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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7587200 #
Numero do processo: 16366.000625/2008-28
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 29 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Jan 29 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PER/DCOMP. ONUS DA PROVA. Segundo o art. 373, I do CPC, o ônus da prova incumbe à interessada. DIREITO CREDITÓRIO ORIUNDO DE DECISÃO JUDICIAL. Matéria devidamente apreciada pelo acórdão recorrido. Não há o que ser reformada.
Numero da decisão: 3401-005.710
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc. Participaram do presente julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan (presidente), Carlos Alberto da Silva Esteves (suplente convocado em substituição à Conselheira Mara Cristina Sifuentes), Muller Nonato Cavalcante (suplente convocado em substituição ao Conselheiro Tiago Guerra Machado), Lázaro Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos (relator original), Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio Schappo, e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente). Ausente o Conselheiro Tiago Guerra Machado. Ausente justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.
Nome do relator: ANDRE HENRIQUE LEMOS
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3401­005.710  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  29 de novembro de 2018  Matéria  DCOMP ­ IPI  Recorrente  MONTREAL EQUIPAMENTOS DE PROTECAO INDIVIDUAL LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  PER/DCOMP.  ONUS  DA  PROVA.  Segundo o art. 373, I do CPC, o ônus da prova incumbe à interessada.  DIREITO CREDITÓRIO ORIUNDO DE DECISÃO JUDICIAL.  Matéria  devidamente  apreciada  pelo  acórdão  recorrido.  Não  há  o  que  ser  reformada.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc.    Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  Rosaldo  Trevisan  (presidente),  Carlos  Alberto  da  Silva  Esteves  (suplente  convocado  em  substituição  à  Conselheira  Mara  Cristina  Sifuentes),  Muller  Nonato  Cavalcante  (suplente  convocado  em  substituição  ao  Conselheiro  Tiago  Guerra  Machado),  Lázaro  Antonio  Souza  Soares,  André  Henrique  Lemos  (relator  original),  Carlos Henrique  de  Seixas  Pantarolli,  Cássio  Schappo,  e  Leonardo  Ogassawara  de  Araújo  Branco  (vice­presidente).  Ausente  o  Conselheiro  Tiago  Guerra Machado. Ausente justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 36 6. 00 06 25 /2 00 8- 28 Fl. 451DF CARF MF     2   Relatório  (conforme  disponibilizado  pelo  relator  original,  Cons.  André  Henrique  Lemos, na pasta da sessão de julgamento, repositório oficial do CARF)    Adota­se o relatório do Acórdão 14­34.661 ­ 8 Turma da DRJ/POR de piso  (efls. 419 e seguintes) por bem retratar a situação dos autos:  Trata­se  de  PER/DCOMP's  (fls.  02/273)  apresentadas  pela  interessada, através do qual requer a compensação de débitos de  sua responsabilidade, no valor  total de R$ 1.191.978,85, com o  créditos de IPI do 3° trimestre de 2005.  A DRF  em  Londrina/PR,  com  base  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  372/383,  prolatou  despacho  decisório  de  fls.  388/391,  por  meio  do  qual  informou  da  impossibilidade  de  verificação  da  legitimidade  do  pleiteado  crédito  de  IPI,  tendo  em vista que a requerente, embora intimada e reintimada, não  ter  apresentado  os  documentos  necessários  verificação  da  legitimidade  do  pleito,  não  reconhecendo  o  direito  creditório  relativo  ao  ressarcimento  de  IPI  e  não  homologando  as  compensações apresentadas.  Regularmente  cientificada  do  despacho  decisório,  a  requerente  apresentou  a manifestação  de  inconformidade  de  fls.  397/401,  na qual, em suma, fez as seguintes considerações:  a)  Os  valores  apresentados  para  compensação  dos  tributos  originam­se de saldos anteriores apurados de IPI, que remontam  anos de 2002, 2003 e 2004;  b)  O  Parecer  menciona  a  impossibilidade  de  verificação  da  legitimidade, o que na verdade não procede. O saldo anterior é  válido, pois eventual análise teria que ser processada dentro do  período que estivesse fora da decadência, ou seja, até o ano de  2009, ao teor do Acórdão 14­25.022 da 2a Turma da DRJ/RPO;  c)  Ao  final,  requer  o  reconhecimento  da  decadência  e  o  restabelecimento  dos  valores  glosados  no  montante  de  R$  1.531.243,23,  e  a  devolução,  se  diferença  houver,  após  a  compensação na forma de ressarcimento junto ao banco em que  possui  conta  corrente,  devendo  tal  valor  ser  atualizado  pela  Selic,  uma vez que o  inciso  I, §5° do art. 72 da  IN 900/2008 é  ilegal,  porque  leva  ao  enriquecimento  ilícito  do  Estado.  (Negritos do Relator).  Por  meio  do  Acórdão  14­34.661  a  8ª  Turma  da  DRJ/POR  julgou  improcedente a manifestação de inconformidade, sob a seguinte ementa:  IPI. RESSARCIMENTO. DECADÊNCIA. INAPLICABILIDADE.  Em pedidos de ressarcimento de IPI, cuja discussão se refere a  direito de crédito a favor do sujeito passivo e não a constituição  Fl. 452DF CARF MF Processo nº 16366.000625/2008­28  Acórdão n.º 3401­005.710  S3­C4T1  Fl. 452          3 de crédito tributário, não se aplicam os prazos decadenciais dos  artigos 150, § 4o, e 173, inciso I, do Código Tributário Nacional.  RESSARCIMENTO.  CRÉDITOS.  HABILITAÇÃO  NO  TRIMESTRE DE ESCRITURAÇÃO.  Os  créditos  não  absorvidos  por  débitos  em  cada  período  de  apuração  podem  ser  transferidos  para  períodos  de  apuração  subsequentes,  mas  só  fazem  jus  a  ressarcimento  os  créditos  escriturados no trimestre­calendário de que trata o pedido.  PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ONUS DA PROVA.  E  ônus  processual  da  interessada  fazer  a  prova  dos  fatos  constitutivos de seu direito.  RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. INOVAÇÃO  DO PEDIDO EM SEDE DE RECURSO. IMPOSSIBILIDADE.  É  defeso  á  parte  inovar  a  lide  com  pedido  novo  em  sede  de  recurso ou de manifestação de inconformidade..    A Contribuinte tomou ciência da referida decisão em 17/10/2011 (efl. 449) e,  irresignada,  interpôs  recurso  voluntário  em  20/10/2011  (efl.  430),  na  qual  argumenta  que  a  análise fiscal deixou de contemplar se a Recorrente possuía créditos advindos de pleito judicial,  tal  qual  o  disposto  nos  autos  2001.70.01.006027­9,  o  qual  em  Acórdão  o  TRF4  e  o  STJ  reconheceram  o  direito  da  empresa  de  se  creditar  dos  insumos  ISENTOS  —  NÃO  TRIBUTADOS E ALIQUOTA ZERO.   Ao  presente  contencioso  fora  apensado  o  processo  administrativo  nº  16366.000061/2010­48,  o  qual  versa  sobre  DCOMP  Eletrônico  de  ressarcimento  de  IPI  (crédito de IPI da filial, referente ao 3o trimestre de 2005, com débitos da matriz, controlados  no contencioso objeto do recurso voluntário ora em análise).  É o relatório.   Voto             Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator Ad Hoc    O  voto  a  seguir  reproduzido  é  de  lavra  do  Conselheiro  André  Henrique  Lemos, relator original do processo, que, conforme Portaria CARF no 143, de 30/11/2018, teve  o mandato extinto antes da formalização do resultado do presente julgamento. O texto do voto,  in verbis, foi retirado da pasta da sessão de julgamento, repositório oficial do CARF, onde foi  disponibilizado pelo relator original aos demais conselheiros.    Fl. 453DF CARF MF     4 “O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais, portanto,  dele toma­se conhecimento.  Sustenta  a  Recorrente  que  o  acórdão  guerreado  deixou  de  contemplar  se  possuía créditos advindos de pleito judicial, tal qual o disposto nos autos 2001.70.01.006027­9,  o  qual  em  acórdão  o  TRF4  e  o  STJ  reconheceram  o  direito  de  a  empresa  se  creditar  dos  insumos ISENTOS ­ NÃO TRIBUTADOS E ALIQUOTA ZERO.  Conforme  Termo  de  Verificação  Fiscal,  efl.  343,  o  objeto  do  presente  processo é a verificação de existência de crédito, considerando que a decisão do Mandado de  Segurança n° 2001.70.01.006027­9, cujo objeto é o reconhecimento do direito ao crédito do IPI  em relação as aquisições de matérias­primas e insumos isentos, não­tributados ou reduzidos a  alíquota zero, corrigidos monetariamente, nas operações de aquisições futuras e nas efetuadas  nos 10 (dez) anos anteriores à impetração.  O  acórdão  apreciou  o  ressarcimento  do  IPI  (saldo  credor)  e  entendeu  pela  manutenção  da  não  homologação  das  declarações  de  compensações,  diante  da  carência  probatória. Veja­se:  A  fim  de  comprovar  a  certeza  e  liquidez  do  ressarcimento  pedido,  a  autoridade  fiscal  solicitou,  fundamentada  na  legislação  pertinente,  a  apresentação  de  documentos  ou  informações  complementares  que  julgou  necessárias  para  subsidiá­la no exame de mérito do processo, tendo comunicado  à contribuinte a respeito das exigências adicionais e intimando­ a a apresentá­las.   Os  autos  revelam  que  a  interessada  ainda  não  se  dignou  a  apresentar a documentação faltante, sob qualquer justificativa  legal.  Pois  bem,  considerando  que  o  processo  trata  de  pleito  do  interesse do contribuinte, a matéria em questão é regida pela Lei  n° 9.784, de 29 de janeiro de 1999, nos seguintes dispositivos:  “Art. 39. Quando for necessária a prestação de informações ou  a apresentação de provas pelos interessados ou terceiros, serão  expedidas  intimações  para  esse  Jim,  mencionando­se  data,  prazo, forma e condições de atendimento.  Parágrafo  único.  Não  sendo  atendida  a  intimação,  poderá  o  órgão  competente,  se  entender  relevante  a  matéria,  suprir  de  oficio a omissão, não se eximindo de proferir a decisão.  Art.  40. Quando dados,  atuações ou documentos  solicitados ao  interessado  forem  necessários  à  apreciação  de  pedido  formulado,  o  não  atendimento  no  pra:  o  fixado  pela  Administração  para  a  respectiva  apresentação  implicará  arquivamento do processo."  O  princípio  da  cooperação  do  administrado,  consagrado  no  diploma  normativo  já  aludido,  deve  nortear  a  conduta  deste,  conforme transcrição que segue:  "Art. 42 São deveres do administrado perante a Administração,  sem prejuízo de outros previstos em ato normativo:  I ­ expor os fatos conforme a verdade;  Fl. 454DF CARF MF Processo nº 16366.000625/2008­28  Acórdão n.º 3401­005.710  S3­C4T1  Fl. 453          5 11 ­proceder com lealdade, urbanidade e boa­fé;  III­ não agir de modo temerário;  IV  ­  prestar  as  informações  que  lhe  forem  solicitadas  e  colaborar para o esclarecimento dos fatos."(g.m.)  Assim,  a  falta  de  atendimento  da  intimação  é motivo  suficiente  para  o  indeferimento  sumário  da  solicitação,  providência  equivalente  ,  na  seara  tributária,  ao  arquivamento  referido  na  lei.  O resultado do não atendimento à intimação é que não se tem no  processo  a  comprovação  da materialidade  do  direito.  Também  não [id a possibilidade de sua quantificação, dada a deficiência  de documentos apresentados.  A  parte  que  invoca  direito  resistido  deve  produzir  as  provas  necessárias  do  respectivo  fato  constitutivo.  No  caso  em  concreto, o administrado deve carrear aos autos as provas que  dão  lastro  ao  direito  creditório  reclamado,  sua  certeza  e  liquidez.  Trata­se  de  postulado  do  Código  de  Processo  Civil,  instituído pela Lei n° 5.869, de 11 de janeiro de 1973, e adotado  de forma subsidiária na esfera administrativa tributária:  "Art. 333. O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;  II ­ ao réu, quanto 6. existência de fato impeditivo, modificativo  ou extintivo do direito do autor.  Art. 396. Compete a parte instruir a petição inicial (art. 283), ou  a  resposta  (art.  297),  com os  documentos  destinados  a  provar­ lhe as alegações."  Assim,  na  hipótese  de  solicitação  administrativa,  recai  sobre  a  interessada  o  ônus  de  provar  a  pretensão  deduzida.  Logo,  o  pedido administrativo deve ser instruído com todos os elementos  hábeis a demonstrar o direito da requerente.  Desta  forma,  imprescindível  a  juntada  de  documentos  que  demonstrem  a  efetividade  e  liquidez  do  crédito  que  a  interessada  aduz  possuir  e  a  comprovação  de  que  referido  crédito  foi  apurado  de  acordo  com  as  normas  legais  é  obrigação  da  pretendente.  Sendo  o  caso  de  declaração  de  compensação com créditos de IPI, este deve conter relação com  a  discriminação  dos  diversos  insumos  empregados  na  industrialização,  cópia  do Livro Registro  de Apuração  do  IPI  referente ao período de apuração, contendo inclusive o estorno  do  crédito  correspondente  ao  valor  solicitado,  copias  de notas  fiscais  de  aquisição  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  materiais  embalagens  utilizados  na  industrialização,  a  especificação  do  produto  que  produz,  sua  classificação  fiscal,  esclarecimentos  do  processo  de  industrialização,  etc.,  sendo  inclusive  passível  de  exame  fiscal  toda a escrituração da contribuinte.  Fl. 455DF CARF MF     6 Como  se  vê,  o  Despacho  Decisório  proferido  pelo  órgão  competente,  à  luz  da  norma  supracitada,  não  é  insubsistente,  nem improcedente, como quer a interessada, mas sim imposição  legal decorrente da preclusão ocorrida.  Por  conseguinte,  em  razão  da  interessada  não  ter  tempestivamente comprovado o direito creditório, é de se manter  a não homologação das Declarações de Compensação.    Percebe­se que o acórdão recorrido abordou a existência ou não de crédito e  entendeu  pela  inexistência,  considerando  a  carência  de  prova.  Logo,  não  merece  amparo  o  argumento  da  recorrente,  motivo  pelo  qual  se  nega  acolhimento  ao  pedido  de  reforma  do  acórdão recorrido.  Ademais, o presente caso  trata de PER/DCOMP e  a  recorrente pleiteou em  manifestação de inconformidade a decadência do direito a glosa de crédito.  De forma acertada, o  acórdão combatido  afastou  tal  alegação, uma vez que  que  é  pacífico  o  entendimento  deste  Conselho  de  que  o  disposto  no  art.  150  §  4º  e  173,  I,  ambos do CTN, se referem a decadência inerente ao direito de constituição de crédito em favor  da Fazenda Pública.  Ante o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.”    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan                              Fl. 456DF CARF MF

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7594487 #
Numero do processo: 16561.720111/2011-81
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 11 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Feb 01 00:00:00 UTC 2019
Numero da decisão: 1402-000.780
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por voto de qualidade, afastar a nulidade por erro material, vencidos o Relator Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Caio Cesar Nader Quintella, Leonardo Luis Pagano Gonçalves e Junia Roberta Gouveia Sampaio. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; por maioria de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator, vencido o Conselheiro Paulo Mateus Ciccone que dava provimento parcial ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente em Exercício. (assinado digitalmente) Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira - Relator. (assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Redatora designada. Participaram do julgamento os Conselheiros: Marco Rogério Borges, Caio Cesar Nader Quintella, Edeli Pereira Bessa, Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Evandro Correa Dias, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Júnia Roberta Gouveia Sampaio e Paulo Mateus Ciccone (Presidente em Exercício).
Nome do relator: LUCAS BEVILACQUA CABIANCA VIEIRA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por voto de qualidade, afastar a nulidade por erro material, vencidos o Relator Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Caio Cesar Nader Quintella, Leonardo Luis Pagano Gonçalves e Junia Roberta Gouveia Sampaio. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; por maioria de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator, vencido o Conselheiro Paulo Mateus Ciccone que dava provimento parcial ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente em Exercício. (assinado digitalmente) Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira - Relator. (assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa - Redatora designada. Participaram do julgamento os Conselheiros: Marco Rogério Borges, Caio Cesar Nader Quintella, Edeli Pereira Bessa, Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Evandro Correa Dias, Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Júnia Roberta Gouveia Sampaio e Paulo Mateus Ciccone (Presidente em Exercício).

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para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; por maioria de votos, converter  o  julgamento  em  diligência,  nos  termos  do  voto  do  Relator,  vencido  o  Conselheiro  Paulo  Mateus Ciccone que dava provimento parcial ao recurso voluntário.   (assinado digitalmente)  Paulo Mateus Ciccone ­ Presidente em Exercício.   (assinado digitalmente)  Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira ­ Relator.   (assinado digitalmente)  Edeli Pereira Bessa ­ Redatora designada.  Participaram do julgamento os Conselheiros: Marco Rogério Borges, Caio Cesar  Nader Quintella, Edeli Pereira Bessa, Leonardo Luis Pagano Gonçalves, Evandro Correa Dias,  Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, Júnia Roberta Gouveia Sampaio e Paulo Mateus Ciccone  (Presidente em Exercício).  RELATÓRIO     RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 65 61 .7 20 11 1/ 20 11 -8 1 Fl. 6294DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 3          2 Trata­se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão prolatado pela 5ª  Turma  de  Julgamento  da  DRJ  em  São  Paulo,  que  por  unanimidade  de  votos,  considerar  PROCEDENTE EM PARTE A IMPUGNAÇÃO, nos termos do voto do relator. Há recurso de  ofício.  Adoto o relatório empreendido pela DRJ em sua integralidade complementando­ o ao final no que necessário:  DA  AUTUAÇÃO  Conforme  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  5096/5122,  em  fiscalização  empreendida  junto  à  contribuinte  acima  identificada,  destinada  à  verificação  do  cumprimento  das  disposições  das  normas  de  preços  de  transferência  aplicáveis  aos  produtos  importados no ano­calendário de 2007, constatou­se o seguinte:   INTRODUÇÃO  –  DA  CONTRIBUINTE  A  contribuinte  atua  no  fornecimento  de  tecnologia  e  serviços  para  operadoras  de  telecomunicações. Fornece serviços de comunicação e gestão de redes,  englobando infraestrutura para redes fixas e móveis (em 2G, 3G e 4G),  serviços  de  telecomunicação,  além  de  soluções  multimídia  e  banda  larga.   Em  decorrência  do  perfil  de  atividade  econômica  da  pessoa  jurídica,  parte de suas vendas consiste de bens produzidos por ordem de serviço  segundo  especificação  dos  clientes,  diversos  daqueles  produzidos  em  larga  escala  e  uniformes  quantos  às  características  como  bens  de  eletrônica de consumo.   Em  relação  aos  ajustes  de  preços  de  transferência  constam  da  DIPJ/2008 (ano calendário 2007) as seguintes informações:    DOS  PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO Através do Termo de Início de  Fiscalização,  a  contribuinte  foi  intimada  a  prestar  informações  e  esclarecimentos sobre o método de preço de transferência adotado e a  apresentar  os  demonstrativos  e  as  memórias  de  cálculos  que  deram  suporte  aos  valores  por  ela  ajustados  (em meio magnético),  devendo,  ainda, retificar ou ratificar os dados relativos às importações ocorridas  no  período  fiscalizado,  conforme  planilhas  de  dados  entregues  à  fiscalizada no referido Termo.   Destaca a fiscalização que a auditoria de preços de transferência exige  que  sejam  determinadas  as  quantidades  efetivamente  vendidas  no  ano­calendário,  bem  como  as  quantidades  remanescentes  no  estoque  final,  com  o  objetivo  de  se  apurar  os  valores  a  serem  eventualmente  Fl. 6295DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 4          3 adicionados  ao  lucro  líquido,  para  fins  de  determinação das  bases  de  cálculo do IRPJ e da CSLL.  A  contribuinte  também  foi  intimada  a  apresentar  cópia  simples  do  LALUR, Parte "B", para o ano­calendário de 2007, para a verificação  de  eventuais  prejuízos  acumulados  ou  bases  de  cálculo  negativas  da  CSLL.   Para o cálculo do preço praticado, há que se obedecer as disposições  do artigo 18, § 6º, da Lei nº 9.430/96 e do artigo 4º, § 4º, da IN SRF nº  243/2000, aplicável ao período sob fiscalização.   Para o cálculo do preço­parâmetro na importação, o artigo 18 da Lei nº  9.430/96  prevê  os  seguintes  métodos:  PIC  (Preços  Independentes  Comparados); PRL  (Preço  de Revenda menos Lucro,  com margem de  20%  ou  60%  ­  PRL20  e  PRL60,  respectivamente)  e  CPL  (Custo  de  Produção mais Lucro).   Destaca a fiscalização que, em relação ao método PIC, quando não for  possível identificar operações de compra e venda no mesmo período, a  comparação  poderá  ser  feita  com  períodos  anteriores  ou  posteriores,  desde  que  feitos  os  ajustes  necessários  (artigo  11  da  IN  SRF  nº  243/2002).   E que, em relação ao método PRL, a IN SRF nº 243/2002 (§ 3º do artigo  12),  determina  que  para  a  apuração  da média  ponderada  dos  preços  praticados  deverão  ser  computados  os  valores  e  as  quantidades  dos  estoques existentes no início do período de apuração.   DOS  AJUSTES  NAS  IMPORTAÇÕES  DO  ANO  FISCALIZADO  A  contribuinte  apresentou  arquivos  no  formato  do  banco  de  dados  Microsoft  Access  contendo  as  informações  solicitadas  no  Termo  de  Início de Fiscalização.   Ajustes  nas  importações  do  ano  fiscalizado  A  tabela  de  Ajuste  nas  Importações  do  Ano  Fiscalizado,  preenchida  pela  contribuinte,  foi  considerada pela  fiscalização em termos de opção da contribuinte por  método  de  cálculo  do  preço­parâmetro  respectivo  a  um  determinado  item importado de pessoa vinculada.   Insumo Produto Anual e Custo da Produção Anual A  tabela  INSUMO  PRODUTO  ANUAL  e  a  tabela  CUSTO  DA  PRODUÇÃO  ANUAL  preenchidas  pela  contribuinte  em  resposta  ao  Termo  de  Início  de  Fiscalização  foram  processadas  e  a  partir  delas  foram  calculadas  a  proporção entre insumo consumido e produto acabado e a participação  do custo do insumo importado de empresa vinculada no custo total do  produto acabado.   Os valores consolidados de soma de estoque inicial às  importações de  empresas  vinculadas  compõem  a  tabela  EI  +  Custo  Total  CIF  +  II  Importações Vinculadas que compõem o presente processo.   Fl. 6296DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 5          4 Importações Foram verificados os países de origem das importações no  sistema  SISCOMEX,  constantes  da  tabela  Importações,  em  relação  à  tabela da IN SRF nº 188/2002, com o intuito de identificar operações de  países  de  tributação  favorecida  sujeitas  a  controle  de  preços  de  transferência.   Vendas  Os  totais  dos  valores  das  notas  fiscais  de  saída  foram  consolidados  por  CFOP  (Código  Fiscal  de  Operações  e  Prestações),  com o  intuito de verificar se as operações correspondiam a vendas de  bens, serviços e mercadorias, conforme dispõem o inciso II do artigo 18  da Lei nº 9.430/96 e o artigo 12 da IN SRF nº 243/2002.   Foram  excluídas  as  operações  com  códigos  diferentes  de  vendas  de  mercadorias  e  produtos,  tais  como  alienação  de  bens  do  ativo  imobilizado e remessa de bens em bonificação.   Outras  planilhas  apresentadas  no  curso  do  procedimento  fiscal  A  contribuinte apresentou planilhas de apuração dos ajustes de preços de  transferência  dos  insumos  e  mercadorias  importadas  de  empresas  vinculadas  com os demonstrativos  referentes aos métodos PIC e PRL.  Apresentou  também  cópias  digitalizadas  das  faturas  das  operações  efetuadas com terceiros independentes do Brasil e do exterior.   Os  arquivos  individuais  com  as  planilhas  de  apuração  do  preço­parâmetro foram consolidados em uma única planilha pela qual  se  examinou  a  consistência  das  operações  efetuadas  com  terceiros,  pessoas  não  vinculadas  do  exterior  e  do  Brasil,  operações  essas,  tomadas  como  base  para  o  preço­parâmetro  dos  respectivos  insumos  pelo método PIC.   O critério na limitação dos exames das faturas digitalizadas foi o de que  a  quantidade  ajustada  multiplicada  pelo  preço  praticado  não  fosse  inferior a R$ 100.000,00.   Em razão das divergências  constatadas  nos  valores de estoques  finais  de insumos/produtos, a contribuinte foi intimada a se manifestar, tendo  apresentado  a  planilha  DEMONSTRATIVO  DA  COMPOSIÇÃO  DO  CONSUMO  anual  por  código  de  insumo/mercadoria,  tratados  como  itens.   DOS RESULTADOS Dos ajustes relativos ao método PIC (item 4.1)   No exame por amostragem dos demonstrativos e cópias de faturas das  operações  realizadas  com  terceiros  independentes  do  Brasil  e  do  exterior  para  cálculo  do  preço­parâmetro,  não  foram  constatadas  diferenças  significativas  em  relação  aos  insumos  selecionados  pela  fiscalização e que foram objeto de recálculo.   Todavia,  no  caso  de  dois  insumos/mercadorias  (códigos  de  item  BPD10440 e SP56ASUP, cujas descrições são UNIDADE CLIMÁTICA  PARA  SISTEMA  RADIO  BASE  e  UNIDADE  MULTIPLEXADORA  Fl. 6297DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 6          5 COM FUNCIONALIDADE,  respectivamente),  a  fiscalização  constatou  que  houve  diferença  nas  quantidades  de  ajuste  em  relação  àquela  apresentada pela contribuinte.  Examinadas  as  operações  que  constam  do  arquivo  Importações,  cuja  origem  dos  dados  é  o  sistema  SISCOMEX  da  RFB,  constatou­se  as  respectivas  quantidades  importadas  de  pessoa  vinculada  relativas  aos  dois insumos supra mencionados.   As quantidades importadas de pessoa vinculada dos insumos de códigos  BPD10440 e SP56ASUP integram os EXTRATOS DAS IMPORTAÇÕES  NO  ANO  CALENDÁRIO  DE  2007,  que  detalham  as  quantidades  de  ajustes do DEMONSTRATIVO DE CONSOLIDAÇÃO PIC.   O  total  de  vendas  do  item  BPD10440  foi  calculado  com  base  na  composição  de  determinados  produtos  de  código  FAPB130731/XXX,  dos quais  foram vendidas 283 unidades, conforme DEMONSTRATIVO  DE  QUANTIDADE  DE  AJUSTE  MÉTODO  DE  PREÇOS  INDEPENDENTES COMPARÁVEIS.   Ao longo do ano­calendário de 2007, o total de importações do insumo  BPD10440 de pessoas não vinculadas foi de 444 unidades e de pessoas  vinculadas foi de 90 unidades.   Desse modo, a quantidade passível de ajuste é de 90 unidades.   O  total de vendas do produto código SP56A, no qual o insumo código  SP56ASUP  entra  em  sua  composição  na  razão  de  1:1,  foi  de  164  unidades,  conforme  a  tabela  Vendas  preenchida  pela  contribuinte.  Foram  produzidas  165  unidades  do  produto  SP56A  ao  longo  do  ano­calendário de 2007. Foram importadas 12 unidades de SP56ASUP  de pessoa vinculada e 160 unidades de pessoa  não vinculada. O  total  passível de ajuste é, portanto, de 12 unidades.   As quantidades de ajustes recalculadas multiplicadas pelos respectivos  ajustes unitários dos insumos/mercadorias código resultaram em ajuste  adicional pelo método PIC de R$ 100.154,17.   Dos ajustes relativos ao método PRL20 (item 4.2)   No  recálculo  do  ajuste  do  método  PRL20  constatou­se,  conforme  a  tabela de Importações, que, ao longo do ano­calendário de 2007, houve  importações  de  pessoa  vinculada  de  6  unidades  do  item  05HAA00066AAF e 276 unidades do item 05HAA00066AAFSUP.   Na  tabela  de  Inventário  preenchida  pela  contribuinte  constam,  como  saldos  iniciais  de  2007,  0  unidades  do  item  05HAA00066AAF  e  5  unidades do item 05HAA00066AAFSUP, e como saldos em 31/12/2007,  3  unidades  do  item  05HAA00066AAF  e  0  unidades  de  05HAA00066AAFSUP.   Fl. 6298DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 7          6 Na  tabela Vendas  preenchida  pela  contribuinte  constam 127 unidades  vendidas  do  item  05HAA00066AAF,  cuja  descrição,  na  tabela  Identificação,  é  "TRANSMISSOR  8GHZ/128  EC".  Para  o  item  05HAA00066AAFSUP a descrição é "TRANSMISSOR 8GHZ/128 EC".  O  ajuste  total  apurado  pelo  método  PRL20  foi  de  R$  296.725,21,  conforme  demonstrativo  de  PREÇO  PARÂMETRO  PRL20,  PREÇO  PRATICADO PRL20, CONSOLIDAÇÃO PRL20  e DEMONSTRATIVO  DE APURAÇÃO DE QUANTIDADE DE AJUSTE PRL20.   Dos ajustes relativos ao método de PRL60 (item 4.3)  No  exame  dos  demonstrativos  apresentados  pela  contribuinte  para  o  cálculo  do  preço­parâmetro  pelo  método  PRL60,  constatou­se  que  a  contribuinte adotou procedimento diverso daquele previsto no artigo 12  da IN SRF nº 243/2002.   Os  cálculos  dos  preços­parâmetro  foram,  então,  refeitos  pela  fiscalização,  conforme DEMONSTRATIVO DE PREÇO PARÂMETRO  PRL60.   O valor de preço­parâmetro apurado pelo método PRL60 foi ponderado  pelas  respectivas  quantidades  com  o  preço­parâmetro  obtido  pelo  método PRL20,  nos  casos  nos  quais  houve  a  revenda de  insumo,  bem  como a produção baseada neste mesmo insumo importado de vinculada.   O  ajuste  total  apurado  pelo  método  PRL60  e  PRL20/60  foi  de  R$  12.357.169,85,  conforme  demonstrativos  de  PREÇO  PARÂMETRO  PRL60,  PREÇO  PRATICADO  PRL60,  CONSOLIDAÇÃO  PRL60  e  DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO DE QUANTIDADE DE AJUSTE  PRL60 CALCULADO. PRL60 E PRL20/60.   DA CONCLUSÃO Os  ajustes  apurados  na  aplicação  dos  métodos  de  preços de transferência, descontados os valores apurados e informados  pela contribuinte na DIPJ/2008, foram os seguintes:   DA RETIFICAÇÃO DO LALUR A  contribuinte  foi  intimada  a  proceder  às  retificações  necessárias  no  LALUR, referentes às alterações oriundas do crédito tributário apurado  nesta  fiscalização,  de  acordo  com  as  planilhas  anexas  ao  Auto  de  Infração e informações oferecidas pelo Sistema SAPLI.   DOS LANÇAMENTOS Em  face do acima  exposto,  foram efetuados os  seguintes lançamentos, relativos ao ano­calendário de 2007:  Fl. 6299DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 8          7    DA  IMPUGNAÇÃO  Cientificada  dos  lançamentos  em  20/12/2011,  a  contribuinte,  por  meio  de  seus  advogados,  regularmente  constituídos,  apresentou, em 19/01/2012, a impugnação de fls. 5147/5192, alegando,  em síntese, o seguinte:   DA  ACUSAÇÃO  FISCAL  A  acusação  fiscal  consiste  nas  supostas  irregularidades  quanto  à  obediência  das  regras  de  preço  de  transferência  na  importação  durante  o  ano­calendário  de  2007,  de  produtos  posteriormente  revendidos  e  de  produtos  aplicados  na  produção pela impugnante, a seguir sintetizadas:   §  Método  PIC:  aferição  feita  a  partir  das  quantidades  passíveis  da  ajuste,  com  base  em  dados  do  SISCOMEX  (item  4.1  do  Termo  de  Verificação Fiscal);   §  Método  PRL20:  divergência  de  ajuste,  com  base  na  quantidade  de  itens vendidos (item 4.2 do Termo de Verificação Fiscal);   §  Método  PRL60:  divergência  decorrente  da  utilização,  pela  contribuinte, de procedimento diverso daquele previsto no artigo 12 da  IN SRF nº 243/2002 (item 4.3 do Termo de Verificação Fiscal).   Quanto aos  itens 4.1 e 4.2 do Termo de Verificação Fiscal,  , o que se  observa  é  que  a  acusação  baseia­se  em  suposto  equivoco  da  contribuinte  no  transporte  de  dados  para  as  planilhas,  referente  à  quantidade  de  itens  sujeitos  a  controle  pelos  métodos  PIC  e  PRL20,  respectivamente.   Com relação ao item 4.3 do Termo de Verificação Fiscal, infere­se que  a principal diferença entre os cálculos da fiscalização e da contribuinte  decorre da:   § Utilização,  para  o  cálculo  do  preço­parâmetro  pelo método PRL60,  da sistemática da Lei nº 9430/96 por parte da impugnante, ao passo que  Fl. 6300DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 9          8 a  fiscalização  adotou  a  sistemática  da  IN  SRF  nº  243/2002;  e  §  inclusão, pela  fiscalização, das parcelas de  frete,  seguro e  Imposto de  Importação no preço praticado.   PRELIMINARMENTE  Erro  de  cálculo  na  apuração  do  item  4.1  do  Termo de Verificação Fiscal (PIC)   No  entender  da  fiscalização,  houve  diferença  no  montante  de  ajuste  total  em  razão  de  divergência  na  quantidade  dos  itens  a  serem  considerados, conforme a seguir sintetizado:   Contudo, quem se  equivoca  é  a  fiscalização,  uma  vez  que  está  considerando  como  importados e consumidos, para fins de ajuste relativo ao ano­calendário  de  2007,  itens  que  só  ingressaram  no  estabelecimento  da  impugnante  em 2008.   Para  comprovação  deste  argumento,  junta­se  à  presente  impugnação  relatórios de consumo (doc. 3), que demonstram os itens importados de  empresas  vinculadas  que  foram  consumidos  em  2007,  exatamente  no  montante informado.   Erro  de  cálculo  na  apuração  do  item  4.2  do  Termo  de  Verificação  Fiscal (PRL20)   Segundo o trabalho fiscal, houve diferença no montante de ajuste total  em razão de divergência na quantidade dos itens a serem considerados,  com  relação  ao  produto  "Transmissor  8GHZ/128"  (códigos  05HAA00066AAF e 05HAA00066AAFSUP), para o qual  a quantidade  ajustada pela  contribuinte  foi  de  zero unidades, e pela  fiscalização de  127 unidades.   Essas 127 unidades consideradas pela fiscalização referem­se às vendas  ocorridas com base no referido bem.   Contudo, não observou a fiscalização que os bens em referência, antes  de  sua  venda,  passaram  por  processo  produtivo  nas  dependências  da  impugnante,  conforme  se  verifica  do  relatório  de  ordens  de  produção  (doc.  04  ­  telas  do  Sistema  SAP),  de modo  que  lhes  foram  agregadas  novas  funcionalidades  em  razão  de  processo  de  configuração/parametrização.   Assim,  a  impugnante  submeteu­os  ao  método  PRL60,  conforme  se  observa da documentação anexa (doc. 05 ­ memória de cálculo PRL60).   Dessa  forma, a  fim de evitar­se cobrança em duplicidade,  requer­se o  cancelamento da autuação relativa ao item 4.2 do Termo de Verificação  Fiscal.   Fl. 6301DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 10          9 Erro  de  cálculo  na  apuração  do  item  4.3  do  Termo  de  Verificação  Fiscal (PRL60)   No presente caso, o equívoco da fiscalização consiste em não observar  que  os  produtos  em  questão  (utilizados  para  fins  de  integração  ao  processo  produtivo  da  impugnante)  foram  em  parte  adquiridos  de  empresas vinculadas no exterior  (sujeitando­se, portanto, às regras de  preços de transferência) e, em parte, de empresas não vinculadas ou de  empresas situadas em território nacional (que não se sujeitam às regras  de preços de transferência).  Tomando,  por  amostragem  as  operações  com  os  principais  produtos  objeto  de  autuação  (códigos  701/BYB41501,  BFL119142,  BFL119447/1,  BFL119155/1,  BMG98006/1,  BOE60214/1,  BML231202/1E, ROJ208203/1 e SK60EASUP), observa­se o seguinte:     Estas  operações  encontram­se  especificadas  com  maiores  detalhes  nos  relatórios  de  compras  e  de  consumo  anexos  (doc.  06),  impondo  a  revisão da autuação, para que sejam refeitos os cálculos excluindo­se o  ajuste relativos às operações que não se sujeitam às regras de preços de  transferência.   Ademais, cumpre ressaltar que, no curso da fiscalização, a impugnante  sempre  informou que poderia utilizar mais de um método para  fins de  controle de preços de transferência, nos termos do § 4º do artigo 18 da  Lei nº 9430/96, optando pelo que lhe fosse mais favorável.   A impugnante, ao analisar a longa lista de ajustes adicionais propostos  pela  fiscalização,  verificou  que,  para  uma  grande  variedade  de  itens,  havia dados disponíveis para apuração do preço parâmetro segundo o  método  PIC,  representativos  de  menor  ajuste  do  que  o  aplicado  pela  autuação.  Tomemos,  a  titulo  de  exemplo,  os  itens  de  códigos  701/BYB41501,  BFL119142,  BFL119447/1,  BFL119155/1,  BMG98006/1 e BOE60214/1.   Para  esses  itens,  a  impugnante  entregou  dados  e  preços­parâmetro  segundo o método PRL60  (calculado  segundo a  Lei  nº  9430/96),  cujo  ajuste a  ser  feito  era  zero,  bem como dados  relativos ao método PIC,  cujo  ajuste,  considerando  as  quantidades  corretamente  consumidas,  representava  um  valor  de  R$  8.780,19,  infinitamente  inferior  ao  proposto pela fiscalização.   Fl. 6302DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 11          10 Há diversos outros produtos em que o método PIC foi desconsiderado,  conforme melhor  explicado  por  planilha  constante  em  item  específico  desta impugnação.   A  impugnante  anexa  à  presente  a  memória  de  cálculo  do  preço­parâmetro  segundo  o  método  PIC,  bem  como  documentação  complementar de suporte (docs. 07 a 09).   Cumpre  salientar  que  a  fiscalização  analisou  as  informações  e  a  correspondente documentação de suporte, atestando a consistência das  informações apresentadas (página 17 do Termo de Verificação Fiscal).   A  fiscalização,  cometeu  grave  erro  ao  não  considerar  os  preços­parâmetro pelo método PIC no cálculo dos ajustes.   Ainda que discordasse do cálculo efetuado pelo método PRL60 segundo  a Lei nº 9.430/96, a fiscalização jamais poderia propor um ajuste com  base  na  sistemática  da  IN  SRF  nº  243/2002,  já  que  esse  valor  apresentava  um  ajuste muito maior  que  o  apurado  segundo  o método  PIC.   Nulidade do item 4.3 do Termo de Verificação Fiscal, por ausência de  motivação  Se  a  fiscalização,  no  item  4.3,  entendeu  por  bem  autuar  a  impugnante,  é  porque  supôs  ter  esta  incorrido  em  alguma  ilegalidade  na apuração do seu preço­parâmetro. Esta ilegalidade (contrariedade à  lei, por definição), contudo, deveria ter sido demonstrada.   Da  leitura  atenta  do  Auto  de  Infração,  contudo,  não  se  identifica  um  parágrafo  sequer  dedicado  ao  apontamento  ou  descrição  de  eventual  ilicitude  praticada  pela  impugnante.  Simplesmente  (1)  enuncia  o  procedimento  de  coleta  de  documentos  e  dados,  (2)  explica,  por  amostragem,  a  metodologia  de  cálculo  empregada  pela  contribuinte;  (3) explica que a fiscalização efetuou os cálculos com base na IN SRF  nº  243/2002  e  (4)  quantifica  o  ajuste  e  o  tributo  complementar  a  ser  recolhido.   Não  houve  a  descrição  do  fato  ilícito,  ou  seja,  do  comportamento  da  contribuinte  que  contrariou  o  comando  legal  do  artigo  18,  inciso  II,  item 1, da Lei nº 9.430/96.   O dever de motivar os atos administrativos (gênero no qual se incluem  os Autos de Infração) é tema incontroverso, dada a clareza do artigo 2º  da  Lei  nº  9.784/99  (lei  do  Processo  Administrativo  Federal),  a  esse  respeito.   O  próprio  Decreto  nº  70.235/72  (Processo  Administrativo  Fiscal)  é  explícito  nesse  sentido,  ao  tratar,  em  seu  artigo  10,  dos  requisitos  do  Auto de Infração.   Todavia,  conforme  já  se  disse,  não  se  observa  uma  linha  sequer  no  trabalho fiscal, dedicada à justificação, à demonstração, de quais foram  Fl. 6303DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 12          11 exatamente os critérios de apuração do preço­parâmetro, adotados pela  contribuinte, que teriam afrontado a lei.   Este fato, por si só, já demonstra a fragilidade do Auto de Infração, de  forma  que  a  sua  nulidade  resta  evidenciada,  independentemente  de  qualquer outra discussão.   DA APURAÇÃO DO PRL60 DE ACORDO COM A LEI Nº 9.430/96 –  ILEGALIDADE  DA  IN  SRF  Nº  243/2002  Comparação  entre  as  sistemáticas para o PRL60 Conforme já mencionado, a maior diferença  entre os cálculos preparados pela impugnante e os cálculos preparados  pela fiscalização diz respeito à forma de cálculo do PRL60. De um lado,  a  impugnante utilizou a mecânica determinada pela Lei nº 9.430/96 e,  de outro lado, a fiscalização utilizou a sistemática imposta pela IN SRF  nº 243/2002.   Qualquer simulação de cálculos comprova que são diferentes os valores  apurados  por  cada  uma  das  sistemáticas,  sendo  que  a  efetuada  com  base na Lei nº 9.430/96 apresenta ajustes muito menores que a regulada  pela IN SRF nº 243/2002, a qual carece de base legal.   Instruções  normativas  são  meras  normas  internas  da  Administração,  que  não  possuem  força  de  lei,  não  tendo,  assim,  o  condão  de  criar  direitos ou restrições aos contribuintes.  A  Constituição  Federal  (CF/88)  dispôs,  em  seu  artigo  5º,  inciso  II,  acerca do princípio da legalidade.   Em matéria  tributária  este  princípio  torna­se  ainda mais  rígido,  pelo  que  dispõe  o  artigo  150,  inciso  I,  da  CF/88,  que  veda  à  União,  aos  Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a exigência ou o aumento  de tributo sem lei que o estabeleça. Tal principio é albergado, ainda, no  artigo 97 do CTN.   Assim,  ao  estabelecer  nova  forma  de  cálculo  do PRL60,  a  IN  SRF  nº  243/2002  violou  frontalmente  o  principio  da  estrita  legalidade  em  matéria tributária.   Diante  disso,  não  podemos  chegar  à  outra  conclusão  que  não  o  cancelamento do presente Auto de Infração, tendo em vista o fato de a  impugnante  ter  se  utilizado  da  mecânica  de  cálculo  do  PRL60,  conforme regulado pela Lei nº 9.430/96.   Do reconhecimento da ilegalidade da IN SRF nº 243/2002 própria pela  Receita  Federal  do  Brasil  Destaque­se  que  a  própria  Secretaria  da  Receita Federal do Brasil (RFB) reconheceu a incompatibilidade entre  a sistemática da IN SRF nº 243/2002 e da Lei nº 9.430/96.   Isso porque, de acordo com a RFB, a nova fórmula de cálculo prevista  pela IN SRF nº 243/2002 só seria válida a partir do ano­calendário de  2002  (artigo  45  da  IN SRF nº  243/2002).  Se  a RFB  entendesse que  a  Fl. 6304DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 13          12 fórmula  prevista  pela  IN  SRF  nº  243/2002  apenas  reproduziria  os  termos  da  Lei  nº  9.430,  certamente  teria  declarado  seu  caráter  interpretativo e aplicado a IN SRF nº 243/2002 para fatos pretéritos, o  que não ocorreu.   Mas não é só.   Em 29  de dezembro  de  2009,  foi  editada  a Medida Provisória  n°  478  (MP  nº  478/2009),  que  pretendia  introduzir  uma  grande  evolução  em  matéria  de  preços  de  transferência. A  referida MP não  foi  convertida  em lei no prazo estipulado, mas no período em que vigorou trouxe boas  contribuições às regras de preços de transferência.   A  exposição  de  motivos  da  MP  nº  478/2009  torna  claro  o  cenário  estabelecido entre o Fisco e os contribuintes, notadamente nos casos em  que os dispositivos aplicados pela fiscalização (como no presente caso)  careciam de  base  legal. Vejamos  o  item 20  da Exposição  de Motivos,  que trata das inovações na seara de preços de transferência:   "20. No tocante às regras de preços de transferência, a atual legislação,  em  grande  parte  baseada  em  Instrução  Normativa  expedida  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  vem  sofrendo  crescentes  questionamentos  na  esfera  administrativa,  razão  pela  qual  se  faz  necessária a adoção de medidas voltadas a propiciar maior eficácia ao  controle  de  preços  de  transferência,  tendo  em  vista  a  importância  da  matéria para a proteção da base tributária brasileira.   20.1.  Visando  instituir,  em  dispositivo  legal,  essas  medidas  que  hoje  constam  apenas  em  Instrução  Normativa,  propõe­se  a  alteração  da  redação do art. 18 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com o  intuito  de  reduzir  a  litigiosidade  que  a  matéria  tem  suscitado,  garantindo maior eficácia aos controles de preços de transferência.   (...)  20.3 Nesse sentido, o art. 9° altera o art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, de  forma  a  instituir,  em  dispositivo  com  força  de  Lei,  a  metodologia  de  cálculo  que  permitirá  às  pessoas  jurídicas  sujeitas  aos  controles  de  preços de transferência e ao Fisco reconstituírem, com maior precisão,  o  valor  pelo  qual  o  bem,  direito  ou  serviço  importado  de  pessoas  vinculadas, aplicados ou não à produção,  teriam sido comercializados  em  condições  de  livre  concorrência,  tanto  no  caso  de  revenda  de  mercadoria quanto para as situações em que haja agregação de valor.   (...)”.  Da  leitura  dos  trechos  acima,  verifica­se  que  o  próprio  legislador  reconhece  que grande  parte  das  disposições  em matéria  de  preços  de  transferência estão baseadas em instrução normativa e carecem de base  legal,  o  que  seria  supostamente  sanado  pela  MP  nº  478/2009  e  sua  posterior conversão em lei.   Fl. 6305DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 14          13 Da  análise  desse  texto  legal,  resta  claro  que  o  legislador  procurou  modificar  a  Lei  nº  9.430/96,  a  fim  de  suportar  em  termos  jurídicos  a  sistemática de cálculo da IN SRF nº 243/2002. Ou seja, tendo em vista  que a MP nº 478/2009 não foi convertida em lei, é forçoso concluir que  até os dias de hoje a  IN SRF nº 243/2002 não possui base legal e que  suas disposições  são completamente distintas da redação do artigo 18  da Lei nº 9.430/96.   A  Fazenda  tem  sustentado  que  a  forma  de  apuração  do  preço­parâmetro estipulado pela IN SRF nº 243/2002 estaria de acordo  com  uma  das  interpretações  possíveis  da  Lei  nº  9.430/96.  Assim,  não  haveria  ilegalidade  em  seu  teor,  pois  apenas  explicitaria  a  racionalidade inserta no texto legal.   O  artigo  18  da  Lei  nº  9.430/96  não  é  uma  regra  programática,  uma  simples  pauta  valorativa,  que  aguarda,  para  sua  aplicação,  que  a  Administração Pública, por ato  infralegal,  especifique a melhor  forma  de  concretizar  seu  espírito.  Cuida  de  norma  de  comportamento  de  eficácia  plena  e  aplicabilidade  imediata,  cujo  requinte  de precisão  do  legislador  foi  muito  além  do  que  ocorre  com  a  maioria  das  regras  tributárias  postas  por  lei,  uma  vez  que  este  chegou  à  minúcia  de  prescrever, no corpo do próprio texto legal, uma fórmula.   Que  há  finalidades  a  serem  perseguidas  com  as  regras  de  preços  de  transferência  não  se  duvida.  Da  mesma  forma,  não  se  refuta  que  há  efeitos  econômicos  variados  em  função do modo em que se  formata a  regra. Todavia, o sopesamento dessas finalidades e efeitos foi feito pelo  legislador, em momento pré­legislativo que presidiu à feitura da regra.   Uma vez sopesados estes valores e objetivos e estabelecida uma precisa  fórmula para alcançá­los, só cabe ao administrador respeitá­la. Não é  sua  função  corrigir  a  sistemática  traçada  por  lei,  por  meio  de  uma  conjectura  acerca  da  melhor  forma  de  se  perseguir  os  supostos  objetivos do legislador.   Portanto, outra conclusão não pode ser obtida senão a da  ilegalidade  da  IN  SRF  nº  243/2002  e,  conseqüentemente,  do  Auto  de  Infração.  Problemas no  cálculo do PRL60  segundo a  IN SRF nº 243/2002 Uma  cuidadosa  análise  da  sistemática  proposta  pela  IN  SRF  nº  243/2002  mostra  de  forma  clara  que  a  referida  sistemática  possui  sérias  imperfeições, a seguir sintetizadas:   (1)  Para  a  sistemática  da  IN  SRF  nº  243/2002,  é  mais  interessante  importar  produto  acabado  do  que  produzir  no  Brasil.  O  cálculo  do  PRL60  proposto  pela  IN  SRF  nº  243/2002  prejudica  a  indústria  nacional  e  incentiva  a  produção  em outros  países;  e  (2) A  IN SRF nº  243/2002 exige margem de lucro 150% sobre os custos não sujeitos ao  controle  de  preços  de  transferência  (itens  nacionais  e  importados  de  terceiros).   Fl. 6306DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 15          14 Legalidade da conduta da contribuinte Ainda que se parta da premissa  de que a IN SRF nº 243/2002 não contraria o texto da Lei nº 9.430/96,  não há como se extrair dessa premissa a conclusão de que seria ilegal a  conduta  da  contribuinte,  ao  adotar  método  de  apuração  cuja  fonte  direta é a lei.   Nessa linha, também não há como se sustentar a validade da autuação,  pois  deixou  de  demonstrar  em  que  ponto  a  conduta  da  contribuinte  afrontou a lei.   No caso do artigo 18, II, item 1, da Lei nº 9.430/96 (redação dada pela  Lei  nº  9.959/2000),  é  inequívoco  que  estamos  diante  de  norma  de  eficácia  plena,  ou  seja,  cuja  concretização  da  sua  função  é  imediata,  sem necessidade de outra norma, não podendo ser restringida.   Portanto,  tratando­se de  norma plenamente  eficaz,  tem­se  que  sempre  foi juridicamente possível a aplicação direta da lei, independentemente  de qualquer integração que viesse a ser feita por instrução normativa.   Caso se defenda que a  IN SRF nº 243/2002 não afronta a Lei, não se  pode sustentar, por conseqüência lógica, que ela impede a aplicação da  metodologia  utilizada  pela  impugnante,  estabelecida  direta  e  literalmente por esta.   Assim, ainda que atue no espectro semântico de uma das interpretações  possíveis da lei, não pode a IN SRF nº 243/2002 afastar a faculdade dos  contribuintes em continuar empregando a outra interpretação possível,  decorrente de norma legal de eficácia plena.   Diante disso, o procedimento adotado pela impugnante está totalmente  de  acordo  com  o  artigo  18  da  Lei  nº  9.430/96  e  nunca  poderia  ser  afastado,  pois  somente  pode  ser  afastado  o  comportamento  que  contrarie  a  lei.  O  que  se  demonstrou,  neste  lançamento,  foi  a  contrariedade do comportamento da impugnante à IN SRF nº 243/2002,  e não à Lei nº 9.430/96.   Dos Tratados firmados entre o Brasil e os países de onde a impugnante  importa os produtos que foram objeto de ajuste Conforme se verifica na  DIPJ, a impugnante realiza grande volume de importações com pessoas  residentes em paises com os quais o Brasil firmou Tratado para Evitar a  Dupla Tributação, em especial, a Suécia, a China, a Coréia do Sul, a  Espanha, os Países Baixos e o México.   Como é sabido, os acordos de bitributação prevalecem sobre as normas  internas de direito tributário, consoante o artigo 98 do CTN.   Por  essa  razão, os Estados Contratantes  somente podem  tributar uma  determinada situação, se tal tributação não estiver vedada pelo acordo  de bitributação.  Fl. 6307DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 16          15 Pois  bem.  O  artigo  9  ­  "b",  do  acordo  para  evitar  a  bitributação  firmado entre o Brasil e a Suécia, dispõe que:  "Artigo 9 Empresas Associadas Quando:   (...)b)  as  mesmas  pessoas  participarem  direta  ou  indiretamente  da  direção, controle ou capital de uma empresa de um estado contratante e  de uma empresa do outro estado contratante, e em ambos os casos, as  duas  empresas  estiverem  ligadas,  nas  suas  relações  comerciais  e  financeiras,  por  condições  aceitas  ou  impostas  que  difiram  das  que  seriam estabelecidas entre empresas independentes, os lucros que, sem  essas condições, teriam sido obtidos por uma das empresas, mas não o  foram por causa dessas condições, podem ser incluídos nos lucros dessa  empresa e tributados como tal".  O texto acima transcrito ­ uma reprodução do artigo 9º da Convenção  Modelo da OCDE e também presente nos tratados firmado entre Brasil  e  todos os países  listados acima  ­ quer  significar, no dizer da própria  OCDE, que "não é autorizado qualquer ajuste nas contas de empresas  associadas  se  as  transações  entre  tais  empresas  se  efetuaram  em  condições  de  um  mercado  aberto  normal  (em  bases  arm's  length)’”.  Nesse caso, poderia o Direito Brasileiro ajustar apenas e  tão somente  as transações que não respeitem o princípio "arm's length". Somente as  transações que não obedeçam a esse princípio, segundo a interpretação  oficial da OCDE, é que podem ser tributadas.   Ou  seja,  ainda  que  se  entendesse  a  título  ilustrativo  que  a  IN  SRF  nº  243/2002  pudesse  majorar  um  tributo  sem  base  legal,  ter­se­ia  de  admitir  que a  sua aplicação estaria  vedada em  razão dos  tratados,  já  que  os  mesmos  determinam  a  observância  do  princípio  do  "arm's  lenght".  Não  é  demais  ressaltar  que  os  tratados  assinados  pelo  Brasil  não  se  interpretam  conforme  a  legislação  de  qualquer  dos  Estados  Contratantes, mas segundo as regras do Direito Internacional Público,  consolidadas  pela  Convenção  de  Viena.  Por  conseguinte,  o  princípio  "arm's  length"  não  fica  atado  às  normas  brasileiras  de  preço  de  transferência,  mas  ao  conceito  que  deflui  do  próprio  acordo  de  bitributação.   É por isso que, não tendo comprovado a fiscalização de que os preços e  métodos  adotados  pela  impugnante  estariam  em  desacordo  com  o  principio  "arm's  lenght",  não  se  pode  fazer  aplicar  a  IN  SRF  nº  243/2002 em nenhuma hipótese.   Em  outras  palavras,  a  fiscalização  deveria  ter  comprovado  que  as  transações  efetuadas  pela  impugnante  não  obedeceram  aos  princípios  do  "arm's  lenght"  e,  uma  vez  efetuada  a  devida  prova,  exigir  tributos  devidos com base nesse método.   Fl. 6308DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 17          16 Tendo  em  vista  a  mais  completa  ausência  de  qualquer  comprovação  nesse  sentido,  resta  claro  que  a  exigência  da  fiscalização  está  em  desacordo com os tratados firmados pelo Brasil e, portanto, o Auto de  Infração deve ser cancelado.   DA ILEGÍTIMA INCLUSÃO DOS VALORES RELATIVOS AO FRETE,  SEGURO  (PREÇO  CIF)  E  TRIBUTOS  NO  CÁLCULO  DO  PREÇO  PRATICADO A  fiscalização  incorreu,  ainda,  em  outro  equivoco,  qual  seja,  a  inclusão  de  valores  de  frete,  seguros  e  tributos  incidentes  na  importação na determinação do preço praticado (cálculo CIF).   Para sustentar sua posição, a autoridade fiscal valeu­se do artigo 18, §  6º da Lei nº 9.430/2002.   No  entanto,  a  impugnante  entende  que  a  melhor  interpretação  do  supracitado  dispositivo  legal  impõe  que  os  valores  de  frete,  seguro  e  tributos incidentes na importação sejam excluídos do preço praticado e,  portanto, das regras que controlam os preços de transferência.   Segundo  a  posição  adotada  pela  impugnante,  a  única  interpretação  coerente é aquela que entende que referida norma não visa a incluir o  frete,  o  seguro  e  os  tributos  incidentes  na  importação  no  cálculo  dos  preços  de  transferência,  mas  tão­somente  integrá­los  ao  custo  para  efeito de dedutibilidade para  fins de cálculo do  lucro real, como diz a  própria lei.   Justamente  por  essa  razão  é  que  o  legislador  fez  constar  a  expressão  "para  efeito  de  dedutibilidade". Afinal,  caso  se  tratasse  de dispositivo  que  visasse  apenas  à  inclusão  dos  valores  de  frete,  seguro  e  tributos  incidentes na importação para fins de aplicação dos métodos PIC, PRL  e CPL, bastaria ao  legislador  registrar que  tais valores  integrariam o  valor  do  bem  segundo  qualquer  um  desses  métodos,  sem  qualquer  menção à dedutibilidade.   Da  leitura  do  dispositivo  percebe­se  que mais  do  que  dispor  sobre  os  limites da dedutibilidade do custo da importação, o artigo 18 da Lei nº  9.430/2002  delimita  a  abrangência  do  controle  das  transações  de  importação,  restringindo  o  controle  às  operações  realizadas  com  as  ditas pessoas vinculadas.   Nesse  sentido,  as  transações  realizadas  entre  partes  independentes  e,  portanto,  reguladas  exclusivamente  por  condições  de  livre  mercado,  estariam,  por  determinação  legal  do  caput  do  artigo  18  da  Lei  nº  9.430/2002, fora do escopo das regras de preço de transferência.   Pois  bem.  As  despesas  de  frete,  seguro  e  tributos  não  decorrem  de  transações realizadas com a empresa vinculada, mas sim de operações  com  terceiros,  empresas  seguradoras,  transportadoras  e  a  própria  Administração Federal, que não possuem vinculo de dependência com a  empresa sediada no Brasil.   Fl. 6309DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 18          17 Assim, na  importação de produtos de  empresas vinculadas,  os  valores  de  frete,  de  seguro e dos  tributos  incidentes  sobre a  importação estão  fora do escopo das regras de preços de transferência.   O  fato  é  que  tais  custos  resultam  de  transações  com  terceiros  não  vinculados,  não  se prestando a  compor  qualquer  relação  jurídica  que  decorra das regras de preços de transferência.   Ademais,  cumpre  ressaltar que os  custos  envolvidos nas operações de  frete,  seguro  e  tributos,  por  decorrerem  de  relações  entre  partes  não  vinculadas,  já  seriam aferidos em condições de  livre mercado  (“arm's  length”).  Nesse  raciocínio,  portanto,  não  fazem  parte  da  relação  tributária  os  custos decorrentes de operações praticadas por terceiros em condições  de livre mercado. Os custos de frete, seguro e tributos, por decorrerem  de  operações  com  partes  não  vinculadas,  não  poderiam  ser  considerados na aferição do preço praticado. A  conclusão  em  sentido  contrário importa em flagrante equívoco na interpretação das regras de  preço de transferência.  É  importante  ressaltar,  neste  passo,  que  a  própria RFB,  na  antiga  IN  SRF  nº  38/97,  entendia  que  o  cálculo  do  preço  praticado  não  envolveria,  necessariamente,  tais  custos,  sendo  do  contribuinte  a  faculdade  em  escolher  se  tais  despesas  seriam  ou  não  acrescidas  aos  custos da operação de importação com a empresa vinculada. De fato, o  §4º  do  artigo  4º  da  IN  SRF  nº  38/97  previa  que  as  despesas  de  transporte e seguro “poderiam” compor o cálculo do preço praticado  na operação.   Não é outro, aliás, o entendimento mais recente da Câmara Superior de  Recursos Fiscais, manifestado em sessão  realizada em 12/09/2011, no  julgamento  de  Recurso  Especial  interposto  nos  autos  do  processo  nº  16327.000966/2002­74.   Nem se alegue que o § 6º do artigo 18 da Lei nº 9.430/96 teria o condão  de determinar a inclusão de tais valores no cálculo do preço praticado.  Esta  regra  deve  ser  interpretada  em  harmonia  com  as  demais  disposições  que  regem  a  sistemática  de  controle  dos  preços  de  transferência,  de  maneira  que  a  única  leitura  possível  é  aquela  que  resulta  na  interpretação  conjunta  do  dispositivo  com  a  limitação  imposta  no  caput  do  referido  artigo  18,  já  que  os  parágrafos  de  qualquer  dispositivo  legal  estão  sempre  indissociavelmente  ligados  ao  caput do artigo.   Mas, ainda que se aceitasse que a regra do § 6º do artigo 18 da Lei nº  9.430/2002 extrapolasse os  limites do  caput do  dispositivo,  a  inclusão  no  preço  praticado  dos  valores  relativos  a  frete,  seguro  e  tributos  incidentes na  importação  somente  seria  válida  se aplicável a  todos os  três métodos trazidos pelo artigo 18.   Fl. 6310DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 19          18 Em  verdade,  constatado  que  para  pelo  menos  um  dos  métodos  a  inclusão do frete, do seguro e dos tributos incidentes na importação no  cálculo  dos  preços  de  transferência  levaria  a  resultados  absurdos,  a  conclusão não pode ser outra: a melhor interpretação do § 6º do artigo  18 da Lei nº 9.430/2002 é aquela que entende que não foi a intenção do  legislador  incluir  o  frete,  o  seguro  e  os  tributos  incidentes  na  importação  no  cálculo  dos  preços  de  transferência,  mas  tão­somente  integrá­los ao custo para efeito de dedutibilidade para  fins de cálculo  do  lucro  real,  como  diz  a  própria  lei. Dai  o  legislador  ter  incluído  a  expressão "para efeito de dedutibilidade" no § 6º do artigo 18 da Lei nº  9.430/2002.   Dessa  forma,  não  resta  dúvida  de  que  a  interpretação  conferida  pela  autoridade fiscal ao artigo 18, § 6º da Lei nº 9.430/2002 não é a mais  adequada e merece ser de pronto afastada.   DA  DESCONSIDERAÇÃO  DAS  INFORMAÇÕES  RELATIVAS  AO  MÉTODO PIC PELA FISCALIZAÇÃO Na  remota  hipótese  de  não  se  reconhecer  legítima  a  apuração  do  método  PRL60  pela  impugnante,  deve  observado  que,  no  caso  concreto,  há  método  de  apuração  disponível  (PIC)  que  representa  menor  ajuste,  se  comparado  com  o  método  empregado pela  fiscalização  (PRL60,  com base  na  IN SRF nº  243/2002),  em  respeito  ao  §  4º  do  artigo  18  da  Lei  nº  9.430/96,  que  determina  que,  na  hipótese  de  utilização  de mais  de  um  dos  métodos  disponíveis para o controle nas importações, será considerado dedutível  o maior valor encontrado (regra reproduzida no § 2º do artigo 4º da IN  SRF nº 243/2002).   Conforme  já mencionado,  a  impugnante,  ao  analisar  a  longa  lista  de  ajustes adicionais propostos pela fiscalização, verificou que, para uma  grande  variedade de  itens,  havia  dados  disponíveis  para  apuração do  preço  parâmetro  segundo  o  método  PIC,  representativos  de  menor  ajuste do que o aplicado pela autuação. Tomemos, a titulo de exemplo,  os  itens  de  códigos  701/BYB41501,  BFL119142,  BFL119447/1,  BFL119155/1, BMG98006/1 e BOE60214/1.   Para  esses  itens,  a  impugnante  entregou  dados  e  preços­parâmetro  segundo o método PRL60  (calculado  segundo a  Lei  nº  9430/96),  cujo  ajuste a  ser  feito  era  zero,  bem como dados  relativos ao método PIC,  cujo  ajuste,  considerando  as  quantidades  corretamente  consumidas,  representava  um  valor  de  R$  8.780,19,  infinitamente  inferior  ao  proposto pela fiscalização.   Também foi desconsiderada a apuração pelo método PIC dos produtos  com os seguintes códigos:  Fl. 6311DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 20          19  A  impugnante  anexa  à  presente  a  memória  de  cálculo  do  preço­parâmetro  segundo  o  método  PIC,  bem  como  documentação  complementar de suporte (docs. 07 a 09).   Ainda que discordasse do cálculo efetuado pelo método PRL60 segundo  a Lei nº 9.430/96, a fiscalização jamais poderia propor um ajuste com  base  na  sistemática  da  IN  SRF  nº  243/2002,  já  que  esse  valor  apresentava  um  ajuste muito maior  que  o  apurado  segundo  o método  PIC.   Nesse ponto, chega­se à conclusão que a fiscalização não cumpriu sua  função de analisar toda a documentação entregue pela impugnante e de  determinar  o menor  ajuste  ao  lucro  real.  Tal  assunto  já  foi  objeto  de  análise  pelo  antigo  Conselho  de  Contribuintes  do  Ministério  da  Fazenda, que decidiu que a fiscalização tem a obrigação de demonstrar  que  o método  aplicado  representa  o melhor  resultado  ao  contribuinte  (Acórdão nº 103­22.017; ementa à fl. 5190).   DA  ILEGALIDADE  DA  INCIDÊNCIA  DE  JUROS  SELIC  SOBRE  A  PARCELA  DA  MULTA  Ao  analisar,  de  modo  geral,  a  prática  reiteradamente  realizada  pelas  autoridades  fiscais  na  lavratura  de  Autos de Infração, verifica­se que não é incomum a aplicação de juros  SELIC  sobre  a  parcela  da  multa  cobrada,  em  descumprimento  às  determinações do artigo 61 da Lei nº 9.430/96.   Em conformidade com o referido artigo, resta evidente que somente são  admitidos os acréscimos moratórios referentes aos débitos decorrentes  de tributos e contribuições, mas não sobre as penalidades pecuniárias.  É  o  que  corrobora  a  jurisprudência  do  antigo  Conselho  de  Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos Fiscais.   Assim, na remota hipótese de ser mantido o lançamento aqui combatido,  não  há  que  se  admitir  a  eventual  futura  incidência  de  juros  sobre  a  parcela da multa de ofício.   Fl. 6312DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 21          20 DO  PEDIDO  Em  vista  de  todo  o  exposto,  requer  a  impugnante  o  cancelamento do Auto de Infração e o reconhecimento de seus cálculos  do PRL60 efetuados com base na Lei nº 9.430/96.   Por  derradeiro,  protesta,  ainda,  pela  juntada  posterior  de  quaisquer  documentos  que  possam  comprovar  tudo  o  quanto  foi  alegado  na  presente impugnação.  O d. Acórdão restou assim ementado:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA  ­  IRPJ  Ano­calendário:  2007  PREÇOS DE  TRANSFERÊNCIA. MÉTODO  PRL.  PREÇOS  PRATICADOS. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS.   Na apuração dos preços praticados segundo o método PRL (Preço de Revenda menos  Lucro),  deve­se  incluir  o  valor  do  frete  e  do  seguro,  cujo  ônus  tenha  sido  do  importador, e os tributos incidentes na importação.   MÉTODO  PRL60.  PREÇOS­PARÂMETRO.  ILEGALIDADE  /  INCONSTITUCIONALIDADE DA INSTRUÇÃO NORMATIVA.   Não compete à esfera administrativa a análise da  legalidade ou  inconstitucionalidade  de normas jurídicas.   INSTRUÇÃO  NORMATIVA.  TRATADOS  INTERNACIONAIS.  COMPATIBILIDADE.   A  legislação  brasileira  implementa  exatamente  a  regra  do  artigo  9º  da  Convenção  Modelo da OCDE, na medida em que se aferem os preços de mercado e se calculam os  ajustes  apenas  se  os  preços  praticados  se  afastarem  ­  acima  de  um  certo  percentual  (margem de divergência) ­ das condições de mercado.   UTILIZAÇÃO DE OUTROS MÉTODOS.   A  escolha  do  método  mais  favorável  ao  contribuinte  é  uma  prerrogativa  do  contribuinte, mas não uma imposição à fiscalização, que, no caso, inclusive, manteve  em seus cálculos o método adotado pela contribuinte.   MÉTODO PRL20. APURAÇÃO INDEVIDA.   Considerando que a  fiscalização (1) utilizou o método PRL20 (PRL com margem de  20%) para item que deveria ter sido submetido ao método PRL60 (PRL com margem  de  60%);  e  (2)  apurou  ajuste  inferior  ao  oferecido  à  tributação  pela  contribuinte,  exonera­se a exigência correspondente.  RESULTADOS  NEGATIVOS  DO  PERÍODO  E  DE  PERÍODOS  ANTERIORES.  COMPENSAÇÃO NÃO REALIZADA PELA FISCALIZAÇÃO.   Tendo  a  fiscalização,  equivocadamente,  deixado  de  compensar  a  matéria  tributável  apurada com os  resultados negativos do período e de períodos anteriores,  exonera­se  parcialmente a exigência.   JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO.   Tratando­se de aspecto que não faz parte da presente lide, concernente à cobrança do  crédito  tributário,  a  autoridade  julgadora  não  se  manifesta  a  respeito  de  juros  sobre  multa de ofício.   Fl. 6313DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 22          21 CSLL. DECORRÊNCIA.   O  decidido  quanto  ao  Imposto  de  Renda  Pessoa  Jurídica  aplica­se  à  tributação  decorrente dos mesmos fatos e elementos de prova.   Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte        O  contribuinte  apresentou  então  o  presente  Recurso  Voluntário  sustentando,  resumidamente, em sede preliminar (i): erro de cálculo no item 4.1 do TVF; (ii) erro de cálculo  em relação ao item 4.3 do TVF; e (iii) nulidade do item 4.3 por erro de motivação.   Quanto ao mérito  sustenta:  (i) necessidade de aplicação da fórmula contida na  lei  n.  9.430/96;  (ii)  ilegalidade  e  problemas  no  cálculo  da  PRL  60  segundo  a  IN  243;  (iii)  legalidade da  conduta da Recorrente;  (iv)  aplicação dos  tratados  assinados pelo Brasil;  (v)  a  ilegitimidade da inclusão dos valores relativos ao frete, seguro, e tributos no cálculo do preço  praticado; e (vi) a ilegalidade da incidência da SELIC sobre a multa.   Em sessão ocorrida em 16 de maio de 2017, esta turma deliberou pela conversão  do julgamento em diligência para que a autoridade fiscal:   ­  Intime  o  sujeito  passivo  a  apresentar  elementos  da  escrituração  (e.g.  Livro  Registro de Entradas) que ateste o ingresso em 2008 dos produtos importados através das DIs  703764602 e 71706828; ­ Confirme ou não as informações apresentadas pelo sujeito passivo,  no  que  se  refere  ao  PRL­60,  no  sentido  de  que  foram  considerados  no  procedimento  fiscal  insumos adquiridos de pessoas não ligadas e/ou no mercado interno. A autoridade fiscal pode  requisitar  ao  sujeito  passivo  qualquer  documento  que  considere  relevante  para  firmar  o  convencimento.   Após  a diligência,  prestados os  esclarecimentos,  o Auditor Fiscal  conclui pela  exclusão do item 4.1 da autuação original:         A fiscalização também informa que após as correções dos valores dos estoques  iniciais, dos preços praticados e quantidades de ajustes foram apurados ajustes na ordem de R$  1.677.534,86.  Ou  seja,  do  auto  de  infração  original,  o  valor  total  de  ajuste  cancelado  pelo  método do PRL60, foi de R$ 2.261.267,44. Concluindo que:  Fl. 6314DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 23          22      A Recorrente apresentou sua manifestação em que assevera: (i) a necessidade de  se  prover  o  Recurso  Voluntário  para  cancelar  o  item  4.1;  (ii)  o  resultado  da  diligência  comprova a iliquidez do lançamento tributário.  É o relatório do essencial.  VOTO VENCIDO  Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira ­ Relator  O  art.  142  do  CTN  dispõe  que:  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento  administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,  determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido,  identificar o sujeito  passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.  Embora seja possível adequar a base de cálculo em determinados casos, penso  não ser o correto na presente situação. A resposta da diligência, realizada demonstra que não há  certeza em relação ao quantum tributável.  Resta  claro  aos olhos deste  conselheiro que o  lançamento  realizado padece da  melhor  técnica.  Utilizou­se  inadequadamente  importações  já  submetidas  à  ajustes  (Das  0713636569,  0713636470,  0713636097),  no  que  tange  ao  método  PIC,  bem  usou  inadequadamente o valor integral do estoque no ano de 2007, causando distorções.  O  que  acaba  por  viciar  o  lançamento  em  sua  integralidade.  Lembro  que  recentemente  votamos  nos  autos  do  processo  administrativo  nº  10280.721160/2015­35,  acórdão  nº  1402­003.233,  relatoria  do  Conselheiro  Evandro  Correa  Dias  que  a  incorreta  subsunção dos fatos ao direito implica na nulidade do auto de infração com fulcro no art. 10,  IV do Decreto nº 70.235/72:  Fl. 6315DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 24          23 ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA  ­  IRPJ  Ano­calendário:  2011  NULIDADE.  VICIO  MATERIAL.  ERRO  NA  INTERPRETAÇÃO DA REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA.   O  erro  na  subsunção  do  fato  ao  critério  material  da  regra  matriz  de  incidência  da  infração  tributária  (típico  erro  de  direito)  constitui  vício  material  impossível  de  ser  convalidado.   TRIBUTAÇÃO REFLEXA. PIS. COFINS. CSLL.   A decisão prolatada no lançamento matriz estende­se aos lançamentos decorrentes, em  razão da íntima relação de causa e efeito que os vincula O erro na apuração da base de  cálculo  também  já  foi  objeto da declaração  de nulidade do  lançamento  nos  autos do  processo  administrativo  nº  19515.005662/2008­60,  acórdão  nº  1302­000.992,  relator  Conselheiro Marcio Rodrigo Frizzo, julgado em 02/10/2012:  Ementa(s)   Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ Exercício: 2003, 2004, 2005  LUCRO REAL. ERRO NA BASE DE CÁLCULO. LANÇAMENTO NULO.  O AFRFB, ao optar e apurar o IRPJ e CSLL da contribuinte pela sistemática do lucro  real,  deve  observar  todas  as  regras  previstas  para  este  regime  (formação  da  base  de  cálculo). O Imposto de Renda deve tributar o conceito previsto no art. 43 do CTN, não  podendo deixar de considerar despesas na  sua apuração. Erro na formação da base  de  cálculo pelo AFRFB  causa  vício  insanável  ao processo  e  o macula,  tornando  todo  o  lançamento  nulo  DA  NULIDADE  DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO  O  preenchimento dos requisitos legais pelo auto de infração e a oportunização de ampla  defesa pela  interessada através de  impugnação e  recurso voluntário  torna  incabível a  alegação de nulidade.  DA  EXISTÊNCIA DE  FRAUDE. GLOSA DE DESPESAS A  não  comprovação  da  efetiva  realização  das  operações  de  industrialização,  transporte  e  exportação,  bem  como a constatação de notas fiscais falsas, caracterizam a desnecessidade das despesas  deduzidas, cabendo a glosa das mesmas pela autoridade fiscal.  DEDUTIBILIDADE  DE  DESPESAS.  ASSESSORIA  JURÍDICA  TRIBUTÁRIA.  PLANEJAMENTO DE “PERFORMANCE DE EXPORTAÇÃO” Correta a glosa das  despesas  com  assessoria  jurídica  tributária,  constatada  a  utilização  de  planejamento  tributário destinado a fraudar o fisco, por meio do acobertamento, através da produção  de documentos falsos, de operações inexistentes, destinadas a gerar crédito presumido  de IPI. As despesas, assim contratadas, afiguraram­se desnecessárias, não usuais e não  normais à atividade da empresa.  GLOSA DE CRÉDITOS DE PIS E COFINS. OPERAÇÕES INEXISTENTES.  Constatada  a  inexistência  das  operações  que  deram  origem  aos  créditos  de  PIS  e  COFINS é cabível a glosa dos mesmos.  DA APLICAÇÃO DA MULTA QUALIFICADA.  A  aplicação  da multa  qualificada  prevista  no  art.  44,  §2º  da  lei  9430/96  depende da  demonstração  da  existência  de  sonegação,  fraude  ou  conluio  (art.  71,  72  e  73  da  lei  4502/64),  sendo  no  caso  evidenciada  a  fraude  através  da  existência  de  notas  fiscais  duplicadas e falsas.  Assim  também  decidiu  a  e.  CSRF  nos  autos  do  processo  administrativo  nº  12898.000822/2009­69,  acórdão  nº  9101­002.976,  relator  Rafael  Vidal  de  Araújo  em  julgamento realizado na sessão de 21/08/2017:  Fl. 6316DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 25          24 Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano­calendário: 2006 LANÇAMENTO  CANCELADO.  VÍCIO  MATERIAL.  VÍCIO  FORMAL.  ASPECTOS  QUE  ULTRAPASSAM O ÂMBITO DO VÍCIO FORMAL.  Vício  formal  é,  via  de  regra,  aquele  verificado  de  plano  no  próprio  instrumento  de  formalização  do  crédito,  e  que  não  está  relacionado  à  realidade  representada  (declarada)  por  meio  do  ato  administrativo  de  lançamento.  Espécie  de  vício  que  normalmente não diz respeito aos elementos constitutivos da obrigação tributária,  ou seja, ao fato gerador, à base de cálculo, ao sujeito passivo, etc. Se o problema  que ensejou o cancelamento do lançamento está situado na própria essência da relação  jurídico­tributária,  na  não  comprovação  da  ocorrência  do  fato  gerador  pela  glosa  de  despesas, e no errado dimensionamento da base de cálculo, não há como reconhecer  a ocorrência de vício de natureza meramente formal.  Ante o exposto, entendo que deva ser declarada a nulidade do lançamento.  Por  ventura  vencido  na  preliminar  tem­se  que  o  presente  feito  ainda  não  se  encontra apto para julgamento na medida em que da avaliação do relatório da diligência fiscal  empreendida se constata que necessário complementá­lo com discriminação de todos os itens  importados nos termos da decisão antes expedida (Resolução nº 1402­000.436).  É como voto.    (assinado digitalmente)  Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira                            Fl. 6317DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 26          25   VOTO VENCEDOR  Conselheira Edeli Pereira Bessa ­ Redatora designada.  A maioria qualificada do Colegiado não acompanhou o Relator na declaração de  nulidade do lançamento por erro material cometido na utilização inadequada de importações já  submetidas a ajustes no método PIC, bem como em decorrência das distorções causadas pelo  cômputo integral dos valores de estoque no ano de 2007.   A  acusação  fiscal  reportou  ajustes  adicionais:  1)  pelo  método  PIC  de  R$  100.154,17,  considerando 12 unidades do produto  código SP56A e 90 unidades do produtos  BPD  10440  importadas  de  pessoas  vinculadas;  2)  pelo  método  PRL20  de  R$  296.725,21,  considerando  a  importação  dos  produtos  05HAA00066AAF  (6  unidades)  e  05HAA00066AAFSUP  (276 unidades)  de  pessoas  vinculadas;  e  3)  pelo método PRL60,  em  razão da adoção de procedimento diverso daquele previsto no art. 12 da IN SRF nº 243/2002.  A autoridade julgadora de 1ª instância apreciou alegações: 1) de que houve erro  no  transporte  de  dados  para  as  planilhas,  referente  à  quantidade  de  itens  sujeitos  a  controle  pelos  métodos  PIC  e  PRL20;  2)  quanto  ao  método  PIC,  que  a  autoridade  lançadora  teria  considerado itens que só ingressaram em seu estabelecimento em 2008; 3) com referência ao  método PRL 20,  como os produtos  teriam sido  submetidos a processo produtivo, que  teriam  eles sido submetidos ao método PRL 60, ensejando cobrança em duplicidade no lançamento; 4)  quanto  aos  ajustes  de  cálculo  pelo método PRL60,  para  além dos  questionamentos  de  praxe  acerca da interpretação da IN SRF nº 243/2002, que a autoridade lançadora teria considerado  quantidades maiores que as efetivamente consumidas e  importadas de pessoa vinculada, bem  como não teria cogitado de cálculo segundo o método PIC, além de não motivar a ilegalidade  cometida no cálculo do PRL 60.  A autoridade  julgadora de 1ª  instância  rejeitou a alegação de erro na apuração  dos ajustes no método PIC, vez que todas as  importações corresponderiam ao ano­calendário  2007;  mas  afastou  o  ajuste  exigido  em  relação  ao  método  PRL20  porque  os  produtos  05HAA00066AAF  e  05HAA00066AAFSUP,  que  corresponderiam  a  "TRANSMISSOR  8GHZ/128 EC", teriam sido, de fato, submetidos a ajuste segundo método PRL60. Quanto aos  ajustes no método PRL60, para além de afastar as alegações de falta de motivação e de erros de  interpretação dos referenciais do método, a autoridade julgadora de 1ª instância não vislumbrou  necessidade de correções nas quantidades ajustadas, vez que elas eram sempre igual ou inferior  às quantidades importadas de vinculadas, assim não computando itens importados de empresas  não vinculadas ou de empresas situadas em território nacional.  Na  diligência  determinada  por  meio  da  Resolução  nº  1402­000.436,  este  Colegiado  contemplou  as  alegações  de  importações  referentes  a  2008  dos  produtos  código  SP56A  e  BPD  10440,  bem  como  de  erro  na  apuração  do  método  PRL60  por  cômputo  de  operações  de  importação  de  não  vinculadas  ou  domiciliadas  no  Brasil.  Relativamente  à  primeira,  apesar  das  evidências  de  que  o  desembaraço  das  importações  ocorreu  em  2007,  permitiu­se prova do ingresso das mercadorias em 2008. Já com referência ao método PRL60,  considerando  que  as  planilhas  apresentadas  indicam  quantidades  significativas  de  insumos  adquiridos de pessoas não ligadas ou comprados internamente,  requereu­se que a autoridade  fiscal confirme ou não as informações apresentadas pelo sujeito passivo, no que se refere ao  Fl. 6318DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 27          26 PRL60, no sentido de que foram considerados no procedimento fiscal  insumos adquiridos de  pessoas não ligadas e/ou no mercado interno.  Executada  a  diligência,  não  se  confirmou  que  as  importações  dos  produtos  código  SP56A e BPD 10440  teriam  ocorrido  em  2008, mas  sim  que  as  diferenças  apuradas  decorreriam do  indevido cômputo, pela Fiscalização, de  ingressos por  retorno de  exportação  temporária  e  nacionalização  de  importação  ­  RECOF. Quanto  à  possibilidade  de  terem  sido  considerados,  nos  cálculos  segundo  o  métoto  PRL60,  insumos  adquiridos  de  pessoas  não  ligadas e/ou no mercado  interno, a autoridade encarregada da diligência transcreveu parte do  demonstrativo "Consolidação PRL60 (e PRL 20/60)" selecionando dez produtos que sofreram  autuação fiscal, constatando que a reclamação do contribuinte procede quanto à composição  dos  estoques  iniciais  adquiridos  de  pessoas  não  vinculadas  e  usados  pela  fiscalização  na  ponderação do cálculo do preço praticado para o ano­calendário 2007. Refazendo os cálculos  com as novas quantidades em estoque inicial, a autoridade fiscal apurou ajuste apenas para o  produto BFL119155/1,  correspondente  a  437  unidades. A  recomposição  do  ajuste  reduziu  a  exigência correspondente aos dez produtos de R$ 3.938.802,30 para R$ 2.261.267,44.  A autoridade encarregada da diligência informou: os valores que nos referimos  restringem­se  tão  somente  aos  10  (dez)  produtos  discutidos  pelo  contribuinte  e  solicitados  esclarecimentos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Porém, no voto condutor  da Resolução nº 1402­000.436 consignou­se que:  Quanto  ao  método  PRL60,  a  divergência  dirige­se  a  algumas  operações que,  segundo a  recorrente,  não deveriam ser  consideradas  no  procedimento  fiscal  pois  não  corresponderiam  a  importações  de  vinculadas.  Para demonstrar o alegado, a  interessada  trouxe aos autos planilhas  com  informações  levantadas  por  empresa  de  auditoria.  De  imediato,  importa  ressaltar  que  planilhas  não  podem  ser  tidas  como  prova  efetiva de seu conteúdo se desacompanhadas da documentação hábil e  idônea de onde as informações foram obtidas.  [...]  Nessa mesma  ótica,  para  o PRL60  as  planilhas  indicam  quantidades  significativas  de  insumos  adquiridos  de  pessoas  não  ligadas  ou  comprados internamente.  É razoável supor que tanto o Fisco como a autuada tiveram a mesma  base  de  dados  para  obter  as  informações  apresentadas.  Daí  porque  entendo  que  caberia  à  autoridade  fiscal  o  exame  das  alegações  suscitadas.  Em recurso voluntário, a interessada indicou 9 (nove) produtos que teriam sido  objeto de autuação e que contemplariam importações de pessoas não vinculadas, reportando­se  ao  detalhamento  dos  cálculos  integrados  ao  documento  nº  6,  juntado  à  impugnação  (fls.  5337/5472).  Contudo,  esta  indicação  foi  feita  a  título  de  amostragem,  como  expresso  no  parágrafo 27 do  recurso voluntário. Assim, possivelmente a autoridade  fiscal encarregada da  diligência  interpretou  incorretamente  esta  descrição  e  restringiu  sua  análise  apenas  a  estes  produtos, muito embora não tenha contemplado precisamente os 9 (nove) produtos indicados,  deixando de se analisar os produtos BFL119447/1 e ROJ208203/1 e incluindo outros produtos  em sua verificação.  Fl. 6319DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 28          27 Neste  cenário,  resta  evidente  que  não  foi  cumprida  integralmente  a  diligência  antes  determinada,  pois  deveriam  ter  sido  analisados  todos  os  produtos  que  se  sujeitaram  a  ajuste segundo o método PRL 60.  De outro lado, a confirmação, pela autoridade fiscal encarregada da diligência,  de  que  os  erros  alegados  teriam  ocorrido  na  maior  parte  dos  produtos  analisados,  não  é  suficiente  para  acarretar  a  nulidade  do  lançamento.  A  autoridade  lançadora  se  valeu  das  informações  prestadas  pelo  sujeito  passivo,  e  as  provas  apresentadas  no  contencioso  para  infirmá­las estão sendo  regularmente  apreciadas,  vez que a acusação  fiscal expôs claramente  seus  parâmetros  de  cálculo.  Tanto  é  assim  que  a  autoridade  julgadora  de  1ª  instância,  apreciando  as  provas  apresentadas,  concluiu  por  sua  insuficiência  relativamente  ao  primeiro  ponto,  e  pela  validade  do  critério  fiscal  no  segundo.  Já  em  diligência,  no  primeiro  ponto  identificou­se circunstância que sequer havia sido apontada na Resolução deste Colegiado, e no  segundo ponto  indicou­se que  importações de pessoa não vinculada estariam computadas em  estoques  iniciais,  em  verificação  fática  que  ainda  será  submetida  à  apreciação  do Colegiado  para avaliação do critério que deve prevalecer: se aquele adotado pela autoridade lançadora e  confirmado pela autoridade  julgadora de 1ª  instância  (validade das quantidades  submetidas a  ajuste  porque  inferiores  às  importadas  de  pessoas  vinculadas  no  período)  ou  aquele  alegado  pela recorrente (exclusão das quantidades contempladas em estoques iniciais não adquiridas de  pessoas vinculadas).  A jurisprudência administrativa é pacífica no sentido de que não há nulidade se  o  lançamento  está  motivado  e  permite  o  exercício  de  defesa  pelo  sujeito  passivo,  inclusive  quanto à identificação de erros de fato que não se revelam insanáveis por permitirem decidir,  sem  inovações  da  exigência,  acerca  de  seus  efeitos  na  determinação  do  crédito  tributário  lançado:  NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. FALTA DE INDICAÇÃO  DO ERRO NO CÁLCULO DA MARGEM DE LUCRO.   Havendo  o  responsável  pela  fiscalização  indicado  o  procedimento  observado  em  seus  cálculos,  a  leitura  dessa  informação  pelo  contribuinte  e  a  comparação  com  o  procedimento  adotado  por  ele  próprio faz com que haja plenas condições de se verificar quais eram  as  divergências  entre  um  e  outro,  não  havendo  nulidade  se  não  foi  indicado especificamente o erro cometido pela contribuinte.  (Acórdão  nº 1201­001.680 ­ Sessão de 16 de maio de 2017).    REVISIBILIDADE DO ATO ADMINISTRATIVO.  Constando­se que o montante de tributos exigidos no lançamento fiscal  é  superior  ao  devido  pela  contribuinte,  a  solução  que  se  impõe  é  a  retificação  do  crédito  tributário  constituído,  não  a  sua  anulação,  em  vista  do  princípio  da  revisibilidade  dos  atos  administrativos,  que  no  Direito Tributário se manifesta no inciso I do artigo 145 do CTN, e da  falta  de  previsão  desta  possibilidade  no  artigo  59  do  Decreto  nº  70.235, de 1972. (Acórdão nº 1201­001.924 ­ Sessão de 19 de outubro  de 2017).  LANÇAMENTO DE MULTAS ISOLADAS. NULIDADE DO AUTO DE  INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.  Fl. 6320DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 29          28 Não ocorre a nulidade do auto de  infração quando forem observadas  as  disposições  do  artigo  142  do  Código  Tributário  Nacional  e  os  requisitos  previstos  na  legislação  que  rege  o  processo  administrativo  fiscal.   DESCONSIDERAÇÃO  DA  PROVA  E  AUSÊNCIA  DE  MOTIVAÇÃO  POR PARTE DA AUTORIDADE FISCAL.  Somente  diante  da  efetiva  análise  documental,  das  diligências  necessárias à busca da verdade material, bem como mediante decisão  fundamentada por parte das autoridades fiscais, apta a demonstrar que  a  documentação  suporte  apresentada  pelo  contribuinte  é  insuficiente  para comprovar a origem das despesas em questão, é que o direito a  dedutibilidade  não  merece  ser  reconhecido.  Aplicável  o  teor  dos  artigos 2º e 3º, inciso III, da Lei nº 9.784/99 c/c os artigos 5º ao 8º, da  Lei nº 13.105/2015 (Código de Processo Civil), bem como no artigo 2º  da  Lei  nº  9.784/1999.  (Acórdão  nº  1201­002.248  ­  Sessão  de  12  de  junho de 2018).  NULIDADE.  CERCEAMENTO  DO  DIREITO  DE  DEFESA.  IMPROCEDÊNCIA.  No  curso  do  procedimento  fiscal,  que  teve  duração de  um  ano  e  dez  meses,  o  sujeito  passivo  teve  diversas  oportunidades  de  apresentar  documentos e esclarecimentos à fiscalização. Ademais, a fase litigiosa  do  procedimento  administrativo  somente  se  instaura  com  a  impugnação  do  sujeito  passivo  ao  lançamento  já  formalizado.  Considerando  o  extenso  e  detalhado  recurso  apresentado  pela  recorrente, restou comprovado o exercício do contraditório e da ampla  defesa sendo, portanto, improcedentes as alegações de cerceamento do  direito  de  defesa  e  de  nulidade  do  procedimento  fiscal.  (Acórdão  nº  1301­002.235 ­ Sessão de 22 de março de 2017).  LANÇAMENTO  FISCAL.  ERROS  DE  CÁLCULO.  NULIDADE.  INOCORRÊNCIA.  A simples constatação de erros nos cálculos das diferenças devidas, a  partir  de  dados  fornecidos  pela  própria  fiscalizada,  não  implica  na  nulidade  do  lançamento.  Assim,  revela­se  correta  a  retificação  do  montante  de  tributos  exigidos  promovida  pelo  acórdão  recorrido.  (Acórdão nº 1302­002.128 ­ Sessão de 17 de maio de 2017).  INEXISTÊNCIA DE NULIDADE NO PROCEDIMENTO  Quando  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  estão  contidas  todas  as  informações  a  respeito  dos  valores  apurados  das  infrações,  as  quais  lhe  foram  imputadas,  bem  como  a maneira  como  foram  extraídas  as  informações,  as  quais  deram  ensejo  ao  presente  Auto  de  Infração,  acompanhada da capitulação  legal das  irregularidades detectadas no  curso  da  fiscalização,  não  há  que  se  falar  em  nulidade  do  procedimento.  (Acórdão nº  1302­002.293  ­  Sessão de  22  de  junho de  2017).  ADMINISTRATIVO ­ NULIDADE ­ FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO ­  INOCORRÊNCIA  Verificada  a  identificação  dos  fatos  e  do  direito  à  eles  aplicáveis,  descabe  alegar­se  a  nulidade  do  ato  de  lançamento;  o  erro  de  interpretação  do  fato  ou  do  direito  é  matéria  de  mérito  e  não  de  Fl. 6321DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 30          29 preliminar.  (Acórdão nº 1302­002.554  ­ Sessão de 21 de  fevereiro de  2018).  DA NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA  Descabe  a  decretação  de  nulidade  quando  não  existirem  atos  insanáveis  e  quando  a  autoridade  autuante  observa  os  devidos  procedimentos  fiscais,  previstos  na  legislação  tributária.  (Acórdão  nº  1302­002.686 ­ Sessão de 16 de março de 2018).  NULIDADES DO LANÇAMENTO. NÃO COMPROVAÇÃO.  O pedido de erro na identificação da matéria tributável não se sustenta  quando  a  própria  empresa  é  quem  forneceu  os  dados  digitais  que  foram  utilizados  no  lançamento  fiscal.  Outrossim,  não  resta  configurada nenhuma outra hipótese de nulidade quando a recorrente,  a partir dos  recursos  interpostos,  demonstra nítido  conhecimento dos  fatos que lhe foram imputados. (Acórdão nº 1401­001.923 ­ Sessão de  21 de junho de 2017).  IRPJ. PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. ERRO DE CÁLCULO.  A aplicação errônea da fórmula de cálculo para a apuração do preço  básico  na  operação  realizada  entre  partes  relacionadas  (preços  de  transferência), deve ser objeto de correção pela autoridade julgadora.  (Acórdão nº 1402­002.436 ­ Sessão de 23 de março de 2017).   NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.  Descabe falar em nulidade do procedimento por ausência de elementos  que permitam a defesa quando a autuação utiliza na base de cálculo  valores da receita informados pelo sujeito passivo e os demonstrativos  anexos  aos  autos  de  infração  indicam  claramente  o  percentual  de  multa  e  juros  aplicados  bem  como  o  enquadramento  legal  dessas  exigências.  (Acórdão nº 1402­002.757  ­ Sessão de 20 de  setembro de  2017).  Esclareça­se  que  a manifestação  da  1ª  Turma  da CSRF  no Acórdão  nº  9101­ 002.976, no sentido de que erro no dimensionamento da base de cálculo enseja a nulidade do  lançamento  por  vício material,  teve  em  conta  situação  fática  na qual  os  valores mensais  das  despesas glosadas não estavam detalhados em demonstrativos de cálculo juntados aos autos de  infração, além da recusa da autoridade fiscal em examinar esclarecimentos prestados em mídia  digital.  Ou  seja,  o  procedimento  fiscal  foi  insuficiente  para  identificação  e  motivação  das  despesas  glosadas,  sendo  que  a  individualização  das  despesas  glosadas  somente  foi  apresentada, e ainda parcialmente, em diligência determinada pela autoridade julgadora de 1ª  instância.   Inexiste,  portanto,  qualquer  similitude  com  as  circunstâncias  presentes  nestes  autos, haja vista a  regular demonstração dos ajustes apurados, permitindo a contestação pelo  sujeito passivo e a sua avaliação pelas autoridade julgadoras administrativas.  Estas  as  razões,  portanto,  para  superar  a  preliminar  de  nulidade  acolhida  pelo  Relator, e acompanhá­lo na conversão do julgamento em nova diligência para complementação  das análises determinadas na Resolução nº 1402­000.436.    Fl. 6322DF CARF MF Processo nº 16561.720111/2011­81  Resolução nº  1402­000.780  S1­C4T2  Fl. 31          30 (assinado digitalmente)  Edeli Pereira Bessa    Fl. 6323DF CARF MF

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Numero do processo: 16561.720077/2013-15
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Oct 03 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Jan 15 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 ART. 24 DA LINDB. INAPLICABILIDADE AO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO. O art. 24 da LINDB veda que órgão ou autoridade decisória (administrativa, controladora ou judicial), diante de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativos (ou seja, necessariamente praticados pela Administração ou com a participação dela), que tenha gerado uma situação consolidada em favor do administrado, invalide tal situação em razão de mudança posterior de orientação geral. Por absoluta incompatibilidade lógica, sob qualquer ótica de análise, o dispositivo simplesmente não possui aplicação no âmbito dos processos administrativos tributários objeto de apreciação pelo CARF. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. APROVEITAMENTO TRIBUTÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Ainda que o ágio tenha sido criado em operação envolvendo terceiros independentes e com efetivo sacrifício patrimonial correspondente à participação societária adquirida, se houver a transferência do ágio pela investidora originária para outra empresa de seu grupo econômico, por meio de operações meramente contábeis e sem nova circulação de riquezas, não se torna possível o pretendido aproveitamento tributário do ágio em razão de a eventual "confusão patrimonial" advinda de posterior processo de incorporação entre empresas não envolver a real adquirente da participação societária com sobrepreço. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO DA CSLL. EXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. A adição, à base de cálculo da CSLL, de despesas com amortização de ágio deduzidas indevidamente pela contribuinte encontra amparo nas normas que regem a exigência da referida contribuição, conforme os itens 1 e 4 da alínea “c” do § 1º do art. 2º da Lei 7.689/88. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. A partir do advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, não há mais dúvida interpretativa acerca da inexistência de impedimento legal para a incidência da multa isolada cominada pela falta de pagamentos das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL, concomitantemente com a multa de ofício decorrente da falta de pagamento do imposto e da contribuição devidos ao final do ano-calendário. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº108. RECURSO PROVIDO. Súmula CARF nº 108, que prevê: "Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.". Recurso Especial provido para restabelecer a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Numero da decisão: 9101-003.839
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do art. 24 da LINDB, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner e Adriana Gomes Rego, que não conheceram. Acordam, ainda, por maioria de votos, quanto ao mérito do art. 24 da LINDB, em não aplicá-lo ao caso concreto, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto, que entendeu que o art. 24 da LINDB se aplicava em tese e que, como pressuposto para aplicá-lo ao caso concreto, haveria necessidade de abrir vista à PGFN para analisar os acórdãos trazidos aos autos pelo contribuinte. Votaram pelas conclusões os conselheiros André Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araújo, José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) e Adriana Gomes Rego, que não o aplicavam em tese e o conselheiro Demetrius Nichele Macei, que aplicava em tese, mas não ao caso concreto em razão de irretroatividade. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Luís Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araujo, Demetrius Nichele Macei e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado). Entretanto, findo o prazo regimental, os Conselheiros Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araujo, Demetrius Nichele Macei e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) não apresentaram as declarações de voto, que devem ser tidas como não formuladas, nos termos do § 7º do art. 63 do Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). No mérito (i) em relação ao ágio, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado); (ii) em relação à CSLL, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Gerson e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado); e (iii) em relação à multa isolada, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso especial, vencidos Cristiane (relatora), Luis Flavio, Demetrius e Eduardo Dornelas (suplente convocado); (iv) em relação aos juros sobre multa, por unanimidade, acordam em dar-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araujo. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo - Presidente (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa - Relatora (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araujo - Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araújo, Demetrius Nichele Macei, José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) e Adriana Gomes Rego (Presidente).
Nome do relator: CRISTIANE SILVA COSTA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do art. 24 da LINDB, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner e Adriana Gomes Rego, que não conheceram. Acordam, ainda, por maioria de votos, quanto ao mérito do art. 24 da LINDB, em não aplicá-lo ao caso concreto, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto, que entendeu que o art. 24 da LINDB se aplicava em tese e que, como pressuposto para aplicá-lo ao caso concreto, haveria necessidade de abrir vista à PGFN para analisar os acórdãos trazidos aos autos pelo contribuinte. Votaram pelas conclusões os conselheiros André Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araújo, José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) e Adriana Gomes Rego, que não o aplicavam em tese e o conselheiro Demetrius Nichele Macei, que aplicava em tese, mas não ao caso concreto em razão de irretroatividade. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Luís Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araujo, Demetrius Nichele Macei e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado). Entretanto, findo o prazo regimental, os Conselheiros Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araujo, Demetrius Nichele Macei e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) não apresentaram as declarações de voto, que devem ser tidas como não formuladas, nos termos do § 7º do art. 63 do Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). No mérito (i) em relação ao ágio, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado); (ii) em relação à CSLL, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto, Gerson e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado); e (iii) em relação à multa isolada, por maioria de votos, acordam em dar provimento ao recurso especial, vencidos Cristiane (relatora), Luis Flavio, Demetrius e Eduardo Dornelas (suplente convocado); (iv) em relação aos juros sobre multa, por unanimidade, acordam em dar-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araujo. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo - Presidente (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa - Relatora (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araujo - Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Rafael Vidal de Araújo, Demetrius Nichele Macei, José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado) e Adriana Gomes Rego (Presidente).

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9101­003.839  –  1ª Turma   Sessão de  03 de outubro de 2018  Matéria  TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO.  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  INTERNATIONAL PAPER DO BRASIL LTDA.    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  ART.  24  DA  LINDB.  INAPLICABILIDADE  AO  CONTENCIOSO  ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO.  O art. 24 da LINDB veda que órgão ou autoridade decisória (administrativa,  controladora ou  judicial), diante de ato, contrato, ajuste, processo ou norma  administrativos  (ou  seja,  necessariamente  praticados  pela Administração  ou  com  a  participação  dela),  que  tenha  gerado  uma  situação  consolidada  em  favor do  administrado,  invalide  tal  situação em razão de mudança posterior  de orientação geral.   Por  absoluta  incompatibilidade  lógica,  sob  qualquer  ótica  de  análise,  o  dispositivo  simplesmente  não  possui  aplicação  no  âmbito  dos  processos  administrativos tributários objeto de apreciação pelo CARF.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  TRANSFERÊNCIA  DE  ÁGIO.  APROVEITAMENTO  TRIBUTÁRIO.  IMPOSSIBILIDADE.  A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas  de  amortização  do  ágio,  prevista  no  art.  386  do  RIR/1999,  requer  que  participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  "mais  valia"  do  investimento,  fez  os  estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição.  Ainda  que  o  ágio  tenha  sido  criado  em  operação  envolvendo  terceiros  independentes  e  com  efetivo  sacrifício  patrimonial  correspondente  à  participação  societária  adquirida,  se  houver  a  transferência  do  ágio  pela  investidora originária para outra empresa de seu grupo econômico, por meio  de operações meramente contábeis e sem nova circulação de riquezas, não se  torna possível o pretendido aproveitamento tributário do ágio em razão de a     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 77 /2 01 3- 15 Fl. 6432DF CARF MF     2 eventual  "confusão  patrimonial"  advinda  de  posterior  processo  de  incorporação entre  empresas não envolver  a  real  adquirente da participação  societária com sobrepreço.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  ÁGIO.  AMORTIZAÇÃO.  ADIÇÃO  À  BASE  DE  CÁLCULO  DA  CSLL.  EXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.  A adição, à base de cálculo da CSLL, de despesas com amortização de ágio  deduzidas indevidamente pela contribuinte encontra amparo nas normas que  regem a exigência da referida contribuição, conforme os itens 1 e 4 da alínea  “c” do § 1º do art. 2º da Lei 7.689/88.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012  MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS  MENSAIS DO IRPJ E DA CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM  MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO.  A  partir  do  advento  da Medida  Provisória  nº  351/2007,  convertida  na  Lei  nº11.488/2007, que  alterou  a  redação do art.  44 da Lei nº 9.430/96, não há  mais dúvida interpretativa acerca da inexistência de impedimento legal para a  incidência  da  multa  isolada  cominada  pela  falta  de  pagamentos  das  estimativas mensais do IRPJ e da CSLL, concomitantemente com a multa de  ofício decorrente da falta de pagamento do imposto e da contribuição devidos  ao final do ano­calendário.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº108.  RECURSO PROVIDO.  Súmula CARF nº  108,  que  prevê:  "Incidem  juros moratórios,  calculados  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC,  sobre o valor correspondente à multa de ofício.". Recurso Especial provido  para restabelecer a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros  do  colegiado,  por maioria  de  votos,  em  conhecer do  art. 24 da LINDB, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Flávio Franco Corrêa,  Viviane  Vidal Wagner  e  Adriana  Gomes  Rego,  que  não  conheceram.  Acordam,  ainda,  por  maioria de votos, quanto ao mérito do art. 24 da LINDB, em não aplicá­lo ao caso concreto,  vencido o conselheiro Luís Flávio Neto, que entendeu que o art. 24 da LINDB se aplicava em  tese e que, como pressuposto para aplicá­lo ao caso concreto, haveria necessidade de abrir vista  à  PGFN  para  analisar  os  acórdãos  trazidos  aos  autos  pelo  contribuinte.  Votaram  pelas  conclusões  os  conselheiros  André  Mendes  Moura,  Flávio  Franco  Corrêa,  Viviane  Vidal  Wagner,  Gerson  Macedo  Guerra,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  José  Eduardo  Dornelas  Souza  (suplente  convocado)  e Adriana Gomes Rego,  que  não  o  aplicavam em  tese  e o  conselheiro  Demetrius  Nichele  Macei,  que  aplicava  em  tese,  mas  não  ao  caso  concreto  em  razão  de  irretroatividade. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Luís  Flávio  Neto,  Viviane  Vidal  Wagner,  Gerson  Macedo  Guerra,  Rafael  Vidal  de  Araujo,  Demetrius Nichele Macei  e  José Eduardo Dornelas  Souza  (suplente  convocado).  Entretanto,  Fl. 6433DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 3          3 findo  o  prazo  regimental,  os  Conselheiros  Gerson Macedo Guerra,  Rafael  Vidal  de  Araujo,  Demetrius  Nichele  Macei  e  José  Eduardo  Dornelas  Souza  (suplente  convocado)  não  apresentaram as declarações de voto, que devem ser tidas como não formuladas, nos termos do  § 7º do art. 63 do Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). No mérito (i) em relação ao  ágio, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos Cristiane Silva  Costa  (relatora), Luís Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei  e  José  Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado); (ii) em relação à CSLL, por maioria de votos,  acordam em dar provimento ao recurso, vencidos Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio  Neto, Gerson e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado); e (iii) em relação à multa  isolada,  por  maioria  de  votos,  acordam  em  dar  provimento  ao  recurso  especial,  vencidos  Cristiane (relatora), Luis Flavio, Demetrius e Eduardo Dornelas (suplente convocado); (iv) em  relação aos  juros  sobre multa, por unanimidade, acordam em dar­lhe provimento. Designado  para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de Araujo.     (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa ­ Relatora    (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araujo ­ Redator Designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner,  Gerson  Macedo  Guerra,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  Demetrius  Nichele  Macei,  José  Eduardo  Dornelas Souza (suplente convocado) e Adriana Gomes Rego (Presidente).  Fl. 6434DF CARF MF     4   Relatório  Trata­se de processo originado pela lavratura de Autos de Infração de IRPJ e  CSLL,  identificando­se  as  seguintes  infrações:  (i)  adição  não  computada  no  lucro  real  relacionada a despesa indedutível com ágio relativa ao ano de 2008; (ii) compensação indevida  de prejuízos nos anos de 2008, 2010, 2011 e 2012; (iii) ajustes  indevidos no RTT relativos à  expurgo de reversão de despesas indedutíveis de amortização do ágio quanto aos anos de 2009,  2010, 2011 e 2012. Ademais, foi imposta multa de ofício no percentual de 75% sobre todas as  infrações  e multa  isolada  sobre  estimativas  de  diversos meses  de  2008,  2009,  2010,  2011  e  2012.  Ressalte­se  trecho do Termo de Verificação Fiscal que acompanha os autos  de infração (fls. 5.126):  DA ANÁLISE DOS DOCUMENTOS APRESENTADOS  DO CONTRATO DE “PERMUTA” CELEBRADO ENTRE VCP  (FÍBRIA) E IPH (...)  18.  Em  função  de  estratégia  empresarial  adotada,  a  Fíbria  (VCP)  resolveu  alienar  sua  fábrica  situada  no  Município  de  Luís  Antonio  /  SP,  unidade  integrada  de  celulose  e  papéis  de  imprimir  e  escrever,  com  o  fim  declarado  de  concentrar­se  no  mercado  de  celulose,  posicionando­se  estrategicamente  nessa  área. (...)  20. No contrato celebrado dia 19/09/2006 (doc 8B1 e doc 8b4) a  VCP  e  a  IPH  pactuaram  a  permuta  com  condições  a  serem  cumpridas  por  ambas  as  partes  até  a  chamada  “data  de  fechamento”, na qual a denominada permuta se tornaria efetiva.  (...)  23. Confirmando o intuito de caracterizar a operação contratada  como permuta, as partes informam que não haveria o pagamento  de contraprestação, conforme cláusula 2.03 (...)  26. ... a operação engendrada visava à troca de uma fábrica em  funcionamento,  cujos  ativos,  incluindo  os  empregados,  seriam  transferidos  para  uma  pessoa  jurídica  aberta  exclusivamente  para esse fim, a LA CELULOSE, por outra que ainda estava em  fase de planos, a CHAMFLORA, que ainda demandava o início  das negociações para sua construção, envolvendo a aquisição de  terrenos  adicionais  e,  o  mais  importante,  a  transferência  de  recursos financeiros para a construção da fábrica, na expressiva  cifra  de  R$  1.150.000.000,00  (um  bilhão  e  cento  e  cinquenta  milhões  de  dólares  norte­americanos),  com  os  recursos  vindos  da IPH, a então controladora, para a CHAMFLORA. Esse valor,  como se demonstrará, corresponde praticamente ao ágio de R$ 2  bilhões pagos pela IPH pela fábrica de Luiz Antonio / SP.  27.  Esse  contrato  de  19/09/2006  expressa  a  celebração  de  um  negócio  que  requer  uma  série de  etapas,  com a  segregação de  ativos específicos, tanto da VCP quanto da IPH / Chamfora, bem  como a constituição de uma empresa para receber esses ativos  (a  LA  CELULOSE)  e  as  providências  necessárias  para  dar  Fl. 6435DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 4          5 impulso  à  construção  de  uma  fábrica  de  celulose,  incluindo  a  expressiva quantia em dinheiro referida no parágrafo anterior. A  CHAMFLORA, que se tornaria operacional apenas 3 (três) anos  depois  da  celebração  do  contrato,  resumia­se,  basicamente,  a  terrenos e reserva florestal. (...)  DA SOCIEDADE LA CELULOSE LTDA.  29. Para que a operação denominada como “permuta de ativos”  entre  a  fiscalizada  e  a  VCP,  pudesse  ser  levada  a  efeito,  foi  constituída  uma  sociedade  por  quotas  de  responsabilidade  limitada,  que  serviu,  dentre  outros  fins,  para  o  transporte  do  ágio amortizado pela IPB do ano de 2007 em diante.  DA  CONSTITUIÇÃO  DA  PIAPARA  PARTICIPAÇÕES  LTDA.  (FUTURA LA CELULOSE) (...)  30.  Em  10/03/2006,  foi  assinado  o  contrato  de  constituição  da  sociedade Piapara Participações Ltda. (...)  34. Em 24/10/2006,  houve  cessão  e  transferência  de  quotas  da  Piapara,  ingressando na sociedade a BCP, já qualificada como  sócia majoritária (99.99% do capital social), e Sidney Catnania  (0,01%) (...)  37. No  dia  01/01/2007,  o  capital  social  da  LA CELULOSE  foi  aumentado de R$ 1.000,00 (um mil reais) para R$ 925.829.981  (novecentos e vinte e cinco milhões, oitocentos e vinte nove mil,  novecentos e oitenta e um reais). O capital social subscrito (...)  foi  integralmente  subscrito  pela  sócia  VCP  mediante  a  versão  para a LA CELULOSE de diversos veículos e imóveis (...).  38.  A  partir  da  versão  para  a  LA  CELULOSE  dos  estabelecimentos  e  empregados  acima  referidos,  foram  abertas  21 (vinte e uma) novas filiais.  40. Em 29/01/2007, o capital social da La Celulose é aumentado  (...)  para  R$  996.129.981,00  (...).  Esse  aumento  foi  totalmente  subscrito  pela  VCP,  que  se  comprometeu  a  integralizar  em  31/01/2007, em moeda corrente nacional  41. No dia 01/02/2007, três dias após a 3ª Alteração Contratual,  a LA CELULOSE promove nova alteração no quadro societário.  Desta vez, retira­se o sócio Sidney Catania, que cede sua única  quota para a VCP que também se retira, cedendo e transferindo  sua participação  integralmente para IPH, a qual passa a  ser a  única sócia e controladora da LA CELULOSE. (...)  46. Essa transferência da LA CELULOSE para a IPB se deu por  meio de aumento de capital nesta última, efetuado pela IPH, com  ágio, conforme 48ª Alteração Contratual da IPB, de 02/02/2007,  que  teve  seu  capital  social  aumentado  de  R$  601.100.228,00  para R$ 3.645.171.326,00, mediante  subscrição de  todas as R$  996.129.981 quotas detidas por ela na LA CELULOSE.  47. Considerando que o acervo  líquido da LA CELULOSE por  ocasião  do  aumento  de  capital,  estava  avaliado  em  R$  Fl. 6436DF CARF MF     6 1.004.999.278,39,  o  aumento  do  capital  social  da  IPB,  no  montante  de R$  3.044.071.098,00,  foi  subscrito  e  integralizado  com um ágio e R$ 2.039.071.819,61. (...)  DAS  OPERAÇÕES  SOCIETÁRIAS  ENVOLVENDO  A  FISCALIZADA (...)  DA 48ª ALTERAÇÃO CONTRATUAL E CONSOLIDAÇÃO DO  CONTRATO SOCIAL – AUMENTO DE CAPITAL SOCIAL NO  VALOR DE R$ 3,04 BILHÕES – SURGIMENTO DO ÁGIO DA  LA CELULOSE  59.  No  dia  02/02/2007,  por  meio  da  48ª  Alteração  Contratual  (Doc 9ª7), a IPH, controladora da IPB, aumenta o capital social  de  sua  controlada  de  R$  601.100.288,00  para  R$  3.645.171.326,00. Para  a  subscrição  do aumento  de  capital  no  valor  de  R$  3.044.071.098,00,  foram  emitidas  3.044.071.098  novas quotas, no valor nominal de R$ 1,00 cada.  60.  As  quotas  subscritas  pela  IPH  foram  totalmente  integralizadas mediante a contribuição de todas as 996.129.981  quotas detidas por ela na LA CELULOSE.  61.  Considerando  que  a  integralização  do  aumento  de  capital  social  pela  IPH  foi  efetuada  por  valor  muito  superior  ao  patrimônio  líquido da LA CELULOSE, a  IPB registrou em sua  contabilidade um ágio de aproximadamente R$ 2,04 bilhões (...)  64.  No  ano­calendário  de  2008,  a  contribuinte  registrou  contabilmente  a  débito  da  conta  de  despesas  diversas  (Resultado) (...) o valor mensal de R$ 16.992.265,16, totalizando  o montante de R$ 203.907.181,92 no período. (...)  65. O montante do ágio contabilizado em 2008 foi informado na  DIPJ, Ficha  6ª,  Linha 43, mas  não  houve adição  nas  bases  de  cálculo  do  imposto  de  renda  e  da  contribuição  social  sobre  o  lucro líquido. (...)  DA INCORPORAÇÃO DA LA CELULOSE E PAPEL PELA IPB  76. No dia 01/05/2007, os sócios da fiscalizada se reúnem para  decidir  sobre  a  incorporação  de  sua  controlada,  a  LA  CELULOSE. Nesta data, foi ratificada a nomeação da empresa  Deloitte  Touche  Thomatsu  Auditores  Independentes  como  responsável pela avaliação do patrimônio da LA CELULOSE, e  aprovado  o  referido  Laudo  e  Protocolo  e  Justificação  de  Incorporação. (...)  DEDUTIBILIDADE  DA  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO  –  CONDIÇÕES IMPOSTAS PELA LEGISLAÇÃO (...)  137. Assim, para a garantia da dedutibilidade da amortização do  ágio  estabelecida  pelos  artigos  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/97,  é  imprescindível  que  a  pessoa  jurídica  que  de  fato  suportou  o  pagamento do ágio na aquisição de uma participação societária  incorpore tal sociedade adquirida ou seja por ela incorporada.  E  isso  se  justifica  pelo  fato  de  a  citada  lei  ter  regulado  a  dedutibilidade  do  ágio  exatamente  nas  situações  em  que  o  investidor se confunde com o próprio investimento. (...)  Fl. 6437DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 5          7 154. A lei não  transformou o potencial direito à dedução dessa  despesa em um “título” transferível (ao portador) a quem o seu  detentor desejasse. A transferência do ágio para pessoa diversa  daquela  que  efetivamente  suportou  o  seu  pagamento  obsta  a  dedutibilidade  da  despesa  com  a  sua  amortização,  visto  que  remanesce no real adquirente a possibilidade de recuperá­lo na  alienação  do  investimento,  quando  será  apurado  o  ganho  de  capital. (...)  170. o ágio sob discussão, fiscalmente amortizado pela IPB, não  surgiu  na  subscrição  e  integralização  de  capital  pela  IPH,  mediante  a  transferência  de  quotas  da  LA  CELULOSE,  então  detidas  pela  IPH,  em  que  pese  ter  sido  esse  o  momento  do  registro do ágio na IPB.  171. A LA CELULOSE foi adquirida pela IPH por força de um  denominado  “Contrato  de  Permuta”,  celebrado  entre  ela  e  a  VCP  (atual  Fibria)  no  dia  19/09/2006,  como  já  relatado  no  ínício deste Termo de Verificação Fiscal.  172. Conforme referido contrato, a VCP transferiria para a IPH  sua  Unidade  Fabril  situada  no  município  de  Luiz  Antônio,  Estado de São Paulo, cujo acerto  líquido  foi  incorporado à LA  CELULOSE como subscrição e integralização de capital. A IPH,  por  seu  turno,  transferiria para a VCP a  todo o acervo  líquido  da CHAMFLORA, nele  incluído o ágio pago pela aquisição da  LA CELULOSE.  173.  A  LA  CELULOSE,  além  e  ter  sido  utilizada  para  “transportar o acervo da Unidade de Luiz Antônio para o IPH,  também  serviu  para  que  o  ágio  pago  pela  IPH  fosse  internalizado no País, por meio de seu registro na IPB, quando  da  subscrição e  integralização de  capital  pela  IPH com quotas  da LA CELULOSE. (...)  177. o ágio, portanto, concebido como diferença positiva entre o  custo  de  aquisição  e  o  valor  patrimonial  do  investimento  (tal  qual estabelece o artigo 20 do Decreto­lei nº 1.598/77), já existia  como  comprovante  do  custo  de  aquisição  dos  investimentos  registrados na IPH.  178. A explicitação contábil do ágio, como parcela desse custo  de  aquisição,  ainda  não  havia  sido  implementada  antes  da  integralização de capital da IPB pela IPH, pela simples razão de  a  sociedade  estrangeira  não  estar  sujeita,  no  exterior,  ao  registro  de  investimento  pelo  método  de  equivalência  patrimonial. (...)  184.  O  ágio,  então  suportado  originalmente  pela  IPH,  foi,  na  realidade, transferido à IPB quando da integralização de capital  realizada  por meio  do  investimento  detido  na  LA CELULOSE.  (...)  DA INFRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Fl. 6438DF CARF MF     8 191. O art. 299 do Regulamento do  Imposto  sobre a Renda, de  1999  (RIR/1999)  traz  o  conceito  de  despesas  necessárias  à  atividade  da  empresa  e  à  manutenção  da  respectiva  fonte  produtora, para fins de dedutibilidade (...)  192.  A  despesa  de  amortização  de  ágio  interno  evidentemente  não  se  enquadra  no  conceito  de  despesa  necessária.  Primeiro  porque essa “despesa” não foi paga nem jamais será paga pela  fiscalizada.  (...)  trata­se  de  uma  despesa  criada  para  se  reconhecer  contabilmente  o  fluxo  de  rentabilidade  futura  pelo  qual nada se pagou. (...)  193.  Tampouco  essa  despesa  pode  ser  considerada  incorrida.  (...)  Como  mencionado  no  parecer  normativo,  se  não  houve  pagamento ainda, mas a despesa já se considera incorrida, ela é  reconhecida  contabilmente  antes  do  pagamento  a  ser  efetuado,  ao mesmo tempo em que há a assunção de um passivo.  (negrito original)  O  contribuinte  apresentou  Impugnação  Administrativa,  decidindo  a  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  São  Paulo  pela  manutenção  integral  do  lançamento, conforme acórdão do qual se destaca ementa (fls. 5.255):  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012   INCORPORAÇÃO DE EMPRESA ­ AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO ­  NECESSIDADE  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL.  UTILIZAÇÃO  DE "EMPRESA VEÍCULO"   Não  produz  o  efeito  tributário  almejado  pelo  sujeito  passivo  a  incorporação  de  pessoa  jurídica,  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento  em  expectativa  de  rentabilidade  futura,  sem  qualquer  finalidade  negocial  ou  societária,  especialmente  quando  a  incorporada  teve  o  seu  capital integralizado com o investimento originário de aquisição  de  participação  societária  da  incorporadora  (ágio)  e,  ato  contínuo, o evento da  incorporação ocorreu em lapso  temporal  próximo.   MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.   Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha  sido  expressamente contestada pela impugnante.   MULTA DE OFÍCIO. MULTA  ISOLADA.  JUROS DE MORA  ­  TAXA SELIC. CABIMENTO.   São cabíveis, na forma dos autos, por expressa disposição legal,  as exigências de multas de ofício e isolada e de juros de mora.  Em  recurso  voluntário  (fls.  5.462),  o  contribuinte  alega:  (i)  que  teria  impugnado a glosa de compensação de prejuízos fiscais e base negativa de CSLL; (ii) que teria  inovação dos fundamentos do lançamento pela DRJ; (iii) a decadência quanto à amortização do  ágio;  (iv) no mérito,  seria dedutível o ágio,  sustentando o cumprimento dos  requisitos  legais  Fl. 6439DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 6          9 para  tanto;  (v)  a  amortização  do  ágio  não  deveria  ter  reflexos  quanto  à  CSLL;  (vi)  impossibilidade de exigência de multa isolada sobre estimativas mensais; (vii) a cumulação de  multas teria efeito confiscatório; (viii) seria ilegal a exigência de juros de mora sobre a multa  de ofício.  A 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da Primeira Seção de Julgamento deste  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  deu  provimento  ao  recurso  voluntário,  rejeitando preliminar de nulidade da decisão da DRJ e de decadência, em acórdão cuja ementa  se reproduz a seguir:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2008, 2009, 2010, 2011, 2012   INCORPORAÇÃO DE EMPRESA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO.  PROPÓSITO NEGOCIAL. EMPRESA VEÍCULO   Produz  o  efeito  tributário  almejado  pelo  sujeito  passivo  a  incorporação  de  pessoa  jurídica,  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento  em  expectativa  de  rentabilidade futura, quando demonstrada a finalidade negocial  ou  societária,  especialmente  quando  a  incorporada  teve  o  seu  capital integralizado com o investimento originário de aquisição  de  participação  societária  da  incorporadora  (ágio)  e,  ato  contínuo, o evento da  incorporação ocorreu em lapso  temporal  próximo.   MULTA DE OFÍCIO. MULTA  ISOLADA.  JUROS DE MORA  ­  TAXA SELIC. CABIMENTO. São cabíveis, na  forma dos autos,  por expressa disposição legal, as exigências de multas de ofício  e isolada e de juros de mora.   Os  autos  foram  remetidos  à  Procuradoria  em  05/10/2017  (fls.  6.233),  que  interpôs recurso especial em 19/11/2017 (fls. 6.234), no qual alega divergência na interpretação  da lei tributária a respeito dos seguintes temas:  (i)  Amortização  do  ágio,  constando  como  paradigma  os  acórdãos  9101­002.814 e 9101­002.186;  (ii)  Reflexo na apuração da CSLL,  com acórdão paradigma nº 1402­ 001.786;  (iii)  Multa  isolada  sobre  estimativas  mensais,  indicando  o  acórdãos  paradigmas nº 1401­00.429 e 1401­000.761;  (iv)  Incidência  de  juros  de  mora  sobre  a  multa  de  ofício,  com  paradigmas nº 9101­01.191 e 9202­01.991.  A então Presidente da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento deu seguimento  ao recurso especial, em decisão da qual se reproduz trecho a seguir:    Fl. 6440DF CARF MF     10 1) legitimidade do aproveitamento fiscal da amortização do ágio  Em  relação  a  essa matéria,  foram  indicados  como paradigmas  os Acórdão nº 9101­002.814 e o de nº 9101­002.186 (...)  Como  se  vê,  o  2ª  paradigma  apresenta  praticamente  o  mesmo  teor  do  1ª  paradigma,  envolvendo  também  situação  fática  bastante  assemelhada.  Ou  seja,  nesse  2º  paradigma,  firmou­se  também  a  tese  de  que  a  amortização  do  ágio  só  pode  ser  reconhecida  quando  houver  a  confusão  patrimonial  entre  a  investida  e  a  real  investidora,  afastando  a  possibilidade  de  intermediação  ou  de  interposição  por  meio  de  outras  pessoas  jurídicas (empresas veículo).   Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos  votos  condutores  dos  acórdãos,  evidencia­se  que  a  recorrente  logrou  êxito  ao  demonstrar  a  ocorrência  do  alegado  dissenso  jurisprudencial. (...)  2)  Da  legitimidade  da  adição  à  base  de  cálculo  da  CSLL  de  despesas com amortização de ágio deduzidas indevidamente pela  contribuinte   Em relação a essa matéria, foram indicados como paradigma o  Acórdão nº 1402­001.786  Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos  votos  condutores  dos  acórdãos,  evidencia­se  que  a  recorrente  obteve  êxito  ao  demonstrar  a  ocorrência  do  alegado  dissenso  jurisprudencial. (...)  3)  Da  legalidade  da  cobrança  da  Multa  isolada  sobre  as  estimativas pagas com a multa de ofício  Em relação a esta matéria, foram indicados como paradigmas os  Acórdão nº 1401­00.429 e de nº 1401­000.761 (...)  Em relação ao segundo paradigma, observa­se que o mesmo foi  reformado  em  favor  do  contribuinte  no  ano­calendário  que  interessa  à  presente  lide.  Esta  reforma  se  deu  em  11/08/2017,  conforme atesta o Sítio do CARF, portanto, em data anterior ao  ingresso do Recurso especial que ocorreu em 20/11/2017. (...)  Pelo exposto, opino por admitir o Recurso Especial em relação a  esta  matéria,  mas  apenas  para  o  1º  paradigma  (Ac.  nº.1401­ 00.429).   4) Da legalidade dos juros sobre a multa de ofício  Foram apontados 2(dois) paradigmas: Acórdão nº 9101­01.191  e  nº  920201.991,  proferido  pela  1ª  e  2ª  Turma  da  CSRF,  respectivamente. (...)  As  ementas  e  os  respectivos  votos  são  suficientes  para  demonstrar  que  todos  os  acórdãos  decidiram  sobre  incidência  dos juros de mora à taxa Selic sobre multa de ofício bem como  que  as  decisões  dos  paradigmas  foram  antagônicas  à  do  recorrido. (...)  Fl. 6441DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 7          11 Em cumprimento ao disposto no art. 18,  inciso III, do Anexo II  do  RICARF,  e  com  base  nas  razões  retroexpostas,  DOU  SEGUIMENTO  ao  recurso  especial  interposto  pela  Procuradoria da Fazenda Nacional em relação a todas matérias  acima suscitadas pela Recorrente.  Em  05/02/2018  o  contribuinte  foi  intimado  quanto  ao  acórdão  do  recurso  voluntário,  recurso  especial  e  sua  admissibilidade  (fls.  6.383),  apresentando contrarrazões  ao  recurso, em 19/02/2018, nas quais alega que:  (i)  Haveria  inovação  no  recurso  especial  da  Procuradoria  ao  tratar  da  ausência  de  aquisição  de  participação  societária,  ausência  de  laudos. Alega  que  estes  argumentos  são  novos,  não  tendo  sido  analisados  pelo  acórdão  recorrido;  (ii)  Quanto à extensão do recurso especial, pede não seja conhecido quanto à  alegação de duplo aproveitamento do ágio, suposta ausência de aquisição de  uma participação societária e de laudo, por falta de paradigma a esse respeito;  (iii) No mérito,  pede  a manutenção  do  acórdão  recorrido,  reiterando  razões  tratadas ao longo do processo.  Em 26/09/2018, o contribuinte apresentou petição, na qual pede a aplicação  do artigo 24, da LINDB, com redação conferida pela Lei nº 13.655/2018. Em síntese, sustenta  que a lei teria aplicação imediata e que “seja ao tempo dos fatos geradores (2008 a 2012), seja  ao  tempo  da  autuação  (2013),  a  jurisprudência  administrativa  era  amplamente  favorável  à  dedução  de  despesas  com  amortização  fiscal  do  ágio”.  Apresenta  relação  de  acórdãos  favoráveis proferidos por Turmas do CARF até 2013 (fls. 6.313).  É o relatório.  Fl. 6442DF CARF MF     12   Voto Vencido  Conselheira Cristiane Silva Costa, Relatora  Conhecimento  O  contribuinte  não  questiona o  conhecimento do  recurso  especial  da  forma  procedida  pela  Presidente  de Câmara. Assim,  adoto  a  sua  decisão  para  conhecimento  das  4  (quatro)  matérias  em  discussão  em  recurso  da  Procuradoria,  fazendo­o  com  fundamento  no  artigo 59, §1º, da Lei nº 9.784/1999.   Em contrapartida, o contribuinte questiona a  amplitude do  recurso especial,  alegando  que  algumas  matérias  seriam  inovação  na  discussão  sobre  o  ágio  (ausência  de  aquisição de participação societária e ausência de laudos) e, ainda, que não haveria paradigma  tratando destas matérias, como também para discussão do “duplo aproveitamento do ágio”.  O  pleito  do  contribuinte  merece  acolhimento,  razão  pela  qual  conheço  o  recurso especial, especificamente nos termos da decisão da Presidente de Câmara, não tomando  conhecimento  quanto  às  alegações  sobre  ausência  de  aquisição  de  participação  societária,  ausência de laudos e duplo aproveitamento do ágio.  Art. 24, da LINDB  Conheço  da  alegação  a  respeito  do  artigo  24,  da  LINDB,  eis  que  é  norma  publicada após a interposição de recurso especial e, em tese, poderia influenciar no julgamento  do mérito deste processo.  Prevê o artigo 24, do Decreto­Lei nº 4.657/1942, com redação conferida pela  Lei nº 13.655/2018:  Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará em conta as orientações gerais da época,  sendo vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem inválidas situações plenamente constituídas.  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público.  Primeiramente,  é  necessário  interpretar  o  caput  do  artigo  24,  da  LINDB,  quando menciona a validade do "ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja  produção  já  se  houver  completado"  se  aplicaria  a  atos  particulares,  como  pretende  o  contribuinte Recorrido. Ou se apenas se aplicariam aos atos administrativos, como sustenta a  Procuradoria.   Com efeito, a LINDB não se restringe a atos administrativos, afinal, rege  todo  o  Direito  Brasileiro,  inclusive  ao  Direito  Tributário.  Tanto  assim  que  o  termo  “administrativa” – empregado no caput do artigo 24 ­ é feminino, quando a concordância com  Fl. 6443DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 8          13 todos  os  subjetivos  anteriores  exigiria  o  uso masculino  do  termo,  para  dispor:  ato,  contrato,  ajuste, processo ou norma administrativos. Optou o  legislador por apenas concordar o  termo  administrativo  com  o  subjetivo  norma,  concluindo­se  pela  possibilidade  de  interpretação  de  maior segurança ao ato particular, em conformidade com o artigo 24.  Acrescento que a revisão do ato administrativo pode ser efetuada no âmbito  do processo administrativo, prescrevendo o artigo 149, do Código Tributário Nacional  Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:  I ­ quando a lei assim o determine;  II ­ quando a declaração não seja prestada, por quem de direito,  no prazo e na forma da legislação tributária;  III  ­  quando  a  pessoa  legalmente  obrigada,  embora  tenha  prestado  declaração  nos  termos  do  inciso  anterior,  deixe  de  atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido  de  esclarecimento  formulado  pela  autoridade  administrativa,  recuse­se a prestá­lo ou não o preste  satisfatoriamente,  a  juízo  daquela autoridade;  IV  ­  quando  se  comprove  falsidade,  erro  ou  omissão  quanto  a  qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo  de declaração obrigatória;  V  ­  quando  se  comprove  omissão  ou  inexatidão,  por  parte  da  pessoa  legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se  refere o artigo seguinte;  VI ­ quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou  de  terceiro  legalmente  obrigado,  que  dê  lugar  à  aplicação  de  penalidade pecuniária;  VII ­ quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;  VIII  ­  quando  deva  ser  apreciado  fato  não  conhecido  ou  não  provado por ocasião do lançamento anterior;  IX ­ quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu  fraude  ou  falta  funcional  da  autoridade  que  o  efetuou,  ou  omissão,  pela  mesma  autoridade,  de  ato  ou  formalidade  especial.  O  Código  Tributário  Nacional  não  restringe  que  autoridade  administrativa  poderia revisar o lançamento, sendo cabível a revisão pelo julgador administrativo.  Ademais, a Lei nº 9.784/1999 autoriza a revisão em processo administrativo,  a qualquer tempo:  Art.  65. Os  processos  administrativos  de  que  resultem  sanções  poderão  ser  revistos,  a  qualquer  tempo,  a  pedido  ou  de  ofício,  Fl. 6444DF CARF MF     14 quando  surgirem  fatos  novos  ou  circunstâncias  relevantes  suscetíveis de justificar a inadequação da sanção aplicada.  Parágrafo  único.  Da  revisão  do  processo  não  poderá  resultar  agravamento da sanção.  Não se vislumbra  também neste dispositivo qualquer  restrição à atuação do  Conselheiro do CARF para a revisão do processo, na hipótese de fatos novos ou circunstâncias  relevantes suscetíveis de justificar a inadequação da sanção aplicada.  Assim,  entendo  que  a  segurança  jurídica  prestigiada  pelo  artigo  24,  da  LINDB  tem por  finalidade  assegurar  ao  contribuinte que os  atos – praticados  com apoio  em  orientação administrativa – tenham seus efeitos jurídicos resguardados à luz das orientações ao  tempo de sua ocorrência.  Oportuno considerar que o Código Tributário Nacional afasta a exigência de  multa e juros, como se observa do parágrafo único do artigo 100, na hipótese de observância de  normas complementares tratadas pelos incisos deste dispositivo legal:  Art.  100.  São  normas  complementares  das  leis,  dos  tratados  e  das convenções internacionais e dos decretos:  I  ­  os  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas;  II ­ as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição  administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;  III  ­  as  práticas  reiteradamente  observadas  pelas  autoridades  administrativas;  IV ­ os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o  Distrito Federal e os Municípios.  Parágrafo  único.  A  observância  das  normas  referidas  neste  artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de  mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do  tributo.  Em  que  pese  a  possibilidade  de  aplicação  aos  processos  tributários,  não  é  razoável  a  retroatividade  pretendida  pelo  contribuinte,  para  atribuir  efeitos  à  anterior  jurisprudência além dos efeitos previstos quando proferidas estas decisões.   Afinal,  apenas  quando  vigente  a  referida  lei  13.655/2018  foi  inserido  no  sistema a norma que atribui o efeito de vinculação às decisões administrativas "majoritárias". A  modificação  dos  efeitos  (agora  erga  omnes)  atribuídos  à  jurisprudência  majoritária  não  retroage.  A título de exemplo, os repetitivos inseridos no ordenamento em 2009 ­ que  expressamente tem tal natureza por decisão do Colegiado que as toma (STJ ou STF) só com a  edição  de  Lei  processual  específica  passaram  a  produzir  efeitos  contra  todos,  portanto,  sem  efeitos retroativos.   Diante  disso,  entendo  inaplicável  o  artigo  24,  da  forma  pleiteada  pelo  contribuinte. Assim, rejeito pedido do contribuinte para cancelamento do auto de infração.  Fl. 6445DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 9          15 Dedutibilidade do ágio  O Termo de Verificação Fiscal, em síntese, efetuou a glosa da despesa com  amortização  do  ágio  porque  utilizadas  empresa “veículo”  (LA CELULOSE)  para  a  qual  foi  transferido o ágio, constatando o Ilustre Auditor Fiscal que:   170. o ágio sob discussão, fiscalmente amortizado pela IPB, não  surgiu  na  subscrição  e  integralização  de  capital  pela  IPH,  mediante  a  transferência  de  quotas  da  LA  CELULOSE,  então  detidas  pela  IPH,  em  que  pese  ter  sido  esse  o  momento  do  registro do ágio na IPB.  171. A LA CELULOSE foi adquirida pela IPH por força de um  denominado  “Contrato  de  Permuta”,  celebrado  entre  ela  e  a  VCP  (atual  Fibria)  no  dia  19/09/2006,  como  já  relatado  no  ínício deste Termo de Verificação Fiscal.  172. Conforme referido contrato, a VCP transferiria para a IPH  sua  Unidade  Fabril  situada  no  município  de  Luiz  Antônio,  Estado de São Paulo, cujo acerto  líquido  foi  incorporado à LA  CELULOSE como subscrição e integralização de capital. A IPH,  por  seu  turno,  transferiria para a VCP a  todo o acervo  líquido  da CHAMFLORA, nele  incluído o ágio pago pela aquisição da  LA CELULOSE.  173.  A  LA  CELULOSE,  além  e  ter  sido  utilizada  para  “transportar o acervo da Unidade de Luiz Antônio para o IPH,  também  serviu  para  que  o  ágio  pago  pela  IPH  fosse  internalizado no País, por meio de seu registro na IPB, quando  da  subscrição e  integralização de  capital  pela  IPH com quotas  da LA CELULOSE. (...)  Diante disso, tratarei no presente voto da possibilidade de surgimento de ágio  com a utilização de "empresa veículo" para "transferência" do ágio.  O  lançamento  tributário  e  o  acórdão  recorrido  tratam  da  interpretação  dos  artigos artigo 7º e 8º, da Lei nº 9.532/1997. Lembro o teor do artigo 7º, da Lei nº 9.532/1997:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro  de  1977:  (Vide  Medida  Provisória  nº  135,  de  30.10.2003)  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem  ou direito que lhe deu causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598,  de  1977,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita a amortização;  Fl. 6446DF CARF MF     16 III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998)  (...)  § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital e de depreciação, amortização ou exaustão.   § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar:  a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput:  a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu  causa  ou  na  sua  transferência  para  sócio  ou  acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  b)  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que  lhe deu  causa.  § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará a pessoa  física ou  jurídica usuária ao pagamento dos  tributos  e  contribuições que deixaram de  ser pagos,  acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade  com  a  legislação vigente.  §  5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado em conta do ativo, como custo do direito.  E a previsão do artigo 8º, da Lei nº 9.532/1997, verbis:  Art.  8º  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive,  quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  de patrimônio líquido;  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.  Em  comentários  aos  citados  dispositivos  legais,  Marcos  Vinicius  Neder  e  Lavínia  Moraes  de  Almeida  Nogueira  Junqueira  tratam  da  possibilidade  de  holding  e  incorporação reversa, sem prejuízo do reconhecimento do ágio dedutível:  Fl. 6447DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 10          17 A Lei nº 9.532/1997 expressamente veio a permitir a dedução do  ágio,  no  caso  da  "incorporação  reversa",  algo  que  não  estava  claro  na  legislação  anterior.  Ou  seja,  o  ágio  passou  a  ser  dedutível  também  no momento  em  que  a  investida  incorpora  a  investidora.  Trata­se,  claramente,  da  incorporação  da  investidora direta. Essa permissão expressa que autoriza deduzir  o ágio na "incorporação reversa" teve como objetivo estimular o  interesse  da  iniciativa  privada  na  aquisição  de  participação  societária em empresas públicas em fase de privatização. (...)"   A  Lei  não  proibiu  o  aproveitamento  do  ágio  no  caso  de  incorporação  de  empresas  holdings,  constituídas  pelos  controladores indiretos com o propósito de adquirir, consolidar  e  gerir  a  participação  na  empresa  investida.  Não  apenas  isso  não foi proibido como foi expressamente autorizado, na medida  em  que  a  Lei  permitiu  a  dedução  do  ágio  no  caso  da  incorporação  reversa  pela  empresa  investida  na  empresa  que  nela detém a participação acionária e estimulou os processos de  privatização (...)  A  norma  tributária,  ao  conceder  o  incentivo  tributário  de  aproveitamento do ágio na Lei 9.532/1997, não fez restrição ao  uso  de  holdings,  muito  pelo  contrário  as  incentivou,  como  comentamos  anteriormente,  inclusive  ao  permitir  a  dedução do  ágio  na  incorporação  reversa.  Assim,  a  mera  existência  da  Instrução  CVM  349/2001,  que  dispõe  sobre  o  tratamento  contábil  do  ágio  na  incorporação  reversa  de  holdings  em  empresas  de  capital  aberto,  e  a  existência  dos  procedimentos  contábeis nela sugeridos não afetam em nada a possibilidade de  dedução do ágio na incorporação reversa da holding. (...)  A  Lei  não  restringiu  a  apuração  ou  a  dedução  fiscal  de  ágio  quando  a  empresa  incorporada,  adquirente  do  investimento,  fosse  empresa  pura  de  holding,  ou  quando  a  empresa  tivesse  recebido  recursos  de  seu  sócio  ou  acionista  em  aumento  de  capital,  ou  ainda  quando  tivesse  recebido  a  participação  acionária  em  subscrição  de  ações  de  sua  emissão.  Logo,  o  tratamento  de  todas  essas  hipóteses,  quando  da  incorporação  reversa  da  holding  Y,  é  alcançado,  de  forma  equivalente,  pela  Lei"  (Análise  do  Tratamento  Contábil  e  Fiscal  do  Ágio  em  Estrutura de Aquisição ou Titularidade de Sociedades quanto há  a  Interposição de Holding,  in Controvérsias Jurídico­Contábeis,  4ª Volume, São Paulo, Dialética, 2013, fls. 161, 162 e 179).  Destaco, ainda, trecho do voto condutor no acórdão recorrido, do Conselheiro  Rogério aparecido Gil, cujas razões adoto para decidir:  De  todo  esse  arrazoado,  é  importante  notar  que  o  Auto  de  Infração não questionou em momento algum a validade do ágio  registrado  pela  Recorrente  nem  tampouco  o  seu  valor  ou  fundamento econômico. (...)  Ainda  que  a  IPH  tivesse  registrado  ágio  na  aquisição  de  investimento da LA (o que deveria ser ocnfirmado após a análise  das  normas  fiscais  e  contábeis  vigentes  na  Holanda,  já  que  Fl. 6448DF CARF MF     18 naquele país vigoram regras tributárias e contábeis próprias), se  a  propriedade  sobre  a  participação  societária  adquirida  com  ágio for transmitida a outra pessoa jurídica por qualquer outra  operação  societária,  não  há  que  se  falar  em  transferência  do  ágio. O que ocorre é a transferência do investimento. (...)  No momento em que adquiriu o investimento na LA na operação  de  integralização  ao  seu  capital,  a  Recorrente  foi  obrigada  a  desdobrar  o  valor  do  investimento  (representado  pelo  valor  aportado e cuja contraprestação foi a emissao e entrega à IPH  de  novas  quotas  representativas  do  capital  da  Recorrente)  em  patrimônio  líquido e ágio em atenção ao artigo 385,  indicando  que  o  fundamento  econômico  de  tal  ágio  foi  a  rentabilidade  futura da LA, conforme refletido no laudo elaborado pela E & Y  (doe. 14 da Impugnação). (...)  Note­se,  por  fim,  que  no  caso  presente  jamais  se  cogitou  de  qualquer  artificialidade  nas  operações  realizadas,  sendo  que  a  autoridade  fiscal  reconheceu  expressamente  que  a  Recorrente  efetivamente adquiriu o empreendimento industrial representado  pela  unidade  industrial  de  Luiz  Antônio,  grande  produtora  de  papel  que,  no  contexto  do  Plano  d  eTransformação  implementado  pelo  Grupo  IP,  permitiu  que  a  Recorrente  incrementasse  significativamente  sua  atividade  produtiva  e,  consequentemente,  sua  capacidade  de  geraão  de  empregos  diretos e indiretos e pagamento de tributos no país.  Adoto as razões do acórdão recorrido, acima colacionado, para  confirmar a  legitimidade do ágio  tratado nos autos, sem que se  vislumbre artificialidade na criação das empresas acima citadas.  Acrescento  que  é  legítima  a  transferência  de  ágio  em  operação  societária,  fundamentando­se a hipótese no artigo 248, da Lei nº 6.404/1976 e no artigo 20, do Decreto nº  1.598/1976.  Desde  a  original  redação,  a  Lei  nº  6.404/1976  obrigava  que  o  investimento  adquirido fosse avaliado pelo método de equivalência patrimonial.  O  artigo  20,  do  Decreto  nº  1.598/1976,  em  redação  vigente  ao  tempo  dos  fatos em discussão, regulava o desdobramento do custo de aquisição em ágio por rentabilidade  futura:  Art. 20 – O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:  I  –  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.  § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento.  § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico:   Fl. 6449DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 11          19 a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;   b) valor de  rentabilidade da  coligada ou controlada,  com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;   c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.   § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.  Consta  do  Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (Decreto  nº  3.000/1999)  reprodução da disposição legal em seu artigo 385, verbis:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  Ao  tratar  do  ágio  sobre  expectativa  de  rentabilidade  futura,  o  artigo  20,  do  Decreto nº 1.598/1976 ­ como também sua reprodução no RIR/99 ­  trata  indistintamente das  hipóteses  de  aquisição  da  participação,  sem  qualquer  restrição.  Portanto,  a  exigência  da  aplicação do método de equivalência patrimonial decorre da própria  lógica do artigo 248, da  Lei  nº  6.404/1976,  como  também  do  conceito  adotado  pelo  artigo  20,  do  Decreto  nº  1.598/1976.  A  transferência  de  ágio  ­  por  meio  de  operações  societárias  devidamente  registradas ­, portanto, decorre da regular transferência de investimento em observância a estas  normas.  Fl. 6450DF CARF MF     20 Ressalto  que  o  artigo  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997,  ao  tratar  da  confusão  patrimonial como condição da amortização do ágio não tem qualquer referência ao "investidor  original". A  exigência  legal  é  de  investimento  adquirido  com ágio,  que  poderá  ser  deduzido  quando houver a confusão patrimonial pela empresa que detenha o investimento adquirido, ou  mesmo pela própria investida caso ocorra incorporação reversa.  Tenho manifestado neste Colegiado a minha posição sobre a dispensabilidade  de confusão patrimonial (fundada pelos artigos 7º e 8º, acima citados) entre investidora original  e  investida original,  na medida  em que  a  legislação não  atribui  interpretação  restritiva nesse  sentido. Afinal, há que se ponderar se a origem do ágio é legítima (com a existência de partes  independentes,  pagamento,  demonstração  da  rentabilidade  futura,  etc.).  Nesse  contexto,  uma  vez  demonstrada  a  legítima  origem  do  ágio,  não  há  restrição  legal  à  sua  transferência  juntamente com o investimento a ele relacionado.  Diante disso, voto por conhecer e negar provimento ao recurso especial da  Procuradoria quanto ao ágio.  CSLL  O  Auto  de  Infração  de  CSLL  fundamentou­se  nos  seguintes  dispositivos  legais:  Art. 2º da Lei nº 7.689/88 com alterações introduzidas pelo art.  2º da Lei nº 8.034/90  Art. 57 da Lei nº 8.981/95,  com alterações do art. 1º  da Lei nº  9.065/95  Art. 2º da Lei nº 9.249/95  Art. 1º da Lei nº 9.316/96; art. 28 da Lei nº 9.430/96  Art. 37, da Lei nº 10.637/02  Art. 3º da Lei 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei nº  11.727/08  A Constituição Federal, em seu artigo 195, I, c, definiu a competência para a  cobrança da CSLL ao prescrever:  Art.  195.  A  seguridade  social  será  financiada  por  toda  a  sociedade,  de  forma  direta  e  indireta,  nos  termos  da  lei,  mediante  recursos  provenientes  dos  orçamentos  da União,  dos  Estados,  do Distrito Federal  e  dos Municípios,  e  das  seguintes  contribuições sociais:  I ­ do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada  na forma da lei, incidentes sobre: (...)  c) o lucro;   Em consonância com a competência outorgada constitucionalmente, a Lei nº  7.689/1988 estabeleceu a incidência da CSLL, dispondo seu artigo 1º que esta incidirá sobre o  lucro das pessoas jurídicas:  Fl. 6451DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 12          21 Art.  1º  Fica  instituída  contribuição  social  sobre  o  lucro  das  pessoas  jurídicas,  destinada  ao  financiamento  da  seguridade  social.  O artigo 2º, da mesma Lei, define a base de cálculo da contribuição, isto é, o  "valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda":  Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado  do exercício, antes da provisão para o imposto de renda.  § 1º Para efeito do disposto neste artigo:  a)  será  considerado o  resultado do período­base encerrado em  31 de dezembro de cada ano;  b)  no  caso  de  incorporação,  fusão,  cisão  ou  encerramento  de  atividades,  a  base  de  cálculo  é  o  resultado  apurado  no  respectivo balanço;  c  )  o  resultado  do  período­base,  apurado  com  observância  da  legislação  comercial,  será  ajustado  pela:  (Redação  dada  pela  Lei nº 8.034, de 1990)  1  ­ adição do resultado negativo da avaliação de  investimentos  pelo  valor  de  patrimônio  líquido;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  8.034, de 1990)  2 ­ adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o  período­base,  cuja  contrapartida  não  tenha  sido  computada no  resultado do período­base; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de  1990)  3  ­  adição  do  valor  das  provisões  não  dedutíveis  da  determinação do lucro real, exceto a provisão para o Imposto de  Renda; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990)  4 ­ exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos  pelo  valor  de  patrimônio  líquido;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  8.034, de 1990)  5 ­ exclusão dos lucros e dividendos derivados de participações  societárias  em  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  Brasil  que  tenham sido computados como receita; (Redação dada pela Lei  nº 12.973, de 2014) (Vigência)  6  ­ exclusão do valor,  corrigido monetariamente, das provisões  adicionadas  na  forma  do  item  3,  que  tenham  sido  baixadas  no  curso de período­base. (Incluído pela Lei nº 8.034, de 1990)  §  2º  No  caso  de  pessoa  jurídica  desobrigada  de  escrituração  contábil, a base de cálculo da contribuição corresponderá a dez  por cento da receita bruta auferida no período de 1º janeiro a 31  de dezembro de cada ano, ressalvado o disposto na alínea b do  parágrafo anterior.  Fl. 6452DF CARF MF     22 O  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  tem  base  de  cálculo  distinta,  em  observância  ao  artigo  153,  da  Constituição  Federal  e  à  legislação  federal  aplicável  a  este  imposto.   A  falta  de  identidade  entre  a  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  é  evidenciada pelo artigo 57, da Lei n. 8.981/1995, in fine, que dispõe que são mantidas a base  de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, verbis:  Art. 57. Aplicam­se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº  7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento  estabelecidas  para  o  imposto  de  renda  das  pessoas  jurídicas,  inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base  de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com  as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei  nº 9.065, de 1995)  O artigo 57 apenas unificou os regimes de apuração dos tributos, para que a  apuração  do  IRPJ  por  um  dos  regimes  (lucro  real,  arbitrado  ou  presumido)  tivesse  por  consequência a obrigatória apuração da CSLL no mesmo regime. Mas tal previsão não altera a  base de cálculo da CSLL,  e nem poderia diante da previsão  constitucional e  legal específica  para sua exigência.  Ressalte­se que  a base de  cálculo do  IRPJ  é definida pelo Regulamento  do  Imposto de Renda (RIR/1999), conforme artigos 219 e 247:  Art. 219. A base de cálculo do imposto, determinada segundo a  lei vigente na data de ocorrência do fato gerador, é o lucro real  (Subtítulo III), presumido  (Subtítulo IV) ou arbitrado  (Subtítulo  V),  correspondente  ao  período  de  apuração  (Lei  nº  5.172,  de  1966, arts. 44, 104 e 144, Lei nº 8.981, de 1995, art. 26, e Lei nº  9.430, de 1996, art. 1º).  Parágrafo único. Integram a base de cálculo todos os ganhos e  rendimentos  de  capital,  qualquer  que  seja  a  denominação  que  lhes seja dada, independentemente da natureza, da espécie ou da  existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram  de  ato  ou  negócio  que,  pela  sua  finalidade,  tenha  os  mesmos  efeitos do previsto na norma específica de incidência do imposto  (Lei nº 7.450, de 1985, art. 51, Lei nº 8.981, de 199, art. 76, § 2º,  e Lei nº 9.430, de 1996, arts. 25, inciso II, e 27, inciso II).    Art.  247.  Lucro  real  é  o  lucro  líquido  do  período  de  apuração  ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou  autorizadas por este Decreto (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art.  6º).  § 1º A determinação do lucro real será precedida da apuração  do lucro líquido de cada período de apuração com observância  das disposições das  leis comerciais  (Lei nº 8.981, de 1995, art.  37, § 1º).  §  2º  Os  valores  que,  por  competirem  a  outro  período  de  apuração,  forem,  para  efeito  de  determinação  do  lucro  real,  adicionados  ao  lucro  líquido  do  período  de  apuração,  ou  dele  excluídos,  serão,  na  determinação do  lucro  real  do  período  de  apuração  competente,  excluídos  do  lucro  líquido  ou  a  ele  Fl. 6453DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 13          23 adicionados,  respectivamente,  observado  o  disposto  no  parágrafo seguinte (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 4º).  § 3º Os valores controlados na parte "B" do Livro de Apuração  do Lucro Real ­ LALUR, existentes em 31 de dezembro de 1995,  somente  serão  atualizados  monetariamente  até  essa  data,  observada  a  legislação  então  vigente,  ainda  que  venham  a  ser  adicionados,  excluídos  ou  compensados  em  períodos  de  apuração posteriores (Lei nº 9.249, de 1995, art. 6º).  Nesse sentido, a  regra geral de dedutibilidade ­ prevista pelo artigo 299, do  RIR/1999, com matriz legal no artigo 47, da Lei nº 4.506/1964 ­ não se aplica à CSLL diante  da  ausência  de  previsão  expressa  para  tanto.  Aliás,  o  artigo  47  sequer  consta  como  fundamento do Auto de Infração de CSLL¸ não sendo possível alterar o critério jurídico do  lançamento  por  decisão  administrativa,  em  respeito  ao  artigo  146,  do  Código  Tributário  Nacional.  Acrescento  que  não  há  norma  específica  determinando  a  adição,  à  base  de  cálculo da CSLL, da despesa com a amortização do ágio.   Nesse  sentido,  adoto  como  razão  de  decidir  o  voto  do  conselheiro Rogério  Aparecido Gil, prolator do voto condutor no acórdão recorrido:  Especificamente no que concerne à CSLL, a amortização do ágio  não suscita grandes problemas. Isso porque, contrariamente ao  que  se  verifica  com  relação  ao  IRPJ,  para  o  qual  a  lei  (consolidada  nos  artigos  389,  §  Io54,  e  39155  do RIR)  veda  a  dedutibilidade  do  ágio,  inexiste  disposição  legal  que  imponha  qualquer vedação para fins de apuração da CSLL.  Assim,  não  havendo  qualquer  disposição  legal  que  impeça  a  dedutibilidade  do  ágio  da  base  de  cálculo  da CSLL,  tampouco  qualquer norma que estenda a esta contribuição as disposições  relativas  ao  IRPJ56,  resta  concluir  que  não  existe  qualquer  óbice  ou  limitação  quanto  à  amortização  do  ágio  para  a  dedutibilidade  dos  valores  pagos  a  título  de  ágio  quanto  à  contribuição em tela. É este,  inclusive, o entendimento desse E.  CARF: (...)  Nem  se  alegue  que  o  artigo  57  da  Lei  n°  8.981/9557  estendeu  indiscriminadamente  à  CSLL  as  regras  aplicáveis  ao  IRPJ.  Como  reconhecido  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  na  recente  Solução de Consulta COSIT n°  198/201458,  "a  norma,  apesar de unificar a forma de apuração e pagamento de ambos  os  tributos  preserva,  no  entanto,  aspectos  particulares  de  cada  um,  uma  vez  que  observa  que  devem  ser  mantidas  a  base  de  cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor.  Logo, na ausência de norma expressa limitando para a CSLL a  dedutibilidade das despesas de ágio amortizadas contabilmente,  seria  direito  da  Recorrente  o  aproveitamento  do  ágio  em  tela  desde  o  momento  de  aquisição  do  investimento  na  LA,  nos  termos expostos acima.   Fl. 6454DF CARF MF     24 De qualquer maneira, ainda que se entenda serem as normas do  IRPJ  extensíveis  à  CSLL,  o  que  se  admite  somente  para  argumentar,  a  Instrução Normativa  n°  390/04,  que  compila  as  normas  relativas  à  contribuição,  traz  em  seu  artigo  75  disposição  que,  a  exemplo  do  inciso  III  do  artigo  386  do RIR,  autoriza  a  amortização  do  ágio  pago  na  hipótese  de  incorporação da sociedade investidora pela investida.   Nesse caso, nos termos do artigo 75 da Instrução Normativa n°  390/04, o ágio pago seria amortizável à razão de 1/60 por mês,  aplicando­se  à  CSLL,  reflexamente,  todos  os  argumentos  anteriormente expostos. Sobre essa questão, alega que uma vez  mais  silenciou­se  a  Decisão  DRJ,  procurando  apenas  buscar  fundamento  para  a  exigência  relativa  à CSLL  no  artigo  28  da  Lei  n°  9.430/9659,  o  qual  trata  de  matéria  distinta  daquela  objeto do Auto de Infração e é absolutamente inaplicável ao caso  presente.   Por  tais  razões,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  especial  da  Procuradoria quanto aos reflexos na apuração da CSLL.  Multa Isolada sobre Estimativas Mensais   A Procuradoria  ainda  recorre quanto  à  possibilidade  de  cobrança  cumulada  da multa isolada, calculada sobre estimativas mensais, com a multa de ofício.   A impossibilidade de cobrança cumulada de multa de ofício calculada sobre o  saldo do tributo ao pagar no final do ano calendário e da multa sobre estimativas mensais tem  por  principal  fundamento  a  lógica  empregada  na  sistemática de  antecipação  por  estimativas.  Isto porque as estimativas mensais não  configuram obrigação  tributária  autônoma, mas mera  técnica de arrecadação.  A esse respeito, destaque­se artigo 231, do RIR/1999 (Decreto 3.000/1999),  que estabelece a compensação dos valores antecipados a título de estimativa mensal ao final do  ano:   Art.  231.  Para  efeito  de  determinação  do  saldo  de  imposto  a  pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do  imposto devido o valor (Lei nº 9.430, de 1996, art. 2º, § 4º): (...)  IV ­ do imposto pago na forma dos arts. 222 a 230. (grifamos)  De acordo com o dispositivo do Regulamento do Imposto de Renda, a pessoa  jurídica que tenha recolhido estimativas poderá, ao final do ano­calendário, deduzi­las do saldo  a pagar do IRPJ. Tal mecanismo demonstra a relação inafastável entre as estimativas mensais e  a apuração ao final do período, confirmando que não se tratam de relações jurídicas tributárias  autônomas, mas apenas uma técnica de arrecadação.  Considerando  a  natureza  de mera  antecipação  da  estimativa,  este Conselho  Administrativo  de Recursos Fiscais  consolidou  entendimento  sobre  a  impossibilidade  de  sua  cobrança após o encerramento do ano calendário, conforme Enunciado n. 82 de sua Súmula:  Súmula CARF 82:  Fl. 6455DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 14          25 Após o encerramento do ano­calendário, é incabível lançamento  de  ofício  de  IRPJ  ou  CSLL  para  exigir  estimativas  não  recolhidas.  O E. Superior Tribunal de Justiça também decidiu que as estimativas mensais  são meras antecipações do fato gerador, que ocorre ao final do período de apuração, verbis:  É  firme  o  entendimento  deste  Tribunal  no  sentido  de  que  o  regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode  apurar  o  lucro  real,  base  de  calculo  do  IRPJ  e  da  CSLL,  por  estimativa,  e  antecipar  o  pagamento  dos  tributos,  segundo  a  faculadde  prevista  no  art.  2º  da  Lei  nº  9.430/96.  (Superior  Tribunal de Justiça, AgRg no Resp 694.278, Rel. Min. Humberto  Martins, DJ de 03/08/2006)  Nesse contexto, seria legítima a cobrança de multa isolada sobre estimativas  mensais se efetuado o lançamento antes do encerramento do ano­calendário, o que não ocorreu  no caso do presente processo administrativo.  São  precisas  as  considerações  de  Paulo  de  Barros  Carvalho  tratando  da  relação indissociável entre o tributo pago ao final do ano e a estimativa mensal:  Prescreve  o  art.  2º  da  Lei  n.  9.430/969  que  a  pessoa  jurídica  sujeita  à  tributação  com  base  no  lucro  real  poderá  optar  pelo  pagamento dos tributos, em cada mês, determinados sobre base  de  cálculo  estimada.  Feita  essa  opção,  tem­se  recolhimento  do  IRPJ  e  da  CSLL  por  estimativa,  em  que  os  valores  devidos  a  título de imposto e de contribuição são determinados mediante a  aplicação,  sobre  a  receita  bruta  auferida  mensalmente,  dos  percentuais previstos em lei.  Essa opção não exclui, contudo, a obrigação de calcular a renda  e  o  lucro  líquido  no  final  do  ano­calendário,  e  de  efetuar  o  pagamento dos tributos sobre ele incidentes. O §3º do dispositivo  acima transcrito não deixa dúvidas a respeito do assunto (...). E  o  §4º  segue  a  mesma  linha  de  raciocínio,  ao  estipular  que  o  tributo pago no regime de estimativa deve ser deduzido para fins  de determinação do saldo de tributo a pagar.  Em sentido semelhante, também, é a disposição do art. 6º da Lei  n.  9.430/96,  a  qual  permite  entrever  a  indissociabilidade  do  tributo pago no regime de estimativa e aquele devido ao final do  ano­calendário. (...)  Os referidos preceitos legais nos levam a concluir que o regime  de estimativa não veicula  tributos distintos do  IRPJ e da CSLL  anuais.  Trata­se  de  técnica  de  tributação  que  implica  antecipação do recolhimento de valores presumidamente devidos  em  31  de  dezembro  de  cada  ano.  Por  isso,  na  apuração  dos  tributoos no último dia do ano­calendário (critério temporal do  IRPJ  e  da  CSLL)  devem  ser  consideradas  as  quantias  antecipadas e, ainda, se estas forem superiores ao débito efetivo,  cabe sua restituição   Fl. 6456DF CARF MF     26 (Derivação  e  Positivação  no  Direito  Tributário,  Volume  1,  2ª  edição, São Paulo, Noeses, 2014, fl. 289/290)  Sobreleva considerar que o E. Superior Tribunal de Justiça entende indevida  a multa  isolada quando  já  imposta multa de ofício,  exatamente como ocorrido nos presentes  autos, aplicando o princípio da consunção. Destaca­se ementa de acórdão nesse sentido:  PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535  DO  CPC.  DEFICIÊNCIA  DA  FUNDAMENTAÇÃO.  SÚMULA  284/STF. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N.  9.430/96  (REDAÇÃO  DADA  PELA  LEI  N.  11.488/07).  EXIGÊNCIA  CONCOMITANTE.  IMPOSSIBILIDADE  NO  CASO.   1.  Recurso  especial  em  que  se  discute  a  possibilidade  de  cumulação  das  multas  dos  incisos  I  e  II  do  art.  44  da  Lei  n.  9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo.   2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência  da Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal.   3.  A multa  de  ofício  do  inciso  I  do  art.  44  da  Lei  n.  9.430/96  aplica­se  aos  casos  de  "totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,  de falta de declaração e nos de declaração inexata".  4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o  valor do pagamento mensal: "a) na  forma do art. 8° da Lei no  7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de  ser efetuado,  ainda  que  não  tenha  sido  apurado  imposto  a  pagar  na  declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei  nº 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar  de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou  base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário  correspondente,  no  caso  de  pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)".  5. As multas  isoladas  limitam­se aos casos em que não possam  ser  exigidas  concomitantemente  com  o  valor  total  do  tributo  devido.   6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida  pela  multa  de  ofício  (inciso  I).  A  infração mais  grave  absorve  aquelas  de menor  gravidade.  Princípio  da  consunção.  Recurso  especial improvido.   (Superior Tribunal de Justiça, Resp 1.496.354, Segunda Turma,  Rel. Min. Humberto Martins, DJ de 24.03.2015 ­ grifamos)  Na  mesma  linha,  é  o  teor  do  Enunciado  nº  105,  da  Súmula  do  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, do Ministério da Fazenda:  Súmula CARF nº 105  A  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  lançada  com  fundamento  no  art.  44  §1º,  inciso  IV  da  Lei  nº  9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa  Fl. 6457DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 15          27 de  ofício  por  falta  de  pagamento  de  IRPJ  e  CSLL  apurada  no  ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.  Como  o  Enunciado  de  Súmula  explicita  que  está  tratando  de  lançamentos  efetuados sob a vigência do artigo 44, §1º,  inciso IV, da Lei nº 9.430/1996, entendo que não  seja o caso de simples aplicação deste Enunciado ao caso dos autos, lançado com fundamento  no mesmo artigo 44, mas com alteração posterior, isto é, pela Medida Provisória nº 351/2007,  convertida  na  Lei  nº  11.488/2007.  De  toda  sorte,  o  racional  que  originou  a  Súmula  CARF  referida  (consunção)  deve  implicar  na  mesma  conclusão,  isto  é,  na  impossibilidade  de  exigência cumulada destas penalidades.  É  importante  anotar  que  o  artigo  44,  da  Lei  nº  9.430/1996  sofreu  pequena  alteração pela Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, para dispor  que:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas: (...)  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal.  A  exposição  de  Motivos  da  Medida  Provisória  nº  351/2007,  que  foi  convertida na Lei nº 11.488 e alterou o artigo 44 a respeito da multa isolada, atesta que a única  alteração veiculada por aquela norma foi quanto ao percentual da multa de ofício, verbis:  A alteração do artigo 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de  1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto tem o objetivo de reduzir  o  percentual  da  multa  de  ofício,  lançada  isoladamente,  nas  hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física  ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a  hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento  do  tributo  após  o  vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa de mora.  Decidiu o Colegiado a quo, conforme voto condutor do Conselheiro Rogério  Aparecido Gil:  De  fato,  mesmo  depois  da  alteração  promovida  pela  Lei  n°  11.488/2007, a multa isolada prevista no artigo60 44,  inciso II,  alínea  "b"  da  Lei  n°  9.430/96  é  aplicável  quando  verificada  a  falta  de  recolhimento  das  estimativas  mensais  antes  do  encerramento  do  ano­calendário.  Essa  conclusão  decorre  das  próprias regras referentes à tributação do IRPJ e da CSLL. (...)  Portanto,  os  recolhimentos  efetuados  com  base  na  estimativa  nada mais são do que uma antecipação do IRPJ e CSLL devidos  no  encerramento  do  período­base,  isto  é,  no  fim  do  ano­calendário (31 de dezembro de cada ano). (...)  A luz dessa sistemática, ainda que se considerem insuficientes os  recolhimentos feitos pela Recorrente a título de IRPJ e CSLL ao  longo do ano­calendário de 2008, a única multa que poderia ser  cogitada,  como  forma  de  penalidade,  seria  a  multa  de  75%  Fl. 6458DF CARF MF     28 prevista no artigo 44, I da Lei n° 9.430/96, mas jamais a multa  isolada!   Portanto, após a alteração pela lei nº 11.488/2007, a norma de imposição da  multa isolada permanece idêntica ­ salvo quanto ao percentual aplicado, agora de 50%, quando  anteriormente  era  de  75%.  Exatamente  por  isso  deveria  ser  afastada  sua  cobrança  diante  da  evidente ilegalidade de cumulação de multa isolada sobre estimativas mensais com a multa de  ofício.  Assim,  voto  por negar  provimento  ao  recurso  especial  da Procuradoria  para afastar a exigência de multa isolada calculada sobre estimativas mensais.  Juros de Mora sobre a Multa de Ofício  A Primeira Turma da CSRF aprovou Súmula em 03/09/2018, com o seguinte  teor:  Súmula CARF nº 108: Incidem  juros moratórios,  calculados à  taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­  SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.  O acórdão recorrido, conforme voto condutor, cancela a exigência de juros de  mora sobre a multa de ofício:  Em face das considerações precedentes, podemos concluir: (...)  (xi)  finalmente,  deve  ser  cancelada  a  cobrança  dos  juros  de  mora,  calculados  com  base  na  taxa  SELIC,  sobre  a  multa  de  ofício lançada no Auto de Infração.  Assim, aplicando a Súmula CARF nº 108 e em observância ao artigo 45, VI,  do  RICARF  (Portaria  MF  343/2015),  dou  provimento  ao  recurso  da  Procuradoria  para  reformar o  acórdão  recorrido,  restabelecendo a  exigência de  juros de mora  sobre  a multa de  ofício.  Conclusão  Pelas  razões  expostas,  voto  por  conhecer  o  recurso  especial  da  Procuradoria, nos termos da decisão da Presidente de Câmara.   Ademais,  conheço  a  alegação  sobre o  artigo  24,  da LINDB,  rejeitando o  cancelamento do lançamento por força deste dispositivo legal, por entender inaplicável ao caso  concreto.  No mérito, voto por:  (i)  Negar provimento ao recurso especial quanto ao ágio; CSLL e multa  isolada sobre estimativas mensais;  (ii)  Dar provimento quanto à exigência de juros de mora sobre a multa  de ofício, aplicando a Súmula CARF 108.    Fl. 6459DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 16          29 (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa      Fl. 6460DF CARF MF     30 Voto Vencedor  Rafael Vidal de Araujo, Redator Designado  Abordo neste voto os pontos a respeito dos quais divirjo dos entendimentos  expostos pela i. Conselheira Relatora, com a devida vênia.  A nobre Relatora restou vencida em seus votos pela negativa de provimento  ao  recurso  especial  interposto  pela  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  em  relação a três matérias ali discutidas: i) possibilidade de aproveitamento fiscal da amortização  de ágio em situações como a encontrada nos presentes autos, em que não se verifica a confusão  patrimonial  entre  a  investida  e  a  investidora  real;  ii) dedutibilidade  das  despesas  de  amortização  de  ágio  na  base  de  cálculo  da  CSLL;  e  iii) cabimento  da  aplicação  da  multa  isolada após o encerramento do ano­calendário e em concomitância com a multa de ofício.  No que concerne à primeira matéria mencionada, faz­se importante registrar  que  a  contribuinte  recorrida  trouxe,  nas  contrarrazões  que  opôs  ao  recurso  fazendário,  considerações no sentido de que a PGFN teria inovado ao apresentar novos argumentos com o  objetivo de desqualificar as amortizações de ágio analisadas no processo: suposta ausência de  aquisição  de  participação  societária  (uma  vez  que  a  operação  que  originou  o  ágio  teria  envolvido a alienação apenas de um conjunto específico de ativos) e suposta ausência de laudo  que atestasse a rentabilidade futura de participação societária adquirida com ágio (visto que o  laudo apresentado possuiria como objeto apenas uma unidade fabril).  Quanto  a  tais  matérias,  a  recorrida  argumenta  que  o  recurso  especial  não  demonstrou  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  entre  o  acórdão  recorrido  e  decisões  paradigmas, o que impediria, por si, o conhecimento recursal acerca dos temas. Além disso, a  contribuinte defende a inexistência de demonstração de controvérsia jurisprudencial também a  respeito  de  uma  suposta  possibilidade  de  "duplo  aproveitamento"  do  ágio,  que,  no  entendimento  da  Fiscalização,  redundaria  na  impossibilidade  de  aproveitamento  fiscal  por  meio de dedução das despesas de sua amortização.  Finaliza a contribuinte  recorrida defendendo que, dentro do  tema central de  controvérsia dos presentes autos (amortização do ágio e seus efeitos na apuração do lucro real),  a Fazenda Nacional só teria cumprido os requisitos de admissibilidade do recurso especial no  que toca à influência que uma suposta "transferência de ágio" teria sobre a dedutibilidade das  despesas  de  sua  amortização.  Assim,  o  eventual  conhecimento  do  recurso  especial  deveria  restringir­se a esta discussão.   Ao  analisar  tal  tese,  a  nobre  Conselheira  Relatora  atribuiu  razão  à  contribuinte recorrida, conhecendo "o recurso especial, especificamente nos termos da decisão  da Presidente de Câmara, não tomando conhecimento quanto às alegações sobre ausência de  aquisição de participação societária, ausência de laudos e duplo aproveitamento de ágio".   Registro que as discussões empreendidas pelos membros deste Colegiado no  decorrer  da  sessão  de  julgamento  do  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional  mantiveram­se  dentro do  escopo bem delimitado pela  i. Relatora. Tanto  a  tese vencida quanto  a vencedora,  descrita adiante, desenvolvem­se ao redor da questão da chamada "transferência de ágio" entre  empresas relacionadas e de seus efeitos sobre a dedutibilidade das despesas de amortização de  tal ágio.  Fl. 6461DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 17          31 Outro  fato digno de nota  foi  a  apresentação, pela  contribuinte  recorrida,  de  petição  ao Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais  (CARF)  na  data  de  26/09/2018,  às  vésperas da sessão de julgamento do recurso especial fazendário e muito após o esgotamento  do prazo regimental para a entrega de contrarrazões.   Na peça, a contribuinte faz referência à Lei nº 13.655/2018, que introduziu o  art. 24  na  Lei  de  Introdução  ao  Direito  Brasileiro  (LINDB).  O  novo  dispositivo,  no  seu  entendimento,  deveria  provocar  a  negativa  de  provimento  ao  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional.   A  recorrida  defende  que  o  art.  24  da  LINDB  obrigaria  a  autoridade  administrativa  (inclusive  a  julgadora)  a  analisar  o  seu  caso  concreto  a  partir  do  contexto  jurisprudencial  da  época. Aponta  a  contribuinte  que,  seja  ao  tempo  dos  fatos  geradores  dos  tributos  discutidos  nos  presentes  autos  (2008  a  2012),  seja  ao  tempo da  autuação  (2013),  "a  jurisprudência  administrativa  era  amplamente  favorável  à  dedução  de  despesas  com  a  amortização  fiscal  do  ágio,  criado  a  partir  dos  arts.  7  e  8  da  Lei  9.532/97",  em  hipóteses  iguais à encontrada no seu caso concreto.   Na  sessão  de  julgamento  do  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional,  inicialmente se discutiu se a petição extemporânea da contribuinte deveria ser conhecida. Por  maioria  de  votos,  prevaleceu  seu  conhecimento,  em  razão  de  a Lei  nº  13.655/2018  ter  sido  publicada  após  a  interposição  do  recurso  especial  e  ter  operado  inovação  que,  em  tese,  poderia influenciar no julgamento do mérito do presente processo.  Na sequência, passou o Colegiado a deliberar acerca da aplicação ou não do  art. 24 da LINDB ao caso.   Neste  particular,  a  i.  Conselheira  Relatora  votou  pela  impossibilidade  de  aplicação  do  dispositivo  ao  caso  sob  julgamento,  por  entender  que  não  era  razoável  a  retroatividade  pretendida  pela  contribuinte. Defendeu  o  cabimento  da  aplicação,  em  tese,  do  artigo aos processos administrativos  tributários, mas somente para atos praticados a partir da  vigência da Lei nº 13.655/2018.  A nobre Relatora foi acompanhada pela maioria dos membros da 1ª Turma da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (CSRF),  mas  apenas  quanto  à  sua  conclusão  pela  impossibilidade de aplicação do art. 24 da LINDB ao caso concreto. Prevaleceu entre a maioria  dos  Conselheiros  a  conclusão  de  que  o  dispositivo  é  sempre  inaplicável  aos  processos  administrativos  fiscais,  quer  sejam  os  atos  anteriores  ou  posteriores  à  inovação  legislativa  introduzida pela Lei nº 13.655/2018, conforme registrado na declaração de voto da Conselheira  Viviane  Vidal  Wagner.  Eu  iria  apresentar  declaração  de  voto  sobre  essa  matéria  (impossibilidade de aplicação do art. 24 da LINDB aos processos administrativos fiscais), mas  o prazo transcorreu in albis.  Passo à análise dos  tópicos de mérito em que a Conselheira Relatora  restou  vencida (tanto no resultado como nas razões) em seu voto:  i) legitimidade do aproveitamento  tributário  do  ágio;  ii) possibilidade  de  dedução  das  despesas  de  amortização  do  ágio  na  apuração da CSLL; e iii) cabimento da aplicação de multa isolada.   I) Legitimidade do aproveitamento tributário do ágio  Fl. 6462DF CARF MF     32 O  principal  ponto  de  controvérsia  nos  presentes  autos  diz  respeito  à  regularidade  do  procedimento  adotado  pela  contribuinte  INTERNATIONAL  PAPER  DO  BRASIL LTDA.  (doravante  referida  apenas como "IPB"),  e condenado pela Fiscalização, de  promover o aproveitamento tributário, nos anos­calendário 2008 a 2012, de despesas oriundas  da amortização de ágio originalmente pago pela INTERNATIONAL PAPER INVESTMENTS  B.V. ("IPH"), sua controladora sediada na Holanda. O aludido aproveitamento se deu por meio  da dedução das referidas despesas nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL ou pela exclusão  dos respectivos valores diretamente no LALUR da contribuinte.  A operação que originou o ágio ocorreu em 01/02/2007, quando se consumou  permuta de  ativos  entre  a  IPH e  a pessoa  jurídica brasileira VOTORANTIM CELULOSE E  PAPEL  S.A.  ("VCP"),  nos  termos  previstos  em  contrato  celebrado  em  19/09/2006.  A  IPH  cedeu  à  VCP  a  totalidade  das  quotas  da  empresa  CHAMFLORA  TRÊS  LAGOAS  AGROFLORESTAL LTDA  ("CHAMFLORA")  e  recebeu  dela,  em  contrapartida,  100% das  quotas da LA CELULOSE E PAPEL LTDA. ("LA CELULOSE"). Não houve pagamento de  qualquer contraprestação entre as partes, além da troca das referidas quotas.  Na  data  da  permuta,  o  capital  social  da  CHAMFLORA  totalizava  R$ 2.795.023.411,00 (em 28/11/2006, a IPH subscrevera e integralizara aumento de capital no  valor  de  R$ 2.489.700.714,00,  com  recursos  advindos  de  contratos  de  câmbio).  Já  a  LA  CELULOSE tinha um capital social de R$ 996.129.981,00, que correspondia basicamente ao  conjunto  de  ativos  relacionado  a  uma  unidade  fabril  de  celulose  e  papel  localizada  no  município  de  Luiz  Antônio/SP,  cuja  aquisição  era  de  interesse  do  grupo  econômico  INTERNATIONAL PAPER.  No  dia  seguinte  à  permuta,  02/02/2007,  a  estrangeira  IPH  utilizou  sua  participação  societária  na  LA  CELULOSE,  recém­adquirida,  para  integralizar  aumento  de  capital  em  sua  controlada  brasileira  IPB.  O  capital  social  da  contribuinte  foi  aumentado  de  R$ 601.100.228,00  para  R$ 3.645.171.326,00.  Como  o  aumento  de  capital  foi  de  R$ 3.044.071.098,00  e  o  acervo  líquido  transferido  da  LA  CELULOSE  totalizava  R$ 1.004.999.278,39,  registrou­se  na  contabilidade  da  IPB  ágio  no  valor  de  R$ 2.039.071.819,61,  fundamentado  economicamente  na  rentabilidade  futura  da  LA  CELULOSE.   O valor atribuído às quotas da LA CELULOSE na operação de aumento de  capital da IPB (R$ 3.044.071.098,00) corresponde exatamente ao valor previamente investido  em  moeda  estrangeira  pela  IPH  na  CHAMFLORA  (operação  de  aumento  de  capital  de  28/11/2006), convertido à taxa de 31/01/2007, dia anterior à efetivação da permuta de ativos.  Portanto, o valor atribuído a tais quotas foi o mesmo nas duas operações: transferência para a  IPH e integralização do aumento de capital da IPB.   Depois de apenas três meses, em 01/05/2007, a contribuinte IPB incorporou a  LA CELULOSE,  empresa  então  submetida ao  seu  controle  integral.  Julgando  ter  reunido no  mesmo  patrimônio  o  investimento  naquela  empresa  e  o  ágio  associado  à  sua  aquisição,  a  contribuinte  iniciou  o  aproveitamento  tributário  de  tal  ágio  (procedimento  que  perdurou  inclusive entre 2008 e 2012, período contemplado nos presentes autos), considerando que tal  prática  estaria  amparada  pelos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  (arts.  385  e  386  do  Regulamento do Imposto de Renda ­ RIR/1999).  A  Fiscalização,  ao  examinar  o  procedimento  realizado  pela  contribuinte,  considerou  que  seu  caso  não  se  amoldava  à  hipótese  legal  que  permitiria  o  aproveitamento  tributário  das  despesas  de  amortização  do  ágio.  Entre  os  argumentos  apresentados  pela  autoridade  tributária,  estava  o  fato  de  a  contribuinte  IPB  não  ser  a  investidora  original  que  Fl. 6463DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 18          33 despendeu recursos na aquisição de participação societária com ágio, não restando satisfeita a  'confusão patrimonial" entre investimento e ágio nos moldes requeridos pela legislação. Assim,  a  Fiscalização  promoveu  a  glosa  das  despesas  por  meio  dos  autos  de  infração  que  deram  origem aos presentes autos.  A  i.  Conselheira  Relatora,  ao  examinar  a  matéria,  atribuiu  razão  à  contribuinte recorrida, sob o argumento de que a transferência de ágio de uma real investidora  para uma empresa veículo, posteriormente envolvida na confusão patrimonial, não representa,  por si só, óbice à dedutibilidade das despesas de amortização do ágio em questão. A questão  fundamental  para determinar  a  possibilidade de  aproveitamento  tributário  do  ágio  seria,  isso  sim,  a  constatação  de  sua  legitimidade  na  origem:  existência  de  partes  independentes,  pagamento, demonstração da rentabilidade futura, etc.   Peço vênia para novamente expor minha discordância em relação à Relatora e  passar a expor meu entendimento.   A respeito da figura do ágio, há que se dizer que seu conceito tributário foi  introduzido no ordenamento brasileiro pelo Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977.  À época dos fatos discutidos nestes autos, dispunha o art. 20 do Decreto­Lei, antes de ter sua  redação alterada pela Lei nº 12.973, de 13/05/2014:  Art  20  ­ O  contribuinte  que  avaliar  investimento  em  sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e   II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.  § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento.   § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre  os seguintes, seu fundamento econômico:  a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  b) valor de  rentabilidade da  coligada ou controlada,  com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.  O art. 385 do RIR/1999 é basicamente uma cópia do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598/1977. Em ambos os dispositivos, encontra­se a determinação de que contribuintes que  Fl. 6464DF CARF MF     34 avaliam investimentos em sociedade controlada ou coligada pelo valor do patrimônio líquido  registrem o ágio apurado na aquisição de participação societária em subconta separada daquela  que registra o valor do patrimônio líquido da investida na época da aquisição.  Além disso, os dispositivos prevêem que tal ágio deve ser fundamentado em  pelo menos um dos três fatores: a) valor de mercado dos bens do ativo da investida superior ao  registrado na contabilidade; b) expectativa de resultados positivos da investida nos exercícios  futuros ou; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  Quando  o  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598/1977  e  o  art.  385  do  RIR/1999  afirmam que o destinatário das regras ali expostas é o contribuinte que avaliar investimento em  sociedade  coligada  ou  controlada  pelo  valor  de  patrimônio  líquido,  estão  se  referindo  ao  método  da  equivalência  patrimonial.  Segundo  tal  método,  as  variações  observadas  nos  patrimônios  líquidos  da  sociedades  coligadas  ou  controladas  provocam  reflexos  nos  valores  dos investimentos registrados na investidora.  Observe­se  o  que  dispõem  os  arts.  387  a  389  do  RIR/1999,  a  respeito  do  método de equivalência patrimonial:   Art.  387.  Em  cada  balanço,  o  contribuinte  deverá  avaliar  o  investimento  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  da  coligada  ou  controlada,  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  248  da  Lei  nº 6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 21, e Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso  III):   I ­ o valor de patrimônio líquido será determinado com base em  balanço patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou  controlada levantado na mesma data do balanço do contribuinte  ou  até  dois  meses,  no  máximo,  antes  dessa  data,  com  observância  da  lei  comercial,  inclusive  quanto  à  dedução  das  participações  nos  resultados  e  da  provisão  para  o  imposto  de  renda;  (...)    Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22).  (...)    Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV).  (...)  O art. 389 do RIR/1999 é explícito ao determinar que os resultados auferidos  pelas  empresas  coligadas  ou  controladas  não  devem  ser  computados  na  determinação  do  resultado  da  investidora.  Assim,  lucros  apurados  em  uma  investida  devem  ser  objeto  de  Fl. 6465DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 19          35 tributação somente no âmbito daquela empresa. Embora tenham o reflexo de majorar o valor  do  investimento  registrado  na  investidora,  os  lucros  da  investida  não  devem  integrar  a  base  tributável da pessoa jurídica que nela detém participação societária, sob pena de configurar­se  hipótese de dupla tributação.  Caso a investidora tenha registrado, em sua contabilidade, ágio decorrente da  expectativa de rentabilidade futura da investida, conclui­se que a causa do pagamento a maior  efetivamente  se  concretizou,  mas  foi  tributada  somente  na  coligada  ou  controlada.  Sendo  assim, não há que se cogitar de amortização do ágio na investidora, uma vez que não ocorre,  nesta pessoa jurídica, tributação do resultado positivo da investida.  Somente seria lógico falar em amortização daquele ágio caso a concretização  do motivo  que  lhe  deu  causa,  qual  seja,  a  lucratividade  futura  da  investida,  tivesse  reflexos  tributários  na  pessoa  jurídica  que  pagou  a  "mais  valia".  Dessa  forma,  o  dispêndio  a  maior  poderia ser gradativamente recuperado sob a forma de despesas dedutíveis, se os lucros que o  motivaram  provocassem  um  maior  recolhimento  de  tributos  nos  períodos  posteriores  à  aquisição do investimento.  Como,  por  determinação  legal,  não  é  esta  a  hipótese  que  se  verifica  no  método de equivalência patrimonial, pode­se concluir que a regra geral é a da impossibilidade  de utilização fiscal do ágio registrado na investidora. É o que reza expressamente o art. 391 do  RIR/1999:  Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio  de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação  do  lucro  real,  ressalvado  o  disposto  no  art.  426  (Decreto­Lei  nº 1.598,  de  1977,  art.  25,  e  Decreto­Lei  nº  1.730,  de  1979,  art. 1º, inciso III).  Parágrafo  único.  Concomitantemente  com  a  amortização,  na  escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este  artigo,  será  mantido  controle,  no  LALUR,  para  efeito  de  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação do investimento (art. 426).  Existem, contudo, duas exceções a tal regra. A primeira delas é indicada pelo  próprio art. 391, quando ressalva o disposto no art. 426 do mesmo RIR/1999:  Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou  perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em  coligada  ou  controlada  avaliado  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  (art.  384),  será  a  soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto­Lei nº 1.730,  de 1979, art. 1º, inciso V):  I  ­ valor de patrimônio  líquido pelo qual o investimento estiver  registrado na contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros  de 1979 e 1980, na determinação do lucro real;  Fl. 6466DF CARF MF     36 III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado o  disposto  no parágrafo único do artigo anterior.  A primeira exceção à  regra da  impossibilidade de aproveitamento  tributário  do ágio tratado pelo art. 385 do RIR/1999 diz respeito, portanto, à apuração de ganho ou perda  de capital. Se o investimento que deu causa à "mais valia" for alienado ou liquidado, o ágio ou  deságio  registrados  na  contabilidade  da  controladora  devem  compor  o  custo  de  aquisição  considerado  no  cálculo  do  resultado  tributável  da  operação,  sobre  o  qual  incidirão  IRPJ  e  CSLL.  Já  a  segunda  exceção,  que  interessa  mais  diretamente  à  discussão  desenvolvida  nos  presentes  autos,  refere­se  às  transformações  societárias  envolvendo  investidoras, investidas e o ágio associado aos investimentos.  A  respeito  da  evolução  histórica  das  previsões  legais  que  contemplaram  a  possibilidade de aproveitamento tributário do ágio em hipóteses de transformações societárias,  remeto­me ao irretocável apanhado feito pelo nobre Conselheiro André Mendes de Moura no  Acórdão nº 9101­002.301:  "Primeiro,  o  tratamento  conferido  à  participação  societária  extinta  em  fusão,  incorporação ou cisão, atendia o disposto no  art. 34 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977:  Art  34  ­  Na  fusão,  incorporação  ou  cisão  de  sociedades  com  extinção  de  ações  ou  quotas  de  capital  de  uma  possuída por outra,  a diferença entre o valor  contábil  das  ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as  substituir será computado na determinação do lucro real de  acordo  com  as  seguintes  normas:  (Revogado  pela  Lei  nº 12.973, de 2014) (Vigência)  I  ­  somente  será  dedutível  como  perda  de  capital  a  diferença entre o valor contábil e o valor de acervo líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  o  contribuinte  poderá,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  optar  pelo  tratamento  da  diferença  como  ativo  diferido,  amortizável  no  prazo  máximo  de  10  anos;  (Revogado  pela  Lei  nº 12.973, de 2014) (Vigência)  II  ­  será  computado  como  ganho  de  capital  o  valor  pelo  qual  tiver  sido  recebido  o  acervo  líquido  que  exceder  o  valor  contábil  das  ações  ou  quotas  extintas,  mas  o  contribuinte poderá, observado o disposto nos §§ 1º e 2º,  diferir  a  tributação  sobre  a  parte  do  ganho de  capital  em  bens  do  ativo  permanente,  até  que  esse  seja  realizado.  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da  parte do ganho de capital  correspondente a bens do ativo  permanente  se:  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)  a)  discriminar  os  bens  do  acervo  líquido  recebido  a  que  corresponder  o  ganho  de  capital  diferido,  de  modo  a  permitir  a  determinação  do  valor  realizado  em  cada  Fl. 6467DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 20          37 período­base;  e  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)  b) mantiver,  no  livro  de  que  trata  o  item  I  do  artigo  8º,  conta de controle do ganho de capital ainda não tributado,  cujo  saldo  ficará  sujeito  a  correção monetária  anual,  por  ocasião do balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na  correção  do  ativo  permanente.  (Revogado  pela  Lei  nº 12.973, de 2014) (Vigência)  § 2º ­ O contribuinte deve computar no lucro real de cada  período­base  a  parte  do  ganho  de  capital  realizada  mediante alienação ou liquidação, ou através de quotas de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  deduzidas  como  custo  ou  despesa  operacional.  (Revogado  pela  Lei  nº 12.973, de 2014) (Vigência)  O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido,  como perda de capital, é que o acervo líquido vertido em razão  da  incorporação,  fusão ou cisão estivesse avaliado a preços de  mercado. Contudo, para que  se  consumasse a perda de  capital  prevista no inciso I, o valor contábil deveria ser maior do que o  acervo  líquido avaliado a preços de mercado,  e  tal  situação se  mostraria  viável,  especialmente,  quando,  imediatamente após  à  aquisição  do  investimento  com  ágio,  ocorresse  a  operação  de  incorporação, fusão ou cisão.  Ocorre  que  tal  previsão  se  consumou  em  operações  um  tanto  quanto  questionáveis  por  vários  contribuintes,  mediante  aquisição  de  empresas  deficitárias  pagando­se  ágio,  para,  em  logo em seguida, promover a  incorporação da  investidora pela  investida. As operações ocorriam quase simultaneamente.  E,  nesse  contexto,  o  aproveitamento  do  ágio,  nas  situações  de  transformação  societária,  sofreu  alteração  legislativa.  Vale  transcrever a Exposição de Motivos da MP nº 1.602, de 19971,  que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 9.532, de 1997.   11. O art. 8º estabelece o tratamento tributário do ágio ou  deságio decorrente da aquisição, por uma pessoa jurídica,  de participação societária no capital de outra, avaliada pelo  método da equivalência patrimonial.  Atualmente,  pela  inexistência  de  regulamentação  legal  relativa  a  esse  assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  referidos  "planejamentos  tributários",  vem utilizando o  expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio  pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos  de  natureza  tributária,  mediante  o  expediente,  nada  ortodoxo,  de  incorporação  da  empresa  lucrativa  pela  deficitária.                                                              1  Exposição  de Motivos  publicada  no Diário  do  Congresso Nacional  nº  26,  de  02/12/1997,  pg.  18021  e  segs,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  Fl. 6468DF CARF MF     38 Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos  não  deixarão  de  acontecer,  mas,  com  certeza,  ficarão  restritos  às  hipóteses  de  casos  reais,  tendo  em  vista  o  desaparecimento de  toda vantagem de natureza fiscal que  possa  incentivar  a  sua  adoção  exclusivamente  por  esse  motivo.  Não vacilou a doutrina abalizada de LUÍS EDUARDO SCHOUERI2  ao discorrer, com precisão sobre o assunto:  Anteriormente à edição da Lei nº 9.532/1997, não havia na  legislação  tributária  nacional  regulamentação  relativa  ao  tratamento que deveria ser conferido ao ágio em hipóteses  de incorporação envolvendo a pessoa jurídica que o pagou  e a pessoa jurídica que motivou a despesa com ágio.  O  que  ocorria,  na  prática,  era  a  consideração  de  que  a  incorporação  era,  per  se,  evento  suficiente  para  a  realização  do  ágio,  independentemente  de  sua  fundamentação econômica.  (...)  Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor  a  Lei  nº 9.532/1997,  adveio  um  cenário  diferente  em  matéria  de  dedução  fiscal  do  ágio.  Desde  então,  restringiram­se  as  hipóteses  em  que  o  ágio  seria  passível  de  ser  deduzido  no  caso  de  incorporação  entre  pessoas  jurídicas, com a imposição de limites máximos de dedução  em determinadas situações.  Ou  seja,  nem  sempre  o  ágio  contabilizado  pela  pessoa  jurídica poderia ser deduzido de seu  lucro real quando da  ocorrência do evento de incorporação. Pelo contrário. Com  a  regulamentação  ora  em  vigor,  poucas  são  as  hipóteses  em que o ágio registrado poderá ser deduzido, a depender  da fundamentação econômica que lhe seja conferida.  Merece  transcrição  o  Relatório  da  Comissão  Mista3  que  trabalhou na edição da MP 1.609, de 19974:  O artigo 8º altera as regras para determinação do ganho ou  perda de capital na liquidação de investimento em coligada  ou  controlada  avaliado  pelo  valor  do  patrimônio  líquido,  quando  agregado  de  ágio  ou  deságio.  De  acordo  com  as  novas  regras,  os  ágios  existentes  não  mais  serão  computados como custo (amortizados pelo total), no ato de  liquidação do investimento, como eram de acordo com as  normas ora modificadas.  O  ágio  ou  deságio  referente  à  diferença  entre  o  valor  de  mercado dos bens absorvidos e o respectivo valor contábil,  na empresa incorporada (inclusive a fusionada ou cindida),  será registrado na própria conta de registro dos respectivos                                                              2  SCHOUERI,  Luís  Eduardo.  Ágio  em  reorganizações  societárias  (aspectos  tributários).  São  Paulo  : Dialética,  2012, p. 66 e segs.  3  Relatório  da  Comissão Mista  publicada  no  Diário  do  Congresso  Nacional  nº  27,  de  03/12/1997,  pg.  18494,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  4 Na realidade, o número da Medida Provisória abordada é 1.602.  Fl. 6469DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 21          39 bens,  a  empresa  incorporador  (inclusive  a  resultante  da  fusão  ou  a  que  absorva  o  patrimônio  da  cindida),  produzindo  as  repercussões  próprias  na  depreciação  normal.  O  ágio  ou  deságio  decorrente  de  expectativa  de  resultado  futuro  poderá  ser  amortizado  durante  os  cinco  anos­calendário  subsequentes  à  incorporação,  à  razão  de  1/60  (um  sessenta  avos)  para  cada  mês  do  período  de  apuração. (...)  Percebe­se  que,  em  razão  de  um  completo  desvirtuamento  do  instituto,  o  legislador  foi  chamado  a  intervir,  para  normatizar,  nos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  sobre  situações  específicas  tratando  de  eventos  de  transformação  societária  envolvendo investidor e investida.   Inclusive, no decorrer dos debates tratando do assunto, chegou­ se  a  cogitar  que  o  aproveitamento  do  ágio  não  seria  uma  despesa, mas um benefício fiscal.  Em  breves  palavras,  caso  fosse  benefício  fiscal,  o  próprio  legislador  deveria  ter  tratado  do  assunto,  como  o  fez  na  Exposição de Motivos de outros dispositivos da MP nº 1.607, de  1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997).  Na  realidade,  a  Exposição  de  Motivos  deixa  claro  que  a  motivação  para  o  dispositivo  foi  um maior  controle  sobre  os  planejamentos  tributários  abusivos,  que  descaracterizavam  o  ágio  por  meio  de  analogias  completamente  desprovidas  de  sustentação jurídica. E deixou claro que se trata de uma despesa  de amortização."  Depreende­se  da  retrospectiva  transcrita  que  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº 9.532/1997 (produto da conversão da Medida Provisória nº 1.602/1997) foram erigidos pelo  legislador com a específica finalidade de coibir a prática de planejamentos tributários abusivos  em  que  empresas  superavitárias  adquiriam  com  ágio  empresas  deficitárias  para  serem  em  seguida incorporadas por elas. Tal incorporação reversa, também denominada de incorporação  "às avessas", não tinha nenhum propósito negocial que não fosse a simples geração de ganhos  de natureza tributária.   Os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  foram  integralmente  incorporados  ao  RIR/1999 por meio de seu art. 386. Como este artigo faz referência expressa a dispositivos do  art. 385 (cópia do já reproduzido art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977), transcrevem­se ambos  a seguir:   Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  Fl. 6470DF CARF MF     40 §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).    Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo  o  disposto  no  artigo  anterior  (Lei  nº  9.532,  de  1997,  art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja  o  de  que  trata  o  inciso  I  do  §2º  do  artigo  anterior,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu  causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata o inciso III do §2º do artigo anterior, em contrapartida  a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;  IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços  correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os  cinco  anos­calendário  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês  do período de apuração.  §1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital e de depreciação, amortização ou exaustão (Lei nº 9.532,  de 1997, art. 7º, §1º).  §2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar  (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º,  §2º):  Fl. 6471DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 22          41 I ­ o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  II ­ o deságio em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  §3º O  valor  registrado  na  forma  do  inciso  II  (Lei  nº  9.532,  de  1997, art. 7º, §3º):  I ­ será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu  causa  ou  na  sua  transferência  para  sócio  ou  acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  II  ­  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que  lhe deu  causa.  §4º Na hipótese do  inciso  II  do parágrafo anterior, a posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará a pessoa  física ou  jurídica usuária ao pagamento dos  tributos ou contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade  com  a  legislação vigente (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §4º).  §5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado  em  conta  do  ativo,  como  custo  do  direito  (Lei  nº 9.532, de 1997, art. 7º, §5º).  §6º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se,  inclusive,  quando  (Lei  nº 9.532, de 1997, art. 8º):  I ­ o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  do patrimônio líquido;  II ­ a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.  §7º  Sem  prejuízo  do  disposto  nos  incisos  III  e  IV,  a  pessoa  jurídica  sucessora  poderá  classificar,  no  patrimônio  líquido,  alternativamente  ao  disposto  no  §2º  deste  artigo,  a  conta  que  registrar  o  ágio  ou  deságio  nele mencionado  (Lei  nº  9.718,  de  1998, art. 11).  Verifica­se  que  os  arts.  385  e  386  do  RIR/1999  guardam  uma  relação  indissociável  entre  si,  uma  vez  que  requisitos  à  aplicação  do  segundo  artigo  são  extraídos  diretamente da redação do primeiro.   O  art.  385,  conforme  já  mencionado,  estabelece  duas  regras  principais.  A  primeira  determina  que  o  ágio  apurado  em  uma  aquisição  de  participação  societária  em  sociedade controlada ou coligada seja registrado em subconta separada daquela que registra o  valor do patrimônio líquido da investida na época da aquisição. Já a segunda fixa os possíveis  fundamentos  econômicos  do  ágio  pago  na  aquisição  da  participação  societária  (valor  de  Fl. 6472DF CARF MF     42 mercado dos bens do ativo da investida superior ao registrado na contabilidade; expectativa de  resultados  positivos  da  investida  nos  exercícios  futuros;  fundo  de  comércio,  intangíveis  e  outras razões econômicas). Por fim, o artigo ainda prevê que o ágio fundamentado em valor de  mercado  dos  bens  do  ativo  da  investida  ou  na  expectativa  de  resultados  futuros  deve  ser  baseado em documentação comprobatória, devidamente arquivada.   Já  o  art.  386  trata,  entre  outras  coisas,  da  possibilidade  de  aproveitamento  tributário do ágio decorrente do fundamento econômico previsto no inciso II do §2º do artigo  anterior (valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados  nos exercícios futuros).   O caput do art. 386 traz o primeiro requisito que deve ser cumprido para que  seja  possível  o  aproveitamento  do  ágio:  uma  pessoa  jurídica  deve  absorver  o  patrimônio  de  uma  segunda,  em  que  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio.  A  respeito  deste  primeiro requisito exigido pela norma,  recorro novamente ao Acórdão nº 9101­002.301, pela  assertividade da análise ali desenvolvida:  "Percebe­se claramente, no caso, que o suporte fático delineado  pela norma predica, de fato, que investidora e investida tenham  que integrar uma mesma universalidade: A pessoa  jurídica que  absorver  patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida com ágio ou deságio.  A conclusão é ratificada analisando­se a norma em debate sob a  perspectiva  da  hipótese  de  incidência  tributária  delineada pela  melhor doutrina de GERALDO ATALIBA 5.  Esclarece  o  doutrinador  que  a  hipótese  de  incidência  se  apresenta sob variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade.   Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da  doutrina, ao determinar que se trata da qualidade que determina  os sujeitos da obrigação tributária.  E  a  norma  em  análise  se  dirige  à  pessoa  jurídica  investidora  originária, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade  futura  e  desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa  jurídica  investida.   Ocorre  que,  em  se  tratando  do  ágio,  as  reorganizações  societárias  empreendidas  apresentaram  novas  pessoas  ao  processo.  Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica  A adquire com ágio participação societária da pessoa jurídica B.  Em  seguida,  utiliza­se  de  uma  outra  pessoa  jurídica,  C,  e  integraliza  o  capital  social  dessa  pessoa  jurídica  C  com  a  participação societária que adquiriu da pessoa jurídica B. Resta  consolidada  situação  no  qual  a  pessoa  jurídica  A  controla  a  pessoa  jurídica  C,  e  a  pessoa  jurídica  C  controla  a  pessoa  jurídica  B.  Em  seguida,  sucede­se  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  pessoa  jurídica  B  absorve  patrimônio  da  pessoa jurídica C, ou vice versa.                                                              5 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 6ª ed. São Paulo : Malheiros Editores, 2010, p. 51 e segs.  Fl. 6473DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 23          43 Ocorre  que  os  sujeitos  eleitos  pela  norma  são  precisamente  a  pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida)  cuja  participação  societária  foi  adquirida  com  ágio.  Para  fins  fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado  na pessoa jurídica A (investidora), em razão de reorganizações  societárias  empreendidas  por  grupo  empresarial,  possa  ser  considerado "transferido" para a pessoa  jurídica C, e a pessoa  jurídica C, ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B,  possa  aproveitar  o  ágio  cuja  origem  deu­se  pela  aquisição  da  pessoa jurídica A da pessoa jurídica B.  Da  mesma  maneira,  encontram­se  situações  no  qual  a  pessoa  jurídica A realiza aportes financeiros na pessoa jurídica C e, de  plano,  a  pessoa  jurídica  C  adquire  participação  societária  da  pessoa  jurídica  B  com  ágio.  Em  seguida,  a  pessoa  jurídica  C  absorve patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa  a fazer a amortização do ágio.  Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese  de  incidência  da  norma  em  questão.  A  pessoa  jurídica  que  adquiriu  o  investimento,  que  acreditou  na  mais  valia  e  que  desembolsou os recursos para a aquisição foi, de fato, a pessoa  jurídica  A  (investidora).  No  outro  pólo  da  relação,  a  pessoa  jurídica adquirida com ágio  foi a pessoa  jurídica B. Ou seja, o  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência,  no  caso,  autoriza  o  aproveitamento  do  ágio  a  partir  do momento  em  que  a  pessoa  jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida) passem  a integrar a mesma universalidade.  São as situações mais elementares. Contudo, há reorganizações  envolvendo inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e  assim por diante).  Vale registrar que goza a pessoa jurídica de liberdade negocial,  podendo  dispor  de  suas  operações  buscando  otimizar  seu  funcionamento,  com  desdobramentos  econômicos,  sociais  e  tributários.  Contudo, não necessariamente todos os fatos são recepcionados  pela norma tributária.   A  partir  do  momento  em  que,  em  razão  das  reorganizações  societárias, passam a ser utilizadas novas pessoas jurídicas (C,  D, E, F, G, e assim sucessivamente), pessoas jurídicas distintas  da  investidora  originária  (pessoa  jurídica  A)  e  da  investida  (pessoa jurídica B), e o evento de absorção não envolve mais a  pessoa jurídica A e a pessoa jurídica B, mas sim pessoa jurídica  distinta (como, por exemplo, pessoa jurídica F e pessoa jurídica  B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99  torna­se impossível, vez  que o fato imponível (suporte fático, situado no plano concreto)  deixa de ser amoldar à hipótese de incidência da norma (plano  abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal.  Em relação ao aspecto material, há que se consumar a confusão  de patrimônio  entre  investidora e  investida, a que  faz alusão o  caput  do  art.  386  do  RIR  (A  pessoa  jurídica  que  absorver  Fl. 6474DF CARF MF     44 patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio...).  Com  a  confusão  patrimonial,  aperfeiçoa­se  o  encontro de contas entre investidor e investida, e a amortização  do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base  de cálculo do IRPJ e da CSLL.  Na realidade, o requisito expresso de que investidor e investida  passam  a  compor  o  mesmo  patrimônio,  mediante  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  investidora  absorve  a  investida,  ou  vice  versa,  encontra  fundamento  no  fato  de  que,  com a confusão de patrimônios, o lucro auferido pela investida  passa  a  integrar  a  mesma  universalidade  da  investidora.  SCHOUERI6, com muita clareza, discorre que, antes da absorção,  investidor e investida são entidades autônomas. O lucro auferido  pela  investida  (que  foi  a  motivação  para  que  a  investidora  adquirisse  a  investida  com  o  sobrepreço),  é  tributado  pela  própria  investida. E, por meio do MEP,  eventual acréscimo no  patrimônio  líquido  da  investida  seria  refletido  na  investidora,  sem,  contudo,  haver  tributação  na  investidora.  A  lógica  do  sistema  mostra­se  clara,  na  medida  em  que  não  caberia  uma  dupla tributação dos lucros auferidos pela investida.   Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão  patrimonial,  os  lucros  auferidos  pela  então  investida  passam a  integrar  a  mesma  universalidade  da  investidora.  Reside,  precisamente  nesse  ponto,  o  permissivo  para  que  o  ágio,  pago  pela  investidora  exatamente  em  razão  dos  lucros  a  serem  auferidos pela investida, possa ser aproveitado, vez que passam  a se comunicar, diretamente, a despesa de amortização do ágio  e as receitas auferidas pela investida.  Ou  seja,  compartilhando  o  mesmo  patrimônio  investidora  e  investida, consolida­se cenário no qual a mesma pessoa jurídica  que  adquiriu  o  investimento  com mais  valia  (ágio)  baseado na  expectativa de  rentabilidade  futura, passa a  ser  tributada pelos  lucros percebidos nesse investimento.   Verifica­se, mais uma vez, que a norma em debate, ao predicar,  expressamente,  que  para  se  consumar  o  aproveitamento  da  despesa de amortização do ágio, os sujeitos da relação jurídica  seriam  a  pessoa  jurídica  que  absorver patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio,  ou  seja,  investidor  e  investida,  não  o  fez  por  acaso.  Trata­se  precisamente  do  encontro  de  contas  da  investidora  originária,  que incorreu na despesa e adquiriu o investimento, e a investida,  potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido.  Prosseguindo a análise da hipótese de  incidência da norma em  questão, no que concerne ao aspecto  temporal, cabe verificar o  momento em que o contribuinte aproveita­se da amortização do  ágio,  mediante  ajustes  na  escrituração  contábil  e  no  LALUR,  evento  que  provoca  impacto  direto  na  apuração  da  base  de  cálculo  tributável.  Considerando­se  o  regime  de  tributação                                                              6 SCHOUERI, 2012, p. 62.  Fl. 6475DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 24          45 adotado pelo sujeito passivo, aperfeiçoa­se o lançamento fiscal e  o termo inicial para contagem do prazo decadencial."  Conclui­se, portanto, que o art. 386 do RIR/1999, sob o aspecto pessoal, se  dirige à  investidora que vier a  incorporar sua investida (ou por ela ser  incorporada),  após  ter  efetivamente acreditado na mais valia do  investimento,  feito os  estudos de  rentabilidade  futura  e desembolsado os  recursos para  a  aquisição da participação  societária  (tanto  o  valor do principal quanto o do ágio). Ou seja, quando ocorre a  incorporação é que se dá a  subsunção  do  fato  à  norma  e  surge  a  prerrogativa  de  amortização  do  sobrepreço,  pago  em  momento anterior pela investidora em razão da confiança na rentabilidade futura da investida.  Destaque­se  que  a  regra  se  aplica  tanto  à  incorporação  da  investida  pela  investidora quanto, no sentido inverso, à hipótese em que a investidora é que é incorporada por  sua investida. Em ambos os casos, a lei exige que a investidora envolvida na incorporação seja  a "original" ou stricto sensu (no sentido de que a originalidade está indissociavelmente ligada à  pessoa jurídica que paga o ágio e, por isso mesmo, tem confiança na rentabilidade futura, pois  é quem assume o risco).  A  situação  em  que  a  investida  incorpora  sua  investidora  é  denominada  de  incorporação  reversa  ou  ainda  de  incorporação  "às  avessas". A  previsão  da  possibilidade  de  aproveitamento  fiscal  do  ágio  nesta  hipótese  é  trazida  pelo  §  6º,  inciso  II,  do  art.  386  do  RIR/1999. O dispositivo  faz uso de uma  técnica  legislativa  transitiva,  indicando assim que o  que vale para o caput do art. 386 do RIR/1999 vale também para o seu § 6º. As premissas de  exegese  da  norma  não  são  afetadas,  sendo  necessárias  apenas  as  devidas  adaptações  para  contemplar a situação prevista.   De forma correlata ao que se analisou quanto ao aspecto pessoal, a confusão  de patrimônios, principal item do aspecto material para fins de enquadramento no art. 386 do  RIR/1999,  consuma­se  quando,  na  sociedade  incorporadora,  o  lucro  futuro  e  o  investimento original com expectativa desse lucro (aquele que foi sobre­avaliado) passam  a se comunicar diretamente (os riscos se fundem: o risco do investimento ­ assim entendidos  os recursos aportados ­ e o risco do empreendimento).  Compartilhando o mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida­se  cenário no qual a pessoa jurídica detentora da "mais valia" (ágio) do investimento baseado na  expectativa de rentabilidade futura passa a ser responsável também por honrar tal rentabilidade.  Assim,  a  legislação  permite  que o  contribuinte  considere  perdido  o  capital  que  foi  investido  com o ágio e deduza a despesa relativa à "mais valia".   Configuração semelhante ocorre na incorporação reversa, na medida em que  a  pessoa  jurídica  responsável  por  gerar  a  rentabilidade  esperada  para  o  futuro  passa  a  ser  a  detentora do ágio baseado na expectativa de tal rentabilidade.   Sendo assim, pressupõe­se que a "mais valia" porventura contabilizada tenha  sido efetivamente suportada por alguma das pessoas que participam da "confusão patrimonial".  Para fins de acesso à dedutibilidade estabelecida pelo art. 386 do RIR/1999, a pessoa jurídica  que  efetivamente  suportou o  ágio pago na  aquisição de um  investimento deve  incorporar  tal  investimento (incorporação da investida pela investidora) ou ser incorporada pela empresa em  que investiu (incorporação "às avessas").   Fl. 6476DF CARF MF     46 Em síntese, a subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como  aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material  das  hipóteses  ali  previstas. Na atual  redação  destes  dispositivos,  exclusivamente  no  caso  em  que  houver  o  efetivo  desembolso  de  valores  (ou  sacrifício  de  outros  ativos)  a  título  de  investimento  da  investidora  (futura  incorporadora  ou,  no  caso  da  incorporação  reversa,  incorporada)  na  investida  (futura  incorporada  ou,  no  caso  da  incorporação  reversa,  incorporadora), é que haverá o atendimento aos aspectos pessoal e material. Se o ágio não foi  de  fato  arcado  por  nenhuma  das  pessoas  participantes  da  "confusão  patrimonial",  não  há  sentido  em  clamar­se  pela  dedutibilidade  das  despesas  decorrentes  de  amortização  de  ágio  instituída pelo art. 386 do RIR/1999.  No  caso  analisado  nos  presentes  autos,  é  incontroverso  que  houve  desembolso de valores pela aquisição da integralidade das quotas da empresa LA CELULOSE  (mesmo que tal aquisição tenha se dado, formalmente, por meio de uma operação de permuta  de quotas). Também não se discute que os valores despendidos superaram o valor contábil das  quotas adquiridas e que foram "pagos" a parte não relacionada à compradora. A existência do  ágio oriundo de tal operação não foi alvo de questionamento pela Fiscalização ou pela própria  PGFN em seu recurso especial.  Ocorre que os recursos utilizados na aquisição das quotas da LA CELULOSE  não  pertenciam  à  contribuinte  IPB,  mas  a  sua  controladora  estrangeira  IPH.  Como  "pagamento" pela aquisição das quotas da LA CELULOSE, a IPH entregou à VCP quotas da  empresa  CHAMFLORA,  cujo  capital  social  havia  sofrido  recente  e  expressivo  aumento,  integralizado  por  meio  do  recebimento  de  valores  bilionários  oriundos  de  sua  controladora  holandesa.   O  fato  de  a  aquisição  das  quotas  da  LA  CELULOSE  ter  se  dado  não  mediante o desembolso de numerário, mas pela entrega de participação societária previamente  "inflada" por um bilionário aumento de capital  integralizado em espécie, não representaria, a  princípio,  óbice  à  contabilização  do  ágio  pela  real  adquirente  IPH.  Quando  se  estabelece  a  necessidade  de  que  o  investidor  tenha  arcado  com  a  aquisição  do  investimento  com  ágio,  obviamente não se restringe tal operação a uma compra e venda com o desembolso de valores  monetários.  No  caso  sob  análise,  apesar  de  não  se  ter  verificado  um  desembolso  direto  de  dinheiro, houve efetivas variações patrimoniais para  as duas partes  envolvidas  (IPH e VCP),  em valores proporcionais ao negócio celebrado.  Neste  ponto,  registre­se  que  a  referência  a  esta  eventual  contabilização  de  ágio pela  IPH é mero recurso argumentativo, uma vez que se desconhece o tratamento que a  legislação  societária,  contábil  ou  tributária  da  Holanda  dá  ao  tema.  Mas  fosse  a  IPH  uma  pessoa  jurídica  brasileira,  o  ágio  decorrente  desta  operação  poderia  ser  normalmente  contabilizado  e  posteriormente  aproveitado  do  ponto  de  vista  tributário,  caso  devidamente  cumpridas as demais exigências postas pela legislação aplicável.   Portanto, no caso dos presentes autos, o óbice às pretensões da contribuinte  IPB,  de  aproveitamento  tributário  do  ágio  vinculado  à  aquisição  das  quotas  da  LA  CELULOSE, reside não em eventual vício no surgimento do ágio, mas sim no fato de que a  pessoa jurídica que efetivamente realizou o sacrifício patrimonial que amparou o surgimento e  o  registro do  ágio  foi,  como descrito  acima,  a  empresa holandesa  IPH,  e não  sua controlada  brasileira IPB.  Interpretando­se  o  conteúdo  do  art.  386  do RIR/1999  sob  a  perspectiva  da  hipótese de incidência tributária, verifica­se que não restaram observados, no caso concreto, os  aspectos pessoal  e material  necessários  à  subsunção da  situação  fática  à  previsão normativa.  Fl. 6477DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 25          47 Sendo  assim,  a  contribuinte  recorrida  não  fazia  jus  ao  direito  de  deduzir  as  despesas  decorrentes da amortização do ágio oriundo da operação de aquisição das quotas da empresa  LA CELULOSE.  Como não foi a IPB que fez o sacrifício patrimonial que deu origem ao ágio,  restou desatendido o  aspecto pessoal da hipótese de  incidência do  art.  386 do RIR/1999. Os  numerários que pagaram pela  aquisição das quotas da LA CELULOSE saíram dos  ativos da  real investidora, a IPH. O sacrifício patrimonial empreendido na operação consistiu na entrega  das  quotas  da  CHAMFLORA,  empresa  totalmente  controlada  pela  empresa  holandesa,  que  havia recebido, pouco tempo antes, um bilionário aporte de recursos.  A  operação  que  se  seguiu,  de  utilização,  pela  IPH,  das  recém­adquiridas  quotas de capital da LA CELULOSE para fins de integralização de aumento de capital social  da contribuinte, obviamente teve o exclusivo propósito de possibilitar uma posterior "confusão  patrimonial" entre as empresas brasileiras, a fim de se emular o atendimento das condições de  dedutibilidade  do  ágio  estabelecidas  pelos  arts.  7º  e  8º  da Lei  nº  9.532/1997. Como  o  valor  atribuído às quotas, para fins de integralização do aumento de capital, era bastante superior ao  acervo líquido transferido, a IPB desdobrou seu valor e registrou contabilmente ágio bilionário  equivalente àquele que seria originalmente contabilizado pela estrangeira IPH.  Com  esta  operação,  a  IPH  visou  a  transferir  o  ágio  para  uma  controlada  brasileira, "internalizando­o". Esta foi a alternativa encontrada pelo grupo INTERNATIONAL  PAPER  para  tentar  garantir  a  utilização  tributária  daquele  ágio  bilionário,  uma  vez  que  a  controladora  holandesa  não  se  submete  à  legislação  tributária  brasileira  e  que  uma  eventual  incorporação,  por  ela,  de  uma  controlada  nacional  provavelmente  não  operaria  efeitos  tributários semelhantes no país europeu.   A  próxima  etapa  do  planejamento  tributário  engendrado  pelo  grupo  INTERNATIONAL PAPER foi a  incorporação, em 01/05/2007, da LA CELULOSE por  sua  então  controladora,  a  contribuinte  IPB.  Feito  isso,  a  contribuinte,  julgando  que  estaria  configurada  a  "confusão  patrimonial"  entre  o  ágio  (já  presente  na  sua  contabilidade)  e  o  investimento que lhe deu causa (recém­incorporado), passou a aproveitar o ágio por meio de  deduções  relativas à  sua amortização e de  exclusões  feitas diretamente na apuração do  lucro  real.  Ocorre  que  tal  "confusão  patrimonial",  principal  manifestação  do  aspecto  material necessário à efetiva incidência da norma tributária prevista no art. 386 do RIR/1999,  deve obrigatoriamente se dar entre a investida e a investidora originária, real. Por investidora  originária, entende­se aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os  estudos  de  rentabilidade  futura  e  desembolsou  os  recursos  para  a  aquisição  da  participação  societária. Ou seja, no caso sob análise, a real investidora é a holandesa IPH (e apenas ela).  Sendo  assim,  a  amortização  operada  pela  recorrida  não  teve  amparo  dos  arts. 7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  ou  dos  arts.  385  e  386  do RIR/1999.  Conforme  se  viu,  a  possibilidade  de  aproveitamento  fiscal  do  ágio,  prevista  no  art.  386  do  RIR/1999,  só  tem  sentido em situações em que a investidora de fato, responsável por arcar com o dispêndio que  faz  nascer  o  ágio,  incorpora  a  pessoa  jurídica  em  que  possua  participação  societária  (investimento) ou é por ela incorporada. No caso dos autos, a investidora real não participou de  "confusão patrimonial" alguma.  Fl. 6478DF CARF MF     48 Por  fim,  julgo  importante  ressaltar  que  o  entendimento  aqui  exposto  não  configura, de forma alguma, tentativa de aplicação retroativa do art. 22 da Lei nº 12.973/2014,  como  alguns  sujeitos  passivos  vêm alegando  em outros  processos  administrativos  tributários  que tratam de amortização de ágio considerada indevida pela Fiscalização.  E o que se afirma é de fácil verificação, uma vez que a principal "inovação"  trazida  por  aquele  dispositivo,  qual  seja,  a  vedação  ao  aproveitamento  tributário  de  ágio  oriundo de operação celebrada entre "partes dependentes", não pode ter sua aplicação cogitada  no caso sob análise, visto que em momento algum se considerou que o ágio discutido tivesse  sido gerado internamente a um mesmo grupo econômico.   Diante  de  todo  o  exposto,  relativamente  ao  pedido  de  restabelecimento  da  glosa  das  despesas  decorrentes  da  amortização  do  ágio,  indevidamente  deduzidas  pela  contribuinte IPB no ano de 2008, bem como da adição dos valores indevidamente excluídos da  apuração  do  lucro  tributável  entre  2009  e  2012,  voto  por  DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial da PGFN.  II) Possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio na apuração da CSLL  O próximo ponto de questionamento pela Fazenda Nacional em seu recurso  especial diz respeito ao entendimento exposto pelo acórdão recorrido quanto à dedutibilidade  de despesas com amortização de ágio especificamente na base de cálculo da CSLL.  A decisão recorrida defende, basicamente, reproduzindo considerações feitas  pela contribuinte em seu recurso voluntário, que, ao contrário do que se verifica com relação ao  IRPJ,  para  o  qual  a  lei  (arts.  389,  §  1º,  e  391  do RIR/1999)  veda  a  dedutibilidade  do  ágio,  inexiste disposição legal que imponha qualquer vedação semelhante para fins de apuração da  CSLL.  Assim,  qualquer  despesa  de  ágio  amortizada  contabilmente  poderia  ser  aproveitada  tributariamente na apuração da CSLL.  A Conselheira Relatora do presente julgamento expressa concordância com o  disposto  no  acórdão  recorrido  ao  votar  pela  negativa  de  provimento  ao  recurso  especial  da  PGFN  quanto  ao  tema,  motivo  pelo  qual  novamente  peço  vênia  para  expor  meu  posicionamento divergente.  Simplesmente não vejo como prosperar a alegação de que inexiste previsão  legal que determine a adição, à base de cálculo da CSLL, de despesas de amortização de ágio  que sejam indedutíveis para fins de apuração do lucro real.  Os §§ do art. 2º da Lei nº 7.689/88, que constam como fundamento legal do  lançamento, trazem um impedimento para essa dedução:   Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado  do exercício, antes da provisão para o imposto de renda.  § 1º Para efeito do disposto neste artigo:  a)  será  considerado o  resultado do período­base encerrado em  31 de dezembro de cada ano;  b)  no  caso  de  incorporação,  fusão,  cisão  ou  encerramento  de  atividades,  a  base  de  cálculo  é  o  resultado  apurado  no  respectivo balanço;  Fl. 6479DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 26          49 c)  o  resultado  do  período­base,  apurado  com  observância  da  legislação  comercial,  será  ajustado  pela:  (Redação  dada  pela  Lei nº 8.034, de 1990)  1 ­ adição do resultado negativo da avaliação de investimentos  pelo  valor  de  patrimônio  líquido;  (Redação  dada  pela  Lei  nº 8.034, de 1990)  (...)  4 ­ exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos  pelo  valor  de  patrimônio  líquido;  (Redação  dada  pela  Lei  nº 8.034, de 1990)  (...)  O  artigo  ordena  a  adição  do  resultado  negativo  e  a  exclusão  do  resultado  positivo decorrentes da avaliação de investimentos pelo MEP.  O voto que orientou o Acórdão nº 1302­001.170, de 11/09/2013, da lavra do  Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior, que acolho como razões de decidir, explicita bem o  impedimento para a dedução da amortização de ágio no âmbito da CSLL:  "Entendo  que  a  despesa  de  amortização  do  ágio  é  despesa  indedutível na apuração da base de cálculo da CSSL, por força  dos itens 1 e 4 do dispositivo acima transcrito, os quais deixam  claro  a  finalidade  da  norma  de  tornar  o  MEP  neutro  na  apuração  da  CSLL.  A  avaliação  do  investimento  pelo  MEP  influencia  o  cálculo  da  CSLL  em  caso  de  alienação  ou  liquidação do investimento, já que esse seria o valor contábil do  investimento a ser considerado. Além disso, se assim não fosse,  contrario sensu, a receita decorrente da amortização do deságio  seria  tributada,  o  que  não  me  parece  razoável,  mas  seria  inevitável  chegar  a  tal  conclusão  caso  se  entenda  dedutível  a  despesa de amortização do ágio.  Note­se que, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e  o MEP é apenas um método de avaliação do investimento, logo,  é  lógico  que  a  amortização  que  reduz  o  ágio/deságio  compõe  “lato  sensu”  o  resultado  da  avaliação  do  investimento  pelo  MEP, o qual seja positivo ou negativo não deve impactar a base  da CSLL, como dispõe expressamente o dispositivo  legal acima  (itens 1 e 4 da alínea “c”do § 1º do art. 2º da Lei 7.689/88)."  Assim, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o MEP é apenas  um  método  de  avaliação  do  investimento;  logo,  é  lógico  que  a  amortização  que  reduz  o  ágio/deságio compõe “lato sensu” o resultado da avaliação do investimento pelo MEP, o qual,  seja positivo ou negativo, não deve impactar a base da CSLL, conforme os itens 1 e 4 da alínea  “c” do § 1º do art. 2º da Lei 7.689/1988.  Diante  do  exposto,  voto  por  DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  da  PGFN  para  reformar  o  acórdão  recorrido  na  parte  em  que  este  defende  a  inexistência  de  previsão  legal  de  adição  à  base  de  cálculo  da  CSLL  das  despesas  de  amortização  de  ágio  consideradas indedutíveis na apuração do lucro real.  Fl. 6480DF CARF MF     50 III) Aplicação da multa isolada  Por  fim,  o  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional  contesta  o  entendimento  exposto  no  acórdão  recorrido  de  que  seria  incabível  o  lançamento  de  multa  isolada  após  o  encerramento do ano­calendário objeto das antecipações de IRPJ e CSLL e em concomitância  com  a multa  de  ofício,  por  terem  ambas  as  multas  o  mesmo  fato  gerador  (insuficiência  de  recolhimento de IRPJ e CSLL).  A i. Conselheira Relatora votou por negar provimento ao recurso fazendário,  acolhendo  as  alegações  do  acórdão  recorrido  e  explicitando  que  a  vedação  à  aplicação  concomitante das multas isolada e de ofício subsistiriam inclusive sob a nova redação dada ao  art. 44 da Lei nº 9.430/1996 a partir de 2007.   O voto da nobre Relatora restou vencido, tendo prevalecido no Colegiado as  razões que passo a expor.   Até o advento da MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, a multa  isolada devida por ausência de pagamento das estimativa mensais de IRPJ e de CSLL tinha a  seguinte previsão legal:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de oficio,  serão aplicadas as  seguintes multas, calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição:   I ­ de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do  inciso seguinte;   II ­ cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de  fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 30 de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis.   § 1° As multas de que trata este artigo serão exigidas:   (...)  IV  ­  isoladamente,  no  caso  de  pessoa  jurídicas  sujeita  ao  pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o  lucro  liquido, na  forma do art. 2°, que deixar de fazê­lo, ainda  que  tenha  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  liquido,  no  ano­ calendário correspondente;  (...)  Com  as  alterações  introduzidas  pela  Lei  nº  11.488/2007,  passou  a  dispor  a  mesma Lei nº 9.430/1996:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  Fl. 6481DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 27          51 pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:  (...)  b)  na  forma  do  art.  2º  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.  (...)  Observem­se as alterações efetivas operadas pela mudança de redação:  (i) a  multa isolada não é mais calculada sobre "a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição",  passando a  incidir  sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser  recolhido na  forma  prevista no art. 2º da mesma lei; e (ii) o percentual aplicável no cálculo da multa passa de 75%  para 50%.  A  antiga  redação  do  art.  44  efetivamente  não  deixava  tão  clara  a  distinção  entre  as multas  de  ofício  e  isolada. A  base  sobre  a  qual  as multas  incidiam  era  prevista  de  forma conjunta, no caput do artigo ("calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou  contribuição").  O  percentual  aplicável  para  ambas  as  multas  também  era  fixado  no  mesmo  dispositivo, o inciso I do artigo ("setenta e cinco por cento"). Somente no inciso IV do § 1º é  que existia a previsão específica da exigência de multa isolada pelo não pagamento de IRPJ ou  CSLL na forma do art. 2º da Lei nº 9.430/1996 (estimativas mensais com base na receita bruta  do período).   A falta de clareza na antiga redação do art. 44 e o fato de parte das previsões  das duas multas constarem dos mesmos dispositivos (mesma base de cálculo, inclusive) foram,  em grande medida, responsáveis pela sedimentação do entendimento desta Corte no sentido da  impossibilidade  de  cobrança  simultânea  das  multas  isolada  e  de  ofício.  Por  conta  disso,  editou­se a Súmula CARF nº 105:   Súmula CARF nº 105 : A multa isolada por falta de recolhimento  de estimativas,  lançada com fundamento no art. 44 § 1º,  inciso  IV  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  não  pode  ser  exigida  ao  mesmo  tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL  apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.  Com o advento da MP nº 351, de 22/01/2007, e sua posterior conversão na  Lei nº 11.488, de 15/06/2007, julgo terem sido extirpadas as fontes de dúbia interpretação do  art. 44 no que diz respeito à previsão das multas isolada e de ofício. A nova redação é clara em  relação às hipóteses de incidência de cada uma das multas, suas bases de cálculo e percentuais  aplicáveis.   Conforme  já  expus  em  outros  julgamentos  a  respeito  deste  tema,  não  considero razoável a ilação de que possa ter sido casual a expressa menção, pela Súmula CARF  nº 105, do dispositivo que tipificou a multa isolada ali mencionada. A Súmula foi editada pela  1ª  Turma  da CSRF  em  08/12/2014, muitos  anos  após  as mudanças  redacionais  introduzidas  Fl. 6482DF CARF MF     52 pela  Lei  nº  11.488/2007.  Caso  a  egrégia  Turma  quisesse  se  referir  indiscriminadamente  a  qualquer multa  isolada,  anterior  ou  posterior  à  alteração  da  redação  do  art.  44,  o  teria  feito  simplesmente deixando de mencionar o  art.  44 § 1º,  inciso  IV da Lei nº 9.430, de 1996. Ao  citar expressamente o dispositivo, a Súmula deixa claro que a cobrança concomitante a que se  opõe é aquela que envolve a multa isolada fundamentada na antiga redação do art. 44, antes das  alterações promovidas pela Lei nº 11.844/2007.  Neste mesmo  sentido  já  se manifestou  esta  1ª  Turma da CSRF,  no  recente  Acórdão nº 9101­003.597, cujo voto condutor trouxe:  "Já  em  primeiro  plano  se  verifica  que  a  multa  isolada,  antes  incidente  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  tributo  ou  contribuição estimada, conforme a prescrição original do artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996,  passou  a  incidir  sobre  o  valor  do  pagamento  mensal  que,  na  forma  do  artigo  2º  da  mesma  lei,  deixar  de  ser  efetuado,  caso  a  falta  de  pagamento  não  esteja  justificada em balanços de suspensão ou redução, estabelecidos  pelo  artigo  35  da  Lei  nº  8.981/95.  A  alteração  legislativa  decorreu  do  claro  propósito  de  contornar  a  jurisprudência  dominante, ao trazer ao mundo jurídico que a multa isolada não  mais incidirá sobre um tributo antecipado, como o próprio caput  do  artigo  44  sugeria,  em  sua  redação  original,  ao  estabelecer  que,  “nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas  as  seguintes multas,  calculadas  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  tributo  ou  contribuição”.  Com  a  Lei  nº  11.488/2007,  a  multa  isolada  é  aplicada  sempre  que  o  contribuinte  não  efetuar  o  pagamento  integral da estimativa que compõe o esperado  fluxo  de caixa da União, embora não mais incidente sobre a totalidade  ou  diferença  da  antecipação  de  tributo  não  recolhida,  mas  incidente sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser  efetuado, ainda que o contribuinte apure prejuízo fiscal ou base  de  cálculo  negativa  de CSLL,  ao  final  do  ano­calendário,  caso  lhe falte o devido suporte em balanço de suspensão ou redução.  A  nova  disposição  do  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996,  com  a  redação  dada  pela  Lei  nº  11.488/2007,  não  deixa  dúvida  a  respeito  de  duas  multas  distintas:  a  primeira,  no  inciso  I,  de  75%, sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição  (multa de ofício), aplicável nos casos de falta de pagamento ou  recolhimento,  falta  de  declaração  e  declaração  inexata;  a  segunda, no inciso II, de 50% (multa isolada), calculada sobre o  valor  do  pagamento  de  estimativa  que  deixar  de  ser  efetuado,  devida  sempre  que  o  contribuinte  não  efetuar  o  pagamento  da  totalidade da  estimativa  apurada na  forma do  artigo  2º,  sem o  apoio de balanço de suspensão ou redução.  A ressalva constante da redação atual do inciso II do artigo 44  da  Lei  nº  9.430/1996,  no  sentido  de  que  a  multa  é  exigida  isoladamente  do  tributo  devido  ao  final  do  ano­calendário,  já  traduz, por outro lado, que a multa do inciso I sempre é exigida  em conjunto com o tributo devido. Tanto é assim que a multa do  inciso  I  não  é  aplicada  em  caso  de  apuração,  no  balanço  do  encerramento  do  ano­calendário,  de  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa  de  CSLL,  ao  passo  que  a  multa  do  inciso  II  independe da apuração de lucro ou prejuízo fiscal, ou de base de  cálculo  positiva  ou  negativa  de  CSLL.  Esta  última  deve  ser  exigida se o contribuinte deixar de efetuar o pagamento integral  Fl. 6483DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 28          53 da estimativa  sem a  cobertura de um balanço de  suspensão ou  redução,  ainda  que,  ao  final  do  ano­calendário,  seja  apurado  prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL.  Pode­se ver que os fatos geradores dessas multas são distintos:  para  o  inciso  I  do  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996,  falta  de  pagamento  ou  recolhimento  do  tributo  apurado  em  declaração  de  ajuste,  falta  de  declaração  e  declaração  inexata;  para  o  inciso  II,  falta  de  pagamento,  ou  pagamento  insuficiente,  das  estimativas  apuradas,  desprovida  de  lastro  em  balanço  de  suspensão ou redução.   Portanto,  são  infrações  distintas,  com  graduações  distintas  e  decorrentes  de  fatos  geradores  distintos.  Não  há,  por  conseguinte, bis in idem." (destaques no original)  Diante  de  todo  o  exposto,  não  vislumbro  óbice  à  cobrança  cumulativa  das  multas isolada (art. 44, inciso II, alínea "b", da Lei nº 9.430/1996) e de ofício (art. 44, inciso I,  da  mesma  Lei)  para  infrações  ocorridas  a  partir  de  janeiro  de  2007,  quando  teve  início  a  vigência da MP nº 351/2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.844/2007.   Portanto,  voto  por  DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional para restabelecer a exigência das multas isoladas exoneradas pelo acórdão recorrido.    Desse  modo,  voto  no  sentido  de  DAR  provimento  ao  recurso  especial  da  PGFN, para:  a) restabelecer a autuação fiscal relativa à glosa das despesas de amortização  de ágio indevidamente deduzidas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL referentes ao ano­ calendário 2008, bem como à adição dos valores indevidamente excluídos da apuração o lucro  tributável entre 2009 e 2012;  b) reformar o acórdão recorrido na parte em que se declara a inexistência de  previsão  legal  de  adição  à  base  de  cálculo  da  CSLL  das  despesas  de  amortização  de  ágio  consideradas indedutíveis na apuração do lucro real; e  c) restabelecer  a  exigência  das  multas  isoladas  exoneradas  pelo  acórdão  recorido.  (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araujo      Fl. 6484DF CARF MF     54   Declaração de Voto  Conselheira Viviane Vidal Wagner  No  âmbito  do  contencioso  administrativo  tributário,  alguns  patronos  dos  sujeitos  passivos  vêm  alegando  que  deve  ser  observada  a  norma,  recentemente  inserida  no  ordenamento jurídico brasileiro pela Lei nº 13.655, 25 de abril de 2018, que alterou a Lei de  Introdução ao Direito Brasileiro  (antiga Lei de  Introdução do Direito Civil),  fazendo constar  em seu art. 24:  Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará  em  conta  as  orientações  gerais  da  época,  sendo  vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem inválidas  situações plenamente constituídas.  (Incluído  pela Lei nº 13.655, de 2018)  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público. (Incluído pela Lei nº  13.655, de 2018)  A par da constitucionalidade da norma (a qual sequer poderia ser questionada  na esfera administrativa), mas diante de diversos questionamentos, faz­se necessário perquirir  sobre sua aplicabilidade no âmbito do processo administrativo fiscal federal.  A  hermenêutica  jurídica7  impõe  a  adoção  de  diversas  técnicas  e  processos  interpretativos,  dentre  eles,  o  literal,  o  gramatical,  o  histórico,  o  lógico,  o  teleológico  e  o  sistemático, como ferramentas que auxiliam na compreensão do sentido e alcance das normas  jurídicas. Assim, é dever do intérprete adotá­las no processo interpretativo.  Inicialmente,  da  interpretação  literal  do  referido  dispositivo  extrai­se  que  a  norma trata da revisão ­ nas esferas administrativa, de controle (controladoria) ou judicial ­ dos  seguintes  institutos:  ato  administrativo;  contrato  administrativo;  processo  administrativo  ou  norma administrativa.  Isso  decorre  de  regra  gramatical  que  permite  a  concordância  do  termo  "administrativo",  facultativamente,  apenas  com  a  última  palavra  ("administrativa")  ou  com  todo o conjunto ("administrativos").  Destarte,  da  literalidade  da  lei,  conclui­se  que  a  norma  não  se  destina  à  revisão  de  atos  de  natureza  privada,  considerando­se  que,  nas  relações  entre  particulares,  impera a autonomia da vontade, enquanto na esfera pública, onde se praticam atos de natureza  pública, a atuação do administrador, longe de ser autônoma, decorre da expressa previsão legal.  Isso inclui até mesmo a previsão para que, em certos casos, balizado por parâmetros legais, o  administrador possa adotar critérios discricionários.                                                              7 MAXIMILIANO, Carlos. Hermenêutica e aplicação do direito, 16 ed., Forense: 1997.  Fl. 6485DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 29          55 No  âmbito  do  Direito  Tributário,  contudo,  inexiste  qualquer  previsão  de  discricionariedade. Ao contrário, o ato administrativo tributário por excelência é o lançamento  tributário, o qual possui caráter vinculado, nos termos do art. 3º do Código Tributário Nacional  (CTN)8,  tendo  sido  definido  pelo  próprio  legislador  como  "o  procedimento  administrativo  tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a  matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo  caso, propor a aplicação da penalidade cabível" (art.142, caput, do CTN)9.  Prosseguindo no trabalho interpretativo, cumpre observar que a elaboração de  um  diploma  legal  pressupõe  uma  proposta,  formalizada  através  de  projeto  de  lei,  que  seja  objeto de análise e discussões no âmbito do poder legislativo, preferencialmente, envolvendo a  participação dos interessados ou destinatários da norma.  Se, de um lado, a intenção do legislador (mens legislatoris) não sobrevive à  publicação da norma, de outro lado, compreender as razões históricas para a promulgação de  determinada legislação é de suma importância no processo interpretativo.  Nesse diapasão, cabe destacar que o projeto original apresentado no Senado  Federal pelo Senador Antônio Anastasia pretendeu "incluir, na Lei de Introdução às Normas  do Direito Brasileiro (Decreto­lei n. 4.657, de 1942), disposições sobre segurança jurídica e  eficiência na criação e aplicação do direito público", dando ensejo ao seguinte dispositivo:  Art.  25.  A  revisão,  na  esfera  administrativa,  controladora  ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará em conta as orientações gerais da época, não se podendo,  com base em mudança posterior de orientação geral, considerar  como inválidas as situações plenamente constituídas.   Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público.  Acompanhou o referido projeto original a seguinte justificativa:  Conforme  esclareceram  os  referidos  professores,  o  projeto  em  apreço propõe medidas para neutralizar  importantes  fatores de  distorção da atividade jurídico­decisória pública. São eles:                                                               8 Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que  não  constitua  sanção  de  ato  ilícito,  instituída  em  lei  e  cobrada mediante  atividade  administrativa  plenamente  vinculada.  9 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento,  assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar  o  sujeito  passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.  Parágrafo  único.  A  atividade  administrativa  de  lançamento  é  vinculada  e  obrigatória,  sob  pena  de  responsabilidade funcional.    Fl. 6486DF CARF MF     56 ­  O  alto  grau  de  indeterminação  de  grande  parte  das  normas  públicas;   ­ A relativa incerteza, inerente ao Direito, quanto ao verdadeiro  conteúdo de cada norma;   ­  A  tendência  à  superficialidade  na  formação  do  juízo  sobre  complexas questões jurídico­públicas;   ­ A dificuldade de o Poder Público obter cumprimento voluntário  e  rápido  de  obrigação  por  terceiros,  contribuindo  para  a  inefetividade das políticas públicas;   ­ A instabilidade dos atos jurídicos públicos, pelo isco potencial  de invalidação posterior, nas várias instâncias de controle.   ­ Os efeitos negativos indiretos da exigência de que as decisões e  controles venham de processos (que demoram, custam e podem  postergar cumprimento de obrigações);   ­ O modo autoritário como, na quase  totalidade dos casos,  são  concebidas e editadas normas pela Administração Pública.   (SUNDFELD,  Carlos  Ari.  MARQUES  NETO,  Floriano  de  Azevedo.  Contratações  Públicas  e  Seu  Controle.  2013:  Malheiros, p. 278)   Com  efeito,  as  diretrizes  propostas  pelos  ilustres  professores  Carlos Ari Sundfeld e Floriano Marques Neto podem ser assim  resumidas:   ­ Consagram alguns novos princípios gerais a serem observados  pelas  autoridades  nas  decisões  baseadas  em  normas  indeterminadas (arts. 20 e 21);   ­  Conferem  aos  particulares  o  direito  à  transição  adequada  quando  da  criação  de  novas  situações  jurídicas  passivas  (art.  22);   ­  Estabelecem  o  regime  jurídico  para  negociação  entre  autoridades públicas e particulares (art. 23);  ­ Criam a ação civil pública declaratória de validade, com efeito  erga  omnes,  para  dar  estabilidade  a  atos,  contratos,  ajustes,  processos e normas administrativas (art. 24);   ­  Impedem  a  invalidação  de  atos  em  geral  por  mudança  de  orientação (art. 25);   ­ Disciplinam os  efeitos da  invalidação de  atos  em geral,  para  torná­los mais justos (art. 26);   ­ Impedem a responsabilização injusta de autoridade em caso de  revisão de suas decisões (art. 27);   ­  Impõem  a  consulta  pública  obrigatória  para  a  edição  de  regulamentos administrativos (art. 28); e:   ­  Determinam  a  compensação,  dentro  dos  processos,  de  benefícios ou prejuízos injustos gerados para os envolvidos (art.  29)   Fl. 6487DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 30          57 (SUNDFELD,  Carlos  Ari.  MARQUES  NETO,  Floriano  de  Azevedo.  Contratações  Públicas  e  Seu  Controle.  2013:  Malheiros, p. 280)   Assim,  submetemos  a  presente  proposta,  tal  como  formulada  pelos  professores  citados,  na  expectativa  de  contar  com  as  sugestões de aprimoramento dos eminentes pares. (g.n.)  Como se vê, o projeto original e sua justificativa demonstram o processo de  formação  da  lei,  traduzindo­se  numa  inestimável  fonte  hermenêutica  que  nunca  deve  ser  desprezada.   Neste  caso,  a  interpretação  histórica  não  apenas  confirma  a  interpretação  literal  que  limita o objeto da  revisão  aos  atos  e demais  institutos de natureza administrativa,  mas  vai  além,  contribuindo  para  a  interpretação  teleológica  ou  finalística  do  dispositivo,  ao  apontar que se pretende evitar "a instabilidade dos atos jurídicos públicos, pelo isco potencial  de  invalidação posterior,  nas  várias  instâncias de  controle", assim como evitar prejuízos  ao  administrado pela invalidação de atos por mudança de orientação por parte da Administração  Pública.  Disso  se  dessume  que  o  principal  destinatário  da  norma  é  a  própria  Administração  Pública,  no  exercício  do  poder­dever  de  autotutela  administrativa,  através  da  qual, segundo Odete Medauar (2008, p.130), “a Administração deve zelar pela legalidade de  seus atos e condutas e pela adequação dos mesmos ao interesse público. Se a Administração  verificar que atos e medidas contêm ilegalidades, poderá anulá­los por si própria; se concluir  no sentido da inoportunidade e inconveniência, poderá revogá­los”.  Ademais, uma norma nunca deve ser interpretada isoladamente. No dizer do  jurista Juarez Freitas (2002, p.70­74), "interpretar uma norma é interpretar o sistema inteiro:  qualquer  exegese  comete,  direta  ou  obliquamente,  uma  aplicação  da  totalidade  do  direito".  Merece transcrição a continuidade do seu raciocínio:  Não se deve considerar a interpretação sistemática como simples  instrumento  de  interpretação  jurídica.  E  a  interpretação  sistemática,  quando  entendida  em  profundidade,  o  processo  hermenêutico  por  excelência,  de  tal  maneira  que  ou  se  compreendem os enunciados prescritivos nos plexos dos demais  enunciados  ou  não  se  alcançará  compreendê­los  sem  perdas  substanciais.  Nesta  medida,  mister  afirmar,  com  os  devidos  temperamentos,  que  a  interpretação  jurídica  é  sistemática  ou  não é interpretação."  Daí,  por  certo,  decorrerá  uma  conclusão  lógica,  já  que  interpretar  sistematicamente  implica  excluir  qualquer  solução  interpretativa  que  resulte  logicamente  contraditória com alguma norma do ordenamento jurídico.  A partir da autorização da Constituição Federal de 1988, o sistema tributário  nacional tem suas normas gerais previstas na Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código  Tributário  Nacional),  recepcionada  no  novo  ordenamento  jurídico  com  força  de  lei  complementar.  Fl. 6488DF CARF MF     58 Dentre elas estão previstas as formas de alteração do lançamento (art. 145 do  CTN):   Art.  145.  O  lançamento  regularmente  notificado  ao  sujeito  passivo só pode ser alterado em virtude de:  I ­ impugnação do sujeito passivo;  II ­ recurso de ofício;  III ­ iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos  previstos no artigo 149. (grifou­se)  Devido  ao  caráter  absolutamente  vinculante  do  ato  administrativo  de  lançamento,  a  própria  iniciativa  de  ofício  da  autoridade  administrativa  para  revisão  do  lançamento encontra­se delimitada nas hipóteses previstas no art. 149 do CTN:  Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:  I ­ quando a lei assim o determine;  II ­ quando a declaração não seja prestada, por quem de direito,  no prazo e na forma da legislação tributária;  III  ­  quando  a  pessoa  legalmente  obrigada,  embora  tenha  prestado  declaração  nos  termos  do  inciso  anterior,  deixe  de  atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido  de  esclarecimento  formulado  pela  autoridade  administrativa,  recuse­se a prestá­lo ou não o preste  satisfatoriamente,  a  juízo  daquela autoridade;  IV  ­  quando  se  comprove  falsidade,  erro  ou  omissão  quanto  a  qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo  de declaração obrigatória;  V  ­  quando  se  comprove  omissão  ou  inexatidão,  por  parte  da  pessoa  legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se  refere o artigo seguinte;  VI ­ quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou  de  terceiro  legalmente  obrigado,  que  dê  lugar  à  aplicação  de  penalidade pecuniária;  VII ­ quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;  VIII  ­  quando  deva  ser  apreciado  fato  não  conhecido  ou  não  provado por ocasião do lançamento anterior;  IX ­ quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu  fraude  ou  falta  funcional  da  autoridade  que  o  efetuou,  ou  omissão,  pela  mesma  autoridade,  de  ato  ou  formalidade  especial.  Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada  enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.  Fl. 6489DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 31          59 A  Administração  Pública  em  geral  tem  o  poder­dever  de  autotutela,  não  podendo  permitir  que  seus  próprios  atos  subsistam  se  for  constatado  que  estão  eivados  de  algum tipo de  ilegalidade. É o que dispõe expressamente o art. 53 da Lei nº 9.784, de 29 de  janeiro  de  1999,  que  regula  o  processo  administrativo  no  âmbito  da Administração  Pública  Federal:  Art. 53. A Administração deve anular seus próprios atos, quando  eivados de vício de legalidade, e pode revogá­los por motivo de  conveniência  ou  oportunidade,  respeitados  os  direitos  adquiridos.  Se é certo que a  referida lei pode ser aplicada subsidiariamente ao processo  administrativo fiscal, ninguém tem dúvida de que o  recurso administrativo que ela disciplina  não se trata do recurso administrativo em face de lançamento tributário. Isso porque o recurso  interposto em face de lançamento tributário tem regramento próprio, muito distinto do recurso  administrativo e da revisão de processo, previstos nos arts. 56 a 65, abaixo transcritos:   CAPÍTULO XV  DO RECURSO ADMINISTRATIVO E DA REVISÃO  Art.  56. Das decisões administrativas  cabe  recurso, em  face de  razões de legalidade e de mérito.  § 1o O recurso será dirigido à autoridade que proferiu a decisão,  a  qual,  se  não  a  reconsiderar  no  prazo  de  cinco  dias,  o  encaminhará à autoridade superior.  §  2o  Salvo  exigência  legal,  a  interposição  de  recurso  administrativo independe de caução.  §  3o  Se  o  recorrente  alegar  que  a  decisão  administrativa  contraria enunciado da súmula vinculante, caberá à autoridade  prolatora  da  decisão  impugnada,  se  não  a  reconsiderar,  explicitar, antes de encaminhar o recurso à autoridade superior,  as  razões  da  aplicabilidade  ou  inaplicabilidade  da  súmula,  conforme  o  caso.  (Incluído  pela  Lei  nº  11.417,  de  2006).  Vigência  Art. 57. O recurso administrativo tramitará no máximo por três  instâncias administrativas, salvo disposição legal diversa.  Art. 58. Têm legitimidade para interpor recurso administrativo:  I  ­  os  titulares  de  direitos  e  interesses  que  forem  parte  no  processo;  II  ­  aqueles  cujos  direitos  ou  interesses  forem  indiretamente  afetados pela decisão recorrida;  III ­ as organizações e associações representativas, no tocante a  direitos e interesses coletivos;  IV ­ os cidadãos ou associações, quanto a direitos ou interesses  difusos.  Fl. 6490DF CARF MF     60 Art. 59. Salvo disposição legal específica, é de dez dias o prazo  para interposição de recurso administrativo, contado a partir da  ciência ou divulgação oficial da decisão recorrida.  §  1o  Quando  a  lei  não  fixar  prazo  diferente,  o  recurso  administrativo  deverá  ser  decidido  no  prazo  máximo  de  trinta  dias, a partir do recebimento dos autos pelo órgão competente.  §  2o  O  prazo  mencionado  no  parágrafo  anterior  poderá  ser  prorrogado por igual período, ante justificativa explícita.  Art. 60. O recurso interpõe­se por meio de requerimento no qual  o recorrente deverá expor os fundamentos do pedido de reexame,  podendo juntar os documentos que julgar convenientes.  Art. 61. Salvo disposição legal em contrário, o recurso não tem  efeito suspensivo.  Parágrafo único. Havendo  justo receio de prejuízo de difícil ou  incerta  reparação  decorrente  da  execução,  a  autoridade  recorrida  ou  a  imediatamente  superior  poderá,  de  ofício  ou  a  pedido, dar efeito suspensivo ao recurso.  Art.  62.  Interposto  o  recurso,  o  órgão  competente  para  dele  conhecer  deverá  intimar  os  demais  interessados  para  que,  no  prazo de cinco dias úteis, apresentem alegações.  Art. 63. O recurso não será conhecido quando interposto:  I ­ fora do prazo;  II ­ perante órgão incompetente;  III ­ por quem não seja legitimado;  IV ­ após exaurida a esfera administrativa.  §  1o  Na  hipótese  do  inciso  II,  será  indicada  ao  recorrente  a  autoridade  competente,  sendo­lhe  devolvido  o  prazo  para  recurso.  §  2o  O  não  conhecimento  do  recurso  não  impede  a  Administração  de  rever  de  ofício  o  ato  ilegal,  desde  que  não  ocorrida preclusão administrativa.  Art.  64.  O  órgão  competente  para  decidir  o  recurso  poderá  confirmar, modificar, anular ou revogar, total ou parcialmente,  a decisão recorrida, se a matéria for de sua competência.  Parágrafo único. Se da aplicação do disposto neste artigo puder  decorrer  gravame  à  situação  do  recorrente,  este  deverá  ser  cientificado para que formule suas alegações antes da decisão.  Art.  64­A.  Se  o  recorrente  alegar  violação  de  enunciado  da  súmula  vinculante,  o  órgão  competente  para  decidir  o  recurso  explicitará  as  razões  da  aplicabilidade  ou  inaplicabilidade  da  súmula, conforme o caso. (Incluído pela Lei nº 11.417, de 2006).  Vigência  Art.  64­B.  Acolhida  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  a  reclamação  fundada  em  violação  de  enunciado  da  súmula  Fl. 6491DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 32          61 vinculante,  dar­se­á  ciência  à  autoridade  prolatora  e  ao  órgão  competente para o julgamento do recurso, que deverão adequar  as  futuras  decisões  administrativas  em  casos  semelhantes,  sob  pena  de  responsabilização  pessoal  nas  esferas  cível,  administrativa  e  penal.  (Incluído  pela Lei  nº  11.417,  de  2006).  Vigência  Art.  65. Os  processos  administrativos  de  que  resultem  sanções  poderão  ser  revistos,  a  qualquer  tempo,  a  pedido  ou  de  ofício,  quando  surgirem  fatos  novos  ou  circunstâncias  relevantes  suscetíveis de justificar a inadequação da sanção aplicada.  Parágrafo  único.  Da  revisão  do  processo  não  poderá  resultar  agravamento da sanção.  No  caso  do  lançamento  tributário,  dá­se  início,  por  iniciativa  do  sujeito  passivo,  à  fase  contenciosa  do  processo  administrativo  fiscal,  a  partir  da  impugnação  ao  lançamento (art. 145, inciso I, do CTN). A partir daí, deverão ser seguidas as regras previstas  no Decreto  nº  70.235,  de  6  de março  de  1972,  o  qual  disciplina  o  "processo  administrativo  fiscal", incluindo o recurso de ofício (art. 145, inciso II, do CTN).  O  processo  administrativo  fiscal,  assim,  decorre  do  sistema  tributário  nacional,  e  representa  uma  garantia  constitucional  aos  contribuintes,  pautando­se  no  contraditório e na ampla defesa (art. 5º, LIV e LV, da CF), em obediência ao devido processo  legal.  Nesse sentido, devem ser observadas as regras do Decreto nº 70.235/72, que  trata  especificamente  do  processo  administrativo  fiscal,  definindo  o  "rito  do  PAF",  com  previsão  de  julgamento  das  impugnações  e  recursos  em  primeira  e  segunda  instâncias  administrativas,  além  da  instância  especial,  em  que  se  encerra  o  processo  com  a  decisão  definitiva sendo aquela da qual não cabe mais recurso na seara administrativa. Trata­se, pois,  da  função  judicante da Administração Pública,  exercida,  no  âmbito  tributário,  em  seu maior  grau pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais ­ CARF.  Em seu art. 59, o Decreto nº 70.235/72 estabelece as hipóteses de nulidade de  atos, termos, despachos e decisões administrativos:  Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II  ­  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa.  § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que  dele diretamente dependam ou sejam conseqüência.  §  2º  Na  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  dirá  os  atos  alcançados,  e  determinará  as  providências  necessárias  ao  prosseguimento ou solução do processo.  § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a  quem  aproveitaria  a  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  Fl. 6492DF CARF MF     62 julgadora  não  a  pronunciará  nem  mandará  repetir  o  ato  ou  suprir­lhe a falta.  Assim,  um  exemplo  do  claro  de  hipótese  de  controle  de  legalidade  pelo  exercício  do  poder­dever  de  autotutela  da  Administração  Pública  encontra­se  previsto  no  próprio  Regimento  Interno  do  CARF,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  343,  de  09/06/2015  (RICARF/2015),  que,  à  semelhança  do  que  já  o  fazia  o  RICARF  anterior,  aprovado  pela  Portaria MF nº 256, de 22/06/2009 (RICARF/2009), declarou, no art. 80 de seu Anexo II, que  se  enquadram  na  hipótese  de  nulidade  prevista  no  inciso  II  do  art.  59  do  Decreto  nº  70.235/1972  (acima  transcrito) as decisões proferidas  em desacordo com os  arts.  42  e 62 do  próprio Regimento.  Art. 80. Sem prejuízo de outras situações previstas na legislação  e neste Regimento Interno, as decisões proferidas em desacordo  com o  disposto  nos  arts.  42  e  62  enquadram­se na  hipótese de  nulidade  a  que  se  refere  o  inciso  II  do  caput  do  art.  59  do  Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972.  Do  exposto,  deve  restar  clara  a  distinção  entre  a  função  administrativa  de  julgamento  dos  recursos  interpostos  pelos  contribuintes  em  face  de  lançamentos  tributários  (nos  termos  do  art.  145,  inciso  I,  do  CTN),  a  qual  segue  o  rito  do  PAF,  e  a  função  administrativa  revisional  dos  atos  administrativos  (incluindo  eventualmente  o  lançamento  tributário,  nos  termos  do  art.  145,  inciso  III,  combinado  com  o  art.  149,  ambos  do  CTN)  decorrente  do  poder­dever  de  autotutela  da  Administração  Pública.  Cabendo  destacar  que,  nesta última função inclui­se também a revisão das próprias decisões administrativas, quando  eivadas de vícios que caracterizem nulidade, nos termos do art. 59 do Decreto nº 70.235/72.  Como  se  demonstrou  a  partir  da  interpretação  sistemática  do  ordenamento  jurídico  brasileiro  destinado  à  organização  do  sistema  tributário  nacional,  são  aplicáveis  à  função  administrativa  revisional  ­  e  não  à  função  administrativa  de  julgamento  (judicante)  ­  não apenas o art. 24, mas todas as normas previstas na Lei de Introdução ao Direito Brasileiro  incluídas pela Lei nº 13.655, de 2018, por se destinarem aos gestores públicos no exercício de  sua função pública.  Destarte,  a  revisão  do  ato  administrativo  prevista  no  art.  24  da  Lei  de  Introdução às Normas do direito Brasileiro não alcança o contencioso administrativo tributário  inaugurado com a impugnação ao lançamento, a qual segue o rito próprio de caráter judicante,  com fundamento na Constituição Federal.  Conclui­se, pois, que não se aplica o art. 24 introduzido pela Lei nº 13.655,  de 2018, ao julgamento dos recursos administrativos no âmbito do Conselho Administrativo de  Recursos Fiscais (CARF).  (assinado digitalmente)  Viviane Vidal Wagner    Fl. 6493DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 33          63   Declaração de voto  Conselheiro Luís Flávio Neto  O  contribuinte  suscita  que  o  art.  24  da  Lei  de  Introdução  às  Normas  do  Direito Brasileiro – LINDB (Decreto­Lei nº 4.657/1942), introduzido pela Lei nº 13.655/2018,  determinaria o cancelamento da exigência fiscal discussão.   Alega o que, à época da prática dos atos pertinentes à autuação fiscal, o seu  agir seria convergente com jurisprudência majoritária do CARF, com a incidência da aludida  norma veiculada pelo  art.  24 da LINDB. Apresenta,  ainda,  levantamento  jurisprudencial  que  supostamente  evidenciaria  a  existência  de  decisões  majoritárias  considerando  válidas  operações muito semelhantes às praticadas.  Trata­se  de  enunciado  prescritivo  recentemente  sancionado  e  a  sociedade  vem  discutindo  intensamente  o  seu  conteúdo  normativo  e  a  sua  eficácia  para  questões  tributárias.  Há,  então,  um  primeiro  passo  a  ser  percorrido  antes  de  adentrar­se  (ou  não)  na  análise  quanto  à  incidência  da  norma  do  art.  24  da  LINDB  ao  caso  ora  sob  julgamento:  a  delimitação da norma geral e abstrata veiculada pelo enunciado em questão. Contudo, para que  se possa compreender os efeitos do art. 24 da LINDB, é preciso ter claro qual regime jurídico  assistia o contribuinte antes de sua introdução pela Lei nº 13.655/2018.   Dessa forma, organizo a presente declaração de voto da seguinte forma:  1. O  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do CARF  antes da Lei nº 13.655/2018;  2. O  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do CARF  após a Lei nº 13.655/2018;  3. A aplicação do regime jurídico de proteção na confiança da jurisprudência  do CARF ao caso concreto.  1. O regime jurídico de proteção da confiança na jurisprudência do CARF antes da Lei nº  13.655/2018  O  tema  sob  análise  está  intimamente  relacionado  à  concepção  de  justiça  fiscal,  pois  coloca  em  debate  questões  nucleares  ao  sistema  tributário  ideal,  atinentes  à  segurança jurídica, à proteção da confiança, à boa­fé objetiva e à moralidade pública. Trata­se  do princípio da não surpresa no Direito Tributário, que requer, entre outras coisas, a proteção  da  confiança  em  entendimentos  emanados  da  administração  fiscal.  A  ideia  central  é  que  o  contribuinte,  ao  pautar  os  seus  atos  em  determinadas modalidades  de  atos  da  administração  fiscal, potencialmente capazes de lhe gerar legítimas expectativas de cumprimento, não tenha a  sua  confiança  arbitrariamente  frustrada,  com  a  imposição  incerta  de  prejuízo  surpresa.  Do  contrário,  como  adverte  HUMBERTO  ÁVILA10,  “o  seu  investimento,  em  vez  de  orientado  e  respeitado pelo Direito, transformar­se­ia em jogo de azar”.                                                               10 ÁVILA, Humberto. Segurança jurídica no Direito Tributário – entre permanência, mudança e realização. Tese apresentada  no concurso de professor titular de Direito Tributário da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP, 2009, p. 487­95.  Fl. 6494DF CARF MF     64 Antes  de  adentrar­se  no  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do  CARF  existente  antes  da  edição  da  Lei  nº  13.655/2018,  é  relevante  compreender a dimensão e a eficácia da proibição de comportamentos contraditórios em outros  ramos do Direito, notadamente no Direito privado e administrativo. A incursão é útil para que  se possa ter claro como tal princípio encontra­se enraizado no ordenamento pátrio vigente.  1.1.  Nemo potest venire contra factum proprium no Direito privado e administrativo.  A  investigação  no  âmbito  do  Direito  privado  e  do  Direito  administrativo  demonstra  que  a  repulsa  à  perpetração  de  desvantagens  derivadas  de  comportamentos  contraditórios  pressupõe:  (i)  o  “factum  proprium”,  consubstanciado  na  conduta  de  uma  das  partes  (“A”),  dotada  de  algumas  especificidades;  (ii)  a  legítima  expectativa  da  outra  parte  (“B”), cuja confiança seja protegida pelo Direito; (iii) o comportamento contraditório daquela  primeira (“A”); (iv) capaz de gerar um dano a esta segunda (“B”).11   O princípio nemo potest venire contra factum proprium não foi homenageado  com  cláusulas  gerais  expressas  nas  codificações  brasileiras  do Direito  privado.  No  Código  Civil de 2002, há apenas a  tutela de comportamentos contraditórios em temas que, ainda que  fundamentais, são aplicáveis a situações específicas12.   Não obstante, sob a égide do princípio da boa­fé objetiva e da proteção da  confiança, não é novidade para os Tribunais brasileiros a existência e eficácia de norma geral  de  repulsa à obtenção de vantagens derivadas de comportamentos contraditórios.  Já nos  idos  1978, o Supremo Tribunal Federal (“STF”), ao decidir questão relacionada ao regime de bens  decorrente  de  matrimonio  contraído  no  exterior,  adotou  como  argumento  de  decisão  a  “infração ao princípio geral de direito segundo o qual não pode a parte ‘venire contra factum  proprium’”13.  O levantamento dos julgamentos sobre a matéria demonstra que os Tribunais  de diversas  regiões do país  têm enfrentado  com considerável  intensidade questões  em que o  princípio nemo potest  venire  contra  factum proprium  se mostra  determinante. Entre  estes,  o  Tribunal de Justiça do Distrito Federal e Territórios (“TJDFT”) fornece exemplos interessantes,  com o reconhecimento da vedação a comportamentos inesperados de uma das partes da relação  jurídica, com surpresa e prejuízos à outra parte14. Em suas decisões, este Tribunal tem afirmado  que a “vedação do comportamento contraditório (venire contra factum proprium) é decorrente  do  princípio  da  boa­fé  objetiva  e  visa  impedir  que  uma  das  partes,  após  ter  gerado  uma  expectativa  na  outra,  aja  de  forma  incoerente  com  a  conduta  anterior”15,  ou,  ainda,  que  a  “proibição do venire contra factum proprium ou teoria dos atos próprios visa proteger a parte  contra aquele que deseja  exercer um status  jurídico  em contradição  com um comportamento  assumido anteriormente”16.  Ao tratar da cobrança de taxas decorrentes do estabelecimento de propriedade  condominial,  o  TJDFT  consignou  que  “há  de  se  ter  em  mente  que  a  ninguém  é  dado  se                                                              11 Vide,  nesse  sentido:  SCHREIBER, Anderson. A  proibição  de  comportamento  contraditório:  tutela  da  confiança  e  venire  contra factum proprium. 2. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2007, p. 284­285.   12 Vide: Código Civil. Arts. 174, 475, 476 e 477.  13 BRASIL. STF. RE 86787, Relator  Min. Leitão de Abreu, Segunda Turma, julgado em 20.10.1978, DJ 04.05.1979.  14Vide:  Pesquisa  temática  de  jurisprudência  no  sitio  do  TJDFT  na  internet.  www.tjdft.jus.br/institucional/jurisprudencia/jurisprudencia­e...do­tjdft­1/principios­do­cdc/principio­venire­contra­factum­ proprium , acesso em 27.06.2016.  15 BRASIL. TJDFT. Acórdão n. 930746, 20150020147372AGI, Relator: MARIA DE FATIMA RAFAEL DE AGUIAR, 3ª  TURMA CÍVEL, Data de Julgamento: 16/03/2016, Publicado no DJE: 07/04/2016.   16  BRASIL.  TJDFT.  Acórdão  n.  928319,  20140111993895APC,  Relator:  ALFEU  MACHADO,  Revisor:  ROMULO  DE  ARAUJO MENDES, 1ª Turma Cível, Data de Julgamento: 16/03/2016, Publicado no DJE: 13/04/2016.  Fl. 6495DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 34          65 beneficiar  da  sua  própria  torpeza  (‘venire  contra  factum  proprium’)”.  17  Em  outro  caso,  ao  analisar punições pelo atraso na entrega do imóvel pronto e acabado por empresa construtora, o  TJDF concluiu que “a tentativa de eximir­se de obrigação imposta pela própria ré em contrato  de adesão ofende os princípios da probidade e da boa­fé, que os contratantes são obrigados a  guardar durante  a  execução e  conclusão do  contrato  (CC 422),  e  incorre  em comportamento  contraditório (venire contra factum proprium), proibido pelo ordenamento jurídico”.18  Como  se  pode  observar,  as  decisões  em  questão,  que  combatem  danos  perpetrados  por  comportamentos  contraditórios,  em  geral  buscam  fundamento  jurídico  nos  princípios  da  segurança  jurídica,  probidade  e  boa­fé  objetiva,  com  respaldo  na  tradicional  doutrina do Direito privado.  A boa­fé  pode  ser  analisada  sob  duas  perspectivas:  objetiva  e  subjetiva. A  boa­fé  subjetiva  corresponderia  a  um  estado  psicológico,  em  que  o  sujeito  não  teria  conhecimento de transgressões (crença de não ofensa ao Direito), colocando­se em discussão  convicções  do  indivíduo.  Por  sua  vez,  pela  perspectiva  da  boa­fé  objetiva,  a  questão  seria  outra:  o  comportamento  do  sujeito  se  conformaria  a  imperativos  éticos,  com  a  adoção  de  modelos de conduta social? Enquanto o Código Civil de 1916 prestigiou a boa­fé subjetiva, o  novo Código adotou como constante a sua modalidade objetiva, com destaque aos arts. 113 e  422 do Código Civil19, este último veiculando verdadeira cláusula geral da boa­fé20.   Esse  arcabouço  jurídico  torna  a  norma  “nemo  potest  venire  contra  factum  proprium”, ainda que implícito nas codificações, cogente no âmbito do Direito privado. E  isso  é  de  grande  relevância  ao  presente  estudo:  a  existência  de  dispositivos  positivados  no  Código  Civil,  para  a  tutela  de  comportamentos  contraditórios  específicos,  não  prejudica  a  existência ou eficácia jurídica dessa norma, que permanece a irradiar efeitos sobre as hipóteses  não contempladas pelas referidas regras positivadas.   Tal  como  se  dá  no  âmbito  do  Direito  privado,  são  caros  ao  Direito  administrativo os princípios da segurança jurídica, da boa­fé, da proteção da confiança e da  moralidade  pública.21  Acresce­se,  contudo,  que  há  mandamento  constitucional  a  ser  considerado. O art. 37 da Constituição Federal determina que a administração pública direta e  indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios  obedeçam aos princípios de  legalidade,  impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência.  ARRUDA ALVIM22  suscita  que  “esta  alusão  à moralidade,  que  consta  do  texto  constitucional,  parece justificar­se na medida em que o venire contra factum proprium tem, igualmente, como  a moral, substância ética”.  Ao  menos  dois  julgados  do  e.  Superior  Tribunal  de  Justiça  (“STJ”)  são  emblemáticos  na  evidenciação  de  que  essa  norma  geral  da  proibição  de  comportamentos                                                              17 BRASIL. TJDFT. Acórdão n. 926744, 20150710112775APC, Relator: ANA MARIA DUARTE AMARANTE BRITO, 6ª  TURMA CÍVEL, Data de Julgamento: 02/03/2016, Publicado no DJE: 17/03/2016.  18 BRASIL. TJDFT. Acórdão n. 923696, 20150310113102APC, Relator: SERGIO XAVIER DE SOUZA ROCHA, Revisor:  JAMES EDUARDO DA CRUZ DE MORAES OLIVEIRA, 4ª TURMA CÍVEL, Data de Julgamento: 24/02/2016, Publicado  no DJE: 13/04/2016.  19 Merecem menção, ainda, os arts 4o, III, e art. 51, IV, do Código de Defesa do Consumidor.  20 Vide: RUBINSTEIN, Flávio. Boa­Fé Objetiva no Direito Financeiro e Tributário ­ Série Doutrina Tributária Vol. III ­ São  Paulo: Quartier Latin, 2010, p. 50­51.  21  Nesse  sentido,  vide:  FACCI.  Lucio  Picanço.  A  proibição  de  comportamento  contraditório  no  âmbito  da  administração  pública:  a  tutela  da  confiança  nas  relações  jurídico­administrativas.  Disponível  em  http://www.agu.gov.br/page/download/index/id/7450652, acesso em 28.06.2016.  22 ALVIM, Arruda. Juiz federal. Lista tríplice. Alegada inobservância do art. 93, II, da Constituição Federal. Revista de direito  Constitucional e Internacional, vol. 36, Jul – Set/2001, p. p. 288 – 306. São Paulo: Revista dos Tribunais, p. 288 – 306.   Fl. 6496DF CARF MF     66 contraditórios  tem  cogência  no  âmbito  do  Direito  administrativo.  No  primeiro  deles23,  o  Tribunal concluiu que não seria permitido à Fazenda Pública, “décadas após a venda do imóvel  realizada  por  funcionário  de  alto  escalão  em  nome  da Administração,  vir  a  juízo  pleitear  a  nulidade dos  títulos”, sob o fundamento de que,  se mácula havia no  título, “essa foi causada  pelo próprio poder público, o qual não pode invocar o suposto equívoco do seu secretário de  Estado, para prejudicar aquele que legitimamente adquiriu a propriedade, pagando para tanto”.  Em um segundo  julgado24,  o STJ  fez  referência  à  teoria dos atos  próprios,  para  condenar o  comportamento  contraditório da  administração pública. O Tribunal  analisou  caso em que um município celebrou contrato de promessa de compra e venda de  lote de sua  propriedade, mas suscitou como causa de anulação do negócio um vício na  regularização do  loteamento,  que  havia  sido  promovido  pela  própria  municipalidade.  Em  seus  fundamentos,  adotou o Ministro RUY ROSADO DE AGUIAR como fundamento de decidir, in verbis:  “Sabe­se  que  o  princípio  da  boa­fé  deve  ser  atendido  também  pela  administração pública,  e  até  com mais  razão  por  ela,  e  o  seu  comportamento  nas  relações  com  os  cidadãos  pode  ser  controlado  pela  teoria  dos  atos  próprios,  que  não  lhe  permite  voltar  sobre  os  próprios  passos  depois  de  estabelecer  relações  em cuja seriedade os cidadãos confiaram.”  A  proibição  de  contradição  em  relação  aos  atos  próprios  da  administração  pública corresponde a uma das consequências jurídicas que defluem da boa­fé enquanto núcleo  de princípios  como da moralidade  administrativa  e da  segurança  jurídica. Essa perspectiva  é  bem apresentada por PAULO MODESTO25, que suscita o dever do “sujeito titular de direitos ou  prerrogativas  públicas  de  respeitar  a  aparência  criada  por  sua  própria  conduta  anterior  nas  relações  jurídicas  subsequentes,  ressalvando  a  confiança  gerada  em  terceiros,  regra  fundamental  para  a  estabilidade  e  segurança  no  tráfego  jurídico”.  O  administrado,  por  conseguinte,  não  pode  ser  punido  caso  o  agente  administrativo  vier  a  “emitir  novo  ato  em  contradição  manifesta  com  o  sentido  objetivo  dos  seus  atos  anteriores,  ferindo  o  dever  de  coerência para com o outro sujeito da relação sem apresentar justificação razoável”.  Há, com isso, reciprocidade à presunção de legitimidade e legalidade de que  gozam  os  atos  administrativos.  Se  estes  devem  ser  considerados  a  priori  como  legítimos  e  conforme  o  melhor  direito  (presunção  relativa),  os  contribuintes  têm  razões  evidentes  para  segui­los  até  que  sejam  desconstituídos  ou  reformados.  Como  uma  via  de mão  dupla,  deve  haver proteção às condutas condizentes com a interpretação administrativa.  1.2. Nemo potest venire contra factum proprium no Direito tributário  Ao mesmo tempo em que a certeza do Direito é fundamental, “a interpretação  é  inesgotável,  o  que  importa  reconhecer  que  os  processos  de  geração  de  sentido  continuam,  incessantemente”26. De um mesmo texto legislado, interpretações variadas podem dar origem a  normas  jurídicas  diferentes.  Não  são  raras  as  vezes  que  compreensões  antagônicas  são  sustentadas por parte do fisco e do contribuinte.                                                               23 BRASIL. STJ. REsp 47.015/SP, Rel. Ministro ADHEMAR MACIEL, SEGUNDA TURMA,  julgado em 16.10.1997, DJ  09.12.1997.  24 BRASIL. STJ. REsp 141.879/SP, Rel. Ministro RUY ROSADO DE AGUIAR, QUARTA TURMA, julgado em 17.03.1998,  DJ 22/06/1998.  25  Nesse  sentido,  vide:  MODESTO,  Paulo.  Controle  jurídico  do  comportamento  ético  da  administração  pública  no  brasil.  Revista de Direito administrativo. Rio de Janeiro, 209, jul./set. 1997, p. 76­78.  26 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo : Saraiva, 2000, prefácio à 13a edição.  Fl. 6497DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 35          67 No  âmbito  do  Direito  tributário,  o  relacionamento  entre  a  administração  pública e o particular ganha cores ainda mais vivas, posto que rotineiro e, nos dias atuais, de  intensidade  elevada. Nesse ambiente,  é essencial  que o  cidadão­contribuinte  tenha  condições  de pautar­se de boa­fé na forma como a administração fiscal interpreta e aplica reiteradamente  uma certa norma jurídica para, assim, organizar as suas atividades e os seus investimentos, sem  o risco de vir a ser tributado de forma mais severa ou mesmo punido caso adote tais diretrizes.  A  passagem  do  status  de  súdito  para  cidadão  racional  garante  ao  indivíduo  o  direito  à  previsibilidade  de  seus  atos,  de  tal  forma  que,  ao  conhecer  a  perspectiva  do  fisco  sobre  o  Direito  posto,  seja  possível  ter  segurança  jurídica  quanto  às  consequências  que  devem  ser  experimentadas a partir das condutas praticadas.   Quando  o  fisco  emite  um  ato  administrativo,  tornando  transparente  a  sua  interpretação quanto à mais correta aplicação do Direito a uma determinada situação, instala­se  um farol em meio à tempestade de incertezas em que muitas vezes navegam os particulares: o  contribuinte passa a  ter  a  legítima expectativa quanto à  forma como a outra parte da  relação  jurídico­tributária  deverá  atuar.  Sob  um ponto  de  vista  pragmático,  tais  atos  administrativos,  dotados de presunção de legitimidade, têm o potencial de induzir grande parte da coletividade a  adotar igual interpretação sem maiores questionamentos.  Aplicam­se,  também no Direito  tributário,  os mesmos  princípios  suscitados  acima, na análise de outros ramos do Direito, traduzidos em uma norma geral de não autuação  de condutas condizentes com interpretações oficiais do fisco.  O elevado grau de complexidade do Direito tributário brasileiro, contraposto  ao direito  fundamental à segurança  jurídica, exige que se atribua relevância às  interpretações  manifestadas  pela  administração  tributária,  com  a  proteção  da  legítima  confiança  do  contribuinte  e  a  consequente  proibição  de  comportamentos  contraditórios  pela  administração  fiscal.  A validade, a vigência e a eficácia das normas tributárias, como bem suscita  HUMBERTO ÁVILA27, devem ser investigadas sob “perspectiva que conjugue equilibradamente  o modo, o ritmo e a intensidade do exercício dos direitos fundamentais com o modo, o ritmo e  a intensidade da atuação estatal”. A segurança jurídica, nessa condição de princípio­condição,  torna essencial a preservação da confiança e da não­surpresa quanto aos atos administrativos:  “o Estado  não  pode  nem  se  afastar  injustificadamente  das  suas  próprias  posições,  nem pode  deixar  de  atribuir  tratamento  uniforme  a  todos  os  cidadãos”,  afinal,  “como  os  atos  administrativos se revestem de força normativa, também a confiança daqueles que acreditaram  na sua aparência de legitimidade deve ser protegida”, leciona ÁVILA.  A segurança jurídica, na feliz colocação de LEANDRO PAULSEN28, representa  “valor  supremo”  do Estado Democrático,  como  “qualidade  daquilo  que  está  livre  de  perigo,  livre de risco, protegido, acautelado, garantido, do que se pode  ter certeza ou, ainda, daquilo  em que se pode  ter  confiança,  convicção”,  encontrando dimensões variadas,  entre as quais  a  “confiança no tráfego jurídico”, que prescreveria a proteção da boa­fé e da aparência.   A tutela da boa­fé e da legítima confiança, com a consequente proibição de  comportamentos  contraditórios  da  administração  fiscal,  também  encontra  fundamento  no                                                              27 ÁVILA, Humberto. Segurança jurídica no Direito Tributário – entre permanência, mudança e realização. Tese apresentada  no concurso de professor titular de Direito Tributário da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP, 2009, p. 486; 491; 765.  28 PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo. 4 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2012, p. 98 e seg.  Fl. 6498DF CARF MF     68 princípio  da  legalidade,  cuja  proteção  se  estende  àqueles  que  utilizam  o  Direito  como  fundamento  para  o  direcionamento  de  livre  arbítrio  que  lhes  é  inerente.29  Leciona  SACHA  CALMON NAVARRO COELHO30 que, “dado que ninguém está obrigado a fazer ou deixar de fazer  alguma  coisa  a  não  ser  em  virtude  de  lei,  a  segurança  jurídica  a  que  faz  jus  o  contribuinte  entronca diretamente com a tese ou princípio da ‘proteção da confiança’.”  Assim como ocorre em outras searas, não se poder dizer que a norma nemo  potest venire contra factum proprium seja novidade na jurisprudência tributária.   Uma decisão emblemática sobre o tema foi proferida pelo STF31 nos anos 90.  No caso, em um período de inflação galopante, uma determinada empresa formalizou consulta  a  um  fisco  estadual,  questionando  o  momento  correto  para  a  apuração  e  recolhimento  do  ICMS. Ao  receber  a  solução  da  consulta,  com  a  ressalva de  que  a  sua  não  obediência daria  ensejo  a  autuação  fiscal,  o  particular  passou  a  obedecê­la  sem  questionamentos.  Tempos  depois, ao perceber que concorrentes adotavam entendimento diverso e que isso lhes imprimia  substancial  vantagem  financeira,  realizou  nova  consulta  ao  fisco,  sendo  surpreendido  com  diametral  mudança  de  entendimento  por  parte  deste.  O  contribuinte,  então,  ajuizou  ação  judicial  para  ser  indenizado  pelos  danos  causados  por  comportamentos  contraditórios  da  administração, que ofenderiam a proteção à confiança e à boa­fé.  A  Suprema  Corte  brasileira  decidiu  que  “a  relação  jurídica  Estado/contribuinte há de repousar, sempre, na confiança mútua, devendo ambos atuarem com  responsabilidade,  fieis  ao  ordenamento  jurídico  em vigor”. Com  fundamento  na  proteção  da  confiança  e  da  boa­fé,  o Estado  foi  condenado  a  indenizar  os  prejuízos  causados. O  relator,  Ministro Marco Aurélio, destacou ter o contribuinte “demonstrado inegável confiança no fisco  e, portanto, havendo adotado postura de absoluta boa­fé”.  O  e.  STJ32,  por  meio  de  recurso  especial  representativo  de  recursos  repetitivos,  determinou  a  aplicação  da  referida  norma  para  a  proteção  da  expectativa  do  contribuinte à adesão a parcelamentos tributários. Conforme a decisão da Corte, “o titular do  direito  subjetivo que se desvia do sentido  teleológico  (finalidade ou  função social) da norma  que  lhe  ampara  (excedendo  aos  limites  do  razoável)  e,  após  ter  produzido  em  outrem  uma  determinada  expectativa,  contradiz  seu  próprio  comportamento”,  ofende  “a  máxima  nemo  potest venire contra factum proprium”.  Note­se  que,  à  semelhança  das  outras  searas  jurídicas  analisadas,  a  norma  geral de proibição de comportamentos contraditórios  tem sido aplicada pelo Poder Judiciário  como  válida,  vigente  e  eficaz  no  Direito  tributário,  muitas  vezes  independentemente  de  positivação quanto a situações específicas.   Há, contudo, algumas regras positivadas para tutela de algumas hipóteses de  comportamentos contraditórios da administração fiscal.  Em especial, o art. 100 do Código Tributário Nacional (“CTN”), legitimado  pela  Constituição  como  fonte  primária  apta  a  veicular  normas  gerais  de  Direito  tributário,  prescreve  a  exclusão  de  “penalidades,  a  cobrança  de  juros  de mora  e  a  atualização  do  valor  monetário  da  base  de  cálculo  do  tributo”  caso  o  contribuinte  obedeça  a  normas                                                              29  Nesse  sentido,  vide:  ÁVILA,  Humberto.  Segurança  jurídica  no  Direito  Tributário  –  entre  permanência,  mudança  e  realização. Tese apresentada no concurso de professor titular de Direito Tributário da Universidade de São Paulo. São Paulo :  USP, 2009, p. 487­95.  30 COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro, 12ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2012, p. 397 e seg.  31  BRASIL.  STF.  RE  131741,  Relator  Min.  MARCO  AURÉLIO,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  09.04.1996,  DJ  24.05.1996.  32 BRASIL. STJ. REsp 1143216/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 24.03.2010, DJe 09.04.2010.  Fl. 6499DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 36          69 complementares  consubstanciadas  em  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas  (inciso  I),  decisões  dos  órgãos  singulares  ou  coletivos  de  jurisdição  administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa (inciso II), em práticas reiteradamente  observadas pelas autoridades administrativas (inciso III) ou, ainda, em convênios que entre si  celebrem os entes federados (inciso IV).33  Décadas  atrás,  tomando como exemplo as  circulares, portarias,  instruções e  ordens de serviço, RUBENS GOMES DE SOUSA34, um dos mais notórios idealizadores do CTN,  lecionava tratar­se de fontes secundárias do Direito tributário que, “definindo o ponto de vista  da administração pública, ajudam a entender o sentido e o alcance da lei, devendo ser levados  em  consideração  pelo  juiz  para  esse  efeito,  e  podendo  ser  invocados  em  sua  defesa  pelos  particulares, quando tenham agido de acordo com eles, ou quando os funcionários pretendam  agir diversamente e em prejuízo do particular”.  Independentemente  da  roupagem  que  lhes  sejam  atribuídos  (portaria,  instrução normativa,  “perguntas e  respostas”,  ato declaratório,  solução de consulta etc.),  atos  administrativos vocacionados  à  informação da  coletividade quanto  à  interpretação  fazendária  geram  legítimas  expectativas de  cumprimento na esfera de direitos de cada contribuinte. Em  face  desse  status  jurídico,  o  particular  poder  clamar  por  segurança  jurídica  e  reclamar  a  proteção da boa­fé e da confiança no caso de comportamento contraditório por parte do fisco  (norma geral de não autuação de condutas condizentes a tais atos).   Em  relação  a  atos  dessa  natureza,  parece  clara  a  incidência  do  art.  100  do  CTN.  Até  que  os  contribuintes  sejam  devidamente  conscientizados  quanto  à  alteração  de  interpretação  da  administração  fiscal,  aqueles  que  adotarem  a  interpretação manifestada  não  poderão ser punidos ou cobrados de juros de mora e a atualização do valor monetário da base  de cálculo do tributo.  Algumas  observações  são  fundamentais  quanto  aos  enunciados  prescritivos  do art. 100 do CTN.   A  norma  em  questão  tem  como  escopo  uma  porção  limitada  de  hipóteses,  com caráter não exaustivo e com a possibilidade de uma situação subsumir­se a mais de um de  seus incisos. Em comum, nos incisos do art. 100 do CTN, o legislador elegeu como critério de  discrímen  atos  administrativos  não  direcionados  especificamente  ao  contribuinte,  mas  com  potencialidade de criar na coletividade  a expectativa de  cumprimento da norma  tributária de  determinada maneira, com a imposição de tributos e acessórios de forma contraditória com seu  próprio entendimento.  Importante gama de situações,  portanto,  está  fora do  escopo do  art.  100 do  CTN, o que é um dado muito relevante. Ocorre que, assim como se dá no âmbito do Direito  privado,  em  que  previsões  específicas  no Código Civil  não  impedem  a  fruição  do  princípio  nemo potest venire contra factum proprium às situações não abrangidas por estas, uma série de  hipóteses que não estejam sob o escopo do art. 100 do CTN podem gozar, por eficácia direta de  princípios jurídicos, da proteção da norma geral de não autuação de condutas condizentes com  interpretações oficiais do fisco.                                                              33 Vide: MANNINO, Enrico Estefan; ZEITUNE, Daniel Duque Estrada. Não­tributação da variação cambial positiva pelo PIS  e Cofins – observância às práticas reiteradas da Fazenda Pública – proibição ao comportamento próprio contraditório – venire  contra factum proprium”. In: Revista Dialética de Direito Tributário v. 99. São Paulo: Dialética, 2003, p. 124­132.  34 SOUSA, Rubens Gomes de. Compêndio de Legislação Tributária. Rio de Janeiro: Edições Financeiras S.A., 1964, p. 51­52.  Fl. 6500DF CARF MF     70 Também  é  preciso  ter  claro  que  o  art.  100  do  CTN  não  prescreve  um  privilégio  aos  contribuintes.  Essa  visão  poderia  transmitir  uma  falsa  ideia  de  benevolência  opcional  consentida  pelo  legislador,  ofuscando  a  norma  geral  de  proibição  de  comportamentos  contraditórios  que,  conforme  se  verifica,  encontra  fundamento  de  validade  imediatamente  em  princípios  como  segurança  jurídica,  boa­fé,  proteção  da  confiança  e  moralidade pública.  Na  verdade,  o  art.  100  do CTN,  ao  regular  as  hipóteses  sob  o  seu  escopo,  restringe a eficácia normativa dessa norma geral. Esse caráter restritivo é evidenciado por seu  parágrafo  único,  que  protege  o  particular  apenas  contra  a  imposição  de  “penalidades,  a  cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo”,  mas permite a cobrança do débito principal. Não fosse a tutela expressa de tais hipóteses pelo  legislador,  o  venire  contra  factum  proprium  poderia  ser  diretamente  reclamado  pelo  contribuinte para a discussão inclusive do tributo (principal).  No  acórdão  n.  9303­01.355,  ao  reconhecer  que  uma  determinada  decisão  administrativa  teria  induzido  o  contribuinte  à  adoção  de  uma  classificação  fiscal  para  certas  mercadorias  importadas  e,  assim,  à  apuração  dos  tributos  de  importação  com  alíquotas  reduzidas, a CSRF compreendeu incabível tanto a imposição de penalidades quanto a própria  cobrança dos tributos (débito principal). A aludida decisão restou assim ementada:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 14/01/1998, 17/12/1999  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  CONTRIBUINTE.  ENTENDIMENTO  FIXADO  PELA  PRÓPRIA  FISCALIZAÇÃO  EM OUTRO AUTO DE INFRAÇÃO INCIDÊNCIA DO ARTIGO  100, PARÁGRAFO ÚNICO DO CTN. PROIBIÇÃO DO VENIRE  CONTRA FACTUM PROPRIUM.  Não  procede  a  autuação,  com  base  em  errônea  classificação  fiscal  de  produto  importado  pelo  contribuinte,  quando  esta  classificação  se  baseia  em  entendimento  fixado  pela  própria  fiscalização  em  outra  autuação,  relativa  ao  mesmo  produto.  Incidência  do  principio  da  proibição  do  "venire  contra  factum  proprium",  que  veda  que  as  partes,  numa  da  relação  jurídica,  adote comportamentos contraditórios.  Recurso Especial do Procurador Negado.  CARF. 3ª Turma da CSRF. Acórdão nº 9303­01.355. Sessão de  02.02.2011.  A  decisão  em  questão  tem  o  mérito  de  evidenciar  a  carga  normativa  dos  princípios da segurança  jurídica, da confiança e da boa­fé, com a eficácia da norma geral de  não  autuação  de  condutas  condizentes  com  interpretações  oficiais  do  fisco  a  hipóteses  não  contempladas pelos arts. 100 ou 112 do CTN e, portanto, não sujeitas às  restrições prescritas  em seus enunciados.  Em  situações  como  essa,  embora  o  art.  146  do CTN autorize  alterações  de  ofício  nos  critérios  jurídicos  em  relação  a  períodos  de  apuração  diversos,  o  sistema  jurídico  excepciona  a  hipótese  em  que  o  contribuinte  evidencie  ter  adotado  como  norte  uma  determinada  interpretação  com  base  no  critério  jurídico  anteriormente  manifestado  pela  autoridade administrativa.   Fl. 6501DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 37          71 Note­se que, embora o art. 146 do CTN se refira à autoridade administrativa  “no exercício do lançamento”, também decisões adotadas pelo CARF estão submetidas ao seu  comando, como já lecionava Aliomar Baleeiro, ao afirmar que, “embora o Código não se refira  especificamente  à  hipótese,  o  art.  146  é  inteiramente  aplicável,  pois,  em  uma  decisão  dessa  natureza, os critérios jurídicos de julgamento são ainda mais certos e definidos, configurando  precedente  intransponível,  a  nortear  o  comportamento  da  Fazenda  e  do  contribuinte  para  o  futuro”.  Por  fim, merece  especial  destaque a decisão  recentemente proferida pelo  e.  STF,  na  sessão  de  24.04.2018,  no  julgamento  do  Segundo  Ag.Reg.  no  Recurso  Extraordinário  com Agravo  951.533  –  ES,  em  que  analisou­se,  diretamente  com  base  no  princípio  da  segurança  jurídica,  quais  os  efeitos  da  mudança  brusca  da  jurisprudência,  compreendendo­se que “o princípio da segurança  jurídica, no entanto,  impede a aplicação da  nova  orientação  ao  caso  concreto”.  Colhem­se  os  seguintes  fundamentos  do  voto  vencedor  proferido pelo i. Ministro Dias Toffoli35, in verbis:  “Com  a  devida  vênia,  entendo  que  a  tese  de  número  2,  acima  identificada,  merece  ser  acolhida  com  base  diretamente  no  princípio da segurança jurídica.   Vejamos.  Conforme  consta  dos  autos,  até  o  julgamento  do  EREsp  nº  435.835/SC,  acórdão  publicado  em  4/6/07,  o  STJ  entendia  que  o  prazo  prescricional  relativo  à  pretensão  de  restituição  de  tributo  declarado  inconstitucional  tinha  início  a  partir da data da declaração de inconstitucionalidade da exação  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  ou  da  resolução  do  Senado  Federal. Com o julgamento daqueles embargos de divergência, a  Corte Superior mudou sua jurisprudência, passando a consignar  que, independentemente de declaração de inconstitucionalidade,  deveria  prevalecer,  para  efeito  de  fixação  do  prazo  prescricional, a tese conhecida como “cinco mais cinco”, isto é,  no caso de tributos sujeitos a homologação, cinco anos contados  a  partir  do  fato  gerador mais  cinco  anos  contados  da  data  da  homologação tácita.   Em  face  disso,  interpôs­se  o  recurso  extraordinário  sob  a  alegação de afronta ao princípio da segurança jurídica, uma vez  que a mudança  jurisprudencial não  teria sido acompanhada de  qualquer  espécie  de  regra  de  adaptação,  passando  a  ser  aplicada, de imediato, não só às ações movidas após o referido  julgamento, mas também àquelas que já haviam sido ajuizadas,  respeitando­se o prazo prescricional anteriormente consolidado.  Desse  modo,  por  força  unicamente  daquela  guinada  jurisprudencial, diversos contribuintes que já haviam ingressado  em  juízo  e  contavam  com  decisões  favoráveis  nas  instâncias  ordinárias  –  observando­se  o  prazo  prescricional  anterior  –  teriam  visto  suas  pretensões  ser  automaticamente  fulminadas,  apesar de nunca  terem ficado  inertes. A parte ora  recorrente é  um desses contribuintes.   Resta  saber  se  seria  possível  a  Corte,  em  sede  de  recurso  extraordinário, conceder, com base diretamente no princípio da                                                              35 Fonte: Conjur.  Fl. 6502DF CARF MF     72 segurança  jurídica  (confiança  no  tráfego  jurídico  e  acesso  à  Justiça),  espécie  de  provimento  que,  ao  cabo,  resulte  em  modulação  temporal  dos  efeitos  da  decisão  proferida  pelo  STJ  no julgamento dos embargos de divergência.   Para  o  Relator,  isso  não  seria  admissível,  em  razão,  notadamente, de dois motivos: a) não existiria direito absoluto à  manutenção de jurisprudência, “de sorte a obrigar o Estado­Juiz  a  manter  seus  posicionamentos  eternamente  estáveis”,  especialmente quando se leva em conta que aquele entendimento  anterior  do  STJ  não  estava  sedimentado  em  enunciado  de  súmula  nem  havia  sido  proferido  segundo  a  sistemática  dos  recursos repetitivos; b) seria necessário o reexame do conjunto  fático  e  probatório  constante  dos  autos,  o  que  é  vedado,  de  acordo com a Súmula nº 279 da Corte.   Com  a  devida  vênia,  entendo  que  esses  argumentos,  embora  sejam  geralmente  aplicáveis  aos  apelos  extremos  em  que  se  discute  a  modulação  de  efeitos  de  decisão  proferida  por  instâncias inferiores, não o são ao caso em tela.   É importante ter em mente que não se pleiteia, por meio da tese  ora  em  discussão,  a  manutenção  ad  eternum  do  entendimento  prevalecente  na  Corte  Superior  anteriormente  ao  julgamento  daquele  caso  paradigmático  (EREsp  nº  435.835/SC).  O  que  se  requer  é que, com base diretamente no princípio da  segurança  jurídica,  a mudança brusca  da  jurisprudência  acerca  do  prazo  prescricional  não  alcance  a  presente  ação,  a  qual  estava  em  curso  na  data  do  julgamento  ou  da  publicação  do  acórdão  (4/6/07),  questão  constitucional  passível  de  análise  em  sede  de  recurso extraordinário.  (...)  Pois bem. No caso, verifica­se que o Tribunal Regional Federal  da  2ª  Região  superou  a  arguição  de  prescrição,  aplicando  o  entendimento  então  consolidado  no  STJ  de  que  o  prazo  prescricional  para  se  postular  a  repetição  de  indébito  no  caso  concreto  somente  teria  início  com  a  declaração  de  inconstitucionalidade da norma pelo Supremo Tribunal Federal.  Em seguida, aquele Tribunal adentrou no mérito para assentar  que  o  Decreto­lei  nº  2.295/86  se  revelara,  desde  sua  edição,  incompatível com a Emenda Constitucional nº 01/69, devendo os  recolhimentos  realizados  e  comprovados  nos  autos  ser  restituídos,  na  medida  em  que  a  cobrança  não  tinha  suporte  legal.  Vale também destacar, no tocante ao mérito da discussão, que o  tributo questionado na ação  foi declarado inconstitucional pelo  Tribunal Pleno do Supremo Tribunal Federal no julgamento do  RE nº 408.830/ES, Relator o Ministro Carlos Velloso, sessão de  15/4/04, DJ de 4/6/04:   “CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO.  I.B.C.  CAFÉ:  EXPORTAÇÃO:  COTA  DE  CONTRIBUIÇÃO. D.L. 2.295, DE 21.11.86, ARTIGOS 3º  E 4º. C.F./1967, ART. 21, § 2º, I; C.F., 1988, ART. 149. I. ­  Não  recepção, pela C.F./88, da cota de contribuição nas  exportações  de  café:  D.L.  2.295/86,  arts.  3º  e  4º.  Fl. 6503DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 38          73 Precedentes  do  S.T.F.  II.  ­  Inconstitucionalidade  da  cota  de  contribuição  do  I.B.C.  ­ D.L.  2.295/86,  arts.  2º  e  4º  ­  frente à C.F./67, art. 21, I, ex vi do disposto no inciso I do  § 2º do mesmo art. 21. III. ­ R.E. conhecido e improvido”  (RE  nº  408.830/ES,  Tribunal  Pleno,  Relator  o  Ministro  Carlos Velloso, DJ de 4/6/04).  Por  fim, observo que a matéria devolvida ao Superior Tribunal  de  Justiça  pelo  recurso  especial  interposto  referiu­se  exclusivamente  à  questão  do  termo  inicial  do  prazo  prescricional. Foi nesses termos estritos que o Superior Tribunal  de Justiça deu provimento ao recurso especial, assentando a tese  de  que  a  prescrição  do  direito  de  pleitear  a  restituição/compensação  relativamente  aos  tributos  sujeitos  a  lançamento por homologação ocorrerá após expirado o prazo de  cinco anos contados a partir do fato gerador, acrescido de mais  cinco anos da data da homologação tácita (tese dos dez anos). O  princípio da segurança jurídica, no entanto, impede a aplicação  da nova orientação ao caso concreto.”  É  forçoso  concluir,  portanto,  que,  mesmo  antes  da  edição  da  Lei  nº  13.655/2018, já havia normas cogentes de proteção da confiança na jurisprudência tributária. A  jurisprudência  do  CARF  naturalmente  não  está  imune  a  essa  norma,  precisamente  por  manifestar o entendimento final da administração fiscal federal sobre as matérias que lhe são  submetidas.  1.3.  No  âmbito  federal,  qual  norma  de  proteção  da  confiança  do  contribuinte  na  jurisprudência do CARF existia antes da Lei nº 13.655/2018?  As  normas  de  âmbito  constitucional  ou  aquelas  veiculadas  por  lei  complementar  (Constituição Federal,  art. 146)  têm o potencial de estabelecer  “normas gerais  em matéria tributária”, no sentido de que são vocacionadas à tutela de relações no âmbito dos  Municípios, Estados, Distrito Federal e União.  Por  sua  vez,  cada  ente  federado  detém  a  competência  para  estabelecer  critérios  próprios  para  vivificar  o  princípio  da  não  surpresa  com  relação  ao  seu  âmbito  de  atuação  fiscal.  Na  ausência  de  lei  complementar  sobre  a  matéria,  cada  ente  federado  é  competente para regulá­la, com o exercício de “competência  legislativa plena, para atender a  suas  peculiaridades”,  mas  a  “superveniência  de  lei  federal  sobre  normas  gerais  suspende  a  eficácia da lei” em questão, “no que lhe for contrário” (Constituição Federal, art. 24, inciso I, §  1º, § 2º, § 3º e § 4º).   Por  sua  vez,  caso  exista  lei  complementar  sobre  o  tema,  ainda  assim  cada  ente  federado  possuirá  competência  para  legislação  sobre  a matéria,  seja  para  atribuir maior  efetividade  aos  mesmos  critérios  adotados  em  normas  gerais  ou,  ainda,  para  estabelecer  padrões ainda mais elevados de proteção da confiança que aqueles previstos em normas gerais.  Assim, a enunciação de leis ordinárias representa declaração expressa de qual grau de proteção  à confiança é reconhecido pelo respectivo ente federado como mandatória independentemente  de questionamentos.  Nesse cenário, para o julgamento do caso concreto, é preciso verificar qual a  interação entre as aludidas normas gerais, aplicáveis indistintamente a todos os entes federados,  Fl. 6504DF CARF MF     74 e  aquelas  com  eficácia  apenas  sobre  as  relações  jurídico­tributárias  de  âmbito  federal,  por  decorrerem de veículos normativos editados pela própria União para regular o seu âmbito de  atuação fiscal.  Entre situações dessa natureza, é possível cogitar, por exemplo, soluções de  consultas  formuladas  pelo  contribuinte  ou,  ainda,  decisões  em  processos  administrativos  de  que este seja parte.  As  consultas  fiscais,  na  bem  formulada  explicação  de  JOSÉ  SOUTO MAIOR  BORGES36, têm justificativa no “estado de incerteza objetiva”, do qual decorreria “instabilidade  incompatível  com  o  valor  constitucional  da  segurança  jurídica”,  asseguradas  pelo  direito  à  segurança  nas  relações  entre  fisco  e  contribuinte,  instrumentalizado  pelo  direito  de  petição  garantido  pela  Constituição  Federal,  art.  5º,  XXXIV,  “a”.  Embora  possa  haver  controvérsia  quanto à obrigatoriedade de o contribuinte observar a solução da consulta a ele endereçada37,  parece  indiscutível  a  vinculação  da  administração  fiscal  perante  o  aludido  consulente.  Indiscutível, ainda, é a possibilidade de a administração fiscal rever o entendimento esposado  em  soluções  de  consulta,  devendo  respeitar,  contudo,  a  forma  legal  requerida  e,  ainda,  proibição à retroatividade e à frustração de legítima expectativa de cumprimento38.  No  âmbito  da  União,  a  legislação  tributária  federal39  reconhece  a  possibilidade  de  alteração  do  entendimento  manifestado  pela  administração  em  consulta  de  particular quanto à classificação fiscal ou à aplicação da legislação tributária e aduaneira a uma  determinada hipótese fática, prescrevendo as respectivas consequências jurídicas.  Note­se  que,  cumprindo  com  o  que  requer  princípios  como  segurança  jurídica,  boa­fé,  proteção  da  confiança  e  moralidade  pública,  o  legislador  federal  expressamente obriga que se mantenha o entendimento manifestado pela administração fiscal  até  a  data  da  notificação  do  contribuinte  quanto  à  nova  compreensão  quanto  à  classificação  fiscal  mais  adequada  à  mercadoria  em  questão  (irretroatividade).40  No  caso  de  solução  de  consulta  atinente  à  aplicação  da  legislação  tributária  e  aduaneira,  o  legislador  igualmente  preserva  a  expectativa  de  direitos  do  contribuinte  gerada  pela  manifestação  original  da  administração fiscal, mas possibilita que nova interpretação passe a surtir efeitos tanto a partir  da ciência ao consulente como da sua publicação pela  imprensa oficial,  o que exige maiores  atenções.41  Interessa notar que,  quer  seja por  força dos princípios  analisados,  quer  seja  por  normas  atualmente  prescritas  pelo  legislador  ordinário  (âmbito  federal),  o  nemo  potest  venire  contra  factum  proprium  vincula  a  administração  fiscal  que  responde  a  solução  de  consulta,  com  a  proteção  do  contribuinte  contra  prejuízo  surpresa  que  lhe  seja  imposto  por  comportamentos contraditórios de autoridades administrativas.  Mas  são  as  decisões  do CARF  que  ora  demandam  atenção.  Em geral,  atos  administrativos  individualizados,  como  decisões  do  CARF  direcionadas  a  um  determinado  contribuinte,  não  apresentam  a  priori  eficácia  perante  terceiros.  Não  obstante,  fatores                                                              36  BORGES,  José  Souto  Maior.  Sobre  a  preclusão  da  faculdade  de  rever resposta  pró­contribuinte  em  consulta  fiscal  e  descabimento de recurso pela Administração fiscal. Revista Dialética de Direito Tributário v. 154. São Paulo: Dialética, 2008,  p. 78.  37 Sobre  a questão,  vide: SCHOUERI, Luís Eduardo. Algumas  reflexões  sobre  a consulta em matéria  fiscal. Revista Direito  Tributário Atual v. 14, São Paulo: Resenha Tributária/IBDT, 1995, p. 13­14. BORGES, José Souto Maior. Sobre a preclusão  da  faculdade  de  rever resposta  pró­contribuinte  em  consulta  fiscal  e  descabimento  de  recurso  pela  Administração  fiscal. Revista Dialética de Direito Tributário v. 154. São Paulo: Dialética, 2008, p. 77.  38 Vide: SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. São Paulo : Saraiva, 2011, p. 116.  39 Vide: Lei n. 9.430/96, Decreto n. 70.235/72 e Decreto n. 7.574/2011.  40 Vide: Lei n. 9.430/96, art. 50, Decreto n. 7.574/2011, art. 99.  41 Vide: Lei n. 9.430/96, art. 48, Decreto n. 7.574/2011, art. 100.  Fl. 6505DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 39          75 especialmente  relacionados  com  a  constância  e/ou  hierarquia  destes  atos  são  potencialmente  capazes de criar legítimas expectativas de cumprimento em toda coletividade. Assim, decisões  do  CARF  enunciadas  com  constante  convergência  ou,  ainda,  pela  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (“CSRF”),  cuja  função  é  justamente  a  uniformização  jurisprudencial.  Decisões dessa natureza geram inegáveis expectativas de como a administração fiscal aplica o  Direito  tributário,  pois  apresentam  elevada  eloquência  para  a  transmissão  de  mensagem  à  sociedade que, de boa­fé, poderá compreender como agir para estar em conformidade com as  exigências da administração fiscal. Mostra­se mandatória, portanto, a garantia do nemo potest  venire contra factum proprium.   Nesse  seguir,  atos  administrativos  de  caráter  individualizado,  mas  com  potencial de gerar expectativas de cumprimento na coletividade, podem ser qualificadas sob o  escopo dos incisos II e/ou III do art. 100, bem como do art. 112, ambos do CTN. Note­se que  os aludidos incisos não apresentam hipóteses hermeticamente fechadas, podendo­se cogitar da  aplicação de um ou mais deles para a tutela de uma mesma situação.  O  art.  100,  III,  do  CTN,  atribui  o  status  de  norma  complementar  aos  “critérios  costumeiramente  adotados  pela  administração  tributária,  relativamente  à  forma  de  aplicação  do  Direito  Tributário”42.  Para  que  as  decisões  sob  exame  se  enquadrem  nessa  moldura,  deve haver  razoável  constância decisória  (reiteração de precedentes) capaz de  criar  expectativa de cumprimento na coletividade. Registre­se, então, ser bastante controversa como  seria aferível a aludida constância decisória, o que pode explicar a baixa eficácia concreta da  norma,  bem  como  justificar  as  providências  adotadas  pela  União  para  atribuir  maior  concretude à proteção da confiança do contribuinte.  Note­se,  ainda,  que  o  art.  927  do  novo Código  de Processo Civil43  (“Novo  CPC”)  reconhece  a  importância  de  decisões  individuais  para  a  criação  de  legítimas  expectativas de cumprimento em toda coletividade, com a determinação para que os tribunais  deem  publicidade  a  seus  precedentes,  organizando­os  por  questão  jurídica  decidida  e  divulgando­os, preferencialmente, na internet.  Já  conforme  prescreve  o  art.  926  do  Novo  CPC,  os  tribunais  devem  uniformizar a jurisprudência e mantê­la estável, íntegra e coerente, inclusive com a edição de  súmulas. Sob pena de ofensa a esse enunciado prescritivo, é preciso adotar como pressuposto  que  decisões  proferidas  por  uma  instância  uniformizadora  da  interpretação  do  tribunal  administrativo,  como  é  o  caso  da  CSRF,  serão  repetidas  em  casos  semelhantes,  com  a  manutenção  da  jurisprudência  estável,  íntegra  e  coerente.  As  legítimas  expectativas  de  estabilidade, integridade e coerência, geradas a partir do pronunciamento uniformizador de um  tribunal administrativo, devem gozar, portanto, da proteção do Direito contra comportamentos  contraditórios de autoridades fiscais.  Note­se  que  o  art.  112  do  CTN  obriga  que  o  intérprete  considere  fatores  como “natureza”, “circunstâncias materiais do fato” e “punibilidade”. Em caso de “dúvida” que  circunde  os  referidos  fatores,  a  norma  que  prevê  penalidades  deve  ser  aplicada  “da maneira  mais favorável ao acusado”. Não se pode negar que a constância de precedentes de um tribunal  administrativo,  ou  decisão  do  seu  órgão  máximo  de  julgamento,  sejam  geradoras  por  excelência de expectativas de cumprimento ou, ao menos, de dúvidas razoáveis por parte dos  contribuintes.                                                               42 GRAU, Eros Roberto. Conceito de tributo e fontes do direito tributário. São Paulo: IBDT, 1975, p. 56.  43 Lei n. 13.105/2015.  Fl. 6506DF CARF MF     76 Tais  decisões,  produzidas  para  o  controle  da  legalidade  dos  lançamentos  tributários,  tão  logo  se  tornam públicas,  passam  a  influenciar  a  tomada de  decisões  do mais  cauteloso  dos  contribuintes.  O  particular  que,  de  boa­fé,  se  preocupar  em  ser  diligente  e  cumprir com todos os seus deveres perante o fisco brasileiro, sem dúvida precisará contar com  o auxílio de um consultor tributário (“compliance cost”), que terá como parte fundamental de  seu  trabalho  verificar  diligentemente  como  a  administração  fiscal,  especialmente  por  seus  órgãos decisórios, aplica os enunciados legais que influenciam o caso sob a sua análise.   Há um relacionamento interessante entre os arts. 100 e 112 do CTN. Se, por  um lado, o art. 112 deixa em aberto quais critérios podem ser utilizados para que o aplicador  verifique se há a “dúvida” que lhe obriga a interpretar a penalidade da forma mais favorável ao  acusado,  por  outro,  o  art.  100  do CTN não  exclui  das  decisões  administrativas  colegiadas  a  serventia de se prestarem à aferição da referida “dúvida” e da razoabilidade da conduta adotada  pelo contribuinte. Note­se que o legislador complementar exige que exista “dúvida”, o que não  é  afastada  simplesmente  pela  existência  de  uma  decisão  isolada  divergente  de  uma  série  constante  de  decisões  em  um  sentido  convergente.  Novamente  registre­se  ser  bastante  controversa  como  seria  aferível  a  aludida  “dúvida”,  o  que  pode  explicar  a  baixa  eficácia  concreta  também  da  norma  do  art.  112  do  CTN,  bem  como  pode  justificar  providências  adotadas  pela  União  para  atribuir  maior  concretude  à  proteção  da  confiança  do  contribuinte.  Adotando­se o CARF como exemplo, um julgado de suas Turmas Ordinárias,  que destoe de uma série constante de decisões, terá inclusive um papel importante no processo  de estabilização do Direito tributário. Tal decisão divergente enseja a atuação da CSRF para a  uniformização  da  jurisprudência  administrativa  e,  diante  de  sua  decisão  uniformizadora,  a  sociedade poderá compreender com mais certeza quais condutas são (ou têm sido) legitimadas  pela administração fiscal, como um aceno de segurança jurídica àqueles que seguirem o mesmo  caminho.   Nesse seguir, caso o contribuinte trilhe o sentido indicado por uma constância  de  decisões  de  um  tribunal  administrativo  ou,  ainda,  enunciadas  por  seu  órgão  máximo  de  julgamento,  o  ordenamento  jurídico  lhe  garante  alguma  proteção.  Caso  aquele  tribunal  administrativo posteriormente altere o seu padrão de entendimento sobre o  tema em questão,  então será preciso reconhecer que haveria, na vigência do entendimento pretérito, ao menos a  “dúvida” requerida pelo art. 112 do CTN.  Por sua vez, de forma ainda mais específica, o art. 100, II, do CTN, erigiu “as  decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa” com status de normas  complementares, desde que a lei lhes atribua “eficácia normativa”. Confirmando essa hipótese,  o  art.  76,  II,  “a”,  da  Lei  n.  4.502/64,  atribui  eficácia  normativa  a  determinadas  decisões  de  tribunais  administrativos  para  afastar  a  aplicação  de  penalidades  aos  contribuintes  que  lhe  adotarem como diretriz para a condução de seus atos, tornando explícita a incidência da norma  do art. 100, II, do CTN. O legislador ordinário, contudo, estabeleceu critérios e consequências  próprias à norma geral de proibição de comportamentos contraditórios.   Por  meio  do  art.  76,  II,  “a”,  da  Lei  n.  4.502/64,  o  legislador  ordinário  se  satisfez com uma única decisão da CSRF como requisito para a demonstração da razoabilidade  da  conduta  do  acusado  capaz  de  lhe  garantir  proteção  jurídica  contra  comportamentos  contraditórios da administração fiscal (“decisão irrecorrível de última instância administrativa,  proferida  em  processo  fiscal”). Não  se  exigiu  constância  de  entendimento  do CARF,  pois  o  legislador adotou o singular (“decisão irrecorrível”) para fazer referência àquilo que serviria de  escusa  à  aplicação  de  penalidade,  enfatizando  que  o  contribuinte  não  necessita  ser  parte  do  Fl. 6507DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 40          77 procedimento  administrativo  que  deu  origem  à  decisão  paradigmática  (“seja  ou  não  parte  o  interessado”).   A Lei n. 4.502/64, art. 76, II, “a”, assim, apenas declara a garantia do nemo  potest  venire  contra  factum  proprium,  com  caráter  meramente  pedagógico  ou  didático44.  Contudo,  em  comparação  com  o  CTN,  ao  tornar  imprestável  a  pluralidade  das  decisões  convergentes,  satisfazendo­se  apenas uma decisão da CSRF, o  legislador ordinário,  pode  ser  considerado  restritivo,  pois  a  constância  de  decisões  de  Turmas  Ordinárias  já  poderia  ser  suficiente para a incidência da norma do art. 100 do CTN.  São,  contudo,  controvertidas  algumas  questões  sobre  a  eficácia  da  Lei  n.  4.502/64, art. 76, II, “a”, a exemplo de sua aplicação restrita ao IPI ou, ainda, de sua vigência  no sistema jurídico atual.45   Some­se a todo esse arcabouço jurídico enunciado pela União para a tutela de  sua  própria  seara  de  atuação  a  Lei  n.  9.784/1999,  que  regula  o  processo  administrativo  no  âmbito da Administração Pública Federal, cujo art. 2º assim dispõe:  Art.  2.  A  Administração  Pública  obedecerá,  dentre  outros,  aos  princípios  da  legalidade,  finalidade,  motivação,  razoabilidade,  proporcionalidade,  moralidade,  ampla  defesa,  contraditório,  segurança jurídica, interesse público e eficiência.  Parágrafo  único.  Nos  processos  administrativos  serão  observados, entre outros, os critérios de:  (...)  XIII  ­  interpretação  da  norma  administrativa  da  forma  que  melhor  garanta  o  atendimento  do  fim  público  a  que  se  dirige,  vedada aplicação retroativa de nova interpretação.  Nesse  cenário,  fica  mais  claro  que,  mesmo  antes  da  edição  da  Lei  nº  13.655/2018 já estavam em vigor normas cogentes de proteção da confiança na jurisprudência  tributária, especialmente aquela produzida no âmbito federal (CARF).  2. O regime jurídico de proteção da confiança na jurisprudência do CARF após a Lei nº  13.655/2018.  Diante da possibilidade da competência detida pela União  (tal  como ocorre  em relação aos demais entes federados), está em questão se o art. 24 da LINDB, introduzido  pela Lei nº 13.655/2018, (i) seria ou não aplicável ao processo administrativo fiscal e; (ii) caso  aplicável,  qual  seria  o  seu  conteúdo  normativo  em  face  de  processos  sob  julgamento  neste  Tribunal.                                                              44  Há  no  sistema  jurídico  normas  cuja  função  é  meramente  pedagógica,  declaratória,  didática.  Tais  normas  não  são,  em  absoluto,  imprescindíveis,  já  que  não  lhes  cabe  mais  do  que  repisar  de  forma  mais  clara  e  eficaz  à  sociedade  algum  mandamento já existente no ordenando jurídico. A importância de normas gerais e abstratas meramente pedagógicas pode estar  relacionada com a necessidade de se lembrar aos aplicadores do Direito a sua cogência, de modo que, quanto menor a eficácia  social  das  normas  do  sistema  jurídico,  mais  pertinência  pode  vir  a  ter  enunciados  prescritivos  meramente  pedagógicos,  didáticos.   45  Entre  as  questões  geralmente  suscitadas,  destacam­se: Haveria  proporcionalidade  na  suposta  distinção  do  legislador,  em  tutelar exclusivamente as relações jurídico­tributárias atinentes ao IPI? A não reprodução desse dispositivo no Regulamento do  IPI evidencia a sua revogação?  Fl. 6508DF CARF MF     78 Para  solução  da  primeira  questão,  é  salutar  verificar  que,  de  todos  os  dispositivos  introduzidos  Lei  nº  13.655/2018  à  LINDB,  apenas  o  art.  22  parece  não  ser  aplicável  ao  à  matéria  tributária,  por  expressa  disposição  legal.  Ocorre  que  o  aludido  dispositivo trata expressamente apenas da interpretação de normas sobre gestão pública.   Por  sua  vez,  os  demais  dispositivos  parecem  irradiar  efeitos  mais  amplos,  inclusive com eficácia sobre o processo administrativo fiscal.   Afinal,  é possível afirmar que,  ao  se decidir com base  em valores  jurídicos  abstratos,  os  Conselheiros  do  CARF  não  precisam  considerar  as  consequências  práticas  da  decisão ou, ainda, motivá­la com a necessidade e adequação da medida (art. 20)? Ao decretar a  invalidação  de  determinado  ato,  os  Conselheiros  do  CARF  não  devem  indicar  de  modo  expresso suas consequências jurídicas e administrativas (art. 21)? O CARF, antes de enunciar o  seu atual regimento interno, procedeu prévia consulta pública, oportunizando a apresentação de  uma  série  de  sugestões  advindas  de  diversos  setores  da  sociedade:  não  estaria  este  Tribunal  justamente vivificando as normas da LINDB (art. 29)?  Portanto, permissa vênia, parece  ser bastante preocupante negar, a priori,  a  aplicação  das  normas  introduzidas  pela  Lei  nº  13.655/2018  ao  processo  administrativo  tributário.  Qual  seria,  então,  o  conteúdo  normativo  desses  dispositivos  em  face  de  processos sob julgamento neste Tribunal?  Não  se  pode  interpretar  os  arts.  23  e  24  da  LINDB  de  forma  isolada,  desconectados do sistema jurídico em que deverão ser aplicados. A regra em análise encontra  raízes  “nemo  potest  venire  contra  factum  proprium”  que,  no  âmbito  do  Direito  tributário  brasileiro,  é  sucedânea dos  princípios  da  segurança  jurídica,  proteção  da  confiança,  boa­fé  e  proibição de comportamentos contraditórios.  Em  especial,  dois  enunciados  prescritivos  introduzidos  pela  Lei  nº  13.655/2018 à LINDB devem ser considerados para a presente decisão:  Art.  23. A decisão administrativa,  controladora ou  judicial  que  estabelecer  interpretação  ou  orientação  nova  sobre  norma  de  conteúdo  indeterminado,  impondo  novo  dever  ou  novo  condicionamento  de  direito,  deverá  prever  regime  de  transição  quando  indispensável  para  que  o  novo  dever  ou  condicionamento  de  direito  seja  cumprido  de  modo  proporcional, equânime e eficiente e sem prejuízo aos interesses  gerais.  Parágrafo único. (VETADO).    Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará  em  conta  as  orientações  gerais  da  época,  sendo  vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem inválidas situações plenamente constituídas.  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  Fl. 6509DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 41          79 majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público.  Conforme  dispõe  o  art.  23,  a  decisão  administrativa  que  estabelecer  interpretação ou orientação nova, impondo ônus mais elevado do que aquele que seria exigido  a  partir  da  interpretação  anteriormente  mantida  pelo  Tribunal,  “deverá  prever  regime  de  transição  quando  indispensável  para  que  o  novo  dever  ou  condicionamento  de  direito  seja  cumprido de modo proporcional,  equânime e  eficiente  e  sem prejuízo  aos  interesses  gerais”.  Trata­se,  assim  como  se  dá  com  o  art.  24  da  LINDB,  de  regramento  de  busca  estabelecer  critérios mínimos de segurança jurídica no Direito brasileiro.  De certo modo, algumas decisões adotadas por este Colegiado da CSRF têm  aplicado  o  conteúdo  normativo  do  art.  23  da  LINDB  antes  mesmo  de  sua  introdução,  a  exemplo  do  acórdão  n.  9101­002.940.  No  caso,  para  o  cálculo  de  ajustes  de  preços  de  transferência,  até  2001,  a  inclusão  de  frete  e  seguro,  cujo  ônus  tenha  sido  da  empresa  importadora,  e  dos  tributos  não  recuperáveis,  devidos  na  importação,  foi  interpretada  pela  administração  fiscal  como  uma  opção  e  não  um  dever  do  contribuinte.  Nesse  julgamento,  compreendeu a maioria da 1ª Turma da CSRF que a alteração de interpretação anteriormente  adotada pela administração fiscal e esposada pela IN SRF 38/97, objeto de revisão pela IN SRF  32/2001,  deveria  respeitar  como  critério  de  transição  mínimo  o  princípio  da  anterioridade,  ainda que a sua aplicação geralmente seja relacionada apenas à criação ou majoração de novos  tributos por meio de lei.   O  art.  23  da  LINDB  tem  o mérito  de  afastar  quaisquer  dúvidas  quanto  ao  acerto da referida decisão deste Colegiado, que adotou “medida indispensável para que o novo  dever  ou  condicionamento  de  direito  seja  cumprido  de  modo  proporcional,  equânime  e  eficiente  e  sem  prejuízo  aos  interesses  gerais”.  Afinal,  é  interesse  geral  que  os  atos  administrativos, como a instruções normativas, que veiculam orientações quanto à forma como  a  administração  fiscal  aplicará  a  lei  tributária,  gozem  de  confiança  mínima  por  parte  dos  administrados;  não  seria  conforme  o  princípio  da  eficiência  administrativa  que  tais  atos  pudessem ser alterados repentinamente, gerando situações não equânimes e desproporcionais,  dentro  de  um  mesmo  exercício  fiscal,  para  contribuintes  que  se  encontram  em  situação  semelhante. Caso  a  citada  decisão  proferida  pelo  acórdão  n.  9101­002.940  viesse  a  se  torna  Súmula do CARF com efeito vinculante a toda a administração fiscal, teríamos um exemplo de  eficácia plena da norma do art. 23 da LINDB.  Por sua vez, enquanto o art. 23 da LINDB busca tutelar as relações jurídicas  surgidas após a alteração de determinados entendimentos pela autoridade administrativa com  função  decisória,  o  art.  24  do  aludido  Diploma  se  volta  para  situações  ocorridas  antes  da  referida alteração interpretativa. Tais normas, portanto, se complementam.  Assim, conforme o art.  24 da LINDB, a análise, pelo CARF, da validade e  das consequências tributárias de um determinado ato, deve levar em conta as orientações gerais  da  época  em  que  este  foi  praticado,  sendo  vedado  que,  com  base  em mudança  posterior  de  orientação geral, que se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Por “orientação  geral” compreende­se as  interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter  geral, a exemplo de soluções de consulta da COSIT, prática administrativa reiterada e de amplo  conhecimento  público  (por  exemplo,  “perguntas  e  respostas”,  soluções  de  consultas  a  contribuintes  específicos  proferidas  de  forma  reiterada)  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa majoritária.  Fl. 6510DF CARF MF     80 Em  especial,  é  função  primordial  do  processo  administrativo  tributário  a  revisão  da  validade  do  lançamento  tributário. Na  esfera  administrativa  federal,  a  revisão  do  lançamento  tributário  é  realizada  justamente  pelo  CARF.  A  atividade  de  revisão  do  ato  de  lançamento,  realizada  por  este Tribunal,  restou  explicitada  com a  clareza  que  é  costume,  no  voto proferido pelo i. Conselheiro Rafael Vidal no acórdão n. 9101­002.355, in verbis:  “Para exame da questão  também está em jogo a  identidade da  Câmara  Superior,  enquanto  instância  de  pacificação  da  jurispruden̂cia  e  enquanto  revisora  do  ato  administrativo  do  lançamento.  Ao  atuar  como  instância  de  pacificação  de  jurispruden̂cia,  a  CSRF  não  renuncia  a  sua  competen̂cia  de  revisora  do  ato  de  lançamento.  E  revisora,  deverá  revisar  o  provimento  jurisdicional  do  lanca̧mento,  o  que  faz  revisando  a  decisão a quo.”   A  atividade  desempenhada  pelo  CARF,  portanto,  se  adequa,  em  tese,  à  hipótese de  incidência da norma de proteção da confiança veiculada pelo art. 24 da LINDB,  portanto.  É,  ainda,  essencial  notar que  a abstração do art.  24 da LINDB permite que  este  abarque  variedade  considerável  de  hipóteses.  Assim,  uma  primeira  sequência  de  atos  tutelados pela LINDB pode ser assim esquematizado:  1.  Ato  do  particular  praticado  no  mercado  e  com  possíveis  conotações  econômicas;  2. Ato do particular de  constituição do crédito  tributário em decorrência do  ato  praticado  (“1”)  com  a  interpretação  influenciada  por  jurisprudência  majoritária  do  CARF  ou  por  outras  orientações  capazes  de  gerar  legítimas  expectativas de cumprimento (por exemplo, soluções de consulta da COSIT,  soluções  de  consultas  a  contribuintes  específicos  proferidas  de  forma  reiterada etc.);  3. Lançamento de ofício em desacordo com a jurisprudência à época em os  atos foram realizados pelo particular;  4. Ato de revisão na esfera administrativa pelo CARF. Possível aplicação da  proteção da confiança prescrita pela LINDB.  Entre  outras  sequências  de  atos  possíveis,  essa  merece  destaque,  por  ser  justamente alegada pelo contribuinte no presente caso.  Compreendo, portanto, possível, em tese, a aplicação da norma de proteção  da  confiança  veiculada  pela  LINDB  ao  caso  concreto.  Digo  “em  tese”  tendo  em  vista  a  necessidade  de  verificação  da  existência  de  jurisprudência  majoritária  do  CARF  quanto  à  matéria em litígio à época em que atos  foram praticados, o que será tratado no  tópico “3”, a  seguir.  2.1. Entendimentos quanto à não aplicação do art. 24 da LINDB no âmbito do CARF.  Nesses  primeiros  momentos  em  que  a  Lei  nº  13.655/2018  vem  a  lume,  algumas respeitáveis posições vêm sendo apresentadas para afastar a aplicação da LINDB no  Fl. 6511DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 42          81 âmbito do CARF. Em especial, aparentemente a interpretação estritamente literal tem levado a  esse entendimento, permissa máxima vênia, equivocado.  A análise gramatical do art. 24 da LINDB pode colocar em dúvida o sentido  de  “ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa”,  especialmente  se  o  alcance  adjetivo  “administrativa”  alcançaria  apenas  a  “norma” ou  se afetaria os demais  substantivos,  inclusive “ato”.   Diz­se que a relevância da dúvida reside no fato de que o ato do contribuinte  de constituição do  crédito  tributário não  teria natureza de “ato administrativo”. Assim, ainda  que o referido lançamento tributário realizado pelo contribuinte houvesse seguido estritamente  a orientações gerais consubstanciadas em jurisprudência judicial ou administrativa majoritária,  ou ainda em prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público, o aludido “ato”  não gozaria da proteção conferida pelo art. 24 da LINDB. Entre outros possíveis exercícios  gramaticais  que  poderiam  intentados,  a  aludida  posição  prefere  aquela  que  conduz  à  interpretação mais restritiva da proteção da confiança veiculada pela norma em questão.  Aparentemente, adotando­se esse entendimento, o art. 24 da LINDB apenas  seria  aplicável  nas  hipóteses  de  atos  administrativos,  inclusive  de  lançamento  tributário,  praticados integralmente por agentes administrativos, sem qualquer participação do particular.  Lançamentos  de  ofício  (CTN,  art.  149),  realizados  em  face  da  não  homologação  de  lançamentos realizados pelo particular (CTN, art. 150), estariam fora do âmbito de incidência  do art. 24 da LINDB. Vide, por exemplo, acórdão n. 1301­003.284, com destaque ao seguinte  trecho de sua ementa:  QUESTÃO  DE  ORDEM.  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO. ARTIGO 24 DA LINDB. APLICABILIDADE.  A  LINDB  é  norma  válida,  vigente  e  eficaz,  cuja  aplicação  depende, sobremaneira, da adequação do caso concreto às suas  previsões  normativas,  cabendo  ao  CARF  aplicá­la  nos  casos  cabíveis. Entretanto, o art. 24 da LINDB não se aplica no caso  de revisão de ato de particular, constitutivo do crédito tributário,  no  contexto  do  lançamento  por  homologação,  por  ser  cabível  apenas  nas  hipóteses  em  que  o  ato  revisado  tem  natureza  administrativa.  Diz­se,  ainda,  que  não  se  pode  interpretar  o  parágrafo  único  do  art.  24  da  LINDB  ignorando­se  o  seu  caput.  Assim,  conjugando­se  uma  interpretação  gramatical  restritiva  atribuída  ao  caput  do  aludido  dispositivo,  o  comando  e  os  critérios  contidos  no  parágrafo  único  desse  dispositivo  tornar­se­iam  inaplicáveis  aos  casos  submetidos  a  este  Tribunal.  Com  o  devido  respeito  e  com  a  abertura  ao  diálogo  que,  penso  eu,  devem  permanentemente  presidir  a  mente  daqueles  que  se  dedicam  à  árdua  tarefa  de  interpretar  o  Direito tributário brasileiro, divirjo dos aludidos entendimentos. Compreendo que, entre outras,  algumas questões não podem ser esquecidas ao se interpretar o disposto no art. 24 da LINDB:   ­ como a jurisprudência do STJ consolidou o entendimento de que o ato do  contribuinte  faz  as  vezes  do  “ato”  requerido  pelo  art.  142  do  CTN  para  a  constituição do crédito tributário (“2.2.1”, a seguir);   Fl. 6512DF CARF MF     82 ­ a interpretação sistemática do dispositivo (“2.2.2”, a seguir) e;   ­  o  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do  CARF  antes da Lei nº 13.655/2018, que restou aprimorado por esta (“1.3”, acima).  2.1.1. A  jurisprudência do STJ quanto ao  lançamento  tributário com a participação do  particular.  Conforme visto acima, uma das possíveis interpretações restritivas do art. 24  da  LINDB  parte  do  entendimento  de  que  aludido  dispositivo  apenas  incidiria  sobre  “atos  administrativos”,  o  que  não  alcançaria  lançamentos  tributários  que  contassem  com  a  participação de particulares.  Ainda  que  esta  seja  uma  das  construções  gramaticais  possível  em  face  da  literalidade do art. 24 da LINDB, não me parece que seja a mais acertada.  O e. STJ dedicou décadas de discussão quanto à interpretação mais adequada  a ser atribuída ao art. 142 do CTN, que possui a seguinte redação:  Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido  o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da  penalidade cabível.  Parágrafo  único.  A  atividade  administrativa  de  lançamento  é  vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.  A interpretação literal do art. 142 do CTN poderia conduzir ao entendimento  de que exclusivamente agente da administração fiscal seriam competentes para a constituição  do crédito tributário. Atos do particular, como a apresentação de declarações com a apuração  do tributo, não seriam hábeis à constituição do crédito tributário pelo lançamento.   No  entanto,  compreendeu­se  que  a  aludida  interpretação  não  encontraria  guarida  no  ordenamento  tributário  brasileiro.  Coube  ao  e.  STJ  atribuir  aos  enunciados  prescritivos  do  CTN  organicidade  normativa  compreendendo  o  particular  como  agente  colaborativo  e  protagonista  na  atividade  de  constituição  do  crédito  tributário  conduzida pela  autoridade administrativa. O e. STJ editou a Súmula n. 436, com a seguinte redação:  A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito  fiscal  constitui  o  crédito  tributário,  dispensada  qualquer  outra  providência por parte do fisco.  (Súmula  436, PRIMEIRA SEÇÃO,  julgado em 14/04/2010, DJe  13/05/2010)  O núcleo dessa orientação jurisprudencial consiste justamente em reconhecer  que, a despeito do art. 142 do CTN, o contribuinte é sujeito ativo na atividade – de natureza  eminentemente  administrativa  –  de  constituição  do  crédito  tributário,  “dispensada  qualquer  outra  providência  por  parte  do  fisco”.  O  aludido  núcleo  tem  pulverizado  consequências  normativas sobre uma série de questões, como a expedição de certidões positivas ou negativas  de débitos tributários, a contagem de prazos de prescrição etc.  Fl. 6513DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 43          83 Nesse  sentido,  vale  observar  os  acórdãos  do REsp  1143094/SP  e  do REsp  1123557/RS, ambos afetados pelo regime dos recursos repetitivos:  PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO  DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543­C, DO CPC. TRIBUTÁRIO.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  VERIFICAÇÃO  DE  DIVERGÊNCIAS ENTRE VALORES DECLARADOS NA GFIP E  VALORES  RECOLHIDOS  (PAGAMENTO  A  MENOR).  TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO  (CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA).  DESNECESSIDADE  DE  LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO  SUPLETIVO.  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO CONSTITUÍDO POR ATO DE FORMALIZAÇÃO  PRATICADO  PELO  CONTRIBUINTE  (DECLARAÇÃO).  RECUSA  AO  FORNECIMENTO  DE  CERTIDÃO  NEGATIVA  DE  DÉBITO  (CND)  OU  DE  CERTIDÃO  POSITIVA  COM  EFEITOS DE NEGATIVA (CPEN). POSSIBILIDADE.  1.  A  entrega  de  Declaração  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais ­ DCTF, de Guia de Informação e Apuração do ICMS ­  GIA, ou de outra declaração dessa natureza, prevista  em  lei,  é  modo  de  constituição  do  crédito  tributário,  dispensando  a  Fazenda  Pública  de  qualquer  outra  providência  conducente  à  formalização do valor declarado (Precedente da Primeira Seção  submetido ao rito do artigo 543­C, do CPC: REsp 962.379/RS,  Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe  28.10.2008).  2. A Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de  Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP) foi definida  pelo  Decreto  2.803/98  (revogado  pelo  Decreto  3.048/99),  consistindo em declaração que compreende os dados da empresa  e  dos  trabalhadores,  os  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias  e  valores  devidos  ao  INSS,  bem  como  as  remunerações dos trabalhadores e valor a ser recolhido a título  de FGTS. As informações prestadas na GFIP servem como base  de cálculo das contribuições arrecadadas pelo INSS.  3. Portanto, a GFIP é um dos modos de constituição do créditos  devidos à Seguridade Social, consoante se dessume da leitura do  artigo 33, § 7º,  da Lei 8.212/91  (com a  redação dada pela Lei  9.528/97),  segundo  o  qual  "o  crédito  da  seguridade  social  é  constituído por meio de notificação de débito, auto­de­infração,  confissão  ou  documento  declaratório  de  valores  devidos  e  não  recolhidos apresentado pelo contribuinte".  4.  Deveras,  a  relação  jurídica  tributária  inaugura­se  com  a  ocorrência  do  fato  jurídico  tributário,  sendo  certo  que,  nos  tributos sujeitos a lançamento por homologação, a exigibilidade  do  crédito  tributário  se  perfectibiliza  com  a  mera  declaração  efetuada pelo contribuinte, não se condicionando a ato prévio de  lançamento  administrativo,  razão  pela  qual,  em  caso  de  não­ pagamento ou pagamento parcial do tributo declarado, afigura­ se  legítima  a  recusa  de  expedição  da  Certidão  Negativa  ou  Positiva com Efeitos de Negativa (Precedente da Primeira Seção  Fl. 6514DF CARF MF     84 submetido ao rito do artigo 543­C, do CPC: REsp 1.123.557/RS,  Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 25.11.2009).  5.  Doutrina  abalizada  preleciona  que:  "­  GFIP.  Apresentada  declaração sobre as contribuições previdenciárias devidas, resta  formalizada a existência do crédito tributário, não tendo mais, o  contribuinte inadimplente, direito à certidão negativa.  ­  Divergências  de  GFIP.  Ocorre  a  chamada  'divergência  de  GFIP/GPS'  quando  o  montante  pago  através  de  GPS  não  corresponde  ao  montante  declarado  na  GFIP.  Valores  declarados como devidos nas GFIPs e impagos ou pagos apenas  parcialmente,  ensejam  a  certificação  da  existência  do  débito  quanto  ao  saldo.  Há  o  que  certificar.  Efetivamente,  remanescendo  saldo  devedor,  considera­se­o  em  aberto,  impedindo a obtenção de certidão negativa de débito.  ­ Em  tendo ocorrido  compensação de  valores  retidos  em notas  fiscais,  impende que o contribuinte  faça constar tal  informação  da  GFIP,  que  tem  campo  próprio  para  retenção  sobre  nota  fiscal/fatura.  Não  informando,  o  débito  estará  declarado  e  em  aberto,  não  ensejando  a  obtenção  de  certidão  negativa."  (Leandro Paulsen, in "Direito Tributário ­ Constituição e Código  Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência", Ed. Livraria  do Advogado e Escola Superior da Magistratura Federal do Rio  Grande do Sul, 10ª ed., 2008, Porto Alegre, pág. 1.264).  6. In casu, restou assente, no Tribunal de origem, que: No caso  dos  autos,  a  negativa  da  autoridade  coatora  decorreu  da  existência  de  divergência  de  GFIP?s,  o  que,  ao  contrário  do  afirmado  pela  impetrante,  caracteriza  a  existência  de  crédito  tributário da Fazenda Pública,  fator  impeditivo à expedição da  Certidão Negativa  de Débitos.  (...) Nessa  esteira,  depreende­se  que  o  crédito  tributário  derivado  de  documento  declaratório  prescinde  de  qualquer  procedimento  administrativo  ou  de  notificação  ao  contribuinte  para  que  se  considere  constituído,  uma  vez  que  a  declaração  do  sujeito  passivo  equivale  ao  lançamento,  tornando  o  crédito  tributário  formalizado  e  imediatamente  exigível.  A  Guia  de  Recolhimento  de  Fundo  de  Garantia  e  Informações  à  Previdência  Social  ­  GFIP  é  documento  fiscal  declaratório,  do  qual  devem constar  todos  os  dados essenciais à  identificação do valor do  tributo relativo ao  exercício competente. Assim, a GFIP é suficiente à constituição  do crédito tributário e, na hipótese de ausência de pagamento do  tributo declarado ou pagamento a menor, enseja a inscrição em  dívida  ativa,  independentemente  de  prévia  notificação  ou  instauração de procedimento administrativo fiscal. (...) Também  não faz jus o apelado à Certidão Positiva de Débito com efeitos  de Negativa  prevista  no  artigo  206  do CTN,  considerando  que  embora  cabível  nos  casos  em  que  há  crédito  tributário  constituído  e  exigível,  este  deverá  estar  com  a  exigibilidade  suspensa  de  acordo  com  qualquer  das  hipóteses  elencadas  nos  artigos  151  e  155  do  CTN,  ou  em  cobrança  executiva,  devidamente  garantido  por  penhora,  o  que  não  restou  demonstrado no presente caso."   7. Consequentemente, revela­se legítima a recusa da autoridade  impetrada em expedir certidão negativa de débito  (CND) ou de  Fl. 6515DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 44          85 certidão  positiva  com  efeitos  de  negativa  (CPEN)  quando  a  autoridade  tributária  verifica  a  ocorrência  de  pagamento  a  menor, em virtude da existência de divergências entre os valores  declarados na Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à  Previdência Social  (GFIP) e os valores efetivamente recolhidos  mediante  guia  de  pagamento  (GP)  (Precedentes  do  STJ:  AgRg  no  Ag  1.179.233/SP,  Rel.  Ministro  Castro  Meira,  Segunda  Turma, julgado em 03.11.2009, DJe 13.11.2009; AgRg no REsp  1.070.969/SP,  Rel.  Ministro  Benedito  Gonçalves,  Primeira  Turma,  julgado  em  12.05.2009,  DJe  25.05.2009;  REsp  842.444/PR, Rel.  Ministra  Eliana  Calmon,  Segunda  Turma,  julgado  em  09.09.2008,  DJe  07.10.2008;  AgRg  no  Ag  937.706/MG,  Rel.  Ministro  Herman  Benjamin,  Segunda  Turma,  julgado  em  06.03.2008, DJe 04.03.2009; e AgRg nos EAg 670.326/PR, Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  Primeira  Seção,  julgado  em  14.06.2006, DJ 01.08.2006).  8.  Hipótese  que  não  se  identifica  com  a  alegação  de  mero  descumprimento  da  obrigação  acessória  de  informar,  mensalmente,  ao  INSS, dados  relacionados aos  fatos geradores  da  contribuição  previdenciária  (artigo  32,  IV  e  §  10,  da  Lei  8.212/91).  9. Recurso  especial desprovido. Acórdão  submetido ao  regime  do artigo 543­C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.  (REsp  1143094/SP,  Rel.  Ministro  LUIZ  FUX,  PRIMEIRA  SEÇÃO, julgado em 09/12/2009, DJe 01/02/2010)    TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA. ART. 543­C, DO CPC. TRIBUTO SUJEITO A  LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO, DECLARADO E NÃO  PAGO PELO CONTRIBUINTE. NASCIMENTO DO CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  CERTIDÃO  POSITIVA  COM  EFEITOS  DE  NEGATIVA DE DÉBITO. IMPOSSIBILIDADE.  1.  A  entrega  da Declaração  de Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais  ­ DCTF ­ constitui o crédito tributário, dispensando a  Fazenda  Pública  de  qualquer  outra  providência,  habilitando­a  ajuizar a execução fiscal.  2.  Consequentemente,  nos  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação, o crédito tributário nasce, por força de lei, com o  fato gerador, e sua exigibilidade não se condiciona a ato prévio  levado a efeito pela autoridade fazendária, perfazendo­se com a  mera declaração efetuada pelo contribuinte, razão pela qual, em  caso do não­pagamento do tributo declarado, afigura­se legítima  a  recusa  de  expedição  da  Certidão  Negativa  ou  Positiva  com  Efeitos  de Negativa.  (Precedentes: AgRg no REsp 1070969/SP,  Rel.  Ministro  BENEDITO  GONÇALVES,  PRIMEIRA  TURMA,  julgado em 12/05/2009, DJe 25/05/2009;  Fl. 6516DF CARF MF     86 REsp 1131051/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA  TURMA,  julgado em 06/10/2009, DJe 19/10/2009; AgRg no Ag  937.706/MG,  Rel.  Ministro  HERMAN  BENJAMIN,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  06/03/2008,  DJe  04/03/2009;  REsp  1050947/MG,  Rel.  Ministro  CASTRO  MEIRA,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  13/05/2008,  DJe  21/05/2008;  REsp  603.448/PE,  Rel.  Ministro  JOÃO  OTÁVIO  DE  NORONHA,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  07/11/2006,  DJ  04/12/2006;  REsp 651.985/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA,  julgado em 19/04/2005, DJ 16/05/2005)   3. Ao revés, declarado o débito  e efetuado o pagamento, ainda  que a menor, não se afigura legítima a recusa de expedição de  CND antes da apuração prévia, pela autoridade  fazendária, do  montante  a  ser  recolhido.  Isto  porque,  conforme  dispõe  a  legislação  tributária, o valor remanescente, não declarado nem  pago pelo contribuinte, deve ser objeto de lançamento supletivo  de ofício.  4.  Outrossim,  quando  suspensa  a  exigibilidade  do  crédito  tributário,  em  razão  da  pendência  de  recurso  administrativo  contestando  os  débitos  lançados,  também  não  resta  caracterizada  causa  impeditiva  à  emissão  da  Certidão  de  Regularidade Fiscal, porquanto somente quando do exaurimento  da  instância  administrativa  é  que  se  configura  a  constituição  definitiva do crédito fiscal.  5. In casu, em que apresentada a DCTF ao Fisco, por parte do  contribuinte,  confessando  a  existência  de  débito,  e  não  tendo  sido  efetuado  o  correspondente  pagamento,  interdita­se  legitimamente  a  expedição  da  Certidão  pleiteada.  Sob  esse  enfoque,  correto  o  voto  condutor  do  acórdão  recorrido,  in  verbis:  "No  caso  dos  autos,  há  referências  de  que  existem  créditos  tributários impagos a  justificar a negativa da Certidão  (fls.  329/376). O débito decorreria de diferenças apontadas entre os  valores  declarados  pela  impetrante  na DCTF  e  os  valores  por  ela  recolhidos,  justificando,  portanto,  a  recusa  da Fazenda  em  expedir a CND."   6. Recurso Especial desprovido. Acórdão submetido ao regime  do art.  543­C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.  (REsp  1123557/RS,  Rel.  Ministro  LUIZ  FUX,  PRIMEIRA  SEÇÃO, julgado em 25/11/2009, DJe 18/12/2009)  Esse  entendimento  jurisprudencial  é  certamente  dos  mais  marcantes  na  história  do  Direito  Tributário  brasileiro.  A  partir  dessa  definição,  não  apenas  algumas  discordâncias  doutrinárias  se  acalmaram,  mas  uma  série  de  questões  conexas  direta  ou  indiretamente  também passaram  a  ser melhor  definidas. Trata­se  de  entendimento  do  e.  STJ  que sustenta uma boa parcela da organicidade do sistema.  Assim,  ainda  que,  entre  os  possíveis  exercícios  gramaticais  que  podem  intentados, adote­se a interpretação que se restringe a eficácia do art. 24 da LINDB apenas aos  “atos  administrativos”,  o  “procedimento  administrativo  tendente  a  verificar  a  ocorrência  do  Fl. 6517DF CARF MF Processo nº 16561.720077/2013­15  Acórdão n.º 9101­003.839  CSRF­T1  Fl. 45          87 fato  gerador  da  obrigação  correspondente”  indubitavelmente  inclui  hipóteses  em  que  há  participação do contribuinte, cujo papel deve ser considerado como suportado pelo art. 142 do  CTN,  sob  pena  de  contrariar­se  o  pressuposto  do  caráter  reconhecido  pelo  e.  STJ  ao  “lançamento tributário por homologação”.  2.1.2. A interpretação sistemática do art. 24 da LINDB.  A  consideração  da  jurisprudência  do  e.  STJ  quanto  aos  lançamentos  tributários  realizados  com  a  participação  do  contribuinte  constitui  um  exercício  de  interpretação  sistemática,  na  busca  de  organicidade  do  sistema.  Mas  outros  exercícios  igualmente vocacionados a essa busca também são úteis à interpretação do art. 24 da LINDB.  É  relevante  considerar  que  já  havia,  no  ordenamento  brasileiro,  normas  de  proteção do contribuinte que se baseava na jurisprudência mesmo antes da Lei nº 13.655/2018,  o que que restou aprimorado por esta. A decisão recentemente proferida pelo e. STF, na sessão  de  24.04.2018,  no  julgamento  do  Segundo  Ag.Reg.  no  Recurso  Extraordinário  com  Agravo 951.533 – ES assim demonstra. Nesse contexto, a LINDB tem o mérito de introduzir  critérios mais objetivos para a identificação das hipóteses em que o sistema jurídico pátrio não  tolera  a  perpetração  de  desvantagens  derivadas  de  comportamentos  contraditórios  da  administração  fiscal,  pressupondo:  (i)  o  “factum  proprium”,  consubstanciado  na  conduta  da  administração  fiscal,  inclusive por meio do CARF, dotada de  algumas  especificidades;  (ii)  a  legítima  expectativa  do  contribuinte,  cuja  confiança  é  protegida  pelo  Direito;  (iii)  o  comportamento  contraditório  da  administração  fiscal,  consubstanciado  na  alteração  de  interpretação quanto às mesmas normas e  fatos  semelhantes;  (iv) capaz de gerar um dano ao  particular.   Também é relevante considerar a  interpretação conjunta do caput do art. 24  da LINDB com o seu parágrafo único.  É certo que não se pode  interpretar o parágrafo único do art. 24 da LINDB  ignorando­se  o  seu  caput.  Entretanto,  é  igualmente  certo  que  não  se  pode  atribuir  ao  caput  desse  dispositivo  interpretação  que  torne  sem  eficácia  o  seu  parágrafo  único:  ao  se  referir  a  “prática  administrativa  reiterada  e  de  amplo  conhecimento  público”,  o  legislador  busca  preservar  direitos  do  particular  orientado  por  interpretações  da  administração  fiscal  (especialmente  acórdãos  do  CARF)  quanto  estas  se  tornam  de  “conhecimento  público”.  Há  práticas  administrativas,  ainda  que  reiteradas,  que  jamais  se  tornam  de  “conhecimento  público”,  restando  reclusas  ao  conhecimento  daqueles  que  tem  o  privilégio  de  vivenciar  a  rotina do serviço público: a norma do art. 24 da LINDB não se aplica a tais hipóteses.  Ao tratar de normas de Direito Público – a justificativa do projeto de lei deixa  isso  claro  –  naturalmente  a  aplicação  de  normas  tributárias,  que  se  encontram  nessa  seara,  devem analisadas com vistas aos referidos dispositivos da LINDB. Trata­se de um pacto social  da  sociedade  com  o  Poder  Público  e  a  sua  relativização  decorrente  de  interpretação  excessivamente restritiva parece­me bastante preocupante.    2.2. O momento de aplicação da norma veiculada pelos arts. 23 e 24 da LINDB.  Fl. 6518DF CARF MF     88 Uma  última  questão  foi  considerada  pelo  Colegiado  no  julgamento  para  o  qual  a  presente  declaração  de  voto  é  apresentada:  ainda  que  a  proteção  da  confiança  dos  particulares  estabelecida  pela  LINDB  seja  aplicável  aos  julgamentos  do  CARF,  a  aludida  norma apenas  alcançaria  entendimentos  favoráveis  firmados  a partir  da  sua  edição, pois  esta  não  poderia  “retroagir”  a  proteção  de  contribuintes  que,  no  passado,  conduziram  as  suas  atividades induzidos pela jurisprudência então reinante.   Permissa  vênia,  penso  que  o  aludido  raciocínio  não  encontra  respaldo  nas  normas  em  análise.  O  comando  normativo  se  dirige  ao  julgador,  que  deverá  aplicá­la  no  momento em que o caso lhe é apresentado para julgamento.  As disposições da LINDB sob análise fazem surgir o tema da irretroatividade  justamente  para  impedir  que  novas  interpretações  do  CARF  (ou  melhor,  posteriores  à  ocorrência  do  fato  gerador)  possam  ser  aplicadas  de  forma  contraditória  à  orientação  geral  observada  pelo  particular  quando  decidiu  agir  da  forma  como  agiu.  Trata­se,  portanto,  da  proibição da retroatividade de novas interpretações administrativas mais severas e onerosas ao  contribuinte que aquelas existentes quando da prática de seus atos.  3. A aplicação do regime jurídico de proteção na confiança da jurisprudência do CARF  ao caso concreto.  Conforme exposto, lê­se do art. 24 da LINDB que a revisão, pelo CARF, da  validade e consequências  tributárias um determinado ato, deve  levar em conta as orientações  gerais da época em que este foi praticado, sendo vedado que, com base em mudança posterior  de orientação geral,  se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Por “orientação  geral” compreende­se as  interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter  geral, a exemplo de soluções de consulta da COSIT, prática administrativa reiterada e de amplo  conhecimento  público  (por  exemplo,  “perguntas  e  respostas”,  soluções  de  consultas  a  contribuintes  específicos  proferidas  de  forma  reiterada)  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa majoritária.  A  norma  busca  tutelar  não  apenas  atos  praticados  diretamente  pela  administração pública, mas também atos praticados pelo contribuinte perante a administração  pública.  Trata­se  de  interpretação  não  apenas  possível,  mas  consentânea  inclusive  com  o  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do  CARF  antes  da  Lei  nº  13.655/2018,  que  restou  aprimorado  por  esta,  que  estabelece  critérios mais  objetivos  para  a  aplicação.  No caso  concreto, compreendo que a norma do art. 24 da LINDB pode  ser  aplicada  se  restar  caracterizada  a  existência  de  jurisprudência  administrativa  majoritária  e  convergente com os atos à época em que foram praticados. Tendo em vista que o contribuinte  apresentou petição nos autos com uma relação de decisões que supostamente seriam capazes de  evidenciar  o  cumprimento  também  desse  requisito,  compreendo  necessária  a  concessão  de  prazo à PFN para que se manifeste a respeito, em homenagem aos princípios do contraditório e  da ampla defesa.  (assinatura digital)  Luís Flávio Neto  Fl. 6519DF CARF MF

score : 1.0
7602108 #
Numero do processo: 10950.900939/2011-51
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 16 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Feb 06 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 31/03/2005 MATÉRIA NÃO CONTESTADA. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pela impugnante.
Numero da decisão: 1003-000.345
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, vencida a conselheira Bárbara Santos Guedes. (assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva – Presidente (assinado digitalmente) Sérgio Abelson - Relator Participaram do presente julgamento os conselheiros: Sérgio Abelson, Bárbara Santos Guedes, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça e Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: SERGIO ABELSON
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 3; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1109; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C0T3  Fl. 94          1 93  S1­C0T3  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10950.900939/2011­51  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1003­000.345  –  Turma Extraordinária / 3ª Turma   Sessão de  16 de janeiro de 2019  Matéria  DCOMP  Recorrente  ESTEVAM & CIA LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Data do fato gerador: 31/03/2005  MATÉRIA NÃO CONTESTADA.  Considerar­se­á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente  contestada pela impugnante.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer  do Recurso Voluntário, vencida a conselheira Bárbara Santos Guedes.  (assinado digitalmente)  Carmen Ferreira Saraiva – Presidente  (assinado digitalmente)  Sérgio Abelson ­ Relator   Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros:  Sérgio  Abelson,  Bárbara  Santos  Guedes,  Mauritânia  Elvira  de  Sousa  Mendonça  e  Carmen  Ferreira  Saraiva  (Presidente).             AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 95 0. 90 09 39 /2 01 1- 51 Fl. 94DF CARF MF     2   Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário contra o acórdão de primeira instância (folhas  81/85) que julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade apresentada contra o  despacho decisório à folha 12, que não homologou a compensação, ali mencionada, de crédito  correspondente a pagamento indevido ou a maior.  A recorrente, às folhas 90/91, em síntese, relaciona, além da DCOMP objeto  do  presente  processo,  04439.22368.100707.1.3.04­4644,  outras  seis,  informando  que  todas  referem­se  ao mesmo  débito,  .relatando  os  valores  de  créditos  reconhecidos  em  cada  uma  e  alegando que "ao invés de compensar débitos as PER/DCOMP, estão aumentando os valores  originalmente declarados".  É o relatório.              Voto             Conselheiro Sérgio Abelson, Relator  A  contribuinte  apresentou  o  arrazoado  acima  relatado  tempestivamente.  Contudo, de  sua  leitura,  não  se vislumbra o  estabelecimento de  litígio,  apenas havendo uma  reclamação quanto à soma dos valores de créditos  reconhecidos em outras DCOMP face aos  débitos remanescentes cobrados.  Importante  lembrar  que  o  presente  processo  se  refere  exclusivamente  à  DCOMP  04439.22368.100707.1.3.04­4644,  em  relação  à  qual  não  foram  apresentados  os  pontos de discordância no que se refere a homologação e reconhecimento de crédito, tampouco  os motivos de fato e de direito em que se fundamentariam, e as razões e provas que pudessem  existir.  O  arrazoado  apresentado,  portanto,  não  preenche  os  requisitos  da  impugnação  estabelecidos no art. 16, III, do PAF.  Desta  forma, não havendo expressa discordância da  recorrente  com alguma  razão  ou  fundamento  do  acórdão  recorrido,  mas  apenas  uma  exposição  de  inconformidade  quanto à soma de valores de créditos reconhecidos em declarações de compensação que, ainda  que compensem partes do mesmo débito, são alheias ao presente processo, demonstra­se não  haver litígio a julgar.  Fl. 95DF CARF MF Processo nº 10950.900939/2011­51  Acórdão n.º 1003­000.345  S1­C0T3  Fl. 95          3 Pelo exposto, voto no sentido de não conhecer do recurso.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Sérgio Abelson                              Fl. 96DF CARF MF

score : 1.0
7629259 #
Numero do processo: 10840.720692/2012-10
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 30 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Thu Feb 28 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2007 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. É licita a exigência de outros elementos de prova além dos recibos das despesas médicas quando a autoridade fiscal não ficar convencida da efetividade da prestação dos serviços ou da materialidade dos respectivos pagamentos. SUSTENTAÇÃO ORAL - PEDIDO O pedido de sustentação oral para as Turmas Extraordinárias deste CARF devem respeitar o prazo estipulado no conforme §2º do artigo 61-A, do Anexo II, do RICARF
Numero da decisão: 2002-000.733
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencido o conselheiro Thiago Duca Amoni (relator) que lhe deu provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll. (assinado digitalmente) Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (assinado digitalmente) Thiago Duca Amoni - Relator. (assinado digitalmente) Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada Participaram das sessões virtuais não presenciais os conselheiros Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente), Virgílio Cansino Gil, Thiago Duca Amoni e Mônica Renata Mello Ferreira Stoll.
Nome do relator: THIAGO DUCA AMONI
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2007 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. É licita a exigência de outros elementos de prova além dos recibos das despesas médicas quando a autoridade fiscal não ficar convencida da efetividade da prestação dos serviços ou da materialidade dos respectivos pagamentos. SUSTENTAÇÃO ORAL - PEDIDO O pedido de sustentação oral para as Turmas Extraordinárias deste CARF devem respeitar o prazo estipulado no conforme §2º do artigo 61-A, do Anexo II, do RICARF

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, vencido o conselheiro Thiago Duca Amoni (relator) que lhe deu provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll. (assinado digitalmente) Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez - Presidente (assinado digitalmente) Thiago Duca Amoni - Relator. (assinado digitalmente) Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada Participaram das sessões virtuais não presenciais os conselheiros Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Presidente), Virgílio Cansino Gil, Thiago Duca Amoni e Mônica Renata Mello Ferreira Stoll.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1495; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C0T2  Fl. 131          1 130  S2­C0T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10840.720692/2012­10  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2002­000.733  –  Turma Extraordinária / 2ª Turma   Sessão de  30 de janeiro de 2019  Matéria  IRPF  Recorrente  MERCEDES MORONTA BAZAN  Recorrida  FAZENDA NACIONAL     ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2007  DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO.  É  licita  a  exigência  de  outros  elementos  de  prova  além  dos  recibos  das  despesas  médicas  quando  a  autoridade  fiscal  não  ficar  convencida  da  efetividade  da  prestação  dos  serviços  ou  da  materialidade  dos  respectivos  pagamentos.  SUSTENTAÇÃO ORAL ­ PEDIDO  O  pedido  de  sustentação  oral  para  as  Turmas  Extraordinárias  deste  CARF  devem  respeitar  o  prazo  estipulado  no  conforme  §2º  do  artigo  61­A,  do  Anexo II, do RICARF      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento  ao Recurso Voluntário,  vencido  o  conselheiro Thiago Duca Amoni  (relator) que  lhe  deu  provimento.  Designada  para  redigir  o  voto  vencedor  a  conselheira  Mônica  Renata  Mello Ferreira Stoll.   (assinado digitalmente)  Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Thiago Duca Amoni ­ Relator.  (assinado digitalmente)  Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 84 0. 72 06 92 /2 01 2- 10 Fl. 131DF CARF MF     2   Participaram  das  sessões  virtuais  não  presenciais  os  conselheiros  Cláudia  Cristina  Noira  Passos  da  Costa  Develly  Montez  (Presidente),  Virgílio  Cansino  Gil,  Thiago  Duca Amoni e Mônica Renata Mello Ferreira Stoll.  Relatório   Notificação de lançamento  Trata o presente processo de notificação de lançamento – NL (e­fls. 04 a 09),  relativa a imposto de renda da pessoa física, pela qual se procedeu a glosa de despesas médicas  indevidamente deduzidas.   Impugnação    A notificação de lançamento foi objeto de impugnação, às e­fls. 02 a 10 dos  autos, que, conforme decisão da DRJ:      O  sujeito  passivo  teve  ciência  do  lançamento  em  30/01/12,  conforme  documento  de  fl.  12  e,  em  29/02/12,  apresentou  impugnação  acostada  às  fls.02­03,  em  que  alega,  resumidamente, o que se segue:    ­  que  a  moeda  corrente  é  um  meio  de  pagamento  e  nunca  poderá ser recusada como forma de liquidar qualquer dívida;    ­ que detinha numerário suficiente para quitar os pagamentos  das despesas médicas em dinheiro;    ­  que  os  pagamentos  realizados  em  dinheiro  representa  somente 20,6% do total gastos com médicos;    ­ que solicita a sustentação oral para defender suas razões;    Requer acolhida a presente impugnação.      A impugnação foi apreciada na 6ª Turma da DRJ/BSB que, por unanimidade,  em 14/04/2015, no acórdão 03­67.435 às e­fls. 106 a 111, julgou a impugnação improcedente.  Recurso Voluntário  Ainda  inconformada,  a  contribuinte  apresenta  Recurso Voluntário,  às  e­fls.  115  a  124,  alegando,  em  síntese que  os  extratos  bancários  que  comprovam a movimentação  financeira  e  o  pagamento  em  espécie  das  despesas  médicas.  Ainda,  requer  sustentação  oral  perante este Conselho.    Voto Vencido  Fl. 132DF CARF MF Processo nº 10840.720692/2012­10  Acórdão n.º 2002­000.733  S2­C0T2  Fl. 132          3 Conselheiro Thiago Duca Amoni ­ Relator  Pelo que consta no processo, o recurso é tempestivo, já que a contribuinte foi  intimada do teor do acórdão da DRJ em 09/06/2015, e­fls. 113, e interpôs o presente Recurso  Voluntário  em  08/07/2017,  e­fls.  115,  posto  que  atende  aos  requisitos  de  admissibilidade  e,  portanto, dele conheço.  A  contribuinte  foi  autuada  pela  dedução  indevida  das  seguintes  despesas  médicas:  · Marcos Vinícius de Lazari ­ R$1.000,00;  · Fernandez e Fernandez S/S ­ R$4.643,80.  A DRJ manteve a glosa sob fundamento de que o contribuinte não colacionou  aos autos prova do efetivo pagamento das despesas médicas com a profissional apontada, como  se vê:    Entretanto,  a  contribuinte  alegou  que  efetuou  os  pagamentos  das  despesas  médicas  glosadas  em  dinheiro.  Por  isso,  não  é  possível  fazer  uma  correspondência  entre  os  cheques  discriminados nos extratos bancários apresentados e as datas e  valores dos recibos glosados.    Entendo  que  a  contribuinte  poderia  ter  buscado  demonstrar,  por meio da apresentação de seus extratos bancários, os saques  realizados  e/ou  os  cheques  compensados/sacados  que  foram  utilizados para os pagamentos das despesas médicas glosadas,  devendo  também  ter  apresentado  as  cópias  dos  cheques  sacados para justificar a origem do numerário.    É importante ressaltar que o fato da contribuinte demonstrar a  capacidade  financeira no período não é suficiente para que se  considere  comprovado  o  efetivo  pagamento,  pois  é  necessário  haver uma correspondência entre os saques e despesas como já  foi dito.    Destaca­se que o contribuinte pode utilizar qualquer  forma de  pagamento  das  despesas  médicas,  entretanto,  para  poder  deduzir tais gastos deverá se subsidiar de provas necessárias a  comprovação  do  efetivo  pagamento,  quando  solicitado  pela  fiscalização.      As  despesas  com  médicos,  dentistas,  psicólogos,  fisioterapeutas,  fonoaudiólogos,  terapeutas  ocupacionais  e  hospitais  são  dedutíveis  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  da  pessoa  física,  seja  para  tratamento  do  próprio  contribuinte  ou  de  seus  dependentes,  desde  que  devidamente  comprovadas,  conforme  artigo  8º  da  Lei  nº  9.250/95  e  artigo 80 do Decreto nº 3.000/99 ­ Regulamento do Imposto de Renda/ (RIR/99):  Fl. 133DF CARF MF     4   Art. 8º A base de cálculo do imposto devido no ano­calendário  será a diferença entre as somas:  I  ­  de  todos  os  rendimentos  percebidos  durante  o  ano­ calendário, exceto os  isentos, os não­tributáveis, os  tributáveis  exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva;  II ­ das deduções relativas:  a)  aos  pagamentos  efetuados,  no  ano­calendário,  a  médicos,  dentistas,  psicólogos,  fisioterapeutas,  fonoaudiólogos,  terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com  exames  laboratoriais,  serviços  radiológicos,  aparelhos  ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias;      :  Art.  80. Na declaração de  rendimentos poderão  ser deduzidos  os  pagamentos  efetuados,  no  ano­calendário,  a  médicos,  dentistas,  psicólogos,  fisioterapeutas,  fonoaudiólogos,  terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com  exames  laboratoriais,  serviços  radiológicos,  aparelhos  ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei nº 9.250, de  1995, art. 8º, inciso II, alínea "a").    §1ºO disposto neste artigo (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, §2º):    I­  aplica­se,  também,  aos  pagamentos  efetuados  a  empresas  domiciliadas no País, destinados à cobertura de despesas com  hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades  que  assegurem  direito  de  atendimento  ou  ressarcimento  de  despesas da mesma natureza;    II­  restringe­se  aos  pagamentos  efetuados  pelo  contribuinte,  relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes;    III­ limita­se a pagamentos especificados e comprovados, com  indicação  do  nome,  endereço  e  número  de  inscrição  no  Cadastro de Pessoas Físicas  ­ CPF ou no Cadastro Nacional  da Pessoa Jurídica ­ CNPJ de quem os recebeu, podendo, na  falta  de  documentação,  ser  feita  indicação  do  cheque  nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento (grifos nossos)    O trecho em destaque é claro quanto a idoneidade de recibos e notas fiscais,  desde  que  preenchidos  os  requisitos  legais,  como  meios  de  comprovação  da  prestação  de  serviço  de  saúde  tomado  pelo  contribuinte  e  capaz  de  ensejar  a  dedução  da  despesa  do  montante de IRPF devido, quando da apresentação de sua DAA.  O  dispositivo  em  comento  vai  além,  permitindo  ainda  que,  caso  o  contribuinte  tomador  do  serviço,  por  qualquer  motivo,  não  possua  o  recibo  emitido  pelo  profissional,  a  comprovação  do  pagamento  seja  feita  por  cheque  nominativo  ou  extratos  de  conta vinculados a alguma instituição financeira.  Fl. 134DF CARF MF Processo nº 10840.720692/2012­10  Acórdão n.º 2002­000.733  S2­C0T2  Fl. 133          5 Assim, como fonte primária da comprovação da despesa temos o recibo e a  nota fiscal emitidos pelo prestador de serviço, desde que atendidos os requisitos legais. Na falta  destes, pode,  o  contribuinte,  valer­se de outros meios de prova. Ademais,  o Fisco  tem a  sua  disposição  outros  instrumentos  para  realizar  o  cruzamento  de  dados  das  partes  contratantes,  devendo prevalecer a boa­fé do contribuinte.  Nesta  linha,  no  acórdão  2001­000.388,  de  relatoria  do  Conselheiro  deste  CARF José Alfredo Duarte Filho, temos:  (...)  No  que  se  refere  às  despesas  médicas  a  divergência  é  de  natureza  interpretativa  da  legislação  quanto  à  observância  maior  ou  menor  da  exigência  de  formalidade  da  legislação  tributária  que  rege  o  fulcro  do  objeto  da  lide.  O  que  se  evidencia com facilidade de visualização é que de um lado há o  rigor no procedimento  fiscalizador da autoridade  tributante,  e  de  outro,  a  busca  do  direito,  pela  contribuinte,  de  ver  reconhecido o atendimento da  exigência  fiscal no estrito dizer  da  lei,  rejeitando  a  alegada  prerrogativa  do  fisco  de  convencimento subjetivo quanto à validade cabal do documento  comprobatório,  quando  se  trata  tão  somente  da  apresentação  da nota fiscal ou do recibo da prestação de serviço.    O  texto  base  que  define  o  direito  da  dedução  do  imposto  e  a  correspondente  comprovação  para  efeito  da  obtenção  do  benefício está contido no inciso II, alínea “a” e no § 2º, do art.  8º, da Lei nº 9.250/95, regulamentados nos parágrafos e incisos  do art. 80 do Decreto nº 3.000/99 – RIR/99, em especial no que  segue:  Lei nº 9.250/95.     (...)    É  clara  a  disposição  de  que  a  exigência  da  legislação  especificada aponta  para  o  comprovante  de  pagamento  originário  da  operação,  corriqueiro e usual,  assim entendido como o  recibo ou a nota  fiscal  de  prestação  de  serviço,  que  deverá  contar  com  as  informações  exigidas  para  identificação,  de  quem  paga  e  de  quem recebe o valor, sendo que, por óbvio, visa controlar se o  recebedor  oferecerá  à  tributação  o  referido  valor  como  remuneração.  A  lógica  da  exigência  coloca  em  evidência  a  figura de quem fornece o comprovante identificado e assinado,  colocando­o  na  condição  de  tributado  na  outra  ponta  da  relação  fiscal  correspondente  (dedução  tributação).  Ou  seja:  para  cada dedução haverá  um  oferecimento à  tributação pelo  fornecedor do comprovante.     Quem  recebe  o  valor  tem  a  obrigação  de  oferecê­lo  à  tributação e pagar o imposto correspondente e, quem paga os  Fl. 135DF CARF MF     6 honorários  tem  o  direito  ao  benefício  fiscal  do  abatimento  na  apuração do imposto. Simples assim, por se tratar de uma ação  de  pagamento  e  recebimento  de  valor  numa  relação  de  prestação de serviço.    Ocorre,  neste  caso,  uma  correspondência  de  resultados  de  obrigação  e  direito,  gerados  nessa  relação,  de  modo  que  o  contribuinte  que  tem  o  direito  da  dedução  fica  legalmente  habilitado  ao  benefício  fiscal  porque  de  posse  do  documento  comprobatório  que  lhe  dá  a  oportunidade  do  desconto  na  apuração  do  tributo,  confiante  que  a  outra  parte  se  quedará  obrigada  ao  oferecimento  à  tributação  do  valor  correspondente.  Some­se  a  isso  a  realidade  de  que  o  órgão  fiscalizador tem plenas condições e pleno poder de fiscalização,  na questão tributária, com absoluta facilidade de identificação,  tão somente com a informação do CPF ou CNPJ, sobre a outra  banda da relação pagador recebedor do valor da prestação de  serviço.    O dispositivo legal  (inciso III, do § 1º, art. 80, Dec. 3.000/99)  vai  além  no  sentido  de  dar  conforto  ao  pagador  dos  serviços  prestados  ao  prever  que  no  caso  da  falta  da  documentação,  assim  entendido  como  sendo  o  recibo  ou  nota  fiscal  de  prestação  de  serviço,  poderá  a  comprovação  ser  feita  pela  indicação  de  cheque  nominativo  pelo  qual  poderia  ter  sido  efetuado o pagamento,  seja por  recusa da disponibilização do  documento,  seja  por  extravio,  ou  qualquer  outro motivo,  visto  que  pelas  informações  contidas  no  cheque  pode  o  órgão  fiscalizador  confrontar  o  pagamento  com  o  recebimento  do  valor correspondente. Além disso, é de conhecimento geral que  o órgão tributante dispõe de meios e instrumentos para realizar  o  cruzamento  de  informações,  controlar  e  fiscalizar  o  relacionamento  financeiro  entre  contribuintes.  O  termo  “podendo”  do  texto  legal  consiste  numa  facilitação  de  comprovação dada ao pagador e não uma obrigação de fazê­lo  daquela forma."    Ainda, há várias outras jurisprudências deste Conselho que corroboram com  os fundamentos até então apresentados:    Processo nº 16370.000399/200816  Recurso nº Voluntário  Acórdão nº 2001000.387 – Turma Extraordinária / 1ª Turma  Sessão de 18 de abril de 2018  Matéria IRPF DEDUÇÃO DESPESAS MÉDICAS  Recorrente FLÁVIO JUN KAZUMA  Recorrida FAZENDA NACIONAL  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  FÍSICA IRPF  Anocalendário: 2005    DESPESAS  MÉDICAS  GLOSADAS.  DEDUÇÃO  MEDIANTE  RECIBOS. AUSÊNCIA DE INDÍCIOS QUE JUSTIFIQUEM A  INIDONEIDADE DOS COMPROVANTES.  Fl. 136DF CARF MF Processo nº 10840.720692/2012­10  Acórdão n.º 2002­000.733  S2­C0T2  Fl. 134          7 Recibos  de  despesas  médicas  têm  força  probante  como  comprovante  para  efeito  de  dedução  do  Imposto  de  Renda  Pessoa Física. A glosa por recusa da aceitação dos recibos de  despesas médicas, pela autoridade fiscal, deve estar sustentada  em  indícios  consistentes  e  elementos  que  indiquem  a  falta  de  idoneidade do documento. A ausência de elementos que indique  a  falsidade  ou  incorreção  dos  recibos  os  torna  válidos  para  comprovar as despesas médicas incorridas.  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  RECONHECIMENTO  DO  DÉBITO.  Considera­se  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha  sido  expressamente contestada pelo contribuinte.    Processo nº 13830.000508/2009­23  Recurso nº 908.440 Voluntário  Acórdão nº 2202­01.901 – 2ª Câmara / 2ª Turma Ordinária  Sessão de 10 de julho de 2012  Matéria Despesas Médicas  Recorrente MARLY CANTO DE GODOY PEREIRA  Recorrida FAZENDA NACIONAL  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2006    DESPESAS MÉDICAS. RECIBO. COMPROVAÇÃO.  Recibos  que  contenham  a  indicação  do  nome,  endereço  e  número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas ­ CPF ou  no  Cadastro  Nacional  da  Pessoa  Jurídica  ­  CNPJ  de  quem  prestou  os  serviços  são  documentos  hábeis,  até  prova  em  contrário,  para  justificar  a  dedução  a  título  de  despesas  médicas autorizada pela legislação.  Os  recibos  que  não  contemplem  os  requisitos  previstos  na  legislação poderão ser aceitos para fins de dedução, desde que  seja  apresenta  declaração  complementando  as  informações  neles ausentes.    Como  já  mencionado,  a  DRJ  não  questiona  qualquer  requisito  legal  dos  recibos apresentados, apenas a falta de comprovação do efetivo pagamento.   Às  e­fls.  34  a  36  e  82/83  há  recibos  emitidos  pela  clínica  Fernandez  e  Fernandez S/S no valor de R$4.643,80.  Às e­fls. 48 há recibo emitido pelo profissional Marcos Vinícius de Lazari, no  valor de R$1.000,00.    Quanto  ao  pedido  de  sustentação  oral,  esclareça­se  que  as  pautas  de  julgamento dos Recursos  submetidos  à  apreciação deste Colegiado  são  publicadas no Diário  Oficial  da  União,  sendo  que  o  contribuinte  tem  5  (cinco)  dias  da  publicação  da  ata  para  requerimento, conforme §2º do artigo 61­A, do Anexo II, do RICARF).    Fl. 137DF CARF MF     8   Art.  61­A.  As  turmas  extraordinárias  adotarão  rito  sumário  e  simplificado  de  julgamento,  conforme  as  disposições  contidas  neste artigo. (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de 2017)   (...)   § 2º A pauta da reunião será elaborada em conformidade com o  disposto no art. 55, dispensada a indicação do local de realização  da  sessão,  e  incluída  a  informação  de  que  eventual  sustentação  oral estará condicionada a requerimento prévio, apresentado em  até  5  (cinco)  dias  da  publicação  da  pauta,  e  ainda,  de  que  é  facultado  o  envio  de  memoriais,  em  meio  digital,  no  mesmo  prazo. (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de 2017)   (...)   Feitas estas considerações, conheço do presente Recurso Voluntário para, no  mérito, dar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Thiago Duca Amoni  Voto Vencedor  Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada.  Com a devida vênia, divirjo do Relator quanto à comprovação das despesas  médicas em litígio.  Extrai­se da Notificação de Lançamento (e­fls. 07/08) que a autoridade fiscal  procedeu à glosa da despesa declarada para Marcos Vinícius de Lazari e de parte da despesa  declarada para Fernandez e Fernandez S/S por não  ter  a contribuinte, devidamente  intimada,  comprovado o seu efetivo pagamento.  A decisão  de  primeira  instância manteve  a  glosa  efetuada,  corroborando  as  razões expostas pela fiscalização (e­fls. 106/111).   Cumpre  esclarecer  que  a  dedução  de  despesas  médicas  na  Declaração  de  Ajuste  Anual  está  sujeita  à  comprovação  por  documentação  hábil  e  idônea  a  juízo  da  autoridade  lançadora,  nos  termos do  art.  73 do Regulamento do  Imposto de Renda  ­RIR/99,  aprovado  pelo  Decreto  3.000/99.  Dessa  forma,  ainda  que  a  contribuinte  tenha  apresentado  recibos  emitidos  pelos  profissionais,  é  licito  a  autoridade  fiscal  exigir,  a  seu  critério,  outros  elementos de prova caso não fique convencida da efetividade da prestação dos serviços ou da  materialidade  dos  respectivos  pagamentos.  Havendo  questionamento  acerca  das  despesas  declaradas, cabe ao sujeito passivo o ônus de comprová­las de maneira inequívoca, sem deixar  margem  a  dúvidas.  Ressalte­se  que  tal  exigência  não  está  relacionada  à  constatação  de  Fl. 138DF CARF MF Processo nº 10840.720692/2012­10  Acórdão n.º 2002­000.733  S2­C0T2  Fl. 135          9 inidoneidade dos recibos examinados, mas tão somente à formação de convicção da autoridade  lançadora.   As decisões a seguir, proferidas pela Câmara Superior de Recursos Fiscais ­  CSRF e pela 1ª Turma da 4ª Câmara da 2ª Seção do CARF, corroboram esse entendimento:  IRPF. DESPESAS MÉDICAS.COMPROVAÇÃO.  Todas as deduções declaradas estão sujeitas à comprovação ou  justificação, mormente quando há dúvida razoável quanto à sua  efetividade.  Em  tais  situações,  a  apresentação  tão­somente  de  recibos e/ou declarações de lavra dos profissionais é insuficiente  para  suprir  a  não  comprovação  dos  correspondentes  pagamentos.   (Acórdão nº9202­005.323, de 30/3/2017)  DEDUÇÃO.  DESPESAS  MÉDICAS.  APRESENTAÇÃO  DE  RECIBOS.  SOLICITAÇÃO  DE  OUTROS  ELEMENTOS  DE  PROVA PELO FISCO.  Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação,  podendo  a  autoridade  lançadora  solicitar  motivadamente  elementos  de  prova  da  efetividade  dos  serviços  médicos  prestados ou dos correspondentes pagamentos. Em havendo  tal  solicitação,  é  de  se  exigir  do  contribuinte  prova  da  referida  efetividade.   (Acórdão nº9202­005.461, de 24/5/2017)   IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS.  NECESSIDADE  DE  COMPROVAÇÃO  DA  EFETIVA  PRESTAÇÃO  DOS  SERVIÇOS E DO CORRESPONDENTE PAGAMENTO.  A Lei  nº  9.250/95  exige  não  só  a  efetiva  prestação de  serviços  como também seu dispêndio como condição para a dedução da  despesa  médica,  isto  é,  necessário  que  o  contribuinte  tenha  usufruído  de  serviços  médicos  onerosos  e  os  tenha  suportado.  Tal  fato é que subtrai renda do sujeito passivo que, em face do  permissivo legal, tem o direito de abater o valor correspondente  da  base  de  cálculo  do  imposto  sobre  a  renda  devido  no  ano  calendário em que suportou tal custo.  Havendo solicitação pela autoridade  fiscal da comprovação da  prestação  dos  serviços  e  do  efetivo  pagamento,  cabe  ao  contribuinte a comprovação da dedução realizada, ou seja, nos  termos  da  Lei  nº  9.250/95,  a  efetiva  prestação  de  serviços  e  o  correspondente pagamento.   (Acórdão nº2401­004.122, de 16/2/2016)  A  contribuinte  deve  levar  em  consideração  que  o  pagamento  de  despesas  médicas não envolve apenas ela e o profissional, mas também o Fisco, caso haja intenção de se  beneficiar da dedução correspondente  em sua Declaração de Ajuste Anual. Por esse motivo,  deve  se  acautelar  na  guarda  de  elementos  de  prova  da  efetividade  dos  pagamentos  e  dos  serviços prestados.  Fl. 139DF CARF MF     10 É possível que a recorrente tenha feito seus pagamentos em espécie, tal como  alega,  não  havendo  nada  de  ilegal  neste  procedimento. A  legislação  não  impõe  que  se  faça  pagamentos  de  uma  forma  em  detrimento  de  outra. Não  obstante,  verifica­se  que,  conforme  exposto no acórdão de primeira  instância,  esta não demonstrou a correspondência de datas  e  valores entre os saques efetuados em sua conta e os recibos apresentados, permanecendo sem  comprovação o efetivo pagamento das despesas.   Importa  salientar  que  não  é  o  Fisco  que  precisa  provar  que  as  despesas  médicas  declaradas  não  existiram,  mas  a  contribuinte  que  deve  apresentar  as  devidas  comprovações  quando  solicitadas.  Isto  porque,  sendo  a  inclusão  de  despesas  médicas  na  Declaração  de  Ajuste  Anual  nada  mais  do  que  um  benefício  concedido  pela  legislação,  incumbe à interessada provar que faz jus ao direito pleiteado.  Por todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.    (assinado digitalmente)  Mônica Renata Mello Ferreira Stoll                  Fl. 140DF CARF MF

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7580969 #
Numero do processo: 10630.902301/2009-53
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Aug 17 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Jan 23 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2004 COMPENSAÇÃO APÓS O VENCIMENTO. ACRÉSCIMOS MORATÓRIOS. Haverá a incidência dos acréscimos moratórios até a data da entrega da Declaração de Compensação, conforme expressa previsão legal. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGUIÇÃO. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, incluindo a multa de mora estabelecida em norma vigente, conforme sua Súmula nº 2. JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. De acordo com a Súmula nº 4 deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, "a partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais."
Numero da decisão: 1201-002.398
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator do processo paradigma. O julgamento deste processo segue a sistemática dos recursos repetitivos. Portanto, aplica-se o decidido no julgamento do processo nº 10630.902292/2009-09, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (assinado digitalmente) Ester Marques Lins de Sousa - Presidente e Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa (presidente), Eva Maria Los, Luis Fabiano Alves Penteado, José Carlos de Assis Guimarães, Luis Henrique Marotti Toselli, Rafael Gasparello Lima, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar e Gisele Barra Bossa.
Nome do relator: ESTER MARQUES LINS DE SOUSA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1879; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C2T1  Fl. 2          1 1  S1­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10630.902301/2009­53  Recurso nº  1   Voluntário  Acórdão nº  1201­002.398  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de agosto de 2018  Matéria  COMPENSAÇÃO VALOR INDEVIDO OU A MAIOR  Recorrente  EMPRESA DE TRANSPORTES SÃO JUDAS TADEU LTDA.?????  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2004  COMPENSAÇÃO  APÓS  O  VENCIMENTO.  ACRÉSCIMOS  MORATÓRIOS.  Haverá  a  incidência  dos  acréscimos  moratórios  até  a  data  da  entrega  da  Declaração de Compensação, conforme expressa previsão legal.   INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGUIÇÃO.  O  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre a  inconstitucionalidade de  lei  tributária,  incluindo a multa  de mora estabelecida em norma vigente, conforme sua Súmula nº 2.  JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC.  De  acordo  com  a  Súmula  nº  4  deste Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais, "a partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial  de Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais."      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento  ao  recurso  voluntário,  nos  termos  do  voto  do  relator  do  processo  paradigma. O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática dos  recursos  repetitivos.  Portanto,  aplica­se  o  decidido no julgamento do processo nº 10630.902292/2009­09, paradigma ao qual o presente  processo foi vinculado.  (assinado digitalmente)  Ester Marques Lins de Sousa ­ Presidente e Relatora     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 63 0. 90 23 01 /2 00 9- 53 Fl. 67DF CARF MF Processo nº 10630.902301/2009­53  Acórdão n.º 1201­002.398  S1­C2T1  Fl. 3          2   Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de  Sousa  (presidente),  Eva  Maria  Los,  Luis  Fabiano  Alves  Penteado,  José  Carlos  de  Assis  Guimarães, Luis Henrique Marotti Toselli, Rafael Gasparello Lima, Paulo Cezar Fernandes de  Aguiar e Gisele Barra Bossa.    Relatório  O contribuinte interpôs seu tempestivo recurso voluntário, considerando que  acórdão,  proferido  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento,  ratificou  o  despacho  decisório,  não  homologando  parcialmente  a  Declaração  de  Compensação  (PER/DCOMP) pela inexistência do crédito suficiente.  De  acordo  com  referido  despacho  decisório,  "considerando  que  o  crédito  reconhecido  revelou­se  insuficiente  para  quitar  os  débitos  informados  no  PER/DCOMP,  HOMOLOGO PARCIALMENTE a compensação declarada."  Entretanto,  o  contribuinte  afirma  no  seu  recurso  que  existia  crédito  compensável  suficiente,  questionando  a  incidência  de  juros  e  multa  de  mora  sobre  o  valor  devido  e  vencido,  quando  da  mencionada  transmissão  da  declaração  de  compensação  (DCOMP).    Voto             Conselheira Ester Marques Lins de Sousa, Relatora.  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343, de 09 de junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº  1201­002.391,  de  17/08/2018,  proferido  no  julgamento  do Processo nº  10630.902292/2009­ 09, paradigma ao qual o presente processo fica vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1201­002.391):  Divergindo  sobre  os  acréscimos  de  juros  e  multa  de  mora  sobre  o  valor  declarado  à  compensação  (DCOMP),  o  contribuinte narrou os seguintes fatos em seu recurso voluntário:  Desta  forma,  descabe,  portanto,  o  auto  de  infração  originário,  já  que  não  houve  atraso  nos  referidos  pagamentos, sem a ocorrência de quaisquer prejuízos à  Fazenda Federal.  Fl. 68DF CARF MF Processo nº 10630.902301/2009­53  Acórdão n.º 1201­002.398  S1­C2T1  Fl. 4          3 O  I.  Presidente  e  Relator  alega  que  a  transmissão  da  Dcomp se deu após o vencimento dos débitos levados à  compensação,  e  que  neste  caso  deve  incidir  juros  e  multa.  Ocorre  que  a  referida  transmissão  da Dcomp  ocorreu  após  o  vencimento  dos  débitos  devido  ao  fato  do  desenquadramento do Simples para o Lucro Presumido  ter sido comunicado somente em 26 de agosto de 2004.  Ademais, os valores entraram nos cofres da SRF antes  mesmo de existir o débito, não havendo que se falar.  Todavia,  o  acórdão  recorrido  concluiu  pela  insuficiência  do  crédito,  ressaltando a  incidência  de  juros  pela  Taxa do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia (SELIC)  e  multa  de  mora  sobre  o  valor  declarado  à  compensação  (DCOMP).  O artigo 170 do Código Tributário Nacional preceitua  que "A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular,  ou  cuja  estipulação  em  cada  caso  atribuir  à  autoridade  administrativa,  autorizar  a  compensação  de  créditos  tributários  com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito  passivo contra a Fazenda pública".   A Lei nº 9.430/1996 regulamentou o procedimento de  ressarcimento,  restituição  e  compensação,  determinando  a  incidência dos acréscimos moratórios no seu artigo 61:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de  tributos e contribuições administrados pela Secretaria  da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a  partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos  previstos na legislação específica, serão acrescidos de  multa  de  mora,  calculada  à  taxa  de  trinta  e  três  centésimos por cento, por dia de atraso.     § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a  partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento  do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da  contribuição  até  o  dia  em  que  ocorrer  o  seu  pagamento.  § 2º  O  percentual  de  multa  a  ser  aplicado  fica  limitado a vinte por cento.  § 3º  Sobre  os  débitos  a  que  se  refere  este  artigo  incidirão  juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere  o §  3º  do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo  até  o mês  anterior ao do pagamento e de um por cento no mês  de pagamento. (grifei).  Fl. 69DF CARF MF Processo nº 10630.902301/2009­53  Acórdão n.º 1201­002.398  S1­C2T1  Fl. 5          4 À época, o artigo 28 da IN SRF nº 460/2004 exigia os  acréscimos  moratórios  quando  da  entrega  da  Declaração  de  Compensação (DCOMP), após o vencimento do tributo:  Art. 28. Na compensação efetuada pelo sujeito passivo,  os créditos serão valorados na forma prevista nos arts.  51  e  52  e  os  débitos  sofrerão  a  incidência  de  acréscimos legais, na forma da legislação de regência,  até a data da entrega da Declaração de Compensação.  (grifei)  A  Súmula  nº  4  deste  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (CARF)  orienta  sobre  o  acréscimo  de  juros  pela  Taxa  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  de  Custódia  (SELIC), não havendo dissidência jurisprudencial sobre o tema:   Súmula CARF nº 4: A partir de 1º de abril de 1995, os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC  para  títulos  federais.  (Vinculante,  conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de  08/06/2018).  Finalmente,  o  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  mediante  sua  Súmula  nº  2,  delimita  que  "não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade  de  lei tributária".  Isto  posto,  voto  pelo  conhecimento  do  recurso  voluntário e NEGO­LHE PROVIMENTO."  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista  nos  §§  1º,  2º  e 3º  do  art.  47,  do Anexo  II,  do RICARF,  voto  por  negar  provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto acima transcrito.  (assinado digitalmente)  Ester Marques Lins de Sousa                           Fl. 70DF CARF MF

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7626043 #
Numero do processo: 10166.909456/2011-69
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 30 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Feb 25 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2004 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA Incumbe à interessada o ônus processual de provar o direito resistido. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 3302-006.491
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (Presidente), Corintho Oliveira Machado, Walker Araujo, José Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud e Raphael Madeira Abad. Ausente o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2004 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA Incumbe à interessada o ônus processual de provar o direito resistido. Recurso Voluntário Negado

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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (Presidente), Corintho Oliveira Machado, Walker Araujo, José Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud e Raphael Madeira Abad. Ausente o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1727; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C3T2  Fl. 2          1 1  S3­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10166.909456/2011­69  Recurso nº  1   Voluntário  Acórdão nº  3302­006.491  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  30 de janeiro de 2019  Matéria  COMPENSAÇÃO  Recorrente  HOSPITAL SANTA LUZIA S A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2004  PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA  Incumbe à interessada o ônus processual de provar o direito resistido.  Recurso Voluntário Negado      Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente e Relator  Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède  (Presidente),  Corintho Oliveira Machado, Walker Araujo,  José Renato  Pereira  de  Deus,  Jorge  Lima  Abud  e  Raphael  Madeira  Abad.  Ausente  o  Conselheiro  Gilson  Macedo  Rosenburg Filho.  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  contra  decisão  de  primeira  instância que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada, mantendo a  decisão da repartição de origem de não atendimento do pleito do contribuinte na extensão por  ele pretendida (Declaração de Compensação ­ DComp), em razão do fato de que o pagamento  informado não fora suficiente à quitação do débito informado.  Em  sua  Manifestação  de  Inconformidade,  o  contribuinte  requereu  o  reconhecimento do seu direito, alegando que apenas não procedera à retificação da DCTF, mas  que  possuía  direito  à  compensação  e  que  não  se  enquadrava  em  nenhuma  das  vedações     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 90 94 56 /2 01 1- 69 Fl. 268DF CARF MF Processo nº 10166.909456/2011­69  Acórdão n.º 3302­006.491  S3­C3T2  Fl. 3          2 previstas no § 3º do art. 74 da Lei nº 9.430/1996. Juntou a solicitação de retificação da DCTF,  demonstrativo da base de cálculo da contribuição, DCTF retificadora não transmitida e cópia  do DARF objeto do pedido de restituição.  A  Delegacia  de  Julgamento  (DRJ),  por  meio  do  acórdão  nº  03­052.722,  julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, por falta de comprovação da liquidez  e certeza do direito creditório pleiteado.  Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso  Voluntário,  alegando  que  o  crédito  era  decorrente  da  venda  de  medicamentos  sujeitos  à  alíquota zero, de acordo com o art. 2º da Lei nº 10.147/2000, que haviam sido indevidamente  tributadas pelo Recorrente. Para comprovar, juntou demonstrativo da base de cálculo.  É o relatório.  Voto             Paulo Guilherme Déroulède, Relator.  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF),  aprovado  pela Portaria MF  343,  de  9  de  junho  de  2015,  aplicando­se,  portanto,  ao  presente  litígio  o  decidido  no Acórdão  nº  3302­006.476,  de  30/01/2019,  proferida  no  julgamento  do  processo nº 10166.901895/2011­23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento  que  prevaleceu  naquela decisão (Acórdão nº 3302­006.476):  O  recurso  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade  e  dele  tomo  conhecimento.  A  recorrente  trouxe  alegações  de  direito  sobre a  natureza  do  suposto  direito  creditório,  porém,  como  prova,  juntou  apenas  o  demonstrativo  de  base de  cálculo,  indicando os  valores de  faturamento,  os  créditos da não­ cumulatividade, e os valores que seriam devidos, protestando pela posterior  juntada do Livro Razão.  A  recorrente  possui  como  objeto  social  a  prestação  de  serviços  hospitalares, conforme cópia abaixo de seu estatuto social:    Não  há  indicação  de  revenda  de medicamentos  em  seu  objeto  social.  Ressalta­se  que  a  redução  a  zero  é  aplicada  sobre  a  revenda  de  medicamentos  especificados  nos  códigos  NCM  do  artigo  1º  da  Lei  nº  10.147/2000,  pelas  pessoas  jurídicas  não enquadradas  como  industrial  ou  importador, conforme abaixo:  Fl. 269DF CARF MF Processo nº 10166.909456/2011­69  Acórdão n.º 3302­006.491  S3­C3T2  Fl. 4          3 Art. 1º A contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação  do  Patrimônio  do  Servidor  Público  ­  PIS/Pasep  e  a  Contribuição  para  o  Financiamento da Seguridade Social  ­ Cofins, devidas pelas pessoas  jurídicas  que procedam à industrialização ou à importação dos produtos classificados nas  posições 30.01, 30.03, exceto no código 3003.90.56, 30.04, exceto no código  3004.90.46  e  3303.00  a  33.07,  nos  itens  3002.10.1,  3002.10.2,  3002.10.3,  3002.20.1,  3002.20.2,  3006.30.1  e  3006.30.2  e  nos  códigos  3002.90.20,  3002.90.92,  3002.90.99,  3005.10.10,  3006.60.00,  3401.11.90,  3401.20.10  e  9603.21.00,  todos  da  Tabela  de  Incidência  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados ­ TIPI, aprovada pelo Decreto nº 4.070, de 28 de dezembro de  2001,  serão  calculadas,  respectivamente,  com  base  nas  seguintes  alíquotas:   (Redação dada pela Lei nº 10.548, de 2002)  I  –  dois  inteiros  e  dois  décimos  por  cento  e  dez  inteiros  e  três  décimos  por  cento,  incidentes  sobre  a  receita  bruta  decorrente  da  venda  dos  produtos  referidos no caput;  Art. 2o São reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS/Pasep e da  Cofins  incidentes  sobre  a  receita  bruta  decorrente  da  venda  dos  produtos  tributados  na  forma  do  inciso  I  do  art.  1o,  pelas  pessoas  jurídicas  não  enquadradas na condição de industrial ou de importador.  Parágrafo  único.  O  disposto  neste  artigo  não  se  aplica  às  pessoas  jurídicas  optantes pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das  Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – Simples.  Todavia,  tal  redução não se aplica aos medicamentos utilizados como  insumos  na  prestação  de  serviços,  mas  apenas  na  atividade  comercial  de  revenda dos medicamentos especificados. Para  tanto, a  recorrente deveria  ter  demonstrado  a  existência  de  receitas  auferidas  com  a  revenda,  o  que,  por seu estatuto social, não é possível deduzir tal situação.  Destaca­se que a base de cálculo apresentada no demonstrativo de e­fl.  227 refere­se à apuração não­cumulativa do PIS/Pasep, o que demandaria,  para as receitas, ao menos, os balancetes analíticos como ponto de partida.  Ademais,  a  redução  a  zero  é  específica  para  as  posições  e  códigos  mencionados  no  caput  do  artigo  1º  e  não  para  todos  os  medicamentos.  Porém, não há demonstrativo de notas fiscais, com referência às NCM dos  produtos vendidos, com alguma amostragem das referidas notas.   Além disso, quanto aos créditos, também seriam necessárias, ao menos,  planilhas demonstrativas, com amostragem de documentos e cópias do Livro  Razão,  demonstrando  os  valores  os  custos  dos  serviços  prestados  e  das  despesas  contábeis  incorridas.  Ressalta­se,  ainda,  que  quanto  aos  honorários  médicos,  não  é  possível  a  tomada  de  créditos  da  não­ cumulatividade  em  pagamentos  de mão­de­obra  a  pessoa  física,  conforme  §2º1  do  artigo  3º  da  Lei  nº  10.637/2002  e  Lei  nº  10.833/2003,  como  foi  considerado no demonstrativo.  Ressalta­se,  mais  uma  vez,  que  a  mera  apresentação  de  um  demonstrativo não é prova suficiente para a certificação do direito líquido e  certo  que  está  pleiteado.  De  fato,  a  decisão  recorrida  deixou  expresso  a  necessidade  de  se  apresentar  documentos  hábeis  e  idôneos,  lastreados  em  escrituração  contábil  e  fiscal  para  se  comprovar  o  direito  requerido,  a  saber:                                                              1 § 2o Não dará direito a crédito o valor de mão­de­obra paga a pessoa física.  Fl. 270DF CARF MF Processo nº 10166.909456/2011­69  Acórdão n.º 3302­006.491  S3­C3T2  Fl. 5          4 "Assim, neste momento processual, para se comprovar a  liquidez e certeza do  crédito  informado  na  Declaração  de  Compensação  é  imprescindível  que  seja  demonstrada  na  escrituração  contábil­fiscal  da  contribuinte,  baseada  em  documentos hábeis e idôneos, a diminuição do valor do débito correspondente a  cada período de apuração."   Em  suma,  não  houve  qualquer  preocupação  em  juntar  documentos  contábeis  e  fiscais  de  modo  a  comprovar  o  direito  creditório  alegado,  apesar de sua necessidade ter sido ressaltada pela decisão recorrida, não se  desincumbindo, a  recorrente, do ônus que  lhe cabia, a  teor do artigo 333,  inciso II do anterior Código de Processo Civil, atual artigo 373, inciso II da  Lei nº 13.105/2015 (novo CPC) e do artigo 16 do Decreto nº 70.235/1972.  Diante do exposto, voto para negar provimento ao recurso voluntário.  Ressalte­se  que,  não  obstante  o  processo  paradigma  se  referir  apenas  à  Contribuição para o PIS, a decisão ali tomada se aplica nos mesmos termos à Cofins.  Portanto,  aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado  decidiu negar provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède                            Fl. 271DF CARF MF

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7615132 #
Numero do processo: 10480.731642/2012-02
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Jan 18 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Thu Feb 14 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005 DESPESAS ESCRITURADAS EM LIVRO-CAIXA. ALIMENTAÇÃO. DEDUÇÃO. POSSIBILIDADE. REQUISITOS. A alimentação fornecida indistintamente a todos os funcionários é passível de dedução pelo contribuinte, desde que tal despesa seja comprovada por documentação hábil e idônea (Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 3, de 13 de abril de 2017). DESPESAS COM SERVIÇOS JURÍDICOS. DEDUÇÃO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DOS SERVIÇOS PRESTADOS. Admite-se a dedução de pagamentos efetuados a advogados, desde que se comprove a efetividade dos serviços prestados e sua necessidade à percepção de receita e à manutenção da fonte produtora. Cópias de cheques e comprovantes de compensação não têm o condão de provar a natureza dos serviços prestados e sua relevância para a atividade desenvolvida pela contribuinte, motivo pelo qual mantém-se a glosa. DESPESAS COM LOCAÇÃO DE IMÓVEIS. DEDUÇÃO. COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO. Uma vez que o contrato de aluguel foi firmado com empresa da qual a contribuinte é sócia, reputo insuficientes os recibos acostados aos autos como prova do efetivo pagamento. SERVIÇO DE DISTRIBUIÇÃO DE TÍTULOS (SDT). ART. 7º, LEI Nº 9.492/97. DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O art. 7º da Lei nº 9.492/97 prevê que, havendo mais de um tabelionato na localidade, é obrigatória a prévia distribuição dos títulos e documentos de dívida destinados a protesto, que poderá ser feita por serviço instalado e mantido pelos próprios tabelionatos. A dedução das despesas com o referido serviço, contudo, não pode ser admitida quando este é instituído com fins lucrativos, sob a forma de Sociedade Limitada, uma vez que há clara extrapolação da finalidade de mera distribuição prevista na legislação de regência. MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA. CUMULATIVIDADE. POSSIBILIDADE. Desde o advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, as hipóteses de incidência das multas isolada e de ofício passaram a ser distintas, razão pelo qual sua cumulação não implica bis in idem.
Numero da decisão: 2202-004.916
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso para excluir do lançamento os valores vinculados a despesas com alimentação. Vencidos os conselheiros Martin da Silva Gesto e Virgilio Cansino Gil, que deram provimento parcial em maior extensão. (assinado digitalmente) Ronnie Soares Anderson - Presidente (assinado digitalmente) Ludmila Mara Monteiro de Oliveira - Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ludmila Mara Monteiro de Oliveira (Relatora), Marcelo de Sousa Sáteles, Martin da Silva Gesto, Ricardo Chiavegatto de Lima, Ronnie Soares Anderson (Presidente) e Virgílio Cansino Gil (Suplente Convocado). Ausentes os Conselheiros Andréa de Moraes Chieregatto e Rorildo Barbosa Correia.
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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2202­004.916  –  2ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de janeiro de 2019  Matéria  IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA FÍSICA (IRPF)  Recorrente  ISA MARIA DE CARVALHO ARAÚJO  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2005  DESPESAS  ESCRITURADAS  EM  LIVRO­CAIXA.  ALIMENTAÇÃO.  DEDUÇÃO. POSSIBILIDADE. REQUISITOS.   A alimentação fornecida indistintamente a todos os funcionários é passível de  dedução  pelo  contribuinte,  desde  que  tal  despesa  seja  comprovada  por  documentação hábil  e  idônea (Ato Declaratório  Interpretativo RFB nº 3,  de  13 de abril de 2017).   DESPESAS COM SERVIÇOS JURÍDICOS. DEDUÇÃO. NECESSIDADE  DE COMPROVAÇÃO DOS SERVIÇOS PRESTADOS.   Admite­se  a  dedução  de  pagamentos  efetuados  a  advogados,  desde  que  se  comprove a efetividade dos serviços prestados e sua necessidade à percepção  de receita e à manutenção da fonte produtora.   Cópias  de  cheques  e  comprovantes  de  compensação  não  têm  o  condão  de  provar  a  natureza  dos  serviços  prestados  e  sua  relevância  para  a  atividade  desenvolvida pela contribuinte, motivo pelo qual mantém­se a glosa.   DESPESAS  COM  LOCAÇÃO  DE  IMÓVEIS.  DEDUÇÃO.  COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO.   Uma  vez  que  o  contrato  de  aluguel  foi  firmado  com  empresa  da  qual  a  contribuinte é sócia, reputo insuficientes os recibos acostados aos autos como  prova do efetivo pagamento.   SERVIÇO  DE  DISTRIBUIÇÃO  DE  TÍTULOS  (SDT).  ART.  7º,  LEI  Nº  9.492/97. DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.   O art. 7º da Lei nº 9.492/97 prevê que, havendo mais de um tabelionato na  localidade,  é  obrigatória  a  prévia  distribuição  dos  títulos  e  documentos  de  dívida  destinados  a  protesto,  que  poderá  ser  feita  por  serviço  instalado  e  mantido pelos próprios tabelionatos.      AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 48 0. 73 16 42 /2 01 2- 02 Fl. 1714DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 967          2 A  dedução  das  despesas  com  o  referido  serviço,  contudo,  não  pode  ser  admitida  quando  este  é  instituído  com  fins  lucrativos,  sob  a  forma  de  Sociedade Limitada, uma vez que há clara extrapolação da finalidade de mera  distribuição prevista na legislação de regência.   MULTA  DE  OFÍCIO.  MULTA  ISOLADA.  CUMULATIVIDADE.  POSSIBILIDADE.   Desde  o  advento  da Medida  Provisória  nº  351/2007,  convertida  na  Lei  nº  11.488/2007,  as  hipóteses  de  incidência  das  multas  isolada  e  de  ofício  passaram  a  ser  distintas,  razão  pelo  qual  sua  cumulação  não  implica bis  in  idem.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento  parcial  ao  recurso  para  excluir  do  lançamento  os  valores  vinculados  a  despesas  com  alimentação.  Vencidos  os  conselheiros  Martin  da  Silva  Gesto  e  Virgilio  Cansino  Gil,  que  deram provimento parcial em maior extensão.  (assinado digitalmente)  Ronnie Soares Anderson ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Ludmila Mara Monteiro de Oliveira ­ Relatora  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Ludmila  Mara  Monteiro  de Oliveira  (Relatora), Marcelo  de  Sousa  Sáteles, Martin  da  Silva Gesto,  Ricardo  Chiavegatto de Lima, Ronnie Soares Anderson (Presidente) e Virgílio Cansino Gil  (Suplente  Convocado).  Ausentes os Conselheiros Andréa de Moraes Chieregatto e Rorildo Barbosa  Correia.  Relatório  Trata­se de recurso voluntário interposto por ISA MARIA DE CARVALHO  ARAÚJO contra acórdão proferido pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Belo  Horizonte  (MG)  ­  DRJ/BHE,  que  acolheu  parcialmente  a  impugnação  apresentada,  para  manter a cobrança tributária por dedução indevida de despesas (manutenção e conservação de  imóveis;  material  de  escritório;  programa  de  alimentação  do  trabalhador;  aluguéis  diversos;  serviços  prestados  por  pessoa  física  e  jurídica;  alimentação;  bancárias;  material  para  manutenção de computadores; limpeza e conservação; outras despesas; correios e telégrafos e  taxas,  custas  e  emolumentos)  de  livro­caixa  no  montante  de  R$  540.177,97  (quinhentos  e  quarenta mil, cento e setenta e sete reais e noventa e sete centavos).   Reproduzo  fragmentos  do  acórdão  de  fls.  1655/1668,  a  fim  de  demonstrar,  em linhas gerais, os pontos nodais da querela:     Fl. 1715DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 968          3 A  impugnação  é  parcial  preenche  as  exigências  de  admissibilidade contidas nos artigos 15 e 16, do Decreto acima  citado, razão pela qual dela se toma conhecimento.   De  forma  expressa,  a  contribuinte  concorda  com  a  glosa  de  dedução  de  despesas  escrituradas  no  Livro  Caixa,  no  total  de  R$34.713,96 cuja natureza e valor já foram individualizados no  Relatório  deste  Voto  [despesas  bancárias  com  juros,  tarifas  bancárias  e  taxa  de  carregamento;  despesas  com  aquisição  de  bens necessários à manutenção da fonte pagadora, cuja vida útil  não ultrapassa o período de um ano; despesas cujo documento  apresentado não consta o nome do contribuinte] (....).   (...)  [P]assa­se a análise dos argumentos de defesa e documentação  apresentada pela contribuinte para fins de afastar a autuação.  ­  Despesas  comprovadas  através  de  cupons  fiscais  e  notas  fiscais  de  balcão  que  não  identificam  o  adquirente  dos  bens.  Valor glosado: R$10.852,07  Segundo relato fiscal,  fls. 1158, dos autos,  foi glosada dedução  de  despesas  escrituradas  no  Livro  Caixa  no  valor  de  R$10.852,07,  porque  os  documentos  apresentados  para  comprovar  a  sua  realização  foram notas  fiscais  de  balcão  que  não  identificam o  adquirente  dos  bens,  e  notas  de  entrega  sem  qualquer valor fiscal e porque não consta dos extratos bancários  apresentados  pela  contribuinte  saques  nos  valores  contidos  naqueles documentos.   (...)  A autoridade lançadora afirma que foram apresentados extratos  bancários para comprovar a realização da despesa.   Porém, mesmo que constasse daqueles documentos, saques feitos  nos  valores  e  datas  correspondentes  às  despesas  declaradas,  a  dedução não poderia ser aceita, porque os cupons e notas fiscais  de balcão não identificaram o adquirente dos bens.   ­ Despesas com alimentação de funcionários do 2o Cartório de  Protestos. Valor Glosado: R$85.485,90  De  acordo  com  o  relato  fiscal,  fls.  1569,  do  TVF,  a  glosa  da  dedução  ocorreu  porque  a  previsão  legal  para  dedução  de  despesas com alimentação  fornecida  indistintamente a  todos os  funcionários  é  específica  para  as  pessoas  jurídicas,  como  previsto no parágrafo 1º do artigo 13, da Lei no 9.249, de 1995,  não se estendendo às pessoas físicas que escrituram Livro Caixa.   (…)  Fica  mantido  o  lançamento  por  falta  de  previsão  legal  que  autorize a pessoa  física que escriture Livro Caixa se beneficiar  junto  à  legislação  tributária,  de  dedução  do  valor  gasto  com  alimentação  de  trabalhador  da  base  de  cálculo  do  imposto  devido,  sendo  seu  fornecimento  uma  mera  liberalidade  do  empregador.   Fl. 1716DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 969          4 ­  Despesas  com  a  realização  de  exames  médicos  de  funcionários,  prestados  pela  empresa AST Consultoria.  Valor  Glosado: R$3.187,00.   De acordo com o TVF, a dedução foi glosada porque não restou  provado que os exames médicos  foram efetivamente realizados,  uma  vez  que  não  foram  apresentados  cópia  de  pareceres  médicos  e  exames  clínicos  discriminando  os  funcionários  do  Cartório que se submeteram aos exames.   (...)  Referidos documentos juntamente com as notas fiscais e recibos  de  fls.  1629  a  1632  bastam  à  comprovação  da  realização  da  despesa, devendo, pois, ser restabelecida a dedução no valor de  R$3.187,00.   Esclareça­se que nesta data, em consulta à GFIP entregue pela  contribuinte  no  ano  calendário  de  2009,  consta  daquele  documento o nome de todos os empregados examinados.   ­ Despesas não necessárias à manutenção da fonte produtora e  nem à percepção das receitas. Valor glosado: R$8.240,00.   De acordo com o TVF, as despesas consideradas desnecessárias  à manutenção da fonte produtora e que totalizaram R$8.240,00  foram  realizadas  com aquisição  de medicamentos;  em  lojas  de  departamento;  com  pagamento  de  honorários  de  advogado  e  pagamento de cartão de crédito.   O  contribuinte  de  forma  expressa  concordou  com  a  glosa  de  dedução do valor de R$90,00 (noventa reais) [despesa com taxa  de  cartão  de  crédito],  que  conforme  relatado  se  constitui  em  matéria não impugnada.   Para desconstituir a dedução do valor de R$8.150,00, alega que  este  total  foi  gasto  com pagamento  de  honorários  advocatícios  necessários  à  defesa  judicial  em  processo  envolvendo  a  contribuinte  e  a  Prefeitura  Municipal  de  Recife,  tendo  como  objeto  matéria  tributária  –  pagamento  de  ISS  onde  foi  representada  por  advogado  tendo  pago  por  este  serviço  à  empresa Ivo Barbosa Advogados Associados o valor acima.   Para comprovar o pagamento junta nos autos às fls. 846, cópia  do  cheque  no  003977  no  valor  de  R$3.150,00.  Referido  documento,  por  si  só,  não  demonstra  que  a  despesa  fora  realizada  e  que  o  pagamento  feito,  de  fato,  refere­se  a  remuneração por serviços jurídicos prestados.   O  que  poderia  ter  sido  juntado  aos  autos  para  comprovar  a  realização  da  despesa,  seria  a  prova  de  que  o  cheque  fora  compensado e o valor entrado na conta da pessoa a quem fora  feito  o  pagamento  juntamente  com  a  cópia  do  contrato  de  prestação de serviços e peças da alegada ação judicial aforada.   Portanto,  fica  mantida  a  glosa  da  dedução  do  valor  de  R$3.150,00  por  insubsistência  da  prova  de  pagamento  apresentada  e,  quanto  ao  valor  de  R$5.000,00,  porque  não  se  juntou aos autos documentos de prova do alegado pagamento.   Fl. 1717DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 970          5 ­ Despesas  com aluguel de  imóvel  cujos documentos de prova  apresentados  não  são  hábeis  ou  idôneos  a  comprovarem  o  efetivo pagamento da despesa. Valor glosado: R$120.000,00  Como firmado no TVF, a glosa da dedução ocorreu por falta de  comprovação  do  efetivo  pagamento  da  despesa  escriturada  no  Livro Caixa como pagamento de aluguel.   (...)  Considerando a situação de fato constatada na locação, onde a  contribuinte  é  sócia  da  empresa  que  locou  o  imóvel  e  teria  recebido o valor corresponde ao aluguel e o princípio  contábil  da  Entidade,  em  que  o  patrimônio  da  pessoa  jurídica  não  se  confunde com o de seus sócios, a autoridade lançadora entendeu  de  fundamental  importância  que  a  impugnante  comprovasse  o  efetivo  pagamento  do  valor  do  aluguel, mediante  apresentação  de  cópias  de  cheques  nominais,  guias  de  depósitos  bancários,  ordens  de  pagamento,  transferências  bancárias  ou  extratos  bancários  sem  que,  contudo,  fosse  apresentado  durante  o  procedimento fiscal qualquer documento neste sentido.   (...)  Assim,  uma  vez  intimada  a  contribuinte  a  comprovar  o  pagamento dos aluguéis escriturados em seu Livro Caixa e não  tendo apresentado junto à fiscalização e em sede de impugnação  qualquer  documento  que  de  forma  inconteste  comprovasse  que  fora seu o ônus do pagamento.   Esclareça­se  que  o  fato  da  empresa  proprietária  do  imóvel  ter  escriturado  regularmente  a  locação  bem  como  os  valores  recebidos  cumpriu  ela  com  sua  obrigação  legal  perante  a  legislação contábil e estes registros  fazem provar a seu  favor e  não  para  terceiros,  no  caso,  comprovar  efetivo  pagamento  de  aluguel por parte da impugnante.   Ressalta­se que recibos, por si sós, não bastam à comprovação  de  efetivo  pagamento,  servindo  de  prova  entre  as  partes  e  não  para demonstrar que o  contribuinte  teve o ônus do desembolso  do valor neles consignados.   (...)  Registra­se  também que provar a  realização da despesa  com o  efetivo  pagamento  significa  demonstrar  com  meios  que  não  deixem quaisquer dúvidas de que a despesa ocorreu e que o ônus  foi  suportado  pela  contribuinte,  o  que  não  ficou  demonstrado  neste processo.   Ausente esta prova  inconteste, deve o notificado arcar com sua  conseqüência,  que  é  o  não  cabimento  do  benefício  da  dedução  pleiteada.   Por todo o exposto, fica mantida a glosa da dedução.   Despesas  pagas  ao  SDT  –  Serviço  de Distribuição  de Títulos,  cujo  valor  supera  ao  valor  necessário.  Valor  glosado:  R$726.427,33.   Nos  termos  do  TVF,  a  glosa  ocorreu  porque  a  contribuinte  declarou como dedução despesas que não são do Cartório do 2o  Fl. 1718DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 971          6 ofício, mas, sim, da empresa SDT – Serviços de Distribuição de  Títulos.   Referida  empresa  tem  como  sócios  proprietários  a  própria  autuada, seu filho Daniel de Carvalho Araújo e a Sra. Fernanda  Dornellas  Câmara  Paes,  que  é  titular  do  outro  Cartório  de  Protestos  da  cidade  de  Recife  e  seu  filho  Roberto  Dornelas  Câmara Paes   Para  se  defender  do  lançamento,  a  impugnante  afirma  que  a  despesa se refere ao valor cobrado pelo Serviço de Distribuição  e se enquadra no conceito de despesas usual e normal ao tipo de  operação desenvolvida pela impugnante.   Conforme consta do TVF –  fls. 1573 e 1574, o objeto social da  empresa  SDT  Serviço  de  Distribuição  de  Títulos  Ltda.,  é  “  a  exploração dos serviços de distribuição de títulos para protestos,  serviço  de  informação  para  proteção  ao  crédito  e  serviços  de  processamento de dados”.   O  valor  das  despesas  comprovadamente  realizadas  pelo  Cartório  relativamente  à  distribuição  de  títulos,  que  importou  em R$399.970,88  já  foi  considerada pela autoridade  lançadora  não tendo a contribuinte juntado aos autos nenhuma outra prova  de  despesa  realizada  exclusivamente  com  a  distribuição  de  títulos  para  protestos  junto  à  empresa  SDT  Serviços  de  Distribuição ficando, pois, mantida a glosa da dedução no valor  de R$ R$726.427,33.   [Por fim], [a]lega a defesa a aplicação de multa em duplicidade,  vez  que  sobre  a  mesma  base  de  cálculo  aplicou­se multas  nos  percentuais de 75% e 50%.   Equivoca­se  a  contribuinte  em  sua  assertiva  porque  as  multas  aplicadas encontram previsão em lei vigente,  cujos dispositivos  abaixo  se  transcreve,  sendo  sua  aplicação  cabível  no  presente  caso, a uma porque apurou­se falta de recolhimento de tributo à  vista de dedução indevida da base de cálculo de imposto, razão  de que determinou a multa de ofício no percentual de 75% e, a  duas,  porque  deixou  de  recolher  tributo  devido  em  função  de  recebimento de rendimento por intermédio de pessoa física, cujo  recolhimento  se  faz  via  carnê­  leão  sujeitando  o  contribuinte  omisso à multa de 50% sobre o valor do imposto apurado.   (...)  Posto  isso,  voto  pela  procedência  em  parte  da  impugnação  e  manutenção  de  parte  do  imposto  lançado,  que  permanece  em  R$271.048,04 a ser cobrado acrescido de multa de ofício e multa  isolada, esclarecendo que fica ao cargo da Delegacia de origem  a  imediata  cobrança  do  imposto  devido  sobre  a  matéria  não  impugnada.    Intimada  do  acórdão,  a  recorrente  apresentou,  em  17/10/2014,  recurso  voluntário (fls. 1687/1709), cujas razões declinadas podem ser assim sintetizadas:   i) despesas com alimentação de funcionários do 2º Cartório de Protestos:  alega  que  o  pagamento  de  alimentação  aos  trabalhadores  deve  ser  interpretado  como  um  Fl. 1719DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 972          7 acréscimo mensal em suas respectivas  rendas, com determina a Lei nº 6.321/76, devendo ser  enquadrado como "remuneração paga a terceiros com vínculo empregatício";   ii)despesas  (não)  necessárias  à  manutenção  da  fonte  pagadora  nem  à  percepção das receitas (honorários advocatícios): afirma se tratar de despesa normal e usual  para  o  desenvolvimento  de  sua  atividade,  ao  argumento  de  ter  contratado  escritório  especializado em direito tributário para promover ação judicial para evitar o pagamento de ISS  exigido pela prefeitura municipal do Recife;   iii)despesas com aluguel de imóveis cujos documentos apresentados (não)  são hábeis para comprovar o efetivo pagamento: aduz não ser possível aventar a ocorrência  de  planejamento,  evasão  ou  economia  irregular  de  tributo,  uma  vez  que  a  pessoa  jurídica  proprietária  do  imóvel  tem  outros  sócios  quotistas,  que  não  seriam  favorecidos  com  o  procedimento.  Acrescenta  que  o  Cartório  não  dispõe  de  imóvel  próprio,  motivo  pelo  qual  necessita da locação, e que não há qualquer dispositivo que vede a cessão de imóvel através da  locação,  nos  moldes  da  operação  ora  em  discussão.  Por  fim,  diz  que  a  comprovação  do  pagamento foi feita através da apresentação das cópias dos recibos de pagamentos e da "Razão  Contábil da Conta nº 3.1.05.01.18 ­ Aluguéis diversos", extraídos da escrituração comercial da  empresa proprietária de imóveis;  iv)despesas pagas ao SDT ­ Serviço de Distribuição de Títulos: esclarece  que  os  titulares  dos  dois  Cartórios  de  Protestos  existentes  no  Recife  criaram  a  dita  pessoa  jurídica,  com  estrutura  de  pessoal  e  material  segregada  dos  dois  cartórios,  para  realizar  o  serviço  remunerado,  conforme  disposição  do  art.  11  da  Lei  nº  8.935/94.  Pugna  se  tratar  de  despesa  usual  e  normal  ao  tipo  de  operação  cartorária  desenvolvida,  motivo  pelo  deve  ser  reconhecida sua dedutibilidade;  v)multa de ofício e multa isolada: defende a recorrente a impossibilidade de  se cobrar, concomitante, as multas de ofício e isolada, por incidirem sobre um mesmo fato.  Registro  que,  em  que  pese  ter  a  DRJ  mantido  a  glosa  de  “despesas  comprovadas  através  de  cupons  fiscais  e  notas  fiscais  de  balcão  que  não  identificam  o  adquirente dos bens”, a ora recorrente não insurgiu contra a cobrança, o que significa não ter  sido a matéria devolvida a esta instância revisora.   É o relatório.   Voto             Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira ­ Relatora  Conheço do recurso, presentes os pressupostos de admissibilidade.   Diante da ausência de qualquer questão preliminar, passo à análise do mérito.    MÉRITO    I – Das despesas com alimentação de funcionários do cartório     Conforme relatado, a DRJ optou pela manutenção da glosa sob a justificativa  de  que  apenas Pessoa  Jurídica  aderente  ao PAT  pode  proceder  à  dedução  das  despesas  com  Fl. 1720DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 973          8 alimentação dos funcionários. Há de se ter em vista, contudo, que na Solução de Divergência  nº  17,  de  14/03/2017,  foi  reconhecida  a  possibilidade  de  se  deduzir  as  despesas  com  alimentação dos funcionários. Confira­se:    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA –  IRPF   EMENTA:  DESPESAS  DEDUTÍVES.  ALIMENTAÇÃO  E  PLANO  DE  SAÚDE  FORNECIDOS  VOLUNTARIAMENTE.  DESPESAS  DEDUTÍVEIS.  ALIMENTAÇÃO  E  PLANO  DE  SAÚDE FORNECIDOS EM RAZÃO DE OBRIGATORIEDADE  LEGAL OU CONVENÇÃO COLETIVA DE TRABALHO.   Constituem  despesas  dedutíveis  da  receita  decorrente  do  exercício  de  atividade  de  cunho  não  assalariado,  inclusive  aquela  desempenhada  por  titulares  de  serviços  notariais  e  de  registro,  a  alimentação  e  o  plano  de  saúde  fornecidos  indistintamente  pelo  empregador  a  todos  os  seus  empregados,  desde  que  devidamente  comprovadas,  mediante  documentação  idônea e escrituradas em livro Caixa. DISPOSITIVOS LEGAIS:  Lei nº 7.713 de 22 de dezembro de 1988, art. 11; Lei nº 8.134, de  27  de  dezembro  de  1990,  art.  6º;  Decreto  nº 3.000,  de  26  de  março  de  1999  ­  Regulamento  do  Imposto  sobre  a  Renda  (RIR/1999), art. 75, e Instrução Normativa RFB nº 1.500, de 29  de outubro de 2014, art. 104 (sublinhas deste voto).   A  dedutibilidade  de  despesas  com  alimentação  dos  funcionários  foi  reconhecida, também, pelo Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 3, de 13 de abril de 2017:     O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL, no uso  das  atribuições  que  lhe  conferem  os  incisos  III  e  XXVI  do  art.  280 do Regimento  Interno da Secretaria da Receita Federal do  Brasil,  aprovado  pela  Portaria MF  nº  203,  de  14  de  maio  de  2012,  e  tendo  em  vista  o  disposto  no  e­Processo  nº  11080.728353/2013­74, declara:  Art. 1º Constituem despesas dedutíveis da receita decorrente do  exercício  de  atividade  de  cunho  não  assalariado,  inclusive  aquela  desempenhada  por  titulares  de  serviços  notariais  e  de  registro,  a  alimentação  e  o  plano  de  saúde  fornecidos  indistintamente  pelo  empregador  a  todos  os  seus  empregados,  desde que devidamente  comprovadas, mediante documentação  idônea e escrituradas em livro Caixa.  Art. 2º Ficam modificadas as conclusões em contrário constantes  em  Soluções  de  Consulta  ou  em  Soluções  de  Divergência  emitidas  antes  da  publicação  deste  ato,  independentemente  de  comunicação aos consulentes (sublinhas deste voto).     No  caso  em  questão,  por  se  tratar  de  ato  declaratório,  cujo  objetivo  é  a  uniformização  interpretativa,  seus  efeitos  são  retroativos,  como  prescreve  art.  106,  I,  CTN.  Peço licença para transcrever, no que importa, excertos extraídos de parecer da COSIT de nº 5,  datado de 25 de maio de 1994, sobre a temática:  Fl. 1721DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 974          9 (...)  11.  Indubitavelmente,  o  Parecer  Normativo  e  o  Ato  Declaratório Normativo possuem em comum, essencialmente, a  característica de serem, ambos, instrumentos através dos quais  se  veicula  a  interpretação  adotada  pela  Secretária  da Receita  Federal  no  tocante  a  matéria  atinente  aos  tributos  por  ela  administrados.  12.  Por  serem  de  caráter  interpretativo,  reportam­se  a  normas  integrantes  da  legislação  tributária  a  eles  preexistentes,  limitando­se  a  explicitar­lhes  o  sentido  e  a  fixar,  em  relação a  elas, o entendimento da administração tributária.  13.  Muito  embora  se  incluam  entre  os  atos  normativos,  o  Parecer  Normativo  e  o  Ato  Declaratório  Normativo  não  possuem,  todavia,  natureza  de  ato  constitutivo,  uma  vez  que  não  se  revestem  do  poder  de  criar,  modificar  ou  extinguir  relações  jurídico­tributárias,  em  razão,  precisamente,  de  seu  caráter meramente interpretativo.  14.  Como  se  sabe,  os  atos  constitutivos  produzem  efeitos  "ex  nunc", daí por que o Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172,  de  25/10/66)  estatui,  em  seu  art.  105,  que  "A  legislação  tributária aplica­se imediatamente aos fatos geradores futuros e  aos  pendentes....",  numa  reafirmação  do  princípio  de  que  a  regra,  no  tocante  a  atos  de  natureza  constitutiva,  é  a  irretroatividade. O mesmo Código,  entretanto,  em seu art.  106,  inciso I, contém norma excepcionante a esse respeito, por força  da qual a lei, quando expressamente interpretativa, deve aplicar­ se a ato ou fato pretérito em qualquer caso.  15. A hipótese de retroatividade contemplada pelo art. 106, I, do  CTN,  como  se  evidencia,  é  calcada,  exatamente,  na  circunstância de que o ato interpretativo, ainda que a nível de  lei  ­ que é o ato constitutivo por excelência ­, há que,  face ao  objetivo  a  que  visa  atingir,  necessariamente  reportar­se,  em  termos de aplicação, à data em que o ato interpretado começou  a produzir efeitos, sendo, portanto, sua eficácia, "ex­tunc".  16. Por não  se  caracterizarem, pois,  como atos constitutivos,  o  Parecer Normativo e o Ato Declaratório Normativo, por via de  conseqüência,  possuem  natureza  declaratória  ­  não  sendo  demasiado  lembrar  que  é  da  essência  dos  atos  declaratórios  a  produção de efeitos  retroativos  ­,  salientando­se, por oportuno,  que sua normatividade, por tal razão, tem por fundamento não o  poder  de  criar  norma,  que  não  possuem,  mas,  sim,  o  poder  vinculante do entendimento interpretativo neles expresso, o qual,  aliás,  é  próprio  dos  atos  praticados  pela  autoridade  administrativa no uso de suas atribuições legais.  17. À vista do exposto, resulta, em síntese, que:  a)  o  Parecer  Normativo  e  o  Ato  Declaratório  Normativo  não  possuem natureza constitutiva;  (...)  c)  por  possuírem  natureza  declaratória,  sua  eficácia  retroage  ao momento em que a norma por eles interpretada começou a  produzir efeitos;  Fl. 1722DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 975          10 d)  sua  normatividade  funda­se  no  poder  vinculante  do  entendimento  neles expresso em relação aos órgãos da administração tributária e aos  sujeitos  passivos  alcançados  pela  orientação  que  propiciam.À  consideração superior (sublinhas deste voto).  Assim, comprovada a insubsistência do fundamento da autuação, deve ser a  glosa afastada.     II – Das despesas com a contratação de escritório de advocacia  Compulsados os autos, verifica­se que o único documento apresentado para  comprovar  a  indigitada  despesa  com  honorários  advocatícios  foi  um  cheque,  no  valor  de  R$3.150,00  (três mil  cento  e  cinquenta  reais),  emitido  em  favor  de  IVO BARBOZA ADV.  ASSOCIADOS – “vide” fl. 846 – e uma nota fiscal, na qual consta a recorrente como cliente,  que descreve o serviço prestado de forma genérica: "honorários advocatícios relativos à defesa  de auto de infração", emitida em 29/05/2009, no valor de R$5.000,00 (cinco mil reais) – “vide”  fl. 1374 e 1375.   Apenas  em  grau  recursal  a  recorrente  anexa  extrato  bancário  apto  a  comprovar a compensação do aludido cheque (f. 1706), bem como apresenta cheque, no valor  de  R$5.000,00  (cinco  mil  reais),  emitido  pelo  CARTÓRIO  DE  PROTESTOS  a  IVO  BARBOZA (fl. 1703) e faz prova de sua respectiva compensação (fl. 1704).   Para  além  de  trazer  novas  provas  apenas  em  sede  recursal,  nota­se  que  o  cheque  a maior  montante  foi  emitido  apenas  em  favor  de  pessoa  física,  ao  passo  que  o  de  menor valor foi emitido em favor da sociedade de advogados. Some­se a isso o fato de inexistir  qualquer  documento  capaz  de  comprovar  ter  a  referida  sociedade  de  advogados  prestado  serviços  que,  efetivamente,  tinham  relação  com  a  atividade  desenvolvida  pela  recorrente.  Assim, quando da apresentação de sua impugnação, deveria ter a recorrente carreado aos autos  cópia do contrato celebrado, bem como das peças protocolizadas e do andamento processual da  suposta demanda ajuizada em defesa dos interesses do cartório. Mantida a glosa, pois.     III – Das despesas com a locação de imóvel   Em razão de a recorrente ser sócia da empresa proprietária do imóvel locado  exigiu a autoridade fiscalizadora a comprovação do efetivo pagamento a título de aluguéis. A  recorrente, contudo, afirma que o pagamento foi feito em espécie, uma vez que grande parte de  seus rendimentos é auferido sob essa forma.   Compulsada a documentação acostada, entendo que os 12 (doze) recibos no  valor de R$10.000,00 (dez mil reais) – “vide” f. 1216, 1248, 1284, 1318, 1348, 1373, a título  exemplificativo, não são hábeis a comprovar o pagamento. Mencionados recibos, apresentados  em  duplicidade  e  à  exaustão,  são  a  única  prova  apresentada  pela  recorrente  para  pugnar  a  dedutibilidade.  Friso que, apesar de constar no relatório do acórdão da DRJ – “vide” f. 1660  –  na  impugnação  –  “vide”  f.  1621  –  e  nas  razões  recursais  “vide”  f.  1694  –  menção  à  apresentação  da  "cópia  da  razão  contábil  da  conta  nº  3.1.05.01.18  –  Alugueis  diversos,  extraídos  da  escrituração  comercial  da  empresa  proprietária  do  imóvel"  (f.  1621),  a  SILVA  ARAÚJO – PART. INCORP. E PREST. DE SERVIÇO LTDA., compulsada toda extensa –e  repetitiva  –  documentação  carreada,  o  documento  sequer  foi  juntado.  Por  esses  motivos,  mantenho a glosa.  Fl. 1723DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 976          11   IV –Das despesas com o Serviço de Distribuição de Títulos (SDT)  Conforme  esclareceu  a  recorrente,  o  art.  11  da Lei  nº  8.935/94  determinou  que, no caso de existir mais de um tabelião de protesto na mesma localidade, deveria ser feita a  prévia  distribuição  de  títulos.  Anos mais  tarde,  foi  editada  a  Lei  nº  9.492/97,  que,  além  de  reiterar  a  imprescindibilidade  de  distribuição  prévia  de  títulos,  determinou  fosse  criado  um  serviço instalado e mantido pelos próprios tabelionatos. Confira­se:    Art. 7º Os títulos e documentos de dívida destinados a protesto  somente  estarão  sujeitos  a  prévia  distribuição  obrigatória  nas  localidades onde houver mais de um Tabelionato de Protesto de  Títulos.  Parágrafo  único.  Onde  houver  mais  de  um  Tabelionato  de  Protesto  de  Títulos,  a  distribuição  será  feita  por  um  Serviço  instalado  e  mantido  pelos  próprios  Tabelionatos,  salvo  se  já  existir  Ofício  Distribuidor  organizado  antes  da  promulgação  desta Lei. (sublinhas deste voto)  De  acordo  com  o Termo de Verificação Fiscal,  acostado  às  fl.  1573,   [n]o Recife não existia Ofício Distribuidor organizado antes da  promulgação  da  Lei  nº  9.492/97,  o  que  significa  que  deveria  haver serviço de distribuição instalado e mantido pelos próprios  tabelionatos. O Provimento nº 001/2002 da Corregedoria Geral  de  Justiça  do Estado  de Pernambuco  limitou­se,  unicamente,  a  fazer valer as disposições contidas nas leis e criou o Serviço de  Distribuição de Títulos e Outros Documentos de Dívida  (SDT),  mantido pelos Ofícios de Protestos do Recife.    Ocorre que, em 2001, a  recorrente  e a outra  titular de Cartório de Protesto,  FERNANDA  DORNELAS  CÂMARA  PAES,  em  conjunto  com  seus  respectivos  filhos,  DANIEL  DE  CARVALHO  ARAÚJO  e  ROBERTO  DORNELAS  CÂMARA  PAES,  constituíram  a  empresa  SDT  –  Serviço  de  Distribuição  de  Títulos  LTDA.  Do  instrumento  particular de constituição de sociedade limitada – “vide” fls. 951/961, extrai­se o seguinte:    Cláusula quarta – A sociedade será gerida e administrada bem  como representada ativa e passivamente, em juízo ou fora dele,  conjunta  ou  separadamente,  por  ROBERTO  DORNELAS  CÂMARA PAES e DANIEL DE CARVALHO ARAÚJO, acima  qualificados,  aos  quais  sob  denominação  genérica  de Gerente,  compete  a  prática  dos  atos  de  gerência  e  administração  da  sociedade. (...)   Cláusula quinta  – Todos os  sócios  poderão  receber  pró­labore  mensal por deliberação do Conselho Fiscal à efetiva prestação  de serviços á sociedade (...).  Cláusula sexta – (...)  Parágrafo  terceiro  –  Os  lucros  ou  prejuízos  porventura  verificados em cada exercício social (...), serão partilhados entre  Fl. 1724DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 977          12 os sócios, na exata proporção de suas cotas ou participações no  capital social.     Ao arrepio da  legislação de regência, que prevê a criação do SDT, mantido  pelos ofícios, a fim de proceder à mera distribuição títulos e documentos de dívida destinados a  protesto, a recorrente e outra titular de cartório, em conjunto com a respectiva prole, forma uma  sociedade limitada, com fins lucrativos, para proceder à distribuição de títulos.   Calha  mencionar  que  o  Termo  de  Verificação  Fiscal  traz  cálculo  que  demonstra como a mencionada pessoa jurídica parece ter sido concebida também para minorar  o imposto de renda recolhido pela recorrente, sócia da aludida sociedade limitada – “vide” f.  1575.  Registro  ainda  que  não  datem  qualquer  força  probante  o  "Demonstrativo  de  Parcelas  Efetivamente  Pagas  ao  SDT",  eis  que  apócrifo,  não  datado  e  unilateralmente  constituído  –  “vide” f. 467/468.   Em razão de a despesa não poder ser rotulada usual e normal, relacionada ao  exercício da atividade cartorária, mantenho a glosa.       V –Da (im)possibilidade da aplicação concomitante das multas isolada e de ofício    Por motivo da edição da Súmula nº 105 do CARF ­ que trata do IRPJ, mas  pode  ser  aplicada  "mutatis mutandis"  ao  caso  em  espeque  ­,  não  se  discute  que,  para  fatos  ocorridos até 2006, é vedada a cumulação das multas. Todavia, quanto aos fatos posteriores a  2007, a controvérsia parece estar longe de restar pacificada.   Não se desconhece que o col. Superior Tribunal de Justiça vem sinalizando  para  a  impossibilidade  de  concomitância  das  multas  –  é  o  que  se  extrai,  por  exemplo,  do  julgamento do REsp 1.496.354/PR, no qual, por aplicação do princípio da consunção, afirmou­ se que “(...) a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I).  A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade.”   Com  a  devida  vênia,  não  me  convenço  dos  argumentos  declinados  por  aqueles que entendem pela impossibilidade de aplicação concomitante das sanções. Isso porque  me parece que o  legislador,  ao  alterar o  art.  44  da Lei no 9.430/1996, deixou claro  serem as  multas independentes e cobradas em hipóteses distintas. Nesse sentido, acertada a conclusão de  que a norma não precisaria prever expressamente a possibilidade de aplicação cumulativa das  multas, uma vez que essa decorreria da própria redação do dispositivo.   Para  que  a  aplicação  cumulativa  fosse  afastada,  haveria  de  existir  uma  previsão  expressa  excetuando­a,  uma  vez  que  o  inc.  VI  do  art.  97  do  CTN  determina  que  apenas  a  lei  pode  estabelecer  “as  hipóteses  de  exclusão,  suspensão  e  extinção  de  créditos  tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades”.   Por  fim,  não  coaduno  com  o  entendimento  de  que  a  aplicação  cumulativa  configuraria verdadeiro bis  in idem. Como frisado alhures, as multas  incidem sobre situações  distintas  (enquanto  a  multa  isolada  pune  o  descumprimento  da  obrigação  de  recolher  as  antecipações  mensais  a  título  de  carnê­leão,  a  multa  de  ofício  é  aplicada  quando  apurada  diferença no  recolhimento de  tributo  ao  final do  ano­calendário). Desta  feita,  tendo em vista  que os fatos que originam as sanções são diferentes, tanto do ponto de vista temporal, quanto  do ponto de vista quantitativo, não vislumbro estar sendo o contribuinte duplamente penalizado  por uma mesma conduta.   Fl. 1725DF CARF MF Processo nº 10480.731642/2012­02  Acórdão n.º 2202­004.916  S2­C2T2  Fl. 978          13   Na esteira daqueles que defendem a cobrança cumulativa, a dispensa da  cobrança  da  multa  isolada  faz  com  que  os  contribuintes  que  não  cumpriram  com  suas  obrigações sejam equiparados àqueles que o fizeram, em claro descumprimento do princípio da  isonomia. Como bem lançado em acórdão de nº 9101002.947, da 1ª Turma da Câmara Superior  de Recursos Fiscais deste Conselho,     [c]onsumar­se­á  situação  de  exceção,  e  um  prêmio  para  as  pessoas  jurídicas  que  descumprissem  deliberadamente  a  lei  tributária.  Por  qual  razão  a  pessoa  jurídica  que  descumpre  conduta  prevista  em  lei  deve  receber  tratamento  diferente  (e  vantajoso)  daquela  que  cumpriu  com  suas  obrigações,  apurou  mensalmente  a  estimativa  mensal  a  pagar  e  efetuou  os  recolhimentos?  Fundada  nessas  razões,  mantenho  a  aplicação  concomitante  das  multas  isolada e de ofício.     Ante o  exposto,  dou parcial  provimento  ao  recurso para  afastar  a glosa das  despesas com alimentação dos funcionários do cartório.    (assinado digitalmente)  Ludmila Mara Monteiro de Oliveira                                Fl. 1726DF CARF MF

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Numero do processo: 10935.903907/2013-68
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 27 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Feb 04 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2008 a 31/12/2012 RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO FORA DO PRAZO LEGAL. INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. É de 30 (trinta) dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto-lei n. 70.235/72. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade.
Numero da decisão: 3402-005.654
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário, por ser intempestivo. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Waldir Navarro Bezerra, Rodrigo Mineiro Fernandes, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Renato Vieira de Ávila (suplente convocado) e Cynthia Elena de Campos. Ausente justificadamente a Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz, sendo substituída pelo Conselheiro Renato Vieira de Ávila (suplente convocado).
Nome do relator: Relator Diego Diniz Ribeiro
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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2008 a 31/12/2012 RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO FORA DO PRAZO LEGAL. INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. É de 30 (trinta) dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto-lei n. 70.235/72. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade.

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3402­005.654  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  27 de setembro de 2018  Matéria  PIS  Recorrente  UNIMED PATO BRANCO COOPERATIVA DE TRABALHO MEDICO  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/07/2008 a 31/12/2012  RECURSO  VOLUNTÁRIO  INTERPOSTO  FORA  DO  PRAZO  LEGAL.  INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA.  É  de  30  (trinta)  dias  o  prazo  para  interposição  de Recurso Voluntário  pelo  contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto­lei n. 70.235/72. O  não  cumprimento  do  aludido  prazo  impede  o  conhecimento  do  recuso  interposto em razão da sua intempestividade.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do Recurso Voluntário, por ser intempestivo.  (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Waldir  Navarro  Bezerra, Rodrigo Mineiro Fernandes, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Pedro  Sousa  Bispo,  Renato  Vieira  de  Ávila  (suplente  convocado)  e  Cynthia  Elena  de  Campos.  Ausente  justificadamente  a  Conselheira  Thais  De  Laurentiis  Galkowicz,  sendo  substituída  pelo  Conselheiro  Renato  Vieira  de  Ávila  (suplente  convocado).  Relatório  Trata  o  presente  processo  de  recurso  voluntário  contra  o  indeferimento  de  manifestação de inconformidade postulada ante o não reconhecimento de pedido de restituição  de PIS formulado pela recorrente     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 93 5. 90 39 07 /2 01 3- 68 Fl. 153DF CARF MF     2 Aludida  restituição  restou  indeferida  pela  DRF  de  origem,  posto  que:  “A  partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima identificado, foram  localizados um ou mais pagamentos, abaixo relacionados, mas integralmente utilizados para  quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para restituição”   Regularmente  cientificada,  apresentou,  a  interessada,  manifestação  de  inconformidade, julgada improcedente pela DRJ, nos termos do acórdão nº01­033.584.:   Cientificado desta decisão apresentou o recurso voluntário ora em apreço.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Waldir Navarro Bezerra  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo  II do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343,  de  09  de  junho  de  2015.  Portanto,  ao  presente  litígio  aplica­se  o  decidido  no Acórdão  3402­005.626,  de  27  de  setembro  de  2018,  proferido  no  julgamento  do  processo  10935.903869/2013­43, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcrevem­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  os  entendimentos que prevaleceram naquela decisão (Resolução 3402­005.626):  "I. Da intempestividade do recurso voluntário interposto  5. Como é  sabido, o prazo para  interposição de Recurso  Voluntário no âmbito do processo administrativo federal é de 30  (trinta)  dias,  conforme prevê  o  art.  33,  caput  do Decreto­lei  n.  70.235/72.  6.  Não  obstante,  segundo  o  disposto  no  art.  5o.  do  sobredito  Decreto­lei,  os  prazos  no  processo  administrativo  federal são contínuos e deverão ser contados excluindo­se na sua  contagem  o  dia  do  início  e  incluindo­se  o  do  vencimento. Este  também é o teor do art. 66 da lei n. 9.784/991.  7. Pois bem. No presente caso o fecorrente foi cientificado  via  eletrônica  da  decisão  guerreada,  sendo  a  correspondente  mensagem  aberta  em  24  (vinte  e  quatro)  de  fevereiro  de  2017  (sexta­feira)  (fl.  142).  Logo,  levando  em  consideração  as  disposições  legais  acima  mencionadas,  o  termo  inicial  para  a  contagem do  prazo  recursal  teve  início  em  27  (vinte  e  sete) de  fevereiro de 2017 (segunda­feira), vencendo, por sua vez, no dia  28 (vinte e oito) de março de 2017 (terça­feira). Acontece que o  recurso em apreço só foi  interposto em 30 (trinta) de março de  2017 (fl. 145), ou seja, quando já transcorrido o prazo legal.  8.  Patente  está,  portanto,  a  intempestividade  do  recurso  voluntário interposto, motivo pelo qual não o conheço.  Dispositivo                                                              1 "Art. 66. Os prazos começam a correr a partir da data da cientificação oficial, excluindo­se da contagem o dia do  começo e incluindo­se o do vencimento."  Fl. 154DF CARF MF Processo nº 10935.903907/2013­68  Acórdão n.º 3402­005.654  S3­C4T2  Fl. 3          3 9.  Diante  do  exposto,  em  razão  da  intempestividade  do  recurso voluntário interposto, deixo de conhecê­lo.  10. É como voto."    Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado decidiu por  não conhecer do recurso voluntário por ser intempestivo.   (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra                                Fl. 155DF CARF MF

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Numero do processo: 13851.902652/2016-87
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 28 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Jan 28 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do Fato Gerador: 25/03/2013 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO INTEMPESTIVO. Não se conhece do recurso apresentado após o prazo de trinta dias contados da ciência da decisão de primeira instância. Recurso Voluntário Não Conhecido Crédito Tributário Mantido
Numero da decisão: 3402-005.922
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Voluntário, por intempestivo. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Waldir Navarro Bezerra (presidente da turma), Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Diego Diniz Ribeiro, Cynthia Elena de Campos, Renato Vieira de Ávila (suplente convocado), Pedro Sousa Bispo e Rodrigo Mineiro Fernandes. Ausente, justificadamente, a Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz.
Nome do relator: WALDIR NAVARRO BEZERRA
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3402­005.922  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  28 de novembro de 2018  Matéria  PEDIDO DE RESTITUIÇÃO  Recorrente  ROMANOVA ­ PRODUTOS E ALIMENTOS LTDA ­ ME  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do Fato Gerador: 25/03/2013  PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO INTEMPESTIVO.   Não se conhece do recurso apresentado após o prazo de trinta dias contados  da ciência da decisão de primeira instância.  Recurso Voluntário Não Conhecido  Crédito Tributário Mantido      Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer  do Recurso Voluntário, por intempestivo.  (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente e Relator.     Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Waldir  Navarro  Bezerra  (presidente  da  turma),  Maria  Aparecida  Martins  de  Paula,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Diego Diniz  Ribeiro,  Cynthia  Elena  de  Campos,  Renato  Vieira  de Ávila  (suplente  convocado),  Pedro  Sousa  Bispo  e  Rodrigo Mineiro  Fernandes.  Ausente,  justificadamente,  a  Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 85 1. 90 26 52 /2 01 6- 87 Fl. 133DF CARF MF Processo nº 13851.902652/2016­87  Acórdão n.º 3402­005.922  S3­C4T2  Fl. 3          2   Relatório  Trata  o  presente  processo  de  Pedido  de  Restituição  (PER),  indeferido  em  decorrência  do  crédito  alegado  não  estar  disponível,  por  se  encontrar  o  valor  do  DARF  recolhido vinculado a um débito declarado.  Cientificada, a contribuinte interpôs manifestação de inconformidade em que  solicitou a revisão do despacho decisório, tendo em vista que retificou a DCTF do respectivo  período  de  apuração.  Alega  que  diversos  pagamentos  de  PIS/Pasep  e  de  Cofins  “foram  recolhidos indevidamente, de acordo com a Lei n° 10.925, de 2004, artigo 1o,  inciso XVIII –  Solução  de  Consulta  Cosit  de  29/06/2016,  na  qual  determina  a  redução  para  zero  das  alíquotas incidentes”.   Ato  contínuo,  a  DRJ­CURITIBA  (PR)  julgou  a  manifestação  de  inconformidade improcedente, nos termos do Acórdão nº 06­058.395.  Neste  Recurso,  a  Empresa  repisou  os mesmos  argumentos  apresentados  na  sua Impugnação e juntou aos autos as notas fiscais eletrônicas de vendas.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo  II do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343,  de  09  de  junho  de  2015.  Portanto,  ao  presente  litígio  aplica­se  o  decidido  no Acórdão  3402­005.906,  de  28  de  novembro  de  2018,  proferido  no  julgamento  do  processo  13851.902629/2016­92, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcrevem­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  os  entendimentos que prevaleceram naquela decisão (Acórdão 3402­005.906):  "O  recurso  em  análise  não  atende  a  todos  os  requisitos  de  admissibilidade,  pois,  no  que  se  refere  especificamente  à  tempestividade,  quando  da  interposição  do recurso, já havia transcorrido o prazo legal.  Extrai­se  do  Decreto  70.235  de  06.03.1972  (PAF),  dentre  outros  comandos,  que  o  prazo  para  a  interposição  de  recurso  voluntário  é  de  30  (trinta)  dias  da  ciência  da  decisão  de  1ª  instância.  Segue  transcrito  os  excertos  normativos que importam ao presente exame:  Fl. 134DF CARF MF Processo nº 13851.902652/2016­87  Acórdão n.º 3402­005.922  S3­C4T2  Fl. 4          3 (...)  Art.  5º  Os  prazos  serão  contínuos,  excluindo­se  na  sua  contagem o dia do início e  incluindo­se o do vencimento.  Parágrafo único. Os prazos só se iniciam ou vencem no dia  de expediente normal no órgão em que corra o processo ou  deva ser aplicado o ato  Art.23 Far­se­á a intimação:.  (...)  II por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou  via,  com  prova  de  recebimento  no  domicílio  tributário  eleito  pelosujeito  passivo;  (Redação  dada  pela  Lei  nº9.532/97)   (...)  §2º Considera­se feita a intimação :   (...)  II  no  caso  do  inciso  II  do  caput  deste  artigo,  na  data  do  recebimento  ou,  se  omitida,  quinze  dias  após  a  data  da  expedição da intimação; (Redação dada pela Lei nº 9.532,  de 1997)   (...)  §  4º  Para  fins  de  intimação,  considera­se  domicílio  tributário  do  sujeito  passivo:  (Redação  dada  pela  Lei  nº11.196/2005)   I­ o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais,  à  administração  tributária;  e  (Incluído  pela  Lei  nº11.196,  de 2005)   (...)  Art.  33.  Da  decisão  caberá  recurso  voluntário,  total  ou  parcial,  com  efeito  suspensivo,  dentro  dos  trinta  dias  seguintes à ciência da decisão.  (...)  Tem­se  que  a  data  ciência  do  acórdão  por  meio  eletrônico  foi  realizada  em  27/04/2017  (fls.26).  No  caso  sob exame, segundo a legislação de regência anteriormente  transcrita,  o  termo  final do prazo  em questão ocorreu  em  27/05/2017 (sábado), que por não ser dia útil, transfere­se  o prazo para o dia 29/05/2017. Na folha 27 é demonstrado  que o Recurso Voluntário  somente  foi  apresentado no dia  31/05/2017. Portanto, o presente  recurso  é extemporâneo,  pois foi apresentado fora do prazo legal.  Fl. 135DF CARF MF Processo nº 13851.902652/2016­87  Acórdão n.º 3402­005.922  S3­C4T2  Fl. 5          4 Diante  do  exposto,  voto  no  sentido  de  não  conhecer  do Recurso Voluntário, por intempestivo."  Importa registrar que nos autos ora em apreço, assim como no paradigma, a  ciência do acórdão da DRJ e a interposição do Recurso Voluntário ocorreram, respectivamente,  em 27/04/2017 e 31/05/2017. Desta sorte, por absoluta identidade fática e jurídica, a decisão lá  esposada pode ser perfeitamente aqui aplicada.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado decidiu não  conhecer do Recurso Voluntário, por intempestivo.   (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra                                Fl. 136DF CARF MF

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