nos termos do art. 65, §1º,  do  Anexo  II  do  Regimento  Interno  do  CARF,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  343,  de  09.06.2015.  Estes foram os argumentos dos embargantes:  a) Embargos de declaração de Elizeu Machado Filho ME (fls. 9179­9200):  1)  Arguição  de  omissão  sobre  petição  com  fatos  alegou  que  a  decisão  embargada  omitiu­se  de  apreciar  arguições  e  documentos  trazidos  aos  autos  em  30/08/2012;  2) Arguição  de  inúmeras  omissões,  elencadas  às  fls.  9189­9199  alegou  que  diversas  alegações  de  defesa  apresentadas  no  recurso  voluntário  deixaram  de  ser  analisadas por este colegiado julgador.  b) Embargos de declaração de Nivaldo Fortes Peres (v. fls. 9275­9297):  3) Arguição de contradição pela afirmação de que não se fez incidir o art. 116  do  CTN  porque  eram  outros  os  preceitos  do  mesmo  CTN  que  serviriam  de  fundamento legal para a presente autuação;  4)  Arguição  de  diversas  omissões  no  tocante  à  qualificação  do  sr.  Nivaldo  como responsável solidário;  Fl. 9654DF CARF MF     4 5) Arguição de diversas omissões quanto aos fatos do processo;  c)  Embargos  de  declaração  de  Rodrigo  da  Silva  Peres  e  Luciano  da  Silva  Peres (v. fls. 9108­9125).  6) Arguição de obscuridade na referência das fls. dos autos onde se encontra a  decisão recorrida, inviabilizando conhecer a fundamentação da decisão embargada e,  consequentemente, apresentar eventual recurso especial;  7) Arguição  de  omissão  quanto  à  análise  de  petição  do  sr.  Elizeu Machado  Filho, juntada aos autos antes da prolação da decisão embargada, mas não analisada  por este colegiado julgador;  8) Arguição de omissão sobre ponto essencial da defesa e de contradição na  manutenção da responsabilização solidária na espécie;  9) Arguição de omissão quanto ao apontamento preciso da fundamentação da  responsabilização por atos de gerência;  10) Arguição de omissão quanto ao fundamento preciso do benefício indireto  dos ilícitos praticados;  11)  Arguição  de  contradição  consistente  na  responsabilização  genérica  dos  embargantes  com  base  no  contexto,  em  voto  que  analisa  provas  e  alegações  de  outros acusados, em relação aos quais foi afastada a responsabilidade solidária.  No despacho de admissibilidade, somente os embargos de Rodrigo da Silva  Peres e Luciano da Silva Peres foram admitidos, e  tão somente em relação à arguição de  obscuridade na referência das folhas dos autos onde se encontra a decisão de 1ª instância  (decisão recorrida).  Após  admissibilidade  de  embargos,  conforme  se  verá  abaixo,  a  turma  ordinária decidiu baixar o processo em diligência para verificar a questão dos erros cometidos  na digitalização do processo, conforme teor da Resolução 1401­001.659.  (início da transcrição do relatório da Resolução 1401­001.659)  Os embargantes alegaram diversas omissões, contradições e obscuridades no  Acórdão nº 1401­001.417, proferido pela 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária (fls. 8995­ 9040), relativamente os seguintes itens:  (...)  No  despacho  de  admissibilidade  dos  embargos,  verificou­se  que  assiste  razão  aos  embargantes  Rodrigo  da  Silva  Peres  e  Luciano  da  Silva  Peres,  exclusivamente  no  que  tange  à  arguição  de  obscuridade  na  referência  das  folhas dos autos onde se encontra a decisão de 1ª instância (decisão recorrida).  Sobre  o  tema,  os  embargantes  apontaram  que  a  decisão  embargada  fez  referência  às  fls.  16.536­16.542  dos  autos,  as  quais  supostamente  seriam  parte  integrante da decisão de 1ª instância (decisão recorrida). No entanto, conforme bem  apontado pelos embargantes, "a decisão ora embargada está situada nas fls. 8.995 a  9.040 dos autos. Conclui­se, pois, que as fls. 16.536 a 16.542 [...] não existem".  No  tocante  às  demais  arguições  apresentadas  por  estes  e  pelos  demais  embargantes,  num  juízo  perfunctório,  considerou­se  que  as  mesmas  não  representavam  autênticas  omissões,  contradições  ou  obscuridades,  capazes  de  justificar  a  admissão  dos  presentes  embargos.  Em  relação  a  tais  arguições,  Fl. 9655DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.654          5 considerou­se  que,  no  máximo,  poder­se­ia  apresentar  alguns  esclarecimentos  adicionais aos embargantes, sem quaisquer efeitos infringentes ao presente julgado.  Em  sede  de  memorial,  Elizeu  Machado  Filho  ­  ME  reiterou  as  alegações  apresentadas  em  seus  embargos  declaratórios,  com  alguns  acréscimos,  conforme  resumido a seguir:  a) alguns documentos essenciais ao deslinde da matéria apresentados pelo sr.  Elizeu  Machado  Filho  em  30/03/2012  ainda  não  se  encontravam  nos  autos  em  23/03/2015  (data  do  julgamento).  Tais  documentos  somente  foram  juntados  aos  autos em 12/06/2015 (fls. 8.643 e seguintes);  b)  toda  a  matéria  do  recurso  voluntário  sobre  arbitramento  deixou  de  ser  abordada pelo acórdão embargado, que limitou­se a adotar e transcrever as razões de  decidir constantes da decisão de piso. Tal fato, no seu entender, fere o princípio do  amplo direito de defesa;  c) não foi apreciada a alegação de que a aplicação da penalidade qualificada e  o arbitramento configuram dupla  incidência, posto que ambos  foram baseados nos  mesmos supostos defeitos da escrituração da contribuinte;  d)  não  foi  adequadamente  julgada  a  questão  da  decadência,  posto  que  se  a  receita  declarada  pela  Rio  Preto  foi  aceita  pelo  Fisco,  não  se  poderia  cogitar  da  aplicação da multa qualificada, razão pela qual a contagem do prazo decadencial não  poderia ser feita com base no art. 173 do CTN;  e) não foi apreciada a alegação da recorrente de que vários livros deixaram de  ser  apresentados  porque  estavam  de  posse  das  fiscalizações  previdenciária  e  do  Estado. Consequentemente, o arbitramento teria decorrido de exigências impossíveis  de serem cumpridas;  f)  não  foram  apreciadas  refutações  a  fatos  usados  na  autuação,  mas  documentalmente refutados pela contribuinte, em sede de recurso voluntário.  Nestes  termos,  requereu  a  anulação  do  julgamento  realizado  por  este  colegiado.  Também em sede de memorial, os demais embargantes apresentaram extensas  petições,  reiterando  as  alegações  apresentadas  em  suas  peças  de  embargos. Como  argumento  inovador,  foi  mencionado  o  fato  de  que  existiriam  diversos  outros  lançamentos tributários, efetuados contra terceiros, versando sobre os mesmos fatos  que embasam as presentes exigências.  Apresentaram­se,  outrossim,  "questões  de  ordem"  requerendo a  anulação da  decisão  embargada,  pelo  fato  de  que  diversos  documentos  não  constavam  dos  presentes autos por ocasião do julgamento embargado.  (término da transcrição do relatório da Resolução 1401­001.659)    No voto da resolução acima citada, fez­se constar o seguinte:  (início da transcrição do voto da Resolução 1401­001.659)  Conforme relatado, no presente caso ocorreu um fenômeno bastante inusitado:  o processo eletrônico, que possuía exatas 17.157 folhas por ocasião da realização do  Fl. 9656DF CARF MF     6 julgamento anterior, passou a ter apenas 9.301 folhas, por ocasião do julgamento dos  presentes  embargos  (conforme  acesso  ao  sistema  e­processo,  efetuado  na  presente  data).  Não há nos autos nenhuma explicação para este estranho fenômeno.   Às fls. 8983 (conforme nova numeração do e­processo), consta despacho da  Secretaria desta 4ª Câmara, com os seguinte teor, verbis:  DESPACHO  Quando  da  conferência  das  imagens  no  e­processo  foi  constatada a falta de fls. nos volumes 02; 03; 05; 09; 10; 11; 12;  16;  18;  20;  23;  24;  33;  35;  36;  38;  39  e  40,  e  procedi  o  saneamento  da(s)  mesma(s)  anexando  a(s)  folha(s)  faltante(s)  logo abaixo do respectivo volume.  Brasília DF, em 12 de junho de 2015  (Assinado digitalmente)  Maristela de Sousa Rodrigues    Este  Relator  esclarece  que mantém  no HD  do  seu  notebook  funcional  uma  cópia  integral  do  presente  processo,  contendo  17.157  folhas  (arquivo  baixado  em  19/07/2013,  contendo  786.248  KB).  Cópia  do  citado  arquivo  encontra­se  à  disposição da Secretaria desta 4ª Câmara, na pasta "acessível" dos servidores deste  CARF,  em  nome  deste  Relator  (trata­se  da  pasta  normalmente  utilizada  pelos  Conselheiros desta Turma, durante as sessões de julgamento).  Assim sendo, julgo necessário que se esclareça o motivo pelo qual o presente  processo  foi  reduzido  de  17.157  folhas  para  9.301  folhas.  Julgo  conveniente,  outrossim,  que  seja  disponibilizada  às  partes  cópia  do  arquivo  do  e­processo,  na  versão existente na data do julgamento original (contendo 17.157 folhas).  Conclusão  Diante  do  exposto,  proponho  a  admissão  dos  presentes  embargos,  para  converter  o  julgamento  em  diligência,  solicitando  a  adoção  das  seguintes  providências:  a)  que  a  Secretaria  da  Câmara  explique  o  motivo  pelo  qual  o  presente  processo  eletrônico,  que  possuía  17.157  folhas  por  ocasião  da  realização  do  julgamento anterior, passou a ter apenas 9.301 folhas, por ocasião do julgamento dos  presentes embargos;  b) que a Secretaria da Câmara informe se os documentos faltantes, que foram  juntados aos volumes 02; 03; 05; 09; 10; 11; 12 ;16; 18; 20; 23; 24; 33; 35; 36; 38;  39  e  40  em  12  de  junho  de  2015;  constavam  na  versão  original  deste  e­processo  (existente na data de realização do julgamento, contendo 17.157 folhas);  c) que, se possível, seja anexado ao processo eletrônico a íntegra do arquivo  baixado em 19/07/2013, com 786.248 KB, contendo 17.157 folhas (cópia do citado  arquivo encontra­se à disposição da Secretaria desta 4ª Câmara, na pasta "acessível"  dos servidores deste CARF, em nome deste Relator). Na impossibilidade de juntada  do  citado  arquivo  ao  e­processo,  devem  ser  fornecidas  cópias  em meio  físico  aos  interessados (embargantes e Procuradoria da Fazenda Nacional);  Fl. 9657DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.655          7 d) após as providências descritas nos itens "a", "b" e "c", seja dado ciência aos  embargantes  e  à  Procuradoria  da  Fazenda Nacional,  facultando­lhes manifestação  acerca desses fatos, no prazo de 20 dias.  (término da transcrição do voto da Resolução 1401­001.659)  Em resposta ao pedido contido na resolução do CARF, foi emitido o seguinte  despacho:  Atendendo  a Resolução  nº  1401­001.659,  de  09  de  junho de  2016,  informo  que no presente processo foi feita a conferência das imagens anexadas ao e­processo  com  o  processo  físico  para  transformá­lo  em  digital  de  acordo  com  o  roteiro  estabelecido nos incisos do § 1º do art. 1º da Portaria CARF nº 23, de 25 de maio  de  2015,  foi  constatado  a  duplicidade  de  alguns  volumes  que  totalizam  17.157  folhas, assim como também a falta de várias folhas nos volumes: 02; 03; 05; 09; 10;  11; 12; 16; 18; 20; 23; 24; 33; 35; 36; 38; 39 e 40 que não  foram digitalizadas  à  época.  Procedi  a  exclusão  dos  volumes  que  encontravam­se  em  duplicidade  e  a  anexação das  folhas faltantes  logo abaixo do respectivo volume. Anexei Despacho  de  Saneamento  às  e­fls.  8993  e  Despacho  de  Conversão  de  Processo  Papel  em  Digital às e­fls. 8994 e tornei­o digital atendendo a Portaria CARF nº 23, de 25 de  maio de 2015.     Brasília ­ DF, em 31 de maio de 2017   (Assinado digitalmente)   Maristela de Sousa Rodrigues   Chefe da Secretaria/4ªCâmara/1ª Seção  Cientificados do resultado da diligência, a empresa autuada e os embargantes  Rodrigo da Silva Peres e Luciano da Silva Peres apresentaram argumentos referentes à falta de  apreciação de documento que supostamente comprovaria a capacidade financeira do Sr. Elizeu  Machado  Filho,  o  que  derrubaria  os  fundamentos  da  fiscalização  de  que  ele  seria  interposta  pessoa do Sr. Nivaldo Peres.  Os  embargantes Rodrigo  da Silva Peres  e  Luciano  da  Silva Peres  afirmam  que  o  recurso  voluntário  foi  apreciado  e  julgado  sem  que  estivessem  no  processo  todos  os  documentos de defesa, dentre os quais, e mais especificamente, a manifestação do Sr. Elizeu  que desmonta toda a acusação fiscal de que ele não seria o real sócio proprietário da Rio Preto  Abatedouro.   No CARF, em razão do término do mandato do conselheiro relator, coube a  mim a relatoria do processo.  É o Relatório.      Voto             Fl. 9658DF CARF MF     8 Conselheiro Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa ­ Relator  Os  Embargos  de Rodrigo  da  Silva  Peres  e  Luciano  da  Silva  Peres  são  tempestivos e preenchem os requisitos de admissibilidade, portanto deles tomo conhecimento.  Cabe  destacar  que  este  processo  foi  constituído  originalmente  em  papel,  sendo posteriormente convertido em meio digital. Desta forma, as citações de folhas feita neste  voto  referem­se  ao  processo  digitalizado,  a  fim  de  facilitar  a  consulta,  no  e­processo,  dos  elementos referidos.  Importante  observar  que  o  objeto  dos  embargos  resume­se  tão  somente  à  análise da obscuridade do acórdão do CARF, em razão da falha na numeração dos documentos  no e­processo.   Desta  forma,  uma  questão  a  ser  debatida  é  se  a  obscuridade  constante  no  acórdão de recurso voluntário nº 1401­001.417, de 25 de março de 2015, desta turma ordinária,  é suficiente para decretar a nulidade do referido acórdão por cerceamento de defesa.  Entendo que não.  Não obstante a falta de algumas folhas do processo, vejo que tais documentos  em nada acrescentariam na análise dos argumentos apresentados pelos embargantes, tampouco  seriam suficientes para alterar a decisão embargada.  Como  se  pode  ver  na  decisão  embargada,  o  relator  faz  algumas  citações  a  folhas do processo que aparentemente não correspondem ao que está sendo fundamentado pelo  relator; entretanto, o relator reproduz o teor dos (corretos) fundamentos utilizados pela DRJ.  Não obstante, reproduzo o teor da decisão embargada, nos trechos em que o  relator cita as folhas do processo, para corrigir e citar as folhas corretas do processo.  Sobre  o  tema, manifestou­se  com muita  propriedade  o  acórdão  de  piso,  fls.  16808: onde se lê fls. 16808; leia­se e­fls. 7.750  Ressalte­se  que  a  autoridade  autuante  faz  referências  a  documentos  lavrados  pela  Polícia  Federal  e  a  buscas  e  apreensões  por  realizadas  por  esta  instituição,  mas  tomou  o  cuidado de acostar aos autos as provas dos fatos apontados. Em  outras  palavras,  não  importou  do  inquérito  policial  as  conclusões.  Apenas  trouxe  aos  autos  provas  produzidas  pela  Polícia Federal, mas avaliou esses elementos juntamente com os  demais  colhidos  no  curso  da  ação  fiscal  para  chegar  a  suas  próprias  conclusões. Finalmente,  há que  se  esclarecer  que  não  há exigência legal de que documentos apreendidos pela Polícia  Federal  sejam  submetidos  a  perícia  para  verificação  da  respectiva autenticidade. O contribuinte sequer tem o cuidado de  apontar  quais  documentos  têm  autenticidade  duvidosa.  A  oportunidade  de  contraditá­los  é  oferecida  precisamente  por  ocasião  da  apresentação de  impugnação aos  autos  de  infração  lavrados,  de  modo  que  o  contribuinte,  caso  efetivamente  vislumbrasse  algum  documento  falso  nos  autos,  deveria  pronunciar­se nessa oportunidade.  Convém  frisar  que  na  fase  recursal  a  contribuinte  também  se  absteve  de  apontar  quais  fatos  estariam  desacompanhados  de  provas  e/ou  quais  documentos  teriam origem questionável ou duvidosa.  Fl. 9659DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.656          9 Diante dos fatos, a presente preliminar de nulidade merece ser rejeitada.  (...)  Esta  alegação  foi  corretamente  enfrentada  pela  decisão  de  piso,  fls.  16813,  razão pela qual adoto e transcrevo as suas razões de decidir: onde se lê fls. 16813;  leia­se e­fls. 7.755  Equivocam­se, já que não há exigência legal de emissão de MPF  – Fiscalização para a atribuição de responsabilidade solidária a  terceiros  nos  termos  do  art.  124,  I,  do  CTN.  O  MPF  –  Fiscalização  tem o objetivo de dar  transparência à atuação da  Administração  Tributária  e  esse  fim  é  cumprido  mediante  a  intimação  do  contribuinte.  A  responsabilidade  solidária  é  atribuída àqueles que tenham  interesse comum na situação que  constitua o fato gerador da obrigação principal e esse interesse  pode ser apurado no curso da ação fiscal levada a efeito diante  do contribuinte. O reconhecimento da responsabilidade solidária  no  curso  da  ação  fiscal  cumpre  a  função  de  garantir  ao  responsável  o  exercício  do  direito  de  defesa  na  esfera  administrativa,  além  de  subsidiar  a  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  no  direcionamento  de  eventual  execução  fiscal  a  ser  interposta  para  a  satisfação  do  crédito  tributário  lançado.  Em  suma,  basta  a  emissão  de MPF – Fiscalização prevendo que a  ação fiscal se desenvolva no contribuinte. Para os responsáveis  solidários  não  há  necessidade  de  emissão  de  MPF  –  Fiscalização.  Eventualmente,  pode  ser  emitido  MPF  –  Diligência,  diante  da  necessidade  de  colheita  de  provas  junto  aos responsáveis solidários.  Nestes termos, também rejeito a presente preliminar de nulidade.    (...)  Ao  abordar  este  tema,  o  colegiado  julgador  inicialmente  apresentou  um  profundo  e  interessante  estudo  teórico  sobre  o  instituto  do  arbitramento  de  lucro.  Rendendo­me  à  precisão  deste  estudo,  adoto  e  transcrevo  parcialmente  os  seus  principais argumentos, fls. 16809­16811: onde se lê fls. 16809­16811; leia­se e­fls.  7751­7753  A  propósito  dessas  alegações,  cabe  esclarecer  que  o  lucro  arbitrado caracteriza­se como uma base de cálculo excepcional  e  subsidiária  do  imposto  de  renda.  A  subsidiariedade  do  lucro  arbitrado  é  amplamente  reconhecida  pela  doutrina.  Rubens  Gomes de Sousa (“A Retificação das Declarações de Impôsto de  Renda  Viciadas  por  Êrro  de  Direito”.  In:  Estudos  de  Direito  Tributário. São Paulo: Saraiva, 1950, pp. 275­291) afirma que a  Administração  só  pode  recorrer  a  esta  figura  depois  de  demonstrar  a  impossibilidade  de  determinação  do  imposto  devido pelo sistema normal de tributação.  Também Alberto Xavier (Do Lançamento: Teoria Geral do Ato,  do  Procedimento  e  do  Processo  Tributário.  2ª  ed..  Rio  de  Fl. 9660DF CARF MF     10 Janeiro: Forense, 2002, pp. 138­139) afirma que a existência de  escrituração regular  impede a Administração de utilizar a base  de  cálculo  subsidiária.  Mesmo  na  hipótese  de  constatação  de  incorreções  em  alguns  lançamentos  contábeis,  se  houver  possibilidade de apuração do  lucro  real,  deve a Administração  proceder  às  correções  necessárias  e  lançar  as  diferenças  apuradas com base nas  regras pertinentes ao  lucro real. Daí a  afirmação  do  caráter  excepcional  do  arbitramento.  O  autor  adverte  também  que,  quando  a  escrituração  mostrar­se  imprestável  para  a  apuração  do  lucro  real,  o  recurso  ao  arbitramento  do  lucro  é  obrigatório  e  vinculado  à  Administração, que não pode tentar reconstituir analiticamente o  lucro real. Este caráter obrigatório e vinculado do arbitramento  decorre  do  princípio  da  segurança  jurídica,  que  não  pode  conviver  com  a  excessiva  liberdade  ou  discricionariedade  probatória  que  haveria  se  à  Administração  fosse  permitido  reconstituir o lucro real sem o recurso a provas elaboradas pelo  contribuinte.  Quanto a esta última advertência, é necessário esclarecer que o  recurso  ao  arbitramento do  lucro  é  obrigatório  e  vinculado no  sentido  de  que,  uma  vez  demonstrada  a  impossibilidade  de  reconstrução do lucro real por meio da escrituração contábil e  fiscal e dos documentos pertinentes, à autoridade administrativa  cabe  utilizar  tão­somente  os  índices  acolhidos  na  lei  para  a  apuração  do  lucro  arbitrado,  sendo­lhe  vedada  a  utilização  de  quaisquer  outros  indícios  para  inferir  o  montante  do  lucro  auferido pelo  contribuinte. Em outras palavras,  o arbitramento  do  lucro  não  pode  ser  realizado  com  o  recurso  a  índices  livremente  escolhidos  pela  autoridade  administrativa,  mas  apenas  com  base  nos  instrumentos  que  o  legislador  entendeu  aptos para tanto.  A  subsidiariedade  do  arbitramento  do  lucro  se  refletiu  na  Súmula  76  do  TFR,  segundo  a  qual  “em  tema  de  imposto  de  renda,  a  desclassificação  da  escrita  somente  se  legitima  na  ausência  de  elementos  concretos  que  permitam  a  apuração  do  lucro  real  da  empresa,  não  a  justificando  o  simples  atraso  na  escrita.”  O  legislador,  diante  da  falta  de  cumprimento  do  dever  de  colaboração pelo contribuinte, estabeleceu uma base de cálculo  excepcional e subsidiária que permite à Administração constituir  o crédito  tributário respectivo. O  lucro arbitrado é excepcional  pelo fato de que sua adoção tem como conseqüência a aferição  da manifestação  de  capacidade  contributiva média,  normal  ou  potencial,  afastando­se,  portanto,  da  capacidade  contributiva  efetiva,  atual,  real,  de  modo  que,  para  ter  legitimidade  constitucional no sistema, sua adoção só pode ser admitida em  casos extremos. A subsidiariedade decorre do fato de que o lucro  só  pode  ser  arbitrado  quando  a  Administração  estiver  impossibilitada de apurar o lucro real ou o lucro presumido (nas  hipóteses  em  que  o  contribuinte  tenha  validamente  optado  por  este método). A excepcionalidade e a subsidiariedade da figura,  ademais,  têm  fundamento  no  princípio  da  igualdade,  pois  não  poderia o  legislador privilegiar o contribuinte  faltoso com seus  deveres  instrumentais,  submetendo  à  tributação  apenas  aquele  que  os  cumpre  de  maneira  zelosa.  Tais  características  não  Fl. 9661DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.657          11 vinculam  apenas  o  aplicador  da  lei, mas  também o  legislador,  que não poderá criar hipóteses de aplicação do lucro arbitrado  que não sejam excepcionais e subsidiárias.  Fixadas  estas  idéias,  é  preciso  avaliar,  abstratamente,  quais  características devem estar presentes no caso concreto para que  a  Administração  tenha  que  recorrer  ao  arbitramento  do  lucro.  Sustenta Alberto Xavier  (Do Lançamento: Teoria Geral do Ato,  do  Procedimento  e  do  Processo  Tributário.  2ª  ed..  Rio  de  Janeiro: Forense, 2002, pp. 140­141) que o critério de distinção  entre  os  vícios  nos  lançamentos  contábeis  e a  imprestabilidade  da  escrituração  é  funcional.  Deve­se  verificar  se  resta  impossibilitado  o  exercício  do  dever  de  investigação  pela  Administração, com o objetivo de retificar a escrituração. Para  o  autor,  apenas  quando  este  objetivo  resultar  absolutamente  impossível,  e  que  essa  impossibilidade  decorra  do  descumprimento do dever de colaboração pelo contribuinte, fica  a  Administração  autorizada  a  recorrer  ao  arbitramento.  Tal  como  adverte  Alberto  Xavier  (“I.  R.  Lançamento  por  Arbitramento:  Pressupostos  e  Limites”.  In:  Revista  de  Direito  Tributário.  São  Paulo:  RT,  n.  31,  1985,  pp.  174­185),  a  excepcionalidade do arbitramento decorre da preferência que a  lei  dá  às  provas  pré­constituídas  como meio  de  consecução da  verdade material.  A  afirmação  de  Alberto  Xavier  de  que  o  lançamento  efetuado  com  base  no  lucro  arbitrado  só  terá  validade  quando  resultar  “absolutamente  impossível”  retificar  a  escrituração  pode  conduzir à inaplicabilidade da figura. É preciso ter presente que  a  escrituração  do  contribuinte  não  é  a  única  fonte  de  informações  para  a  autoridade  administrativa,  que  pode  recorrer também a elementos de prova oferecidos por terceiros.  A  demonstração  da  absoluta  impossibilidade  de  retificação  da  escrita poderia exigir em alguns casos diligências tão complexas  e  numerosas  que,  na  prática,  impediriam  o  lançamento  do  crédito tributário.  Evidentemente,  a  avaliação  do  respeito  à  subsidiariedade  do  lucro arbitrado dependerá da apreciação das circunstâncias do  caso  concreto.  É  importante,  porém,  deixar  claro  que  o  arbitramento não pode ser realizado unicamente com o objetivo  de  facilitar  a  apuração  do  crédito  tributário.  De  outra  parte,  tampouco  é  razoável  exigir  a  demonstração  da  absoluta  impossibilidade de  reconstituir a  escrita  contábil  e  fiscal. Deve  ser encontrado, entre estes dois extremos, um ponto de equilíbrio  que, simultaneamente, não torne impraticável o arbitramento do  lucro  e  garanta  o  contribuinte  contra  arbitrariedades  Esta  avaliação dependerá das características apresentadas pelo caso  concreto. Por fim, é importante ressaltar que atualmente o dever  de  colaboração  do  contribuinte  exerce  papel  fundamental  na  atividade  administrativa  de  lançamento.  Portanto,  quando  a  Administração  se  encontra  privada  das  informações  e  provas  que  o  contribuinte  tinha  a  obrigação  legal  de  apresentar,  as  dificuldades  para  a  reconstituição  da  escrita  são  tão  grandes  Fl. 9662DF CARF MF     12 que  dificilmente  será  admissível  a  alegação  de  que  não  havia  impossibilidade absoluta para tanto.    Após este estudo profundo e abrangente sobre o instituto do arbitramento do  lucro,  o  voto  condutor  da  decisão  de  piso  procedeu  à  uma  análise  bastante  consistente do caso concreto, com vistas a demonstrar a necessidade do arbitramento  do  lucro.  Por  concordar  com  os  fundamentos  desta  análise,  adoto  e  transcrevo  as  suas razões de decidir, fls. 16811­16812: onde se lê fls. 16811­16812; leia­se e­fls.  7753­7754  Na situação de que  trata o presente processo administrativo, a  autoridade  autuante  constatou  que  os  Livros  Diário  e  Razão  continham a escrituração da conta Bancos por partidas mensais,  razão pela qual foi solicitada ao contribuinte a apresentação de  Livros Auxiliares, com o registro individualizado das operações  relativas  à  conta  Bancos.  Os  Livros  Auxiliares,  porém,  não  foram  apresentados,  a  despeito  de  reiteradas  intimações.  Constatou­se, ainda, que o contribuinte escriturou apenas quatro  contas  bancárias,  quando,  na  verdade,  era  titular  de dezesseis.  Mais que isso, as contas escrituradas não pode ser identificadas,  já  que  na  descrição  da  conta  consta  apenas  “Banco  Bradesco  S/A”. Tampouco registrou as operações relativas às onze contas  por ele controladas por procuração. Ademais, o contribuinte não  atendeu  as  intimações  para  comprovar  algumas  despesas  operacionais  consignadas  nas  DIPJs  dos  anos­calendário  de  2003 a 2006, mormente as classificadas como “outras despesas  operacionais”.  A  falta  de  apresentação  de  todos  os  referidos  elementos  e  as  diversas  falhas  constatadas  na  escrituração  impedem  uma  análise  detalhada  da  contabilidade  e,  por  conseguinte,  a  verificação  da  autenticidade  do  lucro  real  apurado.  Registre­se  que  é  descabida  a  alegação  de  que  os  extratos  bancários substituem a escrituração de Livros Auxiliares com o  registro individualizado das operações relativas à conta Bancos.  Os  extratos bancários não contém  informações precisas acerca  do  fato  econômico  que  ensejou  a  movimentação  financeira.  É  essencial,  para  a  apuração  do  lucro  real,  saber  a  que  título  houve  o  ingresso  ou  a  saída  de  recursos.  Somente  com  esta  informação  é  possível  concluir  se  a  movimentação  financeira  influi  na  apuração  do  resultado  da  empresa.  Um  depósito  em  dinheiro,  por  exemplo,  pode  representar  uma  receita,  quando  proveniente  da  venda  de  um  produto  a  um  cliente,  ou  apenas  uma  transferência  da  conta  caixa  para  a  conta  bancos.  É  importante ressaltar que, para a apuração do lucro real, além da  escrituração  regular  dos  livros,  deve  o  contribuinte  manter  os  documentos que comprovam as operações  realizadas. Portanto,  além  dos  Livros  Auxiliares  referidos,  deveria  o  contribuinte  manter  em  seu  poder  todos  os  documentos  que  serviram  de  suporte às movimentações financeiras realizadas.  Além  disso,  as  provas  colhidas  no  curso  da  ação  fiscal  demonstraram  que  o  contribuinte  atuou  no  sentido  de  fraudar  sua  contabilidade  para  não  apresentar  lucro  e  também  para  eximir­se do pagamento do PIS e da COFINS não cumulativos.  Nesse  sentido,  comprovou­se  que  o  contribuinte  simulou  operações  de  compras  junto  ao  Sr.  José  Alves  Lemes,  com  o  Fl. 9663DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.658          13 objetivo  de  reduzir a  base  de  cálculo  do  IRPJ e da CSLL  e  de  gerar  créditos  de  PIS  e  de  COFINS  não  cumulativos.  Isso  foi  evidenciado pelo fato de que os cheques utilizados no pagamento  das  supostas  compras  foram creditados nas próprias  contas da  RIO PRETO ABATEDOURO.  Todos  esses  fatos  revelam  que  a  apuração  do  lucro  real,  com  base  nos  elementos  colhidos  no  curso  da  ação  fiscal,  não  era  possível. O contribuinte sustenta que a ausência de apuração de  receitas  omitidas  revela  a  existência  de  um  ponto  de  partida  seguro para a apuração do lucro real. A alegação não procede,  já  que  para  a  apuração  do  lucro  real  são  fundamentais  informações confiáveis acerca dos custos e despesas incorridos.  Com efeito, as receitas compõem apenas parte das  informações  necessárias  à  apuração  do  lucro  real.  Sem  dados  fidedignos  sobre  custos  e  despesas  não  há  como  apurar  o  lucro  real.  Conforme amplamente demonstrado,  foram constatadas  fraudes  praticadas com o fim de inflar custos e a movimentação bancária  não foi devidamente retratada na escrituração. Especificamente  para o ano­calendário de 2006, o contribuinte sequer apresentou  os  livros  Diário  e  Razão.  Portanto,  não  restou  à  autoridade  administrativa outra alternativa senão arbitrar o  lucro a partir  da receita bruta conhecida.  Para  a  apuração  da  receita  bruta  conhecida,  foram  considerados os valores  informados nas DIPJs, nas DACONs e  nas GIAs, já que constatou­se a compatibilidade com as receitas  escrituradas  nos  livros  fiscais  e  contábeis  do  contribuinte.  As  fraudes  constatadas  na  escrituração  consistiram  em  simular  operações por meio das contas “Caixa” e “Bancos” e  também  operações  de  compras.  As  primeiras  tinham  o  objetivo  de  transferir  recursos  às  pessoas  ligadas  ao  grupo  Nivaldo,  enquanto a segunda tinha por objetivo reduzir a base de cálculo  do  IRPJ  e  da CSLL  e gerar  créditos  de PIS  e  de COFINS  não  cumulativos.  Portanto,  para  a  apuração  da  receita  bruta  conhecida foram considerados os valores declarados nas DIPJs  e nas DACON.  Alega  a  RIO  PRETO  ABATEDOURO  que  foi  intimada  em  29/10/2008 a, no prazo de 20 dias, apresentar os Livros Razão e  Diário  relativos  ao  ano­calendário  de  2006.  Porém,  em  17/11/2008, antes que estivesse esgotado o prazo da  intimação,  foi  lavrado o “Termo de Descrição dos Fatos” e os respectivos  autos de infração. Diante disso, devem ser cancelados os autos  de infração lavrados para os fatos geradores ocorridos no ano­ calendário de 2006.  A  argumentação  do  contribuinte  omite  o  fato  de  que  foram  reiteradas  as  intimações  para  apresentação dos  livros Razão  e  Diário  relativos  ao  ano­calendário  de  2006.  Com  efeito,  a  primeira intimação para tanto foi recebida pelo contribuinte em  28/03/2008  (fls.  79­81).  Em  24/04/2008,  recebeu  Termo  de  Reintimação  Fiscal  (fls.  83­85)  solicitando  os  referidos  livros.  Mais  uma  vez,  em  23/06/2008,  recebeu  novo  Termo  de  Reintimação Fiscal (fls. 87­89) solicitando os mesmos elementos.  Fl. 9664DF CARF MF     14 Finalmente, em 29/10/2008, recebeu a reintimação (fls. 91­93) a  que se refere em sua alegação. A seqüência de intimações a ele  enviadas  com  solicitação  para  apresentação  dos  mesmos  elementos  demonstra  a  falta  de  colaboração  com  que  agiu  no  curso da ação fiscal.  É  curioso  notar  que,  a  despeito  de  alegar  que  a  autoridade  administrativa  não  observou  o  prazo  constante  da  intimação,  sequer  na  impugnação  os  livros  referidos  foram  apresentados.  De qualquer forma, a alegação não procede, tendo em vista que  a  ciência  do  “Termo  de Descrição  dos  Fatos”  e  dos  autos  de  infração  lavrados  ocorreu  apenas  em  22/11/2008,  vale  dizer,  após o prazo de 20 dias consignado na intimação, recebida pelo  contribuinte em 29/10/2008. É preciso esclarecer que o “Termo  de  Descrição  dos  Fatos”  e  os  autos  de  infração  são  atos  administrativos  que  só  se  completam  com  a  intimação  do  contribuinte.  Antes  da  intimação,  não  há  que  se  falar  em  lançamento. Portanto, é descabida a alegação de desrespeito ao  prazo consignado na intimação.  Os embargantes alegam, mesmo que tangencialmente, que a demonstração da  capacidade  financeira  do  Sr.  Elizeu  Machado  Filho  estaria  dentre  os  documentos  que  não  tinham sido anexados ao e­processo. Entretanto, a análise do documento em nada acrescenta ao  quanto  disposto  no  acórdão  embargado,  tanto  é  que  o  despacho  de  admissibilidade  dos  embargos afastou tal omissão.   Desta  forma, entendo que a obscuridade está  sanada,  sem que  tenha havido  algum prejuízo aos embargantes.     Conclusão  Diante  do  exposto,  voto  no  sentido  de  ACOLHER  os  embargos  para,  re­ ratificando o Acórdão nº 1401­001.417, de 25 de março de 2015,  sanar a omissão apontada,  mantendo inalterado o resultado do julgamento.    (assinado digitalmente)  Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa                                Fl. 9665DF CARF MF Processo nº 16004.001550/2008­10  Acórdão n.º 1401­002.631  S1­C4T1  Fl. 9.659          15     Fl. 9666DF CARF MF

score : 1.0
7273059 #
Numero do processo: 10600.720022/2013-15
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 20 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu May 10 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2008, 2009 PRELIMINAR DE NULIDADE. NÃO CABIMENTO. Não ocorreram as hipóteses previstas no RPAF para inquinar de nulidade o lançamento. O reconhecimento de débito sob a égide da Lei 12.865/2013 não inquina de nulidade o lançamento vez que foi posterior ao início do procedimento fiscal. PRELIMINAR. APROVEITAMENTO DOS VALORES RECOLHIDOS SOB O ABRIGO DA LEI 12.865/2013. MEDIDA DE JUSTIÇA FISCAL. ACOLHIMENTO PARCIAL. A omissão de receitas exigida no presente lançamento acarretou na geração de lucros na empresa do exterior, cuja operação foi desconsiderada no presente lançamento. Assim, levando em consideração que a Recorrente confessou e pagou o IRPJ e CSLL incidentes sobre os lucros de suas controladas no exterior, apurados nos anos de 2008 e 2009, deixar de considerar o que foi efetivamente pago seria exigir do contribuinte duas vezes o pagamento. Não é possível acolher integralmente a preliminar suscitada pela Recorrente, no sentido de considerar como pago e aplicar os efeitos da Lei 12.865/2013 ao presente lançamento. O referido parcelamento foi específico para tributação de lucros no exterior, infração diversa à cometida pela Recorrente. Ademais, a lei também atribuiu benefícios que foram específicos para o reconhecimento dessa infração, os quais não posso aqui expandir ou aplicar analogicamente para infração diversa. Entre os benefícios estava a quitação com a utilização de prejuízo fiscal, ao passo em que se o Recorrente tivesse tributado a omissão de receitas no País, como deveria, não faria jus. Assim, deverão ser deduzidos do presente lançamento, tão somente, os valores efetivamente recolhidos aos cofres da união, excetuando o prejuízo fiscal utilizado para quitação de parte do crédito. OMISSÃO DE RECEITAS. OPERAÇÃO DE EXPORTAÇÃO PARA PESSOAS VINCULADAS. INEXISTÊNCIA. INTERMEDIAÇÃO ARTIFICIAL. As provas constantes dos autos evidenciam a ausência de efetividade das operações realizadas entre controladora e controlada, em que não ocorreu de fato nenhuma intermediação, mas mero ato simulado. Não há racionalidade logística ou econômica nas operações realizadas com a pessoa jurídica vinculada, a não ser a de retirar parte da receita auferida por pessoa jurídica nacional para estrangeira situada em país de tributação mais benéfica. ÁGIO GERADO EM OPERAÇÃO ENVOLVENDO EMPRESA DO EXTERIOR. IMPOSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO. A legislação que permite a amortização fiscal do ágio é nacional, devendo ser aplicada tão somente às empresas domiciliadas internamente, que adquirem investimentos com ágio. A extensão ao alcance das regras fiscais a reais adquirentes domiciliados no exterior deve ser afastada pela fiscalização e o ágio amortizado deve ser objeto de glosa fiscal. ÁGIO. INEXISTÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL. A amortização fiscal do ágio somente tem amparo legal quando as empresas adquirente e adquirida se emaranham entre si, a partir de um dos institutos elencados no art. 7º da Lei 9.532/1997 (fusão, cisão ou incorporação), resultando dessa operação a confusão patrimonial entre ambas. ÁGIO. INDEDUTIBILIDADE DE PARCELAS DE ÁGIO GERADAS ANTES DO EVENTO. O direito a dedutibilidade fiscal do ágio amortizado contabilmente nasce somente após a ocorrência dos eventos de incorporação, fusão ou cisão. Assim, incabível a obtenção de tal benefício fiscal sobre parcelas de ágio amortizadas contabilmente pela entidade incorporada, anteriormente à ocorrência do evento de incorporação. MULTA QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO. A artificialidade das operações não pressupõe o dolo específico de enganar ou fraudar o Fisco quando realizadas de forma lícita e sem qualquer tipo de ocultação ou barreira á fiscalização. MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE. Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é meio de execução da segunda. A aplicação concomitante de multa de ofício e de multa isolada na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas ao descumprimento de obrigação principal. LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL. Dada à íntima relação de causa e feito, o entendimento adotado para o lançamento matriz estender-se-á ao lançamento reflexo. APLICAÇÃO DO ART. 57 § 3º DO REGIMENTO INTERNO DO CARF. FACULDADE DO JULGADOR. Plenamente cabível a aplicação do respectivo dispositivo regimental uma vez que a Recorrente não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida. Lançamento parcialmente procedente.
Numero da decisão: 1401-002.182
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação às infrações de omissão de receitas e de indedutibilidade das despesas com ágio relativo às parcelas anteriores à incorporação da AAEB e, dar provimento para afastar a qualificação da multa de ofício. Por maioria de votos negar provimento ao recurso voluntário no que se refere ao lançamento reflexo da CSLL; vencida a Conselheira Lívia De Carli Germano; dar provimento quanto ao afastamento da multa isolada; vencidos os Conselheiros Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa e Luiz Augusto de Souza Gonçalves. Por voto de qualidade, negar provimento ao recurso quanto à glosa de ágio pela utilização de empresa veículo; vencidos os Conselheiros Lívia De Carli Germano, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin, Daniel Ribeiro Silva e Leonam Rocha de Medeiros; designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa. A Conselheira Letícia Domingues Costa Braga declarou-se impedida. Participou do julgamento o Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente. (assinado digitalmente) Daniel Ribeiro Silva- Relator. (assinado digitalmente) Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa - Redator Designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Livia de Carli Germano (Vice-Presidente), Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Abel Nunes de Oliveira Neto, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Daniel Ribeiro Silva e Leonam Rocha de Medeiros (suplente convocado em razão do impedimento da Conselheira Letícia Domingues Costa Braga).
Nome do relator: DANIEL RIBEIRO SILVA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 48; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2045; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C4T1  Fl. 6.669          1 6.668  S1­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10600.720022/2013­15  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1401­002.182  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  21 de fevereiro de 2018  Matéria  IRPJ  Recorrente  APERAM INOX AMÉRICA DO SUL S.A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Exercício: 2008, 2009  PRELIMINAR DE NULIDADE. NÃO CABIMENTO.  Não ocorreram as hipóteses previstas no RPAF para inquinar de nulidade o  lançamento. O reconhecimento de débito sob a égide da Lei 12.865/2013 não  inquina  de  nulidade  o  lançamento  vez  que  foi  posterior  ao  início  do  procedimento fiscal.  PRELIMINAR.  APROVEITAMENTO  DOS  VALORES  RECOLHIDOS  SOB O ABRIGO DA LEI  12.865/2013. MEDIDA DE  JUSTIÇA FISCAL.  ACOLHIMENTO PARCIAL.  A omissão de  receitas exigida no presente lançamento acarretou na geração  de  lucros  na  empresa  do  exterior,  cuja  operação  foi  desconsiderada  no  presente  lançamento.  Assim,  levando  em  consideração  que  a  Recorrente  confessou  e  pagou  o  IRPJ  e  CSLL  incidentes  sobre  os  lucros  de  suas  controladas  no  exterior,  apurados  nos  anos  de  2008  e  2009,  deixar  de  considerar o que foi efetivamente pago seria exigir do contribuinte duas vezes  o pagamento.   Não é possível acolher integralmente a preliminar suscitada pela Recorrente,  no sentido de considerar como pago e aplicar os efeitos da Lei 12.865/2013  ao presente lançamento.  O referido parcelamento foi específico para tributação de lucros no exterior,  infração diversa à cometida pela Recorrente. Ademais, a lei também atribuiu  benefícios  que  foram  específicos  para  o  reconhecimento  dessa  infração,  os  quais  não  posso  aqui  expandir  ou  aplicar  analogicamente  para  infração  diversa.  Entre  os  benefícios  estava  a  quitação  com  a  utilização  de  prejuízo  fiscal,  ao  passo  em  que  se  o  Recorrente  tivesse  tributado  a  omissão  de  receitas no País, como deveria, não faria jus.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 60 0. 72 00 22 /2 01 3- 15 Fl. 6670DF CARF MF     2 Assim,  deverão  ser  deduzidos  do  presente  lançamento,  tão  somente,  os  valores  efetivamente  recolhidos  aos  cofres  da união,  excetuando o  prejuízo  fiscal utilizado para quitação de parte do crédito.  OMISSÃO  DE  RECEITAS.  OPERAÇÃO  DE  EXPORTAÇÃO  PARA  PESSOAS  VINCULADAS.  INEXISTÊNCIA.  INTERMEDIAÇÃO  ARTIFICIAL.  As  provas  constantes  dos  autos  evidenciam  a  ausência  de  efetividade  das  operações realizadas entre controladora e controlada, em que não ocorreu de  fato nenhuma  intermediação, mas mero ato  simulado. Não há  racionalidade  logística  ou  econômica  nas  operações  realizadas  com  a  pessoa  jurídica  vinculada, a não ser a de retirar parte da receita auferida por pessoa jurídica  nacional para estrangeira situada em país de tributação mais benéfica.  ÁGIO  GERADO  EM  OPERAÇÃO  ENVOLVENDO  EMPRESA  DO  EXTERIOR. IMPOSSIBILIDADE DE AMORTIZAÇÃO.  A legislação que permite a amortização fiscal do ágio é nacional, devendo ser  aplicada  tão  somente  às  empresas domiciliadas  internamente,  que  adquirem  investimentos  com  ágio.  A  extensão  ao  alcance  das  regras  fiscais  a  reais  adquirentes domiciliados no exterior deve ser afastada pela  fiscalização e o  ágio amortizado deve ser objeto de glosa fiscal.  ÁGIO. INEXISTÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL.  A amortização fiscal do ágio somente tem amparo legal quando as empresas  adquirente  e  adquirida  se  emaranham entre  si,  a partir de um dos  institutos  elencados  no  art.  7º  da  Lei  9.532/1997  (fusão,  cisão  ou  incorporação),  resultando dessa operação a confusão patrimonial entre ambas.  ÁGIO.  INDEDUTIBILIDADE  DE  PARCELAS  DE  ÁGIO  GERADAS  ANTES DO EVENTO.  O  direito  a  dedutibilidade  fiscal  do  ágio  amortizado  contabilmente  nasce  somente  após  a  ocorrência  dos  eventos  de  incorporação,  fusão  ou  cisão.  Assim,  incabível  a  obtenção  de  tal  benefício  fiscal  sobre  parcelas  de  ágio  amortizadas  contabilmente  pela  entidade  incorporada,  anteriormente  à  ocorrência do evento de incorporação.  MULTA QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.  A artificialidade das operações não pressupõe o  dolo  específico de enganar  ou fraudar o Fisco quando realizadas de forma lícita e sem qualquer tipo de  ocultação ou barreira á fiscalização.  MULTA  DE  OFÍCIO  E  MULTA  ISOLADA.  APLICAÇÃO  CONCOMITANTE.  IMPOSSIBILIDADE.  Incabível  a  aplicação  concomitante  de multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas  no  curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo  apurado  no  balanço. A  infração  relativa  ao  não  recolhimento  da  estimativa  mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do  ano.  A  primeira  conduta  é  meio  de  execução  da  segunda.  A  aplicação  concomitante de multa de ofício e de multa isolada na estimativa implica em  penalizar  duas  vezes  o  mesmo  contribuinte,  já  que  ambas  as  penalidades  estão relacionadas ao descumprimento de obrigação principal.  Fl. 6671DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.670          3 LANÇAMENTOS  REFLEXOS.  CSLL.  Dada  à  íntima  relação  de  causa  e  feito,  o  entendimento  adotado  para  o  lançamento  matriz  estender­se­á  ao  lançamento reflexo.  APLICAÇÃO DO ART. 57 § 3º DO REGIMENTO INTERNO DO CARF.  FACULDADE  DO  JULGADOR.  Plenamente  cabível  a  aplicação  do  respectivo  dispositivo  regimental  uma  vez  que  a  Recorrente  não  inova  nas  suas  razões  já  apresentadas  em  sede  de  impugnação,  as  quais  foram  claramente analisadas pela decisão recorrida.  Lançamento parcialmente procedente.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso  voluntário  em  relação  às  infrações  de  omissão  de  receitas  e  de  indedutibilidade das despesas com ágio relativo às parcelas anteriores à incorporação da AAEB  e, dar provimento para afastar  a qualificação da multa de ofício. Por maioria de votos negar  provimento ao recurso voluntário no que se refere ao lançamento reflexo da CSLL; vencida a  Conselheira Lívia De Carli Germano; dar provimento quanto ao afastamento da multa isolada;  vencidos  os  Conselheiros  Luiz  Rodrigo  de  Oliveira  Barbosa  e  Luiz  Augusto  de  Souza  Gonçalves. Por voto de  qualidade, negar provimento  ao  recurso quanto  à glosa de  ágio pela  utilização  de  empresa  veículo;  vencidos  os  Conselheiros  Lívia  De  Carli  Germano,  Luciana  Yoshihara Arcângelo  Zanin, Daniel  Ribeiro  Silva  e  Leonam Rocha  de Medeiros;  designado  para redigir o voto vencedor o Conselheiro Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa. A Conselheira  Letícia Domingues Costa Braga declarou­se impedida. Participou do julgamento o Conselheiro  Leonam Rocha de Medeiros.   (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente.     (assinado digitalmente)  Daniel Ribeiro Silva­ Relator.    (assinado digitalmente)  Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa ­ Redator Designado.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Luiz  Augusto  de  Souza  Gonçalves  (Presidente),  Livia  de  Carli  Germano  (Vice­Presidente),  Luiz  Rodrigo  de  Oliveira  Barbosa,  Abel  Nunes  de  Oliveira  Neto,  Guilherme  Adolfo  dos  Santos  Mendes,  Fl. 6672DF CARF MF     4 Luciana  Yoshihara  Arcangelo  Zanin,  Daniel  Ribeiro  Silva  e  Leonam  Rocha  de  Medeiros  (suplente  convocado  em  razão  do  impedimento  da  Conselheira  Letícia  Domingues  Costa  Braga).    Relatório  1. Trata­se  de Recurso Voluntário  interposto  em  face  do  acórdão  proferido  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  em  Salvador  (BA)  que  manteve  o  crédito  tributário  decorrente  de  supostas  infrações  à  legislação  tributária  no  ano­calendário  de  2008/2009,  referente  às  operações  de  comércio  exterior  praticadas  pelo  contribuinte,  cujos  registros  efetivados  informavam  como  "País  de  Aquisição"­  região  autônoma  da  ilha  da  madeira  (Portugal), grandes deduções computadas sobre a base tributável de IRPJ e CSLL dos anos de  2008 e 2009, atribuídas a “ágio” decorrente de “fechamento do capital” da Companhia e multa  isolada  por  falta  ou  insuficiência  de  recolhimento  de  estimativas,  conforme  valores  descriminados nas tabelas abaixo:  IRPJ  VALOR  DO  CRÉDITO  R$ 74.896.072,90  JUROS  R$ 28.339.099,07  MULTA  R$ 56.172.054,67  MULTA ISOLADA  R$ 39.309.100,39  VALOR TOTAL  R$ 198.716.327,03  CSLL  VALOR  DO  CRÉDITO  R$ 26.924.543,24  JUROS  R$ 10.184.895,44  MULTA  R$ 20.193.407,43  MULTA ISOLADA  R$ 14.236.530,88  VALOR TOTAL  R$ 71.539.376,99    Segundo  informações  constantes  nos  Termo  de  Verificação  Fiscal  às  fls.  03/76,  apurou­se  que  o  contribuinte  cometeu  diversas  infrações,  dentre  elas,  “omissão  de  receitas  com  conseqüente  redução  do  lucro  tributável  (base  tributável  do  IRPJ  e  da CSLL),  deixou de adicionar ao lucro líquido do período despesas atribuídas a amortização de ágio, as  quais  são  indedutíveis,  exclusões/compensações  não  autorizadas  na  apuração  do  lucro  real,  falta  de  pagamento  do  Imposto  de  Renda  Pessoa  Jurídica  (IRPJ)  incidente  sobre  a  base  de  Fl. 6673DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.671          5 cálculo  estimada,  apurada  via  balanços  mensais  de  suspensão  ou  redução.  Em  função  dos  ilícitos identificados na presente ação fiscal”.  A  Autoridade  Fiscal  destaca,  ainda,  que  “o  contribuinte  já  fora  objeto  de  procedimento  fiscal,  compreendendo  operações  de  comércio  exterior  no  ano­calendário  de  2007,  envolvendo  a  suposta  trading  na  Ilha  de  Madeira  (processo  fiscal  no  10680.722.860/2011­19), caracterizando prática continuada de omissão de receitas orquestrada  pela aparente intermediação comercial atribuída à controlada/vinculada sediada em paraíso”.  Aperam  Inox  América  do  Sul  S.A  (Aperam  ou  Companhia)  “é  a  denominação  dada  a  partir  de  2011  a  outrora  chamada  ArcelorMittal  Inox  do  Brasil  S.A  (AMIB ou ArcelorMittal Inox); que por sua vez, representava a nova razão social, recebida em  2007, pela fabricante mineira de aço inox Acesita S/A”.  O TVF aos autos, resume o contexto atual da fiscalizada, informando que “o  controle societário da ArcelorMittal  Inox (antes Acesita; hoje, Aperam) ficara distribuído (ao  final  de  2008)  entre  duas  subsidiárias  estrangeiras  (e  integrais)  da  ArcelorMittal  S.A  ­  Luxemburgo.  Ficando  o  percentual  de  30,50%  vinculado  à  subsidiária  ArcelorMittal  France  (França); e outros 69,50% de posse da subsidiária ArcelorMittal Spain Holding SL. Como tais  subsidiárias  têm origem na estrutura que antes  integrava o grupo Arcelor S.A, natural que os  negócios desta fiscalizada continuassem a sofrer influências corporativas do grupo estrangeiro  absorvido  na mencionada  fusão.  Assim,  entende­se  o  fato  de  a  então  subsidiária  do  extinto  grupo  Arcelor  (Arcelor  Stainless  International)  continuar  exercendo,  frente  ao  novo  controlador (ArcelorMittal S.A – Luxemburgo), o papel de distribuidor mundial dos produtos  gerados pelo conglomerado”, e que por meio de uma simples cessão de cotas no valor de 5.000  euros, a entidade Acesita  IE se vira adquirida pela  fiscalizada em 03/07/2007. Pelo que duas  (02) sociedades offshores (sediadas em dependência externa à Ilha da Madeira) transferiram o  controle detido sobre a mesma a um novo sócio, qual seja: a Acesita Holding BV – Holanda.  Esta, na qualidade de sociedade subsidiaria (integral) desta fiscalizada, que havia se constituído  na  Holanda  em  27/06/2007,  concomitantemente  ao  referido  evento.  Com  objeto  societário  descrito como importação e exportação de produtos no exterior, a Acesita IE passara a constar,  desde tal momento, em vários registros de exportação formalizados por esta fiscalizada, sempre  na  condição  formal  de  aparente  intermediadora  comercial  de  aço  inox,  a  partir  da  Ilha  da  Madeira – Portugal”.  Sobre  à  glosa  de  amortização  de  ágio,  a  autoridade  fiscal  questionou  se  “a  validade do ágio pago pela empresa Arcelor Aços Especiais do Brasil Ltda. (“AAEB”) – antiga  controladora da Recorrente –, na aquisição de ações de emissão da ArcelorMittal  Inox Brasil  S/A (“AMIB”), atualmente Aperam Inox America do Sul S.A., ora Recorrente, no contexto da  oferta pública de aquisição de ações realizada em 2008 (“OPA”)”.  A Autoridade Fiscal enfatiza que "a presente ação fiscal não buscara negar a  existência  jurídica  da  controlada/vinculada  Acesita  IE  ­  que  fora  formalmente  constituída  naquela dependência externa de benefícios fiscais, como também não pretendera questionar o  direito de a fiscalizada constituir uma sociedade vinculada em paraíso fiscal, no seu campo de  liberdade de se auto­organizar. Porém, isso não se confunde com o necessário restabelecimento  da  verdade  tributária  a  envolver  as  operações  de  exportação  em  tela,  promovidas  pela  fiscalizada  sob  a camuflagem de uma pretensa  intermediação comercial,  que se  revelara nos  procedimentos  fiscais como operações comerciais  triangulares de mera aparência, que não se  efetivaram  na  prática.  É  de  dizer  que,  se  constatada  a  ausência  material  da  atividade  de  Fl. 6674DF CARF MF     6 intermediação  comercial  formalizada  em  documentos  (como  é  o  caso,  em  situações  de  aparência  negocial  reiteradamente  formalizadas  pela  fiscalizada  em  seus  registros  de  exportação), estar­se­á diante de uma fraude ou falsidade fiscal”.  Acerca  da  utilização  indevida  e  das  deduções  fiscais  do  ágio,  restou  configurado nos autos, que a AAEB "teria sido usada como “extensão de caixa” daquela que,  efetivamente, promovera e custeara toda operação, ou seja, a controladora estrangeira do grupo  na época (ArcelorMittal S.A. ­ Luxemburgo), fazendo crer que a AAEB estivesse suportando o  custo  decorrente  da  operação".  Afirmando  a  fiscalização,  que  "a  dedução  do  ágio  que  fora  amortizado contabilmente no período anterior à  incorporação da AAEB. E que,  a parcela do  ágio  amortizada  contabilmente  antes  do  evento  de  incorporação  não  pode  ser  deduzida  para  fins  fiscais  após  tal  evento,  sendo  que  tal  posição  poderia  ser  extraída  indiretamente  da  legislação que rege a matéria  (art. 386,  inciso  III, do Decreto nº 3.000/99 – Regulamento do  Imposto de Renda ou “RIR/99”)".  Cientificado  da  autuação  fiscal,  o  interessado  apresentou  IMPUGNAÇÃO  ADMINISTRATIVA em 20/01/2014 (fls. 5644/5782), na qual alegou:  1.  "Vício  insanável  de  motivação  por  não  ter  a  autoridade  fiscal  apontado  qualquer  norma  apta  a  justificar  a  desconsideração  das  transações realizadas e a validade do ágio registrado na aquisição das  ações  da  Impugnante  por  parte  da  AAEB,  invocando  supostos  “artifícios”  e  “subterfúgios”,  utilizando­se  de  alegações  retóricas,  mencionando  a  falta  de  propósito  negocial  e  conceitos  estranhos  ao  ordenamento jurídico brasileiro”;  2.  Discorre  sobre  a  exigência  de  propósito  negocial  como  requisito  de  validade  das  operações,  teoria  do  “negócio  jurídico  indireto  (cita  Acórdão  9101­000.869,  da  1ª  Turma  da  CSRF,  de  23.02.2011);  “norma  geral  antielisão”,  criada  a  partir  da  Lei  Complementar  nº  104/01, que incluiu o parágrafo único ao artigo 116 do CTN; Medida  Provisória 66/02, para considerar que a  rubrica “propósito negocial”  não  pode  servir  de  justificativa  para  o  desrespeito  de  negócios  jurídicos lícitos praticados pelos contribuintes. Entende que a questão  do propósito negocial deve ser vista com cautela;  3.  DA IMPROBIDADE DA GLOSA DE AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO:  Considera que “cumpriu os  requisitos  legais para aproveitamento do  ágio previstos nos artigos 20 e seguintes do Decreto­Lei no 1.598/77,  artigos 7 e 8 da Lei no 9.532/97, artigos 385 e 386 do RIR/99”;  4.  IMPROBIDADE  DA  QUALIFICAÇÃO  DA  CONTROLADORA  INDIRETA  ESTRANGEIRA  COMO  VERDADEIRA  ADQUIRENTE DAS AÇÕES: Entende que “coube à própria AAEB,  na qualidade de sócia da Impugnante, adquirir as ações detidas pelos  acionistas minoritários e pagar tais acionistas com recursos próprios,  obtidos via aumento de capital e empréstimo concedido por empresa  do  grupo  econômico  a  qual  pertencia,  o  que  não  altera  a  natureza  jurídica da transação em questão”;  5.  DEMONSTRAÇÃO DA CAUSA E DO PROPÓSITO NEGOCIAL  DAS  TRANSAÇÕES  REALIZADAS  PELO  GRUPO  ARCELORMITTAL: Afirma que “encontram­se presentes o motivo  Fl. 6675DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.672          7 ou  causa,  a  finalidade  negocial  e  a  congruência  entre  ambos  nas  operações  realizadas.  Não  há,  portanto,  motivação  exclusivamente  fiscal  na  transação,  sendo  o  registro  do  ágio  e  seu  aproveitamento  pela  Impugnante  a  consequência  natural  da  aquisição  das  ações  na  OPA,  inserindo­se  congruentemente  no  contexto  de  fechamento  de  capital da Impugnante”;  6.  INEXISTÊNCIA  DE  ABUSO  DE  DIREITO  EM  FACE  DO  BENÉFICO FISCAL PREVISTO PELA LEI Nº 9.532/97: Diz que a  teoria  sobre  o  abuso  de  direito  não  é  aplicada  no  caso  concreto,  considerando  que  “o  CARF  tem  reconhecido,  de maneira  reiterada,  que  a  existência  das  chamadas  “empresas  veículos”  ou  sociedades  veículo”  não  é  suficiente  para  que  se  infirme  a  validade  de  uma  operação que culmine na amortização fiscal do ágio”;  7.  DA SUPOSTA OMISSÃO DE RECEITA: Afirma que  “em  relação  ao lançamento do IRPJ e da CSLL sobre valores considerados como  receitas omitidas em 2008 e 2009, considera que as supostas “receitas  omitidas” são receitas efetivamente auferidas por ACESITA IE, uma  sociedade  domiciliada  nas  Ilhas  da  Madeira,  Portugal,  à  época  controlada  indiretamente  pela  Impugnante,  por  intermédio  da  ACESITA HOLDING BV, domiciliada na Holanda”;  8.  MATÉRIA  PRELIMINAR:  NÃO  CABIMENTO  DO  LANÇAMENTO, TENDO EM VISTA O PAGAMENTO À VISTA  DO DÉBITO AO ABRIGO DA LEI NO 12.865/2013: Alega que “no  que diz respeito aos lucros de suas controladas estrangeiras apurados  em  2008  (ACESITA  IE  e  ACESITA  HOLDING  BV),  os  valores  incluídos  na  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  CSLL  foram  inteiramente  absorvidos  por  prejuízos  da  Impugnante  apurados  no  mesmo  exercício, acarretando a  redução do valor dos prejuízos do exercício  (doc.  9).  A  DIPJ  retificadora  correspondente  foi  apresentada  em  16.01.2014, tendo em vista que, por ocasião do pagamento nos termos  da  Lei  no  12.865/2013,  a  impugnante  encontrava­se  sob  a  fiscalização,  que  culminou  na  presente  autuação,  o  que  a  impossibilitou de apresentar a DIPJ retificadora naquela altura”;  9.  NULIDADE  DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO  POR  FALHA  NA  CAPITULAÇÃO  LEGAL  E  DA  VIOLAÇÃO  AOS  PRINCÍPIOS  DO  INQUISITÓRIO  E  VERDADE  MATERIAL:  Afirma  que  “a  fiscalização  parte  de  ilações  despropositadas  (como,  a  de  que  a  existência de três funcionários não seria suficiente para comprovar a  existência e operação da controlada Acesita IE), sem demonstração da  existência  dos  elementos  nucleares  à  ocorrência  do  fato  gerador  –  receitas omitidas recebidas pela Impugnante”;  10. INEXISTÊNCIA DE  INFRAÇÃO CONSISTENTE EM OMISSÃO  DE  RECEITAS:  Diz  que  “as  receitas  ditas  omitidas  não  foram  efetivamente  recebidas  pela  Impugnante,  pois  transitaram  pelas  contas  de  sua  controlada  Acesita  IE  e  não  pelas  suas  contas.  Se  a  Fl. 6676DF CARF MF     8 Impugnante  se  beneficiou  de  alguma  forma destes  valores,  o  fez  na  qualidade  de  controladora  indireta  da  Acesita  IE,  pela  apuração  de  resultado  de  equivalência  patrimonial.  Apenas  nesta  circunstância  é  que  a  Impugnante  teria  disponibilidade  sobre  os  dividendos  eventualmente pagos por sua controlada (direta) estrangeira, mas que,  no entanto, não se confundem com as receitas de Acesita IE”;  11. INEXISTÊNCIA DE SUBFATURAMENTO: Afirma que o chamado  “Projeto  Exportação Acesita  foi  empreendido  com  vistas  a  destinar  certos  volumes  de  exportações  para  uma  empresa  do  Grupo  com  funções  de  trading,  a  qual  seria  responsável  pela  concretização  de  vendas para clientes localizados em países específicos, atuando como  interface  dos  agentes  de  exportação,  sediada  num  ambiente  de  negócios  expedito  e  flexível,  notadamente  pela  inexistência  de  restrições e controles de ordem cambial. A Acesita IE foi concebida,  assim, para atuar exclusivamente no interesse de empresas do Grupo,  como é caso da autuada”;  12. A ILHA DA MADEIRA NÃO É “PARAÍSO FISCAL”: Alega “que a  Ilha da Madeira não é um paraíso fiscal, assim entendido como país  de tributação favorecida definidos na Lei nº 9430/96, pois não há uma  exoneração  absoluta  e  incondicionada,  mas  apenas  uma  isenção  temporária (que terminou no ano de 2011) das rendas de origem não  portuguesa. Ademais,  também não se oculta  a  identidade dos  sócios  das sociedades ali domiciliadas”;  13. EXCESSO  DE  CONSTITUIÇÃO  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO:  Considera que “a existência do Projeto Exportação Acesita, suportado  em estudos técnicos qualificados, junto com a absoluta transparência  das informações prestadas ao Fisco, revela a inexistência de qualquer  intenção de simulação ou fraude”;  14. DA ILEGALIDADE DA INCIDÊNCIA DE JUROS SELIC SOBRE  A MULTA DE OFÍCIO: Diz que “nos termos do artigo 61 da Lei no  9.430/96, somente são admitidos os acréscimos moratórios referentes  aos débitos decorrentes de tributos e contribuições, mas não sobre as  penalidades  pecuniárias.  O  contrário  seria  uma  afronta  ao  princípio  constitucional do não­confisco, citando jurisprudência do CARF”;  15. Requereu o cancelamento integral do Auto de Infração.    O  Acórdão  ora  Recorrido  (15­40.438  ­  2ª  Turma  da  DRJ/SDR)  recebeu  a  seguinte ementa:    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ  Ano­calendário: 2008, 2009   OPERAÇÃO DE EXPORTAÇÃO PARA PESSOAS VINCULADAS.  INEXISTÊNCIA. INTERMEDIAÇÃO SIMULADA.  Fl. 6677DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.673          9 As  provas  constantes  dos  autos  evidenciam  a  ausência  de  efetividade  das  operações realizadas entre controladora e controlada, em que não ocorreu de  fato nenhuma intermediação, mas mero ato simulado.   SIMULAÇÃO.  RECONHECIMENTO  PELO  FISCO.  O  Fisco,  como  diretamente envolvido, na defesa do interesse publico da Fazenda Nacional,  pode  se  opor  à  simulação,  desde  que  realizada  de  forma  maliciosa  em  prejuízo da lei tributária brasileira.  CUSTOS E DESPESAS INCORRIDAS. DEDUTIBILIDADE.   Em conformidade com a legislação do imposto de renda, os custos e despesas  dedutíveis  na  apuração  da  base  de  cálculo  do  imposto  são  tão  somente  aqueles intrinsecamente vinculados à fonte produtora de rendimentos, nunca  aqueles dispêndios decorrentes de despesas de empresa que não interveio de  fato.  INCORPORAÇÃO  DE  EMPRESA.  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO  NA  AQUISIÇÃO  DE  AÇÕES.  TRANSFERÊNCIA  DE  CAPITAL  PARA  AQUISIÇÃO  DE  INVESTIMENTO  POR  EMPRESA  VEÍCULO.  Não  produz  o  efeito  tributário  almejado  pelo  sujeito  passivo  a  incorporação  de  pessoa  jurídica,  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade  negocial  ou  societária,  quando  caracterizada  a  utilização  da  incorporada  como mera “empresa­veículo” para transferência do ágio à incorporadora.   INCENTIVO  FISCAL.  PROGRAMA  DE  ALIMENTAÇÃO  DO  TRABALHADOR. DEDUÇÃO. FORMALIZAÇÃO. O auto de lançamento  ou  o  processo  administrativo  fiscal  não  se  constituem  em  instrumentos  jurídicos apropriados para o sujeito passivo formalizar ou elevar o montante  da dedução do incentivo fiscal do PAT.   MULTA  DE  OFÍCIO.  MULTA  ISOLADA.  EXIGIDAS  CONCOMITANTEMENTE NO LANÇAMENTO.  Por  se  tratar  de  hipóteses  legais  distintas,  são  cabíveis,  no  lançamento  de  oficio, a aplicação de multa exigida isoladamente, por falta de recolhimento  dos valores devidos por estimativa, bem como as que se exigem juntamente  com o imposto ou contribuição que forem apurados no procedimento fiscal.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO  –  CSLL.  Ano­calendário:  2008,  2009 DESPESAS DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO.  ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO DA CSLL.  A adição à base de cálculo da CSLL, de despesas com amortização de ágio  encontra amparo nas normas que regem a exigência da referida contribuição.  TRIBUTAÇÃO  REFLEXA.  CSLL.  Aplica­se  à  tributação  reflexa  idêntica  solução dada ao lançamento principal, em face da estreita relação de causa e  efeito entre ambos.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido.    Fl. 6678DF CARF MF     10 Isto  porque,  segundo  entendimento  da Turma,  “à  vista  de um  fato  jurígeno  tributário, tem a autoridade administrativa o dever de efetuar a devida subsunção legal, com a  conseqüente lavratura do auto de infração. No caso sob análise, foi o que efetivamente ocorreu:  à vista da omissão de receitas, conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal. Conforme o  TVF, dos valores omitidos, bem como das diferenças apuradas no recolhimento de estimativas  de  IRPJ  e CSLL,  foi  efetuada a  compensação, na própria  autuação,  com o valor de prejuízo  fiscal  e  da  base  negativa  declarado  pelo  contribuinte  no  período  fiscalizado;  e  com  o  saldo/estoque  destes  créditos  (sob  limite  de  30%  do  resultado  ajustado  antes  da  compensação)”.  Coadunou­se ao entendimento da fiscalização, de que “a controlada Acesita  IE,  com  regime  fiscal  privilegiado  da  Ilha  da  Madeira,  não  participou  efetivamente  das  operações de  intermediação entre  a Fiscalizada  (atual Aperam S.A.)  e os  compradores  finais  situados em países na América Central e América do Sul. Sua participação foi apenas formal,  atuando  como  central  de  refaturamento,  de  forma  a  diminuir  a  tributação  devida  pela  Fiscalizada,  em  um  planejamento  fiscal  abusivo.  (...)  A  Impugnante  não  foi  capaz  de  comprovar  as  despesas  incorridas  pela  controlada/vinculada Acesita  IE  na  realização  da  sua  atividade de  trading. Para comprovar despesas,  a  fiscalizada disponibilizou  relação contendo  valores que teriam sido despendidos pela Acesita IE com agentes comerciais no exterior, sendo  que  o  principal  desses  agentes  prestadores  de  serviços  de  intermediação  é  outra  subsidiária  integral  da  controladora  estrangeira  ArcelorMittal  (Luxemburgo),  a  Arcelor  Stainless  International,  a  quem  cabia  o  papel  de  distribuidora  mundial  do  segmento  de  aço  inox  produzido pelo grupo. Ora, como ressalta a Fiscalização no TVF, é incabível logicamente que a  despesa  mais  significativa  da  suposta  trading  Acesita  IE  seja,  justamente,  a  realização  de  serviços  de  trading  que  ela  própria  teoricamente  se  propunha  a  praticar  a  partir  da  Ilha  da  Madeira. Além disso, a operacionalização das transações comerciais atribuídas à controlada no  exterior (reinvoice/refatura da Acesita IE) foi produzida pela própria fiscalizada”.  Como fundamenta o TVF, ficou constatada a “ausência material de atividade  de intermediação comercial formalizada em documentos”. Considera­se, assim, demonstrada a  prática da simulação. Tal simulação levada a cabo pela Impugnante violou a lei brasileira. Está  provado  nos  autos  que  não  houve  de  fato  nenhuma  intermediação, mas mero  ato  simulado,  suscetível, pois, de ser desconsiderado pelo Fisco para fins de tributação. Conforme dispõe o  Código Civil Brasileiro, instituído pela Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002, que entrou em  vigor em janeiro de 2003”.  Extrai­se do Acórdão  recorrido, que “os  indícios carreados  e analisados  em  profundidade  pela  Fiscalização  e  a  análise  da  própria  seqüência  de  atos,  iniciados  em  2007,  levantados  por  ocasião  da  ação  fiscal  anterior,  e  confirmados  no  procedimento  fiscal  atual,  tendo comprovadamente se prolongado durante os anos de 2008 e 2009, são suficientes para  comprovar que a empresa contribuinte tinha o total conhecimento de que estava formalizando,  perante  o  fisco  brasileiro,  uma  intermediação  comercial  simulada,  em  nome  de  uma  controlada/vinculada no  exterior  (Acesita  IE),  sem  concretização material. Tratou­se  de uma  orquestração  insidiosa  (e,  enfatize­se, duradoura) com o  fito de enganar o Fisco e  reduzir de  forma  ilícita  e  intencional,  a  base  tributável  de  IRPJ  e  CSLL  nos  exercícios  fiscais  em  questão”.  Ademais, considerou a turma julgadora, que “o Auto de Infração determinou  corretamente  a  tributação  das  receitas  omitidas,  resultante  da  diferença  entre  o  montante  efetivamente  pago  pelo  destinatário  final  e  o  apropriado  contabilmente  pela  fornecedora  do  produto.  Em  conformidade  com  a  legislação  do  imposto  de  renda,  os  custos  e  despesas  dedutíveis na apuração da base de cálculo do imposto são tão­somente aqueles intrinsecamente  vinculados à fonte produtora de rendimentos, não havendo que se falar em dedutibilidade dos  Fl. 6679DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.674          11 referidos  dispêndios  na  situação  em  que  sua  falta  de  comprovação  serviu  de  alicerce  para  a  própria acusação”.  Sobre o ágio e as parcelas indedutíveis, afirma que “o artigo 386, inciso III,  do  RIR/99,  determina  que  o  ágio  passível  de  dedutibilidade  é  apenas  aquele  decorrente  de  amortizações ocorridas posteriormente ao evento de incorporação, fusão ou cisão, ou seja, nos  balanços  correspondentes  à  apuração  do  Lucro Real,  levantados  após  os  referidos  eventos  –  desde que cumpridas, obviamente, as demais condições e requisitos essenciais do instituto. Ou  seja, o direito a dedutibilidade fiscal do ágio amortizado contabilmente nasce somente após a  ocorrência  dos  eventos  de  incorporação,  fusão  ou  cisão.  Assim,  incabível  a  obtenção  de  tal  benefício  fiscal  sobre parcelas de ágio  amortizadas  contabilmente pela  entidade  incorporada,  anteriormente à ocorrência do evento de incorporação”.  Ciente  da  decisão  do  Acórdão  em  24/06/2016(fls.6449),  que  julgou  improcedente  a  impugnação  apresentada,  o  contribuinte  interpõe  Recurso  Voluntário  em  22/07/2014 ­ (fls. 6451/6559), apresentando praticamente as mesmas razões expendidas em sua  impugnação administrativa, modificando­se apenas nos seguintes tópicos:  · IMPOSSIBILIDADE  DE  DESCONSIDERAÇÃO  DE  NEGÓCIOS  JURÍDICOS VALIDAMENTE CELEBRADOS: Ressalta­se que, “ao  tempo  da  realização  da  OPA,  a  Recorrente  era  uma  empresa  de  capital aberto, com ações  listadas em bolsa de valores. Assim, todas  as operações por ela realizadas, além de atender aos requisitos legais,  estavam  submetidas  à  rigorosa  fiscalização  da CVM  e  às  regras  de  publicidade  e  governança  aplicáveis  às  companhias  abertas.  (...)Ademais,  a AAEB foi efetivamente  a parte  adquirente das ações  da  Recorrente  na  OPA,  tendo  liquidado  as  obrigações  dela  decorrentes,  além  de  ter  assumido  parte  dos  custos  da  operação  (despesas  junto ao Banco Santander que efetuou a  intermediação da  OPA”;  · DEMONSTRAÇÃO  DO  PREENCHIMENTO  DOS  REQUISITOS  PARA  A  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO  À  LUZ  DA  JURISPRUDÊNCIA DO CARF: Afirma que desde meados de 2007,  a  questão  da  legitimidade  do  ágio  no  contexto  de  reorganizações  societárias  vem  sendo  enfrentada  pelo  CARF,  que  reiteradamente  rechaçou  supostas  qualificações  de  “empresa  veículo”  ou  de  exigência de propósito negocial  como  requisitos  de validade.  (...) A  fundamentação  econômica  do  ágio  pago  em  relação  as  ações  da  Recorrente,  na  OPA,  também  jamais  foi  colocada  sob  dúvida.  Ou  seja, o  laudo de avaliação do Banco Goldman Sachs, com data­base  31.12.2007, não foi objeto de qualquer questionamento específico por  parte  da  autoridade  fiscal,  de  modo  que  também  figura  como  fato  incontroverso  o  cumprimento  desse  terceiro  requisito  pela  Recorrente”;  · UNICIDADE DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  –  BIS  IN  IDEM:  Diz  que “os valores pagos em sede de processo de parcelamento previsto  no art. 40 da Lei 12.865/13 referem­se ao IRPJ e à CSLL incidentes  sobre os lucros das controladas da Recorrente no exterior (ACESITA  Fl. 6680DF CARF MF     12 IE  e  Acesita  Holding  BV),  apurados  nos  anos  de  2008  e  2009.  Considerando  que  a  Recorrente  detinha  100%  da  Acesita  Holding  BV,  a  qual,  por  sua  vez,  detinha  100%  da ACESITA  IE,  os  lucros  desta  última  foram  incorporados  ao  nível  da Acesita Holding BV  e  adicionados  à  escrituração  da  Recorrente  através  do  método  de  equivalência patrimonial. (...) A ilegalidade do bis in idem decorre do  fato  de  a  cobrança  dúplice  importar  em  enriquecimento  ilícito  por  parte  da  Fazenda,  em  violação  ao  artigo  884  do  Código  Civil,  conforme,  aliás,  reconhecido  de  forma  pacífica  pelo  CARF.  (...)  Assim,  andou  mal  o  Acórdão  recorrido  ao  manter  a  exigência  formulada,  que  corresponde  a  uma  segunda  cobrança  (bis  in  idem)  sobre  os  mesmos  créditos  que  já  se  encontravam  extintos,  antes  mesmo de ser efetuado o lançamento (em 19.12.2013), por ocasião de  seu  pagamento  integral  e  à  vista38  (em  29.11.2013),  no  âmbito  do  programa de parcelamento previsto no art. 40 da Lei nº 12.865/2013”;  · A  ALEGAÇÃO  DE  QUE  A  RECORRENTE  ESTARIA  DISCUTINDO O CRÉDITO: Afirma que “é obrigado a  reconhecer,  no  âmbito  do  parcelamento,  serem  devidos  os  créditos  abrangidos  pelo  benefício  e  pagos  de  acordo  com  a Lei  12.865/13, mas  jamais  pode  tolerar  a  exigência  em  duplicidade  dos  mesmos  créditos,  posteriormente  a  referido  pagamento,  que  configura  enriquecimento  ilícito do Fisco”;  · A  IMPOSSIBILIDADE  DE  SUBSUNÇÃO  DO  FATO  AO  TIPO  “OMISSÃO DE RECEITAS”: A recorrente afirma que “foi indevida  a  manutenção  pelo  Acórdão  da  DRJ  do  Auto  de  Infração  que  caracterizou como “omissão de  receitas” o  fato de a Recorrente não  ter submetido à tributação no Brasil, como se suas fossem, as receitas  da  ACESITA  IE,  sua  controlada  indireta  no  exterior”.  Diz  que,  “restou apenas  receber,  no Brasil ou no  exterior  (contas  junto  ao JP  Morgan), (i) os pagamentos pela exportação realizada à ACESITA IE  (custo + 15%, observada a legislação de preços de transferência), os  quais  eram devidamente  adicionados  ao  lucro  líquido da Recorrente  para  fins  de  tributação  no  Brasil,  e  (ii)  quando  fosse  o  caso,  dividendos  na  distribuição  dos  lucros  da  Acesita  Holding  BV,  empresa do tipo holding cuja receita precípua advinha de dividendos  recebidos  da  ACESITA  IE”.  Informa  ainda,  que  no  presente  caso,  “em  que  não  há  comprovação  do  ingresso  dos  recursos  não  contabilizados,  pode­se  apenas  analisar  a  eventual  inobservância  de  uma das duas regras: (i) sobre tributação dos lucros de controlada no  exterior (art. 74 da MP 2.158­35/01) ou (ii) de preço de transferência  (arts.  18,  19  e  24  da  Lei  9.430/96);  não  havendo  espaço  para  se  questionar uma omissão de receitas”.  · A  SUBSTÂNCIA  DA  ACESITA  IE  E  DA  ESTRUTURA  ADOTADA PELO GRUPO ARCELORMITTAL: Esclarece, que  “a  estrutura que envolvia a Recorrente, adotada pelo grupo, consistia em  um  plano  estratégico  de  expansão  no  mercado  internacional,  que  envolvia a criação, de um lado, de uma sociedade trading localizada  na  Europa,  que  teria  por  objetivo  comercializar  exclusivamente  mercadorias  produzidas  pela  Recorrente;  e,  de  outro  lado,  de  uma  sociedade  holding  para  deter  e  gerir  investimentos  em  subsidiárias  Fl. 6681DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.675          13 operacionais  em  terceiros  países  e  recursos  financeiros  destas  controladas”. Afirma que, “é irrelevante o fato de a Recorrente enviar  diretamente  para  os  consumidores  finais  os  aços  inox  exportados.  Ora, o fato de o aço inox ser produzido no Brasil não descaracteriza o  fato de a negociação e o closing do contrato com clientes do Grupo  serem feitos pela ACESITA IE no exterior”. (...) Diz que em relação  “à  representação  da  controladora  direta  da  ACESITA  IE  e  desta  mesma, é normal que assim proceda, sob o comando dos gestores das  referidas empresas. Ora, não seria razoável que, como investidora na  Ilha da Madeira, a Acesita Holding BV não possuisse um procurador  para representá­la junto a repartições públicas e registros locais”. (...)  Reitera,  que  “não  é  de  se  estranhar  o  fato  de  a  Acesita  IE  ter  celebrado uma operação no dia seguinte ao início de suas atividades.  E  isso  porque  a  Acesita  IE  se  trata  de  uma  in­house  trading,  que  adquire tão somente mercadorias junto a empresas do Grupo (ou seja,  já possui fornecedor) e posteriormente as revende a uma clientela que  acabou por “herdar” de outra empresa do Grupo”;  · Acerca  das  operações  realizadas  pela  ACESITA  IE,  a  recorrente  argumenta que:  (i) os preços de mercado por ela praticados,  e  (ii) o  fato de que a maior parte das exportações da Recorrente era feita sem  a  intermediação  da  referida  empresa,  o  que  não  ocorreria  caso  a  mesma  consistisse  em  mero  instrumento  de  simulação.  (...)  A  ACESITA  IE  não  apenas  faturava  e  recebia  diretamente  as  receitas  das  vendas  que  efetuava,  como  basta  a  simples  comparação  dos  preços  de  compra  dos  produtos  e  de  revenda  pela  ACESITA  IE,  constantes  da  planilha  elaborada  pela  fiscalização,  para  se  verificar  que as margens praticadas variavam entre 5% e 10%, tratando­se de  margens  normais  e  usuais  para  as  operações  de  trading,  donde  nenhuma artificialidade se pode extrair desses negócios”  · Requereu  a  reforma  do  Acordão  recorrido  da  DRJ,  com  o  consequente cancelamento integral do Auto de infração;  · Requereu cancelamento das multas;  · Pugnou pela sustentação oral.  É o relatório do essencial.    Voto Vencido  Conselheiro Daniel Ribeiro Silva ­ Relator.  Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao  e­processo.  Fl. 6682DF CARF MF     14 Passo a analisar o Recurso Voluntário.  Da análise dos autos é fácil constatar que o Recurso Voluntário apresentado  pelo contribuinte constitui­se em repetições dos argumentos utilizados em sede de impugnação,  salvo  alguns  poucos  novos  tópicos  que,  em  verdade,  acabam  por  repetir  e  reafirmar  a  tese  sustentada pelo contribuinte, as quais foram detalhadamente apreciadas pelo julgador a quo.  Nestes  termos, cumpre ressaltar a  faculdade garantida ao  julgador pelo § 3º  do Art. 57 do Regimento Interno do CARF:    Art.  57.  Em  cada  sessão  de  julgamento  será  observada  a  seguinte ordem:  I ­ verificação do quórum regimental;  II ­ deliberação sobre matéria de expediente; e  III  ­  relatório,  debate  e  votação  dos  recursos  constantes  da  pauta.  §  1º  A  ementa,  relatório  e  voto  deverão  ser  disponibilizados  exclusivamente  aos  conselheiros  do  colegiado,  previamente  ao  início  de  cada  sessão  de  julgamento  correspondente,  em  meio  eletrônico.  §  2º  Os  processos  para  os  quais  o  relator  não  apresentar,  no  prazo  e  forma  estabelecidos  no  §  1º,  a  ementa,  o  relatório  e  o  voto, serão retirados de pauta pelo presidente, que fará constar  o fato em ata.  § 3º A exigência do § 1º pode ser atendida com a transcrição da  decisão  de  primeira  instância,  se  o  relator  registrar  que  as  partes  não  apresentaram  novas  razões  de  defesa  perante  a  segunda  instância  e  propuser  a  confirmação  e  adoção  da  decisão recorrida.  (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de  2017).    Da análise do presente processo, entendo ser plenamente cabível a aplicação  do respectivo dispositivo regimental uma vez que não inova nas suas razões já apresentadas em  sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida.  Desta  feita,  da  análise  da  decisão  recorrida,  no  que  se  refere:  (i)  às  preliminares  apreciadas  (com  exceção  à  preliminar  de  pagamento  nos  moldes  da  Lei  12.865/2013);  (ii)  à  omissão  das  receitas;  (iii)  à  manutenção  da  glosa  do  Ágio  e  parcelas  indedutíveis anteriores à incorporação da AAEB; (iv) manutenção de juros de mora sobre multa de  ofício e da SELIC sobre a multa, e; (v) reflexos quanto à CSLL; proponho a manutenção da decisão  recorrida pelos seus próprios fundamentos:    A  impugnação  é  tempestiva  e  atende  a  todos  os  requisitos  de  admissibilidade, por isso, dela tomo conhecimento.   Fl. 6683DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.676          15 Inicialmente,  ante  a  farta  jurisprudência  colacionada  pela  defesa,  deve  ser  esclarecido  que  decisões  judiciais  e  administrativas  não  atinentes  ao  caso  concreto,  eventualmente  apresentadas nos autos como paradigmas jurisprudenciais, são,  em verdade, atos jurídicos que produzem efeitos interpartes, não  tendo  eficácia  erga  omnes  e  não  constituem  legislação  tributária, à luz do CTN, artigos 96 e 100. Por conseguinte, não  vinculam esta  instância julgadora, conforme a dicção do artigo  472 do Código de Processo Civil  (CPC), a “sentença  faz coisa  julgada às partes entre as quais é dada, não beneficiando, nem  prejudicando terceiros”.   PRELIMINAR DE NULIDADE POR AUSÊNCIA DA BASE  LEGAL PARA A GLOSA DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO   Alega  que  a  autoridade  fiscal  não  apresentou  qualquer  norma  apta a justificar a desconsideração das transações realizadas e a  validade  do  ágio  registrado  na  aquisição  das  ações  da  Impugnante por parte da AAEB, havendo vício de motivação no  Auto de Infração.   De  pronto,  rejeito  esta  alegação  de  nulidade.  O  auto  está  devidamente  fundamentado.  A  autuação  traz  a  indicação  de  diversos dispositivos do Regulamento de Imposto de Renda que  disciplinam o  registro  e a amortização do ágio, matéria objeto  de  discussão  nos  autos.  O  Termo  de  Verificação  Fiscal  descreveu  minuciosamente  as  operações  societárias  realizadas  pela recorrente, analisando as operações em face da legislação  do  Imposto  de  Renda  (Regulamento  do  Imposto  de  Renda  –  RIR/1999  –  Decreto  3.000/1999),  e  considerou­as  como  inoponíveis ao Fisco.   A  Impugnante, por  sua vez,  demonstrou completo  entendimento  da  acusação  fiscal  imputada,  trazendo  ampla  argumentação  contra  as  acusações  fiscais,  sobretudo  quanto  à  efetividade  do  ágio,  ao  seu  pagamento,  escudando  o  seu  procedimento  nos  mesmos dispositivos tido como violados pelo Fisco. Resta claro  que  a  recorrente  compreendeu  a  imputação  feita  pela  fiscalização, que determinou a glosa da amortização do ágio, e  pôde exercer sem restrição o seu direito de defesa.   Desta  forma,  foi  respeitado  o  art.  10  do Decreto  no 70.235/72,  dispositivo  o  qual  prevê  os  requisitos  obrigatórios  do  auto  de  infração,  respeitando  os  princípios  fundamentais  do  Contraditório e da Ampla Defesa. Vejamos:   Art.  10.  O  auto  de  infração  será  lavrado  por  servidor  competente,  no  local  da  verificação  da  falta,  e  conterá  obrigatoriamente:   I ­ a qualificação do autuado;   II ­ o local, a data e a hora da lavratura;   III ­ a descrição do fato;   Fl. 6684DF CARF MF     16 IV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;   V  ­  a determinação da exigência  e a  intimação para cumpri­la  ou impugná­la no prazo de trinta dias;   VI  ­  a  assinatura  do  autuante  e  a  indicação  de  seu  cargo  ou  função e o número de matrícula. (grifo não original)   Remetendo  ao  voto  vencedor  do  mesmo  acórdão  citado  pela  defesa:   “Entendo que, quando o Decreto nº 70.235/1972 determina em  seu  art.  10,  inc.  IV  que  o  auto  de  infração  deve  conter  a  disposição  legal  infringida  está  a  se  referir  à  legislação  tributária  que  disciplina  a  exigência  do  tributo  tida  como  violada. E, nem sempre a legislação estabelece uma conduta que  é vedada, mas sim um molde ao qual se subsumem (ou não) as  situações de fato. Assim, um mesmo dispositivo tanto pode servir  para validar um procedimento adotado pelo sujeito passivo, se a  ele se subsumem os fatos, como para negar seus efeitos perante o  Fisco.  A  aplicação  da  legislação  nada  mais  é  do  que  o  enquadramento dos fatos à lei tributária.   No  aspecto  puramente  formal,  com  a  devida  vênia  do  entendimento doutrinário trazido pelo D. Relator, entendo que a  citação  de  dispositivos  do  Regulamento  do  Imposto  de  Renda,  como  fundamento  legal  da  autuação  não  viola  o  dispositivo  processual administrativo, pois trata­se da legislação do Imposto  de  Renda  consolidada,  cujos  dispositivos  são  expressamente  amparados por dispositivos da lei ordinária ou complementar. O  que, dado a sua sistematização, longe de prejudicar o direito de  defesa do contribuinte, antes a facilita” (Acórdão 1302­001.145  – 3a Câmara/2a Turma, 6/08/2013).   Não  ocorreu,  portanto,  a  alegada  omissão  do  fundamento  tributário autorizador do lançamento.   (...)  DA OMISSÃO DE RECEITAS  Trata da exigência de crédito tributário referente ao Imposto de  Renda Pessoa  Jurídica  (IRPJ)  e  à Contribuição Social  sobre o  Lucro  Líquido  (CSLL),  devidos  nos  ano­calendário  de  2008  e  2009,  em  razão  da  constatação  da  ocorrência  de  omissão  de  receita  (subfaturamento)  decorrente  de  simulação  de  intermediação de empresas.   A  impugnante  argumenta,  em  sua  defesa,  sinteticamente  que:  Preliminarmente:  Não  ocorreu  omissão  de  receitas,  pois  as  exportações realizadas para a Acesita IE observaram as normas  referentes  à  tributação  internacional  e  as  regras  de  preços  de  transferência.  Consideramos,  entretanto,  que  isto  é  questão  tratada no mérito e não em sede de preliminar.   ­ Não ocorreu simulação, já que todos os elementos demonstram  ter  sido  real  a  intenção  da  contribuinte  em  constituir  uma  trading na Ilha da Madeira para desempenhar as operações de  intermediação comercial;   Fl. 6685DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.677          17 ­ Não ocorreu omissão de receitas.   ­ Não ocorreu subfaturamento.   ­  Existiu  propósito  legítimo  para  existência  e  operações  da  Acesita  IE,  fundadas  no  Projeto  Exportação,  com  decisão  amadurecida  da  administração  da  Impugnante  e  baseado  em  pareceres.   ­ Jamais houve uma intenção de concentrar todas as receitas de  exportação para uma entidade despida de propósito negocial;   ­  A  Ilha  da  Madeira  não  é  paraíso  fiscal,  e  a  motivação  da  impugnante foi predominantemente de ordem empresarial.   ­ A Acesita IE teve existência de fato.   ­ Não ocorreu intuito de fraude.   Conforme  a  fiscalização,  a  controlada  Acesita  IE,  situada  na  dependência com regime fiscal privilegiado da Ilha da Madeira,  não  participou  efetivamente  das  operações  de  intermediação  entre a Fiscalizada (atual Aperam S.A.) e os compradores finais  situados  em  países  na  América Central  e  América  do  Sul.  Sua  participação  foi  apenas  formal,  atuando  como  central  de  refaturamento,  de  forma  a  diminuir  a  tributação  devida  pela  Fiscalizada, em um planejamento fiscal abusivo.   São as seguintes entidades envolvidas:    A  minuciosa  descrição  dos  fatos  ocorrida  no  Termo  de  Verificação Fiscal, acima relatado, evidencia a ocorrência de  uma  intermediação  simulada  efetuada  pela  Impugnante,  via  pretensa intervenção da controlada Acesita IE, localizada na  Ilha da Madeira:      Como exposto no relatório fiscal, a Impugnante efetuou venda  de produtos para sua controlada, estabelecida no exterior, em  país  considerado  “paraíso  fiscal”.  Esta  controlada  (Acesita  IE), a seguir, refaturava aos clientes finais por preço cerca de  10% superior. O objetivo da intermediação simulada foi obter  Fl. 6686DF CARF MF     18 vantagens  fiscais,  de  forma  a  transferir  parte  do  lucro  para  país  com  tributação  favorecida,  violando  a  legislação  brasileira.  Ocorre,  que,  em  verdade,  esses  lucros/resultados  foram produzidos no Brasil e artificialmente transferidos para  a  subsidiária  Acesita  IE.  Assim,  devem  sofrer  tributação  no  país.   Primeiramente, cabe ressaltar que, ao contrário do que argúi  a  Impugnante,  a  legislação  brasileira  estabelece  a  Ilha  da  Madeira,  dependência  de  Portugal,  como  detentora  de  um  regime  de  tributação  favorecida,  ou  seja,  a  denominação  brasileira oficial para os paraísos fiscais.   Instrução Normativa SRF no 188, de 6 de agosto de 2002   Art.  1º  Para  todos  os  efeitos  previstos  nos  dispositivos  legais  discriminados acima, consideram­se países ou dependências que  não  tributam  a  renda  ou  que  a  tributam  à  alíquota  inferior  a  20% ou, ainda, cuja legislação  interna oponha sigilo relativo à  composição societária de pessoas jurídicas ou à sua titularidade  as seguintes jurisdições:   (...)   XXX ­ Ilha da Madeira;   Instrução Normativa RFB no 1037, de 4 de junho de 2010   Art.  1º  Para  efeitos  do  disposto  nesta  Instrução  Normativa,  consideram­se países ou dependências que não tributam a renda  ou que a tributam à alíquota inferior a 20% (vinte por cento) ou,  ainda, cuja legislação interna não permita acesso a informações  relativas à composição societária de pessoas jurídicas ou à sua  titularidade, as seguintes jurisdições:   (...)   XXXII – Ilha da Madeira   A Acesita IE, empresa constituída na dependência portuguesa  da Ilha da Madeira, situada no Oceano Atlântico, a sudoeste  de  Portugal  e  próximo  a  costa  do  Marrocos,  foi  adquirida  pela  fiscalizada  Acesita  S.A  em  03/07/2007,  via  controlada  direta Acesita Holding BV (Holanda), esta última constituída  em 27/06/2007, dias antes.   A  autoridade  fiscal  carreou  aos  autos  vários  elementos  que  comprovam  a  ocorrência  da  simulação  e  a  falta  de  participação  efetiva  da  Acesita  IE,  dos  quais  resumimos  os  principais pontos:   1. O capital social  integralizado da Acesita  IE (5.000 euros)  não condiz com o volume de operações por ela supostamente  intermediados,  entre  os  anos  de 2007  e 2009,  sendo o  lucro  obtido pela controlada distribuído sob a forma de dividendos  isentos à sócia única Acesita Holding BV (Holanda) – também  controlada pela Fiscalizada.   Fl. 6687DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.678          19 2. A Acesita IE não possuía estrutura operacional física e de  pessoal  compatível  com  o  volume  de  operações  que  supostamente executou.   3. O endereço­sede inicial, em 2007, é o mesmo de uma série  de  outras  empresas  de  natureza  semelhantes  à  suposta  trading,  concebidas  por  “escritórios  de  negócio”  e  geralmente  representadas  nos  atos  contratuais  pela  mesma  pessoa  (Sr.  Roberto  Carlos  Castro  Abreu),  vinculado  a  Madeira  Corporate  Service  (MCS),  empresa  cujos  serviços  ofertados  incluem  a  constituição  e  gestão  de  sociedades  offshores,  contabilidade,  consultoria  fiscal  e  serviços  advocatícios no paraíso fiscal da Ilha da Madeira.   4.  A  partir  de  2008,  sua  sede  passou  a  ter  locação  compartilhada  com  a  Madeira  Corporate  Service  (MCS)  e  com  a  Skadden  –  Consult.  e  Serviços  Ltda,  que  aparece  suportando despesas administrativas de pequena monta, com  repasse  a  Acesita  IE,  o  que  demonstra  a  inexistência  de  estrutura da controlada na Ilha da Madeira.   5. Ausência de corpo funcional próprio, por parte da suposta  trading company. Os gerentes com poderes de representação  residentes  no  Brasil,  e  ocupantes  de  cargos  de  direção  na  própria  fiscalizada,  não  receberam  remuneração  da  Acesita  IE.   6.  Sequer  mantinha  um  site  na  Internet,  em  que  pudesse  promover ou divulgar sua atividade.   7.  Um  dia  após  o  seu  estabelecimento,  em  04/07/2007,  a  Acesita IE já teria intermediado um embarque de exportação  de  aço  inox  da  Acesita  S.A.,  no  Brasil,  para  um  cliente  no  Equador,  o  que  demonstra  a  impossibilidade  de  a  nova  empresa ter realmente intermediado a negociação comercial.   8. Algumas  refaturas  supostamente  emitidas  pela Acesita  IE  eram assinadas pelas mesmas pessoas  físicas que assinavam  as  Faturas  Comerciais  emitidas  pela  autuada;  as  faturas  Comercial  e  Refaturas  tinham  o  mesmo  leiaute;  o  valor  da  Fatura  Comercial  emitida  pela  Recorrente  é  quase  sempre  10%  inferior  ao  valor  da Refatura  (valor  efetivamente  pago  pelo comprador final); o prazo de recebimento da mercadoria  constante  da  Refatura  é  sempre  inferior  ao  prazo  de  recebimento  fixado  pela  autuada  para  o  pagamento  pela  Acesita  IE;  a  mercadoria  é  remetida  diretamente  pela  Recorrente  ao  comprador  final;  e  a  autuada  é  quem  providencia  a  contratação  de  seguro  para  as  mercadorias  exportadas.   9.  Não  apresentou  documentos  que  pudessem  asseverar  a  materialização  da  atividade  de  intermediação  comercial  atribuída  a  sua  controlada  Acesita  IE  e  que  justificassem  a  diferença  de  valor  (fatura  x  refatura).  Como  bem  expõe  a  Fl. 6688DF CARF MF     20 Fiscalização,  o  negócio  jurídico,  se  de  fato  praticado,  deixaria  rastro  negocial da atividade  de  intermediação,  seja  por  meio  de  lista  de  clientes  e  fornecedores,  registros  de  cotação  e  consultas  de  preços  e  de  contatos  com  clientes  e  fornecedores  dos  produtos  intermediados.  Seja  através  de  registro  das  tratativas  comerciais  (correspondências,  fax,  telefonemas,  e­mails  e  mensagens  eletrônicas).  Ressalte­se  que  a  ausência  de  comprovação  da  efetiva  intermediação  demonstra  que  a  Acesita  IE  serviu  apenas  como  fachada,  estando  inserida  de  maneira  artificial  na  operação  de  exportação  realizada  pela  Acesita  S.A.  (atual  Aperam  –  a  Impugnante),  não  tendo  a  sociedade  situada  na  Ilha  da  Madeira realmente praticado a atividade de trading a que, em  aparência, se destinava a fazer.   10. Outro ponto importante trazido pela Fiscalização é que a  Impugnante  não  foi  capaz  de  comprovar  as  despesas  incorridas pela controlada/vinculada Acesita IE na realização  da  sua  atividade  de  trading.  Para  comprovar  despesas,  a  fiscalizada  disponibilizou  relação  contendo  valores  que  teriam  sido  despendidos  pela  Acesita  IE  com  agentes  comerciais no exterior, sendo que o principal desses agentes  prestadores de serviços de intermediação é outra subsidiária  integral  da  controladora  estrangeira  ArcelorMittal  (Luxemburgo),  a  Arcelor  Stainless  International,  a  quem  cabia  o  papel  de  distribuidora mundial  do  segmento  de  aço  inox produzido pelo grupo. Ora, como ressalta a Fiscalização  no  TVF,  é  incabível  logicamente  que  a  despesa  mais  significativa da suposta trading Acesita IE seja, justamente, a  realização  de  serviços  de  trading  que  ela  própria  teoricamente  se  propunha  a  praticar  a  partir  da  Ilha  da  Madeira.  Além  disso,  a  operacionalização  das  transações  comerciais  atribuídas  à  controlada  no  exterior  (reinvoice/refatura da Acesita  IE) foi produzida pela própria  fiscalizada.   11. Ademais,  não  se  vislumbra  racionalidade  econômica  na  intermediação comercial realizada pela Acesita IE, dada sua  localização desfavorável em relação aos pretensos clientes –  situados  na  América  Central  e  América  do  Sul,  bastando  observar  o  mapa  de  fls.  1.240  do  TVF  e  reproduzido  no  relatório.   Portanto,  analisando  os  elementos  de  prova,  a  conclusão  a  que se chega é que não ocorreu a alegada intermediação das  operações  por  parte  da  Acesita  IE,  tendo  as  operações  de  exportação entre a Impugnante e a Acesita IE se revestido de  mera  aparência.  Por  meio  dessa  operação  simulada,  a  Impugnante  formalizou  R$240  milhões  em  2008  e  R$230  milhões em 2009 em registros de exportação.   Assim,  conforme  o  relato  minucioso  da  fiscalização,  está­se  diante de um quadro de simulação, que envolve a fiscalizada  (exportadora),  a  controlada/vinculada  Acesita  IE  (importadora  formal)  e  importadoras  finais  sediadas  na  América  Central  e  do  Sul  (importadoras  de  fato),  em  uma  Fl. 6689DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.679          21 série  de  operações  triangulares  sob  “aparência”  de  intermediação  comercial  no  exterior,  que  se  destinava  a  camuflar  uma  venda  direta,  de  fato  ocorrida  entre  a  fiscalizada  e  os  clientes  importadores,  de  forma  a  propiciar  vantagens tributárias ilícitas.   O  subfaturamento,  iniciado  no  ano  de  2007,  continuou  nos  anos  de  2008  e  2009,  como  extensamente  demonstrado  pela  Fiscalização.  Ao  ser  intimada  a  fornecer  documentação­ suporte das operações de comercio exterior de 2008 e 2009, a  fiscalizada  apresentou  novamente  “faturas”  (de  emissão  da  exportadora  residente)  e  “refaturas”  (atribuídas  à  intervenção  da  trading  Acesita  IE),  com  as  mesmas  características  das  disponibilizadas  no  procedimento  anterior.   O  TVF  demonstra  como  a  Fiscalizada,  novamente,  não  apresentou  documentos  comprovando  a  materialização  da  intermediação  comercial  atribuída  a  offshore  da  Ilha  da  Madeira, a Acesita IE. A simulação efetuada teve o intuito de  omitir receitas sobre operações de exportação realizadas pela  Fiscalizada,  enviando  e  retendo  recursos  no  exterior,  seguindo o mesmo procedimento já destacado acima.   A  documentação  juntada  pela  empresa,  em  resposta  aos  Termos  de  Intimação,  está  longe  de  revelar  uma  efetiva  intermediação  comercial  a  envolver  a  suposta  trading,  o  fornecedor (industrial exportadora) e clientes finais variados,  se resumindo a conjunto de extratos emitidos por empresa de  courier  internacional  (DHL Express),  acerca  de documentos  transportados.  Nesses  documentos,  constam  como  destinatários agentes  financeiros  ou  empresas  vinculadas  ao  próprio  grupo  ArcelorMittal,  incluindo  a  ArcelorMittal  Stainless International, citada no parágrafo anterior. Ou seja,  a empresa  foi  incapaz de comprovar a efetiva  intermediação  da Acesita IE.   Ressalte­se  que,  junto  com  sua  peça  impugnatória,  a  contribuinte  anexou  aos  autos  documentos  que  alega  comprovariam a existência e atuação da Acesita IE (fls. 6.120  a 6.328). O exame dos documentos permite concluir que, mais  uma  vez,  não  foi  capaz  de  apresentar  documentos  que  comprovassem  a  atuação  efetiva  da  empresa  da  Ilha  da  Madeira  nas  operações  de  vendas.  Entre  os  documentos  juntados  na  Impugnação  encontram­se,  por  exemplo,  contratos  de  trabalho  elaborados  pelo  Acesita  com  duas  funcionária de meio­período com termo em 24 de fevereiro de  2008  e  abril  de  2008,  respectivamente;  comprovantes  de  pequenas despesas, no valor de 2.146,87 euros, efetuadas em  2009 pela ArcelorMittal Trading por conta da Acesita IE (em  conjunto  com  pagamentos  efetuados  pela  ArcelorMittal  Trading  em  nome  da  Skadden);  recibos  de  envios  de  correspondência  via  DHL;  fatura  da  Madeira  Corporate  Fl. 6690DF CARF MF     22 Services  (MCS)  –  a  já  mencionada  empresa  de  criação  e  manutenção  de  offshores  no  paraíso  fiscal  da  Madeira,  em  que esta cobra serviços anuais prestados.   A empresa pode até ter existido formalmente na dependência  de tributação favorecida da Ilha da Madeira, na mesma sala  em que funcionam várias outras empresas, em conjunto com o  escritório  de  intermediação  de  empresas  MCS,  mas  os  documentos acostados aos autos são incapazes de demonstrar  que  a  offshore  participou  efetivamente  da  intermediação  objeto da discussão.   Em 2009, a fiscalizada somente considerou na demonstração  das controladas as operações afetas ao período de  janeiro a  junho,  pelo  seu  entendimento  de  que  a Acesita  IE  tivera  o  controle  transferido  para  a  outra  empresa  do  grupo  ArcelorMittal,  a  AM  Global  Holding  (Luxemburgo),  em  23/07/2009, e registrado em 06/08/2009 no órgão competente  na Ilha da Madeira (registro oficial da ZFM).   Fica  claro  que,  independentemente  da  meramente  formal  troca  de  controle  da Acesita  IE  entre  subsidiárias  integrais  da  ArcelorMittal  –  Luxemburgo,  a  simulação  de  intermediação comercial no exterior via Acesita IE continuou  a  ser  formalizada  pela  fiscalizada  em  seus  registros  de  exportação  ao  longo  de  todo  o  ano  de  2009,  conforme  os  registros  constantes  da  Planilha  de  Embarques  e  Receitas  Omitidas.   Os elementos de prova demonstram que o planejamento fiscal  utilizado  pela  fiscalizada  serviu  para  tentar  esconder  uma  simulação,  uma  mera  aparência  de  negócio  jurídico,  resultando  em  subfaturamento  das  exportações  realizadas  pela empresa fiscalizada, não podendo ser aceito.   O esforço da fiscalizada em fugir à tributação é demonstrado  pela  tentativa  de  esconder  a  simulação  em  uma  aparência  meramente  formal de  intervenção da Acesita  IE,  incluindo a  transferência  formal  de  controle  entre  empresas  do  mesmo  grupo. O objetivo central dessa operação, fica demonstrado, é  o  de  subtrair  parte  dos  tributos  devidos  pela  fiscalizada  em  território brasileiro.   Em relação à alegação da Fiscalizada de que seria aplicável  a  legislação  de  preço  de  transferência,  devemos  considerar  que  tais  regras  servem  para  inibir  a  transferência  de  lucro  para empresas vinculadas no exterior por meio de operações  de  importação  e  exportação  que  tenham  efetivamente  ocorrido.  O  instituto  dos  preços  de  transferência  não  é  o  instrumento  adequado  para  sanar  ilícitos  tributários  decorrentes de situações de falsidade ou aparência negocial.  Neste caso, aplicam­se as disposições do art. 149, inciso VII,  do  CTN,  em  conjunto  com  os  artigos  71  e  72  da  Lei  no  4.502/64, como se verá abaixo.   Fl. 6691DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.680          23 Ressalto a disposição da própria Organização de Cooperação  e Desenvolvimento Econômico (OCDE) sobre o tema, trazida  pela Autoridade Fiscal, que demonstra a diferenciação entre  o instituto do preço de transferência e a fraude e elisão fiscal:   “O preço de transferência é neutro, não se confundindo com as  questões  de  fraude,  elisão  fiscal  internacional  ou  de  transferência ilícita de lucros”. (Relatório OCDE – 1979).   Ou  seja,  para  que  fosse  aplicável  a  legislação  de  preços  de  transferência no caso concreto, seria condição necessária que  a  offshore  Acesita  IE  houvesse  participado  de  fato  da  operação  praticada,  exercendo  a  intermediação.  O  que  não  ocorreu, conforme ficou demonstrado. Assim, conclui­se que o  caso  em  análise  não  envolve  a  legislação  de  preços  de  transferência.   Não  se  nega  a  existência  formal  da Acesita  IE,  offshore  na  Ilha da Madeira, paraíso fiscal. Muito menos, a liberdade da  empresa  de  se  auto­organizar.  Entretanto,  o  procedimento  fiscal demonstrou, com clareza, que a offshore Acesita IE não  participou  efetivamente  das  operações  de  venda  da  fiscalizada.   Como  fundamenta  o  TVF,  ficou  “constatada  a  ausência  material de atividade de intermediação comercial formalizada  em documentos”. Considera­se, assim, demonstrada a prática  da simulação. Tal simulação levada a cabo pela Impugnante  violou a lei brasileira. Está provado nos autos que não houve  de  fato  nenhuma  intermediação,  mas  mero  ato  simulado,  suscetível, pois, de ser desconsiderado pelo Fisco para fins de  tributação.  Conforme  dispõe  o  Código  Civil  Brasileiro,  instituído  pela Lei  no 10.406, de  10 de  janeiro de 2002, que  entrou em vigor em janeiro de 2003:   Art.  112.  Nas  declarações  de  vontade  se  atenderá  mais  à  intenção  nelas  consubstanciada  do  que  ao  sentido  literal  da  linguagem.   Art.  113.  Os  negócios  jurídicos  devem  ser  interpretados  conforme a boa­fé e os usos do lugar de sua celebração.   (...)   Art. 166. É nulo o negócio jurídico quando:   (...)   VI ­ tiver por objetivo fraudar lei imperativa;   Art.  167.  É  nulo  o  negócio  jurídico  simulado, mas  subsistirá  o  que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.   § 1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:     Fl. 6692DF CARF MF     24 I  –  aparentarem  conferir  ou  transmitir  direitos  a  pessoas  diversas  daquelas  às  quais  realmente  se  conferem,  ou  transmitem;”   II ­ contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não  verdadeira;   (...)   §2o Ressalvam­se os direitos de  terceiros de boa­fé em face dos  contraentes do negócio jurídico simulado.   Art.  168.  As  nulidades  dos  artigos  antecedentes  podem  ser  alegadas por qualquer  interessado, ou pelo Ministério Público,  quando lhe couber intervir.   Parágrafo único. As nulidades devem ser pronunciadas pelo juiz,  quando  conhecer  do  negócio  jurídico  ou  dos  seus  efeitos  e  as  encontrar  provadas,  não  lhe  sendo  permitido  supri­las,  ainda  que a requerimento das partes.   (...)   Art.  186.  Aquele  que,  por  ação  ou  omissão  voluntária,  negligência  ou  imprudência,  violar  direito  e  causar  dano  a  outrem, ainda que exclusivamente moral, comete ato ilícito.   Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que,  ao exercê­lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu  fim econômico ou social, pela boa­fé ou pelos bons costumes.   (...)   Art. 421. A liberdade de contratar será exercida em razão e nos  limites da função social do contrato.   Art.  422.  Os  contratantes  são  obrigados  a  guardar,  assim  na  conclusão do contrato, como em sua execução, os princípios de  probidade e boa­fé.   Como bem expõe o Conselheiro do CARF, Hélcio Lafetá Reis:   Na visão “liberal formalista”, ou há evasão fiscal, ou seja, o uso  de meios ilícitos para se eximir do pagamento de tributos, ou há  elisão  fiscal,  denominação  esta  utilizada  para  agrupar  as  diferentes  formas  de  planejamento  fiscal  lícito;  o  primeiro  passível  de  combate  pela  Administração  Tributária  por  desconformidade  ao Direito;  o  outro,  inatingível,  pois  operado  com base em premissas legais autorizativas, ou não impeditivas.   Porém,  tal  entendimento  vem  sendo  contestado  por  parte  da  doutrina  e  dos  aplicadores  do  Direito  –  Poder  Judiciário  e  Administração Tributária.   Numa  percepção  aqui  chamada  de  “realista  substancial”,  considera­se  que  os  comportamentos  dos  contribuintes  em  face  da  norma  tributária  –  e  aos  outros  todos  lícitos  –  em  que  se  incluiria  o  planejamento  tributário.  Além  desses,  há  outras  condutas que, não obstante se subsumirem à regra formal da lei,  fariam  uso  de  meios  artificiosos  destinados  a  contornar  a  Fl. 6693DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.681          25 incidência  da  norma  tributária  e,  consequentemente,  pagar  menos tributos.   Essa  concepção  de  planejamento  fiscal  abusivo  parte  da  premissa  de  que  inexiste  direito  absoluto,  seja  ele  referente  à  livre  iniciativa  ou  à  propriedade,  pois,  no Estado Democrático  de  Direito,  aos  direitos  individuais  se  acrescem  os  direitos  de  caráter coletivo, dentre os quais a função social da propriedade.  A “auto­ organização sofre limitações baseadas na necessidade  de cada um contribuir para as despesas públicas, de acordo com  os  valores  de  justiça,  da  igualdade  e  da  solidariedade”  (Reis,  Hélcio  Lafetá.  Planejamento  Tributário  Abusivo:  Violação  da  Imperatividade  da  Norma  Jurídica,  in  Revista  Dialética  do  Direito Tributário, v. 209, p. 59)   Ou seja, à luz do que dispõe o Estado Democrático de Direito,  o  Código  Civil,  sem  desrespeitar  a  liberdade  contratual,  estabeleceu  alguns  princípios  básicos  que  norteiam  os  negócios  jurídicos,  os  contratos  e  os  seus  vícios,  os  quais  limitam a liberdade absoluta de contratar. São tais princípios  o da solidariedade social e da boa­fé objetiva.   A simulação, por se tratar de vício contratual, em que ocorre  uma ocultação da verdade na declaração, atinge o Direito e  torna  nulo  o  negócio  jurídico  simulado.  Ocorre  uma  ficção  negocial com a  finalidade de ocultar a  realidade, como bem  expõe Hermes Marcelo Huck:   Em  síntese,  consiste  a  simulação  numa  ficção  negocial  com  a  finalidade de ocultar a realidade, enquanto na fraude à lei há um  negócio  real,  conscientemente  desejado  pelas  partes,  tanto  em  seu  conteúdo  com  em  sua  execução,  dirigidos  para  elidir  o  cumprimento de uma norma legal. A fraude pode conviver com a  simulação,  mas  nunca  decorre  do  negócio  jurídico  aparente  desta,  podendo,  eventualmente,  aparecer  no  negócio  que  a  simulação  encobriu.  Desmascarada  a  simulação,  surge  o  negócio oculto, e este poderá – ou não – ser caracterizado como  fraudulento.  Em  matéria  tributária,  entretanto,  a  simulação  é  mais do que a mera e simples ocultação de um negócio jurídico;  requer  uma  conduta  dirigida  a  obstruir  a  ocorrência  do  fato  gerador,  utilizando­se  para  tanto  de  um  arsenal  complexo  que  envolve  uma  miríade  de  artimanhas,  documento,  práticas  contábeis e registros” (Hermes Marcelo Huck. Evasão Fiscal e  Elisão:  Rotas  Nacionais  e  Internacionais  do  Planejamento  Tributário. São Paulo, Saraiva, 1997, p. 120).   A reação do direito ante a  simulação concentra­se na busca  do verdadeiro ato praticado. O Código Civil impõe a pena de  nulidade ao negócio jurídico simulado. Nulidade esta que, de  acordo com o artigo 168 do Código Civil,  pode ser alegada  por  qualquer  interessado.  Portanto,  pode  o  Fisco,  como  diretamente  envolvido,  na  defesa  do  interesse  publico  da  Fazenda Nacional,  se  opor  à  simulação,  realizada  de  forma  maliciosa em prejuízo da lei tributária.   Fl. 6694DF CARF MF     26 A  simulação  relativa  ocorre  quando  as  partes  desejam  negócio  distinto do  pactuado e aparente,  quando o  sujeito é  diverso  daquele  que  integra  a  relação  jurídica  aparente  ou  ainda  quando  há  falsidade  em  qualquer  outro  elemento  da  relação  jurídica.  Ocorre  um  negócio  verdadeiro,  mas  dissimulado.  Mascara­se  com  determinado  tipo  de  negócio  um outro negócio.   Os  indícios  carreados  e  analisados  em  profundidade  pela  Fiscalização  e  a  análise  da  própria  sequência  de  atos,  iniciados  em  2007,  levantados  por  ocasião  da  ação  fiscal  anterior,  e  confirmados  no  procedimento  fiscal  atual,  tendo  comprovadamente  se prolongado durante os anos de  2008 e  2009,  são  suficientes  para  comprovar  que  a  empresa  contribuinte  tinha  o  total  conhecimento  de  que  estava  formalizando,  perante  o  fisco  brasileiro,  uma  intermediação  comercial  simulada,  em  nome  de  uma  controlada/vinculada  no exterior (Acesita IE), sem concretização material. Tratou­ se de uma orquestração  insidiosa  (e,  enfatize­se, duradoura)  com  o  fito  de  enganar  o  Fisco  e  reduzir  de  forma  ilícita  e  intencional, a base tributável de IRPJ e CSLL nos exercícios  fiscais em questão.   Cito o voto do Conselheiro Wilson Fernandes Guimarães, no  Acórdão  no  105­17.084,  por  considerar  que  expressa  bem  a  realidade do presente caso:   Argumenta  a  Recorrente  que  a  escolha  do  modelo  negocial  adotado  por  ela  não  pode  ser  injustificadamente  questionada  pelas autoridades fiscais.   Há  de  se  repelir,  de  imediato,  que  não  estamos  diante  de  intervenção  injustificada.  Não  se  trata,  aqui,  de  agressão  ao  primado  da  livre  iniciativa,  mas,  sim,  de  legítima  atuação  da  autoridade competente com o intuito de inibir prática que, para  ela,  a  luz  dos  elementos  que  puderam  ser  colhidos,  mostra­se  antijurídica.   Não  cabe,  realmente,  à  autoridade  administrativa  imiscuir­se  nos planejamentos adotados pelo contribuinte para realizar seu  objeto  social. Cabe,  sim,  verificar:  a)  se  a  atividade declarada  pelo contribuinte efetivamente foi realizada; e b) se tal atividade,  uma  vez  provada  a  sua  inexistência,  revela  mecanismo  criado  com o intuito de provocar danos ao erário.   [...]   Quanto a tal consideração, cabe observar que não se deve negar  ou desmerecer a importância, em um mundo globalizado, dessas  "ilhas"  de  facilidades,  mas,  tão­somente,  de  se  aferir  se  as  operações  de  exportação,  no  caso  vertente,  foram  efetivamente  realizadas  pela  empresas  MIC  e  ILMOT,  ou,  em  sentido  convergente  com  a  peça  acusatória,  praticadas  pela  MARCOPOLO  S/A,  servindo  as  denominadas  empresas  intermediárias como meio para atenuar o efeito tributário que a  exportação  direta  naturalmente  traduziria.  (Acórdão  105­ Fl. 6695DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.682          27 17.084,1o  Conselho  de  Contribuintes,  5a  Câmara,  sessão  de  25/06/2008). (grifos nossos)   Portanto,  correta  a  aplicação  do  disposto  no  artigo  149  do  CTN  (inciso  VII),  com  o  enquadramento  nas  disposições  contidas na Lei no 4.502/64 (artigos 71 e 72), pela forma com  que foram auferidas as referidas vantagens fiscais.   Código Tributário Nacional   Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:   (...)   VII ­ quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;   Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964   Art  .  71. Sonegação é  toda ação ou omissão dolosa  tendente a  impedir ou retardar,  total ou parcialmente, o conhecimento por  parte da autoridade fazendária:   I  ­  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;   II ­ das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente.     Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o  montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.   Assim,  a  ocorrência  de  simulação  relativa  ou  dissimulação,  caracterizada  pela  ausência  de  intermediação  das  empresas  nas  operações  de  venda,  torna  legítima  a  autuação  por  omissão de receita, com amparo na parte final dos art. 283 do  RIR e do art. 2º da Lei nº 8.846/94, devido à emissão de nota  fiscal com valor inferior ao da operação.   RIR/99   Art.  283.  Caracteriza  omissão  de  receita  ou  de  rendimentos,  inclusive  ganhos  de  capital,  a  falta  de  emissão  de  nota  fiscal,  recibo ou documento equivalente, no momento da efetivação das  operações  de  venda  de  mercadorias,  prestação  de  serviços,  operações de alienação de bens móveis, locação de bens móveis  e  imóveis  ou  quaisquer  outras  transações  realizadas  com  bens  ou serviços, bem como a sua emissão com valor  inferior ao da  operação (Lei nº 8.846, de 1994, art. 2º).   Fl. 6696DF CARF MF     28 Lei no 8.846/94.   Art.  2º  Caracteriza  omissão  de  receita  ou  de  rendimentos,  inclusive ganhos de capital para efeito do imposto sobre a renda  e  proventos  de  qualquer  natureza  e  das  contribuições  sociais,  incidentes sobre o lucro e o  faturamento, a  falta de emissão da  nota  fiscal,  recibo  ou  documento  equivalente,  no  momento  da  efetivação das operações a que se refere o artigo anterior, bem  como a sua emissão com valor inferior ao da operação.   Trata­se  de  omissão  de  receita  decorrente  de  simulação  de  negócio  jurídico,  caracterizada  pelo  subfaturamento  decorrente  de  simulação  de  intermediação  de  terceiras  empresas,  que  esconde  a  real  operação  realizada  de  exportação  de  seus  produtos  para  os  destinatários  finais,  posto  que,  comprovadamente,  não  houve  intermediação  de  suas controladas.   Ademais,  o  Auto  de  Infração  determinou  corretamente  a  tributação das receitas omitidas, resultante da diferença entre  o  montante  efetivamente  pago  pelo  destinatário  final  e  o  apropriado  contabilmente  pela  fornecedora  do  produto.  Em  conformidade  com  a  legislação  do  imposto  de  renda,  os  custos e despesas dedutíveis na apuração da base de cálculo  do  imposto  são  tão­somente  aqueles  intrinsecamente  vinculados  à  fonte  produtora  de  rendimentos,  não  havendo  que  se  falar  em  dedutibilidade  dos  referidos  dispêndios  na  situação em que sua falta de comprovação serviu de alicerce  para a própria acusação.   Novamente,  cito  o  voto  do  Conselheiro  Wilson  Fernandes  Guimarães, no Acórdão no 105­17.084:   É certo, como diz a Recorrente "que, em momento algum, omitiu­ se  as  operações  efetuadas...",  pois  é  exatamente  isso  que  caracteriza a simulação relativa, isto é, a contribuinte simulou a  prática  de  ato  (venda  para  suas  controladas)  com  o  intuito  de  encobrir  outro,  qual  seja,  venda  direta  para  seus  clientes  no  exterior.  Com  isso,  aparentou  ter  transmitido  bens  a  pessoas  diversas (suas controladas) das a quem realmente transmitiu (os  destinatários finais dos produtos).   A Recorrente sustenta que, caso se entenda que alguma exação  mostra­se devida, é certo que os critérios de apuração do crédito  tributário  estão  equivocados,  pois,  para  ela,  os  custos  e  as  despesas  incorridas  por  suas  controladas  deveriam  ser  considerados.   Na mesma  linha,  tal argumentação não deve ser  recepcionada.  Primeiro,  porque  a  Recorrente  não  traz  aos  autos  qualquer  documento  que  possa  ser  considerado  hábil  para  comprovar  custos ou despesas incorridos por suas controladas; e, segundo,  porque não restou também comprovado nos autos, no âmbito em  que os  fatos apurados  estão sendo considerados,  que eventuais  custos  ou  despesas  de  suas  controladas  tenham,  de  alguma  forma,  concorrido  para  a  obtenção  de  suas  receitas.  Assim,  diante  da  situação  concreta  retratada  pela  Fiscalização,  não  cabe  outra  conclusão  que  não  a  de  que  os  custos  e  despesas  Fl. 6697DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.683          29 vinculados  às  receitas  de  exportação  já  foram  devidamente  apropriados pela Recorrente. (Acórdão 105­17.084, 1o Conselho  de  Contribuintes,  5a  Câmara,  sessão  de  25/06/2008).  (grifos  nossos)   Em decorrência da omissão de  receita,  via  reiterada prática  de  subfaturamento,  a  fiscalização  apurou  o  valor  de  R$24.867.531,08  em  receitas  omitidas  em  exportações  registradas  pela  fiscalizada,  ao  longo  do  ano  de  2008,  e  outros R$21.573.891,11 omitidos  no  ano  de  2009,  conforme  espelhado  na  Planilha  de  Embarques  e  Receitas  Omitidas,  bem assim, na planilha de ajustes de estimativas.   Correto,  desta  forma,  o  procedimento  adotado  pela  Fiscalização.  Assim,  devem  ser  mantidas  integralmente  as  exigências  do  IRPJ  e  da  CSLL,  constantes  do  presente  lançamento,  relativas  à  omissão  de  receitas  praticada  pelo  subfaturamento de exportação.  (...)  Do Ágio  e das  parcelas  indedutíveis  anteriores à  incorporação  da AAEB   Ainda  por  cima,  ressalta  o  Termo  de  Verificação  Fiscal  que  a  fiscalizada também deduziu diretamente sobre a base  tributável  de IRPJ e CSLL o valor mensal de R$1.494.060,97 (derivado do  valor de R$89.643.658,28, rateado em 60 meses). A Impugnante  rotulou tal dedução como “amortização de ágio AAEB x AMIB”  (antes da incorporação). De tal forma, acabou excluindo o total  de  R$8.964.365,83  em  2008  (meses  07  a  12/2008)  e  de  R$17.928.731,64 em 2009.   Nos  registros  contábeis  da  AAEB,  constava  o  montante  de  R$89.643.658,28  “amortizados”  nos  meses  de  abril,  maio  e  junho  de  2008,  tendo  por  base  o  mesmo  ágio  segregado  em  questão.   Ou  seja,  ao  mesmo  tempo  em  que  a  AAEB  repassava  aos  acionistas  minoritários  alienantes  (via  OPA)  os  valores  financeiros  transferidos  pela  ArcelorMittal  ­  Luxemburgo  para  bancar  os  compromissos  que  esta  (a  controladora  estrangeira)  assumira, o valor “amortização” foi adicionado pela sociedade  de  participação  na  apuração  da  sua  base  tributável  de  IRPJ.  Após  a  ocorrência  da  incorporação  da  AAEB,  a  Impugnante  considerou que poderia aproveitar tal valor.   Entretanto, o artigo 386,  inciso III, do RIR/99, determina que o  ágio  passível  de  dedutibilidade  é  apenas  aquele  decorrente  de  amortizações  ocorridas  posteriormente  ao  evento  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  ou  seja,  nos  balanços  correspondentes à apuração do Lucro Real,  levantados após os  referidos eventos – desde que cumpridas, obviamente, as demais  condições e requisitos essenciais do instituto. Ou seja, o direito a  dedutibilidade  fiscal  do  ágio  amortizado  contabilmente  nasce  Fl. 6698DF CARF MF     30 somente  após  a  ocorrência  dos  eventos  de  incorporação,  fusão  ou  cisão.  Assim,  incabível  a  obtenção  de  tal  benefício  fiscal  sobre parcelas de ágio amortizadas contabilmente pela entidade  incorporada,  anteriormente  à  ocorrência  do  evento  de  incorporação.   Logo,  é  também  procedente  o  lançamento,  na  forma  de  “exclusões indevidas” ao lucro real, a titulo de “amortização de  ágio  AAEB  x  AMIB”  (antes  da  incorporação),  dos  valores  de  R$8.964.365,83 em 2008 e R$17.928.731,64 em 2009, conforme  Planilha de Ajuste de Estimativas de IRPJ e CSLL (fls. 2.807 a  2.810 ).  O art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996, prevê a incidência de juros de  mora sobre os débitos para com a União, decorrentes de tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal.  A  multa  de  ofício  incidente  sobre  os  tributos  e  contribuições  não  pagos  integram  os  referidos  débitos,  motivo  pelo  qual  sofrerão  incidência  de  juros  de  mora  a  partir  do  primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do prazo até o  mês  anterior  ao  do  pagamento  e  de  um  por  cento  no  mês  de  pagamento.   Transcreve­se, a  seguir, decisões do Conselho de Contribuintes  consagram esse entendimento:   MULTA  DE  LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO.  INCIDÊNCIA  DE  JUROS DE MORA. Sobre a multa por lançamento de ofício não  paga no vencimento incidem juros de mora, na forma dos artigos  43 e 61, § 3º, da Lei 9.430/96. (Acórdão 1101­001.296. Relator:  Paulo Mateus Ciccone. Data da Sessão: 25/03/2015.)   JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. Por ser  parte  integrante do crédito  tributário, a multa de ofício  sofre a  incidência dos juros de mora. (Acórdão 1201­000.919. Relator:  André  Almeida  Blanco.  Data  da  Sessão:  07/11/2013.)  Processo  10600.720022/2013­15 Acórdão n.º 15­40.438 DRJ/SDR Fls. 6.437   94   DA  REPERCUSSÃO  DOS  FATOS  SOBRE A APURAÇÃO DA CSLL   Alega  a  Impugnante  que  não  existe  dispositivo  que  vede  a  dedutibilidade do ágio para apuração da CSLL.   Ocorre  que  a  adição  à  base  de  cálculo  da CSLL,  de  despesas  com  amortização  de  ágio  encontra  amparo  nas  normas  que  regem  a  exigência  da  referida  contribuição.  A  respeito  da  matéria,  cabe  reproduzir  o  art.  57  da  Lei  nº  8.981/95,  com  a  redação  dada  pela  Lei  nº  9.065/1995,  e  o  artigo  28  da  Lei  nº  9.430/1996.   Art. 57. Aplicam­se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº  7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento  estabelecidas  para  o  imposto  de  renda  das  pessoas  jurídicas,  inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base  de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com  Fl. 6699DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.684          31 as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei  nº 9.065, de 1995)   Art.  28.  Aplicam­se  à  apuração  da  base  de  cálculo  e  ao  pagamento  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido  as  normas da legislação vigente e as correspondentes aos arts. 1º a  3º, 5º a 14, 17 a 24, 26, 55 e 71, desta Lei.   Verifica­se,  portanto,  que  a  lei  determina  a  aplicação  à  CSLL  das mesmas normas de apuração do IRPJ.   Por  sua  vez,  a  Instrução  Normativa  SRF  nº  390/2004,  ao  consolidar as regras relativas à apuração e pagamento da CSLL,  dispôs em seus artigos 34, 44 e 75:   Art.  34.  O  pagamento  da  CSLL  por  estimativa  deverá  ser  efetuado até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se  referir.   Art. 44. Aplicam­se à CSLL as normas relativas à depreciação,  amortização e exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto  as referentes a depreciação acelerada.   Art. 75. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do   Decreto­lei n º 1.598, de 1977, deverá registrar o valor do ágio  ou deságio cujo fundamento econômico seja:   I valor de mercado de bens ou direitos do ativo da coligada ou  controlada  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado  na  sua  contabilidade,  em contrapartida à  conta que  registre o bem ou  direito que lhe deu causa;   II  valor  de  rentabilidade  da  coligada  ou  controlada,  com  base  em  previsão  dos  resultados  nos  períodos  de  apuração  futuros,  em  contrapartida  a  conta  do  ativo  diferido,  se  ágio,  ou  do  passivo, como receita diferida, se deságio   III  fundo  de  comércio,  intangíveis  e  outras  razões  econômicas,  em  contrapartida  a  conta  do  ativo  diferido,  se  ágio,  ou  do  passivo, como receita diferida, se deságio;   § 1 º Alternativamente, a pessoa jurídica poderá registrar o ágio  ou deságio a que se referem os incisos II e III do caput em conta  do patrimônio líquido;   2 º A opção a que se refere o § 1 º aplica­se, também, à pessoa  jurídica que  tiver absorvido patrimônio de empresa cindida, na  qual  tinha  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio,  com  o  fundamento  de  que  trata  o  inciso  I  do  caput,  quando não tiver adquirido o bem a que corresponder o referido  ágio ou deságio;   § 3 º O valor registrado com base no fundamento de que trata:   Fl. 6700DF CARF MF     32 (....).   Da  leitura  dos  dispositivos  acima  transcritos,  conclui­se  que  a  legislação  relativa  à  CSLL  adotou  o  mesmo  disciplinamento  contido na legislação do IRPJ quanto ao registro e o tratamento  a  ser  dispensado  ao  ágio,  inclusive  no  concernente  à  sua  amortização (artigos 384 e seguintes do RIR/99).   Citamos  o  voto  vencedor  no  acórdão  1402­001.589,  de  11  de  março de 2014, da 4ª Câmara/2ª Turma Ordinária do CARF, que  assim decidiu:   DESPESAS DE  AMORTIZAÇÃO DE  ÁGIO.  ADIÇÃO  À  BASE  DE CÁLCULO DA CSLL. A adição à base de cálculo da CSLL,  de  despesas  com  amortização  de  ágio  encontra  amparo  nas  normas que regem a exigência da referida contribuição. Recurso  Negado.   Isto posto, aplica­se à CSLL o mesmo decidido quanto ao IRPJ.    Assim,  quanto  a  esses  aspectos  concordo  integralmente  com  a  decisão  recorrida e entendo que não merece ser modificada, razão pela qual voto no sentido de manter  a decisão pelos seus próprios fundamentos.  No que se refere à preliminar de Nulidade por pagamento à vista do débito ao  abrigo da Lei. 12.865/2013, entendo que a mesma não merece ser acolhida.  Não  há  o  que  se  falar  em  nulidade  se  foi  o  próprio  Recorrente  quem  deu  causa ao lançamento, até porque o suposto pagamento foi posterior ao início do procedimento  fiscal. Outrossim, as infrações, em que pese possam ser excludentes ou interferir uma na outra,  são absolutamente distintas.  Ressalto que, este relator, inicialmente orientou seu voto no sentido de negar  provimento  integral  à  referida  preliminar,  após  os  debates  em  julgamento,  me  convenci  da  necessidade  de,  ao menos,  aproveitar  os  pagamentos  efetivamente  realizados  sob  a  égide  da  referida lei.  Isto porque, a omissão de receitas exigida no presente lançamento acarretou  na  geração  de  lucros  na  empresa  do  exterior,  cuja  operação  foi  desconsiderada  no  presente  lançamento. Assim,  levando  em  consideração  que  a Recorrente  confessou  e  pagou o  IRPJ  e  CSLL incidentes sobre os lucros de suas controladas no exterior (controlada indireta Acesita IE  e  controlada  direta  Acesita  Holding  BV),  apurados  nos  anos  de  2008  e  2009,  deixar  de  considerar o que foi efetivamente pago seria exigir do contribuinte duas vezes o pagamento.   Entretanto, não é possível acolher  integralmente a preliminar  suscitada pela  Recorrente,  no  sentido  de  considerar  como  pago  e  aplicar  os  efeitos  da  Lei  12.865/2013  ao  presente lançamento.  Isto  porque,  como  já  ressaltado,  estou  convencido  de  que  a  operação  triangular acabou acarretando na omissão de receitas que deveriam ser tributadas no País. Ao  passo  que,  a  Lei  12.865/2013  previu  um  parcelamento  especial  para  débitos  decorrentes  da  aplicação  do  artigo  74  da  Medida  Provisória  2.158­35/2001,  que  determina  a  tributação  automática, ao final de cada ano, de lucros auferidos por sociedades controladas ou coligadas  sediadas no exterior.   Fl. 6701DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.685          33 Ou seja, o  referido parcelamento foi específico para tributação de  lucros no  exterior,  infração  diversa  à  cometida  pela  Recorrente.  Ademais,  a  lei  também  atribuiu  benefícios  que  foram  específicos  para  o  reconhecimento  dessa  infração,  os  quais  não  posso  aqui  expandir  ou  aplicar  analogicamente  para  infração  diversa.  Entre  os  benefícios  estava  a  quitação com a utilização de prejuízo fiscal, ao passo em que se o Recorrente tivesse tributado  a omissão de receitas no País, como deveria, não faria jus.  Por  exemplo,  em  referência  a  2008,  o  Recorrente  informou  que  os  valores  incluídos na base de cálculo do IRPJ e CSLL foram inteiramente absorvidos por prejuízos da  Impugnante apurados no mesmo exercício,  tendo a adição dos  lucros da controlada resultado  na redução do valor dos prejuízos do referido exercício.   Ora, não poderia aplicar ao presente lançamento os efeitos e benefícios de um  parcelamento  especial  específico,  concedido  para  infração  diversa.  Também  não  poderia  aplicar os efeitos das reduções de penalidades impostas.  Entretanto,  voto  por  dar  provimento  parcial  à  preliminar  para  determinar  o  aproveitamento  dos  valores  efetivamente  pagos  em  espécie  pelo  Recorrente  sob  a  égide  da  referida Lei. Assim, deverão ser deduzidos do presente  lançamento,  tão somente, os valores  efetivamente  recolhidos  aos  cofres  da  união,  excetuando  o  prejuízo  fiscal  utilizado  para  quitação de parte do crédito.  Por sua vez, no que se refere à: (i) glosa do ágio pela utilização de" empresa  veículo";  (ii)  qualificação  da  multa  de  ofício,  e;  (iii)  concomitância  da  multa  de  ofício  e  isolada; passo a me manifestar.  No  que  se  refere  à  alegação  de  impossibilidade  da  duplicidade  da  multa  isolada e de ofício, concordo com as  razões do Recorrente.  Isto porque,  sigo o entendimento  acerca  da  impossibilidade  da  aplicação  simultânea  sobre  a mesma  infração  da multa  isolada  pelo  não  pagamento  de  estimativas  apuradas  no  curso  do  ano­calendário  e  da  multa  proporcional concernente à falta de pagamento do tributo devido apurado no balanço final do  mesmo ano­calendário.  Tal  fato  se  deve  à  conclusão  de  que  o  não  pagamento  das  estimativas  é  apenas uma etapa preparatória da execução da infração. Uma vez que as estimativas são meras  antecipações  dos  tributos  devidos,  a  concomitância  significa  dupla  imposição  de  penalidade  sobre o mesmo fato.  Neste  ponto me  permito  valer  dos  fundamentos  aduzidos  pelo Conselheiro  Guilherme Adolfo Mendes no Acórdão 1201­00.235:  As  regras  sancionatórias  são  em  múltiplos  aspectos  totalmente  diferentes  das  normas  de  imposição  tributária,  a  começar  pela  circunstância essencial de que o antecedente das primeiras é composto por  uma  conduta  antijurídica,  ao  passo  que  das  segundas  se  trata  de  conduta  lícita.  Dessarte,  em múltiplas  facetas o  regime das  sanções pelo  descumprimento de obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do  tributário.  Fl. 6702DF CARF MF     34 Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre  as  funções  da  pena,  há  a  PREVENÇÃO  GERAL  e  a  PREVENÇÃO  ESPECIAL.   A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da  prescrição da norna punitiva,  inibe­se o comportamento da coletividade de  cometer  o  ato  infracional.  Já  a  segunda  é  dirigida  especificamente  ao  infrator para que ele não mais cometa o delito.  É,  por  isso,  que  a  revogação  de  penas  implica  a  sua  retroatividade, ao contrário do que ocorre com tributos. Uma vez que uma  conduta  não mais  é  tipificada  como  delitiva,  não  faz  mais  sentido  aplicar  pena se ela deixa de cumprir as funções preventivas.  Essa  discussão  se  torna  mais  complexa  no  caso  de  descumprimento de deveres provisórios ou excepcionais.  Hector Villegas,  (em Direito Penal Tributário. São Paulo,  Resenha Tributária, EDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate  da Doutrina Argentina acerca da aplicação da retroatividade benigna às leis  temporárias e excepcionais.  No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo  há muitas décadas, em razão de expressa disposição em nosso Código Penal,  no caso, o art. 3°:  Art.  3"  ­  A  lei  excepcional  ou  temporária,  embora  decorrido  o  período  de  sua  duração  ou  cessadas  as  circunstâncias  que  a  determinaram, aplica­se ao fato praticado durante sua vigência.  O legislador penal impediu expressamente a retroatividade  benigna nesses casos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções  de prevenção. Explico e exemplifico.  Como  é  previsível  a  cessação  da  vigência  de  leis  extraordinárias e certo,  em relação às  temporárias, a exclusão da punição  implicaria  a  perda  de  eficácia  de  suas  determinações,  uma  vez  que  todos  teriam a garantia prévia de, em breve, deixarem de ser punidos. É o caso de  uma  lei  que  impõe  a  punição  pelo  descumprimento  de  tabelamento  temporário  de  preços.  Se  após  o  período  de  tabelamento,  aqueles  que  o  descumpriram não  fossem punidos  e  eles  tivessem a  garantia  prévia  disso,  por que então cumprir a lei no período em que estava vigente?  Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal  é absolutamente análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra  que  estabelece  o  dever  de  antecipar  não  ser  temporária,  cada  dever  individualmente considerado é provisório e diverso do dever de recolhimento  definitivo que se caracterizará no ano seguinte.  Nada  obstante,  também  entendo  que  as  duas  sanções  (a  decorrente do descumprimento do dever de antecipar e a do dever de pagar  em definitivo) não devam ser aplicadas conjuntamente pelas mesmas razões  de me valer, por terem a mesma função, dos institutos do Direito Penal.  Fl. 6703DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.686          35 Nesta  seara  mais  desenvolvida  da  Dogmática  Jurídica,  aplica­se  o  Princípio  da  Consunção.  Na  lição  de  Oscar  Stevenson,  "pelo  princípio da consunção ou absorção, a norma definidora de um crime, cuja  execução  atravessa  fases  em  si  representativas  desta,  bem  como  de  outras  que  incriminem  fatos  anteriores  e  posteriores  do  agente,  efetuados  pelo  mesmo fim prático". Para Delmanto, "a norma incriminadora de fato que é  meio  necessário,  fase  normal  de  preparação  ou  execução,  ou  conduta  anterior  ou  posterior  de  outro  crime,  é  excluída  pela  norma  deste". Como  exemplo, os crimes de dano, absorvem os de perigo. De igual sorte, o crime  de estelionato absorve o de  falso. Nada obstante, se o crime de estelionato  não chega a ser executado, pune­se o falso.  É  o  que  ocorre  em  relação  às  sanções  decorrentes  do  descumprimento de antecipação e de pagamento definitivo. Uma omissão de  receita,  que  enseja  o  descumprimento  de  pagar  definitivamente,  também  acarreta  a  violação  do  dever  de  antecipar.  Assim,  pune­se  com  multa  proporcional. Todavia, se há uma mera omissão do dever de antecipar, mas  não do de pagar, pune­se a não antecipação com multa isolada.    Diga­se  ainda  que  a  questão  é  objeto  de  Súmula  do  CARF  nº  105,  que  entendo permanecer aplicável aos fatos geradores posteriores à edição da Lei nº 11.488/07  in  verbis:  Súmula  CARF  nº  105  :  A  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  lançada  com  fundamento  no  art.  44  §  1º,  inciso  IV  da  Lei  nº  9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por  falta  de  pagamento  de  IRPJ  e  CSLL  apurado  no  ajuste  anual,  devendo  subsistir a multa de ofício.     Outrossim, tal posição encontra guarida em diversas decisões deste Conselho,  incluindo­se  esta mesma Turma Ordinária,  razão  pela  qual  dou  provimento  ao Recurso  para  excluir a multa isolada.  Ademais, resta prejudicado o argumento subsidiário relativo à dedução do PAT e  IRRF.  No que se refere à aplicação de multa qualificada sobre a omissão de receitas  identificada, também neste particular entendo assistir razão ao Recorrente.  Ressalte­se,  neste  particular,  que  um  dos  fundamentos  aduzidos  no  TVF  e  mantidos pela decisão Recorrida para justificar a manutenção da qualificação da penalidade se  dá  em  razão  da  suposta  continuidade  do  delito,  e  pela  manutenção  das  operações  com  a  empresa Acesita na Ilha da Madeira mesmo a empresa já  tendo sido objeto de autuação pelo  mesmo motivo quanto aos fatos geradores de 2007.  Ocorre que, o referido lançamento apenas aconteceu no ano de 2011, ou seja,  muito  posterior  aos  fatos  geradores  de  2007  (objeto  do  PAF  10680.722860/2011­19)  e  dos  Fl. 6704DF CARF MF     36 fatos geradores de 2008 e 2009 (objetos do presente lançamento). Assim, tal fundamento não  se sustenta.  Outrossim, também foi omitido no TVF o fato de que esta Primeira Seção ao  julgar  o  Recurso  Voluntário  apresentado  no  PAF  10680.722860/2011­19  ­  1402001.122,  ocorrido  em  julho  de  2012  (antes  do  presente  lançamento),  não  manteve  a  qualificação  da  multa de ofício, em decisão com a qual concordo inteiramente:    Forte nesses argumentos, a fiscalização entendeu que, diante da  artificialidade na operação envolvendo a Acesita IE, não houve  intermediação,  mas,  sim,  venda  direta  pelo  preço  final.  Logo,  tais  lucros  não  seriam  da  empresa  Portuguesa  e  sim  da  Recorrente, ensejando a autuação por omissão de receitas.  A  autuação  foi  acrescida  de  multa  qualificada,  em  virtude  da  suposta intenção deliberada do agente em fraudar o fisco.  Nesse  diapasão,  cumpre  notar  que  a  simples  apuração  de  omissão  de  receita,  por  si  só,  não  autoriza  a  qualificação  da  multa  de  ofício,  sendo necessário,  conforme preconiza  o  artigo  44,  inciso  II,  da  Lei  nº  9.430/96  e  Súmula  nº.  14  do  CARF,  a  comprovação do evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71,  72 e 73 da Lei nº. 4.502/64.  Em assim sendo, vale transcrever os artigos em referência:  Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar,  total ou parcialmente, o conhecimento por  parte da autoridade fazendária:  I  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;  II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente.  Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o  montante  do  imposto  devido,  ou  a  evitar  ou  diferir  o  seu  pagamento.  Art.  73. Conluio  é  o  ajuste  doloso  entre  duas  ou mais  pessoas  naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos  art. 7l e 72.  A fiscalização, ao agravar a multa de ofício, não justifica estar­ se  diante  de  conluio,  sonegação  ou  fraude,  limitando­se  a  afirmar  seu  cabimento  em  virtude  da  prática  de  simulação  de  intermediação  comercial  nas  exportações  efetuadas  pela  Recorrente.  De plano, vê­se que está afastada a possibilidade de conluio, já  que  a  Fiscalização  nada  trouxe  aos  autos  para  provar  que  os  adquirentes  finais  dos  produtos  vendidos  pela  contribuinte  Fl. 6705DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.687          37 obtiveram  vantagens  ilícitas  ou  que,  no  mínimo,  foram  coniventes.  Analisando os conceitos de  sonegação e  fraude, verifica­se que  ambos pressupõe o dolo, conceito extraído do direito penal.  Nessa linha, o dolo significa ter a plena consciência de que o ato  praticado irá ocasionar o resultado criminoso.  Exemplos  de  tipos  dolosos  se mostram quando nos  deparamos,  com  uma  falsificação  de  documentos  comprobatórios  (notas  fiscais, contratos, escrituras públicas, dentre outros) ou de livros  fiscais/contábeis, emissão de notas fiscais calçadas, notas fiscais  frias,  notas  fiscais  paralelas,  notas  fiscais  fornecidas  a  título  gracioso,  contabilidade  paralela  (Caixa  2),  conta  bancária  fictícia,  falsidade  ideológica,  declarações  falsas  ou  errôneas  (quanto  apresentadas  reiteradamente),  práticas  que  em  nada  não  se  assemelham à hipótese descrita nos autos.  Destarte, não nos olvidemos que o chamado direito de se auto­ organizar para pagar menos impostos não pode ser considerado  conduta ilícita, já que é, sobretudo, emanação de uma liberdade  individual.    Assim  é  que,  nos  mesmos  termos  da  decisão  acima  citada,  mesmo  concordando com a artificialidade da operação triangular realizada com a Acesita IE, entendo  que não restam configurada a prova do dolo para se justificar a qualificação da multa.  Todas  as  operações  foram  devidamente  escrituradas,  os  documentos  solicitados foram apresentados e não foram impostos obstáculos à fiscalização.  O  dolo  qualificado  ensejador  da  aplicação  de  uma  penalidade  qualificada  demanda  a  prova,  pelo  Fisco,  de  que  na  época  dos  fatos,  o  contribuinte,  consciente  da  ilegalidade, mesmo assim a pratica com a intenção de lesar o Fisco. Certamente, não foi o que  aconteceu  no  caso  concreto,  face  a  todo  o  contexto  histórico  fartamente  comprovado  pelo  contribuinte.  Desta feita, nos mesmos termos do Acórdão 1402001.122, voto no sentido de  dar provimento ao Recurso do contribuinte para desqualificar a multa aplicada.  Resta, portanto, analisar a questão relativa à amortização de ágio em razão da  utilização da chamada empresa veículo.  Os debates no CARF acerca das condições para dedução da amortização do  ágio na apuração da base de cálculo do IRPJ e CSLL freqüentemente envolvem os conceitos de  empresa­veículo e propósito negocial.  A validade jurídica de todas as operações realizadas pela Recorrente não são  questionadas  no  presente  lançamento,  mas  sim  o  propósito  negocial  de  um  dos  quadros  da  operação societária realizada.  Fl. 6706DF CARF MF     38 De  fato,  existem  duas  grandes  correntes  interpretativas  sobre  o  tema.  A  primeira entende que a amortização do ágio constitui benefício  fiscal expressamente previsto  em lei, originalmente concedido como incentivo à privatização e à reorganização societária das  empresas.  Para essa corrente, a dedução prescindiria da existência de propósito negocial  e a utilização de empresa­veículo seria legítima para se alcançar a redução da base tributável,  desde que cumpridos os demais requisitos legais.  Nestes  termos identifica­se na jurisprudência administrativa o Acórdão 105­ 16.774  (08/11/2007),  o  qual  foi  mantido  pela  CSRF  na  decisão  de  Acórdão  9101­001.657  (15/05/2013).   A segunda corrente defende a obrigatoriedade da existência de elementos de  fato  caracterizadores  da  necessidade  da  realização  da  operação  societária,  razão  pela  qual  a  realização de operações sem fim negocial caracterizaria planejamento tributário abusivo, com o  único propósito de economia tributária, baseada nas figuras de fraude à lei, abuso de direito e  simulação.  Nesse sentido foi a linha adotada no Acórdão 1201­00.689 (08/05/2012), na  mesma esteira do TVF e da decisão Recorrida.  Como pode­se  inferir  do TVF,  corroborado  pela DRJ,  o  ponto  principal da  argumentação  que  embasa  o  presente  lançamento  é  a  ausência  de  propósito  negocial  na  realização de um planejamento tributário abusivo.  Por sua vez o Recorrente em sua vasta argumentação defende que, além de  ter havido propósito negocial necessário à conclusão do negócio, e o lapso temporal que quase  3 anos para conclusão das operações, mesmo que esse não existisse, não se poderia invalidar o  uso de empresa­veículo nos termos de decisões já proferidas por este Conselho.  Necessário  ressaltar ainda que, as operações foram realizadas a cerca de 10  anos, em um momento absolutamente distinto e, em atenção ao princípio da segurança jurídica,  não  é  possível  aplicar  ao  contribuinte  hoje,  conseqüências  jurídicas  que  não  haveriam  no  momento da realização dos atos e operações societárias que ensejaram o presente lançamento.  Ainda mais, em se tratando de uma interpretação que leva em consideração o dolo qualificado  punido por uma multa qualificada.  É  inegável  que  a  segurança  jurídica  e  suas  garantias  derivadas,  como  proibição  de  excesso,  proporcionalidade,  razoabilidade,  acessibilidade  e  confiança  legítima,  configuram­se  como  típicas  garantias  asseguradas  aos  contribuintes,  as  quais,  ainda  que  não  expressamente discriminadas, constituem­se em modalidades de “limitações constitucionais ao  poder de  tributar” e, por conseguinte,  acomodam­se ao conjunto das  regras de  identidade do  sistema  constitucional,  como  expressões  de  cláusulas  pétreas,  protegidas  pelo  artigo  60,  parágrafo 4º, “a”, da CF.  Pois  bem.  Traçadas  essas  premissas  das  duas  principais  correntes  interpretativas sobre o tema me alinho à primeira, a qual também é defendida pelo Recorrente.  Ressalte­se  mais  uma  vez  que  não  existem  dúvidas  acerca  do  efetivo  pagamento do ágio gerado através de operações realizadas entre pessoas jurídicas distintas.  Não  obstante  o  alto  grau  de  subjetividade  existente  em  qualquer  discussão  relacionada à existência ou inexistência de propósito negocial nas operações, face à mais que  Fl. 6707DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.688          39 concreta objetividade da lei quanto às regras para dedução do ágio, não deixarei de enfrentar as  questões  de  fato,  muito  embora  entendo  que  o  cerne  da  questão  é  avaliar  se  a  escolha  de  negócio da Recorrente infringe a lei tributária ou não, de forma a impossibilitar a dedução do  ágio.  Isto  porque,  o  conceito  de  propósito  negocial  carece  de  fundamento  legal,  tornando­se absolutamente subjetivo e abrangente.   Partindo  deste  conceito  adotado  pelo  Fisco,  a  presença  de  um  propósito  negocial  deve  ser  precedente  e,  além,  originária  na  operação,  de  modo  a  concretizar  a  amortização do ágio e o concomitante gozo do benefício fiscal como uma conseqüência natural  e  lógica. Entretanto, a indefinição dos conceitos no ordenamento jurídico impede a formação  de entendimento uniforme, tornando qualquer discussão acerca das operações de ágio como ao  menos parcialmente subjetivas, afastando­se do princípio da tipicidade cerrada que foi base de  formação do direito tributário.  É  freqüente  a  utilização  pelo  Fisco  da  teoria  da  ausência  de  propósito  negocial por meio do qual defende que a simples inexistência sob sua ótica outros motivadores  para a operação que não o alcance do benefício fiscal, tem sido usada como elemento suficiente  para invalidar os atos do contribuinte ou o benefício fiscal almejado.  Tal  lógica  ao meu ver  se  afasta da necessária objetividade da  lei  tributária,  fundada no princípio da tipicidade cerrada, além de afetar a segurança jurídica vez que diversas  regras  e  estruturas  criadas  pelo  legislador  brasileiro  oferecem  um  benefício  fiscal  aos  contribuintes como parte integrante de uma política econômica.  Nesse  sentido  entendo  ser  absolutamente  claro  o  exemplo  trazido  pelo  Conselheiro desta Primeira Seção, Luiz Fabiano Alves Penteado em caso semelhante ao aqui  tratado:  Usualmente menciono em meu votos, de forma exemplificativa, o  regime fiscal da Zona Franca de Manaus, que oferece incentivos  fiscais para as empresas que  lá se estabelecerem e produzirem,  gerando empregos, desenvolvimento econômico/social e, mesmo,  arrecadação de tributos para a região.  Neste  caso,  não  há  qualquer  exigência  de  que  as  empresas  lá  estabelecidas  tenham  propósitos  negociais  além  do  gozo  do  incentivo fiscal em si, para lá se estabelecerem.  Isso porque, nenhuma empresa busca a Zona Franca de Manaus  em  razão  da  maior  proximidade  com  o  mercado  consumidor,  melhor  infraestrutura  ou  maior  oferta  de  mão  de  obra  qualificada.  O objetivo é o gozo do incentivo fiscal, que seja suficiente para  compensar  os  desafios  e  dificuldades  adicionais.  Isso  é  garantido  às  empresas  que  cumpram  todos  os  requisito  da  legislação,  independentemente  da  existência  de  outras  razões.  Este é um exemplo do caráter  indutor da norma, no sentido de  que quando a  legislação cria um determinado benefício,  acaba  por induzir o contribuinte a agir de determinada forma.  Fl. 6708DF CARF MF     40   Nesse sentido, entendo que a busca da redução de incidência tributária por si  só  já  se  constitui  em  propósito  negocial  que  viabiliza  o  aproveitamento  do  ágio,  como  incentivo  tributário  estabelecido  em  lei,  desde  que  cumpridos  os  demais  requisitos.  Nesse  sentido este Conselho já possui diversos precedentes:    GANHO  DE  CAPITAL.  VENDA  DE  QUOTAS.  PLANEJAMENTO  FISCAL  ILÍCITO.  DISTRIBUIÇÃO  DISFARÇADA  DE  LUCROS.  INOCORRÊNCIA  NAS  REDUÇÕES  DE  CAPITAL  MEDIANTE  ENTREGA  DE  BENS  OU  DIREITOS,  PELO  VALOR  CONTÁBIL  A  PARTIR DA VIGÊNCIA DA LEI 9.249/1995.  Constitui  propósito  negocial  legítimo  o  encadeamento  de  operações  societárias  visando  a  redução  das  incidências  tributárias,  desde  que  efetivamente  realizadas antes da ocorrência do  fato gerador, bem como não  visem  gerar  economia  de  tributos  mediante  criação  de  despesas  ou  custos  artificiais  ou  fictícios. A  partir  da  vigência  do  art.  22  da  Lei  9.249/1995  a  redução  de  capital  mediante  entrega  de  bens  ou  direitos,  pelo  valor  contábil,não mais constituiu hipótese de distribuição disfarçada de lucros, por  expressa  determinação  legal.  (Acórdão  nº  1402001.472  –  4ª  Câmara  /  2ª  Turma Ordinária – Sessão de 09 de outubro de 2013)  PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. NEGÓCIOS JURÍDICOS.  ATOS  JURÍDICOS.  LICITUDE.  O  fato  dos  atos  praticados  visarem  economia  tributária  não  os  torna  ilícitos  ou  inválidos. O  fato  dos  negócios  praticados visarem economia tributária não os torna ilícitos ou inválidos.  PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. MOTIVO DO NEGÓCIO. CAUSA DO  NEGÓCIO. LICITUDE.  Motivo do negócio é a razão subjetiva pela qual o contribuinte faz o negócio  jurídico. Causa do negócio ou sua função econômica é o efeito que o negócio  produz  nas  esferas  jurídicas  dos  participes.  O  motivo  ilícito  implica  em  nulidade,  quando  declarada  por  um  Juiz.  Se  a  motivação  do  negócio  é  economia tributária, não se pode falar em motivo ilícito.  PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. MOTIVO DO NEGÓCIO. CONTEÚDO  ECONÔMICO. PROPÓSITO NEGOCIAL. LICITUDE.  Não  existe  regra  federal  ou  nacional  que  considere  negócio  jurídico  inexistente  ou  sem  efeito  se  o  motivo  de  sua  prática  foi  apenas  economia  tributária.  Não  tem  amparo  no  sistema  jurídico  a  tese  de  que  negócios  motivados  por  economia  fiscal  não  teriam  "conteúdo  econômico"  ou  "propósito  negocial"  e  poderiam  ser  desconsiderados  pela  fiscalização.  O  lançamento deve ser feito nos termos da lei.  (...)  Outra  tese  do  Fisco  que  merece  análise  é  a  de  que  os  atos  praticados  poderiam  ser  desconsiderados,  porque  não  teriam  conteúdo  econômico  (ou  propósito  negocial),  já  que  teriam  sido  praticados  com  o  único  objetivo  de  economia  tributária.  Porém,  tal  afirmativa  está  em  descompasso  com  o  ordenamento jurídico.  Fl. 6709DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.689          41 Como se vê, em última análise,  a afirmação do Fisco consiste em sustentar  que  o  planejamento  tributário  é  proibido  e  que  a  economia  tributária  só  é  admissivel  se  for acidental. Apenas por  isso,  já  se percebe a  improcedência  do  argumento. Mas,  a  análise  da  tese  do  Fisco  confirma  o  equivoco  desta  interpretação da fiscalização, pois nem esta motivação vicia o negócio e nem  existe  lei  atribuindo  tal  efeito.  As  razões  de  ordem  subjetiva  que  levam  a  pessoa a concluir algum negócio jurídico denominam­se motivos. Já o efeito  que o negócio produz nas esferas jurídicas dos participes chama­se causa ou  função  econômica  do  negócio.  Assim,  independente  da  causa  do  negócio  jurídico, se ele é praticado visando redução da carga tributária, pode­se dizer  que o motivo do negócio foi economia fiscal.  Conforme  o  Código  Civil,  apenas  o motivo  ilícito  (se  for  determinante  do  negócio e comum As partes) implica em nulidade (inciso III, art. 166 do CC).  Mesmo assim, tal nulidade precisa ser declarada por um Juiz.  No entanto,  salvo disposição de  lei  em contrário, não há como supor que a  intenção  de  economizar  tributos  é  ilícita.  Assim,  o  inciso  III,  art.  166  do  Código  Civil  não  poderia  ser  aplicada  sequer  por  juizes  aos  negócios  jurídicos pelos quais a pessoa executa seu planejamento tributário. E, muito  menos,  poderia  ser  aplicada  pela  fiscalização,  para  efetuar  lançamento  de  oficio.  De outra banda, não existe  regra  federal ou nacional que considere negócio  jurídico  inexistente  ou  sem  efeito  se  o  motivo  de  sua  prática  foi  apenas  economia tributária. Somente se existisse uma lei com este conteúdo é que a  fiscalização  poderia  desconsiderar  os  efeitos  jurídicos  dos  negócios.  "  (Acórdão n. 1101000.835 ­ 1ª Câmara / 1ª Turma Ordinária – Sessão de 04 de  dezembro de 2012)    REQUISITOS  PARA  DEDUTIBILIDADE  DO  ÁGIO.  EXISTÊNCIA  DE  PROPÓSITO NEGOCIAL.  Ausente  conduta  tida  como  simulada,  fraudulenta  ou  dolosa,  a  busca  de  eficiência fiscal em si não configura hipótese de perda do direito de dedução  do ágio, ainda que tenha sido a única razão aparente da operação.  A existência de outras  razões de negócio que vão além do benefício  fiscal,  apenas ratifica a validade e eficácia da operação. (Acórdão n. 1201001.507 –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária ­ Sessão de 14 de setembro de 2016)    AGIO NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES ­ AMORTIZAÇÃO ­ A pessoa jurídica  que,  por  opção,  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada  ou  controlada  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  e  absorver  patrimônio  da  investida,  em  virtude de incorporação, fusão ou cisão, pode amortizar o valor do ágio com  fundamento  econômico  com  base  em  previsão  de  resultados  nos  exercícios  futuros,  contabilizados  por  ocasião  da  aquisição  do  investimento.  A  amortização poderá ser feita a razão de um sessenta avos, mensais, a partir da  primeira apuração do lucro real subseqüente ao evento da absorção. No caso  de deságio deverá amortizar na apuração do lucro real  levantado a partir do  primeiro  ano­calendário  seguinte  ao  evento.  O  ágio  também  poderá  ser  Fl. 6710DF CARF MF     42 amortizado  por  terceira  pessoa  jurídica  que  incorporar  a  investidora  que  pagou o ágio e incorporou sua investida. O legislador não estabeleceu ordem  de seqüência dos atos que de  incorporação,  fusão ou cisão, não cabendo ao  interprete vedar aquilo que a não proibiu.   ÁGIO  NA  SUBSCRIÇÃO  DE  AÇÕES  ­  AMORTIZAÇÃO  ­  O  ágio  na  subscrição  de  ações  deve  ser  calculado  após  refletido  o  aumento  do  patrimônio  líquido  da  investida  decorrente  da  própria  subscrição.  O  ágio  corresponde à parcela do valor pago que não beneficia, via reflexa, o próprio  subscritor. A subscrição é uma forma de aquisição e de o tratamento do ágio  apurado  nessa  circunstância  deve  ser  o  mesmo  que  a  lei  admitiu  para  a  aquisição das ações de terceiros.   MULTA  ISOLADA  ­  ESTIMATIVA  ­  Não  procede  a  exigência  de multa  isolada quando da recomposição do resultado em virtude de glosa de despesa,  visto  que  não  participam  da  base  a  ser  utilizada  para  calcular  o  imposto  estimado antecipado mensalmente.   JUROS  SOBRE MULTA  ­ A  SELIC  incide  tão  somente  sobre  débitos  de  tributos  e  contribuições,  não  sobre  penalidade,  que  deve  seguir  a  regra  de  juros  contida  no  artigo  161  do  CTN.  (Lei  9.430/96,  art.  61  c/c  art.  3º  do  CTN). Recurso parcialmente provido. (Acórdão n. 105­16.774 ­ Sessão de 08  novembro de 2007)  DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. Inexiste vedação legal para  que  uma  pessoa  jurídica,  detentora  de  ágio  na  aquisição  de  investimento  avaliado pelo método da equivalência patrimonial em razão da rentabilidade  futura  da  investida,  confira  o  aproveitamento  deste  ágio  a  outra  pessoa  jurídica  por  intermédio  da  absorção  de  seu  patrimônio  (art.  7º  da  Lei  nº  9.430/96)  ou  vice­versa  (art.  8º).  Se  o  ágio  na  aquisição  do  investimento  efetivamente  ocorreu,  não  sendo  fruto  de  operações  entre  empresas  do  mesmo grupo econômico (ágio interno), incabível a glosa da despesa com sua  amortização  fundada  no  emprego  da  assim  chamada  "empresa  veículo".  (Acórdão n. 1201­001.267 ­ Sessão de 19 de janeiro de 2016)    Cumpre destacar  trecho do voto proferido no último Acórdão citado, com o  qual me coaduno:    "(...)Repare que a abusividade do planejamento  tributário pode  ter como característica (desde que não seja a única) justamente  a ausência de propósito negocial.  Entretanto, quando exista uma norma jurídica incentivando, sob  o ponto de vista fiscal, a realização de um negócio jurídico, seria  absurdo  imaginar­se que além do propósito de economia  fiscal  deveria haver também algum outro propósito. Esse é exatamente  o caso dos presentes autos."    Desta  feita,  entendo  que  a  ausência  de  propósito  negocial,  sob  a  ótica  do  fisco,  não  pode  ser  suficiente  para  a  glosa  da  dedução  da  amortização  do  ágio,  até mesmo  porque, a economia tributária pode ser considerada um propósito negocial.  Fl. 6711DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.690          43 Por outro lado, a utilização da chamada empresa­veículo, expressão que tem  sido usada como sinônimo de ilegalidade tributária, por si só, não torna a operação ilegal, se  desacompanhada  de  qualquer  ato  fraudulento  ou  simulado,  especialmente  quando  restar  demonstrada a existência de alternativas que resultem no mesmo resultado tributário obtido.  Esta linha de jurisprudência já é adotada por este Conselho:    "AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. USO DE EMPRESA VEÍCULO.  Em regra, é legítima a dedutibilidade de despesas decorrentes de amortização  de ágio efetivamente pago.   A circunstância de a reorganização societária de que tratam os arts. 7º e 8º da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  ter  sido  realizada  por meio  de  empresa  veículo  não  prejudica  o  direito  do  contribuinte,  ante  o  fato  incontroverso  de  que  dessa  reorganização não surgiu novo ágio ou economia de tributos distinta daquela  prevista  em  lei.  (Acórdão  1102000.982  1°  Câmara  /  2°  Turma  Ordinária  Sessão  de  04/12/2013  Voto  Vencedor  Conselheiro  José  Evande  Carvalho  Araujo)    Destaque­se trecho de voto proferido no Acórdão n. 1201001.267:    "(...)  Em  relação  ao  emprego  da  chamada  "empresa  veículo"  cumpre  destacar  que  tal  expressão  tem  sido  utilizada  pela  fiscalização de uma maneira pejorativa, no sentido de um "mal  em si mesmo".  No  entanto,  como  é  cediço,  não  é  possível  sustentar­se  uma  autuação  fiscal  lastreada  na  simples  acusação  de  emprego  de  "empresa  veículo",  até  porque  o  simples  emprego  de  "empresa  veículo" não é tipificado como infração à legislação tributária.  Caberia então à fiscalização apontar a relação entre o emprego  da  "empresa  veículo"  e  a  prática  de  alguma  infração  à  legislação tributária. E, no caso dos autos, como o autor da ação  fiscal  não  se  desincumbiu  de  seu  ônus,  isso  já  seria  razão  suficiente para afastar­se, de pronto, a autuação."    Ademais, a AAEB foi criada a partir da cisão total de uma empresa holding  brasileira, que já detinha há anos participação na Recorrente, ocorrida em 2005, no contexto de  uma reestruturação societária cujo objetivo era segregar segmentos de negócio do então grupo  Arcelor no Brasil. Assim, a AAEB já existia desde 2005, portanto, anos antes da OPA de 2008.   Nota­se  que  a  criação  da  AAEB,  então  controladora  da  AMIB,  não  representou  a  interposição  de  uma  sociedade  holding  entre  o  Grupo  ArcelorMittal  e  a  Recorrente,  como  quer  sugerir  a  autoridade  fiscal.  Afinal,  desde  que  o  ingresso  do  grupo  Fl. 6712DF CARF MF     44 francês Usinor no bloco de controle da Recorrente, já havia uma sociedade holding no Brasil  (inicialmente a Usipar, depois a AAPB e finalmente a AAEB).  Com efeito, a transferência da participação que o grupo ArcelorMittal detinha  na então Acesita para a AAEB ocorreu, unicamente, em função de reestruturações societárias  internas: primeiramente a incorporação da holding Usipar pela AAPB (2004) e posteriormente  a  cisão da AAPB,  com destinação de parte de  seu  acervo patrimonial  para  a holding AAEB  (2005). Portanto, é  incorreta a  suposição de que  teria havido  interposição” de uma “entidade  veículo” (AAEB) para a aquisição das ações da recorrente no contexto da OPA.   Ademais,  parece  evidente  que  a AAEB não  só  existiu  de  direito  e  de  fato,  como  também  praticou  todas  as  atividades  ligadas  à  sua  finalidade  de  sociedade  holding,  recebendo  participações  de  empresas  operacionais  (Recorrente  e  Arcelor  Auto),  para  atuar  como empresa concentradora do segmento de aços especiais e inox do Grupo ArcelorMittal.  Outrossim,  a  OPA  resultou  em  efetivo  desembolso,  pela  AAEB,  de  aproximadamente  R$  2,94  bilhões,  transação  realizada  em  ambiente  regulado,  posto  que  a  Recorrente era empresa de capital aberto e houve intermediação e controle da bolsa de valores,  instituições financeiras e da CVM.   Ademais,  além  de  tudo  o  quanto  exposto,  como  bem  observado  pelo  Recorrente,  o  uso  da  chamada  empresa­veículo  não  era  indispensável  para  obtenção  do  aproveitamento  do  ágio.  Isto  porque,  caso  a  controladora ArcelorMittal  S.A.  –  ou mesmo  a  Arcelor Spain – tivesse diretamente adquirido a Recorrente, mediante pagamento de ágio, tal  empresa  poderia  integralizar  o  capital  de  pessoa  jurídica  constituída  no  Brasil,  com  a  conferência das ações da Recorrente adquiridas com ágio. Posteriormente, tal sociedade seria  incorporada pela Recorrente, que adquiriria, assim, o direito à amortização do ágio.  Desta forma, havendo outra forma de se obter o mesmo resultado econômico,  não  há  o  que  se  questionar  sobre  o  uso  da AAEB  na  operação  societária,  que  foi  um  claro  exercício da liberdade negocial assegurada ao contribuinte.  Esse também é entendimento firmado no CARF:    AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. USO DE EMPRESA VEÍCULO.  Em regra, é legítima a dedutibilidade de despesas decorrentes de amortização  de ágio efetivamente pago. A circunstância de a reorganização societária de  que  tratam os  arts.  7º  e  8º  da Lei  nº  9.532,  de  1997,  ter  sido  realizada por  meio de empresa veículo não prejudica o direito do contribuinte, ante o fato  incontroverso de que dessa reorganização não surgiu novo ágio ou economia  de  tributos  distinta  daquela  prevista  em  lei.  (Acórdão  1102000.982  1°  Câmara  /  2°  Turma  Ordinária  Sessão  de  04/12/2013  Voto  Vencedor  Conselheiro José Evande Carvalho Araujo)    No mesmo sentido foi o voto do Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior no  Acórdão 1302001.186 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária:    Fl. 6713DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.691          45 Por outro lado, a constituição da NAVPAR teve como propósito  possibilitar o aproveitamento do ágio, como afirma a autoridade  lançadora?  A  resposta  é  irrefragavelmente  não,  pelas  seguintes  razões.  Primeiro,  ninguém  discute  a  existência  do  ágio  e  o  seu  efetivo  pagamento  pela  recorrente  aos  membros  da  família  Schwec.  Logo, mesmo que não existisse a NAVPAR,  se a  recorrente e a  Sogil tivessem adquirido diretamente o controle da Auto Viação  Navegantes  com  ágio,  poderiam  cindi­la  e  passar  a  deduzir  a  amortização  do  ágio  das  suas  bases  tributáveis.  Logo,  fica  evidente  que  esse  malabarismo  societário  se  deve  a  razões  meramente  empresariais,  que os obrigavam a preservar a Auto  Viação  Navegantes,  ou  seja,  preferindo  assim  criar  uma  intermediária.  Além  disso,  caso  viesse  a  ser  declarado  nulo  o  ato  de  constituição da NAVPAR, por ser um ato simulado, subsistiria o  ato  dissimulado,  o  qual  consistiria  em  uma  participação  da  recorrente na Auto Viação Navegantes com ágio no mesmo valor  que  fora  registrado  na  aquisição  da  NAVPAR,  sendo  que,  por  óbvio, para que a sua amortização viesse a ser dedutível do IR e  da CSLL, bastava que houvesse a mesma operação que foi feita  com a NAVPAR.  Logo,  ainda  que  se  admita  a  existência  de  um pacto  prévio  de  constituição  da  NAVPAR,  este  não  serviu  para  dissimular  ato  tributariamente mais oneroso, pois os efeitos  tributários  seriam  os mesmos caso a NAVPAR não viesse a  ser constituída,  razão  pela qual entendo que não houve simulação fiscal.    Diante do exposto, entendo assistir razão ao Recorrente quanto a este ponto  da autuação.  Assim, voto pelo provimento parcial do recurso para (i) aproveitar os valores  efetivamente recolhidos pelo Recorrente, sob a égide da Lei 12.865/2013, relativa à tributação  dos  lucros  da  Acesita  IE  no  ano  de  2009;  (ii)  cancelar  a  glosa  do  ágio  pela  utilização  de  empresa veículo; (iii) desqualificar a multa de ofício, e; (iv) excluir a multa isolada.  Quanto aos demais pontos da autuação, voto no sentido de manter a decisão  recorrida pelos seus próprios fundamentos, nos termos da faculdade garantida ao julgador pelo  § 3º do Art. 57 do Regimento Interno do CARF.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Daniel  Ribeiro  Silva Voto Vencedor  Fl. 6714DF CARF MF     46   Conselheiro Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa ­ Redator Designado  Como visto, fui designado para redigir voto vencedor quanto à glosa de ágio  pela utilização de empresa veículo, após a incorporação da AAEB.  Consta  no  relatório  deste  acórdão  que  a  autoridade  fiscal  questionou  “a  validade do ágio pago pela empresa Arcelor Aços Especiais do Brasil Ltda. (“AAEB”) ­ antiga  controladora da Recorrente  ­, na aquisição de ações de emissão da ArcelorMittal  Inox Brasil  S/A (“AMIB”), atualmente Aperam Inox America do Sul S.A., ora Recorrente, no contexto da  oferta pública de aquisição de ações realizada em 2008 (“OPA”)”. E, a fiscalização, deparou­se  com o valor de R$1,798 bilhão em “ágio  segregado” em nome da sociedade de participação  AAEB, em abril de 2008, tendo como motivação a operação de fechamento de capital, pelo que  a própria fiscalizada (objeto do fechamento de capital) passara a aproveitá­lo a partir do mês de  julho/2008,  tão  logo concluída a  referida operação e assim que formalizada a “incorporação”  da  sociedade  “AAEB”,  conforme  antecipado,  sendo  que,  do  valor  segregado,  R$89 milhões  foram amortizados na contabilidade da AAEB, nos meses de abril a junho de 2008 – ficando,  pois, um ágio residual registrado, no valor de R$1,708 bilhão.  Pois bem.  A parte vencedora da turma ordinária entendeu que a análise da amortização  do  ágio  necessariamente  pressupõe  a  verificação  do  verdadeiro  adquirente  das  ações  de  emissão  da  empresa  ArcelorMittal  Inox  Brasil  S/A  (“AMIB”),  atualmente  Aperam  Inox  America do Sul S.A., ora Recorrente. Isto porque o recurso para aquisição de tal investimento  teve origem no exterior.  Veja­se nos principais trechos do voto da DRJ os fundamentos que levaram à  delegacia  de  origem  a  entender  que  não  teria  sido  a  AAEB  que  efetivamente  adquiriu  o  investimento de ArcelorMittal  Inox Brasil S/A  (“AMIB”),  atualmente Aperam  Inox America  do Sul S.A.; mas sim ArcelorMittal S.A., sediada em Luxemburgo:  É  preciso  que  o  laudo  demonstre  que  o  ágio  foi  suportado  pela  empresa  investidora – que a defesa alega ter sido a AAEB. Entretanto, ao contrário, o laudo  deixa claro que foi a empresa controladora sediada no exterior, a ArcelorMittal S.A.  – Luxemburgo, que detinha  a motivação para  efetuar o  fechamento de  capital  que  resultou no pagamento de valor adicional pelo investimento e que, na realidade, foi  responsável por todos os dispêndios efetuados na operação.  · Laudo  de  Avaliação  (fls.  2.063  a  2.105),  elaborado  pelo  Goldman  Sachs  com  o  intuito  de  auxiliar  o  Conselho  de  Administração  da  ArcelorMittal Luxemburgo.   · Contrato de intermediação da Oferta Pública de Ações efetuado entre  o Banco Santander e a ArcelorMittal S.A. – Luxemburgo (fls. 2.106 a  2.121),  em  que  fica  comprovado  que  a  empresa  situada  em  Luxemburgo  foi  a  responsável  pela  OPA  e  pelos  pagamentos  decorrente da compra das ações dos minoritários.   · Correspondência  do  Banco  Santander  para  a  ArcelorMittal  S.A.  –  Luxemburgo,  datada  de  5  de  maio  de  2008,  em  que  o  Banco  que  operacionalizou a OPA cobra da empresa de Luxemburgo, conforme  o  contrato  previamente  estabelecido  pelas  partes,  o  adicional  pelo  sucesso da Oferta Pública de Ações (página 2.122).   Fl. 6715DF CARF MF Processo nº 10600.720022/2013­15  Acórdão n.º 1401­002.182  S1­C4T1  Fl. 6.692          47 Ou seja,  a AAEB serviu  como mera  empresa­veículo para  efetuar o  repasse  aos  acionistas  alienantes,  dos  recursos  financeiros  advindos  da  controladora  estrangeira.  Os  recursos  despendidos  na  operação  de  fechamento  de  capital  da  fiscalizada (cerca de R$2,9 bilhões) vieram do caixa da controladora estrangeira, os  quais alimentaram o caixa da entidade local em pleno exercício da OPA. A AAEB  apenas  recebeu os  recursos oriundos do  exterior,  enviados pela  sua controladora  e  imediatamente  os  transmitiu  aos  alienantes,  por meio  de  operações  que  buscaram  mascarar  a  real  operação  ocorrida.  Tentou­se  dar  uma  aparência  negocial  à  interposição fugaz e desnecessária da empresa­veículo AAEB. Tal participação, fica  claro,  teve  o  intuito  de  burlar  o  fisco. Não  há  a menor  razoabilidade  na  operação  efetuada,  cujo  objetivo  foi  fabricar  artificialmente  um  pretenso  ágio  por  meio  da  simulação  via  interposição  de  empresa­veículo  com  prejuízo  ao  Estado  e  à  sociedade.  A  AAEB  atuou  apenas  como  extensão  de  caixa  da  controladora  internacional,  por  meio  do  qual  a  ArcelorMittal  S.A.  –  Luxemburgo  transferiu  durante a OPA os recursos (US$2,9 bilhões) que foram utilizados para compra das  ações dos sócios minoritários da Impugnante, com a finalidade de que parecesse que  fora a AAEB, uma sociedade local,  a empresa que efetuara o dispêndio financeiro  relativo ao fechamento de capital.  A sucessão de atos, incluindo a proximidade temporal entre a transferência de  valores oriundos do exterior e a  realização da OPA demonstram que a AAEB não  participou de fato da operação e atuou apenas como uma fachada. A quase imediata  incorporação  da  AAEB  logo  após  ter  servido  como  meio  de  entrada  do  dinheiro  utilizado  na  operação  de  fechamento  de  capital  serviu  para  que  a  controladora  estrangeira  ArcelorMittal  S.A.  se  aproveitasse  artificialmente  de  um  ágio  sobre  a  operação  de  fechamento  de  capital,  sendo  que  ela,  a  responsável  pelas  despesas,  subsiste ativa.  É um caso claro de planejamento  fiscal abusivo,  com o  intuito de  frustrar a  aplicação da norma tributária de incidência, via operação artificial, desnecessária e  sem propósito negocial efetivo, revestindo­se de mero instrumento de manipulação  das  formas  do  Direito  com  vistas  à  economia  de  tributos.  Buscou­se  criar  formalmente uma situação que se enquadrasse na possibilidade de deduzir despesas  de  amortização  de  ágio.  A AAEB  se  exterioriza  apenas  formalmente  como  se  fosse  a  responsável  pela  operação  de  fechamento  de  capital  e  pelo  dispêndio  financeiro que resultou na formação de ágio.  (...)  Portanto,  no  caso  em  análise,  afastada  a  empresa­veículo  AAEB,  surge  a  verdadeira responsável, a controladora europeia, ArcelorMittal S. A. – Luxemburgo,  que  do  exterior  tentou  fabricar  um  ágio  para  diminuir  a  tributação  devida  em  território  brasileiro,  com  efetivo  prejuízo  a  Fazenda Nacional.  O  investimento  do  qual resultou o pretenso ágio não partiu da empresa interposta na operação, a AAEB,  residente no Brasil. Essa  foi  apenas  a caixa momentânea pela qual o  investimento  externo transitou. Assim sendo, sua extinção jamais poderia justificar a amortização  de ágio pago efetivamente pela representação do Grupo ArcelorMittal no exterior.  Entendo por correto o procedimento da fiscalização e os fundamentos da DRJ  ­ os quais adoto como razões de decidir ­, pois percebo que o ágio trazido ao Brasil não carrega  consigo o verdadeiro negócio celebrado.  No  caso,  percebo  que  a  operação  veiculada  foi  preparada  com  o  único  objetivo de amortização fiscal do ágio. Embora (eu) entenda que não se deve afastar, de plano,  uma  operação  que  tenha  como  propósito  uma  redução  tributária,  percebo  que  o  caso  foge  à  Fl. 6716DF CARF MF     48 exceção  da  permissão  legal  de  amortização  do  ágio,  e  se  enquadra  na  regra  geral  de  sua  proibição.   E,  por  fim,  partindo  da  premissa  que  a  real  adquirente  é  domiciliada  no  exterior, não se atendeu a uma das condições para amortização fiscal do ágio, que é a confusão  patrimonial  existente  entre  adquirente  e  adquirida,  conforme  caput  do  art.  Art.  7º  da  Lei  9.532/1997:  A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio,  apurado  segundo  o  disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro  de 1977.  Desta  forma,  não  há  outra  conclusão  a  ser  extraída  dos  fatos  aqui  colacionados, a não ser a manutenção da glosa de amortização do ágio.  Diante  do  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  voluntário,  mantendo a glosa da amortização do ágio nos períodos posteriores à referida incorporação.    (assinado digitalmente)  Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa                    Fl. 6717DF CARF MF

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7264322 #
Numero do processo: 10680.924991/2016-35
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 20 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri May 04 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 28/02/2011 CRÉDITO INTEGRALMENTE RECONHECIDO E DEFERIDO EM PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DISCORDÂNCIA QUANTO À COMPENSAÇÃO EM PROCEDIMENTO DE OFÍCIO. Não se conhece de recurso voluntário cujo direito creditório fora integralmente reconhecido e deferido em Pedido de Restituição. A negativa da unidade de origem em efetuar compensação de crédito deferido em razão de débito pendentes de liquidação não se constitui matéria a ser apreciada pela instância julgadora. Recurso Voluntário Não Conhecido
Numero da decisão: 3201-003.558
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente Substituto e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Winderley Morais Pereira, Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisário, Paulo Roberto Duarte Moreira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Leonardo Vinicius Toledo de Andrade.
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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3201­003.558  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de março de 2018  Matéria  COMPENSAÇÃO  Recorrente  MRV ENGENHARIA E PARTICIPAÇÕES S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 28/02/2011  CRÉDITO  INTEGRALMENTE  RECONHECIDO  E  DEFERIDO  EM  PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  DISCORDÂNCIA  QUANTO  À  COMPENSAÇÃO EM PROCEDIMENTO DE OFÍCIO.  Não  se  conhece  de  recurso  voluntário  cujo  direito  creditório  fora  integralmente reconhecido e deferido em Pedido de Restituição.  A negativa da unidade de origem em efetuar compensação de crédito deferido  em  razão  de  débito  pendentes  de  liquidação  não  se  constitui  matéria  a  ser  apreciada pela instância julgadora.  Recurso Voluntário Não Conhecido      Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira ­ Presidente Substituto e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Winderley  Morais  Pereira, Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisário, Paulo Roberto Duarte Moreira,  Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Leonardo Vinicius Toledo de Andrade.  Relatório  MRV ENGENHARIA E PARTICIPAÇÕES S/A declarou  compensação  de  crédito da contribuição (PIS/Cofins) com débito de sua titularidade.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 92 49 91 /2 01 6- 35 Fl. 74DF CARF MF Processo nº 10680.924991/2016­35  Acórdão n.º 3201­003.558  S3­C2T1  Fl. 3          2 A  repartição  de  origem  emitiu  Despacho  Decisório  Eletrônico  não  homologando  a  compensação,  em  razão  do  fato  de  que  os  pagamentos  informados  pelo  declarante já haviam sido integralmente utilizados para quitação de débitos de sua titularidade,  não restando crédito disponível.  Em Manifestação de  Inconformidade, o Requerente  requereu a anulação do  despacho decisório e a homologação da compensação, alegando o seguinte:  a) transmitira Pedido de Restituição (PER) para garantir o direito ao crédito  de pagamento efetuado a maior, crédito esse objeto de compensação declarada posteriormente;  b) devido a incompatibilidade do programa gerador da declaração, o número  do PER não foi informado na declaração de compensação.  Nos  termos  do Acórdão  nº  06­058.702,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  improcedente,  tendo  a  Delegacia  de  Julgamento  (DRJ)  decidido  que,  por  se  encontrar retido o direito creditório reconhecido administrativamente até que fossem liquidados  os  débitos  existentes  em  nome  do  contribuinte  para  com  a  Fazenda  Pública,  encontrava­se  correto o despacho decisório de não homologação da compensação declarada.  Inconformado,  o  Contribuinte  apresentou  Recurso  Voluntário,  aduzindo,  inicialmente,  que  havia  entendido  que  a  glosa  de  seu  crédito  se  dera  por  ocorrência  de  erro  operacional nos sistemas da Receita Federal, fato esse esclarecido somente na decisão da DRJ.  Arguiu  o  Recorrente  que  a  decisão  recorrida  sustentara­se  na  premissa  equivocada  de  que  o  não  deferimento  do  direito  creditório  decorrera  da  discordância  do  contribuinte  quanto  ao  procedimento  de  compensação  de  ofício,  procedimento  esse  que  não  alcança  débitos  que  se  encontrem  com  exigibilidade  suspensa,  de  acordo  com  decisão  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ)  ­  REsp  nº  1.213.082/PR  ­,  submetido  à  sistemática  dos  recursos repetitivos, de observância obrigatória pelos Conselheiros do CARF,.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Winderley Morais Pereira ­ Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF),  aprovado  pela Portaria MF  343,  de  9  de  junho  de  2015,  aplicando­se,  portanto,  ao  presente  litígio  o  decidido  no  Acórdão  3201­003.508,  de  20/03/2018,  proferido  no  julgamento  do  processo 10680.904616/2016­79, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3201­003.508):  O Recurso Voluntário atende aos  requisitos de admissibilidade,  razão  pela qual dele tomo conhecimento.  (...)  Fl. 75DF CARF MF Processo nº 10680.924991/2016­35  Acórdão n.º 3201­003.558  S3­C2T1  Fl. 4          3 Não há litígio a ser decidido nesta instância.  A  pretensão  da  contribuinte  é  ter  reconhecido  seu  direito  ao  crédito  informado em Pedido de Restituição.  Ocorre  que,  conforme  informado  no  voto  da  decisão  recorrida,  o  crédito  indicado  já  foi  integralmente  reconhecido  e  deferido  no  PER  n°  39452.15834.310314.1.2.04­4815,  tendo  como  resultado  extraído  da  tela  do  Sief Processo: "DEFERIDO TOTALMENTE ­ RDC AUTOMÁTICO".  Ora, uma vez reconhecido e deferido o crédito não há o que se decidir  quanto ao direito da contribuinte.   A  negativa  da  unidade  de  origem  em  efetuar  a  compensação,  sob  o  fundamento  de  que  o  crédito  está  retido  frente  a  débito  pendente  de  liquidação,  não  se  constitui  matéria  a  ser  apreciada  pelo  CARF,  devendo  negar conhecimento ao recurso da contribuinte.  Conclusão  Diante do exposto, voto para NÃO CONHECER do recurso voluntário  interposto, uma vez que na origem o crédito fora reconhecido e deferido.  Destaque­se que, não obstante o processo paradigma se referir unicamente à  Cofins, a decisão ali prolatada se aplica nos mesmos termos à contribuição para o PIS.  Além disso, deve­se  ressaltar, que, neste processo,  também ocorreram fatos  da  mesma  natureza  daqueles  observados  no  processo  paradigma  que  ensejaram  o  não  conhecimento do recurso voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado decidiu não  conhecer do recurso voluntário.   (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira  .                             Fl. 76DF CARF MF

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Numero do processo: 13603.904322/2011-43
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Apr 13 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu May 24 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 COMPENSAÇÃO - SALDO NEGATIVO DE CSLL. Não se admite a compensação de débito com crédito que se comprova inexistente. O contribuinte deve munir a contabilidade de documentos e elementos que comprovem a efetiva realização dos fatos nela registrados. No caso, o contribuinte não traz os documentos que a lei define como hábeis para provar as retenções que teria contabilizado, insistindo em aduzir que os possui e estão à disposição.
Numero da decisão: 1401-002.487
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Livia de Carli Germano, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Abel Nunes de Oliveira Neto, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Daniel Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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1401­002.487  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  13 de abril de 2018  Matéria  CSLL  Recorrente  GESTER ­ GESTÃO DE SERVIÇOS TERCEIRIZADOS LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007  COMPENSAÇÃO ­ SALDO NEGATIVO DE CSLL.  Não  se  admite  a  compensação  de  débito  com  crédito  que  se  comprova  inexistente.  O  contribuinte  deve  munir  a  contabilidade  de  documentos  e  elementos que comprovem a efetiva realização dos fatos nela registrados. No  caso, o contribuinte não traz os documentos que a lei define como hábeis para  provar  as  retenções  que  teria  contabilizado,  insistindo  em  aduzir  que  os  possui e estão à disposição.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário     (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente e Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Luiz  Augusto  de  Souza Gonçalves (Presidente), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Livia de Carli Germano,  Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Abel Nunes de Oliveira Neto, Luciana Yoshihara Arcangelo  Zanin, Daniel Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 60 3. 90 43 22 /2 01 1- 43 Fl. 515DF CARF MF Processo nº 13603.904322/2011­43  Acórdão n.º 1401­002.487  S1­C4T1  Fl. 3          2   Relatório  1. Trata­se  de Recurso Voluntário  interposto  em  face  do  acórdão  proferido  pela Delegacia da Receita Federal em Belo Horizonte (MG) que manteve o crédito tributário  decorrente da não homologação de pedido de compensação apresentado pelo contribuinte.  2.  Foi  emitido  despacho  decisório,  por  meio  do  qual  foi  parcialmente  homologada a compensação declarada no PER/DCOMP objeto do presente lançamento.  3.  O  crédito  transmitido  pela  via  da  compensação  foi  reconhecido  como  insuficiente para compensar integralmente os débitos informados no PER/DCOMP, razão pela  qual se homologou o débito parcialmente.   4.  O  interessado  apresentou  MANIFESTAÇÃO  DE  INCONFORMIDADE, na qual alegou:  ·  Que "houve um equívoco, por parte da RFB, na apuração dos valores  relativos  aos  créditos  compensados,  já  que  foi  considerado  indevidamente  como  valor  original  utilizado  na  Declaração  de  Compensação";  · Diz  que,  “com as  devidas  correções,  o  valor  do  crédito  utilizado  na  data da transmissão da Declaração de Compensação, ora parcialmente  homologada,  se  faz perfeitamente  justificável  e  suficiente,  conforme  atestam  as  tabelas  anexas.  As  tabelas  que  seguem  anexas  trazem  a  discriminação  de  todas  as  notas  fiscais  e  respectivas  retenções  efetuadas O total de retenções é superior aos valores compensados. O  valor do crédito informado se fazia suficiente para compensação dos  débitos relacionados na declaração parcialmente homologada”;  · Requereu o acolhimento da presente Manifestação de Inconformidade  para  homologar  a  compensação  declarada  no  PER/DCOMP,  com  o  reconhecimento  da  extinção  do  crédito  tributário  objeto  da  compensação. Protestando, pela produção de todos os meios de prova  em direito admitidos, destacando que não  juntou cópia de cada nota  fiscal em virtude do volume de documentos.  5. O Acórdão ora Recorrido recebeu a seguinte ementa:  COMPENSAÇÃO ­ SALDO NEGATIVO DE CSLL.  Não se admite a compensação de débito com crédito que se comprova  inexistente.  Manifestação de Inconformidade Improcedente.  Crédito Tributário Mantido.  5.  Isto  porque,  segundo  entendimento  da  Turma,  no  Despacho  Decisório  considerou­se  confirmado  a CSLL  retida na  fonte  em valor  inferior  ao  declarado,  não  tendo  Fl. 516DF CARF MF Processo nº 13603.904322/2011­43  Acórdão n.º 1401­002.487  S1­C4T1  Fl. 4          3 sido  considerada  a  totalidade  das  retenções  informadas  no  PER/DCOMP  em  virtude  da  não  confirmação em DIRF.   6.  Por  isso,  “na  falta  da  confirmação  por  DIRF,  o  documento  hábil  para  comprovar a retenção, a ser apresentado pelo beneficiário dos pagamentos é o previsto no art.  86 da Lei nº 8.981, de 20 de  janeiro de 1995, disciplinado pela  Instrução Normativa SRF nº  119, de 28 de dezembro de 2000, e alterações posteriores. É requisito para dedução do imposto  retido  a  sua  comprovação  mediante  comprovante  de  rendimento  regularmente  emitido  pela  fonte pagadora, consoante expressa disposição legal contida nos seguintes dispositivos: art. 55  da Lei  nº  7.450,  de  23 de dezembro  de 1985;  art.  815  do RIR  de 1999;  art.  4º  da  Instrução  Normativa SRF nº. 119, de 2000”.  7. Considerou, que “não há crédito de saldo negativo de CSLL do trimestre  objeto de compensação, além do já reconhecido no despacho decisório”.  8.  Ciente  da  decisão  do  Acórdão  que  julgou  improcedente  a  manifestação  apresentada, o contribuinte interpõe Recurso Voluntário, alegando as seguintes razões:  · DO  INDEFERIMENTO DE PROVAS:  alega que  “destacou  em  sua  Manifestação de  Inconformidade que não  juntou  cópia de  cada nota  fiscal  objeto  do  pedido  de  compensação,  pois  o  volume  de  documentos  inviabilizaria o manuseio da mesma”. Mas, os  livros de  Notas Fiscais estariam à disposição;  · NO  MÉRITO,  destaca  que  houve  equívoco  por  parte  da  RFB  na  apuração dos valores relativos aos créditos compensados;  · Argumenta que “o valor do crédito utilizado na data da transmissão da  Declaração  de  Compensação  se  faz  perfeitamente  justificável  e  suficiente, conforme as tabelas anexadas”, destacando, que o total de  retenções é superior aos valores compensados pela Recorrente.  · Afirma  que  conforme  os  documentos  e  tabelas  anexas  ao  presente  recurso  voluntário,  demonstra  a  insubsistência  e  improcedência  da  homologação parcial da compensação declarada, com isso, requereu a  extinção  do  crédito  tributário  com  a  consequente  homologação  da  compensação declarada no PER/DCOMP em sua integralidade.  9. É o relatório do essencial.  Voto             Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Relator.  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343, de 09 de junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº  1401­002.331, de 16.03.2018, proferido no julgamento do Processo nº 13603.904309/2011­94,  paradigma ao qual o presente processo fica vinculado.  Fl. 517DF CARF MF Processo nº 13603.904322/2011­43  Acórdão n.º 1401­002.487  S1­C4T1  Fl. 5          4 Nos  presentes  autos  o  contribuinte  solicita  a  compensação  de  débito  com  crédito oriundo de saldo negativo de CSLL apurado no período de 01/10/2007 a 31/12/2007,  concorrendo  para  a  formação  do  saldo  negativo  parcela  referente  à  dedução  de  contribuição  social sobre o lucro líquido retida na fonte.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1401­002.331):  "Sendo tempestivo, passo a analisar o Recurso Voluntário.  No  que  se  refere  à  preliminar  de  nulidade  em  razão  do  indeferimento da produção de provas entendo que a mesma não  merece ser acolhida.  Em regra geral, o momento oportuno para a juntada de provas  em que se fundamentam as alegações é quando da apresentação  da impugnação (art. 15 do Dec. n.º 70.235, de 1972).   A impugnação, deve ser formalizada por escrito e instruída com  os documentos em que se  fundamentar, constituindo­se ônus do  contribuinte apresentar as provas de suas alegações.   No  caso  concreto,  até  o  presente momento,  o  contribuinte  não  traz  aos  autos,  nem  exemplificativamente  ou  por  amostragem,  parte  das  provas  que  amparam  seu  direito,  simplesmente  aduz  que  em  razão  do  grande  volume  as  mesmas  encontram­se  à  disposição.  Tratam­se  de  documentos  que  deveriam  estar  em  posse  do  contribuinte  e,  mesmo  tendo  a  sua  manifestação  de  inconformidade  indeferida,  permanece  sem  fazer  prova  do  que  alega.   Daí que não se admite que o pedido de realização de diligência  seja usado como instrumento de coleta de provas que cabiam à  parte interessada produzir, e muito menos transferir esse ônus à  autoridade  administrativa.  Outrossim,  o  deferimento  de  diligência cabe à análise do julgador, de acordo com as razões e  fundamentos  apresentados  nos  autos.  No  caso  concreto,  diante  da  inexistência  de  contexto  probatório  hábil  a  dar  suporte  às  razões  do  contribuinte,  o  julgador  optou  por  indeferir  a  diligência, decisão com a qual me coaduno.  Assim,  não  há  o  que  se  falar  em  desrespeito  ao  princípio  da  verdade  material  quando  a  parte  interessada  não  demonstra,  nem de forma exemplificativa, que há alguma verdade, diferente  da dos autos, que deva ser alcançada.  Face o exposto, deixo de acolher a preliminar de nulidade.  Como  visto,  o  crédito  utilizado  na  compensação  é  de  saldo  negativo  de  IRPJ,  concorrendo  para  a  formação  do  saldo  negativo parcela referente à dedução de imposto de renda retido  na fonte.  Fl. 518DF CARF MF Processo nº 13603.904322/2011­43  Acórdão n.º 1401­002.487  S1­C4T1  Fl. 6          5 Portanto,  o  crédito  utilizado  nas  compensações  analisadas  tem  origem  na  dedução  efetuada,  de  cuja  confirmação  depende  a  homologação pretendida.  Na  falta  da  confirmação  por  DIRF,  o  documento  hábil  para  comprovar  a  retenção,  a  ser  apresentado pelo  beneficiário  dos  pagamentos  é  o  previsto  no  art.  86  da  Lei  nº  8.981,  de  20  de  janeiro de 1995, disciplinado pela Instrução Normativa SRF nº  119,  de  28  de  dezembro  de  2000,  e  alterações  posteriores.  É  requisito  para  dedução  do  imposto  retido  a  sua  comprovação  mediante comprovante de rendimento regularmente emitido pela  fonte pagadora, consoante expressa disposição legal contida nos  seguintes  dispositivos:  art.  55  da  Lei  nº  7.450,  de  23  de  dezembro de 1985; art. 815 do RIR de 1999; art. 4º da Instrução  Normativa SRF nº 119, de 2000.  O  contribuinte  deve  munir  a  contabilidade  de  documentos  e  elementos  que  comprovem  a  efetiva  realização  dos  fatos  nela  registrados. No caso, o contribuinte não traz os documentos que  a  lei  define  como  hábeis  para  provar  as  retenções  que  teria  contabilizado,  insistindo  em  aduzir  que  os  possui  e  estão  à  disposição.  Assim, diante da inexistência de comprovação do saldo negativo,  não dou provimento ao Recurso Voluntário do contribuinte.  É como voto."  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47, do Anexo II, do RICARF, nego provimento ao  recurso voluntário.     (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves                           Fl. 519DF CARF MF

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Numero do processo: 10880.944922/2013-49
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 19 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Jun 11 00:00:00 UTC 2018
Numero da decisão: 3301-000.581
Decisão: Vistos relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência à unidade de origem para que a autoridade fiscal: 1) por ser o laudo n° 59/2018 fato novo, que se manifeste a autoridade fiscal sobre ele; 2) quanto à aquisição de leite fresco, analise os documentos indicados pela Recorrente para verificar se: a) o transporte do leite foi feito por terceiros, que não a Recorrente ou fornecedor; b) as notas fiscais indicadas contêm a informação de “venda com suspensão”, e c) se foram cumpridos os requisitos para suspensão, dispostos na IN nº 660/06; 3) quanto à aquisição de GÁS LIQUEFEITO DE PETRÓLEO BOT, GÁS LIQUEFEITO PETRÓLEO EM BOTIJÃO 45 KG e GÁS LIQUEFEITO PETRÓLEO BOTIJÃO 20KG EMP, verifique a possibilidade de segregação entre as aquisições para área administrativa e para o processo produtivo da Recorrente; 4) quanto à NF 013645, da Logoplaste do Brasil Ltda., verifique se essa nota foi lançada corretamente, no valor de R$ 4.663,40, em virtude do erro de preenchimento alegado pela empresa; 5) quanto à contratação de mão de obra, coteje as notas fiscais juntadas e as indicadas no recurso voluntário, no DOC. 10 e 11, e o laudo, bem como os demais elementos que constam nos autos para atestar se tal mão de obra foi aplicada no processo produtivo da Recorrente; 6) quanto às despesas de energia elétrica, faça a conciliação das notas, DOC. 13 do recurso voluntário, com a escrituração da Recorrente, com vistas a atestar a legitimidade do creditamento com base nesses documentos; 7) quanto às despesas de fretes, analise as planilhas juntadas pela Recorrente no recurso voluntário, para atestar a correta segregação entre frete de aquisição, frete de venda e frete de transferência, com apoio dos conhecimentos de transporte e notas fiscais correspondentes às operações de compra, venda e transferência; 8) caso entenda necessário, intime o sujeito passivo para prestar outros esclarecimentos, tais como planilhas ou outros documentos; 9) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo para manifestação; e 10) retorne os 33 processos juntos ao CARF para julgamento. José Henrique Mauri - Presidente. Semíramis de Oliveira Duro - Relatora. Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros José Henrique Mauri (Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Rodolfo Tsuboi (Suplente convocado), Valcir Gassen, Marcos Roberto da Silva (Suplente convocado), Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Ari Vendramini e Semíramis de Oliveira Duro.
Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
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decisao_txt : Vistos relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência à unidade de origem para que a autoridade fiscal: 1) por ser o laudo n° 59/2018 fato novo, que se manifeste a autoridade fiscal sobre ele; 2) quanto à aquisição de leite fresco, analise os documentos indicados pela Recorrente para verificar se: a) o transporte do leite foi feito por terceiros, que não a Recorrente ou fornecedor; b) as notas fiscais indicadas contêm a informação de “venda com suspensão”, e c) se foram cumpridos os requisitos para suspensão, dispostos na IN nº 660/06; 3) quanto à aquisição de GÁS LIQUEFEITO DE PETRÓLEO BOT, GÁS LIQUEFEITO PETRÓLEO EM BOTIJÃO 45 KG e GÁS LIQUEFEITO PETRÓLEO BOTIJÃO 20KG EMP, verifique a possibilidade de segregação entre as aquisições para área administrativa e para o processo produtivo da Recorrente; 4) quanto à NF 013645, da Logoplaste do Brasil Ltda., verifique se essa nota foi lançada corretamente, no valor de R$ 4.663,40, em virtude do erro de preenchimento alegado pela empresa; 5) quanto à contratação de mão de obra, coteje as notas fiscais juntadas e as indicadas no recurso voluntário, no DOC. 10 e 11, e o laudo, bem como os demais elementos que constam nos autos para atestar se tal mão de obra foi aplicada no processo produtivo da Recorrente; 6) quanto às despesas de energia elétrica, faça a conciliação das notas, DOC. 13 do recurso voluntário, com a escrituração da Recorrente, com vistas a atestar a legitimidade do creditamento com base nesses documentos; 7) quanto às despesas de fretes, analise as planilhas juntadas pela Recorrente no recurso voluntário, para atestar a correta segregação entre frete de aquisição, frete de venda e frete de transferência, com apoio dos conhecimentos de transporte e notas fiscais correspondentes às operações de compra, venda e transferência; 8) caso entenda necessário, intime o sujeito passivo para prestar outros esclarecimentos, tais como planilhas ou outros documentos; 9) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo para manifestação; e 10) retorne os 33 processos juntos ao CARF para julgamento. José Henrique Mauri - Presidente. Semíramis de Oliveira Duro - Relatora. Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros José Henrique Mauri (Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Rodolfo Tsuboi (Suplente convocado), Valcir Gassen, Marcos Roberto da Silva (Suplente convocado), Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Ari Vendramini e Semíramis de Oliveira Duro.

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3301­000.581  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  19 de abril de 2018  Assunto  PIS/Pasep e COFINS  Recorrente  Dairy Partners Americas Brasil Ltda.  Recorrida  Fazenda Nacional    Vistos relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter  o julgamento em diligência à unidade de origem para que a autoridade fiscal: 1) por ser o laudo  n° 59/2018 fato novo, que se manifeste a autoridade fiscal sobre ele; 2) quanto à aquisição de  leite fresco, analise os documentos indicados pela Recorrente para verificar se: a) o transporte  do leite foi feito por terceiros, que não a Recorrente ou fornecedor; b) as notas fiscais indicadas  contêm a  informação de “venda com suspensão”, e c) se  foram cumpridos os  requisitos para  suspensão,  dispostos  na  IN  nº  660/06;  3)  quanto  à  aquisição  de  GÁS  LIQUEFEITO  DE  PETRÓLEO  BOT,  GÁS  LIQUEFEITO  PETRÓLEO  EM  BOTIJÃO  45  KG  e  GÁS  LIQUEFEITO  PETRÓLEO BOTIJÃO  20KG EMP,  verifique  a  possibilidade  de  segregação  entre  as  aquisições  para  área  administrativa  e  para  o  processo  produtivo  da  Recorrente;  4)  quanto  à  NF  013645,  da  Logoplaste  do  Brasil  Ltda.,  verifique  se  essa  nota  foi  lançada  corretamente,  no  valor  de  R$  4.663,40,  em  virtude  do  erro  de  preenchimento  alegado  pela  empresa; 5) quanto à contratação de mão de obra, coteje as notas fiscais juntadas e as indicadas  no  recurso  voluntário,  no  DOC.  10  e  11,  e  o  laudo,  bem  como  os  demais  elementos  que  constam  nos  autos  para  atestar  se  tal  mão  de  obra  foi  aplicada  no  processo  produtivo  da  Recorrente; 6) quanto às despesas de energia elétrica, faça a conciliação das notas, DOC. 13 do  recurso  voluntário,  com  a  escrituração  da Recorrente,  com vistas  a  atestar  a  legitimidade  do  creditamento com base nesses documentos; 7) quanto às despesas de fretes, analise as planilhas  juntadas pela Recorrente no recurso voluntário, para atestar a correta segregação entre frete de  aquisição, frete de venda e frete de transferência, com apoio dos conhecimentos de transporte e  notas fiscais correspondentes às operações de compra, venda e transferência; 8) caso entenda  necessário, intime o sujeito passivo para prestar outros esclarecimentos, tais como planilhas ou  outros  documentos;  9)  cientifique  a  interessada  do  resultado  da  diligência,  concedendo­lhe  prazo para manifestação; e 10) retorne os 33 processos juntos ao CARF para julgamento.  José Henrique Mauri ­ Presidente.   Semíramis de Oliveira Duro ­ Relatora.     RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 08 80 .9 44 92 2/ 20 13 -4 9 Fl. 2842DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.843            2 Participaram  da  presente  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  José  Henrique  Mauri (Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Rodolfo Tsuboi (Suplente convocado),  Valcir  Gassen,  Marcos  Roberto  da  Silva  (Suplente  convocado),  Antonio  Carlos  da  Costa  Cavalcanti Filho, Ari Vendramini e Semíramis de Oliveira Duro.  Relatório     Na origem, a DRF analisou os Pedidos Eletrônicos de Ressarcimento (PER) e  Declarações  de  Compensação  (DCOMP)  a  eles  vinculadas,  por  meio  dos  quais  a  empresa  pretende  ressarcir  e  compensar,  neste  último  caso,  quando  houver  DCOMP  para  o  período,  créditos da não­cumulatividade da COFINS e do PIS/Pasep vinculados a receitas tributadas à  alíquota 0 (zero) no mercado interno e oriundos do 3º e 4º trimestres de 2007; 1º trimestre de  2009; 1º trimestre de 2010 ao 4º trimestre de 2012; bem como, no caso exclusivo dos créditos  de  Cofins,  do  2º  ao  4º  trimestre  de  2009,  que,  segundo  o  contribuinte,  montam  em  R$  146.939.599,93 (cento e quarenta e seis milhões, novecentos e trinta e nove mil, quinhentos e  noventa e nove reais e noventa e três centavos).  Trata­se de julgamento em conjunto de 33 (trinta e três) processos conexos:     1.  10880.944897/2013­01;   2.  10880.944898/2013­48;   3.  12585.000324/2010­83;   4.  12585.000325/2010­28;   5.  12585.000326/2010­72;   6.  12585.000328/2010­61;   7.  10880.944921/2013­02;   8.  10880.944917/2013­36;   9.  10880.944918/2013­81;   10. 10880.944920/2013­50;   11. 10880.944910/2013­14;   12. 10880.944911/2013­69;   13. 10880.944902/2013­78;   14. 10880.944900/2013­89;   15. 10880.944913/2013­58;   16. 10880.944903/2013­12;   17. 10880.944906/2013­56;   18. 10880.944923/2013­93;   19. 10880.944896/2013­59;   20. 10880.944899/2013­92;   21. 12585.000327/2010­17;   22. 10880.944915/2013­47;   23. 10880.944919/2013­25;   24. 10880.944914/2013­01;   25. 10880.944916/2013­91;   26. 10880.944912/2013­11;   27. 10880.944908/2013­45;   Fl. 2843DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.844            3 28. 10880.944909/2013­90;   29. 10880.944904/2013­67;   30. 10880.944901/2013­23;   31. 10880.944905/2013­10;   32. 10880.944907/2013­09 e,  33. 10880.944922/2013­49.    Tais processos foram analisados em conjunto na origem, tendo sido emitida  apenas  uma  informação  fiscal  para  todos  os  períodos,  a  qual  embasou  os  Despachos  Decisórios, e neste relatório, remete­se a essa informação fiscal.  Na  DRF,  foram  deferidos  parcialmente  os  pedidos  eletrônicos  de  ressarcimento, e, em consequência, homologadas as declarações de compensação apresentadas  até o limite do direito creditório reconhecido, quando existentes.  Informação Fiscal  Extrai­se  da  Informação  Fiscal  os  detalhes  das  glosas  efetuadas  pela  fiscalização:  DOS BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA   • o sujeito passivo apurou créditos básicos de bens para revenda calculados em  relação  à  aquisição  de  leite  fresco  in  natura  nos  períodos  de  apuração  julho/2007,  setembro/2007 e dezembro/2007, nos seguintes montantes:   Por outro lado, ao analisar a planilha enviada pela contribuinte em 15/01/2014 com a  relação de todos os produtos vendidos, acompanhados de sua descrição e montante total  no  período,  constatou­se  que  ela  obteve  receitas  de  vendas  de  leite  fresco  in  natura  inferiores aos valores adquiridos no mês, conforme relação abaixo:   Assim,  tendo  em  vista  que  o  leite  fresco  in  natura  é  produto  com  alto  grau  de  perecibilidade e torna­se, em reduzido intervalo de tempo,  impróprio para a utilização  ou  comercialização,  é  razoável  concluir  que  os  valores  adquiridos  que  excedem  as  receitas  de  vendas  desse  produto  certamente  não  foram  destinados  à  revenda  e,  portanto, não devem compor o crédito básico da rubrica sob análise.  Nesse  sentido,  desconsiderada  a  possibilidade  de  as  quantidades  excedentes  terem perecido e,  assim,  sido desperdiçadas,  o que anularia  totalmente os  créditos do  sujeito  passivo,  é  natural  inferir  que  tenham  sido  utilizadas  como  insumos  na  industrialização dos laticínios que compõem a carteira de produtos do sujeito passivo.  Fl. 2844DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.845            4 Por essa razão, foram realocados os valores que excedem as receitas de venda de leite  fresco  in  natura  para  a  rubrica  créditos  presumidos  e  mantidos  sob  a  rubrica  bens  adquiridos para revenda os valores dentro dos limites das receitas acima discriminadas;  •  a  contribuinte  foi  intimada  a  apresentar  descrição  sucinta  de  alguns  itens  presentes  em  suas  planilhas  de  crédito,  bem  como  a  sua  destinação  no  âmbito  do  processo produtivo. A explicação fornecida deixa claro que se trata de embalagem ou  material  de  embalagem  utilizados  no  transporte  das  mercadorias  vendidas,  não  se  integrando aos produtos finais vendidos. Não é de se cogitar o enquadramento desses  produtos como insumo, tendo em vista que, para tanto, o material em questão deveria  ser  aplicado  na  embalagem  de  apresentação  destinada  ao  consumidor  final,  e  não  de  forma  acessória  apenas  na  embalagem  de  transporte.  Por  essa  razão,  os  lançamentos  referentes  à  aquisição  de  CAIXA  CHAMBINHO  360  520G  REFR  BR,  CAIXA  EXPEDICAO  YGT  NATURAIS  REFR  BR,  CAIXA  YGT  21X200G  CHBNH  26X130G  REFR  BR  e  CAIXA  YGT  BICAMADA  24X150  G  REFR  BR  foram  integralmente glosados;  • a autuada apurou parte de seu crédito com base em operações cujas naturezas  não  se  encaixam  no  conceito  de  bens  para  revenda,  uma  vez  que  descreveu  essas  operações  como  “Outra  entrada  de  mercadoria  ou  prestação  de  serviço  não  especificada”, com a utilização do Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) nº  1949. Dessa forma, essas operações foram integralmente glosadas;  DOS BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS   • de modo análogo ao caso dos bens adquiridos para  revenda, as aquisições de  “Leite fresco produtor granel” e “Leite fresco usina granel” para insumo são hipóteses  de apuração de crédito presumido, a teor do disposto no art. 8º, § 1º, inciso II, da Lei nº  10.925, de 2004, não podendo gerar créditos com alíquota cheia. Por isso, esses valores  devem  ser  realocados  para  a  rubrica  adequada,  qual  seja,  “Créditos  Presumidos  Calculados sobre a Aquisição de Insumos de Origem Animal”;  •  pelas  razões  já  acima  expostas,  foram  glosados  os  créditos  decorrentes  da  aquisição  dos  seguintes  produtos,  tendo  em  vista  que  se  enquadram  no  conceito  de  embalagem  ou  material  de  embalagem  de  mero  transporte  de  mercadorias,  não  integrados  ao  produto  destinado  ao  consumidor  final:  CAIXA  CHAMBINHO  360  520G  REFR  BR,  CAIXA  CHAMY  FRUTESS  T  REX  1000G  REFR  BR,  CAIXA  CHANDELLE  2  E  4  POTES  REFR  BR,  CAIXA  CHBNH  38X90G  YGT24X130G  REFR BR, CAIXA DE GAXETA ACO, CAIXA ESPECIALIDADE LACTEA REFR  BR,  CAIXA  EXPEDICAO  MOUSSE  14X150G  REFR  BR,  CAIXA  EXPEDICAO  NECTAR  LARANJA  12X1L,  CAIXA  EXPEDICAO  YGT  NATURAIS  REFR  BR,  CAIXA FRUTESS T PRISMA 12X315G REFR BR, CAIXA GAXETA TRI CLOVER  PN  J324B0002,  CAIXA  PAP  ONDULADO  IOG  POLPA  12X400G,  CAIXA  PO  AUTM  IOG  LIQ  48X180G  REFR  BR,  CAIXA  PO  AUTM  LEI  FERM  20X450G  REFR BR, CAIXA PO AUTM LEI FERM 20X720G REFR BR, CAIXA PO CHAMY  SACO  12X1000G  REFR  BR,  CAIXA  PO  ERCA  DECOR  3  12X400G  REFR  BR,  CAIXA PO MOCA FESTA 20X180G BR, CAIXA PO NESTLE IOG NAT 21X170G  REFR  BR,  CAIXA  PO  REFR  CHAMYTO  BIG  22X720G  BR,  CAIXA  PO  REFR  CHAMYTO CHOC 20X480G BR, CAIXA PO REFR CHANDELLE MOUSSE 14MP  BR,  CAIXA  PO  REFR  ERCA  DECOR  4  600G  BR,  CAIXA  PO  REFR  NESTLE  NINHO 100G BR, CAIXA PO REFR PTSIS 16 UNI ALTURA 32MMBR, CAIXA PO  REFR PTSIS 16 UNI ALTURA 35MMBR, CAIXA PO REFR REQUEIJAO 19X220G  BR, CAIXA POICAO CHAMY SACO 12X1000G REFR BR, CAIXA PUDIM MOCA  2  E  4  POTES  REFR  BR,  CAIXA  SEM ABAS CHMYT  30X4P  22X6P REFR BR,  CAIXA  UNICAYGT  6  BANDEJAS  REFR  BR,  CAIXA  YGT  21X200G  CHBNH  Fl. 2845DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.846            5 26X130G  REFR  BR,  CAIXA  YGT  BAG  1  X  10KG  REFR  BR,  CAIXA  YGT  BICAMADA 24X150 G REFR BR, CAIXA YGT LIQ 45X200G9X800G REFR BR,  CAIXA YGT LIQUIDOS 10X850 900G REFR BR, CAIXA YGT MOLICO 21X150G  REFR BR e CAIXAPO REFRCHDEL MSE INDVIDUAL 14X75GBR, ACESSORIO  CONTAINER  1200KG,  ACESSORIO  PAPELAO  ONDULADO  CAIXA  413115,  ACESSORIO  PAPELAO  ONDULADO  CAIXA  413136,  ACESSORIO  PAPELAO  ONDULADO  CAIXA  413167,  CONTAINER  PREP  FRT  1200KG,  CX  TRANSPORTE  FRASCOS  FORNECEDOR,  DIVISORIA  DE  PAPELAO,  DIVISORIA  PAPELAO  1  00MX1  20M,  ETIQUETA  IDENTIFICACAO  PALETE  REFR  BR,  ETIQUETA  PAPEL  AADSV  AUTOMACAO  FABRICA,  ETIQUETA  PAPEL AUTO ADESIVA C75MM L104MM, FILME ENCOLHIVEL CHAMYTO 6P  REFR  BR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  FRTVERM  450G  PRBR,  FILME  ENCOLHIVEL CHMYT FRTVERM 720G PRBR,  FILME ENCOLHIVEL CHMYT  LEIFERM450G  PR  BR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  LEIFERM720G  PR  BR,  FILME ENCOLHIVEL CHMYT TT FR 450G PR BR, FILME ENCOLHIVEL PEBD  CHAMYTO  6X75G  PR,  FILME  PEBD  CHAMY  MRG  REFR  BR,  FILME  PEBD  PELBD NESTLE MRG REFR 900G, FILME SHRINK PEBD CHAMYTO 6X75G TT  FR  PR,  FILME SHRINK PEBD CHAMYTO FRUTASVERMBR,  FILME SHRINK  PEBD  CHAMYTO  UVA  6X75G,  FILME  SHRINK  PEBD  CHMYT  BIG  FRUTASVERMBR, FILME SHRINK PEBD FCHAMYTO BIG 6X120G PR, FILME  SHRINK  PEBD  REFR  CHAMYTO  4X3G  PRBR,  FILME  SHRINK  PEBD  REFR  CHAMYTO  BIG  BR,  FILME  SHRINKPEBD  NINHO  LEI  FERMENTADO  BR,  FILME  SHRINKPEBD  NINHO  LEIFERMENT  7X1  BR,  FILME  TERMOENC  CHAMYTO TT FR 6 POTES BR, FITA ARQUEAR PP VERDE C2000MX L12MM,  FITA  DE  ARQUEAR  PP  C2500M  L12MM,  FITA  DE  ARQUEAR  PP  C2500M  L12MM  2008,  PAPELAO  VELOMOIDE  1  64  ESPES  X1  20  LARG  e  STRETCHFILME 500MM X 24 5UM.  • os lançamentos descritos como CAPA DESCARTAVEL TAMANHO UNICO,  DESINFETANTE DIVOSAN S1, DESINFETANTE ACIDO PERACET LIQ  30KG,  LUVAS  DESCARTAVEL  340X270X006MM,  MANGOTE  DESCART  POLIPR  BRANCO  GRAM  20,  MANGOTE  DESCARTAVEL  POLIPROPILENO,  MANGOTES  EM  POLIPROPILENO  BRANCA  30GR,  PANO  DE  LIMPEZA  ALVEJADO  60CMx35CM,  PANO  LIMPEZA  AZUL  BAINHA  MED  30X40CM,  PANO  LIMPEZA  BAINHA  BRANCO  MED42X75CM,  PANO  PARA  LIMPEZA  OVERLOQUE  AZUL40X20CM,  PAR  DE  LUVA  DE  POLITILENO  TRANSPARENTE,  SABONETE  LIQUIDO  SUMASEPT,  TOUCA  DESC  AZUL  C  ELASTICO 50CM GRAM 30, TOUCA DESCARTAVEL 50CM GRAMATURA 30 e  TOUCA PROT DESC PP BR UN  referem­se  à  aquisição de material  de  limpeza, no  caso do desinfetante, e de material descartável de proteção pessoal e higiene nos demais  casos, não se enquadrando, portanto, no conceito de insumo. As Instruções Normativas  SRF nº 247, de 2002, e nº 404, de 2004, ao explicitarem o que se deve ter por insumo  para os fins colimados pelas Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, definiram  que se entende como insumo as matérias primas, os produtos intermediários, o material  de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o  dano ou a perda de propriedades  físicas ou químicas, em função da ação diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde  que  não  estejam  incluídas  no  ativo  imobilizado. Não é o caso, por óbvio, dos bens supramencionados, que são utilizados  apenas para proteção pessoal e manutenção das condições de higiene do ambiente em  que  são  utilizados,  não  sendo  consumidos  ou  integrados  ao  produto  final  durante  a  fabricação,  devendo,  portanto,  ser  integralmente  glosados.  Igual  tratamento merece  a  aquisição de FITA ISOLANTE, material acessório utilizado em reparos de máquinas,  equipamentos  ou  instalações  elétricas  não  necessariamente  ligadas  ao  processo  produtivo, que sequer é  incluída quando da substituição de peças que sofrem desgaste  Fl. 2846DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.847            6 em  decorrência  da  fabricação  do  produto.  O  mesmo  pode  se  dizer  dos  lançamentos  descritos  como  7  SERVICOS  CONSULTORIA  EM  RH,  BRINDE  E  RELACOES  PUBLICAS  e  BRINDES  DIVERSOS,  uma  vez  que  os  serviços  de  consultoria  em  recursos  humanos  destinam­se,  preponderantemente,  ao  auxílio  no  recrutamento  e  gerenciamento de pessoal, não se encaixando, por óbvio no conceito de insumos. Assim  como os brindes, usualmente destinados a clientes e fornecedores, e não direcionados  ao  processo  produtivo,  não  ensejando  apuração  de  créditos.  As  aquisições  de  GAS  LIQUEFEITO DE PETROLEO BOT, GAS LIQUEFEITO PETROLEO EM BOTIJAO  45  KG  e  GAS  LIQUEFEITO  PETROLEO  BOTIJAO  20KG  EMP  também  foram  integralmente glosadas tendo em vista que, em resposta à intimação que lhe foi feita, a  contribuinte  esclareceu  que  os  referidos  itens  são  utilizados  como  “combustível  para  empilhadeiras” ou na “preparação de alimento não se encaixando, portanto, no conceito  de insumos. Por essa razão, os créditos decorrentes dos lançamentos supracitados foram  integralmente glosados;  •  a  aquisição  de  LEITE  DESNATADO  GRANEL,  LEITE  DESNATADO  GRANEL TERCEIROS, LEITE DESNATADO  INDUSTRIAL COPACKER, LEITE  EM  PO  DESNATADO  MSK,  LEITE  PO  INTEGRAL  26  25KG,  LEITE  PO  MSK  25KG e SORO MILK PO 25KG são operações sujeitas à alíquota zero, pois se tratam  de aquisição de leite industrializado, desnatado, integral ou em pó, bem como de soro  de leite, cujas alíquotas das contribuições são iguais a zero, conforme reza o art. 1º, XI e  XIII, da Lei nº 10.925, de 2004. Aquisições sujeitas à alíquota zero não geram direito a  crédito, nos termos do § 2º, inciso II, do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833,  de 2003, que determinam que “não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens  ou  serviços  não  sujeitos  ao  pagamento  da  contribuição”.  Dessa  forma  os  referidos  lançamentos  foram  integralmente  glosados.  Assim  como  a  aquisição  de  leite  industrializado,  a  aquisição  no  mercado  interno  de  frutas  e  produtos  hortícolas  classificados nos capítulos 7 e 8 da TIPI também se sujeita a alíquota zero, de acordo  com  o  art.  28,  inciso  III,  da  Lei  nº  10.865,  de  2004.  Por  essa  razão,  os  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  produtos  hortícolas  e  frutas,  todos  classificados  nos  capítulos 7  e 8 da TIPI,  descritos como AMEIXA POLPA PASTEURIZADA 20KG,  AMORA  POLPA  8BRIX  CONGELADA  20KG,  BANANA  POLPA  LIQUIDA  24BRIX  PAST  20KG,  COCO  RALADO  0JAN  004  MM  25KG,  FRAMBOESA  POLPA  8BRIX  10KG,  KIWI  POLPA  13  BRIX,  MAMAO  POLPA  8  11  BRIX  PASTEURIZADO  210KG,  MELAO  POLPA  4  7BRIX  CONGELADO  12KG,  MORANGO  POLPA  SEM  SMT  4  5  8  5BRIX  10KG,  PERA  POLPA  8  13BRIX  CONGELADA 20KG, PESSEGO POLPA 8 11BRIX CONGELADO 12KG, POLPA  DE MORANGO, POLPA MORANGO PAST SEM SMT 28BRIX 200KG e POLPA  MORANGO PAST SEM SMT 28BRIX 210KG, foram integralmente glosados;   •  a  contribuinte  apurou  parte  de  seu  crédito  com  base  em  operações  cujas  naturezas não se encaixam no conceito de bens utilizados como insumos, uma vez que  descreveu essas operações como “Outra entrada de mercadoria ou prestação de serviço  não especificada” e “Compra de material para uso ou consumo”, com a utilização dos  Códigos Fiscais de Operações  e Prestações  (CFOP) nº 1949, 2949, 1556 e 2556. Por  conseguinte, os créditos decorrentes dessas operações foram integralmente glosados;  DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS   • a autuada foi intimada, em 24/12/2013 e 29/04/2014 a apresentar as memórias  de cálculo de todas as rubricas do Dacon. Nas referidas intimações, a Fiscalização foi  expressa em indicar que a rubrica “Serviços Utilizados como Insumos” deveria conter o  detalhamento das prestações em questão, contendo “Mês de Referência”;  Fl. 2847DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.848            7 “Data  de  Apropriação  do  Crédito”;  “Descrição  da  Operação”;  “CFOP  da  Operação”; “Número da Nota Fiscal”; "Data da Nota Fiscal"; “CNPJ do Fornecedor”;  “Razão  Social  do  Fornecedor”;  "Número  do  Item/Bem/Serviço  da  Nota  Fiscal";  "Código do Item/Bem/Serviço"; “Classificação Fiscal TIPI do  Item/Bem”; "Descrição  do  Item/Bem/Serviço";  “Valor  da  Nota  Fiscal”;  “Base  de  Cálculo  para  fins  de  Créditos”;  e  “Alíquota  Aplicável”.  Nesse  sentido,  foram  glosados  os  créditos  decorrentes de todas as aquisições de serviços utilizados como insumos descritos como  “GENERICOS”  nas  planilhas  apresentadas  pelo  sujeito  passivo,  contratados  de  EMPRESA DE TRANSPORTES  SOPRODIVINO S.A., NESTLE BRASIL LTDA  e  PLENO CONSULTORIA E SERVICOS LTDA,  tendo em vista que somente com as  informações fornecidas não é possível assegurar se os serviços em questão enquadram­ se, de fato, no conceito de insumo;  •  foi  feito  ajuste negativo no valor de R$ 4.679.264,48 da base de  cálculo dos  créditos apurados em relação à aquisição do serviço lastreado pelo documento fiscal nº  013645, de fevereiro/2009, emitido por LOGOPLASTE DO BRASIL LTDA, CNPJ nº  00.359.256/0005­13, para refletir o seu real valor de face, que monta em R$ 4.663,40, e  foi  erroneamente  registrado  pelo  sujeito  passivo  pelo  valor  de  R$  4.683.927,88.  Da  mesma forma, foi feito ajuste negativo no valor de R$ 28.607,49 da base de cálculo dos  créditos apurados em relação à aquisição do serviço lastreado pelo documento fiscal nº  000202233,  de  setembro  de  2012,  emitido  por  TETRA  PAK  LTDA,  CNPJ  nº  61.528.030/0001­60,  para  refletir  apenas  o  valor  dos  produtos  e  serviços  adquiridos,  que  montam  em  R$  418.390,89,  e  retirar  o  IPI  incidente,  recuperável  pelo  sujeito  passivo, e os encargos financeiros, que não compõem a base de cálculo de créditos;  •  conforme  inciso  I  do  §  2º  do  art.  3º  da Lei  nº  10.637,  de  2002,  e  da Lei  nº  10.833, de 2003, de idêntico teor, não darão direito a crédito os valores de mão­de­obra  pagos  a  pessoa  física.  É  mister  destacar  que  a  referida  norma  não  deve  ser  compreendida  em  sentido  meramente  literal,  restrito,  de  modo  a  admitir  que  o  pagamento  a  título  de  mão­de­obra  a  pessoa  física  por  intermédio  de  uma  pessoa  jurídica contratada para tal fim garanta direito a creditamento. Entender dessa forma é  subverter  o  sentido  da  norma,  que  visa  evitar  que  as  pessoas  jurídicas  possam  indevidamente apurar créditos sobre a folha de pagamento com utilização de empresas  de mão­de­obra ou contratação de autônomos. Por essa  razão, glosamos as operações  relativas à contratação de mão de obra temporária, descritas pelo sujeito passivo em sua  memória de cálculo como “SERV DE MAO DE OBRA TEMPORARIA”, contratados  preponderantemente  da  empresa  SOCIEDADE  EMPRESARIAL  DE  TERCEIRIZACAO E SERVICOS LTDA, CNPJ nº 04.842.349/0001­21;  • a aquisição de LEITE DESNATADO INDUSTRIAL COPACKER é operação  sujeita  à  alíquota  zero,  pois  se  trata  de  aquisição  de  leite  industrializado  desnatado,  cujas alíquotas das contribuições são iguais a zero, conforme reza o art. 1º, inciso XI, da  Lei nº 10.925, de 2004. Aquisições sujeitas à alíquota zero não geram direito a crédito,  nos  termos do § 2º,  inciso  II, do  art. 3º  das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de  2003.  Dessa  forma,  os  créditos  referentes  a  esses  lançamentos  foram  integralmente  glosados;  • foram glosados os créditos referentes aos serviços contratados de LOCALIZA  RENT  A  CAR  SA,  CNPJ  nº  16.670.085/0304­96  e  nº  16.670.085/0094­54,  e  de  PAULISTANIA LOCADORA DE VEICULOS LTDA, CNPJ nº 03.339.638/0004­ 92,  tendo  em  vista  que  ambos  têm  como  atividade  principal  o  serviço  de  locação  de  automóveis  sem  condutor,  prestação  que,  considerada  a  atividade  do  sujeito  passivo  (produção  de  laticínios),  não  se  encaixa  no  conceito  de  serviços  utilizados  como  insumos;  Fl. 2848DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.849            8 • a empresa MONTIN MEC MONTAGENS INDUSTRIAIS LTDA ME, CNPJ  nº  15.023.132/0001­06,  tem  como  objeto  a  instalação  de  máquinas  e  equipamentos  industriais. Tomando como exemplo a nota fiscal nº 79, de dezembro de 2012, o serviço  prestado  é  de  fabricação  e  instalação  de  pórtico  para  manutenção  das  torres  de  resfriamento, serviço que não se integra ou agrega valor aos produtos comercializados  pelo sujeito passivo, não se enquadrando como insumo, sendo integralmente objeto de  glosa por parte da fiscalização os créditos decorrentes das aquisições desse fornecedor;  • a empresa PASCOTTI SERVICOS DE TERRAPLENAGEM LOCACAO DE  MAQUINAS E VEICULOS LTDA, CNPJ nº 03.887.120/0001­40, presta  serviços de  obras de terraplenagem, obras de urbanização em ruas, praças e calçadas, construção de  redes de abastecimento de água, coleta de esgoto e construções correlatas, exceto obras  de  irrigação,  serviços de  preparação  do  terreno,  aluguel de máquinas  e  equipamentos  para  construção  sem  operador,  exceto  andaimes,  atua  nos  setores  de  terraplenagem,  pavimentação  asfáltica,  infraestrutura  em  geral,  locação  de  equipamentos  e  fornecimento  de  materiais  básicos  para  construção  civil  em  empreendimentos  comerciais,  industriais  e  residenciais.  Nenhum  desses  serviços  se  enquadram  no  conceito de insumo, ao se considerar o ramo de atuação do sujeito passivo (produção de  laticínios), devendo, portanto, ser glosados os créditos relativos às aquisições de serviço  do fornecedor em questão;  •  a  empresa  PLENO  CONSULTORIA  E  SERVICOS  LTDA,  CNPJ  nº  70.059.043/  0001­28,  tem  como  atividade  principal  a  locação  de  mão­de­obra  temporária,  atuando  também  nos  serviços  de  conservação  e  limpeza,  serviços  temporários e terceirização de mão de obra. Nesse sentido, em obediência ao inciso I do  § 2º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, de idêntico teor,  as aquisições do referido fornecedor foram integralmente glosadas;  •  foram  glosados  os  créditos  decorrentes  das  aquisições  de  serviços  de  TITO  CADEMARTORI ASSESSORIA, CNPJ nº 93.911.147/0003­86, que presta serviço de  assessoria e gestão aduaneira, o qual não se enquadra no conceito de serviços utilizados  como insumos;  • foram glosados os créditos relativos às operações descritas como MATERIAIS  PARA  MONTAGEM  ELETRICA,  MEDICINA  VETERINARIA  E  ZOOTECNIA.,  MOLDES,  SERV  USINAGEM,  SERV  ARMAZENAGEM  E  LOGISTICA  (SERV  FRETE),  SERV ASSESSORIA ADUANEIRA, SERV CONST CIVIL MONT ELET  MEC  E  HIDR,  SERV CONSULTORIA  E  ADMINISTRACAO,  SERV DE ASSIST  TEC EM EQUIP DE FABR, SERV DE MANUT EM EQUIP DE FABR, SERV ENG  CIVIL,  SERV  IMPR  PUBLICIDADE  PROMOCOES,  SERV  LOCACAO  EQUIP  TELEC,  SERV  SUPORTE  CONSTR  LOCACAO  ESTRUTURAS  e  SERV  TELEFONIA FIXA, tendo em vista que, consideradas as próprias descrições fornecidas  pelo contribuinte, não se enquadram como serviços utilizados como insumos;  •  foram  glosados  os  créditos  relativos  à  aquisição  do  serviço  lastreado  pelo  documento fiscal nº 9774, de novembro de 2007, contratado de outro estabelecimento  da própria pessoa  jurídica, DAIRY PARTNERS AMERICAS BRASIL LTDA, CNPJ  nº 05.300.331/0016­47, no valor de R$ 8.111,59. É naturalmente vedada a apuração de  créditos com base em bens e serviços adquiridos de outros estabelecimentos da pessoa  jurídica  justamente  em  função  de  os  créditos  das  contribuições  serem  apurados  de  forma centralizada, pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica;  • foram glosados os créditos decorrentes da aquisição do serviço lastreado pelo  documento  fiscal nº 000223, de novembro de 2012, contratado de NESTLE BRASIL  Fl. 2849DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.850            9 LTDA, CNPJ nº  60.409.075/0006­67,  no  valor  de R$ 216.527,07,  tendo  em vista  ter  sido lançado em duplicidade pelo contribuinte em suas memórias de cálculo;  DA IMPORTAÇÃO DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS   • a aquisição de LEITE PO INTEGRAL 26 25KG é operação sujeita à alíquota  zero, pois se trata de leite industrializado integral, em pó, conforme o art. 1º, XI, da Lei  nº  10.925,  de  2004,  razão  pela  qual  foram  glosados  os  créditos  referentes  a  esses  lançamentos;  •  foram  glosados  os  créditos  oriundos  da  nota  fiscal  nº  24.558,  de  14/07/2010  emitida  por  CENTRES  DE  RECHERCHE  ET  DEVELOPPEMENT  NESTLE  S.A.,  tendo em vista ter sido ela cancelada pelo emitente, conforme os dados constantes nas  planilhas do sujeito passivo;  DA  IMPORTAÇÃO  DE  BENS  ADQUIRIDOS  PARA  REVENDA,  DA  IMPORTAÇÃO  DE  SERVIÇOS  UTILIZADOS  COMO  INSUMOS  E  DOS  CRÉDITOS  CALCULADOS  SOBRE  BENS  DO  ATIVO  IMOBILIZADO  (DEPRECIAÇÃO) ADQUIRIDOS NO MERCADO INTERNO   •  o  contribuinte  foi  intimado,  em  24/12/2013  e  29/04/2014  a  apresentar  as  memórias  de  cálculo  de  todas  as  rubricas  do  Dacon.  Nas  referidas  intimações,  a  fiscalização  foi  expressa  em  indicar  que  as  rubricas  em  epígrafe  deveriam  ter  suas  composições  demonstradas  nas  planilhas  de  cálculo  a  serem  apresentadas.  A  contribuinte  apresentou  respostas  em  diversos  momentos,  contudo,  até  o  fim  do  procedimento fiscal o contribuinte não havia apresentado nenhuma memória de cálculo  referente às  rubricas  sob análise. Limitou­se a esclarecer, em resposta apresentada no  dia  23/01/2014,  que os  valores  lançados  na  ficha  16A,  linha  09,  “créditos  calculados  sobre bens do ativo imobilizado (depreciação)”, e na ficha 16B, linha 01, “importação  de bens para revenda”, referem­se na verdade a insumos. Dessa forma, tendo em vista a  não apresentação de planilhas específicas para essas duas  rubricas e o esclarecimento  supra,  assumimos  que  os  seus  valores  estão  inseridos  nas  planilhas  referentes  aos  créditos  de  aquisição  de  insumos  do  mercado  interno  e  importação,  de  modo  que  a  análise  desses  valores  foi  realizada  no  âmbito  das  referidas  rubricas  relativas  à  aquisição de insumos, e, naturalmente, realocadas para tais linhas. Nesse sentido, com o  objetivo  de  evitar  a  apuração  de  tais  créditos  em  duplicidade,  desconsideramos  a  integralidade  dos  valores  lançados  na  ficha  16A,  linha  09,  créditos  calculados  sobre  bens do ativo imobilizado, e na ficha 16B, linha 01, importação de bens para revenda.  Já os valores pleiteados pelo contribuinte a título de importações de serviços utilizados  como  insumos  foram  integralmente  glosados,  por  falta  de  comprovação  do  crédito  pleiteado, tendo em vista a não apresentação de nenhuma planilha com as memórias de  cálculo dos créditos lançados nos Dacons;  DAS DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA   • intimado em 27/05/2014 a apresentar uma amostra de notas fiscais de energia  elétrica, o  sujeito passivo,  em 03/06/2014,  apresentou a  contento uma parte  relevante  dos  documentos  fiscais  requeridos,  deixando  de  apresentar,  contudo,  os  documentos  fiscais  nos  999249,  1746,  774027,  873446,  527588,  6151  e  510673,  emitidas  por  ELEKTRO ELETRICIDADE E  SERVICO, CNPJ  nº  02.328.280/0001­97;  e  nos 450,  464  e  293,  emitidas  por  LIGHT  SERVICOS  DE  ELTRICIDADE  S/A,  CNPJ  nº  60.444.437/0001­46.  Em  consequência,  foram  glosados  integralmente  os  créditos  apurados  com  base  nas  aquisições  de  energia  elétrica  cujos  documentos  não  foram  apresentados, por falta de comprovação do crédito pleiteado;  Fl. 2850DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.851            10 DAS DESPESAS COM ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS DE PESSOAS  JURÍDICAS   • as operações firmadas com o locador Maconetto Empreendimentos Imobiliários  SC Ltda, CNPJ nº 02.479.601/0001­54, são meramente descritas como “Serv. Leasing  Locação de Imóvel” e,  tendo em vista a completa ausência de informações acerca do  endereço,  descrição  ou  finalidade  do  imóvel  locado,  não  permitem  constatar  se  os  valores  referem­se  de  fato  a  uma  locação  de  imóvel,  de modo  que  os  créditos  delas  decorrentes foram integralmente glosados;  •  as  operações  firmadas  com  o  locador  Patriarca  Empreendimentos  e  Participações  Ltda,  CNPJ  nº  74.192.097/0001­18,  além  de  incorrerem  no  mesmo  problema  anterior,  de  ausência  de  informações  elementares  para  a  identificação  do  imóvel  locado,  são  descritas  como  “Serv.  Administração  Imobiliária”,  restando  evidente  que  não  se  referem  de  fato  a  locação  de  imóvel,  mas  sim  a  serviços  imobiliários  acessórios  à  locação.  Por  isso,  os  créditos  referentes  a  essas  operações  também foram integralmente glosados;  •  as  operações  firmadas  com  o  locador  Nestle  Brasil  Ltda,  CNPJ  nº  60.409.075/0001­  52,  foram  descritas  como  “Aluguel  predial”,  de  modo  que  os  correspondentes  contratos  de  locação  foram  requeridos  pela  fiscalização,  acompanhados dos demonstrativos atualizados das despesas de aluguel, bem como os  respectivos comprovantes de pagamento. O contribuinte apresentou em 03/06/2014 os  contratos de aluguel a contento, por meio dos quais constatamos que se referem de fato  a dois  imóveis  locados pelo sujeito passivo. Contudo, deixou de apresentar uma parte  relevante  dos  recibos  com  os  comprovantes  de  pagamento,  bem  como  quase  que  a  integralidade dos demonstrativos dos valores atualizados das despesas de aluguel.  Ademais, não foi possível encontrar correspondência entre quaisquer dos recibos  com os comprovantes apresentados e os valores inicialmente demonstrados pelo sujeito  passivo em suas memórias de cálculo, tendo em vista que os valores de face dos recibos  e  os  informados  nas  planilhas  não  coincidiam  ou  sequer  eram  compatíveis  entre  si.  Anexados  a  alguns  recibos  de  pagamento,  o  contribuinte  apresentou  demonstrativos  com  a  discriminação  fornecida  pelo  locador  com  todas  as  rubricas  que  compõem  o  montante  devido  pelo  sujeito  passivo,  e  nota­se  pela  análise  destes  documentos  que  apenas  uma parcela  do  valor  total  devido  refere­se,  de  fato,  à  locação  do  imóvel. As  demais rubricas se referem a despesas acessórias com energia elétrica; malote; telefone;  despesas legais e impostos diversos; ginástica laboral; cantina e alimentos; serviços de  manutenção em câmaras/incêndio/predial; manutenção e reparo de móveis e utensílios;  serviço  de  manutenção  e  limpeza  em  geral;  serviço  de  segurança  ambiental;  manutenção  de  câmaras  (peças  e  materiais);  correio;  IPTU;  pagamento  de  alvará  de  funcionamento;  e  no­break.  As  despesas  acima  não  integram  o  valor  do  aluguel  e,  portanto, não ensejam direito ao crédito das contribuições, de forma que, para compor a  base  de  cálculo  da  rubrica  em  questão,  consideramos  exclusivamente  os  valores  descritos  como  “Aluguéis  Filiais”  nos  demonstrativos  apresentados  pelo  sujeito  passivo. Nos meses em que o contribuinte apresentou apenas o recibo, comprovante de  pagamento  total,  sem  o  demonstrativo  com  a  discriminação  e  individualização  das  rubricas  componentes  da  despesa  total  de  aluguel,  estimamos  a  parcela  referente  ao  valor do aluguel propriamente dito obtendo a média aritmética dos meses em que houve  apresentação, tendo em vista que os valores mostravam pouca variação mês a mês. Vale  dizer  que,  nos  meses  em  que  não  houve  apresentação  do  demonstrativo  com  a  discriminação da despesa total de aluguel e do correspondente recibo, comprovante do  pagamento  total  efetuado,  a  base  de  cálculo  considerada  foi  nula,  por  falta  de  comprovação do crédito pleiteado. Ressalta­se que, no dia 06/06/2014, o  contribuinte  apresentou  uma  série  de  comprovantes  de  transferências  ou  depósitos  bancários  em  Fl. 2851DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.852            11 nome  do  locador  que  serviriam,  em  tese,  para  liquidar  as  despesas  de  aluguel.  No  entanto,  mais  uma  vez  os  valores  em  questão  não  coincidiam  ou  sequer  eram  compatíveis  com  os  valores  apresentados  nas  planilhas  com  as memórias  de  cálculo,  não  sendo  possível  assegurar  se,  de  fato,  referem­se  à  liquidação  de  aluguéis.  Esses  documentos bancários foram integralmente desconsiderados pela Fiscalização;  DAS  DESPESAS  COM  ALUGUÉIS  DE  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS  LOCADOS DE PESSOAS JURÍDICAS   •  a  contribuinte  foi  intimada,  em  24/12/2013  e  29/04/2014,  a  apresentar  as  memórias  de  cálculo  de  todas  as  rubricas  do  Dacon.  Nas  referidas  intimações,  a  Fiscalização  foi  expressa  em  indicar  que  a  rubrica  Aluguéis  de  Máquinas  e  Equipamentos  Locados  de  Pessoas  Jurídicas  deveria  conter  o  detalhamento  das  locações  em  questão,  contendo  “CNPJ  do  Locador”;  “Razão  Social  do  Locador”;  "Descrição  do  Bem  Locado";  “Finalidade  do  Bem  Locado  no  Processo  Produtivo”;  "Valor Original do Contrato de Locação"; “Valor do Aluguel Pago no Mês”; "Data do  Pagamento  do  Aluguel";  “Base  de  Cálculo  para  fins  de  Créditos”;  e  “Alíquota  Aplicável”. A despeito do solicitado, nas diversas oportunidades em que  trouxe como  resposta  às  intimações  as  memórias  de  cálculo,  a  autuada  apresentou  planilhas  de  aluguéis  de  bens  incompletas  furtando­se  a  apresentar  na  relação  dados  elementares  como  a  descrição  do  bem  locado,  sua  finalidade,  e,  em  alguns  casos,  os  dados  do  locador, Razão Social e CNPJ. De qualquer sorte, analisamos a planilha apresentada e  constatamos  que  o  contribuinte  tem  como  um  de  seus  fornecedores  a  empresa  LOCALIZA RENT A CAR SA, CNPJ nº 16.670.085/0304­96 e nº 16.670.085/0094­54.  A referida empresa  tem como atividade a  locação de veículos automotores, bens que,  considerada  a  atividade  do  sujeito  passivo,  não  se  encaixam  no  conceito  de  bens  utilizados  nas  atividades  da  empresa  e,  portanto,  os  créditos  decorrentes  foram  integralmente  glosados.  Foram  glosados  também  os  créditos  referentes  a  todas  as  operações em que não há a identificação do locador (CNPJ e Razão Social), tendo em  vista  que  não  é  possível  sequer  verificar  a  natureza  do  locador  –  pessoa  jurídica  ou  física.  Nas  referidas  operações  também  não  há  a  descrição  do  bem  locado  e  foram  identificados pela contribuinte apenas como “LEASING” ou como “N/D”, além de não  ter  a  identificação  do  número  do  documento  (nota  fiscal  ou  contrato)  que  lastreia  e  ampara  o  crédito  pleiteado,  ou  seja,  não  há  nenhuma  informação  que  possibilite  a  identificação  e  análise  de  procedência  dos  créditos  calculados  em  relação  a  essas  operações;  DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA   •  o  sujeito  passivo  informou  que  possui  mandado  de  segurança  (MS  nº  2008.61.00.002577­0)  versando  sobre  a  possibilidade  de  apuração  de  créditos  da  não  cumulatividade  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  nas  operações  de  fretes  entre  estabelecimentos  da  pessoa  jurídica,  com  decisão  favorável  ao  contribuinte.  Em  23/01/2014,  apresentou  a  Certidão  de  Objeto  e  Pé  relativa  a  esse  mandado  de  segurança,  contendo  o  teor  da  decisão  judicial,  que  julgou  procedente  o  pedido  e  concedeu a segurança postulada, assegurando ao sujeito passivo impetrante o direito de  manter  e  deduzir  integralmente  os  créditos  calculados  sobre  as  despesas  com  armazenagem  e  fretes  nas  transferências  de mercadorias  entre  seus  estabelecimentos,  com vistas à posterior venda a terceiros. Essa decisão garante ao contribuinte o direito  de  manter  e  deduzir  os  créditos,  não  se  estendendo  o  direito  garantido  à  seara  do  ressarcimento e da compensação, institutos plenamente distintos daqueles;  • o direito à compensação não se estende a qualquer crédito apurado com base na  não  cumulatividade  de  um  tributo,  como  ocorre  com  a  dedução.  Pelo  contrário,  são  garantidos única  e  exclusivamente nos casos  expressamente previstos em  lei,  como o  Fl. 2852DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.853            12 direito  à  compensação  de  créditos  vinculados  a  receitas  de  exportação,  autorizados  pelas normas contidas no art. 5º, §§ 1º e 2º, da Lei n° 10.637, de 2002, e no art. 6º, §§ 1º  e 2º, da Lei n° 10.833, de 2003. Sobre o assunto, vale ressaltar o disposto no art. 74, §  12, II, d, da Lei nº 9.430, de 1996, que determina que será considerada não declarada a  compensação  nas  hipóteses  em que  o  crédito  seja  decorrente  de decisão  judicial  não  transitada  em  julgado.  Nesse  sentido,  é  mister,  para  o  presente  exame,  apurar  se  o  crédito ora pleiteado engloba efetivamente as operações discutidas judicialmente ou se  os valores discutidos judicialmente foram excluídos do pedido administrativo;  •  nas  oportunidades  em  que  apresentou  resposta  à  intimação  para  esse  fim,  a  saber, em 15/01/2014, 23/01/2014, 06/05/2014 e 16/05/2014, o contribuinte apresentou  planilhas de armazenagem e  fretes  incompletas  furtando­se a  apresentar  alguns dados  elementares  à  correta  validação  dos  créditos  pleiteados,  quais  sejam  a  descrição  da  operação. Em  função da  insuficiência de dados,  em 29/04/2014, o  sujeito passivo  foi  reintimado  a  apresentar  as memórias  de  cálculo  de  todas  as  rubricas  do Dacon,  com  menção  expressa  aos  dados  da  rubrica  “Despesas  de  Armazenagem  e  Fretes  na  Operação  de  Venda”.  Novamente,  na  resposta  de  03/06/2014,  apresentou  planilhas  incompletas, pois não continham alguns dos dados elementares à correta validação dos  créditos pleiteados. Assim, pela completa ausência de informações relativas ao CNPJ e  à  razão  social  do  remetente  e  do  destinatário  do  frete  contratado,  bem  como  da  descrição  da  operação  em  questão,  o  que  permitiria  determinar  se  as  operações  em  questão podem ou não compor o crédito destinado ao ressarcimento e à compensação,  glosamos a integralidade dos créditos relativos à rubrica sob análise;  DAS DEVOLUÇÕES DE VENDAS   •  foram  glosados  os  créditos  referentes  à  devolução  de  vendas  de  produtos  sujeitos à alíquota zero;  • foram glosados os créditos apurados em relação aos documentos fiscais nº 5062  e nº 5063, emitidos por Nestlé Brasil Ltda., tendo em vista que eles não se  referem a  devolução de vendas, mas sim a emissões fiscais complementares de preço, praticadas  com o objetivo de  realizar correções  financeiras decorrentes de alteração de valor ou  erro  no  preenchimento  do  documento  fiscal  anterior.  Nas  planilhas  disponibilizadas  pelo  contribuinte,  não  há  nenhuma  informação  a  respeito  dos  itens  constantes  desses  documentos  fiscais  complementares,  sua  descrição,  classificação  fiscal,  alíquota  aplicável, ou qualquer outra forma de identificar os itens supostamente devolvidos, de  modo que não é possível assegurar que o  crédito pleiteado,  amparado pelos  referidos  documentos, é realmente procedente;  DAS OUTRAS OPERAÇÕES COM DIREITO A CRÉDITO   •  com  relação  à  rubrica  “Outras  Operações  com  Direito  a  Crédito”,  a  contribuinte  apurou  créditos  para  os  períodos  de  apuração  dezembro/2007,  dezembro/2010, dezembro/2011,  janeiro/2012,  fevereiro/2012, março/2012, abril/2012  e maio/2012.  A despeito de ter sido intimado em 24/12/2013 e 29/04/2014 para detalhar essas  operações,  a  autuada  deixou  de  apresentar  a  contento  os  esclarecimentos  solicitados,  mormente aqueles relacionados à devida identificação da natureza do crédito pleiteado;  • novamente intimada em 27/05/2014, a contribuinte esclareceu que os créditos  de dezembro/2007 refeririam­se a itens tributados em períodos anteriores à alíquota de  9,25%, quando deveriam ter sido tributados à alíquota zero, sendo, pois, um ajuste.  Fl. 2853DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.854            13 Ocorre  que,  no  período  em  questão,  a  tributação  excessiva  não  resultou  necessariamente  em  saldo  de  tributo  a  recolher,  pois  ela  dispunha  de  saldo  credor  suficiente para realizar integralmente a dedução, acarretando apenas a redução indevida  do saldo credor. Logo, não se trata de repetição de indébito, mas de estorno contábil de  conta  do  ativo  reduzida  indevidamente.  Em  quaisquer  das  duas  situações,  estorno  ou  repetição  de  indébito,  é  inapropriada  a  utilização  do  Dacon  como  instrumento  de  anulação dos efeitos  fiscais,  contábeis ou  financeiros da  tributação  indevida  realizada  pelo  sujeito  passivo.  Vale  dizer  que  o  próprio  contribuinte  no  âmbito  do  exame  amparado  pelo MPF­D  nº  08.1.80.00­2010­00051­0  e  ao MPF­F  nº  08.1.90.00­2012­ 00230­4 já havia informado sobre essa prática e reconhece que utilizou a forma errada –  Dacon – para realizar os ajustes cabíveis. O estorno contábil de conta do ativo reduzida  indevidamente e a repetição de indébito não estão previstas no art. 3º da Lei nº 10.637,  de  2002,  e  da  Lei  nº  10.833,  de  2003,  como  hipóteses  de  apuração  de  créditos,  não  possuindo  o  valor  lançado  a  esse  título  amparo  legal  para  tanto.  Por  essa  razão,  os  créditos decorrentes do lançamento em questão foram integralmente glosados;  •  os  créditos  de  abril/2009,  segundo  a  autuada,  não  seriam  créditos  extemporâneos, mas refeririam­se a créditos de leasing, que, por conta de dificuldades  sistêmicas foram lançados nessa rubrica. Sobre esse ponto, diga­se que ela não apurou  créditos  para  a  rubrica  “Outras  Operações  com Direito  a  Crédito”,  na  linha  13,  para  abril/2009, como se infere dos esclarecimentos prestados. Na realidade, a contribuinte  apurou os referidos créditos sob a rubrica “Outros Créditos a Descontar”, linha 21, que  não foram objeto de questionamento por parte da Fiscalização;  • a fiscalizada informou também que os créditos de fevereiro/2012 e março/2012  referem­se  a  diversas  rubricas  (aluguéis,  energia  elétrica,  armazenagem  e  insumos),  apurados  durante  o  mês,  que,  em  decorrência  de  dificuldades  sistêmicas,  foram  lançados na rubrica “Outras Operações com Direito a Crédito”, na linha 13.  Apresentou na mesma ocasião planilha contendo os mesmos dados de planilhas  apresentadas  em  06/05/2014  e  16/05/2014,  com  acréscimo  tão  somente,  para  cada  rubrica, da linha à qual a referida operação deveria ser  imputada no Dacon (aluguéis,  energia  elétrica,  armazenagem  e  insumos).  Vale  dizer  que  os  dados  continuavam  desacompanhados  de  uma  descrição  detalhada  da  origem  do  crédito  pleiteado,  bem  como da legislação que autorizasse a sua apropriação, como requerido nas intimações,  tendo em vista que os dados de 02/2012 e 03/2012 ainda não continham a identificação  da  operação,  bem,  serviço,  ou  quaisquer  outros  dados  que  possibilitassem  sua  identificação, tais como razão social e CNPJ do fornecedor ou número da nota fiscal ou  documento  que desse  lastro  para o  crédito. As planilhas  nada mais  eram que  valores  dispostos em sequência sem nenhum outro dado adicional, como em um rascunho;  •  devido  à  falta  de  comprovação  do  crédito,  foram  glosados  integralmente  os  créditos lançados sob a rubrica “Outras Operações com Direito a Crédito”, na linha 13,  nos  meses  de  02/2012  e  03/2012,  por  insuficiência  de  dados  e  documentos  comprobatórios  do  crédito  pleiteado,  e  nos  meses  de  12/2010,  12/2011,  01/2012,  04/2012  e  05/2012,  por  ausência  total  de  quaisquer  dados,  documentos  ou  esclarecimentos a respeito do crédito pleiteado;  DOS  CRÉDITOS  PRESUMIDOS  CALCULADOS  SOBRE  INSUMOS  DE  ORIGEM ANIMAL   •  intimada em 27/05/2014 a apresentar uma amostra de notas  fiscais de crédito  presumido, o sujeito passivo apresentou a contento os documentos fiscais requeridos, de  modo que foram aceitos integralmente os valores apresentados nos Dacons do período.  Ressalte­se  que  foi  realizado  um  ajuste  positivo  nos  créditos  presumidos  decorrentes  Fl. 2854DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.855            14 das operações que foram realocadas de Bens para Revenda e de Bens Utilizados como  Insumos;  DOS CRÉDITOS CALCULADOS A ALÍQUOTAS DIFERENCIADAS   • por meio da análise da planilha de créditos da  rubrica “Créditos calculados a  Alíquotas Diferenciadas”, depreende­se que eles se referem a aquisições de mercadorias  produzidas  por  pessoa  jurídica  estabelecida  na  Zona  Franca  de Manaus,  qual  seja  a  METALMA  DA  AMAZONIA  S.A.,  CNPJ  nº  06.207.412/0001­83.  A  apuração  de  créditos das contribuições nesses casos é regrada pelo § 12 do art. 3º da Lei nº 10.637,  de 2002, no caso do PIS/Pasep, e pelo § 17 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, no caso  da Cofins. Excetuando­se os casos específicos, essas normas determinam que o crédito  nesses casos sejam apurados com a alíquota de 1%, no caso do PIS/Pasep, e de 4,6%,  no  caso  da  Cofins.  De  volta  às  operações  apresentadas  pelo  contribuinte  em  sua  planilha  de  cálculo,  após  confronto  com os  dados  da base  da Nota Fiscal Eletrônica,  foram  validados  e  aceitos  os  valores  apresentados  para  base  de  cálculo.  Sobre  as  referidas  bases  aplicaram­se  as  alíquotas  de  1%  e  4,6%  para  apurar  as  contribuições  devidas;  DOS DEMAIS VALORES   • os demais valores informados nos Dacons que não foram acima mencionados  se  mostraram  compatíveis  com  os  valores  apresentados  pela  contribuinte  em  seus  memoriais de cálculo e, por isso, foram aceitos pela fiscalização.    Manifestação de Inconformidade    Em manifestação de inconformidade, alegou a empresa:    Preliminar  • diversas rubricas foram objeto de indeferimento pela autoridade fazendária, por  entender que a ora manifestante não teria logrado êxito na apresentação de planilhas de  memórias  de  cálculo,  com  informações  extremamente  detalhadas,  como  se  essas  informações não fossem possíveis de serem verificadas em sua escrita fiscal e contábil;  • possui diversas filiais e, embora a apuração do PIS/Pasep e da Cofins seja de  forma  centralizada,  não  conseguiu  atender  a  todas  as  informações  no  grau  de  detalhamento  estipulado.  Todavia,  esse  fato  isoladamente  não  poderia  dar  ensejo  ao  indeferimento  do  crédito  referente  a  diversas  rubricas,  como  se  esses  custos  de  produção  e  despesas  operacionais  não  existissem. O  auditor  fiscal  não  pode  glosar  o  crédito  de  determinada  rubrica  baseado  na  presunção  de  que  se  as  informações  não  foram detalhadas como desejava é porque o crédito não existe;  • a autoridade fiscal poderia ter esgotado a verdade material e, assim, examinado  a  liquidez  e  a  certeza  do  crédito  pleiteado  por  meio  de  diligência  fiscal  no  estabelecimento da contribuinte, a fim de que fosse verificada, mediante exame de sua  escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas, como prevê o art.  76 da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 2012. É importante dizer que apresentou  os arquivos digitais como exigido por esse mesmo art. 76, sem os quais, inclusive, não  seriam  admitidos  seus  pedidos  eletrônicos  de  ressarcimento.  Também  transmite  regularmente  a  EFD  –  Contribuições,  após  janeiro/2012,  e  a  EFD  –  ICMS/IPI  no  período  anterior.  Desse  modo,  o  auditor  fiscal  ainda  teria  outros  meios  para  a  verificação das informações a respeito da composição dos créditos pleiteados;  Fl. 2855DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.856            15 •  no  presente  caso,  verifica­se  a  necessidade  da  aplicação  do  princípio  da  razoabilidade, eis que, para a finalidade e a eficiência da atividade fiscal e em face do  volume  de  documentos  é  medida  proporcional,  para  que  a  Autoridade  Fiscal  tenha  acesso a todos os documentos pertinentes ao crédito pleiteado.  A manifestante encerra suas alegações preliminares com os seguintes dizeres:  Contudo, a ora Manifestante está providenciando o detalhamento das  informações, porém, em razão do prazo de 30 (trinta) dias ser exíguo  para  adequar  ao  nível  de  informações  exigidas,  considerando  que  se  tratam  de  trimestres  de  2007  a  2012,  a  ora Manifestante  juntará  as  complementações  das  informações  das  memórias  de  cálculo  nos  próximos  120  (cento  e  vinte)  dias,  que  certamente  irão  demonstrar  a  legitimidade dos créditos às Vossas Senhorias, razão pela qual, requer  a  concessão  da  juntada  posterior  destes  documentos  no  prazo  supra  referido.  Ademais, se Vossas Senhorias não entenderem como suficientes, a ora  Manifestante solicita que seja determinada a baixa em diligência, a fim  de  que  em  observância  a  verdade material,  a  eficiência  e  finalidade  administrativa, seja verificada a legitimidade do crédito pleiteado com  o cotejo das  informações prestadas pela ora Manifestante e a análise  pela Autoridade Fiscal de origem das escriturações fiscal e contábil da  ora  Manifestante  como  possibilita  o  art.  76  da  aludida  IN/RFB  nº  1300/2012. Esta medida de determinação de baixa em diligência, será  necessária,  pois,  a  busca  pela  verdade  material  não  pode  ficar  restringida  ao  exame  das  alegações  de  indeferimento  do  fiscal,  mas,  que  se  valha  de  outros  elementos  que  possam  influir  o  seu  convencimento,  no  presente  caso,  através  da  conversão  do  presente  julgamento em baixa em diligência.  Mérito  BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA   Aquisição de leite fresco produtor granel em operação tributada   •  a  aplicação  da  suspensão  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  não  tem  implicação  imediata sobre a aquisição de leite fresco, estando submetida a determinados requisitos  prescritos pela Instrução Normativa RFB nº 660, de 2006. O primeiro requisito é que o  fornecedor exerça as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel, conforme  pode ser verificado no art. 3º, inciso II, dessa instrução normativa;  •  a  quase  totalidade  dos  fornecedores  da  manifestante  desempenham  as  atividades  de  resfriamento  e  de  venda  de  leite  a  granel,  contudo,  não  exercem  a  atividade  de  transporte  de  leite.  Para  corroborar  essa  alegação,  juntam­se  aos  autos  a  relação dos fornecedores e os cartões de CNPJ, que demonstram que a quase totalidade  são  pessoas  jurídicas  que  desempenham  a  atividade  de  industrialização  de  leite,  mas  sem exercer a atividade de transporte de leite;  • juntam­se aos autos notas fiscais por amostragem, para demonstrar que o frete  foi prestado por terceiro, reforçando o fato de que seus fornecedores não desempenham  a atividade de transporte e, portanto, que a aquisição do leite in natura não é operação  com tributação suspensa, mas com incidência “cheia” do PIS/Pasep e da Cofins;  Fl. 2856DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.857            16 • mesmo nos poucos casos em que houve  fornecedor que desempenhou as  três  atividades (resfriamento, venda a granel e  transporte), ainda assim verifica­se que não  seria  o  caso  de  suspensão  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  pois,  além  desse  requisito,  a  Instrução Normativa RFB nº 660, de 2006, determina que, nos casos em que se aplica a  suspensão, deve constar obrigatoriamente a observação na nota fiscal de venda de que é  operação  com  tributação  suspensa.  Na  análise  das  notas  fiscais  emitidas  pelos  fornecedores que exercem as três atividades, foi constatado que não preencheram esse  requisito,  pois  não  continham  a  expressão  obrigatória  de  que  a  venda  seria  com  tributação  suspensa.  Desse  modo,  não  havendo  o  preenchimento  desse  requisito,  a  operação  é  tributada  pelas  alíquotas  básicas  e  gera  direto  a  crédito  de  PIS/Pasep  e  Cofins ao adquirente do leite  fresco. Com esse entendimento, cita­se o acórdão 3302­ 001.989 da 3ª Câmara da 2ª Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos  Fiscais;  • além das notas fiscais que demonstram que o frete foi prestado por terceiro, de  planilha demonstrando em quais casos há o preenchimento das atividades cumulativas  de  resfriamento,  venda  a  granel  e  transporte  e  dos  cartões  do  CNPJ  de  seus  fornecedores,  juntam­se  ainda  aos  autos  os  atos  constitutivos  da  Nestlé,  sua  maior  fornecedora;  Aquisição de embalagem   •  na  atividade  de  comercialização,  a  manifestante  utiliza  serviços  de  armazenagem, bem como embalagens destinadas ao transporte de seus produtos. Essas  embalagens são essenciais à conservação e proteção dos produtos durante o transporte e  integram o custo de venda dos produtos, fazendo parte do processo produtivo, que só se  encerra com a aquisição pelo consumidor final;  • apesar de a embalagem de transporte não ser a própria embalagem do produto,  sem ela o produto sequer chegaria ao consumidor final em condições de ser consumido;  • a embalagem para transporte tem aplicação direta no processo produtivo, sendo  um gasto essencial, de forma que sua subtração importe na impossibilidade da prestação  do serviço ou da produção;  • por essas razões, deve­se considerar o material de transporte como insumo, nos  termos definidos no art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003.  Esse  é  o  entendimento  dos  acórdãos  do CARF  nº  3803­003.300  e  nº  3803­  002.983,  bem como do acórdão do Superior Tribunal de Justiça REsp nº 1125253/SC;  Operações não enquadradas como aquisição de bens para revenda – entradas no  CFOP 1949;   •  em  razão  de  erro  formal  de  preenchimento,  foram  contabilizadas  no  CFOP  1949 mercadorias que  foram objeto de devolução dos  clientes.  Junta­se,  em anexo,  a  própria  planilha  formulada  pela  autoridade  fiscal,  demonstrando que  a  origem  desses  produtos decorre dos próprios clientes da manifestante;  • como se trata de devolução de venda, é forçoso reconhecer o direito ao crédito  sobre essas operações, nos termos do art. 3º, inciso VIII, das Leis nº 10.637, de 2002, e  nº 10.833, de 2003;  BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS   Do conceito de insumo para a apropriação de crédito do PIS/Pasep e da Cofins   Fl. 2857DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.858            17 • o legislador ordinário não definiu o conceito de insumo aplicado na apuração  do PIS/Pasep e da Cofins na modalidade não cumulativa. Buscando suprir essa lacuna a  Secretaria da Receita Federal do Brasil editou as Instruções Normativas nº 247, de 2002  (art.  66),  e  nº  404,  de  2004  (art.  8º),  tentando definir  esse  conceito. Essas  instruções  normativas  interpretam  o  termo  insumo  em  sentido  estrito,  amoldando­o  à  forma  prevista  no  Regulamento  do  IPI,  o  que  não  é  a  melhor  interpretação,  pois  esse  entendimento não  se  coaduna com o critério material do PIS/Pasep e da Cofins,  cujo  ciclo  de  formação  não  se  limita  à  fabricação  de  um  produto  ou  à  execução  de  um  serviço, abrangendo outros elementos necessários para a obtenção de receita vinculada  à atividade fim da empresa;  • a jurisprudência do CARF evoluiu no sentido de que os custos e as despesas  necessários para a atividade produtiva também devem ser albergados pelo conceito de  insumo para  a apuração do PIS/Pasep e da Cofins na modalidade não cumulativa,  na  forma  dos  art.  290  e  299  do  RIR/99.  Cita­se  o  processo  administrativo  nº  11020.001952/2006­22,  julgado  no CARF. No  julgamento  desse  processo,  o  voto  do  conselheiro  relator  Gilberto  de  Castro  Moreira  Júnior,  que  foi  acompanhado  pelos  demais, descreve que, para fins de classificação de insumo para o PIS/Pasep e a Cofins,  devem  ser  considerados  todos  os  custos  e  despesas  necessários,  usuais  e  normais  na  atividade  da  empresa,  aproximando  esse  conceito  ao  de  despesas  dedutíveis  para  a  apuração do IRPJ;  • insumos são os custos e despesas que, ligados inseparavelmente aos elementos  produtivos, proporcionam a existência do produto ou serviço, o  seu funcionamento, a  sua manutenção  ou  seu  aprimoramento.  Noutros  termos,  insumos  são  todos  os  bens,  serviços, custos e despesas necessários à obtenção da receita proveniente da atividade  econômica da pessoa jurídica. De acordo com essa concepção, o insumo pode integrar  as etapas que resultam no produto ou serviço ou até mesmo as posteriores, desde que  seja indispensável para a sua atividade econômica;  •  todos os  insumos dos quais a manifestante apurou créditos são extremamente  vinculados  e  essenciais  ao  exercício  de  sua  atividade  econômica  com  o  objetivo  de  obter  receita,  de  modo  que  também  se  subsome  ao  critério  da  essencialidade,  recentemente  invocado  pela  3ª  Turma  do  CARF,  ao  negar  provimento  aos  Recursos  Especiais interpostos pela Fazenda Nacional, nos autos dos processos administrativos nº  13053.000112/2005­18 e nº 13053.000211/2006­72;  Aquisição de leite fresco produtor granel e leite fresco usina granel em operação  tributada   •  a  aplicação  da  suspensão  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  não  tem  implicação  imediata sobre a aquisição de leite fresco, estando submetida a determinados requisitos  prescritos pela Instrução Normativa RFB nº 660, de 2006. O primeiro requisito é que o  fornecedor exerça as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel, conforme  pode ser verificado no art. 3º, inciso II, dessa instrução normativa;  •  a  quase  totalidade  dos  fornecedores  da  manifestante  desempenham  as  atividades  de  resfriamento  e  de  venda  de  leite  a  granel,  contudo,  não  exercem  a  atividade  de  transporte  de  leite.  Para  corroborar  essa  alegação,  juntam­se  aos  autos  a  relação dos fornecedores e os cartões de CNPJ, que demonstram que a quase totalidade  são  pessoas  jurídicas  que  desempenham  a  atividade  de  industrialização  de  leite,  mas  sem exercer a atividade de transporte de leite;  • juntam­se aos autos notas fiscais por amostragem, para demonstrar que o frete  foi prestado por terceiro, reforçando o fato de que seus fornecedores não desempenham  Fl. 2858DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.859            18 a atividade de transporte e, portanto, que a aquisição do leite in natura não é operação  com tributação suspensa, mas com incidência “cheia” do PIS/Pasep e da Cofins;  • mesmo nos poucos casos em que houve  fornecedor que desempenhou as  três  atividades (resfriamento, venda a granel e  transporte), ainda assim verifica­se que não  seria  o  caso  de  suspensão  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  pois,  além  desse  requisito,  a  Instrução Normativa RFB nº 660, de 2006, determina que, nos casos em que se aplica a  suspensão, deve constar obrigatoriamente a observação na nota fiscal de venda de que é  operação  com  tributação  suspensa.  Na  análise  das  notas  fiscais  emitidas  pelos  fornecedores que exercem as três atividades, foi constatado que não preencheram esse  requisito,  pois  não  continham  a  expressão  obrigatória  de  que  a  venda  seria  com  tributação  suspensa.  Desse  modo,  não  havendo  o  preenchimento  desse  requisito,  a  operação  é  tributada  pelas  alíquotas  básicas  e  gera  direto  a  crédito  de  PIS/Pasep  e  Cofins ao adquirente do leite  fresco. Com esse entendimento, cita­se o acórdão 3302­ 001.989 da 3ª Câmara da 2ª Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos  Fiscais;  • além das notas fiscais que demonstram que o frete foi prestado por terceiro, de  planilha demonstrando em quais casos há o preenchimento das atividades cumulativas  de  resfriamento,  venda  a  granel  e  transporte  e  dos  cartões  do  CNPJ  de  seus  fornecedores,  juntam­se  ainda  aos  autos  os  atos  constitutivos  da  Nestlé,  sua  maior  fornecedora;  Aquisição de embalagem   •  na  atividade  de  comercialização,  a  manifestante  utiliza  serviços  de  armazenagem, bem como embalagens destinadas ao transporte de seus produtos. Essas  embalagens são essenciais à conservação e proteção dos produtos durante o transporte e  integram o custo de venda dos produtos, fazendo parte do processo produtivo, que só se  encerra com a aquisição pelo consumidor final;  • apesar de a embalagem de transporte não ser a própria embalagem do produto,  sem ela o produto sequer chegaria ao consumidor final em condições de ser consumido;  • a embalagem para transporte tem aplicação direta no processo produtivo, sendo  um gasto essencial, de forma que sua subtração importe na impossibilidade da prestação  do serviço ou da produção;  • por essas razões, deve­se considerar o material de transporte como insumo, nos  termos definidos no art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003.  Esse  é  o  entendimento  dos  acórdãos  do CARF  nº  3803­003.300  e  nº  3803­  002.983,  bem como do acórdão do Superior Tribunal de Justiça REsp nº 1125253/SC;  Aquisição de produto enquadrado como insumo  •  a  fiscalização  glosou  créditos  referentes  a  uma  série  de  produtos  que,  supostamente,  seriam bens  utilizados  apenas  para  proteção  pessoal  e manutenção  das  condições  de  higiene  do  ambiente  em  que  são  utilizados,  não  sendo  consumidos  ou  integrados aos produtos finais durante a fabricação. Também glosou a aquisição de fita  isolante,  serviços  de  consultoria  em  recursos  humanos,  brindes  e  aquisições  de  gás  liquefeito de petróleo;  •  novamente  o  auditor  fiscal  utilizou  o  conceito  de  insumos  conferido  pela  legislação  do  IPI,  que  se  restringe  basicamente  às  matérias  primas,  produtos  intermediários e materiais de embalagem, bem como aos produtos que são consumidos  no processo de industrialização, que tenham efetivo contato com o produto. No entanto,  Fl. 2859DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.860            19 no caso do PIS/Pasep e da Cofins, o legislador não restringiu a apropriação de créditos  aos parâmetros adotados no IPI;  •  toda  industrialização  do  leite  é  fiscalizada  pelo  Ministério  da  Agricultura,  Pecuária e Abastecimento, o qual, por meio da Resolução nº 10, de 2003, estabeleceu o  Programa Genérico de Procedimentos – Padrão de Higiene Operacional – PPHO, a ser  utilizado  nos  estabelecimentos  de  leite  e  derivados  que  funcionam  sob  o  regime  de  inspeção  federal. Assim,  os materiais  de  limpeza,  como por  exemplo,  desinfetantes  e  panos,  bem como os  demais  itens  glosados  como mangotes,  toucas,  capas,  luvas  não  são  exclusivamente  para  a  proteção  dos  empregados,  mas  especialmente  para  que  o  produto  possa  ser  industrializado  e  comercializado.  Por  isso,  as  despesas  com  esses  materiais  são  essenciais,  sendo  eles  utilizados  diretamente  no  processo  produtivo,  se  enquadrando, pois, no conceito de insumo;  •  as  fitas  isolantes  são  utilizadas  em  reparos  de  máquinas  e  equipamentos  vinculados  ao  processo  produtivo  e,  portanto,  dão  direito  a  crédito  na  apuração  do  PIS/Pasep e da Cofins na modalidade não cumulativa;  • o gás liquefeito de petróleo é utilizado como combustível para as empilhadeiras  no processo produtivo. O art. 3º, inciso II, das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de  2003,  e  o  art.  8º,  inciso  I,  alínea  b,  da  Instrução  Normativa  SRF  nº  404,  de  2004,  permitem  expressamente  o  aproveitamento  de  créditos  referentes  a  despesas  com  combustíveis utilizados no processo produtivo;  Aquisição de mercadoria ou produto “sujeito à alíquota zero” e o direito à não­ cumulatividade   •  a  glosa  de  créditos  decorrentes  da  aquisição  de  leite  desnatado,  leite  em  pó,  frutas e produtos hortícolas, por não serem eles sujeitos ao pagamento do PIS/Pasep e  da Cofins,  resulta  em mitigação  do  princípio  da  não­cumulatividade,  não  permitindo  que se deduza os custos de aquisição dessas matérias­primas utilizadas pela empresa em  oposição à receita obtida com os produtos que se originam delas;  • o art. 195, inciso I, alínea b, § 12, da Constituição Federal, ao promover uma  incidência não­cumulativa das contribuições,  faz  referência a um instituto já existente  no direito pátrio e, portanto, sua regulamentação por lei ordinária deve observância aos  limites conceituais de tal  instituto, não lhe sendo concedido o poder de restringir essa  sistemática;  •  a  sistemática  criada  no  art.  195,  §  12,  da  Constituição  Federal  deve  possuir  elementos  suficientes  para  enquadrá­la  no  conceito  jurídico  existente  de  não­ cumulatividade.  Caso  contrário,  a  legislação  em  comento  não  encontra  fundamento  no  referido  preceito constitucional e, por conseguinte, representa apenas uma forma de majoração  de  tributo,  ferindo  o  princípio  do  não­confisco,  consagrado  no  art.  150,  §  4º,  da  Constituição Federal;  • é um dos requisitos para se promover a não­cumulatividade a neutralização da  tributação, o que no presente caso não ocorre;  Operações não enquadradas como aquisição de bens utilizados como insumos   •  em  relação  aos  créditos  decorrentes  de  operações  com  os CFOPs  n° 1949  e  2949,  devido  a  erro  formal  de  preenchimento,  foram  contabilizadas  nesses  códigos  Fl. 2860DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.861            20 mercadorias que foram objeto de devolução pelos clientes. Junta­se aos autos planilha  formulada pela autoridade fiscal que demonstra a origem desses produtos.  Por essa  razão, deve ser  reconhecido o direito creditório sobre essas operações,  pois a legislação é expressa ao permitir a apuração de créditos nesses casos;  • em relação às operações com CFOPs n° 1556 e 2556, verifica­se que se trata de  “compra de material para uso e consumo”, ou seja, correspondem à aquisição de partes  e  peças  de  máquinas,  parafusos,  graxas,  mangueiras,  rolamentos,  molas,  anéis,  retentores,  cilindros,  termostatos,  entre  outras  peças  de  reposição  e  materiais  de  consumo utilizados na manutenção do processo produtivo. Anexa­se planilha elaborada  pelo auditor fiscal contendo o fornecedor e a descrição de cada produto objeto dessas  operações, em que a simples leitura permite verificar que são utilizados como materiais  consumidos  no  processo  produtivo.  Em  face  da  essencialidade  desses  materiais  é  evidente  que  se  consubstanciam  em  insumos  e,  como  tais,  devem  ter  o  respectivo  crédito reconhecido;  DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS   Aquisição  de  serviços  que  supostamente  não  permitem  identificá­los  como  insumos   •  o  auditor  fiscal  efetuou  glosas  dos  créditos  referentes  aos  serviços  descritos  como “genéricos” nas planilhas apresentadas, contratados com as seguintes empresas:  Empresa de Transportes Soprodivino S.A., Nestlé Brasil Ltda. e Pleno Consultoria de  Serviços Ltda.;  • quanto aos serviços prestados pela Empresa de Transportes Soprodivino S.A.,  cabe elucidar que se trata de serviços de frete na aquisição de matéria­prima, o qual é  indiscutivelmente essencial ao processo produtivo e, como tal, enquadra­se no conceito  de insumo, gerando direito ao crédito pleiteado. No entanto, a autoridade fiscal relatou  que a planilha da memória de cálculo na qual estavam discriminados esses serviços não  estaria correta. Após isso, intimou a contribuinte a comprovar os valores apontados na  referida  planilha,  oportunidade  em  que  a  empresa  apresentou  os  comprovantes  dos  serviços, bem como os contratos que possui com a empresa.  Todavia,  mesmo  depois  disso,  o  auditor  fiscal  entendeu  por  não  reconhecer  o  crédito  sob  o  argumento  de  que  o  serviço  não  se  trataria  de  insumo  e  as  planilhas  estariam incorretas. Cabe salientar que, muito embora o auditor fiscal tenha alegado que  as notas fiscais nos 119851, 120030, 120047, 120087, 120109, 120142, 120173, 120187  seriam serviços genéricos, é possível verificar que nas outras notas fiscais da empresa  Soprodivino,  isto  é,  nas  outras  cinquenta  e  quatro  notas  fiscais  apresentadas,  fica  claramente  demonstrado  que  se  trata  de  prestação  de  serviços  de  armazenagem,  logística e frete;  •  em  relação  à  empresa  Nestlé  Brasil  Ltda.,  não  houve  uma  exaustiva  análise  quanto  às  atividades  realizadas  por  essa  empresa  à  autuada.  Nesse  sentido,  cumpre  demonstrar  que  os  serviços  tidos  como  “genéricos”  são  serviços  de  performance  industrial, engenharia de manutenção e utilidade de energia, de fornecimento de água e  de  tratamento de efluentes, os quais  são claramente essenciais ao processo produtivo.  Os serviços de performance industrial são atividades que visam a segurança para com  as pessoas operantes das máquinas e de todos os equipamentos integrantes do processo  produtivo e, dessa forma, são necessários à linha de produção. Quanto aos serviços de  engenharia de manutenção e utilidade de energia, são atividades que visam a prevenção  e manutenção  dos  equipamentos  responsáveis  por  todo  o  processo  produtivo,  sem os  quais  seria  impossível  manter  a  produção  de  empresa.  Quanto  aos  fornecimentos  de  Fl. 2861DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.862            21 água  e  tratamento  de  efluentes,  é  demasiadamente  óbvia  a  essencialidade  do  serviço,  tendo em vista que a matéria é regulamentada e fiscalizada pelos órgãos de vigilância  sanitária, os quais devem ser atendidos sob pena de a empresa ser interditada;  • com relação aos serviços prestados pela Pleno Consultoria, os correspondentes  créditos foram glosados porque o auditor fiscal entendeu que se trataria de serviços de  mão­de­obra  pagos  a  pessoa  física.  No  entanto,  tal  serviço  é  pago  diretamente  à  empresa Pleno Consultoria e a atividade consiste no recrutamento de trabalhadores para  atividades  temporárias.  Esse  serviço  é  obviamente  essencial  ao  processo  produtivo,  gerando crédito nos termos da legislação vigente;  Aquisições  que  sofreram  ajustes  negativos  na  base  de  cálculo  correspondente  para refletir o valor de face dos documentos fiscais   • lançou corretamente o valor de R$ 4.663,40 referente à nota fiscal nº 013645 da  Logoplaste  do Brasil Ltda. O valor  de R$ 4.682.449,79,  que  seria  o  total  do  reajuste  negativo no Dacon, refere­se às anulações dos lançamentos realizados em duplicidade,  em razão de erro de preenchimento;  Operações relativas à contratação de mão­de­obra   • a autoridade fiscal glosou os valores referentes às operações de contratação de  serviços  de  mão­de­obra  temporária  com  a  empresa  Sociedade  Empresarial  de  Terceirização de Serviços Ltda., porque entendeu que se trataria de serviços de mão­de­ obra  pagos  a  pessoa  física.  No  entanto,  tal  serviço  é  pago  diretamente  à  empresa  Sociedade  Empresarial  de Terceirização  de  Serviços Ltda.,  e  a  atividade  consiste  no  recrutamento de trabalhadores para atividades temporárias. Esse serviço é obviamente  essencial ao processo produtivo, gerando crédito nos termos da legislação vigente;  Aquisição  de mercadoria  ou  produto  sujeito  à  alíquota  zero  e  o  direito  à  não­ cumulatividade   • o despacho decisório efetuou a glosa do crédito referente à aquisição do leite  industrial Copacker. A glosa sobre as aquisições desse produto resulta em mitigação do  princípio da não­cumulatividade, não permitindo que se deduza os custos de aquisição  dessa  matéria­prima  utilizada  pela  empresa  em  oposição  à  receita  obtida  com  os  produtos que dela se originam;  • o art. 195, inciso I, alínea b, § 12, da Constituição Federal, ao promover uma  incidência não­cumulativa das contribuições,  faz  referência a um instituto já existente  no direito pátrio e, portanto, sua regulamentação por lei ordinária deve observância aos  limites conceituais de tal  instituto, não lhe sendo concedido o poder de restringir essa  sistemática;  •  a  sistemática  criada  no  art.  195,  §  12,  da  Constituição  Federal  deve  possuir  elementos  suficientes  para  enquadrá­la  no  conceito  jurídico  existente  de  não­ cumulatividade.  Caso  contrário,  a  legislação  em  comento  não  encontra  fundamento  no  referido  preceito constitucional e, por conseguinte, representa apenas uma forma de majoração  de  tributo,  ferindo  o  princípio  do  não­confisco,  consagrado  no  art.  150,  §  4º,  da  Constituição Federal;  • é um dos requisitos para se promover a não­cumulatividade a neutralização da  tributação, o que no presente caso não ocorre;  Fl. 2862DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.863            22 Aquisição de serviços não enquadrados como insumo   • o CARF pacificou o entendimento de que o conceito mais correto para que o  produto ou o serviço se torne insumo e possa gerar créditos na apuração do PIS/Pasep e  da Cofins é ser considerado essencial ao processo produtivo. Por ser essencial entende­ se que o produto ou o serviço deve ser necessário ao processo produtivo e sem ele, no  mínimo,  comprometer­se­ia  a  qualidade  do  produto,  bem  como  a  continuação  da  produção e, por conseguinte, a atividade econômica da empresa;  •  os  serviços  de  manutenção  em  equipamento  de  fábrica  são  extremamente  necessários e, assim sendo, essenciais para o processo produtivo da empresa.  Consistem  eles  na  montagem  e  manutenção  das  tubulações  nas  linhas  de  produção  e  em  linhas  de  utilidades  por  onde  passam  água,  vapor  ou  até  mesmo  ar  comprimido.  Sem  tais  serviços,  resta  óbvio  que  os  equipamentos  da  empresa  seriam  danificados  pelo  uso  intenso  que  sofrem,  o  que  comprometeria  toda  a  linha  de  produção;  • os serviços de armazenagem e  logística são essenciais ao processo produtivo,  pois  sem  eles  seria  impossível  continuar  a  produção.  Trata­se  de  serviços  industriais  prestados, nos quais está incluso o fornecimento de água, os tratamentos de efluentes,  os  quais  a  empresa  é  obrigada  a  realizar,  e  os  serviços  de  construção  civil  em  plataforma  de  manutenção  de  torre  de  resfriamento  de  água  industrial,  todos  eles  obviamente  necessários  ao  processo  produtivo  e,  portanto,  geradores  de  crédito  na  apuração do PIS/Pasep e da Cofins;  • os serviços de assistência  técnica em equipamento de fábrica fazem a revisão  preventiva,  a  montagem,  bem  como  a  manutenção  em  tubulações  nas  linhas  de  produção  e  em  linhas  de  utilidades  por  onde  passam  o  leite  ou  a  água,  sendo,  pois,  essenciais ao processo produtivo;  •  os  serviços  de  mão­de­obra  temporária  são  essenciais  para  momentos  do  processo  produtivo.  A  atividade  baseia­se  no  serviço  de  movimentação  de  produtos  terminados destinados à venda e transferências (separação de produtos de acordo com o  pedido de clientes e carregamentos). Dessa forma, dá direito ao crédito reclamado;  • os serviços de assessoria aduaneira são essenciais ao processo produtivo, tendo  em  vista  que  consistem  nos  serviços  de  desembaraço  aduaneiro,  sem  os  quais  é  impossível continuar a linha de produção;  • os  serviços  de  consultoria  e  administração,  são  insumos,  tendo  em  vista  que  sem  eles  não  há  como  continuar  a  produção.  As  atividades  de  consultoria  e  administração são serviços industriais necessários como, por exemplo, fornecimento de  água  e  tratamento  de  efluentes  que,  conforme  já  dito,  é  extremamente  necessário  e  essencial à produção;  •  os  serviços  com  a  descrição  de  genéricos  também  tiveram  os  respectivos  créditos  glosados  pelo  auditor  fiscal.  Porém,  cabe  elucidar  que  esses  são  os  serviços  com  tratamento  de  efluentes  e  fornecimento  de  água,  que,  conforme  já  relatado,  são  essenciais ao processo produtivo e, como tais, são insumos;  • os serviços de medicina veterinária e zootecnia são atividades consistentes no  serviço de evitar a contaminação das tubulações em linhas, por onde passa a matéria­ Fl. 2863DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.864            23 prima, mantendo dessa forma a higiene, a qualidade e o controle exigido pelos órgãos  da vigilância sanitária;  • os serviços de construção civil e montagem elétrica, mecânica e hidráulica são  essenciais ao processo produtivo da empresa. Trata­se dos serviços de construção civil e  montagem de linhas elétricas, mecânicas e hidráulicas das plataformas de carregamento  de produtos terminados. Por isso, geram direito ao crédito pleiteado;  • os serviços de locação de equipamentos de telecomunicação são essenciais ao  processo  produtivo,  pois  consistem  na  locação  de  impressoras  de  videojet  utilizadas  para  a  datação  de  produtos  terminados.  Sem  esses  serviços  seria  impossível  realizar  qualquer marcação nos produtos, impossibilitando a continuação da produção;  •  os  serviços  de  engenharia  civil  consistem  na  atividade  em  plataforma  de  manutenção de torre de resfriamento de água industrial, sendo, dessa forma, essencial  para o processo produtivo e, portanto, deve ser considerado como insumo;  • os serviços de suporte de construção e locação de estrutura, que se constituem  na  atividade  de  armazenagem  de  equipamentos  obsoletos,  ao  contrário  do  que  considerou  o  auditor  fiscal,  enquadram­se  como  insumos,  tendo  em  vista  seu  caráter  essencial ao processo produtivo da empresa;  •  os  serviços  de  impressão  de  publicidade  de  promoções  também  tiveram  os  respectivos  créditos  glosados  pela  autoridade  fiscal.  Todavia,  tal  serviço  consiste  na  impressão  de  material  publicitário  da  empresa,  sendo  atividade  essencial  para  a  promoção  e  divulgação  dos  seus  produtos  e,  portanto,  essencial  para  o  processo  produtivo, devendo, assim, dar direito ao crédito reclamado;  DA IMPORTAÇÃO DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMO   Aquisição  de mercadoria ou  produto  sujeito  à  alíquota  zero  e  o  direito  à  não­ cumulatividade   • o auditor fiscal efetuou a glosa dos créditos decorrentes da importação de leite  em  pó  integral,  por  entender  que  na  aquisição  do  referido  produto  não  incidiu  tributação.  Essa  glosa  resulta  em mitigação  do  princípio  da  não­cumulatividade,  não  permitindo  que  se  deduza  os  custos  de  aquisição  dessa  matéria­prima  utilizada  pela  empresa em oposição à receita obtida com os produtos que dela se originam;  • a ora manifestante está levantando diversas informações e documentos em suas  filiais  e,  no  decorrer  deste  processo,  providenciará  a  juntada  das  Declarações  de  Importações, a fim de demonstrar que no desembaraço do referido leite em pó integral  houve a tributação do PIS/Pasep e da Cofins, razão pela qual deve ser deferido o crédito  pleiteado;  •  o  despacho  decisório  ora  combatido,  ao  negar  o  crédito  nas  aquisições  de  matéria­prima,  acaba  gerando  o  efeito  cumulativo  na  apuração  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins, em sentido contrário ao que prescreve o art. 195, § 12, da Constituição Federal;  •  a  sistemática  criada  no  art.  195,  §  12,  da  Constituição  Federal  deve  possuir  elementos  suficientes  para  enquadrá­la  no  conceito  jurídico  existente  de  não­ cumulatividade;  • é um dos requisitos para se promover a não­cumulatividade a neutralização da  tributação, o que no presente caso não ocorre;  Fl. 2864DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.865            24 DA  IMPORTAÇÃO  DE  BENS  ADQUIRIDOS  PARA  REVENDA,  DA  IMPORTAÇÃO  DE  SERVIÇOS  UTILIZADOS  COMO  INSUMOS  E  DOS  CRÉDITOS  CALCULADOS  SOBRE  BENS  DO  ATIVO  IMOBILIZADO  (DEPRECIAÇÃO) ADQUIRIDOS NO MERCADO INTERNO   •  os  créditos  referentes  aos  bens  adquiridos  para  revenda,  a  importação  de  serviços  utilizados  como  insumos  e  os  créditos  calculados  sobre  bens  do  ativo  imobilizado  (depreciação)  adquiridos  no  mercado  interno  somente  foram  glosados  devido  à  não  apresentação  de  planilhas  específicas  ou  pela  suposta  falta  de  comprovação. Esse argumento não pode ser utilizado para embasar a glosa dos créditos  pleiteados. A  fiscalização deixou de examinar o mérito do pedido de  ressarcimento  e  apenas o indeferiu com base na presunção de que o crédito não é legítimo em face de a  contribuinte não ter logrado sucesso em juntar os documentos julgados necessários;  •  em  que  pese  o  suposto  desatendimento  às  solicitações  do  auditor  fiscal,  é  necessário dizer que ele poderia ter esgotado a verdade material e, assim, examinado a  liquidez e a certeza do crédito pleiteado. Deve ficar claro que no presente caso não se  trata  de  a  ora  manifestante  não  ter  comprovado  o  crédito  pretendido,  ônus  que  sabidamente  incumbe  ao  autor  do  pedido,  e  sim  da  impossibilidade  de  atender  aos  termos de intimação da forma como foi requerido;  •  deve­se  ter  em  mente  que  se  está  diante  de  um  volume  de  documentos  gigantesco, muitos deles espalhados em diversas filiais. Em momento algum se recusou  ou não quis colaborar com a fiscalização para a comprovação dos créditos pleiteados.  Apenas não teve condições de cumprir as exigências feitas pela fiscalização. No  entanto,  isso  não  quer  dizer  que  o  auditor  fiscal  não  tenha  acesso  aos  documentos  comprobatórios dos créditos, para o que seria necessário que se dispusesse a analisar a  documentação  no  estabelecimento  da  manifestante,  como  possibilita  o  art.  19  da  Instrução Normativa SRF nº 600, de 2005;  • verifica­se a necessidade da aplicação do princípio da razoabilidade, pois, para  a  finalidade e a eficiência da  atividade  fiscal  e em  face do volume de documentos, é  medida  proporcional  que  seja  concedido  o  prazo  de  cento  e  vinte  dias,  para  que  a  contribuinte possa  realizar a  juntada dos documentos e planilhas de cálculos  exigidas  pela  fiscalização  ou  então  deve  ser  determinada  a  baixa  em  diligência  para  que  a  autoridade fiscal analise todos os documentos pertinentes ao crédito;  DAS DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA   •  apesar  de  ter  aceitado  a  memória  de  cálculo,  o  despacho  decisório  não  reconheceu  a  integralidade  do  crédito  referente  às  despesas  de  energia  elétrica,  em  razão de algumas notas fiscais não terem sido apresentadas, quais sejam: 999246, 1746,  774027, 873446, 527588, 6151 e 510673, emitidas por Elektro Eletricidade e Serviço,  CNPJ  nº  02.328.280/0001­97;  e  450,  464  e  293,  emitidas  por  Light  Serviços  de  Eletricidade S.A., CNPJ nº 60.444.437/0001­46;  • a ausência de algumas notas fiscais poderia ter sido plenamente satisfeitas com  todas  as  notas  fiscais  que  foram  apresentadas,  pela  amostragem  dos  documentos,  eis  que a memória de cálculo dessas despesas foi aceita pelo auditor fiscal. Se esse não for  o melhor entendimento, ainda assim, os créditos referentes a essas despesas poderão ser  reconhecidos  mediante  a  juntada  dos  comprovantes.  Contudo,  em  razão  de  a  manifestante possuir diversas filiais e não ter ainda conseguido localizar as notas fiscais  em  apreço,  providenciará  a  juntada  delas  no  decorrer  do  processo,  em  prazo  não  superior  aos  cento  e  vinte  dias  requeridos  para  juntar  os  demais  documentos  com  os  detalhes questionados no despacho decisório;  Fl. 2865DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.866            25 DAS DESPESAS COM ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS DE PESSOAS  JURÍDICAS   •  o  auditor  fiscal  glosou  os  créditos  referentes  às  despesas  com  aluguéis  de  prédios  locados  das  seguintes  pessoas  jurídicas:  Maconetto  Empreendimentos  Imobiliários  S.C.  Ltda.,  CNPJ  nº  02.479.601/0001­52;  Patriarca  Empreendimentos  e  Participações  Ltda.,  CNPJ  nº  74.192.097/0001­18;  e  Nestlé  Brasil  Ltda.,  CNPJ  nº  60.409.075/0001­52,  sob  o  fundamento  de  que  não  foram  apresentados  os  devidos  esclarecimentos  sobre  endereço,  descrição  ou  finalidade  do  imóvel  locado  e  que  os  comprovantes de pagamento não foram apresentados em sua integralidade;  •  a  contribuinte  não  conseguiu  preencher  a  memória  de  cálculo  com  todas  as  informações  que  a  fiscalização  entendeu  como  necessárias.  Entretanto,  entende  que  foram entregues outros elementos de prova que atestam a habitualidade da despesa de  aluguel, tais como os contratos que foram entregues e os comprovantes de pagamento;  •  os  próprios  contratos  de  aluguéis  demonstram  a  relação  de  locação  e,  sobretudo, as obrigações de pagamentos que a manifestante deve cumprir mensalmente.  Por isso, não haveria necessidade de glosa se os comprovantes não estão de acordo com  as quantias pagas, pois o que gera o direito ao crédito é a despesa de locação e não o  seu  pagamento.  Pode  haver  pagamentos  que  correspondam  a  mais  de  um  mês  de  locação. Contudo, para que essa dúvida seja afastada, está providenciando a reunião dos  contratos,  dos  comprovantes  de  pagamento  e  das  memórias  de  cálculos  dessas  informações, que irão comprovar a legitimidade desses créditos;  DAS  DESPESAS  COM  ALUGUÉIS  DE  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS  LOCADOS DE PESSOAS JURÍDICAS   •  a  apropriação  de  créditos  referentes  a  despesas  com  aluguéis  de máquinas  e  equipamentos  é  amparada  pelo  art.  3º,  inciso  VI,  das  Leis  nº  10.637,  de  2002,  e  nº  10.833, de 2003. Contudo, o despacho decisório glosou esses créditos, por entender que  eles  não  foram  suficientemente  comprovados,  dizendo  que  as  memórias  de  cálculo  estariam  incompletas,  por  não  trazer  a  relação  de  dados  complementares  que  seriam  necessários para a legitimidade;  •  a  fiscalização  poderia  ter  verificado  a  legitimidade  dos  créditos  e  das  informações fornecidas na memória de cálculo, se tivesse escolhido exaurir a verdade  material por meio de diligência fiscal;  • neste momento processual, a ora manifestante não se exime de que há inversão  do ônus da prova e que cabe a comprovação do  fundamento alegado, no entanto, em  razão  do  volume  de  notas  fiscais  de  aluguéis  e  de  serem  créditos  apropriados  pela  matriz  e  pelas  filiais  da  ora  manifestante,  a  contribuinte  irá  juntar  em  momento  posterior  uma  planilha  com  o  registro  dos  dados  (nos  moldes  solicitados  pela  fiscalização)  e  documentos  fiscais  por  amostragem,  a  fim  de  que  seja  cabalmente  demonstrada  a  legitimidade  do  seu  crédito  e  seja  consequente  o  reconhecimento  de  Vossas Senhorias acerca da sua legitimidade;  DAS  DESPESAS  DE  ARMAZENAGEM  E  FRETES  DE  AQUISIÇÃO  DE  INSUMOS, FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA E ARMAZENAGEM   • é necessário  esclarecer que na mesma  linha do Dacon  referente aos  fretes de  venda e armazenagem, a contribuinte também registrou os custos de fretes de aquisição  de insumos. Desse modo, em relação a essa rubrica, aqui se está defendendo não só os  créditos  de  despesas  de  frete  de  venda  e  armazenagem,  mas  também  os  fretes  na  aquisição de insumos;  Fl. 2866DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.867            26 • os créditos de fretes entre estabelecimentos não fazem parte de seu pedido de  ressarcimento,  pois,  conforme  informado  à  fiscalização,  esses  créditos  são  objeto  do  mandando de segurança nº 2008.61.00.002577­0. Logo, esses créditos não poderiam ser  objeto de glosa;  •  o  despacho  decisório  glosou  os  fretes  de  aquisição,  os  fretes  de  venda  e  as  despesas de armazenagem sob o argumento de que não teriam sido preenchidas todas as  informações  que  seriam  necessárias  nas memórias  de  cálculo  e  na  segregação  dessas  despesas;  • a ora Manifestante esclarece que a memória de cálculo não há segregação, pois,  nela  constam  apenas  os  fretes  de  aquisição,  os  fretes  de  venda  e  as  despesas  de  armazenagem; não havendo que se  falar em fretes entre estabelecimentos por ser esta  despesa objeto de reconhecimento de ação judicial;  • em razão das diversas filiais e da grande quantidade de operações de fretes de  aquisição e fretes de venda, a ora Manifestante não conseguiu apresentar as memórias  de  cálculo  segregadas  entre  os  referidos  fretes  de  venda  e  de  aquisição,  nos  moldes  requeridos e com o detalhe de informações desejadas pela fiscalização.  Isto  não  significa  que  a memória  de  cálculo  não  tenha  sido  entregue  pela  ora  Manifestante, tampouco, que seria um óbice para a análise da Autoridade Fazendária de  origem, pois, conforme foi salientado no tópico preliminar, a Autoridade Fiscal poderia  ter esgotado a verdade material através de diligência fiscal no estabelecimento da ora  Manifestante, conforme prevê o art. 76, da IN/RFB 1.300, de 2012.  •  assim  que  recebeu  a  ciência  do  presente  despacho  decisório,  começou  a  elaborar a planilha de memória de cálculo e a  separar a documentação pertinente aos  créditos  de  frete  de  aquisição  de  insumos,  frete  de  venda  de  produtos  e  despesas  de  armazenagem.  Junto  à  presente  manifestação,  apresenta  planilha  com  operações  por  amostragem e conhecimentos de transporte, nas operações de frete na aquisição e frete  na venda, assim como de armazenagem, em razão de ainda não ter finalizado a análise  de forma exauriente;  • reitera os pedidos anteriores de que seja permitida a juntada da documentação  comprobatória do seu crédito no decorrer da  tramitação deste processo, em prazo não  superior a cento e vinte dias, bem como a determinação de baixa em diligência para a  confrontação da documentação juntada com a escrituração contábil, caso se entenda que  as memórias de cálculos não sejam suficientes;  •  na  linha  dos  fretes  de  venda  e  armazenagem,  incluiu  os  fretes  de  aquisição,  quando deveria inseri­los na linha de bens/serviços adquiridos como insumo, por fazer  parte do custo de aquisição da matéria­prima. Embora  tenha cometido esse  lapso, em  razão  da  verdade  material,  é  medida  razoável  que  os  créditos  de  frete  na  aquisição  sejam reconhecidos;  • junta em anexo, por amostragem, notas fiscais que demonstram que arcou com  despesas de fretes na aquisição de insumos, de fretes sobre vendas e de armazenagens,  bem como relação das notas fiscais que estão sendo juntadas nesse primeiro momento;  •  em  razão  do  volume de  conhecimentos  de  transporte  (em  torno  de 400.000),  está  fazendo  a  análise  e  separação  deles,  a  fim  de  complementar  as  planilhas  de  memória de  cálculo  com os dados que  foram solicitados pela  fiscalização de origem,  bem  como  a  devida  segregação  e  planilha  de  controle  dos  créditos  de  frete  de  transferência, que, como dito, não foi objeto do presente pedido de ressarcimento.  Fl. 2867DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.868            27 DA DEVOLUÇÃO DE VENDAS   Devolução de produtos sujeitos à alíquota zero   • o  auditor  fiscal  enumerou  vários  produtos  que  foram devolvidos,  glosando o  respectivo crédito, sob o argumento de que teriam sido vendidos com alíquota zero.  Ocorre que, como se verifica nos Dacons dos períodos em exame, esses produtos  (tais  como:  nesvita,  molico  tentação  cassis,  ninho  soleil,  chamyto,  chambinho,  chandele,  entre  outros)  tiveram  suas  vendas  lançadas  em  receita  de mercado  interno  tributada.  Dessa  forma,  mesmo  que  sejam  produtos  que  estariam  sujeitos  à  alíquota  zero, em face da verdade material de que foram vendidos com tributação, sua devolução  gera direito a crédito, nos termos do art. 3º, inciso VIII, das Leis nº 10.637, de 2002, e  nº 10.833, de 2003;  • para exemplificação, junta­se o Dacon do período de apuração junho/2012 e a  relação  desses  bens  que  foram  vendidos  com  tributação  (lembrando  que  todos  os  Dacons podem ser acessados pela RFB);  Operações  relativas  à  emissão  de  nota  fiscal  que  seria  supostamente  complementar de preço   • em relação às notas fiscais nos 5062 e 5063, emitidas pela Nestlé Brasil Ltda.,  esclarece  que  as mesmas  não  foram  lançadas  como  notas  complementares  de  preço,  mas como estorno de lançamento de duplicidade, foram lançadas como devolução;  •  foram  feitos,  em  28/12/2007,  lançamentos  a  crédito  na  conta  2062240/30,  evidenciando que os valores foram provisionados para pagamento/compensação.  Posteriormente,  por  erro  de  preenchimento,  foram  feitos  novamente,  poucas  horas  depois,  os  mesmos  lançamentos,  ou  seja,  em  duplicidade.  São  lançamentos  idênticos,  apenas  com  números  de  controle  diferentes.  Para  corrigir  esse  equívoco,  verificado dentro do mesmo mês, foi efetuado, em 31/12/2007, lançamentos de estorno  a débito nas contas de provisão;  • quando era feito o Dacon, a massa de dados trabalhada era muito grande e, por  isso, era impossível separar cada caso. Dessa forma, todos os lançamentos de estorno de  provisão eram tratados como devolução e classificados na linha “Devolução de vendas”  na  ficha  de  créditos  do Dacon.  Em  contrapartida,  as  provisões  em  duplicidade  eram  registradas na ficha de “Cálculo da contribuição”, na linha 01;  OUTRAS OPERAÇÕES COM DIREITO A CRÉDITO   •  a  fiscalização  glosou  créditos  referentes  a  aluguéis  de  máquinas  e  equipamentos, aluguéis de prédios, energia elétrica, armazenagem, insumos e serviços  de manutenção, devido à não apresentação de planilhas específicas ou pela suposta falta  de comprovação dos referidos créditos;  •  esse  argumento  não  pode  ser  utilizado  para  embasar  a  glosa  dos  créditos  pleiteados.  A fiscalização deixou de examinar o mérito do pedido de ressarcimento e apenas  o  indeferiu  com  base  na  presunção  de  que  o  crédito  não  é  legítimo  em  face  de  a  contribuinte não ter logrado sucesso em juntar os documentos julgados necessários.  Em  que  pese  o  suposto  desatendimento  às  solicitações  do  auditor  fiscal,  é  necessário dizer que ele poderia ter esgotado a verdade material e, assim, examinado a  Fl. 2868DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.869            28 liquidez e a certeza do crédito pleiteado. Deve ficar claro que no presente caso não se  trata  de  a  ora  manifestante  não  ter  comprovado  o  crédito  pretendido,  ônus  que  sabidamente  incumbe  ao  autor  do  pedido,  e  sim  da  impossibilidade  de  atender  aos  termos de intimação da forma como foi requerida;  •  deve­se  ter  em  mente  que  se  está  diante  de  um  volume  de  documentos  gigantesco, muitos deles espalhados em diversas filiais. Em momento algum se recusou  ou não quis colaborar com a fiscalização para a comprovação dos créditos pleiteados.  Apenas não teve condições de cumprir as exigências feitas pela fiscalização. No  entanto,  isso  não  quer  dizer  que  o  auditor  fiscal  não  tenha  acesso  aos  documentos  comprobatórios dos créditos, para o que seria necessário que se dispusesse a analisar a  documentação  no  estabelecimento  da  manifestante,  como  possibilita  o  art.  19  da  Instrução Normativa SRF nº 600, de 2005;  • verifica­se a necessidade da aplicação do princípio da razoabilidade, pois, para  a  finalidade e a eficiência da  atividade  fiscal  e em  face do volume de documentos, é  medida  proporcional  que  seja  concedido  o  prazo  de  cento  e  vinte  dias,  para  que  a  contribuinte possa  realizar a  juntada dos documentos e planilhas de cálculos  exigidas  pela  fiscalização  ou  então  deve  ser  determinada  a  baixa  em  diligência  para  que  a  autoridade fiscal analise todos os documentos pertinentes ao crédito;  DA CORREÇÃO PELA TAXA SELIC   • a  taxa Selic,  por  expressa previsão  legal,  é o  fator de correção utilizado pela  Administração  Pública  tanto  para  cobrança  dos  valores  que  lhe  são  devidos,  como  também para os créditos a que fazem jus os contribuintes;  •  a  não  incidência  da  taxa  Selic  desde  o  protocolo  dos  pedidos  implica  em  ressarcimento a menor dos créditos a que tem direito a manifestante;  • não pode a contribuinte suportar o ônus decorrente do ato de a autoridade fiscal  glosar seus créditos e, quando houver deferimento pela turma julgadora, os créditos lhe  serem disponibilizados sem a devida correção monetária;  •  registre  o  entendimento  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  consubstanciado  na  Súmula  nº  411:  É  devida  a  correção  monetária  ao  creditamento  do  IPI  quando  há  oposição ao seu aproveitamento decorrentes de resistência ilegítima do Fisco.  • o CARF vem reconhecendo esse direito, em decorrência de recurso repetitivo  no STJ, como demonstra o acórdão nº 3401.002.075.    Decisão recorrida    A  Delegacia  de  Julgamento  manteve  a  integralidade  das  glosas,  negando  provimento à manifestação de inconformidade.     Recurso voluntário  Em  recurso  voluntário,  a  empresa  reitera  seus  argumentos  da  impugnação,  para pleitear o reconhecimento de todos os créditos.  No  recurso  voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  outros  processos) anexa aos autos novos documentos.   Fl. 2869DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.870            29 Recentemente, a empresa também juntou o laudo técnico de avaliação do uso  de materiais e serviços no processo produtivo, laudo n° 059/2018, produzido em 27/03/2018.   É o relatório.    Voto  Conselheira Semíramis de Oliveira Duro  O  recurso  voluntário  reúne  os  pressupostos  legais  de  interposição,  dele,  portanto, tomo conhecimento.  Faz­se nesta oportunidade, a análise conjunta dos 33 processos de titularidade  da  Recorrente,  por  configurarem  inegável  unidade  de  julgamento.  Tratam­se  de  processos  conexos, nos termos do art. 6°, §1º, I, do RICARF:    1.  10880.944897/2013­01;   2.  10880.944898/2013­48;   3.  12585.000324/2010­83;   4.  12585.000325/2010­28;   5.  12585.000326/2010­72;   6.  12585.000328/2010­61;   7.  10880.944921/2013­02;   8.  10880.944917/2013­36;   9.  10880.944918/2013­81;   10. 10880.944920/2013­50;   11. 10880.944910/2013­14;   12. 10880.944911/2013­69;   13. 10880.944902/2013­78;   14. 10880.944900/2013­89;   15. 10880.944913/2013­58;   16. 10880.944903/2013­12;   17. 10880.944906/2013­56;   18. 10880.944923/2013­93;   19. 10880.944896/2013­59;   20. 10880.944899/2013­92;   21. 12585.000327/2010­17;   22. 10880.944915/2013­47;   23. 10880.944919/2013­25;   24. 10880.944914/2013­01;   25. 10880.944916/2013­91;   26. 10880.944912/2013­11;   27. 10880.944908/2013­45;   28. 10880.944909/2013­90;   29. 10880.944904/2013­67;   30. 10880.944901/2013­23;   31. 10880.944905/2013­10;   32. 10880.944907/2013­09 e,  Fl. 2870DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.871            30 33.  10880.944922/2013­49.    Conforme  relatado,  foram  diversos  os  motivos  das  glosas  dos  créditos  pleiteados pela Recorrente.  Ocorre que um dos pontos controvertidos nestes autos é o conceito de insumo  para fins de creditamento no âmbito do regime de apuração não­cumulativa das contribuições  do PIS e da COFINS.  A Recorrente pleiteia todos créditos por entendê­los como essenciais para sua  atividade.  Entretanto, o conceito de insumo que norteou a análise fiscal na origem foi o  restrito, veiculado pelas  Instruções Normativas da RFB n° 247/2002 e 404/2004,  segundo as  quais o termo “insumo” não pode ser  interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que  gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles que,  adquiridos  de  pessoa  jurídica,  efetivamente  sejam  aplicados  ou  consumidos  na  produção  de  bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.   O mesmo critério foi utilizado no julgamento da decisão de piso.  Por  outro  lado,  para  a  Recorrente,  o  conceito  de  insumo  é  amplo,  sendo  aplicáveis  os  art.  290  e  299  do RIR/99,  para  “albergar  os  custos  e  despesas  que  se  fizerem  necessárias na atividade econômica da empresa”.   Esta 1ª Turma de Julgamento adota a posição de que o conceito de  insumo  para fins de creditamento do PIS e da COFINS, no regime da não­cumulatividade, não guarda  correspondência com o utilizado pela legislação do IPI, tampouco pela legislação do Imposto  sobre a Renda. Dessa forma, o insumo deve ser necessário e essencial ao processo produtivo e,  por conseguinte, à execução da atividade empresarial desenvolvida pela empresa.  Em razão disso, deve haver a análise individual da natureza da atividade da  pessoa  jurídica  que  busca  o  creditamento  segundo  o  regime  da  não­cumulatividade,  para  se  aferir o que é insumo.  As atividades desenvolvidas pela Recorrente são a fabricação, transformação,  beneficiamento,  conservação,  distribuição  comercial,  importação  e  exportação  de  produtos  alimentícios, produtos acabados,  semi­acabados  e matérias­primas alimentares e alimentos  in  natura  e  alimentos  refrigerados,  congelados  e  supercongelados,  principalmente  leite  e  seus  derivados, as quais, em tese, podem depender das despesas ora pleiteadas como crédito.   Ressalte­se  que  há  fato  novo  nos  autos:  a  juntada  de  laudo  técnico  de  avaliação do uso de materiais e serviços no processo produtivo, laudo n° 059/2018, produzido  em 27/03/2018.   O  laudo  descreve  o  processo  produtivo  dos  iogurtes,  desde  o  transporte  de  aquisição de leite fresco até o transporte da fábrica até o ponto de comércio (vide itens 8.1 a  8.15).  Fl. 2871DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.872            31 Ademais,  o  laudo  discorre  sobre  a  essencialidade  de  despesas  que  seriam  integrantes do processo produtivo,  sem os quais,  sustenta, não seria possível obter o produto  em  condições  adequadas  para  o  consumo,  bem  como  dispor  de  instalações  suficientemente  higienizadas,  obtendo  desta  forma  a  liberação  pelos  órgãos  fiscalizadores,  pelos  mercados  específicos atendidos pela empresa. E o faz nos itens 9.1 a 9.21.  De antemão já vislumbro a necessidade de conversão em diligência por duas  razões:  a)  a  negativa  de  creditamento  em  parte  foi  pela  aplicação  do  conceito  restrito  de  insumo,  ao  passo  que  a  Recorrente  busca  a  aplicação  ampla  do  conceito.  Sendo  assim,  há  dúvidas a serem dirimidas sobre a comprovação da efetiva associação dessas despesas com o  processo produtivo da Recorrente e b) por ser o laudo fato novo, isso demanda a manifestação  da autoridade fiscal, em respeito ao princípio do contraditório.  Some­se  a  esses  dois  fatores,  a  juntada  de  novos  documentos  no  recurso  voluntário da Recorrente,  os quais,  em  análise desta  relatora,  são  aptos  a afastarem algumas  glosas, total ou parcialmente.  Logo,  analiso  a  seguir  uma  a  uma  das  glosas  para  delimitar  o  objeto  da  diligência proposta por esta Relatora.     DOS BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA    AQUISIÇÃO DE LEITE FRESCO PRODUTOR GRANEL    A Fiscalização apontou:  Preliminarmente,  destacamos  que  o  sujeito  passivo  apurou  créditos  básicos  de  bens  para  revenda  calculados  em  relação  à  aquisição  de  leite fresco in natura nos meses de julho, setembro e dezembro de 2007,  nos montantes a seguir:      Por outro lado, ao analisarmos a planilha enviada pelo sujeito passivo  em  15/01/2014  com  a  relação  de  todos  os  produtos  vendidos,  acompanhados  de  sua  descrição  e  montante  total  no  período,  constatamos  que  o  sujeito  passivo  obteve  receitas  de  vendas  de  leite  fresco  in  natura  inferiores  aos  valores  adquiridos  no  mês,  conforme  relação abaixo:    Fl. 2872DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.873            32 Assim,  tendo em vista que o  leite fresco  in natura é produto com alto  grau  de  perecibilidade  e  torna­se,  em  reduzido  intervalo  de  tempo,  impróprio para a utilização ou comercialização, é no mínimo razoável  concluir que os valores adquiridos que excedem as receitas de vendas  do leite fresco in natura no período certamente não foram destinados à  revenda e, portanto, não devem compor o crédito básico da rubrica sob  análise.  Nesse  sentido,  desconsiderando  a  possibilidade  de  as  quantidades  excedentes  terem  perecido  e,  assim,  desperdiçadas,  o  que  anularia  integralmente  os  créditos  do  sujeito  passivo,  é  natural  inferir  que  tenham sido utilizadas como insumos na industrialização dos laticínios  que compõem a carteira de produtos do sujeito passivo.  Vale lembrar que a aquisição de leite fresco in natura, LEITE FRESCO  PRODUTOR  GRANEL,  NCM  04011090,  por  pessoa  jurídica  que,  cumulativamente,  apure  o  imposto  de  renda  com  base  no  lucro  real,  exerça  atividade  agroindustrial  e  utilize  o  produto  adquirido  como  insumo na fabricação das mercadorias de origem animal previstas na  legislação tributária, entre as quais encontram­se os derivados de leite,  classificados no capítulo 4 da TIPI, é operação sujeita à apuração de  créditos presumidos, nos termos do art. 8º, caput, e parágrafos, da Lei  nº 10.925, de 2004.  Por  essa  razão,  como  o  sujeito  passivo  enquadra­se  nas  condições  acima,  realocamos  os  valores  que  excedem  as  receitas  de  venda  de  leite fresco in natura para a rubrica créditos presumidos e mantivemos  sob  a  rubrica  bens  adquiridos  para  revenda  os  valores  dentro  dos  limites das receitas supracitadas.  Vale lembrar que a apuração do crédito presumido, nas hipóteses em  que é aplicável, é obrigatória e não opcional para o sujeito passivo, de  modo  que  os  lançamentos  referentes  a  essas  operações  obrigatoriamente devem ser realocados para a rubrica correspondente.  Segue síntese dos valores realocados para crédito presumido. (...)    A  Recorrente  pleiteia  o  crédito  base  e  não  o  presumido  pelas  seguintes  razões:    · a aplicação da suspensão do PIS/Pasep e da Cofins não tem implicação imediata sobre a  aquisição de  leite  fresco,  estando  submetida  a determinados  requisitos prescritos pela  Instrução Normativa RFB nº 660/2006. O primeiro requisito é que o fornecedor exerça  as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel, conforme pode ser verificado  no art. 3º, II, dessa instrução normativa;  · a  quase  totalidade  dos  fornecedores  da  empresa  desempenham  as  atividades  de  resfriamento  e  de  venda  de  leite  a  granel,  contudo,  não  exercem  a  atividade  de  transporte  de  leite.  Para  corroborar  essa  alegação,  junta  aos  autos  a  relação  dos  fornecedores e os cartões de CNPJ, que demonstram que a quase totalidade são pessoas  jurídicas que desempenham a atividade de industrialização de leite, mas sem exercer a  atividade de transporte de leite;  Fl. 2873DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.874            33 · junta aos autos notas fiscais por amostragem, para demonstrar que o frete foi prestado  por terceiro, reforçando o fato de que seus fornecedores não desempenham a atividade  de  transporte  e,  portanto,  que  a  aquisição  do  leite  in  natura  não  é  operação  com  tributação suspensa, mas com incidência “cheia” do PIS/Pasep e da Cofins;  · mesmo nos poucos casos em que houve fornecedor que desempenhou as três atividades  (resfriamento, venda a granel e transporte), ainda assim verifica­se que não seria o caso  de  suspensão  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins,  pois,  além  desse  requisito,  a  Instrução  Normativa  RFB  nº  660,  de  2006,  determina  que,  nos  casos  em  que  se  aplica  a  suspensão, deve constar obrigatoriamente a observação na nota fiscal de venda de que é  operação  com  tributação  suspensa.  Na  análise  das  notas  fiscais  emitidas  pelos  fornecedores que exercem as três atividades, foi constatado que não preencheram esse  requisito,  pois  não  continham  a  expressão  obrigatória  de  que  a  venda  seria  com  tributação  suspensa.  Desse  modo,  não  havendo  o  preenchimento  desse  requisito,  a  operação  é  tributada  pelas  alíquotas  básicas  e  gera  direto  a  crédito  de  PIS/Pasep  e  Cofins ao adquirente do leite fresco.  · além das notas fiscais que demonstram que o frete foi prestado por terceiro, de planilha  demonstrando  em  quais  casos  há  o  preenchimento  das  atividades  cumulativas  de  resfriamento, venda a granel e transporte e dos cartões do CNPJ de seus fornecedores,  junta ainda aos autos os atos constitutivos da Nestlé, sua maior fornecedora;    O laudo salienta que o leite é a principal matéria­prima do iogurte, que o frete  é  suportado  pela  Recorrente  e  que  tal  frete  prestado  por  terceiro  é  seu  próprio  custo  de  aquisição do leite.  A Recorrente juntou, nos DOC. 4 a 6 do Recurso Voluntário do processo n°  12585.000324/2010­83 (e outros processos), para sustentar as suas alegações: cópia dos cartões  CNPJ  dos  fornecedores,  amostragem  de  notas  fiscais  que  demonstrariam  que  o  frete  foi  prestado por terceiro e, o contrato social da Nestlé, sua maior fornecedora, a qual não realiza o  transporte do leite.  Entendo que este ponto deve ser investigado.  Logo, solicita­se à autoridade fiscal a análise dos documentos indicados pela  Recorrente para verificar, se:  1­  O  transporte  do  leite  foi  feito  por  terceiros,  que  não  a  Recorrente  e  o  fornecedor. Cotejar as notas  fiscais com os conhecimentos de transporte  (Vide tópico FRETES);  2­  As  notas  fiscais  indicadas  contêm  a  informação  de  “venda  com  suspensão”;  3­  Se  foram  cumpridos  os  requisitos  para  suspensão,  dispostos  na  IN  n°  660/06.    AQUISIÇÃO DE EMBALAGEM DE  TRANSPORTE OU MATERIAL DE EMBALAGEM DE  TRANSPORTE  Fl. 2874DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.875            34 Trata­se das glosas de: CAIXA CHAMBINHO 360 520G REFR BR, CAIXA  EXPEDICAO  YGT  NATURAIS  REFR  BR,  CAIXA  YGT  21X200G  CHBNH  26X130G  REFR  BR  e  CAIXA  YGT  BICAMADA  24X150  G  REFR  BR,  que  no  entendimento  da  fiscalização  se  tratam de  embalagem ou material  de  embalagem utilizados  no  transporte  das  mercadorias vendidas, não se integrando aos produtos finais vendidos pelo sujeito passivo.  A autoridade fiscal distinguiu “embalagens de apresentação” e “embalagens  de transporte”, para aplicar as instruções normativas e negar o crédito.  Por sua vez, o laudo descreve a essencialidade nos itens 9.6 e 9.9.  No  Recurso  Voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  outros  processos), DOC. 7, constam planilha e fotos das embalagens.  Confrontando o motivo da glosa, o laudo e DOC. 7, entendo que não há razão  para outros esclarecimentos em diligência.    OPERAÇÕES NÃO ENQUADRADAS COMO AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA    Apontou  a  fiscalização  que  o  contribuinte  apurou  parte  de  seu  crédito  com  base em operações cuja natureza não se encaixa no conceito de bens para revenda, uma vez que  descreveu as referidas operações como “Outra entrada de mercadoria ou prestação de serviço".  Por  sua  vez,  a  Recorrente  alega  que,  em  razão  de  erro  formal  de  preenchimento,  foram  contabilizadas  no  CFOP  1949  mercadorias  que  foram  objeto  de  devolução dos clientes.  Prossegue,  informando  que  indicou  as  notas  fiscais  dessas  operações,  que  demonstrariam que a origem desses produtos decorre dos próprios clientes da empresa, razão  pela qual restaria evidenciado que se tratam de devoluções de vendas.  Entretanto, esta Relatora não localizou a indicação de tais notas. Ademais, foi  juntado o DACON de 2012  já em impugnação, para demonstrar que em eventual devolução,  haverá crédito em razão da operação de venda ter sido tributada.   Diante  disso,  não  vislumbro  a  necessidade  de  realização  de  diligência  nesse  ponto.     DOS BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS    AQUISIÇÃO DE LEITE FRESCO PRODUTOR GRANEL e LEITE FRESCO USINA GRANEL  Trata­se  da  mesma  situação  anterior,  relativa  ao  caso  dos  bens  adquiridos  para  revenda,  as  aquisições  de LEITE FRESCO PRODUTOR GRANEL e LEITE FRESCO  USINA  GRANEL,  que  nos  dizeres  da  fiscalização  são  hipóteses  de  apuração  de  crédito  presumido, pois se tratam de aquisição de leite in natura, nos termos do art. 8º, § 1º, II, da Lei  nº  10.925/2004,  e,  portanto,  não  podem  ser  enquadradas  na  rubrica  sob  análise,  com crédito  cheio,  devendo,  obrigatoriamente,  ser  realocadas  para  rubrica  adequada,  qual  seja,  “créditos  presumidos calculados sobre a aquisição de insumos de origem animal”.  Fl. 2875DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.876            35 Os argumentos da Recorrente são os mesmos do outro tópico. À semelhança,  aqui também considero que se trata de uma questão que deve ser objeto da presente diligência,  como já exposto anteriormente.    AQUISIÇÃO DE EMBALAGEM DE  TRANSPORTE OU MATERIAL DE EMBALAGEM DE  TRANSPORTE    Como mencionado anteriormente, trata­se da glosa de despesas relacionadas  ao transporte do produto perecível pronto.  Também  como  já  dito,  para  a  fiscalização,  não  seria  de  se  cogitar  o  enquadramento como insumo tendo em vista que, para tanto, o material em questão deveria ser  aplicado  na  embalagem  de  apresentação,  destinada  à  venda  ao  consumidor  final,  e  não  de  forma acessória, na embalagem de transporte, destinada ao mero transporte da mercadoria.  Nesta rubrica foram glosados: CAIXA CHAMBINHO 360 520G REFR BR,  CAIXA CHAMY FRUTESS T REX 1000G REFR BR, CAIXA CHANDELLE 2 E 4 POTES  REFR BR, CAIXA CHBNH 38X90G YGT24X130G REFR BR, CAIXA DE GAXETA ACO,  CAIXA ESPECIALIDADE LACTEA REFR BR, CAIXA EXPEDICAO MOUSSE 14X150G  REFR BR, CAIXA EXPEDICAO NECTAR LARANJA 12X1L, CAIXA EXPEDICAO YGT  NATURAIS  REFR  BR,  CAIXA  FRUTESS  T  PRISMA  12X315G  REFR  BR,  CAIXA  GAXETA TRI CLOVER PN J324B0002, CAIXA PAP ONDULADO IOG POLPA 12X400G,  CAIXA PO AUTM IOG LIQ 48X180G REFR BR, CAIXA PO AUTM LEI FERM 20X450G  REFR BR, CAIXA PO AUTM LEI FERM 20X720G REFR BR, CAIXA PO CHAMY SACO  12X1000G REFR BR, CAIXA PO ERCA DECOR 3 12X400G REFR BR, CAIXA PO MOCA  FESTA  20X180G  BR,  CAIXA  PO  NESTLE  IOG NAT  21X170G  REFR  BR,  CAIXA  PO  REFR CHAMYTO BIG 22X720G BR, CAIXA PO REFR CHAMYTO CHOC 20X480G BR,  CAIXA PO REFR CHANDELLE MOUSSE 14MP BR, CAIXA PO REFR ERCA DECOR 4  600G BR, CAIXA PO REFR NESTLE NINHO 100G BR, CAIXA PO REFR PTSIS 16 UNI  ALTURA  32MMBR,  CAIXA  PO  REFR  PTSIS  16  UNI  ALTURA  35MMBR,  CAIXA  PO  REFR REQUEIJAO 19X220G BR, CAIXA POICAO CHAMY SACO 12X1000G REFR BR,  CAIXA  PUDIM MOCA  2  E  4  POTES  REFR  BR,  CAIXA  SEM  ABAS  CHMYT  30X4P  22X6P REFR BR, CAIXA UNICAYGT 6 BANDEJAS REFR BR, CAIXA YGT 21X200G  CHBNH  26X130G  REFR  BR,  CAIXA  YGT  BAG  1  X  10KG  REFR  BR,  CAIXA  YGT  BICAMADA 24X150 G REFR BR, CAIXA YGT LIQ 45X200G9X800G REFR BR, CAIXA  YGT LIQUIDOS 10X850 900G REFR BR, CAIXA YGT MOLICO 21X150G REFR BR  e  CAIXAPO REFRCHDEL MSE INDVIDUAL 14X75GBR.   E  ainda,  ACESSORIO  CONTAINER  1200KG,  ACESSORIO  PAPELAO  ONDULADO  CAIXA  413115,  ACESSORIO  PAPELAO  ONDULADO  CAIXA  413136,  ACESSORIO PAPELAO ONDULADO CAIXA 413167, CONTAINER PREP FRT 1200KG,  CX TRANSPORTE  FRASCOS  FORNECEDOR, DIVISORIA DE  PAPELAO, DIVISORIA  PAPELAO 1 00MX1 20M, ETIQUETA IDENTIFICACAO PALETE REFR BR, ETIQUETA  PAPEL AADSV AUTOMACAO FABRICA, ETIQUETA PAPEL AUTO ADESIVA C75MM  L104MM,  FILME  ENCOLHIVEL  CHAMYTO  6P  REFR  BR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  FRTVERM  450G  PRBR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  FRTVERM  720G  PRBR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  LEIFERM450G  PR  BR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  LEIFERM720G  PR  BR,  FILME  ENCOLHIVEL  CHMYT  TT  FR  450G  PR  BR,  FILME ENCOLHIVEL PEBD CHAMYTO 6X75G PR, FILME PEBD CHAMY MRG REFR  BR,  FILME  PEBD  PELBD  NESTLE  MRG  REFR  900G,  FILME  SHRINK  PEBD  Fl. 2876DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.877            36 CHAMYTO  6X75G  TT  FR  PR,  FILME  SHRINK  PEBD CHAMYTO  FRUTASVERMBR,  FILME SHRINK PEBD CHAMYTO UVA  6X75G,  FILME SHRINK PEBD CHMYT BIG  FRUTASVERMBR,  FILME  SHRINK  PEBD  FCHAMYTO  BIG  6X120G  PR,  FILME  SHRINK  PEBD  REFR  CHAMYTO  4X3G  PRBR,  FILME  SHRINK  PEBD  REFR  CHAMYTO  BIG  BR,  FILME  SHRINKPEBD  NINHO  LEI  FERMENTADO  BR,  FILME  SHRINKPEBD NINHO LEIFERMENT 7X1 BR, FILME TERMOENC CHAMYTO TT FR 6  POTES  BR,  FITA  ARQUEAR  PP  VERDE  C2000MX  L12MM,  FITA DE  ARQUEAR  PP  C2500M  L12MM,  FITA  DE  ARQUEAR  PP  C2500M  L12MM  2008,  PAPELAO  VELOMOIDE 1 64 ESPES X1 20 LARG e STRETCHFILME 500MM X 24 5UM.  Sobre alguns desses itens a fiscalização informou:    Em resposta apresentada em 31/07/2013, o contribuinte esclareceu que  o STRETCHFILME 500MM X 24 5UM é “utilizado no fracionamento  de  paletes  para  venda  de  produtos  ­  Não  relacionado  ao  processo  produtivo”.  O  sujeito  passivo  esclareceu  também  que  a  FITA  DE  ARQUEAR PP C2500M L12MM 2008 é utilizada “na amarração dos  paletes  de  produtos  terminados”.  Já  o  ACESSORIO  PAPELAO  ONDULADO  CAIXA  413115  é  “complemento  utilizado  na  caixa  de  expedição com a  finalidade  de  evitar  o  tombamento do  produto”  e  o  ACESSORIO PAPELAO ONDULADO CAIXA 413167 é “complemento  utilizado com a finalidade de reforçar a caixa de expedição”. Por sua  vez,  a  ETIQUETA  IDENTIFICACAO  PALETE  REFR  BR  é  utilizada  “na  identificação  do  produto  paletizado”  (Documentos  Diversos  –  Outros  ­  20130731 Resp Contr Destin  Insu Exame MPF Anterior;  fl.  746).  O stretch  filme, ou  filme esticável, bem como o  filme shrink, ou  filme  encolhível,  são  largamente  utilizados  como  materiais  acessórios  à  embalagem de transporte utilizados durante o fracionamento de paletes  para remessa do produto aos clientes. Nesse mesmo grupo inclui­se a  fita  de  arquear,  bem  como  os  acessórios  e  divisórias  de  papelão,  utilizados durante o transporte dos produtos.    Na  mesma  toada,  a  autoridade  fiscal  distinguiu  “embalagens  de  apresentação”  e “embalagens de  transporte”,  para  aplicar  as  instruções normativas  e negar o  crédito.  Por sua vez, o laudo descreve a essencialidade nos itens 9.6 e 9.9. E, constam  planilha e fotos anexadas ao documento.  Como  já  dito  anteriormente,  entendo  que  não  há  razão  para  outros  esclarecimentos em diligência.    AQUISIÇÃO DE MERCADORIA OU PRODUTO NÂO ENQUADRADO COMO INSUMO    Trata­se de glosas referentes à aquisição de material de limpeza, no caso do  desinfetante, e de material descartável de proteção pessoal e higiene: CAPA DESCARTÁVEL  TAMANHO  UNICO,  DESINFETANTE  DIVOSAN  S1,  DESINFETANTE  ACIDO  Fl. 2877DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.878            37 PERACET  LIQ  30KG,  LUVAS  DESCARTÁVEL  340X270X0  06MM,  MANGOTE  DESCART  POLIPR  BRANCO  GRAM  20,  MANGOTE  DESCARTÁVEL  POLIPROPILENO,  MANGOTES  EM  POLIPROPILENO  BRANCA  30GR,  PANO  DE  LIMPEZA  ALVEJADO  0  60CM  0  35CM,  PANO  LIMPEZA  AZUL  BAINHA  MED  30X40CM, PANO LIMPEZA BAINHA BRANCO MED42X75CM, PANO PARA LIMPEZA  OVERLOQUE  AZUL40X20CM,  PAR  DE  LUVA  DE  POLITILENO  TRANSPARENTE,  SABONETE  LIQUIDO  SUMASEPT,  TOUCA DESC AZUL C  ELÁSTICO  50CM GRAM  30, TOUCA DESCARTÁVEL 50CM GRAMATURA 30 e TOUCA PROT DESC PP BR UN.     Tais  itens  foram  glosados,  nos  termos  das  instruções  normativas,  por  não  serem consumidos ou integrados ao produto final durante a fabricação.    Na mesma  rubrica houve a glosa de FITA  ISOLANTE, que nos dizeres da  fiscalização:  “aquisição  de  FITA  ISOLANTE,  material  acessório  utilizado  em  reparos  de  máquinas,  equipamentos  ou  instalações  elétricas  não  necessariamente  ligadas  ao  processo  produtivo,  que  sequer  é  incluída  quando  da  substituição  de  peças  que  sofrem  desgaste  em  decorrência da fabricação do produto.”    Glosados também as despesas com 7 SERVIÇOS CONSULTORIA EM RH,  BRINDE R RELAÇÕES PUBLICAS e BRINDES DIVERSOS, “uma vez que os serviços de  consultoria  em  recursos  humanos  destinam­se,  preponderantemente,  ao  auxílio  no  recrutamento  e  gerenciamento  de  pessoal,  não  se  encaixando,  por  óbvio  no  conceito  de  insumos.  Assim  como  os  brindes,  usualmente  destinados  a  clientes  e  fornecedores,  e  não  direcionados ao processo produtivo, não ensejando apuração de créditos”.    E  ainda,  foram  glosadas  as  aquisições  de  GAS  LIQUEFEITO  DE  PETROLEO  BOT,  GAS  LIQUEFEITO  PETROLEO  EM  BOTIJAO  45  KG  e  GAS  LIQUEFEITO  PETROLEO  BOTIJAO  20KG  EMP,  pois  “o  contribuinte  esclareceu  que  os  referidos  itens  são  utilizados  como  ‘combustível  para  empilhadeiras’  ou  na  “preparação  de  alimentos no restaurante ­ não relacionado ao processo produtivo”.    O  laudo  da  Recorrente  trata  dessas  rubricas  no  item  9.10.  Segundo  este  documento: 1­ a industrialização do leite é fiscalizada pelo Ministério da Agricultura Pecuária  e Abastecimento ­ MAPA, através da Resolução n° 10, de 22 de maio de 2003, que estabelece  o  Programa  Genérico  de  Procedimentos  Padrão  de  Higiene  Operacional  –  PPHO,  a  ser  utilizado nos estabelecimentos de  leite e derivados que funcionam sob o  regime de  inspeção  federal; 2­ as fitas isolantes são utilizadas em reparos de máquinas e equipamentos para isolar  conexões  e  outros  componentes  elétricos,  garantindo  maior  segurança  para  quem  manuseia  aparelhos elétricos ou está trabalhando com algum serviço que envolva energia elétrica e 3­ o  Gás Liquefeito de Petróleo é uma energia convertida em movimentos das empilhadeiras.    Entendo que, de todas as glosas listadas acima, é necessária a intervenção da  autoridade  fiscal  apenas  para  verificar  a  possibilidade  de  segregação  entre  as  aquisições  de  GAS LIQUEFEITO DE PETROLEO BOT, GAS LIQUEFEITO PETROLEO EM BOTIJAO  45 KG e GAS LIQUEFEITO PETROLEO BOTIJAO 20KG EMP – para área administrativa e  para o processo produtivo.     Para  as  demais  glosas,  entendo  que  os  elementos  dos  autos  são  suficientes  para o julgamento, não sendo, portanto, necessária diligência sobre os demais itens.    Fl. 2878DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.879            38   AQUISIÇÃO DE MERCADORIA OU PRODUTO SUJEITO À ALIQUOTA ZERO    Trata­se das  glosas  de bens  adquiridos  classificados  nos  capítulos  7  e  8  da  TIPI, que estão sujeitos à alíquota zero das contribuições, nos termos do art. 28, III, da Lei nº  10.865/2004, bem como de leite, nos termos art. 1º, XI e XIII, da Lei nº 10.925/2004.  As  glosas  tiveram  como  fundamento  o  §  2º,  II,  do  art.  3º  das  Leis  nº  10.637/2002,  e  nº  10.833/2003,  que  dispõem  que  as  aquisições  sujeitas  à  alíquota  zero  não  geram direito a crédito.  Assim,  foram  glosados  LEITE  DESNATADO  GRANEL,  LEITE  DESNATADO GRANEL TERCEIROS, LEITE DESNATADO INDUSTRIAL COPACKER,  LEITE  EM  PO  DESNATADO MSK,  LEITE  PO  INTEGRAL  26  25KG,  LEITE  PO MSK  25KG e SORO MILK PO 25KG, bem como frutas e produtos hortícolas, AMEIXA POLPA  PASTEURIZADA  20KG,  AMORA  POLPA  8BRIX  CONGELADA  20KG,  BANANA  POLPA  LIQUIDA  24BRIX  PAST  20KG,  COCO  RALADO  0JAN  004  MM  25KG,  FRAMBOESA POLPA 8BRIX 10KG, KIWI POLPA 13 BRIX, MAMAO POLPA 8 11 BRIX  PASTEURIZADO  210KG, MELAO  POLPA  4  7BRIX  CONGELADO  12KG, MORANGO  POLPA  SEM  SMT  4  5  8  5BRIX  10KG,  PERA  POLPA  8  13BRIX CONGELADA  20KG,  PESSEGO  POLPA  8  11BRIX  CONGELADO  12KG,  POLPA  DE  MORANGO,  POLPA  MORANGO  PAST  SEM  SMT  28BRIX  200KG  e  POLPA MORANGO  PAST  SEM  SMT  28BRIX 210KG.  A Recorrente  alega que  são  as  suas  essenciais matérias­primas  e que negar  crédito  sobre  elas  implica  em  ferir  a  sistemática  da não­cumulatividade. No mesmo  sentido,  apontou o laudo.  Claramente,  está­se  diante  de  questão  de  direito,  que  não  será  objeto  da  diligência.    OPERAÇÕES NÃO ENQUADRADAS COMO AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS COMO  INSUMOS  Aponta  a  fiscalização  que  o  contribuinte  apurou  parte  de  seu  crédito  com  base  em  operações  cujas  naturezas  não  se  encaixam  no  conceito  de  bens  utilizados  como  insumos, uma vez que descreveu as referidas operações como “Outra entrada de mercadoria ou  prestação de serviço não especificada” e “Compra de material para uso ou consumo”, com a  utilização dos Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOP) nº 1949, 2949, 1556 e 2556.  Quanto aos CFOP n° 1949 e 2949, “Outra entrada de mercadoria ou prestação  de  serviço  não  especificada”,  aduz  a  Recorrente  que  foram  escriturados  erroneamente,  pois  contabilizou  neste  CFOP  as  mercadorias  objeto  de  devolução  de  seus  clientes.  Da  mesma  forma,  não  indicou  as  notas  fiscais  que  comprovariam  tal  argumento.  Assim,  não  foram  especificadas as notas que poderiam atestar se a empresa incorreu em erro formal, se se tratam  de devoluções de vendas.  Com  relação  ao  CFOP  1556  e  2556,  “compra  de  material  para  uso  e  consumo”,  alega  a Recorrente  que  são  aquisições  de  partes  e peças  de máquinas,  parafusos,  Fl. 2879DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.880            39 peças,  graxas, mangueiras,  rolamentos, molas,  anéis,  retentores,  cilindros,  termostatos,  entre  outras peças de reposição e consumo utilizadas na manutenção do processo produtivo.   O  laudo,  no  item  9.12,  trata  apenas  dos  “materiais  para  uso  e  consumo”,  afirmando  que  estes  “elementos  são  essenciais  para  o  processo  de  forma  que  seja  possível  efetuar o  reparo da máquina,  por meio de manutenções,  permitindo que ela  retorne ao  fluxo  produtivo.”  A  Recorrente  indicou  em  seu  recurso  voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83 (e outros processos), DOC. 9, os materiais para uso e consumo que são  integrantes do processo produtivo: partes e peças de máquinas, parafusos, graxas, mangueiras,  rolamentos,  molas,  anéis,  retentores,  cilindros  necessários  a  manutenção  das  máquinas  no  processo produtivo.  Por conseguinte, não vislumbro a necessidade de diligência nesses itens.    DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS    AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS CUJAS DESCRIÇÕES NÃO PERMITEM IDENTIFICÁ­LOS  COMO INSUMOS      Trata­se  das  glosas  de  serviços  utilizados  como  insumos  descritos  como  “GENÉRICOS” nas  planilhas  apresentadas  pelo  contribuinte,  contratados  de EMPRESA DE  TRANSPORTES SOPRODIVINO SA, NESTLE BRASIL LTDA e PLENO CONSULTORIA  E SERVICOS LTDA.   O laudo descreve os serviços no item 9.13 como essenciais:    I)  Empresa  de  Transportes  Soprodivino  S.A.  –  transportadora  contratada  para  realizar  o  transporte  do  açúcar  que  é  uma matéria­ prima  do  processo  produtivo.  Sem  o  transporte  do  produtor  até  a  empresa,  o  açúcar  não  estaria  disponível  para  ser  adicionado  ao  iogurte, consequentemente não estaria apto para o consumo.  II)  Nestlé  Brasil  Ltda  ­  empresa  correlacionadas  com  a  DPA  em  realizar alguns serviços industrias na planta, tais como:  ­  Performance  Industrial:  o  termo  utilizado  para  os  indicadores  de  performance da manutenção em uma fábrica é o KPI (em inglês, Key  Performance  Indicators  ou  KPI,  Indicadores  de  Performance  na  tradução).  As KPIs podem mensurar diferentes performances abrangendo desde o  tempo  de  parada  das  máquinas  até  o  processo  produtivo  e  são  atividades  que  visam  segurança  para  as  pessoas  operantes  das  máquinas  e  todos  os  equipamentos  integrados  com  o  processo  industrial. Sem esses indicadores o sistema fabril entraria em colapso e  pane geral, paralisando a produção do produto final.   ­ Engenharia de Manutenção  e  utilidades  de  energia:  são  atividades  que  visam  toda  a  prevenção,  manutenção,  confiabilidade  e  Fl. 2880DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.881            40 disponibilidade  dos  equipamentos  responsáveis  por  todo  o  processo  produtivo,  nos quais  sem eles  seria  impossível manter  a produção da  empresa;  ­ Fornecimento de água e tratamento de efluentes: efluente industrial é  o despejo de resíduos  líquidos poluentes oriundos de processos fabris  que  abrange  desde  rejeitos  provenientes  dos  próprios  processos  industriais, até o esgoto doméstico. Ou seja, é toda água que é utilizada  em  uma  indústria  e  que,  depois,  precisa  ser  descartada.  Na  empresa  pode utilizar a água com diversas finalidades, como para a lavagem do  chão  de  fábrica  ou  de  algum  equipamento  do  processo  de  produção,  para  a  incorporação  ao  próprio  produto  e  para  o  resfriamento  de  sistemas  e  geradores  de  vapor.  Em  todas  essas  utilizações  citadas,  a  indústria está produzindo resíduos que precisam ser tratados, para que  a  água  apresente  as  condições  estabelecidas  no  Regulamento  da  Inspeção  Industrial  e  Sanitária  de  Produtos  de  Origem  Animal  ­  RIISPOA  além  de  atender  aos  princípios  e  objetivos  da  Política  Nacional de Resíduos Sólidos – Lei 12.305 de 02 de agosto de 2010,  antes de serem lançados à natureza, tendo em vista que esse tratamento  é regulamentada e fiscalizada pelos órgãos de vigilância sanitária, dos  quais  devem  ser  atendidos  sob  pena  da  empresa  ser  interditada,  caracterizando  crime  contra  o  meio  ambiente,  conforme  menciona  a  Lei de Crimes Ambientais n° 9605/98.  III)  Pleno  Consultoria  de  Serviços  Ltda:  recrutamento  de  trabalhadores  para  atividades  temporárias,  por  exemplo:  quando  a  empresa  necessita  realizar  embalagens  de  iogurte  promocionais  nos  formatos de “pague 2 leve 3”. Nestes momentos, a empresa necessita  de um contingente maior do que o normal temporariamente para que  consiga atender a demanda.      A  Recorrente  juntou  no  DOC.  11  do  Recurso  Voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  outros  processos),  algumas  notas  de  despesas  com  serviços. Mas,  não constam nos autos mais documentos sobre esses serviços, tampouco a conciliação entre as  notas  fiscais  com os  referidos  serviços. Assim,  como  a  glosa  foi  em decorrência  da  falta  de  informações que permitissem assegurar se os serviços em questão enquadram­se no conceito de  insumo,  entendo  que  não  há  necessidade  de  outros  esclarecimentos  por  parte  da  autoridade  fiscal em diligência.    AQUISIÇÕES  QUE  SOFRERAM  AJUSTES  NEGATIVO  NA  BASE  DE  CÁLCULO  CORRESPONDENTE PARA REFLETIR O VALOR DE FACE DO DOCUMENTO FISCAL    Aduz a fiscalização que:     Procedemos ao ajuste negativo no valor de ­R$ 4.679.264,48 da base  de cálculo dos créditos calculados em relação à aquisição do serviço  lastreado  pelo  documento  fiscal  nº  013645,  de  fevereiro  de  2009,  emitido  por  LOGOPLASTE  DO  BRASIL  LTDA,  CNPJ  nº  00.359.256/0005­13, para refletir o seu real valor de  face, que monta  em R$ 4.663,40, e foi erroneamente registrado pelo sujeito passivo pelo  Fl. 2881DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.882            41 valor de R$ 4.683.927,88 (Documentos Diversos ­ Outros ­ 20140603  Resposta Intimação NF13645; fl. 747).    Nesse  ponto  alega  a  Recorrente  que  lançou  corretamente  o  valor  de  R$  4.663,40 referente a essa nota fiscal. Segundo ela, o valor de R$ 4.682.449,79, que seria o total  do  reajuste  negativo  no  Dacon,  refere­se  às  anulações  dos  lançamentos  realizados  em  duplicidade, em razão de erro de preenchimento.  A  Recorrente  reiterou  o  pleito  em  sede  de  recurso  voluntário,  bem  como  apontou no item IV.III.2 da peça recursal os registros do DACON a que se refere, dessa forma  esse ponto dever ser investigado na diligência.   Então,  solicita­se  à  autoridade  fiscal  que  verifique  se  a  NF  013645  da  Logoplaste do Brasil Ltda. foi  lançada corretamente, no valor de R$ 4.663,40, em virtude do  erro de preenchimento alegado pela empresa.  OPERAÇÕES RELATIVAS À CONTRATAÇÃO DE MÃO DE OBRA     Foram  glosadas  as  operações  relativas  à  contratação  de  mão  de  obra  temporária, descritas pelo sujeito passivo em sua memória de cálculo como “SERV DE MAO  DE  OBRA  TEMPORÁRIA”,  contratados  preponderantemente  da  empresa  SOCIEDADE  EMPRESARIAL  DE  TERCEIRIZACAO  E  SERVICOS  LTDA,  por  entender  a  fiscalização  que o pagamento a título de mão de obra a pessoa física por intermédio de uma pessoa jurídica  contratada para tal fim é vedado.  Afirma  a  empresa  que  essa mão  de  obra  é  alocada  no  processo  produtivo.  Junta notas fiscais.  O laudo se refere a esse item no tópico 9.14.  Solicita­se  a  autoridade  fiscal  que  coteje  as  notas  fiscais  juntadas  e  as  indicadas no recurso voluntário do processo n° 12585.000324/2010­83 (e outros processos), no  DOC. 10 e 11, e o laudo, bem como os demais elementos que constam nos autos para atestar se  tal mão de obra foi aplicada no processo produtivo da Recorrente.     AQUISIÇÃO DE MERCADORIA OU PRODUTO SUJEITO À ALIQUOTA ZERO    Trata­se  da  glosa  da  aquisição  de  LEITE  DESNATADO  INDUSTRIAL  COPACKER,  por  se  tratar  de  operação  sujeita  à  alíquota  zero,  já  que  é  aquisição  de  leite  industrializado desnatado, cujas alíquotas das contribuições são iguais a zero, conforme reza o  art.  1º,  XI,  da  Lei  nº  10.925/2004.  Logo,  tais  aquisições  sujeitas  à  alíquota  zero  não  geram  direito a crédito.  Foi tratado no laudo, no item 9.15.  Outrossim,  como  já  manifestado,  trata­se  de  questão  de  direito,  que  será  oportunamente julgada, não sendo, portanto, objeto desta diligência.    Fl. 2882DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.883            42 AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS NÃO ENQUADRADOS COMO INSUMOS  A glosa referiu­se a:  Glosamos  os  serviços  contratados  de  LOCALIZA  RENT  A  CAR  SA,  CNPJ  nº  16.670.085/0304­96  e  nº  16.670.085/0094­  54,  e  de  PAULISTANIA  LOCADORA  DE  VEICULOS  LTDA,  CNPJ  nº  03.339.638/0004­92,  tendo  em  vista  que  ambos  têm  como  atividade  principal o serviço de locação de automóveis sem condutor, prestação  que,  considerada  a  atividade  do  sujeito  passivo,  a  produção  de  laticínios,  não  se  encaixa  no  conceito  de  serviços  utilizados  como  insumos, devendo, portanto, ser integralmente glosadas.  A  empresa  MONTIN  MEC MONTAGENS  INDUSTRIAIS  LTDA  ME,  CNPJ  nº  15.023.132/0001­06,  tem  como  objeto  a  instalação  de  máquinas e equipamentos industriais. Tomando como exemplo a nota  fiscal nº 79, de dezembro de 2012, o serviço prestado é de fabricação e  instalação  de  pórtico  para  manutenção  das  torres  de  resfriamento,  serviço  que  não  se  integra  ou  agrega  valor  aos  produtos  comercializados  pelo  sujeito  passivo,  não  se  enquadrando  como  insumos,  sendo  integralmente  objeto  de  glosa  por  parte  da  Fiscalização  todas  as  aquisições  desse  fornecedor  (Documentos  Diversos ­ Outros ­ 20140603 Resposta Intimação NF 79; fl. 750).  A empresa PASCOTTI SERVICOS DE TERRAPLENAGEM LOCACAO  DE MAQUINAS  E  VEICULOS  LTDA,  CNPJ  nº  03.887.120/0001­40,  presta  serviços  de  obras  de  terraplenagem, obras  de  urbanização em  ruas,  praças  e  calçadas,  construção  de  redes  de  abastecimento  de  água,  coleta  de  esgoto  e  construções  correlatas,  exceto  obras  de  irrigação,  serviços  de  preparação do  terreno,  aluguel  de máquinas  e  equipamentos  para  construção  sem  operador,  exceto  andaimes,  atua  nos  setores  de  terraplenagem,  pavimentação  asfáltica,  infraestrutura  em  geral,  locação  de  equipamentos  e  fornecimento  de  materiais  básicos  para  construção  civil  em  empreendimentos  comerciais,  industriais  e  residenciais.  Nenhum  dos  serviços  descritos  acima  se  enquadram no conceito de insumo ao se considerar o ramo de atuação  sujeito  passivo,  a  produção  de  laticínios,  devendo,  nesse  caso,  ser  glosados todas as aquisições de serviço do fornecedor em questão.  A  empresa  PLENO  CONSULTORIA  E  SERVICOS  LTDA,  CNPJ  nº  70.059.043/0001­28,  tem como atividade principal a  locação de mão­ de­obra  temporária,  atuando  também  nos  serviços  de  conservação  e  limpeza,  serviços  temporários  e  terceirização  de mão  de  obra. Nesse  sentido, em obediência ao inciso I do § 2º da Lei nº 10.637, de 2002, e  da Lei nº 10.833, de 2003, de idêntico  teor, as aquisições do referido  fornecedor foram integralmente glosadas.  Mesmo  tratamento  foi  dispensado  às  aquisições  de  serviços  de  TITO  CADEMARTORI  ASSESSORIA,  CNPJ  nº  93.911.147/0003­86,  que  presta  serviço  de  assessoria  e  gestão  aduaneira,  principalmente  Classificação Fiscal de Mercadorias, Valoração Aduaneira, Efetivação  de  Ex  tarifários  e  Recuperação  de  impostos  pagos,  etc.  Em  outras  palavras, presta  serviço de assessoria aduaneira, que, por óbvio, não  se enquadra no conceito de serviços utilizados como insumos, devendo,  Fl. 2883DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.884            43 portanto,  ser  integralmente  glosados  os  créditos  relacionados  às  aquisições desse fornecedor.  Glosamos  também  as  operações  descritas  como  MATERIAIS  PARA  MONTAGEM  ELETRICA;  MEDICINA  VETERINARIA  E  ZOOTECNIA.; MOLDES; SERV USINAGEM; SERV ARMAZENAGEM  E  LOGISTICA  (SERV  FRETE);  SERV  ASSESSORIA  ADUANEIRA;  SERV  CONST  CIVIL  MONT  ELET  MEC  E  HIDR;  SERV  CONSULTORIA  E  ADMINISTRACAO;  SERV  DE  ASSIST  TEC  EM  EQUIP DE FABR;  SERV DE MANUT EM EQUIP DE FABR;  SERV  ENG  CIVIL;  SERV  IMPR  PUBLICIDADE  PROMOCOES;  SERV  LOCACAO  EQUIP  TELEC;  SERV  SUPORTE  CONSTR  LOCACAO  ESTRUTURAS;  e  SERV  TELEFONIA  FIXA,  tendo  em  vista  que,  consideradas as próprias descrições fornecidas pelo contribuinte, não  se enquadram como serviços utilizados como insumos.     Alega  a  Recorrente  que  são  serviços  essenciais,  tais  como:  Serviços  de  Manutenção de equipamentos de Fábricas; Serviços de Armazenagem e Logística; Serviços de  Assistência  Técnica  em  Equipamento  de  Fábrica;  Serviços  de  Mão  de  Obra  Temporária;  Serviços  de  Consultoria  e  Administração;  Serviços  de  Medicina  Veterinária  e  Zootecnia;  Serviços  de  Construção  Civil  e  Montagem  Elétrica,  Mecânica  e  Hidráulica;  Serviços  de  Locação  de  Equipamentos  de  Telecomunicação;  Serviços  de  Engenharia  Civil;  Serviços  de  Suporte  de  Construção  e  Locação  de  Estruturas  e  Serviços  de  Impressão  de  Publicidade  de  Promoções. Aduz que juntou notas fiscais por amostragem.  O laudo se refere a esse item no tópico 9.16, que descreve cada serviço e sua  utilização.  Entretanto,  não  houve  a  interligação  entre  cada  serviço  e  as  respectivas  notas.  Diante disso, entendo desnecessária a realização de diligência nesse tópico.    DA IMPORTAÇÃO DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS    AQUISIÇÃO DE MERCADORIA OU PRODUTO SUJEITO À ALIQUOTA ZERO    Trata­se da glosa de aquisição de LEITE PÓ INTEGRAL 26 25KG, por ser  sujeita à alíquota zero, nos termos do o art. 1º, XI, da Lei nº 10.925/2004.   O laudo refere­se a essa aquisição no tópico 9.17.  Mais uma vez, tal como já tratado acima, não é objeto desta diligência.    DA  IMPORTAÇÃO  DE  BENS  ADQUIRIDOS  PARA  REVENDA,  DA  IMPORTAÇÃO  DE  SERVIÇOS  UTILIZADOS  COMO  INSUMOS  e  DOS  CRÉDITOS  CALCULADOS  SOBRE  BENS  DO  ATIVO  IMOBILIZADO  (DEPRECIAÇÃO)  ADQUIRIDOS  NO  MERCADO  INTERNO    Relatou a fiscalização o seguinte:    No  caso  em  tela,  o  contribuinte  foi  intimado,  em  24/12/2013  e  29/04/2014  a  apresentar  as  memórias  de  cálculo  de  TODAS  AS  Fl. 2884DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.885            44 RUBRICAS  do  Dacon.  Nas  referidas  intimações,  a  Fiscalização  foi  expressa  em  indicar  que  as  rubricas  em  epígrafe  deveriam  ter  suas  composições  demonstradas  nas  planilhas  de  cálculo  a  serem  apresentadas  (Termo  de  Início  de  Diligência  Fiscal;  e  Termo  de  Intimação Fiscal  ­ Número ­ 2 20140429;  fls. 239 a 246; e  fls. 496 a  501).  O  contribuinte  apresentou  respostas  à  Fiscalização  em  diversos  momentos,  conforme  se  depreende  do  relatório  desta  Informação  Fiscal,  contudo,  até  o  fim  do  procedimento  fiscal  o  contribuinte  não  havia  apresentado  quaisquer  memórias  de  cálculo  referentes  as  rubricas sob análise.  Limitou­se  a  esclarecer,  em  resposta  apresentada no  dia  23/01/2014,  que  os  valores  lançados  na  ficha  16A,  linha  09,  créditos  calculados  sobre  bens  do  ativo  imobilizado  (depreciação),  e  na  ficha  16B,  linha  01, importação de bens para revenda, referem­se na verdade a insumos  (Documentos  Diversos  ­  Outros  ­  20140123  Resposta  Intimação  Protocolo; fl. 483).  Dessa  forma,  em  vista  da  não  apresentação  de  planilhas  específicas  para essas duas rubricas e do esclarecimento supra, assumimos que os  seus  valores  estão  inseridos  nas  planilhas  referentes  aos  créditos  de  aquisição de insumos do mercado interno e importação, de modo que a  análise desses  valores  fora automaticamente  realizada no âmbito das  referidas  rubricas  relativas  à  aquisição  de  insumos,  e,  naturalmente,  realocadas para tais linhas.  Nesse sentido, com o objetivo de evitar a apuração de tais créditos em  duplicidade, desconsideramos a integralidade dos valores lançados na  ficha  16A,  linha  09,  créditos  calculados  sobre  bens  do  ativo  imobilizado,  e  na  ficha  16B,  linha  01,  importação  de  bens  para  revenda.  Já  os  valores  pleiteados  pelo  contribuinte  a  título  de  importações  de  serviços  utilizados  como  insumos  foram  integralmente  glosados,  por  falta  de  comprovação  do  crédito  pleiteado,  tendo  em  vista  a  não  apresentação de quaisquer planilhas com as memórias de cálculo dos  créditos lançados nos Dacons.    O laudo não abordou essa temática.  E  a  Recorrente  não  trouxe  novos  elementos  em  recurso  voluntário,  apenas  afirma que o auditor fiscal glosou créditos baseado na presunção de que, se as informações não  foram detalhadas como solicitado, é porque o crédito não existe.   Logo, esse item está fora do objeto da diligência.  DAS DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA  Relata a fiscalização que:  Intimado em 27/05/2014 a apresentar uma amostra de notas fiscais de  energia  elétrica,  o  sujeito  passivo,  em  03/06/2014,  apresentou  a  Fl. 2885DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.886            45 contento  uma  parte  relevante  dos  documentos  fiscais  requeridos,  deixando  de  apresentar,  contudo,  os  documentos  fiscais  nº  999249,  1746,  774027,  873446,  527588,  6151  e  510673,  emitidas  por  ELEKTRO ELETRICIDADE E  SERVICO, CNPJ  nº  02.328.280/0001­ 97;  e  450,  464  e  293,  emitidas  por  LIGHT  SERVICOS  DE  ELTRICIDADE SA,CNPJ nº 60.444.437/0001­46 (Termo de Intimação  Fiscal  ­  Número  ­  3  20140527;  Documentos  Diversos  ­  Outros  ­  20140603  Resposta  Intimação  Protocolo;  e  Termo  de  Anexação  de  Arquivo  Não­paginável  ­  20140603  Resposta  à  Intimação Mídia;  fls.  540 a 573).    Dessa  forma,  a  autoridade  fiscal  glosou  integralmente  os  créditos  apurados  com base nas aquisições de energia elétrica cujos documentos não foram apresentados.  Informa a Recorrente que juntou ao seu recurso voluntário, as notas fiscais n°  999249,  1746,  774027,  873446,  527588,  6151  e  510673  emitidas  por  Elektro Eletricidade  e  Serviço  (CNPJ  02.328.280/0001­97)  e  notas  fiscais  n°  450,  464  e  293,  emitidas  por  Light  Serviços de Eletricidade S/A (CNPJ 60.444.437/0001­46).  A  essencialidade  da  energia  elétrica  para  o  processo  produtivo  é  objeto  do  item 9.18 do laudo.  Assim, solicita­se a autoridade fiscal que faça a conciliação dessas notas, DOC.  13  do  recurso  voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e outros  processos),  com a  escrituração  da  Recorrente,  com  vistas  a  atestar  a  legitimidade  do  creditamento  com  base  nesses documentos.    DAS DESPESAS COM ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS DE PESSOAS JURÍDICAS    Relata a fiscalização que:    O contribuinte foi intimado, em 24/12/2013 e 29/04/2014 a apresentar  as  memórias  de  cálculo  de  TODAS  AS  RUBRICAS  do  Dacon.  Nas  referidas  intimações,  a  Fiscalização  foi  expressa  em  indicar  que  a  rubrica  Aluguéis  de  Prédios  Locados  de  Pessoas  Jurídicas  deveria  conter o detalhamento das  locações em questão,  contendo “CNPJ do  Locador”; “Razão Social do Locador”; "Endereço do Imóvel Locado";  "Descrição  do  Imóvel  Locado";  “Finalidade  do  Imóvel  Locado”;  "Valor Original do Contrato de Locação"; “Valor do Aluguel Pago no  Mês”; "Data do Pagamento do Aluguel"; “Base de Cálculo para  fins  de Créditos”;  e “Alíquota Aplicável”  (Termo  de  Início  de Diligência  Fiscal; e Termo de Intimação Fiscal ­ Número ­ 2 20140429; fls. 239 a  246; e fls. 496 a 501).  Nas diversas oportunidades em que trouxe como resposta às intimações  as  memórias  de  cálculo,  o  contribuinte  apresentou  planilhas  de  aluguéis de prédios incompletas furtando­se a apresentar na relação a  identificação do imóvel locado, e dados elementares, como o endereço  do  imóvel  locado,  sua  descrição  e  finalidade,  bem  como  os  valores  originais de locação e o valor efetivamente pago.  Fl. 2886DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.887            46 De qualquer sorte, analisamos a planilha apresentada em 16/05/2014 e  constatamos que o contribuinte apura créditos de aluguéis de imóveis  oriundos  de  contratos  firmados  com  três  locadores  distintos,  quais  sejam,  Maconetto  Empreendimentos  Imobiliários  SC  Ltda,  CNPJ  nº  02.479.601/0001­54;  Patriarca  Empreendimentos  e  Participações  Ltda,  CNPJ  nº  74.192.097/0001­18;  e  Nestle  Brasil  Ltda,  CNPJ  nº  60.409.075/0001­52.  As  operações  firmadas  com  o  locador  Maconetto  Empreendimentos  Imobiliários  SC  Ltda,  CNPJ  nº  02.479.601/0001­54  são  meramente  descritas como “Serv. Leasing Locação de Imóvel” e, tendo em vista a  COMPLETA  AUSÊNCIA  de  informações  acerca  do  endereço,  descrição ou finalidade do imóvel locado, não permitem constatar se os  valores  referem­se  de  fato  a  uma  locação  de  imóvel,  de  modo  que  foram  integralmente  glosados  (Termo  de  Anexação  de  Arquivo  Não­ paginável ­ Memórias de Cálculo Dacon Parte 1; fl. 538).  Já as operações firmadas com o locador Patriarca Empreendimentos e  Participações Ltda, CNPJ nº 74.192.097/0001­18, além de incorrerem  no mesmo problema anterior, de ausência de informações elementares  para  a  identificação  do  imóvel  locado,  são  descritas  como  “Serv.  Administração  Imobiliária”,  restando evidente que não  se  referem de  fato a locação de imóvel, e, sim, de serviços imobiliários acessórios à  locação.  Essas  operações  também  foram  integralmente  glosadas  (Termo de Anexação de Arquivo Não­paginável ­ Memórias de Cálculo  Dacon Parte 1; fl. 538).  Por  outro  lado,  as  operações  firmadas  com  o  locador  Nestle  Brasil  Ltda,  CNPJ  nº  60.409.075/0001­52,  foram  descritas  como  “Aluguel  predial”, de modo que os correspondentes contratos de locação foram  requeridos  pela  Fiscalização  acompanhados  dos  demonstrativos  atualizados  das  despesas  de  aluguel  bem  como  os  respectivos  comprovantes  de  pagamento  (Termo  de  Anexação  de  Arquivo  Não­ paginável  ­  Memórias  de  Cálculo  Dacon  Parte  1;  e  Termo  de  Intimação Fiscal ­ Número ­ 3 20140527; fl. 538; e fls. 540 a 556).  O  contribuinte  apresentou  em  03/06/2014  os  contratos  de  aluguel  a  contento, por meio dos quais constatamos que se referem de fato a dois  imóveis  locados  pelo  sujeito  passivo.  Contudo,  deixou  de  apresentar  uma parte relevante dos recibos com os comprovantes de pagamento,  bem  como  quase  que  a  integralidade  dos  demonstrativos  dos  valores  atualizados das despesas de aluguel (Documentos Diversos ­ Outros ­  20140603  Resposta  Intimação  Protocolo;  e  Termo  de  Anexação  de  Arquivo  Não­paginável  ­  20140603  Resposta  à  Intimação Mídia;  fls.  557 a 573).  Ademais,  não  foi  possível  encontrar  correspondência  entre  quaisquer  um  dos  recibos  com  os  comprovantes  apresentados  e  os  valores  inicialmente  demonstrados  pelo  sujeito  passivo  em  suas memórias  de  cálculo,  tendo  em  vista  que  os  valores  de  face  dos  recibos  e  os  informados nas planilhas não coincidiam ou sequer eram compatíveis  entre si.  Anexados  a  alguns  recibos  de  pagamento,  o  contribuinte  apresentou  demonstrativos com a discriminação fornecida pelo locador com todas  as  rubricas  que  compõem  o montante  devido  pelo  sujeito  passivo  ao  Fl. 2887DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.888            47 locador,  e  notamos  pela  análise  destes  documentos  que  apenas  uma  parcela  do  valor  total  devido  refere­se,  de  fato,  à  locação  do  imóvel  (Documentos Diversos ­ Outros  ­ 20140603 Demonstrativos Despesas  Aluguel Mensal, fls. 697 a 722).  As  demais  rubricas  se  referem  a  despesas  acessórias  com  energia  elétrica;  malote;  telefone;  despesas  legais  e  com  impostos  diversos;  ginástica  laboral;  cantina  e  alimentos;  serviços  de  manutenção  em  câmaras/incêndio/predial; manutenção e reparo de móveis e utensílios;  serviço  de  manutenção  e  limpeza  em  geral;  serviço  de  segurança  ambiental;  manutenção  de  câmaras  (peças  e  materiais);  correio;  IPTU; pagamento de alvará de funcionamento; e nobreak (Documentos  Diversos  ­  Outros  ­  20140603  Demonstrativos  Despesas  Aluguel  Mensal, fls. 697 a 722).  As  despesas  acima não  integram o  valor  do  aluguel  e,  portanto,  não  ensejam  direito  ao  crédito  das  contribuições,  de  forma  que,  para  compor  a  base  de  cálculo  da  rubrica  em  questão,  consideramos  exclusivamente  os  valores  descritos  como  “Aluguéis  Filiais”  nos  demonstrativos apresentados pelo sujeito passivo.  Nos  meses  em  que  o  contribuinte  apresentou  apenas  o  recibo,  comprovante  de  pagamento  total,  sem  o  demonstrativo  com  a  discriminação e individualização das rubricas componentes da despesa  total  de  aluguel,  estimamos  a  parcela  referente  ao  valor  do  aluguel  propriamente dito obtendo a média aritmética dos meses em que houve  apresentação,  tendo  em  vista  que  os  valores  mostravam  pouca  variação mês a mês.  Vale  dizer  que,  nos  meses  em  que  não  houve  apresentação  do  demonstrativo  com a  discriminação da  despesa  total  de  aluguel  e  do  correspondente  recibo,  comprovante  do  pagamento  total  efetuado,  a  base  de  cálculo  considerada  foi  nula,  por  falta  de  comprovação  do  crédito pleiteado.  Ressalta­se que no dia 06/06/2014, o contribuinte apresentou uma série  de comprovantes de transferência ou depósitos bancários em nome do  locador  que  serviram,  em  tese,  para  liquidar  as  despesas de  aluguel.  No  entanto,  mais  uma  vez  os  valores  em  questão  não  coincidiam  ou  sequer  eram  compatíveis  com  os  valores  apresentados  nas  planilhas  com as memórias de cálculo, não sendo possível assegurar se referem­ se,  de  fato,  à  liquidação  de  aluguéis.  Esses  documentos  bancários  foram  integralmente  desconsiderados  pela  Fiscalização  (Documentos  Diversos  ­ Outros  ­  20140606 Resposta  Intimação  SVA; Documentos  Diversos  ­  Outros  ­  20140606  Resposta  Intimação  Comprovantes  Aluguel; e Termo de Anexação de Arquivo Não­paginável ­ 20140606  Resposta Intimação Planilha Aluguel; fls. 574 a 685).  BASE DE CÁLCULO RECONSTITUÍDA PELA FISCALIZAÇÃO  DAS  DESPESAS  COM  ALUGUÉIS  DE  PRÉDIOS  LOCADOS  DE PESSOAS JURÍDICAS  Para compor a base de cálculo de créditos para a rubrica em questão,  desconsideramos  a  planilha  com  a  memória  de  cálculo  inicialmente  apresentada à Fiscalização e consideramos exclusivamente os valores  descritos  como  “Aluguéis  Filiais”  nos  demonstrativos  com  a  Fl. 2888DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.889            48 discriminação  das  despesas  de  aluguel  apresentados  pelo  sujeito  passivo.  Nos meses em que houve apresentação apenas dos comprovantes, sem  a discriminação que pudesse identificar a parcela relativa, de fato ao  aluguel, estimamos esse valor com a utilização da média aritmética dos  valores disponíveis,  tendo em vista que apresentavam pouca variação  mês a mês.  Seria temerário admitir e aceitar a integralidade do crédito pleiteado,  tendo  em  vista  que  o  sujeito  passivo  evidenciou,  quando  da  apresentação  dos  demonstrativos  com  as  discriminações  fornecidas  pelo locador, que apenas uma parte daqueles valores refere­se, de fato,  a despesas de aluguel.  Nos meses em que não houve apresentação nem da discriminação nem  dos  comprovantes  de  pagamento  de  aluguel,  o  valor  considerado  foi  nula.  Vale  ressaltar  que  não  há  o  que  se  falar  em  planilha  de  valores  glosados  tendo  em  vista  que  a  memória  de  cálculo  fornecida  pelo  sujeito  passivo  foi  integralmente  desconsiderada  pela  Fiscalização  para  apurar  a  base  de  cálculo  de  créditos  e  que  a  apuração  se  deu  exclusivamente  com  base  nos  comprovantes  de  pagamento  e  demonstrativos  com  a  discriminação  das  despesas  de  aluguel  apresentados em 03/06/2014.      Quanto a essas despesas, o laudo afirma:    9.19. CRÉDITOS DE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS  Em  visita  à  empresa,  verificamos  que  prédios  locados  pela  empresa  tiveram como finalidade a expansão do seu prédio produtivo, de modo  a proporcionar o aumento da produção já realizada pela empresa.  Concluímos que os prédios foram locados com autorização do o art. 3º,  IV,  das  Leis  10.637/02  e  10.833/03,  além  da  sua  finalidade  ser  de  proporcionar o aumento do processo produtivo.    No  recurso  voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  outros  processos), DOC. 14 e 15, a Recorrente anexou contratos e recibos de pagamento de aluguel.  Apresentou  o  contrato  de  locação  firmado  com  a  empresa  Maconetto  Empreendimentos  Imobiliários Ltda, CNPJ 02.479.601/0001­54, bem como os comprovantes  de pagamento de aluguéis:      Fl. 2889DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.890            49       Ademais,  junta  cópia  do  contrato  de  locação  firmado  com  a  empresa  Patriarca Empreendimentos e Participações Ltda, bem como os comprovantes de pagamento:    Observa­se  que os  referidos  imóveis  são  conjuntos  comerciais  em  edifícios  comerciais.  Quanto aos contratos com a Nestlé, apenas afirma o desacerto da fiscalização,  sem novos elementos.  Logo, não tal rubrica não compõe a presente diligência.   Fl. 2890DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.891            50 DAS  DESPESAS  COM  ALUGUÉIS  DE  MÁQUINAS  E  EQUIPAMENTOS  LOCADOS  DE  PESSOAS JURÍDICAS    Relata a fiscalização:    O contribuinte foi intimado, em 24/12/2013 e 29/04/2014 a apresentar  as  memórias  de  cálculo  de  TODAS  AS  RUBRICAS  do  Dacon.  Nas  referidas  intimações,  a  Fiscalização  foi  expressa  em  indicar  que  a  rubrica  Aluguéis  de  Máquinas  e  Equipamentos  Locados  de  Pessoas  Jurídicas  deveria  conter  o  detalhamento  das  locações  em  questão,  contendo  “CNPJ  do  Locador”;  “Razão  Social  do  Locador”;  "Descrição do Bem Locado"; “Finalidade do Bem Locado no Processo  Produtivo”;  "Valor  Original  do  Contrato  de  Locação";  “Valor  do  Aluguel Pago no Mês”;  "Data  do Pagamento  do Aluguel";  “Base de  Cálculo  para  fins  de  Créditos”;  e  “Alíquota  Aplicável”  (Termo  de  Início de Diligência Fiscal; e Termo de Intimação Fiscal ­ Número ­ 2  20140429; fls. 239 a 246; e fls. 496 a 501).  A  despeito  do  solicitado,  nas  diversas  oportunidades  em  que  trouxe  como  resposta  às  intimações  as  memórias  de  cálculo,  o  contribuinte  apresentou  planilhas  de  aluguéis  de  bens  incompletas  furtando­se  a  apresentar  na  relação  dados  elementares  como  a  descrição  do  bem  locado, sua finalidade, e, em alguns casos, os dados do locador, Razão  Social e CNPJ.  (...)  De  qualquer  sorte,  analisamos  a  planilha  apresentada  e  constatamos  que  o  contribuinte  tem  como  um  de  seus  fornecedores  a  empresa  LOCALIZA  RENT  A  CAR  SA,  CNPJ  nº  16.670.085/0304­96  e  nº  16.670.085/0094­54.  A  referida  empresa  tem  como  atividade  a  locação  de  veículos  automotores,  bens  que,  considerada  a  atividade  do  sujeito  passivo,  a  produção de laticínios, não se encaixam no conceito de bens utilizados  nas atividades da empresa e, portanto, foram integralmente glosados.  Glosamos  também todas as operações  em que não há a  identificação  do locador (CNPJ e Razão Social),  tendo em vista que não é possível  sequer verificar a natureza do locador ­ pessoa jurídica ou física. Nas  referidas operações também não há a descrição do bem locado e foram  identificados  pelo  contribuinte  apenas  como  “LEASING”  ou  como  “N/D”, além de não ter a identificação do número do documento (nota  fiscal ou contrato) que lastreia e ampara o crédito pleiteado, ou seja,  não  há  quaisquer  informações  que  possibilitem  a  identificação  e  análise  de  procedência  dos  créditos  calculados  em  relação  a  essas  operações.    Em  recurso  voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  outros  processos), a Recorrente informa que juntou, por amostragem, DOC. 16, os pedidos de serviços  e  faturas  de  locação  de  bem móvel,  em  que  é  possível  verificar  com  clareza  o  tipo  de  bem  locado, a finalidade e valores envolvidos.  Fl. 2891DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.892            51 O laudo trata da locação de máquinas, nos tópicos 9.20 e 9.21:    9.20. CRÉDITOS DE ALUGUÉIS DE MÁQUINAS  Consistem  na  locação  de  impressoras  da  marca  Markem  Imaje  nas  quais,  são utilizadas para a datação de produtos  terminados.  Sem as  impressoras  seria  impossível  realizar  processo  automático  de  impressão da data de fabricação, validade, código de barras e lote na  embalagem  em  cada  produto  final,  impossibilitando,  por  corolário  lógico, a continuação da produção e a sua comercialização.  Como  no  item  Serviços  de  Locação  de  Equipamentos  de  Telecomunicação citado acima o intuito desta atividade é manter desta  forma  o  controle  exigido  órgãos  governamentais  tais  como:  Departamento Nacional de Inspeção de Produtos de Origem Animal –  DIPOA,  da  portaria  4  de  03  de  janeiro  de  1978  no  capítulo  7  –  Rotulagem  e  Particularidades;  Portaria  Inmetro  n°  157,  de  19  de  agosto  de  2002  na  qual  estabelece a  forma de  expressar  a  indicação  quantitativa do conteúdo líquido dos produtos tais como: pré­medidos,  conteúdo  nominal  ou  conteúdo  líquido,  indicação  quantitativa,  peso  drenado, rotulagem e vista principal.  9.21.  CRÉDITOS DE  ALUGUÉIS DE MÁQUINAS  –  LOCAÇÃO DE  AUTOMÓVEIS  Conforme o fluxograma do item 8, destacamos a comercialização como  a etapa do processo produtivo antecedente ao frete de venda.  Em visita à empresa, verificamos que há a locação de automóveis para  proporcionar  visita  comercial  a  clientes,  de  modo  que  a  locação  de  automóveis  está  ligada  à  atividade  comercial  da  empresa.  Considerando que,  sem  a  atividade  comercial,  não  haveria  venda  da  produção, conclui­se que faz parte do ciclo produtivo.    O  laudo  não  veio  acompanhado  da  indicação  das  notas  fiscais  das  impressoras Markem Imaje, tampouco com contratos.  Já no recurso voluntário, a Recorrente junta poucas faturas da Markem Imaje  e  pedidos  de  serviço.  Por  outro  lado,  as  faturas  se  referem  ao  contrato  0040013367  de  15/03/2011 que não foi juntado aos autos.  Já quanto às despesas com a Localiza, essas são efetuadas para proporcionar  visita comercial, desnecessários outros esclarecimentos.  Logo, tal rubrica está fora do objeto da diligência.  DAS DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA  Relata a autoridade fiscal:    Fl. 2892DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.893            52 Ocorre  que,  em  15/01/2014,  o  sujeito  passivo  informou  que  possui  mandado de segurança (MS nº 2008.61.00.002577­ 0) versando sobre a  possibilidade  de  apuração  de  créditos  da  não  cumulatividade  do  PIS/PASEP  e  da  COFINS  nas  operações  de  fretes  entre  estabelecimentos  da  pessoa  jurídica,  com  decisão  favorável  ao  contribuinte  (Documentos  Diversos  ­  Outros  ­  20140115  Resposta  Intimação Info Mandado Segurança; fl. 264).  Em 23/01/2014, apresentou a Certidão de Objeto e Pé relativa ao MS  nº 2008.61.00.002577­0 contendo o teor da decisão judicial, que julgou  procedente o pedido e  concedeu a  segurança postulada, assegurando  ao  sujeito  passivo  impetrante  o  direito  de  manter  e  deduzir  integralmente  os  créditos  de  PIS  e  COFINS  calculados  sobre  as  despesas com armazenagem e fretes nas transferências de mercadorias  entre  seus  estabelecimentos,  com  vistas  à  posterior  venda a  terceiros  (Documentos Diversos  ­ Outros  ­  20140123 Certidão  de Objeto  e Pé  Mandado Segurança; fls. 486 e 487).  Sobre  o  teor  da  decisão,  vale,  de  antemão,  traçar  os  limites  de  seu  alcance  uma  vez  que  garante  ao  contribuinte  o  direito  de  manter  e  deduzir  os  créditos  de  PIS  de  COFINS,  não  se  estendendo  o  direito  garantido  à  seara  do  ressarcimento  e  da  compensação,  institutos  plenamente distintos daqueles.  A  dedução  é  inerente  aos  tributos  não  cumulativos  e  indissociável  dessa  sistemática,  elemento  básico  de  operacionalização  da  própria  não  cumulatividade,  que  permite  alcançar  o  objetivo  primário  do  instituto,  qual  seja,  a  anulação  do  quantum  de  tributo  incidente  na  operação anterior, desonerando as etapas posteriores da cadeia de um  produto.  Diferente  instituto  é  a  compensação,  que,  autorizada  por  lei,  é  benefício fiscal concedido nos rigorosos limites da norma instituidora.  O direito  à  compensação não  se  estende  a  qualquer  crédito  apurado  com  base  na  não­cumulatividade  de  um  tributo,  como  ocorre  com  a  dedução,  pelo  contrário,  são  garantidos  única  e  exclusivamente  nos  casos expressamente previstos em lei, como o direito à compensação de  créditos vinculados a receitas de exportação, autorizados pelas normas  contidas no art. 5º, §§ 1º e 2º, da Lei n° 10.637, de 2002, e no art. 6º,  §§ 1º e 2º, da Lei n° 10.833, de 2003.  Sobre o assunto, vale ressaltar o disposto no art. 74, § 12, II, d, da Lei  nº 9.430, de 1996, que determina que “será considerada não declarada  a  compensação  nas  hipóteses  em  que  o  crédito  seja  decorrente  de  decisão  judicial  não  transitada  em  julgado”.  Nesse  sentido,  é  mister  para  o  presente  exame  apurar  se  o  crédito  ora  pleiteado  engloba  efetivamente  as  operações  discutidas  judicialmente  ou  se  os  valores  discutidos judicialmente foram excluídos do pedido administrativo.  Isso porque, acaso existam créditos apurados sobre  transferências de  mercadorias ou produtos inacabados entre estabelecimentos da pessoa  jurídica, os referidos créditos, em obediência ao art. 74, § 12, II, d, da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  devem  ser  excluídos  da  base  de  cálculo  dos  créditos em que se baseiam as compensações, ainda que, por força de  decisão  judicial,  devam  permanecer  na  contabilidade  do  sujeito  Fl. 2893DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.894            53 passivo  e  continuar  disponível  para  a  dedução  das  contribuições  devidas.  Nesse sentido, o contribuinte foi intimado, em 24/12/2013, a apresentar  as  memórias  de  cálculo  de  TODAS  AS  RUBRICAS  do  Dacon.  Na  referida  intimação,  a  Fiscalização  foi  expressa  em  indicar  que  a  rubrica  Despesas  de  Armazenagem  e  Fretes  na  Operação  de  Venda  deveria  conter  o  detalhamento  das  operações  em  questão,  contendo  “Mês de Referência”; “Data de Apropriação do Crédito”; “Descrição  da  Operação  (Armazenagem  /  Frete  Venda  /  Frete  Insumos  /  Frete  entre  Estabelecimentos)”;  “CFOP  da Operação”;  “Número  da Nota  Fiscal”;  "Data  da  Nota  Fiscal";  “CNPJ  do  Fornecedor  do  Frete/Armazenagem”;  “Razão  Social  do  Fornecedor  do  Frete/Armazenagem”;  "CNPJ  do  Remetente";  "Razão  Social  do  Remetente"; "CNPJ do Destinatário"; "Razão Social do Destinatário";  "Número  do  Item/Bem  Transportado";  "Código  do  Item/Bem  Transportado";  “Classificação  Fiscal  TIPI  do  Item/Bem  Transportado”;  "Descrição  do  Item/Bem  Transportado";  “Valor  da  Nota Fiscal”; “Base  de Cálculo  para  fins  de Créditos”;  e “Alíquota  Aplicável” (Termo de Início de Diligência Fiscal; fls. 496 a 501).  A  despeito  do  solicitado,  nas  oportunidades  em  que  apresentou  resposta  à  intimação  supra,  a  saber,  em  15/01/2014,  23/01/2014,  06/05/2014  e  16/05/2014,  o  contribuinte  apresentou  planilhas  de  armazenagem  e  fretes  incompletas  furtando­se  a  apresentar  alguns  dados  elementares  à  correta  validação  dos  créditos  pleiteados,  quais  sejam a “Descrição da Operação (Armazenagem / Frete Venda / Frete  Insumos  /  Frete  entre  Estabelecimentos)”,  bem  como  o  "CNPJ  do  Remetente", a "Razão Social do Remetente", o "CNPJ do Destinatário"  e a "Razão Social do Destinatário".  Em  função  da  insuficiência  de  dados  supracitada,  em  29/04/2014  reintimamos o sujeito passivo a apresentar as memórias de cálculo de  TODAS  AS  RUBRICAS  do  Dacon.  Na  referida  intimação,  a  Fiscalização  mais  uma  vez  foi  expressa  em  indicar  que  a  rubrica  Despesas  de  Armazenagem  e  Fretes  na  Operação  de  Venda  deveria  conter  o  detalhamento  das  operações  em  questão,  contendo  “Mês  de  Referência”;  “Data  de  Apropriação  do  Crédito”;  “Descrição  da  Operação (Armazenagem / Frete Venda / Frete  Insumos  / Frete entre  Estabelecimentos)”;  “CFOP  da  Operação”;  “Número  da  Nota  Fiscal”;  "Data  da  Nota  Fiscal";  “CNPJ  do  Fornecedor  do  Frete/Armazenagem”;  “Razão  Social  do  Fornecedor  do  Frete/Armazenagem”;  "CNPJ  do  Remetente";  "Razão  Social  do  Remetente"; "CNPJ do Destinatário"; "Razão Social do Destinatário";  "Número  do  Item/Bem  Transportado";  "Código  do  Item/Bem  Transportado";  “Classificação Fiscal TIPI do Item/Bem Transportado”; "Descrição do  Item/Bem Transportado"; “Valor da Nota Fiscal”; “Base de Cálculo  para  fins  de Créditos”;  e “Alíquota Aplicável”  (Termo  de  Intimação  Fiscal ­ Número ­ 2 20140429; fls.496 a 501).  Novamente, a despeito do solicitado, em 03/06/2014, oportunidade em  que apresentou resposta à intimação supra, o contribuinte apresentou  planilhas de armazenagem e fretes igualmente incompletas, pois ainda  Fl. 2894DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.895            54 não continham alguns dos dados elementares à correta validação dos  créditos  pleiteados,  quais  sejam  a  “Descrição  da  Operação  (Armazenagem  /  Frete  Venda  /  Frete  Insumos  /  Frete  entre  Estabelecimentos)”,  bem  como  o  "CNPJ  do  Remetente",  a  "Razão  Social do Remetente", o "CNPJ do Destinatário" e a "Razão Social do  Destinatário".  Como  explicitado  anteriormente,  é  essencial  identificar  em  cada  serviço  de  frete  ou  contratado  a  natureza  da  operação  (frete  sobre  vendas,  sobre  insumos  ou entre  estabelecimentos)  a  fim de  assegurar  que  o  pedido  de  ressarcimento  e  a  declaração  de  compensação  não  contemplem  créditos  decorrentes  de  operações  sem  amparo  legal,  como  é  o  caso  das  transferências  entre  estabelecimentos  da  pessoa  jurídica.  Assim, pela completa ausência de  informações relativas ao CNPJ e à  Razão Social do remetente e do destinatário do frete contratado, bem  como  da  descrição  da  operação  em  questão,  o  que  permitiria  determinar se as operações em questão podem ou não compor o crédito  destinado ao ressarcimento e à compensação, glosamos a integralidade  dos créditos relativos a rubrica sob análise.      Informa  a  Recorrente  que  anexou  ao  Recurso  Voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  outros  processos),  três  planilhas, DOC.  19,  relativas  aos  fretes  de  compra (aquisição), fretes entre estabelecimentos (que são objeto do mandado de segurança n°  2008.61.00.002577­0 e não compõem o pedido de ressarcimento) e os fretes de venda. E ainda,  que  anexou  cópia  dos  conhecimentos  de  transporte,  bem  como  das  notas  fiscais  relativas  a  esses  conhecimentos  de  transportes,  ao  menos  um  jogo  de  documentos  por  mês  objeto  do  pedido de ressarcimento em debate.  No  laudo, os  fretes de aquisição são  tratados no  item 9.1, que afirma que o  frete de aquisição foi tomado pela Recorrente, sendo prestado por transportadores distintos dos  remetentes  das  mercadorias,  e,  para  possibilitar  o  recebimento  de  insumos  e  embalagens  adquiridos, o frete foi custado pela própria Recorrente.  Já os fretes de venda foram tratados no item 9.2 do laudo, que aponta que o  frete de venda foi arcado pela Recorrente, sendo prestado por transportadores distintos dos seus  clientes, para possibilitar a entrega das mercadorias vendidas por ela.  Sobre o frete de transferência, o laudo, no item 9.3, atesta que tais despesas  não fizeram parte dos pedidos de ressarcimentos do período analisado.  O laudo ratifica a planilha de segregação elaborada pela Recorrente:    A empresa nos  informou que produziu prova para demonstrar que os  fretes de compra, os fretes de venda e os fretes de transferência estão  segregados.  Elaborou  planilha  para  cada  modalidade  de  frete,  adotando os seguintes critérios:  1. Conhecimentos de frete em que terceiro consta como remetente e a  DPA  consta  como  destinatário,  classificou  o  transporte  em  frete  de  Fl. 2895DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.896            55 compra. Em conferência da nota  fiscal  referenciada no conhecimento  de  transporte,  constatou  que  se  trata  de  operação  de  compra  de  insumo.  2.  Conhecimentos  de  frete  em  que  a  DPA  consta  como  remetente  e  terceiro consta como destinatário, classificou o transporte em frete de  venda. Em conferência da nota fiscal referenciada no conhecimento de  transporte, constatou que se trata de operação de venda de mercadoria  industrializada.  3. Conhecimentos de frete em que a DPA consta como remente e como  destinatária,  classificou  o  transporte  em  frete  entre  estabelecimentos.  Em  conferência  da  nota  fiscal  referenciada  no  conhecimento  de  transporte, constatou que se trata de operação de mercadoria remetida  em transferência.    Entendo  ser  necessária  a  análise  dessas  planilhas,  não  apenas  para  deliberação  quanto  ao  creditamento  dos  fretes  de  aquisição,  mas  também  para  revisar  a  concomitância  imposta  aos  fretes  de  transferência  entre  estabelecimentos  da Recorrente pela  DRJ.  Diante  do  descrito,  solicita­se  à  autoridade  fiscal  que  analise  as  planilhas  juntadas pela Recorrente no recurso voluntário, para atestar a correta segregação entre frete de  aquisição, frete de venda e frete de transferência, com apoio dos conhecimentos de transporte e  notas fiscais correspondentes às operações de compra, venda e transferência.    DAS DEVOLUÇÕES DE VENDAS    DEVOLUÇÃO DE PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO    Em 24/12/2013, o contribuinte foi intimado a apresentar planilhas digitais em  formato .xls ou equivalente referentes a todos os produtos vendidos que contenham o "Gênero  do  Produto",  a  "Descrição  Produto",  o  "Código  do  Produto";  a  "Classificação  Fiscal  do  Produto",  a  "Alíquota  Aplicável  nas  Vendas  do  Produto"  e  o  "Valor  Total  Vendido  do  Produto".  A  empresa  apresentou  a  planilha  requerida  em  15/01/2014,  da  qual  a  fiscalização extraiu todos os produtos comercializados à alíquota zero. Aduziu a fiscalização:    As Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, permitem a apuração  de  créditos  calculados  em  relação  aos  bens  recebidos  em  devolução  cuja  receita de venda  tenha  integrado  faturamento do mês ou de mês  anterior, e tenha sido tributada.  A possibilidade de apuração de créditos sobre as devoluções de vendas  tem  o  objetivo  de  anular  os  efeitos  fiscais  e  financeiros  das  vendas  realizadas anteriormente e que por alguma razão foram devolvidas ao  vendedor.  Decidiu  o  legislador  que,  para  promover  a  referida  anulação, os valores das vendas devolvidas não devem ser abatidos da  Fl. 2896DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.897            56 receita bruta e sim lançados como créditos da não cumulatividade no  Dacon.  Como  decorrência  lógica  da  explanação  supra,  é  razoável  entender  que  somente  as  devoluções  de  vendas  relacionadas  a  operações  tributadas  à  sua  época  são  passíveis  de  apuração  de  créditos.  Não  impor tal restrição promoveria um enriquecimento ilícito por parte do  contribuinte  que  calcularia  créditos  da  não  cumulatividade  em  operações  relacionadas  a  vendas  nas  quais  não  houve  “débitos”  correspondentes.  Nesse  sentido,  os  referidos  diplomas  legais  foram  expressos  em  condicionar  a  admissibilidade  de  apuração  de  créditos  calculados  sobre  as  devoluções  de  vendas  à  efetiva  tributação  das  receitas  oriundas das vendas ora devolvidas.    Então,  foram  glosados  da  base  de  cálculo  os  lançamentos  relacionados  a  devoluções dos produtos sujeitos à alíquota zero.  Entende a Recorrente que, como os bens em devolução sofreram pagamento  de tributo na sua venda, é legítima a apropriação dos créditos de PIS e COFINS, nos casos em  que houve a devolução. Alega que o DACON demonstraria que tais bens foram tributados na  venda.  Não foram trazidos novos elementos em recurso voluntário, de forma que tal  item não é objeto da diligência.     OPERAÇÕES RELATIVAS A EMISSÃO DE NOTA FISCAL COMPLEMENTAR DE PREÇO    Foram glosados os créditos calculados em relação aos documentos fiscais nº  5062 e 5063, emitidos por Nestle Brasil Ltda., tendo em vista que os mesmos não se referem a  devoluções  de  vendas  e  sim  a  emissões  fiscais  complementares  de  preço,  praticadas  com  o  objetivo  de  realizar  correções  financeiras  decorrentes  de  alteração  de  valor  ou  erro  em  preenchimento no documento fiscal anterior.    A  fiscalização  relatou  que  nas  planilhas  disponibilizadas  pelo  contribuinte,  não  há  quaisquer  informações  a  respeito  dos  itens  constantes  desses  documentos  fiscais  complementares, sua descrição, classificação fiscal, alíquota aplicável, ou qualquer outra forma  de identificar os itens supostamente devolvidos, de modo que não é possível assegurar que o  crédito pleiteado, amparado pelos referidos documentos, é realmente procedente.  A Recorrente defende que essas duas notas não foram  lançadas como notas  complementares de preço, mas como estorno de  lançamento em duplicidade,  foram  lançadas  como  devolução.  Faz  indicações  de  lançamentos  contábeis  que  demonstrariam  tal  situação,  contudo junta ao recurso apenas as próprias notas fiscais.  Sem fatos novos, não é esse item objeto da diligência.   DAS OUTRAS OPERAÇÕES COM DIREITO A CRÉDITO  Foram glosados a integralidade dos créditos pleiteados pelo contribuinte sob  a rubrica “Outras Operações com Direito a Crédito”, devido à falta de comprovação do crédito,  Fl. 2897DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.898            57 foram  glosados  integralmente  os  créditos  lançados  sob  a  rubrica  “Outras  Operações  com  Direito a Crédito”, na linha 13, nos meses de 02/2012 e 03/2012, por insuficiência de dados e  documentos comprobatórios do crédito pleiteado, e nos meses de 12/2010, 12/2011, 01/2012,  04/2012 e 05/2012, por ausência  total  de quaisquer dados,  documentos ou  esclarecimentos  a  respeito do crédito pleiteado.  A Recorrente culpou o grande volume dos documentos, todavia nada de novo  trouxe aos autos. Dessa forma, esse item não é objeto da diligência.     Conclusão  Por  todo  o  exposto  e  considerando:  a)  a  unidade  de  julgamento  dos  33  processos da Recorrente (para PIS e COFINS, bem como diversos trimestres de apuração) e b)  os  documentos  juntados  no  recurso  voluntário  do  processo  n°  12585.000324/2010­83  (e  também neste e nos outros processos conexos), voto por converter o julgamento em diligência  à unidade de origem para que a autoridade fiscal:  1­ Por ser o laudo n° 59/2018 fato novo, que se manifeste a autoridade fiscal  sobre ele;   2­ Quanto à aquisição de  leite  fresco, analise os documentos  indicados pela  Recorrente  para  verificar,  se:  a)  o  transporte  do  leite  foi  feito  por  terceiros,  que  não  a  Recorrente ou  fornecedor; b)  as notas  fiscais  indicadas  contêm a  informação de “venda com  suspensão” e c) se foram cumpridos os requisitos para suspensão, dispostos na IN n° 660/06;  3­ Quanto  a  aquisição de GÁS LIQUEFEITO DE PETRÓLEO BOT, GÁS  LIQUEFEITO  PETRÓLEO  EM  BOTIJÃO  45  KG  e  GÁS  LIQUEFEITO  PETRÓLEO  BOTIJÃO 20KG EMP, verifique a possibilidade de  segregação entre as aquisições para área  administrativa e para o processo produtivo da Recorrente;  4­ Quanto à NF n° 013645, da Logoplaste do Brasil Ltda., verifique se essa  nota foi lançada corretamente, no valor de R$ 4.663,40, em virtude do erro de preenchimento  alegado pela empresa;  5­ Quanto à contratação de mão de obra, coteje as notas fiscais juntadas e as  indicadas no recurso voluntário, no DOC. 10 e 11, e o laudo, bem como os demais elementos  que constam nos autos para atestar se  tal mão de obra foi aplicada no processo produtivo da  Recorrente;  6­ Quanto às despesas de energia elétrica, faça a conciliação das notas, DOC.  13 do recurso voluntário, com a escrituração da Recorrente, com vistas a atestar a legitimidade  do creditamento com base nesses documentos;  7­ Quanto às despesas de fretes, analise as planilhas juntadas pela Recorrente  no recurso voluntário, para atestar a correta segregação entre frete de aquisição, frete de venda  e  frete  de  transferência,  com  apoio  dos  conhecimentos  de  transporte  e  notas  fiscais  correspondentes às operações de compra, venda e transferência;  8­  Caso  entenda  necessário,  intime  o  sujeito  passivo  para  prestar  outros  esclarecimentos, tais como planilhas ou outros documentos;  Fl. 2898DF CARF MF Processo nº 10880.944922/2013­49  Resolução nº  3301­000.581  S3­C3T1  Fl. 2.899            58 9­ Cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo­lhe prazo  para manifestação; e  10­ Retorne os 33 processos juntos ao CARF para julgamento.   (assinado digitalmente)  Semíramis de Oliveira Duro ­ Relatora    Fl. 2899DF CARF MF

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Numero do processo: 11070.721069/2012-13
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 06 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue May 22 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/11/2009 a 31/07/2010 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA. Não se configurando nenhuma das hipóteses arroladas no art. 59 do Decreto 70.235, de 1972 que rege o processo administrativo fiscal, e estando o auto de infração formalmente perfeito, com a discriminação precisa do fundamento legal sobre que determina a obrigação tributária, os juros de mora, a multa e a correção monetária, revela-se inviável falar em nulidade, não se configurando qualquer óbice ao desfecho da demanda administrativa, uma vez que não houve elementos que possam dar causa à nulidade alegada. GLOSA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. VEDAÇÃO À COMPENSAÇÃO ANTES DO TRÂNSITO EM JULGADO DA DECISÃO JUDICIAL. Constatada a compensação de valores efetuada indevidamente pelo Município ou em desacordo com o permitido pela legislação tributária, será efetuada a glosa dos valores e constituído o crédito tributário por meio do instrumento competente, sem prejuízo das penalidades cabíveis. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 2301-005.190
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, somente conhecer do recurso as razões respeitantes às verbas sobre subsídio dos agentes políticos; por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário, na parte conhecida. Vencidos os Conselheiros Wesley Rocha (Relator), Alexandre Evaristo Pinto, Marcelo Freitas de Souza Costa e Juliana Marteli Fais Feriato, que conheciam do recurso em maior extensão. Designado por fazer o voto vencedor o conselheiro João Maurício Vital. (assinado digitalmente) João Bellini Junior – Presidente (assinado digitalmente) Wesley Rocha - Relator (assinado digitalmente) João Maurício Vital - Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: João Bellini Junior, Andréa Brose Adolfo, João Maurício Vital, Alexandre Evaristo Pinto, Marcelo Freitas de Souza Costa, Antônio Savio Nastureles, Juliana Marteli Fais Feriato e Wesley Rocha.
Nome do relator: WESLEY ROCHA
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2301­005.190  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  6 de março de 2018  Matéria  Compensão Glosa  Recorrente  MUNICÍPIO DE SANTA ROSA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/11/2009 a 31/07/2010  NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA.  Não se configurando nenhuma das hipóteses arroladas no art. 59 do Decreto  70.235, de 1972 que rege o processo administrativo fiscal, e estando o auto  de  infração  formalmente  perfeito,  com  a  discriminação  precisa  do  fundamento  legal  sobre  que  determina  a  obrigação  tributária,  os  juros  de  mora, a multa e a correção monetária,  revela­se  inviável  falar em nulidade,  não se configurando qualquer óbice ao desfecho da demanda administrativa,  uma vez que não houve elementos que possam dar causa à nulidade alegada.  GLOSA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. VEDAÇÃO À COMPENSAÇÃO  ANTES DO TRÂNSITO EM JULGADO DA DECISÃO JUDICIAL.  Constatada  a  compensação  de  valores  efetuada  indevidamente  pelo  Município ou em desacordo com o permitido pela legislação tributária, será  efetuada  a  glosa  dos  valores  e  constituído  o  crédito  tributário  por meio  do  instrumento competente, sem prejuízo das penalidades cabíveis.  É  vedada  a  compensação mediante  o  aproveitamento  de  tributo,  objeto  de  contestação  judicial  pelo  sujeito  passivo,  antes  do  trânsito  em  julgado  da  respectiva decisão judicial.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos,  relatados  e  discutidos  os  presentes  autos,  acordam  os  membros  do  colegiado,  pelo  voto  de  qualidade,  somente  conhecer  do  recurso  as  razões  respeitantes  às  verbas sobre subsídio dos agentes políticos; por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e,  no  mérito  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso  voluntário,  na  parte  conhecida.  Vencidos  os  Conselheiros  Wesley  Rocha  (Relator),  Alexandre  Evaristo  Pinto,  Marcelo Freitas de Souza Costa e Juliana Marteli Fais Feriato, que conheciam do recurso em  maior extensão. Designado por fazer o voto vencedor o conselheiro João Maurício Vital.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 07 0. 72 10 69 /2 01 2- 13 Fl. 1231DF CARF MF     2 (assinado digitalmente)  João Bellini Junior – Presidente  (assinado digitalmente)  Wesley Rocha ­ Relator  (assinado digitalmente)  João Maurício Vital ­ Redator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  João  Bellini  Junior,  Andréa  Brose  Adolfo,  João  Maurício  Vital,  Alexandre  Evaristo  Pinto,  Marcelo  Freitas  de  Souza Costa, Antônio Savio Nastureles, Juliana Marteli Fais Feriato e Wesley Rocha.  Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  contra Acórdão  de  julgamento  n.º  10­44.764, exarado pela 6ª Turma da DRJ em Porto Alegre (fls. 1.060 a 1.070).  O Auto  de  Infração Debcad  n.º  51.006.773­5  refere­se  a  glosas  de  valores  indevidamente compensados pelo Município em Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia  por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social – GFIP’s nas competências 11/2009  a 07/2010.   Por bem descrever os  fatos,  adoto o  relatório da DRJ de origem, que narra  com clareza o que foi relacionado no auto de infração:  a) cotas patronais  indevidamente  recolhidas  sobre os  subsídios  dos  exercentes  de mandato  eletivo  com base  na  alínea  “h”  do  inciso  I  do  artigo  12  da  Lei  nº  8.212/1991,  que  são  objeto  da  Ação Ordinária nº 2008.71.15.001342­8, cuja decisão ainda não  transitou em julgado­;  b)  verbas  salariais  que  o  sujeito  passivo  entendia  não  serem  integrantes da base de cálculo do Regime Geral da Previdência  Social  (horas extras 50%, horas extras 100%, 1/3  férias,  férias  média 1/3 e férias abono pecuniário). A  fiscalização identificou  que os códigos informados em cada verba, na planilha de fls. 44  a  46,  assim  como  os  valores,  eram  diferentes  dos  códigos  e  valores  informados  na  folha  de  pagamento  do  Município  de  Santa Rosa;  c)  diferença  de  contribuições  relativas  ao  financiamento  dos  benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa  decorrente  dos  riscos  ambientais  do  trabalho, já que o sujeito passivo entendia ser devida a alíquota  de  1%,  e  não  2%.  O  sujeito  passivo  informou  a  existência  da  Ação Ordinária nº 2004.71.15.004069­4, relacionada à redução  da  alíquota  SAT  de  3%  para  1%.  A  fiscalização  relata  que  o  sujeito passivo apresentou planilha de créditos de SAT/RAT com  valores de 09/2009 a 07/2010, mas que o Município efetuou esta  compensação  nas  competências  de  10/2010  e  11/2010  com  Fl. 1232DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.223          3 valores  originários  das  competências  01/2010  a  08/2010,  em  virtude do FAP do Município ser fator 0,83.  O  montante  deste  crédito,  consolidado  em  18/05/2012,  é  de  R$1.583.833,81  (um  milhão,  quinhentos  e  oitenta  e  três  mil,  oitocentos e trinta e três reais e oitenta e um centavos).  Impugnado o lançamento, as alegações foram julgadas improcedente.  Irresignada,  a  recorrente  apresenta  recurso  Voluntário  (fls.  1.075  a  1.097),  alegando o seguinte.  i) Preliminar de nulidade formal do auto de infração. Alega a recorrente que  não houve a descrição devida dos fatos, em especial quanto ao "inciso III" do relatório fiscal.  Informa que  não  é  possível  concluir  de maneira  clara  as  infrações  cometida  pela  recorrente.  Aduz que houve confusão da  fiscalização no que diz  respeito aos  institutos de procedimento  fiscal e processo administrativo fiscal, em especial em seus conceitos em si. Pede a nulidade  por ter ocorrido ofensa à ampla defesa e contraditório.  ii) no mérito alega que:  a) agentes políticos: entende devida a compensação realizada, pois conforme  afirma ser uma "restituição" da cota patronal de subsídios de agentes políticos no período de  fevereiro  de  1998  a  setembro  de  2004,  diante  da  declaração  de  inconstitucionalidade  do  disposto  no  artigo  12,  inciso  I,  alínea  "h",  da  Lei  8.212/91,  pelo  STF  no RE  351.717­1/PR,  sendo  legítimo,  segundo  a  recorrente,  que qualquer Município  possa  se  creditar  da  ilegítima  cobrança  previdenciária  para  compensação  dos  valores  a  serem  pagos  em  competências  posteriores.  Entretanto,  verifica­se  que  foi  ajuizada  ação  de  procedimento  ordinário  (n.º  2008.71.15.001342­8/RS), em face da União – Fazenda Nacional, pretendendo a declaração de  inexigibilidade das contribuições patronais incidentes sobre os valores pagos aos detentores de  cargo eletivo antes e após a Lei nº 10.887/2004, bem como a repetição do indébito dos valores  recolhidos a tal título. Contudo, segundo a recorrente o que foi posto no poder judiciário para  discussão  não  é  a  compensação  em  si,  mas  a  suspensão  da  incidência  da  contribuição  previdenciária  sobre  as  verbas  dos  agentes  políticos.  Compreende  a  recorrente  que  não  renunciou  ao  direito  de  contestar  administrativamente  os  créditos  fiscais,  porque  na  ação  judicial pretende a suspensão e não compensação. Compensação essa que a recorrente entende  ser  devida  em  razão  do  já  descrito  acima,  pois  o  STF  teria  declarado  inconstitucional  o  dispositivo aplicado e o Município compreendeu ser devido compensar os valores futuros.  b) Verbas de natureza indenizatórias: entende ser  indevido a incidência das  contribuições previdenciárias sobre as seguintes verbas: i) terço constitucional; ii) adicional de  horas  extras,  iii)  férias  proporcionais  indenizadas;  iv)  abono  pecuniário.  Cita  jurisprudência  favorável  a  seu  entendimento  e  processo  que  encontrava­se  para  julgamento  no  STF,  especificadamente o Recurso Extraordinário 593­06808/SC, que trata sobre a matéria arguida.  c)  Da  alíquota  SAT/RAT/GILRAT:  a  recorrente  alega  que  deve  recolher  alíquota menor que a lançada, referente à diferença de contribuições relativas ao financiamento  dos  benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa  decorrente dos  riscos  ambientais  do  trabalho,  correspondente  à  diferença  entre  a  alíquota  de  1%, declarada pelo contribuinte, e a devida de 2%.  Fl. 1233DF CARF MF     4 Por  fim,  informou  a  recorrente  que  havia  divergência  entre  os  valores  declarados e os valores efetivamente recolhidos, o que ensejou a realização de diligência por  meio  da  Resolução  n.º  2301000.569,  de  janeiro  de  2016,  os  quais  tinham  por  objetivo  os  seguintes  questionamentos,  conforme  quesitos  lançados  pela  Relatora  Luciana  de  Souza  Espíndola Reis:  "Diante  do  exposto,  entendo  que  o  processo  não  está  em  condições  de  ser  apreciado,  carecendo,  antes,  de manifestação  motivada e conclusiva da autoridade lançadora quanto ao aqui  exposto, mediante esclarecimento dos seguintes pontos:  a) informar se as GFIPs do período foram retificadas, passando  a contemplar os fatos geradores objeto do recolhimento a maior.  Em  caso  afirmativo,  esclarecer  se  subsistem  recolhimentos  a  maior do que o declarado na GFIP retificadora.  b) informar se há diferenças entre GFIP e GPS que foram objeto  de  compensação  pela  Recorrente.  Em  caso  afirmativo,  demonstrar, para cada competência da compensação, o período  do indébito e o valor compensado.  c) informar se o recolhimento em valor superior ao declarado foi  aproveitado  para  redução  do  valor  glosado  neste  auto  de  infração, em outro lançamento tributário ou foi objeto de pedido  de restituição.  d)  se  for  o  caso  de  se  aproveitar  este  específico  crédito  do  contribuinte  para  reduzir  o  valor  glosado  da  compensação,  elaborar planilha de valores demonstrando, por competência, o  crédito do contribuinte a ser considerado e o valor retificado da  glosa".  As  diligências  retornaram  positivas,  conforme  se  constata  das  fls.  1.122  a  1.217,  sendo  que  as  respostas  aos  quesitos  encontram­se  nas  fls.  1.208  a  1.210.  Com  a  conclusão  foi  dado  ciência  ao  Município  de  Santa  Rosa,  com  prazo  de  30  dias  para  manifestação sobre o Relatório, sendo que não houve nenhuma manifestação ou  impugnação  do levantamento feito.  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheiro Wesley Rocha ­ Relator  DO CONHECIMENTO PARCIAL DO RECURSO PELO COLEGIADO  Inicialmente,  cabe  tecer  algumas  considerações  sobre  o  conhecimento  do  recurso, que foi recebido em partes pelo colegiado.  A  recorrente  alegou  em  seu  recurso  que  as  contribuições  não  deveriam  ser  cobradas sob as seguintes exigências: " a) terço constitucional de férias; b) adicional de horas  extras; c) férias proporcionais indenizadas, e; d) abono pecuniário."  Fl. 1234DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.224          5 Ocorre que, com a processo em julgamento pelo colegiado restou vencido o  entendimento deste relator que conhecia dessa parte específica do recurso, e que pretendia dar  provimento  a  ele,  no  caso  de  se  constatar  eventualmente  as  verbas mencionadas,  quando do  processamento  da  decisão  pela  Delegacia  da  Receita  Federal.  Isso  porque,  não  foi  possível  localizar no processo de maneira clara as verbas alegadas pela recorrente, e que supostamente  não teriam sido objeto de autuação.  Assim, os termos do voto vencido foram esses:  "DA  INCIDÊNCIA  DA  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  SOBRE  VERBAS  INDENIZATÓRIAS  No  que  se  refere  à  incidência  previdenciária  sob  verbas  indenizatórias,  alega  a  recorrente  que  não  deveria  ser  cobrada  sob  as  seguintes  exigências:  "  a)  terço  constitucional de férias; b) adicional de horas extras; c) férias proporcionais indenizadas,  e; d) abono pecuniário."  Férias indenizadas e respectivo terço constitucional. Férias usufruídas.  Entende  a  recorrente  que  são  verbas  de  natureza  indenizatória,  e  portanto,  não  deveriam estar sendo exigidas da  contribuinte,  por  ser  ilegal a  referida  cobrança.  Junta  decisões  favoráveis  ao  seu  entendimento,  e  compreende,  portanto,  ser  possível  a  compensação dos valores, que supostamente teriam sido recolhidos. Por  outro  lado,  A  DRJ  de  origem  entendeu  não  ser  possível  qualquer  tipo  de  compensação,  uma vez que  não  se  constatou  recolhimentos dessa  verba,  que  legalmente  teria sido exigida, conforme parte da decisão abaixo transcrita (fls. 1067):  "(...)   Em  uma  análise  por  amostragem  das  folhas  de  pagamento  trazidas  com  a  impugnação  (base: março/2007),  foi  possível  identificar  que  o  sujeito  passivo  não  fez  incidir  contribuição  previdenciária  em  relação  às  verbas  identificadas com os códigos 502 – Férias Ab.Pecúnia e 503 – Férias Abono  Pec.  Como  exemplo,  traz­se  dados  das  folhas  de  pagamento  de  Albino  Medeiros  (fls.  158)  e  de Lourival  de  Lima,  (fls.  793/795),  correspondentes  a  março/2007:  Albino Medeiros  1­ Salário P 196,81  10 – Triênio P 68,88  35 – Adicional Tp. Serv P 29,52  39 – Insalubridade 40% P 46,67  151 – Horas Extras 50% P 50,03  152 – Horas Extras 100% P 35,77  502 – Férias Ab. Pecúnia P 295,18  503 – Férias Abono Pec. P 98,39  507 – Férias P 590,37  508 – Media Férias P 154,48  514 – Descanso Remunera P 12,71  516 – Férias 1/3 P 196,79  538 – Férias Media 1/3 P 51,49  (...)  1117 – FGTS Efetivo Folh F 114,68  1158 – Dependentes IRRF F 132,05  1382 – FGTS Efetivo Folh F 114,68  3120 – B. IRRF (Folha) F 440,39  Fl. 1235DF CARF MF     6 3120 – B. IRRF (Férias) F 993,13  3121 – B. INSS (Folha) F 440,39  O código 3121, que representa a base para o INSS, decorrente  da folha, corresponde ao somatório das verbas salário (1), triênio (10),  hora  extra  (11),  adicional  por  tempo  de  serviço  (36)  e  insalubridade  (39). Embora  tenha para o  IRRF (código 3120), não existe  indicação  na  folha de pagamento de base para o  INSS correspondente a  férias.  Além  disso,  também  é  possível  observar  que  não  houve  o  cálculo  da  contribuição  previdenciária  patronal  em  relação  aos  códigos  507  –  Férias, 508 – Média Férias, 516 – Férias 1/3 e 538 –Férias Media 1/3,  que são verbas que deveriam ter sido tributadas.  O  sujeito  passivo  não  informou  qual  seria  o  código  das  férias  indenizadas pagas na rescisão, não tendo sido localizada tal rubrica na  planilha  que  embasou  o  lançamento  e  nem na  amostra  das  folhas  de  pagamento analisada.   Portanto,  improcedentes  os  argumentos  do  sujeito  passivo,  já  que não restou comprovada a existência de crédito em relação a férias  indenizadas  e  a  valor  pago  a  título  de  abono de  férias  na  forma  dos  artigos 143 e 144 da CLT"   (...)". Já o relatório de fl. 83 informa o seguinte:    Portanto,  consta  do  relatório  fiscal  a  exigibilidade  de  férias  sobre  1/3  de  férias, sendo ele indenizado ou não.  Nesse sentido, compreendo não ser o caso de aplicar o referido entendimento,  já que o STJ  se pronunciou de  forma diversa  em recurso  julgado pelo  rito dos  recursos  repetitivos,  e  que  vem  sendo  aplicado  às  demais  decisões  da  Corte  Superior,  conforme  ementa in verbis:    "Ementa TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL.  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENCIÁRIAS  SOBRE  VALORES  PAGOS, NOS QUINZE PRIMEIROS DIAS DE AFASTAMENTO  DO  EMPREGADO  DOENTE  OU  ACIDENTADO,  E  ADICIONAL  DE  1/3  (UM  TERÇO)  DE  FÉRIAS.  NÃO  INCIDÊNCIA.  JURISPRUDÊNCIA  PACÍFICA DO  SUPERIOR  TRIBUNAL DE  JUSTIÇA, CONFIRMADA NO  JULGAMENTO  O RECURSO ESPECIAL REPETITIVO 1.230.957/RS.  APRECIAÇÃO  DE  ALEGADA  VIOLAÇÃO  A  DISPOSITIVOS  CONSTITUCIONAIS. INVIABILIDADE, NA VIA DE RECURSO  ESPECIAL.  ALEGAÇÃO  DE  VIOLAÇÃO  À  CLÁUSULA  DA  RESERVA  DE  PLENÁRIO.  NÃO  OCORRÊNCIA.  AGRAVO  EGIMENTAL IMPROVIDO.  Fl. 1236DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.225          7 I. Tanto no que diz respeito ao valor pago pelo empregador, nos  15  (quinze)  primeiros  dias  de  afastamento  do  empregado,  por  doença ou acidente, assim como no que tange ao adicional de  1/3  (um  terço)  sobre  as  férias,  restou  pacificada  a  jurisprudência desta Corte, no julgamento do Recurso Especial  1.230.957/RS  submetido  ao  rito  do  art.  543C  do  CPC,  no  sentido  de  que  tais  verbas  não  devem  sofrer  a  incidência  de  contribuições previdenciárias.  II.  A  análise  de  suposta  ofensa  a  dispositivos  constitucionais  compete  exclusivamente  ao  Supremo  Tribunal  Federal,  nos  termos  do  art.  102,  inciso  III,  da  Constituição  da  República,  sendo defeso o seu exame, no âmbito do Recurso Especial, ainda  que  para  fins  de  prequestionamento,  conforme  pacífica  jurisprudência do STJ.  III.  Consoante  a  jurisprudência  do  STJ,  "[a]  questão  referente à ofensa ao princípio da reserva de plenário (art. 97 da  CF)  não  deve  ser  confundida  com  a  interpretação  de  normas  legais  embasada  na  jurisprudência  deste  Tribunal"  (AgRg  no  REsp  1.330.888/AM,  Rel.  Ministro  OG  FERNANDES,  SEGUNDA  TURMA,  DJe  de  21/02/2014).  IV.  Agravo  Regimental improvido".  AgRg  no  REsp  1353974  /  RN  AGRAVO  REGIMENTAL  NO RECURSO ESPECIAL  2012/02419678  Relator(a) Ministra  ASSUSETE  MAGALHÃES  (1151)  Órgão  Julgador  T2  SEGUNDA  TURMA  Data  do  Julgamento  06/11/2014  Data  da  Publicação/Fonte DJe 21/11/2014. Grifou­se.    Diante resultado no Recurso Especial 1.230.957/RS submetido ao rito do art.  543­C,  do  antigo  CPC,  consoante  a  necessidade  de  aplicar  as  decisões  de  acordo  regimento  interno  desse Conselho,  afasto  a  exigibilidade  da  contribuição  previdenciária  sobre 1/3 de férias.  DAS OUTRAS VERBAS INDENIZATÓRIAS.   ADICIONAL DE HORAS EXTRA E ABONO PECUNIÁRIO  O  recorrente  também  contesta  a  exigência  de  contribuições  sociais  sobre  valores pagos a título de adicional de horas extras e de abono pecuniário.   Nesse quesito, entendo não ser cabível considerar as alegações apresentadas,  tendo  em  vista  não  se  verificar  quaisquer  referências  ou  valores  atinentes  às  citadas  rubricas, tanto no próprio Relatório Fiscal, bem como nos demonstrativos de apuração das  bases de cálculo das  contribuições  exigidas,  conforme,  inclusive,  analisado pela DRJ de  origem.   Em razão disso, carece de razão o recorrente, o qual entendo ser necessário  abster­se quanto ao postulado".  Esses foram os termos que o Relator dava conhecimento sobre a matéria de  verbas indenizatórias, mas que foi vencido pelo colegiado, tendo em vista o entendimento do  colegiado  de  não  conhecer  de matéria  que  não  é  objeto  de  atuação,  nos  termos  do  voto  do  redator designado.  Fl. 1237DF CARF MF     8 DA PARTE CONHECIDA NO RECURSO   Superada a questão, passa­se a analisar das matérias que foram conhecidas no  recurso.  DAS PRELIMINARES  DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO  A  recorrente  sustenta  a  nulidade  do  auto  de  infração,  alegando  que  não  há  indicação  das  descrições  dos  fatos,  necessários  para  lavratura  do  referido  auto,  em  desobediência ao que prescreve o art. 10º, inciso III, do Decreto lei ° 70.235/72.  Contudo, essa alegação foi a mesma apresentada em sua impugnação, e que  de modo a analisar novamente a argumentação trazida pela recorrente não vislumbro motivos  de nulidade do auto de infração, em decorrência de "não descrição dos fatos".  Primeiro porque, no processo administrativo  fiscal as causas de nulidade se  limitam às que estão elencadas no artigo 59 do Decreto 70.235, de 1972:  "Art. 59. São nulos:  I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II  –  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa.  § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que  dele diretamente dependam ou sejam conseqüência.  §  2º  Na  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  dirá  os  atos  alcançados,  e  determinará  as  providências  necessárias  ao  prosseguimento ou solução do processo.  § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a  quem  aproveitaria  a  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  julgadora  não  a  pronunciará  nem  mandará  repetir  o  ato  ou  suprir­lhe  a  falta.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  8.748,  de  1993".  Segundo,  também,  porque,  o  art.  60  da  referida  Lei,  menciona  que  as  irregularidades,  incorreções  e  omissões  não  configuram  nulidade,  devendo  ser  sanadas  se  resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando  não influírem na solução do litígio:  "Art.  60.  As  irregularidades,  incorreções  e  omissões  diferentes  das  referidas  no  artigo  anterior  não  importarão  em nulidade  e  serão  sanadas  quando  resultarem  em  prejuízo  para  o  sujeito  passivo,  salvo  se  este  lhes  houver  dado  causa,  ou  quando  não  influírem na solução do litígio".  Nesse sentido, está pacificado em nossos Tribunais o princípio de nullité sans  grief, ou seja: não há nulidade sem prejuízo. No presente caso, verifica­se que a recorrente teve  ciência de todo os fatos que estavam sendo apontados, pois respondeu a todo questionamento  da fiscalização, bem como indicou elementos solicitados para as conclusões do lançamento.   Fl. 1238DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.226          9 Nesse  sentido,  a  DRJ  de  origem  discorreu  de  forma  precisa  os  fatos  que  constituíram  o  fato  gerador,  estando  de maneira  clara  o  entendimento  da  autuação,  e  que  a  recorrente  em  seu  recurso  também  se  manifestou  sobre  o  conteúdo  lançado  em  decisão  de  primeira instância, conforme transcrição abaixo:  "O  lançamento  abrange  exclusivamente  a  glosa  das  compensações  efetuadas  pelo  sujeito  passivo  entre  11/2009  e  07/2010.  A  autoridade  lançadora  entendeu  que  não  ficou  comprovada  a  origem  dos  créditos  a  que  o  sujeito  passivo  entendia  ter  direito.  O  sujeito  passivo,  por  seu  turno,  teve  a  oportunidade de discorrer em sua defesa sobre os motivos que o  levaram  a  efetuar  as  compensações,  incluindo  a  origem  dos  créditos,  alegações  estas  que  estão  sendo  examinadas  neste  julgamento.  Portanto,  entendo  que  todo  o  procedimento  administrativo, assim como o Relatório Fiscal, em conjunto com  os demais elementos dos autos, permitiram que o sujeito passivo  exercesse plenamente o seu direito à defesa, não havendo razão  para ser decretada a nulidade do lançamento".  Sobre a alegação de "confusão" dos institutos jurídico­tributários do processo  administrativo  fiscal  e  do  procedimento  de  fiscalização,  a  recorrente  afirma  que  durante  o  lançamento e julgamento em primeiro instância houve "confusão" dos institutos, discorrendo o  seguinte : "percebe­se claramente que a autoridade julgadora confunde­se na distinção entre o  procedimento de fiscalização e o processo administrativo fiscal".  Nesse sentido, registra­se que processo administrativo fiscal é o meio que a  Fazenda  Pública  se  utiliza  para  cobrar  legalmente  seus  créditos,  sendo  eles  de  natureza  tributária  ou  não.  Porém,  processo  administrativo  não  se  confunde  com  procedimento  administrativo.  Processo administrativo é o conjunto de atos coordenados para obtenção de  decisão  sobre  uma  controvérsia  no  âmbito  administrativo,  enquanto  procedimento  administrativo é o modo de realização do processo administrativo, ou seja, é o rito processual  (Américo Luís Martins da Silva,  in execução da dívida ativa da Fazenda Pública, São Paulo:  editora Revista dos Tribunais, 2009, página 41).   Verifica­se  dos  autos  que  os  procedimentos  administrativos  foram  devidamente  realizados  sem  mácula  ou  nulidade,  dentro  do  processo  administrativo  (rito  processual).  O  PAF  –  processo  administrativo  fiscal  se  inicia  pelo  ato  da  fiscalização  realizada  pela  autoridade  administrativa,  contemplada  pelo  artigo  196  do  CTN,  conforme  transcrição abaixo:  “Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir  a  quaisquer  diligências  de  fiscalização  lavrará  os  termos  necessários para que se documente o início do procedimento, na  forma da  legislação aplicável, que  fixará prazo máximo para a  conclusão daquelas”.  Por meio desse procedimento é que a autoridade fazendária realiza a devida  fiscalização. Assim, a autoridade administrativa tem o direito e o dever de realizar diligências  que entender devido para verificar o levantamento de todas as informações necessárias, desde  Fl. 1239DF CARF MF     10 que permitidas em lei, para a respectiva busca da verdade material sobre os fatos em relação a  obrigação  tributária  a  ser  cumprida,  podendo  examinar  mercadorias,  livros,  arquivos,  documentos,  movimentações  financeiras,  papéis  e  feitos  comerciais  ou  fiscais  dos  contribuintes.  Apesar  das  ações  de  fiscalização  possuírem  caráter  investigatório  e  inquisitório,  realizando  procedimentos  unilaterais,  de  obediência  obrigatória,  que  não  é  absoluta, o desfecho do PAF alberga os princípios da ampla defesa e contraditório, pois existe  nele  a  possibilidade  do  contribuinte  se  manifestar,  impugnar,  apresentar  provas,  e  contestar  todo o apontamento realizado.  O  PAF,  como  em  diversos  procedimentos,  é  constituído  de  fases,  e  nesse  sentido existe uma espécie de fase não contenciosa. Para melhor explicar é de se transcrever a  lição de Hugo de Brito Machado, do qual explica:  "A  determinação  do  crédito  tributário  começa  com  a  fase  não  contenciosa, que é essencial no lançamento de ofício de qualquer  tributo. tem início com o primeiro ato da autoridade competente  para  fazer o  lançamento, com o objetivo de constituir o crédito  tributário. Tal ato há de ser necessariamente escrito, e deve ser  levado  ao  conhecimento  do  sujeito  passivo  da  obrigação  tributária  correspondente,  posto  que  só  assim  pode  ser  considerado completo. Em outras palavras: o ato inicial da fase  não contenciosa da constituição do crédito tributário completa­ se  quando  é  levado  ao  conhecimento  do  sujeito  passivo  da  obrigação  tributária,  aquele  contra  quem  o  ato  é  praticado  e  tem,  portanto,  interesse  em  se  manifestar  contra  ele".  MACHADO, Hugo de Brito. Teoria Geral do direito  tributário.  Editora Malheiros, São Paulo, 2015, pág 411).  Portanto, diferentemente do que alega a  recorrente, no sentido de não haver  ampla  defesa  e  contraditório  na  constituição  do  crédito,  o  processo  administrativo  fiscal  em  algum momento deve ser constituído para aí sim ser contestado, se for o caso, com a finalidade  de  fazer  coisa  julgada  material,  consoante  a  reunião  de  um  conjunto  probatório.  São  procedimentos  necessários  para  apurar  e  constatar  as  irregularidades  e possíveis  fraudes  que  possam vir a ocorrer no recolhimento dos tributos, em consonância com as normas imbuídas na  Constituição Federal brasileira. Tal ato é conhecido como controle interno, ou auto controle, da  legalidade dos tributos.  Nesses  termos,  estando  o  auto  de  infração  formalmente  perfeito,  com  a  discriminação precisa do fundamento legal sobre que determina a obrigação tributária, os juros  de  mora,  a  multa  e  a  correção  monetária,  revela­se  inviável  falar  em  nulidade,  não  se  configurando qualquer óbice ao desfecho da demanda administrativa, uma vez que não houve  elementos que possam dar causa à nulidade alegada.      DO MÉRITO  DO RETORNO DA DILIGÊNCIA E DOS CRÉDITOS ALEGADOS  As  diligências  retornaram  positivas,  conforme  se  constata  das  fls.  1.122  a  1.217, sendo que as respostas aos quesitos encontram­se nas fls. 1.208 a 1.210.   Fl. 1240DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.227          11 O  Município  recorrente,  após  ser  intimado  para  se  manifestar,  quedou­se  inerte ao resultado dos procedimentos.  Com  isso,  transcrevo  as  respostas  realizadas  aos  quesitos  formulados  pela  Turma,  no  intuito  de  esclarecer  as  dúvidas  geradas  para  aí  sim,  concluir  o  julgamento  ora  iniciado:  "O  Município  foi  intimado  para  informar,  para  cada  uma  das  compensações realizadas em GFIP no período de 10/2006 a 03/2016,  qual  a  origem  dos  créditos  compensados.  Apresentou  em  resposta  a  planilha de fls. 1140.  Também  foi  solicitado  à  recorrente  que  justificasse  as  diferenças  apresentadas  no  relatório  CCORGFIP  no  período  de  03/2005  a  13/2011, entre o valor declarado em GFIP e o valor recolhido em GPS.  Conforme  respostas  apresentadas  pelo  Município  (fls.  1144,  1146  a  1148, 1152, 1155, 1162 e 1163, 1166 e 1167, 1170, 1171, 1173 e 1186)  e da análise desta auditoria (descrição pormenorizada no anexo de fls.  1194 a 1207), contatou­se que não existe nenhum crédito da empresa  relativamente  ao  relatório  CCORGFIP,  visto  que  as  divergências  apontadas  no  relatório  decorrem  da  falta  da  declaração  de  fatos  geradores que efetivamente ocorreram, mas que não foram declarados  em GFIP na época própria. De acordo com a resposta do Município, a  correção  das  GFIPs  será  providenciada,  para  incluir  os  fatos  geradores não declarados. Grifou­se.  Assim, passamos a responder aos questionamentos do CARF:  "a)  informar  se  as  GFIPs  do  período  foram  retificadas,  passando  a  contemplar  os  fatos  geradores  objeto  do  recolhimento  a  maior.  Em  caso  afirmativo,  esclarecer  se  subsistem recolhimentos a maior do que o declarado na GFIP  retificadora."  As GFIPs do período não foram retificadas até o momento, para incluir  os  fatos  geradores  não  declarados  em  época  própria,  mas  cujas  contribuições foram recolhidas em GPS. O Município informou que irá  providenciar a correção das GFIPs.  "b)  informar  se  há  diferenças  entre  GFIP  e  GPS  que  foram  objeto  de  compensação  pela  Recorrente.  Em  caso  afirmativo,  demonstrar, para cada competência da compensação, o período  do indébito e o valor compensado."  A  empresa  demonstrou,  nos arquivos  enviados  nos  dias  13/05/2016  e  02/09/2016 (fls. 1140 e 1186), todas as compensações que declarou em  GFIP.  Embora a planilha de fls. 960, elaborada pelo Município, indique que  os supostos créditos do CCORGFIP foram parcialmente compensados  no  período  de  11/2009  a  11/2011,  constatou­se  que  não  houve  compensação desses valores, e que no período de 11/2009 a 07/2010 as  compensações referiram­se apenas a cargos eletivos. Esta  informação  consta também do arquivo fornecido pelo Município no dia 02/09/2016  (fls. 1186), no qual especifica que todas as compensações de 11/2009 a  07/2010  referem­se apenas  a  agentes  políticos,  e que na competência  10/2011  refere­se  a  agentes  políticos  (R$  114.397,28)  e  a  pagamento  indevido para a servidora Marilise Scalco (R$ 3.906,09).  Fl. 1241DF CARF MF     12 Cabe  destacar,  quanto  ao  presente  item,  conforme  demonstrado  no  relatório de fls. 1194 a 1207, que as diferenças apontadas no relatório  CCORGFIP  nos  meses  09/2010  e  10/2010  foram  compensadas  pela  empresa na competência 11/2010.  c)  informar se o recolhimento em valor superior ao declarado  foi  aproveitado  para  redução  do  valor  glosado  neste  auto  de  infração,  em  outro  lançamento  tributário  ou  foi  objeto  de  pedido de restituição."  Não  houve  novos  lançamentos  previdenciários  no  Município  posteriormente ao presente. Tampouco houve pedidos de restituição do  Município após esta data. Assim, e considerando que nem o Relatório  Fiscal, nem o Relatório de Lançamentos ou qualquer outro documento  integrante  do  Auto  de  Infração  indicam  que  foram  abatidos  os  recolhimentos  em  valores  superiores  aos  declarados  (CCORGFIP),  podemos afirmar que não houve tal aproveitamento.  "d)  se  for  o  caso  de  se  aproveitar  este  específico  crédito  do  contribuinte  para  reduzir  o  valor  glosado  da  compensação,  elaborar planilha de valores demonstrando, por competência, o  crédito do contribuinte a ser considerado e o valor retificado da  glosa."  Conforme  demonstrado  acima,  não  existe  crédito  do  contribuinte  decorrente  do  CCORGFIP,  sendo  as  divergências  ali  apontadas  decorrentes  da  omissão  parcial  na  declaração  de  fatos  geradores.  Especificamente  quanto  ao  crédito  apontado  nas  competências  09  e  10/2010, este  foi compensado pela empresa na competência 11/2010"  Grifou­se.    Assim, verifica­se que diferentemente do alegado pela  recorrente,  inexistem  créditos  apontados nos  extratos da CCORGFIP,  o qual  relaciona os valores  informados pelo  contribuinte  em  GFIP  em  períodos  diferentes,  uma  vez  que  as  divergências  apontadas  no  relatório decorrem da falta da declaração de fatos geradores que efetivamente ocorreram, mas  que não foram declarados em GFIP na época própria.  Cumpre  registrar  que,  conforme  a  resposta  do  item  "c"  da  diligência,  há  informação que a recorrente já teria compensado suposto crédito na competência 11/2010.  Assim, sem razão a recorrente quanto a possível aproveitamento para redução  do valor glosado neste auto de infração.  DAS RAZÕES DO RECURSO  DAS  CONTRIBUIÇÕES  INCIDENTES  SOBRE  OS  SUBSÍDIOS  DOS  AGENTES  POLÍTICOS  O  STF  declarou  inconstitucional  a  contribuição  previdenciária  sobre  os  exercentes de mandados políticos, os chamados "agentes políticos", e a própria SRFB publicou  a  Portaria  n.º  133/2006,  autorizando  o  contribuinte  a  compensar  os  valores  recolhidos  indevidamente, o que deve ser efetuado na forma do detalhamento da IN 900/2008, consoante  determinação contida no art. 89, § 4o, da Lei 8.212/91.  Do  período  autuado,  diante  das  informações  do  auto  de  infração  e  da  diligência  realizada  verifica­se  que  possível  crédito  teria  sido  compensado  pela  recorrente.  Fl. 1242DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.228          13 Especificamente,  quanto  ao  crédito  apontado  nas  competências  09  e  10/2010,  este  foi  compensado pela recorrente na competência 11/2010, conforme informações de fl. 1.210.  Por outro lado, existe um equívoco por parte da recorrente, que contamina o  processo  administrativo  no  tocante  às  contribuições  dos  agentes  políticos,  qual  seja:  a  compensação  indevida  diante  do  ajuizamento  de  ação  judicial  antes  do  trânsito  em  julgado,  para  questionar  exatamente  o  que  foi  postulado  (ação  de  procedimento  ordinário  n°  2008.71.15.0013428).   Por mais que a alegação da recorrente seja no sentido de afirmar que aquilo  "que  está  em  discussão  ante  o Poder  Judiciário  não  é  compensação  das  verbas  a  título  da  remuneração  dos  agentes  políticos,  e  sim  a  suspensão  das  mesmas",  o  resultado  final,  em  saindo vencedora, aproveitaria com certeza os interessas da recorrente.   Ainda,  segue  a  recorrente alegando que:  "assim  sendo, mesmo que,  sob  um  juízo perfunctório, possam os pleitos parecer  idênticos, não o são. Enquanto um diz respeito  exclusivamente  à  suspensão  de  recolhimento  dos  valores  a  esse  título,  ou  outro  trata  da  compensação  dos  mesmos,  razão  pela  qual  não  resta  caracterizada  a  renúncia  à  via  administrativa  quanto  ao  caso  em  questão,  devendo  os  valores  a  esse  título  serem  homologados, vez que de pleno direito". Contudo, conforme se verifica da descrição dos fatos  do  auto  de  infração  fiscal  de  fl.  07  o  período  de  apuração  e  fiscalização  foi  justamente  no  período de ajuizamento da ação judicial que ocorreu em 2008 (período de apuração de 01/2008  a 12/2010­ período do débito 11/2009 a 07 2010).   Ademais,  segundo o  relatório da diligência,  "ocorreu o  trânsito em  julgado  da  ação  relativa  aos  cargos  eletivos,  Ação  Ordinária  n°  2008.71.15.0013428,  tendo  sido  reconhecida a prescrição de todas as contribuições anteriores a 29/12/2003, visto que a ação  foi ajuizada em 29/12/2008" (fl. 1.210).  Contudo, a autuada insiste em afirmar que a legislação em vigência autoriza  que  o  contribuinte,  verificando  o  recolhimento  indevido,  compense,  independentemente  de  decisão judicial, o valor do indébito.   De  fato,  os  normativos  citados  pela  recorrente  autorizam  as  compensações,  desde que sejam observadas as condições ali expostas, quais sejam: que a compensação deverá  ser  precedida  de  retificação  das  GFIP,  para  excluir  todos  os  exercentes  de mandato  eletivo  informados, e que o direito de efetuar compensação prescreve em cinco anos, contados a partir  do pagamento.   Assiste  razão  a  recorrente  quando  afirma  que  não  há  a  necessidade  de  autorização prévia da administração tributária para a compensação de tributos e contribuições  federais, que tenham sido recolhidos a mais ou indevidamente com futuros débitos de exações  da  mesma  espécie,  conforme  o  disposto  no  art.  66,  da  Lei  8.383/91,  que  permite  o  tal  procedimento.  No  entanto,  deve­se  observar  que  o  caráter  facultativo  da  compensação  não  desobriga o contribuinte do cumprimento da legislação pertinente, no caso, o Código Tributário  Nacional e a Lei 8.212/91. O que não foi a situação do presente processo.  Nesse  sentido,  as  contribuições  previdenciárias,  por  possuírem  natureza  tributária, são regidas pelo Código Tributário Nacional – CTN e pelas normas previdenciárias.,  e o artigo 170­A, do CTN, veda a compensação efetuada pela empresa:  Fl. 1243DF CARF MF     14 Art.170­A ­ É vedada a compensação mediante o aproveitamento  de  tributo,  objeto  de  contestação  judicial  pelo  sujeito  passivo,  antes  do  trânsito  em  julgado  da  respectiva  decisão  judicial.  *(Acrescido pela Lei Complementar 104/01).  Apesar de querer afastar esse dispositivo em seu recurso, a recorrente deixou  de  observar  a  legislação  em  vigor,  e  lançou  de  forma  equivocada  o  direito  à  compensação.  Assim,  se  a  fiscalização  constata  que  a  compensação  não  está  de  acordo  com  a  legislação  tributária realiza a glosa dos valores constituindo o crédito.  Nesse sentido, as compensações foram feitas antes do trânsito em julgado da  ação  própria  ajuizada,  bem  como  antes  da  decisão  final  do  STF  referente  à  matéria,  que  recebeu o  recurso que  trata do assunto  sob o  rito da  repercussão geral em 2009  (RE 593068  RG, Relator(a): Min. Joaquim Barbosa,  julgado em 07/05/2009, DJe­094 Divulg. 21­05­2009  Publicado em 22­05­2009, Ementa, Vol­02361­08, PP­01636, LEXSTF v. 31, n. 365,2009, p.  285­295.  Constata­se que a recorrente não observou as condições para a compensação  trazidas pelo Decreto e pelas INs, no que se refere à prescrição e à correção de GFIP, e a ação  judicial  ingressada  para  que  não  precisasse  respeitar  essa  primeira  condição,  ainda  não  transitou em julgado.  Cabe  mencionar  que,  ao  intentar  essa  situação  pleiteada  em  seu  recurso  somada aos atos praticados, a recorrente pretende manter os agentes políticos em suas GFIPs,  gerando um benefício previdenciário  indevido, mas sem querer  contribuir com a previdência  social  relativamente  à  remuneração  paga  a  esses  agentes,  uma  vez  que  compensou  parte  do  crédito das contribuições recolhidas à época.  Nesse  sentido,  a  autoridade  fiscal,  cuja  atividade  é  vinculada  aos  ditames  legais,  agiu  em  estrita  observância  aos  normativos  que  regem  o  processo  administrativo  tributário, efetuando a glosa da compensação indevida, e lançando o presente débito.  Assim, a pretensão da recorrente não encontra amparo legal.    Conclusão  Pelo exposto, voto, portanto, por CONHECER integralmente do recurso para  rejeitar a preliminar de nulidade e no mérito NEGAR PROVIMENTO mantendo a exigência  fiscais, uma vez que a recorrente não respeitou o disposto no artigo 170­A, do CTN.   (assinado digitalmente)  Wesley Rocha ­ Relator    Voto Vencedor  Conselheiro João Maurício Vital ­ Redator designado  Fl. 1244DF CARF MF Processo nº 11070.721069/2012­13  Acórdão n.º 2301­005.190  S2­C3T1  Fl. 1.229          15 Destaco o esclarecedor relatório do eminente relator, Dr. Wesley Rocha, que  com  brilhantismo  didático  explicou  a  incorreção  da  compensação  efetuada  pela  Recorrente  quanto  aos  valores  relativos  aos  pagamentos  efetuados  aos  agentes  políticos.  Todavia,  declinando a mais absoluta vênia, não posso concordar com a extensão dada ao conhecimento  do recurso voluntário.  Eis que a Recorrente pleiteou a não incidência de contribuição previdenciária  sobre verbas indenizatórias, notadamente férias indenizadas e adicional de 1/3 sobre férias.  Acontece  que  essas  matérias  não  foram  objeto  do  lançamento,  que  ficou  adstrito  à  glosa  das  compensações  das  contribuições  incidentes  sobre  os  subsídios  aos  exercentes de mandatos eletivos (e­fl. 60) em desacordo, como bem esclareceu o Relator, com  o art. 170­A do CTN.  O  imbróglio  aconteceu  porque,  ao  analisar  as  informações  inicialmente  encaminhadas pela Recorrente, a Fiscalização constatou que os códigos da planilha de valores  compensados não correspondiam aos que estavam nas folhas de pagamento (e­fl. 43). Intimada  a  esclarecer  a  discrepância,  a  Recorrente  apontou  apresentou  novo  documento  (e­fl.  60)  a  justificar as compensações, no qual discriminou os valores compensados em razão de, no seu  entender,  estar  amparada  por  decisão  judicial  acerca  da  incidência  de  contribuição  previdenciária  sobre  os  valores  pagos  a  agentes  políticos.  Aquelas  informações  iniciais,  da  planilha ou da folha de pagamento, não foram utilizadas pelo Fisco, enfim. O que, finalmente,  acabou por refletir no lançamento foi apenas o último documento apresentado, ou seja, a glosa  se deu  tão­somente  sobre  as  compensações  relacionadas  aos  valores pagos  aos detentores de  mandato eletivo.  Observe­se  que  a  Recorrente,  intimada,  apresentou  documento,  encimado  Mandatos  Eletivos  (e­fl.  60),  em  que  relacionou  os  valores  das  compensações  efetuadas,  valores tais que são os mesmos que foram objeto das glosas (e­fls. 7, 8, 9, 12 e 13).   A Autoridade Fiscal  encarregada da diligência determinada pelo Carf,  após  analisar as informações prestadas pela Recorrente, chegou a igual conclusão, ou seja, de que as  compensações se referiam essencialmente aos valores pagos a agentes políticos:  Embora  a  planilha  de  fls.  960,  elaborada  pelo  Município,  indique  que  os  supostos  créditos  do  CCORGFIP  foram  parcialmente  compensados  no  período  de  11/2009  a  11/2011,  constatou­se que não houve compensação desses valores, e que  no período de 11/2009 a 07/2010 as compensações referiram­se  apenas  a  cargos  eletivos.  Esta  informação  consta  também  do  arquivo fornecido pelo Município no dia 02/09/2016 (fls. 1186),  no  qual  especifica  que  todas  as  compensações  de  11/2009  a  07/2010  referem­se  apenas  a  agentes  políticos,  e  que  na  competência  10/2011  refere­se  a  agentes  políticos  (R$  114.397,28) e  a  pagamento  indevido para  a  servidora Marilise  Scalco (R$ 3.906,09).  Assim,  não  há  como  conhecer,  no  recurso,  das  matérias  alheias  ao  crédito  tributário  lançado,  quais  sejam:  1)  a  incidência  de  contribuição  previdenciária  sobre  verbas  salariais que a Recorrente entendeu indevidas (horas extras, férias, abono pecuniário de férias e  adicional  de  férias),  e  2)  a  diferença  de  alíquota  de  contribuição  para  financiamento  dos  Fl. 1245DF CARF MF     16 benefícios  concedidos  em  razão do grau de  incidência de  incapacidade  laborativa decorrente  dos riscos ambientais do trabalho (alíquota SAT).  Resta  para  conhecer,  então,  a  alegação  de  nulidade  do  lançamento  e,  no  mérito,  somente  compensação  da  contribuição  incidente  sobre  os  subsídios  dos  agentes  políticos.  João Maurício Vital ­ Redator                Fl. 1246DF CARF MF

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Numero do processo: 16095.720077/2014-31
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Feb 23 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Apr 24 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2009, 2010, 2011 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. PRAZO. INTEMPESTIVIDADE. RECURSO NÃO CONHECIDO. RECURSO NÃO PROVIDO. O prazo legal para interposição do Recurso Voluntário é de trinta dias, a contar da ciência do Acórdão de Impugnação. Apresentando-se o recurso fora do prazo legal sem a prova de ocorrência de qualquer causa impeditiva, o mesmo se revela intempestivo e, portanto, não pode ser conhecido. IMPUGNAÇÃO. PROVA. ERRO DE JUNTADA. REABERTURA DO PRAZO. Considera-se instaurado o litígio com a apresentação de petição formalizada por escrito, hábil a esclarecer de que forma as provas que a acompanham se relacionam com os fatos tributários apurados pela fiscalização, e descritos no lançamento. A impugnação não se confunde com as provas que devem instruir a defesa. Ausente a citada petição resta impossível o exercício da atividade de julgamento. Descabe imputar responsabilidade ao órgão que jurisdiciona o Contribuinte pela falta de juntada da impugnação quando os documentos que a instruiriam foram anexados ao processo vritual pelo próprio contribuinte, mediante a utilização do Programa Gerador de Solicitação de Juntada de Documentos - PGS. O prazo de impugnação é peremptório e preclusivo, e a sua prorrogação somente pode ser admitida se efetivada, de forma expressa e justificada, pela autoridade fiscal competente. Não há previsão legal de reabertura de prazo para impugnação, mesmo na hipótese de irregular expedição de nova intimação para apresentação de defesa, quando o lançamento tiver sido regularmente notificado ao sujeito passivo há mais de trinta dias. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2009, 2010, 2011 DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. SONEGAÇÃO E FRAUDE. INOCORRÊNCIA. Começa a fluir o prazo decadencial no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia ser lançado, quanto aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, quando comprovada a ocorrência de fraude ou sonegação.
Numero da decisão: 1401-002.171
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do recurso voluntário apresentado pela Contribuinte e conhecer dos recursos voluntários apresentados pelos responsáveis solidários, para quanto a estes, negar-lhes provimento. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Lívia de Carli Germano, Abel Nunes de Oliveira Neto, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Daniel Ribeiro Silva, Letícia Domingues Costa Braga e Luiz Augusto de Souza Gonçalves.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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1401­002.171  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  23 de fevereiro de 2018  Matéria  IRPJ E REFLEXOS  Recorrente  STEELMAN CONSTRUÇÕES LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RECURSO  VOLUNTÁRIO.  PRAZO.  INTEMPESTIVIDADE.  RECURSO  NÃO  CONHECIDO.  RECURSO NÃO PROVIDO.  O  prazo  legal  para  interposição  do  Recurso  Voluntário  é  de  trinta  dias,  a  contar da ciência do Acórdão de Impugnação. Apresentando­se o recurso fora  do  prazo  legal  sem  a  prova  de  ocorrência  de  qualquer  causa  impeditiva,  o  mesmo se revela intempestivo e, portanto, não pode ser conhecido.  IMPUGNAÇÃO.  PROVA.  ERRO  DE  JUNTADA.  REABERTURA  DO  PRAZO.  Considera­se instaurado o litígio com a apresentação de petição formalizada  por escrito, hábil a esclarecer de que forma as provas que a acompanham se  relacionam com os fatos tributários apurados pela fiscalização, e descritos no  lançamento.  A  impugnação  não  se  confunde  com  as  provas  que  devem  instruir  a  defesa.  Ausente  a  citada  petição  resta  impossível  o  exercício  da  atividade  de  julgamento.  Descabe  imputar  responsabilidade  ao  órgão  que  jurisdiciona  o Contribuinte  pela  falta  de  juntada  da  impugnação  quando  os  documentos  que  a  instruiriam  foram  anexados  ao  processo  vritual  pelo  próprio  contribuinte,  mediante  a  utilização  do  Programa  Gerador  de  Solicitação  de  Juntada  de  Documentos  ­  PGS.  O  prazo  de  impugnação  é  peremptório e preclusivo, e a sua prorrogação somente pode ser admitida se  efetivada, de forma expressa e justificada, pela autoridade fiscal competente.  Não  há  previsão  legal  de  reabertura  de  prazo  para  impugnação, mesmo  na  hipótese  de  irregular  expedição  de  nova  intimação  para  apresentação  de  defesa,  quando  o  lançamento  tiver  sido  regularmente  notificado  ao  sujeito  passivo há mais de trinta dias.   ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 09 5. 72 00 77 /2 01 4- 31 Fl. 12068DF CARF MF   2 DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. SONEGAÇÃO  E FRAUDE. INOCORRÊNCIA.  Começa  a  fluir  o  prazo  decadencial  no  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele em que poderia ser lançado, quanto aos tributos sujeitos a lançamento  por homologação, quando comprovada a ocorrência de fraude ou sonegação.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer  do  recurso  voluntário  apresentado  pela  Contribuinte  e  conhecer  dos  recursos  voluntários  apresentados pelos responsáveis solidários, para quanto a estes, negar­lhes provimento.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente e Relator.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros:  Guilherme  Adolfo  dos Santos Mendes, Lívia de Carli Germano, Abel Nunes de Oliveira Neto, Luciana Yoshihara  Arcângelo Zanin, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Daniel Ribeiro Silva, Letícia Domingues  Costa Braga e Luiz Augusto de Souza Gonçalves.   Fl. 12069DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.069          3 Relatório    Trata o presente processo de Autos de Infração à legislação do Imposto sobre  a Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, e  das  Contribuições  para  o  Programa  de  Integração  Social  –  PIS  e  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social  –  Cofins,  lavrados  em  12/05/2014,  pela  DRF  Guarulhos/SP.  O  crédito  tributário constituído importou em um total de R$ 16.370.290,08, incluídos o principal, a multa  de  ofício  de  225%  e  os  juros  de  mora  devidos  até  a  data  da  lavratura,  haja  vista  as  irregularidades apuradas relativamente aos anos­calendário de 2009, 2010 e 2011, descritas no  Termo de Verificação e Constatação de Irregularidade Fiscal, de e­fls. 4.084/4.109.  Deparou­se  a  Fiscalização  com  omissão  de  receitas,  apuradas  a  partir  do  confronto entre as Notas Fiscais Eletrônicas emitidas, as receitas declaradas em DIPJ e Dacon,  e os valores devidos informados em DCTF. Adotou a Fiscalização como método de apuração o  Lucro Arbitrado,  haja  vista  a  falta  de  apresentação  dos  livros  e  documentos  da  escrituração  comercial e fiscal.  Também  foi  objeto  de  imposição multa  de  ofício  qualificada,  com  base  na  verificação da ocorrência dos seguintes fatos:   (i) apresentação  de  declarações  “zeradas”  (DCTF  e Dacon)  em  relação  aos  fatos geradores ocorridos nos anos­calendário 2009 e 2010, e omissão de  entrega  das  declarações  (DIPJ,  DCTF  e  Dacon)  para  o  ano­calendário  2011;  (ii)  interposição  fraudulenta  de  pessoas  no  quadro  societário  da  empresa  e  utilização  de  empresas  paralelas,  sem  condições  financeiras  e  patrimoniais, com a finalidade de manter intacto o nome das empresas do  Grupo já consolidadas no mercado, nos ilícitos praticados.  O  agravamento  da  penalidade  deu­se  por  conta  da  falta  de  atendimento  às  intimações para prestação de esclarecimentos.  Foram incluídos no pólo passivo do lançamento diversas empresas do Grupo  Empresarial, bem assim os respectivos sócios e administradores, apontados como beneficiários  das fraudes e da sonegação que teriam sido perpetradas pela empresa.  Os Autos de Infração constam do processo às e­fls. 4.110/4.204, e os Termos  de  Sujeição  Passiva  Solidária  às  e­fls.  4.249/5.040.  A  ciência  dos  Autos  de  Infração  e  dos  Termos de Responsabilidade Solidária deram­se conforme a tabela abaixo:  Fl. 12070DF CARF MF   4             Cientificada  dos  Autos  de  Infração,  a  Contribuinte  juntou  ao  processo  os  documentos  de  e­fls.  5.048/11.475,  em  25/06/2014,  conforme  atestam  os  Termos  de  Fl. 12071DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.070          5 Solicitação  de  Juntada  de  e­fls.  5.047,  6.731,  8.408,  9.331,  9.355,  9.585  e  11.240.  Tais  documentos constam dos respectivos Termos de Solicitação de Juntada como “Impugnação”.   Verificando  que  entre  os  documentos  juntados  não  constava  a  Impugnação  propriamente  dita, mas  tão  somente  as  evidências  que  a deveriam  instruir,  a ARF/Suzano,  à  época a Unidade da Receita Federal que jurisdicionava a Contribuinte, formalizou a Intimação  nº 316/2.014 (e­fls. 11.477), nos seguintes termos:  Em 25/06/2014 foram protocolados documentos comprobatórios visando impugnar  o  credito  tributário  decorrente  do  auto  de  infração  de  IRPJ,  MPF  0811100.2013.00004, no entanto não é possível saber o que está sendo impugnado  uma vez que a petição não consta do rol de documentos.  Assim sendo, fica o contribuinte acima identificado, intimado a apresentar, no prazo  de 5 (cinco) dias, contados do recebimento desta intimação a petição mencionada.  O não atendimento da presente fará com que a impugnação seja desconsiderada.  De  acordo  com  o  Termo  de  Abertura  de  Documento  de  e­fls.  11.478,  a  contribuinte  tomou  ciência  da  referida  Intimação  em  11/09/2014,  através  da  abertura  dos  arquivos  correspondentes no Centro Virtual de Atendimento  ao Contribuinte  (Portal  e­CAC)  através  da  opção  Consulta  Comunicados/Intimações.  Na  mesma  data,  foi  formalizada  a  solicitação de juntada da impugnação, v. e­fls. 11.481/11.598, em nome de todos os sujeitos  passivos, com genérica argumentação acerca da tempestividade, vazada nos seguintes termos:  I – TEMPESTIVIDADE.  A  presente  impugnação  é  tempestiva,  uma  vez  que  apresentada  dentro  do  prazo  legal. Por isso, é de ser conhecida.  Consta  do  processo  a  informação  de  alteração  de  endereço  da  contribuinte  para  o Município  de Mauá/SP  –  v.  e­fls.  11610. Assim,  em  05/12/2014,  a  nova Autoridade  Preparadora (DRF Santo André/SP) se manifestou sobre a tempestividade da impugnação – v.  e­fls. 11.612, nos seguintes termos:  Ref.: Intempestividade da impugnação  Informamos a V. Sa. que sua pet ição foi declarada intempestiva, razão pela qual não  se instaurou o litígio administrativo.  Fica o interessado intimado a pagar, no prazo de 30 (trinta) dias, contados a partir da  ciência nos termos da  legislação em vigor, os débitos constantes do demonstrativo  em anexo.  Transcorrido o prazo acima, sem que ocorra a extinção dos débitos, o processo será  encaminhado à Procuradoria da Fazenda Nacional para cobrança executiva.  Segundo  os  Termos  de  Abertura  de  Documentos  (e­fls.  11.623  e  11.624/11.625),  a  contribuinte  tomou  ciência  da  intimação  sobre  a  intempestividade  da  impugnação em 12 e 15/12/2014, pela abertura dos arquivos correspondentes no Centro Virtual  de  Atendimento  ao  Contribuinte  (Portal  e­CAC),  através  da  opção  Consulta  Comunicados/Intimações.   Fl. 12072DF CARF MF   6 Em 12/01/2015, a contribuinte apresentou o Termo de Solicitação de Juntada  (e­fls. 11.627) da petição de e­fls. 11.631/11.752, de seguinte teor:  STEELMAN  ALUMINIO  LTDA.  CNPJ:  51.568.343/0001­98,  já  qualificada  nos  autos, e os seguintes devedores solidários, já qualificados nos autos: CAST METAL  IND.COM.DE METAIS LTDA 05.266.881/0001­00,  INBRA  ­  IND. E COM. DE  METAIS  LTDA  47.914.221/0001­39,  LATASA  INDUSTRIA  E  COMÉRCIO  LTDA 00.148.025/0001­37, LATASA RECICLAGEM LTDA 04.266.100/0001­15,  RECICLAGEM BRASILEIRA DE ALUMÍNIO LTDA 08.874.458/0001­81, RBA  REC. E IND. DE AL. E METAIS LTDA 12.293.421/0001­37, RBM REC. E IND.  BRAS. DE AL. E METAIS LTDA 10.216.871/0001­09, 68.308.501/0001­73, IND.  BRAS.  DE  REC.  DE  ALUMÍNIO  LTDA  07.459.421/0001­24,  CANTO  DOS  METAIS  COM.  E  REC.  LTDA  68.308.501/0001­73,  MCN  ­  EMPREENDIMENTOS  IMOBILIÁRIOS  LTDA  61.281.218/0001­56,  CDC  ADMINISTRAÇÃO E PARTICIPAÇÕES S/A 06.278.656/0001­57, MANOEL DO  CANTO  NETO  ­  CPF  321.338.048­20,  MARIA  DOLORES  MARTINEZ  DO  CANTO  ­  CPF  285.782.638­98,  MÁRIO  MARTINEZ  DO  CANTO  ­  CPF  131.986.698­04, JOSÉ ROBERTO MARTINEZ DO CANTO ­ CPF ­267.255.458­ 74,  CLÁUDIO DO  CANTO  ­  CPF  010.780328­31  e  ELIANE REGINA ALVES  DO CANTO ­ CPF 075.948.0008­77, vêm, respeitosamente, apresentar   PEDIDO DE RECONSIDERAÇÃO / RECURSO VOLUNTÁRIO  pelos fatos e motivos aduzidos.  RESUMO DA IMPUGNAÇÃO  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  GRUPO  ECONÔMICO.  AUTO  DE  INFRAÇÃO  BASEADO  EM  AUDITORIA  DA  SECRETARIA  DE  FAZENDA  ESTADUAL  QUE ANALISAVA O PAGAMENTO DE  ICMS E O APROVEITAMENTO DE  CRÉDITOS  DE  ICMS  E  POSSIBILIDADE  OU  NÃO  DE  DIFERIMENTO.  RELATÓRIO  DO  FISCO  FEDERAL  QUE  COPIOU  OS  ELEMENTOS  ESTADUAIS. IMPRESTABILIDADE DAS MESMAS CONCLUSÕES QUANTO  AO NÃO PAGAMENTO DE TRIBUTOS FEDERAIS. DEBATE EXTENSO NA  COMPROVAÇÃO  DE  GRUPO  ECONÔMICO  QUE  SE  FOR  CONSIDERADO  ENSEJARÁ  NECESSIDADE  DE  PRODUÇÃO  DE  DILIGÊNCIA  PARA  JUSTIFICAR  O  FLUXO  DE  RECURSOS  ENTRE  EMPRESAS  DO  MESMO  GRUPO.  DIVERSIDADE  DE  JUSTIFICATIVAS  PARA  A  MOVIMENTAÇÃO  FINANCEIRA. CONVÊNIO DE RATEIO DE DESPESAS COMUNS E MÚTUO.  NECESSIDADE  DE  BAIXA  EM  DILIGÊNCIA  COM  PEDIDO  ESPECÍFICO  QUANTO  AOS  VALORES.  AUDITOR  QUE  CONSIDEROU  GRUPO  ECONÔMICO E NÃO CONSIDEROU O TRÂNSITO DE VALORES ENTRE AS  EMPRESAS.  CONTRADIÇÃO  NA  ATUAÇÃO  E  NULIDADE  DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  PRELIMINAR  DE  DILIGÊNCIA  PARA  POSSIBILITAR  A  PERQUIRIÇÃO DO TRÂNSITO DE CAPITAIS. ATIVIDADE CONTEMPLADA  COM  ISENÇÃO.  CONSECTÁRIOS  DA  BOA­FÉ.  VEDAÇÃO  AO  VENIRE  CONTRA  FACTUM  PROPRIUM.  ARBITRAMENTO.  INEXISTÊNCIA  DE  FUNDAMENTO.  FALTA  DE  ESCRITURAÇÃO  DIGITAL.  APRESENTAÇÃO  DE  DOCUMENTOS  AO AUDITOR.  SE  O  AUDITOR  RECONHECE  QUE  OS  DOCUMENTOS FORAM APRESENTADOS DIRETAMENTE AO FISCAL NÃO  É  MOTIVO  PARA  DESCONSIDERAÇÃO  CONTÁBIL  PELA  FALTA  DE  ENVIO DIGITAL. AUDITOR QUE TINHA ELEMENTOS PARA APURAR OS  VALORES EFETIVOS. NULIDADE POR VIOLAÇÃO ÀS SÚMULAS 29 E 30  DO CARF. ARBITRAMENTO COM VALORES  INDEVIDOS. NULIDADE DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  PEDIDO  PELA  REDUÇÃO  DE  MULTA.  INEXISTÊNCIA DE DOLO. VIOLAÇÃO ART.  124 DO CTN.  PRECEDENTES  DO CARF.   Fl. 12073DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.071          7 I  ­  PEDIDO DE RECONSIDERAÇÃO QUANTO A REVELIA POR SUPOSTA  INTEMPESTIVIDADE.  Em maio  de  2014  a  Contribuinte  recebeu  uma  intimação  da  DRJ,  com Aviso  de  Recebimento,  para  apresentar  impugnação  à  exigência  fiscal  ou  pagar  do  suposto  crédito tributário, no prazo de 30 dias.  No  dia  25/06/2014,  a  Contribuinte  protocolizou  tempestivamente,  via  e­CAC,  a  impugnação  e  todos  os  documentos  que  demonstram  a  inexistência  do  alegado  crédito.  No dia 1° de  julho de 2014,  a Contribuinte  foi  surpreendida com nova  intimação,  para que juntasse a impugnação.  Em  11  de  setembro  de  2014,  a  DRJ  intimou  novamente  a  Contribuinte  para  que  apresentasse  a  Impugnação,  sendo  cumprido  o  requerido  no  mesmo  dia.  Houve,  inclusive,  a  expedição  de  certidão  pela DRJ  informando  o  recebimento  da  devida  impugnação.  Entretanto,  em  12  de  dezembro  de  2014,  a  Contribuinte  foi  surpreendida  com  mensagem da DRJ informando que a impugnação apresentada estaria intempestiva.  Ao compulsar os autos fiscais, verifica­se a existência do termo de revelia, na qual  foi  tomada  ciência  também  do  dia  12  de  dezembro  de  2014,  na  qual  consta,  equivocadamente, que a Contribuinte não teria apresentado a impugnação.  A questão aqui é simples: a DRJ, verificando alguma incorreção no processo digital,  reabriu  prazo  para  que  a  Contribuinte  apresentasse  a  impugnação,  o  que  foi  devidamente cumprido.  Não  pode  agora,  d.m.v.,  se  contradizer,  declarando  a  inexistência  da  referida  contestação em decorrência de suposta intempestividade.   O Superior Tribunal de Justiça tem jurisprudência consolidada no sentido de que a  republicação/re­intimação da parte, abre novamente o prazo processual, afastando a  intempestividade sic:  PROCESSUAL  CIVIL.  AGRAVO  REGIMENTAL.  REPUBLICAÇÃO  DE  EMENTA APÓS O PRAZO PARA O RECURSO ESPECIAL. REABERTURA  DE  PRAZO.  POSSIBILIDADE.  TEMPESTIVIDADE.  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  CONTRADIÇÃO  INTERNA.  AUSÊNCIA  DE  INDICAÇÃO  DO  DISPOSITIVO  CONSIDERADO  VIOLADO.  FUNDAMENTAÇÃO  DEFICIENTE. APLICAÇÃO ANALÓGICA DA SÚMULA N. 284 DO STF.  1.  A  jurisprudência  desta  Corte  Superior  já  apontou  no  sentido  de  que  o  prazo  para  interposição  do  recurso  flui  a  partir  da  última  publicação  da  decisão a ser impugnada, de sorte que a republicação do decisum, ainda que  tenha ocorrido por equívoco, tem o condão de reabrir o prazo recursal.  2.  A  contradição  que  autoriza  a  oposição  dos  embargos  declaratórios  é  apenas aquela contradição interna, entre a fundamentação e o dispositivo do  julgado, o que não se observa a partir da leitura do acórdão. Nesse sentido,  existem diversos precedentes nesta Corte.  3. Não se pode conhecer do recurso pela alínea "a", tampouco pela alínea "c"  do  permissivo  constitucional.  A  ausência  de  indicação  do  dispositivo  considerado violado atrai a aplicação analógica da Súmula n. 284 do STF.   Fl. 12074DF CARF MF   8 4.  Agravo  regimental  não  provido.  (AgRg  no  AREsp  147.574/MG,  Rel.  Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em  05/02/2013, DJe 14/02/2013 – destacou­se)  Da análise do precedente se extrai que a segunda intimação da DRJ reabriu o prazo  para a apresentação da impugnação.   E ainda:  Agravo  de  instrumento.  Tempestividade.  Republicação  do  despacho  agravado. Peça essencial. Precedentes da Corte.  1.  Havendo  republicação  da  decisão,  dela  começa  a  correr  o  prazo  para  recurso  (REsp  n°  281.590/MG,  Terceira  Turma,  de minha  relatoria, DJ  de  28/6/04).  2.  A  falta  de  peça  essencial  ao  julgamento  do  agravo,  ainda  que  não  obrigatória,  conduz  ao  não­conhecimento  do  recurso.  No  caso,  tratando  o  despacho agravado da habilitação que teve como regularmente postulada, é  evidente que essa peça era realmente essencial.  3. Recurso especial não conhecido. (REsp 644.979/RS, Rel. Ministro CARLOS  ALBERTO  MENEZES  DIREITO,  TERCEIRA  TURMA,  julgado  em  16/02/2006, DJ 05/06/2006, p. 258 ­ destacou­se)  Assim, ao declarar a revelia pela intempestividade, a DRJ contraria o ordenamento  jurídico  brasileiro,  mormente  o  entendimento  pacífico  do  Superior  Tribunal  de  Justiça.  Portanto, requer­se o prosseguimento do processo administrativo ou o recebimento  do  presente  como  Recuso  Voluntário  a  ser  julgado  pela  instância  superior  ou  colegiado.  Haja  vista  a  manifestação  da  Contribuinte  quanto  à  tempestividade  da  Impugnação,  o  processo  foi  encaminhado  à Delegacia  da Receita  Federal  de  Julgamento  de  Ribeirão Preto que proferiu o Acórdão nº 14­59.820 ­ 13ª Turma, em 06 de abril de 2016. A  ementa do referido Acórdão encontra­se abaixo reproduzida:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011  Impugnação. Prazo.  A  impugnação,  formalizada  por  escrito  e  instruída  com  os  documentos  em  que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta  dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência.  A impugnação apresentada após o prazo regulamentar não tem aptidão para a  instauração do litígio.  Impugnação versus Provas.  A impugnação hábil à  instauração do litígio é uma petição, formalizada por  escrito, na qual há que se falar sobre as provas, para esclarecer de que forma  elas  se  relacionam  com  os  fatos  tributários  apurados  pela  fiscalização,  e  descritos no lançamento. A impugnação não se confunde com as provas que  devem instruir a defesa.  Sem  a  articulação  lingüística  constante  da  impugnação  que  demonstre  a  vinculação entre os  fatos apurados pela  fiscalização e aqueles comprovados  Fl. 12075DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.072          9 pelas provas apresentadas, não se instaura o contraditório, porque não há duas  interpretações de fato e/ou de direito contrapostas, o que obsta o exercício da  atividade de julgamento.  Juntada de Impugnação. Erro.  Verificado  que  a  juntada  ao  processo  virtual  dos  diversos  documentos  comprobatórios foi efetuada pelo próprio contribuinte, mediante a utilização  do Programa Gerador  de Solicitação  de  Juntada  de Documentos  ­  PGS,  no  qual  não  há  qualquer  interferência  da  repartição  no  procedimento,  não  se  pode imputar ao órgão local qualquer responsabilidade pela  falta de juntada  da petição de impugnação aos autos.  Intimação. Reabertura de Prazo.  Como  o  prazo  de  impugnação  que  é  peremptório  e  preclusivo,  a  sua  prorrogação  somente  pode  ser  admitida  se  efetivada,  de  forma  expressa  e  justificada, pela autoridade fiscal competente.  Para  o  lançamento  regularmente  notificado  ao  sujeito  passivo  há  mais  de  trinta  dias  não  há  previsão  legal  de  reabertura  de  prazo  para  impugnação,  mesmo  na  hipótese  de  irregular  expedição  de  nova  intimação,  para  apresentação de defesa.  Impugnação Não Conhecida   Sem Crédito em Litígio    Segundo o Termo de Ciência  por Abertura de Mensagem  (e­fls.  11.849),  a  contribuinte tomou ciência da Intimação de Resultado do Julgamento de e­fls. 11.838 em  14/04/2016, pela abertura dos arquivos correspondentes no Centro Virtual de Atendimento ao  Contribuinte (Portal e­CAC), através da opção Consulta Comunicados/Intimações.  MINISTÉRIO DA FAZENDA  SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL ­ RFB    PROCESSO/PROCEDIMENTO: 16095.720077/2014­31  INTERESSADO:  51568343000198  ­  STEELMAN  CONSTRUCOES LTDA    TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM    O destinatário teve ciência dos documentos relacionados abaixo  por  meio  de  sua  Caixa  Postal,  considerada  seu  Domicílio  Tributário  Eletrônico  (DTE)  perante  a  RFB,  na  data  de  14/04/2016 15:21:46, data em que se considera feita a intimação  nos  termos do art.  23,  § 2º,  inciso III,  alínea  'b'  do Decreto nº  70.235/72.    Data  do  registro  do  documento  na  Caixa  Postal:  11/04/2016  15:52:52    Intimação de Resultado de Julgamento  Acórdão de Impugnação  Darf  Fl. 12076DF CARF MF   10 O  Acórdão  de  Impugnação  foi  aberto  pela  Recorrente  tão  somente  em  05/05/2016, como atesta o Termo de Abertura de Documento de e­fls. 11.850.  Os responsáveis solidários foram intimados do Acórdão de Impugnação entre  os dias 06/06/2016 e 14/06/2016 (vide os docs. de e­fls. 11.875/11.926).  O  Recurso  Voluntário  (v.  e­fls.  11.930/12.012)  foi  apresentado  em  24/06/2016,  conforme  comprova  o  Termo  de  Análise  de  Solicitação  de  Juntada  de  e­fls.  12.013.   Em  suas  razões  recursais,  a  Contribuinte  repete  os  mesmos  argumentos  já  expendidos quando da impugnação.   Afinal, vieram os autos para este Conselheiro relatar e votar.  É o relatório.  Fl. 12077DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.073          11 Voto             Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Relator.  Preliminar de tempestividade.  A DRJ/RPO julgou o processo em 06 de abril de 2016, tendo sido a decisão  cientificada à contribuinte em 14 de abril de 2016 (v. e­fls. 11.849), pelo E­CAC. Já a ciência  aos responsáveis solidários foi realizada a partir do dia 06/06/2016 até o dia 14/06/2016 (vide  os docs. de e­fls. 11.875/11.926.  O Recurso Voluntário (v. e­fls. 11.930/12.012) foi interposto em 24/06/2016  e  engloba  os  recursos  de  todos  os  responsáveis  solidários.  Em  sua  petição,  a  contribuinte  sequer  toca na questão da tempestividade do Recurso Voluntário,  limitando­se, quanto a este  tema, a  repetir,  ipsis  literis, o que  já havia posto na  impugnação que não  foi conhecida pela  DRJ/RPO, justamente por ter sido considerada intempestiva.  Portanto,  o  Recurso  Voluntário  apresentado  em  24  de  junho  de  2016,  em  relação à contribuinte autuada é manifestamente intempestivo, haja vista que o prazo para sua  interposição já havia expirado em 16 de maio de 2016.  Isto  posto,  meu  voto  é  pelo  não  conhecimento  do  Recurso  Voluntário  em  relação à contribuinte STEELMAN CONSTRUÇÕES LTDA.  Já em relação aos  responsáveis solidários, há que se considerar  tempestivas  as  alegações  apresentadas  no  recurso  apresentado  conjuntamente  com  a  contribuinte  STEELMAN.  Entretanto,  apesar  de  conhecer  do  recurso  apresentado  pelos  responsáveis  solidários,  opino  por  sua  rejeição,  haja  vista  que  não  foi  capaz  de  superar  a  questão  que  motivou o não conhecimento da impugnação, justamente a sua apresentação intempestiva.  Recordo  aos  colegas  de  Turma  que  a  Contribuinte  foi  cientificada  da  autuação  em  12/05/2014  (v.  e­fls.  4.110/4.204).  Cientificada  dos  Autos  de  Infração,  a  Contribuinte  juntou  ao  processo  os  documentos  de  e­fls.  5.048/11.475,  em  25/06/2014,  conforme  atestam  os Termos  de  Solicitação  de  Juntada  de  e­fls.  5.047,  6.731,  8.408,  9.331,  9.355,  9.585  e  11.240.  Tais  documentos  constam  dos  respectivos  Termos  de  Solicitação  de  Juntada como “Impugnação”.   Ao  verificar  que  entre  os  documentos  juntados  não  constava  a  peça  impugnatória,  mas  tão  somente  as  evidências  que  a  deveriam  instruir,  a  unidade  local  que  jurisdicionava a Contribuinte à época formalizou a Intimação de e­fls. 11.477, através da qual  lhe  alertou  que  não  havia  apresentado  petição  que  indicasse  as  razões  da  impugnação,  atribuindo­lhe  o  prazo  de  05  (cinco)  dias  para  sanear  o  recurso.  Essa  intimação  deu­se  em  11/09/2014 e, na mesma data, a Contribuinte formalizou a juntada das razões de impugnação  até  então  inexistentes.  Neste  documento,  sequer  tangenciou  os  motivos  pelos  quais  estava  apresentando a impugnação a destempo.  Fl. 12078DF CARF MF   12 Em  05/12/2014,  a  Autoridade  Preparadora  (DRF  Santo  André/SP)  se  manifestou nos autos sobre a intempestividade da impugnação (v. e­fls. 11.612), nos seguintes  termos:  Ref.: Intempestividade da impugnação  Informamos a V. Sa. que sua petição foi declarada intempestiva, razão pela qual não  se instaurou o litígio administrativo.  Fica o interessado intimado a pagar, no prazo de 30 (trinta) dias, contados a partir da  ciência nos termos da  legislação em vigor, os débitos constantes do demonstrativo  em anexo.  Transcorrido o prazo acima, sem que ocorra a extinção dos débitos, o processo será  encaminhado à Procuradoria da Fazenda Nacional para cobrança executiva.  Tomando  ciência  da  intimação  acima,  a Contribuinte  protocolou  pedido  de  reconsideração (v. e­fls. 11.631/11.752) alegando, em apertadíssima síntese que:  a)  No  dia  25/06/2014,  protocolou  tempestivamente,  via  e­CAC,  a  impugnação  e  todos os documentos que demonstram a inexistência do alegado crédito;  b)  No  dia  1°  de  julho  de  2014,  foi  surpreendida  com  nova  intimação,  para  que  juntasse a impugnação;  c) Em 11 de setembro de 2014, a delegacia da Receita Federal a intimou novamente  para que apresentasse a Impugnação, o que foi cumprido no mesmo dia;  d) Em 12 de dezembro de 2014, foi surpreendida com nova intimação da delegacia  da  Receita  Federal  lhe  informando  que  a  impugnação  apresentada  estaria  intempestiva;  e) Em sua defesa, alega que a delegacia da Receita Federal teria verificado alguma  incorreção  no  processo  digital,  reabrindo­lhe  o  prazo  para  a  apresentação  da  impugnação, o que teria sido devidamente cumprido;  f)  Não  poderia,  agora,  se  contradizer,  declarando  a  inexistência  da  referida  contestação em decorrência de suposta intempestividade;  g) O Superior Tribunal de Justiça tem jurisprudência consolidada no sentido de que  a republicação/re­intimação da parte, abre novamente o prazo processual, afastando  a intempestividade sic;  h)  Da  análise  do  precedente  se  extrai  que  a  segunda  intimação  da  delegacia  da  Receita Federal teria reaberto o prazo para a apresentação da impugnação;   i) Assim, ao declarar a revelia pela intempestividade, a delegacia da Receita Federal  contraria  o  ordenamento  jurídico  brasileiro, mormente  o  entendimento  pacífico  do  Superior Tribunal de Justiça.  Já  no  Recurso  Voluntário  de  e­fls.  11.930/12.012,  a  Contribuinte  e  os  Responsáveis  Solidários  repetem  exatamente  as  mesmas  alegações  apresentadas  através  do  pedido  de  reconsideração  acima,  apreciado  em  conjunto  com  a  impugnação,  sem  apresentar  qualquer  argumento  novo,  nem  mesmo  rechaçar  os  fundamentos  adotados  pela  decisão  recorrida que não conheceu do respectivo recurso.  Assim, e considerando o disposto no art. 57 do RICARF, especialmente seu  parágrafo 3º, que abaixo reproduzo,   Fl. 12079DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.074          13 Art.  57.  Em  cada  sessão  de  julgamento  será  observada  a  seguinte ordem:   I ­ verificação do quórum regimental;   II ­ deliberação sobre matéria de expediente; e   III  ­  relatório,  debate  e  votação  dos  recursos  constantes  da  pauta.   §  1º  A  ementa,  relatório  e  voto  deverão  ser  disponibilizados  exclusivamente  aos  conselheiros  do  colegiado,  previamente  ao  início  de  cada  sessão  de  julgamento  correspondente,  em  meio  eletrônico.   §  2º  Os  processos  para  os  quais  o  relator  não  apresentar,  no  prazo  e  forma  estabelecidos  no  §  1º,  a  ementa,  o  relatório  e  o  voto, serão retirados de pauta pelo presidente, que fará constar  o fato em ata.   § 3º A exigência do § 1º pode ser atendida com a transcrição da  decisão  de  primeira  instância,  se  o  relator  registrar  que  as  partes  não  apresentaram  novas  razões  de  defesa  perante  a  segunda  instância  e  propuser  a  confirmação  e  adoção  da  decisão recorrida.  (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de  2017)  (grifos nossos)  Adoto como minhas razões de decidir o disposto no Acórdão de Impugnação,  em especial os trechos a seguir destacados:  Na petição de fls. 11631/11752, juntada aos autos em 12/01/2015 (fls. 11627), veio a  defesa argumentar que teria apresentado a impugnação, em 25/06/2014, juntamente  com  a  documentação  comprobatória,  fato  que  seria  confirmado  por  certidão  expedida pela DRJ,  e que devido a  erro na  formalização do processo digital,  teria  sido  intimada, novamente,  em 12/12/2014, a  apresentar a  impugnação, o que  teria  sido efetivado na mesma data da ciência da intimação.  Entretanto, não há elementos nos autos a corroborar os fatos invocados pela defesa.  A  impugnação  não  se  encontra  juntada  entre  os  diversos  documentos  de  fls.  5048/11475,  arrolados  nos  termos  de  solicitação  de  juntada,  apesar  de  terem  sido  denominados como “impugnação”os arquivos juntados pelos impugnantes.  Os documentos comprobatórios de fls. 5048/11475, não podem ser recebidos como  impugnação,  porque  com  ela  não  se  confundem,  e  somente  a  impugnação  é  instrumento hábil a instauração do litígio.  É o que se encontra prescrito nos artigos do Decreto nº 70.235, de 6 de março de  1972 pertinentes à matéria, verbis:  Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.  Art.  15.  A  impugnação,  formalizada  por  escrito  e  instruída  com  os  documentos em que se  fundamentar,  será apresentada ao órgão preparador  no  prazo  de  trinta  dias,  contados  da  data  em  que  for  feita  a  intimação  da  exigência.  Art. 16. A impugnação mencionará:  I ­ a autoridade julgadora a quem é dirigida;  Fl. 12080DF CARF MF   14 II ­ a qualificação do impugnante;  III  ­  os  motivos  de  fato  e  de  direito  em  que  se  fundamenta,  os  pontos  de  discordância  e  as  razões  e  provas  que  possuir;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  8.748, de 1993)  IV ­ as diligências, ou perícias que o  impugnante pretenda sejam efetuadas,  expostos  os  motivos  que  as  justifiquem,  com  a  formulação  dos  quesitos  referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o  endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei  nº 8.748, de 1993)  V ­ se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser  juntada cópia da petição. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  (...)  §  4º  A  prova  documental  será  apresentada  na  impugnação,  precluindo  o  direito de o impugnante fazê­lo em outro momento processual, a menos que:  (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)  a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  oportuna,  por  motivo de força maior; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)  b)  refira­se  a  fato  ou  a  direito  superveniente;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.532, de 1997)  c) destine­se a contrapor  fatos ou razões posteriormente  trazidas aos autos.  (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)  §  5º  A  juntada  de  documentos  após  a  impugnação  deverá  ser  requerida  à  autoridade  julgadora,  mediante  petição  em  que  se  demonstre,  com  fundamentos,  a  ocorrência  de  uma  das  condições  previstas  nas  alíneas  do  parágrafo anterior. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)  §  6º  Caso  já  tenha  sido  proferida  a  decisão,  os  documentos  apresentados  permanecerão  nos  autos  para,  se  for  interposto  recurso,  serem  apreciados  pela autoridade  julgadora de  segunda  instância.  (Redação dada pela Lei nº  9.532, de 1997)  Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha  sido  expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei nº 9.532,  de 1997)  Com base nas normas  jurídicas a  impugnação hábil à  instauração do  litígio é uma  petição,  formalizada por escrito, que contém como elementos distintivos a menção  (i) à autoridade julgadora a quem é dirigida; (ii) à qualificação do impugnante; (iii)  aos motivos de fato e de direito em que se fundamenta, aos pontos de discordância e  às  razões  e  provas  que  possuir;  (iv)  às  diligências  ou  perícias  que  o  impugnante  pretenda  sejam  efetuadas;  e  (v)  à  informação  sobre  a  submissão  da  matéria  impugnada à apreciação judicial.  Note­se que a menção  feita, na  impugnação, “aos motivos de  fato e de direito em  que  se  fundamenta,  e  às  razões  e  provas  que  possuir  o  impugnante”,  não  se  confunde  com  as  provas  que  devem  instruir  a  petição  de  defesa,  porque  na  impugnação há que  se  falar  sobre as provas,  para esclarecer de que  forma elas  se  relacionam  com  os  fatos  tributários  apurados  pela  fiscalização,  e  descritos  no  lançamento.  Sem  a  articulação  lingüística  que  demonstre  a  vinculação  entre  os  fatos  apurados  pela fiscalização e aqueles comprovados pelas provas apresentadas, não se instaura o  contraditório, porque não há duas interpretações de fato e/ou de direito contrapostas,  o que obsta o exercício da atividade de julgamento.  Fl. 12081DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.075          15 Nas mesmas normas jurídicas, tem­se até a regulamentação sobre a apresentação de  provas  após  o  prazo  de  impugnação  (art.  16,  §4º),  mas  não  há  dúvida  de  que  a  apresentação de impugnação fora do prazo regulamentar não é hábil à instauração  do litígio.  Traz­se à colação decisão do Conselho de Contribuintes que respalda a interpretação  ora adotada:  Acórdão nº 107­07882, Sessão de 01/12/2004  IRPJ – PROVA – Cumpre à impugnante demonstrar o efeito modificativo ou  extintivo  do  crédito  constituído  pelo  lançamento. Não  basta  ao  impugnante  juntar documentos aos autos, sendo indispensável que ele demonstre o efei to  probatório por eles produzido (destaques acrescidos)  Também não há prova do invocado erro na formalização do processo digital, porque  foram juntados ao processo todos os documentos constantes dos diversos termos de  solicitação de juntada (fls. 5047, 6731, 8408, 9331, 9355, 9585 e 11240), e entre eles  não se encontra a petição a ser recebida como impugnação, mas apenas documentos  comprobatórios de fatos não devidamente articulados pela defesa.  De  acordo  com  os  termos  de  solicitação  de  juntada,  assinados  digitalmente  pelo  contribuinte,  os  documentos  não  foram  apresentados,  na  repartição  fiscal  (digitalizados  ou  para  serem  digitalizados),  mas  foram  transmitidos  pelo  próprio  interessado  já  digitalizados  para  serem  juntados  ao  processo.  Note­se  que  não  há  autenticação  na  documentação  juntada  ao  processo,  por  se  tratar  de  procedimento  em  que  a  repartição  fiscal  se  limitou  a  deferir  a  juntada  ao  processo  virtual  da  documentação constante do termo, sem qualquer interferência sobre os documentos  que teriam sido juntados.  Na época, o procedimento de entrega de documentos digitais para juntada a processo  digital estava regulado pela Instrução Normativa RFB nº 1412, de 22 de novembro  de 2013 (DOU 25/11/2013), nos seguintes termos:  Art.  1º  A  entrega  de  documentos,  em  formato  digital  ,  na  Secretaria  da  Receita Federal do Brasil (RFB), para juntada a processo digital ou a dossiê  digital de atendimento, será realizada nos termos desta Instrução Normativa.  Art.  2º  A  entrega  de  documentos  de  que  trata  o  art.  1º  será  efetivada  por  solicitação de juntada a processo digital ou a dossiê digital de atendimento,  mediante  a  utilização  do  Programa  Gerador  de  Solicitação  de  Juntada  de  Documentos  (PGS)  ou  mediante  atendimento  presencial  nas  unidades  de  atendimento da RFB.  Vejam que havia duas possibilidades de entrega da documentação: (i) via utilização  de Programa Gerador de Solicitação de Juntada de Documentos – PGS; ou (ii) via  atendimento presencial nas unidades de atendimento da RFB.  No  caso  de  utilização  do  Programa  Gerador  de  Solicitação  de  Juntada  de  Documentos – PGS, tem­se os seguintes preceitos, verbis:    Capítulo I ­ Da solicitação de juntada de documentos por meio do PGS  Art. 3º A solicitação de juntada de documentos digitais nos termos do caput  do  art.  2º  ocorrerá  mediante  transmissão  de  arquivo  por  meio  do  PGS  disponível  no  sítio  da  RFB,  na  Internet,  no  endereço  http://www.receita.fazenda.gov.br.  Fl. 12082DF CARF MF   16 § 1º A solicitação de juntada de documentos na forma do caput, a processo  digital, ocorrerá somente na hipótese de o interessado estar com a opção de  domicílio  tributário  eletrônico  (DTE)  ativa,  nos  termos  da  Instrução  Normativa SRF nº 664, de 21 de julho de 2006.  (...)  §  3º  Somente  o  interessado,  em  nome  de  quem  houver  sido  formado  o  processo  digital  ou  o  dossiê  digital  de  atendimento,  ou  o  seu  procurador  habilitado  mediante  “Procuração  para  o  Portal  e­CAC”,  com  opção  “processos digitais”, poderá solicitar a juntada de documentos por meio do  PGS.  Foram  estabelecidos  também  os  seguintes  requisitos  materiais  e  formais  a  serem observados, para a eficácia da solicitação de juntada de documentos a  processo digital:    Capítulo III ­ Da solicitação de juntada de documentos a processo digital    Art.  8º  Para  solicitação  da  juntada  de  documentos  a  processo  digital  existente, deverão ser apresentados os documentos previstos nos  incisos  I e  III  do  §  1º  do  art.  5º  e,  ainda,  os  documentos  necessários  à  análise  do  processo, observadas as disposições do § 2º do art. 5º.  (...)  Art. 5º omissis.  § 1º A documentação exigida nos termos do caput compõe­se de:  I ­ requerimento com a especificação do serviço pretendido e as informações  necessárias  e  suficientes  para  o  encaminhamento  e  análise  do  mérito,  apresentado  em  formulário  próprio  disponível  no  sítio  da RFB  no  endereço  eletrônico informado no caput do art. 3º;  (...)  III  ­  documentos que comprovem a outorga de poderes,  se  for o  caso, bem  como os documentos que permitam as corretas identificação e qualificação de  outorgantes e outorgados .  § 2º A documentação de que trata o § 1º deverá ser apresentada em arquivos  distintos, observados, também, os seguintes requisitos:  I  ­  os  arquivos  serão  compostos  por  documentos  de  mesma  espécie,  observadas as instruções para a solicitação do serviço, disponíveis no sítio da  RFB no endereço informado no caput do art. 3º, e serão nomeados de forma a  identificar  os  documentos  neles  contidos,  conforme  Nomenclatura  de  Arquivos por Tipo de Documento constante do Anexo Único a esta Instrução  Normativa;  II ­ cada arquivo terá tamanho máximo de 15 megabytes (15.360 kilobytes),  devendo o arquivo que exceder esse limite ser fracionado em tantos quantos  forem  necessários,  observada  a  Nomenclatura  de  Arquivos  por  Tipo  de  Documento constante do Anexo Único a esta Instrução Normativa;  III  ­  os  arquivos  deverão  estar  no  formato  PDF,  conforme  padrão  ISO  19005­  3:2012  (PDF/A  ­  versões  PDF  1.4  ou  superior),  com  margens  superior e inferior de, no mínimo, 3cm (três centímetros), e margens laterais  de, no mínimo, 2,5cm (dois centímetros e cinco milímetros), com resolução de  imagem de 300dpi (trezentos dots per inch) nas cores preta e branca.  A partir daí, a Instrução Normativa passa a regulamentar a solicitação de juntada de  documentos, nas unidades de atendimento da RFB, verbis:  Fl. 12083DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.076          17 Capítulo  IV  ­  Da  solicitação  de  juntada  de  documentos  nas  unidades  de  atendimento da RFB  Art. 9º O interessado, ou seu procurador legalmente constituído, poderá, em  qualquer  unidade  de  atendimento  da  RFB,  solicitar  a  juntada  de  documentação:  I ­ necessária à análise do processo, observadas as disposições do art. 8º; ou  (...)  § 1º No momento da entrega, os arquivos digitais devem estar acompanhados  do Recibo  de Entrega  de Arquivos Digitais  (Read),  gerado pelo Sistema de  Validação e Autenticação de Arquivos Digitais (SVA), disponível no sítio da  RFB no endereço informado no caput do art. 3º.  §  2º  Os  arquivos  digitais  devem  estar  contidos  em  dispositivo  móvel  de  armazenamento  e,  necessariamente,  gravados  em  pasta  específica  que  conterá somente os arquivos validados pelo SVA.  § 3º O Read deverá ser:  I  ­  assinado  eletronicamente,  com  assinatura  digital  válida,  por  meio  do  programa  assinador  disponível  no  sítio  da  RFB  no  endereço  informado  no  caput o art. 3º, pelo interessado ou por seu procurador habilitado mediante  “Procuração para o Portal e­CAC”, com opção “processos digitais”; ou   II  ­  digitalizado,  depois  de  preenchido,  impresso  e  assinado  manualmente  pelo interessado ou por seu procurador legalmente constituído.  (...)  § 5º A assinatura  firmada no Read equivale à declaração do  interessado de  que  as  informações  cont  idas  nos  arquivos  digitais  foram  prestadas  pelo  signatário  e  de  que  os  documentos  convertidos  para  o  formato  digital  correspondem a documentos sob a sua guarda.  § 6º Depois de assinado, o Read deverá ser digitalizado e gravado no mesmo  dispositivo  móvel  ,  em  pasta  diferente  da  que  se  encontra  gravada  a  documentação apresentada.  (...)  Art.  10.  No  ato  da  entrega  presencial  dos  arquivos  digitais,  o  atendente  gerará  novo Read  com a  finalidade  de  confirmar  o  código  de  identificação  geral (hash) constante do Read apresentado pelo interessado.  §  1º  A  recepção  dos  arquivos  digitais  ocorrerá  depois  da  confirmação  do  hash,  sendo  que  a  via  do  Read  com  a  assinatura  do  atendente  será  o  comprovante de entrega perante a RFB para todos os fins.  §  2º  A  confirmação  do  hash  atesta  a  correspondência  entre  os  arquivos  entregues e os que foram juntados ao processo digital ou ao dossiê digital de  atendimento.  § 3º Não serão recebidos arquivos com divergência no hash.  Oportuno dizer que a autenticação pelo agente público de documentos recebidos em  formato  digital  para  a  inclusão  no  sistema  e­Processo  somente  cabe  quando  o  contribuinte  opta  pela  entrega  da  documentação,  via  atendimento  presencial  nas  unidades  de  atendimento  da  RFB,  porque  é  somente  nessa  hipótese  que  a  interferência  do  servidor  no  procedimento  impõe  a  autenticação  dos  documentos  recebidos. Vejam­se os preceitos da Instrução Normativa em análise:  Fl. 12084DF CARF MF   18 Art.  14.  A  autenticação,  pelo  agente  público,  de  documentos  recebidos  em  formato digital para a inclusão no sistema e­ Processo é o atestado de que os  documentos  juntados  correspondem  aos  que  foram  entregues  pelo  interessado.  Parágrafo único. Cabe ao interessado a responsabilidade pelo conteúdo dos  documentos e sua correspondência com os originais.  Quando  feita  a  transmissão,  via  Programa  Gerador  de  Solicitação  de  Juntada  de  Documentos  –  PGS,  como  não  há  interferência  do  servidor,  dispensável  se  configurou  a  autenticação  da  documentação  apresentada  para  ser  juntada  ao  processo.  De  observar  que, no  caso dos  presentes  autos,  a  juntada  dos  diversos  documentos  comprobatórios a título de “impugnação” (designação dada pelo próprio interessado  na  juntada  da  documentação),  foi  efetuada  apenas  com  base  nos  “Termos  de  Solicitação de Juntada” e nos respectivos documentos, todos assinados digitalmente  pelo  próprio  contribuinte,  e  nos  “Termos  de  Análise  de  Solicitação  de  Juntada”,  assinados  digitalmente  pelo  servidor  encarregado  da  função.  Não  constam  os  Recibos de Entrega de Arquivos Digitais (Read), gerados pelo Sistema de Validação  e  Autenticação  de  Arquivos  Digitais  (SVA),  fato  a  denotar  que  os  documentos  a  serem  juntados  ao  processo  não  foram  apresentados  à  unidade  de  atendimento  da  RFB,  mas  foram  transmitidos  pelo  PGS,  não  se  podendo  imputar  à  repartição  qualquer responsabilidade pela falta de juntada da petição de impugnação aos autos.  A  intimação  formalizada  pela  Agência  da  Receita  Federal,  após  o  prazo  regulamentar,  para  apresentação  de  impugnação,  não  pode  ser  interpretada,  como  quer a defesa, como um reconhecimento de erro na formalização do processo digital,  mas  apenas  como  um  alerta  acerca  da  irregularidade  verificada  na  instrução  processual providenciada pela própria contribuinte.  De  qualquer  forma,  referida  intimação  também  não  é  hábil  a  reabrir  o  prazo  de  impugnação por diversos motivos: (i) não o fez expressamente; (ii) dela não consta  qualquer  justificativa  a  amparar  o  tratamento  excepcional;  e  (iii)  não  formalizada  pela autoridade competente – Delegado da Receita Federal em Santo André/SP.  Na verdade, a intimação apenas se limitou a constatar a inexistência de petição hábil  no  processo  a  ser  recebida  como  impugnação,  mas  não  foi  trazida  qualquer  justificativa que amparasse a ampliação do prazo de defesa.  Transcrevem­se acórdão do antigo Conselho de Contribuintes e do atual Conselho  Administrativo  de Recursos  Fiscais  –  CARF  em  se  confirma  que  a  reabertura  do  prazo  de  impugnação  deve  que  estar  devidamente  fundamentada  nas  provas  do  processo:    Nº Acórdão 101­96965 Data da Sessão 15/10/2008  PRAZO PARA IMPUGNAÇÃO ­ REABERTURA ­ É possível a reabertura do  prazo para impugnação quando for constatada ofensa ao princípio da ampla  defesa e do contraditório, sob pena de nulidade.  Nº Acórdão 1101­001.013 Data da Sessão 03/12/2013  NULIDADE.  LANÇAMENTO  APERFEIÇOADO  EM  DILIGÊNCIA.  VALIDADE  PARCIAL.  As  omissões  que  resultem  em  prejuízo  ao  sujeito  passivo, quando este não lhes der causa, podem ser sanadas com reabertura  do prazo para impugnação, desde que não transcorrido o prazo decadencial  para revisão do lançamento.  Fl. 12085DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.077          19 Note­se que a prorrogação do prazo de impugnação, que é peremptório, é exceção, e  somente  se  faz  para  garantia  dos  princípios  constitucionais  da  ampla  defesa  e  do  contraditório,  em  face  de  erros  ou  omissões  perpetradas  pelos  agentes  da  Administração Pública.  Além de não haver  fundamento para  a prorrogação do prazo peremptório previsto  em  lei,  quando  a  autoridade  fiscal  competente  para  a  prática  do  ato  o  faz,  o  faz  expressamente, o que não aconteceu no presente caso.  Traz­se  à  colação exemplo de prorrogação expressa de prazo de  impugnação e de  seus efeitos:  Nº Acórdão 204­00136 Data da Sessão 17/05/2005  NORMAS  PROCESSUAIS.  IMPUGNAÇÃO.  TEMPESTIVIDADE.  Determinado pelo Delegado da Receita Federal a reabertura do prazo para  impugnação,  tempestiva  a  manifestação  apresentada  antes  do  decurso  no  novo prazo assinalado. Processo anulado.  Diferentemente do caso ora sob apreciação, no caso julgado pelo antigo Conselho de  Contribuintes, a reabertura de prazo de impugnação teria constado expressamente da  decisão que  teria autorizado a  revisão de ofício do  lançamento, conforme excertos  do voto da Ilma. Conselheira Relatora:  Ocorre, contudo, que, na Decisão de fls. 262/264 que autorizou ‘a revisão do  lançamento consubstanciado no Auto de  Infração de  fls.  229/247,  tendo em  vista  a  ocorrência  de  erro  de  fato  não  conhecido  na  ocasião  de  sua  implementação,  apenas  para  excluir  da  exigência  o  PIS  referente  ao  fato  gerador  02/2002’,  expressamente  determinou o  Sr. Delegado de Maringá o  encaminhamento do  feito a “ARF/Cianorte para providências no sentido de  cientificar  a  interessada  da  presente  decisão,  reabrindo  o  prazo  para  pagamento  do  saldo  remanescente  do  crédito  tributário  lançado  ou  impugná­lo no prazo de 30 (trinta) dias contados da data da ciência e demais  providências cabíveis’ (negritamos).  Haja  vista  esse  fato  e  verificando,  pelas  razões  recursais,  que  a  empresa  pautou  a  sua  conduta  nessa  determinação,  aguardando  a  nova  intimação,  tenho  que,  no  caso  concreto,  deve  ser  ultrapassada  a  preliminar  de  intempestividade da impugnação.  Ademais, no vigente Regimento Interno da RFB (aprovado pela Portaria MF nº 203,  de  14  de  maio  de  2012  –  DOU  de  17/05/2012)  o  controle  sobre  os  prazo  de  impugnação  não  se  inclui  entre  as  atribuições  dos  Agentes  da  Receita  Federal,  conforme abaixo:  Art. 231. Às Agências da Receita Federal do Brasil ­ ARF compete executar  as atividades de atendimento ao contribuinte e, especificamente:  I  ­  prestar  informações  ao  contribuinte,  excetuando­se  as  que  envolverem  interpretação de legislação;  II  ­  recepcionar  declarações,  requerimentos,  manifestações  de  inconformidade,  impugnações e  recursos voluntários e  formalizar processos  administrativos;  III  ­  fornecer cópias de declarações, processos e outros documentos na sua  área de competência;  IV  ­  expedir  e  cancelar  certidões  relativas  à  situação  fiscal  e  cadastral  do  contribuinte;  Fl. 12086DF CARF MF   20 V ­ realizar ajustes nos sistemas de cadastro, controle de créditos tributários  e pagamentos;  VI  ­  examinar  e  executar  as  atividades  relacionadas  com  os  pedidos  de  regularização de obras de construção civil que não implique em verificação  de escrituração contábil;  VII ­ executar os procedimentos de retificação e correção de documentos de  arrecadação, excetuando­se os de valor total e data de arrecadação;  VIII ­ examinar pedidos de parcelamento de débitos;  IX  ­  examinar  pedidos  de  revisão  de  débitos  inscritos  em  Dívida  Ativa  da  União,  nos  casos  de  pagamento  ou  parcelamento  do  débito  antes  da  inscrição;  X ­ preparar e controlar os processos administrativos fiscais, excetuando­se  os que envolverem ações judiciais;  XI ­ prestar ao Juízo solicitante, ao Ministério Público e aos demais órgãos,  informações  sobre  a  situação  fiscal  e  cadastral  dos  contribuintes  jurisdicionados, respeitadas as limitações impostas pela legislação vigente; e  XII ­ promover a educação fiscal.  Parágrafo único. Às Agências da Receita Federal do Brasil ­ ARF de Classes  “A”  e  “B”  compete,  ainda,  pronunciar­se  sobre  a  inclusão  e  exclusão  de  contribuintes em regimes de tributação diferenciados     Note­se que ficou a cargo das Divisões/Serviços/Seções das Delegacias da Receita  Federal a lavratura de Termo de Revelia que envolve justamente o controle sobre o  prazo  de  impugnação,  e  conseqüentemente,  o  poder  para  decidir  acerca  de  sua  prorrogação, conforme abaixo:    Art. 241. Às Divisões de Orientação e Análise Tributária ­ Diort, aos Serviços  de  Orientação  e  Análise  Tributária  ­  Seort  e  às  Seções  de  Orientação  e  Análise  Tributária  ­  Saort  competem  as  atividades  de  orientação  e  análise  tributária, e em especial:  (...)  VI ­ preparar, instruir, acompanhar e controlar os processos administrativos  de contencioso fiscal, bem assim lavrar termo de revelia nos casos de falta de  impugnação ou de sua apresentação  fora do prazo,  inclusive em relação às  matérias  objeto  de  manifestação  de  inconformidade,  no  âmbito  da  sua  competência;  (...)  Art. 243. Às Divisões de Controle e Acompanhamento Tributário ­ Dicat, aos  Serviços  de Controle  e Acompanhamento Tributário  ­  Secat  e  às  Seções  de  Controle  e  Acompanhamento  Tributário  ­  Sacat  competem  as  atividades  de  controle e acompanhamento tributário e, em especial:  (...)  V ­ preparar, instruir, acompanhar e controlar os processos administrativos  de contencioso fiscal, bem assim lavrar termo de revel ia nos casos de falta  de impugnação ou de sua apresentação  fora do prazo,  inclusive em relação  às  matérias  objeto  de  manifestação  de  inconformidade,  no  âmbito  de  sua  competência;  No  caso  sob  apreciação,  a  autoridade  competente  (DRF  Santo  André/SP)  pronunciou­se  expressamente  pela  intempestividade  da  impugnação,  que  somente  Fl. 12087DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.078          21 foi  encaminhada  ao  órgão  julgador,  para  dirimir  os  questionamentos  acerca  desta  matéria.  Assim,  a  intimação  formalizada  pela  Agência  da  Receita  Federal  não  é  hábil  a  configurar a prorrogação de prazo de impugnação, e a autoridade competente (DRF  Santo André/SP) manifestou­se pela não admissão do recurso.  Traz­se à colação decisão do Conselho de Contribuintes a referendar que a irregular  expedição  de  intimação  para  apresentação  de  impugnação  não  tem  o  efeito  de  promover a reabertura do prazo regulamentar já transcorrido:    Nº Acórdão 201­80290 Data da Sessão 23/05/2007  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  CIÊNCIA.  PRAZO  PARA  IMPUGNAÇÃO.  REABERTURA.  IMPOSSIBILIDADE.  Para  o  lançamento  regularmente  notificado  ao  sujeito  passivo  há  mais  de  trinta  dias  não  há  previsão  legal  para  reabrir  o  prazo  para  impugnação,  mesmo  na  hipótese  de  irregular  expedição  de  nova  intimação,  abrindo  prazo  para  impugnação.  Recurso  negado.  Quanto  à  certidão  expedida  pela  DRJ,  provavelmente  quer  fazer  menção  o  Impugnante à situação do processo nos sistemas de controle de cobrança em que o  crédito tributário constituído ex­officio aparece na situação “suspenso – julgamento  da impugnação”. Todavia, essa informação apenas registra que até a apreciação das  razões de defesa apresentadas quanto à tempestividade da defesa, o crédito tributário  está  com  a  exigibilidade  suspensa,  mas  não  tem  o  condão  de  ratificar  que  a  documentação apresentada deve ser recebida como impugnação.  Acrescente­se ainda, por fim, que em consulta ao e­processo ora sob apreciação, na  opção “Acompanhar Ciência”, tem­se a informação de que a ciência da Intimação nº  316/2014 se deu, em 16/07/2014, quinze dias após a postagem da intimação, emitida  em 01/07/2014, na caixa postal do contribuinte, e não com a abertura do documento  em 11/09/2014. É o que se encontra definido no art. 23,  III,  “a”, § 2º,  III,  “a”, do  Decreto  nº  70.235,  de  6  de  março  de  1972,  com  as  alterações  da  legislação  superveniente, verbis:    Art. 23. Far­se­á a intimação:  I ­ pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador,  na repartição ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu  mandatário  ou  preposto,  ou,  no  caso  de  recusa,  com declaração  escrita  de  quem o intimar; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)  II ­ por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova  de recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação  dada pela Lei nº 9.532, de 1997)  III  ­  por  meio  eletrônico,  com  prova  de  recebimento,  mediante:  (Redação  dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  a) envio ao domicílio  tributário do sujeito passivo; ou  (Incluída pela Lei nº  11.196, de 2005)  b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.  (Incluída pela Lei nº 11.196, de 2005)  § 1º Quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput deste artigo  ou  quando o  sujeito  passivo  tiver  sua  inscrição  declarada  inapta  perante o  Fl. 12088DF CARF MF   22 cadastro  fiscal,  a  intimação poderá ser  feita por  edital  publicado  (Redação  dada pela Lei nº 11.941, de 2009):  I ­ no endereço da administração tributária na internet; (Incluído pela Lei nº  11.196, de 2005)  II  ­  em  dependência,  franqueada  ao  público,  do  órgão  encarregado  da  intimação; ou (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  III ­ uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. (Incluído pela Lei nº  11.196, de 2005)  § 2° Considera­se feita a intimação:  I  ­  na  data  da  ciência  do  intimado  ou  da  declaração  de  quem  fizer  a  intimação, se pessoal;  II ­ no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do recebimento ou, se  omitida, quinze dias após a data da expedição da intimação; (Redação dada  pela Lei nº 9.532, de 1997)  III ­ se por meio eletrônico: (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013)  a) 15 (quinze) dias contados da data registrada no comprovante de entrega  no domicílio tributário do sujeito passivo; (Redação dada pela Lei nº 12.844,  de 2013)  b) na data em que o sujei to passivo efetuar consulta no endereço eletrônico a  ele  atribuído  pela  administração  tributária,  se  ocorrida  antes  do  prazo  previsto na alínea a; ou (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013)  c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito  passivo; (Incluída pela Lei nº 12.844, de 2013)  IV ­ 15 (quinze) dias após a publicação do edital, se este for o meio utilizado.  (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  § 3º Os meios de  intimação previstos nos  incisos do caput deste artigo não  estão sujeitos a ordem de preferência. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de  2005)  §  4º  Para  fins  de  intimação,  considera­se  domicílio  tributário  do  sujeito  passivo: (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  I ­ o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração  tributária; e (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  II ­ o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde  que autorizado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  §  5º  O  endereço  eletrônico  de  que  trata  este  artigo  somente  será  implementado  com  expresso  consentimento  do  sujeito  passivo,  e  a  administração  tributária  informar­lhe­á  as  normas  e  condições  de  sua  utilização e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)  (...)  Em assim sendo, ainda que se considere válida a intimação efetuada pela Agência da  Receita Federal, para reabertura de prazo de impugnação, a apresentação da petição  de  defesa,  em  11/09/2014,  teria  se  efetivado  a  destempo,  haja  vista  que  como  a  ciência, por decurso de prazo, teria ocorrido em 16/07/2014 (15 dias após a contados  da data de disponibilização do documento na caixa postal do contribuinte), o prazo  de 30 (trinta) dias teria se encerrado em 15/08/2014.  Por  todo  o  exposto,  adoto  os  fundamentos  da  decisão  recorrida  para  negar  provimento  ao  recurso  voluntário  apresentado  pelos  responsáveis  solidários  pelo  crédito  tributário.  Fl. 12089DF CARF MF Processo nº 16095.720077/2014­31  Acórdão n.º 1401­002.171  S1­C4T1  Fl. 12.079          23 Apesar  de  votar  por  não  conhecer  do  Recurso  Voluntário  por  sua  intempestividade  em  relação  à  contribuinte  autuada  e  negar­lhe  provimento  em  face  dos  responsáveis  solidários,  faz­se  necessário  atentar,  ao  menos,  às  alegações  relativas  à  decadência, por sua natureza de matéria passível de reconhecimento de ofício.  Alegam os Recorrente que os  fatos geradores anteriores a 12/05/2009  (data  da  ciência  do  Auto  de  Infração)  e  exigidos  pela  autuação  teriam  sido  fulminados  pela  decadência. O lançamento tributário se reporta aos anos calendários de 2009, 2010 e 2011.   Ora,  diante  dos  fartos  elementos  carreados  aos  autos,  que  dão  conta  da  prática reiterada de sonegação e fraude tributárias (declarações entregues em branco e/ou com  valores irrisórios comparados ao faturamento constatado para todos os anos objeto da auditoria,  confusão  patrimonial,  utilização  de  interpostas  pessoas,  não  atendimento  a  nenhuma  das  intimações etc), o termo inicial para a contagem do prazo decadencial segue a regra insculpida  no art. 173, inc. I, do CTN. Assim, a contagem do prazo decadencial tem como data de início,  para  o  ano  calendário  de  2009,  no  mínimo  o  dia  01  de  janeiro  de  2010.  Como  o  Auto  de  Infração foi lavrado e cientificado à Contribuinte em 12/05/2014, resta patente a inocorrência  da decadência alegada.  Por  todo  o  exposto,  voto  por  não  conhecer  do  Recurso  Voluntário  da  contribuinte  STEELMAN  CONSTRUÇÕES  LTDA,  por  sua  manifesta  intempestividade,  e  negar provimento ao recurso dos apontados como responsáveis solidários.   É como voto.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves                             Fl. 12090DF CARF MF

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Numero do processo: 10715.008807/2009-34
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Feb 21 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed May 23 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Data do fato gerador: 06/01/2006, 07/01/2006, 10/01/2006, 12/01/2006 13/01/2006, 19/01/2006, 26/01/2006 INFORMAÇÕES EXIGIDAS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL. PRAZO. INOBSERVÂNCIA. INFRAÇÃO. TIPIFICAÇÃO LEGAL. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ANTINOMIA. A denúncia espontânea da infração não exclui a responsabilidade quando a penalidade tem por objeto a própria conduta extemporânea do administrado, materializada no cumprimento a destempo da obrigação de fazer. Aplica-se a multa prevista em lei à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a-porta, ou ao agente de carga, quando deixarem de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, ainda que a informação tenha sido prestada antes do início de qualquer procedimento fiscal.
Numero da decisão: 9303-006.341
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora) e Érika Costa Camargos, que não conheceram do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício (Assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama – Relatora (Assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em Exercício), Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama (Relatora), Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora) e Érika Costa Camargos, que não conheceram do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício (Assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama – Relatora (Assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em Exercício), Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama (Relatora), Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.

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9303­006.341  –  3ª Turma   Sessão de  21 de fevereiro de 2018  Matéria  AUTO DE INFRAÇÃO ­ ADAUNA   Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  DELTA AIR LINES INC.    ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 06/01/2006, 07/01/2006, 10/01/2006, 12/01/2006  13/01/2006, 19/01/2006, 26/01/2006  INFORMAÇÕES  EXIGIDAS  PELA  SECRETARIA  DA  RECEITA  FEDERAL.  PRAZO.  INOBSERVÂNCIA.  INFRAÇÃO.  TIPIFICAÇÃO  LEGAL. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ANTINOMIA.  A denúncia  espontânea da  infração  não  exclui  a  responsabilidade quando  a  penalidade tem por objeto a própria conduta extemporânea do administrado,  materializada no cumprimento a destempo da obrigação de fazer.  Aplica­se  a  multa  prevista  em  lei  à  empresa  de  transporte  internacional,  inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta­ a­porta, ou ao agente de carga, quando deixarem de prestar informação sobre  veículo  ou  carga  nele  transportada,  ou  sobre  as  operações  que  execute,  na  forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, ainda que  a  informação  tenha  sido  prestada  antes  do  início  de  qualquer  procedimento  fiscal.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer  do Recurso Especial, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora) e Érika  Costa  Camargos,  que  não  conheceram  do  recurso.  No  mérito,  por  maioria  de  votos,  acordam  em  dar­lhe  provimento,  vencidas  as  conselheiras  Tatiana  Midori  Migiyama  (relatora), Érika Costa Camargos Autran  e Vanessa Marini Cecconello,  que  lhe  negaram  provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto  Natal.       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 71 5. 00 88 07 /2 00 9- 34 Fl. 254DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 3          2 (Assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama – Relatora    (Assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado    Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa  Pôssas  (Presidente  em  Exercício),  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama (Relatora), Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito,  Luiz  Eduardo  de  Oliveira  Santos,  Érika  Costa  Camargos  Autran  e  Vanessa  Marini  Cecconello.  Relatório    Trata­se  de  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  contra  o  Acórdão  nº 3201­001.128, da  1ª Turma Ordinária  da 2ª Câmara  da  3ª  Seção  do Conselho  Administrativo  de Recursos Fiscais  que,  por maioria  de votos,  deu  provimento  ao  recurso  voluntário, consignando a seguinte ementa:  “ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 06/01/2006, 07/01/2006, 10/01/2006, 12/01/2006,  13/01/2006, 19/01/2006, 26/01/2006  MULTA ADMINISTRATIVA. ATRASO NA ENTREGA DA DECLARAÇÃO  RELATIVA  A  VEÍCULO  OU  CARGA  NELE  TRANSPORTADA.  DENÚNCIA  ESPONTÂNEA.  POSSIBILIDADE.  ART.  102,  §  2º,  DO  DECRETO­LEI  nº  37/66,  COM  REDAÇÃO  DADA  PELA  LEI  N°  12.350/2010.   Uma vez satisfeitos os requisitos ensejadores da denúncia espontânea deve  a punibilidade ser excluída, considerando que a natureza da penalidade é  administrativa,  aplicada  no  exercício  do  poder  de  polícia  no  âmbito  aduaneiro,  em  face  da  incidência  do  art.  102,  §2º,  do  Decreto­Lei  nº  37/66,  cuja  alteração  trazida  pela  Lei  n°  12.350/2010,  passou  a  contemplar  o  instituto  da  denúncia  espontânea  para  as  obrigações  administrativas.  Fl. 255DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 4          3 RETROATIVIDADE  BENIGNA.  Considerando  que  o  dispositivo  que  autoriza  a  exclusão  de  multa  administrativa  em  razão  de  denúncia  espontânea entrou em vigor antes do julgamento da peça recursal,  faz­se  necessário observar o art. 106, II, “a”, do Código Tributário Nacional e  afastar a multa prevista no Decreto­Lei nº 37/66. ”    Irresignada,  a  Fazenda  Nacional  interpôs  Recurso  Especial  contra  o  r.  acórdão,  trazendo,  entre  outros,  que  o  disposto  no  art.  138  do  CTN  não  alcança  as  penalidades exigidas pelo descumprimento de obrigações acessórias autônomas.    Em Despacho às  fls. 163 a 167,  foi dado seguimento ao  recurso especial  interposto pela Fazenda Nacional.    Contrarrazões  foram  apresentadas  pelo  sujeito  passivo,  trazendo,  entre  outros, que o recurso não deva ser conhecido e, caso conhecido, que seja negado provimento.    É o relatório.  Voto Vencido    Conselheira Tatiana Midori Migiyama ­ Relatora    Depreendendo­se  da  análise  do  recurso  especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  entendo  que  o  recurso  não  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade.    O que, concordo em parte com o exame de admissibilidade exposto  em  Despacho  do  processo  10715.008227/2009­47.  Peço  vênia  para  transcrever  a  parte que concordo:  “[...] O primeiro acórdão não serve como paradigma, porque trata de  aplicação de penalidade por  infração ao controle administrativo das  importações  (falta  de  Guia  de  Importação  ­  GI)  e  se  refere  a  julgamento realizado antes da vigência da nova redação dada ao no  Fl. 256DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 5          4 art.  102,  §  2º,  do  Decreto­lei  nº  37/1966,  pela  Lei  12.350/2010.  Portanto,  como  diz  respeito  à  legislação  e  circunstâncias  fáticas  diferentes  das  do  acórdão  recorrido,  o  acórdão  nº  CSRF/03­05.339  não atende as condições exigidas no art. 67 do Anexo II do RICARF  para fim de comprovação do alegado dissenso jurisprudencial.   [...]”    Tal  como  dito  em  Despacho,  o  primeiro  acórdão  indicado  como  paradigma –  de nº  03­05.339  trata  de  situação  diversa  da  tratada  nos  autos. O que  podemos inferir tal entendimento considerando apenas a ementa desse acórdão:  “Acórdão 03­05.339  IMPOSTO  DE  IMPORTAÇÃO  E  MULTA  DE  OFÍCIO.  O  lançamento dos tributos e da correspondente multa de ofício, com  base na  falta de guia de  importação, não pode prosperar,  já que  neste caso a legislação prevê a imputação da multa administrativa  do  artigo  526,  inciso  II,  do  Regulamento  Aduaneiro  (Decreto  n°  91.030/1985).  MULTA POR FALTA DE GUIA DE IMPORTAÇÃO. DENÚNCIA  ESPONTÂNEA.  Não  há  que  se  falar  em  denúncia  espontânea  se  após  o  início  do  despacho  aduaneiro  e  em  caso  de  multa  por  descumprimento de obrigação formal. ”    Proveitoso trazer também parte relatada no acórdão indicado como  paradigma:  “[...]  A empresa  foi  autuada em virtude de  infração verificada na  operação  de  importação  lastreada  na  Dl  n2  003868/96  (GI  n2  0010­96/016194­2).  Segundo  o  auto  de  infração,  a  recorrente  solicitou o desembaraço da mercadoria "formulário em bloco tipo  `Manifold',  formulário  continuo  de  papel  com  dizeres  impressos  240mm x 11 polegadas em caixas com 3.000 folhas", classificando­ a  no  código  NCM/SH  4820.40.00",  pleiteando  a  aplicação  de  alíquota zero para o imposto de importação, com base no Decreto  n2  550/92  ­  MERCOSUL.  A  fiscalização,  entendendo  que  a  Fl. 257DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 6          5 mercadoria  importada  era  "formulário  contínuo  (folha  simples)  para  impressora  de  micro",  classificou­a  no  código  NCWSH  4820.90.00 e efetuou o lançamento para cobrança do II à alíquota  normal,  acrescido  da  multa  de  100%  de  que  trata  o  artigo  42,  inciso I, da Lei n 2 8.218/91, por declaração inexata, da multa de  30% sobre o valor da mercadoria, prevista no artigo 526, inciso II,  do RA, bem como juros de mora.[...]”     Sendo  assim,  resta  claro  que  o  primeiro  acórdão  não  serve  como  paradigma, por tratar de situações diferentes.    Quanto  ao  segundo  acórdão  indicado  como  paradigma  –  a  de  nº  3802­001.129,  vê­se  que  EM  NENHUM MOMENTO  FOI  DISCUTIDO  O  ART.  102, §2º do DECRETO­LEI 37/66 E TAMPOUCO A APLICAÇÃO RETROATIVA  DESSE DISPOSITIVO. Apenas foi trazido como fundamento o art. 138 do CTN.    Nos termos do art. 67, do RICARF/2015, temos (Grifos meus):  “Art.  67.  Compete  à  CSRF,  por  suas  turmas,  julgar  recurso  especial  interposto  contra  decisão  que  der  à  legislação  tributária  interpretação  divergente  da  que  lhe  tenha  dado  outra  câmara,  turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.  §  1º  Não  será  conhecido  o  recurso  que  não  demonstrar  a  legislação tributária interpretada de forma divergente.   [...]”    Considerando  que  o  art.  102,  §  2º,  do Decreto­Lei  37/66  nem  foi  aventada no acórdão indicado como paradigma, não há como se conhecer o recurso  especial,  vez  que  não  demonstrou  interpretação  divergente  frente  ao  mesmo  dispositivo.    Diante do exposto, não conheço o Recurso Especial interposto pela  Fazenda Nacional.  Fl. 258DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 7          6   Considerando  que  essa  conselheira  restou  vencida  em  relação  ao  conhecimento  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  passo  a  discorrer  sobre  a  lide – qual  seja,  aplicação  ou  não  da  denúncia  espontânea  com o  intuito de se afastar a multa por falta de cumprimento de obrigação acessória, que se  torna ostensivo com o decurso do prazo fixado para a entrega tempestiva da mesma,  entendo que assiste razão ao sujeito passivo.    Eis  que  a  denúncia  espontânea  em matéria  aduaneira  se  encontra  positivada no art. 102, § 2º, do Decreto­Lei 37/66,  reproduzido no art. 683 § 2º do  Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6759/2009).     Para  melhor  elucidar,  trago  síntese  cronológica  do  art.  102  do  Decreto­Lei 37/66 – que trata da denúncia espontânea no âmbito aduaneiro.    Antes do advento da MP 497/10, vê­se que o § 2º do art. 102 era  taxativo ao prescrever que a denúncia espontânea excluía apenas  as penalidades de  natureza tributária (Grifos meus):  “Art.102  ­ A  denúncia  espontânea  da  infração,  acompanhada,  se  for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a  imposição  da  correspondente  penalidade.  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)      §  1º  ­  Não  se  considera  espontânea  a  denúncia  apresentada:  (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)      a)  no  curso  do  despacho  aduaneiro,  até  o  desembaraço  da  mercadoria; (Incluído pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)      b) após o início de qualquer outro procedimento fiscal, mediante  ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, tendente a  apurar  a  infração.  (Incluído  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)      § 2º ­ A denúncia espontânea exclui somente as penalidades de  natureza  tributária.  (Incluído  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)”  Fl. 259DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 8          7       Com  o  advento  da MP  497/10,  convertida  na  Lei  12.350/2010,  a  denúncia  espontânea  passou  a  afastar  também  as  penalidades  de  natureza  administrativa, além da tributária, in verbis (Grifos meus):   “Art.102 – A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se  for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a  imposição  da  correspondente  penalidade.  (Redação  dada  pelo  Decreto­Lei  nº  2.472,  de  01/09/1988)  [...]  § 2º A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de  natureza  tributária  ou  administrativa,  com  exceção  das  penalidades aplicáveis na hipótese de mercadoria sujeita a pena de  perdimento. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010)    Com  tal  dispositivo,  a  denúncia  espontânea  passou  a  ser  aplicada  para  as  penalidades  de  natureza  administrativa,  salvo  as  penalidades  aplicáveis  na  hipótese de mercadoria sujeita a pena de perdimento.    Ademais,  quanto  à  intenção  do  legislador  ao  trazer  a  menção  à  penalidade  administrativa  quando  da  aplicação  da  denúncia  espontânea,  importante  reproduzir a Exposição de Motivos daquela MP 497/10 (Grifos meus):  “[...]   40. A proposta de alteração do § 2º do art. 102 do Decreto­Lei nº  37,  de  1966,  visa  a  afastar  dúvidas  e  divergência  interpretativas  quanto  à  aplicabilidade  do  instituto  da  denúncia  espontânea  e  a  consequente  exclusão  da  imposição de determinadas penalidades,  para as quais não  se  tem posicionamento  doutrinário claro sobre sua natureza.   (…)  47.  A  proposta  de  alteração  objetiva  deixar  claro  que  o  instituto  da  denúncia  espontânea  alcança  todas  as  penalidades  pecuniárias,  aí  incluídas  as  chamadas  multas  isoladas,  pois  nos  parece  incoerente  haver  a  possibilidade  de  se  aplicar  o  instituto  da  denúncia  espontânea  para  penalidades  vinculadas ao não­pagamento de  tributo, que é a obrigação principal, e não haver  Fl. 260DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 9          8 essa  possibilidade  para  multas  isoladas,  vinculadas  ao  descumprimento  de  obrigação acessória.”     Nesse  ínterim,  cumpre  destacar  ainda  que  para  que  a  exclusão  da  responsabilidade ocorra deve­se observar se não houve início de procedimento fiscal,  mediante ato de ofício, tendente a apurar a infração ou o cumprimento da obrigação  acessória aduaneira.    Sendo  assim,  considerando  o  caso  vertente,  em  respeito  ao  princípio da especialidade – lex specialis derogat legi generali ­ é de se aplicar o art.  102, §2º, do Decreto­Lei 37/66 com a redação dada pela MP 497/10 (convertida na  Lei 12.350/10 – que manteve a mesma redação) para os casos de entrega a destempo  de obrigação acessória aduaneira.     Ademais,  cabe  trazer  que  o  Direito  aduaneiro  é  considerado  autônomo, inclusive porque se originam de fontes peculiares – tais como, acordos e  tratados  internacionais,  códigos  e  regulamentos  aduaneiros,  ainda  que  tenha  dependência  com  outros  ramos  de  direito.  As  relações  jurídicas  observam  as  peculiaridades  de  regimes  próprios,  ainda  que  envolva  outros  ramos  científicos.  Sendo  assim,  pode­se  considerar  que  deve  observar  um  regramento  especial  –  tal  como o que preceitua o art. 102, § 2º, do Decreto­Lei 37/66.    Não há  como  ignorar a  redação do art. 102, §2º do Decreto­lei nº  37/66, conferida pela Lei 12.350/2010, que exclui “expressamente” a penalidade da  multa  administrativa  pelos  efeitos  da  denúncia  espontânea.  Digo  “expressamente”,  pois,  ao meu  sentir,  não  há  como  “interpretá­la”  ou  “interpretá­la  restritivamente”,  vez trazer claramente que o instituto da denúncia espontânea afasta toda a penalidade  pecuniária de natureza administrativa sem ao menos ressalvar hipóteses excludentes.     Nos termos do art. 5º, inciso II, da CF/88, temos que ninguém será  obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei – ou seja,  somente a lei poderá criar, entre outros, vedações. O que, por conseguinte, entender  Fl. 261DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 10          9 que  a  norma  em  questão  seria  “expressa”  reflete  o  respeito  ao  Princípio  da  Legalidade.    Caso o  legislador da Lei 12.350/2010, que alterou o art. 102, § 2º  do Decreto­Lei  37/66,  incluindo  no  campo  de  alcance  da  aplicação  do  instituto  da  denúncia  espontânea,  tivesse  a  pretensão  de  se  excluir  as  hipóteses  de  entrega  de  obrigações acessórias aduaneiras a destempo, deveria ter trazido tal vedação de forma  expressa, promovendo ao sujeito passivo a segurança jurídica que tanto merece. Não  obstante  a  isso,  vê­se  que  apenas  incluiu  o  termo  penalidade  de  natureza  administrativa e ainda esclareceu na exposição de motivos que o instituto da denúncia  espontânea alcança “toda” penalidade pecuniária.    Ademais,  ignorar  o  dispositivo  de  lei,  sem  ao  menos,  ter  sido  declarado  inconstitucional,  traria  insegurança  jurídica  aos  sujeitos  passivos  que  observam o disposto na  lei,  além de  ferir  a  regra  trazida pelo art. 62, Anexo  II, do  RICARF/2015, in verbis (Grifos meus):  “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do  CARF afastar a aplicação ou deixar de observar  tratado, acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.  [...]”    Quanto  à  aplicação  do  disposto  no  art.  102,  §  2º  do  Decreto­Lei  37/66  aos  períodos  anteriores  à  sua  vinda  no  ordenamento  jurídico,  entendo  ser  plenamente aplicável o instituto da retroatividade benigna – tal como estabelece o art.  106 do Código Tributário Nacional:  "Art. 106 . A lei aplica ­ se a ato o u fato pretérito:  1  ­  em  qualquer  caso,  quando  seja  expressamente  interpretativa,  excluída  a  aplicação  de  penalidade  à  infração  dos  dispositivos  interpretados;  II ­ tratando ­ se de ato não definitivamente julgado:  a) quando deixe de defini­lo como infração;  Fl. 262DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 11          10 b) quando deixe de tratá­lo como contrário a qualquer exigência de  ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha  implicado em falta de pagamento de tributo;  c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na  lei vigente ao tempo de sua prática ".    Sendo  assim,  verifica­se  a  subsunção  do  caso  concreto  à  norma  referendada.    Ora, com a aplicação do instituto da retroatividade benigna, no caso  vertente,  há  de  ser  afastada  a  aplicação  da  multa  pela  entrega  a  destempo  da  obrigação acessória aduaneira.    Ainda  em  respeito  ao  princípio  da  especialidade  –  lex  specialis  derogat  legi  generali, não mais  aplico,  por  analogia,  a  Súmula CARF  49,  eis  que,  ainda que tenha como fundamento original o art. 138 do CTN, trata especificamente  da entrega a destempo de DCTF, e não da obrigação acessória aduaneira. Essa última  possui regra especial tratada expressamente no art. 102, §2º do Decreto­lei nº 37/66,  conferida pela Lei 12.350/2010.     Ademais, quanto  à Súmula CARF nº 49 que  traz que "a denúncia  espontânea não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração",  entendo que deva ainda  sua aplicabilidade ser afastada no presente caso  (obrigação  acessória aduaneira), pois as decisões reiteradas e uniformes que consubstanciaram a  referida súmula se deu anteriormente à edição da MP 497/2010.    O que, por conseguinte, não há que se falar em obrigatoriedade de  os  conselheiros  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  observarem  a  referida  súmula  no  presente  caso,  invocando  equivocadamente  o  caput  do  art.  72,  Anexo II, do RICARF/2015 (Portaria MF 343/2015).    Em  vista  de  todo  o  exposto,  voto  por  admitir  o  recurso  especial  interposto pela Fazenda Nacional, negando­lhe provimento.  Fl. 263DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 12          11     É como voto.    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama     Voto Vencedor  Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal ­ Redator designado  Conhecimento do Recurso Especial  Embora as pertinentes considerações feitas pela  i. Relatora do processo, me  permito dela divergir em relação ao conhecimento do recurso na parte em que trata da denúncia  espontânea  da  infração.  É  que,  ainda  que  certas  particularidades  dos  casos  retratados  no  recorrido e nos paradigma não sejam idênticas, não tenho dúvidas de que o acórdão paradigma  nº 3802­001.1281 enfrentou explicitamente a questão da aplicação do  instituto da espontaneidade  nos  casos  de  infrações  por  descumprimento  de  prazo  e  chegou  a  conclusão  que  a  iniciativa  do  contribuinte, nesses casos, não afastava a responsabilidade pela infração, se não vejamos.  No caso em tela, a  infração é objetiva pelo simples decurso do  prazo  para  apresentação do  registro  de  embarque. Assim,  uma  vez  transcorrido  esse  prazo  sem  que  o  sujeito  passivo  tenha  adimplido com sua obrigação, a infração restará caracterizada.    Admitir  a  denúncia  espontânea  no  caso  em  tela  seria  transformar  esse  instituto  em  instrumento  de  permissibilidade  para  infrações  referentes  a  obrigações  acessórias,  já  que  o  simples  cumprimento,  no  tempo  intentado  pelo  sujeito  passivo  (desde que antes de descoberto pela fiscalização), não o levaria  a  qualquer  tipo  de  responsabilização.  O  instituto,  no  lugar  de  incentivar o voluntarismo do sujeito passivo em reconhecer seu  erro  e buscar  retificá­lo,  incentivaria o atraso no  cumprimento  das obrigações acessórias.   Por esse motivo, conheço do recurso também nesse particular.                                                              1 Por equívoco, foi  informado no voto vencido o número de acórdão 3802­001.129. A leitura o recurso especial  interposto  pela  Procuradoria  da  Fazenda Nacional,  e­  folha  137,  contudo,  não  deixa  dúvidas  de  que  o  número  correto do acórdão paradigma é 3802­001.128.  Fl. 264DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 13          12 Mérito  A matéria objeto dos autos é de amplo conhecimento deste Colegiado. Como  já  me  manifestei  em  outras  ocasiões,  trilhando  o  mesmo  caminho  escolhido  nos  autos  do  processo  nº  10283.002493/2009­93,  acórdão  nº  9303­003.559,  da  relatoria  do  i.  Conselheiro  Gilson Macedo Rosemburg Filho, pela maestria como aborda a matéria, adoto, mais uma vez,  os  fundamentos  declinados  no  voto  do  i.  Conselheiro  José  Fernandes  do  Nascimento,  em  decisão tomada no processo nº processo 11128.002765/2007­49, acórdão 3802­00.568, datado  de 05 de julho de 2011, a seguir reproduzido.  Do  instituto  da  denúncia  espontânea  no  âmbito  da  legislação  aduaneira: condição necessária.  É  de  fácil  ilação  que  o  objetivo  da  norma  em  destaque  é  estimular  que  o  infrator  informe  espontaneamente  à  Administração  aduaneira  a  prática  das  infrações  relativas  ao  descumprimento  das  obrigações  de  natureza  tributária  e  administrativa.  Nesta  última,  incluída  todas  as  obrigações  acessórias  ou  deveres  instrumentais  (segundo  alguns)  que  tenham por objeto as prestações positivas  (fazer ou  tolerar) ou  negativas  (não  fazer)  instituídas  no  interesse  fiscalização  das  operações  de  comércio  exterior,  incluindo  os  aspectos  de  natureza tributária, administrativo, comercial, cambial etc.  Nesse  sentido,  resta evidente que é condição necessária para a  aplicação do instituto da denúncia espontânea que a infração de  natureza  tributária  ou  administrativa  seja  passível  de  denunciação à Administração tributária pelo infrator, em outros  termos,  é  elemento  essencial  da  presente  excludente  de  responsabilidade que a infração seja denunciável.  No âmbito da legislação aduaneira, com base no teor do art. 102  do Decreto­lei n° 37, de 1966, com as novas redações, está claro  que as impossibilidades de aplicação do referido instituto podem  decorrer de circunstância de ordem lógica (ou racional) ou legal  (ou jurídica).  No caso de impedimento legal, é o próprio ordenamento jurídico  que  veda  a  incidência  da  norma  em  apreço,  ao  excluir  Fl. 265DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 14          13 determinado tipo de infração do alcance do efeito excludente da  responsabilidade  por  denunciação  espontânea  da  infração  cometida.  A  título  de  exemplo,  podem  ser  citadas  as  infrações  por  dano  erário,  sancionadas  com  a  pena  de  perdimento,  conforme expressamente determinado no § 2º, in fine, do citado  art. 102.  A impossibilidade de natureza lógica ou racional ocorre quando  fatores  de  ordem  material  tornam  impossível  a  denunciação  espontânea da infração. São dessa modalidade as infrações que  têm  por  objeto  as  condutas  extemporâneas  do  sujeito  passivo,  caracterizadas  pelo  cumprimento  da  obrigação  após  o  prazo  estabelecido  na  legislação.  Para  tais  tipos  de  infração,  a  denúncia espontânea não tem o condão de desfazer ou paralisar  o fluxo inevitável do tempo.  São  dessa  última  modalidade  todas  as  infrações  que  têm,  no  núcleo  do  tipo,  o  atraso  no  cumprimento  da  conduta  imposta  como  sendo  o  elemento  determinante  da  materialização  da  infração.  A  título  de  exemplo,  pode  ser  citado  a  conduta  do  transportador  de  registrar  extemporaneamente  no  Siscomex  os  dados  do  embarque  da  carga  transportado  em  veículo  de  transporte internacional de carga.  Veja que, na hipótese da infração em apreço, o núcleo do tipo é  deixar  de  prestar  a  informação  sobre  a  carga  no  prazo  estabelecido,  que  é  diferente  da  conduta  de,  simplesmente,  deixar  de  prestar  a  informação  sobre  a  carga.  Na  primeira  hipótese,  a  prestação  da  informação  intempestivamente  materializa  a  infração,  ao  passo  que  na  segunda  hipótese,  a  prestação  da  informação  fora  do  prazo  estabelecido,  porém  antes  do  início  do  procedimento  fiscal,  realizando  o  cumprimento  da  obrigação,  mediante  a  denúncia  espontânea,  com exclusão da responsabilidade pela infração.  (...)  Logo,  no  caso  em  destaque,  se  o  registro  da  informação  a  destempo  materializou  a  infração  tipificada  na  alínea  “e”  do  Fl. 266DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 15          14 inciso  IV  do  artigo  107  do  Decreto­lei  n°  37,  de  1966,  com  redação  dada  pelo  artigo  77  da  Lei  n°  10.833,  de  2003,  por  conseguinte, não pode  ser  considerada,  simultaneamente,  como  uma conduta realizadora da denunciação espontânea da mesma  infração.  De fato, se a prestação extemporânea da informação dos dados  de  embarque  materializa  a  conduta  típica  da  infração  sancionada  com  a  penalidade  pecuniária  objeto  da  presente  autuação,  em  consequência,  seria  de  todo  ilógico,  por  contradição  insuperável,  que  a  conduta  que  materializasse  a  infração fosse, ao mesmo tempo, a conduta que concretizasse a  denúncia espontânea da mesma infração.  No caso em apreço, se admitida pretensão da Recorrente, o que  se  admite  apenas  para  argumentar,  o  cometimento  da  mencionada  infração nunca  resultaria na  cobrança da  referida  multa, uma vez que a própria conduta  tipificada como infração  seria,  simultaneamente,  a  conduta  que  representativa  da  denúncia espontânea. Em consequência, tornar­se­ia impossível  a  imposição  da  multa  sancionadora  da  dita  conduta,  ou  seja,  existiria  a  infração,  mas  a  multa  fixada  para  sancioná­la  não  poderia ser cobrada por força da exclusão da responsabilidade  do  infrator.  Tal  hipótese,  ao meu  ver,  representaria  um  contra  senso  do  ponto  de  vista  jurídico,  retirando  da  prática  da  dita  infração qualquer efeito punitivo.  Nesse  sentido,  porém  com  base  em  fundamentos  distintos,  tem  trilhado  a  jurisprudência  do  C.  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ), conforme enunciado da ementa a seguir transcrita:  TRIBUTÁRIO.  PRÁTICA  DE  ATO  MERAMENTE  FORMAL.  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  DCTF.  MULTA  MORATÓRIA.  CABIMENTO. I ­ A inobservância da prática de ato formal não  pode ser considerada como infração de natureza  tributária. De  acordo  com  a moldura  fática  delineada  no  acórdão  recorrido,  deixou a agravante de cumprir obrigação acessória, razão pela  qual não se aplica o benefício da denúncia espontânea e não se  Fl. 267DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 16          15 exclui  a  multa  moratória.  "As  responsabilidades  acessórias  autônomas, sem qualquer vínculo direto com a existência do fato  gerador do tributo, não estão alcançadas pelo art. 138, do CTN"  (AgRg no AG nº 490.441/PR, Relator Ministro LUIZ FUX, DJ de  21/06/2004, p. 164).  II  ­ Agravo regimental  improvido.(STJ, ADRESP ­ 885259/MG,  Primeira  Turma,  Rel.  Min  Francisco  Falcão,  pub.  no  DJU  de  12/04/2007).  Os  fundamentos  da  decisão  apresentados  pela E. Corte,  foram  basicamente os seguintes: (i) a  inobservância da prática de ato  formal  não  pode  ser  considerada  como  infração  de  natureza  tributária;  e  (ii)  o  descumprimento  de  obrigações  acessórias  autônomas, sem qualquer vínculo direto com a existência do fato  gerador do tributo, não estão alcançadas pelo art. 138 do CTN.  Com a devida vênia, tais argumentos não representam o melhor  fundamento para a conclusão esposada pela E. Corte no referido  julgado.  No  meu  entendimento,  para  fim  de  definição  dos  efeitos  do  instituto  da  denúncia  espontânea,  é  irrelevante  a  questão  atinente  à  natureza  intrínseca  da  multa  tributária  ou  administrativa,  isto  é,  se  punitiva  (ou  sancionatória)  ou  indenizatória2  (ou  ressarcitória),  uma  vez  que  toda  penalidade  pecuniária tem, necessariamente, natureza punitiva, pois decorre  sempre  da  prática  de  um  ato  ilícito,  consistente  no  descumprimento de um dever legal, enquanto que a indenização  tem  como  pressuposto  um  dano  causado  ao  patrimônio  alheio,  com  ou  sem  culpa  do  agente.  Essa  questão,  no  meu  entendimento,  é  irrelevante  para  definição  do  significado  e  alcance  jurídicos  da  excludente  da  responsabilidade  por  denunciação  espontânea  em  análise,  seja  no  âmbito  das  penalidades tributárias ou administrativas.                                                              2 A origem dessa discussão está na jurisprudência do C. STF (RE nº 79.625/SP) que tratou da natureza jurídica da  multa moratória  (se punitiva ou ressarcitória), quando  julgou questões acerca da aplicação do art. 184 do CTN,  que  trata  dos  privilégios  do  crédito  fiscal,  no  âmbito  do  processo  de  falência.  Segundo  o  referido  julgado,  entendeu a Corte Suprema que a dita multa tinha natureza punitiva.  Fl. 268DF CARF MF Processo nº 10715.008807/2009­34  Acórdão n.º 9303­006.341  CSRF­T3  Fl. 17          16 É consabido que todo ato ilícito previsto na legislação tributária  e  aduaneira  configura,  respectivamente,  infração  de  natureza  tributária  ou  aduaneira,  independentemente  dela  decorrer  do  descumprimento  de  um  dever  de  caráter  formal  (obrigação  acessória)  ou  material  (obrigação  principal).  Ademais,  toda  obrigação acessória tem vínculo indireto com o fato gerador da  obrigação  principal,  instrumentalizando­o  e,  dessa  forma,  servindo  de  suporte  para  as  atividades  de  controle  da  arrecadação e  fiscalização dos  tributos,  conforme delineado no  § 2º do art. 113 do CTN.  Por  todo  o  exposto,  voto  por  conhecer  do  recurso  especial  interposto  pela  Fazenda Nacional  e  dar­lhe  provimento,  para  afastar  a  aplicação  da  denúncia  espontânea  no  caso concreto.    (assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal ­ Relator.                Fl. 269DF CARF MF

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Numero do processo: 10882.721035/2011-12
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 13 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri May 11 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 DESMUTUALIZAÇÃO. ASSOCIAÇÃO CIVIL SEM FIM LUCRATIVO. DISSOLUÇÃO. DEVOLUÇÃO DE PATRIMÔNIO. TÍTULOS PATRIMONIAIS.CUSTO DE AQUISIÇÃO. A cisão da BOVESPA, associação civil sem fins lucrativos, consuma a devolução dos títulos patrimoniais aos associados. Não tem previsão legal a utilização, por associação civil, de instituto de modificação societária destinado às sociedades anônimas. Tampouco se aplica a atualização de valores dos títulos patrimoniais de associações civis sem finalidade lucrativa com base no Método de Equivalência Patrimonial, próprio para investimentos em coligadas e controladas das sociedades anônimas que visam o lucro. Assim, sujeita-se à incidência do imposto de renda, computando-se na determinação do lucro real do exercício, a diferença entre o valor dos bens e direitos recebidos de instituição isenta, por pessoa jurídica, a título de devolução de patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos que houver sido entregue para a formação do referido patrimônio. ÁGIO. COMPLEMENTARIDADE DAS LEGISLAÇÕES COMERCIAIS E FISCAIS. EFEITOS. Os resultados tributáveis das pessoas jurídicas, apurados com base no Lucro Real, têm como ponto de partida o resultado líquido apurado na escrituração comercial, regida pela Lei nº 6.404/1976, conforme estabelecido pelo DL. 1.598/1977. O ágio é fato econômico cujos efeitos fiscais foram regulados pela lei tributária, com substrato nos princípios contábeis geralmente aceitos. Assim, os princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos órgãos fiscalizadores e reguladores, como Conselho Federal de Contabilidade e Comissão de Valores Mobiliários, têm pertinência e devem ser observadas na apuração dos resultados contábeis e fiscais. REDUÇÃO INDEVIDA DE GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE TÍTULOS. CUSTO INFLADO COM ÁGIO. REAVALIAÇÃO INTERNA DOS ATIVOS. GLOSA. CABIMENTO As operações societárias realizada em sequência e em curto espaço de tempo, entre empresas sob o mesmo controle, incluindo a permuta de ativos entre as empresas do mesmo grupo, com reavaliação dos componentes patrimoniais de uma delas, entre os quais, os títulos da Bovespa, seguida de sua imediata absorção pela empresa reavaliada, mediante a incorporação reversa da empresa controladora, que recebera os ativos reavaliados na permuta revela a intenção de manipulação dentro do grupo empresarial deturpando a real situação econômica e patrimonial das empresas. O ágio registrado corresponde, de fato, a mera reavaliação interna de ativos, sendo correta sua glosa no cálculo do ganho de capital. DESCONSIDERAÇÃO DE ATO OU NEGÓCIO JURÍDICO. NORMA ANTIELISÃO. ART. 116, PARÁGRAFO ÚNICO DO CTN. EFICÁCIA PLENA. Embora não tenha a acusação fiscal se baseado na norma antielisão prevista no art. 116, parágrafo único do CTN, sua utilização não seria vedada. A eficácia de tal dispositivo independe de expedição de novo ato legal ante a existência de rito próprio para a constituição e exigência de créditos tributário em âmbito federal, consubstanciado no Decreto nº 70.235/1972. A Medida Provisória nº 66/2002, pretendeu estabelecer um rito prévio ao lançamento no qual o contribuinte, caso concordasse com a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos pelo Fisco, poderia efetuar, no prazo de 30 dias, o pagamento sem a incidência de multa. Caso discordasse, sofreria o lançamento dos tributos, com aplicação da multa de ofício, que se submeteria, no âmbito federal, ao rito previsto no Decreto nº 70.235/1972. Com a rejeição dos dispositivos da MP. 66/2002 perderam os contribuintes a oportunidade desse "rito prévio", mas nenhum prejuízo sofreu a aplicação das normas de constituição e exigência do crédito tributário previstas no decreto do PAF, que de resto já regulavam toda a relação processual entre o Fisco e os contribuintes na esfera federal. MULTA DE OFÍCIO. EMPRESA SUCESSORA. CABIMENTO. Na hipótese de sucessão empresarial, a responsabilidade da sucessora abrange não apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as multas moratórias ou punitivas referentes a fatos geradores ocorridos até a data da sucessão. (Aplicação da Súmula 554 do STJ) COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DE CSLL. Cabível a compensação de 30% por prejuízo fiscal e base negativa de CSLL de períodos anteriores, tendo em vista a opção externada em sua DIPJ e a existência de saldos compensáveis e a reconstituição da base de cálculo para absorção do prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da CSSL do período, apurado na empresa sucedida. TRIBUTAÇÃO REFLEXA: CSLL Por se constituírem infrações decorrentes e vinculadas, nos termos do § 2º do art. 24 da Lei 9.249/1995, aplica-se ao lançamento CSLL as conclusões relativas ao IRPJ.
Numero da decisão: 1302-002.622
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos em negar provimento ao recurso voluntário, votando pelas conclusões os conselheiros Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Gustavo Guimarães da Fonseca e Flávio Machado Vilhena Dias, e em negar provimento ao recurso de ofício. O Conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa solicitou a apresentação de declaração de voto. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Paulo Henrique Silva Figueiredo Rogério Aparecido Gil, Lizandro Rodrigues de Sousa (Suplente Convocado), Flavio Machado Vilhena Dias, Gustavo Guimarães da Fonseca e Luiz Tadeu Matosinho Machado.
Nome do relator: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
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1302­002.622  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  13 de março de 2018  Matéria  GANHO DE CAPITAL  Recorrentes  BRADESPLAN PARTICIPAÇÕES LTDA.              FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007  DESMUTUALIZAÇÃO.  ASSOCIAÇÃO CIVIL  SEM  FIM  LUCRATIVO.  DISSOLUÇÃO.  DEVOLUÇÃO  DE  PATRIMÔNIO.  TÍTULOS  PATRIMONIAIS.CUSTO DE AQUISIÇÃO.  A  cisão  da  BOVESPA,  associação  civil  sem  fins  lucrativos,  consuma  a  devolução dos  títulos patrimoniais aos associados. Não tem previsão legal a  utilização,  por  associação  civil,  de  instituto  de  modificação  societária  destinado  às  sociedades  anônimas.  Tampouco  se  aplica  a  atualização  de  valores dos títulos patrimoniais de associações civis sem finalidade lucrativa  com base no Método de Equivalência Patrimonial, próprio para investimentos  em  coligadas  e  controladas  das  sociedades  anônimas  que  visam  o  lucro.  Assim,  sujeita­se  à  incidência  do  imposto  de  renda,  computando­se  na  determinação do lucro real do exercício, a diferença entre o valor dos bens e  direitos  recebidos  de  instituição  isenta,  por  pessoa  jurídica,  a  título  de  devolução de patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos  que houver sido entregue para a formação do referido patrimônio.  ÁGIO. COMPLEMENTARIDADE DAS LEGISLAÇÕES COMERCIAIS E  FISCAIS. EFEITOS.  Os resultados tributáveis das pessoas jurídicas, apurados com base no Lucro  Real, têm como ponto de partida o resultado líquido apurado na escrituração  comercial,  regida  pela  Lei  nº  6.404/1976,  conforme  estabelecido  pelo  DL.  1.598/1977. O  ágio  é  fato  econômico  cujos  efeitos  fiscais  foram  regulados  pela lei tributária, com substrato nos princípios contábeis geralmente aceitos.  Assim, os princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos  órgãos fiscalizadores e reguladores, como Conselho Federal de Contabilidade  e Comissão de Valores Mobiliários, têm pertinência e devem ser observadas  na apuração dos resultados contábeis e fiscais.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 2. 72 10 35 /2 01 1- 12 Fl. 1402DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.403          2 REDUÇÃO INDEVIDA DE GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE  TÍTULOS.  CUSTO  INFLADO COM ÁGIO.  REAVALIAÇÃO  INTERNA  DOS ATIVOS. GLOSA. CABIMENTO  As operações societárias realizada em sequência e em curto espaço de tempo,  entre empresas sob o mesmo controle, incluindo a permuta de ativos entre as  empresas  do mesmo  grupo,  com  reavaliação  dos  componentes  patrimoniais  de uma delas, entre os quais, os títulos da Bovespa, seguida de sua imediata  absorção  pela  empresa  reavaliada,  mediante  a  incorporação  reversa  da  empresa controladora, que recebera os ativos reavaliados na permuta revela a  intenção  de  manipulação  dentro  do  grupo  empresarial  deturpando  a  real  situação  econômica  e  patrimonial  das  empresas.  O  ágio  registrado  corresponde, de fato, a mera reavaliação interna de ativos, sendo correta sua  glosa no cálculo do ganho de capital.   DESCONSIDERAÇÃO  DE  ATO  OU  NEGÓCIO  JURÍDICO.  NORMA  ANTIELISÃO.  ART.  116,  PARÁGRAFO  ÚNICO  DO  CTN.  EFICÁCIA  PLENA.  Embora não tenha a acusação fiscal se baseado na norma antielisão prevista  no  art.  116,  parágrafo  único  do  CTN,  sua  utilização  não  seria  vedada.  A  eficácia de  tal  dispositivo  independe de  expedição de novo ato  legal  ante  a  existência de rito próprio para a constituição e exigência de créditos tributário  em âmbito federal, consubstanciado no Decreto nº 70.235/1972.  A Medida  Provisória  nº  66/2002,  pretendeu  estabelecer  um  rito  prévio  ao  lançamento no qual o contribuinte, caso concordasse com a desconsideração  dos  atos  ou  negócios  jurídicos  pelo  Fisco,  poderia  efetuar,  no  prazo  de  30  dias,  o  pagamento  sem  a  incidência  de multa.  Caso  discordasse,  sofreria  o  lançamento  dos  tributos,  com  aplicação  da  multa  de  ofício,  que  se  submeteria, no âmbito federal, ao rito previsto no Decreto nº 70.235/1972.   Com a rejeição dos dispositivos da MP. 66/2002 perderam os contribuintes a  oportunidade desse "rito prévio", mas nenhum prejuízo sofreu a aplicação das  normas de constituição e exigência do crédito tributário previstas no decreto  do PAF, que de resto já regulavam toda a relação processual entre o Fisco e  os contribuintes na esfera federal.  MULTA DE OFÍCIO. EMPRESA SUCESSORA. CABIMENTO.  Na  hipótese  de  sucessão  empresarial,  a  responsabilidade  da  sucessora  abrange não apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as multas  moratórias ou punitivas  referentes  a  fatos geradores ocorridos  até  a data da  sucessão. (Aplicação da Súmula 554 do STJ)  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZO  E  BASE  DE  CÁLCULO  NEGATIVA  DE CSLL.   Cabível a compensação de 30% por prejuízo fiscal e base negativa de CSLL  de  períodos  anteriores,  tendo  em  vista  a  opção  externada  em  sua DIPJ  e  a  existência de saldos compensáveis e a reconstituição da base de cálculo para  absorção  do  prejuízo  fiscal  e  de  base  de  cálculo  negativa  da  CSSL  do  período, apurado na empresa sucedida.  TRIBUTAÇÃO REFLEXA: CSLL   Fl. 1403DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.404          3 Por se constituírem infrações decorrentes e vinculadas, nos termos do § 2º do  art.  24  da  Lei  9.249/1995,  aplica­se  ao  lançamento  CSLL  as  conclusões  relativas ao IRPJ.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos  em  negar  provimento ao  recurso voluntário, votando pelas conclusões os conselheiros Marcos Antonio  Nepomuceno Feitosa, Gustavo Guimarães da Fonseca e Flávio Machado Vilhena Dias,  e em  negar provimento ao  recurso de ofício. O Conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa  solicitou a apresentação de declaração de voto.  (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente e Relator.  Participaram do presente  julgamento os  conselheiros:   Carlos Cesar Candal  Moreira  Filho,  Marcos  Antonio  Nepomuceno  Feitosa,  Paulo  Henrique  Silva  Figueiredo  Rogério Aparecido Gil, Lizandro Rodrigues de Sousa (Suplente Convocado), Flavio Machado  Vilhena Dias, Gustavo Guimarães da Fonseca e Luiz Tadeu Matosinho Machado.   Fl. 1404DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.405          4 Relatório  Trata­se de recursos voluntário e de ofício interpostos em face do Acórdão nº  05­35.726,  proferido  em  09/11/2011,  pela  5ª  Turma  da  DRJ/Campinas/SP,  que  considerou  parcialmente procedente a  impugnação apresentada pela  interessada, conforme sintetizado na  seguinte ementa:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007  REDUÇÃO  INDEVIDA  DE  GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO DE TÍTULOS. CUSTO INFLADO COM ÁGIO.  Mantém­se  o  lançamento  de  IRPJ  e  CSLL  decorrente  de  acréscimo  indevido  de  ágio  ao  custo  de  aquisição  do  investimento,  que  reduziu  o  ganho  de  capital  e,  conseqüentemente,  o  lucro  tributável,  se  constatado  pela  Fiscalização que o ágio não provém de transação onerosa com  terceiros  mas  foi  originado  de  permuta  entre  empresas  sob  controle acionário comum, em função de conjunto de operações,  em seqüência e num curto espaço de  tempo, entre empresas do  mesmo  grupo  (algumas  delas  de  existência  efêmera)  para  as  quais  não  identificada  substância  econômica  e,  portanto,  não  passíveis  de  registro,  mensuração  e  evidenciação  pela  contabilidade.   DESMUTUALIZAÇÃO  DE  BOLSAS  DE  VALORES.  ASSOCIAÇÕES  ISENTAS.  DEVOLUÇÃO  DE  PATRIMÔNIO  SOB A FORMA DE AÇÕES. SUJEIÇÃO À TRIBUTAÇÃO.  Sujeita­se  à  incidência  do  IRPJ  e  CSLL,  computando­se  na  determinação  do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo  da  CSLL,  a  diferença entre o valor dos bens e direitos recebidos por pessoa  jurídica, provenientes de instituição isenta, a título de devolução  de  patrimônio,  e  o  valor  em  dinheiro  ou  o  valor  dos  bens  e  direitos  que  houver  entregue  para  a  formação  do  referido  patrimônio.  REALIZAÇÃO DA RESERVA DE ATUALIZAÇÃO DE TÍTULOS  PATRIMONIAIS DE ENTIDADE ISENTA.   Os  aumentos  nominais  de  títulos  patrimoniais  em  virtude  de  majoração do capital social da Bolsa de Valores, contabilizados  em contrapartida à conta de reserva de atualização, sujeitam­se  à tributação quando da alienação do investimento.  Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário  Ano­calendário: 2007  Fl. 1405DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.406          5 COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZO  E  BASE  DE  CÁLCULO  NEGATIVA DE CSLL.   Relativamente  à  parcela  da  exigência  pela  qual  a  autuada  responde  como  contribuinte,  acata­se  o  pedido  de  redução dos  valores devidos em função de compensação de 30% por prejuízo  fiscal e base negativa de CSLL de períodos anteriores, tendo em  conta  a  opção  externada  em  sua  DIPJ  e  a  existência,  nos  sistemas informatizados, de saldos compensáveis. Em relação à  parcela  da  exigência  pela  qual  a  autuada  responde  como  sucessora  por  incorporação,  verificada  a  apresentação,  pela  incorporada,  de  DIPJ  com  apuração  de  resultado  negativo,  reconstitui­se  a  base  de  cálculo  para  absorção  do  prejuízo  do  período.  CSLL. LANÇAMENTO CONEXO.  Aplica­se ao lançamento conexo o mesmo tratamento dispensado  ao  lançamento  principal,  em  razão  da  relação  de  causa  e  de  efeito que os vincula.  O  auto  de  infração  do  IRPJ,  fls.  505/517,  traz  a  descrição  das  seguintes  infrações, verbis:  001­ GANHOS E PERDAS DE CAPITAL   ALIENAÇÃO DE AÇÕES, TÍTULO E/OU COTAS DE CAPITAL  Redução  de  ganho  de Capital  na  alienação  de  ações,  títulos  e/ou  quotas  de  capital,  em  virtude  de  acréscimo  indevido  ao  custo  de  aquisição  do  investimento,  conforme  descrito  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  anexo  e  parte  integrante  do  presente Auto de Infração.  Fato Gerador  Valor Tributável ou Imposto  Multa (%)  31/12/2007  R$ 77.371.023,93  75,00  31/12/2007  R$ 64.475.853,19  75,00    002 ­ OUTROS RESULTADOS NÃO OPERACIONAIS  GANHOS  AUFERIDOS  EM  DEVOLUÇÃO DO  PATRIMÔNIO  SOCIAL  DAS ENTIDADES ISENTAS  Omissão  de  ganho  auferido  na  devolução  do  patrimônio  social  de  entidade  isenta conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal,  anexo e parte  integrante  do presente Auto de Infração.  Fato Gerador  Valor Tributável ou Imposto  Multa (%)  31/12/2007  R$ 1.404.775,60  75,00  003  –  ADIÇÕES  NÃO  COMPUTADAS  NA  APURAÇÃO  DO  LUCRO  REAL  Fl. 1406DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.407          6 REALIZAÇÃO DA RESERVA DE REAVALIAÇÃO  Ausência de cômputo, na determinação do lucro real, da realização de reserva  de atualização a valores de mercado dos títulos patrimoniais da Bovespa, decorrente  da  efetiva  realização  do  bem,  conforme  descrito  no  Termo  de Verificação  Fiscal,  anexo e parte integrante do presente Auto de Infração.  Fato Gerador  Valor Tributável ou Imposto  Multa (%)  31/12/2007  R$ 1.685.730,72  75,00  As  infrações  01  e  02  ensejaram  exigência  reflexa  de  CSLL  por  falta  de  recolhimento.  O acórdão recorrido descreve as apurações feitas pelas autoridades fiscais constantes  do Termo de Verificação Fiscal ­ TVF, das quais, tendo em vista a complexidade das operações, julgo  importante transcrever os pontos principais, verbis:  As  irregularidade apuradas  foram contextualizadas no Termo de Verificação  Fiscal do qual se extrai:  1) A Contribuinte  A contribuinte é  sociedade por cotas  limitada e  tem por objeto social a participação  como sócia ou acionista em outras empresas; o agenciamento da compra e venda de imóveis  por conta de terceiros; a administração, a compra e venda de bens imóveis e a realização de  títulos e valores mobiliários, tudo conforme seu Contrato Social.  Seu capital social encontra­se distribuído entre os seguintes sócios:  Cotistas  Qtd. Cotas  Percentual do Capital  Elba Holdings Ltda.  3.669.489.775  95,97%  Embaúba Holdings Ltda.  154.124.261  4,03%  Banco Bradesco SA.  1  0,00%  Total de Cotas do Capital  Social  3.823.614.037    2) O Grupo de Empresas  No  presente  trabalho  foram  verificadas  incorporações  e  transações  efetuadas  entre  empresas  pertencentes  ao  mesmo  grupo,  que  será,  a  fim  de  facilitar  a  sua  compreensão,  identificado como Grupo Bradesco.  A  seguir  são  relacionadas  as  empresas  envolvidas  com  os  fatos  relatados  a  seguir,  pertencentes ao chamado Grupo Bradesco, com a composição dos seus principais acionistas  ou  quotistas,  conforme  informações  constantes  nas  Fichas  50  ­  Identificação  de Sócios  ou  Titular, das DIPJs entregues por cada umas das empresas e referentes ao ano­calendário de  2007. Ressalte­se, no transcorrer do ano de 2007, essas empresas apresentaram mudanças na  distribuição de seu capital social, estando, porém, sempre sob controle direto ou indireto do  Banco Bradesco S.A..  1)  Elba Holdings  Ltda.  ­  CNPJ  07.832.152/0001­08  ­ Controladora  da  contribuinte  Bradesplan com 95,97% do Capital Social. Tem como acionista controlador Banco Bradesco  S.A., com 81,06% do capital total e votante.  2) Bruxelas Holdings  ­ CNPJ 08.427.596/0001­12  ­  100% do capital  total e votante  pertencente à Embaúba Holdings Ltda., foi incorporada pela Bradesplan em 19/10/2007.  3) Embaúba Holdings ­ CNPJ 07.436.414/0001­07 ­ 83,51% do capital total e votante  pertencente ao Banco Boavista Interatlântico S.A..  Fl. 1407DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.408          7 4) Banco Boavista Interatlântico S.A. ­ CNPJ 33.485.541/0001­06 ­ 100% do capital  total e votante pertencente ao Banco Bradesco S.A..  5) Málaga Holdings  ­  CNPJ  08.427.596/0001­12  ­  100%  do  capital  total  e  votante  pertencente  à  Embaúba  Holdings  Ltda.,  foi  Incorporada  pela  Bruxelas  holdings  em  08/06/2007.  6)  Banco  Alvorada  S.A.  ­  CNPJ  33.870.163/0001­84  ­  65,31%  do  capital  total  e  votante pertencente ao Banco Bradesco S.A.  7)  Serei  Participações  em  Imóveis  S.A.  ­  CNPJ  72.712.201/0001­22  ­  48,98%  do  capital total e votante pertencente ao Banco Bradesco S.A., 37,88% do capital total e votante  pertencente ao Banco Alvorada S.A..  8) Companhia Securitizadora de Créditos Rubi ­ CNPJ 01.222.069/0001­22 ­ 92,73%  do capital total e votante pertencente à Serei Participações em Imóveis S.A..  Como pode ser depreendido da composição acionária das empresas listadas acima, o  Banco Bradesco  S.A.  era,  à  época  dos  fatos  geradores  detalhados  a  seguir,  controlador  de  todas  elas,  algumas  diretamente  e  outras  indiretamente,  como  é,  por  exemplo,  o  caso  da  Bradesplan  controlada  indiretamente  através  da  Elba  Holdings,  e  das  Holdings Málaga  e  Bruxelas,  controladas  indiretamente  através  da  Embaúba,  controlada  pelo  Banco Boavista  que por sua vez tinha 100% do Capital social pertencente ao Banco Bradesco S.A..  3) A Ação Fiscal  A ação fiscal se iniciou em 08/03/2010, com a ciência, por AR, do Termo de Início de  Ação Fiscal lavrado em 03/03/2010.    Ressalte­se  que  parte  dos  documentos  e  esclarecimentos  prestados  pela  contribuinte  Bradesplan,  foram  colhidos  pela  DEINF/SPO,  sob  abrigo  do MPF­Diligência  08.1.66.00.2009.000375­8  e  enviados  à  DRF  Osasco,  conforme  o  Memorando  n°5/2011/SEPAC/DEINF­SPO/SRRF08/RFB/MF­SP. Em 01/04/2011 foi  lavrado Termo de  Convalidação e Prosseguimento de Ação Fiscal, convalidando todos os atos praticados sob o  abrigo do MPF 08.1.66.00.2009.000375­8.  No  curso  dos  trabalhos  também  foram  colhidos  documentos  e  esclarecimentos  diretamente  da  BM&F  BOVESPA  S.A.  Bolsa  de  Valores  Mercadorias  e  Futuros,  CNPJ  09.346.601/0001­25, sob abrigo do MPF 08.1.13.00­2010­00285­5.  a) A desmutualização  Convencionou­se  chamar  de  "desmutualização"  o  conjunto  de  alterações  societárias  ocorridas no ano de 2007 em que a Bovespa e a BM&F, ambas Associações Civis sem Fins  Lucrativos,  transformaram­se  em  sociedades  empresarias,  constituídas  sob  a  forma  de  sociedades anônimas de capital aberto.  Como  resultado  das  desmutualízações,  as  pessoas  físicas  e  jurídicas  associadas,  detentoras dos títulos patrimoniais de ambas as associações (bolsas), passaram a deter ações  das companhias  (empresas S.A.) criadas  no processo e que  incorporaram as  atividades das  antigas Bolsas.  No curso de  sua existência a Bovespa efetuou diversas  emissões, desdobramentos e  cancelamentos de títulos patrimoniais, de modo que na data da desmutualização o patrimônio  da entidade era representado por 758 títulos patrimoniais.  Em 28 de agosto de 2007, esses títulos possuíam o valor unitário de R$ 1.460.194,02,  tendo como referência os valores apurados no balanço de 30/06/2007. Nesta data houve uma  série de alterações societárias que resultaram na devolução de capital, por meio da entrega de  ações  da Bovespa Holding S.A.  para  os  detentores  de  títulos  patrimoniais  da Bovespa,  na  proporção de 706.762 ações, com valor unitário de R$ 2,06, para cada título patrimonial.  Fl. 1408DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.409          8 Resumidamente,  a  operação  de  desmutualização  ocorreu  da  seguinte  forma:  1º)  criação da Bovespa Holding S.A.; 2º) Cisão parcial da antiga Bovespa; 3º) incorporação do  capital cindido, parte diretamente na Bovespa Holding e parte na BVSP (Bovespa Serviços e  Participações S.A);  4º)  incorporação  pela Bovespa Holding S.A.  das  ações  da BVSP  e  da  CBLC. As  atividades  desempenhadas  pela  antiga Bovespa  passaram  a  ser  desempenhadas  pela BVSP.  Essa  operação  teve  como  objetivo  transferir  as  atividades  compreendidas  no  objeto  social da associação civil sem fins lucrativos Bovespa, para outra entidade, organizada sob a  forma de sociedade anônima e, com a desmutualização, ocorreu a separação entre o conteúdo  operacional do título e os direitos patrimoniais, que passaram a estar corporificados em ações  da Bovespa Holding S/A.  Os títulos representativos do patrimônio das Bolsas eram contabilizados na conta de  ativo permanente das corretoras, ficando sujeito às atualizações periódicas de acordo com as  informações  fornecidas  pela  BM&F  e  pela  Bovespa,  decorrentes  do  engrandecimento  das  Bolsas.  Essas atualizações eram contabilizadas como acréscimos ao valor dos citados ativos,  em  contrapartida  à  sub­conta  "reserva  de  atualização  dos  títulos  patrimoniais",  dentro  da  conta "reserva de capital", que compõe o patrimônio líquido das corretoras de acordo com as  orientações  contidas  no  COSIF  ­  Plano  Contábil  das  Instituições  Financeiras,  Capítulo  1,  item 11, subitem 3, § 3o.  A Portaria MF n° 785/77 conferiu neutralidade tributária aos referidos acréscimos do  valor  desses  títulos,  enquanto  mantidos  no  ativo  de  seus  detentores.  Portanto,  em  função  desta  Portaria,  os  aumentos  nominais  dos  títulos  patrimoniais  em  virtude  de  aumento  do  capital  social  das  bolsas  ficam  sujeitos  à  tributação  em  caso  de  extinção  ou  redução  do  capital social (a qualquer título) da bolsa de valores.  Através  da  Solução  de  Consulta  n°  10  de  26/10/2007,  em  resposta  a  consulta  formulada  pela  Comissão  Nacional  de  Bolsas  de  Valores,  a  Receita  Federal  do  Brasil  se  manifestou acerca das repercussões tributárias advindas do processo de desmutualização.  Em  apertada  síntese,  na  referida  consulta  fica  claro  que  se  aplica,  ao  processo  de  desmutualização, a tributação prevista no artigo 17 da Lei n° 9.532/97, segundo o qual deve  ser  computada  na  determinação  do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo  da  contribuição  social  sobre o lucro a diferença entre o valor em dinheiro ou o valor dos bens recebidos a título de  devolução de patrimônio de  instituição  isenta e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e  direitos  entregues para  a  formação  do patrimônio,  no  caso  de pessoas  jurídicas  sujeitas  ao  pagamento do imposto de renda com base no lucro real.  b) Os fatos  A  Bruxelas  Holdings  foi  constituída  em  25/10/2006,  com  Capital  Social  de  R$  1.000,00.  Não teve praticamente nenhuma atividade até 30/05/2007, quando, conforme Ata da  Assembléia  Geral  Extraordinária,  promoveu  um  aumento  de  capital,  com  a  emissão  de  71.000.733  ações  ordinárias,  sem  valor  nominal,  elevando  seu  Capital  Social  para  R$  54.453.592,72.  O Banco Alvorada  subscreveu  26.917.485  destas  ações, mediante  a  conferência  de  bens, entre eles 22 Títulos Patrimoniais da Bolsa de Valores de São Paulo ­ BOVESPA, no  valor de R$ 29.033.762,12.  Na contabilidade da Bruxelas,  foi debitada a conta 13141002  ­ Títulos Patrimoniais  BOVESPA,  tendo  como  contrapartida  credora  a  conta  28111001  ­  Capital  Social  Integralizado.  Na contabilidade da Bruxelas Holdings S.A.  Fl. 1409DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.410          9 Data  Cod  Conta  Conta  Valor  D/ C  Histórico  Num_Arq uiv  30/05/200 7  28111001  Capital Social  Integralizado  54.452.592,72  C  Valor  referente  a  integralizacap  deCapital,  mediante  a  emissão  de71.000.733 acoes ordinar  070500001 0  30/05/200 7  13141002  Títulos  Patrimoniais ­ BOVESPA  29.033.762,12  D  Valor  referente  de  22  TitulosPatrimoniais  da  Bovespaavalidados  pelos  critério  contábil,  medianteconferencia do  070500001 0  * extraídos dos arquivos magnéticos da contabilidade da Bruxelas Holdings    Em 08/06/2007,  houve  novo  aumento  de  capital,  no  valor  de R$  1.072.851.627,50.  Esse aumento de Capital ocorreu em razão da operação de incorporação da Málaga Holdings,  que, na ocasião, era a controladora da Bruxelas Holding, ocorrendo o que se convencionou  chamar de incorporação às avessas, operação na qual a controladora é incorporada pela sua  controlada.  Dentre  os  lançamentos  contábeis  representativos  desta  operação,  foi  verificado  o  lançamento a débito da conta contábil 13112058 ­ Ágio ­ Títulos BOVESPA, no valor de R$  141.846.877,20, tendo como contrapartida credora a conta 21561001 ­ Credores Diversos por  Incorporação.  Na contabilidade da Bruxelas Holdings S.A.  Data  Cod  Conta  Conta Valor  D/ C  Histórico  Num_Arq uív  08/06/200 7  13112058  Agio ­ Títulos  BOVESPA.  141.846.877,0 2  D  Valor  referente  a  incorporação  da  Malaga  Holdings  Ltda.,transferencia  do  saldo  contábil  da  conta  Agio  ­TitulosPatrimoniais  Bovespa, conforme I  070600003 0  08/06/200 7  21561001  Credores  Diversos por  Incorporacao/Cis ao  141.846.877,0 2  c  Valor  referente  a  incorporação  da  Malaga  Holdings  Ltda..transferencia  do  saldo  contábil  da  conta  Agio  ­TitulosPatrimoniais  Bovespa, conforme I  070600003 0  * extraídos dos arquivos magnéticos da contabilidade da Bruxelas Holdings  Ou  seja,  os  22  Títulos  Patrimoniais  da  BOVESPA,  recebidos  do  Banco  Alvorada,  avaliados  em  R$  29.033.762,12,  agora  estavam  registrados  na  contabilidade  da  Bruxelas  Holdings  acompanhados  de  um  ágio  de  R$  141.846.877,20,  oriundos  de  empresa  diversa  daquela que possuía originalmente esses títulos.  A incorporada Málaga Holdings também foi constituída em 25/10/2006 com o mesmo  valor do capital inicial da sua incorporadora Bruxelas Holdings, ou seja: R$ 1.000,00.  Da  mesma  forma  que  a  Bruxelas,  não  teve  praticamente  nenhuma  atividade  até  31/05/2007, quando teve um aumento de seu Capital Social, no valor de R$ 400.000.000,00,  mediante a conferência de 547.952.172 ações da Companhia Securitizadora de Créditos Rubi  pela Embaúba Holdings S.A..  Em  05/06/2007,  a  Málaga  Holdings,  efetuou  permuta  de  ações  com  a  Serei  Participações em Imóveis S.A., através de Instrumento Particular de Permuta de Ações.  A  Málaga  entregou  399.043.412  ações  ordinárias,  nominativas­escriturais  da  Companhia Securitizadora de Créditos Financeiros Rubi, à Serei, tendo recebido na permuta,  71.001.733 ações ordinárias, nominativas­escriturais da Bruxelas Holdings S.A., passando a  ser, após essa operação, a controladora da Bruxelas Holdings.  Fl. 1410DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.411          10 Como  resultado  desta  permuta  de  ativos,  ocorrida  entre  empresas  pertencentes  ao  chamado  Grupo  Bradesco  e,  portanto,  sob  controle  acionário  comum,  surgiu  um  ágio  referente aos títulos patrimoniais da BOVESPA, no valor de R$ 141.846.877,20.  Regularmente  intimada, em 27/05/2010, a esclarecer o valor da  transferência destes  títulos,  a Serei Participações  limitou­se  a  informar que:  "com  relação  à Permuta de Ações  firmada entre Málaga Holdings e Serei Participações, os 22 Títulos Patrimoniais da bovespa  foram  avaliados  pelo  valor  unitário  de  R$  7.640.000,00,  conforme  Laudo  de  Avaliação  anexo (DOC 3)".  O  Laudo  apresentado  foi  elaborado  em  30/05/2007  pela  BDO  Trevisan  Auditores  Independentes,  a  pedido  do Banco Alvorada S.A..  Foi  tomado  como  base  o  valor  de  uma  venda de sete Títulos Patrimoniais da Bovespa, ocorrida em 29/05/2007 e divulgada no site  da Bovespa, nesta venda os títulos atingiram o valor unitário de R$ 7.640.000,00.  Portanto, o ágio registrado na contabilidade da Bruxelas Holdings, na conta contábil  13112058  ­  Ágio  ­  Títulos  BOVESPA,  no  valor  de  R$  141.846.877,20,  por  ocasião  da  incorporação  da Málaga Holdings,  teve  sua  origem  numa  operação  de  permuta  de  ativos,  dentro  de  empresas  do mesmo  grupo,  sob  controle  acionário  comum,  e  sem que  houvesse  qualquer desembolso financeiro na sua constituição.  Em  30/06/2007  e  31/07/2007,  a  Bruxelas  efetuou  ajustes  nos  valores  dos  títulos  patrimoniais escriturados na conta contábil 13141002 ­ Títulos Patrimoniais BOVESPA, nos  valores respectivos de R$ 1.942.326,10 e R$ 1.148.180,22 tendo como contrapartida credora  conta contábil 28121011 ­ Reserva de Atualização de Títulos Patrimoniais.  Na contabilidade da Bruxelas Holdings  Data  Cod  Conta  Conta  Valor  D/ C  Histórico  Num_Arq uiv  30/06/200 7  13141002  Títulos  Patrimoniais  ­ BOVESPA  1.942.326,10  D  Valor  referente,  atualização  de  22  titulos  patimoniais  daBOVESPA,  com  base  no  valor  unitário  de  R$  1.408.004,01.  070600012 9  30/06/200 7  28121011  Reserva  de  Atualização  de  Titulos  Patrimoniai  1.942.326,10  c  Valor  referente,  atualização  de  22  titulos  patimoniais  daBOVESPA,  com  base  no  valor  unitário  de  R$  1.408.004,01.  070600012 9  31/07/200 7  13141002  Titulos  Patrimoniais  ­ BOVESPA  1.148.180,22  D  Valor  referente  atualização  detitulos BOVESPA.  070700012 2  31/07/200 7  28121011  Reserva  de  Atualização  de  Titulos  Patrimoniai  1.148.180,22  C  Valor  referente  atualização  detitulos BOVESPA.  070700012 2  * extraídos dos arquivos magnéticos da contabilidade da Bruxelas  Essas atualizações foram feitas com base nas informações fornecidas pela Bovespa, e  foram decorrentes da valorização dos ativos da Bovespa.  Em 24/08/2007, a Bruxelas celebrou com o Goldman Sachs do Brasil Banco Múltiplo  S.A.  INSTRUMENTO PARTICULAR DE CESSÃO E TRANSFERÊNCIA DE TÍTULOS  PATRIMONIAIS DE CORRETORA DE EMISSÃO DA BOLSA DE VALORES DE SÃO  PAULO  ­BOVESPA,  através  do  qual  vendeu  12  dos  22 Títulos  Patrimoniais  da Bovespa.  Neste contrato fez parte o Banco Bradesco S.A., na qualidade de interveniente.  Em  31/10/2007,  foi  efetuado  o  PRIMEIRO  ADITIVO  AO  INSTRUMENTO  PARTICULAR DE CESSÃO E TRANSFERÊNCIA DE  TÍTULOS  PATRIMONIAIS DE  CORRETORA DE EMISSÃO DA BOLSA DE VALORES DE SÃO PAULO ­ BOVESPA,  tendo de um lado o Goldman Sachs do Brasil Banco Múltiplo S.A. e de outro a Bradesplan,  uma  vez  que  a  Bruxelas  já  havia  sido  incorporada  pela  Bradesplan,  e,  ainda,  como  interveniente Banco Bradesco S.A..  Fl. 1411DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.412          11 Como resultado desta operação, a Bruxelas recebeu o montante de R$ 91.680.000,00  em 27/08/2007 e a Bradesplan o montante de R$ 29.220.886,20, em 01/11/2007, sendo este  segundo montante referente ao cálculo, previsto no contrato, de percentual do valor recebido  pelo Goldman Sachs, pela venda das ações no IPO da Bovespa.  Regularmente  intimada  em  21/09/2009  a  apresentar  o  demonstrativo  do  ganho  de  capital  referente  à  venda  destes  Títulos  Patrimoniais,  a  Bradesplan  apresentou,  em  28/09/2009, demonstrativo, cuja cópia foi transcrita abaixo:  Demonstrativo do Resultado Apurado na Alienação De 12 Títulos Patrimoniais da  Bovespa  AGOSTO/2007  Qtde. de títulos Patrimoniais da Bovespa Alienados em Agosto /2007  12  Valor da Venda  91.680.000,00  Baixa do Investimento  (94.893.352,07)  Resultado da Alienação dos Títulos em Agosto/2007  (3.213.352,07)    OUTUBRO/2007  Valor Recebido por força do Instrumento Particular de  29.220.886,20  Cessão e Transferência de Títulos Patrimoniais de Corretora de Emissão    da Bovespa    Resultado da Alienação dos Títulos em Outubro/2007  29.220.886,20    Resultado Líquido da Alienação dos 12 Títulos em 2007  26.007.534,13  Na contabilidade da Bruxelas Holdings  Data  Cod Conta Conta  Valor D/C  Histórico  Num_Arq uiv  27/08/200 7  13141002  Titulos  Patrimoniais  ­  BOVESPA  17.522.328,24  c  Baixa  custo  Titulos  IBOVESPA  070800007 0  27/08/200 7  13112058  Agio  ­  Titulos  BOVESPA.  77.371.023,83  C  Baixa agio Titulos IBOVESPA  070800007 0  27/08/200 7  51715003  Prejuízo  na  Alienação  de  Investimentos  3.213.352,07  D  Valor  referente  despesa  apurada  na  venda  de  12  TitulosPatrimoniais  da  BOVESPA  para  a  empresa  GODMAMSACHS.  070800007 0  * extraídos dos arquivos magnéticos da contabilidade da Bruxelas  O  custo  considerado  pela  Bruxelas  no  demonstrativo  elaborado,  no  valor  de  R$  94.893.352,07,  e  baixado  nas  contas  contábeis  13121002  e  13112058,  nos  respectivos  valores  de R$  17.522.328,24  e  77.371.023,83,  passa  a  seguir  a  ser  detalhado  para melhor  compreensão.  Na contabilidade da Bruxelas, como já descrito acima, os 22 Títulos originais foram  registrados  na  conta  contábil  13141002  ­  Títulos  Patrimoniais  BOVESPA  pelo  valor  da  contrapartida do aumento de capital feito pelo Banco Alvorada, ou seja, R$ 29.033.762,1 um  valor unitário de R$ 1.319.716,46.  Posteriormente, a Bruxelas efetuou ajustes nos valores dos títulos patrimoniais de R$  1.942.326,10 e R$ 1.148.180,22 tendo como contrapartida credora a conta contábil 28121011  ­Reserva de Atualização de Títulos Patrimoniais. Esses ajustes, em Agosto de 2007, somados  e divididos pelos 22 Títulos, representavam um valor adicional de R$ 140.477,56 por Título.  Na conta contábil 13112058 ­ Ágio ­ Títulos BOVESPA, foi registrado um ágio, na  ocasião da incorporação da Málaga Holdings no valor de R$ 141.846.877,20, referente aos  22 Títulos Patrimoniais, o que dá um valor do ágio unitário de R$ 6.447.585,33.  Fl. 1412DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.413          12 O custo baixado, referente aos 12 Títulos alienados em Agosto de 2007, foi a soma do  valor  do  custo  de  cada  um  dos  títulos  acrescido  do  valor  do  ajuste  efetuado  e  do  ágio,  conforme detalhado na planilha abaixo.    22 Títulos  12 Títulos  Custo Contábil dos Títulos  29.033.762,12  15.836.597,52  Ajustes Efetuados  3.090.506,32  1.685.730,72  Ágio  141.846.877,20  77.371.023,93  Custo Considerado pela Bruxelas    94.893.352,17  Portanto, conforme detalhado, do custo considerado pela Bruxelas, R$ 77.371.023,93  eram referentes ao ágio.  Em 31/08/2007 e 04/09/2007 foram registradas na contabilidade da Bruxelas as novas  atualizações  dos  10  Títulos  remanescentes,  na  conta  contábil  13141002  ­  Títulos  Patrimoniais  Bovespa,  tendo  como  contrapartida  credora  a  conta  contábil  28121011  ­  Reserva  de  Atualização  de  títulos  Patrimoniais.  Apesar  das  datas  dos  registros  contábeis  serem  31/08/2007  e  04/09/2007,  essas  atualizações  provavelmente  ocorreram  antes  da  operação de desmutualização das Bolsas, ocorrida em 28/08/2007, uma vez que nesta data os  Títulos Patrimoniais foram convertidos em ações da Bovespa Holdings S.A..  Na contabilidade da Bruxelas Holdings S A      Em 18/09/2007, houve o lançamento da conversão dos Títulos Patrimoniais em ações  da  Bovespa  S.A.,  por  ocasião  da  desmutualização  da  Bovespa,  ocorrida  em  28/08/2007,  como já detalhado no tópico "A Desmutualização", em que ocorreu a devolução do capital da  antiga bolsa, constituída sob a forma de Associação Civil sem Fins Lucrativos, por meio da  entrega de ações da Bovespa Holding S.A., com o valor unitário de R$ 2,06, na proporção de  706.762 ações para cada título patrimonial.  Na  contabilidade  da  Bruxelas,  foi  creditada  a  conta  contábil  13141002  ­  Títulos  Patrimoniais  Bovespa  pelo  valor  do  seu  saldo  total,  R$  15.688.037,10  e  debitada  a  conta  13121050  ­  Outras  Empresas,  pelo  mesmo  valor.  Tendo  restado  um  saldo  credor  de  R$  864,80 na conta 131410002.  Na contabilidade da Bruxelas Holdings S.A.  Data  Cod_Con ta  Conta  Valor  D/ C  Histórico  Num„Arqu iv  18/09/200 7  13121050  Outras Empresas  15.688.037,10  D  Valor referente transferencia  de 10 títulos da Bovespa,face  serem convertidos a 706.762  acoes de emissão  daBovespa Holdings.  070900006 5  18/09/200 7  13141002  Títulos  Patrimoniais ­ BOVESPA  15.688.037,10  C  Valor referente transferencia  de 10 títulos da Bovespa.face  serem convertidos a 706.762  acoes de emissão  070900006 5  Fl. 1413DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.414          13 daBovespa Holdings.  * extraídos dos arquivos magnéticos da contabilidade da Bruxelas Holdings  Na mesma data, 18/09/2007, foi creditada a conta contábil 13112058 ­ Ágio ­ Títulos  BOVESPA, pelo valor de seu saldo total, R$ 64.475.853,19, e debitada a recém criada conta  contábil  13121050  ­ Outras  Empresas,  pelo mesmo valor,  sendo o  histórico descrito  como  "valor  referente  à  baixa  do  ágio  para  o  custo  do  investimento  das  ações  da  Bovespa  Holdings"!  Ou seja, o ágio criado em 05/06/2007, na Málaga Holdings, através da permuta com a  Serei Participações em Imóveis S.A., a partir deste lançamento, não existia mais, havia sido  incorporado ao custo do investimento!  Também foi verificado na conta contábil 13121050 ­ Outras Empresas um lançamento  devedor,  no  valor de R$ 72.755,50,  referente  à valorização  do custo unitário das  ações  da  Bovespa. Neste caso, porém, a contrapartida se deu na conta de resultado 41411002 ­ Ações  Bovespa.  Na contabilidade da Bruxelas Holdings S.A.  Data  Cod  Conta  Conta  Valor  D/ C  Histórico  Num_Arq uiv  18/09/200 7  13121050  Outras Empresas  72.755,50  D  Valor referente valorização  do custo unitário da acao  daBovespa Holdings de  2,2197 para 2,23.  070900006 5  18/09/200 7  41411002  Acoes  BOVESPA.  72.755,50  C  Valor referente valorização  do custo unitário da acao  daBovespa Holdings de  2,2197 para 2,23.  070900006 5  18/09/200 7  13121050  Outras Empresas  64.475.853,19  D  Valor referente a baixa do  agio para custo  deinvestimento das acoes da  BOVESPA Holdings.  070900006 5  18/09/200 7  13112058  Agio ­ Titulos  BOVESPA.  64.475.853,19  C  Valor referente a baixa do  agio para custo  deinvestimento das acoes da  BOVESPA Holdings.  070900006 5  extraídos  dos  arquivos  magnéticos  da  contabilidade  da  Bruxelas  Holdings  Em  19/10/2007,  ocorreu  a  operação  de  incorporação  da  Bruxelas  Holdings  pela  Bradesplan,  elevando  o  Capital  Social  da  Bradesplan  de  R$  3.287.978.618,00  para  R$  3.436.872.051,00.  Dentre os lançamentos contábeis representativos desta operação de incorporação, foi  verificado  o  lançamento  na  conta  contábil  13121050  ­  Outras  Empresas,  exatamente  o  mesmo  código  contábil  e  nomenclatura  usada  na  incorporada  Bruxelas,  no  valor  de  R$  80.236.645,79,  tendo  como  contrapartida  credora  a  conta  contábil  21561001  ­  Credores  Diversos por Incorporação/Cisão.  Ou  seja,  foi  transferido  o  saldo  contábil  existente  na  mesma  conta  contábil  na  Bruxelas,  sem  qualquer  menção  ao  ágio  constituído.  O  ágio  agora  havia  simplesmente  sumido  da  contabilidade  da  Bradesplan,  estava  definitivamente  incorporado  ao  custo  do  investimento.  Na contabilidade da Bradesplan Participações Ltda.  Data  Cod  Conta  Conta  Valor  D/ C  Histórico  Num  Arquiv  19/10/200 7  13121050  Outras Empresas  80.236.645,79  D  Valor referente a  Incorporação da Bruxelas  Holdings S.A.em 19.10.2007  com base em 30.09.2007.  071000010 3  19/10/200 21561001  Credores  80.236.645,79  C  Valor referente a  071000010 Fl. 1414DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.415          14 7  Diversos por  Incorporacao/Cis ao  Incorporação da Bruxelas  Holdings S.A.em 19.10.2007  com base em 30.09.2007.  3  *  extraídos  dos  arquivos  magnéticos  da  contabilidade  da  Bradesplan  Participações Ltda.  Para  melhor  compreensão  foi  elaborada  a  planilha  abaixo,  com  o  detalhamento  da  composição  do  custo  original  das  7.067.620  ações  da  Bovespa  Holding  S.A.,  agora  de  propriedade da Bradesplan, desdobrando assim, a origem do valor de R$ 80.236.645,79.  Composição do "custo" das ações registradas na contabilidade da Bradesplan    Em 30/10/2007,  foi  registrada  a venda das  ações de  emissão  da Bovespa Holdings,  pelo valor de R$ 162.555.260,00, ocorrida na oferta pública inicial (IPO).  Na contabilidade da Bradesplan foram efetuados os seguintes lançamentos  Data  Cod_Con ta  Conta  Valor  D/ C  Histórico  Num_Arq uiv  30/10/200 7  13121050  Outras Empresas  80.236.645,79  C  Valor  referente  a  Baixa  do  custo  das  7.067.620  Acoes  da  Bovespa  Holding,  vendidas  através  de  Oferta  Publica nesta data.  071000014 6  30/10/200 7  11121001  Banco Bradesco  S.A.­Ag.  Matriz/SP  162.555.260,0 0  D  Valor  referente  ao  recebimento  pela  venda  das  7.067.620  Acoes  da Bovespa  Holding,  sendo R$  23,00  por  acao,vendidas  através  de  Oferta Publica nesta  071000014 6  30/10/200 7  51315086  Perdas cl Titulos  e Créditos  864,80  D  Valor  referente  a  Baixa  do  saldo  dos  titulos  patrimoniais  da  Bovespa  Holding,  devido  transformação dos titulos em  acoes.  071000014 6  30/10/200 7  13141002  Titulos  Patrimoniais ­ BOVESPA  864,80  C  Valor  referente  a  Baixa  do  saldo  dos  titulos  patrimoniais  da  Bovespa  Holding,  devido  transformação dos titulos em  acoes.  071000014 6  30/10/200 7  41712003  Receita na Venda  de Investimentos  82.318.614,21  C  Valor  referente  ao  ganho  apurado  na  venda  de  7.067.620Acoes  da  Bovespa  Holding,  sendo R$  23,00  por  acao,vendidas  através  de  Oferta Publica nesta  071000014 6  *  extraídos  dos  arquivos  magnéticos  da  contabilidade  da  Bradesplan  Participações  Nesta operação, conforme demonstrado acima, a Bradesplan ofereceu à  tributação o  valor  de R$  82.318.614,21  como  resultado  obtido,  deduzindo  o  custo  no montante  de  R$  80.236.645,79  do  valor  de  R$  162.555.260,00,  recebido.  Deste  custo,  o  montante  de  R$  64.475.853,19 representa o ágio, que agora não mais aparece segregado do seu custo.  A seguir, os fatos já narrados são sistematizados cronologicamente, a fim de facilitar a  sua compreensão:  Fl. 1415DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.416          15 1)  30/05/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  transferência  dos  22  Títulos  Patrimoniais  da  Bovespa do Banco Alvorada para a Bruxelas, em contrapartida do aumento de capital. Custo  dos títulos R$ 29.033.762,12  2)  31/05/2007  ­  NA  MÁLAGA  ­  recebimento  das  ações  da  Companhia  Rubi  em  contrapartida do aumento de capital efetuado pela Embaúba.  3) 05/06/2007 ­ NA MÁLAGA ­ permuta de ações com a Serei. A Málaga entrega as  ações da Rubi para a Serei e recebe, em troca, ações da Bruxelas. Nesta operação é criado o  ágio no valor de R$ 141.846.877,02.  4) 08/06/2007 ­ NA MÁLAGA E BRUXELAS ­ extinção da Málaga, através de sua  incorporação pela Bruxelas. Com isso há a transferência do ágio para a Bruxelas.  5) 30/06/2007 ­ NA BRUXELAS ­ lançamento da atualização dos títulos no valor de  R$ 1.942.326,10.  6)  31/07/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  nova  atualização  dos  títulos,  valor  R$  1.148.180,22.  7) 27/08/2007 ­ NA BRUXELAS ­ Venda de 12 Títulos para o Goldman Sachs, tendo  recebido o valor de R$ 91.680.000,00. Como parte do custo foi considerado o valor de R$  77.371.023,93, referente ao ágio proporcional aos 12 Títulos.  8)  31/08/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  nova  atualização  do  valor  dos  Títulos  remanescentes, valor R$ 545.433,90.  9)  04/09/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  nova  atualização  do  valor  dos  Títulos  remanescentes, valor R$ 541.527,80.  10)  18/09/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  conversão  dos  títulos  em  ações  da  Bovespa  Holdings S.A., em razão da desmutualização ocorrida em 28/08/2007. Transferência do valor  da conta contábil Títulos Patrimoniais Bovespa para a conta Outras Empresas.  11)  18/09/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  lançamento  contábil  da  conta  Ágio  Títulos  Bovespa  contra  a  conta  Outras  Empresas.  O  ágio  remanescente,  no  valor  de  R$  64.475.853,19, não está mais segregado do custo do investimento.  12) 19/10/2007 ­ NA BRUXELAS e BRADESPLAN ­ extinção da Bruxelas com sua  incorporação pela Bradesplan. Ocorre a transferência das ações da Bovespa Holdings para a  Bradesplan  pelo  valor  total  de  R$  80.236.645,79.  Não  há  mais  qualquer  segregação  de  valores no custo escriturado.  13)  30/10/2007  ­  NA  BRADESPLAN  ­  venda  das  ações  da  Bovespa  Holdings,  recebidas na incorporação da Bruxelas. Valor recebido R$ 162.555.260,00. Dentro do valor  de  R$  80.236.645,79,  referente  ao  custo  escriturado,  R$  64.475.853,19  eram  referente  ao  ágio que agora estava definitivamente incorporado ao custo.  14) 30/10/2007 ­ NA BRADESPLAN ­ recebimento de R$ 29.220.886,20,  referente  ao valor residual, previsto em contrato sobre a venda dos 12 Títulos Patrimoniais. Este valor  foi levado ao resultado do exercício.  c) As empresas de passagem  Como  bem  destacou  Marco  Aurélio  Grecco  (Planejamento  tributário.  S.  Paulo,  Dialética,  2004),  o  elemento  relevante  quando  se  está  perante  uma  pessoa  jurídica  não  é  apenas  a  sua  existência  formal.  Em matéria  tributária,  tão  ou mais  importante  que o  preenchimento  das  formalidades  legais  para  sua  constituição  é  a  identificação  do  empreendimento  que  justifica  sua  existência.  A  criação  de  uma  empresa  tem sentido na medida em que corresponda  "a vestimenta  jurídica de um  determinado empreendimento econômico ou profissional". A  idéia de empresa é o  Fl. 1416DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.417          16 núcleo a ser investigado. O Código Civil define no caput do art. 966 que "considera­ se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada para  a produção ou a circulação de bens ou de serviços".  Nesse  contexto,  quais  seriam  os  papeis  da  Bruxelas  Holdings  e  Málaga  Holdings?  Marco  Aurélio  Grecco  cita  situações  que  são  perfeitamente  aplicáveis  nesta situação. Uma delas é a que se chama de "empresa de passagem", que vem a  ser  uma  pessoa  jurídica  usada  apenas  para  servir  de  canal  de  passagem  de  um  patrimônio  ou  de  dinheiro,  sem  que  tenha  efetivamente  outra  função  dentro  do  contexto. Trata­se de uma operação que serve apenas para transmitir um patrimônio  ou um determinado  recurso. A outra  é a  "sociedade efêmera" ou de  curta duração  que nasce para morrer ou para ser extinta tão logo cumpra seu papel em determinada  operação.  As  empresas  Málaga  Holdings  e  Bruxelas  Holdings  enquadram­se  perfeitamente nessas duas situações.  A  Málaga  foi  constituída  em  25/10/2006,  não  teve  qualquer  atividade  até  31/05/2007,  quando  recebeu  as  ações  da  Companhia  Securitizadora  de  Créditos  Rubi. Sete dias depois realizou a permuta de ações com a Serei Participações, que  deu  origem  ao  ágio.  Em  08/06/2007  foi  extinta  devido  à  sua  incorporação  pela  Bruxelas.  Teve,  incontestavelmente,  vida  efêmera,  operou  efetivamente  de  31/05/2007 a 08/06/2007, durante apenas 9 dias, sendo que neste período  teve seu  Capital Social aumentado de R$ 1.000,00 para R$ 400.000.000,00 e produziu o ágio  Títulos Patrimoniais da Bovespa no valor de R$ 141.846.877,20.  A  Bruxelas,  também  constituída  em  25/10/2006,  também  ficou  adormecida  até 30/05/2007 e sobreviveu até 19/10/2007 quando foi incorporada pela Bradesplan,  transferindo as ações da Bovespa Holdings S.A.  já com o ágio, criado na Málaga,  incorporado ao custo do investimento. Neste período teve seu capital aumentado de  R$ 1.000,00 para R$ 3.287.978.617,66  d) O ágio de si mesmo    O  Manual  de  Contabilidade  das  Sociedades  por  Ações  da  FIPECAFI  (Fundação  Instituto  de  Pesquisas  Contábeis,  Atuariais  e  Financeiras,  FEA/USP),  elaborado  por  Sérgio  de  Iudícibus,  Eliseu Martins  e  Ernesto Rubens Gelbcke,  em  sua  7ª  Edição,  em  seu  item  "11.7 ÁGIOS OU DESÁGIOS E AMORTIZAÇÃO",  abaixo transcrito.  [...]  O  ágio  gerado  em  operações  internas,  também  denominado  "ágio  de  si  mesmo", é, também, vedado pela Comissão de Valores Mobiliários, nos termos do  Ofício­Circular CVM SNC/SEP n° 1/2007, em seu item 20.1.7:  "20.1.7 "Ágio" gerado em operações internas  A  CVM  tem  observado  que  determinadas  operações  de  reestruturação  societária  de  grupos  econômicos  (incorporação  de  empresas  ou  incorporação  de  ações)  resultam  na  geração  artificial de "ágio".  Uma  das  formas  que  essas  operações  vêm  sendo  realizadas,  inicia­se  com  a  avaliação  econômica  dos  investimentos  em  controladas ou coligadas e, ato contínuo, utilizar­se do resultado  constante do laudo oriundo desse processo como referência para  Fl. 1417DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.418          17 subscrever  o  capital  numa  nova  empresa.  Essas  operações  podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação.  Outra  forma  observada  de  realizar  tal  operação  é  a  incorporação  de  ações  a  valor  de  mercado  de  empresa  pertencente ao mesmo grupo econômico.  Em  nosso  entendimento,  ainda  que  essas  operações  atendam  integralmente  os  requisitos  societários,  do  ponto  de  vista  econômico­contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única  e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição ou  subscrição  de  um  investimento  a  ser  avaliado  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  supera  o  valor  patrimonial  desse  investimento. E mais, preço ou custo de aquisição somente surge  quando há o dispêndio para se obter algo de terceiros.  Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza  decorrente  de  transação  consigo  mesmo.  Qualquer  argumento  que não se  fundamente nessas assertivas  econômicas  configura  sofisma formal e, portanto, inadmissível.  Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento  de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos  acionistas  com  eles  próprios.  Ainda  que,  do  ponto  de  vista  formal,  os  atos  societários  tenham  atendido  à  legislação  aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista  econômico,  o  registro  de  ágio,  em  transações  como  essas,  somente  seria  concebível  se  realizada  entre  partes  independentes,  conhecedoras  do  negócio,  livres  de  pressões  ou  outros  interesses  que  não  a  essência  da  transação,  condições  essas  denominadas  na  literatura  internacional  como  "arm's  length".  Portanto,  é  nosso  entendimento  que  essas  transações  não  se  revestem  de  substância  econômica  e  da  indispensável  independência  entre  as  partes,  para  que  seja  passível  de  registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade." (grifei)  Fica  claro  que,  para  efeitos  contábeis  e  societários,  o  surgimento  de  ágio,  assim como lucro, pressupõe transação onerosa com terceiros, aqui estamos diante  de um ágio puramente imaginário.  O ágio sobre os Títulos Patrimoniais da Bovespa foi gerado em uma operação  de  permuta  de  ativos  entre  empresas  sob  controle  acionário  comum,  do  Banco  Bradesco  S.A.,  portanto,  sem  o  envolvimento  de  terceiros,  quaisquer  que  fossem  eles.  Os  controladores  do  grupo  apenas  mudaram  os  títulos  de  lugar.  Ninguém  pagou e ninguém recebeu um centavo sequer por tal movimentação. A riqueza que  possuíam  antes  é  exatamente  igual  à  riqueza  que  continuaram  a  possuir  após  as  movimentações.  Nos termos postos pela CVM, as reorganizações societárias ocorridas dentro  do  chamado  Grupo  Bradesco  não  se  revestem  de  substância  econômica  e  da  indispensável  independência  entre  as  partes,  requisitos  indispensáveis  para  que  fossem  passíveis  de  registro,  mensuração  e  evidenciação  pela  contabilidade.  Fl. 1418DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.419          18 Entretanto,  tais  desatinos  foram  contabilizados  e  o  valor  desse  ágio  esdrúxulo  foi  abatido do lucro tributável.  Fica evidente que deve ser feita a glosa da parte do custo inflado com o ágio  produzido, uma vez que tais valores carecem de substância econômica.  e) As operações preocupantes.  Nos fatos verificados no presente trabalho, ficaram evidentes algumas figuras,  clássicas no planejamento tributário das empresas, listadas a seguir:  ­  operações realizadas em sequência: todas as operações foram realizadas  no  período  de  30/05/2007  a  30/10/2007,  envolvendo  as  pessoas  jurídicas,  Banco  Alvorada;  Málaga  Holdings;  Bruxelas  Holdings;  Companhia  Rubi;  Serei  Participações  e  Bradesplan  e  organizadas  sequencialmente  transferindo  os  ativos  entre as empresas, com o objetivo de aumentar o seu custo. O objetivo almejado pela  contribuinte  somente  foi  obtido  com  a  conclusão  do  conjunto  de  operações  e  não  com cada operação isoladamente.  ­  operações invertidas: em 08/06/2007 a Bruxelas Holdings incorporou a  Málaga Holdings,  que  era  sua  controladora,  em uma  operação  de  incorporação às  avessas;  ­  operações entre partes relacionadas: conforme detalhado no item "2) O  Grupo de Empresas", todas as empresas estavam sob controle acionário comum, do  Banco Bradesco SA;  ­  uso  de  sociedades  efêmeras:  conforme  já  detalhado  no  item  "as  empresas de passagem", as pessoas jurídicas Málaga Holdings e Bruxelas Holdings,  tiveram vida efêmera, de curta duração e atividade  ­  ágio  de  si  mesmo:  como  já  exposto  no  item  "O  Ágio  de  si  mesma",  trata­se  de  um  ágio  gerado  internamente,  em  empresas  sob  controle  acionário  comum, sem o dispêndio de qualquer valor monetário.  Mais  uma  vez  citando  o  professor  Marco  Aurélio  Greco,  em  sua  obra  "Planejamento  Tributário"  (Editora  Dialética),  no  "Capítulo  XVI  ­  Operações  Preocupantes"  elenca  algumas  modalidades  de  planejamentos  tributários  com  escassas chances de oposição contra o Fisco.  Tal capítulo parece ter sido escrito sob medida para o presente trabalho, dada  a semelhança entre as práticas adotadas pela contribuinte e as operações elencadas  pelo  renomado  mestre.  Segue,  abaixo,  a  reprodução  dos  seus  pontos  mais  importantes.  [...]  g) A autuação  A  seguir,  as  infrações  verificadas,  passam  a  ser  descritas  de  forma  sistematizada para melhor clareza do presente Termo.  g1)  Não  tributação  dos  valores  recebidos  de  entidade  isenta  a  título  de  devolução do patrimônio.  Fl. 1419DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.420          19 Em  28  de  agosto  de  2007,  como  já  exposto  no  item  "A Desmutualização",  ocorreu a desmutualização da Bovespa, com a consequente devolução do capital aos  detentores dos Títulos Patrimoniais de sua emissão.  A diferença entre o valor dos bens e direitos recebidos de instituição isenta, a  título  de  devolução  de  patrimônio,  e  o  valor  em  dinheiro  ou  o  valor  dos  bens  e  direitos  que  houver  entregue  para  a  formação  do  referido  patrimônio,  ou  seja,  o  custo do investimento, deve ser computada na determinação do lucro real e da base  de  cálculo da  contribuição  social  sobre o  lucro  conforme disposto no  artigo 17 da  Lei n° 9.532/97, transcrito abaixo.  [...]  Essa  diferença  corresponde  exatamente  ao  valor  da  atualização  do  custo  de  aquisição  do  título  patrimonial,  registrado  no  patrimônio  líquido  da  sociedade  corretora associada, na conta Reserva de Capital.  A Bruxelas  recebeu  22 Títulos  Patrimoniais  da Bovespa  em  30/05/2007  do  Banco  Alvorada,  pelo  valor  de  R$  29.033.762,12.  O  que  corresponde  ao  valor  unitário de R$ 1.319.716,46.  Em  30/06/2007  e  31/07/2007,  efetuou  ajustes  nos  valores  dos  títulos  patrimoniais  escriturados  na  conta  contábil  13141002  ­  Títulos  Patrimoniais  BOVESPA,  nos  valores  respectivos  de R$  1.942.326,10  e  R$  1.148.180,22  tendo  como contrapartida credora a conta contábil 28121011 ­ Reserva de Atualização de  Títulos Patrimoniais.  Em 24/08/2007, a Bruxelas vendeu 12 dos 22 Títulos Patrimoniais, efetuando  a baixa contábil da parcela do custo e das atualizações referente a estes 12 Títulos.  Na  data  da  desmutualização  possuía,  portanto,  10 Títulos  remanescentes. A  parcela  do  valor  das  atualizações,  referentes  a  estes  10  Títulos,  corresponde  à  diferença  entre  o  custo  de  aquisição  e  o  valor  das  atualizações,  conforme  demonstrado na Tabela I, abaixo.  Tabela I ­ valores recebidos a título de devolução do capital  Portanto o valor de R$ 1.404.775,60 deve ser adicionado à base de cálculo do  IRPJ e da CSLL, com base no artigo 17 da Lei n° 9.532/97 e seu § 3º e corroborada  pela Solução de Consulta COSIT n° 10 de 26/10/2007.  g2) Falta de adição ao lucro real da realização da reserva de atualização dos  Títulos Patrimoniais.  Como já exposto anteriormente, as atualizações dos Títulos Patrimoniais, em  razão do engrandecimento das bolsas, eram contabilizadas como acréscimos ao valor  dos  citados  ativos,  em  contrapartida  à  conta  reserva  de  atualização  dos  títulos  patrimoniais.  A  Portaria  MF  n°  785/77  conferiu  neutralidade  tributária  aos  referidos  acréscimos do valor desses  títulos, enquanto mantidos no ativo de seus detentores.  Fl. 1420DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.421          20 Portanto, em função da Portaria, os aumentos nominais dos títulos patrimoniais em  virtude de aumento do capital social das bolsas ficam sujeitos à tributação em caso  de alienação do investimento.  Em  24/08/2007,  a  Bruxelas  vendeu  12  dos  22  Títulos  Patrimoniais.  Na  composição do custo destes títulos, conforme também já detalhado anteriormente, e  reproduzido abaixo, havia uma parcela referente a essas atualizações.  Tabela II ­ custo considerado pela contribuinte    22 Títulos  12 Títulos  Custo Contábil dos Títulos  29.033.762,12  15.836.597,52  Ajustes Efetuados  3.090.506,32  1.685.730,72  Ágio  141.846.877,20  77.371.023,93  Custo Considerado pela Bruxelas    94.893.352,17  Portanto,  uma  vez  que  não  foi  verificada  a  adição  da  contrapartida  destes  ajustes efetuados, no valor de R$ 1.685.730,72, mantida na conta contábil 28121011  ­ Reserva de Atualização de títulos Patrimoniais no LALUR da Bruxelas, a mesma  deve ser adicionada ao lucro real pela fiscalização.  g3) Apuração a menor do ganho de capital ­ glosa do ágio.  Conforme já detalhado, em 24/08/2007 a Bruxelas vendeu 12 dos 22 Títulos  Patrimoniais  da  Bovespa  adquiridos  do  Banco  Alvorada.  Os  10  Títulos  remanescentes foram transformados em 7.067.620 ações da Bovespa Holdings S.A.,  posteriormente  transferidas  para  a  Bradesplan,  na  operação  de  incorporação  ocorrida. A totalidade destas ações foi vendida em 30/10/2007.  Na  venda  dos  12  Títulos  Patrimoniais,  foi  deduzido  do  valor  oferecido  à  tributação  o  custo  referente  a  estes  ativos,  detalhado  na  Tabela  II,  acima.  Deste  custo,  R$  77.371.023,93  eram  representativos  do  ágio  gerado  na  operação  de  permuta.  Na  venda  das  ações  da  BOVESPA  foi  considerado  o  valor  de  R$  80.236.645,79 como o custo do  investimento baixado. Na composição deste custo,  R$  64.475.853,19  eram  referentes  ao  ágio  gerado,  conforme  detalhado  anteriormente. Abaixo  fica  novamente  transcrita  a  composição  do  custo das  ações  vendidas pela Bradesplan.  Custo original dos 10 Títulos + atualizações  15.688.037,10  Valorização do custo das ações em 18/09/2007  72.755,50  Ágio  64.475.853,19  Total das ações transferidas na incorporação  80.236.645,79  Portanto, nestas operações, o custo foi  inflado pelo ágio gerado na operação  de permuta já detalhada, no valor total de R$ 141.846.877,20.  Diante  de  todo  o  exposto,  não  é  concebível,  econômica  e  contabilmente,  o  reconhecimento  unilateral  de  acréscimo  de  riqueza  (ágio)  em  decorrência  de  uma  transação dos sócios com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos  societários tenham atendido à legislação aplicável, do ponto de vista econômico, tais  transações  não  se  revestem  de  substância  econômica  e  da  indispensável  independência entre as partes para merecer registro, mensuração e evidenciação pela  contabilidade  e,  conseqüentemente,  o  ágio  delas  decorrentes  não  se  enquadra  na  hipótese de dedutibilidade prevista nos arts. 7º e 8º da Lei 9.532/97.  Fl. 1421DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.422          21 Portanto,  foi  efetuada  glosa  no  custo  dos  ativos  alienados,  no  valor  de  R$  141.846.877,20, em função de ágio constituído nessas condições  Intimada  do  acórdão  recorrido  em  30/11/2011,  que  julgou  parcialmente  procedente  o  lançamento,  a  interessada  interpôs  recurso  voluntário  em  28/12/2011,  no  qual  repete os  argumentos  expendidos na  sua  impugnação, que  foram bem descritos na decisão a  quo, conforme abaixo transcrito:  Ao  expor  os  fatos  questiona,  de  início,  a  autuação  de  atividade  de  duas  pessoas jurídicas nos termos seguintes:  Os  dois  autos  de  infração  decorrem,  segundo  a  autoridade  fiscal,  de  quatro  valores  que,  indevidamente,  duas  empresas  do  conglomerado  Bradesco  (Bruxelas  Holdings  e  a  impugnante)  teriam  abatido  na  apuração  do  ganho  auferido  na  alienação de ativos.  Independente do fato em si, que abaixo será objeto de análise  para  demonstrar  a  incorreção  da  peça  acusatória,  causa  surpresa,  de  início,  que  atividade de duas pessoas jurídicas distintas sejam objeto de lançamento no mesmo  auto de infração.  Os  quatro  valores  glosados  dizem  respeito  a  22  (vinte  e  dois)  títulos  patrimoniais  da  associação  BOVESPA,  que  a  empresa  Bruxelas  Holdings  S/A,  CNPJ  08.427.596/0001­12,  recebeu  em  integralização  de  capital  social  do  Banco  Alvorada S/A, CNPJ 33.870.163/0001­84. Dos 22  (vinte  e dois)  títulos,  12  (doze)  foram  alienados  em  24  de  agosto  de  2.007  para Goldman Sachs  do Brasil Banco  Múltiplo S/A, CNPJ 04.332.281/0001­30, pelo valor de R$ 91.680.000,00.  Na  apuração  do  resultado  desta  operação  de  venda,  os  autos  de  infração  glosam,  do  custo  apurado  pelo  contribuinte,  os  valores  de  R$1.685.730,72  e  R$  77.371.023,93.  Os outros 10 títulos patrimoniais da associação BOVESPA foram convertidos  em  ações  do  capital  da  BOVESPA  S/A,  sociedade  anônima  nascida  com  a  cisão  parcial  da mencionada  associação, ocorrida em 28 de  agosto de 2.007, na base de  setecentas  e  seis  mil,  setecentas  e  sessenta  e  duas  (706.762)  ações  por  título  patrimonial,  no  total  de  sete  milhões,  sessenta  e  sete  mil,  seiscentas  e  vinte  (7.067.620) ações. Em 19 de outubro de 2.007,  a  empresa Bruxelas Holdings S/A  foi, integralmente, incorporada pela sociedade Bradesplan Participações Ltda., CNPJ  61.782.769/0001­01,  sendo  vertidos  todos  seus  bens,  direitos  e  obrigações  para  a  sociedade  incorporadora.  No  caso  específico  das  ações  da  BOVESPA  S/A,  a  incorporadora  alienou­as  dentro  do  processo  de  abertura  do  capital  da  citada  sociedade anônima, na oferta pública ocorrida em 30 de outubro de 2.007.  Os  dois  outros  valores  glosados  pelo  D.  agente  fiscal,  R$1.404.775,60  e  R$64.475.853,19,  constituem­se  parcelas  do  custo  destas  ações  alienadas  pela  impugnante.  Os valores de R$1.685.730,72 e 1.404.775,60 foram contabilizados e levados  ao custo dos títulos patrimoniais pela Bruxelas Holdings S/A, por corresponderem a  acréscimo do valor nominal dos títulos, em decorrência de alteração do patrimônio  social da referida bolsa. Tais valores foram lançados a custo dos títulos patrimoniais  aqui  em  discussão  por  expressa  autorização  do  Decreto­Lei  1.190/70,  com  a  regulamentação que lhe deu a Portaria MF 785/77, procedimento, diga­se, pacífico e  de  longa data  assentado entre os possuidores de  títulos patrimoniais das bolsas de  valores.  Fl. 1422DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.423          22 Os  outros  dois  valores  de  custos  questionados,  R$77.371.023,93  e  R$64.475.853,19  correspondem  ao  ágio  lançado  ao  custo  dos  títulos  patrimoniais  pela  Bruxelas  Holdings  S/A,  com  respaldo  no  Parágrafo  1º  do  Artigo  7º  da  Lei  9.532/97.   O  custo  dos  títulos  assim  contabilizados,  serviram  de  base  para  a  própria  Bruxelas Holdings  apurar  seu  resultado em  relação aos 12  títulos vendidos para o  Banco Goldman Sachs,  bem como para  formar o  custo das ações que  recebeu em  substituição aos títulos patrimoniais em decorrência da cisão parcial da associação  BOVESPA.  Quando a  impugnante absorveu o Patrimônio Líquido da Bruxelas Holdings  S/A, parte deste patrimônio, o custo das ações da Bovespa S/A, era composto pelo  valor  original,  mais  os  acréscimos  em  razão  do  aumento  do  patrimônio  social  da  bolsa e ainda do ágio, numa operação de permuta, como será adiante analisado.   Ao  alienar  tais  ações,  a  impugnante  apurou  o  resultado  da  operação  tendo  como custo dos ativos o valor exato pelo qual os recebeu ao incorporar a Bruxelas  Holdings S/A. Como tudo se passou dentro dos estritos  limites da  lei, reconhecido  pelo  próprio  auto  de  infração,  nada  há,  portanto,  a  se  exigir  da  impugnante  pela  venda de tais ações.  Aborda  a  base  de  cálculo  do  Auto  de  Infração,  argumentando  que  para  glosar os acréscimos ao valor dos títulos em decorrência da equiparação do valor  destes  ao  Patrimônio  Social  da  Bolsa,  alega,  em  síntese,  a  fiscalização,  que  o  contribuinte  não  tributou  a  devolução  de  patrimônio  feita  pela  associação  BOVESPA aos seus associados, e que a contribuinte não adicionou ao lucro líquido  a  reserva  de  atualização  dos  títulos  patrimoniais,  quando  a  Portaria MF  785/77  havia tão somente conferido uma neutralidade tributária a tais acréscimos enquanto  mantidos no ativo de seus detentores.   Acrescenta que:  ­  de  fato,  nunca  houve  a  tal  devolução  de  patrimônio  aos  associados  por  parte da associação BOVESPA, assim como o Decreto­Lei 1.190/70, regulamentado  pela Portaria MF 785/77, efetivamente, retirou do campo de incidência tributária os  acréscimos em questão.  ­ Curiosamente, a base dos Autos de Infração, no que diz respeito à glosa do  ágio, não é a lei, mas a obra "Planejamento Tributario" de Marco Aurélio Grecco,  publicada em 2.004 pela Editora Dialética.  ­  Conclui  o  Termo  de  Verificação  fiscal  existir  uma  consonância  perfeita  entre  a  obra  do  celebrado  autor  e  o  trabalho  fiscal,  citando,  expressamente,  que  "Tal capítulo parece ter sido escrito sob medida para o presente trabalho... ", para,  num arrebatamento final, transcreve 15 (quinze) páginas do livro.  Reproduz  excertos  do  Termo  de  Verificação  para  observar  que  salta  aos  olhos, antes de qualquer outro fato, a constatação literal do D. agente fiscal, de que  os atos dos quais decorreram o ágio, todos, sem exceção, atenderam a legislação a  eles  aplicável.  O  problema,  segundo  a  mesma  fiscalização,  é  que  não  se  enquadraram  nos  preceitos  estatuídos  na  obra  do  professor  Grecco,  o  que  não  permitiria  que  tais  eventos  fossem  levados  a  registro  no  sistema  contábil  do  contribuinte.  A  primeira  questão  que  surge  é,  se  os  atos  atendem  à  legislação  aplicável, por que não podem ser levados a registro? Em qual lei está prescrito que  só podem ser contabilizados fatos decorrentes de negócios onerosos com terceiros?  Fl. 1423DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.424          23 Por  mais  que  a  impugnante  tenha  procurado,  não  logrou  êxito  em  localizar  tal  preceito  legal entre os dispositivos  legais arrolados no Enquadramento Legal dos  autos de infração, os quais transcreve.   Conclui  não  constar  da  legislação  transcrita  a  exigência  lançada,  gratuitamente, pelos autos de infração, de que uma operação para ser contabilizada  precisa ser onerosa e com empresas sem vínculos societários.  Reporta­se ao Termo de Verificação alegando afirmar com acerto que o ágio  apropriado  pela  impugnante  é  decorrente  de  uma  permuta,  e  permuta,  como  prevista no artigo 533 do Código Civil, é transação onerosa (mesmo que nenhuma  das  partes  tenha  experimentado  um  ganho  financeiro,  por  serem  os  bens  permutados, no caso, economicamente equivalentes), logo a assertiva de que o ágio  nascera de operação não onerosa revela­se incorreta e contraditória. E continua:  ­  quanto  à  exigência  da  participação  de  terceiros  na  transação,  entendida  como realizadas por empresas sem vínculos societários, trata­se de norma instituída  pela  própria  fiscalização,  pois,  em  momento  algum,  há  a  vedação  em  toda  legislação em vigor, de transações entre pessoas com algum vínculo entre si. Pelo  contrário,  como  ficará demonstrado, a  lei  fiscal manda que  se  trate  isoladamente  cada  uma  das  pessoas  jurídicas,  considerando­as  como  totalmente  independentes  entre si mesmo na constância de vínculos entre elas.  ­ no presente caso, há, ainda, a  interveniência da empresa especializada de  avaliação, que incontestavelmente, não mantém vínculo societário, pelo que entende  não se sustentarem as exigências.  Abordando  o  Direito,  defende  que  o  lançamento  afronta  garantias  constitucionais do cidadão, relegando o princípio da legalidade e o mandamento de  que não se pode lançar tributo sem lei anterior que o estabeleça.   Expõe que conforme anteriormente descrito, os autos de infração glosam, no  custo  dos  títulos  e  nas  ações  alienadas,  parte  do  custo.  A  glosa  recai  sobre  os  acréscimos  contabilizados,  período  a  período,  para  equiparar  o  valor  dos  títulos  patrimoniais da associação Bovespa ao patrimônio social da entidade  e,  ainda, o  ágio nascido numa operação de permuta.  Sob o  título Equivalência dos Títulos Patrimoniais ao Patrimônio Social da  Bolsa de Valores, argumenta:  ­ por décadas, sem nenhuma contestação da Receita Federal, e em atenção às  determinações  do  Banco  Central  do  Brasil,  as  instituições  financeiras  ou  equiparadas, detentoras dos títulos representativos do patrimônio social das bolsas  de  valores  ajustaram, mês  a  mês,  o  valor  destes  títulos  ao  valor  do  quinhão  que  representavam no patrimônio da Bolsa e, em contrapartida, sem transitar com estes  valores pelo resultado do exercício, contabilizavam o ajuste como reserva de capital  no patrimônio líquido;  ­  os  presentes  autos  de  infração  insurgem­se  contra  o  procedimento  determinado pelo Banco Central do Brasil e já pacífico perante a Receita Federal,  sob  o  argumento  de  que  o  tratamento  fiscal  estatuído  no Decreto­Lei  1.190/70  e  regulamentado pela Portaria MF 785/77, seria um mero diferimento da tributação  para a equivalência contabilizada, e que teria havido uma devolução do patrimônio  social  da  bolsa,  entidade  isenta,  para  seus  associados,  fato  que  ensejaria  uma  tributação  baseada  no  artigo  17  da  lei  9.532/97.  Além  de  tal  artigo  versar,  Fl. 1424DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.425          24 exclusivamente,  sobre  a  tributação  de  pessoa  física,  não  houve  a  devolução  de  patrimônio social, a qualquer tempo, para os associados pela bolsa de valores;  ­ invoca a fiscalização, ainda, como se fora uma transgressão, a operação de  cisão parcial pela qual passou a bolsa de valores que transformou, no sentido mais  puro  do  instituto  jurídico,  parte  do  Título  Patrimonial  em  ações  da  sociedade  anônima  nascida  da  cisão  parcial,  como  se  tal  fato  se  constituísse  em  devolução  patrimonial;  ­  Não  houve  a  pretensa  devolução  patrimonial,  não  havendo,  portanto,  qualquer  tributação  a  ser  feita  a  este  título.  Pura  e  simplesmente,  a mencionada  associação  passou  por  processo  de  transformação,  na  modalidade  cisão,  não  havendo,  portanto,  qualquer  parcela  a  ser  tributada  a  título  de  devolução  patrimonial, pois esta não ocorreu.  ­  A  BOVESPA  uma  associação  constituída,  basicamente,  por  Instituições  Financeiras,  na  modalidade  de  sociedades  corretoras  de  valores  transformou­se,  cindindo  parte  de  seu  patrimônio,  destinando­o  ao  aumento  do  capital  de  uma  sociedade anônima. O objetivo da novel sociedade seria o de explorar as atividades  operacionais antes exercidas pela associação cindida, ou seja, dar curso e local às  negociações  dos  títulos  mobiliários.  Permaneceu  na  associação  BOVESPA,  que  continua existindo, o patrimônio não operacional, tudo como descrito no Protocolo  de Cisão e Justificativas (doc. anexo).  ­  Neste  ponto,  restou  configurado  um  conflito  interno  da  Administração  Tributária na interpretação da legislação em vigor, pois duas Soluções de Consulta  traçaram caminhos diferentes para uma mesma situação fática.  ­  De  fato,  o  procedimento  adotado  pela  associação  BOVESPA,  já  houvera  sido  adotado,  aproximadamente  dez  anos  antes,  pela  CBLC,  também  uma  associação nos moldes da BOVESPA, que se cindiu fazendo surgir uma sociedade  anônima,  mantendo  com  a  associação  os  ativos  não  operacionais,  passando  a  explorar as atividades operacionais.  ­ O procedimento adotado pelos associados, no caso, foi o de dividir o valor  registrado  no  ativo,  representativo  da  participação  cindida  em  duas  partes,  uma  representando as ações da novel sociedade e outra representando a continuidade de  participação na associação. Esta operação não gerou qualquer ganho de  capital,  como acontece em toda cisão.   ­ Tal operação foi objeto de uma consulta formal pela ANCOR ­ Associação  Nacional  das  Corretoras  de  Valores,  Câmbio  e  Mercadorias  que  mereceu  uma  solução, através da Decisão Cosit n° 013, de 10/11/97, confirmando a correção do  procedimento adotado (doc. anexo).  ­ Agora, face à transformação pela qual passou a BOVESPA, nova Consulta  foi  formulada  à  Administração  Tributária  pela  Comissão  Nacional  de  Bolsas,  solicitando  um  pronunciamento  a  respeito  do  procedimento  adotado  pelas  sociedades corretoras, para espelhar em suas escriturações, o ocorrido com a Bolsa  de Mercadorias & Futuros e provocou a formalização da Solução de Consulta Cosit  n° 10, de 26/10/07.  ­ A Consulta  formulada pela Comissão Nacional de Bolsas,  foi solucionada  pela Administração Tributária de forma completamente diferente da anterior, para  caso  semelhante.  Para  justificar  a  diferença  na  solução  dada,  alegou  a  Fl. 1425DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.426          25 Administração  Tributária  alterações  na  legislação  de  regência  entre  um  fato  e  outro.  ­  Nosso  Estado  é  um  produtor  inigualável  de  novas  leis,  mormente  em  matéria  de  tributos,  o  que,  a  primeira  vista,  poderia  fazer  parecer  plausível  a  premissa da solução da consulta, mas, como se verá, não é o caso.  ­  A  Solução  de  Consulta  Cosit  n°  10,  de  26/10/07  inicia  por  negar  que  a  BOVESPA tenha passado por uma operação de cisão, entendendo que tal instituto,  previsto  na  Lei  n°  6.404/76,  seria  privativo  das  sociedades  anônimas  e  que,  portanto, entidades com outros formatos, mormente, as associações, não poderiam  sujeitar­se a tal modalidade de transformação.  ­ Com base na assertiva acima, negando a evidência de fatos incontestáveis e  passando  por  cima  da  autoridade  competente  para  avaliar  o  procedimento  societário, no caso específico a Junta Comercial do Estado de São Paulo, a solução  da  consulta  sugere  que  houve  uma  disfarçada  devolução  de  patrimônio  aos  associados,  que  o  teriam  usado  na  subscrição  do  capital  de  sociedade  nova,  que  teria  substituído  a  velha  associação  na  operação  dos  negócios  com  títulos  mobiliários representativos de mercadorias e futuros.  ­  A  solução  de  consulta  desqualifica  um  fato  com  base  num  argumento,  esquecendo  a  velha  lição  dos  filósofos  gregos  de  que  contra  fato  não  há  argumentos.  Não  caberia  aqui  discutir­se  se  o  instituto  "solução  de  consulta  administrativa"  tem  a  prerrogativa  legal  de  desconstituir  um  fato,  fato,  aliás,  ratificado pela Junta Comercial, ou se isto, em último caso, seria prerrogativa do  Poder Judiciário.  ­ Caberia, contudo, questionar a base legal invocada para a desconstituição  de tal fato, e criação de fato novo, que nunca existiu. Nada impede que sociedade de  qualquer  forma  ou  associação  lance  mão  do  instituto  da  transformação  na  modalidade cisão. Nenhum óbice legal existe.   ­  As  inconsistências  e  equívocos  até  aqui  descritos  não  seriam  suficientes,  contudo,  para  que  a  solução  da  consulta  atingisse  seus  objetivos,  pois  seria  necessário  um  passo  além,  a  desconstituição  de  outros  fatos  já  consumados,  praticados em estrita consonância com as normas legais vigentes.   ­  Os  ativos  patrimoniais  foram  vertidos  do  patrimônio  da  associação  BOVESPA  para  o  patrimônio  da  sociedade  anônima  que  surgiu  pela  cisão,  pelo  valor  contábil,  prerrogativa  incontestável  inerente  ao  próprio  instituto  jurídico,  oferecida a quem dele lança mão, seja do ponto de vista societário ou tributário.  ­ Com isto, na contabilidade dos associados, houve o desdobramento do valor  registrado como título patrimonial: uma parte do valor permaneceu idêntica ao do  título patrimonial da associação remanescente, e a outra parte passou a equivaler  ao  valor  das  ações  emitidas,  em  substituição  à  parcela  do  título  patrimonial  correspondente aos ativos vertidos para a sociedade anônima.   ­ Em termos de valor absoluto nada mudou na contabilidade dos associados,  o  valor  que  antes  representava  o  título  patrimonial  passou  a  representar  uma  quantidade de ações e o título patrimonial.  ­ Neste momento, ocorria uma correspondência de um para um entre o valor  contabilizado das ações na escrituração dos associados e seu valor patrimonial na  escrituração  contábil  da  nova  sociedade, ou  seja, mesmo aceitando o  equivocado  Fl. 1426DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.427          26 entendimento adotado pela Solução de Consulta Cosit  n° 10, de 26/10/07, de que  houve  uma  devolução  de  capital  e  uma  subscrição,  ainda  assim,  nada  havia  por  tributar, pois cada associado recebeu o valor "x" para um custo contabilizado de  "x" e integralizou este ativo também pelo valor de "x".   ­ Onde estaria o ganho não operacional apontado pelos Autos de Infração?  De fato, ele nunca existiu.  ­  Portanto,  para  os  objetivos  do  fisco,  era  preciso  fazer  mais,  era  preciso  desfazer  toda a contabilidade dos associados, desconsiderar  todas as Declarações  de Rendimentos apresentadas ao longo dos anos, ignorar os livros de apuração da  base  imputável  dos  tributos  de  todos  os  exercícios,  homologados,  prescritos,  não  importa, para de qualquer forma apurar um novo custo contábil para os tais títulos,  de forma a se verificar base imponível dos tributos.  ­  As  sociedades  corretoras,  instituições  financeiras,  estão  subordinadas  à  autoridade do Banco Central do Brasil, como também, em razão de constituírem­se  operadoras  no  mercado  de  capitais,  encontram­se  subordinadas  ao  controle  da  Comissão de Valores Mobiliários, autoridades estas que disciplinam a operação e  funcionamento destas empresas.  ­  Estes  Órgãos  emanaram  normas  a  serem  seguidas  na  escrituração  e  acompanhamento destes títulos patrimoniais, mormente a Circular BCB 1.273/87 e  Oficio­Circular CVM 325/79.   ­ Assim, a apuração do valor dos títulos patrimoniais, seja do ponto de vista  societário, seja do ponto de vista fiscal, teve ao longo dos anos regras muito claras  e definidas, e o valor registrado na escrituração contábil e fiscal, à data da cisão ou  venda dos títulos, só poderia ser contestado se alguma das instituições associadas  deixasse de seguir o procedimento imposto pelo Banco Central ou pela CVM, e, por  que não dizer, pelo próprio fisco.  ­ O que  é  inaceitável,  num Estado  de  direito,  é  uma  regra  que  vigorou  ao  longo  dos  anos,  seja,  subitamente,  contestada  de  forma  retroativa,  ignorando  as  imposições do BACEN, da CVM e do próprio Fisco.  ­ As  regras do BACEN e da CVM impunham que os associados,  ao apurar  seu balanço patrimonial, fizessem a correspondência entre o valor do patrimônio da  Bolsa e a fração representada pelo título. A contrapartida da diferença, resultante  entre  o  valor  anteriormente  contabilizado  e  o  novo  valor,  havia  de  ser  lançada  diretamente nas contas do Patrimônio Líquido e, no momento oportuno, levado ao  capital,  aumentando­o, quando o  valor  representasse mais valia ou diminuindo­o,  quando este valor representasse perda.   ­  Por  seu  turno,  a  BOVESPA  teria  também  de  aumentar  ou  diminuir,  de  pronto,  o  seu  capital,  para  espelhar  a  superveniência  ativa  ou  passiva,  como  se  pode ver de seu Estatuto. Destarte, tanto a BOVESPA como os associados, estavam  impedidos de distribuir tais resultados, característica prevista no Código Civil para  as associações.  ­ Por outro lado, a  legislação  tributária sempre deferiu isenção aos valores  de  reservas  incorporados ao  capital,  o  sócio não é  tributado quando a  sociedade  aumenta o capital a partir de reservas, questão que será melhor adiante abordada.  ­ O  único  pronunciamento  formal  e  específico  da Administração Tributária  sobre a matéria  é  a Portaria MF 785 de  20/12/77, que  consagra  o  procedimento  Fl. 1427DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.428          27 estabelecido  pelas  autoridades  que  controlam  as  instituições  e  reconhece  a  não  incidência tributária sobre a matéria, ao afirmar que esta mais valia "não constitui  receita  nem ganho  de  capital",  o  auto  de  infração,  ao  contrário,  está  afrontando  literalmente os termos da Portaria. A única condição imposta pelo texto é a de que  não houvesse a distribuição destes resultados e ele fosse incorporado ao capital.  ­  o  valor,  portanto,  destes  títulos,  na  escrituração  dos  associados,  ao  momento da cisão ou da venda, refletia a imposição das autoridades e o tratamento  tributário que lhe foi deferido pela legislação.   ­ Eis que Solução de Consulta Cosit n° 10, de 26/10/07, negando tudo  isso,  pretendeu estabelecer nova  regra para apurar o valor destes  títulos. Não  se  sabe  com  que  fundamento,  entende  que  os  títulos  sejam  considerados  por  valor  de  aquisição.  ­ Tal entendimento significa desqualificar a escrituração contábil e arbitrar o  lucro,  mudar  a  regra  do  jogo  já  encerrado.  Pior,  a  escrituração  foi  feita  estritamente  dentro  dos  parâmetros  da  lei,  observando  rigorosamente  o  que  as  autoridades determinaram, e, ainda assim, merece aos olhos da solução da consulta  ser desqualificada.  Reporta­se aos arts. 2.033 e 44 do Código Civil, para defender que a Solução  de  Consulta  nº  10,  de  26/10/2007  se  fundamenta  em  premissa  inválida  e  que  o  procedimento  adotado  pela  impugnante  observou  disposições  legais.  Em  suas  palavras:  ­ A disposição da lei é  literal, o  instituto da cisão aplica­se às associações,  sendo, portanto, falaciosa a afirmativa de que o "instituto da cisão, disciplinado nos  arts.  229  e  segs.  da Lei  nº.  6.404,  de  1976,  e  no  art.  1.122  da Lei  nº.  10.406, de  2002, só é aplicável às pessoas jurídicas de direito privado constituídas sob a forma  de sociedade ".   ­  A  premissa  sobre  a  qual  se  baseou  a  solução  de  consulta,  anteriormente  citada e que norteou a lavratura do presente auto de infração, embora ela não tenha  sido citada, é falsa, o que a faz ruir por terra. A falsa premissa, de que só podem se  submeter às modalidades de transformação previstas no Código Civil Brasileiro as  sociedades anônimas, não se sustenta contra uma singela análise do próprio Código  Civil, que traz um rol de entidades aptas a passar por essas transformações.  ­  Essa  infundada  premissa,  trazida  pela  solução  de  consulta,  tinha  como  objetivo negar que o instituto jurídico utilizado pela BOVESPA, por ocasião de suas  transformações, tenha sido uma verdadeira operação de cisão, pois, por sua lógica  imprópria, às associações era vedada tal medida. No entanto, a operação de cisão  feita  pela  BOVESPA,  seguindo  os  ditames  legais  e  registrada  regularmente  pelo  Registro  de  Comércio  é  regular  e  legal  e,  portanto,  desencadeia  todas  as  conseqüências que a lei lhe atribui.  ­  A  cisão  não  implica  em  distribuição  do  patrimônio  cindido  para  os  associados, há uma versão direta deste patrimônio da pessoa jurídica cindida para  a  pessoa  jurídica  resultante.  Para  o  associado  só  há  uma  troca  de  ativo,  ele  participava na primeira  e agora participa na  segunda,  sempre pelo mesmo valor.  Isto acarreta uma conseqüência inexorável, ainda que houvesse ganho na operação,  o que pela própria definição do instituto não existe, ainda assim, este ganho não se  teria  realizado. Não havendo realização de ganho, não haveria o que se  tributar,  pois a base imponível é a renda, o lucro.   Fl. 1428DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.429          28 ­  Tal  argumento  já  seria  o  bastante  para  encerrar  toda  discussão,  demonstrando  serem  os  Autos  de  Infração  complemente  insubsistentes,  pois  se  assentam na falsa premissa de que houve um repasse do patrimônio da bolsa para o  recorrente na qualidade de associado da BOVESPA.  ­ A impugnante apurou o resultado da alienação do título contra o custo do  mesmo,  constante  de  sua  escrituração  contábil,  exatamente  como manda a  lei  do  ganho  de  capital,  transcrita  pela  própria  fiscalização,  o  que  tornam  os  autos  de  infração e a ação fiscal absolutamente improcedentes.  ­ O pretenso ganho apontado pela ação fiscal decorre do fato de que esta se  afastou  da  escrituração  contábil  e  fiscal,  para  buscar  critério  estranho  e  sem  previsão legal, baseada num "princípio", o que, por si só, já seria o bastante para  ruir toda a tese defendida pelo D. agente fiscal.  ­ Conforme antes exposto, esta diferença entre o valor histórico de aquisição  do Título Patrimonial e o valor contábil presente, decorreu da metodologia imposta  pelo BACEN e pela CVM como tratamento contábil para o investimento em Título  Patrimonial.  Ano  a  ano,  era  feita  a  equivalência  entre  o  valor  contábil  e  o  Patrimônio  Líquido  da  Bolsa,  como  no  período  este  cresceu,  também  o  valor  correspondente do investimento na contabilidade do associado aumentou de forma  alinhada.  ­ O método é muito semelhante ao da equivalência patrimonial, a diferença  consiste em que na equivalência seu resultado transita pelas contas de resultado do  exercício para depois ser excluído no momento de apuração do lucro real, base de  calculo do  imposto,  e,  neste,  o  resultado  é  apropriado  diretamente  ao  patrimônio  líquido, sem transitar por conta de resultado. Repita­se, tal alinhamento de valores  não era opção do associado, como também não o era a capitalização do aumento  do  patrimônio  líquido  pela  Bolsa  (Art.  10  da  Resolução  BACEN  1.656/89),  tratando­se de uma imposição legal.   ­  o  tratamento  fiscal  desta  atualização do  Título Patrimonial,  com  base  na  evolução do patrimônio da Bolsa  foi,  literalmente,  disciplinado pela Portaria MF  785/77, que se escuda na  letra "m" do artigo 223 do Regulamento do  Imposto de  Renda vigente à época, que relaciona os valores a serem excluídos do lucro líquido  para efeito de se apurar o lucro real, da seguinte forma:  a)  O  acréscimo  do  valor  nominal  dos  títulos  patrimoniais  das  Bolsas  de  Valores,em decorrência de alteração do seu patrimônio social, não constitui receita  nem  ganho de  capital  das  sociedades  corretoras  associadas  e,  por  isso,  pode  ser  excluído  do  lucro  real,  desde  que  não  seja  distribuído  e  constitua  reserva  para  oportuna e compulsória incorporação ao capital.  b) Aos aumentos de capital assim procedidos aplica­se o disposto no Decreto­ lei nº. 1.109/70, art. 3º , §3°.  ­  A  base  legal  da  portaria  ministerial  era  o  art.  3º,  caput,  do  Decreto­Lei  1.109/70 (que transcreve) cujas regras continuam em vigor até hoje, pois não foram  revogadas.  Art. 3º ­ Os aumentos de capital das pessoas jurídicas mediante incorporação  de reservas ou lucros em suspenso não sofrerão tributação do imposto de renda.  (...)  Fl. 1429DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.430          29 § 3º  ­ Ocorrendo  a  redução  do  capital  ou  a  extinção  da  pessoa  jurídica  nos  cinco  anos  subseqüentes  o  valor  da  incorporação  será  tributado  na  pessoa  jurídica  como lucro distribuído, ficando os sócios, acionistas ou titular, sujeitos ao imposto  de  renda  na  declaração  de  rendimentos,  ou  na  fonte,  no  ano  em  que  ocorrer  a  extinção ou redução.  Expõe, então, que:  ­ Antes de demonstrar a não revogação desta base legal, é preciso traçar um  paralelo  entre  o  disposto  no  Decreto­Lei  1.109/70,  com  a  regulamentação  do  Decreto 785/77, e a legislação da reavaliação de ativos: (i) a Portaria Ministerial,  com base no Decreto­lei, cria uma não incidência, enquanto o disciplinamento da  reavaliação  faz  apenas  um diferimento,  assim,  a  regra  aplicável  é  de  que  a mais  valia não constitui receita nem ganho de capital, é definição de substancia não de  tempo, não é ganho de capital, e, portanto, não haverá ajuste no lucro líquido para  efeito de apuração de resultado  tributável;  (ii)  ficam muito bem caracterizados os  fatos subjacentes aos dois casos, reavaliação é uma coisa e outra é o aumento do  valor dos títulos em razão do aumento do patrimônio das bolsas, pontos que serão  melhor analisados adiante.  ­ A Lei n° 8.849/94 renovou a regra de não incidência criada pelo Decreto­ Lei  1.109/70,  ao  estabelecer  algumas  situações  de  relaxamento  à  proibição  de  redução do capital  aumentado  sob a não  incidência do  tributo,  situações em que,  mesmo reduzindo­se o capital dentro do período quinquenal, tal fato não implicaria  na tributação do valor capitalizado ou mantido em reservas.  ­ De novidade, a Lei n° 8.849/94 deixou explícito que a não incidência atinge  também os aumentos de capital com lucros, ainda que não tributados, o que era até  desnecessário, pois, para excetuar estes  lucros, a  lei haveria de deixar explícita a  exceção, não cabendo ao intérprete distinguir o que a lei não distingue.  ­ Posteriormente, a Lei n° 9.064/95 deu nova redação ao artigo 3º da Lei n°  8.849/94,  mantendo  a  regra  geral  intacta,  ou  seja,  a  não  incidência  sobre  o  aumento  de  capital,  disciplinando  com  maiores  detalhes  as  questões  relativas  à  extinção da empresa que capitalizou lucros e a redução de capital, mas, repita­se,  manteve intacta a regra de não incidência sobre o aumento do capital com reservas  ou  lucros  e  a  extensão  da  não  incidência  para  sócios  e  acionistas,  conforme  se  depreende da análise do artigo 3º da lei 8.849/94, com a redação que lhe deu a Lei  9.064/95,  o  qual  transcreve  para  defender  que  está  incólume  a  regra  criada  pelo  Decreto­Lei  1.109/70,  que  ensejou  e  deu  suporte  legal  à  edição  da  Portaria MF  785/77.  E continua:  ­  Não  houve,  em  qualquer momento,  a  revogação  explícita  da mencionada  Portaria, não havendo outro entendimento possível que não seja o de que ela está  em  pleno  vigor,  tanto  que  a  regra  consta  do  atual  Regulamento  do  Imposto  de  Renda, artigo 658 e seus parágrafos.  ­ Assim,  torna­se  imperioso  se acatar que a Portaria 785/77, para além de  ratificar  que  a  mais  valia  oriunda  do  alinhamento  do  valor  contábil,  registrado  como  representativo  do  título  patrimonial  ao  valor  do  patrimônio  que  ele  representa, não constitui receita ou ganho de capital, serviu para enquadrar o fato  no arcabouço de nosso ordenamento jurídico tributário.  Fl. 1430DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.431          30 ­  Esta  mais  valia  não  é  reavaliação  ou  qualquer  outro  instituto,  ela  é,  exatamente, o  fato disciplinado pelo Decreto­lei 1.109/70, que se caracteriza pela  constituição  de  uma  reserva  em  contrapartida  do  aumento  do  valor  do  título  patrimonial  pelo  aumento do  patrimônio  da Bolsa  de Valores  que o  emitiu,  valor  este que não transita por contas de resultado.  ­ Assim, não há princípio que possa transformar este fato em qualquer outro,  pois ele tem vida, natureza e tratamento próprios na legislação, ele não está sujeito  a tratamentos gerais e genéricos, pois, conforme disposto na Lei de Introdução ao  Código Civil,  a  lei  geral  não  poderá  revogar  a  lei  específica, menos  ainda,  a  lei  específica  que  definiu  as  regras  de  tributação  poderá  ser  subjugada  por  mero  raciocínio, ou pela criação do tal "princípio da neutralidade".  ­ Neste ponto é inevitável dizer que o princípio que de fato existe, em matéria  tributária,  é  o  princípio  constitucional  da  reserva  legal,  que  determina  que  não  ocorra cobrança de tributo sem lei anterior que o estabeleça.  ­  Outra  constatação  decorrente  da  análise  da  legislação  que  rege  o  tratamento  tributário  do  fato  levantado  pela  fiscalização,  é  a  de  que  a  não  incidência do tributo sobre a mais valia decorrente da equiparação do título ao seu  valor  patrimonial,  não  é  um  deslocamento  provisório  do momento  da  tributação,  mas  um  tratamento  tributário  definitivo,  pois,  quando a  lei  quer  fazer apenas um  diferimento,  ela  estabelece,  necessariamente,  o  fato  futuro  que  resolverá  o  diferimento e o momento que o tributo passará a ser devido. Já no caso que aqui se  discute, a lei não vincula qualquer fato futuro.   ­ A única condição imposta pela legislação de regência para que o resultado  decorrente  dessa  equiparação  do  valor  do  título  ao  patrimônio  da  entidade  emissora  dele  permanecesse  fora  do  campo  de  incidência  tributária,  é  que  no  período de cinco anos este resultado não fosse distribuído aos acionistas.  ­  Portanto,  o  custo  do  título  patrimonial  alienado  é  o  valor  constante  da  escrituração  do  impugnante,  elaborada  em  total  obediência  às  regras  emanadas  pelo Banco Central do Brasil, Comissão de Valores Mobiliários e Receita Federal,  e o ganho de capital foi apurado com base na regra do artigo 418 do Regulamento  do Imposto de Renda, que reproduz.  ­  Inexiste para o presente caso qualquer disposição especial,  e aceitar­se o  procedimento  pretendido  pela  presente  ação  fiscal  implicaria  em  se  admitir  um  arbitramento de lucro sem qualquer base legal, o que se traduziria em confisco puro  e  simples.  O  confisco  ou  a  cobrança  de  tributo  sem  base  legal  afronta  a  Carta  Magna, pelo que não podem prosperar os presentes autos de infração.  ­  Assim,  foi  analisada  toda  a  trajetória  de  formação  do  custo  do  título  alienado, restando constatado que tudo foi  feito com lisura, em total obediência à  legislação em vigor, pois, do ponto de vista contábil, foram atendidas as normas de  BACEN e CVM, registrando­se a contrapartida e aumento de valor do título como  reserva no Patrimônio Líquido, e, no momento da alienação, o ganho de capital foi  apurado com base no custo contábil registrado.  ­  A  discussão,  desta  forma,  seria  se,  no  momento  da  alienação,  além  do  ganho de  capital  apurado nos  termos  acima,  haveria  alguma  exação adicional,  o  que foi de pronto afastado, pois a legislação criou uma não incidência de tributos  sobre  a  reserva  constituída  em  contrapartida  do  aumento  do  valor  do  título  em  razão de sua equiparação ao patrimônio social da entidade emissora.  Fl. 1431DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.432          31 ­  Outra  questão,  seria  se  esta  não  incidência  tributária  era  provisória,  vinculando­se a ocorrência da  tributação a algum evento  futuro, hipótese também  absolutamente  descartada,  pois  não  há  qualquer  fato  futuro  descrito  na  lei  como  capaz de descaracterizar a não incidência.  ­  Não  é  verdade,  assim,  que  a  tributação  fora  transferida  para  outro  momento, até porque não fica claro que momento é este, como se isso pudesse ficar  em aberto, algo inadmissível no Estado de Direito.  Transcreve novamente teor da Portaria MF 785/77, para destacar :  ­  Impossível  encontrar  neste  texto  uma  postergação  do  momento  da  tributação, pois a lei estabelece que não ocorre o fato gerador do tributo, portanto,  é  impossível  cobrá­lo  a  qualquer  tempo,  em  respeito  à Constituição Federal,  que  veda a cobrança de tributo sem lei anterior que o defina e o confisco.  ­  Não  se  poderia  entender  que  o  Decreto­Lei  1.109/70  tenha  criado  um  diferimento  provisório  do  tributo,  pois,  para  não  pairar  qualquer  dúvida,  o  parágrafo primeiro de seu artigo 3º , deixa clara a natureza do instituto criado, ao  estabelecer que a não incidência estabelecida neste artigo se estende aos sócios ...”.  Trata­se, assim, de uma não incidência, não de um diferimento, razão pela qual não  poderá prosperar, de forma alguma, a presente ação fiscal.   Aborda  a  exigência  de CSLL,  alegando que  a  ela  se  aplica  a  argumentação  expendida para o IRPJ e acrescentando que:  ­  A  base  imponível  desta  contribuição  é  o  lucro  líquido  do  exercício,  com  ajustes, todos previstos, explicitamente, em lei. Por definição legal, o ajuste do valor  dos  títulos não transitava pelas contas de resultado da pessoa  jurídica, compondo  diretamente o patrimônio líquido, portanto, não fazendo parte do lucro líquido.;  ­  Como  não  há  previsão  de  ajuste  do  lucro  líquido  na  lei  para  refletir  a  valorização dos títulos, não haveria como se cogitar da incidência da CSLL sobre  estes  valores,  sendo, assim, ainda mais arbitrária  e  equivocada a  exigência  fiscal  com relação à contribuição em questão.  Acerca  de ágio  na  permuta  de  ações,  argumenta  que assertiva  do  próprio  agente  fiscal,  de  que  todos  os  atos  atenderam  a  legislação  aplicável,  é  absolutamente correta, e, assim, os procedimentos adotados não merecem qualquer  reparo. Não se discute que a lei em vigor por ocasião dos fatos deve regê­los, e não  a posição  isolada de um doutrinador ou  legislações posteriores ou anteriores aos  fatos.  É  pacífico  em  nosso  ordenamento  e  literal  no  artigo  106  do  Código  Tributário, que a lei só se aplica a  fato pretérito para beneficiar o contribuinte, e  ainda assim, em situações específicas e descritas no próprio CTN. A aplicação da  lei,  ainda  não  em  vigor  por  ocasião  dos  fatos,  fere  de  morte  o  princípio  da  legalidade,  garantia  máxima  deferida  pelo  texto  constitucional  ao  contribuinte,  conforme disposto em seu art. 150. E continua:  ­ Nos  presentes  autos,  a  Administração  Tributária  reconhece,  formalmente,  que  o  procedimento  adotado  pelo  contribuinte  não  fugiu  do  procedimento  estabelecido  em  lei,  que  este  adequou­se  à  lei,  mas  o  apena  do mesmo modo.  A  regra constitucional acima posta é o pano de fundo sobre o qual se haverá de ser  avaliado o procedimento fiscal.  ­ A primeira acusação sacada pelos autos de infração é que o procedimento  adotado,  embora  legal,  não poderia  ser aceito pelo  fisco,  pois  "não é  concebível,  Fl. 1432DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.433          32 econômica  e  contabilmente,  o  reconhecimento  unilateral  de  acréscimo  de  riqueza  (ágio) em decorrência de uma transação dos sócios com eles próprios".  ­ A questão colocada é se as operações de subscrição de capital, redução de  capital,  incorporação  e  permuta  realizadas  entre  as  empresas  envolvidas,  relacionadas nos autos de infração, todas interligadas ao Banco Bradesco S/A, ou,  como quer a fiscalização, pertencentes ao Conglomerado Bradesco, são ilegais pelo  fato de pertencerem ao mesmo grupo empresarial.  ­ Esta é a primeira parte da premissa posta pela fiscalização para justificar a  glosa  realizada.  Os  autos  de  infração  deixam  claro  que  somente  seria  aceita  a  incorporação do ágio ao custo do ativo, prevista no parágrafo Iº do artigo 7º da lei  9.532/97, se o ágio decorresse de operação com terceiros e onerosa.  ­ É patente que as duas condições impostas pela fiscalização não constam, de  pronto, do texto legal, tendo o D. agente fiscal expressamente reconhecido tal fato.   ­  Vejamos,  pois,  a  primeira  parte  da  premissa,  a  questão  das  operações  dentro do grupo empresarial frente à lei, para em seguida, voltarmos à questão da  onerosidade.  Fica  implícito  na  concepção  da  fiscalização,  e  na  leitura  que  a  fiscalização faz do doutrinador que invoca, que estas operações intra­grupo são um  nada, um mero artifício, pelo que não merecem registro no sistema contábil.   ­ Seria o tratamento adotado pela fiscalização a expressão da nossa tradição  contábil­fiscal? Seria este o tratamento deferido pelas leis comerciais e tributárias  a tais operações? Longe disso. A primeira e única tentativa de tratar as operações  de  um  mesmo  grupo  de  empresas  englobadamente  foi  a  prerrogativa  dada  aos  contribuintes  pelo  artigo  2º  do Decreto­Lei  1.598/77,  que  transcreve  e  que  prevê  hipótese afastada do ordenamento  jurídico quando o Decreto­Lei 1.648/78 em  seu  artigo 5º revogou tal dispositivo.  ­  Destarte,  as  pessoas  jurídicas  pertençam  ou  não  ao  mesmo  grupo  empresarial, haverão de ser tratadas individualizadamente para efeitos tributários,  cada  uma  apurando  seu  próprio  tributo  e  o  recolhendo,  aplicando­se,  isonomicamente, a legislação em vigor para cada uma delas.  ­ Não  se  sustenta,  pois,  a pretensão  vazada nos  autos  de  infração. Embora  pertencentes ao mesmo grupo, as empresas são, efetivamente, terceiros em relação  umas às outras. Do ponto de vista fiscal são terceiros, mas isto não é uma condição  imposta pela legislação como condicionante a que se incorpore o ágio ao custo do  ativo.  ­ Em data posterior aos fatos aqui discutidos, a Lei 11.638/07 acrescentou o  parágrafo  3º  ao  artigo  226  da  Lei  6.404/76,  cujo  caput  trata  das  operações  de  fusão,  incorporação  e  cisão,  onde  fez  uma  distinção  entre  empresas  com  e  sem  vínculo entre si, nos seguintes termos:  §3º­  Nas  operações  referidas  no  caput  deste  artigo,  realizadas  entre  partes  independentes e vinculadas à efetiva transferência de controle, os ativos e passivos  da sociedade a ser incorporada ou decorrente de fusão ou cisão serão contabilizados  pelo seu valor de mercado.   ­ Posteriormente, a Lei 11.941/09 revogou este parágrafo 3º do artigo 226 da  lei  6.404/76,  delegando  competência  à  Comissão  de  Valores  Mobiliários  para  estabelecer  as  regras  contábeis  de  avaliação  de  ativos  e  passivos  aplicáveis  às  Fl. 1433DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.434          33 operações  de  fusão,  incorporação  e  cisão  que  envolvam  companhia  aberta,  mas  silencia em relação a empresas terem ou não vinculo entre si.  ­ O parágrafo terceiro transcrito que, na prática, nem chegou a vigorar, mas  de qualquer forma posterior aos fatos aqui discutidos, determina que nas operações  de incorporação, fusão e cisão os ativos e passivos teriam, necessariamente, que ser  avaliados  a  mercado  no  caso  destas  operações  que  envolvessem  empresas  independentes, onde houvesse mudança de controle acionário, mas não se proibiu  que as empresas interligadas usassem o mesmo critério, apenas elas não estariam  obrigadas a fazê­lo. Curiosamente, a contabilização do ágio aqui discutido decorre,  exatamente, de se ter levado os ativos a valor de mercado.  ­  Importante  a  análise  do  citado  parágrafo  3º  para  confirmar  que,  em  querendo a lei, tem ela que, explicitamente, manifestar a sua vontade, para que esta  possa ser oposta ao contribuinte.  ­ No  curso  da  descrição  daquilo  que  os  autos  de  infração  queriam  indicar  como  transgressões,  são  invocadas  regras  administrativas  emanadas  pela  mencionada Comissão de Valores Mobiliários já na constância das Leis 11.638/07 e  11.941/09  (Ofício  Circular  CVM  1/2007),  como  se  isso  pudesse  lhe  dar  respaldo  retroativo, quando vimos que a lei só poderá retroagir em casos específicos, sempre  a favor do contribuinte.  ­ Não tem base legal a premissa posta pelos autos de infração, portanto. Eis  que  a  lei  comercial  no  disciplinamento  dos  institutos  não  fazia  distinção  entre  empresas  ligadas  ou  não  como  se  pode  ver  do  artigo  223  da  Lei  das  Sociedades  Anônimas, que transcreve.  ­  Também  o  parágrafo  1º  do  artigo  7º  da  Lei  9.532/97  não  impõe  tal  condição, assim a condição imposta pelos Autos de Infração é absolutamente ilegal.  ­  Questiona­se,  portanto,  se,  embora,  não  explicitada  diretamente  na  lei,  poderia a premissa constante do Termo de Verificação Fiscal, de que a exigência  que  a  transação  que  gerou  o  ágio  fosse  cursada  por  empresas  sem  vínculos  societários, ser fruto da interpretação regular da lei?  ­ No caso, a  interpretação consistiria  em fazer uma distinção nos  seguintes  termos:  o  gênero  fusão,  incorporação  e  cisão  teria  duas  espécies,  uma  quando  cursada entre empresas interligadas e a outra quando cursada entre empresas sem  ligação entre si, para, na seqüência, se afirmar que o preceito legal se aplicaria a  uma das espécies e não à outra.  ­  Tal  distinção,  no  caso,  estaria  restringindo  o  alcance  do  texto  legal,  negando sua aplicação a hipótese a que a lei em si não negara. Estaria restringindo  o  alcance  de  um  instituto  do  direito  privado,  desnaturando­o,  afrontando  de  maneira acintosa as disposições dos artigos 109 e 110 do CTN.  Reporta­se a excerto doutrinário para concluir este  tópico expondo que pela  legislação  em  vigor,  as  empresas  citadas  uma  em  relação  às  outras  são  todas  independentes  entre  si  pelo  conceito  do  direito  tributário,  mas  ainda  que  não  o  fossem, o direito comercial não as distingue por terem participações entre si, e as  trata da mesma forma, sendo aplicáveis a elas todos os institutos do direito privado,  em  especial  as  regras  das  operações  de  incorporação,  fusão  e  cisão.  Não  as  distingue  também  o  artigo  7º  da  Lei  9.532/97,  e,  sendo  as  regras  deste  artigo  aplicáveis,  indistintamente,  a  elas,  portanto,  os  autos  de  infração  estão  impondo  exigência absolutamente ilegal, o que torna improcedente a ação fiscal.  Fl. 1434DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.435          34 Prossegue, argumentando que:  ­ a segunda exigência colocada pelos autos de infração, e que não teria sido  atendida  para  se  evitar  a  glosa,  é  que  o  ágio  tivesse  nascido  de  uma  operação  onerosa.  Como  descrito  nos  próprios  autos  de  infração,  o  ágio  teve  sua  origem  numa operação de permuta.  ­ Permuta, instituto jurídico descrito em nosso Código Civil (artigo 533) e na  doutrina, é uma operação onerosa, onde duas pessoas, ao mesmo tempo, alienam e  adquirem ativos. O proprietário  do  bem "a"  aliena­o  para  o  proprietário  do bem  "b", em contrapartida, o proprietário do bem "b" aliena­o para o proprietário do  bem "a". Não há preço estipulado, pois um bem constitui­se o pagamento do outro.  ­ Para os intervenientes o sacrifício consiste na perda do bem anteriormente  havido,  como  condição  para  se  ter  o  novo  bem  sob  seu  domínio,  encontrando­se  configurada, portanto, a onerosidade da operação.  ­  Fosse  permitida  a  tributação  conjunta  do  grupo  de  empresas,  poderia  se  alegar que o procedimento não acarretaria qualquer  impacto para o grupo como  um todo, o que se perde em uma empresa ganha­se na outra, no conjunto a soma  algébrica  teria  resultado  zero,  contudo,  em  nosso  regime  de  independência  completa na  tributação de cada uma das pessoas  jurídicas,  independentemente de  pertencerem a um conglomerado, isso não ocorre.   ­  No  presente  caso,  contudo,  o  mais  relevante  é  o  tratamento  contábil  da  permuta, pois nunca o valor registrado dos bens permutados serão iguais entre si.   ­ O parágrafo 4º do artigo 128 do RIR/99, ao disciplinar os mecanismos de  apuração  do  ganho  de  capital  das  pessoas  físicas  estabelece  uma  regra,  aceita  universalmente como regra geral de procedimento para todas as pessoas, pela qual  o  valor  a  se  atribuir  ao  bem  havido  por  permuta,  seja  o  valor  pelo  qual  estava  registrado o bem dado na permuta. ...  ­  No  caso  da  permuta  que  aqui  se  discute,  os  bens  envolvidos  são  participações  societárias.  O  registro  das  aquisições  de  participações  societárias  tem um roteiro muito bem definido no artigo 385 do RIR/99 e seus parágrafos, cuja  base é o artigo 20 do Decreto­Lei 1.598/77, que transcreve:  Art.  385. O contribuinte que  avaliar  investimento em sociedade  coligada ou  controlada  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  deverá,  por  ocasião  da  aquisição  da  participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art.  20):  I ­ valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo  com o disposto no artigo seguinte;e  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição,  que  será  a  diferença  entre  o  custo  de  aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior.  §1º ­ 0 valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em  subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto­Lei n° 1.598, de  1977, art. 20, § 1º).  §2º ­ 0 lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu  fundamento econômico (Decreto­ Lei n* 1.598, de 1977, art. 20, § 2º):   Fl. 1435DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.436          35 I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou  inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II  ­ valor de  rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão  dos resultados nos exercícios futuros;  III­ fundo de comércio, intangíveis e outras razoes econômicas.  §3º  ­O  lançamento  com  os  fundamentos  de  que  tratam  os  incisos  I  e  II  do  parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará  como comprovante da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  ­  Juntando­se  as  duas  regras,  o  preço pago  (o  custo  do  bem  anteriormente  havido) é cotejado contra o valor do patrimônio  líquido da empresa  investida, no  que forem iguais o valor é registrado como custo de aquisição ­ patrimônio líquido,  e a diferença como ágio ou deságio.  ­ Evidente que no caso específico de permuta, se um interveniente registra um  ágio, o outro necessariamente registrará um deságio.   ­  Fica  assim  demonstrado  que,  muito  diferente  do  que  tenta  fazer  crer  a  fiscalização,  o  ágio  não  é  um  valor  artificial  inventado,  tirado  do  nada.  Pelo  contrário, é a equivalência ao patrimônio de uma sociedade investida que acaba de  ser  adquirida  por  um  valor  menor  do  que  seu  valor  patrimonial,  é  a  expressão  natural  de  um  bom  negócio.  Não  registrando  o  ágio,  neste  momento,  inexoravelmente, ele se tornaria resultado de equivalência patrimonial por ocasião  da primeira avaliação, resultado este não tributável, por sinal.  ­ Este foi o procedimento sereno adotado pela impugnante, ao qual os autos  de  infração  tentam  impingir  ares  de  malícia  e  transgressão.  A  permuta  foi  celebrada  entre Málaga  Holdings  Ltda.  e  Serei  Participações  em  Imóveis  S/A,  o  objeto da permuta foi, por parte da Málaga, 399.043.412 ações da Securitizadora  Rubi,  e,  por  parte  da  Serei,  71.001.733  ações  da  Bruxelas Holdings  S/A.  Após  a  permuta,  Málaga  Holdings  S/A,  então,  passou  a  ter  as  71.001.733  ações  da  Bruxelas  Holdings  S/A,  correspondentes  a  100%  do  capital  desta,  ou  seja,  a  Bruxelas  Holdings  S/A  passou  a  ser  subsidiaria  integral  da  empresa  Málaga  Holdings Ltda.  ­  Não  se  justificava  a  manutenção  do  custo  das  duas  empresas.  O  grupo  decidiu  reuni­las,  era  indiferente  a  Málaga  absorver  a  Bruxelas  ou  vice­versa.  Como  os  ativos,  de  fato,  estavam  na  Bruxelas,  optou­se  por  fazer  com  que  esta  incorporasse  integralmente a Málaga, de  forma que a Málaga deixasse de existir,  cessando  os  custos  administrativos  de  mantê­la.  Mais  uma  vez,  tudo  foi  feito  seguindo, rigorosamente o caminho traçado na lei.  ­ Neste fato simples e corriqueiro, os autos de infração vêm a incorporação  invertida, como se se tratasse de transgressão inominável.  ­ Atendendo as regras do artigo 386 do RIR/99, ao proceder a incorporação,  o  valor  do  ágio  é  incorporado  ao  custo  da  participação  societária,  fato  absolutamente  desprovido  de  qualquer  efeito  fiscal,  pois,  incorporado  ou  não  ao  custo da participação societária em si, no caso de alienação dos bens que geraram  o ágio, este comporá o custo de aquisição com a finalidade de apurar o resultado  da transação. Eis o disposto no artigo 426 do RIR/99: ...  Fl. 1436DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.437          36 ­ Novamente, os autos de infração apontam a incorporação do ágio ao custo  do  ativo  como  algo  ilegal  e  superdimensionado,  fato,  como  vimos,  desprovido  de  qualquer significado fiscal.  ­ É ainda de se chamar atenção que, em momento algum,houve amortização  de ágio, sempre este compôs o resultado na operação de alienação do ativo que o  gerou.  Assim,  cai  por  terra  a  segunda  parte  da  premissa  posta  pelos  autos  de  infração  para  sustentar  a  glosa  do  ágio  na  composição  do  custo,  primeiro  na  alienação dos Títulos Patrimoniais BOVESPA pela Bruxelas Holdings S/A, e depois  na venda, na oferta pública, das ações da BOVESPA S/A pela impugnante.   ­ A lei estabelece a total independência tributária entre empresas interligadas  e as transações objeto destes autos foram sim onerosas para as partes envolvidas,  mormente porque o ágio de um correspondeu a deságio do outro.  ­ Da análise minuciosa do Termo de Verificação Fiscal, encontra­se implícito  que o D. agente fiscal, em que pese não mencionar tal fato textualmente, escudou­se  nas  disposições  contidas  no  parágrafo  único  do  artigo  116  do  CTN,  introduzido  pela Lei Complementar 104/01, e isso parece óbvio, pois, somente se possível fosse  a  utilização  de  tal  preceito  legal,  é  que  a  glosa  fiscal  poderia  ter  algum  embasamento em nosso ordenamento jurídico:   Parágrafo  único.  A  autoridade  administrativa  poderá  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com  a  finalidade  de  dissimular  a  ocorrência  do  fato  gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,  observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária."  ­  Desnecessário  adentrar­se  na  discussão  da  constitucionalidade  do  parágrafo  único  do  artigo  116  do  CTN,  eis  que  tal  norma  não  é  auto­aplicável,  dependendo  de  regulamentação  adicional  por  lei  ordinária  para  que  possa  surtir  efeitos.  Nesse  sentido,  é  importante  ressaltar  que  a Medida  Provisória  n°  66,  de  2002  tentou  regulamentar  as  disposições  da  LC  104/01,  contudo,  o  Congresso  Nacional  rejeitou  a  referida medida  provisória,  encontrando­se  a  LC  104/01  sem  regulamentação.  ­  Assim,  as  disposições  da  LC  104/01  possuem  eficácia  limitada,  e  sua  aplicabilidade  está  condicionada  à  edição  da  referida  legislação  ordinária  que  a  complementará,  e  somente  após  publicada  a  regulamentação  necessária,  o  novo  dispositivo legal poderá produzir efeitos, alcançando os atos praticados a partir da  publicação  da  legislação  ordinária,  não  atingindo  os  fatos  geradores  até  então  ocorridos.  ­ É claro que, conhecedor de tal fato, de que o parágrafo único do artigo 116  do CTN não se encontra vigente, eis que pendente de regulamentação, entendeu por  bem o D. agente fiscal ocultar a referência expressa a ele, sendo cristalino, contudo,  que todo trabalho fiscal tomou por base o preceito legal em comento, esquecendo­ se,  entretanto,  que,  pior  do  que  embasar  a  lavratura  num  dispositivo  legal  ainda  não vigente, é fazer a glosa com base em determinação legal inexistente.  ­  Finalmente,  com  relação  às  operações  societárias  praticadas  pela  impugnante, nem se alegue que poderia permanecer no ar uma pergunta, qual teria  sido  a  motivação  de  tais  operações,  pois,  na  origem  de  todas  as  operações  societárias, encontra­se uma razão de natureza empresarial.   Fl. 1437DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.438          37 ­ Os títulos patrimoniais das bolsas eram ativos operacionais, condição sine  qua  non  para  que  as  empresas  do  conglomerado,  detentoras  destes  títulos,  pudessem fazer suas operações nestas instituições. Sem os títulos não se operava.   ­ Esta regra mudou. Os títulos foram transformados em ações de companhias,  e  deixaram de  ser  condição  para  se  operar  nas  bolsas. Estes  ativos  operacionais  passaram  a  ser  ativos  para  negócio,  onde  cabia  escolha  de  cunho  empresarial,  mantê­los  para  esperar  sua  valorização  ou  aliená­los  aproveitando momentos  de  mercado.  ­  Além  deste  fato,  havia  o  compromisso  de  disponibilizar  uma  quantidade  destas ações, por parte de cada um e de  todos os seus detentores, como forma de  viabilizar a oferta pública da BOVESPA.  ­ No conglomerado, estes títulos estavam dispersos, pois foram adquiridos ao  longo  dos  anos  através  de  aquisições  e  incorporações  de  outras  instituições  financeiras, como por exemplo, na compra de bancos estaduais privatizados, assim,  todo esse movimento  teve como origem uma decisão de  empresa, uma decisão de  caráter econômico, a de escolher a melhor forma de realizar os ativos.  ­  É  direito  do  contribuinte,  e  decorre  da  estrita  legalidade  em  matéria  tributária, escolher entre as formas legais a que melhor atenda seus objetivos, assim  se posicionando Ives Gandra Martins, na já citada obra:  "É que  a  estrita  legalidade não admite  de  um  lado,  que uma operação  legal  possa ser desconsiderada por não ter demonstrado "escopo econômico " e , de outro,  que entre duas formas legais, ele seja obrigado a adotar aquela que implicar maior  imposto."  ­  Assim,  se  a  motivação  da  fiscalização  para  lavratura  dos  autos,  foi  a  suposta ausência de uma razão econômica de todos esses fatos, fica, também neste  ponto, cabalmente demonstrada a improcedência da ação fiscal.  Reporta­se, então, à existência de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa  de CSLL de períodos anteriores compensáveis até o limite de 30% e alega que na  improvável hipótese que a autuação venha a ser mantida, os valores haverão de ser  recalculados,  para  abater  R$43.481.215,03  da  base  do  imposto  de  renda  e  R$42.975.495,81  da  base  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  conforme  devidamente comprovado em anexo.   Finaliza requerendo a insubsistência da autuação.  Além dos principais  argumentos  contidos na  impugnação a  recorrente  adita  que:  a) preliminarmente, que não pode ser responsabilizada, como sucessora, pela  multa  aplicada  em  face  dos  fatos  geradores  ocorrido  na  empresa  Bruxelas  Holding,  pois  a  responsabilidade estaria limitada aos tributos devidos, nos termos do art. 132 do CTN;  b) quanto ao mérito, refuta o fundamento da decisão recorrida, tendo por base  no art. 74 da  IN SRF 390/04 que contemplaria a exigência da CSLL, por não  ter esta cunho  legal;   c) questiona o argumento da decisão de primeira instância que, com o intuito  de  descaracterizar  a  onerosidade  da permuta,  cita  ensinamento  de Fran Martins,  revelando  a  Fl. 1438DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.439          38 distinção entre contrato de compra e venda e permuta, para concluir que "o preço pressupõe  dispêndio de recursos em dinheiro". Refuta a conclusão, afirmando que não existe dúvida de  que são institutos distintos, mas que em momento algum a doutrina afirma que a permuta não  seria onerosa pelo fato de não haver dispêndio em dinheiro.  A Fazenda Nacional, por seu Procurador, apresentou contrarazões ao recurso  voluntário em 19/04/2012, na qual traça, inicialmente, um breve histórico sobre a criação das  Bolsas  (Bovespa e BMF), como associações sem fins  lucrativos, na qual as pessoas físicas e  jurídicas  que  desejassem  participar  das  operações  por  elas  organizadas  deveriam  adquirir  títulos patrimoniais, até o processo que ficou conhecido como "desmutualização", ocorrido em  2007, no qual as associações sem fins lucrativos foram transformadas em companhias abertas  com  propósitos  econômicos.  Quanto  às  operações  objeto  de  autuação,  a  Procuradoria  da  Fazenda Nacional aduziu em síntese:  a)  que  a  Resolução CMN nº  2.690/2000  faculta  a  adoção  de  qualquer  das  formas, associação civil sem fins lucrativos ou sociedade anônima, para as bolsas de valores.  Igualmente  e  traça  diretrizes  tanto  para  as  que  adotaram  a  estrutura  jurídica  de  associação  quanto para aquelas que adotaram a forma de S.A;  b)  que  contribuintes  autuados  em  razão  da  desmutualização  desejam  a  aplicação  de  dispositivos  previstos  apenas  para  quem  adotou  a  forma  de  S.A.,  no  entanto  a  estrutura jurídica da Bovespa e da BM&F eram de associações civis.  c)  que  por  mais  engenhosas  que  tenham  sido  as  operações  societárias  que  culminaram com a transferência das atividades das Bolsas para uma S.A o que resultou ao final  das operações, é que as associações civis sem fins lucrativos estavam extintas e, em seu lugar,  constituíram­se sociedades anônimas;  d)  que  os  institutos  da  fusão,  cisão  e  incorporação  não  são  de  utilização  permitida pelas associações por força do disposto no artigo 1.113 e seguintes do Código Civil,  cuja localização topográfica indica sua aplicação somente às sociedades empresárias (Livro II –  Do Direito de Empresa; Título II – Da Sociedade; Subtítulo II – Da Sociedade Personificada;  Capítulo X – Da Transformação, Da Incorporação, Da Fusão e Da Cisão das Sociedades);  e)  que  tal  entendimento  é  corroborado  pela  Instrução  Normativa  nº  88  do  DNRC, que dispõe em seu art. 23 que "as operações de transformação, incorporação, fusão e  cisão  abrangem  apenas  as  sociedades  mercantis,  não  se  aplicando  às  firmas  mercantis  individuais;  f) que não sendo aplicável o  instituto da cisão às sociedades civis,  resultam  extintas  as  sociedades  civis  Bovespa  e  BMF,  aplicando­se  o  disposto  no  art.  61  do  Código  Civil,  que  "veda  a  destinação  de  qualquer  parcela  do  patrimônio  das  bolsas  de  valores,  constituídas sob a forma de associações, a entes com finalidade lucrativa".  g) que os contribuintes defendem uma interpretação literal e isolada do artigo  2033 do Código Civil que retira o conteúdo normativo de um outro artigo de lei;  h)  que  ainda  que  se  admita  a  aplicação  da  cisão  ou  incorporação  às  sociedades civis, não se pode fugir das consequências do art. 61 do Código Civil;  Fl. 1439DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.440          39 i) que o próprio art. 2.033 ressalva a aplicação de legislação específica que,  no caso das associações civis, é a Lei nº 6.015, de 1973, que nada dispõe sobre os institutos da  fusão, cisão, incorporação e transformação para as sociedades civis;  j) que a matéria possui tratamento específico nos artigos 53 a 61 do Código  Civil, pelos quais resta claro o distanciamento entre elas e a finalidade econômica;  k)  que  a  exploração  atividade  econômica  por  pessoa  jurídica  submetida  a  regime incompatível com a mercancia exigiria sua prévia extinção;  l)  que  "ainda  que  se  admitisse  a  aplicação  de  institutos  como  a  transformação,  cisão  e  incorporação  de  sociedades  empresárias  ao  presente  caso,  apenas  para  se  evitar  eventual  solução  de  continuidade  das  atividades  desenvolvidas  pelas  bolsas,  ainda  assim,  dada  a  nítida  disparidade  de  regimes,  não  há  como  fugir  à  conclusão  (como  manda a lei) de que os associados receberam de volta patrimônio e, ato contínuo, utilizaram­ se do mesmo na integralização de ações em sociedade anônima".  m)  que  a  recorrente  deveria  ter  oferecido  à  tributação  os  valores  do  patrimônio  das  associações  extintas  que  lhe  foram  devolvidos,  uma  vez  que  se  tratavam  de  entidades isentas, nos termos do artigo 17 da Lei nº 9.532/1997;  n)  que  a  matéria  já  recebeu  manifestação  do  judiciário  que  acolheu  os  argumentos  antes  arrolados  e  também  o  CARF  reconheceu  em  três  julgamentos  recentes,  o  entendimento, ora esposado, quanto a impossibilidade de versão do patrimônio de associação  isenta a pessoa jurídica com finalidade lucrativa;  o) com relação às vendas de títulos anteriores à desmutualização observa que:  A  titularidade  de  títulos  patrimoniais  da  Bovespa  pela  Contribuinte  Recorrente  passa  por  diversas  e  complexas  operações societárias firmadas no âmbito do Grupo Bradesco de  maneira estruturada e em curto espaço de tempo.  [...]  Em  nome  de  uma  desejável  concisão  e  objetividade  textual,  limitemo­nos  destacar  que  em  30/05/2007 a  empresa Bruxelas  Holdings  S.A,  criada 7 meses  antes,  com  capital  social  de R$  1.000,00,  elevou  seu  capital  social  para  R$  54  milhões  (em  números  redondos),  sendo  certo  que  o  Banco  Alvorada  subscreveu parte deste capital, mediante a conferência de bens,  entre eles 22 Títulos Patrimoniais da BOVESPA, no valor de R$  29 milhões.  Nove  dias  depois,  em  08/06/2007,  houve  novo  aumento  de  capital,  no  valor  de  R$  1  bilhão,  decorrente  de  operação  de  incorporação às avessas da Málaga Holdings, que, na ocasião,  era a controladora da Bruxelas Holdings.  Nesta  operação  de  08/06/2007  foi  contabilizado  o  valor  de R$  141  milhões  de  ágio.  Ou  seja,  os  22  Títulos  Patrimoniais  da  BOVESPA,  recebidos  do Banco Alvorada,  avaliados  em R$  29  milhões,  agora  estavam  registrados  na  contabilidade  da  Bruxelas  Holdings  acompanhados  de  um  ágio  de  R$  141  Fl. 1440DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.441          40 milhões,  oriundos  de  empresa  diversa  daquela  que  possuía  originalmente esses títulos.  No  que  se  refere  à  incorporada,  Málaga  Holdings  S.A,  foi  constituída  também  em  25/10/2006,  tal  como  a  Bruxelas  Holdings,  e  com  o  mesmo  valor  do  capital  social  da  sua  incorporadora, ou seja, R$ 1.000,00.  Ainda  como  a  Bruxelas,  não  teve  praticamente  nenhuma  atividade  até  31/05/2007,  quando  teve  um  aumento  de  seu  Capital  Social,  no  valor  de  R$  400  milhões,  mediante  a  conferência de ações da Companhia Securitizadora de Créditos  Rubi pela Embaúba Holdings S.A.  Em 05/06/2007,  a Málaga Holdings,  efetuou permuta  de ações  com  a  Serei  Participações  em  Imóveis  S.A.,  através  de  Instrumento Particular de Permuta de Ações.  A Málaga  entregou  399.043.412  ações  ordinárias,  nominativas  escriturais  da  Companhia  Securitizadora  de  Créditos  Financeiros  Rubi,  à  Serei,  tendo  recebido  na  permuta,  71.001.733  ações  ordinárias,  nominativas  escriturais  da  Bruxelas Holdings S.A.,  passando a  ser,  após essa operação, a  controladora da Bruxelas Holdings.  Como  resultado  desta  permuta  de  ativos,  ocorrida  entre  empresas pertencentes ao chamado Grupo Bradesco e, portanto,  sob  controle  acionário  comum,  surgiu  um  ágio  referente  aos  títulos  patrimoniais  da  BOVESPA,  no  valor  de  R$  141.846.877,20.  A  Fiscalização  apurou,  portanto,  que  o  ágio  registrado  na  contabilidade  da  Bruxelas  Holdings,  no  valor  de  R$  141.846.877,20,  por  ocasião  da  incorporação  da  Málaga  Holdings, teve sua origem numa operação de permuta de ativos,  dentro  de  empresas  do  mesmo  grupo,  sob  controle  acionário  comum,  e  sem  que  houvesse  qualquer  desembolso  financeiro  na sua constituição.  Quanto  a  este  último  elemento  apurado  pelo  Fisco  (ausência  convém  citar  entendimento  já  consagrado  neste  Conselho,  a  exigir  efetivo  aporte  financeiro,  ao  mesmo  tempo  em  que  condena artificialismos e formalismos contábeis:  [...]  Não obstante os casos acima tratem de hipótese de amortização  de  ágio  artificialmente  gerado  (enquanto  neste  caso  o  ágio  artificial  se  prestou  à  reduzir  a  base  de  cálculo),  todos  os  argumento são aplicáveis a este caso.  Isso porque, também aqui, todas as operações ocorreram 1. sem  aporte  efetivo  de  recursos  financeiros;  2.  sem  que  as  partes  apresentassem  independência  ente  si,  haja  vista  o  controle  comum  pelo  Grupo  Bradesco;  3.  as  vultosas  operações  ocorreram de maneira estruturada e em curto espaço de tempo;  Fl. 1441DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.442          41 4. utilização de empresas veículo (Málaga Holdings e Bruxelas  Holdings).  Queremos  com  isso  demonstrar  que,  ao  alienar  12  títulos  patrimoniais da Bovespa em 24/08/2007,  a Bruxelas Holdings,  sucedida  pela  Contribuinte  Recorrente,  em  razão  de  incorporação,  inflou  o  custo  dos  títulos  a  partir  de  um  ágio  fictício, um ágio "decorrente de  transações dos sócios com eles  próprios".  Tal  expediente  reduziu  artificial  e  injustificadamente  o  acréscimo  patrimonial  que  seria  experimentado  se  o  custo  dos  títulos  a  ser  considerado  fosse  aquele  mensurado  quando  da  integralização de capital feita pelo Banco Alvorada na Bruxelas  Holdings.  Não  há  reparos  a  serem  feitos  nas  conclusões  do  Fiscal,  didaticamente  enunciadas  nos  itens  g1,  g2  e  g3  do  Termo  de  Verificação Fiscal.  p)  Com  relação  à  devolução  do  patrimônio  com  a  desmutualização,  a  d.  representante da Fazenda Nacional reitera as conclusões já manifestadas nos tópicos  I e II de suas contrarrazões, asseverando a correção do entendimento da Fiscalização  ao autuar a devolução de patrimônio correspondente aos 10 títulos patrimoniais que  a Contribuinte Recorrente detinha em 28/agosto/2007, data da desmutualização, em  cumprimento ao disposto no art. 17 da Lei nº 9.532/1997.  Tendo em vista o acolhimento parcial das alegações da interessada quanto a  existência de prejuízos compensáveis, o colegiado recorrido apresentou recurso de ofício a este  Conselho, nos termos do art. 34, inciso I, do Decreto n.º 70.235, de 6 de março de 1972, com as  alterações  introduzidas  pela  Lei  9.532/97,  incorporado  pelo  Decreto  nº  7.574,  de  2011,  e  Portaria do Ministro da Fazenda nº 3, de 03 de janeiro de 2008.  Na sessão de julgamento de 05 de outubro de 2016, este colegiado resolveu  converter o julgamento dos recursos em diligência, por meio da Resolução nº 1302­000.454, na  qual foi determinado, verbis:  Ante  ao  exposto,  voto  no  sentido  de  converter  o  presente  julgamento  em  diligência, para que a unidade preparadora designe autoridade fiscal competente para:  a) Intimar a interessada a:  a.1)  apresentar  cópias  dos  atos  societários  (atas  de  AGE,  estatutos,  etc)  da  empresa  Bruxelas  Holding  que  registrem  as  deliberações  de  transferência  do  controle  desta  sociedade  das  empresas  referidas  na  Ata  da  AGE  realizada  em  30/05/2007  (e­fls.  345/348)  para  a  empresa  Serel  Participações  em  Imóveis  S/A,  conforme registrado na cópia do Livro Razão (e­fls. 445);  a.2)  apresentar  cópias dos  atos  societários  (atas de AGE,  estatutos,  etc)  que  registrem  as  deliberações  de  aumento  de  capital  na  empresa  Málaga  Holdings,  mediante  a  integralização  em  bens  (entrega  de  399.043.412  ações  da  Cia  Securitizadora de Créditos Rubi), conforme descrito na cópia do Livro Razão (e­fls.  461), inclusive dos laudos de avaliação, se houver;  Fl. 1442DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.443          42 a.3) apresentar cópias dos laudos de avaliação das ações permutadas pela Cia  Málaga  (ações  da  Cia  Securitizadora  de  Créditos  Rubi)  com  a  empresa  Serel  Participações  em  Imóveis  S/A,  conforme  Instrumento  Particular  de  Permuta  de  Ações (e­fls. 419/422);  a.4) apresentar cópias dos livros Diário e Razão (partidas e contrapartidas  e  respectivos  Plano  de  Contas)  que  contenham  os  registros  das  seguintes  operações:  a.4.1) Na empresa Bruxelas Holdings:  ­ das alterações no capital social dessa sociedade descritas nas Atas de AGE:  de  30/05/2007  (aumento  de  capital,  com  entrega  de  22  Títulos  Patrimoniais  da  Bovespa  pelo  Banco  Alvorada),  de  08/06/2007  (do  aumento  de  capital  pela  incorporação  da  empresa  Málaga),  de  11/06/2007  (redução  de  capital,  mediante  devolução  em  bens  à  Embaúba  Holding),  de  02/07/2007  (aumento  de  capital  em  dinheiro);  de  10/07/2007  (aumento  de  capital  em  dinheiro)  e  de  19/10/2007  (extinção por incorporação pela Bradesplan);  ­  Demonstrações  Financeiras  (Balanço/Balancete  Patrimonial)  que  tenham  sido levantadas antes ou após as operações acima referidas.  a.4.2) Na empresa Málaga Holdings:  ­ do recebimento das ações da Companhia Rubi em contrapartida do aumento  de capital efetuado pela Embaúba em 30/05/2007;  ­ da permuta de ações com a empresa Serel Participações em Imóveis S/A em  05/06/2007;  ­ da extinção por incorporação pela empresa Bruxelas Holdings;  ­  Demonstrações  Financeiras  (Balanço/Balancete  Patrimonial)  que  tenham  sido levantadas antes e/ou após as operações acima referidas.  a.4.3) Na empresa Bradesplan:  ­ da incorporação da empresa Bruxelas em 30/10/2007;  ­ da venda das ações da Bovespa Holdings em 30/10/2007;  ­  do  recebimento  de R$ 29.220.886,20,  referente  ao  valor  residual,  previsto  em  contrato  sobre  a  venda  dos  12  Títulos  Patrimoniais  para  Goldman  Sachs,  em  30/10/2007  ­  Demonstrações  Financeiras  (Balanço/Balancete  Patrimonial)  que  tenham  sido levantadas antes e/ou após as operações acima referidas.  b) Intimar a empresa Serel Participações em Imóveis S/A para:  b.1)  informar  se  ofereceu  à  tributação  o  ganho  de  capital  relativo  ao  ágio  obtido  na  entrega  das  ações  na  empresa Bruxelas Holding  na  permuta  realizada  com  a  empresa Málaga  Holdings,  apresentando  os  respectivos  demonstrativos  e  elementos de comprovação;  b.2) apresentar  cópia do  laudo de  avaliação das  ações da empresa Bruxelas  Holding  permutadas  com  a  empresa  Málaga  Holdings,  conforme  Instrumento  Particular de Permuta de Ações (e­fls. 419/422);  Fl. 1443DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.444          43 b.3) apresentar cópias dos  livros Diário e Razão  (partidas e contrapartidas e  respectivo  Plano  de  Contas)  contendo  os  registros  das  operações  de  permuta  de  ações  realizadas  junto  à  empresa  Málaga  Holdings  e  cópias  do  Balanços  Patrimoniais e Demonstrações de Resultado e da apuração do Lucro Real no Lalur,  no Ano­Calendário 2007.  Após  o  recebimento  dos  documentos,  juntá­los  aos  autos  na  ordem  acima  solicitada, relacionando­os em termo de conclusão, do qual deve ser dada ciência à  interessada,  para  querendo,  se  manifestar  no  prazo  de  30  dias,  nos  termos  no  parágrafo único do art. 35 do Decreto nº 7.574/2011.  Concluídas  as  providências,  os  autos  devem  retornar  a  este  colegiado  para  prosseguimento do julgamento.  A  autoridade  fiscal  encarregada  das  diligências  efetuou  as  solicitações  determinadas  na  citada  Resolução  e  apresentou  Termo  de  Conclusão  no  qual  relaciona  os  documentos  que  foram  anexados  ao  processo  em  face  das  diligências  realizadas  (fls.  1337/1339).  A  contribuinte,  por  sua  vez,  apresentou  manifestação  (fls.  1345),  na  qual  afirma que as diligências realizadas pela fiscalização encontram­se de acordo com o que havia  sido determinado na Resolução nº 1302­000.454.  Cumpridas as diligências, os autos foram devolvidos a este colegiado para a  continuidade do julgamento.  É o relatório.  Fl. 1444DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.445          44 Voto             Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Relator  Trata­se de apreciar os recursos de ofício e voluntário interpostos em face da  decisão de primeiro grau.  Para  melhor  encadeamento  do  julgamento  inicio  pela  análise  do  recurso  voluntário.  RECURSO VOLUNTÁRIO  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  pressupostos  legais  e  regimentais.  A  recorrente  apresenta  inicialmente  estranheza  pelo  fato  de  terem  sido  exigidos  no  mesmo  lançamento  valores  decorrentes  de  infrações  apuradas  em  face  da  contribuinte Bruxelas Holding, por ela incorporada, e com relação a fatos geradores próprios.  A  decisão  recorrida  apreciou  a  questão,  delimitando  bem  as  matérias,  de  modo que julgo oportuno sua reprodução, verbis:  Dos  fatos  relatados  extrai­se  que  a  autuação  decorre  de  operações  com  22  títulos  patrimoniais  da  Bovespa,  originalmente  pertencentes  ao  Banco  Alvorada.  Referidos  títulos passaram à  titularidade da Bruxelas em razão de aumento de seu  capital com emissão de ações subscritas pelo Banco Alvorada mediante entrega de  bens, entre os quais os referidos títulos.  Dos 22 títulos, 12 foram vendidos pela Bruxelas em 24/08/2007 a Goldman  Sachs  do  Brasil  Banco  Múltiplo  S  A.  Os  10  títulos  remanescentes  que  permaneceram  na Bruxelas  deram  ensejo  a  ações  da Bovespa  em  28/08/2007,  em  face  da  alteração,  nesta  data,  da  natureza da Bolsa  de Valores  de associação  civil  para sociedade empresarial (desmutualização).  Em  19/10/2007  a  Bruxelas  foi  extinta  por  incorporação  pela  ora  autuada  Bradesplan à qual,  em consequência,  foram  transferidas as ações provenientes dos  10 títulos patrimoniais e vieram a ser alienadas em 30/10/2007 pela ora autuada.   No  registro  dessas  operações,  a  fiscalização  detectou  as  seguintes  irregularidades:  ­ redução de ganho de  capital  na alienação de ações,  título  e/ou quotas de  capital,  correspondente  a  22  títulos  patrimoniais  da  Bovespa  nos  valores  de  R$  77.371.023,93 (ágio integrante do custo relativo a 12 títulos vendidos pela Bruxelas  em 24/08/2007) e R$ 64.475.853,19  (ágio  integrante do custo  relativo a 10  títulos  remanescentes, transformados em ações da Bovespa em virtude de sua alteração de  associação civil  para  sociedade  empresarial,  ações  essas  vendidas  pela Bradesplan  em  30/10/2007)  –  porque  o  ganho  foi  reduzido  por  custo  inflado  com  o  ágio  produzido  em  decorrência  de  reorganizações  societárias  ocorridas  dentro  do  chamado Grupo Bradesco desprovidas de substância econômica;  Fl. 1445DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.446          45 ­  falta  de  adição  à  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  do  valor  de  R$  1.404.775,60, correspondente ao ganho auferido na devolução, em 28/08/2007 (data  da  transformação  da  Bovespa  de  associação  civil  para  sociedade  empresarial)  do  patrimônio social de entidade isenta (Bovespa) representado por 10 títulos;  ­  falta  da  adição  à  base  de  cálculo  do  IRPJ  da  realização  de  reserva  de  atualização no valor de R$ 1.685.730,72 quando da alienação pela Bruxelas dos 12  títulos patrimoniais.  Assim,  depreende­se  que  a  exigência  se  dá  em  face  da  Bradesplan  (i)  na  qualidade  de  contribuinte  em  relação  à  redução  de  ganho  no  valor  de  R$  64.475.853,19 e (ii) na qualidade de sucessora por incorporação em relação às outras  irregularidades  nos  valores  de  R$  77.371.023,93,  R$  1.404.775,60  e  R$  1.685.730,72.  E  tal  fato,  apesar  da  surpresa  manifestada  pela  impugnante,  não  lhe  causa  prejuízo  algum,  pois  todos  as  constatações  que  ensejaram  a  autuação  foram  detalhadamente  descritas  pela  Fiscalização  e  perfeitamente  compreendidas  pela  defesa, como se confirma pelo teor da impugnação em que apresentada oposição a  todas as infrações que lhe foram imputadas.  Ainda  em  caráter  preliminar,  a  recorrente  traz  em  seu  recurso  voluntário  a  alegação de que não poderia ser­lhe exigida a multa de ofício cobrada sobre os tributos devidos  pela empresa sucedida (Bruxelas Holding), mas tão somente os tributos, na forma prevista no  art. 132 do CTN.  A  questão  da  responsabilidade  da  sucessora  pelas  multas  de  mora  ou  punitivas  devidas  pela  empresa  sucedida  está  pacificada  no  âmbito  do  Superior  Tribunal  de  Justiça por meio do REsp. nº 923.012/MG, proferido no rito dos Recursos Repetitivos previsto  no art. 543­C do antigo CPC, verbis:  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C,  DO  CPC. RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÃO. SUCESSÃO DE  EMPRESAS.  ICMS.  BASE  DE  CÁLCULO.  VALOR  DA  OPERAÇÃO  MERCANTIL.  INCLUSÃO  DE  MERCADORIAS  DADAS EM BONIFICAÇÃO. DESCONTOS INCONDICIONAIS.  IMPOSSIBILIDADE.  LC  N.º  87/96.  MATÉRIA  DECIDIDA  PELA 1ª SEÇÃO, NO RESP 1111156/SP, SOB O REGIME DO  ART. 543­C DO CPC.  1. A responsabilidade  tributária do sucessor abrange, além dos  tributos  devidos  pelo  sucedido,  as  multas  moratórias  ou  punitivas, que, por representarem dívida de valor, acompanham  o passivo do patrimônio adquirido pelo sucessor, desde que seu  fato  gerador  tenha  ocorrido  até  a  data  da  sucessão.  (Precedentes:  REsp  1085071/SP,  Rel.  Ministro  BENEDITO  GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/05/2009, DJe  08/06/2009;  REsp  959.389/RS,  Rel. Ministro  CASTRO MEIRA,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  07/05/2009,  DJe  21/05/2009;  AgRg no REsp 1056302/SC, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL  MARQUES,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  23/04/2009,  DJe  13/05/2009;  REsp  3.097/RS,  Rel.  Ministro  GARCIA  VIEIRA,  PRIMEIRA TURMA, julgado em 24/10/1990, DJ 19/11/1990)  Fl. 1446DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.447          46 2.  "(...)  A  hipótese  de  sucessão  empresarial  (fusão,  cisão,  incorporação), assim como nos casos de aquisição de  fundo de  comércio  ou  estabelecimento  comercial  e,  principalmente,  nas  configurações de sucessão por transformação do tipo societário  (sociedade  anônima  transformando­se  em  sociedade  por  cotas  de  responsabilidade  limitada,  v.g.),  em  verdade,  não  encarta  sucessão  real,  mas  apenas  legal.  O  sujeito  passivo  é  a  pessoa  jurídica  que  continua  total  ou  parcialmente  a  existir  juridicamente  sob  outra  "roupagem  institucional".  Portanto,  a  multa fiscal não se transfere, simplesmente continua a integrar o  passivo  da  empresa  que  é:  a)  fusionada;  b)  incorporada;  c)  dividida  pela  cisão;  d)  adquirida;  e)  transformada.  (Sacha  Calmon  Navarro  Coêlho,  in  Curso  de  Direito  Tributário  Brasileiro, Ed. Forense, 9ª ed., p. 701)  [...]  9.  Recurso  especial  desprovido.  Acórdão  submetido  ao  regime  do art. 543­C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.  Igualmente a matéria é objeto da Súmula nº 554 do STJ, verbis:  Súmula  554  ­ Na  hipótese  de  sucessão  empresarial,  a  responsabilidade  da  sucessora  abrange  não  apenas  os  tributos  devidos  pela  sucedida,  mas  também  as  multas  moratórias  ou  punitivas  referentes  a  fatos  geradores  ocorridos  até  a  data  da  sucessão.  (Súmula  554,  PRIMEIRA  SEÇÃO,  julgado  em  09/12/2015, DJ 15/12/2015)  Ante ao exposto, rejeito a alegação preliminar da recorrente.  1. Do ganho de capital Apurado em face da Devolução de Patrimônio da  Entidade Isenta.  Passo  ao  exame  das  questões  de  mérito,  iniciando  pela  relacionada  à  tributação das operações em face da devolução de capital em face da transformação dos títulos  da  Bovespa  em  ações,  que  se  convencionou  chamar  Desmutualização  das  Bolsas.  Esta  discussão tem relevo em face das exigências contidas nos itens 02 e 03 do Auto de Infração.  A recorrente alega que seguiu o tratamento fiscal estatuído pela Portaria MF  nº 785/77, que por décadas autorizou "as instituições financeiras ou equiparadas, detentoras dos  títulos representativos do patrimônio social das bolsas de valores ajustaram, mês a mês, o valor  destes  títulos  ao  valor  do  quinhão  que  representavam  no  patrimônio  da  Bolsa  e,  em  contrapartida,  sem  transitar  com  estes  valores  pelo  resultado  do  exercício,  contabilizavam  o  ajuste como reserva de capital no patrimônio líquido", e questiona o entendimento fiscal de que  teria  havido  uma  devolução  de  patrimônio  da  Bovespa  Associação,  pois  teria  havido  mera  transformação da entidade, na modalidade de cisão, não havendo qualquer parcela a tributar a  título patrimonial.  Alega que os ativos patrimoniais foram vertidos do patrimônio da associação  BOVESPA para o patrimônio da sociedade anônima que surgiu pela cisão, pelo valor contábil,  prerrogativa  incontestável  inerente  ao  próprio  instituto  jurídico,  oferecida  a  quem dele  lança  mão,  seja  do  ponto  de  vista  societário  ou  tributário  e  que  na  contabilidade  dos  associados,  Fl. 1447DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.448          47 houve  o  desdobramento  do  valor  registrado  como  título  patrimonial:  uma  parte  do  valor  permaneceu  idêntica  ao  do  título  patrimonial  da  associação  remanescente,  e  a  outra  parte  passou a equivaler ao valor das ações emitidas, em substituição à parcela do título patrimonial  correspondente aos ativos vertidos para a sociedade anônima.   Assim, não haveria nenhum ganho, mas mera permuta nesta substituição.  Sustenta,  por  outro  lado,  que  a  legislação  tributária  sempre  deferiu  isenção  aos  valores  de  reservas  incorporados  ao  capital,  não  sendo  o  sócio  tributado  quando  a  sociedade aumenta o capital  a partir de  reservas. É o que dispunha a Portaria MF. 785/77:  a  única condição imposta pelo texto é a de que não houvesse a distribuição destes resultados e  ele fosse incorporado ao capital.  Sustenta que a Solução de Consulta Cosit nº 10, de 26/10/2007, trazida como  um dos fundamentos da autuação e da decisão de primeiro grau, se  fundamenta em premissa  inválida, pois o instituto da cisão utilizado pela Bovespa tem amparo no Código Civil.  Defende  que  a  diferença  entre  o  valor  histórico  de  aquisição  do  Título  Patrimonial e o valor contábil presente, decorreu da metodologia imposta pelo BACEN e pela  CVM como  tratamento  contábil  para  o  investimento  em Título Patrimonial.Que  anualmente,  era  feita  a  equivalência  entre  o  valor  contábil  e  o  Patrimônio  Líquido  da  Bolsa,  como  no  período  este  cresceu,  também  o  valor  correspondente  do  investimento  na  contabilidade  do  associado aumentou de forma alinhada. Que o método é muito semelhante ao da equivalência  patrimonial, a diferença consiste em que na equivalência seu resultado transita pelas contas de  resultado do exercício para depois ser excluído no momento de apuração do lucro real, base de  calculo do imposto, e, neste, o resultado é apropriado diretamente ao patrimônio líquido, sem  transitar por conta de resultado. Que  tal  alinhamento de valores não era opção do associado,  como também não o era a capitalização do aumento do patrimônio líquido pela Bolsa (Art. 10  da Resolução BACEN 1.656/89), tratando­se de uma imposição legal.   A recorrente traça um paralelo entre o disposto no Decreto­Lei 1.109/70, com  a  regulamentação  do  Decreto  785/77,  aduzindo  que  a  Lei  8.849/94  renovou  a  regra  de  não  incidência criada pelo Decreto­Lei 1.109/70, ao estabelecer algumas situações de relaxamento  à proibição de redução do capital aumentado sob a não incidência do tributo, situações em que,  mesmo  reduzindo­se  o  capital  dentro  do  período  quinquenal,  tal  fato  não  implicaria  na  tributação  do  valor  capitalizado  ou  mantido  em  reserva,  e  que.  posteriormente,  a  Lei  n°  9.064/95 deu nova redação ao artigo 3º da Lei n° 8.849/94, mantendo a regra geral intacta.  A  recorrente  alega  que  não  houve  a  revogação  explícita  da  mencionada  Portaria  785/77  e  que  os  valores  decorrentes  dessa  mais  valia  não  é  uma  reavaliação  "  ou  qualquer outro instituto, ela é, exatamente, o fato disciplinado pelo Decreto­lei 1.109/70, que  se  caracteriza  pela  constituição  de  uma  reserva  em  contrapartida  do  aumento  do  valor  do  título patrimonial  pelo aumento do patrimônio da Bolsa de Valores que o  emitiu,  valor  este  que não transita por contas de resultado".  Invoca o princípio a reserva legal para afastar a cobrança de tributo sem que  lei anterior o estabeleça.  Por  fim,  afasta  a  hipótese  de  que  a  não  incidência  tributária  prevista  na  Portaria  MF.  nº  785/77  seria  provisória,  vinculando­se  a  ocorrência  da  tributação  a  algum  Fl. 1448DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.449          48 evento  futuro,  hipótese  que  descarta,  pois  não  há  qualquer  fato  futuro  descrito  na  lei  como  capaz de descaracterizar a não incidência.  Essencialmente,  são  duas  as  questões  centrais  que  se  discutem  sobre  os  efeitos  da  chamada  desmutualização  das  bolsas:  primeiro,  quanto  à  possibilidade  e  efeitos  legais da cisão da Bovespa (associação) e versão de seu patrimônio para a Bovespa (Sociedade  Anônima),  e,  segundo,  em  se  considerando  existir  de  fato  uma  devolução  de  capital,  a  determinação do custo contábil dos títulos para apuração de eventuais ganhos de capital, tendo  em vista as disposições da Portaria MF nº 785/77.  Estas questões foram amplamente analisadas na Solução de Consulta Cosit nº  10/2007,  adotada  como  fundamento pelo  acórdão  recorrido para  a manutenção das  infrações  descritas nos itens 02 e 03 do auto de infração.   A referida Solução de Consulta traz as seguintes conclusões:  i) a operação de “desmutualização” das bolsas de valores, conforme descrita  pela consulente, encontra obstáculo insuperável na norma do art. 61 do Código Civil  (Lei nº 10.406, de 2002), a qual veda a destinação de qualquer parcela do patrimônio  de associações a entes com finalidade lucrativa;  ii)  o  art.  16  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  não  se  aplica  à  operação  de  “desmutualização”, pois,  nessa,  a  transferência de bens das bolsas de valores  para  outras  pessoas  jurídicas  não  tornará  aquelas  sócias  dessas,  mas,  sim,  os  seus  associados (as sociedades corretoras), o que configura uma devolução de capital, ao  qual se aplica o art. 17 do mesmo diploma legal;   iii) os títulos patrimoniais das bolsas de valores devem ser avaliados por seu  custo  de  aquisição,  pois  nunca  estiveram  as  sociedades  corretoras  autorizadas  a  avaliar tais cotas ou frações ideais pelo MEP, mas, sim, autorizadas pela Portaria nº  785,  de  1977,  a  postergar  a  tributação  sobre  o  valor  dos  acréscimos  efetuados  ao  valor  nominal  das  cotas  ou  frações  ideais  recebidos  em  virtude  de  aumento  do  capital social das bolsas de valores para o momento em que houvesse a redução do  capital ou até mesmo a extinção dessas associações;  iv)  a  ilegalidade  da  operação  de  desmutualização  das  bolsas  de  valores  não  obsta a incidência do imposto de renda sobre a diferença entre o valor nominal das  ações (da sociedade) recebidas pelos associados (sociedades corretoras) e o custo de  aquisição  das  cotas  ou  frações  ideais  representativo  do  patrimônio  segregado  das  bolsas de valores.  Em  que  pese  concordar  com  os  fundamentos  expostos  na  Solução  de  Consulta  Cosit  nº  10/2007  e  entenda  que  ela  responde  a  praticamente  todas  as  questões  suscitadas  pela  recorrente  quanto  à  esta  duas  questões,  penso  que  o  debate  ocorrido  perante  este tribunal administrativo tem trazido novos ângulo à discussão, enriquecendo e fortalecendo  as suas conclusões.  Nesse sentido, considero irretocável o voto vencedor da i. Conselheira Edeli  Pereira Bessa no Acórdão nº 1103­000.833, quando analisou as duas questões, ora debatidas.  Por  bem  refletir  meu  posicionamento  sobre  a  questão,  transcrevo  os  principais  excertos  do  voto  da  i.  Conselheira  Edeli,  para  também  adotá­los  como  razão  de  decidir no presente processo.  Fl. 1449DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.450          49 Sobre  a possibilidade de  transformação, mediante  cisão, de uma associação  civil  sem  fins  lucrativos  em  empresa mercantil,  assim  se  posicionou  a  d. Conselheira Edeli,  verbis:  O  segundo  grupo  de infrações tratado  pelo  I. Relator  refere­se ao  resultado  tributado em razão da substituição, no patrimônio da autuada, de títulos patrimoniais  por ações representativas do capital de Bolsa de Valores, em seu voto denominada  “conversão de 02 TMCBM&F em 9.923.220 ações da BM&F S.A.”. Isto em razão  da alteração da regulamentação da constituição, da organização e do funcionamento  das  Bolsas  de  Valores,  veiculada por meio da Resolução  CMN  nº  2.690/2000, que assim permitiu:   Art.  1º  As  bolsas  de  valores  poderão  ser  constituídas  como  associações  civis  ou  sociedades anônimas, tendo  por  objeto social:    [...]  Parágrafo único. As bolsas de valores que se constituírem com o associações civis,  sem  finalidade lucrativa, não  podem  distribuir  a  sociedades membros  parcela  de  patrimônio  ou  resultado,  exceto  se houver  expressa autorização da Comissão  de Valores Mobiliários. (negrejou­se)  No âmbito da incidência do IRPJ e da CSLL, a Lei nº 9.532/97, ao revogar o  art.  28  do Decreto­lei  nº  5.844/43,  e  o  art.  30  da  Lei  nº  4.506/64,  consolidou  as  regras para reconhecimento de isenção às associações civis sem fins lucrativos:  Art.  15.  Consideram­se  isentas  as  instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo,  cultural  e  científico  e  as  associações  civis  que  prestem  os  serviços  para  os  quais  houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo  de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos.   § 1º A isenção a que se refere  este  artigo  aplica­se,  exclusivamente, em relação  ao  imposto de renda da pessoa  jurídica e à contribuição social sobre o lucro líquido, observado  o disposto no parágrafo subseqüente.    § 2º Não estão abrangidos pela isenção do imposto de renda os  rendimentos  e  ganhos  de  capital  auferidos  em  aplicações financeiras de renda fixa ou de renda variável.   § 3º Às instituições isentas aplicam­se as disposições do  art.  12, § 2°, alíneas "a" a "e" e § 3° e dos arts. 13 e 14.   [...]   Art. 16. Aplicam­se à entrega de bens e direitos para a formação  do  patrimônio  das  instituições isentas  as  disposições  do art. 23 da Lei nº 9.249, de 1995.   Parágrafo  único.  A transferência  de  bens  e  direitos  do  patrimônio  das  entidades  isentas  para  o  patrimônio  de  outra  pessoa  jurídica,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  deverá  ser  efetuada  pelo  valor  de  sua  aquisição ou  pelo  valor  atribuído, no caso de doação.   Art. 17. Sujeita­se à incidência do imposto de renda à alíquota  de quinze por cento a diferença entre o valor em dinheiro ou o  valor  dos  bens  e  direitos  recebidos  de  instituição  isenta,  por  Fl. 1450DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.451          50 pessoa física, a título de devolução de patrimônio, e o valor em  dinheiro  ou  o  valor  dos  bens  e  direitos  que  houver  entregue para a formação do referido patrimônio.    § 1º Aos valores entregues até o final do ano de 1995 aplicam­ se as normas do inciso I do art. 17 da Lei nº 9.249, de 1995.    § 2º O imposto de que trata este artigo será:  a) considerado tributação exclusiva;  b) pago pelo beneficiário até o último  dia  útil  do  mês  subseqüente ao recebimento dos valores    § 3º Quando a destinatária dos valores em dinheiro ou dos bens  e  direitos  devolvidos for pessoa jurídica, a diferença  a que se refere o caput será computada  na  determinação  do  lucro  real  ou  adicionada  ao  lucro  presumido  ou  arbitrado,  conforme seja a forma de tributação a que estiver sujeita  .  § 4º Na hipótese do parágrafo anterior, para a determinação da  base de cálculo da  contribuição social sobre o lucro líquido  a  pessoa jurídica deverá computar:  a) a diferença a que se refere o caput, se sujeita ao  pagamento  do imposto de renda com base no lucro real;   b) o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos recebidos,  se  tributada  com  base no lucro presumido ou  arbitrado.  (negrejou­se)  O art. 15, §  3º  da Lei nº 9.532/97 vinculou a isenção concedida à observância  dos seguintes dispositivos da mesma lei:   Art. 12. [...]  [...]  § 2º Para o gozo da  imunidade, as  instituições a que se  refere  este artigo, estão obrigadas a atender aos seguintes requisitos:  a)  não  remunerar,  por  qualquer  forma,  seus  dirigentes  pelos  serviços prestados;    b)  aplicar  integralmente  seus  recursos  na  manutenção  e  desenvolvimento dos seus objetivos sociais;  c) manter escrituração completa de suas receitas e despesas em  livros  revestidos  das  formalidades  que  assegurem  a  respectiva  exatidão;  d) conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado  da data da emissão, os documentos que comprovem a origem de  suas  receitas  e  a  efetivação  de  suas  despesas,  bem  assim  a  realização de quaisquer outros atos ou operações que venham a  modificar sua situação patrimonial;  e)  apresentar,  anualmente,  Declaração  de  Rendimentos,  em  conformidade  com o disposto  em ato da Secretaria  da Receita  Federal;  [...].  Fl. 1451DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.452          51 § 3° Considera­se  entidade  sem  fins  lucrativos  a  que  não  apresente  superávit  em  suas  contas  ou,  caso  o  apresente  em  determinado  exercício,  destine  referido  resultado,  integralmente,  à  manutenção  e  ao  desenvolvimento  dos  seus  objetivos sociais. (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998)   Art. 13. Sem prejuízo das demais penalidades previstas na lei, a  Secretaria da Receita Federal suspenderá o gozo da imunidade  a  que  se  refere  o  artigo  anterior,  relativamente  aos  anos­ calendários em que a pessoa jurídica houver praticado ou, por  qualquer  forma,  houver  contribuído  para a  prática  de ato  que  constitua  infração  a  dispositivo  da  legislação  tributária,  especialmente  no  caso  de  informar  ou  declarar  falsamente,  omitir  ou  simular  o  recebimento  de  doações  em  bens  ou  em  dinheiro,  ou  de  qualquer  forma  cooperar  para  que  terceiro  sonegue tributos ou pratique ilícitos fiscais. (Vide ADI 1802)   Parágrafo único. Considera­se, também, infração a dispositivo  da legislação tributária o pagamento, pela instituição imune, em  favor de  seus associados ou dirigentes,  ou,  ainda,  em  favor de  sócios,  acionistas  ou  dirigentes  de  pessoa  jurídica  a  ela  associada  por  qualquer  forma,  de  despesas  consideradas  indedutíveis  na  determinação  da  base  de  cálculo  do  imposto  sobre a renda ou da contribuição social sobre o lucro líquido.  Art. 14. À suspensão do gozo da imunidade aplica­se o disposto  no art. 32 da Lei nº 9.430, de 1996.  Nestes termos, a associação civil que atende aos requisitos legais e destina seu  superávit, integralmente,  à manutenção e  ao  desenvolvimento  dos  seus  objetivos  sociais,  está isenta dos tributos incidentes sobre o lucro.  Caso  esta  associação devolva bens e direitos a pessoa jurídica que contribuiu para a  formação  de  seu  patrimônio,  a  diferença  entre  o  valor  recebido  e o  valor antes entregue à associação deverá ser adicionada à base de cálculo do IRPJ  e  da CSLL (art. 17, caput c/c §§ 3º  e 4º  da Lei nº 9.532/97).  O Código Civil de 2002  somente  cogita da destinação do patrimônio de uma  associação  em  caso  de  dissolução,  fixando  que  ela  deve  beneficiar  entidade  de  fins  não  econômicos ou os associados que contribuíram para a formação daquele patrimônio:   Art. 44. São pessoas jurídicas de direito privado:  I ­ as associações;  II ­ as sociedades;  III ­ as fundações.  IV ­ as organizações religiosas; (Incluído pela Lei nº 10.825, de  22.12.2003)  V  ­  os  partidos  políticos.  (Incluído  pela  Lei  nº  10.825,  de  22.12.2003)  VI  ­  as  empresas  individuais  de  responsabilidade  limitada.   (Incluído pela Lei nº 12.441, de 2011)  (Vigência)  § 1o São livres a criação, a organização, a estruturação interna  e o funcionamento das organizações religiosas, sendo vedado ao  poder  público  negar­lhes  reconhecimento  ou  registro  dos  atos  Fl. 1452DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.453          52 constitutivos e necessários ao seu funcionamento.  (Incluído pela  Lei nº 10.825, de 22.12.2003)  §  2o As  disposições  concernentes  às  associações  aplicam­se  subsidiariamente  às  sociedades  que  são  objeto  do Livro  II  da  Parte Especial deste Código.    (Incluído  pela Lei nº 10.825, de  22.12.2003)  §  3o Os  partidos  políticos  serão  organizados  e  funcionarão  conforme  o  disposto  em  lei  específica.    (Incluído  pela  Lei  nº  10.825, de 22.12.2003)  [...]  Art. 53. Constituem­se as associações pela união de pessoas que  se organizem para fins não econômicos.  Parágrafo  único.  Não  há,  entre  os  associados,  direitos  e  obrigações recíprocos.  Art.  54.  Sob  pena  de  nulidade,  o  estatuto  das  associações  conterá:  I ­ a denominação, os fins e a sede da associação;  II  ­  os  requisitos  para  a  admissão,  demissão  e  exclusão  dos  associados;  III ­ os direitos e deveres dos associados;  IV ­ as fontes de recursos para sua manutenção;  V  –  o  modo  de  constituição  e  de  funcionamento  dos  órgãos  deliberativos; (Redação dada pela Lei nº 11.127, de 2005)  VI ­ as condições para a alteração das disposições estatutárias e  para a dissolução.  VII  –  a  forma  de  gestão  administrativa  e  de  aprovação  das  respectivas contas. (Incluído pela Lei nº 11.127, de 2005)  Art. 55. Os associados devem ter iguais direitos, mas o estatuto  poderá instituir categorias com vantagens especiais.  Art. 56. A qualidade de associado é intransmissível, se o estatuto  não dispuser o contrário.  Parágrafo único. Se o associado  for  titular de quota ou  fração  ideal do patrimônio da associação, a transferência daquela não  importará, de per  si,  na  atribuição  da  qualidade  de  associado  ao  adquirente  ou  ao  herdeiro,  salvo  disposição  diversa  do  estatuto.  Art. 57. A exclusão do associado só é admissível havendo justa  causa, assim reconhecida em procedimento que assegure direito  de  defesa  e  de  recurso,  nos  termos  previstos  no  estatuto.  (Redação dada pela Lei nº 11.127, de 2005)  Art.  58.  Nenhum  associado  poderá  ser  impedido  de  exercer  direito ou função que lhe tenha sido legitimamente conferido, a  não ser nos casos e pela forma previstos na lei ou no estatuto.  Fl. 1453DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.454          53 Art. 59. Compete privativamente à assembléia geral:  (Redação  dada pela Lei nº 11.127, de 2005)  I  –  destituir  os  administradores;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.127, de 2005)  II  –  alterar  o  estatuto.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.127,  de  2005)  Parágrafo  único.  Para  as  deliberações  a  que  se  referem  os  incisos  I  e  II  deste artigo  é  exigido  deliberação da  assembléia  especialmente  convocada  para  esse  fim,  cujo  quorum  será  o  estabelecido  no estatuto,  bem  como os  critérios  de  eleição dos  administradores.  (Redação dada pela Lei nº 11.127, de 2005)  Art.  60.  A  convocação  dos  órgãos  deliberativos  far­se­á  na  forma do estatuto, garantido a 1/5 (um quinto) dos associados o  direito  de  promovê­la.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  11.127,  de  2005)  Art.  61.  Dissolvida  a  associação,  o  remanescente  do  seu  patrimônio  líquido,  depois  de  deduzidas,  se  for  o  caso,  as  quotas ou frações ideais referidas no parágrafo único do art. 56,  será destinado à entidade de fins não econômicos designada no  estatuto,  ou,  omisso  este,  por  deliberação  dos  associados,  à  instituição municipal, estadual ou federal, de fins idênticos ou  semelhantes.  §  1o Por  cláusula  do  estatuto  ou,  no  seu  silêncio,  por  deliberação  dos  associados,  podem  estes,  antes  da  destinação  do remanescente  referida neste artigo,  receber  em restituição,  atualizado  o  respectivo  valor,  as  contribuições  que  tiverem  prestado ao patrimônio da associação.  § 2o Não existindo no Município, no Estado, no Distrito Federal  ou no Território, em que a associação tiver sede, instituição nas  condições  indicadas  neste  artigo,  o  que  remanescer  do  seu  patrimônio  se  devolverá  à  Fazenda  do  Estado,  do  Distrito  Federal ou da União. (negrejou­se)  Ao  ser  editado,  o  referido  Código  ainda  trouxe  algumas  disposições  transitórias para adaptação de todas as pessoas jurídicas, inclusive as associações, ao  novo regime, estipulando prazo que foi prorrogado pela Lei nº 10.838/2004 e pela  Lei nº 11.127/2005:  Art. 2.031. As associações, sociedades e fundações, constituídas  na forma das leis anteriores, bem como os empresários, deverão  se  adaptar  às  disposições  deste  Código  até  11  de  janeiro  de  2007. (Redação dada pela Lei nº 11.127, de 2005)   Parágrafo  único.  O  disposto  neste  artigo  não  se  aplica  às  organizações  religiosas  nem  aos  partidos  políticos. (Incluído  pela Lei nº 10.825, de 22.12.2003))  [...]  Art. 2.033. Salvo o disposto em lei especial, as modificações dos  atos  constitutivos  das  pessoas  jurídicas  referidas  no art.  44,  bem como a sua transformação, incorporação, cisão ou fusão,  regem­se desde logo por este Código.  Fl. 1454DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.455          54 Art.  2.034.  A  dissolução  e  a  liquidação  das  pessoas  jurídicas  referidas  no  artigo  antecedente,  quando  iniciadas  antes  da  vigência  deste  Código,  obedecerão  ao  disposto  nas  leis  anteriores.  Parágrafo único. Nenhuma convenção prevalecerá se contrariar  preceitos de ordem pública, tais como os estabelecidos por este  Código  para  assegurar  a  função  social  da  propriedade  e  dos  contratos.  Observa­se  no  referido  diploma  legal  que  as  hipóteses  de  transformação,  incorporação,  cisão  ou  fusão  somente  foram  previstas  para  sociedades,  nos termos dos arts. 1.113 a 1.122, integrantes do Capítulo X (Da Transformação, da  Incorporação, da Fusão e  da  Cisão das Sociedades)  do Subtítulo II  (Da Sociedade  Personificada). Quando quis compartilhar  as  normas  aplicáveis às sociedades  com  as demais pessoas jurídicas privadas, o legislador foi expresso:    Art. 51 [...]  [...]  §  2o As  disposições  para  a  liquidação  das  sociedades  aplicam­se,  no  que  couber,  às  demais  pessoas  jurídicas  de direito privado.  §3o Encerrada  a  liquidação,  promover­se­á  o  cancelamento da inscrição da pessoa jurídica.  [...]  Neste  cenário  jurídico,  a  dissolução  da  associação  civil  sem  fins  lucrativos  deve resultar na  destinação de seu patrimônio a entidade de fins não  econômicos, idênticos ou  semelhantes  aos  seus,  ou  favorecer  os  associados  que  contribuíram  para  a  formação  de  seu  patrimônio. E,  caso  bens  e  direitos  sejam  devolvidos a pessoa que contribuiu para formação do patrimônio da associação civil,  haverá a incidência tributária prevista no art. 17 da Lei nº 9.532/97.   Estas  regras  aplicam­se,  inclusive,  em  caso  de  dissolução  parcial  da  associação civil, devendo o parágrafo único do art. 16 da  Lei  nº  9.532/97  ser  interpretado à luz  do Código Civil de 2002, que somente permite a transferência  de bens e  direitos do patrimônio  das entidades isentas para o patrimônio de outra  pessoa jurídica de fins não econômicos.  Inexistindo  a  possibilidade  de  cisão  da  associação  civil,  ou  mesmo  de  destinação de seu patrimônio a entidade de  fins econômicos, o fato jurídico que converteu os  títulos  patrimoniais  que  a  recorrente possuía em Bolsa de Valores em ações de Bolsa de Valores somente pode  ser  caracterizado  como  dissolução  parcial  da  associação  sem  fins  lucrativos,  com  devolução de patrimônio a associado, que utiliza este valor para aporte de capital na  sociedade  anônima  referida.  Em  tais  circunstâncias,  a  diferença  entre  o  valor  recebido e o valor antes entregue  à associação deverá ser adicionada à base de cálculo do IRPJ  e da CSLL (art. 17,  caput c/c §§ 3º e 4º da Lei nº 9.532/97).   Aliás,  recente decisão do Tribunal Regional Federal  da 3a  Região orienta­se  neste mesmo sentido:   PROCESSUAL CIVIL. AÇÃO MANDAMENTAL. IRPJ. CSSL. BM&F  BOLSA DE  MERCADORIAS  E  FUTURO  DE  SÃO  PAULO.  OPERAÇÃO  DE  Fl. 1455DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.456          55 DESMUTUALIZAÇÃO.  TÍTULOS  CONVERTIDOS  EM  AÇÕES  DE  S/A.  LEI  9.532/97, ART. 17. INCIDÊNCIA NA ESPÉCIE.   1.  O  processo  de  desmutualização  trouxe  ganhos  patrimoniais  à  impetrante  que passou de  simples  associada da BM&F à detentora  de ações  na nova holding,  acrescendo ao seu patrimônio as novas ações  adquiridas  com os valores que havia  despendido para a formação da associação e que lhe fora devolvido.    2. A devolução implicou em aplicação de parte dos valores que compunha o  patrimônio da associação em ações de empresa com  fins lucrativos,  o que desnatura  o processo de sucessão legal das associações  e autoriza a  incidência  de tributos em  razão do acréscimo patrimonial experimentado pela impetrante.   3. Não há que se falar em avaliação pelo método de equivalência patrimonial  porquanto  o  Decreto  3.000/99  (Regulamento  do  Imposto  de  Renda),  autoriza  a  utilização  de  tal  método  apenas  na  hipótese  de  investimentos  em  controladas  e  coligadas, não sendo este o caso dos autos.    4.  Também  não  socorre  a  impetrante  a  Solução  de  Consulta  nº  13  de  10/11/97,  proferida  antes  da  vigência  da  Lei  9.532/97.  O  mesmo  vale  para  a  aplicação  da  Portaria  nº MF  nº 785/77, já que esta cuidava  de "constituição  de reserva com os  acréscimos no valor nominal dos títulos" e a exclusão de  tais  acréscimos ao lucro real, não sendo este o caso dos autos.    5. O processo de  desmutualização autoriza  a incidência  do imposto  de  renda e  da CSLL, como pretendido pelo Fisco, nos exatos termos  do quanto  disposto  no artigo 17 da Lei nº 9.532/97.   6.  Apelação  que  se  nega  provimento.  (Apelação  Cível  nº  0035179  62.2007.4.03.6100/SP,  processo  nº  2007.61.00.0351795/SP,  Relator  Desembargador Federal Márcio Moraes, sessão de 19 de julho de 2012).   Discordo, portanto, do I. Relator quando:  ·  Admite  a  possibilidade  de  cisão  de  associação  civil  sem  fins  lucrativos com fundamento: o no art. 2.033 do Código Civil de 2002,  pois  embora  tais  associações sejam uma das pessoas  jurídicas de direito privado  mencionadas  no art.  44  do mesmo  diploma legal  (inciso  I), a  possibilidade de cisão  destas  pessoas  jurídicas foi submetida à  regência  do  Código,  e  este  somente  disciplinou  tal  procedimento  relativamente  às  sociedades,  pessoas  jurídicas  de direito privado referidas no inciso  II do art.  44  de seu texto;   ·  no art. 174 do RIR/99, pois a base legal deste dispositivo é a  Lei  nº  9.532/97,  anterior  ao  Código  Civil  de  2002,  que  estabeleceu  o cenário jurídico antes mencionado;   · na  prática  civil,  pois  ainda  que  tal  ocorra,  e  não  há  demonstração  neste  sentido,  é  necessário  distinguir hipóteses  como  a  presente,  na  qual a destinação do patrimônio ocorre em favor de uma entidade de  fins econômicos;   · no  arquivamento  dos  competentes  atos  sociais,  sem  objeção  pelos  órgãos  públicos  de  registro,  na  medida  em  que  os  registros  de  dissolução parcial da associação civil e de constituição da sociedade  anônima são independentes, em órgãos distintos.   Fl. 1456DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.457          56 Entendo que os fundamentos acima apresentados demonstram sobejamente a  impossibilidade  legal de cisão das associações civis, com versão de seu patrimônio (ou parte  dele) para uma entidade de fins lucrativos.  De  tal  constatação  resulta  a  conclusão  inescapável  de  que  o  patrimônio  da  Bovespa associação foi (parcialmente) devolvido aos seus associados para, ato contínuo, serem  integralizados  no  capital  da  Bovespa  SA,  deixando  assim  de  ser  representados  por  títulos  patrimoniais e passando a ser representado por ações da nova companhia.  O  i.  Conselheiro  Alberto  Pinto  Souza  Junior,  que  outrora  integrou  este  colegiado, ao proferir o voto vencedor do Acórdão nº 1302­001.634. apontou com precisão os  limites para a transformação de uma sociedade, verbis:  Quinta  questão:  pode  uma  associação  se  transformar  em  sociedade empresária (S/A)?   Diz o Relator que:   “Tenho como claro que a mens legis do art. 17 da Lei nº 9.532/95 buscou colher  a  hipótese  de  retirada  de  associado  ou  de  extinção  da  entidade  isenta. Mas  esta  idéia  está  bem  descrita na redação do artigo de lei, pois ao  eleger a entrega  de  bens  ou  dinheiro  a  título  de  devolução  do  patrimônio,  quer  tratar  efetivamente  do  bem  ou  dinheiro  entregue.  Este  bem ou dinheiro  estava  no patrimônio, e era representado  por  um título associativo.  Assim, guarda  correspondência  com o  valor do título. Ao ser entregue ao associado que se retira, o patrimônio da entidade fica  reduzido  daquele  valor,  que  também  era  representado  no  título,  e,  assim,  também  o  patrimônio da entidade ficará reduzido, pela eliminação do título antes existente.   Tal  raciocínio evidencia um movimento de  saída, que é  totalmente diverso do  movimento  de  transformação  pelo  qual  as  entidades  associadas  passaram.  Elas  não  queriam  retirar­se.  Mas  além  disso,  o  que  elas  receberam  foi  outro  título (ação), que absolutamente não se confunde com o bem  ou  direito  representado  por tal título e que ao ser  removido do patrimônio da entidade o reduz. Não. No caso  vertente,  pelo contrário,  foi o patrimônio  mantido,  com  mera  troca  do  título  representativo,  que  passou  a  ser  uma  ação.  Assim,  efetivamente pode­­ se dizer que não houve devolução de bem  ou direito porque a ação  recebida não é o bem ou o direito de  que se fala no art. 17 da Lei nº 9.532/97,  mas o  título que o comporta.”   Ensina  Luiz  Alberto  Warat  (in  El  Derecho  y  su  Lenguaje)  que:  “Sem a rigorosidade da linguagem não há ciência. Fazer ciência é traduzir numa  linguagem rigorosa os dados do mundo”.   Assim, aflora outra discordância minha com o brilhante voto do Sr. Relator,  pois  uma associação  não  pode  se transformar em  um S/A. Explico.  Primeiro, há que se entender o que é uma transformação, razão pela  qual  trago à  colação o art. 1113 do CC/02, in verbis:   Art. 1.113. O ato de transformação independe de dissoluç ão ou liquidação da sociedade, e obedecerá aos preceitos  reguladores  da  constituição e inscrição  próprios  do tipo  em que vai converter­se.   Ora,  como  antes  já  dito  à  exaustão,  transformação  é  instituto  aplicável apenas às sociedades. Segundo, é a alteração da forma de constituição  de  uma  sociedade,  sem  solução  de  continuidade.  Assim,  uma  LTDA  pode  se  transformar em um S/A, promovendo os devidos  assentamentos nos  seus  registros  Fl. 1457DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.458          57 na  Junta Comercial. Todavia, uma associação não pode  se transformar  em uma S/A, pois associação é registrada no Registro Civil das pessoas jurídicas e a  S/A  é  registrada  na  Junta  Comercial,  logo,  haverá  sempre  solução  de  continuidade, se possível fosse que o  patrimônio de uma associação pudesse ser  destinado a formação de uma sociedade lucrativa.   Some­se a isso o disposto no art. 45 do CC/02, que assim dispõe:  Começa  a  existência  legal  das  pessoas  jurídicas  de  direito  privado  com  a  inscrição  do  ato  constitutivo  no  respectivo  registro,  averbando­se  no  registro  todas as alterações por que passar o ato constitutivo.    Ora, se a existência legal da Bovespa S/A só começou com o seu  registro  na junta comercial, é lógico que, ainda  que  por  um  átimo,  o  patrimônio  destacado da Associação Bovespa ficou a disposição dos seus associados, já que,  ao se constituir a S/A, as ações eram da titularidade deles.   Assim, fica claro que sendo distintos os órgãos  de  registros  de  uma  associação e de uma S/A é juridicamente impossível se falar em transformação  de  uma  associção  (sic)  em  uma  S/A.  Ou  seja,  neste  caso,  o  que  ocorreu  foi  uma  devolução  do  patrimônio  da  associação  aos  associados  e  a  formação,  com  esse patrimônio, de um sociedade, a qual só surgiu com  o  registro  na  Junta  comercial.   Por essa mesma razão, ouso mais uma vez discordar do I. Relator,  quando  ele  afirma  que:  Veja­se  que  é  impraticável  o  raciocínio  que  tenta  desmembrar a operação em duas operações intermediárias, pelas quais, na primeira  se  devolveria  o  patrimônio,  e  na  segunda,  em  que  o  patrimônio  seria  novamente entregue, agora para a formação do capital da nova SA.    Com  a  devida  vênia,  impraticável  à  luz  do  direito  pátrio,  é  transformar uma associação em S/A.   Por essa mesma razão, é que o art. 17 é a norma aplicável na espécie.   Fixada a premissa que o que ocorreu, de fato, foi uma devolução de capital,  impõe­se  analisar  a  determinação  do  custo  contábil  dos  títulos  para  apuração  de  eventuais  ganhos de capital, tendo em vista as disposições da Portaria MF nº 785/77.  Para  tanto,  retorno  ao  brilhante  voto  da  i.  Conselheira  Edeli  Bessa,  no  Acórdão nº 1101­000.833, que mais uma vez, com maestria analisou a questão, verbis:  A Resolução  nº  1.656/89  do Conselho Monetário Nacional, ao  disciplinar a  constituição, a  organização e  o  funcionamento  das Bolsas  de Valores,  definiu  sua  natureza e objeto social nos seguintes termos:  Art. 1º As Bolsas de Valores são constituídas como associações  civis, sem finalidade lucrativa, tendo por objeto social:   [...]  Parágrafo único. As Bolsas de Valores não podem distribuir a  sociedades  corretoras  membros  parcela  de  patrimônio  ou  resultado,  exceto  nos  casos  de  dissolução e na forma que a Comissão de Valores  Mobiliários  aprovar.    (negrejou­se)   Fl. 1458DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.459          58 O patrimônio social das Bolsas de Valores era  formado mediante  realização  em  dinheiro  e  dividido  em  títulos  patrimoniais,  colocados  no  mercado  mediante  leilão  para  aquisição  pelas  sociedades  corretoras  membros  (art.  7o  c/c  art.  25  da  Resolução  CMN  nº  1656/89).  O valor nominal  destes  títulos  patrimoniais era atualizado anualmente com base nas demonstrações financeiras  do  exercício social (art. 10 da Resolução CMN nº 1.656/89).   Consoante observou o I. Relator no voto proferido na sessão de 08/05/2012, a  conduta da  recorrente  teve em conta o disposto na Circular BACEN nº 1.273/87,  responsável  por  criar  o Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro  Nacional – COSIF, in verbis:  CAPÍTULO: Normas Básicas – 1   SEÇÃO: Ativo Permanente 11    (...)   3  – Os títulos patrimoniais  de  bolsas  de valores,  de mercadorias e  de futuros, são  corrigidos  mensalmente  e  atualizados,  por  ocasião  dos  balanços,  pelo  valor  informado  pela respectiva bolsa, procedendo­se aos seguintes lançamentos  de ajustes:  a) se o novo valor informado pelas bolsas for superior ao saldo  contábil corrigido na database do balanço, debita­se TÍTULOS  PATRIMONIAIS pela diferença apurada, em contrapartida com  RESERVA DE ATUALIZAÇÃO DE TÍTULOS PATRIMONIAIS;  b) se o novo valor informado pelas bolsas for inferior ao saldo c ontábil corrigido na  database  do  balanço,  credita­se TÍTULOS  PATRIMONIAIS pela diferença apurada, em contrapartida com  RESERVA DE  ATUALIZAÇÃO DE  TÍTULOS  PATRIMONIAIS  até  o  limite  do  seu  saldo.  A  parcela  excedente,  se  houver,  é  debitada em LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS.  O Capítulo 1, item 11, subitem 3, § 3º do Plano Contábil das Instituições  do  Sistema Financeiro Nacional – Cosif estabelece que a conta utilizada para  registro  dos  títulos  patrimoniais  pertence  ao  grupo  do  Ativo  Permanente  –  Investimentos  (contas  Cosif  2.1.4.10.10.000183, 2.1.4.10.20.00037 e 2.1.4.10.20.0004­ 0), e que a Reserva de Atualização  de  Títulos  Patrimoniais  é  registrada  na  conta  Cosif 6.1.3.709, que integra o Patrimônio Líquido – Reserva de Capital.    Consoante  explicita  a  Fiscalização,  este  ganho  obtido  pela  atualização  dos  Títulos  Patrimoniais  estava  sujeito  à  tributação  conforme  definido  pelo  parágrafo  único  do  art. 219 do RIR/99. Porém, estas operações contábeis foram  objeto da Portaria MF nº 785/77,  que  assim  classificou  os resultados destas  atualizações:   I. O acréscimo do valor nominal dos títulos patrimoniais  das  Bolsas de Valores,  em  decorrência  de alteração do seu  patrimônio  social,  não constitui receita nem ganho  de capital  das sociedades corretoras  associadas e,  por isso,  pode  ser  excluído do  lucro real destas desde que não seja distribuído e  constitua reserva para oportuna  e  compulsória incorporação  ao capital.   II. Aos aumentos de capital assim procedidos  aplicas­se  o  disposto no Decreto­lei nº 1.109/70, art. 3º, § 3º (RIR, art. 237).  Fl. 1459DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.460          59 É  possível  também  interpretar,  como  disse  o  I.  Relator  em  seu  voto  apresentado  na  sessão  de  08/05/2012,  que  tais  variações,  por  não  transitarem  em  conta  de  resultado, dependeriam de determinação legal expressa para seu  cômputo  na apuração do lucro real, a teor de outra disposição do RIR/99:   Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao  lucro  líquido  do  período de apuração (Decreto­ Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 2º):    I ­  os  custos,  despesas,  encargos,  perdas,  provisões,  participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração  do  lucro  líquido  que,  de  acordo  com  este  Decreto, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;   II ­  os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros  valores não incluídos  na  apuração  do  lucro  líquido  que,  de  acordo  com  este  Decreto,  devam  ser  computados  na  determinação do lucro real.   [...]   Ocorre que a alienação destes títulos patrimoniais pelas sociedades corretoras  pode se verificar por valor superior ao de aquisição, e o debate, então,  cinge­se  à  existência, ou não,  de  ganho  de  capital  suscetível  de tributação na  forma  estabelecida pelo Regulamento do  Imposto de Renda aprovado pelo Decreto  nº  3.000/99 (RIR/99):   Art. 418. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital,  e computados na determinação do lucro real, os resultados na  alienação,  na  desapropriação,  na  baixa  por  perecimento,  extinção,  desgaste,  obsolescência  ou  exaustão,  ou  na  liquidação de bens do ativo permanente (Decreto­ Lei nº 1.598, de 1977, art. 31).   §  1º Ressalvadas  as  disposições especiais,  a  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital  terá  por  base  o  valor  contábil  do  bem, assim  entendido o que estiver  registrado na escrituração  do  contribuinte  e  diminuído,  se  for  o  caso,  da  depreciação,  amortização ou exaustão acumulada  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977, art. 31, § 1º).    § 2º O saldo das quotas de depreciação acelerada incentivada,  registradas  no  LALUR, será adicionado ao lucro  líquido  do período de apuração em que ocorrer a baixa.    [...]  Art. 425 O ganho ou perda de capital na alienação ou  liquidação de investimento será determinado com base no valor  contábil  (art. 418, § 1º) (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977,  art.  31, § 3º).   Parágrafo único. A provisão para perdas constituídas até 31 de  dezembro de 1995, quando dedutível na apuração do  lucro real  nos  termos  da  legislação  aplicável,  deverá ser considerada na determinação do ganho ou perda de c apital.   (negrejou­se)  Fl. 1460DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.461          60 Defende  a  recorrente  que  o  valor  contábil  do  bem  corresponderia  àquele  atualizado, periodicamente,  em sua  contabilidade, para  equivalência ao patrimônio  social da Bovespa. Todavia, como bem apontou o I. Relator em seu voto proferido  na  sessão  de  08/05/2012, o “custo contábil” a que alude  a legislação, obviamente, é aquele suportado na ocasião da aquisição dos bens do  ativo  permanente,  devidamente  escriturado.  As  únicas  modificações  permitidas,  na  conformação  destes  montantes,  são  condizentes  a  sua  correção  monetária,  banda  uma,  e  à  dedução  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  acumulada,  banda distinta. (negrito não existente no original transcrito)  De fato, como aventa a recorrente, há, aqui, semelhanças procedimentais com  o Método de Equivalência Patrimonial, que pode resultar em acréscimos periódicos  não tributáveis (art. 389 do RIR/99), e ainda assim representativos do valor contábil  do  investimento, para fins de apuração do ganho de  capital em eventual alienação. Mas o  cenário  que autoriza este entendimento é  totalmente distinto daquele no qual a contribuinte busca sua aplicação.   Inicialmente  deve­se  observar  que  o Método  da  Equivalência Patrimonial  é  critério  contábil  de  avaliação  de  ativos,  reconhecido  pela  Lei  nº  6.404/76  e  pela  doutrina  contábil,  diversamente  da  atualização  determinada  pelas  referidas  Resoluções  do  Banco  Central. Na seqüência, há que se considerar que este acréscimo não  é  tributável  porque resulta  de  operações de uma sociedade controlada ou coligada cujo  acréscimo  patrimonial está sujeito  à tributação,  diversamente  da  atualização  em  referência,  que tem  por lastro  os superávits  de  uma  associação  civil  sem  fins lucrativos.  Por  fim,  a investidora  que é  obrigada  a atualizar  o  valor contábil de seu investimento pelo Método da Equivalência Patrimonial  tem  poderes  para  influenciar nas decisões da investida, em razão da relevância do  investimento, diversamente da  sociedade corretora, que só  pode  cogitar  da  realização dos resultados auferidos por intermédio  do  título  patrimonial  representativo de sua participação na BOVESPA em caso de sua alienação.  Outra não poderia ser a conclusão, em tais condições, senão que os resultados  reconhecidos periodicamente, em razão desta participação em associação civil sem  fins  lucrativos, não afetam o lucro tributável das sociedades corretoras no  momento de seu registro,  mas também não podem afetar a apuração do ganho  de  capital no momento de sua alienação, de modo que a tributação incida no momento  da  realização  efetiva  dos  resultados  antes  contabilmente  reconhecidos por determinação do Banco Central do Brasil.   A interessada ainda invoca os efeitos dos Pareceres Normativos CST nº 78/78  e  107/78,  que  trataram  dos  efeitos  tributários  dos  resultados  de  equivalência  patrimonial promovidos em razão de determinações do Banco Central do Brasil.   O Parecer Normativo CST nº 78/78 aborda  o  alcance das normas tributárias  acerca dos métodos de avaliação de investimentos. De seu texto, extrai­se:   2. De acordo com a Lei das Sociedades Anônimas (Lei n. 6.404,  de 15 de dezembro  de  1976,  artigo  247,  parágrafo  único)  um investimento  em  sociedade  coligada  ou  controlada  é relevante quando seu valor contábil é igual ou superior a 10%  (dez por  cento) do valor do patrimônio liquido da  sociedade  anônima investidora. Também o  é, mesmo sem  atingir os 10%  (dez por cento) se o valor da participação, somado  ao  das  demais participações em coligadas ou controladas, alcança pelo  menos  15%  (quinze por cento) do valor do patrimônio  líquido da investidora. Investimentos em  sociedades  não  Fl. 1461DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.462          61 coligadas  nem  controladas  não  são  considerados  relevantes,  não  importa quão importantes sejam para a  empresa investidora. A mesma lei, no artigo 243, considera duas  sociedades como coligadas quando uma participa com 10% (dez  por cento) ou mais do capital da outra, sem controlá­la (§ 1º); e  define  controlada como  aquela  sociedade na qual a controladora, diretamente ou através  de  outras  controladas,  é  titular  de  direitos  de  sócio  que  lhe  assegurem,  de  modo  permanente, preponderância nas  deliberações sociais e o poder de eleger  a  maioria  dos  administradores (§ 2º).  3. O artigo 248 da Lei das S/A. manda que a sociedade anônima  apresente em  seu  balanço, avaliado pelo valor de patrimônio  líquido,  o investimento relevante (a) em  sociedade coligada  sobre cuja administração tenha influência, ou (b) em sociedade  coligada de que participe com 20%  (vinte por cento) ou mais  do  capital social, ou  ainda  (c)  em  sociedade  controlada.  Assim  sendo, as participações de capital de caráter permanente, que a  um  só tempo  sejam  relevantes e  determinem influência  (sob qualquer das formas (a), (b) ou (c)  mencionadas neste item) nas coligadas ou controladas devem se r avaliadas em função do valor de patrimônio liquido, método  também chamado de equivalência patrimonial:   3.1 A  lei não manda avaliar  indiscriminadamente  segundo um  (equivalência  patrimonial)  ou  outro  (custo  de  aquisição)  critério;  antes,  discrimina  os  investimentos  segundo  sua  importância relativa. Importância na capacidade de Inversão da  investidora, originando o conceito de relevância, e importância  no  conjunto  dos  recursos  aplicados  no  empreendimento,  gerando o conceito de influência.   4. O Decreto­Lei n. 1.598, de 26 de dezembro de 1977  (artigo  20,  § 4o), diz que essa  modalidade  de  avaliação  de  investimentos é obrigatória nos casos determinados pela Lei das  S/A.,  e  nas  sociedades  em  que  “a  coligada  ou  controlada  participe,  direta  ou  indiretamente,  com  investimento  relevante,  cuja  avaliação  segundo o mesmo  critério  seja  necessária  para  determinar  o  valor  de  patrimônio líquido  da  coligada ou controlada”.    5.  O  Decreto­lei  desta  maneira  exige  que  outras  sociedades,  além  das  anônimas,  avaliem  investimentos  por  equivalência  patrimonial.  Na  cadeia  de  participações  entre  sociedades, iniciada  por  sociedade  anônima, toda  avaliação  de investimento  no  capital  de  outra  sociedade,  quando  o investimento for  permanente,  relevante  e  influente,  deve  ser  feita  por  esse  método,  mesmo  naquelas  sociedades  não  organizadas  sob  a  forma de  companhia. Não  importa,  convém  lembrar, que a participação seja direta ou indireta.   6. Em resumo, quando possuírem investimentos permanentes, rel evantes e influentes devem em relação a eles praticar avaliação  por  equivalência patrimonial:  I as  companhias;  e  II as demais  sociedades, sempre que entre os detentores do seu capital ou na  cadeia  ascendente  e  ininterrupta  de  participações  relevantes  e  influentes se encontre sociedade anônima.   7.  Não  obstante  a  generalidade  das  regras  acima  discutidas,  ressalve­se a possibilidade de legislação específica para setores  Fl. 1462DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.463          62 econômicos ou classes de empresas estabelecer outros critérios  de  avaliação  pelo  patrimônio  líquido.  Particularmente, a Lei da Reforma Bancária  (n. 4.595,  de 31 de dezembro de 1964,  artigo  49, item XII)  atribui  ao  Conselho Monetário Nacional  a fixação  de  normas  contábeis  para as instituições financeiras, assim como a Lei n. 6.385, de 7  de  dezembro  de  1976  (artigo  22,  §,  IV)  deferiu  à Comissão  de Valores Mobiliários  a  fixação de  padrões  de contabilidade para companhias abertas:  7.1 Dado que tais normas  devem  ser  interpretadas  integradamente com a legislação  tributária, a imposição pelo  Banco Central ou CVM de avaliação de investimentos por valor  de patrimônio líquido, em situações que não as referidas  no § 4º do artigo  20,  do Decreto­lei  n.  1.598/77, cria  para  as  pessoas jurídicas  obrigação  de  assim  proceder  nas  demonstrações financeiras,  com  os  reflexos  pertinentes  na  apuração do lucro real.  8. Por fim, pessoas jurídicas outras que não as acima  referidas  devem avaliar seus  investimentos  permanentes em outras  sociedades de conformidade com  o  princípio  do custo de  aquisição de que trata o artigo 183, item III, da  Lei das S/A.,  sendo­lhes vedado avaliá­los pelo valor de patrimônio líquido.   Como  se vê,  referido ato  normativo apenas esclarece  que,  nas  hipóteses em  que o Banco Central do Brasil ou a Comissão de Valores Mobiliários determinar que  investimentos  outros,  que não  aqueles  previstos  no Decreto­lei  nº  1.598/77,  sejam  avaliados pelo método da equivalência patrimonial, o Fisco não poderá desqualificar  esta  operação,  e  deve  atribuir  ao  resultado  os  efeitos  que  a  legislação  prevê  no  âmbito  da  equivalência  patrimonial. Se não for este o caso, orienta o Parecer Normativo CST nº 107/78:   5. Inexistindo relevância ou  influência  na  participação  societária, o investimento se  refletirá no balanço da investidora  a  custo contábil,  é  dizer,  a  custo  de  aquisição  corrigido  monetariamente,  por  força  do  art.  183,  item  III,  da  Lei  n.º6.404/76.  A  eventual  avaliação  desses  investimentos  acima  dos  custo  de  aquisição  corrigido  será considerada reavaliação tributável, observado quando for  o caso o disposto no  artigo  35  do Decreto­lei  n.º1.598/77.  Todavia, a perda patrimonial registrada por esse processo não  será dedutível  na apuração do lucro  real,  excetuado o  caso de  provisão admitida nos termos do artigo 32 do Decreto  n.º 1.598.    Contudo,  nenhuma  razão  existe  para  se  cogitar,  aqui,  que  a  determinação  fixada  pelo Banco Central  do Brasil,  no  sentido  de  que  os títulos  patrimoniais  detidos  pelas  sociedades corretoras  sejam  atualizados  periodicamente em  razão  do  patrimônio  da Bovespa,  represente  hipótese  de avaliação de investimentos por valor de patrimônio líquido, em  situações  que  não as referidas no § 4º do artigo 20, do Decreto­lei n. 1.598/77,  mencionada  no  Parecer Normativo CST nº 78/78. Inadmissível cogitar de avaliação de investimento  por  valor  de  patrimônio  líquido  se  não  há  nem  investimento,  no  sentido  de  participação societária, nem patrimônio líquido, na medida em que se está tratando  de  um  título  patrimonial  representativo  do  patrimônio social de uma associação civil sem fins lucrativos.   Fl. 1463DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.464          63  A interpretação integrada,  orientada  pelo  Parecer Normativo CST  nº  78/78,  diante das circunstâncias específicas da situação presente, é aquela  expressa  na Portaria MF nº  785/77,  que  afasta  qualquer  incidência  sobre  atualização  patrimonial  reconhecida  contabilmente por determinação do Banco  Central  do  Brasil,  mas sem qualquer disponibilidade  econômica  ou  jurídica,  e  que  tem  por  reverso  a  inadmissibilidade  destas  parcelas  como  redutoras do  ganho de capital na alienação, caso o valor da alienação disponibilize,  à  sociedade  corretora, a atualização antes reconhecida contabilmente.   De toda sorte, ainda que se interprete literalmente o §1º do art. 418 do RIR/99,  de  modo  a  adotar  como  valor  contábil  do  bem  o  montante  pelo  qual  ele  estiver  registrado  na  escrituração  do  contribuinte, independentemente  das  operações  que  ensejaram  aquele resultado, não se pode olvidar que  contabilmente também está registrado, no patrimônio líquido da sociedade corretora,  o  total  das  atualizações  promovidas  desde  a aquisição do título  patrimonial,  em  conta de reserva de capital. E tal reserva deve ser baixada no  momento  em que o ativo que a justifica também o é.  Em  conseqüência,  se a  apuração  do  ganho de capital  deve  ter em conta o valor contábil do bem, no  montante  defendido  pela recorrente, a reserva  assim  baixada  deve  necessariamente  integrar  o  resultado  tributável,  o  que  mantém  inalterada  a  presente exigência, no que tange ao primeiro grupo de infrações apreciado  pelo  I. Relator.    Por  fim,  apenas  acrescente­se  que  não  há  qualquer  incidência  tributária  prevista para os resultados auferidos por parte da Bovespa, enquanto associação civil sem fins lucrativos. A referência feita pela recorrente, em memoriais, ao art. 15, §2o  da Lei nº 9.532/97  é  imprópria, pois tal dispositivo diz respeito à pretendida  incidência  tributária sobre rendimentos  e  ganhos de capital auferidos,  por  instituições  isentas, em aplicações  financeiras, quando esta  não integra  o próprio  objeto da instituição. Cogitar deste tipo de incidência sobre a associação  civil aqui  em comento significaria, simplesmente, negar a isenção que lhe é conferida.    Estas as  razões,  portanto,  para  divergir  do  I. Relator,  que na  forma  final  de  seu voto concluiu pela insubsistência do lançamento relativamente  à tributação dos ganhos de capital auferidos na alienação do que denominou “22 TP­ Bovespa” e “01 TMCBM&F”.   A jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais ­ CSRF também é  no mesmo sentido do que foi aqui exposto, verbis:  Acórdão nº 9101­002.462, de 19/10/2016  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2007    DESMUTUALIZAÇÃO.  ASSOCIAÇÃO  CIVIL  SEM  FIM  LUCRATIVO.  DISSOLUÇÃO.  DEVOLUÇÃO  DE  PATRIMÔNIO.  TÍTULOS  PATRIMONIAIS. CUSTO DE  AQUISIÇÃO.   A  cisão  da  BOVESPA  e  BM&F,  associações  civis  sem  fins  lucrativos,  consuma  a  devolução  dos  títulos  patrimoniais  aos  associados.  Não  tem  previsão legal a  utilização,  por associação civil,  de instituto  de modificação  Fl. 1464DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.465          64 societária destinado às sociedades anônimas. Por consequência,  tampouco se  aplica a atualização  de  valores  dos títulos  patrimoniais  de  associações civis  sem  finalidade lucrativa  com  base  no Método  de  Equivalência  Patrimonial,  próprio  para  investimentos  em  coligadas  e  controladas  das  sociedades  anônimas que visam o lucro.   Acórdão nº 9101­002.696, de 16/032017  DESMUTUALIZAÇÃO.  ASSOCIAÇÃO  ISENTA.  DEVOLUÇÃO  DE PATRIMÔNIO. TRIBUTAÇÃO.   1­ O processo de desmutualização trouxe ganhos patrimoniais à  contribuinte,  que  passou  de  simples  associada  da  BM&F  à  detentora  de  ações  na  nova  holding,  acrescendo  ao  seu  patrimônio as novas ações adquiridas com os valores que havia  despendido  para a  formação  da associação e  que lhe  fora  devolvido.   2­  A devolução implicou em aplicação de parte dos valores que  compunha o patrimônio da associação em ações de empresa com  fins  lucrativos,  o  que  desnatura o  processo de sucessão legal das associações  e  autoriza a  incidência  de  tributos  em  razão  do  acréscimo  patrimonial  experimentado pela contribuinte.   3 ­ Sujeita­se à incidência do  imposto de renda, computando­se  na  determinação do lucro real do exercício,  a diferença entre o valor dos bens e  direitos  recebidos  de  instituição  isenta,  por  pessoa  jurídica,  a  título  de  devolução de patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor  dos  bens e direitos  que houver sido entregue para a formação do  referido patrimônio. O processo  de  desmutualização  autoriza  a incidência  do  imposto  de  renda  e  da  CSLL,  como pretendido pelo Fisco, nos exatos termos do  quanto  disposto no artigo 17 da Lei nº 9.532/97.   Acórdão nº 9101­003.016, de 09/08/2017  DESMUTUALIZAÇÃO.  ASSOCIAÇÃO  CIVIL  SEM  FIM  LUCRATIVO.  DISSOLUÇÃO.  DEVOLUÇÃO  DE  PATRIMÔNIO.  TÍTULOS  PATRIMONIAIS. CUSTO  DE  AQUISIÇÃO.   A  cisão  da  BOVESPA  e  BM&F,  associações  civis  sem  fins  lucrativos,  consuma  a  devolução  dos  títulos  patrimoniais  aos  associados.  Não  tem  previsão legal a  utilização,  por associação civil,  de instituto  de modificação  societária destinado às sociedades  anônimas.  Por consequência,  tampouco se  aplica a atualização  de  valores  dos títulos  patrimoniais  de  associações civis  sem  finalidade lucrativa  com  base  no Método  de  Equivalência  Patrimonial,  próprio  para  investimentos  em  coligadas  e  controladas  das  sociedades  anônimas que visam o lucro.   Fl. 1465DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.466          65 Existem  também  precedentes  judiciais  que  confirmam  as  interpretações  trazidas na Solução Cosit nº 10 e na jurisprudência do CARF, verbis:  APELAÇÃO CÍVEL Nº 0034589­85.2007.4.03.6100/SP  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  BOVESPA  E  BM&F.  OPERAÇÃO  DE  "DESMUTUALIZAÇÃO".  DEVOLUÇÃO  DE  VALORES,  NA  PRÁTICA,  LUCRATIVA,  É  TRIBUTÁVEL.  GANHO PATRIMONIAL EXISTENTE. INCIDÊNCIA DE IRPJ E  CSSL. APELAÇÃO IMPROVIDA.   1. Da  leitura do artigo 61 do Código Civil,  conclui­se que,  em  caso de dissolução, não poderia o patrimônio de uma associação  passar  para  uma  sociedade  com  fins  econômicos,  como  foi  o  caso  dos  presentes  autos,  em  que  o  patrimônio  da  Bovespa  (associação)  foi  incorporado  pela  Bovespa  Holding  S/A  (sociedade empresária).   2. Há uma devolução de patrimônio, e a diferença entre o valor  entregue  e  o  devolvido  deve  ser  tributada,  sendo  o  objetivo  do  mencionado artigo 61, exatamente, o de evitar o aproveitamento  da isenção, por anos a fio, por parte da associação, que pura e  simplesmente  se  converte  em  entidade  econômica  e  pretende  a  equivalência  (que  somente  poderia  existir  no  plano meramente  contábil)  dos  valores  que  antes  sofreram  valorização  e  foram,  repita­se, majorados indiretamente em razão da isenção fiscal de  que gozavam.   3.  Com  tal  operação,  os  associados  das  referidas  associações  tiveram  mesmo  ganho  patrimonial,  já  que  passaram  a  ser  acionistas  de  sociedades  anônimas,  com  finalidade  de  lucro,  sendo o montante a ser oferecido à tributação a diferença entre  o  valor  nominal  das  ações  recebidas  a  título  de  devolução  e  o  custo  de  aquisição  dos  títulos  patrimoniais  das  extintas  associações, nos termos do que estabelece o citado art. 17, §§ 3º  e  4º,  da Lei  nº  9.532/97,  dispositivo  que, diga­se  de passagem,  não  exigiria  nem mesmo  a  transferência  efetiva  de  numerário,  bastando,  para  que  se  realizasse  a  incidência,  a  transferência  valorativa dos direitos da associação até então isenta.   4. A venda posterior de  tais ações poderá ser  fato gerador dos  tributos  combatidos,  havendo  neste  caso  uma  nova  incidência  tributária,  distinta  daquela  que  ocorreu  no  momento  da  devolução do patrimônio, uma devolução lucrativa, na forma de  ações.   5. Constatada a legalidade da cobrança de IRPJ e CSLL sobre  os  acréscimos  patrimoniais  decorrentes  da  operação  de  "desmutualização"  da  Bovespa.  Precedentes  desta  Corte.  6.  Apelação a que se nega provimento.  Vistos  e  relatados  estes  autos  em  que  são  partes  as  acima  indicadas, decide a Egrégia Quarta Turma do Tribunal Regional  Federal  da  3ª  Região,  por  unanimidade,  indeferir  o  pedido  de  que a CVM atuasse no processo como amicus curiae, nos termos  do voto da Desembargadora Federal Relatora Alda Basto e, por  Fl. 1466DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.467          66 maioria,  negar  provimento  à  apelação,  nos  termos  do  voto  do  Juiz  Federal  Convocado  Leonel  Ferreira,  com  quem  votou  o  Desembargador  Federal  André  Nabarrete,  vencida  a  Desembargadora Federal Relatora Alda Basto, que dava parcial  provimento  à  apelação.  São  Paulo,  14  de  novembro  de  2013.  LEONEL FERREIRA Juiz Federal Convocado  APELAÇÃO CÍVEL Nº 0035167­48.2007.4.03.6100/SP  TRIBUTÁRIO ­  IRPJ ­ CSLL  ­ BOLSA DE VALORES DE SÃO  PAULO­BOVESPA  ­ DESMUTUALIZAÇÃO ­  SUBSTITUIÇÃO  DE TÍTULOS PATRIMONIAIS DAS ASSOCIADAS POR AÇÕES  DA BOVESPA HOLDING S.A. ­ RESOLUÇÃO CMN 2.690/2000  ­  PORTARIA  MF  785/77  E  SOLUÇÃO  DE  CONSULTA  SRF­ 13/97  ­  LEI  Nº  9.532/97  E  SOLUÇÃO  DE  CONSULTA  SRF­ 10/2007  ­  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL  (ART.  248,  DA  LEI  6.404/76)  ­  INAPLICABILIDADE  ­  VALORIZAÇÃO  DOS  TÍTULOS  PATRIMONIAIS  ­  ACRÉSCIMO PATRIMONIAL ­  INCIDÊNCIA DOS TRIBUTOS  ­  DEPÓSITOS  JUDICIAIS  À  ORDEM  DO  JUÍZO A  QUO REALIZADOS SPONTE PROPRIA­ DELIBERAÇÃO.  1. Com fulcro na Resolução do Conselho Monetário Nacional nº  2.690/2000, optou a Bolsa de Valores de São Paulo­BOVESPA  pelo processo de desmutualização, passando de associação civil  sem  fins  lucrativos,  para  o  regime  das  sociedades  anônimas,  regido  pela  Lei  nº  6.404/76,  sendo  as  sociedades  a  ela  associadas, caso da impetrante, obrigadas a substituir os títulos  patrimoniais  de  que  eram  detentoras,  por  ações  da  Bovespa  Holding S.A.  2. Inicialmente, a Portaria do Ministério da Fazenda MF 785/77  e  a  Solução  de  Consulta  da  Secretaria  da  Receita  Federal  nº  13/97  não  previram  fosse  a  substituição  hipótese  de  incidência  do  IRPJ  e  da CSLL.  Entretanto,  tal  entendimento  foi  superado  pelo  disposto  no  art.  17,  da  Lei  nº  9.532/97,  seguindo­o  a  Solução  de  Consulta  da  Secretaria  da  Receita  Federal  nº  10/2007, não deixando dúvidas quanto à incidência dos tributos  na  espécie.  Com  efeito,  assim  dispôs  o  preceito  legal  mencionado: "Art.  17.  Sujeita­se  à  incidência  do  imposto  de  renda à alíquota de quinze por  cento a diferença entre o valor  em  dinheiro  ou  o  valor  dos  bens  e  direitos  recebidos  de  instituição  isenta,  por  pessoa  física,  a  título  de  devolução  de  patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos  que houver entregue para a formação do referido patrimônio. §  1º Aos valores entregues até o final do ano de 1995 aplicam­se  as normas do inciso I do art. 17 da Lei nº 9.249, de 1995. § 2º O  imposto de que trata este artigo será: a) considerado tributação  exclusiva; b) pago pelo beneficiário até o último dia útil do mês  subseqüente  ao  recebimento  dos  valores.  §  3º  Quando  a  destinatária  dos  valores  em  dinheiro  ou  dos  bens  e  direitos  devolvidos  for  pessoa  jurídica,  a  diferença  a  que  se  refere  o  caput  será  computada  na  determinação  do  lucro  real  ou  adicionada  ao  lucro  presumido  ou  arbitrado,  conforme  seja  a  forma  de  tributação  a  que  estiver  sujeita.  §  4º  Na  hipótese  do  Fl. 1467DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.468          67 parágrafo anterior, para a determinação da base de cálculo da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido  a  pessoa  jurídica  deverá  computar:  a)  a  diferença  a  que  se  refere  o  caput,  se  sujeita  ao  pagamento  do  imposto  de  renda  com  base  no  lucro  real;  b)  o  valor  em  dinheiro  ou  o  valor  dos  bens  e  direitos  recebidos,  se  tributada  com  base  no  lucro  presumido  ou  arbitrado".  3. Não  socorre a  contribuinte a disposição  inserta no art.  248,  da  Lei  nº  6.404/76,  ao  entendimento  de  que "os  títulos  patrimoniais  passaram  a  ter  o  mesmo  tratamento  tributário  dispensado  às  participações  societárias  avaliadas  pelo  método  de  equivalência  patrimonial".  (fl.  514). O mencionado  preceito  legal está inserido em capítulo da Lei das Sociedades Anônimas,  voltado  à  elaboração  do  relatório  anual  da  companhia,  em  relação  aos  investimentos  nas  sociedades  coligadas,  controladoras  e  controladas,  pelo  método  da  equivalência  patrimonial, não cuidando, portanto, do caso de que tratam estes  autos.  4.  Destarte,  pacífico  que  o  processo  de desmutualização da  BOVESPA,  do  qual  decorreu  a  substituição  dos  títulos  patrimoniais  da  apelante  por  ações  da  Bovespa  Holding  S.A.,  gerou  acréscimo  patrimonial,  sendo  caso  de  incidência  da  tributação, nos termos da legislação pertinente aplicável. Nesse  sentido,  os  seguintes  precedentes  desta  e  de  outras  Cortes  Regionais Federais: Processo: AI 01051154420074030000 ­ AI ­  AGRAVO DE  INSTRUMENTO  ­  322814  ­  Relatora: Des.  Fed.  SALETTE  NASCIMENTO  ­  Sigla  do  órgão:  TRF3  ­  Órgão  julgador:  Quarta  Turma  ­  Fonte:  DJF3  ­  Data:  19/08/2008;  Processo:  AMS  00087060520084036100  ­  AMS  ­  APELAÇÃO  CÍVEL ­ 313991 ­ Relator: Juiz Fed. Conv. RUBENS CALIXTO ­  Sigla  do  órgão:  TRF3  ­  Órgão  julgador:  Terceira  Turma  ­  Fonte:  e­DJF3  ­  Judicial  1  ­  Data:  20/07/2012;  Processo:  AC  200851010065590  ­  AC  ­  APELAÇÃO  CIVEL  ­  432856  ­  Relator:  Des.  Fed.  THEOPHILO  MIGUEL  ­  Sigla  do  órgão:  TRF2 ­ Órgão julgador: Terceira Turma Especializada ­ Fonte:  E­DJF2R ­ Data:16/10/2012 ­ p. 77.  5. Segundo as guias juntadas por cópias, pela contribuinte às fls.  575  e  576,  os  depósitos  noticiados  foram  ambos  por  ela  efetuados, na data de 06/03/08, quando o  feito ainda  tramitava  junto ao  juízo da 15ª Vara Cível Federal  desta Capital. Assim,  tendo  em  vista  que  foram  feitos, sponte  própria,  à  ordem  e  à  disposição  do  juízo  de  primeiro  grau,  as  questões  a  eles  relacionadas, tais como as ventiladas às fls. 569/574 e seguintes,  deverão  ser  apreciadas  pelo  juízo  de  origem,  ao  qual  se  encontram  vinculados,  após  o  trânsito  em  julgado  da  decisão  definitiva, ressalvado o levantamento do montante incontroverso,  sobre o qual se manifestou, favoravelmente, a União.  Vistos  e  relatados  estes  autos  em  que  são  partes  as  acima  indicadas, decide a Egrégia Sexta Turma do Tribunal Regional  Federal  da  3ª  Região,  por  unanimidade,  negar  provimento  à  Fl. 1468DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.469          68 apelação,  nos  termos  do  voto  do  Relator.  São  Paulo,  22  de  agosto de 2013. HERBERT DE BRUYN Juiz Federal Convocado  Alinhavadas  estas  razões,  entendo  que  devem  ser  mantidas  as  exigências  contidas nos itens 02 e 03 do auto de infração.  O  item  02  do  auto  de  infração  do  IRPJ  se  refere  ao  ganho  auferido  na  devolução  do  patrimônio  social  da  entidade  isenta  (Bovespa)  e  corresponde  à  parcela  de  atualizações  registrada  em  reservas  sobre  os  10  títulos  remanescentes  no  patrimônio  da  Bruxelas Holding quando da desmutualização, que foram convertidos em ações.   O  item  03  do  auto  de  infração  do  IRPJ  se  refere  à  parcela  de  atualizações  registrada em reservas sobre os 12 títulos da Bovespa vendidos em 24/08/2007, que não foram  adicionados ao lucro real, nos termos do art. 4º da Lei nº 9.959/2000.  Por  fim,  resta  observar  que  todas  as  considerações  feitas  com  relação  ao  IRPJ, aplicam­se  à exigência de CSLL, no que se  refere ao ganho auferido na devolução do  patrimônio social da entidade isenta (Bovespa), nos termos da previsão expressa no § 4º do art.  17 da Lei nº 9.532/1997.  Ante  ao  exposto,  voto no  sentido de negar provimento  ao  recurso quanto  a  este ponto.  2. Da glosa do ágio na Apuração do Ganho de Capital  A fiscalização glosou o valor do ágio incorporado ao custo de alienação dos  títulos da Bovespa e, posteriormente, das ações recebidas em face da devolução do patrimônio  da antiga Bovespa (associação).  A  recorrente  questiona  as  conclusões  da  fiscalização,  alegando  que  ela  própria reconheceria que os atos dos quais decorreram o ágio atenderam a legislação aplicável;  que não existe prescrição legal no sentido de que só podem ser contabilizados fatos decorrentes  de negócios onerosos com terceiros; que o ágio aproveitado decorre de uma permuta e que esta  é uma transação onerosa, nos termos do art. 533 do Código Civil; que houve interveniência de  empresa  especializada  de  avaliação;  que  as  pessoas  jurídicas  pertençam  ou  não  ao  mesmo  grupo  empresarial,  devem  ser  tratadas  individualizadamente  para  efeitos  tributários;  que  embora pertencentes ao mesmo grupo, as empresas são, do ponto de vista fiscal, terceiros em  relação umas às outras.   Sustenta  que  a  fiscalização  invoca  regras  administrativas  emanadas  pela  Comissão  de  Valores  Mobiliários  já  na  constância  das  Leis  11.638/07  e  11.941/09  (Ofício  Circular CVM 1/2007), como se isso pudesse lhe dar respaldo retroativo.  A recorrente  refuta a possibilidade de distinção entre os  institutos da fusão,  incorporação e  cisão entre empresas  interligadas ou sem  ligação entre  si, o que afrontaria os  arts. 109 e 110 do CTN.   Defende  que  a  permuta,  é  uma  operação  onerosa,  onde  duas  pessoas,  ao  mesmo tempo, alienam e adquirem ativos; que para os  intervenientes o sacrifício consiste na  perda do bem anteriormente havido, como condição para se ter o novo bem sob seu domínio,  Fl. 1469DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.470          69 encontrando­se  configurada,  portanto,  a  onerosidade  da  operação;  que  se  um  interveniente  registra um ágio, o outro necessariamente registrará um deságio.   Sustenta que o ágio não é um valor artificial  inventado,  tirado do nada; que  ao  contrário,  é  a  equivalência  ao  patrimônio  de  uma  sociedade  investida  que  acaba  de  ser  adquirida por um valor menor do que seu valor patrimonial, é a expressão natural de um bom  negócio. Não registrando o ágio, neste momento, inexoravelmente, ele se tornaria resultado de  equivalência patrimonial por ocasião da primeira avaliação,  resultado este não  tributável, por  sinal.  Alega que este  foi  o procedimento da recorrente nas operações  realizadas e  que após as reestruturações, como não se justificava a manutenção do custo das duas empresas,  o  grupo  decidiu  reuni­las,  sendo  que  era  indiferente  a Málaga  absorver  a  Bruxelas  ou  vice­ versa; que após a incorporação o valor do ágio foi incorporado ao custo de aquisição, o que não  teria qualquer efeito fiscal.  Alega  que  embora  a  autoridade  fiscal  não mencione,  teria  se  utilizado  das  disposições  do  art.  116,  parágrafo  único  do  CTN,  introduzido  pela  LC.  104/2001,  para  possibilitar  a  glosa  do  ágio,  porém  tal  dispositivo  tem  eficácia  limitada,  pois  depende  de  regulamentação por lei ordinária; portanto, não poderia ser aplicada.  Que a justificativa econômica para as operações, decorre da decisão de cunho  empresarial de alienar os  títulos da Bovespa,  tendo em vista a possibilidade surgida com sua  transformação em ações,  e que  é direito do  contribuinte  escolher a melhor  forma de  realizar  seus ativos, inclusive no sentido de pagar menos tributos.  Antes  de  adentrar  à  análise  das  operações  realizadas,  dos  fundamentos  da  autuação  e dos  argumentos da autuada, peço vênia  aos meus pares para  transcrever  algumas  reflexões já apresentadas a este colegiado em outra oportunidade1 quando analisamos questões  semelhantes  envolvendo  a  glosa  de  amortização  de  ágio  apurado  em  face  da  expectativa  de  rentabilidade  futura,  quanto  este  surge  em  face  de  operações  realizadas  entre  partes  relacionadas. Trago aqui os principais excertos, verbis:  Considerações sobre a amortização do ágio  Antes  de  adentrar o mérito  da  exigência  fiscal,  entendo  ser necessário  tecer  algumas  considerações  acerca  da  questão  da  amortização  do  ágio  em  face  de  reorganizações societárias, que vem sendo largamente utilizado e discutido enquanto  mecanismo de planejamento tributário das empresas.  Tal discussão é bastante tormentosa, o que se revela na própria jurisprudência  administrativa,  e  não  está  imune  a  algum  grau  de  subjetividade  por  parte  dos  intérpretes e aplicadores do direito.  Da liberdade de auto­organização do contribuinte  A primeira questão a ser analisada refere­se à liberdade de auto­organização  do  contribuinte,  tida  como  absoluta  pelos  intérpretes  e  doutrinadores  liberais,  que  defendem  que  “o  Fisco  só  pode  cobrar  (tributos) mediante  tipicidade  fechada  e  legalidade  estrita”  enquanto  que  o  contribuinte  pode  fazer  tudo  que  não  está  restringido pela lei.                                                              1 Vide Acórdão nº 1302­001.950, de 09 de agosto de 2016.  Fl. 1470DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.471          70 Desta visão decorre o entendimento de que atendidos os aspectos puramente  formais  dos  atos  e  operações  do  contribuinte,  independente  de  seu  conteúdo  real,  nenhuma objeção pode ser feita pelo Fisco.  Tal  visão  desconsidera  o  aspecto  finalístico  da  lei  e  sua  interpretação  sistêmica.  Não há dúvidas de que o contribuinte tem ampla liberdade de auto­organizar­ se,  inclusive  no  sentido  de  adotar  as  opções  negociais  que  lhe propiciem  a menor  carga tributária possível.  Esta liberdade de auto­organização, no entanto, não é absoluta; está sujeita a  restrições,  como  o  respeito  à  livre  concorrência,  à  boa  fé,  à  função  social  da  empresa, etc. Tampouco se aplica às hipóteses de simulação, fraude à lei e abuso de  direito.  Um dos poucos doutrinadores a tratar do tema sem o viés estritamente liberal,  Marco Aurélio Greco leciona que “não há dúvida de que o contribuinte tem o direito  encartado na Constituição Federal, de organizar sua vida da maneira que melhor  julgar.  Porém,  o  exercício  desse  direito  supõe  a  existência  de  causas  reais  que  levem  a  tal  atitude.  A  auto­organização  com  a  finalidade  predominante  de  pagar  menos  imposto configura abuso de direito, além de poder configurar algum outro  tipo de patologia do negócio jurídico, como, por exemplo, fraude à lei” 2.   Nesse sentido, observa que “a possibilidade de serem identificadas situações  concretas  em  que  os  atos  realizados  pelos  particulares,  embora  juridicamente  válidos,  não  serão  oponíveis  ao Fisco,  quando  forem  fruto de  um uso  abusivo do  direito de auto­organização que, por  isso,  compromete a  eficácia do princípio da  capacidade contributiva e da isonomia fiscal” 3.  A observância aos princípios da capacidade contributiva e da isonomia fiscal  na  interpretação  e  aplicação  da  lei  tributária,  especialmente  quando  se  trata  do  Imposto de Renda, revela­se de todo pertinente, não podendo tais princípios serem  subjugados ou simplesmente esquecidos em face do direito de auto­organização do  sujeito  passivo.  “A  eficácia  do  princípio  da  capacidade  contributiva  está  em  assegurar que todas as manifestações daquela aptidão sejam efetivamente atingidas  pelo  tributo”  4.  E,  “na  medida  em  que  a  lei  qualificou  uma  determinada  manifestação  de  capacidade  contributiva  como  pressuposto  de  incidência  de  um  tributo,  só  haverá  isonomia  tributária  se  todos  aqueles  que  se  encontrarem  na  mesma condição tiverem de suportar a mesma carga fiscal. Se, apesar de existirem  idênticas manifestações de capacidade contributiva, um contribuinte puder se furtar  ao imposto (ainda que licitamente), esta atitude estará comprometendo a igualdade,  que  tem dignidade e relevância até mesmo maiores que a proteção à propriedade  (CF, artigo 5º)” 5.  Desta  feita,  não há que  se  falar em  liberdade de auto­organização quando o  ato praticado visa única e exclusivamente a reduzir o tributo devido, pois “a carga  tributária decorre da lei e não pode ficar ao sabor da ‘criatividade’ do contribuinte.  Nem  se  diga  que  o  ordenamento  autoriza  estas  condutas,  pois  a  opção  fiscal                                                              2 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento Tributário. 3a. ed.São Paulo: Dialética, 2011. p 228  3 GRECO, Marco Aurélio. Op cit, p. 211  4 GRECO, Marco Aurélio. Op cit. p.209.   5 GRECO, Marco Aurélio. Op cit. p.210.   Fl. 1471DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.472          71 (desejada  ou  induzida  pelo  ordenamento)  é  diferente  da  ‘montagem  fiscal”  (construção de um modelo apenas formal para atingir uma redução do tributo)”. 6  Se o contribuinte que pratica atos, abusando do direito de auto­organização,  não pode ter reconhecido os efeitos tributários os quais buscou beneficiar­se, aquele  que  simula  a  prática  de  atos  com  vistas  unicamente  a  redução  de  tributos menos  ainda pode usufruir do benefício fiscal almejado.  Primeira conclusão: a liberdade de auto­organização do contribuinte perante o  Fisco e a sociedade não é absoluta; está sujeita a restrições, como o respeito à livre  concorrência, à boa fé, à função social da empresa e não se coaduna com as práticas  de simulação, abuso de direito ou fraude à lei.  Os fundamentos da existência ágio e das condições para sua amortização.  [...]  Qualquer  que  fosse  o  objetivo,  é  certo  que  o  legislador  baseou­se  em  um  motivo  econômico  da  maior  relevância  quando  tratou  da  possibilidade  fiscal  de  dedução  do  ágio  pago  na  aquisição  de  investimentos,  com  fundamento  na  expectativa de rentabilidade futura, na Lei nº 9.532/1997.  Independente da premissa ou pressuposto para a instituição da previsão legal  de  dedução  do  ágio,  verifica­se  que  a  lei  não  cuidou  de  restringir  o  seu  alcance  apenas  para  as  operações  de  aquisições  de  participações  visando  o  programa  nacional de desestatização, de sorte que é correta a sua extensão a toda e qualquer  operação  de  aquisição  de  investimentos,  inclusive  naquelas  ocorridas  entre  particulares, desde que seja equivalente às da previsão legal.  Assim  é  que,  em  uma  operação  de  aquisição  de  investimentos  entre  duas  empresas  independentes,  conhecedoras  do  negócio,  livres  de  pressões  ou  outros  interesses,  havendo  o  pagamento  de  ágio  com  fundamento  na  expectativa  de  rentabilidade  futura  e,  cumpridos  os  requisitos  legais,  o  Fisco  não  pode  opor  qualquer óbice à sua amortização.  Por  outro  lado,  a  lei  não  ampara  as  reorganizações  societárias  em  que  não  existe uma efetiva  aquisição de  investimentos;  quando há uma mera  simulação de  negócios  societários  visando  unicamente  a  criar  um  ágio  artificial  para  reduzir  a  carga tributária do contribuinte.   São os casos em que ainda que formalmente regulares, os negócios societários  não tem substância ou existência real.   As  principais  características  desses  arranjos  societários  artificiais  são:  ­  reorganização  societária dentro de um grupo de  empresa  sob controle  comum:  ­  a  aquisição ou criação de empresas sem atividade econômica real (empresas veículos);  ­  subscrição  de  capital  na  empresa  veículo,  integralizada  com  quotas  ou  ações  da  empresa operacional do grupo  (ou outra holding  intermediária),  avaliadas  “a valor  de  mercado”  com  base  na  expectativa  de  rentabilidade  futura;  ­  ausência  de  pagamento  efetivo  (não  há  qualquer  dispêndio  ou  sacrifício  patrimonial);  ­  inexistência de outra finalidade nas operações, que não a geração/aproveitamento do  ágio,  ou  preponderância  desta  última;  ­  operações  formais  realizadas  em  curto  espaço de tempo;  ­  incorporação reversa da  investidora pela investida, que passa a  adotar  a  razão  social  ou  marca  daquela;  ­  o  controle  societário  da  empresa                                                              6 GRECO, Marco Aurélio. Op cit, p.246  Fl. 1472DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.473          72 operacional  (direto  ou  indireto)  resulta  inalterado  ao  final  da  reorganização  societária.   Nem  todas  as  variáveis  acima  elencadas  deverão  estar  presentes,  ao mesmo  tempo, para se constatar a geração artificial de um ágio na operação societária.  No  exame  das  operações  societárias  visando  a  aferir  a  efetividade  da  existência  do  ágio  há  que  se  levar  em  consideração,  fundamentalmente:  ­  a  existência  de  motivação  econômica  para  a  operação;  ­  a  independência  entre  as  partes  na  formação  do  preço  pago  pela  participação;  ­  a  existência  de  efetivo  pagamento  (dispêndio  ou  sacrifício  patrimonial);  modificação  da  participação  no  controle (direto ou indireto) da empresa operacional após a reorganização.   [...]  O ágio sob a perspectiva do reconhecimento contábil  Por  fim,  examino  a  questão  do  ágio  sob  a  perspectiva  de  sua  apuração  e  reconhecimento na contabilidade.  Essa discussão ganha sua relevância em face do argumento utilizado quando  se discute a questão do ágio no âmbito das operações societárias no sentido de que o  regime  contábil  dado  ao  instituto  seria  diferente  daquele  previsto  na  legislação  tributária.  Tal entendimento deriva do  fato do  legislador  ter disciplinado o  instituto no  âmbito de uma  lei que  tratava  Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas. E esta, de  fato, disciplinou a matéria por meio do art. 20 do DL. 1598/777.  Com  a  devida  vênia,  ainda  que  a  legislação  tributária  tenha  regulado  procedimentos contábeis no seu bojo, até pela falta de maior detalhamento pela lei  societária,  não  autoriza  a  conclusão  de  que  existam  dois  tipos  de  ágios  para  um  mesmo fato econômico: um jurídico­tributário e outro contábil.                                                              7  Art 20 ­ O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio  líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em:            I ­ valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e            II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de  que trata o número I.            § 1º ­ O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de  aquisição do investimento.            § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico:            a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua  contabilidade;            b)  valor  de  rentabilidade  da  coligada  ou  controlada,  com  base  em  previsão  dos  resultados  nos  exercícios  futuros;            c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.            §  3º  ­  O  lançamento  com  os  fundamentos  de  que  tratam  as  letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.  Fl. 1473DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.474          73 Em que pese a contabilidade e direito tributário tenham seus campos próprios  de  conhecimento  e  ciência,  é  inegável  a  interseção  entre  ambos  no  âmbito  das  relações jurídico­tributárias.  Não  se  deve  olvidar  que  o  lucro  tributável  é  definido  pela  legislação  do  Imposto de Renda a partir do lucro líquido apurado na escrituração comercial, tendo  o  próprio  Decreto­Lei  nº1.598/77,  no  inc.  X  do  seu  art.  67,  estabelecido  expressamente  que  o  lucro  líquido  do  exercício  deverá  ser  apurado,  a  partir  do  primeiro exercício  social  iniciado após 31 de dezembro de 1977, com observância  das disposições da Lei nº 6.404 de 15 de dezembro de 1976.    Desta forma, as normas contábeis exaradas pelas entidades responsáveis pela  normatização  e  regulamentação  da  contabilidade  não  são  elementos  estranhos  à  aplicação  da  legislação  tributária,  pelo  contrário,  fazem  parte  do  arcabouço  de  mensuração do resultado tributável obtido pelas sociedades empresariais.  E aí provavelmente resida um dos pontos nodais nesta discussão, concernente  ao reconhecimento do ágio sob a perspectiva de sua apuração contábil.   O Regulamento  do  Imposto  de Renda  – RIR/1999  (Decreto  nº  3.000/1999)  dispõe  extensamente  sobre  o  registro  e  amortização  do  ágio  na  contabilidade  da  pessoa jurídica, in verbis:  Art. 385. O contribuinte que avaliar  investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I ­ valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  inciso anterior.  § 1º O  valor  de patrimônio  líquido  e  o ágio ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração que o  contribuinte arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  Art. 386.  A  pessoa  jurídica  que  absorver  patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  Fl. 1474DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.475          74 segundo  o  disposto  no  artigo  anterior  (Lei  nº 9.532,  de  1997,  art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja  o  de  que  trata  o  inciso  I  do  § 2º do  artigo  anterior,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu  causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  III  do  § 2º do  artigo  anterior,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita  a  amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  § 2º do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente à  incorporação,  fusão ou  cisão, à  razão de um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;  IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços  correspondentes  à  apuração do  lucro  real,  levantados  durante  os cinco anos­calendário subseqüentes à incorporação, fusão ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês  do período de apuração.  § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem ou  direito para  efeito de apuração de ganho ou  perda de  capital  e  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  (Lei  nº 9.532, de 1997, art. 7º, § 1º).  § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar  (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º,  § 2º):  I ­ o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  II ­ o deságio em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  § 3º O valor  registrado na  forma do  inciso  II  (Lei nº 9.532, de  1997, art. 7º, § 3º):  I ­ será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  do  direito  que  lhe  deu  causa ou  na  sua  transferência  para  sócio ou acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  II ­ poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu  causa.  § 4º Na hipótese do inciso II do parágrafo anterior, a posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará a pessoa  física ou jurídica usuária ao pagamento dos  tributos ou contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos  Fl. 1475DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.476          75 de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade  com  a  legislação vigente (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, § 4º).  § 5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado  em  conta  do  ativo,  como  custo  do  direito  (Lei  nº 9.532, de 1997, art. 7º, § 5º).  § 6º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se,  inclusive,  quando  (Lei  nº 9.532, de 1997, art. 8º):  I ­ o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  do patrimônio líquido;  II ­ a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.  § 7º  Sem  prejuízo  do  disposto  nos  incisos  III  e  IV,  a  pessoa  jurídica  sucessora  poderá  classificar,  no  patrimônio  líquido,  alternativamente  ao  disposto  no  § 2º deste  artigo,  a  conta  que  registrar  o  ágio  ou  deságio nele mencionado  (Lei  nº 9.718,  de  1998, art. 11).   Como  se  vê,  tanto  o  registro  da  ocorrência  do  ágio  quanto  os  de  sua  amortização, de acordo com a legislação tributária devem ser feitos na contabilidade  do  sujeito  passivo,  que  por  sua  vez  deve  seguir  as  normas  de  escrituração  da  legislação comercial.   Ora, o art. 20 do DL. 1598/77 define a existência de ágio ou deságio como  sendo a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor do patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição.  Deste  conceito  emanam  duas  grandezas  a  serem  determinadas com vistas à apuração da existência de ágio (ou deságio). A primeira é  o  custo  de  aquisição  e  a  segunda  é  o  valor  do  patrimônio  líquido. Quanto  a  este  último não há dúvidas de que se trata do valor patrimonial da empresa investida na  data do investimento. Quanto à primeira é que surgem controvérsias quando se trata  de  operações  societárias  realizadas  internamente  num  grupo  econômico:  qual  é  o  custo de aquisição?  O  Conselho  Federal  de  Contabilidade,  por  meio  da  resolução  750/938,  que  dispõe sobre os princípios  fundamentais da contabilidade, ao  tratar do registro dos  componentes patrimoniais assim estabelecia no seu art 7º:  Art.  7º  Os  componentes  do  patrimônio  devem  ser  registrados  pelos  valores  originais das  transações  com o mundo exterior,  expressos  a  valor  presente  na  moeda  do  País,  que  serão  mantidos  na  avaliação  das  variações  patrimoniais  posteriores,  inclusive  quando  configurarem  agregações  ou  decomposições  no interior da ENTIDADE.  Parágrafo único – Do Princípio do REGISTRO PELO VALOR  ORIGINAL resulta:  I – a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com  base  nos  valores  de  entrada,  considerando­se  como  tais  os  resultantes  do  consenso  com  os  agentes  externos  ou  da  imposição destes;                                                              8 Essa redação foi Alterada pela Resolução CFC nº 1282/2010,  por conta do processo de convergência às normas  internacionais de contabilidade introduzidas pela Lei nº 11.941/2009.  Fl. 1476DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.477          76 [...]  (grifo nosso)  Fundada nesses princípios a Comissão de Valores Mobiliários,  por meio do  Ofício  Circular  CVM/SNC/SEP  no  01/2007  condenou  o  reconhecimento  do  chamado  ágio  interno,  ou  seja,  gerado  dentro  do  mesmo  grupo  de  empresas  sob  controle comum, in verbis:  "20.1.7 "Ágio" gerado em operações internas  A  CVM  tem  observado  que  determinadas  operações  de  reestruturação  societária  de  grupos  econômicos  (incorporação  de  empresas  ou  incorporação  de  ações)  resultam  na  geração  artificial de "ágio".  Uma  das  formas  que  essas  operações  vêm  sendo  realizadas,  inicia­se  com  a  avaliação  econômica  dos  investimentos  em  controladas  ou  coligadas  e,  ato  continuo,  utilizar­se  do  resultado  constante  do  laudo  oriundo  desse  processo  como  referência para subscrever o capital numa nova empresa. Essas  operações podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação.  Outra  forma  observada  de  realizar  tal  operação  é  a  incorporação  de  ações  a  valor  de  mercado  de  empresa  pertencente ao mesmo grupo econômico.   Em  nosso  entendimento  ainda  que  essas  operações  atendam  integralmente  os  requisitos  societários  do  ponto  de  vista  econômico­contábil é preciso esclarecer que o ágio surge única  e  exclusivamente,  quando o preço  (custo)  pago  pela aquisição  ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da  equivalência  patrimonial  supera  o  valor  patrimonial  desse  investimento. E mais preço ou custo de aquisição somente surge  quando  há  o  dispêndio  para  se  obter  algo  de  terceiros.  Assim  não  há  do  ponto  de  vista  econômico  geração  de  riqueza  decorrente  de  transação  consigo  mesmo.  Qualquer  argumento  que não se  fundamente nessas assertivas econômicas configura  sofisma formal e, portanto, inadmissível.  Não  é  concebível,  econômica  e  contabilmente  o  reconhecimento  de  acréscimo  de  riqueza  em  decorrência  de  uma transação dos acionistas com eles próprios. Ainda que, do  ponto  de  vista  formal,  os  atos  societários  tenham  atendido  à  legislação  aplicável  (não  se  questiona  aqui  esse  aspecto),  do  ponto  de  vista  econômico,  o  registro  de  ágio,  em  transações  como essas,  somente  seria concebível  se  realizada entre partes  independentes,  conhecedoras do negócio,  livres de pressões ou  outros  interesses  que  não  a  essência  da  transação,  condições  essas  denominadas  na  literatura  internacional  como  "arm's  length".  Portanto  é  nosso  entendimento  que  essas  transações  não  se  revestem  de  substancia  econômica  e  da  indispensável  independência entre as partes para que seja passível de registro.  mensuração  e  evidenciação  pela  contabilidade."  (Os  grifos  constam do original).  Resta  evidente  a  convergência  Ofício  Circular  CVM/SNC/SEP  no  01/2007  com o princípio emanado do CFC quando se trata da definição do custo de aquisição  de um componente patrimonial.  Fl. 1477DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.478          77 Não  obstante,  respeitáveis  vozes  têm  se  insurgido  contra  a  invocação  desta  norma da CVM para fins de  interpretação da  lei  tributária, alegando que a mesma  não teria o condão de modificar os conceitos legais do ágio ou mesmo ser utilizada  na  interpretação  da  legislação  tributária,  pois  abrigaria  conceitos  de  caráter  meramente econômicos ou contábeis.   Com  a  devida  vênia  aos  que  assim  pensam,  entendo  que  a  nota  da  CVM  apenas  proclama  o  óbvio,  seja  em  termos  jurídicos,  contábeis  ou  econômicos,  deixando nua a falta de substância das operações societárias realizadas com o intuito  de gerar ágios artificialmente, unicamente com vistas à redução da carga tributária,  situação não amparada pela lei, conforme já examinamos. Ora, se não se concebe a  ocorrência de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas  com eles próprios, como se justificaria a existência de um ágio nestes casos? Afinal,  qual  a  finalidade  da  lei  tributária  (do  imposto  de  renda,  em  especial),  senão  estabelecer a carga tributária conforme a capacidade econômica do contribuinte?  No voto que restou vencido, no Acórdão nº 1101­00.708, a ilustre Conselheira  Edeli  Pereira  Bessa,  cita  o  exame  do  conceito  de  ágio  pela  doutrina  contábil,  in  verbis:  [...]  “[...]o  Manual  de  Contabilidade  das  Sociedades  por  Ações,  elaborado  pela  referida  FIPECAFI  (Fundação  Instituto  de  Pesquisas  Contábeis,  Atuariais  e  Financeiras),  e citado pela Fiscalização nos  termos de  sua edição de 2008, afirma o  mesmo entendimento no âmbito doutrinário, expondo com clareza o conceito contábil  de ágio nos termos a seguir transcritos:  11.7.1 — Introdução e Conceito  Os investimentos, como já vimos, são registrados pelo valor da  equivalência patrimonial e, nos casos em que os investimentos  foram  feitos  por meio  de  subscrições  em  empresas  coligadas  ou controladas,  formadas pela própria investidora, não surge  normalmente qualquer ágio ou deságio. Veja­se, todavia, caso  especial no item 11.7.6.  Todavia,  no  caso  de  uma  companhia  adquirir  ações  de  unia  empresa já existente, pode surgir esse problema.  O  conceito  de  ágio  ou  deságio,  aqui,  não  é  o  da  diferença  entre  o  valor  pago  pelas  ações  e  seu  valor  nominal,  mas  a  diferença entre o valor pago e o valor patrimonial das ações, e  ocorre quando adotado o método da equivalência patrimonial.  Dessa  forma, há ágio quando o preço de  custo das ações  for  maior que seu valor patrimonial, e deságio, quando for menor,  como exemplificado a seguir.  11.7.2 Segregação Contábil do Ágio ou Deságio  Ao  comprar  ações  de  uma  empresa  que  serão  avaliadas  pelo  método da equivalência patrimonial, deve­se, já na ocasião da  compra,  segregar na Contabilidade o preço  total  de  custo  em  duas  subcontas  distintas,  ou  seja,  o  valor  da  equivalência  patrimonial numa subconta e, o valor do ágio (ou deságio) em  outra subconta (..)  11.7.3 Determinação do Valor do Ágio ou Deságio  a) GERAL  Fl. 1478DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.479          78 Para  permitir  a  determinação  do  valor  do  ágio  ou  deságio,  é  necessário  que,  na  data­base  da  aquisição  das  ações,  se  determine o valor da equivalência patrimonial do investimento,  para  o  que  é  necessária  a  elaboração  de  um  Balanço  da  empresa da qual  se  compraram as ações,  referencialmente na  mesma data­base da compra das ações ou até dois meses antes  dessa  data.  Todavia,  se  a  aquisição  for  feita  com  base  num  Balanço  de  negociação,  poderá  ser  utilizado  esse  Balanço,  mesmo  que  com  defasagem  superior  aos  dois  meses  mencionados. Ver exemplos a seguir.  b) DATA­BASE  Na prática, esse tipo de negociação é usualmente um processo  prolongado,  levando,  As  vezes,  a  meses  de  debates  até  a  conclusão das negociações.  A  data­base  da  contabilização da  compra  é  a  da  efetiva  transmissão  dos  direitos  de  tais  ações  aos novos acionistas a partir dela, passam a usufruir dos lucros  gerados e das demais vantagens patrimoniais.()  11.7.4 Natureza e Origem do Ágio ou Destigio  (...)  c) ÁGIO FOR VALOR DE RENTABILIDADE FUTURA  Esse ágio (ou deságio) ocorre quando se paga pelas ações um  valor  maior  (menor)  que  o  patrimonial,  em  função  de  expectativa de  rentabilidade  futura da  coligada ou  controlada  adquirida.  Esse  tipo  de  ágio  ocorre  com  maior  frequência  por  envolver  inúmeras situações e abranger diversas possibilidades.  No exemplo anterior da Empresa B, os $ 100.000.000 pagos a  mais  na  compra  das  ações  representam  esse  tipo  de  ágio  e  devem ser registrados nessa subconta especifica.  Sumariando, no exemplo anterior, a contabilização da compra  das ações pela Empresa A, por $ 504.883.200, seria (...).  11.7.5 Amortização do Ágio ou Destigio  a) CONTABILIZAÇÃO  I  ­ Amortização do ágio  (deságio)  por  valor  de  rentabilidade  futura   O ágio pago por expectativa de  lucros  futuros da coligada ou  controlada deve ser amortizado dentro do período pelo qual se  pagou por tais futuros lucros, ou seja, contra os resultados dos  exercícios  considerados  na projeção dos  lucros  estimados que  justifiquem o ágio.O fundamento aqui é o de que, na verdade,  as receitas equivalentes aos lucros da coligada ou controlada  não representam um lucro efetivo, já que a investidora pagou  por  eles  antecipadamente  devendo,  portanto,  baixar  o  ágio  contra  essas  receitas.  Suponha  que  uma  empresa  tenha  pago  pelas  ações  adquiridas  um  valor  adicional  ao  do  patrimônio  liquido  de  $  200.000,  correspondente  a  sua  participação  nos  lucros dos 10 anos seguintes da empresa adquirida. Nesse caso,  tal  ágio  deverá  ser  amortizado  na  base  de  10%  ao  ano.  (Todavia, se os lucros previstos pelos quais se pagou o ágio não  forem  projetados  em  uma  base  uniforme  de  ano  para  ano,  a  amortização  deverá  acompanhar  essa  evolução  proporcionalmente).(..)  Fl. 1479DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.480          79 Nesse  sentido,  a  CVM  determina  que  o  ágio  ou  o  deságio  decorrente  da  diferença  entre  o  valor  pago  na  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  mercado  dos  ativos  e  passivos  da  coligada  ou  controlada  deverá  ser  amortizada  da  seguinte  forma (..).  [..]   (destaques cfe original)  Como  se  observa,  tanto  as  normas  contábeis  quanto  a  doutrina  são  convergentes  em  não  reconhecer  a  existência  de  ágio  quando  não  há  negociação,  ainda que indireta, com terceiros e efetivo pagamento pelas participações subscritas.   A  utilização  dos  princípios  contábeis  para  dar  uma  resposta  satisfatória  ao  desafio  de mensuração  do  resultado  das  pessoas  jurídicas,  foi  bem  observado  por  Schoueri, que aborda a solução encontrada pelo legislador pátrio para a questão da  dedutibilidade do ágio, in verbis:  “Conforme já referido, pelo princípio contábil do confronto das despesas com  as receitas (o matching principle), as despesas que sejam diretamente relacionadas a  receitas de determinado período devem ser com estas confrontadas, a fim de que não  sejam  geradas  quaisquer  distorções.  Não  seria  razoável  que  se  contabilizasse  uma  receita sem que a despesa que a originou fosse a essa contraposta; caso contrário, se  verificariam valores absolutamente fictícios, com resultados negativos no período em  que se contabilizasse a despesa e positivos no período que se escriturasse a  receita,  quando,  em  verdade,  esses  valores  contrapostos  acarretariam  um  resultado  global  neutro.  Segundo  explana  Sérgio  de  Iudcibus,  os  princípios  dão  as  grandes  linhas  filosóficas  da  resposta  contábil  aos  desafios  do  sistema  de  informação  da  Contabilidade, operando num cenário complexo, no nível dos postulados, formando,  pois, o núcleo da doutrina contábil.  Muito  além  de  influenciar  as  ciências  contábeis,  é  de  se  notar  que  os  princípios  influenciam  todos  os  demais  âmbitos  de  estudo  dotado  de  cientificidade,  dentre  esses  o  Direito.  Um  princípio  que  fornece  respostas  satisfatórias  a  uma  ciência  pode  perfeitamente  oferecer  respostas  também  satisfatória a outros âmbitos científicos. E ocorreu justamente isso em matéria de  amortização  de  ágio.  Além  de  fornecer  resposta  aos  desafios  contábeis,  o  princípio  do  confronto  das  despesas  com as  receitas  também  foi  utilizado  pelo  legislador  para  fornecer  respostas  satisfatórias  aos  desafios  fiscais  de  amortização do ágio.  Foi  de  rara  felicidade  a  introdução  desse  princípio,  de  natureza  primordialmente contábil, na apuração do  lucro real das pessoas  jurídicas nacionais,  por parte do Poder Executivo quando formulou o tratamento do ágio na incorporação  que  atualmente  observamos  em  nosso  ordenamento  jurídico.  Entendeu­se  que  o  momento  de  dedutibilidade  fiscal  dó  ágio  deveria  estar  estritamente  vinculado  ao  momento em que as receitas que acarretaram o seu pagamento fossem auferidas, isto  é, o momento em que o ágio fosse considerado realizado.  Ora,  qual  o  motivo  de  se  ter  pago  um  montante  superior  ao  valor  do  patrimônio  líquido  de  uma  pessoa  jurídica  para  adquiri­la?  A  expectativa  de  auferir resultados positivos futuros em decorrência desse ágio pago é a resposta. Se  os  resultados  positivos  futuros  tiveram  sua  origem  em  dispêndio  com  ágio  ocorrido  no  passado,  nada mais  correto  que  registrar  esse  ágio  em  ativo  para  que  apenas  seja  considerado  em  conta  de  resultado  quando  os  referidos  resultados  Fl. 1480DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.481          80 positivos  futuros  foram  auferidos.  Eis  onde  o  legislador  acertou  ao  edificar  a  regulamentação do ágio ora em vigor.” 9 (grifos nosso)  Muito  feliz a observação de Schoueri de que o  legislador buscou na ciência  contábil a solução para a questão da amortização do ágio. E o fez tanto com relação  à  adoção  do  princípio  do  confronto  entre  despesas  e  receitas  como  também  ao  já  citado  princípio  do  registro  pelo  valor  original,  resultante  do  consenso  com  os  agentes externos ou da imposição destes, pois ambos se complementam neste caso.  Senão, como se pode falar em dispêndio com ágio pago numa transação que  não envolve terceiros? Como se admitir a dedução de um dispêndio que não existiu  sobre uma receita que dele não decorreu?   Seria absolutamente contraditório aceitar um princípio e negar o outro.  [...]  Ora se é lógico não haver a tributação do resultado antes de deduzido o ágio  efetivamente  pago  [...],  da  mesma  forma  não  faz  sentido  deduzir  do  lucro,  como  despesa, um valor que não foi efetivamente despendido. O lucro, neste último caso,  é o mesmo que  a  empresa  já  teria  antes da  suposta  reorganização  societária  e não  ocorreu nenhum dispêndio que justifique a sua redução.  Observe­se ainda que, quando se fala em ágio pago, não se está discutindo a  possibilidade do pagamento de uma subscrição ser feita por outros meios que não o  pagamento em dinheiro, tais como a dação em pagamento de bens ou direitos.  Não há  dúvidas  de  que  o pagamento  de  uma  subscrição  possa  ser  feito  sob  diversas formas ou meios, como a dação em pagamento de bens ou direitos, p.ex.  A questão que se coloca é que para que se admita a existência do pagamento  de ágio é que haja um efetivo sacrifício patrimonial por parte da adquirente.   Não caracteriza qualquer desembolso a mera transferência escritural das ações  registrados pela  investidora em seu patrimônio (indevidamente  reavaliados) para o  da  investida.  Mormente,  se,  ato  contínuo,  é  feita  a  reversão  do  investimento,  mediante  a  incorporação  reversa,  apenas  para  cumprir  um  requisito  legal,  sem  qualquer  modificação  do  seu  controle  direto  ou  indireto,  seja  quantitativa,  seja  qualitativamente.  A  ausência  de  um  efetivo  pagamento  (sacrifício  patrimonial)  por  parte  da  investidora  pelas  participações  subscritas  em operações  com empresas  controladas  revela a falta de substância econômica das operações o que impede o seu registro e  reconhecimento contábil, pois não há efetiva modificação da situação patrimonial.   Ora,  como  já visto,  os  resultados  tributáveis das pessoas  jurídicas,  apurados  com base no Lucro Real, têm como ponto de partida o resultado líquido apurado na  escrituração comercial,  regida  pela Lei  nº  6.404/1976,  conforme  estabelecido  pelo  DL. 1.598/1977.   O  ágio  na  subscrição  de  investimentos  é  um  fato  econômico  captado  pela  ciência contábil e regulado pela lei tributária com substrato nos princípios contábeis.  É  nessa  perspectiva  que  a  orientação  normativa  da CVM  e  demais  normas  contábeis  devem  ser  vistas.  Não  como  fonte  normativa  tributária,  mas  como                                                              9 SCHOUERI, Luis Eduardo. op cit, p. 71 e 72  Fl. 1481DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.482          81 elementos para a adequada interpretação da lei quanto aos efeitos do fato econômico  (ágio)  por  ela  regulado,  pois  os  seus  fundamentos  foram  buscados  na  ciência  contábil.  Assim, os princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos  órgãos  fiscalizadores  e  reguladores,  como  Conselho  Federal  de  Contabilidade  e  Comissão  de  Valores  Mobiliários,  observadas  disposições  legais  específicas  em  contrário,  têm  pertinência  e  devem  ser  observadas  na  apuração  dos  resultados  contábeis e fiscais.   Pelo  exposto,  entendo  que,  também  sob  o  ponto  de  vista  de  apuração  dos  resultados  segundo  os  princípios  e  as  normas  contábeis,  só  pode  ser  aceita  a  dedutibilidade de ágio, com base nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997,  quando  este  puder  ser  reconhecido  segundo  as  normas  contábeis,  uma vez  que  os  referidos dispositivos remetem ao ágio apurado nos temos do art. 20 do Decreto­lei  nº 1.598/1997, que por sua vez deve ser reconhecido contabilmente conforme com  as normas da escrituração comercial estabelecidas pela Lei nº 6.404, de 1976.   Estabelecidas as premissas acima transcritas, passo a analisar os argumentos  da recorrente e os fundamentos do auto do infração.  Para  melhor  análise  das  operações  e  dos  fundamentos  da  autuação  e  da  defesa, transcrevo abaixo a sequência cronológica dos fatos conforme apontados às fls. 13 do  TVF (fls.488 do processo):  A seguir, os fatos já narrados são sistematizados cronologicamente, a fim de  facilitar a sua compreensão:  1) 30/05/2007 ­ NA BRUXELAS ­ transferência dos 22 Títulos Patrimoniais  da Bovespa do Banco Alvorada para  a Bruxelas,  em contrapartida do aumento de  capital. Custo dos títulos R$ 29.033.762,12  2) 31/05/2007 ­ NA MÁLAGA ­ recebimento das ações da Companhia Rubi  em contrapartida do aumento de capital efetuado pela Embaúba.  3)  05/06/2007  ­ NA MÁLAGA  ­  permuta  de  ações  com a Serei. A Málaga  entrega as ações da Rubi para a Serei e recebe, em troca, ações da Bruxelas. Nesta  operação é criado o ágio no valor de R$ 141.846.877,02.  4) 08/06/2007 ­ NA MÁLAGA E BRUXELAS ­ extinção da Málaga, através  de  sua  incorporação  pela  Bruxelas.  Com  isso  há  a  transferência  do  ágio  para  a  Bruxelas.  5) 30/06/2007 ­ NA BRUXELAS ­  lançamento da atualização dos títulos no  valor de R$ 1.942.326,10.  6)  31/07/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  nova  atualização  dos  títulos,  valor  R$  1.148.180,22.  7)  27/08/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  Venda  de  12  Títulos  para  o  Goldman  Sachs,  tendo  recebido  o  valor  de  R$  91.680.000,00.  Como  parte  do  custo  foi  considerado  o  valor  de  R$  77.371.023,93,  referente  ao  ágio  proporcional  aos  12  Títulos.  8)  31/08/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  nova  atualização  do  valor  dos  Títulos  remanescentes, valor R$ 545.433,90.  Fl. 1482DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.483          82 9)  04/09/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  nova  atualização  do  valor  dos  Títulos  remanescentes, valor R$ 541.527,80.  10)  18/09/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  conversão  dos  títulos  em  ações  da  Bovespa  Holdings  S.A.,  em  razão  da  desmutualização  ocorrida  em  28/08/2007.  Transferência do valor da conta contábil Títulos Patrimoniais Bovespa para a conta  Outras Empresas.  11)  18/09/2007  ­  NA  BRUXELAS  ­  lançamento  contábil  da  conta  Ágio  Títulos Bovespa contra a conta Outras Empresas. O ágio remanescente, no valor de  R$ 64.475.853,19, não está mais segregado do custo do investimento.  12) 19/10/2007 ­ NA BRUXELAS e BRADESPLAN ­ extinção da Bruxelas  com sua incorporação pela Bradesplan. Ocorre a transferência das ações da Bovespa  Holdings  para  a  Bradesplan  pelo  valor  total  de  R$  80.236.645,79.  Não  há  mais  qualquer segregação de valores no custo escriturado.  13)  30/10/2007  ­  NA  BRADESPLAN  ­  venda  das  ações  da  Bovespa  Holdings,  recebidas  na  incorporação  da  Bruxelas.  Valor  recebido  R$  162.555.260,00.  Dentro  do  valor  de  R$  80.236.645,79,  referente  ao  custo  escriturado,  R$  64.475.853,19  eram  referente  ao  ágio  que  agora  estava  definitivamente incorporado ao custo.  14)  30/10/2007  ­  NA  BRADESPLAN  ­  recebimento  de  R$  29.220.886,20,  referente  ao  valor  residual,  previsto  em  contrato  sobre  a  venda  dos  12  Títulos  Patrimoniais. Este valor foi levado ao resultado do exercício.  É  inegável  que  as  empresas  Bruxelas  Holding  e  Málaga  foram  utilizadas  como  meras  empresas  de  passagem  com  vistas  a  possibilitar  a  reavaliação  dos  títulos  da  Bovespa que seriam vendidos, antes da formalização da venda. É certo que, parte dos  títulos  foram  alienados  em  nome  das  empresa  Bruxelas  Holding,  antes  de  sua  incorporação  pela  recorrente, mas tal fato se dá imediatamente após às operações de permuta de ativos, das quais  resultaram a reavaliação dos títulos da Bovespa, formando­se o ágio registrado inicialmente na  empresa Málaga.  Em  poucos  dias,  estas  empresas  passaram  de  inativas,  com  capital  de  R$  1.000,00, tiveram seu capital aumentado exponencialmente mediante o aporte de participação  societárias  (e  títulos  patrimoniais)  de  empresas  do  grupo,  foram  objeto  de  operações  de  permuta de ativos, incorporações e extinção, como destacou a autoridade fiscal no TVF, verbis:  A  Málaga  foi  constituída  em  25/10/2006,  não  teve  qualquer  atividade  até  31/05/2007,  quando  recebeu  as  ações  da  Companhia  Securitizadora  de  Créditos  Rubi. Sete dias depois realizou a permuta de ações com a Serei Participações, que  deu  origem  ao  ágio.  Em  08/06/2007  foi  extinta  devido  à  sua  incorporação  pela  Bruxelas.  Teve,  incontestavelmente,  vida  efêmera,  operou  efetivamente  de  31/05/2007 a 08/06/2007, durante apenas 9 dias, sendo que neste período  teve seu  Capital Social aumentado de R$ 1.000,00 para R$ 400.000.000,00 e produziu o ágio  Títulos Patrimoniais da Bovespa no valor de R$ 141.846.877,20.  A  Bruxelas,  também  constituída  em  25/10/2006,  também  ficou  adormecida  até 30/05/2007 e sobreviveu até 19/10/2007 quando foi incorporada pela Bradesplan,  transferindo as ações da Bovespa Holdings S.A.  já com o ágio, criado na Málaga,  incorporado ao custo do investimento. Neste período teve seu capital aumentado de  R$ 1.000,00 para R$ 3.287.978.617,66  Fl. 1483DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.484          83 A recorrente questiona a utilização pela fiscalização de normas emanadas da  CVM  que  teriam  sido  editadas  na  constância  das  Lei  11.638/07  e  11.941/09,  alegando  a  irretroatividade da lei.  Penso  que,  na  esteira  do  que  acima  sustentei  quanto  ao meu  entendimento  sobre a aplicação das normas contábeis, a norma citada no TVF, expedida pela CVM (Ofício­ Circular  CVM  SNC/SEP  n°  1/2007),  faz  tão  somente  proclamar,  com  vistas  à  expressa  orientação  das  empresas  sob  sua  supervisão  e  fiscalização,  o  que  já  dispunham  as  normas  contábeis  e  societárias que disciplinam a  apuração do  resultado pelas  sociedades  comerciais,  conforme se extrai da própria doutrina contábil citada no TVF.  Trata­se,  como  já  dito,  de  orientação  visando  a  respeitar  princípio  fundamental da contabilidade, já fixado na Resolução CFC 750/1993, que determinava que os  componentes  do  patrimômio  fossem  expressos  pelos  valores  de  entrada,  ou  seja,  os  valores  originais  decorrentes  das  transações  com  o mundo  exterior,  resultantes  do  consenso  com  os  agentes externos ou da imposição destes.  Visa  precipuamente  a  que  os  resultados  e  valores  patrimoniais  não  sejam  objeto  de  manipulação  dentro  do  grupo  empresarial  que  venham  a  deturpar  a  real  situação  econômica e patrimonial das empresas.  No  caso  sob  análise,  houve  mera  permuta  de  ativos  entre  as  empresas  do  mesmo grupo, com reavaliação dos componentes patrimoniais da empresa Bruxelas Holding,  entre  os  quais,  os  títulos  da  Bovespa,  seguida  de  sua  imediata  absorção  pela  empresa  reavaliada, mediante a  incorporação  reversa da  empresa  controladora,  que  recebera os  ativos  reavaliados na permuta (Málaga).  É exatamente o que a orientação do Ofício Circular visava coibir.   A  diferença  é  que  nesta  caso  ocorreram  passos  adicionais,  dando  uma  aparência de maior complexidade às operações, com a permuta de ações entre a empresas do  grupo, após a sua capitalização, no bojo da qual surgiu o ágio contestado pelo Fisco.   Ora, o que houve de fato foi uma tentativa reavaliação de ativos, utilizando­ se do artifício da permuta de ações.   A  característica  de  onerosidade  da  permuta,  nos  termos  do  Código  Civil,  aventada pela recorrente, não é suficiente, por si só, para validar o reconhecimento do ágio sob  a perspectiva contábil. O suposto sacrifício consistente na perda do bem anteriormente havido  em  troca  de  outro  ativo  de  empresa  sob  o  mesmo  controle  se  esvazia  na  medida  em  que  entabulada  a  permuta  por  quem  tem  interesse  de  ambos  os  lados,  sendo  inconcebível  o  reconhecimento de um ganho econômico de um lado e um dispêndio de outro, decorrente de  manipulação dos elementos de troca por quem detém ambos os direitos. O laudo de avaliação  emitido  por  empresa  especializada,  tampouco  tem  o  condão  de  validar  economicamente  a  operação.  E não se está aqui afastando a aplicação dos arts. 109 e 110 do CTN, nem se  cogita  de  negar  validade  aos  institutos  do  direito  civil,  comercial  ou  societário,  mas,  ao  contrário,  de  aplicá­los  de  acordo  com  as  normas  emanadas  pela  entidade  responsável  pela  fiscalização e controle das leis societárias e das normas contábeis.  Fl. 1484DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.485          84 Afinal, a apuração do resultado das empresas se obtém por meio da correta  aplicação  das  normas  societárias  e  contábeis  e  são  a  base  para  a  apuração  do  lucro  sob  a  perspectiva fiscal.  Esta é a base da acusação fiscal que entendo estar correta e por isto deve ser  mantida.  Não obstante,  a  recorrente  alega  ainda  que,  embora  a  autoridade  fiscal  não  mencione, teria se utilizado das disposições do art. 116, parágrafo único do CTN, introduzido  pela  LC.  104/2001,  para  possibilitar  a  glosa  do  ágio,  porém  tal  dispositivo  teria  eficácia  limitada, pois depende de regulamentação por lei ordinária; portanto, não poderia ser aplicada.  Analisando  os  elementos  dos  autos  e  a  forma  em  que  as  operações  foram  entabuladas  penso  que  estamos,  efetivamente,  diante  de  operações  simuladas  que  tiveram  o  único propósito de aumentar o custo contábil do ativo a ser vendido (títulos da Bovespa), com  vistas  a  supressão  ou  redução  do  ganho  de  capital  que  se  vislumbrava  com  a  perspectiva  imediata  de  sua  alienação,  diante  do  novo  cenário  que  se  desenhou  com  o  processo  de  desmutualização da bolsa.  Sem dúvida estamos diante da hipótese de cabimento do lançamento de ofício  com base no art. 149, inc. VII do CTN, verbis:   Art. 149. O lançamento é efetuado com base na declaração do  sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da  legislação  tributária,  presta  à  autoridade  administrativa  informações  sobre  matéria  de  fato,  indispensáveis  à  sua  efetivação.  [...]   VII ­ quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;  Assim,  entendo que  seria mesmo o  caso  da  autoridade  fiscal  ter  aplicado  a  multa  qualificada  de  150%  sobre  as  infrações  apuradas,  pois  é  evidente  o  intuito  doloso  de  suprimir  ou  reduzir  os  tributos  devidos.  Evidente  também  o  conluio  perpetrado mediante  o  concurso de diversas empresas do mesmo grupo econômico com o intuito deliberado de prática  dos atos tendentes à prática da sonegação.  Obviamente,  não  tendo  sido  este  o  fundamento  apontado  pela  autoridade  fiscal  para  a  glosa  da  despesa,  falece  competência  à  autoridade  julgadora  para  agravar  a  exigência e determinar a imposição da penalidade qualificada.  Inúmeros doutrinadores destacam que a norma contida no art. 116, parágrafo  único do CTN, introduzida pela LC. 104/2001 pouco inova no ordenamento jurídico, em face  do que já dispunha o art. 149, inc. VII do CTN, acima citado, e, ainda, que a norma insculpida  no art. 50 do Código Civil dispensaria a sua própria existência. Vejamos algumas posições:  "...  o  direito  positivo  já  autorizava  a  desconsideração  de  negócios jurídicos dissimulados, à vista do disposto no art. 149,  inc.  VII  do  CTN,  que  estabelece  que  o  lançamento  deva  ser  procedido de ofício na hipótese de o sujeito passivo, ou terceiro  em benefício daquele, ter agido com dolo, fraude ou simulação."  Fl. 1485DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.486          85 (COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário.  Saraiva,  2009, p.184) 10  "O  ordenamento  brasileiro,  a  meu  ver,  já  autorizava  a  desconsideração de negócios jurídicos dissimulados, a exemplo  do disposto no art. 149, VII, do Código Tributário Nacional. O  dispositivo  veio  apenas  ratificar  regra  existente  no  sistema  em  vigor.  Por  isto  mesmo,  assiste  razão  a  Heleno  Torres,  ao  asseverar que a referida lateração (sic) tão só aperfeiçoa o que  já se encontrava previsto, de modo genérico, afastando quaisquer  dúvidas  quanto  a  possibilidade  da  Administração  em  desconsiderar  os  negócios  fictícios  ou  dissimulados.  (...)"  (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 21ª  edição. Saraiva, 2009, p. 309/310) 11  "A  teoria da desconsideração da personalidade  jurídica aplica­ se  indistintamente  em  qualquer  ramo  da  Ciência  Jurídica,  inclusive  no  direito  tributário,  pois  constitui  uma  sanção  ao  abuso  do  direito  subjetivo  à  personalidade  jurídica. É  instituto  que  pertence  à  Teoria  Geral  do  Direito.[...]Ainda  corrobora  para a repressão ao abuso de direito à personalidade jurídica o  princípio não expresso da função social da empresa, que, de uma  forma  mais  abstrata,  observa  a  pessoa  jurídica  sob  uma  ótica  funcionalista  de  se  uso  adequado  e  regular.  Nestes  termos,  saliente­se  também  a  desnecessidade  de  regra  expressa  que  autorize  a  aplicação  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica  no  direito  tributário,  sendo  frágil  o  argumento  e  que  vulneraria  o  princípio  da  legalidade,  ou  mesmo  a  inaplicabilidade  do  art.  50  do Código Civil  à  seara  tributária,  em virtude desse diploma ser lei ordinária, e a matéria tributária  exigir lei complementar. [...]...o parágrafo único do art. 116 do  CTN  em  nada  inovou.  Resta,  portanto,  interpretá­lo  num  contexto de unidade e complementaridade sistêmica com os arts.  50  e  187  do CC,  podendo,  inclusive,  prestar  como  fundamento  legal  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica  no  direito  tributário. É evidente que isso fica a cargo do intérprete, pois é  sabido  que  a  desconsideração  da  personalidade  jurídica  prescinde  de  regra  expressa  que  a  estabeleça.  Ressalte­se,  também,  sobre  a  possibilidade  de  aplicação  dessa  teoria  já  na  esfera  administrativa,  pois  não  há  porque  negar  aplicação  à  teoria da  desconsideração  ,  se  esta  se  constitui  na  repressão  a  uma  forma  de  abuso  de  direito.8)  Em  síntese,  é  perfeitamente  possível  e  aceitável  a  aplicação  da  desconsideração  da  personalidade  jurídica  no  direito  tributário.  ...  o  direito  tributário pode se valer da previsão normativa do art. 50 do CC,  pois como visto, esse diploma não somente acolher (sic) normas  de direito privado como também encerra regras de Teoria Geral  do Direito, permitindo aplicação subsidiária a outros campos do  direito.  (SILVA,  Alexandre  Alberto  Teodoro  da.  A                                                              10  in  PAULSEN,  Leandro.  Direito  Tributário.  Constituição  e  Código  Tributário  à  luz  da  doutrina  e  da  jurisprudência. 13. ed, Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora; ESMAFE, 2011. p 951.  11 PAULSEN, Leandro. Op. cit, p. 952.  Fl. 1486DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.487          86 Desconsideração  da  Personalidade  Jurídica  no  Direito  Tributário. Quartier Latin, 2007, p.230 e 232) 12  Com efeito, grande parte da doutrina aponta que o art. 116, parágrafo único  teria o condão de incorporar expressamente ao direito tributário às normas já insculpidas na lei  civil, como o abuso de forma, o abuso de direito e a fraude à lei,  indo além da simulação,  já  prevista expressamente no CTN, como já visto.  O abuso de forma, segundo Luciano Amaro13, "consistiria na utilização, pelo  contribuinte, de uma forma jurídica atípica, anormal ou desnecessária, para a realização de  um  negócio  jurídico  que,  se  fosse  adotada  a  forma  'normal',  teria  um  tratamento  tributário  mais  oneroso.  Em  certa medida,  confundindo­se  com  o  abuso  de  forma,  o  abuso  de  direito  traduzir­se­ia em procedimentos que,  embora correspondentes modelos abstratos  legalmente  previstos.  só  estariam  sendo  concretamente  adotados  para  fins  outros  que  não  aqueles  normalmente  adotados  para  fins  outros  que  não  aqueles  que  normalmente  decorreriam  sua  prática".  Marciano Seabra Godoi14, entende que "o dispositivo veio inserir no direito  tributário brasileiro uma norma de  'combate á  fraude à  lei  tributária';  segundo esta norma,  continua  permitido  o  planejamento  tributário,  mas  quando  este,  buscando  uma  vantagem  fiscal,  promove  uma  distorção  ou  um  uso  artificioso  e  'forçado'  de  determinados  atos  ou  negócios jurídicos (ou um conjunto destes) previstos na lei civil ou comercial para outros fins,  então podem ser desconsideradas tais formalizações e se aplicará a norma tributária elidida  ou defraudada"  Para  Ricardo  Lobo  Torres15,  a  "desconsideração  se  refere  aos  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados,  ou  seja,  requalificam­se  os  fatos  geradores  concretos"  e  a  "requalificação do ato ou negócio praticado, o que nada  tem a ver com as consequência da  simulação, a saber: a anulação prevista no art. 149, VII do CTN. Pelo contrário. Visa apenas  reaproximar  do  verdadeiro  conteúdo material  do  ato  decorrente  do  desenho da  hipótese de  incidência".  Mais  adiante  em  sua  obra,  Lobo  Torres  analisa  o  alcance  e  o  sentido  da  expressão "...com a finalidade de dissimular", contida no parágrafo único do art. 116 do CTN e  explica, verbis:  A  dissimulação  pode  ser  tomada  em  dois  sentidos:  a)  como mecanismo  da  simulação,  como  fizeram  os  juristas  de  índole  formalista;  b)  como  ingrediente  da  elisão, na linha adotada no modelo francês, que adotamos.  [...]                                                              12 PAULSEN, Leandro. Op cit. p. 956  13 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. Saraiva,  15ª  ed., 2009, p. 231/234,  in PAULSEN, Leandro.  Direito Tributário. Constituição e Código Tributário à  luz da doutrina e da jurisprudência. 13. ed, Porto Alegre:  Livraria do Advogado Editora; ESMAFE, 2011. p 949.          14 GODOI, Marciano Seabra de. A figura da "fraude à lei tributária" prevista no art. 116, parágrafo único do CTN.  RDDT nº 68, maio/01, p. 101/123), in  PAULSEN, Leandro. Op cit. p. 952/953.  15  TORRES,  Ricardo  Lobo.  Planejamento  Tributário:  elisão  abusiva  e  evasão  fiscal.  Rio  de  Janeiro.  Elsevier,  2013. p.47.  Fl. 1487DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.488          87 A teoria do direito civil considera a dissimulação como forma de simulação  relativa.  Trata­se  de  ponto  de  vista  teórico,  que  não  se  positiva  no  direito  civil  brasileiro, o qual cuida simplesmente da simulação (art. 102 do Código Civil).  Explica Roberto de Ruggiero que na simulação ocorre a desconformidade  consciente e querida da declaração com a vontade, mas é preordenada com a  parte  à  qual  a  declaração  se  dirige  e  acordada  com  ela,  a  fim  de  enganar  terceiros.  Se  o  acordo  cria  um  negócio  que  não  era  querido  (simulamos  uma  venda, mas  não  queremos nem vender nem criar qualquer  relação  jurídica), a simulação é absoluta.  Outras vezes se cria um negócio distinto daquele que em realidade se quer (encobrimos  uma venda com uma doação), ou se declara o querido, mas um do sujeito é distinto ...  ou é diverso o objeto... ou algum outro elemento, a simulação nestes casos é relativa,  porque um negócio é querido, mas resulta dissiumulado sob falsas aparências.  A dissimulação referida no art. 116, parágrafo único, do CTN foi interpretada  nesse sentido de simulação relativa pela doutrina normativista e conceptualista, que  sempre defendeu o primado na forma sobre a substância.  Não  nos  parece  que  assim  seja,  tendo  em  vista  que  a  desconsideração  da  autoridade administrativa refere­se a ato ou negócio jurídico realmente acontecido,  sem qualquer  simulação,  absoluta  ou  relativa,  porque,  como  já  vimos,  na  elisão  o  fato gerador concreto é verdadeiro. Ademais, não existe outra pessoa envolvida na  realização do fato gerador, como acontece na simulação.  Com efeito, me parece bastante  razoável a  interpretação  trazida pelo  ilustre  autor  na  medida  em  que  o  próprio  CTN  já  trazia  regramento  sobre  a  possibilidade  de  lançamento de ofício quando configurada a simulação por parte do sujeito passivo.  Inferir  que  o  parágrafo  único  do  art.  116  teria  sido  incluído  no  CTN  pelo  legislador  para  disciplinar  o  que  já  existia,  me  parece  pouco  razoável  e  contrário  às  mais  comezinhas regras de interpretação.  No caso sob exame, me parece que a situação configurada nada mais é que a  simulação  de  operações  societárias,  estruturadas  em  sequência,  de modo  a modificar  a  base  tributável  da  futura  alienação  dos  títulos,  situação  (possibilidade  de  venda  dos  títulos  da  Bovespa)  que  a  própria  recorrente  admite  que  foi  considerada  quando  levou  a  efeito  tais  operações.  Mas, ainda que se considere que a situação ora examinada pudesse configurar  "mero" abuso de direito ou de forma por parte da contribuinte e fosse o caso de efetivamente  aplicar­se  o  disposto  no  parágrafo  único  do  art.  116  do  CTN  com  vistas  a  alcançar  a  base  tributável  real  e malgrado  o  entendimento majoritário  da  doutrina  no  sentido  defendido  pela  recorrente  de  que  a  referida  norma  estaria  com  sua  eficácia  limitada,  no  aguardo  de  regulamentação  por  lei  ordinária,  alinho­me  ao  pensamento  contrário  de  Lobo  Torres  no  sentido  de  que  pré­existe,  no  âmbito  federal,  a  norma  ordinária  reclamada  pela  lei  complementar, qual seja o Decreto­Lei nº 70.235/1972, que regula o processo administrativo  fiscal.  Os defensores da tese de eficácia contida da norma estabelecida no parágrafo  único  do  art.  116  do  CTN  apóiam­se  na  rejeição  aos  arts.  14  a  19  da MP.  66/200216  para                                                              16 MP. 66/2002:  Fl. 1488DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.489          88 proclamar que não, tendo sido aprovadas tais disposições pelo Congresso Nacional, confirmada  estaria a tese da necessidade de edição de uma nova lei para regular o instituto.  Lobo  Torres  faz  uma  crítica  ao  texto  da MP,  por  pretender  regular  não  o  procedimento  mas  sim  por  tentar  conceituar  as  normas  antielisivas,  acabou  revelando­se  incompleta e contraditória, sendo rejeitada pelos contribuintes e pela comunidade acadêmica e,  afinal, pelo Congresso Nacional na conversão da MP à Lei nº 10.637/2002.                                                                                                                                                                                            Art. 14.  São passíveis de desconsideração os atos ou negócios jurídicos que visem a reduzir o valor de tributo, a  evitar ou a postergar o seu pagamento ou a ocultar os verdadeiros aspectos do fato gerador ou a real natureza dos  elementos constitutivos da obrigação tributária.          § 1º  Para a desconsideração de ato ou negócio jurídico dever­se­á levar em conta, entre outras, a ocorrência  de:          I ­ falta de propósito negocial; ou          II ­ abuso de forma.          §  2º    Considera­se  indicativo  de  falta  de  propósito  negocial  a  opção  pela  forma mais  complexa  ou mais  onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para a prática de determinado ato.          § 3º  Para o efeito do disposto no inciso II do § 1º, considera­se abuso de forma jurídica a prática de ato ou  negócio jurídico indireto que produza o mesmo resultado econômico do ato ou negócio jurídico dissimulado.          Art. 15.  A desconsideração será efetuada após a instauração de procedimento de fiscalização, mediante ato  da autoridade administrativa que tenha determinado a instauração desse procedimento.          Art.  16.   O ato de desconsideração será precedido de representação do  servidor competente para efetuar o  lançamento do tributo à autoridade de que trata o art. 15.          § 1o  Antes de formalizar a representação, o servidor expedirá notificação fiscal ao sujeito passivo, na qual  relatará os fatos que justificam a desconsideração.          § 2o   O  sujeito passivo  poderá  apresentar,  no prazo de  trinta dias,  os  esclarecimentos  e provas  que  julgar  necessários.          § 3o A representação de que trata este artigo:          I  ­ deverá conter  relatório  circunstanciado do ato ou negócio praticado e a descrição dos atos ou negócios  equivalentes ao praticado;          II  ­  será  instruída  com  os  elementos  de  prova  colhidos  pelo  servidor,  no  curso  do  procedimento  de  fiscalização, até a data da formalização da representação e os esclarecimentos e provas apresentados pelo sujeito  passivo.          Art. 17.  A autoridade referida no art. 15 decidirá, em despacho fundamentado, sobre a desconsideração dos  atos ou negócios jurídicos praticados.          §  1o    Caso  conclua  pela  desconsideração,  o  despacho  a  que  se  refere  o  caput  deverá  conter,  além  da  fundamentação:          I ­ descrição dos atos ou negócios praticados;          II  ­  discriminação  dos  elementos  ou  fatos  caracterizadores  de  que  os  atos  ou  negócios  jurídicos  foram  praticados  com  a  finalidade  de  dissimular  a  ocorrência  de  fato  gerador  de  tributo  ou  a  natureza  dos  elementos  constitutivos da obrigação tributária;          III ­ descrição dos atos ou negócios equivalentes aos praticados, com as respectivas normas de incidência dos  tributos;          IV ­ resultado tributário produzido pela adoção dos atos ou negócios equivalentes referidos no inciso III, com  especificação, por tributo, da base de cálculo, da alíquota incidente e dos encargos moratórios.          § 2o   O sujeito passivo  terá o prazo de  trinta dias,  contado da data que  for cientificado do despacho, para  efetuar o pagamento dos tributos acrescidos de juros e multa de mora.          Art. 18.  A falta de pagamento dos tributos e encargos moratórios no prazo a que se refere o § 2o do art. 17  ensejará o lançamento do respectivo crédito tributário, mediante lavratura de auto de infração, com aplicação de  multa de ofício.          § 1o  O sujeito passivo será cientificado do lançamento para, no prazo de trinta dias, efetuar o pagamento ou  apresentar     impugnação contra a exigência do crédito tributário.          §  2o    A  contestação  do  despacho  de  desconsideração  dos  atos  ou  negócios  jurídicos  e  a  impugnação  do  lançamento serão reunidas em um único processo, para serem decididas simultaneamente.          Art.  19.   Ao  lançamento efetuado nos  termos do  art.  18 aplicam­se as normas  reguladoras do processo de  determinação e exigência de crédito tributário.  Fl. 1489DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.490          89 Aponta Torres17 que "o erro maior da MP. 66/2002, a nosso ver, centrou­se  na  tentativa  de  regulamentar  normas  gerais  abertas  e de  conteúdo polissêmico,  que  apenas  podem  ser  objeto  de  complementação  ou  interpretação  pelo  trabalho  da  doutrina  e  da  jurisprudência. Em nenhum país que possua normas gerais antielisivas ­ e são todas as nações  cultas ­ procurou o Executivo regulamentá­las; nem mesmo na França, que exibe o modelo no  qual se inspirou a LC nº 104/2001".  No entanto, para o renomado jurista18 a rejeição da MP veio em prejuízo dos  contribuintes, na medida em que a MP.66 previa um rito prévio, mediante o qual o contribuinte  poderia se eximir da aplicação da multa caso viesse a concordar com o entendimento fiscal e  pagasse  os  tributos  no  prazo  de  30  dias  da  ciência  do  despacho  que  decidisse  pela  desconsideração dos atos ou negócios praticados, verbis:  Mas  a  MP  nº  66  continha  dispositivos  de  grande  importância  para  a  normalidade do direito tributário brasileiro, como eram os de ordem processual.  Previa no art. 15 a instauração de procedimento específico de fiscalização. No  art. 16 determinava que o ato de desconsideração seria precedido de representação  do  servidor  competente  para  efetuar  o  lançamento,  com  a  notificação  ao  sujeito  passivo  que  teria  30  dias  para  os  esclarecimentos  e  provas.  A  autoridade  administrativa,  segundo  o  art.  17,  decidiria,  em  despacho  fundamentado  sobre  a  desconsideração dos atos ou negócios jurídicos praticados. O sujeito passivo teria 30  dias para efetuar o pagamento (art. 17, §2º), que, não realizado, ensejaria a lavratura  do  auto  de  infração  (art.  18). Ao  lançamento  assim  efetuado  aplicar­se­iam  as  normas  reguladoras  do  processo  de  determinação  e  exigência  do  crédito  tributário (art. 19).  Parece­nos que a recusa do Congresso Nacional em aprovar os arts. 15 a 19 da  MP nº 66/2002 desnorteou a ulterior ação da  fiscalização, por ausência de normas  procedimentais. Mas não afetou a eficácia da LC nº104/2001, que nunca esteve  limitada à ulterior regulamentação, se o ente público possuir regras de processo  administrativo, como acontece com a União e os principais Estados brasileiros.  Lobo Torres19, ao analisar especificamente a parte final do texto do parágrafo  único do art. 116 do CTN assim leciona, verbis:  Resta  saber  se  o  art.  116,  parágrafo  único,  do  CTN,  trazido  pela  LC  nº  104/2001 é de aplicação imediata.  Parece­nos  que  fica  na  dependência  de  normas  federais,  estaduais  ou  municipais de caráter procedimental  para que possa  ser aplicado. Tendo  surgido a  norma  antielisiva  por  lei  complementar  federal,  a  regra  procedimental  ordinária  correspondente não será apenas  federal, mas deverá operar no âmbito do processo  administrativo  fiscal  da  União,  dos  Estados  e  dos Municípios.  Se  as  legislações  desses  entes  da  federação  já  possuem  regras  de  procedimento  administrativo  que  permitam  a  aplicação  da  norma  antielisiva,  nada  obsta  a  incidência  imediata do art. 116, parágrafo único do CTN. Afinal de contas, a LC nº104/2001  não está introduzindo uma novidade no direito brasileiro, senão que veio explicitar o  que  já  era  aplicado  pelos Tribunais  sob  a  forma  de  combate  à  fraude  à  lei  ou  ao  abuso de forma jurídica.                                                              17 TORRES, Ricardo Lobo. Op cit, p. 164  18 TORRES, Ricardo Lobo. Op cit, p. 164/165.  19 TORRES, Ricardo Lobo. Op cit, p. 52.  Fl. 1490DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.491          90 Sucede que o Governo Federal optou por baixar a MP. 66/2002, introduzindo  desnecessárias  complicações  na  sistemática  da  norma  antielisiva.  Mas  a  Medida  Provisória foi recusada pelo Congresso Nacional. De modo que, no plano federal,  as  normas  que  regulam  o  processo  tributário  administrativo  podem  ser  aplicadas  nos  casos  de  combate  à  elisão  abusiva,  embora  sejam  rudimentares  e  lacunosas.  Me parece que as conclusões do renomado tributarista são bastante razoáveis.  É  certo  que  a MP.  66/2002,  pretendia  estabelecer  um  rito  prévio  ao  lançamento  no  qual  o  contribuinte,  caso  concordasse  com  a  desconsideração  dos  atos  ou  negócios  jurídicos  pelo  Fisco, poderia efetuar, no prazo de 30 dias, o pagamento sem a incidência de multa. Mas, uma  vez discordando, sofreria o lançamento dos tributos, com aplicação da multa de ofício, que se  submeteria, no âmbito federal, ao rito previsto no Decreto nº 70.235/1972.  Com a rejeição dos dispositivos da MP. 66/2002 perderam os contribuintes a  oportunidade  desse  "rito  prévio",  mas  nenhum  prejuízo  sofreu  a  aplicação  das  normas  de  constituição e exigência do crédito tributário previstas no Decreto nº 70.235/1972, que de resto  já regulavam toda a relação processual entre o Fisco e os contribuintes na esfera federal.  Note­se  que  os  lançamentos  envolvendo  fraude,  dolo  e  simulação  sempre  estiveram submetidos ao rito do Decreto nº 70.235/1972, sendo copiosa a jurisprudência deste  tribunal administrativo no sentido de reconhecer e homologar tais  lançamentos ao exame dos  casos concretos.  O  coro  dos  que  defendem  a  necessidade  de  regulamentação  específica  da  norma antielisiva contida no parágrafo único do art. 116 do CTN, como forma de evitar  sua  aplicação é, me parece, o derradeiro grito da doutrina "normativista e conceptualista" (no dizer  de  Lobo  Torres)  e  "formalista  e  reacionária"  (digo  eu)  contra  a  evolução  social  do  direito  tributário brasileiro, tentando evitar que as leis que regem as relações civis e vedam o abuso de  direito ou de forma ou a fraude a lei alcancem o direito público, em detrimento do interesse de  toda a sociedade, o tão decantado e muitas vezes escanteado "interesse público".  Repilo,  desde  já,  o  surrado argumento de que  tais normas  atentam contra  a  segurança  jurídica.  Ora,  a  segurança  jurídica  se  alcança  mediante  a  aplicação  reiterada  da  norma,  sempre  submetida  aos  princípios  gerais  do  direito,  ao  devido  processo  legal,  consubstanciado  nos  princípios  do  contraditório  e  da  ampla  defesa  e,  ainda,  ao  controle  de  legalidade dos atos administrativos pelo Poder Judiciário.  Como bem aponta Lobo Torres20, verbis:  A  elisão  fiscal  abusiva  só  pode  ser  combatida  pela  legislação,  através  do  fechamento  dos  conceitos  jurídicos,  ou  pela  Administração,  mediante  a  requalificação  dos  atos  e  negócios  jurídicos  praticados  pelo  contribuinte.  Sobre  a  autoridade  administrativa recai o ônus da prova.  O Judiciário não tem competência para desconsiderar o ato ou negócio, ao contrário  do  que  prevê  o  Projeto  de  Lei  de  Defesa  do  Contribuinte,  em  exame  no  Senado  Federal,  relativamente  à  desconsideração  da  personalidade  jurídica  da  sociedade.  Ao  Judiciário,  entretanto,  compete  o  controle  do  ato  de  requalificação  levado  a  efeito  pela  administração.                                                              20 TORRES, Ricardo Lobo. Op cit, p. 45.    Fl. 1491DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.492          91 (grifei)  Este  ponto  é  extremamente  relevante.  O  ato  administrativo  jamais  poderá  deixar de  ser submetido  ao crivo do Poder  Judiciário  (CF/88,  art. V,  inc XXXV), mas a  sua  concretização  não  pode  e  não  depende  da manifestação  prévia  daquele  Poder,  em  qualquer  caso.  Nesta linha de pensamento não pode ser acolhida a alegação da recorrente de  que a  justificativa econômica para as operações, decorre da decisão de cunho empresarial de  alienar os títulos da Bovespa, tendo em vista a possibilidade surgida com sua transformação em  ações, e que é direito do contribuinte escolher a melhor forma de realizar seus ativos, inclusive  no sentido de pagar menos tributos.  Como já frisei antes, a liberdade de auto­organização dos contribuintes não é  absoluta;  está  sujeita  a  restrições,  como  o  respeito  à  livre  concorrência,  à  boa  fé,  à  função  social da empresa, etc. Tampouco se aplica às hipóteses de simulação, fraude à lei e abuso de  direito.  Assim,  por  qualquer  ângulo  que  se  analise  os  efeitos  das  operações  engendradas  pelo  contribuinte  a  conclusão  é  a mesma,  no  sentido  de  rejeitar  seus  efeitos  na  apuração do ganho de capital ocorrido na venda dos títulos da Bovespa e, posteriormente, das  ações que deles derivaram.  Por  oportuno,  observo  que,  todas  as  análises  feitas  neste  voto  em  torno  da  aplicabilidade  do  art.  116,  parágrafo  único  do  CTN  decorrem  da  alegação  trazida  pela  recorrente  no  sentido  de  que  a  motivação  subjacente  da  autuação  seria  a  aplicação  de  tal  preceito.  Deste  modo  toda  a  argumentação  acima  trazida  a  esse  respeito  tem  por  objeto  o  enfrentamento  da  alegação  suscitada,  não  importando,  em hipótese  alguma,  na  alteração  dos  critérios jurídicos do lançamento feito pela autoridade fiscal.  Ante ao exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário  quanto à glosa do ágio na apuração do ganho de capital, mantendo tanto a exigência de IRPJ  quanto de CSLL neste ponto.  Conclusão  Por  todo  o  exposto,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  recurso  voluntário.  RECURSO DE OFÍCIO  Em  face  da  exoneração  parcial  do  crédito  pelo  acórdão  recorrido  foi  interposto recurso de ofício pelo colegiado a quo.  O recurso de ofício deve ser conhecido, pois o valor exonerado extrapola o  limite  fixado  pelo  Ministro  da  Fazenda,  por  meio  da  Portaria  MF.  nº  63,  de  09/02;2017  (créditos de tributos e encargos de multa superior a R$ 2.500.000,00).  O  acórdão  de  primeiro  grau  deu  parcial  acolhimento  à  impugnação  do  contribuinte para  reconhecer a existência de saldos de prejuízos  fiscais e de bases de cálculo  negativas na empresa Bruxelas Holding, que foi incorporada pela ora recorrente e nela própria,  Fl. 1492DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.493          92 "acatando a solicitação de compensação de prejuízo e base negativa de períodos anteriores (já  que formalizada tal opção na DIPJ apresentada pela autuada e existente saldo compensável) e  reconstituindo  a  base  de  cálculo  da  incorporada  (na  medida  em  que  declarado  resultado  negativo),  resultam  como  devidos  pela  Bradesplan  os  seguintes  valores  a  título  de  IRPJ  e  CSLL":  Valores devidos  IRPJ  CSLL  Como  Sucessora  por  incorporação da Bruxelas  19.496.053,00  6.873.343,32  Como Contribuinte  11.283.274,31  4.061.978,75  Soma  30.779.327,31  10.935.322,07  Após examinar as DIPJ das duas empresas (Bruxelas Holding e Bradesplan),  a autoridade julgadora de primeira instância concluiu, verbis:  Analisando  a  DIPJ  apresentada  para  o  ano­calendário  2007,  pela  incorporadora Bradesplan, vê­se que houve opção pela compensação, no limite legal  de  30%,  de  prejuízos  e  base  de  cálculo  negativa  de CSLL de  períodos  anteriores,  bem como identifica­se, nos sistemas  informatizados (Sapli) a existência de saldos  de prejuízo e de base negativa compensáveis, como segue:  Bradesplan:  [...]  Já  a  Bruxelas  apurou  no  período  de  2007  resultado  negativo  de  R$  2.405.318,24.  [...]  Assim,  necessário  se  faz  a  recomposição  da  base  de  cálculo  apurada  pela  incorporada Bruxelas em razão das infrações nela apuradas na autuação, pelas quais  responde a Bradesplan na qualidade de sucessora por incorporação.   Bruxelas – DIPJ AC 2007  Valores em R$  Prejuízo do período declarado (a)  ­ 2.405.318,24  Infrações sujeitas à incidência de IRPJ (b)  80.461.530,25 (=77.371.023,93+  1.404.775,60 + 1.685.730,72)  Resultado após infrações (c = b – a)  78.056.212,01  IRPJ (d = c x 15%)  11.708.431,80  Adicional [e = (c ­ 180.000,000) x 10%]   7.787.621,20  IRPJ devido como sucessora das Bruxelas (=d+e)  19.496.053,00      Lucro Líquido declarado (f)  ­ 2.405.318,24  Infrações sujeitas à incidência de CSLL (g)  78.775.799,53 ( = 77.371.023,93 +  1.404.775,60)  Fl. 1493DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.494          93 BC da CSLL após infrações (h = g+f)  76.370.481,29  CSLL  devida  (=  h  x  9%)  como sucessora da Bruxelas  6.873.343,32  E, quanto à Bradesplan, verificada a opção pela utilização de prejuízos e base  negativa  de  CSLL  de  períodos  anteriores,  bem  como  a  existência  de  saldos  compensáveis,  são  recalculados  os  valores  devidos  na  qualidade  de  contribuinte,  como segue:    Bradesplan – DIPJ AC 2007    Saldo  de  prejuízo  de  períodos  anteriores  atividades  em  geral  323.544.577,94  Lucro real antes da comp de per ant. declarado (i)  394.614.840,00  Infrações operacionais (j)  64.475.853,19  Resultado após infrações (k = i + j)  459.090.693,19  Compensação prejuízo per anteriores 30% (l)  137.727.207,95  Lucro real após comp (m = k – l)  321.363.485,24  IRPJ (= m x 15%)  48.204.522,79  Adicional [= (m – 240.000,00) x 10%]  32.112.348,52  IRPJ + adicional apurado com as infrações  80.316.871,31  IRPJ+adic declarados (41.434.558,20+ 27.599.038,80)  69.033.597,00  IRPJ sobre infrações devido como contribuinte  11.283.274,31      Saldo de BC negativa de CSLL de per anteriores  782.705.071,09  BC da CSLL declarada antes da comp de BC neg per ant  430.480.425,86  Infração  64.475.853,19  BC da CSLL antes da comp de BC neg per ant (n)  494.956.279,05  Compensação da BC neg. de per anteriores 30% (o)  148.486.883,71  BC da CSLL após comp (p = n – o)  346.469.395,34  CSLL apurada com a infração (q = p x 9%)   31.182.245,58  CSLL apurada na declaração (r)  27.120.266,83  CSLL sobre infrações, devida como contribuinte (s=q­r)  4.061.978,75  Fl. 1494DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.495          94 [...]  Diante  do  exposto,  o  presente  VOTO  é  no  sentido  de  considerar  PROCEDENTE EM PARTE a impugnação para, em razão da reconstituição da base  de cálculo apurada pela incorporada Bruxelas e da compensação de prejuízos e base  de  cálculo  negativa  de  CSLL  de  períodos  anteriores  da  autuada  Bradesplan,  MANTER  EM  PARTE  os  valores  exigidos  a  título  de  IRPJ  e  CSLL,  conforme  quadro resumo ao final deste voto, decisão que se sujeita a recurso de ofício.  Não  tenho  reparos  à  decisão  recorrida,  na  medida  em  que  constatada  a  existência de prejuízos fiscais e base de cálculo negativas de anos anteriores na Bradesplan e  tendo sido apurado prejuízo no próprio ano de 2007, objeto da autuação, pela empresa Bruxelas  Holding, revela­se correto o deferimento do aproveitamento dos saldos existentes.  Pelo exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso de ofício.  CONCLUSÃO  Por  todo  o  exposto,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  aos  recursos  voluntário e de ofício.  (assinado digitalmente)   Luiz Tadeu Matosinho Machado                 Fl. 1495DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.496          95 Declaração de Voto  Conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa   Com a devida vênia, divirjo do  relator  somente em relação aos argumentos  lançados acerca do aproveitamento do ágio imposto pela lei fiscal e/ou societária e os efeitos  da aplicação do parágrafo único do art.116 do CTN na análise do caso em apreço. Por esses  motivos o acompanho pelas conclusões. Vejamos os nossos argumentos: Deve­se ter em mente que o sistema jurídico pressupõe uma coerência entre  as  normas  jurídicas  observadas  com  fundamento  na norma hipotética  fundamental.  Para  que  uma norma seja considerada  jurídica, e, portanto, seja  incluída no ordenamento  jurídico, esta  deve  guardar  coerência  com  a  norma  que  dá  fundamento  ao  sistema.  Se  não  houver  a  mencionada correspondência, nem se poderá dizer que a referida norma é jurídica.  Com  efeito,  a  norma  que  outorga  validade  ao  sistema  jurídico  é  a  Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, devendo toda norma que se pretenda  jurídica guardar relação de pertinência com as hipóteses descritas na mesma. Uma vez que se  verifique  a  inobservância  de  quaisquer  dos  preceitos  constitucionais,  a  norma  de  qualquer  natureza deve ser imediatamente expurgada do sistema.  Assim,  a  norma  vigente  no  ordenamento  pressupõe  tanto  a  obediência  aos  preceitos constitucionais, quanto a harmonização com as demais normas do sistema que, por  sua vez, também devem obedecer às hipóteses constitucionais. Consequentemente, a obrigação  tributária bem como a atividade do Fisco que a exige, devem sempre vir respaldadas pela Lei;  caso contrário, o ato administrativo que objetive a cobrança do tributo será nulo.  Olhando para a legislação em vigor à época do período fiscalizado, vê­se que  o artigo 20, caput, inciso II; e § 2º, alínea “b”, do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de  1977,  não  apenas  possibilitava,  mas  obrigava  que  as  pessoas  jurídicas  que  detivessem  investimentos  em  controladas  e  coligadas,  ao  realizar  escrituração  pelo  MEP,  que  desdobrassem  o  custo  destas  (i)  no  valor  do  patrimônio  líquido  existente  no  momento  da  aquisição da  respectiva  empresa  investida e  (ii)  no ágio ou deságio  eventualmente  suportado  para a aludida aquisição.  Cumulativamente, o artigo 7º da Lei 9.532/97, possibilitava o aproveitamento  do ágio à fração de 1/60 ao mês, desde o momento em que o ágio escriturado pela investidora  viesse  a  ser  confrontado,  em  um  mesmo  acervo  patrimonial,  com  os  lucros  advindos  da  empresa  investida  que  justificaram  o  pagamento  desse  sobrepreço  por  expectativa  de  rentabilidade futura.  No presente caso, com os documentos carreados aos autos, assim como pelo  expresso reconhecimento da Fazenda Nacional quanto à adequação das operações procedidas e  a disposição legal, resta ao aplicador do Direito, apenas, a tarefa de subsumir os fatos à norma,  sendo  irrelevantes  quaisquer  juízos  de  valor  relativos  à  intenção  com  a  qual  o  contribuinte  incorreu na hipótese legal.  Logo,  se  a  lei  não  distingue  sobre  a  forma pela  qual  se  procedeu para  obter­se o ágio; não distinguiu quanto ao tempo decorrido entre a constituição dos atos  societários de uma empresa e sua posterior incorporação; não dispôs sobre a necessidade  Fl. 1496DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.497          96 de  independência  entre  as  partes  vinculantes;  e  não  distinguiu  as  operações  societárias  feitas com propósito negocial, ou não, não deverá o intérprete da norma proceder a esta  distinção.  Ives Gandra da Silva Martins, em Parecer constante da Revista Dialética de  Direito Tributário nº 187, preleciona:  “É  elementar  o  princípio  hermenêutico  de  que  “ubi  lex  non  distinguit, distinguere non debemus”, axioma que vem de priscas  eras,  inspirado  no Direito Romano,  pelo  qual  o  intérprete  não  pode  se  transformar  em  legislador  positivo.  Sempre  que  o  intérprete  distinguir,  onde  a  lei  não  distingue,  estará  criando  hipótese  legislativa  não  constante  de  lei  e  substituiu­se  ao  legislador positivo, passando de exegeta a produtor de leis”.  No sobredito parecer, o renomado Professor analisa o aproveitamento do ágio  da integralização do em caso deveras semelhante ao aqui julgado. Adiante, esclarece que:  “...a  interpretação  econômica  não  foi  recepcionada,  quando  promulgado o CTN. Os artigos 107 e 112 do CTN não admitem a  imposição  de  tributos,  sob  a  alegação  de  que  “não  haveria  escopo  econômico”  na  operação  legalmente  realizada  pelo  contribuinte à luz do direito privado. Ao contrário, impõe que a  interpretação mais benéfica em favor do contribuinte (artigo 112  do  CTN)  e  que  a  analogia  só  pode  ser  usada  em  favor  dele;  nunca  contra  o  contribuinte,  para  exigir  tributos  (artigo  108,  parágrafo 1º).  É  que  a  estrita  legalidade  não  admite,  de  um  lado,  que  uma  operação  legal  possa  ser  desconsiderada  por  não  ter  o  contribuinte demonstrado “escopo econômico” e, de outro, que,  entre  duas  formas  legais  de  atuar,  ele  seja  obrigado  a  adotar  aquela forma que implicar maior imposição.  (...)  A falta de “proposta negocial” não está consagrada em nenhum  dispositivo da legislação tributária, não podendo ser confundida  com “simulação”, que pressupõe operação escusa, escondida e  não feita “às claras”, como ocorreu no caso da consulente.”  Não obstante, sob a ótica da lógica ainda é possível infirmar a argumentação  fiscal  quanto  à necessidade de propósito negocial  nas  sobreditas operações de  reestruturação  societária.  Isto  porque,  a  Lei  do  Terceiro  Excluído  (em  latim,  principium  tertii  exclusi  ou  tertium non datur) afirma que para qualquer proposição, ou esta proposição é verdadeira, ou  sua  negação  é  verdadeira.  Desta  forma,  à  título  de  exemplo,  não  seria  possível  a  seguinte  construção:  se  praticada  a  conduta  A,  então  deve  ser  B;  porém,  se  praticada  a  conduta  A,  psicologicamente motivada pelo propósito Z, então deve ser C. Impossível!  O Direito Tributário deve se ater, exclusivamente, aos eventos ocorridos no  mundo fático, posto que  jungido à  tipicidade cerrada. Não há espaço para a análise subjetiva  das condutas. Deve­se ater ao disposto em lei.  A  análise  da motivação  subjetiva  com  a  qual  os  contribuintes  atuaram  em  conformidade com a lei tributária é uma afronta à segurança jurídica que as normas objetivam  Fl. 1497DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.498          97 conferir.  A  norma  jurídica  tributária,  por  exemplo,  está  submetida  aos  princípios  da  estrita  legalidade  (apenas  o  que  estiver  plenamente desenhado na  lei  obriga),  da  tipicidade  fechada  (impõe  que  o  legislador  preveja,  na  maior  medida  do  possível,  os  aspectos  necessários  à  constituição do fato gerador) e o princípio da reserva da  lei  (vincula a  imposição  tributária à  reserva  de  lei  formal,  entendida  como  aquela  elaborada  com  participação  precípua  da  representação popular).  Para o debate em tela, reservo­me à análise do princípio da estrita legalidade  que,  em  outras  palavras,  decorre  do  caráter  de  restrição  imputados  tanto  à  Administração  quanto  ao  Administrado.  Sobre  o  referido  princípio  Hely  Lopes  Meirelles  (Direito  Administrativo Brasileiro. 35ª ed. São Paulo: Malheiros, 2009, p. 41.) expressa:  “A  legalidade,  como  princípio  de  administração  (CF,  art.  37,  caput), significa que o administrador público está, em toda a sua  atividade  funcional,  sujeito  aos  mandamentos  da  lei  e  às  exigências  do  bem  comum,  e  deles  não  se  pode  afastar  ou  desviar,  sob  pena  de  praticar  ato  inválido  e  expor­se  a  responsabilidade disciplinar, civil e criminal, conforme o caso.  A eficácia de toda a atividade administrativa está condicionada  ao  atendimento  da  Lei  e  do  Direito.  É  o  que  diz  o  inc.  I  do  parágrafo  único  do  art.  2º  da  Lei  n.  9.784/99.  Com  isso,  fica  evidente  que,  além  da  atuação  conforme  à  lei,  a  legalidade  significa,  igualmente,  a  observância  dos  princípios  administrativos.”  Como  exposto,  o  princípio  da  estrita  legalidade  aplicado  à  Administração  (Legalidade da administração), compreende a ideia de subordinação da Administração Pública  às  leis;  sendo deferido  à Administração,  unicamente,  o  procedimento  daquilo  expressamente  determinado em lei.  Estando, o ato administrativo, estritamente aprisionado aos quadrantes da lei,  não  cabe  à  Administração  adentrar  na  motivação  do  particular  em  proceder  conforme  os  ditames  legais.  A  alegação  de  “inexistência  de  propósito  negocial”  advém  de  construção  jurisprudencial  estrangeira  que  não  encontra  validade  no  nosso  Ordenamento  Jurídico,  justamente por conflitar com uma gama de princípios, como o da estrita legalidade tributária,  descrito acima, além de outros princípios como a  liberdade de  iniciativa e  iniciativa privada,  estes últimos provenientes da Ordem Econômica.  Neste sentido, colaciono as seguintes ementas de Acórdãos deste Conselho:  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO.  PROPÓSITO  NEGOCIAL.  EMPRESA VEÍCULO.  Os dispositivos legais concernentes ao registro e amortização do  ágio  fiscal  não  vedam  que  as  operações  societárias  sejam  realizadas, única e exclusivamente, com fins ao aproveitamento  do ágio. Bem como, nota­se que tal regra não está presente em  nenhum  outro  dispositivo  legal  de  nosso  sistema  jurídico,  seja  nacional  ou  federal.  Neste  tom,  registra­se,  nenhuma  norma  pátria veda que a realização de negócios tenha por finalidade a  redução da carga tributária de forma lícita. É o que se observa  no §3º, art. 2 o da Lei das SA, o qual dispõe que a companhia  pode  ter  por  objeto  participar  de  outras  sociedades  (empresa  Fl. 1498DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.499          98 veículo),  também,  como  forma  de  beneficiar­se  de  incentivos  fiscais.  Some­se  a  tal  assertiva  o  fato  de  que  a  contribuinte  possuía  motivação  negocial,  clara,  posto  que  se  encontrava  impedida,  por  regras da ANEEL, de realizar a  incorporação diretamente.  Motivo pelo qual se valeu de uma empresa veículo. (Acórdão nº  1302001.978; Relatora:  Talita Pimenta Felix; Data  da  Sessão:  14/09/2016)  REQUISITOS  PARA  DEDUTIBILIDADE  DO  ÁGIO.  EXISTÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL.  Ausente  conduta  tida  como  simulada,  fraudulenta  ou  dolosa,  a  busca de eficiência fiscal em si não configura hipótese de perda  do  direito  de  dedução  do  ágio,  ainda  que  tenha  sido  a  única  razão aparente da operação.  A  existência  de  outras  razões  de  negócio  que  vão  além  do  benefício  fiscal,  apenas  ratifica  a  validade  e  eficácia  da  operação.  UTILIZAÇÃO  DE  EMPRESA­VEÍCULO.  LEGALIDADE.  MANUTENÇÃO DA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO.  A utilização de  empresa­veículo que viabilize o aproveitamento  do  ágio,  por  si  só,  não  desfigura  a  operação  e  invalida  a  dedução  do  ágio,  se  ausentes  a  simulação,  dolo  ou  fraude.  (Acórdão  nº  1201001.507;  Relator:  Luis  Fabiano  Alves  Penteado; Data da Sessão: 14/09/2016).  As  ementas  acima  são  contundentes  por  afirmarem  que  a  existência  de  propósito negocial  seria  apenas um “plus” para demonstrar a validade e  lisura das operações  societárias, não havendo fundamento legal para a referida exigência no âmbito da legalidade,  nem cabendo à Administração realizar exigências diversas das previstas em lei.  Neste sentido, é importante pontuar que a lei tributária assume seu atributo de  imperatividade quando constatada a ocorrência do fato jurídico tributário, não tolerando outra  conduta do sujeito passivo que não o adimplemento da obrigação tributária, sob pena de sanção  punitiva.  Por  conseguinte,  a  imperatividade  da  lei  tributária  reside,  justamente,  no  consequente  de  sua  norma,  ou  seja,  na  obrigação  do  sujeito  passivo  em  recolher  um  valor  exprimível em moeda ao sujeito ativo da prestação. Esta obrigação decorre da verificação de  um  fato  ocorrido  em  determinada  local  e  tempo,  e  constituída  por  meio  do  lançamento  tributário. Logo, se o atributo imperativo da lei tributária está em seu consequente, conclui­se  que somente haverá fraude à  referida  lei,  se seu comando (recolher  tributo)  for  frustrado por  quem incorra no fato jurídico tributário.  Não existe, contudo, qualquer comando imperativo no antecedente da norma  tributária obrigando o particular a  incorrer no  fato  jurígeno  tributário  e/ou naquele  fato mais  oneroso,  sendo  ele  livre  para  organizar­se  da  forma  que,  licitamente,  lhe  oferte  menor  oneração.  Fl. 1499DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.500          99 Acreditando  ter  demonstrado  meu  posicionamento,  concluo  afirmando  que  não é possível ao intérprete da lei adentrar o mérito do propósito negocial com que a operação  foi realizada.   A Administração tem sua atuação vinculada à Lei, e, uma vez que perceba a  semelhança de uma ocorrência, no mundo dos fatos, de uma conduta prevista no ordenamento  jurídico, é obrigada a subsumir os fatos à norma, encerrando aí, sua participação no processo  de positivação.  Pois bem. O conceito de ágio criado pela legislação do imposto sobre a renda  jamais  guardou  identidade  com  aquele  oriundo  da  ciência  contábil.  Enquanto  o  ágio,  para  a  Teoria Contábil, é a diferença entre o valor de aquisição da participação societária e o valor do  patrimônio após a alocação da mais­valia dos ativos e do reconhecimento dos intangíveis ainda  não  registrados,  para  o  Decreto­Lei  nº  1.598/77  (conceito  jurídico)  o  ágio  era  a  singela  diferença entre o valor pago e o patrimônio líquido a valor de custo.  Aprofundo, embora do ponto de vista contábil, o ágio somente possa existir  quando  estiverem  envolvidas  partes  independentes  não  relacionadas,  sendo  resultado  de  um  processo  de  barganha  negocial,  raciocínio  este  adotado  inclusive  no  Ofício­circular  CVM  SNC/SEP nº 01/2007, não se pode dizer o mesmo com relação ao ‘ágio tributário’.  Do ponto de vista tributário, o investidor deve, sempre, registrar um ágio que  corresponderá,  sempre,  à  diferença  positiva  entre  o  valor  patrimonial  e  o  preço  pago  pela  participação  societária.  É  dizer,  na  esteira  do  que  apontam  Roberto  Quiroga  Mosquera  e  Rodrigo de Freitas, que, diante do “repúdio ao ágio interno pela Ciência Contábil”, cumpre ao  jurista  ter  em  mente  que  “essa  realidade  existente  para  a  Ciência  Contábil  não  é  automaticamente  aplicável  ao  Direito”  (Controvérsias  jurídico­contábeis  aproximações  e  distanciamentos, 2º vol., São Paulo, Dialética, 2011, p. 276).  Previsto em lei o conceito de ágio, novamente, tem­se em conta que não cabe  ao intérprete da lei realizar distinções não expressas naquela norma. Tal conceito, encontra­se  expressa e claramente disposto no art. 20 do Decreto­lei nº 1.598/1977, que dá fundamento ao  art.  385  do  RIR/99,  inclusive  fazendo  menção  ao  desdobramento  do  custo  de  aquisição  de  investimentos em coligadas e controladas.  No  âmbito  da  legalidade,  então,  não  havia  nenhuma  restrição  ao  aproveitamento do  ágio  em relação a operações  efetuadas com partes  relacionadas. Logo, ao  admitir que o ágio possa ser amortizado apenas quando decorrente de operações entre partes  independentes  não  relacionadas,  o  intérprete  imiscuiu­se  na  função  de  legislador  positivo,  distinguindo onde a Lei não distingue.  Ademais,  apenas  com  o  advento  da  Lei  nº  12.973/2014  surgiu,  para  o  “mundo  jurídico”  a  proibição  de  dedutibilidade  do  ágio  interno,  isto  é,  do  ágio  surgido  em  operações  societárias  realizadas  entre  partes  dependentes.  Este  fato,  no  meu  entendimento,  apenas  confirma  que,  sob  a  égide  da  legislação  tributária  anterior,  não  era  proibida  a  amortização do ágio gerado dentro de um grupo econômico.  Nesse aspecto, é  importante  ressaltar que a oposição ao ágio  interno possui  raízes vincadas na contabilidade. Isto porque, o ágio, conhecido como ‘o mais intangível dentre  os intangíveis’, implica uma grande dificuldade de mensuração, e faz com que a teoria contábil  apenas  admita  seu  reconhecimento  quando  decorrente  de  uma  negociação  de  mercado  (“at  arm’s  lenght”).  No  entanto,  como  já  amplamente  demonstrado,  o  ‘ágio  jurídico’  possui  Fl. 1500DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.501          100 conceito  próprio  o  qual,  à  época  do  período  fiscalizado,  era  distinto  do  conceito  do  ‘ágio  contábil’.  Isto posto, mais uma vez, cabe a análise da legislação aplicável ao caso, ou  seja, o Decreto­Lei 1598/77 que disciplinava sobre o desdobramento do custo de aquisição das  pessoas  jurídicas  que  detinham  investimentos  em  controladas  e  coligadas,  bem  como  a  Lei  9.532/97,  que  regulamenta  a  forma  como  se  dava  a  amortização  do  ágio  em  operações  de  incorporação, fusão e cisão:  Art.  20,  DL  1.598/77:  O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade coligada ou  controlada  pelo  valor  de patrimônio  líquido  deverá,  por  ocasião  da  aquisição  da  participação,  desdobrar o custo de aquisição em:  I  –  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II – ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.  (...)  § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico:  (...)  b) valor de  rentabilidade da  coligada ou controlada,  com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  (...)  Art. 7º, Lei 9.532/97: A pessoa jurídica que absorver patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio,  apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto ­Lei n° 1.598,  de 26 de dezembro de 1977:  (...)  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­ lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  a  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período de apuração; (Redação dada pela Lei n°9.718, de 1998)  (...)  Art.  8º,  Lei  9.532/97:  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive, quando;  (...)  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária."  Fl. 1501DF CARF MF Processo nº 10882.721035/2011­12  Acórdão n.º 1302­002.622  S1­C3T2  Fl. 1.502          101 Ora, a Lei nº 9.532/97 fez expressa referência ao ágio apurado de acordo com  o  Decreto­Lei  nº  1.598/77  (conceito  jurídico  autônomo).  Dada  a  existência  de  um  conceito  legal  de  ágio,  não  é  possível  a  sua  alteração  em  razão  da  superveniência  de  novas  normas  contábeis  adotadas  pela  legislação  contábil  ou  societária.  É  preciso  respeitar  a  opção  do  legislador, que poderia ter realizado.  Contudo, como bem pontuado pelo Ilustre Relator no seu voto, não estamos  tratando de um “ágio propriamente dito”, mas sim de uma tentativa de reavaliação de ativos,  caindo por terra qualquer argumento do contribuinte visando caracterizar tal operação como se  fosse de glosa de despesa de ágio, litteris:  “a  diferença  é  que  neste  caso  ocorreram  passos  adicionais,  dando uma aparência de maior complexidade às operações, com  a  permuta  de  ações  entre  a  empresas  do  grupo,  após  a  sua  capitalização,  no  bojo  da  qual  surgiu  o  ágio  contestado  pelo  Fisco.   Ora, o que houve de fato foi uma tentativa reavaliação de ativos,  utilizando­se do artifício da permuta de ações.   A  característica  de  onerosidade  da  permuta,  nos  termos  do  Código Civil, aventada pela  recorrente, não é suficiente, por si  só,  para  validar  o  reconhecimento  do  ágio  sob  a  perspectiva  contábil.  O  suposto  sacrifício  consistente  na  perda  do  bem  anteriormente havido em troca de outro ativo de empresa sob o  mesmo  controle  se  esvazia  na  medida  em  que  entabulada  a  permuta  por  quem  tem  interesse  de  ambos  os  lados,  sendo  inconcebível  o  reconhecimento  de  um  ganho  econômico  de  um  lado  e  um  dispêndio  de  outro,  decorrente  de  manipulação  dos  elementos de  troca por quem detém ambos os direitos. O  laudo  de avaliação emitido por empresa especializada, tampouco tem o  condão de validar economicamente a operação.  E não se está aqui afastando a aplicação dos arts. 109 e 110 do  CTN, nem se  cogita de negar  validade aos  institutos do direito  civil, comercial ou societário, mas, ao contrário, de aplicá­los de  acordo com as normas emanadas pela entidade responsável pela  fiscalização  e  controle  das  leis  societárias  e  das  normas  contábeis.  Afinal, a apuração do resultado das empresas se obtém por meio  da correta aplicação das normas societárias e contábeis e são a  base para a apuração do lucro sob a perspectiva fiscal.  Esta é a base da acusação fiscal que entendo estar correta e por  isto deve ser mantida.  Diante do exposto, nego provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa  Fl. 1502DF CARF MF

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Numero do processo: 11080.726189/2014-41
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Mar 12 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon May 28 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. OPERAÇÕES ESTRUTURADAS EM SEQUÊNCIA. Nas operações estruturadas em sequência, deve a fiscalização apurar se, em cada uma das etapas realizadas, não houve abuso de poder ou fraude. Caso haja, deve-se considerar, para fins tributários, o conjunto das operações como um todo e não as etapas isoladas. GANHO DE CAPITAL. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. ALIENAÇÃO DE INVESTIMENTO EM CONTROLADA POR PESSOA JURÍDICA DOMICILIADA NO PAÍS. Se o conjunto das operações societárias mostra que o verdadeiro vendedor é a pessoa jurídica sediada no Brasil, e não sua controladora, pessoa jurídica sediada no Exterior, o ganho de capital na alienação do investimento deve ser tributado na primeira pessoa jurídica. PAGAMENTO INDEVIDO. Os valores retidos e recolhidos em nome da empresa sediada no Exterior podem ser objeto de pedido de restituição, no rito próprio, por meio de PER/DCOMP . MULTA QUALIFICADA. 150%. Matéria não impugnada. AUTO REFLEXO. CSLL. O decidido em relação ao tributo principal se aplica ao lançamento reflexo, em virtude da estreita relação de causa e efeitos entre eles existentes.
Numero da decisão: 1302-002.617
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, vencido o Conselheiro Jose Roberto Adelino da Silva. Votaram pelas conclusões do relator os conselheiros Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Paulo Henrique Silva Figueiredo, Breno do Carmo Moreira Viera e Luiz Tadeu Matosinho Machado. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente (assinado digitalmente) Rogério Aparecido Gil - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Jose Roberto Adelino da Silva (suplente convocado), Paulo Henrique Silva Figueiredo, Rogério Aparecido Gil, Breno do Carmo Moreira Vieira (suplente convocado), Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente). Ausentes justificadamente Gustavo Guimaraes da Fonseca, Flavio Machado Vilhena.
Nome do relator: ROGERIO APARECIDO GIL
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1302­002.617  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  12 de março de 2018  Matéria  GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE ATIVO. MULTA  QUALIFICADA  Recorrente  FERMAU PARTICIPAÇÕES LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2010, 2011, 2012, 2013  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO.  OPERAÇÕES  ESTRUTURADAS  EM  SEQUÊNCIA.  Nas operações estruturadas em sequência, deve a  fiscalização apurar se,  em  cada uma das etapas  realizadas, não houve abuso de poder ou  fraude. Caso  haja, deve­se considerar, para fins tributários, o conjunto das operações como  um todo e não as etapas isoladas.  GANHO DE CAPITAL. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. ALIENAÇÃO  DE  INVESTIMENTO  EM  CONTROLADA  POR  PESSOA  JURÍDICA  DOMICILIADA NO PAÍS.  Se o conjunto das operações societárias mostra que o verdadeiro vendedor é a  pessoa  jurídica  sediada  no  Brasil,  e  não  sua  controladora,  pessoa  jurídica  sediada no Exterior, o ganho de capital na alienação do investimento deve ser  tributado na primeira pessoa jurídica.  PAGAMENTO INDEVIDO.  Os  valores  retidos  e  recolhidos  em  nome  da  empresa  sediada  no  Exterior  podem  ser  objeto  de  pedido  de  restituição,  no  rito  próprio,  por  meio  de  PER/DCOMP .  MULTA QUALIFICADA. 150%.   Matéria não impugnada.   AUTO REFLEXO. CSLL.  O decidido em relação ao  tributo principal se aplica ao  lançamento reflexo,  em virtude da estreita relação de causa e efeitos entre eles existentes.         AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 72 61 89 /2 01 4- 41 Fl. 490DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 491          2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento  ao  recurso  voluntário,  vencido  o  Conselheiro  Jose  Roberto  Adelino  da  Silva.  Votaram pelas conclusões do relator os conselheiros Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Paulo  Henrique Silva Figueiredo, Breno do Carmo Moreira Viera e Luiz Tadeu Matosinho Machado.  (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Rogério Aparecido Gil ­ Relator  Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal  Moreira  Filho,  Jose  Roberto  Adelino  da  Silva  (suplente  convocado),  Paulo  Henrique  Silva  Figueiredo,  Rogério  Aparecido  Gil,  Breno  do  Carmo Moreira  Vieira  (suplente  convocado),  Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente). Ausentes justificadamente Gustavo Guimaraes da  Fonseca, Flavio Machado Vilhena.  Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário interposto face ao Acórdão nº 16­66.414, da  4ª  Turma  da  DRJ  de  São  Paulo  SP  (DRJ/SPO),  que  por  unanimidade  de  votos,  julgou  improcedente a impugnação, registrando­se a seguinte ementa:  MULTA SUPERIOR A 50%. INCONSTITUCIONALIDADE.  A  questão  de  inconstitucionalidade  da  legislação  tributária  não  será  examinada, pois é matéria reservada à apreciação do Poder Judiciário.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2010, 2011, 2012, 2013  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO.  OPERAÇÕES  ESTRUTURADAS  EM  SEQUÊNCIA.  Nas operações estruturadas em sequência, deve a fiscalização apurar se cada  uma das etapas realizadas tem propósito negocial. Caso não tenham, deve­se  considerar,  para  fins  tributários,  o  conjunto  das operações  como um  todo  e  não as etapas isoladas.  GANHO DE CAPITAL. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. ALIENAÇÃO  DE  INVESTIMENTO  EM  CONTROLADA  POR  PESSOA  JURÍDICA  DOMICILIADA NO PAÍS.  Se o conjunto das operações societárias mostra que o verdadeiro vendedor é a  pessoa  jurídica  sediada  no  Brasil,  e  não  sua  controladora,  pessoa  jurídica  sediada no Exterior, o ganho de capital na alienação do investimento deve ser  tributado na primeira pessoa jurídica.  PAGAMENTO INDEVIDO.  Fl. 491DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 492          3 Os  valores  retidos  e  recolhidos  em  nome  da  empresa  sediada  no  Exterior  podem  ser  objeto  de  pedido  de  restitição,  no  rito  próprio,  por  meio  de  PER/DCOMP .  MULTA  QUALIFICADA.  150%.  Matéria  não  impugnada.  AUTO  REFLEXO. CSLL.  O decidido em relação ao  tributo principal se aplica ao  lançamento reflexo,  em virtude da estreita relação de causa e efeitos entre eles existentes.  Contextualização  A  Recorrente  foi  autuada,  em  15/07/2014,  por  omissão  de  receita  não  operacional, resultando na não tributação no IRPJ e CSLL do valor de R$10.585.718,00 de  ganho de capital recebido entre os anos­calendário de 2010 e 2013.   O  ganho  de  capital  foi  obtido  com  a  venda  de  ações  da Neugebauer  S.A.,  tendo sido dado ao negócio a aparência de que o vendedor seria a empresa uruguaia  (Kandy  S/A).  Foi  exigido  o  crédito  tributário  total  de  R$10.477.390,14,  incluindo  imposto,  contribuição, multas de 150% e juros de mora calculados até 07/2014 (fls. 1 a 392).  O Relatório Fiscal (RF), de fls. 382 a 391, reporta, em resumo, os seguintes  fatos: "(...)  Do objeto de alienação  A  fiscalização  tomou  conhecimento  da  operação  de  compra  e  venda  da  "Neugebauer",  por  meio  do  "Contrato  de  Compra  e  Venda  de  Quotas  e  Outras  Avenças"  (fls.238/272)  apresentado  pela  Vonpar  S.A.  O  objeto  do  contrato  é  a  compra e venda da "Operação Neugebauer" representada pelas ações da Neugebauer  S.A.  Tal contrato foi assinado em 04/02/2010 e apresenta como vendedores Paulo  Roberto Heineck,  Isabela Heineck, Débora Heineck, Nestor José Heineck e Kandy  Sociedade Anónima (empresa Uruguaia) e, na qualidade de intervenientes­anuentes  dos  vendedores,  entre  outros,  Neugebauer  S/A,  Florestal  Alimentos  S/A,  Fermau  Participações Ltda e Antônio Claudir Weiand. O valor global  total da operação de  venda foi de R$70 milhões, sendo aqui analisado, o valor "devido" à Kandy de R$  14.727.100,00.  Referido contrato tem como ponto de partida o Memorando de Entendimentos  (fls.  223  a  237),  que  trata  da  aquisição  "dos  ativos  vinculados,  na  Florestal,  à  operação Neugebauer ou da totalidade de ações ou quotas representativas do capital  social  da  sociedade  que  porventura  vier  a  deter  tais  ativos".  Este  documento  foi  assinado  em  18/12/2009  pela  Vonpar  S/A  na  condição  de  comprador  e,  como  vendedores, as pessoas jurídicas Florestal e Fermau, e as pessoas físicas da família  Heineck: Paulo, Isabela, Débora, Nestor e Jurema.  O Memorando de Entendimentos apresenta, entre as condições para o preço  integral ser pago, "criação de uma nova empresa, de nome Neugebauer, para a qual  será  contribuído  todo  o  acervo  vinculado  à  operação  Neugebauer  ou  à  marca  Neugebauer por seus respectivos valores contábeis (...)."  Das sociedades Empresárias envolvidas  Florestal Alimentos S/A  Fl. 492DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 493          4 A Florestal Alimentos S/A é uma empresa do ramo de doces e balas criada no  ano  de  1966  e  estabelecida  na  cidade  de  Lajeado  no RS  sendo uma  sociedade  de  capital  fechado. Em  sua  página  na  internet  é  informado que,  em 2002,  adquiriu  a  Neugebauer, tradicional fábrica de chocolates no RS com mais de 100 anos.  Seus  sócios,  na  data  de  assinatura  do memorando  de  entendimentos  eram  a  Fermau Participações Ltda. e pessoas físicas da família Heineck.  Após  a  sequência  de  eventos  que  culminou  com  a  redução  e  devolução  de  capital  aos  sócios  em  27/01/2010  (representativo  dos  ativos  da  Neugebauer)  a  Fermau  passa  a  ter  100%  das  ações  da  Florestal  Alimentos  S/A,  na  data  da  assinatura do contrato de Compra e vendas das ações da Neugebauer S.A.  Fermau Participações Ltda.  A Fermau Participações foi instituída em 1994 e tem como atividade principal  a  participação  em  outras  sociedades.  Na  data  da  assinatura  do  Memorando  de  Entendimentos  tinha  como  sócios  a  Kandy  S/A  (empresa  uruguaia)  com  praticamente  100% do  capital  social,  pois  os  outros  sócios,  o Sr. Antonio Claudir  Weiand e a Sra Lousie Maria Lampert, detinham cada um apenas R$ 0,55 do total  dos  R$14  milhões  do  capital  social.  O  Sr.  Antonio  Claudir  Weiand  é  o  único  administrador da sociedade.  Uruguaia Kandy S/A  A Kandy Sociedad Anónima, tem como representante no Brasil o Sr. Antônio  Claudir Weiand, que também é sócio minoritário e administrador da Fermau, bem  como diretor da Florestal Alimentos S/A.  No contrato de Compra  e Venda  sob exame, o Sr. Antônio Claudir Weiand  representa e assina pelas três empresas: Florestal, Fermau e Kandy. No Memorando  de Entendimentos, ele representou a Florestal e a Fermau, vez que a Kandy não fez  parte do mesmo.  Neugebauer S/A  A Neugebauer S/A  foi criada em dezembro de 2008 com o nome de Parlak  Participações  S/A,  uma  sociedade  de  capital  fechado  de  100  ações  com  valor  nominal  de  R$1,00  cada,  sendo  considerada  "empresa  de  prateleira"  não  apresentando  nenhum  lançamento  contábil  (além  do  capital  social)  até  janeiro  de  2010 quando a Florestal adquire as ações da Parlak.  Segundo  Ata  de  Assembléia  Geral  Extraordinária  de  29/12/2009  (fls.  200/202) foram feitas alterações na denominação social, no endereço, objeto social,  além de  reforma do Estatuto Social  e  destituição  de diretoria  com constituição  de  nova, para transformá­la na Neugebauer S/A.  Em julho de 2010 ela sofre incorporação pela Vonpar Alimentos S/A com sua  extinção.  Dos Fatos Constatados  Em 18/12/2009 foi assinado o Memorando de Entendimentos entre a Vonpar  S/A  e  a  Florestal  Alimentos  S/A,  a  Fermau  Participações  Ltda,  Paulo  Roberto  Heineck,  Isabela Heineck, Débora Heineck,  Jurema Maria Heineck  e Nestor  Jose  Heineck.  Fl. 493DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 494          5 O Memorando  estabeleceu  os  termos  e  condições  gerais  da  Aquisição  dos  ativos  vinculados,  na  Florestal,  à  operação  Neugebauer.  Entre  as  condições  do  negócio estabelecidas no Memorando estão o preço total, a forma de pagamento e [a  forma  de]  resolução  de  disputas  judiciais  entre  os  vendedores;  a  determinação  de  criação de uma nova empresa denominada Neugebauer S/A que  receberá o acervo  de  ativos  e  marca  Neugebauer;  devolução  de  capital  social  representativa  da  operação Neugebauer pela Florestal a seus acionistas; também contém os quinhões  individuais de cada vendedor, entre eles a Fermau.  Assim, a Florestal Alimentos S/A, que detinha os ativos e marca Neugebauer,  objeto  de  aquisição  pela Vonpar,  compra  as  ações  de uma  "empresa de  prateleira",  a Parlak  Participações e a transforma na Neugebauer S/A. Segundo o Livro de Transferência de ações  da Parlak, em 15/01/2010 suas ações são todas transferidas para a Florestal Alimentos S/A (fls.  129/132).  A  Neugebauer  S/A,  em  Assembléia  Geral  Extraordinária  de  26/01/2010,  registra aumento de capital no valor de R$ 11.215.412,00 com a emissão de novas ações todas  subscritas pela Florestal Alimentos S/A.  Já  a  Florestal  Alimentos  S/A,  em  Assembléia  Geral  Extraordinária  de  27/01/2010  (fls.  209/211),  reduz  seu  capital  social  em R$ 11.215.412,00 devolvendo a  seus  acionistas o equivalente do capital reduzido em ações da Neugebauer S/A (fl. 177). Esses  acionistas  que  receberam  as  ações  da  Neugebauer  SA  são  as  pessoas  que  constam  como  vendedores  no  Contrato  de  Compra  e  Venda  de  Quotas  e  Outras  Avenças  das  ações  da  Neugebauer S/A à Vonpar, à exceção da Fermau Participações Ltda; esta era uma acionista  que recebeu ações e, no entanto, não aparece no Contrato de Compra e Venda; mas sim sua  controladora, a empresa uruguaia Kandy S.A.  A  Fermau,  ao  receber  as  ações  da  Neugebauer  S/A  como  devolução  de  capital  social  reduzido  pela Florestal Alimentos  efetua,  também,  redução  de  capital  no  dia  posterior, em 28/01/2010, com a justificativa de possuir capital social em excesso e transfere as  ações  da Neugebauer S/A  recebidas  da  Florestal  a  sua  sócia  controladora  estrangeira Kandy  SA, esta sim que aparecerá como vendedora no referido contrato de 04/02/2010.  Em  27/12/2010,  a  Florestal  repassa  para  a  Fermau  o  valor  líquido  remanescente relativo aos pagamentos que a Vonpar efetuou em sua conta bancária, que seriam  devidos  à  Kandy  SA,  e  a  Fermau  aumenta  seu  capital  social  nesse  exato  valor  (fl.  17),  conforme  demonstrativo  abaixo,  ou  seja,  apesar  de  ter  reduzido  seu  capital  social  "por  ser  excessivo" (fls. 12/13) às vésperas da assinatura do contrato de compra e venda das ações da  Neugebauer S/A, transferindo­as a sua controladora (empresa uruguaia), meses depois, com o  exato valor  líquido pela venda das  ações,  que  seria devido à Kandy SA,  sua  controladora,  o  capital social é aumentado, pois agora existiria a necessidade de ampliá­lo.  Florestal Alimentos S/A ­ conta Kandy S/A (Obrigações) ­ Extrato Razão na fl. 279  Data  Valor  Histórico  fev­10  9.661.902,85  Valor líquido depositado pela Vonpar ref venda ações Neugebauer S/A pela Kandy  fev­10  ­1.151.633,35  Pagamento Trust Gestão de Ativos  fev­10  8.510.269,50  Saldo no fim do mês  dez­10  438.714,15  Valor líquido depositado pela Vonpar ref venda ações Neugebauer S/A pela Kandy  dez­10  8.948.983,65  Valor disponível na Florestal relativo aos valores "devidos" à Kandy S/A  dez­10  ­8.948.983,65  Valor transferido para Fermau  dez­10  0,00  Saldo no fim do mês  Florestal Alimentos S/A ­ conta Fermau Participações (Obrigações) ­ Extrato Razão na fl. 280  Data  Valor  Histórico  27­dez­10  8.948.983,65  valor recebido por transferência (Kandy S/A)  27­dez­10  ­261.422,18  referente a mútuo Fernando e Maurício Weiand  27­dez­10  ­1.002.275,43  referente adiant. Ref. Vendas ações Fermau  Fl. 494DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 495          6 27­dez­10  ­1.266.750,04  referente NF Fermau participações  Florestal Alimentos S/A ­ conta Kandy S/A (Obrigações) ­ Extrato Razão na fl. 279  Data  Valor  Histórico  fev­10  9.661.902,85  Valor líquido depositado pela Vonpar ref venda ações Neugebauer S/A pela Kandy  fev­10  ­1.151.633,35  Pagamento Trust Gestão de Ativos  fev­10  8.510.269,50  Saldo no fim do mês  dez­10  438.714,15  Valor líquido depositado pela Vonpar ref venda ações Neugebauer S/A pela Kandy  dez­10  8.948.983,65  Valor disponível na Florestal relativo aos valores "devidos" à Kandy S/A  dez­10  ­8.948.983,65  Valor transferido para Fermau  dez­10  0,00  Saldo no fim do mês  Florestal Alimentos S/A ­ conta Fermau Participações (Obrigações) ­ Extrato Razão na fl. 280  Data  Valor  Histórico  27­dez­10  8.948.983,65  valor recebido por transferência (Kandy S/A)  27­dez­10  ­261.422,18  referente a mútuo Fernando e Maurício Weiand  27­dez­10  ­1.002.275,43  referente adiant. Ref. Vendas ações Fermau  27­dez­10  ­1.266.750,04  referente NF Fermau participações  Na mesma data que a Fermau tem seu capital social aumentado com valores  da venda das ações da Neugebauer SA, 27/12/2010, aumenta o capital social da Florestal com  esses recursos.  Destacou­se que, estava claro que a redução de capital social da Fermau com  consequente devolução a sua controladora Kandy SA na forma de transferência de titularidade  das  ações  da Neugebauer  foi  um mecanismo para  reduzir  a  tributação  incidente  sobre o  ganho  de  capital  e  os  valores  nunca  saíram  do  Brasil  ou  foram  efetivamente  para  a  Kandy SA.  Esses  valores,  embora  inicialmente  depositados  em  conta  da  Florestal,  a  partir  de  2011,  passam  a  ser  depositados  em  conta  da  Fermau,  empresa  que  efetivamente  participou  do Memorando  de  Entendimentos  e  que  se  beneficiou  de  forma  direta  e  indireta  (aumento de capital social na Florestal) dos valores pagos pela venda das ações da Neugebauer  S.A.  Cabe  lembrar que  a Fermau detém 100% das  ações da Florestal  e a Kandy  detém  praticamente  100%  da  Fermau,  pois  os  outros  dois  sócios,  já  mencionados,  mantém  juntos apenas R$1,10 agora de um total de quase R$19 milhões de capital social e todas as três  empresas são representadas pela mesma pessoa, o Sr. Antônio Claudir Weiand.  Deve­se  ter  em  mente  que  o  Memorando  de  Entendimentos  assinado  em  dezembro  de  2009  é  o  instrumento  que  estipulou  os  direitos  e  deveres  entre  as  partes,  vendedora e compradora, do negócio posteriormente formalizado com o "Contrato de Compra  e Venda de Quotas e Outras Avenças", e traz em resumo a seguinte formatação do negócio a  ser realizado:  a)  29/12/2009 ­ a Florestal adquire uma empresa de prateleira cujo capital social  era de R$100,00 e a renomeia como "Neugebauer S/A";  b)  26/01/2010  ­  a  Florestal  aumenta  o  capital  com  integralização  de  ativos  da  "Operação Neugebauer" no valor superior a R$11 milhões na Neugebauer S/A;  c)  27/01/10 ­ a Florestal reduz seu capital social no exato valor do capital social  integralizado na Neugebauer e devolve a  seus  sócios o equivalente da redução em  ações da Neugebauer S/A;  d)  agora os detentores das ações da Neugebauer SA são os sócios da Florestal que  receberam  devolução  de  capital  e  estes  passam  a  ser  os  vendedores  pelo  memorando: pessoas  físicas da  família Heineck e a empresa Fermau Participações  Ltda;  Fl. 495DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 496          7 e)  ou seja, em momento algum a Kandy S/A se apresenta neste documento como  vendedora das ações da Neugebauer S/A.  É importante destacar que a tributação sobre o ganho de capital em operações  cujo vendedor  é  estrangeiro ocorre de  forma diversa de quando os vendedores  são  empresas  estabelecidas no Brasil. No caso de estrangeiros, o imposto sobre o Ganho de Capital é retido  na fonte pela pagadora à alíquota de 15% de forma exclusiva, bem como não existe incidência  de CSLL.  No caso em tela, sendo a Fermau a vendedora, que tributa pelo lucro real, a  tributação  sobre o  ganho de  capital  é de 25% de  IRPJ  e 9% de Contribuição Social  sobre o  Lucro Líquido, ou seja, bem superior à situação acima mencionada.  Com  o  intuito  de  verificar  se  os  valores  pagos  pela  Vonpar  à  Kandy  SA  foram remetidos ao exterior ou foram efetivamente recebidos pela Kandy, constatou­se, a partir  da análise dos lançamentos contábeis da Florestal e da Fermau, que esses valores ficaram no  país, nunca foram remetidos ao exterior e a beneficiária desses pagamentos foi a Fermau,  pois manteve, até 2013 valores "devidos" à Kandy e, ao invés de repassá­los, aumentou capital  social em empresa totalmente sua controlada (Florestal).  A primeira e segunda parcela que seriam devidas pela Vonpar à Kandy SA  foram depositadas em conta bancária da Florestal Alimentos S/A em fevereiro e dezembro de  2010,  como  pode  ser  observado  pelo  extrato  do  Razão  na  folha  279  e  comprovantes  de  depósitos nas folhas 113 a 116.   Dos valores depositados em sua conta bancária a Florestal  informa que, em  09/02/2010, pagou a Trust Gestão de Ativos,  empresa de consultoria/assessoria,  a pedido da  Kandy (fl. 83), não havendo outras movimentações até 27/12/2010 quando todo o valor líquido  remanescente  foi  transferido  para  sua  controladora  Fermau  Participações  Ltda.,  conforme  quadro retro reproduzido e extrato do razão, fl. 279.  Nessa mesma data, com esse valor, a Fermau efetua lançamento contábil de  aumento de capital, conforme alteração contratual n° 11 (fl. 17 e fls. 273/274) e com reflexo no  seu  investimento  na  Florestal  no  valor  de  R$  8.948.983,65  a  título  também  de  aumento  de  capital.   No  entanto,  a  Florestal  só  registra  aumento  de  capital  de  R$  6.418.536,00  (fls. 187, 278 e 280),  sendo o  restante do valor  registrado como um acerto de contas entre a  Fermau e a Florestal relativo a dividendos, venda de máquinas e equipamentos e mútuo com  Fernando e Mauricio Weiand, conforme quadro abaixo e extratos de razões citados.    Fermau Participações Ltda ­ conta Capital Social ­ Extrato Razão fl. 273  Data  Valor  Histórico  dez­10  8.948.983,65  valor recebido por transf. da Florestal e contabilizado como aumento de capital p/ Kandy S/A  Fermau Participações Ltda ­ conta Florestal Alimentos S/A (investimentos) ­ Extrato Razão fl. 274  Data  Valor  Histórico  27­dez­10  8.948.983,65  Vlr aumento capital social efe alteração contratual n° 11  27­dez­10  ­261.422,18  referente a mútuo Fernando e Maurício Weiand  27­dez­10  ­1.002.275,43  referente adiant. Ref. Vendas ações Fermau  27­dez­10  ­1.266.750,04  referente NF Fermau participações  As demais  parcelas  devidas  pela  aquisição  das  ações  da Neugebauer SA,  a  partir de 2011, foram depositadas diretamente em conta bancária da Fermau que contabilizou  Fl. 496DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 497          8 os valores como obrigação a pagar à Kandy que, no entanto, se acumulam até 31/12/2013 sem  repasse desses valores à Kandy, conforme resumo de extrato do Razão abaixo (fls. 275/277).    Data  Cód. Conta  Conta  D/ C  Débitos  Créditos  Saldo  D/ C  Histórico  01/06/2011  110102001  SICREDI  D  395.065,58    395.065,58  C  VLR. REF.CREDITO KANDY S/A REC.DE  VONPAR  01/06/2011  2102003  KANDY S/A  C    395.065,58  395.065,58  C  VLR. REF.CREDITO KANDY S/A REC.DE  VONPAR  01/06/2012  110102001  SICREDI  D  433.808,39    828.873,97  C  VLR. REF.CREDITO KANDY  01/06/2012  2102003  KANDY S/A  C    433.808,39  828.873,97  C  VLR. REF.CREDITO KANDY  29/10/2012  110102001  SICREDI  D  895.228,75    1.724.102,72  C  VLR.REF.DEPOSITO SICREDI REF. CREDITO  DE KANDY S/A  29/10/2012  2102003  KANDY S/A  C    895.228,75  1.724.102,72  C  VLR.REF.DEPOSITO SICREDI REF.CREDITO DE  KANDY S/A  03/12/2012  110102001  SICREDI  D  452.257,83    2.176.360,55  C  VLR.REF.DEPOSITO SICREDI REF. CREDITO  DE VONPAR PARA KANDY S/A  03/12/2012  2102003  KANDY S/A  C    452.257,83  2.176.360,55  C  VLR.REF.DEPOSITO SICREDI REF. CREDITO  DE VONPAR PARA KANDY S/A  03/06/2013  110102001  SICREDI  D  405.974,37    2.582.334,92  C  VLR.REF.DEPOSITO SICREDI REF. CREDITO  DE VONPAR PARA KANDY S/A  03/06/2013  2102003  KANDY S/A  C    405.974,37  2.582.334,92  C  VLR.REF.DEPOSITO SICREDI REF. CREDITO  DE VONPAR PARA KANDY S/A  02/12/2013  110102001  SICREDI  D  489.198,92    3.071.533,84  C  VLR.RECEBIDO DE VONPAR REF.VENDA  ACOES DA KANDY S/A  02/12/2013  2102003  KANDY S/A  C    489.198,92  3.071.533,84  C  VLR.RECEBIDO DE VONPAR REF.VENDA  ACOES DA KANDY S/A    Do Cálculo do Ganho de Capital  A operação em questão resultou em ganho de capital pela Fermau que não o  ofereceu á tributação. O pagamento pela aquisição das ações se deu de forma parcelada, sendo  uma  parcela  de  R$  10.727.100,00,  paga  na  data  da  assinatura  do  Contrato  e  10  parcelas  semestrais consecutivas de R$ 400.000,00, com vencimento da primeira ... em 01/06/2010, que  sofrem ajustes monetários.  Assim,  o  valor  total  a  ser  recebido  pelas  ações  da  Fermau  (Kandy)  é  de  R$14.727.100,00  sendo  o  custo  dessas  ações  o  valor  recebido  pela  redução  de  capital  da  Florestal à Fermau (fl. 177) de R$ 4.141.382,00.   Concluiu­se,  assim,  que  o  ganho  de  capital  na  operação  é  de  R$10.585.718,00, que representa um percentual de 71,8792%; e que o ganho de capital contido  em cada parcela recebida é o obtido pela aplicação do percentual encontrado sobre os valores  recebidos. No entanto, registrou­se que, esses valores recebidos precisam ser ajustados.  O mencionado ajuste precisa ser efetuado porque a fonte pagadora, a Vonpar,  tem  como  informação  que  está  pagando  a  uma  empresa  estrangeira  que  apurou  ganho  de  capital aqui no país. Assim, ela efetua uma retenção na fonte e deposita apenas o valor líquido  deduzido dessa retenção.  Dessa forma a fiscalização obteve perante a fonte pagadora os valores pagos  e os retidos na fonte para cada pagamento realizado no período de 2010 a 2013 (fls. 112/128) e  somou às parcelas o valor das retenções. Com o valor apurado para o total de cada parcela, foi  aplicado  o  percentual  de  71,8792  para  se  obter  o  ganho  de  capital  em  cada  pagamento,  conforme quadro demonstrativo abaixo.  Fl. 497DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 498          9 (1)  113/114  115/117  118/120  119/120  121/122  123/124  125/126  127/128  (2)  04/02/2010  01/12/2010  03/12/2010  01/06/2011  01/06/2012  29/10/2012  03/12/2012  03/06/2013  02Í12/2013  (3)  10.833.130,44  171.271,22  267.442,93  395.065,58  433.808,39  895.228,75  452.257,83  405.974,37  489.198,92  (4)  1.171.227,59  65.807,12  69.717,46  76.554,42  157.981,54  79.810,21  83.255,56  86.329,22  (5)  12.004.358,03  504.521,27  464.783,04  510.362,81  1.053.210,29  532.068,04  489.229,93  575.528,14  (6)  Florestal  Florestal  Fermau  Fermau  Fermau  Fermau  Fermau  Fermau  (7)  8.628.636,52  362.645,85  334.082,33  366.844,70  757.039,13  382.446,25  351.654,55  413.685,02  (1)  Folha do processo;  (2)  Data das parcelas pagas;  (3)  Valor liquido depositado;  (4)  Valor IRRF DARF;  (5)  Valor total (soma das linhas acima);  (6)  Titular da conta depositada;  (7)  Resultado da Aplicação do % Ganho Capital ­ 71,8792.  Da Apuração dos tributos devidos  Com  o  valor  das  parcelas  de  ganho  de  capital  calculadas  de  acordo  com  o  demonstrado  no  quadro  retro,  a  fiscalização  acrescentou  esses  valores  às  bases  de  cálculo  apuradas  pelo  contribuinte  para  a  verificação  dos  tributos  a  serem  constituídos  de  ofício  no  presente procedimento fiscal. Cópias dos Livros de Apuração do Lucro Real nas folhas 281 a  352 deste processo.  AC 2010 AC 2011 AC 2012 AC 2013  Apuração IRPJ  Lucro Real antes Compensação  ­670,53  144.208,54  32.970,46  1.417,68  Compensação Prejuízo fiscal Períodos anterior contrib  0,00  43.262,56  9.891,14  425,30  Lucro Real antes Compensação  ­670,53  100.945,98  23.079,32  992,38  Ganho de Capital não tributado  8.991.282,37  334.082,33  1.506.330,09  765.339,58  Comp. Prej. Per. Anterior Fiscalização  255.361,46  0,00  0,00  0,00  Lucro Real fiscalização  8.735.250,38  435.028,31  1.529.409,41  766.331,96  IRP.I 15%  1.310.287,56  65.254,25  229.411,41  114.949,79  IRPJ Adicional 10%  849.525,04  19.502,83  128.940,94  52.633,20  IRPJ total fiscalização  2.159.812,60  84.757,08  358.352,35  167.582,99  IRPJ apurado contribuinte  0,00  15.141,90  3.461,90  148,86  IRPJ a lançar  2.159.812,60  69.615,18  354.890,45  167.434,14  Apuração CSLL  BC CSLL antes da Compensação apurada  contribuinte  ­670,53  144.208,54  32.970,46  1.417,68  Compensação BC negativa CSLL anterior contribuinte  0,00  43.262,56  9.891,14  425,30  BC CSLL apurada contribuinte  ­670,53  100.945,98  23.079,32  992,38  Ganho de Capital não tributado  8.991.282,37  334.082,33  1.506.330,09  765.339,58  Compensação BC neqativa CSLL Fiscalização  255.361,46  0,00  0,00  0,00  BC CSLL fiscalização  8.735.250,38  435.028,31  1.529.409,41  766.331,96  CSLL fiscalização  786.172,53  39.152,55  137.646,85  68.969,87    CSLL apurada contribuinte  0,00  9.085,14  2.077,14  89,31  CSLL a lançar  786.172,53  30.067,41  135.569,71  68.880,56  CSLL fiscalização 786.172,53  39.152,55  137.646,85  68.969,87  Concluiu­se  que  a  Fermau  Participações  Ltda.  é  a  real  vendedora  e  beneficiária  dos  valores  recebidos  pela  venda  das  ações  da  Neugebauer  SA  e  que  ela  omitiu  o  ganho  de  capital  obtido  nessa  operação  apresentando  como  vendedor  em  seu  lugar a Kandy SA, sua controladora uruguaia, com o único intuito de reduzir a tributação,  sendo que o real sujeito passivo era a própria Fermau.  Fl. 498DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 499          10 Dessa forma, foram apurados e constituídos de ofício mediante lavratura de  Auto de Infração, os tributos de IRPJ e CSLL sobre ganho de capital omitido, sendo a multa de  ofício de 150%, conforme §1°, I, do artigo 44 da Lei 9.430/96.  Lei 4.502/1964  Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar,  total ou parcialmente, o conhecimento por  parte da autoridade fazendária:  I  ­  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;  II  ­  das  condições  pessoais  de  contribuinte,  suscetíveis  de  afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente.  Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o  montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.  Os  autos  de  infração  com  as  compensações  de  prejuízo  fiscal  e  de  base  negativa constam às fls. 354 a 382 e 392. Os fundamentos legais da autuação no IRPJ (fl. 355)  são os  seguintes: art. 3° da Lei n° 9.249/95, e arts. 247, 248, 249,  inciso II, 251, 278 e 288,  todos  do  RIR/99.  Os  formulários  FAPLI  e  FACS  não  constam  do  processo, mas  o  sistema  SAPLI foi atualizado pela fiscalização.  Impugnação Improcedente  Não obstante as alegações apresentadas em impugnação, 14/08/2014 (fls. 394  a  412),  devidamente  representada  (fls.  413  a  419),  a  DRJ/SPO  concluiu  pela  sua  improcedência.  Recurso Voluntário  A  Recorrente  foi  devidamente  cientificada  do  Acórdão  da  DRJ,  em  15/04/2015  (fl.  455)  e  interpôs  Recurso  Voluntário,  tempestivamente,  em  14/05/2015  (fls.  444/455), cujas razões são a seguir sintetizadas.  1 ­ a fiscalização desconsiderou os negócios jurídicos, pois a partir da identificação  de  um  conjunto  de  medidas  lícitas  praticadas  por  coligadas  ­  que,  no  máximo,  poderia  caracterizar  planejamento  tributário  ­,  concluiu  que  a  "Fermau  é  a  real  vendedora e beneficiária  2  ­ a Lei Complementar n° 104 ­ cuja constitucionalidade é questionável, incluiu  o  parágrafo  único  ao  art.106  do  Código  Tributário  Nacional,  autorizando  a  desconsideração  de  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com  a  finalidade  de  dissimular  a  ocorrência  do  fato  gerador  do  tributo  ou  a  natureza  dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária,  "observados  os  procedimentos  a  serem  estabelecidos em lei ordinária";  3  ­ inexistindo tal lei, é desnecessária analisar mais profundamente o tema;  Fl. 499DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 500          11 4  ­ a fiscalização não aponta uma única ação ou omissão violadora de lei, sendo  certo  que  todos  os  atos  praticados  (inclusive  a  constituição  da  empresa  alienada)  ocorreram  regularmente,  sem  vícios,  simulação,  fraude  ou  ocultação;  traz  jurisprudência judicial favorável ao planejamento tributário;  5  ­  o Memorando de Entendimentos  foi  um pré­contrato,  de modo que  não  era  necessária  a  participação  da  Kandy  nesse  ato,  até  porque  seria  necessário  adotar  posteriormente um conjunto de medidas para viabilizar o negócio;  6  ­ assim, a utilização de uma sociedade anônima já existente, com transferência  de ativos, aumento de capital, alteração do objeto social, representou a forma mais  rápida  e  fácil  para  separar  a  atividade  "Neugebauer"  da  Florestal  Alimentos,  segundo  avaliação  das  partes  envolvidas,  inclusive  da  Vonpar;  as  outras  medidas  tomadas, inclusive a transferência das ações da nova empresa, objetivaram viabilizar  o recebimento dos valores da venda pelos detentores dos direitos; afinal, o negócio  só  foi  realizado  porque  os  sócios  da  Florestal  tinham  interesse  em  receber  em  dinheiro; no caso da relação entre a Fermau e sua controladora Kandy, cabia a esta a  destinação final dos valores relativos à sua participação no negócio; por esta razão  ela  constou  como parte  apenas  no  contrato de  compra  e  venda,  que  representou  o  efetivo negócio jurídico firmado pelas partes envolvidas;  7  ­  ademais,  nada  impedia  ou  obrigava  a  remessa  dos  valores  ao  exterior;  se  a  Kandy optou por manter o capital dentro de  sua controlada,  trata­se de questão de  interesse  das  sociedades  envolvidas,  não  cabendo  à  Receita  Federal  discutir  a  conveniência  ou  oportunidade  da medida,  sobretudo para  o  fim de  promover  uma  tributação mais onerosa;  8  ­ pela mesma razão, a validade e regularidade de eventuais reduções e aumentos  de capital social da Fermau não podem ficar condicionadas à análise e interpretação  da Receita Federal;  9  ­ discorre sobre o IRPJ e respectivo fato gerador e contesta a apuração da sua  base de cálculo do IRPJ (bem como da CSLL), em razão da fiscalização não deduzir  os  valores  pagos  da  quantia  supostamente  devida;  ou,  deveria  a  Receita  Federal  proceder à  imediata  restituição à Vonpar, para permitir o  repasse de  tais valores a  quem de direito;  10  ­ em resumo: as razões pelas quais os negócios jurídicos foram desconsiderados  precisavam  ser mais  detalhadas,  pois  seria  pela  apreciação  da motivação  dos  atos  que  se  pode  exercer  o  controle  de  legalidade;  portanto,  não  basta  a  fiscalização  afirmar que as medidas adotadas  tiveram o "único  intuito de reduzir a  tributação",  eis que era necessário especificar e indicar qual ação ilícita foi praticada;  11  ­ contesta o caráter confiscatório de multa cujo valor ultrapasse 50% o valor da  obrigação  principal,  situação  na  qual  deve  ser  reconhecida  a  respectiva  inconstitucionalidade.  É o relatório  Voto             Conselheiro Rogério Aparecido Gil ­ Relator  Fl. 500DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 501          12 O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  os  demais  requisitos  de  admissibilidade. Conheço o recurso.  Mérito  Verifica­se que,  a Fiscalização considerou os negócios  jurídicos havidos no  presente caso. De seu lado, a Recorrente admite a realização de planejamento tributário, com o  intuito de reduzir a tributação.  A  respeito  das  operações  estruturadas  em  sequência,  cabe  citar  a  lição  de  Marco Aurélio Greco ("Planejamento Tributário", S. Paulo, Ed. Dialética, 2004, pp. 345­347):  "XVI.2. Operações Estruturadas em Sequência  Sob  esta  denominação  estão  as  step  transactions,  vale  dizer,  aquelas  sequências  de  etapas  em  que  cada uma  corresponde  a  um tipo de ato ou deliberação societária ou negocial encadeado  com  o  subsequente  para  obter  determinado  efeito  fiscal  mais  vantajoso. Neste caso, cada etapa só tem sentido se existir a que  lhe antecede e se for deflagrada a que lhe sucede.  O  Acórdão  recorrido  fundamenta  que,  uma  operação  estruturada  indica  a  existência  de  um  objetivo  único,  predeterminado  à  realização  de  todo  o  conjunto.  E  mais,  indica  a  existência  de  uma  causa  jurídica  única  que  informa  todo  o  conjunto. Nestes  casos,  cumpre  examinar  se  há  motivos  autônomos,  ou  não,  pois  se  estes  inexistirem,  o  fato  a  ser  enquadrado é o conjunto e não cada uma das etapas.  Diante  de  reorganizações  societárias  que  tenham  o  efeito  de  reduzir  o  impacto  da  carga  tributária  incidente  sobre  as  atividades  ou  os  resultados  de  determinada  pessoa jurídica, é frequente encontrarmos estudos que procuram examinar separadamente cada  um  dos  aspectos  envolvidos  ou  ­  quando  se  trata  de  uma  reorganização  que  envolva  um  conjunto de etapas sucessivas ­ cada um dos passos adotados no âmbito de uma operação mais  ampla.  À vista de uma situação complexa, é essencial considerar a figura como um  todo, examinando ao mesmo tempo os vários aspectos que a cercam, pois o conhecimento e o  enquadramento de determinada realidade será a resultante das diversas circunstâncias reunidas  no caso concreto.  Assim, a postura metodológica mais adequada é aquela que ­ sem perder de  vista  as  peculiaridades  de  cada  etapa  ou  dos  segmentos  de  que  a  operação  se  compõe  ­  visualiza o conjunto assim formado e busca determinar o enquadramento que este, globalmente  considerado, deve ter perante o ordenamento tributário brasileiro.  Vale dizer, ao invés de analisar cada fotografia (etapa) é importante analisar o  filme  (conjunto  delas).  Mais  do  que  um  evento  (etapa)  é  importante  interpretar  a  estória  (conjunto).  O antes e o depois  Na  medida  que,  o  conjunto  de  operações  corresponde  apenas  a  uma  pluralidade de meios para atingir um único fim, a verificação das alterações relevantes deve ser  Fl. 501DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 502          13 feita  não  apenas  considerando  os  momentos  anterior  e  posterior  a  cada  etapa  mas,  principalmente, os momentos anterior e posterior ao conjunto de etapas.  Ou seja,  é preciso  indagar qual a situação existente antes da deflagração da  sequência de etapas, de quem era determinado patrimônio, qual a composição societária, quem  era o titular de certos poderes sobre determinado empreendimento etc., e qual a situação final  resultante da última das etapas.  Só assim será assegurado um exame abrangente de uma operação complexa  subdividida em múltiplas etapas que são meros segmentos de uma operação maior, de modo a  verificar qual, na realidade, a operação que se está pretendendo opor ao Fisco (o complexo ou  cada parte).  Assim, de acordo com as lições de Marco Aurélio Greco, deve­se verificar se  há  motivos  autônomos  para  a  realização  das  etapas.  Se  estes  não  existirem,  o  fato  a  ser  enquadrado é o conjunto e não cada uma das etapas.  O  conjunto  de  ativos  caracterizados  como  "Negebauer"  pertenciam  à  Florestal Alimentos,  que pertencia  à Fermau  (juntamente  com algumas  pessoas  físicas),  que,  por sua vez, pertencia à empresa uruguia Kandy (juntamente com duas pessoas físicas). Essas  pessoas jurídicas são a parte relevante do pólo vendedor, para fins do exame do litígio.  A  sucessão  de  operações  estruturadas  pelo  pólo  vendedor mostra  que  entre  18/12/2009,  data  da  assinatura  do  Memorando  de  Entendimentos  (em  que  os  vendedores  pessoas jurídicas seriam a Florestal e a Fermau) e 04/02/2010, data da assinatura do Contrato  de Compra e Venda (em que o vendedor pessoa jurídica passou a ser a Kandy) a Neugebauer  "passou"  da Florestal  para  a  Fermau,  e desta  para  a Kandy,  que  foi  quem efetivou  a venda,  pagando um tributo mais baixo pelo ganho de capital, por ser empresa sediada no Exterior.  As transferências da Neugebauer pelas pessoas jurídicas do pólo vendedor se  deram por meio de sucessivas reduções de capital e respectivas devoluções.  Fechada  venda,  os  recursos  ­  que  nunca  chegaram  às  mãos  da  Kandy  ­ permanecem na Fermau,  até que  esta  aumentasse  seu  capital  e o de  sua  controlada Florestal  com os recursos remanescentes.  As  operações  realizadas  coordenadamente  pelo  pólo  vendedor,  a  partir  do  Memorando  de  Entendimentos,  evidenciam  que  eram  operações  estruturadas  em  sequência  cujo conjunto tinha o único objetivo de realizar a venda pagando o mínimo de imposto possível  sobre o respectivo ganho de capital.  Os  motivos  formais  apontados  "na  ida"  da  Neugebauer  para  justificar  as  sucessivas  reduções  de  capital  na  Fermau  e  na  Florestal  são  tautológicos:  capital  social  em  excesso. Igualmente tautológicos os motivos formais apontados, "na volta" dos recursos, para  justificar os sucessivos aumentos de capital na Fermau e na Florestal.  Em  resumo:  exceto  pela  substituição  da  Neugebauer  pelos  recursos  remanescentes  de  sua  venda,  o  "antes"  e  o  "depois"  são  exatamente  iguais.  Portanto,  essas  operações carecem de propósito negocial.  Fl. 502DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 503          14 Veja­se que o abuso de direito e a fraude à lei estão previstos no Código Civil  (Lei n° 10.406/2002), in verbis:  "Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que,  ao exercê­lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu  fim econômico ou social, pela boa­fé ou pelos bons costumes."  "Art. 166. É nulo o negócio jurídico quando: (...)  VI ­ tiver por objetivo fraudar lei imperativa;"  A respeito do abuso do direito,  cabe mencionar as  lições de Marco Aurélio  Greco, na obra citada, págs. 181­187:  "Neste  passo,  tem  pertinência  o  tema  do  "abuso  do  direito",  categoria  construída  para  inibir  práticas  que,  embora  se  encontrem  dentro  do  âmbito  da  licitude,  implicam,  no  seu  resultado, uma distorção no equilíbrio do relacionamento entre  as partes, seja pela utilização de um poder ou de um direito em  finalidade diversa daquela para a qual o ordenamento assegura  sua existência, seja sua distorção funcional, por implicar inibir a  eficácia  da  lei  incidente  sobre  a  hipótese  sem  uma  razão  suficiente que a justifique.  Nesse  contexto  é  que  vejo  a  inserção  da  temática  do  abuso  do  direito  de  auto­organização  no  âmbito  tributário.  Ou  seja,  a  possibilidade de serem identificadas situações concretas em que  os  atos  realizados  pelos  particulares,  embora  juridicamente  válidos, não serão oponíveis ao Fisco quando forem fruto de um  uso  abusivo  do  direito  de  auto­organização  que,  por  isso,  compromete a eficácia do princípio da capacidade contributiva e  da  isonomia  fiscal. Aqui não se está  falando da  figura prevista  no artigo 123 do CTN, mas sim da possibilidade de atos privados  não  serem  admitidos  pelo  Fisco  quando  implicarem  deslocamento  do  foco  visado  pela  lei  ao  qualificar  a  manifestação de capacidade contributiva"  A respeito de fraude à lei, cabe mencionar as lições de Marco Aurélio Greco,  na obra citada, págs. 219 e 251:  "Interessa­nos  neste momento  a  figura  da  fraude  à  lei  também  chamada de fraus legis. (...) Nesta figura, estamos perante duas  normas (ou de uma norma e uma ausência de previsão expressa  do ordenamento:  a)  uma  norma  imperativa  de  tributação  que  se  considera  indesejada, à qual o contribuinte não quer se submeter (a norma  contornada); e  b)  uma  norma  ou  uma  ausência  de  previsão  expressa,  que  o  contribuinte utiliza para evitar a norma contornada (a norma de  contorno).  Na fraude à  lei, o contribuinte monta determinada estrutura negocial que se  enquadre na norma de contorno para, desta forma, numa expressão coloquial, "driblar" a norma  Fl. 503DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 504          15 contornada. Com isto pretende fazer com que a situação concreta seja regulada pela norma de  contorno, com o que ficaria afastada a aplicação da norma de tributação (ou de tributação mais  onerosa).  Na fraude à lei, busca­se contornar determinada norma imperativa, mediante  a  utilização  de  outra  norma  (ou  ausência  de  previsão  expressa). Neste  caso,  o  ordenamento  reage aplicando a norma contornada."  Segundo Marco Aurélio Greco, na mesma obra, págs. 419 a 421:  "O abuso é corolário do uso regular do direito, pois há décadas  já se afastou a visão  individualista de que um direito comporta  qualquer  tipo de uso,  inclusive o  excessivo ou que distorça  seu  perfil objetivo. A  fraude à  lei  é decorrência da  legalidade e da  imperatividade  do  ordenamento  positivo,  como  um  todo,  e  da  norma  jurídica  específica.  Lei  existe  para  ser  seguida  e  não  contornada ou 'driblada'.  Em suma,  a  aplicação das  figuras do  abuso do  direito  e da  fraude  à  lei  em  matéria  tributária,  no  ordenamento  positivo  brasileiro,  pode  ocorrer  independente  de  lei  expressa  que  as  autorize,  pois  são  decorrência  da  legalidade  e  da  imperatividade  do  ordenamento. Ainda que fosse indispensável uma lei autorizando a aplicação de tais categorias,  este requisito estaria atendido pelo parágrafo único do artigo 116 aqui comentado."  No  caso  em  tela,  ficou  caracterizado  o  abuso  do  direito,  visto  que  a  Recorrente  praticou  atos  societários  que,  embora  previstos  legalmente,  resultaram  em  uso  abusivo do direito de auto­organização.  Em  relação  às  operações  que  resultaram  na  transferência  da  ações  da  Neugebauer até a Kandy fica evidente que as mesmas tiveram a única finalidade de submeter a  operação  de  venda  das  referidas  a  ações  a  uma  menor  tributação,  não  tendo  a  Recorrente  demonstrado a existência de nenhuma motivação extratributária.  Restou caracterizada também a fraude à lei, pois havia uma norma impositiva  que previa a incidência de IRPJ (alíquota de 15% e adicional de 10%) e CSLL (alíquota de 9%)  na  venda  de  bem  do  ativo  permanente  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  Brasil  (norma  contornada), tendo a Recorrente montado uma sequência de operações de modo a enquadrar a  operação como venda de bem do ativo permanente por pessoa jurídica domiciliada no exterior  (norma  de  contorno),  enquadrando  a  operação  em  uma  tributação  menor  (somente  IRRF  à  alíquota de 15%).  Quanto  à  permanência  dos  valores  na  Fermau,  há  que  se  dizer  que  isso,  isoladamente, nada significa, pois, ainda que os recursos tivessem sido remetidos à Kandy no  exterior e, em seguida, retornassem ao Brasil para produzirem os mesmos efeitos já referidos,  de modo  que  o  "depois"  fosse  o mesmo  já  retratado,  ainda  assim,  estar­se­ia  diante  de  uma  sucessão de operações estruturadas para diminuir o pagamento de tributo.  A Fiscalização andou bem ao não deduzir da exigência os valores retidos pela  Vonpar, pois se tratam de valores indevidamente recolhidos em nome da Kandy. Ou seja, tais  valores configuram pagamento indevido ou a maior, cuja restituição é regida por rito próprio,  exigindo a emissão de PER/DCOMP.  Fl. 504DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 505          16 E a fiscalização, também corretamente, concluiu que:  "a Fermau  é  a  real  vendedora  e  beneficiária  dos  valores  recebidos  pela  venda  das  ações da Neugebauer SA e que ela omitiu o ganho de capital obtido nessa operação  apresentando como vendedor em seu lugar a Kandy SA, sua controladora uruguaia,  com o único  intuito de reduzir a  tributação, sendo que o  real sujeito passivo era a  própria  Fermau.  Dessa  forma,  foram  apurados  e  constituídos  de  ofício  mediante  lavratura de Auto de Infração, do qual este Relatório faz parte, os tributos de IRPJ e  CSLL sobre ganho de capital omitido, sendo a multa de ofício de 150%, conforme  §1°, I, do artigo 44 da Lei 9.430/96."  Há expressa previsão legal para a aplicação da multa. Já o argumento relativo  ao seu alegado caráter confiscatório por ultrapassar 50% do valor da obrigação principal, não  será  examinado, pois não  cabe  à  instância  administrativa manifestar­se  a  respeito de  suposta  inconstitucionalidade da legislação tributária. Veja­se a Súmula CARF n° 2:  "O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária."  Auto Reflexo.  O decidido em relação ao  tributo principal se aplica ao  lançamento reflexo,  em virtude da estreita relação de causa e efeitos entre eles existentes.  Fundamentos Vencedores (RICARF, Anexo II, art. 63, § 8º)  Em atendimento às disposições do § 8º do art. 63 do Anexo II do RICARF,  no  sentido  de  que,  "na  hipótese  em  que  a  decisão  por maioria  dos  conselheiros  (...)  acolher  apenas a conclusão do relator, caberá ao relator reproduzir, no voto e na ementa do acórdão, os  fundamentos  adotados  pela  maioria  dos  conselheiros",  apresento  a  seguir  os  fundamentos,  adotados pela maioria dos Conselheiros, também expostos em Declaração de Voto.  Os  Conselheiros  também  concluíram  por  negar  provimento  ao  Recurso  Voluntário.  Todavia,  em  relação  à  manutenção  do  lançamento  relativo  ao  IRPJ  e  CSLL  incidentes  sobre o  ganho de  capital  na  alienação das  ações da Neugebauer S.A.,  ressaltaram  que  o  lançamento  fiscal  foi  embasado  no  fato  de  a  Recorrente  ser  "a  real  vendedora  e  beneficiária dos valores recebidos pela venda das ações da Neugebauer S.A. e que ela omitiu o  ganho de  capital  obtido  nessa  operação  apresentando  como vendedor  em  seu  lugar  a Kandy  SA, sua controladora empresa estrangeira uruguaia".  Nesse  contexto,  registraram  que,  o  que  deve  ser  combatido  é  o  uso  da  liberdade  negocial  própria  da  atividade  das  pessoas  jurídicas,  para  construir  situações  artificiais,  apenas  e  tão­somente  visando  à  economia  tributária,  posto  que  contrária  à  boa­fé  característica da moderna interpretação do Direito.   O  fato  é  que,  independentemente  de  a  opção  pela  forma  utilizada  pela  Recorrente ser uma opção válida, perante o direito civil e empresarial, não pode ser utilizada  como  subterfúgio  para  conferir  à  operação  aparência de  outra  que não  esteja  abrangida pelo  dispositivo legal que impõe a tributação do ganho de capital efetivamente auferido.  A autoridade fiscal aponta, no Relatório de Ação Fiscal (fls. 383 a 391), que,  conforme  Memorando  de  Entendimento  datado  de  18  de  dezembro  de  2009,  a  Recorrente  Fl. 505DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 506          17 figurava (ao lado da Florestal e de seus sócios pessoas físicas) como a vendedora das ações em  questão.  Contudo,  na  realização  da operação,  artificialmente,  insere­se  no  negócio  a  pessoa jurídica Kandy SA, controladora da Recorrente, e sediada no Uruguai, com a finalidade  exclusiva de parecer que a alienação era realizada por uma pessoa jurídica sediada no exterior,  de modo a reduzir a tributação sobre o ganho de capital.  Ocorre que, a autoridade descreve, com riquezas de detalhes, que as receitas  originadas no negócio, de  fato,  jamais deixaram o país e  foram,  efetivamente, auferidas pela  Recorrente:  "A primeira e segunda parcela que seriam devidas pela Vonpar à Kandy SA  foram  depositadas  em  conta  bancária  da  Florestal  Alimentos  S/A  em  fevereiro  e  dezembro de 2010, como pode ser observado pelo extrato do razão na folha 279 e  comprovantes de depósitos nas  folhas 113 e 116. Dos valores depositados  em sua  conta  bancária  a  Florestal  informa  que,  em  09/02/2010,  pagou  a  Trust  Gestão  de  Ativos, empresa de consultoria/assessoria, a pedido da Kandy (fl.83), não havendo  outras movimentações até 27/12/2010 quando todo o valor líquido remanescente foi  transferido para sua controladora Fermau Participações Ltda, como já demonstrado  em quadro na página anterior deste Relatório e no extrato do razão na folha 279.  (...)  As  demais  parcelas  devidas  pela  aquisição  das  ações  da Neugebauer  SA,  a  partir de 2011, passam a ser depositadas diretamente em conta corrente bancária da  Fermau  que  contabiliza  os  valores  como  uma  obrigação  a  pagar  à Kandy  que  no  entanto se acumulam até 31/12/2013 sem repasse desses valores à Kandy, conforme  resumo de extrato do Razão abaixo (fls. 275/277)."  O fundamento do lançamento, portanto, é a constatação de que a participação  da Kandy no negócio que originou as receitas foi mera fraude perpetrada pela Recorrente (de  modo,  inclusive, que a autuação foi realizada com a imposição de multa de ofício de 150%),  razão  pela  qual  ela,  na  condição  de  real  vendedora  deveria  arcar  com  o  ônus  do  IRPJ  e  da  CSLL sobre o ganho de capital obtido no negócio.  Por  todo  o  exposto,  agregando­se  tais  fundamentos  da  maioria  dos  Conselheiros, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Rogério Aparecido Gil                Declaração de Voto  Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo  Fl. 506DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 507          18 Contanto  concorde  com  as  conclusões  a  que  chega  o Relator  em  seu  voto,  entendo  ser  necessário  manifestar  a  minha  discordância  em  relação  aos  fundamentos  nele  empregados para manter o lançamento concernente ao IRPJ e CSLL incidente sobre o ganho de  capital na alienação das ações da Neugebauer S.A.   É  que,  para  o  Relator,  o  ponto  fundamental  está  na  ausência  de  propósito  negocial,  e  na  presença  do  abuso  de  direito  e  na  fraude  à  lei,  nas  operações  engendradas  durante a referida alienação.  Por outro lado, o lançamento fiscal foi embasado no fato de a Recorrente ser  "a real vendedora e beneficiária dos valores recebidos pela venda das ações da Neugebauer  S.A. e que ela omitiu o ganho de capital obtido nessa operação apresentando como vendedor  em seu lugar a Kandy SA, sua controladora empresa estrangeira uruguaia".  Aliás,  é  sabido que o emprego do  teste do  "propósito negocial"  (importado  do  direito  estadunidense,  pelo  qual  não  devem  produzir  efeitos  contra  o  Fisco  os  negócios  jurídicos que tenham por finalidade única a obtenção da economia do tributo) ou a rejeição à  ausência  de motivação  extra­tributária  enfrentam  fortes  críticas  por  parte  de  doutrinadores  e  Conselheiros deste CARF.  De  fato,  a  utilização  de  tais  elementos  deve  ser  realizada  com  extrema  cautela,  já  que,  no meu  entender,  o  que  deve  ser  combatido  não  é o  planejamento  tributário  empreendido  por  meio  de  operação  realizada  sem  propósito  negocial  ou  sem  motivação  extratributária  (o que pode ser plenamente  lícito, vide o prosaico exemplo da escolha de um  casal entre apresentar a declaração de rendimentos em conjunto ou em separado), mas aquele  realizado por meio da dissociação entre a vontade expressa formalmente nos atos praticados e a  real motivação para a sua prática.  Ricardo  Lobo  Torres  (Planejamento  Tributário:  elisão  abusiva  e  evasão  fiscal. 2ª ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2013)  faz  importante síntese acerca dos parâmetros de  aproximação que podem ser utilizados nos casos de planejamento tributário:  "O  problema  da  elisão  fiscal  está  intimamente  ligado  ao  das  posições  teóricas  fundamentais  em  torno  da  interpretação  do  direito tributário.  O  positivismo  normativista  e  conceptualista  defende,  com  base  na  autonomia  da  vontade,  a  possibilidade  ilimitada  de  planejamento  fiscal. A elisão, partindo de  instrumentos válidos,  seria  sempre  lícita.  Essa  posição  foi  defendida  com  veemência  por Sampaio Dória.  O positivismo sociológico e historicista, com a sua consideração  econômica do fato gerador, chega à conclusão oposta, defende a  ilicitude  generalizada  da  elisão,  que  representaria  abuso  da  forma  jurídica  escolhida  pelo  contribuinte  para  revestir  juridicamente o seu negócio jurídico ou a sua empresa. Amilcar  de Araújo Falcão representou moderadamente essa orientação.  A  jurisprudência  dos  valores  e  o  pós­positivismo  aceitam  o  planejamento  fiscal  como  forma  de  economizar  imposto,  desde  que  não  haja  'abuso  de  direito'.  Só  a  elisão  abusiva  ou  o  planejamento inconsistente se tornam ilícitos.  Fl. 507DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 508          19 (...)  O combate ao abuso do direito consiste, sobretudo, na busca de  superação do posicionamento formalista e conceptualista, com o  cuidado para não cair no exagero oposto do substancialismo, do  historicismo ou do causalismo economicista.   No  direito  tributário  vive­se,  a  partir  dos  anos  1990,  na  incessante  procura  do  equilíbrio  entre  forma  e  substância,  que  só  poderá  ser  obtido  evitando­se  o  abuso  das  formas  ('Missbrauch  von  Gestaltungsmöglichkeiten  Formen'  dos  alemães)."   Da mesma obra, extrai­se ainda a seguinte passagem atribuída ao tributarista  italiano Victor Uckman:  "Enquanto  no  direito  privado  a  'rationale'  da  teoria  do  abuso  consiste  em  proteger  os  direitos  de  outros  indivíduos,  no  setor  fiscal se utiliza o princípio para proteger os interesses do Estado  frente à liberdade do contribuinte de utilizar as formas jurídicas  que  eleja  para  desenvolver  as  suas  atividades  produtoras  de  renda."  O que deve ser combatido, portanto, é o uso da liberdade negocial própria da  atividade  das  pessoas  jurídicas,  para  construir  situações  artificiais,  apenas  e  tão­somente  visando  à  economia  tributária,  posto  que  contrária  à  boa­fé  característica  da  moderna  interpretação do Direito.   O  fato  é  que,  independentemente  de  a  opção  pela  forma  utilizada  pela  Recorrente ser uma opção válida, perante o direito civil e empresarial, não pode, como já dito,  ser  utilizada  como  subterfúgio  para  conferir  à  operação  aparência  de  outra  que  não  esteja  abrangida  pelo  dispositivo  legal  que  impõe  a  tributação  do  ganho  de  capital  efetivamente  auferido.  O  atendimento  a  requisitos  legais  nos  ramos  civil  e  empresarial  não  tem  repercussão na esfera tributária.  A autoridade fiscal aponta, no Relatório de Ação Fiscal (fls. 383 a 391), que,  conforme  Memorando  de  Entendimento  datado  de  18  de  dezembro  de  2009,  a  Recorrente  figurava (ao lado da Florestal e de seus sócios pessoas físicas) como a vendedora das ações em  questão.  Contudo,  na  realização  da operação,  artificialmente,  insere­se  no  negócio  a  pessoa jurídica Kandy SA, controladora da Recorrente, e sediada no Uruguai, com a finalidade  exclusiva de parecer que a alienação era realizada por uma pessoa jurídica sediada no exterior,  de modo a reduzir a tributação sobre o ganho de capital.  Ocorre que, a autoridade descreve, com riquezas de detalhes, que as receitas  originadas no negócio, de  fato,  jamais deixaram o país e  foram,  efetivamente, auferidas pela  Recorrente:  "A primeira e segunda parcela que seriam devidas pela Vonpar  à Kandy SA  foram depositadas em conta bancária da Florestal  Fl. 508DF CARF MF Processo nº 11080.726189/2014­41  Acórdão n.º 1302­002.617  S1­C3T2  Fl. 509          20 Alimentos S/A em fevereiro e dezembro de 2010, como pode ser  observado pelo extrato do razão na folha 279 e comprovantes de  depósitos nas folhas 113 e 116. Dos valores depositados em sua  conta bancária a Florestal informa que, em 09/02/2010, pagou a  Trust  Gestão  de  Ativos,  empresa  de  consultoria/assessoria,  a  pedido da Kandy (fl.83), não havendo outras movimentações até  27/12/2010  quando  todo  o  valor  líquido  remanescente  foi  transferido  para  sua  controladora  Fermau  Participações  Ltda,  como  já  demonstrado  em  quadro  na  página  anterior  deste  Relatório e no extrato do razão na folha 279.  (...)  As  demais  parcelas  devidas  pela  aquisição  das  ações  da  Neugebauer  SA,  a  partir  de  2011,  passam  a  ser  depositadas  diretamente  em  conta  corrente  bancária  da  Fermau  que  contabiliza os valores como uma obrigação a pagar à Kandy que  no  entanto  se  acumulam  até  31/12/2013  sem  repasse  desses  valores à Kandy, conforme resumo de extrato do Razão abaixo  (fls. 275/277)."  O fundamento do lançamento, portanto, é a constatação de que a participação  da Kandy no negócio que originou as receitas foi mera fraude perpetrada pela Recorrente (de  modo,  inclusive, que a autuação foi realizada com a imposição de multa de ofício de 150%),  razão  pela  qual  ela,  na  condição  de  real  vendedora  deveria  arcar  com  o  ônus  do  IRPJ  e  da  CSLL sobre o ganho de capital obtido no negócio.  Por  essas  razões,  portanto,  entendo  que  o  Recurso  Voluntário  deve  ser  integralmente improvido.  (assinado digitalmente)  Paulo Henrique Silva Figueiredo    Fl. 509DF CARF MF

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