Sistemas: Acordãos
Busca:
mostrar execução da query

Busca Facetada

Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10974536 #
Numero do processo: 16624.000340/2008-07
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 16 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/1998 a 31/07/2001 CRÉDIDO DE RESTITUIÇÃO DO PIS. PRESCRIÇÃO PRAZO 5 (CINCO) ANOS LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. SÚMULA 91/CARF. DECADÊNCIA DO PEDIDO. SÚMULA No. 91 – CARF Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador.
Numero da decisão: 3401-013.999
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente LAÉRCIO CRUZ ULIANA JUNIOR – Relator e Vice-presidente. Assinado Digitalmente LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO – Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).
Nome do relator: LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Jul 26 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Quarta Câmara

ementa_s : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/1998 a 31/07/2001 CRÉDIDO DE RESTITUIÇÃO DO PIS. PRESCRIÇÃO PRAZO 5 (CINCO) ANOS LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. SÚMULA 91/CARF. DECADÊNCIA DO PEDIDO. SÚMULA No. 91 – CARF Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador.

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 16624.000340/2008-07

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7277795

dt_registro_atualizacao_tdt : Thu Jul 17 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 3401-013.999

nome_arquivo_s : Decisao_16624000340200807.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR

nome_arquivo_pdf_s : 16624000340200807_7277795.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente LAÉRCIO CRUZ ULIANA JUNIOR – Relator e Vice-presidente. Assinado Digitalmente LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO – Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).

dt_sessao_tdt : Mon Jun 16 00:00:00 UTC 2025

id : 10974536

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Jul 26 09:37:07 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1838701753283903488

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-16T22:17:06Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-16T22:17:06Z; Last-Modified: 2025-07-16T22:17:06Z; dcterms:modified: 2025-07-16T22:17:06Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-16T22:17:06Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-16T22:17:06Z; meta:save-date: 2025-07-16T22:17:06Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-16T22:17:06Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-16T22:17:06Z; created: 2025-07-16T22:17:06Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; Creation-Date: 2025-07-16T22:17:06Z; pdf:charsPerPage: 1309; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-16T22:17:06Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 16624.000340/2008-07 ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 20 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE BTM ELETROMECÂNICA LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/1998 a 31/07/2001 CRÉDIDO DE RESTITUIÇÃO DO PIS. PRESCRIÇÃO PRAZO 5 (CINCO) ANOS LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. SÚMULA 91/CARF. DECADÊNCIA DO PEDIDO. SÚMULA No. 91 – CARF Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente LAÉRCIO CRUZ ULIANA JUNIOR – Relator e Vice-presidente. Assinado Digitalmente LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO – Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente). Fl. 494DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16624.000340/2008-07 2 RELATÓRIO Por bem retratar os fatos, transcrevo o relatório da DRJ: Trata-se de Pedido de Restituição, formulado pela interessada em 30 de janeiro de 2008, no valor total de R$ 45.481,50 (quarenta e cinco mil, quatrocentos e oitenta e um reais e cinqüenta centavos) decorrente da exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição do PIS, no período de janeiro de 1998 a julho de 2001. Da análise do pedido de restituição, a unidade de origem emitiu o Despacho Decisório DRF/SEORT/GUA nº 120/2008, datado de 11/02/2008, fls.88/93, indeferindo o pedido, conforme ementa que se transcreve: O direito de pleitear a restituição extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos. A exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS, cobrado na condição de contribuinte, depende de expressa previsão legal, a qual não existe, razão pela qual o imposto apurado não pode ser deduzido. Consta às fls. 94/97, a PER/DCOMP 27093.68700.150208.1.3.04-2043, transmitida em 15/02/2008, para compensação com aproveitamento de parte do crédito decorrente do processo de pedido de restituição, em questão, apontando débito relativo ao IPI (Código 5123-01) período de apuração jan/2008. A empresa cientificada da decisão do indeferimento do pedido de restituição e da existência de débitos embasados nas declarações (PER/DCOMP), através da Notificação nº 114/2008, fls.100, em 28/02/2008, apresenta manifestação de inconformidade, em 25/03/2008, conforme documento constante às fls. 104/139, com fundamento na legislação e jurisprudência por ela indicadas, postula o reconhecimento do direito ao crédito no período de janeiro de 1998 a julho de 2001, sob o argumento que a decadência foi afastada, devido a contribuição ser enquadrada na sistemática de lançamento por homologação, não prescrevendo portanto o direito ao pedido, que seja reconhecida a atualização monetária por índices que reflitam a real variação inflacionária do período, sejam homologadas as compensações vinculadas no Pedido de Restituição e ainda que sejam consideradas sem efeito a notificação e despacho emitido pela unidade de origem. O processo foi encaminhado à DRJ/Campinas, e em procedimento de triagem foi emitido o Despacho SECOJ/DRJ/CPS Nº 436/2008, em 16/07/2008, fls.145, retornando o processos à DRF de origem para saneamento, nestes termos: Em procedimento de triagem de entrada, com vistas a confirmar a regularidade do cadastramento e atualização do presente processo nos sistemas de controle (PROFISC/SIEF), constatamos que o Despacho Decisório de fl. 85/90 elaborado pelo SEORT/DRF/GUARULHOS não contempla a Dcomp (fls. 91/92) apresentada Fl. 495DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16624.000340/2008-07 3 em data posterior ao despacho Decisório, não sendo, portanto, objeto de apreciação, inexistindo, nestes autos, decisão e conseqüente recurso a ser julgado relativamente a ela. Logo, os débitos nela informados permanecem extintos, enquanto não implementada a condição resolutória de não-homologação, ou editado o ato que considere as compensações não declaradas, nos termos dos parágrafos do art. 74, da Lei n° 9.430/96, sendo imprópria a suspensão de sua exigibilidade mediante cadastramento nestes autos. Ainda, havendo retorno para apreciação da Manifestação de inconformidade apresentada, a situação do crédito tributário no SIEF deve ser cadastrado como “ATIVO – EM JULGAMENTO DA CONTESTAÇÃO”. Em atendimento ao despacho acima, foi emitido o DESPACHO DECISÓRIO DRF/SEORT/GUA Nº 643/2008, em 16/09/2008, fls. 146/152, conforme ementa e resultado abaixo transcritos: Ementa: O direito de pleitear a restituição extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos. A exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS, cobrado na condição de contribuinte, depende de expressa previsão legal, a qual não existe, razão pela qual o imposto apurado não pode ser deduzido. Resultado: PEDIDO INDEFERIDO – Não reconhecimento do direito creditório e Não homologação das compensações. Cientificada da nova decisão, através da Notificação nº 114/2008, em 23/09/2008, fls. 154, a empresa apresentou manifestação de inconformidade, em 21/10/2008, conforme documento de fls. 157/196, onde em sede de preliminar sustenta que houve equívoco no relatório do Despacho Decisório DRF/SEORT/GUA nº 643/2008 quanto às datas de compensações do crédito e a ciência da Notificação uma vez que o pedido de restituição foi protocolado em 30/01/2008 e foi compensado através da Perd/comp nº 27093.68700.150208.1.3.04-2043, no dia 15/02/2008, portanto, ANTES DA CIÊNCIA do Despacho Decisório, que ocorreu apenas no dia 28/02/2008, assim, não tendo violado a norma contida no inciso IV do § 3º, do artigo 26 da IN 600 –28/12/2005. E, ainda, com fundamento em dispositivos legais e jurisprudência, assevera que a decisão recorrida não merece prosperar, pelos seguintes motivos: 1. Decadência Sustenta a contribuinte que autoridade ao indeferir o pedido de restituição não se atentou quanto ao fato de que a contribuição ora questionada é calculada pela sistemática e lançamento por homologação e nesses casos a extinção do crédito não se verifica com o pagamento, mas com a soma deste com a homologação do lançamento. Assim sendo, a administração pública tem o prazo de cinco anos para homologar o crédito tácita ou expressamente e a decadência só se inicia no primeiro dia subseqüente ao término deste prazo, nesta Fl. 496DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16624.000340/2008-07 4 sistemática o prazo para que o contribuinte possa pleitear o seu direito é de 10 (dez) anos, sendo cinco anos para a Receita Fazendária homologar e mais cinco anos para a decadência do direito do contribuinte. Sustenta ainda que em 2005 com a publicação da LC 118/05, artigos 3º e 4º, houve uma modificação no art. 168, do CTN, e com isso o legislador alterou a extinção do crédito tributário no caso de tributo sujeito ao lançamento por homologação para o momento do pagamento, não obstante a lei não poderia atingir fatos pretéritos e retroagir prejudicando o contribuinte. Após tecer várias considerações à respeito dos dispositivos acima citados, assegura que do ponto de vista prático, a prescrição deve ser contada da seguinte forma: relativamente aos pagamentos indevidos de tributos feitos a partir de 9 de junho de 2005 – data da entrada em vigor da lei – o prazo para o contribuinte pedir a restituição é de cinco anos a contar do pagamento. Relativamente aos pagamentos anteriores, a prescrição obedece à tese dos cinco + cinco, limitada ao prazo máximo de cinco anos a contar da vigência da lei nova. Colaciona jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. 2. Da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS Sustenta em síntese que o valor do ICMS não pode ser incluído na base de cálculo da COFINS e do PIS, por não ser incluído no conceito de faturamento, mas mero ingresso na escrituração contábil das empresas. Colaciona julgados do Superior Tribunal de Justiça. 3. Correção Monetária Assevera a recorrente que os valores a serem restituídos devem ser atualizados monetariamente, com base nos juros SELIC, nos termos da Lei 9.250/95 e no período anterior à esta previsão legal, deve-se aplicar subsidiariamente o Código Tributário Nacional, especificamente o § 1º do artigo 161. Cita jurisprudência administrativa e judicial. Destaca ainda a recorrente, normas contidas em atos normativos e legislação à respeito da Restituição, da Compensação, da Extinção do Crédito, da Suspensão da exigibilidade do Crédito Tributário, e ao final requer: i) Seja a presente MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE acolhida em todos os seus termos. ii) Análise do mérito constante do Pedido de Restituição, reconhecendo seu direito na restituição dos recolhimentos indevidos a título de Programa de integração Social­ PIS; iii) Seja reconhecido o direito ao crédito no período de janeiro de 1998 a julho de 2001, visto que a decadência foi afastada, devido ao Pis ser enquadrad o na sistemática de lançamento por homologação (art. 150) cuja legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exa me da autoridade administrativa, considerando que o art. 173, I do CTN deve ser i Fl. 497DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16624.000340/2008-07 5 nterpretado em conjunto com seu art. 150, § 4º, bem como que o termo inicial da decadência prevista no art. 173, I do CTN não é a data em que ocorreu o fat o gerador e finalmente que a decadência relativa ao direito de constituir créd ito tributário comente ocorre depois de cinco anos, contados do exercício s eguinte àquele em que se extinguiu o direito potestativo do Estado rever e homologar o lançamento (CTN, art. 150, § 4º). iv) Seja reconhecida a atualização monetária por índices que reflitam a real variaçã o inflacionária do período, visto que a lei 9.250/95 no art. 39, § 4º, prevê à atualiz ação dos valores a título de restituição, com base nos juros SELIC. v) Seja homologada ainda, a compensação vinculada no Pedido RestituiçãoProcesso nº 16624.00340/2008- 07, formalizada através do Per Dcomp nº 27093.68700.150208.1.304- 2043, no valor de R$ 45.481,49 (IPI), considerando extinto o crédito tributário, conforme artigo 156 do Código Tributário Nacional. vi) Seja considerado sem efeito a Notificação SEORT/DRF/GUARULHOS 709/2008 e o DESPACHO DECISÓRIO DRF/SEORT/GUA Nº 643/2008, a qual intimava a pagar os débitos assim suspensa a exigibilidade dos créditos tributários, nos te rmos dos artigos 151 e 156 do Código Tributário Nacional. Seguindo a marcha processual normal, assim o feito foi julgado conforme consta na menta do acórdão da DRJ: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/1998 a 31/07/2001 RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. EXTINÇÃO DO DIREITO. O direito de o contribuinte pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos, contados da data do pagamento, inclusive nos casos de tributos sujeito à homologação ou de declaração de inconstitucionalidade. ICMS. BASE DE CÁLCULO. O ICMS integra a base de cálculo da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins e do PIS, não havendo falar em direito creditório. DIREITO CREDITÓRIO. INEXISTÊNCIA. Correto o despacho decisório que não homologou a compensação declarada pelo contribuinte por inexistência de direito creditório, tendo em vista que o crédito alegado como origem não foi reconhecido. INCONSTITUCIONALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de argüições de inconstitucionalidade e ilegalidade, restringindo-se a instância administrativa ao exame da validade jurídica dos atos praticados pelos agentes do Fisco. Fl. 498DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16624.000340/2008-07 6 SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO Permanecerá suspensa a exigibilidade dos débitos declarados em DCOMP enquanto estiver presente qualquer das hipóteses previstas no artigo 151 do Código Tributário Nacional - CTN. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em recurso voluntário, a contribuinte repisou os mesmos argumentos da manifestação de inconformidade. É o relatório. VOTO Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, Relator O Recuso é tempestivo. Trata de Pedido de Restituição, formulado pela interessada em 30 de janeiro de 2008, no valor total de R$ 45.481,50 (quarenta e cinco mil, quatrocentos e oitenta e um reais e cinqüenta centavos) decorrente da exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição do PIS, no período de janeiro de 1998 a julho de 2001. No entanto, a Unidade de origem e a DRJ compreenderam que o pedido da contribuinte era decadente em razão de ultrapassar o prazo de 5 (cinco) anos, sendo que a contribuinte sustenta que o prazo decadencial é de 10 (dez) anos. Nesse sentido o CARF: Súmula CARF nº 91 Aprovada pelo Pleno em 09/12/2013 Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Assim, tendo em vista que o pedido foi posterior ao 9 de junho de 2005, resta decadente o pedido. Desse modo, não conheço do recurso pela decadência, ficando prejudicada analidade das demais matérias. Assinado Digitalmente Fl. 499DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.999 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16624.000340/2008-07 7 Laércio Cruz Uliana Junior Fl. 500DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

score : 1.0
10972503 #
Numero do processo: 10983.720607/2014-51
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 SALDO NEGATIVO. COMPENSAÇÃO. FALTA DE COMPROVAÇÃO. O artigo 165 do CTN autoriza a restituição do pagamento indevido e o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 permite a sua compensação com débitos próprios do contribuinte, mas, cabe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. À míngua de tal comprovação não se homologa a compensação pretendida. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PAGAMENTO. COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 203 A extinção do crédito tributário mediante compensação não equivale ao pagamento referido pelo artigo 138 do CTN, para fins de configuração de denúncia espontânea. Súmula CARF nº 203 A compensação não equivale a pagamento para fins de aplicação do art. 138 do Código Tributário Nacional, que trata de denúncia espontânea.
Numero da decisão: 1202-001.601
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reconhecer o direito ao crédito no montante de R$ 4.558.510,09; homologando-se as compensações pleiteadas até esse limite. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, José André Wanderley Dantas de Oliveira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Jul 26 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Segunda Câmara

ementa_s : Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 SALDO NEGATIVO. COMPENSAÇÃO. FALTA DE COMPROVAÇÃO. O artigo 165 do CTN autoriza a restituição do pagamento indevido e o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 permite a sua compensação com débitos próprios do contribuinte, mas, cabe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. À míngua de tal comprovação não se homologa a compensação pretendida. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PAGAMENTO. COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 203 A extinção do crédito tributário mediante compensação não equivale ao pagamento referido pelo artigo 138 do CTN, para fins de configuração de denúncia espontânea. Súmula CARF nº 203 A compensação não equivale a pagamento para fins de aplicação do art. 138 do Código Tributário Nacional, que trata de denúncia espontânea.

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção

dt_publicacao_tdt : Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 10983.720607/2014-51

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7277622

dt_registro_atualizacao_tdt : Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 1202-001.601

nome_arquivo_s : Decisao_10983720607201451.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA

nome_arquivo_pdf_s : 10983720607201451_7277622.pdf

secao_s : Primeira Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reconhecer o direito ao crédito no montante de R$ 4.558.510,09; homologando-se as compensações pleiteadas até esse limite. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, José André Wanderley Dantas de Oliveira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

dt_sessao_tdt : Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025

id : 10972503

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Jul 26 09:37:05 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1838701753290194944

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-15T19:29:07Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-15T19:29:07Z; Last-Modified: 2025-07-15T19:29:07Z; dcterms:modified: 2025-07-15T19:29:07Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-15T19:29:07Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-15T19:29:07Z; meta:save-date: 2025-07-15T19:29:07Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-15T19:29:07Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-15T19:29:07Z; created: 2025-07-15T19:29:07Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 29; Creation-Date: 2025-07-15T19:29:07Z; pdf:charsPerPage: 1649; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-15T19:29:07Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10983.720607/2014-51 ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 23 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE CENTRAIS ELETRICAS DE SANTA CATARINA S.A INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 SALDO NEGATIVO. COMPENSAÇÃO. FALTA DE COMPROVAÇÃO. O artigo 165 do CTN autoriza a restituição do pagamento indevido e o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 permite a sua compensação com débitos próprios do contribuinte, mas, cabe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. À míngua de tal comprovação não se homologa a compensação pretendida. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PAGAMENTO. COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 203 A extinção do crédito tributário mediante compensação não equivale ao pagamento referido pelo artigo 138 do CTN, para fins de configuração de denúncia espontânea. Súmula CARF nº 203 A compensação não equivale a pagamento para fins de aplicação do art. 138 do Código Tributário Nacional, que trata de denúncia espontânea. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reconhecer o direito ao crédito no montante de R$ 4.558.510,09; homologando-se as compensações pleiteadas até esse limite. Assinado Digitalmente Fl. 303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 2 Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, José André Wanderley Dantas de Oliveira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário contra acórdão de nº Acórdão 12-114.425 - 9ª Turma da DRJ/RJO, Sessão de 18 de fevereiro de 2020, que julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo, que será complementado com os fatos que se sucederam: O presente processo trata de Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório, objeto de análise manual à fl. 102, referente à Declaração de Compensação no PER/DCOMP nº08579.21893.100111.1.7.06-6494, retificador do PER/DCOMP nº15292.48669.050111.1.3.06-5379, gerados pelo programa PER/DCOMP e transmitidas via Internet, com indicação de crédito relativo a Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF por ocasião de recebimentos de Juros sobre o Capital Próprio pagos por outra pessoa jurídica e referentes ao ano- calendário 2010. 2. O Despacho Decisório (fl. 102), não homologou a compensação declarada tendo em vista que o crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte, decorrente de Juros sobre o Capital Próprio retido no ano-calendário 2010, foi utilizado após o encerramento do ano calendário ao qual se referia, o que inviabiliza a utilização do crédito para compensações, conforme regra prevista nos §§ 3º e 6º, do art. 9º, da Lei n° 9.249/1995, b em como no art. 47, da IN RFB n° 1..300/2012 e tendo em vista o parecer constante do presente processo às fls. 95 a 100. Veja-se: DESPACHO DECISÓRIO O Delegado da Receita Federal do Brasil em Joinville - SC, no uso das atribuições que lhe confere o artigo 302 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Fl. 304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 3 Federal aprovado pela Portaria MF nº 203, de 14 de maio de 2012, e considerando o estabelecido no art. 170 da Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN); no art. 9º, § 6º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; no art. 47 da IN RFB n.º 1.300, de 21 de novembro de 2012, e tendo em vista o parecer constante do presente processo, que aprovo e adoto, os quais ficam fazendo parte integrante deste despacho decisório, como se nele estivesse transcrito, DECIDE não reconhecer o direito creditório no valor de R$ 9.933.150,00 (nove milhões trezentos e trinta e três mil e cento e cinqüenta reais) relativo aos valores dela retidos a título de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) sobre rendimentos recebidos de Juros sobre Capital Próprio (JCP), código 5706, retidos no ano calendário 2010, para fins de não homologação da compensação do débito do IRRF por ocasião do pagamento/crédito efetuado a seus sócios também a título de JCP, conforme tabela abaixo: Encaminhe-se os autos à EQLIQ/SAORT/DRF/JOINVILLE, para: - adotar os procedimentos necessários ao cumprimento deste despacho decisório e o registro do resultado do tratamento manual nos sistemas de controle da RFB, SIEF/Processos e SIEF/PerDcomp; e - ciência ao contribuinte do inteiro teor deste despacho decisório, acompanhado do respectivo parecer, preferencialmente por meio do Domicílio Tributário Eletrônico (DTE), e prosseguimento na cobrança do saldo devedor remanescente, relativos à DCOMP não-homologada, obedecidas as disposições contidas nos §§ 7º a 11 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, e no art. 44 da IN RFB 1.300/2012. 2.1 A seguir, o Parecer (fls. 95 a 100) que fundamentou o Despacho Decisório acima destacado: PARECER RELATÓRIO Em consulta ao sistema SIEF-PER/DCOMP da RFB - Secretaria da Receita Federal do Brasil, verifiquei que o contribuinte acima identificado apresentou a Declaração de Compensação - DCOMP nº 08579.21893.100111.1.7.06-6494, retificadora da DCOMP n° 15292.48669.050111.1.3.06-5379, geradas pelo programa PER/DCOMP e transmitidas via Internet, com indicação de crédito relativo a Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF por ocasião de recebimentos de Juros sobre o Capital Próprio pagos por outra pessoa jurídica referentes ao ano calendário 2010. Juros sobre o Capital Próprio é uma das formas de distribuição do lucro entre os acionistas, titulares ou sócios de uma empresa. Sobre essa distribuição incide imposto de renda à alíquota de 15% (quinze por cento), cuja retenção e Fl. 305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 4 recolhimento estão a cargo da pessoa jurídica investida que faz o pagamento dos juros sobre o capital. Esse imposto de renda retido será aproveitado pela pessoa jurídica beneficiária, caso seja tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado, como antecipação do imposto devido na declaração de rendimentos. Sendo tributado pelo lucro real, o beneficiário do IRRF poderá, também, utilizar-se do imposto retido como crédito na compensação do imposto de renda retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio a seu titular, sócio ou acionista. Esse regramento encontra-se nos §§ 3 º e 6º do art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995, e está reproduzido nos §§ 1º e 2º do art. 668 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR/1999 (Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999), conforme abaixo: (...)Constata-se que, na hipótese acima transcrita, duas são as destinações legais possíveis para o imposto retido na fonte no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real: será ele considerado antecipação do devido na declaração, ou poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio a titular, sócios ou acionistas da pessoa jurídica. A primeira possibilidade é a regra geral, ao passo que a segunda representa uma exceção a ela. A primeira, ademais, é preceito impositivo: caso o sujeito passivo pretenda utilizar a importância retida pela pessoa jurídica que lhe pagou ou creditou juros sobre o capital próprio, deve fazê-lo no momento da apuração do imposto devido, ao final do período de apuração, a menos que incida a exceção, qual seja, tenha utilizado essa importância, anteriormente, para compensar com o imposto que ele mesmo reteve, quando pagou ou creditou juros sobre o capital próprio a seu titular, sócios ou acionistas. Há uma ordem cronológica implícita nessas possibilidades de destinação do imposto retido. Deveras, deflui da conjugação das duas regras citadas que a compensação só pode ser realizada enquanto não tiver incidido a regra geral. Significa dizer que a pessoa jurídica poderá compensar desde que isso ocorra antes do final do período de apuração do imposto, ocasião em que deve ser calculado o imposto devido, considerando nesse cálculo, se for o caso, as importâncias retidas a título de antecipação. O IRRF, assim, transmuda-se, ao final do período de apuração, em crédito compensável com o imposto de renda devido no exercício apurado na declaração, sendo que, eventualmente, essa operação pode dar origem a novo crédito, consubstanciado em saldo negativo do IRPJ. Depois de encerrado o período de apuração, descabe cogitar a invocação de uma faculdade que só poderia ter sido exercida antes da incidência do preceito que veicula a regra geral de aproveitamento da importância retida, a fim de afastar essa regra geral. Registre-se que a interpretação exposta nos parágrafos precedentes harmoniza-se com a disposição geral, vazada no art. 231, inciso III, do RIR/1999, segundo a qual, “para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto pago ou Fl. 306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 5 retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real”. Ainda nesta seara, cumpre mencionar a Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 2012. Esse ato administrativo, que disciplina a restituição/compensação no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, interpreta a Lei n° 9.249, de 1995, quan to às possíveis destinações do IRRF incidente no caso dos juros sobre o capital próprio, previstas no art. 9°, §§ 3° e 6° da lei. (...)A norma acima reprisa a interpretação harmônica e possível da Lei nº 9.249, de 1995 de que a compensação de que trata só pode ser efetuada dentro do próprio período de apuração. Define, também, a forma de como o encontro de contas deve ser realizado: mediante apresentação à RFB da Declaração de Compensação gerada a partir do Programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante a apresentação de formulário, ao qual devem ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório1 . Neste aspecto, cabe registrar que a redação do § 1°, do art. 41, da IN RFB n° 1.300/2012, está em perfeita consonância com o que prevê o § 1° do art. 74 da Lei n° 9.430, de 1996, abaixo transcrito: (...)Feitas essas considerações acerca da possibilidade e forma de utilização do crédito do IRRF incidente sobre o recebimento de juros a título de remuneração do capital próprio, passemos a análise da compensação em tela pretendida pelo contribuinte e que está relacionada na tabela abaixo: Apesar da contribuinte não estar originalmente sob a jurisdição administrativa da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Joinville, houve a transferência temporária da competência para analisar a DCOMP em apreço através da edição da Portaria SRRF n° 169/2014. Saliento que conforme declarado na DCOMP em apreço a presente compensação está vinculada a crédito decorrente de retenção de Imposto de Renda Retido na Fonte sobre os rendimentos que CENTRAIS ELÉTRICAS DE SANTA CATARINA S.A. , CNPJ 83.878.892/0001-55 auferiu em decorrência de investimentos na empresa CELESC DISTRIBUIÇÃO S.A., a título de Juros sobre o Capital Próprio, tendo sido retido nesta fonte pagadora a quantia de R$ 9.933.150,00 a título de IRRF(cód de receita 5706). Estas informações constam na Declaração do Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – Dirf, emitida pela CELESC DISTRIBUIÇÃO S.A.. Juntamos aos presentes autos administrativos, cópias de extrato da Declaração do Imposto de Renda na Fonte - DIRF – Resumo do Beneficiário, DIPJ, relativas ao período de apuração ora analisado e cópia da Declaração Eletrônica de Fl. 307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 6 Compensação – PER/DCOMP. O montante recebido a título de juros sobre capital próprio no ano de 2010, provenientes de diversas fontes pagadoras, totalizou R$ 73.685.034,13 e foi oferecido à tributação, conforme se verifica nas informações da Ficha 06A, alínea 22 da DIPJ - Declaração de Informações Econômico-Fiscal da Pessoa Jurídica. Quanto a utilização do Imposto de Renda Retido na Fonte, sob os diversos códigos de arrecadação, para pagamento das estimativas mensais de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica verifiquei que o contribuinte utilizou-se dos valores retidos conforme na tabela abaixo (DIPJ - Ficha 11 - Cálculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa): Conforme consta da DIRF – Resumo do Beneficiário, constante dos presentes autos, o contribuinte sofreu retenção de IRRF sob os diversos códigos de arrecadação no montante de R$ 11.811.054,44. Considerando que aproveitou um total de R$ 7.252.544,35 no pagamento das estimativas mensais, teria ainda um saldo de R$ 4.558.510,09 de retenções que seria o teto do valor passível de ter sido declarado como crédito na DCOMP em tela. Conforme se verifica na Tabela 01 acima, o contribuinte declarou na DCOMP o crédito no montante de R$ 9.933.150,00. Caso as demais formalidades relativas a compensação do crédito fossem obedecidas, o que não é o caso e será esclarecido no decorrer do presente parecer, seria o caso de se efetuar a glosa de crédito no valor de R$ 5.374.639,91 (R$ 9.933.150,00 - R$ 4.558.510,09). O tipo de crédito IRRF Juros sobre o Capital Próprio é objeto apenas de declaração de compensação, não sendo passível de ser restituído. Seu aproveitamento é exclusivo das pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real. A utilização deste crédito em compensações deve ser realizada entre crédito e débitos de mesmo fundamento - retenção de imposto de renda no pagamento de juros sobre o capital próprio - e durante o mesmo período de apuração (trimestre ou ano calendário). Encerrado o trimestre ou ano-calendário, as retenções não utilizadas em declaração de compensação devem ser contabilizadas para apuração do resultado do período, conforme já explicitado na base legal acima. A partir da transcrição dos dispositivos, constata-se que, para serem consideradas válidas, as compensações em apreço deve-se obedecer aos seguintes requisitos: 1. Devem ser efetuadas por pessoa jurídica optante pelo lucro real; Fl. 308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 7 2. A compensação deve ocorrer no trimestre ou ano-calendário da retenção do IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito dos juros sobre capital próprio; 3. Materializa-se com a apresentação de PER/DCOMP; 4. Serve-se tão somente para a extinção de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio aos seus titulares, sócios ou acionistas. No presente caso, o sistema IRPJ indica que a interessada era optante pelo lucro real anual no ano-calendário em que houve a retenção na fonte. A compensação foi realizada por meio da elaboração e transmissão de declaração PER/DCOMP. O débito compensado se refere ao código de receita 5706 -IRRF de juros sobre capital próprio. Entretanto, a declaração de compensação foi transmitida durante o ano calendário 2011, em período de apuração diverso ao de apuração do crédito, que se deu no ano calendário 2010, não obedecendo ao disposto no artigo 47 da Instrução Normativa 1.300/2012. Da análise dos documentos e dados constantes dos sistemas da RFB, verifico a irregularidade dos procedimentos de compensação adotados pela contribuinte. CONCLUSÃO Considerando todo o exposto, proponho o INDEFERIMENTO TOTAL do pleito, tendo em vista que o crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte, decorrente de Juros sobre o Capital Próprio retido no ano calendário de 2010, foi utilizado após o encerramento do ano calendário ao qual se referia, o que inviabiliza a utilização do crédito para compensações, conforme regra prevista nos §§ 3º e 6º, do art. 9º, da Lei n° 9.249/1995, b em como no art. 47, da IN RFB n° 1.300/2012. Resultado da análise da PER/DCOMP Ante o exposto, e, nos termos da Portaria DRF/JOI nº 29, de 14 de março de 2013, nos seus artigos 3°, incisos III e artigo 13, I, encaminho os presentes autos administrativos para o Delegado da Receita Federal em Joinville - SC para apreciação deste parecer. Irresignado o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (e-fls. 107) cujos fundamentos estão a seguir transcritos: (...)II. DO PROCEDIMENTO CONTÁBIL A Contribuinte contabilizou, em 2010, a título de recebimento de JCP, o valor de R$912.640,33 (novecentos e doze mil, seiscentos e quarenta reais e trinta e três Fl. 309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 8 centavos) em 10 de dezembro de 2010 e R$72.772.393,80 (setenta e dois milhões, setecentos e setenta e dois mil, trezentos e noventa e três reais e oitenta centavos) em 30 de dezembro de 2010, totalizando R$73.685.034,13 (setenta e três milhões, seiscentos e oitenta e cinco mil, trinta e quatro reais e treze centavos). Sobre o valor recebido, ela sofreu retenção de IRRF sobre JCP (código 5706) no montante de R$11.052.755,09 (onze milhões, cinquenta e dois mil, setecentos e cinquenta e cinco reais e nove centavos). Em 30 de dezembro de 2010, a Contribuinte creditou a título de JCP aos seus acionistas, o valor de R$77.938.000,00 (setenta e sete milhões, novecentos e trinta e oito mil reais), efetuando a Retenção de IRRF no valor de R$1.883.687,90 (um milhão, oitocentos e oitenta e três mil, seiscentos e oitenta e sete reais e noventa centavos - código 5706) e R$2.653.967,76 (dois milhões, seiscentos e cinquenta e três mil, novecentos e sessenta e sete reais e setenta e seis centavos - código 9453), demonstrado a seguir: O tributo retido foi compensado através do PER/DCOMP nº 15292.48669.050111.1.3.06-5379 retificado pelo PER/DCOMP nº 08579.21893.100111.1.7.06-6494, com o crédito do IRRF sobre JCP e o saldo remanescente foi deduzido do IRPJ a recolher. A União, por meio da Intimação n^ 260/2014-EQUQ/DRF/JOI, indeferiu o direito creditório por alegar que a empresa não obedeceu ao art. 47 da IN 1300 de 20 de novembro de 2012, não homologando totalmente o PER/DCOMP n9 08579.21893.100111.1.7.06-6494. Cabe ressaltar que o procedimento efetuado pela Contribuinte foi em data anterior a publicação da referida Instrução Normativa. O procedimentos adotados pela Contribuinte foram, conforme documentos em anexo: -Retificação da DIPJ 2011 (ano calendário 2010); -Cancelamento da PER/DCOMP Original n^ 15292.48669.050111.1.3.06-5379; -Compensação do IRRF s/JCP através dos PER/DCOMP n^ 09120.64090.030714.1.3.02-0910 (crédito do saldo negativo de 2010) e PER/DCOMP nº 20981.29552.030714.1. 3..02-3427 (com saldo negativo de 2011); III. DO DIREITO lll.l. A INSTRUÇÃO NORMATIVA - DO EXCESSO DE PODER REGULAMENTAR Fl. 310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 9 A Instrução Normativa RFB n.91300/2012, citada no Despacho Decisório, cuja original é a Instrução Normativa n.9900/2008, extrapolou sua capacidade de disciplina, pois contém disposição que não encontra amparo na legislação de regência do JCP, muito pelo contrário, entra em conflito com o artigo 70, inciso II, alínea "b", da Lei n.511.196/2005, a medida que esse norma impõe o prazo de pagamento do IRRF até o 39 dia útil ao decêndio de ocorrência dos fatos geradores, no caso do JCP. Nesse contexto, sob o ponto de vista jurídico a citada Instrução Normativa não se sustenta, pois se trata de excesso de poder regulamentar, com violação aos princípios constitucionais da reserva legal e tripartição dos poderes. Na qualidade de norma infralegal, a Instrução Normativa não pode transpor os limites regulamentares e criar novos direitos e obrigações sem a devida previsão legal em sentido estrito. A IN não pode ir contra a lei (Lei n.5ll.196/2005) e nem fora dela (Lei n.99249/95 e Regulamento do Imposto de Renda - Decreto n.53000/1999 e Código Tributário Nacional), bem como o ato normativo jamais poderá gerar direitos, obrigações, impor sanções, instituir proibições, pois o princípio da legalidade dispõe que apenas a lei pode fazê-lo. Portanto, se o pagamento do JCP ocorreu em 30 de dezembro de 2010, o 35 dia útil subsequente é o dia 05 de janeiro de 2011, justamente quando restou encaminhada a DComp não homologada por ser considerada equivocadamente extemporânea, pela Autoridade Fiscal. Para fins de exemplo, o mesmo ocorreu com a Instrução Normativa SRF n.5 267 de 23 de dezembro de 2002, que buscou disciplinar a legislação de regência do PAT. Quanto ao PAT, o entendimento já está sedimentado no Superior Tribunal de Justiça. (...)De fato, é assente que "ato infralegal. não pode restringir, ampliar ou alterar direitos decorrentes de lei. A lei é que estabelece as diretrizes para a atuação administrativa - normativa regulamentar" (STJ. REsp. 990.313 - SP. Relator Ministro Castro Meira. Julgado em 19 de fevereiro de 2008, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade e hierarquia das leis. Diante de todo o exposto, é imperativo afastar as disposições da Instrução Normativa SRF RFB n.21300/2012 citada no Despacho Decisório, cuja original é a Instrução Normativa n.g900/2008, de forma a permitir o correto aproveitamento do IRRF assegurado pela Lei n.99249/95, pelo Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n.23000/1999) e pelo Código Tributário Nacional. 111.2. A DENÚNCIA ESPONTÂNEA Outrossim, caso não se entenda que Instrução Normativa SRF RFB n.91300/2012 citada no Despacho Decisório, cuja original é a Instrução Normativa n.5900/2008, extrapolou o poder regulamentar ao impor limites para o aproveitamento do Fl. 311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 10 imposto de renda do JCP, tem-se que, na espécie, ao identificar os fatos ocorridos diversos da orientação emanada da Receita Federal, a Contribuinte prontamente realizou as retificações necessárias, fazendo excluir a multa de mora em razão do pagamento extemporâneo. O comprovante de PER/DCOMP demonstra o pagamento em 03/07/2014, enquanto a transmissão da DCTF (Declaração) ocorreu no mesmo dia, isto é, em 03/07/2014, conforme se evidencia pelos documentos em anexo. Portanto, embora o pagamento tenha ocorrido após a data de vencimento, foi realizado juntamente da declaração, o que, no entender da jurisprudência pacificada exclui a aplicação de encargos moratórios (multa). Nesse contexto, como a revelação da infração praticada foi feita voluntariamente, aliada ao recolhimento integral (principal e juros) do crédito tributário devido, indiscutível a aplicação do instituto da denúncia espontânea (CTN, art. 138) que exime o contribuinte da responsabilidade pelo pagamento de multa de mora, no caso de sua efetivação antes de procedimento de fiscalização. Ora, ao dispor sobre a exclusão de responsabilidade, pretendeu o Código Tributário Nacional criar um beneficio ao contribuinte que, por sua própria vontade, decida acertar suas contas com o Fisco. Torna-se assim o permissivo legal, como uma espécie de incentivo, para que o devedor procure o órgão público e pague seus débitos. A denúncia espontânea constitui-se, portanto, em um instrumento de exclusão da responsabilidade do contribuinte, pelo cometimento de algum ilícito tributário, como, in casu, o pagamento a destempo do tributo devido. Assim, no intuito de incentivá-lo a noticiar sua situação irregular, permite-se, através desse instituto, o cumprimento das obrigações principais em atraso, redundando na dispensa de cobrança de penalidades, tal como a multa de mora. Outrossim, para que se configure a denúncia espontânea, em sua plenitude, faz- se necessária a presença de alguns requisitos, tais como a tempestividade da denúncia, pagamento integral do montante devido e, na ocorrência de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, como o é o caso em apreço, sua confissão anteriormente à constituição do crédito. Veja-se que a tempestividade da denúncia espontânea requer sua apresentação anteriormente à ação fiscal, conforme se depreende do parágrafo único do art. 138 do CTN. Não há efetivo procedimento fiscalizatório perante a Contribuinte, relacionados com a infração, capazes de tolher seu direito à denúncia esposada e, assim retirar a espontaneidade do procedimento tomado. A declaração acompanhada do pagamento integral do débito confessado também foi operação realizada pela Contribuinte, uma vez que o crédito apurado foi recolhido integralmente. Assim, se a exclusão da responsabilidade do contribuinte pelo art. 138 do CTN tem como condição sine qua non o adimplemento integral da obrigação tributária, indiscutível o direito da Fl. 312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 11 Contribuinte à supressão da multa moratória, considerando-se os fatos então narrados. Acerca da matéria, o Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp n. 1.149.022/SP, que foi submetido ao regime do recurso representativo de controvérsia (art. 543-C, do CPC), pacificou o entendimento de que a denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. (...)Desta forma, resta inequívoca a ocorrência da denúncia espontânea na compensação realizada pela Contribuinte, uma vez que foram cumpridos todos os requisitos necessários, quais sejam: inexistência de medida de fiscalização relacionada com o débito em comento e pagamento integral do montante declarado acrescido de juros de mora. Assim, cumpridos os requisitos constantes no art. 138 do CTN, não há que se falar em aplicação da multa de mora, primeiramente, pela falta de previsão no artigo arrogado, e depois, porque sua exigência deturpa a própria natureza jurídica e a mens legis do instituto, que visa estimular o contribuinte a informar o Fisco quanto a possíveis obrigações não cumpridas, tornando assim desnecessária a atuação fiscal. Ademais, do contrário, se exigível fosse a multa vergastada, benefício algum auferiria o contribuinte que confessa, espontaneamente, um débito tributário, porquanto idêntica penalidade seria livremente lançada quando de uma autuação fiscal. Nesse contexto, agiu a Contribuinte dentro da estrita legalidade, em consonância com o artigo supramencionado, possuindo o direito de afastar a incidência da penalidade vergastada e obter o reconhecimento da extinção do crédito tributário mencionado, restando claro que o mesmo foi recolhido ESPONTANEAMENTE, antes do início de ação fiscal, como reza o artigo arrogado. IV. DO PEDIDO À vista de todo exposto, demonstrada a existência de crédito suficiente para quitação do tributo devido, bem como das reiteradas decisões do CARF. a respeito da admissão da denúncia espontânea, requer seja acolhida a presente MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE a fim de homologar totalmente os valores quitados de IRRF competência de 2010 e, consequentemente, anular o débito ora exigido. A 9ª Turma da DRJ/RJO julgou improcedente a manifestação de inconformidade, ratificando a decisão da Delegacia de jurisdição da contribuinte, nos termos da ementa abaixo: Fl. 313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 12 ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2010 ARGUIÇÕES DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS PARA APRECIAÇÃO. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação vigente no país, falecendo competência à instância administrativa para manifestar-se sobre a ilegalidade e inconstitucionalidade de atos legais formalmente editados. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010 JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. IRRF. COMPENSAÇÃO. A pessoa jurídica optante pelo lucro real, no trimestre ou ano-calendário em que lhe foram pagos ou creditados juros sobre o capital próprio com retenção de imposto de renda poderá, durante o trimestre ou ano calendário da retenção, utilizar referido crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) na compensação do IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. O crédito de IRRF (código 5706) que não for utilizado, durante o período de apuração em que houve a retenção, na compensação de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, será deduzido do IRPJ devido pela pessoa jurídica ao final do período ou, se for o caso, comporá o saldo negativo do IRPJ do trimestre ou ano-calendário em que a retenção foi efetuada. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2010 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PAGAMENTO. COMPENSAÇÃO. A extinção do crédito tributário mediante compensação não equivale ao pagamento referido pelo artigo 138 do CTN, para fins de configuração de denúncia espontânea. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário pugnando pelo provimento do recurso nos mesmos termos aventados na Manifestação de Inconformidade trazendo a fundamentação jurídica no tópico do direito, explicando os efeitos da Instrução Normativa da RFB nº 1300/2012, apresentou o tópico da denúncia espontânea e requereu que fosse dado provimento ao recurso voluntário para o fim de homologar integralmente os valores quitados de IRRF competência de 2010. É o relatório. Fl. 314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 13 VOTO Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator. Admissibilidade Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. DO MÉRITO No que diz respeito ao mérito, o propósito recursal se trata da análise da liquidez e certeza do direito creditório em que a recorrente pretende compensar débitos de IRRF mediante aproveitamento de crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre os rendimentos de Juros sobre o Capital Próprio, recebidos durante o ano calendário de 2010, bem como se seria possível a utilização do crédito a partir da transmissão do Per/Dcomp no ano de 2011. Portanto, convém esclarecer que o ponto controvertido que remanesce da presente demanda diz respeito a não homologação a PER/DCOMP nº08579.21893.100111.1.7.06-6494 (retificador do PER/DCOMP nº15292.48669.050111.1.3.06-5379) em função do crédito ter sido utilizado após o encerramento do ano calendário ao qual se referia, o que inviabilizaria a utilização do crédito para compensações, conforme regra prevista nos §§ 3º e 6º, do art. 9º, da Lei n° 9.249/1995, b em como no art. 47, da IN RFB n° 1.300/2012. O parecer que embasou o Despacho Decisório pontuou que – “Saliento que conforme declarado na DCOMP em apreço a presente compensação está vinculada a crédito decorrente de retenção de Imposto de Renda Retido na Fonte sobre os rendimentos que CENTRAIS ELÉTRICAS DE SANTA CATARINA S.A. , CNPJ 83.878.892/0001-55 auferiu em decorrência de investimentos na empresa CELESC DISTRIBUIÇÃO S.A., a título de Juros sobre o Capital Próprio, tendo sido retido nesta fonte pagadora a quantia de R$ 9.933.150,00 a título de IRRF (cód de receita 5706). Estas informações constam na Declaração do Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – Dirf, emitida pela CELESC DISTRIBUIÇÃO S.A” Após a manifestação de inconformidade, a DRJ manteve o julgamento sob os seguintes fundamentos, in verbis: (...) Do Direito à Compensação do IRRF sobre Juros sobre o Capital Próprio. 17. Compulsando o Sistema DIRF da Receita Federal do Brasil, constatei a retenção de imposto de renda na fonte, no valor de R$ 9.933.150,00 (código de receita 5706), referente à juros sobre o capital próprio recebido pela Interessada no ano-calendário 2010 (fls. xx), decorrente de pagamento efetuado pela Fonte Pagadora CELESC DISTRIBUIÇÃO S.A (CNPJ nº 08.336.783/0001-90). Fl. 315DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 14 18. Acerca da arguição da Interessada referente ao aproveitamento do imposto de renda retido sobre Juros sobre o Capital Próprio no ano-calendário 2010, mediante PER/DCOMP protocolada após o encerramento do respectivo ano- calendário, destaco como irretocável o Parecer de fls. 95 a 100, cujas considerações e constatações, adoto, na íntegra, nos termos a seguir: “Esse imposto de renda retido será aproveitado pela pessoa jurídica beneficiária, caso seja tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado, como antecipação do imposto devido na declaração de rendimentos. Sendo tributado pelo lucro real, o beneficiário do IRRF poderá, também, utilizar-se do imposto retido como crédito na compensação do imposto de renda retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio a seu titular, sócio ou acionista. Esse regramento encontra-se nos §§ 3 º e 6º do art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995, e está reproduzido nos §§ 1º e 2º do art. 668 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR/1999 (Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999) (...) Constata-se que, na hipótese acima transcrita, duas são as destinações legais possíveis para o imposto retido na fonte no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real: será ele considerado antecipação do devido na declaração, ou poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio a titular, sócios ou acionistas da pessoa jurídica. A primeira possibilidade é a regra geral, ao passo que a segunda representa uma exceção a ela. A primeira, ademais, é preceito impositivo: caso o sujeito passivo pretenda utilizar a importância retida pela pessoa jurídica que lhe pagou ou creditou juros sobre o capital próprio, deve fazê-lo no momento da apuração do imposto devido, ao final do período de apuração, a menos que incida a exceção, qual seja, tenha utilizado essa importância, anteriormente, para compensar com o imposto que ele mesmo reteve, quando pagou ou creditou juros sobre o capital próprio a seu titular, sócios ou acionistas. Há uma ordem cronológica implícita nessas possibilidades de destinação do imposto retido. Deveras, deflui da conjugação das duas regras citadas que a compensação só pode ser realizada enquanto não tiver incidido a regra geral. Significa dizer que a pessoa jurídica poderá compensar desde que isso ocorra antes do final do período de apuração do imposto, ocasião em que deve ser calculado o imposto devido, considerando nesse cálculo, se for o caso, as importâncias retidas a título de antecipação. O IRRF, assim, transmuda-se, ao final do período de apuração, em crédito compensável com o imposto de renda devido no exercício apurado na declaração, sendo que, eventualmente, essa operação pode dar origem a novo crédito, consubstanciado em saldo negativo do IRPJ. Depois de encerrado o período de apuração, descabe cogitar a Fl. 316DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 15 invocação de uma faculdade que só poderia ter sido exercida antes da incidência do preceito que veicula a regra geral de aproveitamento da importância retida, a fim de afastar essa regra geral. Registre-se que a interpretação exposta nos parágrafos precedentes harmoniza se com a disposição geral, vazada no art. 231, inciso III, do RIR/1999, segundo a qual, “para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real”. Ainda nesta seara, cumpre mencionar a Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 2012. Esse ato administrativo, que disciplina a restituição/compensação no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, interpreta a Lei n° 9.249, de 1995, quanto às possíveis destinações do IRRF incidente no caso dos juros sobre o capital próprio, previstas no art. 9°, §§ 3° e 6° da lei. Instrução Normativa RFB n° 1.300/2012 Da Compensação de Imposto sobre a Renda Retido na Fonte Relativo a Juros sobre Capital Próprio e de IRRF Incidente sobre Pagamento Efetuado a Cooperativas “Art. 47 . A pessoa jurídica optante pelo lucro real no trimestre ou ano calendário em que lhe foram pagos ou creditados juros sobre o capital próprio com retenção de imposto sobre a renda poderá, durante o trimestre ou ano-calendário da retenção, utilizar referido crédito de Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF) na compensação do IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada pela pessoa jurídica na forma prevista no § 1º do art. 41. § 2º O crédito de IRRF, a que se refere o caput , que não for utilizado, durante o período de apuração em que houve a retenção, na compensação de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, será deduzido do IRPJ devido pela pessoa jurídica ao final do período ou, se for o caso, comporá o saldo negativo do IRPJ do trimestre ou ano-calendário em que a retenção foi efetuada. § 3º Não é passível de restituição o crédito de IRRF mencionado no caput .” A norma acima reprisa a interpretação harmônica e possível da Lei nº 9.249, de 1995 de que a compensação de que trata só pode ser efetuada dentro do próprio período de apuração. Define, também, a forma de como o encontro de contas deve ser realizado: mediante apresentação à RFB da Declaração de Compensação gerada a partir do Programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante a apresentação de formulário, ao qual devem ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório1. Fl. 317DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 16 Neste aspecto, cabe registrar que a redação do § 1°, do art. 41, da IN RFB n° 1.300/2012, está em perfeita consonância com o que prevê o § 1° do art. 74 da Lei n° 9.430, de 1996, abaixo transcrito: “Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.” Feitas essas considerações acerca da possibilidade e forma de utilização do crédito do IRRF incidente sobre o recebimento de juros a título de remuneração do capital próprio, passemos a análise da compensação em tela pretendida pelo contribuinte e que está relacionada na tabela abaixo: (...)O montante recebido a título de juros sobre capital próprio no ano de 2010, provenientes de diversas fontes pagadoras, totalizou R$ 73.685.034,13 e foi oferecido à tributação, conforme se verifica nas informações da Ficha 06A, alínea 22 da DIPJ - Declaração de Informações Econômico-Fiscal da Pessoa Jurídica. Quanto a utilização do Imposto de Renda Retido na Fonte, sob os diversos códigos de arrecadação, para pagamento das estimativas mensais de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica verifiquei que o contribuinte utilizou-se dos valores retidos conforme na tabela abaixo (DIPJ – Ficha 11 - Cálculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa): Conforme consta da DIRF – Resumo do Beneficiário, constante dos presentes autos, o contribuinte sofreu retenção de IRRF sob os diversos códigos de arrecadação no montante de R$ 11.811.054,44. Considerando que aproveitou um total de R$ 7.252.544,35 no pagamento das estimativas mensais, teria ainda um saldo de R$ 4.558.510,09 de retenções que seria o teto do valor passível de ter sido declarado como crédito na DCOMP em tela. Conforme se Fl. 318DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 17 verifica na Tabela 01 acima, o contribuinte declarou na DCOMP o crédito no montante de R$ 9.933.150,00. Caso as demais formalidades relativas a compensação do crédito fossem obedecidas, o que não é o caso e será esclarecido no decorrer do presente parecer, seria o caso de se efetuar a glosa de crédito no valor de R$ 5.374.639,91 (R$ 9.933.150,00 - R$ 4.558.510,09). O tipo de crédito IRRF Juros sobre o Capital Próprio é objeto apenas de declaração de compensação, não sendo passível de ser restituído. Seu aproveitamento é exclusivo das pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real. A utilização deste crédito em compensações deve ser realizada entre crédito e débitos de mesmo fundamento - retenção de imposto de renda no pagamento de juros sobre o capital próprio - e durante o mesmo período de apuração (trimestre ou ano-calendário). Encerrado o trimestre ou ano-calendário, as retenções não utilizadas em declaração de compensação devem ser contabilizadas para apuração do resultado do período, conforme já explicitado na base legal acima. A partir da transcrição dos dispositivos, constata-se que, para serem consideradas válidas, as compensações em apreço deve-se obedecer aos seguintes requisitos: 1. Devem ser efetuadas por pessoa jurídica optante pelo lucro real; 2. A compensação deve ocorrer no trimestre ou ano-calendário da retenção do IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito dos juros sobre capital próprio; 3. Materializa-se com a apresentação de PER/DCOMP; 4. Serve-se tão somente para a extinção de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio aos seus titulares, sócios ou acionistas. No presente caso, o sistema IRPJ indica que a interessada era optante pelo lucro real anual no ano-calendário em que houve a retenção na fonte. A compensação foi realizada por meio da elaboração e transmissão de declaração PER/DCOMP. O débito compensado se refere ao código de receita 5706 -IRRF de juros sobre capital próprio. Entretanto, a declaração de compensação foi transmitida durante o ano calendário 2011, em período de apuração diverso ao de apuração do crédito, que se deu no ano calendário 2010, não obedecendo ao disposto no artigo 47 da Instrução Normativa 1.300/2012.” 19. Pelo acima exposto, concluímos que a pessoa jurídica optante pelo lucro real no trimestre ou ano-calendário em que lhe foram pagos ou creditados juros sobre o capital próprio com retenção de imposto de renda poderá, durante o trimestre Fl. 319DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 18 ou ano-calendário da retenção, utilizar referido crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) na compensação do IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. O crédito de IRRF (código 5706) que não for utilizado, durante o período de apuração em que houve a retenção, na compensação de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, será deduzido do IRPJ devido pela pessoa jurídica ao final do período ou, se for o caso, comporá o saldo negativo do IRPJ do trimestre ou ano-calendário em que a retenção foi efetuada. 20. No caso em apreço, o crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte, decorrente de Juros sobre o Capital Próprio retido no ano calendário de 2010, foi utilizado somente após o encerramento do ano calendário ao qual se referia, o que inviabiliza a utilização do crédito para compensações, conforme regra prevista nos §§ 3º e 6º, do art. 9º, da Lei n° 9.249/1995, bem como no art. 47, da IN RFB n° 1.300/2012 (que replicou o art. 40 da IN RFB n°900/1998). 21. Do acima exposto, Voto pelo não acolhimento da pretensão da Interessada, de forma a não homologar a compensação em apreço. A recorrente, por sua vez, inconformada com o resultado do julgado interpôs Recurso Voluntário segundo o qual tratou sobre a legislação em geral pertinente ao caso, defendeu a validade da compensação, alegando que apesar da DCOMP nº 08579.21893.100111.1.7.06-6494 ter sido transmitida em 10/01/2011, o PER/DCOMP retificado de nº 15292.48669.050111.1.3.06-5379 foi transmitido em 05/01/2011 (no prazo legal), ou seja, no período base subsequente ao do recebimento do JSCP e pagamento do IRRF, o crédito e débito nela insertos dizem respeito ao 3º decênio de 2010, portanto se refeririam ao mesmo período base, além do que estaria dentro do prazo legal para a transmissão da DCOMP que prevê o vencimento do pagamento como sendo no dia 05/01/2011, nos seguintes termos: II - DO DIREITO: A Lei n°. 9.430/96, em seu art. 74, traz expressa referência à possibilidade de o contribuinte que efetuar recolhimento de tributos a maior ou indevido, compensar tais valores com outros tributos devidos ao fisco. Dispõe o referido artigo: "Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão." Por seu turno, o §1° refere de que forma o contribuinte deverá proceder a compensação, a saber: "Art.74. Fl. 320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 19 § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados." No caso em deslinde, a contribuinte compensou o tributo retido na fonte mediante a PER/DCOMP n° 08579.21893.100111.1.7.06-6494, retificadora da DCOMP n° 15292.48669.050111.1.3.06-5379, com o crédito do IRRF sobre o JCP. Significa que a contribuinte procedeu em conformidade com o procedimento descrito pela legislação supra mencionada. No entanto, a Autoridade Fiscal entende que tal compensação somente poderia ser considerada caso realizada dentro do ano calendário da retenção (trimestre ou ano calendário) consoante exigência prevista no art. 47 da Instrução Normativa da RFB n° 1300/2012. Contudo, tal previsão não está amparada nem no Código Tributário Nacional, nem na Lei n° 9.249/95, ou ainda o Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n° 3000/1999). Nesse sentido, referida Instrução Normativa exorbita do poder regulamentar, não podendo servir de pressuposto para indeferimento da integralidade da compensação. II - a) Da Instrução Normativa da RFB n° 1300/2012 A Instrução Normativa RFB n° 1300/2012 que motiva a negativa da Autoridade Fiscal, não pode ser levada a efeito quando extrapola a capacidade de regulamentação, especialmente quando tal disposição não encontra amparo na legislação que norteia a regência dos juros sobre o capital. Além de inovar no ordenamento jurídico, ainda contraria o art. 70, inciso II, alínea "b", da Lei n° 11.196/2005, à medida que impõe o prazo de pagamento do IRRF até o 3° dia útil ao decêndio de ocorrência dos fatos geradores. A inovação estabelecida pela normativa e o conflito exarado com norma legal específica, viola princípios constitucionais como o da reserva legal e o da tripartição de poderes. Ou seja, na qualidade de norma infra legal não pode transpor os limites regulamentares e criar novos direitos e obrigações sem a devida previsão legal em sentido estrito. Portanto, se o pagamento do JCP ocorreu em 30 de dezembro de 2010, o terceiro dia útil subsequente corresponde ao dia 05 de janeiro de 2011, justamente data quem que restou encaminhada a DComp não homologada, por ser considerada equivocadamente extemporânea pela Autoridade Fiscal. A exigência imposta pela RFB não pode ser fato impeditivo de forma a obstar o direito constitucional do contribuinte de compensar. Se a lei confere a possibilidade de compensação, não pode a IN da RFB n° 1300/2012 limitar ou restringir o exercício desse direito, impondo exigências não previstas em lei. Em situação equivalente e também no que diz respeito à exorbitância do Poder Regulamentar pela Instrução Normativa da RFB n° 1300/2012, já se manifestou nosso TRF da 4a Região: Fl. 321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 20 (...)Por fim, vale ressaltar que a exigência descrita com a publicação da Instrução Normativa da RFB n° 1300/2012 é posterior ao procedimento realizado pelo contribuinte, o que também justifica a inaplicabilidade de seus preceitos. II-b) Da denúncia espontânea Sucessivamente, caso não se entenda pela ilegalidade das exigências descritas na Instrução Normativa da RFB n° 1300/2012, ainda assim requer seja considerado o fato de que a contribuinte, tão logo identificou procedimento diverso da orientação da Receita Federal, prontamente realizou as retificações necessárias, excluindo a multa de mora em razão do pagamento extemporâneo. (...) Portanto, embora o pagamento tenha ocorrido após a data de vencimento, ele foi realizado juntamente da declaração e, desse modo, deve ser excluída a aplicação de encargos moratórios. Afinal, houve voluntariedade aliada ao recolhimento integral (principal e juros) do crédito tributário, o que exime o contribuinte da responsabilidade da multa de mora, no caso de efetivação antes do procedimento de fiscalização. Assim, se a exclusão da responsabilidade do contribuinte pelo art. 138 do CTN tem como condição sine qua non o adimplemento integral da obrigação tributária, indiscutível o direito da contribuinte à supressão da multa moratória, considerando-se os fatos então narrados, senão vejamos: (...)Ademais, é preciso considerar a interpretação da norma tributária, cujo princípio norteador é a aplicabilidade de forma razoável e proporcional ao contribuinte. Evidentemente que o intuito da denúncia espontânea é incentivar a arrecadação regular e não, em hipótese alguma, ser instrumento para aplicar multas moratórios e aumentar o valor estabelecido nos cofres públicos. Se assim fosse, perderia o sentido pelo qual foi estabelecido que é proteger o contribuinte de boa-fé. O CARF, recentemente, reconheceu que a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, desde que acompanhada do pagamento do tributo devido e juros de mora. No caso em comento, (Acórdão n° 1803002.256 do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais) houve um auto de infração referente a valores de multa por recolhimento em atraso do imposto de recurso voluntário, houve decisão favorável ao contribuinte seguindo o entendimento abaixo transcrito: (...)Ante o exposto, requer: a)o recebimento do presente recurso e os documentos que o instrui; b)que seja dado provimento ao recurso voluntário para o fim de homologar integralmente os valores quitados de IRRF competência de 2010. Fl. 322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 21 Assim, analisando os fatos, fundamentos e as provas colacionadas aos autos, entende-se que sua análise passa por (i) verificar a possibilidade de utilização do crédito inserto no PER/DCOMP nº 08579.21893.100111.1.7.06-6494 (retificador do PER/DCOMP nº15292.48669.050111.1.3.06-5379 em função do crédito ter sido utilizado após o encerramento do ano calendário ao qual se referia, e, em caso positivo (ii) se o crédito transmitido na referida DCOMP no montante de R$ 9.933.150,00 está revestido dos critérios de liquidez e certeza impostos pela norma de regência. Passa-se a análise dos argumentos de forma separada. Da possibilidade de utilização do crédito após o encerramento do ano calendário O ponto que precisa ser enfrentado pelo Colegiado é (im)possibilidade da efetiva utilização do crédito em razão da DCOMP nº 16334.23034.040108.1.3.06-0673 ter sido transmitida em 05/01/2011, ou seja, no período base subsequente ao do recebimento e aproveitamento de crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre os rendimentos de Juros sobre o Capital Próprio com o pagamento mediante compensação do IRRF (ano calendário 2010), o que eventualmente estaria em desconformidade com o §§ 3º e 6º, do art. 9º, da Lei n° 9.249/1995, bem como no art. 47, da IN RFB n° 1.300/2012 (que replicou o art. 40 da IN RFB n°900/1998). Após analisar os fatos, fundamentos e provas contidos nos presentes autos, entendo que assiste razão ao recorrente no que tange a possibilidade da utilização do seu crédito. Isso porque, embora o contribuinte não tenha transmitido a sua DCOMP no ano calendário de 2010, ela se prestava a apuração do tributo neste ano, apenas o prazo para pagamento findou por ser postergado para a ano-calendário seguinte (2011). Assim, como a apresentação da declaração de compensação ocorreu em 05/01/2011 (retificada), inclusive antes do vencimento, e com os débitos e créditos referentes ao mesmo ano calendário de 2010, entendo que assiste razão ao Recorrente, de modo que seu direito creditório deve ser reconhecido até o limite do montante comprovado. Vale destacar ainda, que o art. 668 do Decreto n. 3000/1999, prevê que é uma opção do contribuinte quando tributada com base no lucro real e beneficiária da remuneração sobre o capital próprio, a possibilidade de utilizar crédito mediante IRRF quando do pagamento ou crédito de juros sobre capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas, in verbis: Art. 668. Estão sujeitos ao imposto na fonte, à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito, os juros calculados sobre as contas do patrimônio líquido, na forma prevista no art. 347 (Lei n 9.249, de 1995, art. 9ª, § 2). § l - O imposto retido na fonte será considerado (Lei ns 9.249, de 1995, art. 9-°, § 3S, e Lei n2 9.430, de 1996, art. 51, parágrafo único): Fl. 323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 22 I - antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado; II - tributação definitiva, nos demais casos, inclusive se o beneficiário for pessoa jurídica isenta. § 2- No caso de beneficiária pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o imposto de que trata esta Seção poderá ainda ser compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas (Lei n29.249, de 1995, art. 92, § 62). Portanto, o Acórdão recorrido entendeu que por ter havido o período de apuração do IRRF recolhido em 05/01/2011, ou seja, em período de apuração distinto do período de apuração da retenção do IRRF pleiteado referentes a débitos e créditos do ano calendário de 2010, manteve o Despacho Decisório que indeferiu a homologação da compensação, por entender não terem sido apresentados elementos de prova capaz de modificar tais verificações. Sendo assim, não se discute que em 05/01/2011, o recorrente transmitiu DCOMP para compensar débito de IRRF sobre o pagamento de JSCP de 2010, cujo vencimento se deu na data de 05/01/2011, com crédito de IRRF sobre rendimentos recebidos de JCP em dezembro de 2010 (31/12/2010). Destaca-se ainda, que este CARF tem posicionamento frequente em favor do recorrente compensar crédito de IRRF incidente sobre receitas recebidas de Juros sobre Capital Próprio com débito próprio de IRRF sobre o pagamento de Juros sobre Capital Próprio, podendo a respectiva DCOMP ser apresentada até o dia de vencimento do imposto. Para tanto, reproduzo a Ementa do Acórdão n. 1002-001.039 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano calendário: 2006 IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) COMPENSAÇÃO. IR-FONTE SOBRE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO (JCP). LIMITE TEMPORAL. POSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO DA DECLARAÇÃO EM ANO- CALENDÁRIO DISTINTO, DESDE QUE O CRÉDITO E O DÉBITO DIGAM RESPEITO AO MESMO ANO-CALENDÁRIO. É facultado ao contribuinte compensar crédito de IRFonte incidente sobre receitas recebidas de Juros sobre Capital Próprio com débito próprio de IRFonte sobre o pagamento de Juros sobre Capital Próprio, podendo a respectiva DCOMP ser apresentada até o dia de vencimento do imposto. No mesmo contexto, o Acórdão n. 1002-000.798 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária, in verbis: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Fl. 324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 23 Ano calendário: 2005 COMPENSAÇÃO. IR-FONTE SOBRE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO (JCP). LIMITE TEMPORAL. POSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO DA DECLARAÇÃO EM ANO- CALENDÁRIO DISTINTO, DESDE QUE O CRÉDITO E O DÉBITO DIGAM RESPEITO AO MESMO ANOCALENDÁRIO. É facultado ao contribuinte compensar crédito de IRFonte incidente sobre receitas recebidas de Juros sobre Capital Próprio com débito próprio de IRFonte sobre o pagamento de Juros sobre Capital Próprio, podendo a respectiva DCOMP ser apresentada até o dia de vencimento do imposto. Apenas para ilustrar e por refletir o entendimento deste relator, reproduzo os fundamentos insertos no Acórdão acima mencionado que concluiu, in verbis: (...)Acerca do assunto, a Lei nº 9.249/1995, com a redação vigente à época dos fatos, dispunha o seguinte: Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP. [...] § 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário. § 3º O imposto retido na fonte será considerado: I – antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real; II – tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa jurídica não tributada com base no lucro real, inclusive isenta, ressalvado o disposto no § 4º; [...] §6º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o imposto de que trata o §2º poderá ainda ser compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. Percebe-se, portanto, que a própria norma possibilitava a compensação do imposto que era retido sobre JCP pago às pessoas jurídicas submetidas ao lucro real com o imposto retido por ocasião do pagamento de JCP aos seus sócios. Ao tempo dos fatos, tal procedimento de compensação encontrava-se regulamentado por meio da IN nº 600/2005, cujo artigo 32 prescrevia o que segue: Art. 32. A pessoa jurídica optante pelo lucro real no trimestre ou ano-calendário em que lhe foram pagos ou creditados juros sobre o capital próprio com retenção Fl. 325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 24 de imposto de renda poderá, durante o trimestre ou ano-calendário da retenção, utilizar referido crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) na compensação do IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas. §1º A compensação de que trata o caput será efetuada pela pessoa jurídica na forma prevista no § 1º do art. 26. §2º O crédito de IRRF a que se refere o caput que não for utilizado, durante o período de apuração em que houve a retenção, na compensação de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, será deduzido do IRPJ devido pela pessoa jurídica ao final do período ou, se for o caso, comporá o saldo negativo do IRPJ do trimestre ou ano-calendário em que a retenção foi efetuada. § 3º Não é passível de restituição o crédito de IRRF mencionado no caput. Segundo alega a DRJ/POA (fls. 65), se o contribuinte deseja lançar mão da faculdade prevista no § 6° do art. 9° da Lei n° 9.249, de 1995, deve apresentar a declaração de compensação até o final do período de apuração, porquanto fundamental que a compensação seja efetivada até aquela data. Essa interpretação, todavia, não nos parece a mais acertada, por se tratar de uma restrição não prevista em lei. Nesse aspecto, o contribuinte tem razão ao advertir que (fls. 75) não está autorizada a Administração Fazendária a limitar direitos do contribuinte previstos em lei, em desacordo com o que determina a legislação. In casu, não é que a IN nº 600/2005 tenha desbordado (para utilizar a expressão do próprio contribuinte) as disposições legais, mas a interpretação dada pela DRF/NHO e pela DRJ/POA que desbordou do objetivo último das normas em questão. Com efeito, sem perder de vista a Lei nº 9.249/1995, o que a IN nº 600/2005 estabelece é a possibilidade de o contribuinte compensar créditos e débitos de IRRF incidentes sobre JCP que se refiram ao mesmo ano calendário. Sendo assim, entendo que a Lei n. 9249/1995, a IN nº 600/2005 e a IN SRF nº 900/2008 em verdade estabelecem a possibilidade de o contribuinte compensar crédito decorrente de IRRF incidente sobre juros remuneratórios do capital próprio com débito de IRRF incidente sobre juros remuneratórios do capital próprio. A recorrente, por sua vez, intentou se utilizar de créditos de juros remuneratórios de capital próprio obtido no ano calendário de 2010, no período de apuração do ano calendário de 2010, ainda que o vencimento tenha ocorrido apenas em janeiro de 2011. Fl. 326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 25 Portanto, ainda que o recorrente não tenha transmitido a sua DCOMP no ano calendário de 2010, ela se referia a tributo apurado neste ano, ficando tão somente o prazo para pagamento postergado para a ano-calendário seguinte. Não se pode perder de vista que, nos termos do artigo 865, inciso II, do Decreto nº 3.000/1999, vigente à época dos fatos, determinava-se que o recolhimento do IRRF deveria ser efetuado até o terceiro dia útil da semana subsequente ao da ocorrência dos fatos geradores. Assim ocorrido o fato gerador em 31/12/2010 (sexta-feira), contando-se o prazo a partir semana subsequente à ocorrência do fato gerador (03/01/2011), conclui-se que a data do vencimento seria de 05/01/2011. Tendo apresentado a declaração de compensação em 05/01/2011, antes do vencimento, e com os débitos e créditos referentes ao mesmo ano calendário de 2010, entendo que assiste razão ao Recorrente, de modo que seu direito creditório deve ser analisado para avaliar a liquidez e certeza para fins de compensação, pelo que se passa fazer no tópico seguinte. Da Liquidez E Certeza Do Direito Creditório Vale destacar ainda, que se constatou divergência quanto a liquidez e certeza do direito creditório quanto ao IRRF pretendido no PER/DCOMP nº 08579.21893.100111.1.7.06-6494 (retificador do PER/DCOMP nº15292.48669.050111.1.3.06-5379, posto que o parecer exarado (e- fls. 95/100), o Despacho Decisório (e-fls. 102) e a decisão da DRJ (e-fls. 227/253) confirmaram que o crédito passível de utilização se limitaria ao montante de R$ 4.558.510,09, devendo haver a glosa de R$ 5.374.639,91 já que o recorrente apresentou crédito no montante de R$ 9.933.150,00, nos seguintes termos: “conforme consta da DIRF – Resumo do Beneficiário, constante dos presentes autos, o contribuinte sofreu retenção de IRRF sob os diversos códigos de arrecadação no montante de R$ 11.811.054,44. Considerando que aproveitou um total de R$ 7.252.544,35 no pagamento das estimativas mensais, teria ainda um saldo de R$ 4.558.510,09 de retenções que seria o teto do valor passível de ter sido declarado como crédito na DCOMP em tela. Conforme se verifica na Tabela 01 acima, o contribuinte declarou na DCOMP o crédito no montante de R$ 9.933.150,00. Caso as demais formalidades relativas a compensação do crédito fossem obedecidas, o que não é o caso e será esclarecido no decorrer do presente parecer, seria o caso de se efetuar a glosa de crédito no valor de R$ 5.374.639,91 (R$ 9.933.150,00 - R$ 4.558.510,09).” Fl. 327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 26 Nessa esteira, analisando os autos, nem na manifestação de inconformidade (e-fls. 107/119), tampouco no Recurso Voluntário (e-fls. 258/272), o contribuinte traz elementos fáticos ou probatórios suficientes para refutar as conclusões da autoridade fiscal sobre o montante do crédito passível de utilização, razão pela qual há de ser considerado as conclusões da decisão de primeiro grau para manter a glosa no valor de R$ 5.374.639,91 e convalidar o montante do pedido de compensação em questão até o limite de R$ 4.558.510,09, já que o ônus de comprovar o direito creditório é do contribuinte nos termos do artigo 373, I do CPC e por ele não haver atendido aos critérios de liquidez e certeza estabelecidos no artigo 170 do CTN. Portanto, sobre este ponto é de se dar provimento parcial para homologar o montante do pedido de compensação em questão (DCOMP nº 16334.23034.040108.1.3.06-0673) até o limite de R$ 4.558.510,09 e manter a glosa no valor de R$ 5.374.639,91. Da denúncia espontânea A recorrente ainda sustentou a necessidade da exclusão da aplicação de encargos moratórios com a declaração do instituto da denúncia espontânea, pelo que fundamentou nos seguintes termos: Sucessivamente, caso não se entenda pela ilegalidade das exigências descritas na Instrução Normativa da RFB n° 1300/2012, ainda assim requer seja considerado o fato de que a contribuinte, tão logo identificou procedimento diverso da orientação da Receita Federal, prontamente realizou as retificações necessárias, excluindo a multa de mora em razão do pagamento extemporâneo. (...) Portanto, embora o pagamento tenha ocorrido após a data de vencimento, ele foi realizado juntamente da declaração e, desse modo, deve ser excluída a aplicação de encargos moratórios. Afinal, houve voluntariedade aliada ao recolhimento integral (principal e juros) do crédito tributário, o que exime o contribuinte da responsabilidade da multa de mora, no caso de efetivação antes do procedimento de fiscalização. Assim, se a exclusão da responsabilidade do contribuinte pelo art. 138 do CTN tem como condição sine qua non o adimplemento integral da obrigação tributária, indiscutível o direito da contribuinte à supressão da multa moratória, considerando-se os fatos então narrados, senão vejamos: (...)Ademais, é preciso considerar a interpretação da norma tributária, cujo princípio norteador é a aplicabilidade de forma razoável e proporcional ao contribuinte. Evidentemente que o intuito da denúncia espontânea é incentivar a arrecadação regular e não, em hipótese alguma, ser instrumento para aplicar multas moratórios e aumentar o valor estabelecido nos cofres públicos. Se assim Fl. 328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 27 fosse, perderia o sentido pelo qual foi estabelecido que é proteger o contribuinte de boa-fé. O CARF, recentemente, reconheceu que a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, desde que acompanhada do pagamento do tributo devido e juros de mora. No caso em comento, (Acórdão n° 1803002.256 do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais) houve um auto de infração referente a valores de multa por recolhimento em atraso do imposto de recurso voluntário, houve decisão favorável ao contribuinte seguindo o entendimento abaixo transcrito: O contribuinte alega em seu Recurso Voluntário os mesmos argumentos aventados na manifestação de inconformidade, qual seja a possibilidade da aplicação do instituto da denúncia espontânea nos termos do art. 138 do CTN, bem como defendeu que o princípio norteador da aplicação da norma tributária é a aplicabilidade de forma razoável e proporcional ao contribuinte. A discussão administrativa acerca da denúncia espontânea está pacificada com a publicação da Súmula CARF nº 203, vinculante para a administração pública, que assim dispõe: Súmula CARF nº 203 Aprovada pelo Pleno da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 A compensação não equivale a pagamento para fins de aplicação do art. 138 do Código Tributário Nacional, que trata de denúncia espontânea. Acórdãos Precedentes: 9303-014.401; 9303-014.698; 9303-014.718; 9101-006.876 Dessa forma, administrativamente, não há outro entendimento a ser adotado em relação aos valores. No caso presente, a declaração não fora acompanhada do pagamento correspondente, mas por compensação, mediante PerDcomp. O CARF, mediante decisão da Câmara Superior, tem fixado o seguinte entendimento: DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA. Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se afasta a exigência da multa de mora quando a extinção do crédito tributário confessado é efetuada por meio de declaração de compensação. (gn) Acórdão nº 9303- 010.576 – CSRF / 3ª Turma, Tatiana Midori Migiyama – Relatora, Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado. Fl. 329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 28 Da fundamentação do voto vencedor, que aqui se adota, cita-se abaixo alguns excertos pela clareza em que expõe a controvérsia: (...) Como é de sabença, o Superior Tribunal de Justiça, na pessoa do então Ministro Teori Albino Zavascki, decidiu, nos autos do processo nº 2007/0142868- 9, sobre a aplicação do instituto da denúncia espontânea nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação previamente declarados pelo contribuinte e pagos a destempo, nos seguintes termos. EMENTA 1. Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo". É que a apresentação de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, de Guia de Informação e Apuração do ICMS - GIA, ou de outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento fora do prazo estabelecido. (REsp 962379 RS, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/10/2008, DJe 28/10/2008) Mais tarde, no REsp 1149022, da relatoria do Ministro Luiz Fux, ficou consignado o entendimento de que a denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do tributo sujeito a lançamento por homologação, acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica a declaração. A intelecção induvidosa da decisão acima transcrita é no sentido de que o pagamento que não fora previamente declarado em DCTF está albergado pela denúncia espontânea quando pago antes de qualquer procedimento fiscal. Noutro giro, é translúcido o entendimento de que a sanção premial contida no instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte (item 7 da ementa a seguir transcrita). (...) O artigo 62, § 2º, do Anexo II do Regimento Interno deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria 343/2015 e alterações, determina que as matérias de Repercussão Geral sejam reproduzidas no julgamento do recurso apresentado pela contribuinte. Ressalta-se que ambas as Turmas que compõem a Primeira Seção do STJ entendem, de maneira pacífica, que, ainda que se trate de tributo sujeito a lançamento por homologação, se o crédito não foi previamente declarado pelo contribuinte, mas foi pago, pode-se configurar a denúncia espontânea, desde que ocorram as demais hipóteses do art. 138 do CTN. Fl. 330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.601 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.720607/2014-51 29 Portanto, conclusão inequívoca dos citados julgados é que não havendo declaração prévia do tributo e tendo o contribuinte efetuado o seu pagamento sem qualquer ação prévia do ente tributante, deve ser aplicado ao caso a denúncia espontânea, inclusive em relação à multa de mora. Retomando os fatos do presente processo, tem-se que o contribuinte efetuou a compensação de débitos próprios, já vencidos, utilizando-se de créditos decorrentes de seu pedido de ressarcimento de IPI. Portanto, em síntese, o contribuinte confessou os seus débitos, porém não efetuou o seu pagamento. Como vimos compensou o débito com créditos decorrentes do ressarcimento de IPI. No caso, trata-se de efetivamente efetuar a leitura correta do que dispõe o art. 138 do CTN: (...)Da leitura do dispositivo legal acima transcrito resta claro que a denúncia espontânea só é valida se vier acompanhada do pagamento do tributo. No presente caso apesar do contribuinte ter confessado o débito por meio das declarações de compensação, esta confissão não veio acompanhada do pagamento e sim de uma pretensa compensação que dependerá sempre de sua homologação posterior, expressa ou tácita. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário, pois para o pagamento a extinção do crédito tributário não está vinculada a nenhuma condição e o art. 74, § 2º da Lei nº 9.430/96 estabelece que a compensação extingue o crédito tributário sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Portanto, nada a prouver quanto ao presente tópico diante da impossibilidade de se utilizar do instituto da denúncia espontânea vez que, a declaração não fora acompanhada do pagamento correspondente, mas por compensação, mediante PerDcomp. Conclusão Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, dou-lhe provimento parcial para homologar o crédito pleiteado até o limite de R$ 4.558.510,09. (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa Fl. 331DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

score : 1.0
10972546 #
Numero do processo: 10783.910194/2009-93
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2006 PER/DCOMP. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. COMPROVAÇÃO. Incumbe à contribuinte comprovar por meio da escrita contábil e fiscal, com suporte em documentos hábeis e idôneos, o erro no preenchimento da DCTF em relação ao débito que teria sido pago a maior. Sem tal comprovação, o crédito pleiteado em PER/DCOMP carece de liquidez e certeza e deve ser indeferido.
Numero da decisão: 1401-007.481
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin.
Nome do relator: DANIEL RIBEIRO SILVA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Jul 26 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Quarta Câmara

ementa_s : Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2006 PER/DCOMP. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. COMPROVAÇÃO. Incumbe à contribuinte comprovar por meio da escrita contábil e fiscal, com suporte em documentos hábeis e idôneos, o erro no preenchimento da DCTF em relação ao débito que teria sido pago a maior. Sem tal comprovação, o crédito pleiteado em PER/DCOMP carece de liquidez e certeza e deve ser indeferido.

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção

dt_publicacao_tdt : Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 10783.910194/2009-93

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7277643

dt_registro_atualizacao_tdt : Wed Jul 16 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 1401-007.481

nome_arquivo_s : Decisao_10783910194200993.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : DANIEL RIBEIRO SILVA

nome_arquivo_pdf_s : 10783910194200993_7277643.pdf

secao_s : Primeira Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin.

dt_sessao_tdt : Tue Jun 24 00:00:00 UTC 2025

id : 10972546

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Jul 26 09:37:05 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1838701753302777856

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-15T22:45:45Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-15T22:45:45Z; Last-Modified: 2025-07-15T22:45:45Z; dcterms:modified: 2025-07-15T22:45:45Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-15T22:45:45Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-15T22:45:45Z; meta:save-date: 2025-07-15T22:45:45Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-15T22:45:45Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-15T22:45:45Z; created: 2025-07-15T22:45:45Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; Creation-Date: 2025-07-15T22:45:45Z; pdf:charsPerPage: 1218; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-15T22:45:45Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10783.910194/2009-93 ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 24 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE NEXA TECNOLOGIA & OUTSOURCING LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2006 PER/DCOMP. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. COMPROVAÇÃO. Incumbe à contribuinte comprovar por meio da escrita contábil e fiscal, com suporte em documentos hábeis e idôneos, o erro no preenchimento da DCTF em relação ao débito que teria sido pago a maior. Sem tal comprovação, o crédito pleiteado em PER/DCOMP carece de liquidez e certeza e deve ser indeferido. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Daniel Ribeiro Silva – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Cláudio de Andrade Camerano, Fl. 326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 2 Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lisias e Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do acórdão proferido pela 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro/RJ, que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte, contra o Despacho Decisório de que não reconheceu o direito creditório pleiteado – pagamento indevido ou a maior de IRPJ por estimativa – e, consequentemente, não homologou a declaração de compensação. O referido recurso submeteu-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Tendo tomado ciência acerca do Despacho Decisório, o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (fls. 115/118) em que alega, em síntese, que os documentos anexados à defesa comprovam a existência do crédito, e que a DCTF original foi preenchida com erros e não constavam os valores dos débitos e créditos, com exceção do mês de janeiro de 2006, sendo esta retificada em 25/09/2009 com recibo n° 41.89.83.35.79.70 incluindo os débitos e as compensações referentes aos mesmos com a PER/DCOMP de n° 01.70.21.40.36 datada também em 14/09/2009, razão pela qual pugna pelo cancelamento do PER/DCOMP. Posteriormente, a 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro/RJ, proferiu o Acórdão n.º 12-35.460 (fls. 188/190) abaixo ementado: ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES Ano-calendário: 2006 COMPENSAÇÃO. Mantém-se o despacho decisório, se não elididos os fatos que lhe deram causa. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em síntese, a DRJ consignou que o interessado pretendeu extinguir débito tributário informando um crédito referente a pagamento indevido ou a maior de IRPJ por estimativa, o que é vedado pelo art. 10 da IN SRF n° 600/2005. Fl. 327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 3 Concluiu salientando que a pessoa jurídica tributada pelo lucro real anual que efetuar pagamento indevido ou a maior de estimativa mensal somente poderá utilizar o valor pago na dedução do IRPJ ou da CSLL devida ao final do período de apuração em que houve o pagamento indevido ou para compor o saldo negativo de IRPJ ou de CSLL do período. Ciente do Acórdão, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fls. 197/202), em que reitera os argumentos tecidos na defesa, valendo destacar, no entanto, a alegação de que a legislação não impede a retificação da DCTF, mesmo que após o despacho decisório, e que os documentos juntados aos autos demonstrariam a existência do crédito pleiteado. Em sessão realizada no dia 12/08/2020, essa Turma decidiu converter os autos em diligência, por meio da Resolução n.º 1401-000.740 (fls. 212/216), para que a autoridade administrativa intime a contribuinte a apresentar, no prazo de 30 (trinta) dias, as escritas contábil e fiscal, especialmente para demonstrar o efetivo montante devido de IRPJ conforme DCTF e DIPJ, bem como o registro do eventual pagamento indevido ou a maior, tendo em vista o que restou decidido na Resolução nº 1401-000.739, de 12 de agosto de 2020, prolatada no julgamento do processo 10783.921126/2009-50 tomado como paradigma e que segue reproduzida abaixo: O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Dele, portanto, tomo conhecimento. Mérito. Conversão em diligência. A partir do relato acima, vê-se que o crédito pleiteado pela recorrente já havia sido integralmente utilizado para quitar débito declarado em DCTF. Essa foi a razão para não haver saldo disponível para as compensações declaradas em DCOMP. Impende destacar que, na sistemática do lançamento por homologação, a apresentação da DCTF constitui o crédito tributário. Assim, a questão posta na espécie é a desconstituição de débito declarado por meio de DCTF, que requer a comprovação de qual é o débito condizente com a verdade material. Em outras palavras, não basta a retificação da DCTF, pois, se o contribuinte equivocou-se na DCTF original e declarou débitos maiores do que os devidos, deve comprovar o erro e qual o montante efetivamente devido. É preciso lembrar que, de acordo com artigo 16 do Decreto nº 70.235/72, o contribuinte deve apresentar na impugnação "os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir". No mesmo sentido, o artigo 373, I, do Código de Processo Civil, aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, determina que incumbe ao autor o ônus da prova quanto ao fato constitutivo de seu direito. No caso, a contribuinte deveria apresentar a escrituração contábil e fiscal, apoiada em elementos probatórios hábeis a idôneos, de forma a demonstrar a Fl. 328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 4 apuração correta dos débitos de IRPJ que alegou haver preenchido de forma errônea na DCTF. Entretanto, a contribuinte, até o momento, não logrou fazer tal prova. Apresentou tão somente algumas folhas do Livro Razão com contas do ativo em que efetuou lançamento de imposto a recuperar (IRPJ a maior). Ora, esses registros contábeis não são hábeis para demonstrar a correta apuração do débito de IRPJ que, segundo a alegação da recorrente, teria sido pago a maior. Neste sentido, é recorrente o posicionamento deste Conselho, conforme se pode observar nos seguintes julgados: DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3201001.713, Rel. Cons. Daniel Mariz Gudiño, 3/1/2015) PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF. DESPACHO DECISÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. ÔNUS DO SUJEITO PASSIVO. O contribuinte, a despeito da retificação extemporânea da Dctf, tem direito subjetivo à compensação, desde que apresente prova da liquidez e da certeza do direito de crédito. A simples retificação, desacompanhada de qualquer prova, não autoriza a homologação da compensação. (Acórdão nº 3802002.345, Rel. Cons. Solon Sehn, Sessão de 29/01/2014) DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3302002.124, Rel. Cons. Alexandre Gomes, Sessão de 22/05/2013) Entretanto, verifico que, até o momento, embora a contribuinte tenha alegado na manifestação de inconformidade a ocorrência de um erro de fato no preenchimento da DCTF, a decisão da autoridade julgadora de primeira instância não analisou a questão probatória. O acórdão de piso, conforme relatado, Fl. 329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 5 baseou-se em outra razão, qual seja, que a DCTF deveria ter sido retificada antes do Despacho Decisório. Neste contexto, considerando que não houve um exame dos elementos probatórios na primeira instância, esta Turma tem adotado, por prudência, em homenagem à garantia da ampla defesa, a prática de conversão do julgamento em diligência para que o sujeito passivo tenha a oportunidade de juntar os elementos de prova de que dispuser para comprovar a efetiva ocorrência do erro de fato no preenchimento do débito na DCTF, conforme alegado. Assim, proponho que o presente processo seja encaminhado para a unidade de origem para que a autoridade administrativa intime a contribuinte a apresentar, no prazo de 30 (trinta) dias, as escritas contábil e fiscal, especialmente para demonstrar o efetivo montante devido de IRPJ conforme DCTF e DIPJ, bem como o registro do eventual pagamento indevido ou a maior. Após a diligência, os autos deverão retornar para julgamento. É como voto. Intimado para juntar a documentação a que se refere a Resolução (fl. 219), a Recorrente juntou documentação sem apresentar petição (fls. 224/319). É o relatório do essencial. VOTO Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Relator. Observo que as referências a fls. feitas no decorrer deste voto se referem ao e- processo. O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, por isso dele conheço. Conforme se verificou da resolução de diligência, em que pese a Recorrente insista em alegar ter cometido um erro de fato quando do preenchimento de sua DCTF, e tenha trazido poucos ou quase nenhum elemento de prova consistente, a DRJ sequer adentrou no mérito, limitando-se a defender que a retificação da DCTF antes do DD seria essencial, posição já há muito superada por este CARF. Exatamente por isso que esta TO resolveu acatar o pleito e converter o presente processo em diligência para dar oportunidade ao contribuinte promover a juntada das escritas contábeis e fiscais que amparassem o direito creditório pleiteado. Tento sido devidamente intimado, a Recorrente permanece sem nenhum esforço probatório. Sequer apresentou manifestação e, tão somente, promove a juntada do PER/DCOMP Fl. 330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 6 (já existente nos autos), DIPJ (que sozinha nada prova) e planilha demonstrativa da alegada apuração. Tais documentos isoladamente nada provam, não houve a juntada da escrita contábil que amparasse a apuração defendida. Vê-se, portanto, que o contribuinte permanece sem se desincumbir do ônus probatório que lhe cabe, mesmo tendo tido nova oportunidade de fazê-lo. Impende destacar que, na sistemática do lançamento por homologação, a apresentação da DCTF constitui o crédito tributário. Assim, a questão posta na espécie é a desconstituição de débito declarado por meio de DCTF, que requer a comprovação de qual é o débito condizente com a verdade material. Em outras palavras, não basta a retificação da DCTF, pois, se o contribuinte equivocou-se na DCTF original e declarou débitos maiores do que os devidos, deve comprovar o erro e qual o montante efetivamente devido. É preciso lembrar que, de acordo com artigo 16 do Decreto nº 70.235/72, o contribuinte deve apresentar na impugnação "os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir". No mesmo sentido, o artigo 373, I, do Código de Processo Civil, aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, determina que incumbe ao autor o ônus da prova quanto ao fato constitutivo de seu direito. No caso, a contribuinte deveria apresentar a escrituração contábil e fiscal, apoiada em elementos probatórios hábeis a idôneos, de forma a demonstrar a apuração correta dos débitos de IRPJ que alegou haver preenchido de forma errônea na DCTF. E teve nova oportunidade para isso. Entretanto, a contribuinte não logrou fazer tal prova. Apresentou tão somente algumas folhas do Livro Razão com contas do ativo em que efetuou lançamento de imposto a recuperar (IRPJ a maior). Após diligência inovou com DIPJ e uma planilha. Ora, esses registros contábeis não são hábeis para demonstrar a correta apuração do débito de IRPJ que, segundo a alegação da recorrente, teria sido pago a maior. Neste sentido, é recorrente o posicionamento deste Conselho, conforme se pode observar nos seguintes julgados: DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Fl. 331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 7 Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3201001.713, Rel. Cons. Daniel Mariz Gudiño, 3/1/2015) PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF. DESPACHO DECISÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. ÔNUS DO SUJEITO PASSIVO. O contribuinte, a despeito da retificação extemporânea da Dctf, tem direito subjetivo à compensação, desde que apresente prova da liquidez e da certeza do direito de crédito. A simples retificação, desacompanhada de qualquer prova, não autoriza a homologação da compensação. (Acórdão nº 3802002.345, Rel. Cons. Solon Sehn, Sessão de 29/01/2014) DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório. COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3302002.124, Rel. Cons. Alexandre Gomes, Sessão de 22/05/2013) Uma vez que a contribuinte não trouxe aos autos elementos mínimos de prova de que teria havido um erro de fato no valor do débito declarado em DCTF, o crédito pleiteado carece de liquidez e certeza exigidos pelo disposto no artigo 170 do Código Tributário Nacional. Também não deve prosperar o argumento de que o artigo 66 da Lei nº 8.383/1991 permitiria a auto compensação, dentro do próprio período, de tributo de mesma espécie. Transcrevo o artigo: Art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a período subsequente. § 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos, contribuições e receitas da mesma espécie. Fl. 332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.481 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10783.910194/2009-93 8 § 2º É facultado ao contribuinte optar pelo pedido de restituição. § 3º A compensação ou restituição será efetuada pelo valor do tributo ou contribuição ou receita corrigido monetariamente com base na variação da UFIR. § 4º As Secretarias da Receita Federal e do Patrimônio da União e o Instituto Nacional do Seguro Social - INSS expedirão as instruções necessárias ao cumprimento do disposto neste artigo. É que, desde 2002, com a alteração promovida pela Lei nº 10.637/2002 no artigo 74 da Lei nº 9.430/96, a compensação de tributos administrados pela RFB exige a apresentação de PER/DCOMP e a ulterior homologação da compensação declarada: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. § 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pela sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. § 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. [...] Portanto, não há que se dizer que o ato administrativo esteja restringindo indevidamente o direito da contribuinte à compensação. Assim, no mérito, voto por negar provimento ao recurso voluntário. É como voto. (assinado digitalmente) Daniel Ribeiro Silva Fl. 333DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

score : 1.0
10969558 #
Numero do processo: 19558.720550/2016-46
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jul 14 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 DECISÃO JUDICIAL QUE IMPEDE A EXIGÊNCIA DAS PENALIDADES PELO ATRASO DE INFORMAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA DO TRÂNSITO EM JULGADO JUDICIAL. POSSIBILIDADE DE LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO PARA PREVENÇÃO DA DECADÊNCIA. SÚMULA CARF. Nº 48. Não há ilegalidade na lavratura do auto de infração pois ele tem o caráter de prevenção da decadência, uma vez que a decisão judicial provisória somente impediu a exigência das penalidades até o desfecho final do processo judicial. SÚMULA CARF Nº 48 A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. NULIDADE DO LANÇAMENTO POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA Auto de infração. Descrição completa do auto. Se o autuado revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante impugnação, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa de cerceamento do direito de defesa. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. É de quem alega o ônus e provar. Não se desincumbindo deste ônus, é de se negar sua pretensão. Recurso negado. NORMAS PROCESSUAIS, RENÚNCIA À INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. SÚMULA CARF Nº 01. Nos termos de Súmula aprovada em sessão plenária datada de 18 de setembro de 2007, importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo.
Numero da decisão: 3301-014.082
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de cerceamento de defesa, vencidos os Conselheiros Bruno Minoru Takii e Daniel Moreno Castillo e no mérito, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do presente Recurso, para negar provimento quanto à ilegalidade na aplicação da multa. Designado para elaborar o voto vencedor quanto à rejeição da preliminar o Conselheiro Aniello Miranda Aufiero Junior. Declarou-se impedido de participar do julgamento o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto. (documento assinado digitalmente) Bruno Minoru Takii - Relator (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente e Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bruno Minoru Takii, Marco Antonio Borges (suplente convocado), Daniel Moreno Castillo (suplente convocado) e Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente).
Nome do relator: BRUNO MINORU TAKII
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Jul 26 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202405

camara_s : Terceira Câmara

ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 DECISÃO JUDICIAL QUE IMPEDE A EXIGÊNCIA DAS PENALIDADES PELO ATRASO DE INFORMAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA DO TRÂNSITO EM JULGADO JUDICIAL. POSSIBILIDADE DE LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO PARA PREVENÇÃO DA DECADÊNCIA. SÚMULA CARF. Nº 48. Não há ilegalidade na lavratura do auto de infração pois ele tem o caráter de prevenção da decadência, uma vez que a decisão judicial provisória somente impediu a exigência das penalidades até o desfecho final do processo judicial. SÚMULA CARF Nº 48 A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. NULIDADE DO LANÇAMENTO POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA Auto de infração. Descrição completa do auto. Se o autuado revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante impugnação, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa de cerceamento do direito de defesa. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. É de quem alega o ônus e provar. Não se desincumbindo deste ônus, é de se negar sua pretensão. Recurso negado. NORMAS PROCESSUAIS, RENÚNCIA À INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. SÚMULA CARF Nº 01. Nos termos de Súmula aprovada em sessão plenária datada de 18 de setembro de 2007, importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo.

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Mon Jul 14 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 19558.720550/2016-46

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7276993

dt_registro_atualizacao_tdt : Mon Jul 14 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 3301-014.082

nome_arquivo_s : Decisao_19558720550201646.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : BRUNO MINORU TAKII

nome_arquivo_pdf_s : 19558720550201646_7276993.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de cerceamento de defesa, vencidos os Conselheiros Bruno Minoru Takii e Daniel Moreno Castillo e no mérito, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do presente Recurso, para negar provimento quanto à ilegalidade na aplicação da multa. Designado para elaborar o voto vencedor quanto à rejeição da preliminar o Conselheiro Aniello Miranda Aufiero Junior. Declarou-se impedido de participar do julgamento o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto. (documento assinado digitalmente) Bruno Minoru Takii - Relator (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente e Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bruno Minoru Takii, Marco Antonio Borges (suplente convocado), Daniel Moreno Castillo (suplente convocado) e Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente).

dt_sessao_tdt : Tue May 21 00:00:00 UTC 2024

id : 10969558

ano_sessao_s : 2024

atualizado_anexos_dt : Sat Jul 26 09:37:03 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1838701753306972160

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-04T02:03:20Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-04T02:03:20Z; Last-Modified: 2025-07-04T02:03:20Z; dcterms:modified: 2025-07-04T02:03:20Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-04T02:03:20Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-04T02:03:20Z; meta:save-date: 2025-07-04T02:03:20Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-04T02:03:20Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-04T02:03:20Z; created: 2025-07-04T02:03:20Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 12; Creation-Date: 2025-07-04T02:03:20Z; pdf:charsPerPage: 1787; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-04T02:03:20Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 19558.720550/2016-46 ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 21 de maio de 2024 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ALLINK TRANSPORTES INTERNACIONAIS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 DECISÃO JUDICIAL QUE IMPEDE A EXIGÊNCIA DAS PENALIDADES PELO ATRASO DE INFORMAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA DO TRÂNSITO EM JULGADO JUDICIAL. POSSIBILIDADE DE LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO PARA PREVENÇÃO DA DECADÊNCIA. SÚMULA CARF. Nº 48. Não há ilegalidade na lavratura do auto de infração pois ele tem o caráter de prevenção da decadência, uma vez que a decisão judicial provisória somente impediu a exigência das penalidades até o desfecho final do processo judicial. SÚMULA CARF Nº 48 A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. NULIDADE DO LANÇAMENTO POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA Auto de infração. Descrição completa do auto. Se o autuado revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo- as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante impugnação, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa de cerceamento do direito de defesa. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. É de quem alega o ônus e provar. Não se desincumbindo deste ônus, é de se negar sua pretensão. Recurso negado. NORMAS PROCESSUAIS, RENÚNCIA À INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. SÚMULA CARF Nº 01. Nos termos de Súmula aprovada em sessão plenária datada de 18 de setembro de 2007, "importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade Fl. 210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 2 processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo". ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de cerceamento de defesa, vencidos os Conselheiros Bruno Minoru Takii e Daniel Moreno Castillo e no mérito, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do presente Recurso, para negar provimento quanto à ilegalidade na aplicação da multa. Designado para elaborar o voto vencedor quanto à rejeição da preliminar o Conselheiro Aniello Miranda Aufiero Junior. Declarou- se impedido de participar do julgamento o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto. (documento assinado digitalmente) Bruno Minoru Takii - Relator (documento assinado digitalmente) Aniello Miranda Aufiero Junior – Presidente e Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Bruno Minoru Takii, Marco Antonio Borges (suplente convocado), Daniel Moreno Castillo (suplente convocado) e Aniello Miranda Aufiero Junior (Presidente). RELATÓRIO Trata-se o presente caso de auto de infração lavrado em 23/09/2016, impondo à Recorrente 02 multas regulamentares no valor de individual de R$ 5.000,00 por desobediência do prazo regulamentar de 48 horas para a apresentação dos CEs HBL nº 041.105.228.824.304 e 041.105.228.728.267, tendo-se apontado como fundamentos legais o artigo 107, inciso IV, “e”, do Decreto-lei nº 37/1966, e os prazos previstos na IN SRF nº 800/2007. No auto de infração, houve o apontamento da data de bloqueio (09/12/2011, às 21:09:44 – fl. 18) e desbloqueio (12/12/2011, às 15:31:27 – fl. 18), porém, não há documento a indicar o momento em que a embarcação atracou no Porto de Pecém (destino) ou qualquer outro feito pelo agente fiscal em seu relatório. Em 18/10/2016, foi apresentada peça impugnatória (fls. 31-43), tendo a Recorrente aduzido os seguintes argumentos recursais: Fl. 211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 3 (a) Existência de decisão liminar proferida pela 14ª Vara Cível Federal de São Paulo no Processo nº 0005238-86.2015.4.03.6100, obtida pela Associação Nacional das Empresas Transitárias, Agentes de Carga Aérea, Comissárias de Despachos e Operadores Intermodais – ACTC, a qual seria associada; determinando que a União “se abstenha de exigir das associadas da Autora as penalidades em discussão nestes autos, independentemente de depósito judicial, sempre que as empresas tenham prestado ou retificado as informações no exercício de seu legítimo direito de denúncia espontânea, nos termos do artigo 102 do Decreto-lei 37/66” (fl.49) (b) Nulidade do auto de infração, por considerar que a fundamentação apresentada teria sido apresentada de forma insuficiente/genérica; (c) Ilegalidade na aplicação de multa por atraso em caso de simples retificação de declaração aduaneira; (d) Ocorrência de denúncia espontânea, uma vez que as informações teriam sido prestadas antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração, nos termos do artigo 138 do CTN. Antes de encaminhar a impugnação à DRJ, a unidade de origem juntou o Despacho Decisório nº 04/2017 em 16/12/2016 (fls. 106-115), propondo o não conhecimento da impugnação, exceto em relação às matérias que não foram apresentadas ao Poder Judiciário: Assunto: Processo Administrativo Fiscal CONCOMITÂNCIA ENTRE PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL E PROCESSO JUDICIAL COM O MESMO OBJETO. PREVALÊNCIA DO PROCESSO JUDICIAL. RENÚNCIA ÀS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. A propositura pelo contribuinte de ação judicial de qualquer espécie contra a Fazenda Pública com o mesmo objeto do processo administrativo fiscal implica renúncia às instâncias administrativas, ou desistência de eventual recurso de qualquer espécie interposto. Quando contenha objeto mais abrangente do que o judicial, o processo administrativo fiscal deve ter seguimento em relação à parte que não esteja sendo discutida judicialmente. Não conhecida a impugnação apresentada, exceto em relação às matérias que não foram apresentadas ao Poder Judiciário. Em relação a estas, a impugnação foi encaminhada para julgamento pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza/CE. Em resposta ao Despacho Decisório, a Recorrente apresentou manifestação em 31/01/2017 (fls. 123-127), requerendo o conhecimento integral da impugnação à DRJ. Em sessão de julgamento de 29/05/2017, a DRJ proferiu o Acórdão nº 08-39.033 (fls. 145-151), não conhecendo da impugnação no mérito da denúncia espontânea e, em relação aos demais argumentos, julgando-os improcedentes, de forma a manter integralmente o crédito tributário exigido, conforme ementa a seguir transcrita: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Data do fato gerador: 09/12/2011 Fl. 212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 4 INOBSERVÂNCIA DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA AUTÔNOMA. PREJUÍZO AO ERÁRIO. INTENÇÃO DO AGENTE. DESCABIMENTO. A prestação de informação sobre veículo, operação ou carga, na forma e no prazo legalmente fixados, é obrigação acessória autônoma, de natureza formal, cujo atraso no cumprimento causa dano irreversível e já consuma a infração, não cabendo alegações de falta de intenção do agente e/ou de ausência de prejuízo ao erário. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL AÇÃO JUDICIAL - LANÇAMENTO - POSSIBILIDADE. A busca da tutela do Poder Judiciário não impede a formalização do crédito tributário, por meio do lançamento, objetivando prevenir a decadência. AÇÃO JUDICIAL. RENÚNCIA ÀS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. OCORRÊNCIA. A opção pela via judicial importa renúncia às instâncias administrativas e impede o pronunciamento da Administração sobre a matéria discutida judicialmente, tornando definitivo administrativamente o crédito tributário lançado, cuja execução fica subordinada às regras de exigibilidade previstas no CTN e à decisão proferida em face da Ação Judicial. PROCESSOS ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. DIVERSIDADE DE OBJETOS. SEQUÊNCIA DO JULGAMENTO. A propositura de ação judicial em que se discute objeto diferente ao da impugnação apresentada em face de autuação fiscal não implica em renúncia à instância administrativa no que tange a esse objeto distinto ao da ação judicial, ainda que a eficácia da decisão administrativa fique subordinada e vinculada ao resultado definitivo do processo judicial. VÍCIO FORMAL. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Inexiste nulidade no lançamento fundamentado na legislação tributária e aduaneira de regência, regularmente cientificado ao sujeito passivo, permitindo- lhe o exercício das garantias constitucionais do contraditório e ampla defesa, e que se tenha revestido das formalidades previstas no art. 10 do Decreto nº 70.235, de 1972, com alterações posteriores. Em 07/08/2017, a Recorrente apresentou seu Recurso Voluntário (fls. 157-174), trazendo ao conhecimento deste E. Colegiado as mesmas matérias aviadas em sua impugnação. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator. Fl. 213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 5 O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF nº 1.634/2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. 1. Preliminares Foram apresentadas questões preliminares ao mérito pela Recorrente, razão pela qual serão apreciadas primeiro, seguindo-se, logo após, aos pontos de mérito recursal. 1.1. Nulidade do auto de infração por contrariar decisão judicial Aduz a Recorrente que a decisão liminar proferida pela 14ª Vara Cível Federal de São Paulo no Processo nº 0005238-86.2015.4.03.6100, obtida pela ACTC em nome de seus associados, impediria a lavratura de auto de infração que tenha por objeto a imposição de multa por descumprimento do prazo previsto no artigo 107, inciso IV, “e”, do Decreto-lei nº 37/1966, e o artigo 22, inc. III, da IN RFB nº 800/2007, desde que o contribuinte tenha prestado ou retificado as informações antes de qualquer procedimento fiscal, nos termos do artigo 102 do Decreto-lei nº 37/1966. Nos autos deste processo, a Recorrente comprova que é associada à ACTC (fl. 48), sendo extensível a si, portanto, a mencionada decisão judicial. Todavia, essa condição não impede que o agente fiscal lavre auto de infração, o que faz para evitar a decadência, ainda que diante de decisão judicial suspensiva da exigibilidade do crédito tributário. Esse entendimento se encontra cristalizado na Súmula CARF nº 48, cujo conteúdo é vinculante a estes julgadores: Súmula CARF nº 48: A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. Observe-se que a própria decisão judicial colacionada aos autos (fls. 44-47) prescreve, em seu dispositivo, que a União deve se abster de exigir das associadas as penalidades aduaneiras, ou seja, não se autoriza o prosseguimento da cobrança da multa, vez que a sua exigibilidade se encontra suspensa nos termos do artigo 151, inciso V, do CTN), mas não se impede o ato do lançamento, mesmo porque, de acordo com o artigo 142, parágrafo único, do CTN, trata- se de atividade vinculada e obrigatória, cujo descumprimento pode ensejar a responsabilização funcional do agente fiscal. Esse entendimento se encontra amparado na jurisprudência deste E. CARF, conforme é possível verificar abaixo: AUTO DE INFRAÇÃO. IMPEDIMENTO À LAVRATURA. SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO POR MEDIDA JUDICIAL. A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. (CARF. Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção. PAF nº Fl. 214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 6 11128.725552/2015-07. Acórdão nº 3002-001.895. Rel.: Cons.: Laura Moura Franco Eduardo. Publicação: 04/05/2021) ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 24/06/2016 DECISÃO JUDICIAL QUE IMPEDE A EXIGÊNCIA DAS PENALIDADES PELO ATRASO DE INFORMAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA DO TRÂNSITO EM JULGADO JUDICIAL. POSSIBILIDADE DE LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO PARA PREVENÇÃO DA DECADÊNCIA. SÚMULA CARF. Nº 48. Não há ilegalidade na lavratura do auto de infração pois ele tem o caráter de prevenção da decadência, uma vez que a decisão judicial provisória somente impediu a exigência das penalidades até o desfecho final do processo judicial. SÚMULA CARF Nº 48 A suspensão da exigibilidade do crédito tributário por força de medida judicial não impede a lavratura de auto de infração. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018) (CARF. Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção. PAF nº 11128.720298/2018-95. Acórdão nº 3201- 009.391. Rel.: Cons. Laercio Cruz Uliana Junior. Publicação: 07/02/2022) Sendo assim, voto pela rejeição da preliminar. 1.2. Nulidade de auto de infração genérico ou impreciso Alega a Recorrente que o auto de infração seria impreciso e genericamente fundamentado, uma vez que não descreveria os fatos de forma suficiente a individualizar a conduta tida como violadora da legislação aduaneira e, sendo assim, não preencheria com o requisito previsto no artigo 10, inciso III, do Decreto nº 70.235/1972: Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. Na maioria dos casos julgados por este E. CARF, essa preliminar costuma ser rejeitada, mesmo nos casos em que parte dos requisitos previstos no transcrito dispositivo legal não tenham sido observados pelo agente fiscal, desde que as lacunas identificadas não prejudiquem a defesa do contribuinte ou causem dificuldades de análise para o julgador. Normalmente, conclui-se pela inexistência de nulidade quando, apesar das falhas, o contribuinte apresenta em sua defesa os elementos antes lacunares, além de argumentos técnicos Fl. 215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 7 claros e coerentes com a situação a si apresentada, rebatendo a todas as acusações trazidas no auto de infração. É o que se verifica nas ementas a seguir transcritas: CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA DO CITADO VÍCIO. ILEGALIDADE. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972, e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. O auto de infração deverá conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos formais, a capitulação legal e a descrição dos fatos. Somente a ausência total dessas formalidades é que implicará na invalidade do lançamento, por cerceamento do direito de defesa. Ademais, se a Pessoa Jurídica revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante defesa, abrangendo não só outras questões preliminares como também razões de mérito, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa. (CARF. Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção. PAF nº 14041.000676/2008-97. Acórdão nº 3201005.029. Rel.: Cons. Leonardo Vinicius Toledo de Andrade. Publicação: 28/03/2019) NULIDADE DO LANÇAMENTO POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA — Auto de infração. Descrição completa do auto. Se o autuado revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante impugnação, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa.de cerceamento do direito de defesa. (Primeiro Conselho de Contribuintes. PAF nº 13899.001435/2004-98. Acórdão nº 101-96.971. Rel.: Cons. João Carlos de Lima Junior. Publicação: 16/10/2008) Situação completamente diferente dessa é aquela onde, em razão da insuficiência das informações apresentadas no auto de infração, o contribuinte se defende de forma vacilante, sem a certeza de que os seus argumentos atacam o cerne das acusações que lhe foram imputadas, ou que são suficientes, somente para evitar a preclusão, dado o nível de abstração e incompletude do auto de infração. Nesses específicos casos, tem entendido o CARF pela aceitação da preliminar, impondo a anulação ao auto de infração: Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano- calendário: 2003 NOTIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO. NULIDADE. DESCRIÇÃO DOS FATOS INCOMPLETA Afigura-se nula a notificação de lançamento que contém uma descrição do fatos imperfeita ou incompleta, a ponto de acarretar prejuízo ao direito de defesa do contribuinte. (CARF. Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção. PAF nº 13896.002235/2008-14. Acórdão nº 2003-003.233. Rel.: Cons. José Ivan Nunes. Publicação: 14/06/2021) Ementa: IRPF - AUTO DE INFRAÇÃO - ELEMENTOS OBRIGATÓRIOS - NULIDADE - CERCEAMENTO DE DEFESA - Em observância ao consignado no Decreto 70235/72, anula-se o auto de infração quando não contém a descrição dos fatos, de modo Fl. 216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 8 que permita ao autuado o conhecimento da imputação, patente o cerceamento de defesa. Por unanimidade de votos, DECLARAR a nulidade do lançamento. (Primeiro Conselho de Contribuintes. PAF nº 13808.005751/98-74. Acórdão nº 102-44.922. Rel: Cons. Maria Beatriz Andrade de Carvalho. Publicação: 25/07/2001) No caso sub judice, verifica-se que o auto de infração (a) não faz a identificação da embarcação, (b) não apresenta o momento (data e hora) em que teria ocorrido a atracação do navio, (c) não aponta o horário limite para a apresentação da exigida declaração, limitando-se a dizer que, na data de 09/12/2011, às 21:09:44 (fl. 18) houve o bloqueio das cargas descritas nos CEs HBL nº 041.105.228.824.304 e 041.105.228.728.267, o que teria ocorrido em razão de desobediência ao prazo regulamentar de 48 horas. No auto de infração, houve o apontamento da data de bloqueio (09/12/2011, às 21:09:44 – fl. 18) e desbloqueio (12/12/2011, às 15:31:27 – fl. 18), porém, não há documento a indicar o momento em que a embarcação atracou no Porto de Pecém (destino) ou qualquer outro feito pelo agente fiscal em seu relatório. Com base apenas nessas informações, não é possível concluir se, de fato, as declarações questionadas teriam sido apresentadas extemporaneamente, uma vez que a contagem desse prazo tem como marco temporal a atracação do navio em território nacional, conforme prevê o artigo 32, § 2º, Instrução Normativa SRF nº 800/2007: Art. 32 (...) § 2º A chegada no primeiro porto formaliza a entrada da embarcação no País, caracterizando o fim da espontaneidade para denúncia de infração imputável ao transportador ou ao responsável pelo veículo, relativa à carga nele transportada. E diante dessa confusão, a Recorrente negou que tivesse prestado as informações com atraso, apresentando, em seguida, tese que, aparentemente, não se relaciona com a acusação fiscal, que é a de que, na verdade, as duas CEs seriam documentos retificadores, não se lhe aplicando, assim, a multa prevista no artigo 107, inciso IV, “e”, do Decreto-lei nº 37/1966. Embora a Recorrente não tenha comprovado essa alegação – não se desincumbido, portanto, de seu ônus probatório –, fato é que a justa causa para a apresentação de toda e qualquer tese aparentemente desconexa tem raiz no vício existente no auto de infração, razão pela qual este ponto deve ser enfrentado a priori para, só depois, verificar-se a pertinência daquele trazido pelo contribuinte. Considerando-se o contexto aqui descrito e avaliado, entendo que o auto de infração não só é incompleto na descrição dos fatos, como também o é no que diz respeito à apresentação das provas que motivaram o bloqueio, pois, se a imposição teria ocorrido em virtude do descumprimento do prazo regulamentar, o mínimo exigível seria a apresentação de documento apontando a data de hora de atracação da embarcação. Fl. 217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 9 Não tendo sido juntada prova nesse sentido, entendo que o agente fiscal não logrou êxito em comprovar que o prazo de 48 horas foi violado. Logo, não se desincumbiu de seu ônus probatório, conforme disposto no artigo 9º do Decreto nº 70.235/1972: Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) Pelas razões aqui expostas, voto por acolher a preliminar de nulidade. Caso não seja essa a decisão deste C. Colegiado, prossegue-se com o julgamento. 2. Mérito 2.1. Ilegalidade na aplicação de multa por atraso em caso de simples retificação de declaração aduaneira. Ônus da prova A Recorrente alega que não deixou de prestar as informações dentro do prazo legalmente estabelecido, pois as declarações que foram objeto do auto de infração (CEs HBL nº 041.105.228.824.304 e 041.105.228.728.267) seriam retificadoras. Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente apresenta tese no sentido de que a apresentação de retificação de declaração aduaneira tempestivamente transmitida não equivale ao “atraso na prestação de informações” previsto no artigo 107, inciso IV, “e”, do Decreto-lei nº 37/1966, e no artigo 22, inciso II, “d”, da IN SRF nº 800/2007. Se a alegação feita pela Recorrente tivesse sido acompanhada de provas, há jurisprudência na RFB no sentido da atipicidade da conduta para a imposição da multa aduaneira por atraso na prestação de informações. É o que se verifica na Solução de Consulta Interna Cosit nº 02/2016, ementada nos termos abaixo: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. CONTROLE ADUANEIRO DAS IMPORTAÇÕES. INFRAÇÃO. MULTA DE NATUREZA ADMINISTRATIVO-TRIBUTÁRIA. A multa estabelecida no art. 107, inciso IV, alíneas “e” e “f” do Decreto-Lei nº37, de 18 de novembro de 1966, com a redação dada pela Lei nº10.833, de 29 de dezembro de 2003, é aplicável para cada informação não prestada ou prestada em desacordo com a forma ou prazo estabelecidos na Instrução Normativa RFB nº 800, de 27 de dezembro de 2007. As alterações ou retificações das informações já prestadas anteriormente pelos intervenientes não configuram prestação de informação fora do prazo, não sendo cabível, portanto, a aplicação da citada multa. Dispositivos Legais: Decreto-Lei nº37, de 18 de novembro de 1966; Instrução Normativa RFB nº800, de 27 de dezembro de 2007. No âmbito do CARF, a questão também se encontra pacificada, o que se verifica no enunciado da Súmula CARF nº 186, verbis: Fl. 218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 10 Súmula CARF nº 186: A retificação de informações tempestivamente prestadas não configura a infração descrita no artigo 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-Lei nº 37/66. Entretanto, a Recorrente não comprovou que as declarações originais foram apresentadas tempestivamente, tampouco que as declarações questionadas seriam retificadoras daquelas. Sendo assim, não tendo se desincumbido do ônus probatório que lhe cabia, voto por negar provimento neste particular. 2.2. Denúncia espontânea em multa aduaneira A questão da denúncia espontânea prevista no artigo 138 do CTN, ou do artigo 102 do Decreto-lei nº 37/1966, para os casos de desobediência de prazos regulamentares aduaneiros se encontra pacificada administrativamente por meio da Súmula CARF nº 126, cujo conteúdo é o seguinte: Súmula CARF nº 126: A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. Não obstante, entendo que a mencionada Súmula não deve ser aplicada ao presente caso, vez que a Recorrente comprovou ser associada à ACTC (fl. 48), sendo extensível a si, portanto, os efeitos da decisão liminar proferida pela 14ª Vara Cível Federal de São Paulo no Processo nº 0005238-86.2015.4.03.6100, cuja parte dispositiva prevê o seguinte (fl. 47): Ante o exposto, defiro parcialmente a antecipação da tutela para determinar que a Ré se abstenha de exigir das associadas da Autora as penalidades em discussão nestes autos, independentemente do depósito judicial, sempre que as empresas tenham prestado ou retificado as informações no exercício de seu legítimo direito de denúncia espontânea, nos termos do artigo 102 do Decreto-lei 37/1966. E diante da constatação de concomitância no que diz respeito ao direito de denúncia espontânea, aplica-se à questão a Súmula CARF nº 01, que assim dispõe: Súmula CARF nº 01: Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. Desta forma, voto pelo não conhecimento desse ponto recursal. Conclusão Fl. 219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 11 Diante do exposto, decido por acatar a preliminar de cerceamento de defesa, para afastar a exigência da multa objeto desses autos. (documento assinado digitalmente) Bruno Minoru Takii VOTO VENCEDOR Aniello Miranda Aufiero Junior, redator designado A despeito do respeitável voto do e. relator, ouso divergir de seu entendimento quanto ao acolhimento da preliminar de nulidade por auto de infração genérico ou impreciso (item 1.2), ocasião em que passo a discorrer acerca do entendimento que prevaleceu no julgamento. Segundo consta do voto vencido, o Ilustre Relator se manifestou pela existência de nulidade do auto de infração genérico ou impreciso, por não constar a devida descrição dos fatos, bem como a apresentação das provas que motivaram o bloqueio, em especial a data de hora de atracação da embarcação, razão pela qual se posicionou pelo acolhimento desta preliminar. Contudo, não deve ser esse o entendimento a ser prevalecido, senão vejamos. Conforme é cediço, as hipóteses de nulidade do ato praticado ou da decisão proferida pela autoridade fiscal são tratadas em rol específico e taxativo no artigo do Decreto nº 70.235/72 (PAF), a saber: Art. 59. São nulos: I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (....) Ademais, o artigo seguinte apresenta os efeitos das demais irregulares, incorreções e omissões que não se enquadram no dispositivo supracitado, a saber: Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Conforme leitura do item 2.9 do Relatório de Fiscalização juntado aos autos (fls. 9- 18), a autoridade fiscal realizou os bloqueios no Siscomex carga das operações importadas, tendo em vista que o contribuinte prestou as informações fora do prazo estalecido em normativo Fl. 220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.082 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19558.720550/2016-46 12 próprio (48h), isto é, na primeira atração do navio no território nacional (art. 22, III, da IN RFB nº 800/2007). Após a ciência do Auto de Infração lavrado, o contribuinte teve a oportunidade de apresentar a impugnação cabível (fls. 31-43), bem como os demais instrumentos de defesa como o pedido de reconsideração (fls. 123-127) e o presente Recurso Voluntário (fls. 157-174). Ora, uma vez evidenciados os pressupostos do contraditório e ampla defesa, não há que se falar em qualquer prejuízo a seu direito de defesa, tendo a contribuinte plena ciência dos motivos que levaram ao bloqueio automático no Siscomex Carga e o consequente auto de infração. Diante do exposto, por não restar configurada questões relativas à incompetência do agente e/ou suposto vício que tenha causado preterição ao direito de defesa do contribuinte, voto por rejeitar a preliminar de nulidade por auto de infração genérico, ficando mantidas as demais disposições. Assinado Digitalmente Aniello Miranda Aufiero Junior Fl. 221DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

score : 1.0
10977375 #
Numero do processo: 16561.720069/2016-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Jul 22 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer a participação de uma pessoa jurídica investidora originária, que efetivamente tenha acreditado na mais valia do investimento e feito sacrifícios patrimoniais para sua aquisição. Inexistentes tais sacrifícios, notadamente em razão do fato de alienante e adquirente integrarem o mesmo grupo econômico, evidencia-se a artificialidade da reorganização societária que, carecendo de propósito negocial e substrato econômico, não tem o condão de autorizar o aproveitamento tributário do ágio pretendido pela contribuinte. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, bem como os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquele objeto da decisão. DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO. PAGAMENTO/RETENÇÃO. Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, tendo havido pagamentos/retenções, aplica-se a regra do § 4º do art. 150 do CTN, contando-se o prazo decadencial de 5 anos a partir do fato gerador, salvo se caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. No caso vertente, restou afastada a multa de ofício qualificada, por não ter sido demonstrada situação dolosa, fraudulenta ou simulada, portanto, deve-se aplicar a diretriz sinalada para contagem do prazo decadencial. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351/2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996. MULTA QUALIFICADA DECORRENTE DE INFRAÇÃO DE GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. NÃO CABIMENTO. Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, o que não ocorre no caso concreto quanto à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”. RESPONSABILIDADETRIBUTÁRIA.NÃOCABIMENTO. Nos termos do art. 135, III, do CTN, a sujeição passiva solidária exige indicação de ato de infração à lei ou ao contrato social, acompanhado de provas que demonstrem de forma inequívoca a atuação pessoal do sujeito passivo do sujeito responsabilizado ao referido ato. Considerando que, no presente caso, há uma relação umbilical entre as responsabilidades tributárias imputadas e a qualificação da multa, uma vez que esta restou afastada por não ter sido caracterizada situação de dolo, fraude ou simulação no tocante à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”, afasta-se as responsabilidades aplicadas. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre idênticas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja vista decorrerem de iguais elementos de convicção.
Numero da decisão: 1201-007.189
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, afastar (i.a) o lançamento referente ao ano-calendário 2010, (i.b) a qualificação da multa de ofício para todos os anos-calendário, e (i.c) a imputação de responsabilidade solidária a todos os responsabilizados, com referência a todos os anos-calendário; (ii) por maioria de votos, manter o lançamento referente aos anos-calendário 2011 a 2013, com o Conselheiro Renato Rodrigues Gomes acompanhando o Relator pelas conclusões e vencidos os Conselheiros Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah; e (iii) por voto de qualidade, manter a exigência de multa isolada, vencidos os Conselheiros Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah. O Conselheiro Lucas Issa Halah manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Sala de Sessões, em 25 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Raimundo Pires de Santana Filho – Relator Assinado Digitalmente Jose Eduardo Genero Serra – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente)
Nome do relator: RAIMUNDO PIRES DE SANTANA FILHO
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Aug 02 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Segunda Câmara

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção

dt_publicacao_tdt : Tue Jul 22 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 16561.720069/2016-11

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7278718

dt_registro_atualizacao_tdt : Tue Jul 22 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 1201-007.189

nome_arquivo_s : Decisao_16561720069201611.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : RAIMUNDO PIRES DE SANTANA FILHO

nome_arquivo_pdf_s : 16561720069201611_7278718.pdf

secao_s : Primeira Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, afastar (i.a) o lançamento referente ao ano-calendário 2010, (i.b) a qualificação da multa de ofício para todos os anos-calendário, e (i.c) a imputação de responsabilidade solidária a todos os responsabilizados, com referência a todos os anos-calendário; (ii) por maioria de votos, manter o lançamento referente aos anos-calendário 2011 a 2013, com o Conselheiro Renato Rodrigues Gomes acompanhando o Relator pelas conclusões e vencidos os Conselheiros Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah; e (iii) por voto de qualidade, manter a exigência de multa isolada, vencidos os Conselheiros Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah. O Conselheiro Lucas Issa Halah manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Sala de Sessões, em 25 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Raimundo Pires de Santana Filho – Relator Assinado Digitalmente Jose Eduardo Genero Serra – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente)

dt_sessao_tdt : Wed Jun 25 00:00:00 UTC 2025

id : 10977375

ano_sessao_s : 2025

ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer a participação de uma pessoa jurídica investidora originária, que efetivamente tenha acreditado na mais valia do investimento e feito sacrifícios patrimoniais para sua aquisição. Inexistentes tais sacrifícios, notadamente em razão do fato de alienante e adquirente integrarem o mesmo grupo econômico, evidencia-se a artificialidade da reorganização societária que, carecendo de propósito negocial e substrato econômico, não tem o condão de autorizar o aproveitamento tributário do ágio pretendido pela contribuinte. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, bem como os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquele objeto da decisão. DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO. PAGAMENTO/RETENÇÃO. Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, tendo havido pagamentos/retenções, aplica-se a regra do § 4º do art. 150 do CTN, contando-se o prazo decadencial de 5 anos a partir do fato gerador, salvo se caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. No caso vertente, restou afastada a multa de ofício qualificada, por não ter sido demonstrada situação dolosa, fraudulenta ou simulada, portanto, deve-se aplicar a diretriz sinalada para contagem do prazo decadencial. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351/2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996. MULTA QUALIFICADA DECORRENTE DE INFRAÇÃO DE GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. NÃO CABIMENTO. Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, o que não ocorre no caso concreto quanto à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”. RESPONSABILIDADETRIBUTÁRIA.NÃOCABIMENTO. Nos termos do art. 135, III, do CTN, a sujeição passiva solidária exige indicação de ato de infração à lei ou ao contrato social, acompanhado de provas que demonstrem de forma inequívoca a atuação pessoal do sujeito passivo do sujeito responsabilizado ao referido ato. Considerando que, no presente caso, há uma relação umbilical entre as responsabilidades tributárias imputadas e a qualificação da multa, uma vez que esta restou afastada por não ter sido caracterizada situação de dolo, fraude ou simulação no tocante à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”, afasta-se as responsabilidades aplicadas. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre idênticas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja vista decorrerem de iguais elementos de convicção.

atualizado_anexos_dt : Sat Aug 02 09:36:53 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1839335916082036736

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-22T11:41:58Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-22T11:41:58Z; Last-Modified: 2025-07-22T11:41:58Z; dcterms:modified: 2025-07-22T11:41:58Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-22T11:41:58Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-22T11:41:58Z; meta:save-date: 2025-07-22T11:41:58Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-22T11:41:58Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-22T11:41:58Z; created: 2025-07-22T11:41:58Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 139; Creation-Date: 2025-07-22T11:41:58Z; pdf:charsPerPage: 1815; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-22T11:41:58Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 16561.720069/2016-11 ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 25 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE MOVER PARTICIPAÇÕES S.A. (NOVA DENOMINAÇÃO DE CAMARGO CORREA S.A.) INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer a participação de uma pessoa jurídica investidora originária, que efetivamente tenha acreditado na "mais valia" do investimento e feito sacrifícios patrimoniais para sua aquisição. Inexistentes tais sacrifícios, notadamente em razão do fato de alienante e adquirente integrarem o mesmo grupo econômico, evidencia-se a artificialidade da reorganização societária que, carecendo de propósito negocial e substrato econômico, não tem o condão de autorizar o aproveitamento tributário do ágio pretendido pela contribuinte. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, bem como os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquele objeto da decisão. DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO. PAGAMENTO/RETENÇÃO. Fl. 5248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 2 Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, tendo havido pagamentos/retenções, aplica-se a regra do § 4º do art. 150 do CTN, contando-se o prazo decadencial de 5 anos a partir do fato gerador, salvo se caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. No caso vertente, restou afastada a multa de ofício qualificada, por não ter sido demonstrada situação dolosa, fraudulenta ou simulada, portanto, deve-se aplicar a diretriz sinalada para contagem do prazo decadencial. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano- calendário. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351/2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996. MULTA QUALIFICADA DECORRENTE DE INFRAÇÃO DE GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. NÃO CABIMENTO. Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, o que não ocorre no caso concreto quanto à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. NÃO CABIMENTO. Nos termos do art. 135, III, do CTN, a sujeição passiva solidária exige indicação de ato de infração à lei ou ao contrato social, acompanhado de provas que demonstrem de forma inequívoca a atuação pessoal do sujeito passivo do sujeito responsabilizado ao referido ato. Considerando que, no presente caso, há uma relação umbilical entre as responsabilidades tributárias imputadas e a qualificação da multa, uma vez que esta restou afastada por não ter sido caracterizada situação de dolo, fraude ou Fl. 5249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 3 simulação no tocante à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”, afasta-se as responsabilidades aplicadas. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre idênticas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja vista decorrerem de iguais elementos de convicção. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, afastar (i.a) o lançamento referente ao ano-calendário 2010, (i.b) a qualificação da multa de ofício para todos os anos-calendário, e (i.c) a imputação de responsabilidade solidária a todos os responsabilizados, com referência a todos os anos-calendário; (ii) por maioria de votos, manter o lançamento referente aos anos-calendário 2011 a 2013, com o Conselheiro Renato Rodrigues Gomes acompanhando o Relator pelas conclusões e vencidos os Conselheiros Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah; e (iii) por voto de qualidade, manter a exigência de multa isolada, vencidos os Conselheiros Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah. O Conselheiro Lucas Issa Halah manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Sala de Sessões, em 25 de junho de 2025. Assinado Digitalmente Raimundo Pires de Santana Filho – Relator Assinado Digitalmente Jose Eduardo Genero Serra – Presidente Fl. 5250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 4 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Ailton Neves da Silva (substituto integral), Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Jose Eduardo Genero Serra (Presidente) RELATÓRIO Trata o presente de Recursos Voluntários, às fls. 4.914/4.978, 5.047/5.075, 5.089/5.112, 5.126/5.149, 5.164/5.192 e 5.207/5235, apresentados em face do acórdão nº 106- 047.058, exarado pela 4ª Turma da DRJ/06, em 27 de junho de 2024, às fls. 4.830/4.884, que julgou procedente em parte as Impugnações apresentadas pela MOVER PARTICIPAÇÕES S.A. (doravante denominada MOVER) e Responsáveis Tributários, às fls. 1.999/2.071, 2.365/2.409, 2.541/2.579, 2.710/2.755, 2.886/2931 e 3.062/3.227, contra Autos de Infração lavrados pela Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Maiores Contribuintes – Demac/SP, às fls. 1.910/1.958, através dos quais foram constituídos os tributos abaixo relacionados, no montante R$ 209.767.734,58 (duzentos e nove milhões, setecentos e sessenta e sete mil, setecentos e trinta e quatro reais e cinquenta e oito centavos), aí incluídos principal, multa por lançamento de ofício e juros moratórios, apurados em conformidade com o regime tributário do Lucro Real Anual, referente aos exercícios de 2011 a 2014. Ademais foram responsabilizados tributariamente os Senhores: Vitor Sarquis Hallack, Luis Roberto Ortiz Nascimento, Albrecht Curt Reuter-Domenech, José Edison Barros Franco e José Alberto Dinis de Oliveira: Da Autuação No que toca à autuação questionada, basicamente a glosa das despesas fundamentou-se na constatação de que: não houve comprovação efetiva da origem do “Ágio Átila”; não teve propósito negocial; e se concretizou intragrupo formado pela Camargo Correia S/A (CCSA) – atual MOVER -, Votorantim e Bradesco – espécie de ágio de si mesmo. Dos fundamentos utilizados para as glosas pela Autoridade Autuante, destacamos: a) Demonstra, através de organogramas apresentados pela Autuada, às fls. 1846, 1847 e 1.858 a 1861, que a Recorrente, juntamente com a Votorantim e o Bradesco, realizaram, Fl. 5251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 5 por meio de sociedades holding, investimentos em companhias tais como CPFL Energia S.A (CPFL) e VBC Energia S.A.; b) Em determinado momento, destaca que a Recorrente e a Votorantim detinham partes iguais do capital de Brumado Holdings S.A., ao passo que Bradesco, por meio de sua subsidiária Bradespar, possuía a integridade das ações de Antares Holdings S.A., a qual, por sua vez, era proprietária de todo o capital de Átila Holdings S.A.. Todavia, em 15 de dezembro de 2006, eles acordaram em permutar entre si os controles acionários das sociedades Átila Holdings S.A. e Brumado Holdings S.A.; c) Posteriormente, Átila Holdings S.A. foi cindida parcialmente, vertendo-se metade de seu patrimônio à Recorrente, o que deu origem ao ágio ora em exame; d) Analisando as ações da Brumado Holdings S.A. que foram permutadas, constatou que: i. decorreu de subscrição pelas empresas CCSA e Votorantim, antes da operação de permuta, de ações da CPFL, sem valor nominal, cabendo a cada uma das subscritoras 13.581.069 ações ordinárias, nominativas, no valor de R$ 468.546.880,00; ii. observou que as ações da CPFL subscritas na Brumado, foram contabilizadas pelos valores justo por ação, obtido pela metodologia do Fluxo de Caixa Descontado, calcado em laudo de avaliação, elaborado pelo Banco Pactual S/A, em 31/10/06, totalizando 28.420.052 ações, correspondente a um investimento de R$ 980.491.792,00, equivalente a R$ 34,50 por ação. Entretanto, segundo os valores de patrimônio líquido da empresa CPFL, em 30/06/2006, o valor presente de mercado de cada ação aproximado girava em torno de R$ 9,87; iii. quanto à transferência de ações nominativas, disciplinada pelo art. 31, da Lei nº 6.404/76, verificou que a subscrição das ações da CPFL na Brumado Holdings S.A., registro antes da permuta, foi aprovada pela Ata de Assembleia Geral Extraordinária datada de 6 de dezembro de 2006, com base em Laudos de Avaliação elaborados pela empresa “AMKS Contadores e Consultores Ltda”, na data de 27 de novembro de 2006. Nesse ponto, registra que após várias intimações que lhe foram apresentadas: a “Ordem de Transferência de Ativos Escriturais/Nominativos Negociados Fora da Bolsa de Valores” preenchida, contudo sem qualquer assinatura, nem autenticação, às fls. 536; e a cópia da “Declaração de Imposto de Responsabilidade do Alienante na Transferência de Ativos Escriturais/Nominativos Negociados Fora da Bolsa de Valores”, com preenchimento incompleto e também sem assinatura ou autenticação, às fls. 537; e iv. No que tange ao laudo emitido por AMKS Contadores e Consultores Ltda, salienta que a análise se baseia: (...) a) em registros contábeis da CCSA, que foram lançados pela empresa, registros estes que, por sua vez, teriam tido o endosso do próprio laudo da AMKS; assim aqui ter-se-ia criado um círculo vicioso inócuo; b) no registro Fl. 5252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 6 escritural que a empresa alega ter apresentado em sua resposta, registro este que, segundo a empresa, seria uma relação das transferências de ações integralizadas efetuadas em 24/11/2006 e que, conforme visto antes, não continham os valores das ações, somente as quantidades transferidas, sem qualquer autenticação ou validação e c) no contrato de compra e venda de ações, elaborado entre as empresas coligadas VBC Participações e CCSA, e que, neste ponto, em virtude de todas as ocorrências encontradas ao longo deste procedimento fiscal, passou a levantar suspeitas de estar maculado; e) Registra que a VBC Participações, controlada integralmente pelo supradito grupo econômico - cada empresa participante detinha 33,33% das ações - foi a vendedora das ações da CPFL ao grupo, sendo que a Recorrente, juntamente com a Votarantim, as subscreveu na Brumado, enquanto a Bradespar, através da Antares Holdings S.A., as subscreveu na Átila Holdings S.A., para, posteriormente, permutarem. Assim, houve aquisição de ações que já seriam de certa forma das empresas envolvidas e concluiu que o ágio em questão não atendeu às condições e aos requisitos previstos nos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97, uma vez que, como não houve pagamento de valores, (...) tal operação poderia ensejar a criação de “ágio intragrupo”, a partir da supervalorização no valor das ações adquiridas e posterior operação de permuta com ações de menor valor, nos termos dos fatos aqui analisados; f) (...) O aspecto, que impede que o ágio registrado pela CCSA seja dedutível, está ligado ao fato de que não houve comprovação efetiva da origem do ágio. Como se pode depreender de todo o exposto no tópico 2 (DO PROCEDIMENTO FISCAL) do presente relatório, o ágio teria surgido em função de uma operação de permuta de ações entre a CCSA e a Bradespar, após a aquisição, pela CCSA, das ações permutadas, da empresa VBC Participações. Não foram comprovados os elevados valores pagos na aquisição destas ações, que, segundo a fiscalizada, teriam suscitado o ágio, resultante da diferença dos valores trocados. Tampouco houve pagamento efetuado, somente a operação de permuta atada. (g.n.) g) Salienta que não havia propósito negocial autônomo que justificasse a realização da operação como um todo, isto é, a saída do Bradesco do grupo VBC, posto que (...) algumas destas etapas permaneciam sem sentido, analisando-as individualmente, como a venda das ações entre coligadas, ou o súbito desaparecimento da VBC Participações. Acrescenta, que a sequência das etapas realizadas, de forma encadeada com as anteriores, visou atingir um único objetivo: ser oponível ao Fisco, até porque (...) nenhum evento externo a coagir ou exercer pressão sobre a interessada ocorreu que justificasse a velocidade com que as operações foram realizadas. Por fim, assevera que se tratou de uma (...) operação pela qual se utilizou a fórmula de uma reorganização empresarial (saída do grupo Bradesco do controle da VBC Energia), como disfarce para se encobrir uma operação irregular, cujo resultado teria sido a realização de um plano preconcebido, e não tão somente a reorganização de uma empresa; e Fl. 5253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 7 h) No que diz respeita à constatação que se tratou de um ágio intragrupo, afirma; i. (...) No contexto geral, não houve, portanto, decisão independente pela venda de ações da empresa VBC Participações à CCSA com sobrepreço patrimonial, que indicasse propósito negocial. Cumpre relembrar que foi esta venda, seguida da permuta de ações, que deu origem ao ágio aqui tratado; ii. (...) Resta justificado, dessa forma, pelo exposto, que, definitivamente, à luz da Teoria da Contabilidade, é inadmissível o surgimento de ágio em uma operação realizada dentro de um mesmo grupo econômico. Não é permitido contabilmente o reconhecimento de “ágio gerado de si mesmo”; iii. (...) No caso em tela, não houve desembolso de valores na criação do ágio. As ações foram transferidas entre empresas do mesmo grupo, com valor superfaturado, levando à sua criação, após a operação de permuta. Este ágio que havia sido contabilizado na empresa Átila foi transferido à empresa CCSA em decorrência da cisão parcial da primeira e incorporação da parte cindida pela segunda, e a sua amortização passou a ser deduzida do lucro tributável; iv. (...) O curioso é que, com relação ao presente caso, na operação de compra e venda das ações entre coligadas que deu origem ao “ágio intragrupo”, a vendedora tenha sido absorvida pela sua controlada, que por sua vez é controlada pela compradora. Desta forma, em relação ao grupo Camargo Corrêa como um todo, após as contabilizações efetuadas, o valor do passivo da adquirente das ações (R$ 504.698.671,50), que resultou em dívida da mesma junto ao grupo, de certo modo, acabou por ser anulado pelos direitos da alienante, que foram transferidos ao grupo, após sua dissolução (vide tópico 2.6 – Da contabilização dos valores). A única coisa que perdurou da operação foi o “ágio fabricado” que ficou com a Átila na permuta das empresas e que após sua cisão parcial e incorporação pela fiscalizada, passou a ser amortizado [...]; (g.n.) v. (...) Portanto, sob a ótica do fluxo de rentabilidade tampouco se justifica o reconhecimento do “ágio intragrupo” uma vez que não faz qualquer sentido reconhecer uma antecipação se previamente à operação o comprador já era detentor do direito alegadamente adquirido; e (g.n.) vi. (...) No caso em tela, as características anteriormente expostas apenas corroboram a conclusão de que transações intragrupo dessa natureza são artificialmente arquitetadas e consequentemente desprovidas de propósito negocial, sendo motivadas exclusivamente pela (ilícita) dedutibilidade tributária da amortização do “ágio intragrupo”. (g.n.) Outrossim, em razão de ter constatado que o Sujeito Passivo objetivou ocultar as inconsistências que o procedimento fiscal detectou, notadamente no que concerne à aquisição Fl. 5254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 8 das ações pela CCSA, que conduziram ao surgimento do ágio após a permuta das empresas, o Agente Fazendário qualificou a multa de ofício imputada. Ademais, responsabilizou solidariamente, com fundamento no artigo 135, III, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, denominada Código Tributário Nacional (CTN), os senhores: Vitor Sarquis Hallack, Luís Roberto Ortiz Nascimento, Albrecht Curt Reuter-Domenech, José Edison Barros Franco e José Alberto Dinis de Oliveira, qualificados nos autos, “diretores e conselheiros da fiscalizada”, por entender que, na qualidade de gestores executivos da Autuada, (...) compartilhavam do pleno domínio funcional dos fatos adstritos ao negócio societário, bem assim dos efeitos tributários que seriam decorrentes da execução do ilícito derivado de atos praticados com simulação. Por fim, teceu considerações a respeito da aplicação da multa isolada e retificação dos saldos de prejuízo fiscal e de base negativa de CSLL. Da Impugnação da Mover Indignada a MOVER impugnou aduzindo que: a) todas as solicitações da Fiscalização foram atendidas regularmente e que (...) “todas as etapas da operação ora questionada podem ser integralmente reconstruídas com base nos documentos constantes dos autos deste processo administrativo”. Conclui afirmando que (...) “houve a apuração de ganho de capital pela VBC Participações S/A”; b) se operou a decadência no que toca ao questionamento da legalidade dos atos que originaram o direito ao aproveitamento do ágio combatido; c) (...) os Autos de Infração seriam nulos, ao argumento de que deles só constariam “normas gerais”, ao passo que “a dedutibilidade das despesas com ágio foi regulamentada, de forma específica, pela norma veiculada pelo artigo 386, inciso III, § 2º do RIR/99”; d) (...) “a Fiscalização deixou de analisar a integralidade da operação, bem como o contexto econômico e gerencial em que esta encontrava-se inserida”; e) Após demonstrar detalhadamente as etapas que envolveram o ágio questionado, entende que demonstrou a existência do propósito negocial da operação e ressalta (...) que o “’Ágio Átila’ “haveria surgido “com a permuta [...] por meio da qual a Impugnante e a Votorantim Investimentos entregaram à Antares 100% das ações da Brumado e receberam em troca 100% das ações da Átila”; f) Quanto ao argumento da Fiscalização de que teria havido ágio intragrupo, não passível de amortização, aduz que parte de dois equivocados (e contraditórios) pressupostos: o de que o “Ágio Átila”, ora questionado, teria surgido em razão da venda das ações da VBC-P à Impugnante, i.e., em transação entre partes dependentes, posto que se originou da Fl. 5255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 9 permuta realizada entre partes independentes (Grupo Bradesco de um lado, impugnante e Grupo Votorantim de outro); e o de que não houve desembolso na criação do ágio, que se originou da permuta entre as ações da Brumado e as ações da Átila; e g) Por fim conclui que mesmo que se tratasse de ágio intragrupo ou interno, este é admitido pelo direito tributário à época dos fatos geradores, conforme reconhecido pelo CARF. Opôs-se à aplicação de multa qualificada, alegando que não houve, no presente caso, sonegação, fraude ou conluio nas operações que culminaram com a amortização do ágio. Além disso, invoca a dicção do art. 112, do CTN, e tece comentários a respeito do caráter confiscatório da multa de ofício aplicada de 150%, concluindo com o pedido de que seja cancelada ou ao menos reduzida ao patamar de 75% do valor do tributo devido. Requereu a extinção do crédito tributário, relativo ao ano de 2010, em razão da decadência, nos termos do artigo 150, § 4º, do CTN”, posto que a ciência da autuação ocorreu somente no dia 29/08/2016, portanto, transcorreu o prazo de cinco anos contados da data do fato gerador para a sua constituição. Rebelou-se também contra a aplicação da multa isolada, requerendo o cancelamento, asseverando que é indevida pelos seguintes motivos: (i) (...) somente pode ser exigida caso o Fisco verificasse a falta de recolhimento dos tributos, ou recolhimento insuficiente, com base em estimativas mensais, antes do término do ano-base; e (ii) as bases e premissas da multa isolada, mesmo após a alteração na redação do dispositivo pela Lei 11.488/07 são as mesmas da multa de ofício, sendo que a sólida jurisprudência do CARF, inclusive consolidada com a Sumula CARF nº 105, para afastar a cobrança, é integralmente aplicável. Em razão de considerar evidente a necessidade de cancelamento das autuações originárias do presente processo administrativo”, propugnou pelo restabelecimento dos saldos de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL compensados de ofício pela Fiscalização com as bases de cálculo autuadas de tais tributos. Por fim, alega que os juros calculados com base na taxa SELIC não poderão ser exigidos sobre a multa de ofício lançada, por absoluta ausência de previsão legal. Das Impugnações dos Responsáveis Solidários Em sede impugnatória, os responsabilizados, apesar de terem apresentados suas defesas em peças impugnatórias separadas, apresentaram abordagens semelhantes, fundadas basicamente: a) Alegativa de vício de fundamentação da autuação fiscal – nulidade do termo de responsabilidade tributária; b) Adoção sem ressalvas os argumentos de mérito apresentado pela MOVER. Fl. 5256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 10 c) Defesa da incompatibilidade entre a tributação da pessoa jurídica como devedora principal e, concomitantemente, a responsabilização de terceiros com fundamento no artigo 135, III, do CTN; d) (...) não restou caracterizada a hipótese de sujeição passiva solidária prevista no artigo 135, do CTN, notadamente pela ausência de poderes de gestão dos membros do Conselho Administrativo, (...) órgão meramente de orientação e aconselhamento, e não de gestão e gerência, como a diretoria; e) Não restou demonstrado, especificamente para cada responsabilizado, (...) o cometimento de qualquer crime enunciado pelos artigos 299 e 305 do Código Penal c/c artigo 1º, incisos II e IV da Lei nº 8.137/90; f) Suscitação do princípio da pessoalidade da pena; e g) Alegação sobre a impossibilidade de exigência da multa em caso de dúvida, nos termos do art. 112, do CTN. Da Decisão de Primeira Instância Anulada Em 23 de março de 2017, a 4ª Turma da DRJ/06 proferiu o Acórdão nº 02-72.334, que julgou procedente em parte a impugnação. Além do Recurso de Ofício, a MOVER e os Responsáveis Solidários atravessaram Recursos Voluntários em desfavor do sinalado Acórdão ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, e, tempestivamente, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional - PGFN apresentou Contrarrazões, às fls. 3.679/3.756. A 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária / 1ª Seção de Julgamento, em 14 de agosto de 2018, prolatou o Acórdão 1401-002.822, às fls. 3.762/3.781, que assim dispunha: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso para declarar a nulidade da decisão recorrida, por alteração do critério jurídico da respectiva decisão. Restou prejudicada a análise do Recurso de Ofício. Vencidos os Conselheiros Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Cláudio de Andrade Camerano e Luiz Augusto Souza Gonçalves. Eis a ementa do Acórdão nº 1401-002.822: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 1999, 2000, 2001, 2002 NULIDADE. DECISÃO DA DRJ QUE INOVA NA FUNDAMENTAÇÃO. Fl. 5257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 11 É nula a decisão da DRJ que mantém a autuação com base em fundamento que não constou do auto de infração, por operar em cerceamento do direito de defesa da contribuinte. AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO PELA DECISÃO DE 1ª INSTÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. MUDANÇA DO CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO CTN. Não se afigura possível à autoridade julgadora de primeira instância alterar o fundamento do lançamento, adotando-se um novo critério, diverso daquele apontado pela autoridade fiscal no auto de infração. Referida alteração configura mudança do critério jurídico, o que é vedado pelo artigo 146 do CTN, caracterizando inovação e aperfeiçoamento do lançamento. Em 05/11/2018, a PGFN impetrou Embargos de Declaração, às fls. 3.783/3.785, que foi REJEITADO consoante Despacho de Exame de Admissibilidade de Embargos Declaratórios, às fls. 3.788/3.791. A PGFN apresentou Recurso Especial, às fls. 3.793/3.800. Cientes do Acórdão nº 1401-002.822, a MOVER e os Responsáveis Solidários, apresentaram, tempestivamente, Embargos de Declaração, os quais foram REJEITADOS, de acordo com o Despacho de Exame de Admissibilidade de Embargos Declaratórios, às fls. 4.263/4.269. Ademais, tanto o Sujeito Passivo como os Responsáveis Solidários atravessaram Contrarrazões ao Recurso Especial interposto pela PGFN, bem como impetraram Recursos Especiais. A PGFN protocolou Contrarrazões aos Recursos Especiais interpostos. Em 17/10/2023, a 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF, exarou o Acórdão nº 9303-014.413, às fls. 4.796/4.807, que assim dispôs: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, vencidos os Conselheiro Rosaldo Trevisan e Semíramis de Oliveira Duro, que votaram pelo não conhecimento. No mérito, negou-se provimento, por unanimidade de votos, ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Da Decisão Recorrida Após reapreciar os Autos de Infração, às fls. 1.910/1.958, o Termo de Verificação Fiscal - TVF, às fls. 1.836/1.909, e as Impugnação apresentada pela Contribuinte e Responsáveis Solidários, às fls. 1.999/2.071, 2.365/2.409, 2.541/2.579, 2.710/2.755, 2.886/2931 e 3.062/3.227, a 4ª Turma da DRJ/06 exarou o Acórdão nº 106-047.058, em 27/06/2024, às fls. 4.830/4.884, que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a impugnação, reduzindo o percentual da multa de ofício a 100%, mantendo integralmente o crédito tributário e a Responsabilização Solidária de Vitor Sarquis Hallack, Luis Roberto Ortiz Nascimento, Albrecht Curt Reuter-Domenech, Fl. 5258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 12 José Edison Barros Franco e José Alberto Dinis de Oliveira, qualificados nos autos. O acórdão restou assim ementado: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 TDPF-F O TDPF-F, instrumento de controle interno da RFB, abrange automaticamente as infrações relativas a tributos nele não mencionados, quando dependam dos mesmos elementos de prova. ÁGIO Somente é permitido deduzir como despesa o ágio verificado na aquisição de participação societária em outra pessoa jurídica, desde que este ágio se encontre justificado pela previsão dos resultados nos exercícios futuros da pessoa jurídica adquirida e o patrimônio da investida venha a ser incorporado pela investidora, vedado o assim chamado “ágio interno”. DECADÊNCIA O instituto da decadência aplica-se ao fato gerador do tributo, sem coibir de forma alguma o direito do Fisco de examinar as condições que vieram a conformar este fato gerador, afetando o quantum debeatur. BASE DE CÁLCULO DA CSLL Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ. MULTA LANÇADA ISOLADAMENTE A multa lançada isoladamente e a multa de ofício são de todo distintas entre si, assim como são distintas as infrações que elas apenam, sendo cabível sua aplicação simultânea. MATÉRIA AUSENTE DOS AUTOS O processo administrativo tributário deve conter apenas o essencial e, portanto, não se pode examinar matéria estranha aos autos. JUROS MORATÓRIOS A cobrança de juros moratórios no mesmo patamar da taxa SELIC é imperativo legal. LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA Por via de regra, a jurisprudência e a doutrina não gozam do status de legislação tributária. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014 Fl. 5259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 13 BASE DE CÁLCULO DA CSLL Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Dos Recursos Voluntários A MOVER tomou ciência da apontada decisão em 24/07/2024, através de sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico – DTE perante a RFB, às fls. 4.820, e os responsáveis tributários: o Sr. Vitor Sarquis Hallack, em 25/07/2024, através de sua Caixa Postal, considerada seu DTE perante a RFB, às fls. 4.904; o Sr. Albrecht Curt Reuter-Domenech, em 30/07/2024, consoante Aviso de Recebimento – AR, às fls. 4.909; o Sr. José Edison Barros Franco, em 31/07/2024, consoante AR, às fls. 4.910; o Sr. José Alberto Dinis de Oliveira, em 30/07/2024, consoante AR, às fls. 4.908; e o Sr. Luis Roberto Ortiz Nascimento, em 31/07/2024, consoante AR, às fls. 4.911. Do Recurso Voluntário Impetrado Pela MOVER PARTICIPAÇÕES S.A. Indignada a MOVER, em 22/08/2024, protocolou Recurso Voluntário, às fls. 4.914/4.978, e, citando doutrina e jurisprudências administrativas e judiciais, apresentou os seguintes pedidos e causa de pedir sintetizados: a) Quanto ao Mérito: i. (...) Restou devidamente demonstrado e comprovado nos autos que a “origem do ágio” amortizado pela Recorrente está no custo de aquisição das ações da Átila, recebidas em troca das ações da Brumado em operação de permuta realizada entre grupos econômicos distintos e independentes (de um lado, Grupo Camargo Corrêa, de outro, Grupo Bradesco), que por força de legislação legal expressa (Decreto-lei nº 1.598/77, art. 20, incisos I e II) deveria obrigatoriamente ser desdobrado na contabilidade em valor do patrimônio líquido e ágio. ii. Nesse contexto, (...) não se sustenta a alegação fiscal de que no caso concreto se estaria diante de “ágio interno”; iii. (...) Ainda que se tratasse de “ágio interno” (ou “intragrupo”) na linha da acusação fiscal, o que se admite apenas para fins de argumentação, na esteira do entendimento jurisprudencial pacífico, antes da Lei nº 12.973/14, inexistia base Fl. 5260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 14 legal que restringisse o aproveitamento do ágio apenas quando gerado em operações envolvendo partes não dependentes; iv. (...) A própria fiscalização reconhece nestes autos que as operações em questão foram realizadas para viabilizar a retirada do Grupo Bradesco do empreendimento que este grupo econômico possuía em conjunto com a Recorrente (Grupo Camargo Corrêa) e Grupo Votorantim, sendo incontestável portanto que tais operações possuíam propósito negocial de caráter não tributário, o que “data venia” revela a inconsistência e incoerência da alegação de falta de propósito negocial daquelas operações; v. Ademais, mesmo que se entenda diferente, a suposta ausência de propósito negocial das operações realizadas não serve de justificativa válida para glosar a amortização do ágio apurado na permuta de ações, por absoluta falta de fundamento legal, (...) conforme reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADI nº 2.446 e pela remansosa jurisprudência desse E. CARF; b) Subsidiariamente, argumenta: i. Em favor da improcedência da qualificação da multa de ofício; ii. Afastada a qualificação da multa, impõe-se o reconhecimento da decadência quanto ao IRPJ e CSLL, relativos ao ano-base 2010, nos termos do art. 150, § 4º, do Código Tributário Nacional; e iii. Ser indevido o lançamento da multa isolada. Dos Recursos Voluntários Impetrados Pelos Responsáveis Tributários: Vitor Sarquis Hallack, Luis Roberto Ortiz Nascimento, Albrecht Curt Reuter-Domenech, José Edison Barros Franco e José Alberto Dinis de Oliveira Irresignados os responsáveis tributários apresentaram Recursos Voluntários, em peças separadas, nas seguintes datas: a) o Sr. Vitor Sarquis Hallack, em 26/08/2024, às fls. 5.047/5.075; b) o Sr. Albrecht Curt Reuter-Domenech em 29/08/2024, às fls. 5.164/5.192; c) o Sr. José Edison Barros Franco, em 28/08/2024, às fls. 5.089/5.112; d) o Sr. José Alberto Dinis de Oliveira, em 28/08/2024, às fls. 5.126/5.149; e e) o Sr. Luis Roberto Ortiz Nascimento, em 29/08/2024, às fls. 5.207/5.235. Considerando que os conteúdos são semelhantes, em favor de evitar a repetição, resumiremos, de forma conjunta, os pontos guerreados. Nessa quadra, citando doutrina e jurisprudências administrativas e judiciais, argumentaram calcados nos seguintes fundamentos: Fl. 5261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 15 a) Em âmbito preambular, alegam que é manifestamente improcedente o lançamento combatido quanto ao mérito, com base nas razões expostas no recurso voluntário interposto pela contribuinte autuada Mover Participações S/A; e b) Em sede meritória, asseveram que descabe a responsabilidade tributária imputada aos recorrentes, visto que: i. deve ser aplicado de forma inequívoca a regra do art. 112, do CTN; ii. incorreram em qualquer das hipóteses previstas no caput do artigo 135, III, do CTN; iii. falta a comprovação individualizada e direta das condutas previstas no inciso III, do art. 135, do CTN; e iv. não há comprovação do dolo dos recorrentes necessário à aplicação do artigo 135, III, do CTN. É o Relatório VOTO Conselheiro Raimundo Pires de Santana Filho, Relator 1 DA ADMISSIBILIDADE Os recursos voluntários são tempestivos e atendem aos demais requisitos de admissibilidade. Portanto, deles conheço. 2 DA DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA Inicialmente, cumpre esclarecer que os acórdãos das instâncias administrativas, bem como decisões judiciais e posicionamentos doutrinários, embora de inestimável valor como fonte de consulta, servem apenas como forma de ilustrar e reforçar a argumentação dos litigantes, dado que não têm o condão de alterar determinações expressas na legislação. Fl. 5262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 16 Ademais, no que diz respeito às decisões judiciais, além de não se constituírem em normas complementares do direito tributário nos termos do art. 100, do CTN1, devem ser respeitadas as limitações impostas pelo Decreto nº 2.346/1997, e as determinações contidas no art. 19 da Lei nº 10.522, de 2002. Quanto às citações doutrinárias que a defendente traz lume em seu petitório, em diversos tópicos da peça recursal, ressalva-se que a doutrina não integra a legislação tributária, conforme define o art. 96, do Código Tributário Nacional – CTN2. Também as decisões proferidas pelos Conselhos de Contribuintes, Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF e mesmo pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, ainda que reiteradas sobre determinada questão, não se fazem oponíveis à autoridade administrativa de Julgamento, ressalvada a hipótese de edição de súmula administrativa, na forma do art. 26 A, do Decreto nº 70.235/1972, incluído pela Lei 11.196/20053. Veja-se também a conclusão do Parecer Normativo Cosit nº 23, publicado no DOU de 9 de setembro de 2013, que se presta a bem elucidar o tema: Diante do exposto, conclui-se que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de caráter normativo. 1 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. 2 Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sôbre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. 3 Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) (...) § 6 o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) II – que fundamente crédito tributário objeto de: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei n o 10.522, de 19 de julho de 2002; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) b) súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar n o 73, de 10 de fevereiro de 1993; ou (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) c) pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na forma do art. 40 da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) Fl. 5263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 17 3 DO MÉRITO 3.1 DA PREJUDICIAL DE DECADÊNCIA Em sede meritória, a MOVER pleiteou o reconhecimento da decadência quanto aos créditos tributários autuados de IRPJ e CSLL, relativos ao ano-base 2010, nos termos do art. 150, § 4º, do Código Tributário Nacional, caso a questionada qualificação da multa de ofício seja afastada. A princípio, é mister registrar que a DECADÊNCIA se trata de um tema de direito material, portanto de mérito ou, melhor dizendo, prejudicial do mérito. Essa acepção é ratificada pelo disposto no art. 487, do Código Processual Civil - CPC (Lei nº 13.105/2015)4. Feita a ressalva, no que diz respeito a este tópico, em razão da relação umbilical com o questionamento: Da Inaplicabilidade da Multa de Ofício Qualificada no Percentual de 100%, inclusive reconhecida pela Defesa, apreciaremos após análise deste. 3.2 DAS GLOSAS DAS DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DO “ÁGIO ÁTILA” 3.2.1 DA INTRODUÇÃO No âmbito meritório, inicialmente, analisaremos as autuações relacionadas às deduções de amortização de ágio contabilizadas pelo Sujeito Passivo que reduziram, sob a ótica da Fiscalização, indevidamente as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos anos-calendário de 2010 a 2013. Em seguida, apreciaremos os pleitos subsidiários. Conforme detalhamos no relatório, a autuação questionada glosou despesas com amortização antecipada de ágio, por ter constatado que não houve comprovação efetiva da origem do “Ágio Átila”, o qual careceu de propósito negocial e se concretizou intragrupo formado pela Camargo Correia S/A (CCSA) – atual MOVER -, Votorantim e Bradesco –, caracterizando-se como uma espécie de ágio de si mesmo. Indignada a MOVER impugnou aduzindo que demonstrou a origem e o propósito negocial da operação, bem como, quanto ao argumento da Fiscalização de que teria havido ágio intragrupo, não passível de amortização, assevera que partiu de pressupostos equivocados, visto que o “Ágio Átila” se originou da permuta, entre as ações da Brumado e as ações da Átila, 4 Art. 487. Haverá resolução de mérito quando o juiz: (...) II - decidir, de ofício ou a requerimento, sobre a ocorrência de decadência ou prescrição;(g.n.) Fl. 5264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 18 realizada entre partes independentes (Grupo Bradesco de um lado, impugnante e Grupo Votorantim de outro). Por fim conclui que mesmo que se tratasse de ágio intragrupo ou interno, este é admitido pelo direito tributário à época dos fatos geradores, conforme reconhecido pelo CARF. O Acórdão combatido manteve integralmente os lançamentos de ofício ao ratificar a acepção que não eram possíveis as deduções dos ágios registrados pela Contribuinte, em razão do não cumprimento das condições e requisitos impostos pela legislação em vigor à época dos fatos geradores, notadamente pela ausência de propósito negocial e constatação da ocorrência de ágio gerado entre partes relacionadas – ágio interno. Em síntese, utilizou-se das seguintes razões: a) Partindo da descrição elaborada pela Recorrente, destaca os momentos que entende cruciais da operação empresarial em exame, os quais resume no quadro abaixo: b) Nessa senda conclui, nos termos dos arts. 385 e 386, ambos do RIR/99, que, (...) no caso vertente, inexiste demonstração efetiva da origem do ágio, dado que não se comprovou pagamento pela aquisição das ações envolvidas nesta negociação, resultando o ágio da mera diferença de valores alegadamente permutados. Isto porque, como visto, a interessada, desde antes de 16 de novembro de 2006, era, ainda que indiretamente, possuidora de ações da CPFL Energia, dada sua condição de acionista da VBC Participações – ações estas que lhe foram repassadas nesta mesma data. Em sequência, para gerar o pretenso “ágio”, a interessada repassou, em escassos 28 dias (em 14 de dezembro de 2006), as mesmíssimas ações a Brumado Holdings, pelo valor de R$ 468.546.880,50, para, no dia seguinte, ceder ações da Brumado Holdings– valendo R$ 468.546.880,50 – em troca de ações da Átila Holdings, que valiam apenas R$ 49.695.130,40. A diferença de R$ 440.551.265,60 irá constituir o ágio Átila, que será absorvido e deduzido pela interessada a partir de 26 de dezembro de 2007. Arremata asseverando que restou evidenciado (...) que tudo não passou de um acerto de contas inter pares, sem verdadeiro propósito negocial; (g.n.) Fl. 5265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 19 c) (...) Nota-se que as ações da CPFL Energia, como aves de arribação, simplesmente adejaram entre as pessoas jurídicas envolvidas, pousando aqui e ali, até nidificarem junto à interessada, sem jamais sair de seu aconchegante habitat, formado por estas empresas. Destarte, diferente do que se entende de ágio que, no ambiente de interesses opostos, resulta na exigência do vendedor a ser satisfeita pelo comprador para que a negociação se conclua, (...) no caso vertente, o que se viu aqui foi uma sucessão de transferências de titularidade e reestruturações empresariais ditadas pelas conveniências gerenciais das pessoas jurídicas envolvidas, sem que existisse semelhante tensão, pois tudo transcorreu não entre oponentes (aqui, com o significado restrito de “aqueles que têm interesses opostos”), mas entre parceiros, cujos objetivos são coincidentes (e não contrapostos); (g.n.) d) (...) Assim, a aquisição das ações de Átila Holdings S.A. por parte da interessada não nasceu de um intuito de ganho financeiro, mas da necessidade de satisfazer um de seus sócios, que desejava afastar-se de um “investimento conjunto”. Desta forma, o estabelecimento do assim dito ágio não precedeu a negociação, como sua condicionante, mas decorreu dela, como simples consequência, derivada de uma exigência contábil, como admite a interessada; (g.n.) e) (...) Ou seja, a aquisição deste título mobiliário se daria de todo modo, com este acréscimo, sem este acréscimo, ou apesar deste acréscimo. Logo, este plus não pode ser considerado ágio, ainda que assim seja contabilmente classificado, podendo – quando muito – ser visto como um caso particular de ágio interno, uma vez que todas as operações se deram intra muros, envolvendo apenas e tão somente os grupos empresariais Camargo Corrêa, Bradesco e Votorantim, sem que as forças do mercado, alheias a este collegium de pessoas jurídicas, tivessem qualquer influência no preço das ações; (g.n.) f) Dentre as condições e requisitos para amortização das despesas com ágio, previstos no art. 386, do RIR/99, (...) deve essa pessoa jurídica ter efetivamente suportado o ágio por ele registrado, ou seja, o ágio deve existir, deve ter propósito negocial e substrato econômico a justificar a sua origem; g) (...) Além de todo o exposto, a operação em foco apresenta características no mínimo intrigantes, como a incapacidade de VBC Energia de localizar o “livro registro de transferência de ações da empresa VBC Participações S.A.” ou a apresentação pela impugnante de documentos também relativos à entrega de ações incompletos ou não assinados nem autenticados (fls. 536 e 537), evidenciando que tudo não passou de uma operação ficta a tal ponto que seus participantes (quase se diria comparsas) consideraram despicienda sua formalização. Somem-se a isto tantas outras estranhezas, como o súbito desvanecimento de VBC Participações em 28 de novembro de 2006, reabsorvida por seus sócios, dentre os quais a interessada, apenas doze dias após alienar para esta as superavaliadas ações da CPFL Energia, e tem-se a visão de um cenário teatral que teima em apresentar-se como uma construção sólida; e (g.n.) Fl. 5266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 20 h) (...) Desse modo, não pode fazer qualquer objeção à glosa destas despesas de amortização de ágio. A Recorrente apresentou Recurso Voluntário em desfavor da Decisão de piso, repisando as alegações meritórias carreadas na fase impugnatória e complementando-as com argumentações e fundamentos em favor de fortalecê-los. Destes merecem destaque: a) No que toca à origem do ágio: i. (...) Restou devidamente demonstrado e comprovado nos autos que a “origem do ágio” amortizado pela Recorrente está no custo de aquisição das ações da Átila, recebidas em troca das ações da Brumado em operação de permuta realizada entre grupos econômicos distintos e independentes (de um lado, Grupo Camargo Corrêa, de outro, Grupo Bradesco), que por força de legislação legal expressa (Decreto-lei nº 1.598/77, art. 20, incisos I e II) deveria obrigatoriamente ser desdobrado na contabilidade em valor do patrimônio líquido e ágio. (...) Para que não se tenha dúvida acerca do custo de aquisição das ações da Átila, a legislação do Imposto de Renda, em diversos dispositivos legais, prevê que em operações de permuta o custo de aquisição dos bens recebidos (Ações da Átila) correspondente ao valor dos bens dados em troca (Ações da Brumado); ii. (...) não se sustenta na realidade dos fatos a alegação fiscal, repetida pela r. decisão recorrida, de que a Recorrente não teria comprovado a entrega das ações vendidas pela VBC-P à Recorrente, em razão da não apresentação do livro de registro de transferência das ações, e de supostas falhas formais verificadas na documentação apresentada, visto que (...) a Recorrente apresentou à fiscalização a Ordem de Transferência de Ativos Escriturais/Nominativos Negociados Fora de Bolsa de Valores (fl. 536). Apesar deste documento não estar assinado, por se tratar da via que ficou em seu poder, a Recorrente também apresentou o extrato emitido pelo Banco Bradesco S/A, instituição” custodiante das ações da CPFL-E (fl. 576), documento hábil a comprovar a propriedade das ações, nos termos do art. 31 da Lei nº 6.404, de 15/12/1976, com a redação dada pelo art. 2º da Lei nº 10.303, de 31/10/2001; iii. (...) Não há que se cogitar no caso concreto em “artificialidade” no que respeita ao custo das ações da Brumado, uma vez que o mesmo corresponde ao valor efetivamente pago pela Recorrente na aquisição das ações da CPFL-E, determinado em função de avaliação feita pelo Banco Pactual com base na metodologia do fluxo de caixa descontado (expectativa de rentabilidade futura); b) Quanto a acusação de que se tratou de ágio interno: i. (...) Embora a compra e venda das ações da CPFL-E tenha se dado entre sociedades ligadas, assim entendidas a pessoa jurídica (VBC) e sua acionista (Recorrente), sendo certo que esta isoladamente não detinha o controle daquela, a adoção do Fl. 5267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 21 preço de mercado daquelas ações era obrigatória, por força dos arts. 60 e 62 do Decreto-lei nº 1.598/77, que regulam as hipóteses de Distribuição Disfarçada de Lucros (DDL); ii. (...) A própria fiscalização reconhece que o preço de compra das ações da CPFL-E foi liquidado mediante compensação com crédito de dividendos a receber (já deliberados) e assunção de dívida da credora, sendo, pois, inconteste o efetivo sacrifício patrimonial do comprador (Recorrente); iii. (...) Nesse contexto, considerando que (a) o “ágio Átila” foi reconhecido em operação de permuta envolvendo grupos econômicos distintos (Camargo Corrêa e Bradesco); e (b) o custo contábil das ações da Brumado, que representou o custo de aquisição das ações da Átila nessa operação, teve por lastro o preço das ações da CPFL-E efetivamente quitado e apurado em virtude da observância dos arts. 60 e 62 do Decreto-lei nº 1.598/77, não se sustenta a alegação fiscal de que no caso concreto se estaria diante de “ágio interno”; iv. (...) Ainda que se tratasse de “ágio interno” (ou “intragrupo”) na linha da acusação fiscal, o que se admite apenas para fins de argumentação, na esteira do entendimento jurisprudencial pacífico, antes da Lei nº 12.973/14, inexistia base legal que restringisse o aproveitamento do ágio apenas quando gerado em operações envolvendo partes não dependentes; c) No que tange a acusação que careceu de propósito negocial: i. (...) A própria fiscalização reconhece nestes autos que as operações em questão foram realizadas para viabilizar a retirada do Grupo Bradesco do empreendimento que este grupo econômico possuía em conjunto com a Recorrente (Grupo Camargo Corrêa) e Grupo Votorantim, sendo incontestável portanto que tais operações possuíam propósito negocial de caráter não tributário, o que “data venia” revela a inconsistência e incoerência da alegação de falta de propósito negocial daquelas operações. Ademais, assevera que, mesmo que se entenda diferente, a suposta ausência de propósito negocial das operações realizadas não serve de justificativa válida para glosar a amortização do ágio apurado na permuta de ações, por absoluta falta de fundamento legal, (...) conforme reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADI nº 2.446 e pela remansosa jurisprudência desse E. CARF; ii. (...) Como se vê, na visão do Sr. Fiscal autuante, o ponto central da discussão a respeito do propósito negocial das operações realizadas reside no fato de que a Recorrente adquiriu de sua controlada, VBC-P, ações da CPFL-E por valor supostamente “superestimado/superfaturado. (...) Outrossim, não se pode perder de vista que a operação de compra e venda realizada em conformidade com os dispositivos regulamentares acima citados, isto é, tomando por base o valor de Fl. 5268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 22 mercado das ações, no caso concreto acarretou para o vendedor (VBC-P) a apuração de ganho de capital, no montante representativo de R$ 995.732.356,06, que foi computado na apuração do lucro real (DIPJ 2006, Ficha 06A, Linha 42 – fl. 2353); iii. (...) Além disso, não há que se falar em “súbito desparecimento da VBC Participações” como sendo uma etapa da reestruturação societária desprovida de propósito negocial, na medida em que este ato societário teve por objetivo simplificar a estrutura societária dos investimentos no setor de energia elétrica que passaram a ser detidos em conjunto pelos Grupos Camargo Corrêa e Votorantim; iv. (...) Por outro lado, não se pode dizer que o parágrafo único do art. 116 do CTN teria introduzido em nosso ordenamento jurídico uma regra genérica “antielisão”, que permitisse ao Fisco desconsiderar os atos e negócios jurídicos praticados, como muito bem observado pela Ministra Carmém Lúcia, relatora da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 2.446. (...) Some-se a isso que a redação do parágrafo único do art. 116 do CTN evidencia claramente que se está diante de uma norma de eficácia limitada, tendo em vista que a sua aplicação depende de lei ordinária, que discipline os procedimentos para a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos nas hipóteses ali especificadas; v. (...) Sendo assim, não há dúvida de que os agentes fiscais não podem desconsiderar os negócios jurídicos da forma em que realizados, pela simples suposta falta de propósito negocial, especialmente em casos como o presente em que a fiscalização não apontou qualquer indício, muito menos elemento de prova, de fraude ou simulação em tais operações, como expressamente reconhecido pelas decisões administrativas. Neste ponto, cita diversos precedentes do CARF que corroboram com a sua acepção. Antes de nos inclinarmos na análise detalhada das questões relacionadas comprovação da origem do ágio questionado, a ausência de propósito negocial e à constatação de ágio interno, que fundamentaram as glosas das despesas com amortização dos ágios combatidas, cotejando as argumentações dos litigantes com a dogmática, doutrina e jurisprudência administrativa consolidada que abarcam os temas, peço vênia para, em primeiro lugar, expor sobre as condições e requisitos que envolvem a dedutibilidade das despesas com amortização de ágio, nos termos dos arts. 7º e 8º, da Lei 9.532/97, que disciplinavam o tema à época dos fatos geradores. 3.2.2 DAS CONDIÇÕES E REQUISITOS QUE ENVOLVEM A DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO, NOS TERMOS DOS ARTS. 7º E 8º, DA LEI 9.532/97 Fl. 5269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 23 De início, podemos conceituar contabilmente o ágio, antes do advento da Lei 12.973/14, como a diferença entre o custo de aquisição de uma pessoa jurídica e o valor contábil do investimento. Tal custo é realizado no presente com intuito de gerar um resultado no futuro. Esse registro visa respeitar o princípio da correspondência entre receita e despesas, que possibilita que a empresa recupere o custo do ágio por meio de sua amortização conforme o resultado futuro se concretize. Nessa quadra, ao utilizar o Método de Equivalência Patrimonial (MEP), os efeitos de equivalência patrimonial são anulados pelo registro da despesa de amortização do ágio. Isso implica que o aumento do valor patrimônio líquido (PL) da controlada não ocorre por acréscimo de patrimônio, mas pela recuperação de um custo passado, ajustando as contas relacionadas ao ágio em prol de refletir o valor do investimento. Destarte, no que toca ao tratamento contábil do ágio, trata-se de um ajuste de custo de aquisição de investimentos, considerando que a amortização do ágio reduz o valor do ativo investido e ajusta o PL da controladora. Assim a inclusão do ágio já amortizado no cálculo do custo de aquisição poderia gerar duplicidade e, por isso, apenas o ágio não amortizado deve ser considerado. Ademais, não podemos deixar de registrar que, por ser um ajuste contábil, a amortização do ágio é neutra em termos patrimoniais e fiscais, e não deve gerar efeitos tributários enquanto a receita de equivalência patrimonial não for tributada. Portanto, o valor do ágio amortizado deve ser deduzido do PL e, para fins fiscais, a despesas de amortização do ágio só terá impacto se a receita de equivalência patrimonial for tributada. Aqui peço vênia para colacionar as palavras de Jose Luiz Bulhões Pedreira5 que ratificam a sobredita ilação: Determinação do Lucro Real – As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio são em regra excluídas do lucro líquido do exercício para efeito de determinar o lucro real, porque têm a natureza de ajustamento (em função do capital aplicado na aquisição do investimento) da participação nos resultados da controlada ou coligada, que a investidora reconhece nas suas contas de resultado em decorrência do ajuste do valor de patrimônio líquido do investimento. Se o ajuste no valor do investimento não é computado na determinação do lucro real, a amortização do ágio ou deságio também não deve ser computada. A contrapartida da amortização desempenha essa função na medida em que os valores que serviram de fundamento ao ágio ou deságio são realizados nos exatos montantes previstos. Assim, por exemplo, se a investidora pagou 100 de ágio pela totalidade das ações de uma companhia que tinha em determinado bem do seu ativo potencial de 100, quando esse lucro for realizado pela companhia será reconhecido nas contas de resultado da investidora através do ajuste no valor de patrimônio líquido da subsidiária. O débito da amortização do ágio nas contas de resultado da investidora compensa o ajuste no valor de patrimônio líquido, 5 In: _______. Imposto sobre a Renda: Pessoas Jurídicas. Rio de Janeiro: ADCOAS JUSTEC. Ed. 1979. pp. 539/540. Fl. 5270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 24 impedindo que a investidora reconheça como lucro do exercício o que é recuperação de capital aplicado na aquisição do investimento. O mesmo ocorre no caso de deságio que corresponde a prejuízo potencial: a amortização do deságio é crédito às contas de resultado que impede a investidora de reduzir o lucro líquido do exercício em função de prejuízo da controlada ou coligada do qual não participa, porque excluído do valor da participação societária por ocasião da aquisição. (g.n.) Prosseguindo, no tocante ao tratamento fiscal do ágio, é salutar mencionar que, antes do advento da Lei nº 9.532/97, era regido apenas pelos arts. 20, 25 e 33, do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, com nova redação dada pelo Decreto-Lei nº 1.730/796 - 6 Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. § 4º As normas deste Decreto-lei sobre investimentos em coligada ou controlada avaliados pelo valor de patrimônio líquido aplicam-se às sociedades que, de acordo com a Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, tenham o dever legal de adotar esse critério de avaliação, inclusive as sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimento relevante, cuja avaliação segundo o mesmo critério seja necessária para determinar o valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada. (...) Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (g.n.) § 1º A contrapartida da amortização do ágio ou deságio nos termos deste artigo somente será computada na determinação do lucro real pela diferença entre o montante da amortização e o da participação do contribuinte: a) no resultado realizado pela coligada ou controlada na alienação ou baixa dos bens do ativo cujo valor tenha constituído o fundamento econômico do ágio ou deságio; ou b) no valor realizado pela coligada ou controlada na depreciação, amortização ou exaustão desses bens. § 2º As contrapartidas da amortização de ágio ou deságio com os fundamentos das letras b e c de § 2º de artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (...) Art. 33. O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - saldo não amortizado de ágios ou deságios na aquisição da participação com fundamento na letra a do § 2º do artigo 20; III - ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento nas letras b e c do § 2º do artigo 20, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte; IV - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real. § 1º Os valores de que tratam os itens II a IV serão corrigidos monetariamente. § 2º Serão computados na determinação do lucro real: Fl. 5271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 25 levando-se em conta os fatos aqui guerreados, consideraremos os textos dos artigos mencionados antes de terem suas redações alteradas pela Lei nº 12.973/2014. Em breve resumo, dispunham que as contrapartidas da amortização do ágio ou deságio não eram computadas na determinação do lucro real, quer dizer, eram INDEDUTÍVEIS, salvo quando compunha a base de cálculo, à título de custo, para fins de apuração do ganho de capital, quando da alienação ou liquidação do investimento, em coligada ou controlada, avaliado pelo valor de patrimônio líquido. O art. 385, do RIR/19997, era basicamente uma cópia do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/1977. Em ambos os dispositivos, encontra-se a determinação de que contribuintes que avaliam investimentos em sociedade controlada ou coligada pelo valor do patrimônio líquido registrem o ágio apurado na aquisição de participação societária em subconta separada daquela que registra o valor do patrimônio líquido da investida na época da aquisição. Os preceptivos preveem que o apontado ágio deve ser alicerçado em pelo menos um dos três fundamentos econômicos: a) valor de mercado dos bens do ativo da investida superior ao registrado na contabilidade; b) expectativa de resultados positivos da investida nos exercícios futuros; ou c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Para melhor esclarecimento sobre as espécies de ágio, é engrandecedor citarmos lições de Jose Luiz Bulhões Pedreira8: Como os bens do ativo são registrados na contabilidade pelo custo histórico, é comum que a pessoa jurídica investidora se disponha a pagar pela participação a) como ganho de capital, o acréscimo do valor de patrimônio líquido decorrente de aumento na porcentagem de participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada, resultante de modificação do capital social desta com diluição da participação dos demais sócios; b) como perda de capital, a diminuição do valor de patrimônio líquido decorrente de redução na porcentagem da participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada, em virtude de modificação no capital social desta com diluição da participação do contribuinte. 7 Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. § 1º O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º). § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º): I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º). 8 Op. Cit. pp. 516, 533/534. Fl. 5272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 26 societária valor superior ao de patrimônio líquido contábil. Esse ágio é preço pago pelos lucros potenciais contidos em determinados bens do ativo da coligada ou controlada. Nesse caso, o fundamento do ágio deve ser especificado nos comprovantes do desdobramento para que, quando a coligada ou controlada realizar esses lucros, a investidora possa reconhecê-los na escrituração como recuperação de custo, e não como participação em lucro. --- omissis --- Ágio é a parte do custo de aquisição do investimento que corresponde ao direito de participar em valores da controlada ou coligada que não se acham registrados na sua escrituração. Assim, o ágio cujo fundamento é a diferença entre o valor de mercado e o contábil de determinados bens do ativo da afiliada é preço pago pela investidora para adquirir o direito de participar em lucros potenciais, ainda não reconhecidos pela afiliada. O ágio cujo fundamento é o valor de rentabilidade da afiliada superior ao valor de patrimônio líquido contábil é preço pago pela investidora para adquirir o direito de participar nos lucros previstos. O ágio cujo fundamento econômico é fundo de comércio ou marca comercial ou industrial é preço pago pela investidora para adquirir o direito de participar do valor desses intangíveis da afiliada, que não se acham registrados na sua contabilidade. Sempre que seu fundamento é identificado e quantificado, o ágio deve continuar registrado como elemento do ativo da investidora enquanto existir, na controlada ou coligada, o valor que o justificou, ou seja, que constitui (indiretamente) o objeto da aplicação de capital. À medida em que a afiliada realiza esse valor, a investidora recupera (através da participação nos lucros) o capital aplicado; e se a afiliada realiza valor menor do que o pago pela investidora, esta deve reconhecer na sua escrituração a perda do capital aplicado. (g.n.) Prosseguindo, ambas as disposições legais, ao afirmarem que o destinatário das regras é o contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido, estão se referindo ao método da equivalência patrimonial, segundo o qual as variações nos patrimônios líquidos das sociedades coligadas ou controladas provocam reflexos nos valores dos investimentos registrados na investidora, disciplinados, sob o prisma fiscal, nos arts. 387 a 389 do RIR/19999 . 9 Art. 387. Em cada balanço, o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto no art. 248 da Lei nº 6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 21, e Decreto-Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III): I - o valor de patrimônio líquido será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada levantado na mesma data do balanço do contribuinte ou até dois meses, no máximo, antes dessa data, com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto de renda; (...) Fl. 5273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 27 O art. 389 do RIR/1999 determina que os resultados auferidos pelas empresas coligadas ou controladas não devem ser computados na determinação do resultado da investidora. Assim, lucros apurados em uma investida devem ser objeto de tributação somente no âmbito daquela empresa, embora tenham o reflexo de majorar o valor do investimento registrado na investidora. Caso a investidora tenha registrado ágio decorrente da expectativa de rentabilidade futura da investida, conclui-se que a causa do pagamento a maior efetivamente se concretizou. Mas como foi tributada somente na coligada ou controlada, não há que se cogitar de amortização do ágio na investidora. Conforme já pontuado, repetindo o texto do art. 25, do Decreto-Lei nº 1.598/77, o art. 391, do RIR/199910 , estabelece que a regra geral é da impossibilidade de utilização fiscal do ágio registrado na investidora quando avaliado o investimento pelo método de equivalência patrimonial. Contudo merece registro que há duas exceções a premissa lógico-jurídica de EXCEPCIONALIDADE do aproveitamento fiscal do ágio. A primeira é indicada pelo próprio art. 391: o disposto no art. 426 do mesmo RIR/199911, que reproduz o disciplinado no art. 33, do Decreto- Lei nº 1.598/77, e complementa. Repiso, diz respeito à apuração de ganho ou perda de capital. Quer dizer, se o investimento que deu causa à "mais valia" ou “menos valia” for alienado ou liquidado, o ágio ou deságio, respectivamente, registrados na contabilidade da controladora devem compor o custo de aquisição considerado no cálculo do resultado tributável da operação. Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387, I), deverá ser ajustado ao valor de patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo anterior, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 22). (...) Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por aumento ou redução no valor de patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto- Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso IV). (...) 10 Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 25, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso III). Parágrafo único. Concomitantemente com a amortização, na escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este artigo, será mantido controle, no LALUR, para efeito de determinação do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento (art. 426). 11 Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 384), será a soma algébrica dos seguintes valores (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso V): I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real; III - provisão para perdas que tiver sido computada, como dedução, na determinação do lucro real, observado o disposto no parágrafo único do artigo anterior. Fl. 5274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 28 No que tange a primeira exceção, merece transcrever trecho da obra de EDMAR OLIVEIRA ANDRADE FILHO12: De fato, na forma do art. 391 do RIR/99, as contrapartidas da amortização do ágio ou deságio não serão computadas na determinação do lucro real, salvo quando ocorrer a alienação ou baixa do investimento. Assim sendo, o valor do ágio ou deságio amortizado e que afetar o resultado do período deverá ser adicionado ou excluído do valor do resultado do período para fins de determinação do lucro real. Esse mesmo valor será controlado na Parte B do LALUR para futura exclusão ou adição, que deverá acontecer no período em que ocorrer a alienação ou baixa do valor do investimento. A exclusão, correspondente ao valor do ágio amortizado, só não será automática se a alienação ou liquidação do investimento ocorrer em situação na qual o valor da eventual perda não pudesse ser considerado dedutível. Quanto a segunda exceção, que nos interessa mais diretamente, refere-se a transformações societárias envolvendo pessoas jurídicas, onde uma detém a participação na outra adquirida com ágio, ou vice-versa, por meio de processos de incorporação, fusão ou cisão. Nessa toada, com a publicação da Lei nº 9.532/97, especialmente o disposto nos arts. 7º e 8º, com redação dada pela Lei nº 9.718/9813 - que foram integralmente incorporados ao RIR/1999 por meio de seu art. 38614 (que faz referência expressa a dispositivos do art. 385) -, 12 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de renda das empresas. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2009. p. 434. 13 Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto- Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (...) III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto- lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) (...) § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; (...) Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária . (g.n) 14 Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso I do §2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso III do §2º do artigo anterior, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; Fl. 5275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 29 regulamentados pela Instrução Normativa - IN SRF nº 11, de 10 de fevereiro de 1999 – revogada pela IN RFB nº 1.928/2020 - percebeu-se no mundo jurídico significativas alterações legislativas, nascendo no âmbito tributário a possibilidade de amortizar o ágio surgido na aquisição de participação societária, cujo fundamento econômico tenha sido a expectativa de resultados futuros, da coligada ou controlada, desde que o patrimônio seja absorvido por outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão. Ademais, o art. 8°, da Lei nº 9.532/97, estende a autorização em comento para as situações de incorporação às avessas, quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Acerca dessa outra forma de aproveitamento do ágio, novamente nos socorremos dos ensinamentos do autor EDMAR OLIVEIRA ANDRADE FILHO15: Ocorre extinção de participação societária nos casos de fusão, cisão ou incorporação em que as ações ou quotas detidas não são trocadas por outras, ou seja, nos casos em que a sociedade que absorve o patrimônio destacado ou movido é também sócia naquela sociedade em que houve o destaque patrimonial ou o seu inteiro trespasse. Em lugar de novas ações ou quotas, a sociedade que recebe a parcela patrimonial recebe bens, direitos ou obrigações, que compõem o “acervo líquido”. (...) A neutralidade do ágio ou deságio amortizado não existe em casos de incorporação, fusão ou cisão. De fato, de acordo com o art. 386 do RIR/99, que tem por matriz legal o art. 7º da Lei nº 9.532/97, e também o art. 10 da Lei nº 9.718/98, a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio: --- omissis --- IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os cinco anos-calendário subsequentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês do período de apuração. (...) §2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §2º): I - o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; II - o deságio em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. (...) §6º O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, quando (Lei nº 9.532, de 1997, art. 8º): I - o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor do patrimônio líquido; II - a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. §7º Sem prejuízo do disposto nos incisos III e IV, a pessoa jurídica sucessora poderá classificar, no patrimônio líquido, alternativamente ao disposto no §2º deste artigo, a conta que registrar o ágio ou deságio nele mencionado (Lei nº 9.718, de 1998, art. 11). 15 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. op. cit., p. 473/480. Fl. 5276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 30 Sob o aspecto funcional, tais regras estabelecem procedimentos que devem ser adotados para as aquisições em que a sociedade investidora mantenha em sua escrituração contábil, ágio ou deságio na aquisição de investimentos em empresa que venha incorporar total ou parcialmente (caso de cisão parcial seguida de incorporação). Com isso, não mais é permitido que o valor de um ágio pago na aquisição de investimento possa ser totalmente amortizado, quando da aquisição se segue a fusão, ou incorporação pela investidora, da sociedade investida. Na verdade, nessas hipóteses, não havia simples amortização de ágio, mas efetiva baixa do valor, como ganho ou perda de capital. (...) As referidas normas regulam, grosso modo, o encontro – num mesmo patrimônio – do ágio ou deságio com os bens que lhes serviram de origem e que estavam originalmente em sociedades distintas. Nessa linha intelectiva, extrai-se das normas supra, que é introduzido no normativo pátrio a segunda exceção à indedutibilidade das amortizações de ágio, autorizando que sejam consideradas na apuração do lucro real, nas hipóteses de incorporação, fusão e cisão. A referida dedução deveria ser feita com base nos valores registrados na contabilidade, visto que os valores do ágio por rentabilidade futura deveriam ser contabilizados em conta do Ativo Diferido, tornando desnecessário o Lalur como bem esclarece o enunciado do art. 2º, da IN SRF nº 11/99. Art. 2º O controle e as baixas, por qualquer motivo, dos valores de ágio ou deságio, na hipótese de que trata esta Instrução Normativa, serão efetuados exclusivamente na escrituração contábil da pessoa jurídica, não se lhes aplicando a norma do parágrafo único do art. 334 do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto No 1.041, de 11 de janeiro de 1994 - RIR/94. Havendo subsunção à previsão supra, ocasião em que a adquirente absorve patrimônio da adquirida, ou vice-versa, as amortizações serão dedutíveis à razão de no máximo um sessenta avos por mês do período de apuração. Este prazo poderá ser superior a sessenta meses, inclusive podendo ser o prazo de duração da empresa, se determinado, ou da permissão ou concessão, no caso de empresa permissionária ou concessionária de serviço público, consoante enunciado do § 5º, do art. 1º, da IN SRF nº 11/99. § 5º A amortização a que se refere a alínea "a" do inciso II do § 3º, observado o máximo de 1/60 (um sessenta avos) por mês, poderá ser efetuada em período maior que sessenta meses, inclusive pelo prazo de duração da empresa, se determinado, ou da permissão ou concessão, no caso de empresa permissionária ou concessionária de serviço público. Pelo exposto, resta hialino que a possibilidade de dedução das amortizações em caso de incorporação é uma exceção à regra da indedutibilidade e, como tal, deve ser interpretada com a devida acuidade, de modo que se aplique somente aos casos que o legislador pretendeu desonerar. Fl. 5277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 31 Neste ponto, peço vênia para discordar do entendimento daqueles que defendem que a sinalada dedução trata-se de uma benesse tributária – benefício fiscal - e, por conseguinte, sobre ela recairia o pressuposto de observância estrita dos requisitos legais, típica das situações em que há qualquer espécie de renúncia fiscal, expressamente prevista no art. 111 do CTN16. Tal ilação está alicerçada no fato dos benefícios fiscais, albergados pelo apontado preceptivo, ser concedido com base em características pessoais do Sujeito Passivo que o distingue dos demais, diferente do direito a amortização que não comporta essa distinção dentre os requisitos que possibilitam a dedução. Para melhor esclarecimento sobre essa questão, apresento excertos do Acórdão nº 1201-006.257, cujo relator foi o Ilustre Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, que traz visão com a qual pactuo: Aqui cabe uma digressão em relação ao entendimento trazido pela Procuradoria da Fazenda no sentido de que essa antecipação configuraria um benefício fiscal e, portanto, o texto legal deveria ser interpretado literalmente. Eu discordo desse entendimento, pois o benefício fiscal é regra que faz uma distinção entre pessoas que, em princípio, deveriam ser tributadas pelo mesmo critério. Tal distinção se justifica pela necessidade, por exemplo, de incentivar determinada atividade econômica ou incentivar o desenvolvimento de determinada região geográfica. Saliente-se que essa distinção tem caráter pessoal, razão pela qual exige um reconhecimento expresso por parte do Estado. Na lei que autoriza a antecipação da amortização do ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura não há uma distinção entre pessoas, seja pela sua localização, seja pela sua atividade econômica ou por outra característica pessoal. A hipótese legal da referida antecipação é a incorporação entre adquirente e adquirida, caso em que o ágio pago não poderia reduzir o ganho de capital apurado em futura liquidação da participação societária, pois o patrimônio de ambas se funde (confunde) com a incorporação e não há mais como apurar a equivalência patrimonial, necessária para o cálculo do ganho de capital. Para evitar essa possível perda, que desestimula as aquisições entre empresas, a lei criou uma nova hipótese de amortização do ágio, que não depende de uma liquidação do bem adquirido, mas apenas da sua incorporação ao patrimônio da adquirente e vice versa. Entendo que tal medida implementa uma política tributária que estimula a mobilidade econômica no âmbito corporativo, mas não se confunde com um benefício fiscal. Não é coincidência o fato de essa lei (Lei nº 9.532/1997) ter surgido no momento em que o Governo Federal estava realizando um amplo e profundo processo de privatização das empresas estatais, 16 Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I - suspensão ou exclusão do crédito tributário; II - outorga de isenção; III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. Fl. 5278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 32 assim necessitando que a iniciativa privada fosse estimulada a adquirir as empresas estatais colocadas à venda.(g.n.) Nesse diapasão, partindo dos textos normativos – normas legais e infralegais, bem como contábeis - que dispõem sobre a escrituração do ágio e a sua possibilidade de uso como dedução do lucro, e tomando como lições decisões deste Tribunal, tanto da câmara alta como da baixa, alinho-me ao entendimento que devem ser considerados os requisitos, abaixo relacionados, quando da análise das operações societárias que dão origem ao ágio e, por conseguinte, legitimam a sua dedutibilidade: i. Avaliação do investimento baseada no Método de Equivalência Patrimonial – MEP, nos termos do art. 248, da Lei das S/A; ii. Operações com propósito negocial – Há necessidade da demonstração que a negociação envolveu outros motivos de natureza econômica, além da simples economia tributária. Ou seja, deve ser demonstrada a lógica econômica, a razão negocial que justificou a aquisição de um investimento por valor superior àquele que custou ao alienante e, portanto, deu origem ao ágio, respeitados os princípios da boa-fé e da função social da empresa; iii. Comprovação do sacrifício patrimonial – Deve estar comprovado nos autos que houve o efetivo sacrifício patrimonial para a aquisição do investimento por parte da empresa adquirente. Sendo assim, pressupõe-se que a "mais valia" porventura contabilizada tenha sido efetivamente suportada – desembolso de valores ou sacrifício de outros ativos à título de investimento - por alguma das pessoas jurídicas participantes da operação (em função do método de avaliação com base na equivalência patrimonial, o correspondente preço do ágio ou deságio deverá ser registrado pela parte que o suporta em conta distinta daquela onde é escriturado o valor patrimonial do investimento adquirido - desdobramento do custo de aquisição), cuja prova é robustecida caso demonstrado o auferimento do ganho de capital por parte da vendedora. De outro giro, se o ágio não foi de fato arcado por nenhuma delas, quer dizer não houve o esperado sacrifício econômico ou financeiro, não há sentido em clamar-se pela dedutibilidade das despesas decorrentes de amortização de ágio em questão; iv. Confusão patrimonial entre as pessoas jurídicas adquirente e adquirida – Para fins de acesso à dedutibilidade estabelecida pelas positivações multicitadas, a pessoa jurídica que concretamente suportou o ágio pago na aquisição de um investimento deve incorporar tal investimento (incorporação da adquirente pela adquirida) ou ser incorporada pela adquirida (incorporação "às avessas"). Quer dizer a desoneração é prevista, portanto, exclusivamente para a hipótese em que uma empresa deixa de existir em razão do evento societário. Desse modo, ao compartilharem o mesmo patrimônio, há harmonização das contas entre a investidora e a investida e consolida-se o cenário no qual a pessoa jurídica detentora da "mais valia" (ágio) do investimento, baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser responsável também por honrar tal rentabilidade. Assim, a legislação Fl. 5279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 33 permite que o contribuinte considere perdido o capital que foi investido com o ágio e deduza a despesa relativa à "mais valia"; v. Existência de demonstração que o fundamento do ágio foi a expectativa de rentabilidade futura – Nos termos do inciso II, alínea “b”, e § 3º, ambos do art. 20, do Decreto-- Lei nº 1.598/77, demanda-se, em favor de corretamente configurar o valor do ágio que pode ser escriturado, que exista, no momento da aquisição, um instrumento – devido a falta de disciplina o contribuinte tem ampla liberdade na forma como comprovará a fundamentação adotada – que revele o valor da rentabilidade futura do investimento para fins de formação do ágio e sirva como documentação dessa motivação; e vi. Operação deve ser realizada entre partes indepententes: Embora nos debruçaremos sobre este requisito com maior profundidade quando tratarmos do ágio interno, partindo da premissa lógico-jurídica de que a dedução das despesas com amortização do ágio é uma exceção, pois a regra é a indedutibilidade, o dispêndio correspondente ao ágio oriundo das operações entre partes relacionadas – “ágio interno” ou “ágio de si mesmo” – é indedutível: primeiro, face não restar evidenciado nesses casos o princípio arm´s lenght, presente em várias normas do sistema jurídico nacional, o qual é exigido para a oponibilidade dos efeitos das operações negociais, notadamente intragrupo, com intuito de impedir artificialidades e abusos; segundo, pelo fato de só haver preço (custo) pago e, por consequência, aquisição, quando há intervenção de terceiro e efetiva transmissão de propriedade do direito; e, terceiro, por só haver ágio por rentabilidade futura quando um terceiro reconhece esta possibilidade – lucro que se espera vir a ser auferido no futuro - e por ela antecipadamente paga. Conclui-se da sobredita exposição que, nos termos dos arts. 7º e 8º, da Lei nº 9.532/97, é essencial a verificação do pleno preenchimento dos requisitos elencados para que seja legitimada a escrituração do ágio e a dedutibilidade das despesas decorrentes da sua amortização. Dessarte, referenciado neles que vamos alicerçar nossa análise a seguir, respeitando o princípio de adstrição do julgador aos limites da lide, no que toca aos pontos fulcrais que justificaram as glosas combatidas: comprovação da origem do ágio questionado, a ausência de propósito negocial e, notadamente à constatação de ágio interno. Nessa linha, em benefício de propiciar maior robustez e coerência à nossa apreciação, a seguir trataremos especificamente do ágio interno sob os prismas dogmático – no tocante as normas vigentes à época dos fatos geradores sob julgo -, jurisprudencial e doutrinário, posteriormente detalharemos as operações realizadas. 3.2.3 DA REPULSA AO ÁGIO INTERNO Fl. 5280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 34 Uma das razões que justificaram as glosas combatidas foi a constatação pelo Fisco, ratificada pela decisão de piso, de que o ágio questionado foi originado em operação realizada entre empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico, o denominado ágio interno ou “ágio de si mesmo”. Nessa quadra, não obstante admitamos que, até o advento da Lei nº 12.973/14, não havia no ordenamento jurídico brasileiro exigência expressa que as operações societárias fossem realizadas entre partes independentes em favor de legitimar a dedução das despesas com amortização do ágio, não podemos obliterar que até a edição da Lei nº 9.532/97, as contrapartidas de amortização do ágio ou deságio não eram computadas na determinação do lucro real, quer dizer, eram INDEDUTÍVEIS, salvo quando compunha a base de cálculo, à título de custo, para fins de apuração do ganho de capital, quando da alienação ou liquidação do investimento, em coligada ou controlada, avaliado pelo MEP. Digo, no caso das despesas com amortização do ágio, a regra é a indedutibilidade. Tomando como premissa essa linha de raciocínio, e em favor de tonificá-la, é construtivo demonstrarmos que, antes da vedação legal destacada, as restrições com respeito ao reconhecimento do ágio interno é questão pacificada no âmbito das normas contábeis. Assim, com este propósito trago os fundamentos expressos no voto vencido do Acórdão nº 9101- 006.358, de autoria da ilustre Conselheira Edeli Pereira Bessa, que bem representa minha compreensão em relação às amortizações do ágio interno, e, consequentemente, quanto à dedução dos juros sobre o capital próprio decorrente da escrituração dessa espécie de despesa: A jurisprudência deste Conselho está consolidada neste mesmo sentido de que não há qualquer substância econômica nos valores que, ao final de operações desta espécie, passam a reduzir as bases tributáveis da autuada, independentemente da vedação posteriormente veiculada na Lei nº 12.973/2014 ou da “opção legal” que a Contribuinte vislumbra no art. 36 da Lei nº 10.637/2002. Veja-se, inclusive, que o primeiro dos paradigmas indicados em ambos, Acórdão nº 1301-001.299, já foi reformado por esta 1ª Turma posteriormente à interposição do recurso especial, nos termos Acórdão nº 9101-003.077, que reproduz o entendimento deste Colegiado acerca destas operações desde a edição do Acórdão nº 9101-002.300, de 7 de abril de 2016. Na sequência são transcritas as razões de decidir expressas pela ex-Conselheira Adriana Gomes Rêgo no Acórdão nº 9101-002.388 (“Caso Gerdau”), cujos fundamentos, aqui adotados, refutam os argumentos de defesa da Contribuinte: O argumento de que como o legislador não vedou o ágio surgido de operações intragrupo, tudo seria possível, é mais absurdo ainda, porque a Lei nº 9.532, de 1997 trata expressamente de participações adquiridas com ágio ou deságio e ágio pressupõe um pagamento (ou que se arque com um dispêndio) maior do que um valor contabilizado (como deságio pressupõe pagamento a menor), reforçando-se ainda, quando o caput do art. 7º faz referência ao Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, o qual, também de forma expressa, define o ágio como diferença entre custo de aquisição e o valor do PL ao tempo dessa aquisição: Lei nº 9.532, de 1997 Fl. 5281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 35 Art. 7º - A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: ......................................................................................................... III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998). (Negritei) Decreto-lei nº 1.598, de 1977 (redação vigente ao tempo dos fatos geradores) Art. 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. (Negritei) É oportuno registrar que não se está aqui a ampliar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, como quis fazer crer a Recorrida em suas contrarrazões, mas simplesmente interpretando o que dispôs o legislador. E nem mesmo a se fazer uma interpretação econômica dos fatos ou da lei. É que não faz o menor sentido tratar como “custo” o que não representou qualquer dispêndio! Até ouso dizer que o que está a se fazer aqui é uma interpretação literal da lei, porque sequer consigo vislumbrar custo diferente de dispêndio e dispêndio diferente de se arcar com um ônus. Aliás, a definição de Custo de Aquisição trazida pelo Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações elaborado pela FIPECAFI (item 10.3.2.a, da 7ª ed., 2008), não deixa dúvidas: “a) CUSTO DE AQUISIÇÃO O custo de aquisição é o valor efetivamente despendido na transação por subscrição relativa a aumento de capital, ou ainda pela compra de ações de terceiros, quando a base do custo é o preço total pago. Vale lembrar que esse valor pago é reduzido dos valores recebidos a título de distribuição de lucros (dividendos), dentro do período de seis meses após a aquisição das cotas ou ações da investida.” (Grifei) Ou seja, os valores a serem registrados como custo de aquisição, como preço pago, deve corresponder ao valor despendido, pago, nas transações com agentes externos, para obtenção do investimento. Ainda do referido Manual, 7ª ed., destaco todas as menções feitas a valor pago e aquisição de ações, no sentido de demonstrar o que a teoria contábil considera custo de aquisição e ágio: “11.7.1 – Introdução e Conceito Os investimentos, como já vimos, são registrados pelo valor da equivalência patrimonial e, nos casos em que os investimentos foram feitos por meio de subscrições em empresas coligadas ou controladas, formadas pela própria investidora, não surge normalmente qualquer ágio ou deságio. Vejase, todavia, caso especial no item 11.7.6 Fl. 5282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 36 Todavia, no caso de uma companhia adquirir ações de uma empresa já existente, pode surgir esse problema. O conceito de ágio ou deságio, aqui, não é o da diferença entre o valor pago pelas ações e seu valor nominal, mas a diferença entre o valor pago e o valor patrimonial das ações, e ocorre quando adotado o método da equivalência patrimonial. Dessa forma, há ágio quando o preço de custo das ações for maior que seu valor patrimonial, e deságio, quando for menor, como exemplificado a seguir. 11.7.2 Segregação Contábil do Ágio ou Deságio Ao comprar ações de uma empresa que serão avaliadas pelo método da equivalência patrimonial, deve-se, já na ocasião da compra, segregar na Contabilidade o preço total de custo em duas subcontas distintas, ou seja, o valor da equivalência patrimonial numa subconta e o valor do ágio (ou deságio) em outra subconta. (...) 11.7.3 Determinação do Valor do Ágio ou Deságio a) GERAL Para permitir a determinação do valor do ágio ou deságio, é necessário que, na data-base da aquisição das ações, se determine o valor da equivalência patrimonial do investimento, para o que é necessária a elaboração de um Balanço da empresa da qual se compraram as ações, preferencialmente na mesma data-base da compra das ações ou até dois meses antes dessa data. Todavia, se a aquisição for feita com base num Balanço de negociação, poderá ser utilizado esse Balanço, mesmo que com defasagem superior aos dois meses mencionados. Ver exemplos a seguir. b) DATA-BASE Na prática, esse tipo de negociação é usualmente um processo prolongado, levando, às vezes, a meses de debates até a conclusão das negociações. A data- base da contabilização da compra é a da efetiva transmissão dos direitos de tais ações aos novos acionistas; a partir dela, passam a usufruir dos lucros gerados e das demais vantagens patrimoniais. (...) 11.7.4 Natureza e Origem do Ágio ou Deságio (...) c) ÁGIO POR VALOR DE RENTABILIDADE FUTURA Esse ágio (ou deságio) ocorre quando se paga pelas ações um valor maior (menor) que o patrimonial, em função de expectativa de rentabilidade futura da coligada ou controlada adquirida. Esse tipo de ágio ocorre com maior frequência por envolver inúmeras situações e abranger diversas possibilidades. No exemplo anterior da Empresa B, os $ 100.000.000 pagos a mais na compra das ações representam esse tipo de ágio e devem ser registrados nessa subconta específica. Sumariando, no exemplo anterior, a contabilização da compra das ações pela Empresa A, por $ 504.883.200, seria (...). 11.7.5 Amortização do Ágio ou Deságio CONTABILIZAÇÃO V – Amortização do ágio (deságio) por valor de rentabilidade futura Fl. 5283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 37 O ágio pago por expectativa de lucros futuros da coligada ou controlada deve ser amortizado dentro do período pelo qual se pagou por tais futuros lucros, ou seja, contra os resultados dos exercícios considerados na projeção dos lucros estimados que justifiquem o ágio. O fundamento aqui é o de que, na verdade, as receitas equivalentes aos lucros da coligada ou controlada não representam um lucro efetivo, já que a investidora pagou por eles antecipadamente, devendo, portanto, baixar o ágio contra essas receitas. Suponha que uma empresa tenha pago pelas ações adquiridas um valor adicional ao do patrimônio líquido de $ 200.000, correspondente a sua participação nos lucros dos 10 anos seguintes da empresa adquirida. Nesse caso, tal ágio deverá ser amortizado na base de 10% ao ano. (Todavia, se os lucros previstos pelos quais se pagou o ágio não forem projetados em uma base uniforme de ano para ano, a amortização deverá acompanhar essa evolução proporcionalmente). (...) Nesse sentido, a CVM determina que o ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor pago na aquisição do investimento e o valor de mercado dos ativos e passivos da coligada ou controlada deverá ser amortizada da seguinte forma (...). 11.7.6 Ágio na Subscrição (...) por outro lado, vimos nos itens anteriores ao 11.7 que surge o ágio ou deságio somente quando uma empresa adquire ações ou quotas de uma empresa já existente, pela diferença entre o valor pago a terceiros e o valor patrimonial de tais ações ou quotas adquiridas dos antigos acionistas ou quotistas. Poderíamos concluir, então, que não caberia registrar um ágio ou deságio na subscrição de ações. Entendemos, todavia, que quando da subscrição de novas ações, em que há diferença entre o valor de custo do investimento e o valor patrimonial contábil, o ágio deve ser registrado pela investidora. Essa situação pode ocorrer quando os acionistas atuais (Empresa A) de uma empresa B resolvem admitir novo acionista (Empresa X) não pela venda de ações já existentes, mas pela emissão de novas ações a serem subscritas, pelo novo acionista. Ou quando um acionista subscreva aumento de capital no lugar de outro. O preço de emissão das novas ações, digamos $ 100 cada, representa a negociação pela qual o acionista subscritor está pagando o valor patrimonial contábil da Empresa B, digamos $ 60, acrescido de uma mais-valia de $ 40, correspondente, por exemplo, ao fato de o valor de mercado dos ativos da Empresa B ser superior a seu valor contabilizado. Tal diferença representa, na verdade, uma reavaliação de ativos, mas não registrada pela Empresa B, por não ser obrigatória. Notemos que, nesse caso, não faz sentido lógico que o novo acionista ou mesmo o antigo, ao fazer a integralização do capital, registre seu investimento pelo valor patrimonial das suas ações e reconheça a diferença como perda não operacional. Na verdade, nesse caso, o valor pago a mais tem substância econômica bem fundamentada e deveria ser registrado como um ágio, baseado no maior valor de mercado dos ativos da Empresa B.” É de se observar, ainda, que mesmo na subscrição de ações, fala-se em preço e pagamento de valor. É bem verdade que no item 38.6.1.2, ao tratar da Incorporação Reversa com Ágio Interno, o referido Manual, ao analisar o art. 36 da Lei nº 10.637, de 2002, aduz que o referido diploma legal admitia a reavaliação de participações societárias, quando Fl. 5284DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 38 da integralização de ações subscritas, com o diferimento da tributação do IRPJ e da CSLL e concluem os autores da obra: “Questiona-se, desse modo, a racionalidade econômica do art. 36 da Lei nº 10.637, de 2002, pelo lado do ente tributante, que permite que grupos econômicos, em operações de combinação de negócios, criem artificialmente, ágios internamente, por intermédio da constituição de ‘sociedades veículos’, que surgem e são extintas em curso lapso temporal, ou pela utilização de sociedades de participação denominadas ‘casca’, com finalidade meramente elisiva. Do ponto de vista tributário, à luz do art. 36, e dependendo da forma pela qual a operação é realizada, a Fazenda pública perde porque permite a dedutibilidade da quota de ágio amortizada para fins de IRPJ e base de cálculo da CSLL e difere a tributação do ‘ganho de capital’ registrado pela companhia que subscreve e integraliza aumento de capital em ‘sociedade veículo’ ou de participação ‘casca’, a ser em seguida incorporada”. Com a devida vênia aos autores, é de se verificar e como a própria Recorrida aduz em suas Contrarrazões, que existe permissão legal, sim, de integralização de capital social com ações de outra empresa, que há permissão legal de avaliação de investimentos em sociedades coligadas e controladas com o desdobramento do custo de aquisição em ágio; contudo, o que não há é autorização legal para, em virtude dessa integralização, lançar em contrapartida o desdobramento do custo como ágio, pois, em operações internas, sem que um terceiro se disponha a pagar uma mais-valia, não há ágio; a contrapartida é uma reavaliação de ativos. E é isso que os autores confundem quando tratam do art. 36 da Lei nº 10.637, de 2002, porque essa lei sequer fala em ágio. Assim, o que tal dispositivo tratava é da possibilidade de diferimento do ganho de capital, quando uma companhia A, que possui participação societária em B, resolve constituir C, subscrevendo capital com ações reavaliadas de B. Ocorre que essa reavaliação de B é puramente uma reavaliação, quando as operações ocorrem dentro de um mesmo grupo. A lei não autoriza que a contrapartida da reavaliação seja uma conta de ágio. Só existe ágio se um terceiro se dispõe a reconhecer esse sobre-preço e a pagar por ele. Sem onerosidade, descabe falar em mais-valia. E é nessa linha que os autores acabam concluindo às fls. 599 e 600 da 7ª edição: “Para admitir-se o registro da parcela legalmente dedutível do ágio gerado internamente, deve-se enxergá-la tecnicamente, abstraindo outras questões, similarmente a um ativo fiscal diferido advindo de estoques de prejuízos fiscais e de bases negativas de contribuição social. Poder-se-ia advogar que seu registro encontra amparo no fato de haver uma evidência persuasiva de sua substância econômica: um diploma legal que corrobora o seu surgimento. E ainda dentro dessa corrente de pensamento, seria admitido como critério de mensuração contábil inicial, por analogia, o mesmo dispensado a um ativo fiscal diferido advindo de estoques de prejuízos fiscais e de bases negativas de contribuição social, qual seja, mensuração a valores de saída, utilizando o método do fluxo de benefícios futuros trazidos a valor presente, no limite de benefícios nominais projetados para dez anos. Por outro lado, haveria também como refutar o registro da parcela legalmente dedutível do ágio gerado internamente, ao se enxergá-la tecnicamente como um intangível gerado internamente. Dentro do Arcabouço Conceitual Contábil em vigor, considerando a mensuração a valores de entrada, não se admite o Fl. 5285DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 39 reconhecimento de um ativo que não seja por seu custo de aquisição. Um intangível gerado internamente, como no caso em comento, embora gere benefícios econômicos inquestionáveis para uma dada entidade, tem o seu reconhecimento contábil obstado por uma simples razão: a ausência de custo para ser confrontado com benefícios gerados e permitir, com isso, a apuração de lucros consentâneos com a realidade econômica da entidade. (...) Só que, no caso desses créditos tributários derivados de operações societária entre empresas sob controle comum, não há, na essência, e também na figura das demonstrações consolidadas, qualquer desembolso que lhes dê suporte. Direitos obtidos sem custo, como direitos autorais, por exemplo, não são contabilizados; o goodwill (fundo de comércio) desenvolvido sem custo ou com custo diluído ao longo de vários anos na forma de despesas já reconhecidas também não é contabilizado; patentes criadas pela empresa são registradas apenas pelo seu custo etc. Por que os direitos de pagar menos tributos futuros, advindos de operações com ausência de propósito negocial e permeadas por abuso de forma, seriam registrados? Essas seriam discussões no campo técnico e conceituai a serem travadas. Contudo, estimulando um pouco mais o debate, deve-se atentar para uma questão sobremaneira crucial para a Contabilidade. Do ponto de vista institucional e moral da profissão contábil, e por que não político, admitir-se o registro do ativo fiscal implica estimular o surgimento de uma indústria do ágio? Assim, à parte possíveis controvérsias conceituais, o procedimento mais adequado, técnica e eticamente, é não se proceder ao reconhecimento do ativo fiscal diferido nessas operações."(Grifei) Por oportuno, trago ainda a versão do Manual de Contabilidade Societária, após as normas internacionais e os pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (edição de 2010, pág. 442), que reforça ainda mais o que entendiam os autores do Manual: "Considerando que na época não havia uma normatização contábil similar ao CPC 15, a consequência direta da prática desse tipo de incorporação (reversa) era a geração de um benefício fiscal bem como o reconhecimento contábil de um ágio gerado internamente (contra o qual, nós, os autores deste Manual, sempre nos insurgimos). Dessa forma, era fortemente criticada a racionalidade econômica do art. 36 da Lei ne 10.637/02, que permitia que grupos econômicos, em operações de combinação de negócios (sob controle comum) criassem artificialmente ágios internamente por intermédio da constituição de "sociedades veículo", que surgem e são extintas em curto lapso de tempo, ou pela utilização de sociedades de participação denominadas "casca", com finalidade meramente elisiva. Nesse sentido, vale lembrar que a CVM vedava fortemente esse tipo de prática (vide Ofício-Circular CVM SNC/SEP nº 01/2007), uma vez que a operação se realizava entre entidades sob controle comum e, portanto, careciam de substância econômica (nenhuma riqueza era gerada efetivamente em tais operações). Além disso, o ágio fundamentado em rentabilidade futura (goodwill) proveniente de combinações entre entidades sob controle comum era eliminado nas demonstrações consolidadas da controladora final, tornando inconsistente o reconhecimento desse tipo de ágio gerado internamente (na ótica do grupo econômico não houve geração de riqueza). Atualmente, o art. 36 da Lei na 10.637/02 foi revogado pela Lei na 11.196/05 (art. 133, inciso III), bem como com a entrada em vigor do CPC 15, para fins de Fl. 5286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 40 publicação de demonstrações contábeis, não mais será possível reconhecer contabilmente um ágio gerado internamente em combinações de negócio envolvendo entidades sob controle comum." Convém observar que tudo isso foi escrito antes mesmo da MP nº 627, de 2013! É importante também destacar que o próprio Conselho Federal de Contabilidade estabeleceu, por meio da Resolução nº CFC nº 750, de 1993, que as essências das transações devem prevalecer sobre a forma, e que a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser efetuada com base nos valores de entrada, considerando-se como tais aqueles resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposição destes, senão vejamos: Art. 1º. Constituem PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resolução. § 1º. A observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). § 2º. Na aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade há situações concretas e a essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais. (...) Art. 7º. Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregações ou decomposições no interior da ENTIDADE. Parágrafo único. Do Princípio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL resulta: I - a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposição destes; II – uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou obrigação não poderão ter alterados seus valores intrínsecos, admitindo-se, tão-somente, sua decomposição em elementos e/ou sua agregação, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; III – o valor original será mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimônio, inclusive quando da saída deste; IV – os Princípios da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL são compatíveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantém atualizado o valor de entrada; V – o uso da moeda do País na tradução do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneização quantitativa dos mesmos.” (Grifei) O Conselho Federal de Contabilidade editou, ainda, a Resolução CFC nº 1.110/2007 para aprovar a NBC T 19.10 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, aplicável aos exercícios encerrados a partir de dezembro de 2008, cujo item 120 determina expressamente: “120. O reconhecimento de ágio decorrente de rentabilidade futura gerado internamente (goodwill interno) é vedado pelas normas nacionais e internacionais. Fl. 5287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 41 Assim, qualquer ágio dessa natureza anteriormente registrado precisa ser baixado”. O Comitê de Pronunciamentos Contábeis também repudiou o ágio interno por meio do CPC nº 04, aprovado em 2010, que, ao se manifestar sobre ativo intangível, dedicou os itens 48 a 50 para tratar do “Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente”, deixando bastante claro que tal ágio sequer deve ser reconhecido como ativo: Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente 48. O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo. 49. Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benefícios econômicos futuros, mas que não resultam na criação de ativo intangível que se enquadre nos critérios de reconhecimento estabelecidos no presente Pronunciamento. Esses gastos costumam ser descritos como contribuições para o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente, o qual não é reconhecido como ativo porque não é um recurso identificável (ou seja, não é separável nem advém de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser mensurado com confiabilidade ao custo. (Grifei) Também em 2010, o Conselho Federal de Contabilidade por meio da Resolução CFC nº 1.303, de 2010, aprovou a NBC TG 04, que tem como base o mencionado Pronunciamento Técnico CPC 04 já acima transcrito: Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente 48. O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo. 49. Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benefícios econômicos futuros, mas que não resultam na criação de ativo intangível que se enquadre nos critérios de reconhecimento estabelecidos na presente Norma. Esses gastos costumam ser descritos como contribuições para o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente, o qual não é reconhecido como ativo porque não é um recurso identificável (ou seja, não é separável nem advém de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser mensurado com confiabilidade ao custo. 50. As diferenças entre valor de mercado da entidade e o valor contábil de seu patrimônio líquido, a qualquer momento, podem incluir uma série de fatores que afetam o valor da entidade. No entanto, essas diferenças não representam o custo dos ativos intangíveis controlados pela entidade. (Grifei) Também a Comissão de Valores Mobiliários, por meio do Ofício-Circular CVM/SNC/SEP nº 1, de 2007, no item 20.1.7 tratou o ágio interno nos seguintes termos: 20.1.7 “Ágio” gerado em operações internas A CVM tem observado que determinadas operações de reestruturação societária de grupos econômicos (incorporação de empresas ou incorporação de ações) resultam na geração artificial de “ágio”. Fl. 5288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 42 Uma das formas que essas operações vêm sendo realizadas, inicia-se com a avaliação econômica dos investimentos em controladas ou coligadas e, ato contínuo, utilizar-se do resultado constante do laudo oriundo desse processo como referência para subscrever o capital numa nova empresa. Essas operações podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação. Outra forma observada de realizar tal operação é a incorporação de ações a valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico. Em nosso entendimento, ainda que essas operações atendam integralmente os requisitos societários, do ponto de vista econômico-contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, supera o valor patrimonial desse investimento. E mais, preço ou custo de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de terceiros. Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza decorrente de transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se fundamente nessas assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível. Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível se realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas na literatura internacional como “arm’s length”. Portanto, é nosso entendimento que essas transações não se revestem de substância econômica e da indispensável independência entre as partes, para que seja passível de registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade. (Grifei) Em 2011, inclusive, o Comitê quando aprova o CPC nº 15, que trata das demonstrações contábeis acerca da combinação de negócios e seus efeitos, deixa expresso que o Pronunciamento não alcança a combinação de negócios de entidades ou negócios sob controle comum: Objetivo 1. O objetivo deste Pronunciamento é aprimorar a relevância, a confiabilidade e a comparabilidade das informações que a entidade fornece em suas demonstrações contábeis acerca de combinação de negócios e sobre seus efeitos. Para esse fim, este Pronunciamento estabelece princípios e exigências da forma como o adquirente: (a) reconhece e mensura, em suas demonstrações contábeis, os ativos identificáveis adquiridos, os passivos assumidos e as participações societárias de não controladores na adquirida; (b) reconhece e mensura o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill adquirido) advindo da combinação de negócios ou o ganho proveniente de compra vantajosa; e (c) determina quais as informações que devem ser divulgadas para possibilitar que os usuários das demonstrações contábeis avaliem a natureza e os efeitos financeiros da combinação de negócios. ........................................................................................................ Fl. 5289DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 43 Combinação de negócios de entidades sob controle comum – aplicação do item 2(c) B1. Este Pronunciamento não se aplica a combinação de negócios de entidades ou negócios sob controle comum. A combinação de negócios envolvendo entidades ou negócios sob controle comum é uma combinação de negócios em que todas as entidades ou negócios da combinação são controlados pela mesma parte ou partes, antes e depois da combinação de negócios, e esse controle não é transitório. B2. Um grupo de indivíduos deve ser considerado como controlador de uma entidade quando, pelo resultado de acordo contratual, eles coletivamente têm o poder para governar suas políticas financeiras e operacionais de forma a obter os benefícios de suas atividades. Portanto, uma combinação de negócios está fora do alcance deste Pronunciamento quando o mesmo grupo de indivíduos tem, pelo resultado de acordo contratual, o poder coletivo final para governar as políticas financeiras e operacionais de cada uma das entidades da combinação de forma a obter os benefícios de suas atividades, e esse poder coletivo final não é transitório. (...) Por conseguinte, não se pode afirmar agora, como suscitado da sessão passada, que o ágio interno só deixou de ser dedutível a partir da Lei nº 12.973, de 2014, ou melhor, da MP nº 627, de 2013, da qual referida lei resultou por conversão. Na verdade, a nova lei, ao dispor expressamente assim, nada mais fez do que esclarecer que, por óbvio, ágio pressupõe sobrepreço pago por partes independentes, ou seja, a indedutibilidade do ágio interno para fins fiscais decorre do fato de ele não ser aceito sequer contabilmente. Aliás, é nesta linha que se verifica já na própria exposição de motivos da MP nº 637, de 2013, que ora colaciono: EM nº 00187/2013 MF Brasília, 7 de Novembro de 2013 Excelentíssima Senhora Presidenta da República, Submeto à apreciação de Vossa Excelência a Medida Provisória que altera a legislação tributária federal e revoga o Regime Tributário de Transição RTT instituído pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009, bem como dispõe sobre a tributação da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, com relação ao acréscimo patrimonial decorrente de participação em lucros auferidos no exterior por controladas e coligadas e de lucros auferidos por pessoa física residente no Brasil por intermédio de pessoa jurídica controlada no exterior; e dá outras providências. 1. A Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, alterou a Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976 Lei das Sociedades por Ações, modificando a base de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica IRPJ, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS. A Lei nº 11.941, de 2009, instituiu o RTT, de forma opcional, para os anos-calendário de 2008 e 2009, e, obrigatória, a partir do ano-calendário de 2010. 2. O RTT tem como objetivo a neutralidade tributária das alterações trazidas pela Lei nº 11.638, de 2007. O RTT define como base de cálculo do IRPJ, da CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP, e da COFINS os critérios contábeis estabelecidos na Fl. 5290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 44 Lei nº 6.404, de 1976, com vigência em dezembro de 2007. Ou seja, a apuração desses tributos tem como base legal uma legislação societária já revogada. 3. Essa situação tem provocado inúmeros questionamentos, gerando insegurança jurídica e complexidade na administração dos tributos. Além disso, traz dificuldades para futuras alterações pontuais na base de cálculo dos tributos, pois a tributação tem como base uma legislação já revogada, o que motiva litígios administrativos e judiciais. 4. A presente Medida Provisória tem como objetivo a adequação da legislação tributária à legislação societária e às normas contábeis e, assim, extinguir o RTT e estabelecer uma nova forma de apuração do IRPJ e da CSLL, a partir de ajustes que devem ser efetuados em livro fiscal. Além disso, traz as convergências necessárias para a apuração da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. (...) 15.9. O art. 20, com o intuito de alinhá-lo ao novo critério contábil de avaliação dos investimentos pela equivalência patrimonial, deixando expressa a sua aplicação a outras hipóteses além de investimentos em coligadas e controladas, e registrando separadamente o valor decorrente da avaliação ao valor justo dos ativos líquidos da investida (mais-valia) e a diferença decorrente de rentabilidade futura (goodwill). O § 3º determina que os valores registrados a título de mais-valia devem ser comprovados mediante laudo elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na Secretaria da Receita Federal do Brasil ou cujo sumário deve ser registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos até o último dia útil do décimo terceiro mês subsequente ao da aquisição da participação. Outrossim, em consonância com as novas regras contábeis, foi estabelecida a tributação do ganho por compra vantajosa no período de apuração da alienação ou baixa do investimento; (...) Os arts. 19 e 20 dispõem sobre o tratamento tributário a ser dado à mais ou menos-valia que integrará o custo do bem que lhe deu causa na hipótese de fusão, incorporação ou cisão da empresa investida. Tendo em vista as mudanças nos critérios contábeis, a legislação tributária anterior revelou-se superada, haja vista não tratar especificamente da mais ou menos-valia, daí a necessidade de inclusão desses dispositivos estabelecendo as condições em que os valores poderão integrar o custo do bem para fins tributários. Os referidos dispositivos devem ser analisados juntamente com o disposto nos arts. 35 a 37. 32. As novas regras contábeis trouxeram grandes alterações na contabilização das participações societárias avaliadas pelo valor do patrimônio líquido. Dentre as inovações introduzidas destacam-se a alteração quanto à avaliação e ao tratamento contábil do novo ágio por expectativa de rentabilidade futura, também conhecido como goodwill. O art. 21 estabelece prazos e condições para a dedução do novo ágio por rentabilidade futura (goodwill) na hipótese de a empresa absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com goodwill, apurado segundo o disposto no inciso III do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977. Esclarece que a dedutibilidade do goodwill só é admitida nos casos em que a aquisição ocorrer entre empresas independentes. (Grifei) (...) Em prol de contribuir para nosso intento – demonstrar a repulsa dos princípios e normas contábeis ao reconhecimento do ágio interno e as repercussões, independentemente da Fl. 5291DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 45 vedação posteriormente veiculada na Lei nº 12.973/2014 – colaciono a este voto a brilhante exposição do ilustre Conselheiro Erro! Fonte de referência não encontrada., parte integrante do voto condutor do Acórdão nº 1201-007.039, onde além de demonstrar que os princípios e normas contábeis sinalados encontram guarida na Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A), traz outras pontuações sobre o tema cujos fundamentos adoto: (...) A força normativa dos dispositivos acima é afirmada, de modo inconteste, pela Lei nº 6.404/1976, que assim estabeleceu: Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. (...) § 3º As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e serão obrigatoriamente submetidas a auditoria por auditores independentes nela registrados. (grifei) Portanto, é de se concluir que, há muito, as normas contábeis não admitem o registro do ágio interno, sob pena de violação do princípio do registro pelo valor original. Ora, se o ponto de partida de apuração do IRPJ e da CSLL é o lucro líquido contábil, e este não admite registros de amortização de ágio interno, não é possível, por conseguinte, admiti-lo igualmente para fins fiscais. Do contrário, necessário seria permitir exclusões adicionais no LALUR e no LACS sem previsão expressa na legislação tributária. Apenas as exclusões expressamente previstas em lei ou em ato normativo autorizam deduções no LALUR ou no LACS. Não cabe ao sujeito passivo interpretar extensivamente o disposto nas leis fiscais para criar hipóteses de exclusão do lucro real ou da base de cálculo da CSLL. (...) Ainda sobre o tema, acrescenta o nobre Conselheiro: (...) O não reconhecimento do ágio interno visa proteger a lisura do retrato da situação das empresas, evitando que os interessados, acionistas, e até o fisco, sejam ludibriados por uma informação econômica inverídica. Não é por outro motivo que as normas contábeis e societárias acima preocupam-se em garantir demonstrações financeiras fidedignas, que permitam aos investidores, ao mercado e à sociedade como um todo conhecerem a verdadeira situação econômico/financeira das companhias. (g.n.) Fl. 5292DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 46 Sendo o ágio a diferença entre (i) o preço de aquisição de ações ou quotas de uma sociedade e (ii) o correspondente valor patrimonial, esses dois elementos sobressaem em toda operação societária em que se apura ágio. Ocorre que, enquanto o valor patrimonial é estabelecido objetivamente – por uma relação entre as ações ou quotas de capital e o valor do patrimônio líquido –, o preço é livremente pactuado pelas partes. (g.n.) É exatamente na fixação do preço que reside a diferença mais visível entre operações realizadas por partes independentes, e aquelas realizadas por entidades empresariais pertencentes ao mesmo grupo econômico – situação em que uma delas se encontra submissa à vontade da outra, ou quando ambas se encontram sob controle comum. Em operações envolvendo partes independentes, comprador e vendedor têm posições antagônicas em relação ao preço. Enquanto o primeiro busca o menor preço possível, o segundo quer elevá-lo ao patamar máximo. O ponto de equilíbrio entre essas duas forças é dado pelo mercado, sendo certo que, nessa disputa, a vitória de uma parte possui idêntica extensão da derrota da outra. Afinal, o dispêndio do comprador é o proveito econômico do vendedor. Seja como for, as condições do mercado, ao final, é que fazem com que as partes componham seus interesses quanto ao preço. Essa situação, entretanto, não ocorre quando o negócio é firmado entre partes vinculadas. Afinal, sob tal quadro, a disputa em torno do preço desaparece, cedendo o passo a propósitos que transcendem o interesse das partes, para contemplar o interesse superior do grupo econômico. Em situações como essa, o direito tributário não pode se contentar com eventuais regularidades formais da concretização do entendimento formulado pelo sujeito passivo, e, assim, permitir que se utilize arranjos contábeis não autorizados pelas normas próprias, com o fim único de economia tributária. (...) Uma operação de compra e venda envolvendo empresas do mesmo grupo não gera riqueza nova. Não há ganho, nem perda. Embora, formalmente, o escritural ganho de uma parte seja o dispêndio contábil de outra, dentro do grupo econômico, essas parcelas se anulam. E mais: como no caso em tela, sem nem mesmo que se faça necessária a efetividade do correspondente fluxo financeiro de valores. A respeito do efeito econômico, ceteris paribus, de operações societárias envolvendo sociedades sob controle comum, o professor Eliseu Martins assim fez constar num dos capítulos que redigiu no Manual de Contabilidade das Societária da FIPECAFI (3ª ed. São Paulo: Atlas, 2013. Pag. 485-486): Os processos de fusão, incorporação e cisão normalmente utilizados no Brasil, independentemente de envolverem sociedades sob controle comum, não envolviam, como regra, a utilização de valores de mercado na mensuração dos Fl. 5293DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 47 ativos e passivos da empresa adquirida, mesmo quando ocorria mudança de controle. (...) Considerando a essência econômica da operação, em verdade, a mudança na base de avaliação dos ativos e passivos da entidade combinada só se justifica cabalmente quando da alteração do bloco de controle acionário (alteração do controlador), envolvendo arranjos negociados entre partes independentes. Tal constatação é facilmente percebida pela análise de demonstrações contábeis consolidadas. Incorporar, fundir ou cindir formalmente sociedades cujo controle antes e depois da operação permanece com a mesma entidade e não promove alteração nas demonstrações contábeis consolidadas. Portanto, não deveria, em princípio, ser alterada a base de avaliação do conjunto de ativos líquidos, mesmo que esse conjunto constitua um negócio nos termos da norma e/ou que o percentual de participação tenha sido alterado. O motivo é simples: antes e depois da operação o conjunto de ativos líquidos continua sob controle da mesma entidade. (grifei) Nessa quadra, a fixação de preço de ações em operações intragrupo passa a ser um dado de menor relevância sob o aspecto econômico. Porém, do ponto de vista tributário, a fixação de preço da participação societária em montante superior ao patrimônio líquido tornar-se conveniente, na medida em que oportuniza o surgimento de um ágio artificial pretensamente apto a ser deduzido das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Assim, é lugar comum que, em negócios jurídicos que produzem ágio interno, o sujeito passivo autuado pela indevida dedução de tal valor propale como propósito negocial seu aquilo que, em verdade, consistiu em interesse imediato do grupo econômico e mediato de suas entidades controladoras. No limite, há situações em que o ágio – que nos negócios jurídicos envolvendo partes independentes, é um elemento empresarial periférico, ainda que relevante sob a ótica tributária – gerado em operações entre partes vinculadas é a própria finalidade, o objetivo principal da manobra societária. Seja como for, o ágio interno carece de substância econômica, pois criado arbitrariamente entre partes dependentes, sem a influência de agentes econômicos externos na fixação, marcada a mercado, do preço estabelecido para o negócio. E, assim sendo, não pode esse mesmo ágio, hermeticamente quantificado por um grupo empresarial – no mais das vezes impulsionado sob a ótica da desnecessidade do efetivo pagamento intragrupo – intentar ser utilizado como dedução de IRPJ e CSLL. Se assim não fosse, estaria revelado profícuo estratagema de geração de vantagem fiscal. No que toca à jurisprudência prevalente sobre o tema, importa destacar que é argumento comum dos defensores da legitimidade do ágio interno, citar o acórdão proferido pela Primeira Turma do STJ, no REsp 2.026.473/SC, como ilustração de entendimento perfilhado pelo Fl. 5294DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 48 Poder Judiciário em favor da dedutibilidade do ágio gerado entre partes relacionadas, antes da vigência da Lei 12.973/2014. Entretanto, verifica-se que mais recentemente, a Segunda Turma, ao apreciar o REsp 2.152.642/RJ, assentou orientação divergente no âmbito da Primeira Seção do STJ. Confira-se a ementa: TRIBUTÁRIO. IRPJ. CSLL. ÁGIO. LEI N. 9.532/1997. DEDUÇÃO. ABUSO DE DIREITO. IMPOSSIBILIDADE. I - O ordenamento jurídico brasileiro passou a tratar da figura do ágio por meio do Decreto-Lei n. 1.598/1977, podendo ser conceituado como preço adicional ao custo de aquisição de participação societária, representado pela diferença positiva entre o custo de aquisição e o valor contábil do investimento adquirido, justificada pela perspectiva de obtenção de receitas futuras. Em outras palavras, a empresa adquirente aceita pagar pela aquisição valor superior ao contabilizado nº patrimônio líquido da empresa adquirida, considerando a expectativa de auferimento de lucros, que necessariamente deve ser justificada mediante demonstração contábil. II - Sob as perspectivas contábil e societária, o ágio é passível de amortização na apuração de resultado da empresa investidora, impedindo o reconhecimento de ganhos inexistentes. Ou seja, a rentabilidade da sociedade adquirida não constituirá lucro da sociedade investidora até o montante equivalente ao ágio pago. Uma vez que, sendo neutralizado o ágio, os resultados positivos da empresa investida refletem no aumento do patrimônio da investidora. Entretanto, sob a perspectiva fiscal, o ágio é tratado de forma distinta, uma vez que a legislação tributária impõe que todo ágio ou deságio contabilmente amortizado deve ter seus efeitos fiscais anulados perante o IRPJ e CSLL, enquanto não houver a alienação ou liquidação do investimento adquirido. Paralelamente a isso, o registro contábil é preservado para futuro aproveitamento quando da alienação, momento em que é autorizada a integração do ágio ao custo de aquisição para apuração do ganho de capital. Exceção à regra ocorre apenas na hipótese em que a empresa investida é incorporada pela investidora, porque não mais subsiste a possibilidade de sua alienação, impossibilitando a recuperação fiscal do ágio em face dos itens patrimoniais da investida se fundirem e se confundirem com os da própria investidora. III - Na exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997, da qual se originou a Lei n. 9.532/1997, consta expressamente que o propósito era o de evitar as situações envolvendo planejamentos tributários abusivos, restringindo o tratamento tributário de ágio às hipóteses de casos reais. Os arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997 foram inseridos no ordenamento jurídico pelo legislador com o fim específico de coibir a prática de planejamentos tributários abusivos em que empresas superavitárias adquiriam com ágio empresas deficitárias para serem em seguida incorporadas por ela, sem que houvesse um propósito negocial que não fosse a geração de ganhos de natureza tributária. Fl. 5295DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 49 IV - A Lei n. 9.532/1997 estabeleceu um caminho natural em que determinada empresa, adquirindo participação societária com ágio, ao incorporar a empresa coligada ou controlada, poderia amortizar esse valor de rentabilidade futura na base de cálculo do IRPJ e da CSLL devidos. Tudo isso com o objetivo específico de afastar da tributação o eventual ganho futuro que, em verdade, somente poderia ser aferido em posterior venda, frustrada pela extinção da empresa adquirida. V - Toda a descrição do mecanismo de funcionamento da amortização do ágio conduz à ideia de que as normas estabelecidas buscavam regular operações societárias usuais, em que a dinâmica do mercado promovia um regime de circulação do capital e de potencialização de resultados nos diversos segmentos econômicos. Nesse contexto, as definições do Direito Empresarial são inarredáveis, especialmente as advindas com o Código Civil de 2002, no qual se conceitua o exercício da atividade empresarial como aquela atividade econômica organizada para a produção ou circulação de bens e serviços (art. 966). Assim é que uma sociedade empresária não existe como um fim em si mesma. Independentemente da corrente que se adote a respeito do sentido da existência de uma personalidade jurídica diferente da personalidade das pessoas naturais dos sócios (se da ficção ou da realidade), fato é que uma empresa deve ter por objetivo, evidentemente, o exercício de atividades empresariais. Em outras palavras, não se concebe que o ordenamento tolere a existência de sociedades empresárias não direcionadas à prática econômica, ou seja, desprovidas de qualquer atividade empresarial. VI - É importante cotejar a assertiva com a liberdade de contratar e de auto- organizar seus negócios de que qualquer cidadão é titular. Não se trata de obstar o exercício de um direito, mas sim de coibir o denominado "abuso no exercício de direitos". Veja-se que o manejo das expressões não é mera logomaquia como pode parecer a uma análise mais superficial da questão. A diferença entre exercício de direito e abuso no exercício de um direito é assente na doutrina contratual já há muito tempo. Advém desta conjugação do exercício da atividade empresarial, por meio de pessoas jurídicas com o abuso na constituição de sociedades empresárias, a definição do chamado "abuso da personalidade jurídica", que pode se destinar a diversos objetivos, sempre antijurídicos, de maneira que a ilicitude se encontre caracterizada. VII - No caso específico do ágio interno, ou ágio próprio, ou ágio de si mesmo, uma característica necessária é a inexistência de qualquer relação jurídica com membros que não fazem parte do mesmo grupo societário. É dizer, todas as operações acontecem entre partes vinculadas. Outro ponto indispensável para se caracterizar o ágio de si mesmo é a completa ausência de operação societária envolvendo a efetiva transferência de recursos financeiros. As transações precisam relacionar participações societárias cujo valor é atribuído em consenso entre as partes envolvidas que, em verdade, são exatamente a mesma pessoa nos dois polos da relação jurídica. Fl. 5296DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 50 Finalmente, e este é um evento havido no caso concreto, o ágio interno pode ser gerado por meio de uma chamada "empresa veículo", cuja existência no mundo jurídico somente se justifica para criar a mais valia para o grupo societário. Cuida-se de sociedade completamente desprovida de propósito negocial em absoluto descompasso com o regime do direito societário. Não há "empresa" nos termos definidos pelo Código Civil, porque não há exercício de atividade econômica organizada para a circulação de bens ou serviços. E exatamente neste ponto pode-se identificar o abuso de direito caracterizado pelo abuso da personalidade jurídica. O próprio codex de 2002 fez questão de definir o abuso de direito como um ato ilícito em seu art. 187 (Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes). VIII - Com efeito, não é demais asseverar que a função social da propriedade preconizada no Texto Constitucional irradia efeitos em diversos campos do direito privado, inclusive no Direito Empresarial. Tanto assim que é recorrente a utilização da "função social da empresa" como elemento indissociável da exploração da atividade econômica por uma sociedade. À evidência, uma empresa que não exerce nenhum objeto social não possui função social. IX - Sobre o ágio interno e sua relação com o abuso de direito, é importante mencionar que este abuso, para que seja considerado antijurídico, demanda, para além da utilização de um instituto para fins aos quais o ordenamento não o destina, que esta utilização afete direito de terceiros, ainda que não haja a intenção de prejudicar por parte daquele que o exerce. A inexistência de direitos absolutos e a limitação destes direitos a partir do momento em que outros direitos ou prerrogativas são atingidos é lugar comum em assertivas gerais e abstratas, mas que encerram dificuldades quando é necessária a aplicação destas premissas nos casos concretos. X - Sob essas lentes, data vênia, não são admissíveis as conclusões tomadas pelo Tribunal de origem e mesmo em precedente citado pela recorrida, nos quais se admite que a liberdade de auto-organização comporta a construção de estruturas artificiais para a economia de tributos. É evidente que não se está a defender o argumento pueril de que a economia de tributos só pode acontecer de maneira "casual". O contribuinte pode sim organizar seus negócios de maneira a escolher o caminho menos oneroso tributariamente, desde que as estruturas jurídicas utilizadas se compatibilizem com o ordenamento jurídico, exatamente porque a liberdade contratual se limita aos termos em que o constituinte concebeu esta e outras prerrogativas. O que se impõe é pura e simplesmente o rule of law, consagrado nº Texto Constitucional como o chamado "devido processo legal substantivo". XI - O abuso de direito perpetrado com a criação de estruturas artificiais para aproveitamento do ágio e pagamento a menor de tributos agride a juridicidade do ordenamento. Para além do reconhecimento legal como ato ilícito previsto no art. Fl. 5297DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 51 187 do Código Civil, o abuso de direito no caso encerra violação dos primados da capacidade contributiva, em sua condição de corolário da própria isonomia. Por esse motivo, o abuso de direito materializado na amortização de ágio gerado em operações internas, sem nenhum propósito negocial, desrespeitou o ordenamento jurídico vigente, ensejando a neutralização dos efeitos do ato abusivo pela autoridade fiscal. No caso, portanto, deve ser mantida a glosa dos créditos amortizados. XII - Recurso especial provido. (REsp n. 2.152.642/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 05/11/2024, DJe de 11/11/2024.) Assim, a Segunda Turma do STJ reconhece o que vergastamos nesse tópico, quer dizer, independentemente da entrada em vigor da Lei 12.973/2014, o ordenamento jurídico já coibia a dedutibilidade do ágio interno, em razão de sua natureza artificial. Ademais, sobre esse tema tem-se travado calorosos debates no âmbito deste Tribunal, em especial na Câmara Alta, e a indedutibilidade de ágios gerados em transações societárias similares tem sido mantida, conforme excertos de recentes ementas abaixo transcritas: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA(IRPJ) Ano-calendário: 2011 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO. Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que foi gerado internamente ao grupo econômico, sem qualquer dispêndio, e transferido à pessoa jurídica que foi incorporada. (Acórdão 9101-006.888 – CSRF/1ª TURMA. Sessão de 02/04/2024) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2009 ÁGIO INTERNO - NÃO DEDUTIBILIDADE Não é dedutível a amortização de ágio interno, isto é, formado por meio de transações entre entidades submetidas a controle comum e as regras de preços de transferência não o validam. Afinal, se o chamado ágio interno não é admitido quando realizado por meio de operações realizadas exclusivamente dentro das nossas fronteiras, não faz sentido que possa ser considerado para fins de mitigação da tributação da renda no caso de transações internacionais com base em normas erigidas justamente com o propósito oposto, isto é, o de combater a erosão das bases de cálculo nacionais. (Acórdão 9101-007.073 – CSRF/1ª TURMA. Sessão de 06/08/2024) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA(IRPJ) Ano-calendário: 2013, 2014, 2015 ÁGIO INTERNO - NÃO DEDUTIBILIDADE Fl. 5298DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 52 Não é dedutível a amortização de ágio interno, isto é, formado por meio de transações entre entidades submetidas a controle comum. (Acórdão 9101-006.843 – CSRF/1ª TURMA. Sessão de 05/03/2024) Para arrematar, referenciado pelo racional exposto, além de restar inquestionável a histórica vedação do ágio decorrente de rentabilidade futura gerado internamente (goodwill interno) pelas normas contábeis nacionais e internacionais, cuja aplicação encontra respaldo na Lei das S/A, bem como sob a ótica doutrinária e jurisprudencial, é patente a carência de determinados requisitos e condições essenciais a legitimar sua dedução. Primeiro, falta-lhe substância econômica, até porque na maioria das vezes, conforme na espécie, nem há desembolso que lhe dê suporte. Quer dizer, embora aparentemente, sob o prisma contábil, exista ganho de uma parte, este é neutralizado pela perda do outra. Nessa senda, em transações societárias intragrupo a fixação do preço superior ao valor do patrimônio líquido – na essência não passa de uma reavaliação do ativo -, embora irrelevante do ponto de vista econômico, é extremamente atrativo sob a perspectiva tributária, pois gera um ágio artificial enganosamente passível de ser deduzida da apuração do IRPJ e da CSLL. Segundo, lastreado na acepção de que somente há preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, superior ao valor patrimonial desse investimento, e, por consequência, aquisição, fundamentado na expectativa de rentabilidade futura, quando há intervenção de terceiro e efetiva transmissão de propriedade do direito, não vislumbro a existência de ágio, cujo fundamento são os resultados positivos da investida nos exercícios futuros, sem que a transação societária se perfaça entre partes interdependentes, visto que só um terceiro pode reconhecer esta possibilidade – lucro que se espera vir a ser auferido no futuro - e por ela antecipadamente pagar. Isto porque, não se coaduna com o apontado fundamento, quando a operação é realizada entre partes relacionadas, pois somente a vontade daqueles diretamente interessados na redução do lucro tributável é exteriorizada para afirmar que o investimento na empresa vale mais do que seu patrimônio líquido evidencia, e isto em razão dos lucros que irá auferir no futuro. Nesse diapasão, não é necessário que a lei expresse claramente a necessidade de o ágio ser formado em aquisições com a intervenção de terceiros. Este requisito integra a essência do ágio por rentabilidade futura. Logo, sem a presença de terceiros, a rentabilidade futura, por carecer de substância econômica, somente passará a gerar efeitos patrimoniais para investidora e investida quando ela for efetivamente auferida. À vista disso, conforme restou exaurido, a carência de substância econômica e a impossibilidade de ser fundamentado na expectativa de rentabilidade futura, aliadas as demais características que depõem contra a dedutibilidade do ágio interno precedem as normas atualmente vigentes, bem como à própria legislação que instituiu regras de convergência Fl. 5299DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 53 internacional. Desse modo, os diplomas contemporâneos só vieram a corroborar, esclarecer e robustecer a indedutibilidade do “ágio de si mesmo”. Dessarte, qualquer ágio dessa natureza anteriormente registrado precisa ser baixado, até porque, segundo exposto, com a entrada em vigor do CPC 15, aprovado em 03/06/2011, para fins de publicação de demonstrações contábeis, não mais será possível reconhecer contabilmente um ágio gerado internamente em combinações de negócio envolvendo entidades sob controle comum. 3.2.4 DAS OPERAÇÕES REALIZADAS Conforme já posicionado, é essencial para resolvermos a contenda entender a integralidade da operação que culminou com a geração do questionado “Ágio Átila”. Nessa senda, anoto que a síntese das operações realizadas pelo grupo econômico VBC – formado pelos grupos empresariais: Camargo Corrêa (atual MOVER), Votorantim e Bradesco, apresentada pela MOVER não discrepa dos fatos relatados pela Autoridade Autuante, salvo pela maior riqueza de detalhes, portanto, em benefício do nosso intento, tomaremos como base os diagramas e organogramas carreados aos autos pela Defesa em ambas as peças recursais. Inicialmente, é mister fazermos duas pontuações. Primeiro, ser inconteste para os litigantes que os sinalados grupos empresariais formaram o Grupo Econômico VBC com intuito de investimento conjunto em empresas do setor elétrico, constituindo as controladas: VBC Participações S/A - VBC-P e VBC Energia S/A - VBC-E (observe que “VBC” são as iniciais dos grupos empresariais envolvidos), através das quais investiu especialmente na CPFL Energia S/A – CPFL. Vide excertos da peça impugnatória que ratificam nossa ilação e o correspondente diagrama representativo: “os grupos Camargo Corrêa, Votorantim e Bradesco implementam uma estrutura de investimento comum para que pudessem investir em conjunto em empresas no setor elétrico” e, com tal propósito, “foram constituídas as sociedades VBC Participações S/A (‘VBC-P’) e VBC Energia S/A (‘VBC-E’)”, por cujo intermédio passou-se a “investir naquele setor, em especial, na CPFL Energia S/A (‘CPFL’), empresa consolidada na distribuição, geração e comercialização de energia elétrica” Fl. 5300DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 54 Segundo, reside na constatação de que não há qualquer refutação no que toca à percepção de que devido, no início de 2006, o Grupo Bradesco ter decidido se retirar da corporação, tornou-se necessária a realização de uma reorganização na estrutura de investimento outrora formada, considerando a necessidade de disponibilizar ações livres e desembaraçadas da CPFL que pudessem ser alienadas pelo BRADESCO a terceiros, uma vez que parcela das ações da CPFL, detidas pela VBC-E – segundo diagrama supra, controlada indiretamente pelo aludido grupo através da VBC-P - estava bloqueada como garantia da permuta por ações assegurada aos subscritores das debêntures, notadamente o BNDESPAR. Destarte, é curial registrar que o Grupo Econômico VBC DECIDIU sobre quais passos deveriam tomar em prol de viabilizar a saída do BRADESCO nos termos propostos, dentre eles o passo que resultou no surgimento do questionado “Ágio Átila”, quer dizer, segundo a MOVER a PERMUTA realizada entre as ações da CPFL livres e desembaraçadas, detidas pela Brumado Holdings S/A (controlada pela Recorrente juntamente com a Votorantim), e as ações da CPFL bloqueadas de propriedade da Átila Holdings S/A (controlada pelo Grupo Bradesco). Novamente, socorremo-nos de trechos da Impugnação e diagramas que corroboram com nossa dedução, em destaque o passo (c): [...] o Grupo Bradesco [...] decidiu abandonar o investimento conjunto até então mantido pelos três grupos econômicos, razão pela qual foi necessária a realização de uma reorganização da estrutura de investimento anteriormente instituída. Com efeito, era necessário que o Grupo Bradesco saísse do investimento com ações livres e desembaraçadas da CPFL que pudessem ser alienadas pelo grupo a terceiros. Entretanto, conforme acima mencionado, parcela das ações da CPFL detidas pela VBC-E havia sido bloqueada como garantia da permuta por ações assegurada aos subscritores das debêntures (no caso, o BNDESPAR). [...] Assim, passado algum tempo discutindo-se qual seria a melhor forma de se implementar a saída do Bradesco, decidiu-se que a estrutura consistiria, essencialmente, nos seguintes passos: Fl. 5301DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 55 (a) Transferência pela VBC-E de ações ordinárias da CPFL, livres e desembaraçadas, à VBC-P; (b) Alienação, pela VBC-P, das ações ordinárias da CPFL, livres e desembaraçadas, à Impugnante, à Votorantim Investimentos Industriais (Votorantim Investimentos”) e à Antares Holdings Ltda. ("Antares” – entidade do Grupo Bradesco); (c) Transferência, pela Impugnante e pela Votorantim Investimentos, de ações ordinárias da CPFL livres e desembaraçadas, ao Grupo Bradesco, em troca da participação correspondente às ações bloqueadas. (g.n.) [...] Feitas as sobreditas considerações, demonstraremos detalhadamente as operações societárias realizadas complementando com nossos comentários. Como ponto de partida, é salutar reprisar que a VBC-P é controlada pelo Grupo Econômico VBC. A VBC-P é única acionista e, por conseguinte, controladora da VBC-E – portanto, subsidiária integral da VBC-P - detentora das ações da CPFL, das quais estavam bloqueadas 17.841.489 ações, como garantia da opção de permuta conferida à debenturista, no caso o BNDESPAR (subscritora da totalidade das debêntures). Nessa linha intelectiva, seguem os passos: 1. PASSO - 31/08/2006 - Redução do capital social da VBC-E com a entrega à VBC-P, de 43.886.842 ações livres da CPFL-E com base em seu valor contábil. Observa-se que são ações da CPFL que o colegiado VBC já detinham, apenas foram transferidas da VBC-E para VBC-P: Fl. 5302DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 56 2. PASSO – 16/11/2006: i. A VBC-P, repiso controlada pelo multicitado Grupo Econômico, alienou para seus acionistas (proprietários adquirindo as próprias ações!!!) as 43.886.842 ações livres da CPFL-E recebidas da VBC-E, tomando por base o valor econômico dessas ações, obtido pela metodologia do Fluxo de Caixa Descontado, segundo laudo de avaliação elaborado pelo Banco Pactual S/A, às fls. 301/335, tendo sido adquiridas por cada um o correspondente a um terço, quer dizer 14.628.947 ações da CPFL-E (43.886.842 ÷ 3); ii. A apontada avaliação das ações da CPFL alienadas, se conformou a mercado, tendo como fundamento a suposta rentabilidade futura da avaliada, chegando a um valor por ação entre R$ 32,78 e R$ 35,80, muito superior ao valor de patrimonial unitário da mesma companhia, de R$ 9,87, apurado em 30/06/2006; iii. Cada acionista passou a deter diretamente o equivalente à 3,05% das ações da CPFL; iv. No que tange à Recorrente, não houve desembolso – pagamento – pelas ações adquiridas, mas, conforme informado pela MOVER, o “sacrifício patrimonial” se deu (...) na medida em que compensou parte desse preço com crédito relativo a dividendos cuja distribuição já havia sido deliberada e lhe eram devidos pela CCE, sendo a compensação forma de extinção de obrigações (Código Civil, arts. 368 a 380); v. O valor de R$ 504.698.671,50, correspondente a parcela da Recorrente, irá dar substância ao “Ágio Átila” – vide 4º passo - registrado quando da permuta de ações da Brumado Holdings S.A. pelas ações da ÁTILA Holdings S.A., em 15 de dezembro de 2006. vi. É importante pontuar que anterior a este passo, especificamente em 17/10/06, a Brumado Holdings S/A já estava constituída pelos acionistas: Recorrente (50%) e Votorantim (50%); vii. A Átila Holdings S/A era subsidiária integral da Antares Holdings S/A que por sua vez era subsidiária integral da BRADESPAR S/A, do grupo BRADESCO. Fl. 5303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 57 3. PASSO – 28/11/2006 - Cisão total da VBC-P com subsequente incorporação das parcelas cindidas de seu patrimônio por suas acionistas, que passam a controlar diretamente a VBC- E: Fl. 5304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 58 4. PASSO – 06/12/2006 e 14/12/2006: i. A Recorrente confere ao capital da Brumado Holdings S/A as 14.210.026 ações livres da CPFL-E, que haviam sido adquiridas junto à VBC-P, tomando por base o seu valor contábil, conforme laudos de avaliação contábil elaborados pela AMKS Contadores e Consultores, às fls. 2355/2362, que correspondia ao custo de aquisição daquelas mesmas ações, ou seja, o mesmo valor avaliado pelo Banco Pactual; ii. É importante repetir que se tratava das mesmas ações da CPFL – livres, desembaraçadas e AVALIADAS - que, antes da aquisição perante a VBC-P, o Grupo Econômico já detinha indiretamente através das suas controladas VBC-P e VBC-E. Assim, após a aquisição, grande parte a Recorrente subscreveu na Brumado Holdings S/A; iii. Na mesma data, a Votorantim Investimentos Industriais S/A conferiu em aumento de capital da Brumado a mesma quantidade de ações pelo mesmo valor: Fl. 5305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 59 iv. Paralelamente, a Antares transfere suas ações da VBC-E à Átila Holdings S/A, sua subsidiária integral, que passou a deter, indiretamente, as ações bloqueadas da CPFL-E, em razão do direito de garantia do debenturista BNDESPAR; v. Tais ações da VBC-E, transferidas pela Antares para Átila, correspondem a ações da CPFL, as quais foram transferidas a valor contábil, portanto não sujeitas a avaliação advinda do laudo elaborado pelo Banco Pactual; vi. Em suma, igualmente se trata das mesmas ações da CPFL – bloqueadas e NÃO AVALIADAS – que o Grupo Econômico já detinha indiretamente, antes das transações societárias em comento, através das suas controladas VBC-P e VBC-E: 5. PASSO – 15/12/06: i. Permuta mediante a qual a Recorrente e a Votorantim entregaram a totalidade das ações da Brumado, que detinha as ações livres e desembaraçadas da CPFL - AVALIADAS - à Antares Holdings S/A (“Antares”), empresa do Grupo Bradesco, recebendo em troca a totalidade das ações da Átila que, por sua vez, detinha ações bloqueadas da CPFL – NÃO AVALIADAS: Fl. 5306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 60 ii. É nesse momento que se origina o suposto “Ágio Átila”, pois entende a Recorrente que a participação societária que transferiu - lastreado nas ações livres adquiridas a valor de mercado – correspondia a R$ 490.246.396,00, por conseguinte superior ao valor patrimonial do investimento adquirido na permuta - correspondente a 50% das ações emitidas pela Átila -, no montante de R$ 49.695.130,40, o que acarretou o registro de um ágio no valor de R$ 440.551.265,76. 6. PASSO – 26/12/2007 - Cisão parcial da Átila – que detinha o ágio gerado internamente fruto da cisão com a Brumado - seguida da incorporação do acervo cindido pela Recorrente, que então passa a amortizar o denominado “Ágio Átila”: Concluída a análise detalhada das operações realizadas, no tópico seguinte analisaremos as glosas das despesas com a amortização realizada pela MOVER do Ágio Átila, elemento fulcral do lançamento de ofício mantido pela decisão vergastada. Fl. 5307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 61 3.2.5 DA ANÁLISE DOS ÁGIOS AMORTIZADOS PELA MOVER Por tudo que foi exposto e com base no racional exaurido, restou indubitável que as transações societárias que culminaram com o suposto “Ágio Átila” decorreram de decisão do Grupo Econômico VBC formado por: Camargo Corrêa (atual MOVER), Votorantim e Bradesco. Melhor dizendo, o que se verificou foi a transferência de titularidade das ações da CPFL entre empresas pertencentes aos grupos empresariais coligados que compunham o Grupo Econômico VBC, em outras palavras todas as operações societárias se ultimaram intra muros, sem que as forças do mercado tivessem real influência no preço das ações, caracterizando-se como um caso especial de ágio interno ou de si mesmo - cujo reconhecimento é condenado, conforme extenuamos em tópico próprio, em apertada síntese, pelos seguintes motivos:  pelas normas societárias e contábeis (nacionais e internacionais), sob pena de violação do princípio do registro pelo valor original, independente de que, do ponto de vista formal, todos os atos societários envolvidos tenham atendido à legislação aplicável;  por carecer de substância econômica, posto que não é admissível a geração de riqueza oriunda de transações dos acionistas com eles próprios, sem a influência de agentes econômicos externos na fixação, marcada a mercado, do preço estabelecido para o negócio;  em virtude de não se verificar entre os envolvidos, as condições denominadas na literatura internacional como “arm’s length”, norteadoras das transações realizadas entre partes independentes;  considerando que o ágio consiste na diferença entre o preço de aquisição de ações ou quotas de uma sociedade e o correspondente valor patrimonial, enquanto este último é estabelecido objetivamente, o preço é definido pelas partes, por conseguinte, não é plausível considerar sua fixação, compatível com as condições de mercado, quando o negócio é firmado entre partes relacionadas; e  nos termos do art. 7º, da Lei nº 9.532/97, c/c o disposto no art. 20, do Decreto-- Lei nº 1.598/77, somente há preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, superior ao valor patrimonial desse investimento, e, por consequência, aquisição, fundamentado na expectativa de rentabilidade futura, quando há intervenção de terceiro e efetiva transmissão de propriedade do direito. Assim, apoiado nas sinaladas características e limitações atinentes ao ágio interno, observa-se no caso vertente, de acordo com o enaltecido pela Autoridade Autuante e ratificado pela decisão de primeira instância, inexistência de propósito negocial do ágio questionado quando averiguamos as operações societárias que culminaram com a sua formação, por Fl. 5308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 62 conseguinte, face também à ausência de substrato econômico, não restou justificada a sua origem, caracterizando-se, indubitavelmente, como um caso especial de ágio intragrupo. Tais ilações encontram respaldo nas seguintes constatações:  As ações livres e desembaraçadas da CPFL que foram “adquiridas” pela Recorrente por valor econômico (laudo do Banco Pactual), posteriormente subscritas na Brumado Holdings S/A e, por fim, permutadas com a Átila Holdings S/A, por ações bloqueadas da CPFL, contudo transferidas pelo valor contábil (não foram avaliadas pelo apontado laudo) pela Antares, já pertenciam indiretamente aos grupos empresariais da Recorrente e do Bradesco – os proprietários venderam para eles mesmos!!! -, dado que eram acionistas e, conjuntamente com o grupo empresarial Votorantim, eram coligados e integrantes do Grupo Econômico VBC, controlador da VBC-P, cuja subsidiária integral era a VBC-E, detentora de todas as ações da CPFL que compunham o investimento no setor energético do predito grupo;  A mencionada aquisição, envolvendo o valor de R$ 504.698.671,50, correspondente a parcela da Recorrente que dará substância ao “Ágio Átila” quando da citada permuta, não envolveu qualquer pagamento, visto que compensou parte desse preço com crédito relativo a dividendos cuja distribuição já havia sido deliberada e lhe eram devidos pela Camargo Corrêa Energia – CCE, restando contabilmente apenas o valor correspondente a um ágio escritural ou, melhor dizendo artificial. Inclusive, constatações do Fisco demonstram que os envolvidos não foram diligentes quanto à formalização, posto que causa estranheza a incapacidade da VBC-E de localizar o “livro registro de transferência de ações da empresa VBC Participações S.A.” ou a apresentação pela Recorrente de documentos também relativos à entrega de ações incompletos ou não assinados nem autenticados;  Todos os passos foram traçados pelo Grupo Econômico VBC, ou seja, processaram-se seguindo uma racionalidade administrativa determinada pelas pessoas jurídicas envolvidas, objetivando o real interesse negocial: a retirada do Bradesco – resultado imediato. Em outros termos, o que se verificou foi uma sucessão de transferências de titularidade e reestruturações empresariais calcadas em desejos gerenciais do Grupo Econômico VBC, sem qualquer participação de terceiros, tensão ou oposição, em síntese, entre acionistas partícipes de um grupo econômico com mesmos objetivos;  Conforme asseverado, o ágio decorrente da permuta com a ações da Átila careceu de propósito negocial ou justificativa econômica, pois, conforme muito bem explanado pela decisão recorrida, (...) não nasceu de um intuito de ganho financeiro, mas da necessidade de satisfazer um de seus sócios, que desejava afastar-se de um “investimento conjunto”. Desta forma, o estabelecimento do assim dito ágio não precedeu a negociação, como sua condicionante, mas decorreu dela, como simples consequência, derivada de uma Fl. 5309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 63 exigência contábil. (...) Ou seja, a aquisição deste título mobiliário se daria de todo modo, com este acréscimo, sem este acréscimo, ou apesar deste acréscimo; e (g.n.)  Compartilhar do entendimento do Aresto atacado de que o “Ágio Átila” se tratou de um plus – resultado mediato - que (...) não pode ser considerado ágio, ainda que assim seja contabilmente classificado, podendo – quando muito – ser visto como um caso particular de ágio interno, uma vez que todas as operações se deram intra muros, envolvendo apenas e tão somente os grupos empresariais Camargo Corrêa, Bradesco e Votorantim, sem que as forças do mercado, alheias a este collegium de pessoas jurídicas, tivessem qualquer influência no preço das ações. (g.n.) Em síntese, resta hialino que se tratou de um elaborado planejamento, envolvendo uma reorganização societária complexa, com intuito de inflar o custo das ações da CPFL livres e reavaliadas a valor de mercado, que seriam permutadas por ações da CPFL bloqueadas e não reavaliadas, em prol de geração de um ágio intragrupo para reduzir ou evitar a tributação do IRPJ e da CSLL, concomitante, com a saída da BRADESPAR. Repiso, todas as etapas previamente acordadas pelo organismo VBC. Ora, se não temos o efetivo dispêndio da investidora e tampouco a operação foi provocada pela “mais valia”, não há valor pago a maior que possa ser considerado perdido por ocasião de seu encontro, na contabilidade da mesma pessoa jurídica, com o investimento de que se esperava a produção futura de resultados positivos. Logo, perde-se o sentido de aproveitamento tributário do ágio. Pelo exposto, é indiscutível que os negócios celebrados não ocorreram em um ambiente de livre concorrência, inspirado e guiado pelo princípio arm’s lenght, em que os atos visam a atender aos interesses de ambos os contratantes, que assumem direitos e deveres proporcionais. Como se tratava de empresas que formavam uma corporação, segundo restou demonstrado, o interesse imediato que pautou a operação foi a retirada da BRADESPAR, independente de que a permuta se concretizasse com ou sem ágio – interesse mediato. Logo, é inconteste que consiste em uma forma especial de ágio interno, criado de forma escritural ou artificial em operações meramente contábeis, intra muros, uma vez que, consoante vimos, todos passos se deram exclusivamente no limiar do Grupo Econômico VBC, envolvendo apenas e tão somente os grupos empresarias que o compunham, sem que, repito, as forças do mercado tivessem real influência no preço das ações. Por derradeiro, quanto as demais alegações da Recorrente, entendo que não prosperam, pelos seguintes motivos:  Quanto à alegada inexistência de vedação legal ao ágio interno, em virtude da Lei nº 9.532/97 não vedar expressamente, demonstramos neste voto que a indedutibilidade do ágio interno prevalecia no ordenamento societário e contábil nacional, portanto, a vedação expressa imposta pela Lei nº 12.973/14, só veio a ratificar e explicitar um impedimento que já existia; e Fl. 5310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 64  As decisões do STF, STJ e dos tribunais federais e administrativos colacionadas, notadamente no que toca ao ágio interno e a falta de fundamentação legal para glosar as despesas com amortização por carecer de propósito negocial, não detêm força para nos vincular. Em vista disso, encaminho meu voto no sentido de manter as glosas relacionadas às despesas com amortização, referentes aos anos-calendário de 2011 a 2013 (quanto às glosas relativas ao ano-calendário 2010, a manutenção depende também da apreciação da prejudicial de decadência – item 4.3). 4 DOS PLEITOS SUBSIDIÁRIOS 4.1 DA COBRANÇA DA MULTA ISOLADA CUMULADA COM A MULTA DE OFÍCIO No presente processo, a Autoridade Fiscal imputou multa isolada, no percentual de 50%, por ter constatado que, em razão das glosas das despesas com amortização antecipada dos ágios, a MOVER não efetivou o devido recolhimento de IRPJ e CSLL sobre bases de cálculo estimadas mensais, relativas aos meses de março, abril e agosto de 2011, e dezembro de 2012. A referida exigência teria se amparado na disposição do art. 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96 (com redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007). Em fase impugnatória, o Sujeito Passivo rebelou-se contra a apontada exação, requerendo o cancelamento, asseverando que é indevida pelos seguintes motivos: (i) (...) somente pode ser exigida caso o Fisco verificasse a falta de recolhimento dos tributos, ou recolhimento insuficiente, com base em estimativas mensais, antes do término do ano-base; e (ii) as bases e premissas da multa isolada, mesmo após a alteração na redação do dispositivo pela Lei 11.488/07 são as mesmas da multa de ofício, sendo que a sólida jurisprudência do CARF, inclusive consolidada com a Sumula CARF nº 105, para afastar a cobrança, é integralmente aplicável. O Aresto guerreado combateu, ponto a ponto. Quanto à alegação (i), rebateu que o lançamento da multa isolada encontra fundamento no art. 2º, c/c art. 44, II, “b”, da Lei nº 9.430, de 1996. Quer dizer, (...) decorre do descumprimento da obrigação de se efetuar o recolhimento mensal por estimativa, nos prazos e condições estabelecidos, independentemente do resultado apurado em 31 de dezembro, ainda que a pessoa jurídica venha a apurar prejuízo ou base de cálculo negativa naquele ano-calendário. Complementa citando o dever de a Autoridade Fiscal efetivar a cobrança da multa isolada combatida, em cumprimento do art. 16, da Instrução Normativa SRF nº 93, de 24 de dezembro de 1997, bem como do art. 17 da Instrução Normativa RFB nº 1515, de 24 de novembro de 2014, ambos aplicáveis ao período auditado. Fl. 5311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 65 No tocante à alegação (ii), aduz que a súmula CARF nº 105, aplica-se apenas para os fatos geradores anteriores a alteração do art. 44, da Lei nº 9.430/96, pela Lei n° 11.488, de 2007. Indignada, a Recorrente atravessou peça recursal, reiterando as mesmas argumentações carreadas na peça impugnatória, complementando que: a) Não cabe multa isolada quanto à estimativa de dezembro apurada com base em balancete de suspensão, uma vez que (...) o prazo para pagamento das estimativas de dezembro é exatamente o mesmo que aquele estabelecido para o pagamento do ajuste anual, qual seja, o último dia útil de janeiro. (...) Portanto, no caso da estimativa de dezembro a falta de recolhimento antecipado não acarreta prejuízo ao Erário, não havendo que se falar assim em multa isolada, sob pena de se penalizar em duplicidade a falta de pagamento de um mesmo valor numa mesma data; b) Considerando que já há a cobrança da multa de ofício, prevista no inciso I, do art. 44, da Lei nº 9.430/96, não cabe a exigência concomitante da multa isolada, prevista no seu inciso II, em razão do princípio da consunção, consoante entendimento acolhido por ambas as Turmas do E. STJ competentes para o exame da matéria, bem como jurisprudência da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste Tribunal. Retomando a análise do pleito, no que toca a este tópico, incabível qualquer reforma da decisão recorrida. A saber. No presente caso, é mister destacar que, originalmente, a referida multa isolada foi criada pela Lei n° 9.430, de 1996, que no seu art. 44, previa que ela deveria ser calculada pela aplicação do percentual de 75% (setenta e cinco por cento) sobre o valor da estimativa mensal do IRPJ e da CSLL devidas, mas não recolhidas, verbis: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; II - … § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - ... IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; (g.n) Posteriormente, com a edição da Medida Provisória nº 351/2007, em 22/01/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, notadamente o seu art. 14, deu nova redação à referida Lei n° Fl. 5312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 66 9.430/1999, reduzindo o percentual da multa de 75% para 50% (cinquenta por cento), sendo este último o percentual utilizado no ora contestado lançamento, como segue: Art. 14. O art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação, transformando-se as alíneas a, b e c do § 2º nos incisos I, II e III: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II – de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (g.n) Neste ponto, é de relevo destacar que a novel positivação representou um divisor de águas no que concerne a devida interpretação da aplicação do dispositivo, cuja jurisprudência administrativa levou à edição da Súmula n° 105 do CARF, ipsis verbis: Súmula CARF nº 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Do referido epítome, inclusive por destacar no seu teor a referência ao dispositivo antes da alteração aventada, resta manifesto que, até o mês de novembro de 2006, antes, portanto, de entrar em vigor a alteração reproduzida, indubitavelmente era incabível a imposição de multa isolada concomitantemente com a multa de ofício. Já em relação ao lançamento de multa isolada sobre insuficiência de estimativa mensal a partir do mês de dezembro de 2006, cujo vencimento se deu em 31/01/2007, aplica-se o artigo 44, inciso II, alínea "b" da Lei n° 9.430/96 (redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007), não se aplicando, por conseguinte, a Súmula CARF nº 105. Fl. 5313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 67 Nesta perspectiva, não assiste razão a Recorrente quando alega que não se pode exigir uma multa isolada pelo não recolhimento da estimativa do mês dezembro, tampouco cumulada com a multa de ofício, em razão do princípio da consunção, visto que a sanção determinada pelo sistema é notória: caso descumprido o pagamento da estimativa mensal – sem excluir qualquer mês do ano-calendário -, cabe imputação de multa isolada, sobre a totalidade (quando há ausência de pagamentos a título de estimativa mensal) ou diferença entre o valor que deveria ter sido pago e o efetivamente pago, apurado a cada mês do ano-calendário. Além disso, expressamente dispõe que é cabível ainda que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL. Assim, diferente do que sustenta a MOVER, a inovação legislativa, aplicável aos fatos geradores ocorridos a partir de dezembro de 2006 (conforme verificado no caso em tela), afastou qualquer incerteza atinente a possibilidade de aplicação concorrente das multas de ofício e das multas isoladas por insuficiência de estimativa mensal. As hipóteses de incidência que justificam a exigência das penalidades da multa de ofício e da multa isolada em virtude da ausência de pagamento da estimativa são díspares, cada qual tratada em inciso próprio no art. 44 da Lei n°. 9.430, de 1996. É pertinente esclarecer que os recolhimentos efetuados mensalmente a título de estimativas (art. 2º, §§ 3º e 4º, da Lei nº 9.430, de 1996) não são definitivos, porquanto a apuração definitiva do tributo devido se dará somente ao final de cada ano-calendário. Esse o motivo pelo qual a penalidade pelo inadimplemento dessa obrigação é denominada multa isolada, uma vez que pode ser exigida independentemente de haver ou não tributo devido ao final do período de apuração. E também não há qualquer correlação entre o valor do tributo devido ao final de apuração e a multa isolada: sua base de cálculo é o valor do pagamento mensal (estimativa) de IRPJ ou CSLL que deixar de ser recolhido, divergindo da apurada consoante o ajuste anual; e os vencimentos ocorrem até o último dia útil do mês seguinte – a estimativa relativa à competência de dezembro, até o último dia útil de janeiro do ano seguinte -, diferente do ajuste anual, quando eventual saldo deve ser recolhido até 31 de março do ano seguinte. Diante dessas constatações, é imperioso concluir que as multas são distintas e autônomas. Isso decorre, acima de tudo, das evidentes diferenças que existem entre as hipóteses de incidência e os consequentes das normas punitivas. Nota-se que os incisos I e II do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, versam sobre pilares fáticos diferentes e autônomos, com distinções claras na materialidade e temporalidade da apuração que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício, nos termos do art. 44, inciso I, da Lei n° 9.430, de 1996, aplica-se sobre o tributo não pago ou parcialmente pago, decorrente da existência de lucro apurado trimestralmente ou anualmente, cujo fato gerador completa-se ao final do trimestre ou do ano- calendário. Por sua vez, a multa isolada submete-se à multa do inciso II do dispositivo antes citado, e é imputada sobre a estimativa não recolhida ou parcialmente recolhida, apurada conforme Fl. 5314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 68 balanço/balancetes de suspensão elaborados mês a mês ou, ainda, mediante receita bruta acumulada mensalmente. No caso do inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430 de 1996, a quantificação toma por base o tributo devido em função do lucro, fazendo incidir o percentual de 75% (regra geral passível de qualificação e agravamento - §§ 1º e 2º do art. 44). No caso do inciso II, letra “b”, do dispositivo antes citado, a quantificação toma por base a estimativa apurada em função da receita bruta ou resultados mensais, fazendo incidir o percentual de 50% (regra geral não passível de qualificação ou agravamento). Como se pode observar, são duas normas distintas e autônomas, que punem, em diferentes graus, ilicitudes diversas. A alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 buscou adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei nº 9.430/96 ("Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520). Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se, assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre tributo que deixou de ser recolhido. Desse modo, após o advento da MP nº 351/2007, entendo que as multas isoladas devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da constatação de se tratar de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento. Ademais, é importante reprisar que as decisões do STJ e da Câmara Superior deste Tribunal colacionadas pela Defesa, conforme reiteradamente posicionado, não detêm força para nos vincular. De outro giro, o entendimento aqui externado encontra amparo tanto na Câmara Baixa, como na Alta deste Tribunal, consoante ementas exemplificativas: MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. Fl. 5315DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 69 A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. (AC nº 1301-006.749 – 1ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária – Sessão de 21/02/24) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2008, 2009 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. (AC nº 9101-002.438 – 1ª Turma – Sessão de 20/09/16) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Exercício: 2006, 2008, 2009 MULTA ISOLADA. ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. Nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ posteriores à Lei nº 11.488/2007, quando não justificados em balanço de suspensão ou redução, é cabível a cobrança da multa isolada, que pode e deve ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos casos de falta de pagamento do mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do período base de incidência. Fl. 5316DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 70 MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA CONCOMITANTE. CONSUNÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Repele-se o argumento que pretende escorar-se na tese da consunção para afastar a aplicação simultânea das multas comentadas. Não há como se reduzir o campo de aplicação da multa isolada com lastro no suposto concurso de normas sobre o mesmo fato, seja porque os fatos ora descritos não são os mesmos, seja porque quaisquer dos fatos relacionados no inciso I do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pela Lei nº 11.488/2007, não absorvem o fato relacionado no inciso II do mesmo artigo. Não há, pois, dúvida alguma sobre a possibilidade de aplicação concomitante da multa de ofício e da multa isolada. (AC nº 9101-002.598 – 1ª Turma – Sessão de 10/05/18) Por derradeiro, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em seus votos sobre o tema em debate, com o qual pactuo e adoto: “Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados CONSUNTOS, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado CONSUNTIVO, ou tão-somente como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, O SUJEITO ATIVO SÓ DEVERÁ SER RESPONSABILIZADO PELO ILÍCITO MAIS GRAVE17. Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe CRIME PROGRESSIVO quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. 17 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: . Acesso em: 6 dez. 2010. Fl. 5317DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 71 Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um MINUS em direção a um PLUS18. (destaques acrescidos). Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.” Por todo o exposto, oriento meu voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário no que toca ao pedido de cancelamento da multa isolada, no percentual de 50%, sobre o não recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas, relativas aos meses de março, abril e agosto de 2011, e dezembro de 2012. 4.2 DA MULTA QUALIFICADA A Recorrente indignou-se com a decisão recorrida que manteve a imputação da multa qualificada, no percentual de 100% - em face da nova redação do art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996 -, por entender que restou demonstrado (...) inequívoco intuito doloso em todo este concerto empresarial, elaboradamente concebido desde seus primórdios para culminar numa ilícita redução dos tributos pagos pela interessada. 18 Idem, Idem Fl. 5318DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 72 Contrapondo, protestou em favor da improcedência da multa qualificada imputada no caso vertente, (...) uma vez que inexiste fraude, sonegação ou conluio no tratamento adotado pela Recorrente, havendo no máximo divergência de interpretações, além do que também é aplicável ao caso o art. 112 do Código Tributário Nacional, posto que o mesmo colegiado de primeira instância, analisando o caso sobre julgo, afastou a qualificação da multa de ofício no Acórdão 1401-002.822 que foi anulado por este Tribunal. Sob sua ótica, os aludidos argumentos encontram alicerce nas seguintes razões: a) (...) o que fica claro pela leitura do próprio TVF é que a Recorrente não omitiu nem procurou omitir qualquer elemento pertinente à operação em exame, encontrando-se tais elementos devidamente registrados nos órgãos competentes e acessíveis ao público, tendo, além disso, fornecido todas as respostas, informações e documentos solicitados pela fiscalização; b) apesar de não ter sido convertida em lei, das exposições de motivos relacionadas à Medida Provisória nº 66/02, restam bem claro que (...) a falta de propósito negocial que constitui indício de evasão fiscal passível de ter seus efeitos tributários desconsiderado pelo Fisco não configura fraude, conduta para a qual a legislação prevê a imposição da multa qualificada, como também (...) a posição do Poder Executivo no sentido de ser absolutamente inaplicável a imposição de multa qualificada quando o contribuinte, às claras, praticar negócio lícito cujos efeitos fiscais sejam desconsiderados pela Administração Tributária, o que indubitavelmente ocorreu no caso concreto; c) (...) embora a palavra “fraude” possa ser, às vezes, encontrada associada ao abuso de forma ou à falta de propósito negocial, isso somente ocorrerá quanto à chamada “fraude à lei”, que não se confunde, em absoluto, com a “fraude contra a lei” capaz de deflagrar a incidência da multa qualificada. (...) No caso concreto, em que a acusação da fiscalização é de as operações realizadas não tiveram “propósito negocial”, na visão da doutrina acima transcrita enquadra-se tal conduta (caso fosse procedente a acusação) de forma inequívoca na figura da fraude à lei tal como acima descrita; razão pela qual não pode a autoridade lançadora punir a Recorrente como se tivesse cometido uma fraude contra a lei, fraude penal merecedora da multa qualificada; e d) (...) ainda que para argumentar se admitisse que a mera intenção do sujeito passivo de economizar tributo configuraria dolo para efeito da legislação tributária, certo é que o § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 restringe a qualificação da multa às hipóteses previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, ou seja, a sonegação, a fraude e o conluio, condutas típicas que não se confundem com o suposto “dolo” alegado pela fiscalização, que seria, na acepção de dolo erroneamente adotada pela fiscalização, a mera intenção de obter economia tributária. Em prol de reforçar as suas querelas, a Defesa carreou à peça recursal doutrinas e jurisprudências administrativas alinhadas ao seu pleito. Fl. 5319DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 73 Antes de avaliarmos as razões da combatida qualificação da multa de ofício, é salutar trazer a este voto entendimentos sobre o tema. Inicialmente, é importante registrar que a multa qualificada se encontra regulada pelo artigo 44, § 1º, inciso VI, da Lei nº 9.430, de 1996, com a redação dada pela 14.689, de 20 de setembro de 202319. Da leitura desse dispositivo, verifica-se que a multa de ofício ordinária é de 75%, cabível nas hipóteses de falta de recolhimento do tributo, falta de declaração ou apresentação de declaração inexata, devendo o percentual de 100% (cem por cento) ser aplicado apenas nos casos previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 196420. Para que se possa, então, cogitar a qualificação da multa (de 75% para 100%), é imprescindível que a autoridade fiscal identifique e comprove, além da conduta de não pagar tributo, não o declarar ou declará-lo de forma inexata, que a contribuinte teve a intenção de esconder que ela própria incorreu na materialidade tributária ou que ela se valeu de medidas ilícitas para manipular o fato gerador. Nessa linha intelectiva, a qualificação da multa proporcional de ofício deve ser feita quando e apenas quando a autoridade fiscal identificar e comprovar a ocorrência de sonegação e/ou fraude. E apenas pode ser considerado sonegação ou fraude, para essa finalidade, aquilo que esteja em conformidade com o modelo arquetípico estabelecido pelos artigos 71 e 72 da Lei nº 4.502, de 1964. 19 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) (...) VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (g.n.) 20 Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no artigo 71 e 72. (g.n) Fl. 5320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 74 Como se percebe, o conluio não chega a ser uma terceira hipótese qualificadora autônoma, pois se refere à possibilidade de a sonegação e/ou a fraude serem orquestradas por meio de ajuste doloso entre duas ou mais pessoas (físicas ou jurídicas). Analisando-se as características textuais das definições empreendidas pelos artigos 71 e 72, a primeira premissa indispensável é a de que sonegação e fraude são condutas dolosas, que se relaciona com a consciência e a vontade de agir. Isso se depreende da expressão “(...) toda ação ou omissão dolosa tendente (...)”, que é repetida em ambos os artigos. Portanto, sonegação e fraude são condutas dolosas (dolo direto ou eventual). Para qualificar a multa proporcional de ofício, a autoridade fiscal deve identificar e comprovar a ocorrência da conduta dolosa do sujeito passivo, mediante apresentação de conjunto probatório suficiente, quer dizer deve demostrar a vontade de praticar a conduta, para a subsequente obtenção do resultado. Deve restar cristalino que a conduta praticada teve o intuito consciente voltado a suprimir ou reduzir o pagamento do tributo ou contribuições devidos. Ademais, é cediço que a imposição de multa qualificada é tema sempre muito espinhoso, mesmo porque tal cominação prescinde da demonstração de um “algo mais”, no procedimento do agente fiscalizado, que transcenda a conduta objetiva descrita no tipo tributário, sendo preciso que haja a efetiva comprovação da intenção da prática do fato delituoso. Nesse sentido, é o entendimento firmado pelo CARF nas Súmulas ns° 14 e 25: Súmula CARF nº 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo. Súmula CARF nº 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. Feitas as sobreditas considerações, no caso concreto, trata-se de amortização de ágio interno e da aplicação da multa qualificada nessa hipótese. Nessa toada, embora toda a operação tenha sido complexa, não parece ter sido eivada de intuito doloso, na definição da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, mencionada pelo artigo 44 da Lei 9.430, de 1996. Observa-se que todos os documentos acostados aos autos confirmam os relatos feitos pela Recorrente, afastando a hipótese de sonegação, fraude, conluio ou simulação. Além disso, antes do advento da Lei nº 12.973/2014, onde expressamente foi vedada à amortização fiscal do ágio interno, doutrinadores e o próprio Poder Judiciário, em inúmeros casos, acataram a amortização do ágio em situações semelhantes. Fl. 5321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 75 Tal contexto, no meu sentir, nos leva a dúvida no que tange a existência de dolo da MOVER em não recolher tributos, situação que se subsome ao disposto no art. 112, do CTN21, e, por conseguinte, nos inclina a afastar a qualificação da penalidade no presente caso. Não obstante, sem pretensão de inovar, no que toca ao entendimento contemporâneo da 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF deste Tribunal, sobre a qualificação de multa de ofício nos casos de ágio interno, em relação aos fatos geradores anteriores a vigência da Lei nº 12.973/2014, trago os ensinamentos do ilustre Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, expostos no Acórdão nº 9101-007.074, que bem representa minha compreensão a respeito do tema: Sobre o tema sempre mantive a exigência de IRPJ e de CSLL, mas acerca da qualificação da penalidade, fui alterando de entendimento ao longo de minha trajetória no CARF, iniciando com a manutenção da multa qualificada em qualquer situação, passando a avaliar se a operação tivesse ou não sido realizada na vigência do art. 36 da Lei nº 10.637/2002, para, por fim, concluir que, em regra, a multa qualificada não se justifica nesses casos. De fato, após o próprio Poder Judiciário, em diversos casos, acabar por aquiescer com a própria amortização do ágio em casos semelhantes, acabei por refletir se, de fato, haveria dolo do Contribuinte quanto a intenção de não recolher tributo que sabia ser devido. Veja-se que não avalio o objetivo do Contribuinte de buscar a redução de sua carga tributária, pois tal desejo é algo ínsito a qualquer pessoa jurídica de direito privado, inclusive de cunho obrigatório. O foco de meu exame, portanto, não é o mero objetivo do Contribuinte simplesmente de não pagar tributo, mas sim a atitude deliberada em não declarar um tributo que saiba ser devido. E em operações desse jaez, em que o Contribuinte age municiado por assessorias especializadas e, muitas vezes, por interpretações defendidas por doutrinadores de peso, não consigo vislumbrar o dolo necessário para a qualificação da penalidade. E, em tal contexto, no mínimo o Contribuinte foi induzido a realizar manobras como as examinadas nos presentes autos, o que, a meu ver, no mínimo coloca em dúvida a existência de dolo do sujeito passivo em não recolher tributos, aplicando- se ao caso o concreto o art. 112 do CTN para afastar a qualificação da penalidade. 21 Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: I - à capitulação legal do fato; II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; (...) Fl. 5322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 76 Logo, a multa de 150% de que trata inciso II da redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 somente poderia ser cominada em procedimento fiscal que restasse comprovada a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio. Vê-se que, para enquadrar determinado ilícito fiscal nos dispositivos dessa lei, há necessidade que esteja caracterizado o dolo. O dolo, que se relaciona com a consciência e a vontade de agir, é elemento de todos os tipos penais de que trata a Lei nº 4.502, de 1964, ou seja, a vontade de praticar a conduta, para a subsequente obtenção do resultado. Deve ficar demonstrada que a conduta praticada teve o intuito consciente voltado a suprimir ou reduzir o pagamento do tributo ou contribuições devidos, o que, a meu sentir, não pôde ser demonstrado nos presentes autos, até mesmo porque todo o cenário indicava que, interpretando a legislação então vigente, ainda que de forma equivocada, o contribuinte entendeu que a operação, tal qual levada a efeito, não implicaria o recolhimento de IRPJ e CSLL. Em outras palavras, no caso concreto estamos diante de uma divergência de interpretação de norma, não havendo que se falar em dolo no não pagamento de tributo, e, consequentemente, em cominação de multa qualificada. A sobredita acepção, encontra consonância em recentes decisões da sinalada Câmara Alta do CARF, conforme ementas abaixo transcritas: MULTA QUALIFICADA. ÁGIO INTERNO. PERÍODO ANTERIOR À VIGÊNCIA DA LEI N. 12.973/2014. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. IMPOSSIBILIDADE. Para a qualificação da multa de ofício, é preciso que a falta de pagamento, recolhimento ou declaração esteja acompanhada de sonegação, fraude ou conluio. No entanto, não basta que haja a imputação genérica de sonegação ou fraude, é preciso que exista a individualização da conduta do agente e a comprovação inequívoca da existência de dolo. Até o advento da Lei nº 12.973/2014, a amortização fiscal de ágio considerado interno pela Autoridade Fiscal não pode ser considerada conduta dolosa a justificar a imputação da multa de ofício qualificada. Isso porque a divergência interpretativa que, até hoje, ronda o tema, faz com que a legislação tributária que comina a penalidade correlata seja, necessariamente, interpretada de forma mais favorável ao contribuinte. A maior eficiência tributária é um propósito negocial válido e não justifica, por si só, a qualificação da multa de ofício. Para a aplicação da multa de ofício qualificada, devem estrar presentes a sonegação, a fraude ou o conluio, como exige o art. 44, inciso I, e § 1°, da Lei n° 9.430/1996. (Acórdão nº 9101-006.943 – CSRF / 1ª Turma. Sessão de 07/05/2024) MULTA QUALIFICADA. ÁGIO INTERNO. PERÍODO ANTERIOR À VIGÊNCIA DA LEI N. 12.973/2014. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 5323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 77 Para a qualificação da multa de ofício, é preciso que a falta de pagamento, recolhimento ou declaração esteja acompanhada de sonegação, fraude ou conluio. No entanto, não basta que haja a imputação genérica de sonegação ou fraude, é preciso que exista a individualização da conduta do agente e a comprovação inequívoca da existência de dolo. Até o advento da Lei nº 12.973/2014, a amortização fiscal de um ágio gerado dentro de um grupo econômico, denominado de “ágio interno”, não pode ser considerada conduta dolosa a justificar a imputação da multa de ofício qualificada. Isso porque da divergência interpretativa que, até hoje, ronda o tema, faz com que a legislação tributária que comina a penalidade correlata seja, necessariamente, interpretada de forma mais favorável ao contribuinte. (Acórdão nº 9101-007.000 – CSRF / 1ª Turma. Sessão de 05/06/2024) MULTA QUALIFICADA DECORRENTE DE INFRAÇÃO DE GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. NÃO CABIMENTO. Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, o que não ocorre no caso concreto quanto à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”. (Acórdão nº 9101-007.074 – CSRF / 1ª Turma. Sessão de 06/08/2024) Diante do exaurido, seja por não haver vedação expressa à amortização fiscal do ágio interno na legislação vigente à época dos fatos, seja em razão de a conduta adotada pelo contribuinte, no presente caso, não caracterizar fraude ou simulação, não há que se falar em aplicação de multa de ofício qualificada. Assim sendo, encaminho meu voto no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário em favor de reduzir a multa de ofício para 75%. 4.3 DA PREJUDICIAL DE DECADÊNCIA RELACIONADA À QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO Conforme dispomos no item 3.1, a MOVER pleiteou o reconhecimento da decadência, consoante o disposto no art. 156, inciso V, do CTN22, quanto aos créditos tributários autuados de IRPJ e CSLL, relativos ao ano-base 2010, nos termos do art. 150, § 4º, do CTN23, caso a 22 Art. 156. Extinguem o crédito tributário: (...) V - a prescrição e a decadência; 23 Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. Fl. 5324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 78 questionada qualificação da multa de ofício fosse afastada, visto que efetuou recolhimentos de estimativas mensais e sofreu retenções tanto de IRPJ como de CSLL. Nessa senda, embora, como vimos, se trate de despesas relacionadas à amortização de ágio interno, cujas glosas votamos no sentido de manter, não obstante pugnamos pelo afastamento da qualificação da multa de ofício – vide item 4.2. Dessarte, considerando que a MOVER optou pela apuração anual do IRPJ e da CSLL, cujos respectivos fatos geradores, relativos ao ano-calendário de 2010, se concretizaram em 31/12/2010, e a ciência do lançamento guerreado se perfez em 29/08/2016, quer dizer passados mais de cinco anos da ocorrência, é forçoso reconhecer haver perecido o direito da Fazenda da União de exigir os tributos apontados. Diante do exposto, repriso, em razão de termos afastado a qualificação da multa de ofício, aplica-se para contagem do prazo decadencial a regra especial disposta no art. 150, § 4º, do CTN, por conseguinte, oriento meu voto no sentido de reconhecer que caducaram os créditos tributários lançados de ofício de IRPJ e CSLL, relativos ao ano-calendário de 2010. 4.4 DAS RESPONSABILIDADES TRIBUTÁRIAS A Autoridade Fiscal apontou as responsabilidades tributárias, com fundamento no art. 135, III, do CTN, dos diretores e conselheiros da MOVER, os Senhores: Vitor Sarquis Hallack, Luis Roberto Ortiz Nascimento, Albrecht Curt Reuter-Domenech, José Edison Barros Franco e José Alberto Dinis de Oliveira. Na ótica do Agente Fazendário (...) na qualidade de gestores executivos, igualmente, compartilhavam do pleno domínio funcional dos fatos adstritos ao negócio societário, bem assim dos efeitos tributários que seriam decorrentes da execução do ilícito derivado de atos praticados com simulação. Em sede impugnatória, os responsabilizados, apesar de terem apresentados suas defesas em peças separadas, combateram as responsabilidades solidárias imputadas apresentando abordagens semelhantes. O Aresto recorrido manteve as responsabilidades tributárias em questão por entender, em brevíssima síntese, que restou (...) constatado que todo este arranjo empresarial foi minuciosamente concebido com vistas a uma redução ilegítima de tributos, é forçoso reconhecer que tanta complexidade não seria possível sem a ativa ingerência das pessoas envolvidas e solidariamente responsabilizadas pelo crédito tributário. (...) § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será êle de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado êsse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Fl. 5325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 79 Indignados os responsáveis tributários insurgiram-se contra o acórdão recorrido, mediante apresentação de peças recursais separadas, contudo com semelhantes argumentos. Nessa quadra, citando doutrina e jurisprudências administrativas e judiciais, alicerçaram-se nos seguintes fundamentos: a) Em âmbito preambular, alegam que é manifestamente improcedente o lançamento combatido quanto ao mérito, com base nas razões expostas no recurso voluntário interposto pela MOVER; b) Em sede meritória, asseveram que descabe a responsabilidade tributária imputada aos recorrentes, visto que: i. Considerando que o mesmo colegiado de primeira instância afastou a responsabilidade tributária em comento na decisão anulada, deve ser aplicado de forma inequívoca a regra do art. 112, do CTN; ii. Os responsabilizados tributariamente incorreram qualquer das hipóteses previstas no caput do artigo 135, III, do CTN; iii. Falta de comprovação individualizada e direta das condutas previstas no inciso III do art. 135, do CTN; e iv. Não há comprovação do dolo dos Recorrentes necessário à aplicação do artigo 135 do CTN. Por tudo que foi relatado nestes autos, resulta cristalino que a responsabilização tributária dos diretores e conselheiros da MOVER assentou-se no art. 135, III, do CTN, visto que a Fiscalização deduziu – corroborada pela decisão de piso – que eles detinham conhecimento e pactuaram, desde dos primórdios, com a existência de intuito doloso – de natureza fraudulenta e simulada - em todos as operações societárias realizadas que culminaram com a geração do ágio interno e, por conseguinte, redução ilícita dos tributos pagos pela Recorrente. Ora, trata-se de acusação intimamente vinculada à qualificação da multa de ofício, que pugnamos em afastar justamente por concluirmos que as operações analisadas, apesar de complexas, não se apresentaram eivadas de intuito doloso, na definição da Lei nº 4.502/64, mencionada pelo art. 44, da Lei 9.430/96. Relembrando, face a inexistência de vedação expressa ao ágio interno, à época dos fatos geradores englobados pela autuação, deduzimos que não restou hialina a existência de dolo nas manobras societárias realizadas, abrindo-se o precedente para aplicação do disposto no art. 112, do CTN, ao presente caso, e, em decorrência disso, o afastamento da qualificação da multa de ofício. Melhor dizendo, das análises realizadas inferiu-se que se tratava de uma divergência de interpretação da norma, não havendo que se falar em dolo no não pagamento de tributo, e, consequentemente, em cominação de multa qualificada. Fl. 5326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 80 Partindo deste racional, à vista de tudo o que consta dos autos, não se constata que as reorganizações societárias apreciadas tenham implicado ou resultado de “atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”. Assim sendo, inaplicável o mencionado dispositivo, devendo estas responsabilizações tributárias serem afastadas. Pelo exposto, encaminho meu voto no sentido de afastar a responsabilidade tributária dos Senhores: Vitor Sarquis Hallack, Luis Roberto Ortiz Nascimento, Albrecht Curt Reuter-Domenech, José Edison Barros Franco e José Alberto Dinis de Oliveira. 5 DOS LANÇAMENTOS REFLEXOS DE CSLL Quanto ao Auto de Infração de CSLL, decorrente das mesmas matérias fáticas descritas no Auto de Infração do IRPJ, em se tratando de tributação reflexa, deve ser observado, mutatis mutandis, o que foi decidido para o Auto de Infração principal, salvo se houver razão de ordem jurídica que lhes recomende tratamento diverso. 6 DA CONCLUSÃO Ante ao exposto, oriento meu voto no sentido de conhecer dos RECURSOS VOLUNTÁRIOS e DAR-LHES PARCIAL PROVIMENTO, para: i. ACATAR a prejudicial de decadência exonerando a exigência relativa aos créditos tributários autuados de IRPJ e CSLL, relacionados ao ano-calendário de 2010; ii. MANTER integralmente os créditos tributários autuados de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-calendário de 2011, 2012 e 2013; iii. MANTER as exigências relativas à imputação de multa isolada, no percentual de 50%, sobre o não recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas mensais, relativas aos meses de março, abril e agosto de 2011, e dezembro de 2012; iv. AFASTAR a qualificação da multa de ofício imputada, reduzindo-a para o patamar base de 75%, sobre os créditos tributários mantidos; e v. AFASTAR as responsabilidades tributárias dos Srs. VITOR SARQUIS HALLACK, LUIS ROBERTO ORTIZ NASCIMENTO, ALBRECHT CURT REUTER-DOMENECH, JOSÉ EDISON BARROS FRANCO e JOSÉ ALBERTO DINIS DE OLIVEIRA. Assinado Digitalmente Raimundo Pires de Santana Filho Fl. 5327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 81 DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Lucas Issa Halah Abri divergência do Eminente Relator para consignar as razões pelas quais entendo que, no caso em comento, o registro do ágio interno era mandatório e não correspondia a mera reavaliação interna de ativos, sendo por isso dedutível. 7 ÁGIO INTERNO 7.1 PREMISSAS TEÓRICAS SOBRE O ÁGIO A análise dos requisitos legais e dos safe harbours construídos pela jurisprudência e doutrina para delimitar as situações em que o aproveitamento fiscal do ágio seria ilegítimo foi feita de maneira lapidar pelo Conselheiro Luiz Flávio Neto no Acórdão nº 9101-003.468. O Conselheiro, de maneira bastante didática e sistematizada, elencou e classificou os principais elementos considerados como essenciais, úteis e irrelevantes para a avaliação da dedutibilidade fiscal do ágio em no máximo 1/60 avos ao mês. A transcrição de tal escólio, embora seja longa, é valiosa por classificar com propriedade os elementos essenciais, distinguindo-os dos úteis e dos irrelevantes à dedutibilidade do ágio, fazendo-se útil no caso em questão. “1. A amortização fiscal das despesas de ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura. A palavra “ágio” conduz à ideia de um sobrepreço que se paga por algo, um valor superior a determinado parâmetro. O ágio analisado no presente processo administrativo se refere à aquisição de participação societária relevante em empresas (investidas) por outras empresas (investidoras). No período atinente ao caso ora sob julgamento, como se verá a seguir, o legislador reconhecia como justificativa negocial para o pagamento de ágio (ou deságio) a expectativa de rentabilidade futura da empresa investida, o valor de mercado de bens do ativo da empresa investida superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade, o fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Fl. 5328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 82 Quando uma pessoa jurídica possui participação societária relevante em outra pessoa jurídica (controlada ou coligada), deve refletir em sua contabilidade tal investimento avaliando-o conforme o método da equivalência patrimonial (doravante “MEP”). Por sua vez, “ágios” e “deságios” são itens evidenciados nas demonstrações contábeis pelo MEP: a companhia deve evidenciar que parte do investimento mantido em sua controlada ou coligada não se justifica pelo valor patrimonial desta, mas sim por uma ágio despendido quando de sua aquisição, considerando o fundamento pelo pagamento deste1. Nos idos de 1976, a Lei 6.404 (“Lei das SAs”) regulou a adoção do MEP, especialmente em seu art. 248: Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os investimentos relevantes (artigo 247, parágrafo único) em sociedades coligadas sobre cuja administração tenha influência, ou de que participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social, e em sociedades controladas, serão avaliados pelo valor de patrimônio líquido, de acordo com as seguintes normas: (…) A legislação brasileira passou a prever que as pessoas jurídicas que detenham investimentos em controladas ou coligadas devem, ao realizar sua escrituração pelo MEP, desdobrar o custo destas (i) no valor do patrimônio líquido existente no momento da aquisição da respectiva empresa investida e (ii) no ágio ou deságio eventualmente suportado para a aludida aquisição: Decreto-lei n. 1.598/77 Art. 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Fl. 5329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 83 Avaliação do Investimento no Balanço Art 21 - Em cada balanço o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto no artigo 248 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e as seguintes normas: I - o valor de patrimônio líquido será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada levantado na mesma data do balanço do contribuinte ou até 2 meses, no máximo, antes dessa data, com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto de renda. II - se os critérios contábeis adotados pela coligada ou controlada e pelo contribuinte não forem uniformes, o contribuinte deverá fazer no balanço ou balancete da coligada ou controlada os ajustes necessários para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios; III - o balanço ou balancete da coligada ou controlada levantado em data anterior à do balanço do contribuinte deverá ser ajustado para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período; IV - o prazo de 2 meses de que trata o item I aplica-se aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades, de que trata o § 4º do artigo 20, de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente. V - o valor do investimento do contribuinte será determinado mediante a aplicação, sobre o valor de patrimônio líquido ajustado de acordo com os números anteriores, da porcentagem da participação do contribuinte na coligada ou controlada. Note-se que, para fins meramente contábeis e sem consequências tributárias, na empresa investidora, o ágio (ou deságio) lançado no ativo permanente, na conta de investimento, como ativo diferido, devendo ser deverá ser amortizado mediante débito ou crédito ao seu lucro líquido. Na empresa investida, por sua vez, o ágio componente do preço de emissão de ações, lançado como reserva de capital, não está sujeito à amortização e não afeta de modo algum o resultado.2 Ainda sob a perspectiva contábil, vale observar que, contabilmente, o desdobramento do referido ágio também pode ser observado sob a perspectiva da pessoa jurídica investida, embora tais registros contábeis não apresentem qualquer importância para a questão em análise. Supondo-se que uma pessoa jurídica (investidora) realize aumento de capital com sobrepreço em uma outra empresa (investida), referido ágio seria escriturado em conta do ativo, de investimento. Já as demonstrações financeiras da investida, em tese, deveriam evidenciar o ágio em questão em conta de reserva de capital3. A referida escrituração de ágio pela investida não possui relevância para a análise em tela, pois não há comunicação necessária com os lançamentos contábeis realizados pela empresa investidora. Por essa razão, em nenhum momento a legislação que rege a matéria se volta aos valores contabilizados como ágio pela empresa investida, sendo relevante, apenas, a conta de investimento presente nas demonstrações financeiras da empresa investidora. A apuração ou mesmo amortização contábil do aludido ágio por expectativa de rentabilidade futura, escriturados pela empresa investidora em função do MEP, Fl. 5330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 84 sempre permaneceram neutros para fins tributários nas diversas alterações legislativas atinentes à matéria. No que é mais relevante ao presente caso, prescreve o Decreto-lei 1.598/77: Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. Conforme será evidenciado nos tópicos “2” e “3” e “4” a seguir, as consequências tributárias apenas surgiriam com a realização do investimento, com a apuração do ganho (ou perda) de capital prescrita pelo art. 33 do Decreto-lei 1.598/77, ou com a amortização do ágio à fração 1/60 decorrente da implementação da fórmula operacional básica prescrita pelo art. 7o da Lei n. 9.532/97. 2. A evolução da legislação e do tratamento jurídico-tributário do “ágio”. No período que antecedeu a Lei n. 12.973/2014, vigorou no sistema jurídico brasileiro dois regimes distintos relacionados ao ágio, dedicados a funções bastante distintas: um regime contábil e outro regime tributário.4 Embora possuíssem pontos em comum, eram evidentes os seus distanciamentos. Sob a perspectiva do Direito tributário, as três grandes reformas atinentes ao ágio se deram em 1977, 1997 e 2014, como será brevemente explicitado abaixo. Já sob a ótica do Direito contábil, é possível identificar apenas dois períodos, um anterior e outro posterior à Lei n. 11.638/2007. Note-se que essa lei introduziu alterações marcantes à matéria contábil, com a convergência das normas brasileiras aos padrões internacionais, mas não afetou em nada a apuração do ágio para fins fiscais.5 Tais alterações de métodos contábeis, contudo, permaneceram neutras para fins fiscais até a edição da Lei n. 12.973/2014. Nos subtópicos a seguir, com a necessária ênfase ao que importa para a solução do caso concreto, o tratamento tributário do ágio nos marcos temporais de 1977, 1997 e 2014 serão analisados com paralelos à contabilidade, de forma a evidenciar a comunicação e os distanciamentos dessas searas. 2.1. A legislação do período pré-1997. Conforme se expôs acima, a apuração do ágio conforme os arts. 20 e 21 do Decreto- lei 1.598/77 jamais apresentou consequências tributárias imediatas. É realmente possível dizer que a amortização contábil das despesas de ágio sempre permaneceu neutra para fins tributários nas diversas alterações legislativas atinentes à matéria. Até 1997, a única consequência tributária para o ágio por expectativa de rentabilidade futura, apurado na contabilidade da empresa investidora pela adoção MEP, se daria apenas em caso de futura realização do investimento (por exemplo, futura venda da empresa investida), no momento da apuração do ganho ou perda de capital então apurado. Foi o que prescreveu o art. 33 do Decreto-lei 1.598/77: Investimento Avaliado pelo Valor de Patrimônio Líquido Fl. 5331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 85 Art. 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. II - ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento nas letras b e c do § 2º do artigo 20, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte III - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real. § 1º - Os valores de que tratam os itens II a IV serão corrigidos monetariamente. § 2º - Serão computados na determinação do lucro real: a) como ganho de capital, o acréscimo do valor de patrimônio líquido decorrente de aumento na porcentagem de participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada, resultante de modificação do capital social desta com diluição da participação dos demais sócios; b) como perda de capital, a diminuição do valor de patrimônio líquido decorrente de redução na porcentagem da participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada, em virtude de modificação no capital social desta com diluição da participação do contribuinte. Dessa forma, desde a década de 70 até 1997, o ágio suportado pela investidora com fundamento em expectativa de rentabilidade futura teria relevância para fins tributários apenas no momento de eventual e posterior realização do investimento, com a redução proporcional da base de cálculo do ganho de capital então apurado. Em tal momento, tais despesas poderiam ser aproveitadas integralmente na apuração do ganho (ou perda) de capital, sem qualquer fracionamento. Essa possibilidade de aproveitamento fiscal integral do ágio pago conduziu a debates em torno de situações consideradas abusivas, à certa insegurança jurídica e, finalmente, à alteração de sua sistemática pela edição da Lei n. 9.532, de 10.12.1997 2.2. A legislação que perdurou de 1997 a 2014, aplicável ao caso dos autos. Com edição da Lei n. 9.532/97, o legislador ordinário alterou sensivelmente as consequências fiscais do ágio por expectativa de rentabilidade futura. A partir de então, passou a ser possível o aproveitamento do ágio à fração 1/60 ao mês, desde o momento em que o ágio escriturado pela investidora viesse a ser confrontado, em um mesmo acervo patrimonial, com os lucros advindos da empresa investida que justificaram o pagamento desse sobrepreço por expectativa de rentabilidade futura. A possibilidade de amortização das despesas de ágio por expectativa de rentabilidade futura, da forma prescrita pela Lei n. 9.532/97, depende do cumprimento de uma Fl. 5332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 86 fórmula operacional básica, que pressupõe o fenômeno societário da absorção patrimonial, com a reunião (por incorporação, fusão ou cisão) do patrimônio da pessoa jurídica investidora com a pessoa jurídica investida, a fim de que o aludido ágio registrado naquela seja emparelhado com os lucros gerados por esta. Concretizada a absorção patrimonial exigida pelo legislador, o ágio apurado em aquisição precedente pode ser amortizado nos balanços levantados após a ocorrência de um desses eventos, ainda que a incorporada ou cindida seja a investidora (incorporação reversa). É o que se observa dos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97: Art. 7º. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos- calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. Fl. 5333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 87 § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º. O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Há quem aponte que os arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 veiculariam beneficio fiscal7. Para LUCIANO AMARO, tratar-se-ia de “estímulo a investimento na aquisição de empresas privadas com perspectivas de crescimento de rentabilidade, como incentivo à geração de riqueza, de empregos e, como consequência, de incrementar a própria arrecadação tributária”. Ainda que tais efeitos indutores possam ser observados em alguns casos, parece mais correto compreender que os arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 enunciam mera norma de dedutibilidade para apuração fiscal, que inclusive limita quantitativamente a amortização do ágio em questão à fração 1/60 ao mês (ao contrário de “ampliar”, ao que seria um benefício), antes consumada em um único ato8. De benefício fiscal não se trata. O legislador simplesmente impõe que o sobrepreço em questão seja processado contra os lucros da empresa investida, cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição. Trata-se de norma que regula a amortização fiscal de despesas com ágio por meio de uma fórmula operacional básica, bem como limita quantitativamente o exercício de tal direito à fração 1/60 ao mês. Ainda que não seja determinante para a interpretação da norma em apreço, a exposição de motivos da Lei n. 9.532/97 é ilustrativa, in verbis9: “11. O art. 8 o estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio decorrente da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de outra, avaliada pelo método da equivalência patrimonial. Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas empresas, utilizando dos já conhecidos ‘planejamentos tributários’, vêm utilizando o expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo em vista o Fl. 5334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 88 desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo”. A exposição de motivos reafirma algo que está claro no texto legislado: o legislador não pretendeu restringir o legítimo aproveitamento do ágio por expectativa de rentabilidade futura, mas sim regular a sua fruição aos casos em que realmente ocorra aquisição de investimento relevante em pessoa jurídica com efetivo sobrepreço. A decisão do legislador foi segregar situações em que há correta apuração do ágio por expectativa de rentabilidade futura de outras que, por corresponderem a operações fictícias, realmente não poderiam ser tratadas da mesma forma. Se algum “benefício” foi pretendido em 1997 pelo legislador ordinário, este consistiu no estabelecimento de ambiente de segurança jurídica para a realização de aquisições de empresas privadas brasileiras. Em franco plano econômico de desestatização aclamado pelo governo, seguido de período de intenso movimento econômico e investimentos em empresas privadas brasileiras (“M&A”), seria relevante aos investidores ter ambiente jurídico seguro, com uma objetiva fórmula operacional básica a ser seguida. As discussões existentes sobre o ágio até 1997 poderiam fragilizar o ambiente de confiança jurídica e econômica com inevitável inibição de investimentos, o que foi remediado pelo legislador ordinário com a edição da Lei n. 9.532/97. No entanto, o presente julgamento, ocorrido aproximadamente 20 anos após a enunciação da Lei n. 9.532/97, demonstra que a sua aplicação tem gerado uma série de outras incertezas. E, permissa vênia, a interpretação adotada pela fiscalização na lavratura do auto de infração em tela demonstra que uma enorme insegurança jurídica – justamente o contrário do pretendido com a Lei n. 9.532/97 – está sendo imposta à contribuinte, ora Recorrente, o que não deve prosperar. 2.3. Período pós 2014: alterações trazidas pela Lei n. 12.973 ao reconhecimento e aproveitamento fiscal do ágio. Desde a edição da Lei n. 12.973/2014, o tratamento fiscal do ágio sofreu algumas modificações, mas manteve-se em boa medida incólume. Note-se que, em 2014, o legislador mais uma vez manifestou a sua decisão sobre a apuração e o aproveitamento do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura. O legislador teve a oportunidade para aprimorar o sistema jurídico de forma a reduzir o contencioso com nova regulamentação quanto às exigências para a amortização do ágio. Tal decisão legislativa restou bastante aclarada em relação a discussões como a demonstração do valor do ágio por expectativa de rentabilidade futura (agora a lei exige a elaboração de um laudo específico e em determinado prazo, o que não existia anteriormente)10 e a validade do “ágio interno” (agora a lei veda a apuração de ágio na aquisição de investimento relevante realizada entre partes dependentes, o que não existia anteriormente)11. Fl. 5335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 89 O silêncio do legislador, na reforma de 2014, em relação a temas igualmente contenciosos, como o da transferência de investimento com ágio analisado nos presentes autos, pode ser compreendido como inexistência de oposição às possíveis restruturações societárias que o participar venha a sofrer. Referido silêncio pode ser considerado como reconhecimento do direito de auto-organização garantido ao particular pelo princípio da livre iniciativa, de forma que não haverá nenhuma sanção a isso no que concerne ao aproveitamento do ágio legitimamente apurado na operação originária de aquisição de investimento relevante. Trata-se de um silêncio eloquente. 3. A norma de dedutibilidade fiscal das despesas de amortização de ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura. A norma em questão prescreve que, na hipótese de aquisição de investimento relevante com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, com a correta adoção do MEP para apuração pela investidora do patrimônio líquido da investida e do correspondente ágio, acompanhada da fórmula operacional básica estipulada em lei para a absorção, pela pessoa jurídica investidora, do acervo patrimonial da controlada ou coligada que justificou o ágio incorrido em sua aquisição (ou vice versa), então a consequência jurídico-tributária deverá ser a amortização da fração de 1/60 por mês do ágio por expectativa de rentabilidade futura contra as receitas da empresa investida (cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição). 4. Evidenciação analítica dos elementos componentes da norma de dedutibilidade fiscal das despesas de amortização de ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura Este tópico se dedica à exposição analítica da norma de amortização do ágio, com o isolamento de elementos essenciais à sua aplicação. Também serão suscitados fatores que, embora não sejam determinantes, corroboram para o reconhecimento da legitimidade das operações envolvidas, bem como outros que são indiferentes e não devem interferir na fruição da amortização das despesas com ágio. A doutrina do Direito tributário há muito evidencia que, para que se desencadeiem as consequências jurídicas da norma, devem ser verificadas no mundo fenomênico todas as notas previstas em sua hipótese de incidência pelo legislador. O princípio da legalidade, explicado por essa formulação, se consubstancia na exigência de lei em sentido estrito para a eleição dos elementos essenciais tanto da hipótese de incidência do tributo quando do seu consequente normativo (obrigação tributária). A norma de amortização do ágio está sujeita a tais exigências, pois interfere diretamente na apuração da base de cálculo do IRPJ. Desse modo, no subtópico “4.1” a seguir, serão identificados quais elementos são requisitos essenciais para a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura. A jurisprudência do CARF, por sua vez, passou a consagrar fatores que corroborariam para que a estrutura jurídica adotada pelo contribuinte seja Fl. 5336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 90 considerada “real”. Tais elementos não são requisitos essenciais, por não terem sido erigidos de tal forma pelo legislador, mas tem corroborado para a formação do convencimento em algumas decisões proferidas no âmbito do CARF, como uma espécie de safe harbour. Em homenagem a essa jurisprudência administrativa e à função de uniformização da CSRF, os aludidos fatores serão analisados adiante. Por fim, não se pode deixar de sublinhar alguns elementos cuja ocorrência é completamente indiferente para que o contribuinte possa ou não amortizar do ágio na forma prescrita pelos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97, os quais serão analisados no subtópico “4.3”. 4.1. Elementos que são requisitos essenciais para a amortização fiscal do ágio. A hipótese de incidência da norma que atribui consequências tributárias ao ágio incorrido por expectativa de rentabilidade futura apresenta elementos cuja presença é essencial, como: - Aquisição de investimento relevante com contraprestação de ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura; - Fluxo financeiro ou sacrifícios econômicos envolvidos na operação de aquisição; - Desdobramento do custo de aquisição em valor de equivalência patrimonial da investida e ágio ou deságio incorrido; - A amortização do ágio deve se processar contra os lucros da empresa investida (cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição); - Absorção da pessoa jurídica a que se refira o ágio ou deságio (investida) pela pessoa jurídica investidora (ou vice-versa). 4.1.1. Demonstração da aquisição de investimento relevante com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura. O art. 7o da Lei n. 9.532/97 estabelece um marco originário para a apuração do ágio potencialmente dedutível da base de cálculo tributária: o momento da aquisição de investimento com sobrepreço fundado em expectativa de rentabilidade futura. Essa operação é que será determinante para a apuração do ágio que, caso cumprida fórmula operacional básica prescrita pelo legislador, dará ensejo à amortização fiscal. O art. 20, §3º, do Decreto-lei 1.598/77 (redação anterior à Lei 12.973.2014), prescreve que o ágio desdobrado por ocasião da aquisição de participação, com justificativa no valor de mercado dos bens do ativo ou na expectativa de rentabilidade futura da investida, “deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração”. Quando se investiga o Decreto-lei 1.598/77, a Lei 6.404, a Lei 9.532/97 e o Decreto 3.000/99 (antes das alterações introduzidas pela Lei n. 12.973), há uma constatação comum: nenhum desses enunciados prescritivos requer qualquer forma específica Fl. 5337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 91 de demonstração do ágio apurado pela pessoa jurídica investidora, no momento da aquisição, por expectativa de rentabilidade futura da pessoa jurídica investida. O meio de prova a ser adotado pelo contribuinte, então, deve estar circunscritos àqueles permitidos ou não vedados pelo Direito, mas ao seu critério e conveniência.12 A investigação pelas normas jurídicas brasileiras que tutelam em geral a questão da prova conduz ao menos aos seguintes enunciados prescritivos: Código Civil Art. 107. A validade da declaração de vontade não dependerá de forma especial, senão quando a lei expressamente a exigir. Art. 212. Salvo o negócio a que se impõe forma especial, o fato jurídico pode ser provado mediante: I - confissão; II - documento; III- testemunha; IV - presunção; V - perícia. Art. 226. Os livros e fichas dos empresários e sociedades provam contra as pessoas a que pertencem, e, em seu favor, quando, escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios. Parágrafo único. A prova resultante dos livros e fichas não é bastante nos casos em que a lei exige escritura pública, ou escrito particular revestido de requisitos especiais, e pode ser ilidida pela comprovação da falsidade ou inexatidão dos lançamentos. Código de Processo Civil (“antigo”, Lei n. 5.869, de 11.01.1973) Art. 332. Todos os meios legais, bem como os moralmente legítimos, ainda que não especificados neste Código, são hábeis para provar a verdade dos fatos, em que se funda a ação ou a defesa. A conclusão inevitável é que a “demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração” não possuem forma e conteúdo pré-determinados pelo legislador, que conferiu ao contribuinte liberdade para a adoção dos meio jurídico probatório que lhe convier, observadas as normas gerais do Direito quanto às provas em geral que não demandam forma específica.13 Assim, é requisito essencial da norma analisada que seja realizada, por pessoa jurídica, uma operação (real, obviamente) de aquisição de investimento em outra pessoa jurídica, na qual haja contraprestação pela investidora de um sobrepreço fundado em expectativa de rentabilidade futura por parte da investida, devidamente demonstrada por todas as formas em Direito admitidas. Fl. 5338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 92 4.1.2. Fluxo financeiro ou sacrifícios econômicos envolvidos na operação de aquisição. A Lei n. 9.532/97, em seu art. 7º, apenas faz referência à “participação societária adquirida com ágio ou deságio”, sem especificar a forma como deve ser implementada tal aquisição. A maneira mais óbvia de aquisição seria o pagamento em moeda, embora seja muito comum que aquisições desse tipo ocorram, por exemplo, por meio de integralização de ações. O legislador não restringiu qualquer dessas possibilidades. Pelo contrário, o legislador utilizou de termos amplos o suficiente para abarcar aquisições realizadas por quaisquer formas de contraprestação: o pressuposto de aplicação da norma é a aquisição, por qualquer forma jurídica, na qual exista contraprestação com ágio, o que pressupõe a existência de fluxo financeiro ou quaisquer outras formas de sacrifícios econômicos envolvidos na operação. Do legado do Conselheiro MARCOS SHIGUEO TAKATA 14 , observa-se que “esse preço, repita-se, pode dar-se em ‘moeda’ diversa a dinheiro, como ações emitidas pela companhia incorporadora de ações, como já descrito, no caso de incorporação de ações”. 4.1.3. Desdobramento do custo de aquisição em valor de equivalência patrimonial e ágio por expectativa de rentabilidade futura. A legislação brasileira dispõe sobre pessoas jurídicas obrigadas à adoção do MEP para refletir em suas demonstrações contábeis o valor do investimento mantido em sociedades coligadas ou controladas pelo valor do patrimônio líquido destas. Por sua vez, também há pessoas jurídicas que, embora não possuam a priori tal obrigação, tornam-se igualmente obrigadas a adotar o MEP em situações específicas. No caso, a norma obtida dos arts. 7o e art. 8o da Lei n. 9.532/97 e art. 20 do Decreto-lei n. 1.598/77, torna obrigatória a avaliação do investimento pelo MEP a toda pessoa jurídica que realizar aquisição, por qualquer forma jurídica, na qual exista contraprestação com ágio. O contribuinte que realizar a referida aquisição de investimento deverá, por ocasião desse evento, desdobrar o custo de aquisição em: (i) valor do patrimônio líquido da empresa investida verificado no momento de sua aquisição e; (ii) ágio por expectativa de rentabilidade futura incorrido na referida aquisição. O art. 20 do Decreto-lei n. 1.598/77 prevê que o ágio por expectativa de rentabilidade futura “deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração”. Há, assim, determinação para que o contribuinte realize tal segregação e a demonstração dos fundamentos adotados, de tal forma que não lhe é dado seguir por outro caminho caso pretenda amortizar as fiscalmente tais despesas.15 A decomposição do investimento nesses dois elementos é mandatória, apenas Fl. 5339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 93 sendo facultativa a amortização do ágio para fins fiscais na proporção máxima de 1/60 ao mês. Tratando-se de deságio, por sua vez, as suas consequências fiscais são naturalmente cogentes. 16 4.1.4. A amortização do ágio deve se processar contra os lucros da empresa investida, cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição. A regra de amortização do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura não traz ao contribuinte um benefício fiscal pela criação de “créditos presumidos” ou “fictícios”. O legislador simplesmente recorresse (sic.) um sobrepreço efetivamente incorrido e impõe que este seja processado contra os lucros da empresa investida, cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição. Ao conceber a amortização do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura como mera norma de dedutibilidade em conformidade com o conceito de renda tributável, o legislador, então, prescreveu o necessário emparelhamento dos lucros efetivamente gerados pela empresa adquirida com o ágio incorrido pela sua aquisição. O legislador se baseou no “princípio do emparelhamento das receitas e despesas”, que é decorrência princípio da competência, aplicável como regra geral para a apuração tributária17. Mais do que ter se baseado, é possível afirmar que o legislador tributário, ao tutelar a amortização fiscal do ágio, se manteve coerente com o regime de competência e com as normas que o regulam no Direito societário. Note-se o que prescreve o art. 177 da Lei n. 6.404/76: Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. (grifos acrescidos) O legislador foi enfático, pois entre os “princípios de contabilidade geralmente aceitos” ou “princípios fundamentais da de contabilidade”18 está justamente o princípio da competência, do qual decorre o “princípio do emparelhamento das receitas e despesas”. A adoção de tais princípios contábeis como regra geral para a apuração do resultado das companhias também foi prescrita de forma expressa no art. 187 da Lei n. 6.404/76: Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: (...) § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. Fl. 5340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 94 A Resolução CFC n. 750/93 também exprimiu ser decorrência necessária do princípio da competência a adoção do método (ou “princípio”) do confronto das receitas e despesas, como se observa do art. 9º da aludida norma contábil: Art. 9º. As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. § 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. § 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. Com as alterações introduzidas pela Resolução CFC n. 1.282/10, o aludido dispositivo passou a constar com outra redação, sem alterar em nada o princípio do emparelhamento das receitas e despesas. Como nem poderia ser diferente, a norma contábil reafirma o método do emparelhamento de receitas e despesas como pressuposto para a concretização do princípio da competência: Art. 9º. O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento. Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas. No caso da amortização fiscal das despesas de ágio por expectativa de rentabilidade futura, o referido método (ou princípio) contábil é vivificado sob a premissa de que “despesas antecipadas devem ser ‘guardadas’ (ativadas) até que se verifiquem as receitas que lhe são correspondentes.”19, o que condiz com a observância do princípio da competência e do emparelhamento de receitas e despesas: a amortização do ágio deve se processar contra os lucros da empresa investida, cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição. A questão técnica imediatamente surgida ao legislador foi identificar, nas normas societárias e contábeis brasileiras, formas possíveis para operar o aludido emparelhamento dos lucros efetivamente gerados pela empresa investida com o ágio apurado pela investidora quando de sua aquisição. Afinal, a despesa com o ágio por expectativa de rentabilidade futura se encontraria em um entidade (empresa investidora), enquanto que as receitas que ocasionariam a geração dos lucros futuros seriam gerados por outra entidade (empresa investida). Em alguns países, a exemplo dos Estados Unidos, em que o princípio da entidade é tratado de forma diversa e há a consolidação dos demonstrativos financeiras da Fl. 5341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 95 controladora e de suas subsidiárias, é comum verificar-se o que se chama de “push down accounting”. Por meio desse, em hipótese, com a consolidação dos balanços da controladora e de suas subsidiárias, as despesas de ágio apuradas por aquela seriam trazidos para baixo e confrontados com lucros gerados por esta. Se o legislador tributário brasileiro estivesse imerso em tal tradição jurídica, certamente não teria qualquer desafio para implementar um permissivo legal à amortização do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura: em razão da consolidação dos balanços e do “push down accounting”, haveria comunicação natural das despesas com o ágio e as receitas cuja expectativa de geração futura justificou a sua assunção. No Brasil, no entanto, não há correspondente ao chamado “push down accounting”, com uma tradição societária e contábil firme no princípio da entidade. O problema se mostrou evidente: como possibilitar que a empresa investidora amortize o ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, deduzindo-o dos aludidos lucros quando se concretizarem, se estes (ágio e lucro) se encontram em entidades distintas (controladora e controlada)? Assim, com base nas normas societárias e contábeis brasileiras, coube ao legislador tributário estabelecer uma fórmula operacional básica apta a emparelhar o ágio escriturado pela investidora com os efetivos lucros gerados pela empresa investida, cuja expectativa tenha dado causa ao ágio apurado quando de sua aquisição. 4.1.5. Fórmula operacional básica: absorção da pessoa jurídica a que se refira o ágio ou deságio (investida) pela pessoa jurídica investidora (ou vice-versa). Caso se adote o sentido estrito da expressão “planejamento tributário” 20, a questão do ágio estará fora de sua matéria. Ocorre que a regra expressa pelos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 situa a amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura, em termos estritos, entre as “economias de opção” ou “opções fiscais”21. Nas chamadas opções fiscais, o sistema jurídico tributário oferece ao contribuinte mais de uma sistemática para que submeta os seus signos de riqueza à tributação: é garantida ao contribuinte a liberdade para optar pelo caminho que lhe parecer mais adequado, seja por praticidade ou por lhe proporcionar menor ônus tributário. Explorando o exemplo da DIRPF22, com opção pela sistemática simplificada ou completa, verifica-se que o legislador prescreveu ao contribuinte uma fórmula procedimental básica a ser seguida pela pessoa física: no programa de computador fornecido pela Receita Federal, o contribuinte deve pura e simplesmente optar pelo modelo simplificado ou completo. O programa de computador calcula para o contribuinte qual opção lhe trará o menor custo de IRPF e, caso se opte pelo modelo mais oneroso, o sistema não prossegue até que o contribuinte confirme Fl. 5342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 96 estar certo de que realmente irá optar por pagar mais (mensagem semelhante não aparece caso o contribuinte opte pelo caminho mais natural de poupar despesas tributárias). Neste exemplo, não estaria o contribuinte realizando um “planejamento tributário”, mas algo não apenas tolerado como regulado e incentivado pelo legislador: “opções fiscais” ou “economias de opção”. Por sua vez, com o objetivo de permitir expressamente a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura, o legislador tributário também forneceu a fórmula operacional básica a ser seguida: - os lucros gerados pela pessoa jurídica investida devem ser confrontados com a fração de amortização do ágio apurado pela empresa (coerência do legislador com tradicional método do emparelhamento de receitas e despesas para a apuração do IRPJ). - como não há no sistema jurídico brasileiro norma de consolidação de balanços que conduza ao “push down accounting”, o legislador tributário prescreveu ao contribuinte a necessidade de reunião das pessoas jurídicas investidora e investida (absorção patrimonial), por meio de incorporação, fusão ou cisão. É necessário deixar claro que o legislador não buscou induzir a concentração de empresas por meio das normas do art. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97. Não há vestígios de discussões legislativas nesse sentido, não há indicações de tal jaez no texto legislação e também não se concebe plausividade em indução de concentração econômica das empresas. O legislador não buscou induzir a concentração de empresas pura e simplesmente, como se isso fosse algum valor a ser alcançado pela sociedade. Caso a tradição jurídica brasileira consagrasse norma geral consolidação de balanços, o referido “push down accounting” tornaria prescindível o fenômeno da absorção para a reunião patrimonial das empresas investida e investidora, pois a adoção deste método faria com que a empresa investida trouxesse para si (“para baixo”) as despesas de ágio apurado pela empresa investidora. A exigência normativa, portanto, reside simplesmente em uma necessidade técnica de reunião (i) do acervo patrimonial cuja rentabilidade futura justificou o ágio com (ii) o acervo patrimonial em que estão registrados os sacrifícios do investimento realizado, com a segregação, pelo MEP, dos valores atinentes ao ágio e ao valor patrimonial da investida identificado quando de sua aquisição. A exigência do legislador consiste simplesmente no emparelhamento de receitas e despesas, o que se dá com “‘a realização’ do investimento, mediante operação que integre, numa mesma entidade, a investidora e o acervo objeto do investimento”23. Essa fórmula operacional básica é bem descrita por LUCIANO AMARO24, quando identifica que “o que autorizará a amortização do ágio é a operação de Fl. 5343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 97 incorporação (ou fusão ou cisão) que implique a “confusão” na mesma entidade (investidora ou investida, ou terceira empresa resultante de fusão de ambas) do investimento societário e do acervo da investida que justificou o ágio pago na aquisição desse investimento”. Conclui esse professor, acertadamente, que “A lei não criou obstáculos. Pelo contrário, afastou-os expressamente” 25. Para que a junção em uma mesma entidade do fluxo futuro de renda (gerado pelo acervo da investida) com as despesas de ágio para a aquisição do investimento (contabilizado na empresa investidora), a norma prevê amplas formas jurídicas, contemplando incorporações, fusões ou mesmo cisões. Assim, considerando que uma empresa (“X”) adquire investimento relevante de outra empresa (“Y”), com o pagamento de sobre preço (ágio) justificado por expectativa de rentabilidade futura, a norma conduz a situações como: - se a empresa investidora (“X”) incorporar a empresa investida (“Y”), esta deixaria de existir, passando a existir apenas aquela (“X”) com a sucessão universal de todos os direitos e obrigações desta (“Y”). Assim, das receitas da então empresa investida (“Y”) poderiam ser deduzidas, no limite de 1/60 mensais, as despesas de amortização de ágio apuradas pela investidora (“X”). O mesmo se daria com a incorporação reversa, na hipótese da empresa investida (“Y”) incorporar a investidora (“X”), por permissivo expresso do art. 8o, “b” da Lei n. 9.532/97. - se a empresa investidora (“X”) for cindida, resultando na criação de nova empresa (“X2”) com o investimento detido na investida (“Y”) e, posteriormente, incorporar esta, a empresa investida (“Y”) deixará de existir, passando a existir apenas cindida (“X2”). Devido à sucessão universal de todos os direitos e obrigações, as receitas da então empresa investida (“Y”) poderão ser amortizadas, no limite de 1/60 mensais, com as despesas de ágio apuradas pela investidora (“X2”). A cisão parcial seguida da incorporação reversa também seria possível, por permissivo expresso do art. 8o, “b” da Lei n. 9.532/97. - se a empresa investidora (“X”) e a investida (“Y”) forem fusionadas, deixando de existir para dar lugar ao nascimento da empresa fundida (“Z”), a qual receberá por sucessão universal todos os direitos e obrigações daquelas (“X” e “Y”), as receitas da então empresa investida (“Y”) poderão ser amortizadas, no limite de 1/60 mensais, com as despesas de ágio apuradas pela investidora (“X”). Nesse seguir, a mens legis ou ratio legis das regras em análise se torna evidente: o ágio decorrente da aquisição deverá ser amortizado do lucro obtida pela empresa adquirida, o que demanda comunicação entre ambas ou seja, “absorção”. É dizer: para que o objetivo da norma seja alcançado (qual seja, a amortização do ágio), o meio selecionado como requisito essencial foi a reunião, “absorção” das pessoas jurídicas investidora e investida. Fl. 5344DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 98 Permitam-me a transcrição das acertadas ponderações de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA 26 , emitidas em âmbito acadêmico: “Destarte, para que esse objetivo legal seja atingido, é necessário trazer o lucro para dentro da pessoa jurídica que tenha adquirido a participação societária com a expectativa de rentabilidade da mesma, ou levar o ágio ou deságio para dentro da pessoa jurídica produtora do resultado esperado, o que se faz por incorporação ou cisão de uma delas e absorção pela outra. Ou, ainda, o mesmo objetivo pode ser alcançado levando-se o ágio ou deságio e o lucro para dentro de uma nova pessoa jurídica, o que se faz por fusão das duas pessoas jurídicas, que ficam absorvidas pela nova. Em suma, no contexto dos arts. 7o e 8o é essencial que haja absorção de patrimônio por via de incorporação, fusão ou cisão, de maneira a reunir ágio ou deságio e lucro numa única pessoa jurídica. É por isso mesmo – por ser acontecimento inerente ao tratamento objetivado pela lei – que a reunião das pessoas jurídicas é coisa natural e não deve ser vista com a desconfiança que tem caracterizado alguns procedimento fiscais, a qual é totalmente descabida quando efetivamente tenha ocorrido uma aquisição com ágio, eis que o passo subsequente inevitável, previsto na lei, é a incorporação, fusão ou cisão das pessoas jurídicas investidora e investida.” É importante observar que as operações referidas nos arts. 7o e 8o da Lei 9.532/97 não devem ser consideradas fora de seu contexto. Assim, se uma empresa (“X”) adquire investimento relevante de outra empresa (“Y”), com o pagamento de ágio justificado por expectativa de rentabilidade futura, a norma fiscal não autoriza a amortização do referido ágio, por exemplo, se a empresa investidora (“X”) for incorporada por uma terceira empresa (“Z”). Nesse caso, a referida empresa incorporadora (“Z”), por sucessão universal de todos os direitos e obrigações, passaria a deter o investimento da empresa cuja expectativa de rentabilidade futura justificou o pagamento de ágio (“Y”). Ocorre a transferência do investimento e do respectivo ágio, o que é indiferente sob a perspectiva tributária, isto é, nem é vedado e nem gera o direito à amortização, conforme será melhor analisado no tópico “4.3.2”. Apenas se a aludida incorporadora (“Z”), por exemplo, incorporar, ser incorporada ou realizar fusão com a empresa investida (“Y”), é que estaria autorizada a amortização fiscal do ágio em questão.27 É correta, então, a afirmação de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA28, de que “a condição legal de reunião das pessoas jurídicas não é simplesmente formal, vazia de conteúdo racional, pois a absorção, seja por via de fusão ou de incorporação ou de cisão, é verdadeiramente necessária para que se possa dar a reunião do ágio ou deságio e do lucro numa única pessoa jurídica.” A precisão dessa assertiva é confirmada com o requisito analisado no subtópico anterior, qual seja: o legislador impõe que o ágio em questão seja processado contra os lucros da empresa Fl. 5345DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 99 investida, cuja expectativa de lucratividade tenha dado causa ao ágio quando de sua aquisição. 4.2. Elementos que não são requisitos essenciais, mas que corroboram para reconhecimento dos elementos da hipótese de incidência e, assim, com o desencadeamento da consequência tributária (amortização fiscal do ágio). Desde a edição da Lei n. 9.532/97, uma série de questionamentos passaram a ser suscitados diante de casos concretos. Em uma era farta de restruturações societárias (“M&A”) impulsionadas por ambiente econômico favorável ao investimento doméstico e estrangeiro, os contribuintes e seus consultores jurídicos precisaram analisar a aplicação das regras de amortização de ágio às peculiaridades dos mais variados negócios jurídicos. A administração tributária, por sua vez, passou a acompanhar e a identificar casos de possível “abuso” no aproveitamento do ágio fiscal. A jurisprudência administrativa, por sua vez, empiricamente gravou situações como indicativas de “abuso”, o que viciaria de tal modo as operações que lhe destituiriam o direito à amortização de “ágio” referido nos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97. Ao mesmo tempo, a pragmática do CARF também resultou em progressiva indicação de safe harbours, fatores que, quando presentes, evidenciariam à administração fiscal a legitimidade fiscal dos negócios praticados pelo contribuinte, colocando-o em um porto seguro. Muitas vezes, a presença de algum desses fatores resulta na consideração de uma operação como a priori legítima. Há um limite que deve ser observado em relação a tais critérios de análise colhidos da experiência e de julgados do CARF. Embora sejam importantes para a sistematização da forma como os casos são julgados em vista de elementos em comum, não podem descarrilhar para uma legislativa imprópria desse Tribunal, com enunciação de critérios não previstos nos enunciados legislativos vigentes à época dos fatos geradores. Não se trata de lista exaustiva, pois tem como propósito a análise do caso concreto dos presentes autos, de forma que está sujeita a atualização e consideração de especificidades. 4.2.1. Aquisição de investimento de partes não relacionadas. Até a edição da Lei n. 12.973/2014, não havia, na legislação, vedação expressa ou mesmo qualquer referência à figura do “ágio interno”. Tal rótulo surgiu da experiência e do manejo de situações concretas e passou a ser regulada expressamente pelo legislador a partir produção da aludida lei. Por se tratar de um rótulo, é preciso compreender a sua extensão e as consequência jurídicas que Fl. 5346DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 100 emanam da qualificação de uma operação como “ágio interno”. Em termos muito gerais, o chamado “ágio interno” consiste em situações nas quais não se encontram presentes partes independentes, com a transmissão do investimento em uma pessoa jurídica para outra, pertencente ao mesmo grupo empresarial. Diz-se, então, que o ágio foi constituído “internamente”, sem a participação de nenhum participante externo. Em face de uma série de casos considerados abusivos, em que particulares constituiriam ágios internamente, sem qualquer causa, com o propósito exclusivo de reduzir a base de cálculo do tributo, passou-se a considerar que a presença de um terceiro independente na operação originária de aquisição representaria um safe harbour ao contribuinte. Nesse contexto, as aquisições de investimento entre partes não relacionadas passaram a ser consideradas a priori legítimas para fins fiscais. Para KAREM JUREIDINI DIAS e RAPHAEL ASSEF LAVEZ29, nas situações em que operações são realizadas entre partes relacionadas, a fiscalização poderia contestar a apuração de ágio “se, e somente se, identificarem-se elementos com base nos quais o laudo ou demonstrativo do ágio possa ser questionado pela administração tributária – à parte disso, reputa-se arm’s length o ágio realizado entre partes dependentes, na condição de que amparado em laudo ou demonstrativo condizente com a legislação fiscal”. Tal fator, embora possa ter elevada capacidade de influenciar a decisão do intérprete, não é, por si só, decisivo (ao menos até a edição da Lei n. 12.973). Ocorre que outros fatores devem ser verificados, como, por exemplo, o requisito fundamental da existência de fluxo financeiro ou sacrifícios econômicos envolvidos na operação de aquisição. Além disso, quando se está diante de operações rotuladas de “ágio interno”, é necessário investigar as suas peculiaridades, a fim de atribuir-lhes a qualificante “válido” ou “inválido”. Enquanto o primeiro, válido, mantém incólume a possibilidade de amortização fiscal, este, inválido, não. Ocorre que, sob a perspectiva fiscal, as modalidades de ágios internos podem ser agrupadas em dois grupos: válidos ou inválidos. Nas palavras de MARCOS SHIGUEO TAKATA30, “há ágios internos e ‘ágios internos’”. 4.2.2. Inexistência de “prejuízos” à Fazenda Pública decorrente das restruturações societárias realizadas. A crescente complexidade dos negócios é naturalmente refletida na organização societária das empresas. Por isso, não se pode atribuir à complexidade de operações realizadas pelo contribuinte qualquer pré-conceito que resvale em “ilegitimidade a priori” para fins fiscais, bem como não se pode esperar ser possível enquadrar todas as inumeráveis variáveis dos mais diversos negócios jurídicos em apenas algumas poucas caixas hermeticamente fechadas a revisões conceituais. Na verdade, há na Constituição Federal garantia à liberdade auto-organização. Fl. 5347DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 101 Como o particular possui liberdade de auto-organização, decorrente imediatamente do princípio da livre iniciativa, restruturações societárias realizadas no âmbito da empresa investidora ou em suas controladas/coligadas (investida) são plenamente possíveis. Se uma restruturação societária não conduzir à minoração de ônus tributário em comparação com aquele que seria suportado com a mais simples e direta absorção da empresa adquirida pela adquirente e, inclusive, não multiplicar ou de alguma forma ampliar o ágio, então a administração fiscal sequer teria interesse de agir. A inexistência de “prejuízos” à Fazenda Pública decorrente das restruturações societárias realizadas passou, então, a ser considerada como um safe harbour em acórdãos do CARF. Como exemplo, é possível observar a decisão a seguir, a qual confirmou a legitimidade da amortização fiscal do ágio: “A efetivação da reorganização societária, mediante a utilização de empresa veículo, não resulta economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao fisco. O “abuso de direito” pressupõe que o exercício do direito tenha se dado em prejuízo do direito de terceiros, não podendo ser invocada se a utilização da empresa veículo, exposta e aprovada pelo órgão regulador, teve por objetivo proteger direitos (os acionistas minoritários), e não violá-los. Não se materializando excesso frente ao direito tributário, pois o resultado tributário alcançado seria o mesmo se não houvesse sido utilizada a empresa veículo, nem frente ao direito societário, pois a utilização da empresa veículo deu-se, exatamente, para a proteção dos acionistas minoritários, descabe considerar os atos praticados e glosar as amortizações do ágio” (BANCO GMAC S.A. Acórdão n. 1301-001.224. Processo n. 16327.001482/2010-52) Como inflexão imediata desse safe harbour, é necessário reconhecer que também não é lícito à Fazenda Nacional tributar mais a renda em questão do que seria tributado em comparação com o ônus que seria suportado com a mais simples absorção da empresa adquirida pela adquirente. A máxima jurídica de que é preciso dar a cada um o que lhe pertence (“Suum Cuique Tribuere”) também se aplica ao Direito público e vale tanto para o contribuinte quanto para a fisco. É, então, defeso à administração fiscal sancionar o contribuinte pelo exercício de sua liberdade de auto-organização, apenas possuindo interesse de agir na hipótese das restruturações societárias implementadas de alguma forma majorarem a amortização das despesas de ágio que seria possível com a mais simples absorção da empresa adquirida pela adquirente. 4.2.3. A apuração de ganho de capital pelo alienante da empresa adquirida com sobrepreço fundado em expectativa de rentabilidade futura. A jurisprudência do CARF, com contribuição digna de nota de MARCOS SHIGUEO TAKATA, caminhou para o estabelecimento de safe harbours em restruturações societárias que, embora não tivessem a participação de terceiros estranhos ao grupo econômico, poderiam apurar ágio potencialmente amortizável para fins Fl. 5348DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 102 tributários. Surgiu a proposta para a apuração de ganho de capital por parte da empresa alienante do investimento seja tomada como uma salvaguarda, que influenciaria para a validação de ágio apurado em operações com partes relacionadas (“ágio interno”). Em declaração de voto no acórdão 1103-000.50131, tal questão foi muito bem colocada, in verbis: “Mais um exemplo. Uma investida pode se encontrar com passivo a descoberto (PL negativo). Não obstante, sua controladora acredita na capacidade de recuperação e de rentabilidade da empresa. Para tanto, a controladora injeta dinheiro na empresa, por aumento de capital, revertendo o passivo a descoberto da investida (PL positivo), para a capacitar à sua recuperação e à geração de rentabilidade. O novo valor de investimento da controladora é o custo de aquisição no aumento de capital (valor em dinheiro aportado): a diferença entre o valor patrimonial da investida segundo o percentual de participação da controladora (equivalência patrimonial) e o custo de aquisição é ágio. Há efetividade econômica nesse ágio. Há pagamento em dinheiro pelo aumento de capital feito: sua contrapartida é aumento do investimento com ágio. O ágio interno é real ou efetivo”. Duas considerações são necessárias quanto à referida salvaguarda. Primeiro, não se descarta que a apuração de ganho de capital pela empresa alienante possa influenciar o julgador quanto à legitimidade das operações realizadas, tratando-se ou não de casos de ágio interno. Segundo, embora este possa ser um elemento relevante e persuasivo, que corrobora para o reconhecimento da lisura das operações realizadas pelo contribuinte, não se trata de um requisito essencial, de forma que a sua ausência não conduziria à inoponibilidade fiscal das operações. 4.3. Elementos que são indiferentes e não interferem na amortização fiscal do ágio. Na mesma marcha para a interpretação e aplicação das regras da Lei 9.532/97 relacionadas à amortização do ágio fundado na expectativa de rentabilidade futura, alguns fatores passaram a ganhar atenção da jurisprudência administrativa. No entanto, “permissa maxima venia”, conforme explicitado nos subtópicos seguintes, tais fatores não apresentam qualquer relevância para a aplicação ou não da norma dos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97. Deve-se repetir a advertência de que os elementos a seguir não compõem uma lista exaustiva. Trata-se apenas de coleção de fatores corriqueiros no debate sobre o tema em análise e que estão presentes no caso concreto ora sob julgamento. 4.3.1. Aspectos temporais da norma de aproveitamento do ágio e as “entidades efêmeras”. Como se viu, buscando racionalidade no sistema jurídico brasileiro – que tem como premissa fundamental o emparelhamento de receitas e despesas, mas não possui regra geral e automática de consolidação de balanços que possibilite o chamado “push down accounting”, o legislador prescreveu como condição para a Fl. 5349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 103 amortização do ágio a reunião do patrimônio da empresa investida com o da investidora, de forma que os lucros daquela possam ser amortizados com as despesas de ágio escriturados por esta. Em nenhum momento o legislador exigiu que o contribuinte aguardasse algum lapso temporal mínimo para levar a cabo as operações necessárias para o aproveitamento do ágio em questão. A fórmula operacional básica prescrita para viabilizar o aproveitamento fiscal do ágio simplesmente não estabelece exigências temporais: não consta qualquer prazo nos enunciados prescritivos da Lei n. 9.532/97, tal como não há prazos nas normas societárias que regulam aquisições, fusões e cisões societárias. Nessa mesma linha, RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA 32 apresenta ponderações relevantes não apenas em âmbito acadêmico, mas de grande valia para a adequada compreensão de casos concretos: “É ainda por isso que, nestes casos, se torna irrelevante como se processa a reunião das duas pessoas jurídicas, para o que a lei abre inúmeras alternativas, e nem mesmo é prejudicial aos efeitos da lei que essa reunião se tenha realizado em curto ou em largo prazo, podendo mesmo efetivar-se no próprio dia da aquisição investimento”. Dessa forma, não possui qualquer relevância para a análise do presente caso argumentos que demonstrem o decurso de longo lapso temporal entre as operações realizadas pelo contribuinte ou, ainda, que tenham sido utilizadas estruturas por curso espaço de tempo (“efêmeras”). 4.3.2. Operações periféricas, adjacentes, intermediárias à restruturação societária para absorção patrimonial requerida pela Lei n. 9.532/97. A Lei n. 9.532/97 estabeleceu uma fórmula operacional básica, segundo a qual, por meio de determinados atos societários, deverá haver a reunião do acervo patrimonial cuja rentabilidade futura justificou o ágio com o acervo patrimonial em que se localiza o investimento realizado com o respectivo ágio: receitas e despesas devem ser emparelhadas, com “‘a realização’ do investimento, mediante operação que integre, numa mesma entidade, a investidora e o acervo objeto do investimento”33. Ocorre que muitas outras operações podem ser realizadas na órbita restruturação societária requerida pela Lei n. 9.532/97, antes ou após a aquisição da pessoa jurídica com ágio, como por exemplo: - constituição de pessoa jurídica com aporte de capital necessário à aquisição de investimentos, com diversificação ou não de suas atividades. Após a aquisição de um investimento em outra pessoa jurídica com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, a chamada “empresa-veículo” poderia executar a fórmula Fl. 5350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 104 operacional básica prescrita pelo legislador, com a incorporação, cisão ou fusão que dá ensejo ao direito de amortização das despesas de ágio contra os lucros da empresa adquirira. - nos casos rotulados de “transferência de ágio”, ocorre uma operação de aquisição precedente, entre partes independentes, com a posterior transferência do investimento adquirido para outra empresa do grupo. Em outras palavras, após a aquisição de investimento em outra pessoa jurídica com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, este investimento é transferido para outra pessoa dentro do mesmo grupo econômico, previamente à operação de incorporação, cisão ou fusão que dá ensejo ao direito de amortização das despesas de ágio contra os lucros da empresa adquirira.34 Para o caso em exame nos presentes autos, interessa analisar com mais detalhes a questão da “empresa-veículo”. Com paralelo nas “conduit companies”, a expressão acolhida na pragmática do CARF pode, em si, dar ensejo a confusões, pois pode abarcar situações distintas e encontrar justificativa por razões variadas, atinentes a fatores de mercado, regulatórios, societários ou mesmo exclusivamente tributários. Salvo hipótese de fraude, a utilização de “empresa-veículo” não gera qualquer efeito tributário, isto é, não altera o potencial de amortização deste em caso de posterior operação de fusão, incorporação ou cisão que ocasione o encontro patrimonial requerido pelo legislador. Por isso é correto afirmar que tais operações são neutras, não alterando a esfera de direitos dos contribuintes ou do fisco no que concerne a efetiva amortização do ágio. A Lei n. 9.532/97 não veda, expressa ou implicitamente, a prática de tais operações intermediárias, que são indiferentes ao legislador, gozando daquilo que TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ JR.35 classifica de “permissão fraca”. Ensina o Professor que: “Permissões, no entanto, não resultam apenas de um preceito expresso, mas também da ausência de norma, do que decorre a chamada liberdade negativa. A permissão por ausência de norma (livre por não estar proibido nem ser obrigado) chama-se permissão fraca. Já a permissão que resulta da norma se chama permissão forte, que aponta para a liberdade no sentido positivo.” De fato, não há disposição expressa na Lei n. 9.532/97 que vede expressamente a realização de reorganizações societárias periféricas e intermediárias ao evento de absorção eleito para ensejar a amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura, a exemplo da constituição de empresa-veículo. O que há é uma tese sobre uma “interpretação” da Lei n. 9.532/97, pela qual a PFN sustenta a perda da possibilidade de amortização do ágio em face de reorganizações societárias com empresas-veículo. Fl. 5351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 105 Como não há disposição expressa nesse sentido que dê ensejo a argumentos contundentes apoiados em interpretação literal, é necessário investigar se uma interpretação sistemática, teleológica ou mesmo histórica apoiariam tal tese. De início, não se pode jamais perder de vista que, na receita procedimental básica prescrita pelo legislador para que o contribuinte opte (economia de opção) pela amortização fiscal do ágio em aquisição oneroso de investimento, a chamada empresa veículo funciona como instrumento para o emparelhamento das receitas (da empresa investida) com as despesas da amortização do ágio (apurados pela empresa investidora), o que, afinal, pressupõe alguma forma de “push down accounting”. Daí a assertiva de VICTOR BORGES POLIZELLI 36 : “Enfatiza-se: a ‘empresa veículo’ foi legalmente criada pela Lei n. 9.532/1997 como condição para o carregamento do ágio para baixo, para a empresa investida”. Além disso, parece fora de dúvida que, ausente manifestação clara e expressa do legislador para a limitação de liberdades fundamentais, qualquer interpretação que conduza a tal limitação deverá ser avaliada a partir das normas constitucionais que tutelam a liberdade que se pretende restringir. Na ausência de tal manifestação expressa de forma clara pelo legislador, a análise sistemática do ordenamento demanda, antes de tudo, verificar se a interpretação em questão contraria liberdade constitucional de empresa, de investimento, de organização e de contratação, me parece ser dever do julgador administrativo evitá-la. A razoabilidade dessa tese deve enfrentar esse teste fatal. A tese em questão evidencia duas interpretações antagônicas do art. 25 da Lei n. 9.532/97: 1a) A utilização de empresa-veículo é indiferente ou mesmo goza de permissão do sistema jurídico: por esta, não há ampliação ou redução de qualquer direito à amortização de ágio por parte do contribuinte e nem o Estado amplia ou reduz a sua esfera de direitos em relação à amortização de tais despesas; 2a) A utilização de empresa-veículo faz com que pereça o direito à amortização de ágio por expectativa de rentabilidade futura, ainda que este tenha sido legitimamente apurado: por esta, há restrição ao direito do contribuinte à amortização de despesas com ágio, com a consequente ampliação da participação do Estado no patrimônio privado. É premissa inafastável que a atividade arrecadatória do Estado deve observar todo o repertório de direitos assegurados às pessoas físicas e jurídicas, o que evidentemente inclui as liberdades econômicas. Desrespeitado esse limite, a tributação perde legitimidade. E, no Brasil, a Ordem Econômica é amparada por normas constitucionais37 geralmente suscitadas para fundamentar o direito do contribuinte à auto-organização de suas atividades sem a interferência do fisco: a garantia à livre iniciativa e à livre concorrência. A livre iniciativa foi erigida como fundamento da ordem econômica pelo caput do Fl. 5352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 106 art. 170 da Constituição Federal38. Como observa EROS ROBERTO GRAU39, a livre iniciativa assume uma dupla feição, protegendo ao capital e ao trabalho. Na explicação de TERCIO SAMPAIO FERRAZ JÚNIOR 40 , trata-se de mandamento para que o Estado atue de forma negativa, no sentido de não interferir na expansão da criatividade do indivíduo e, ainda, positiva, de atuação para a valorização do trabalho humano. A esse propósito, leciona esse professor: “Não há, pois, propriamente, um sentido absoluto e ilimitado na livre iniciativa, que por isso não exclui a atividade normativa e reguladora do Estado. Mas há ilimitação no sentido de principiar a atividade econômica, de espontaneidade humana na produção de algo novo, de começar algo que não estava antes. Esta espontaneidade, base da produção da riqueza, é o fator estrutural que não pode ser negado pelo Estado. Se, ao fazê-lo, o Estado a bloqueia e impede, não está intervindo, no sentido de normar e regular, mas está dirigindo e, com isso, substituindo-se a ela na estrutura fundamental do mercado”. A autonomia privada decorre do princípio da livre iniciativa, atribuindo aos particulares o direito à liberdade contratual, isto é, de livremente celebrar ou não um contrato (liberdade de celebração), bem como de eleger o tipo contratual mais adequado (liberdade de seleção do tipo contratual) e de preencher o seu conteúdo de acordo com os seus interesses (liberdade de fixação do conteúdo do contrato ou de estipulação).41 Garante-se, por esse princípio, a liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação42. A liberdade contratual, que garante ao particular a faculdade de contratar ou não contratar, de escolher como e com quem estabelecer uma relação contratual e, por óbvio, de decidir qual o conteúdo dos contratos, decorre da autonomia privada.43 TULIO ROSEMBUJ44 observa que a liberdade da empresa não se esgota no exercício da liberdade contratual, no exercício do direito de propriedade ou na atividade de produção de bens de terceiros no mercado livre: trata-se da garantia de se poder combinar fatores de produção e de utilizar de riqueza para produzir nova riqueza. Já o princípio da livre concorrência pode ser compreendido como garantia de oportunidades iguais a todos os agentes do mercado, de tal forma que o particular possui a faculdade de conquistar a clientela por seus próprios méritos e na expectativa de que sejam premiados os eficientes e excluídos os ineficientes, embora seja vedada a detenção do mercado e a prática de concorrência desleal. A livre concorrência tem como pressuposto a livre iniciativa e induz à distribuição de recursos a preços mais baixos ao consumidor. Não se exige, contudo, identidade de condições entre os partícipes do mercado, que, respeitados os limites prescritos pelo Direito econômico, podem se valer de todas as suas forças para conquistar a clientela45. Note-se que nenhuma dessas liberdades é absoluta. As liberdades econômicas, segundo EROS GRAU46, nem mesmo em sua formulação original (Édito de Turgot, de Fl. 5353DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 107 1776) pretendiam a omissão total do Estado. Em trabalho publicado em 1969, LUIGI FERRI 47 já apontava que: “El problema de la autonomia es ante de todo um problema de limites, y de limites que son siempre el reflejo de normas juridicas, a falta de las cuales el mismo problema no podría siquiera plantearse a menos que se quiera identificar la autonomia com la liberdad natural o moral del hombre”. O que se coloca em questão é a necessidade de manifestação expressa e clara do legislador para a restrição de tal liberdade ou, ao menos, a existência de razoabilidade na interpretação conduzida pela administração fiscal que conduza à tal restrição. Afinal, como ensina TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ JÚNIOR 48 , a “intervenção que possa afetar a liberdade deve, antes de tudo, estar pautada por regras claras e públicas, que permitam ao indivíduo planejar seu curso de vida, ciente das consequências jurídicas de seus atos.” Resta evidenciado, então, que, a ausência de decisão clara do agente competente (Poder Legislativo) é realmente fator suficiente afastar restrição à liberdade de auto-organização consubstanciada na penalização de operações societárias intermediárias, como é o caso da constituição de empresas-veículo. Por maior que seja o esforço dialético, uma investigação sistemática, com o cotejo analítico das aludidas normas constitucionais, torna evidente não ser razoável a interpretação que, à revelia de lei em sentido estrito nesse sentido, conclua que as reorganizações societárias intermediárias ao encontro patrimonial da entidade investida com o investimento faz que pereça o direito à amortização de ágio por expectativa de rentabilidade futura legitimamente apurado. Se há limites ao exercício da liberdade, também há limites à sua restrição, pois “a liberdade pode ser disciplinada, mas não pode ser eliminada” 49. A exigência de congelamento completo da estrutura societária do grupo empresarial, sob pena de perda do direito à potencial amortização do ágio legitimamente apurado, sem dúvida consiste em uma liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação. Em linha com o quanto exposto acima, se uma liberdade econômica é bloqueada, ainda que por via obtusa, o Estado deixa de “normar e regular, mas está dirigindo e, com isso, substituindo-se a ela na estrutura fundamental do mercado”, o que é consentâneo com a Constituição. Ocorre que a liberdade de empresa, que pressupõe a livre contratação e auto-organização colocam em xeque a tese ora em análise, pela qual uma operação válida perante o Direito privado e que não traz qualquer “prejuízo” ao erário, seria sancionada com o perecimento do direito à amortização fiscal das despesas de ágio garantida pela Lei n. 9.532/97. Afinal, porque seria válida interpretação que conduz à manifesta desigualdade tributária, autorizando a amortização do ágio a algumas empresas, mas negando- a para outras? O exemplo dos fundos de previdência é muito ilustrativo, pois geralmente há normas regulatórias que não permitem a absorção das empresas investidas ou, ainda, que sejam absorvidas por estas. Porque seria legítimo restringir o direito à livre iniciativa e de contratar de tais entidades, com a vedação Fl. 5354DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 108 à utilização de empresas veículo que pudesse adquirir o investimento e após realizar os procedimentos societários necessários à amortização do ágio? Ou, com olhos ao princípio da livre concorrência, porque tais fundos deveriam ser submetidos a condições desiguais, com o cerceamento de seu direito à amortização do ágio? Tal consideração não se aplica apenas quando empresa adquirente do investimento seja um fundo de previdência, instituição bancaria ou outras entidades com normas regulatórias próprias. A interpretação proposta pela PFN imputaria à mais comum das empresas desigualdade em relação a outras que se encontrem em situação semelhante, o que redundaria em inevitável vilipendio do princípio da livre concorrência. Para que reste evidenciada a seriedade de tal constatação, suponha- se que três grupos empresariais do mesmo seguimento econômico concorram por uma mesma fatia do mercado e todos realizaram recentes aquisições de participação relevante em controladas e coligadas: “Empresa A”: Nacional. Adquire os investimentos em outras pessoas jurídicas nacionais e posteriormente os incorpora; “Empresa B”: Nacional. Por motivos gerenciais, decide constituir uma empresa veículo para a aquisição de investimento e a posterior incorporação da investida (ou ser incorporada por esta); “Empresa C”: Estrangeira. Por motivos gerenciais e também para viabilizar a posterior amortização fiscal do ágio, decide constituir uma empresa veículo para a aquisição de investimento e a posterior incorporação da investida (ou ser incorporada por esta). Se a interpretação sustentada pela PFN for levada a termo, apenas a “Empresa A” estaria livre para se valer da opção fiscal outorgada pela Lei n. 9.532/97 e amortizar o ágio à fração de 1/60 ao mês. Tanto a “Empresa B” quanto a empresa “C” seriam privadas da possibilidade de se valer da economia de opção em questão. O tratamento desigual e o desiquilíbrio concorrencial evidenciados nesse exemplo hipotético denunciam a desproporcionalidade e ausência de razoabilidade dessa interpretação que restringe direitos à revelia de lei que lhe dê suporte. A desigualdade perpetrada por essa interpretação se mostra mais discriminatória, no exemplo acima, em relação à “Empresa C”. Tratando-se de empresa estrangeira, não se poderia cogitar que incorporasse diretamente a empresa brasileira investida ou, ainda, que fosse incorporada por esta. A isonomia entre esta empresa e as demais concorrentes de mercado apenas se verificaria se, por exemplo, a “Empresa C” constituísse uma pessoa jurídica no Brasil (empresa-veículo), na qual pudesse integralizar capital suficiente para a aquisição do investimento para, após, executar a fórmula prescrita pelo legislador. Fl. 5355DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 109 A restrição ao direito do contribuinte à amortização de despesas com ágio, com a consequente ampliação da maior participação do Estado no patrimônio privado, encontra como obstáculo a liberdade de empresa, de investimento, de organização e de contratação, torna defesa à administração fiscal ingerências às lícitas decisões empresariais. Ausente lei em sentido estrito, sob pena de arbitrariedade, não pode a administração fiscal se opor às aludidas reorganizações societárias, especialmente quando tal ato conduza, por si só, à maior tributação do patrimônio privado. 4.3.3. Propósitos negociais e extratributários nas operações fiscalizadas. A existência de propósitos unicamente fiscais como locomotiva para o exercício de liberdades econômicas tem polarizado a doutrina brasileira. De um lado, por exemplo, PAULO AYRES BARRETO 50 , leciona que o contribuinte possui o direito de gerir as suas atividades com o menor ônus fiscal possível, desde que aja de forma lícita, ou seja, sem a prática de atos qualificados como ilícitos, simulados ou fraudulentos. Para esse professor, a tese que defende a desqualificação dos negócios realizados exclusivamente para a redução da carga tributária conduziria à obrigação de o contribuinte sempre ter de escolher a forma mais onerosa em termos fiscais para a sua atividade.51 Em outra direção, por exemplo, MARCO AURÉLIO GRECO52 sustenta que “a atitude do Fisco no sentido de desqualificar e requalificar os negócios privados somente poderá ocorrer se puder demonstrar de forma inequívoca que o ato foi abusivo porque sua única ou principal finalidade foi conduzir a um menor pagamento de imposto”. No caso dos autos, a discussão ganha novas cores. Afinal, o legislador tributário prescreveu, por meio dos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97, uma receita operacional básica que deve ser seguida pelo contribuinte, que exige basicamente que seja realizada operação de absorção patrimonial (incorporação, fusão ou cisão) por razões exclusivamente tributárias: a amortização do ágio. Tratando-se de opção fiscal (ou economia de opção, conforme exposto adiante), o legislador abre caminhos diversos ao contribuinte, entre os quais este poderá escolher aquele que melhor lhe aprouver e assumidamente interessado na carga fiscal que lhe seja menos onerosa. Assim como uma pessoa física não precisa demonstrar por quais razões deseja adotar o modelo “simplificado” ou “completo” para sua DIRPF, a investidora e investida não precisam demonstrar quaisquer razões extratributárias para que procedam a absorção patrimonial necessária à operacionalizar a amortização fiscal do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura. Uma operação realizada por determinado partilhar, que trilhe um caminho aberto por lei que prescreve opções fiscais, encontra-se legitimada imediatamente pelo legislador ordinário. Nesse caso, é impróprio inquirir do particular qualquer outra justificativa, sob pena subjugar-se a competência do Poder Legislativo. Se o legislador outorgou uma economia de opção às empresas que adquiram investimento em controladas ou coligadas com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, prescrevendo uma fórmula operacional básica para a Fl. 5356DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 110 implementação dessa opção fiscal, então aqueles que estiverem dispostos a implementar uma incorporação, fusão ou cisão (absorção patrimonial) estarão suficientemente legitimados pelo agente competente (Poder Legislativo) a fazê-lo ainda que exclusivamente para a implementação dessa condição. Se por qualquer motivo determinada empresa (investidora), que tenha adquirido investimento relevante em outra pessoa jurídica (investida) com sobrepreço fundado em expectativa de rentabilidade futura, restar impossibilitada ou encontrar obstáculos para absorver o patrimônio da empresa investida (ou vice- versa), poderá, ainda que imbuída única e exclusivamente no propósito de se valer da economia de opção e aproveitar a amortização fiscal do ágio, realizar as restruturações societárias necessárias para desobstruir o seu caminho. Se a constituição de uma outra subsidiária para lhe transferir o investimento for a solução, a operação estará suficientemente justificada pelo propósito de viabilizar a fórmula operacional básica prescrita pelos arts. 7o e 8o da Lei 9.532/97, não lhe sendo exigida a demonstração de qualquer outro propósito extratributário. Não há, nessa hipótese, qualquer óbice no Direito privado ou no Direito tributária para a realização da referida restruturação societária e transferência do investimento com ágio. De fato, o legislador tributário estabeleceu uma fórmula operacional básica para que fossem emparelhados o ágio escriturado pela investidora com os efetivos lucros gerados pela empresa investida, cuja expectativa tenha dado causa ao ágio apurado quando de sua aquisição. O propósito da realização das operações de absorção patrimonial é justamente cumprir com a necessidade técnica do emparelhamento de receitas e despesas observada pelo legislador para possibilitar a amortização do ágio. Nesse cenário, por ser impróprio inquirir do particular propósitos extratributários para a implementação de opção fiscal prescrita pelo legislador competente, o chamado “propósito negocial” nas operações para a implementação da fórmula operacional básica prescrita nos arts. 7o e 8o da Lei n. 9.532/97 é indiferente e não interfere na legitimidade da amortização fiscal do ágio. Em síntese, parece-me mais harmônico com a fórmula tributária do aproveitamento fiscal do ágio introduzida pela Lei nº 9.532/97 como forma de regrar de maneira clara o tratamento do ágio e, assim, conferir segurança jurídica para fomento das desestatizações e operações de M&A, interpretá-la como mecanismo para permitir o confronto de despesas com receitas na apuração do resultado a partir da confusão patrimonial entre investidora e investida24 (ou suas respectivas sucessoras), atendendo ao matching principle e superando os efeitos da ausência, no sistema brasileiro, da apuração consolidada dos balanços das empresas subsidiárias e sua respectiva controladora (push down accounting). 24 AMARO, Luciano. Amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura, in Direito, Economia e Política: Ives Gandra, 80 anos do humanista. São Paulo : Ed. IASP, 2015, p. 719. Fl. 5357DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 111 Não me parece ter sido a intenção manifesta no texto legal (artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97), que criou economia de opção sem vedar (nem mesmo com as alterações promovidas pela Lei nº 12.973/2014) a reorganização e segregação de ativos partir de sua alocação em sociedades (ainda que intermediárias) por meio de mecanismos societários variados (e.g. cisão parcial ou mera constituição com conferência dos ativos a título de integralização ou aumento de capital). Tampouco se exige propósito negocial extrafiscal na eleição pelas partes da forma por meio da qual será realizada a aquisição do bem desejado, nem mesmo se exige a existência de substância econômica operacional em sociedades intermediárias usualmente alcunhadas de “veículo”. A legislação apenas exigiu a união não simulada da investida e da investidora (ou as sucessoras de seus acervos) em que registrado o ágio originado em legítima operação a mercado, para que se emparelhem a despesa incorrida (o ágio, o valor pago pela expectativa de rentabilidade futura) e a própria rentabilidade futura pela qual se pagou o sobrepreço. Assim, não encontram respaldo no direito Brasileiro as teorias estrangeiras, como a teoria do propósito negocial e da substância econômica25. Ademais, admitir tais figuras implica ampla indeterminação legal e consequentemente a transferência, para a administração tributária, do papel de suprir tal indeterminação, violando a separação entre os Poderes, a segurança jurídica, e a legalidade material escorada no art. 150, I da Constituição Federal26. Nesse sentido, partilho das considerações expostas pelo Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, no julgamento do Acórdão nº 1201-006.328, que a seguir transcrevo: “Considerando que o sistema jurídico tributário brasileiro tem como premissa a segurança jurídica, é fundamental que os contribuintes possuam uma previsibilidade acerca das consequências dos atos que serão praticados para que eles possam decidir por fazê-los ou não diante de tais consequências. Uma das principais faces da segurança jurídica no âmbito do Direito Tributário se dá com base no princípio da legalidade, por meio do qual toda e qualquer tributação dependerá de previsão legal, assim como as proibições a determinados comportamentos devem ser expressas. No âmbito do Direito Tributário, já houve tentativas de se estabelecer uma norma geral anti elisiva, no entanto, até hoje esta norma não foi instituída. Nessa linha, o 25 “Essas considerações demonstram que as regras comportamentais constitutivas da legalidade não podem ser simplesmente afastadas por princípios ou finalidades estatais relativas ao aumento da arrecadação. Só o Poder Legislativo pode votar uma lei, sendo vedado a qualquer outro Poder o exercício dessa função 7 . Só a lei pode instituir ou aumentar tributo, sendo a lei o ato normativo aprovado de acordo com o procedimento legislativo. Sendo assim, não se pode aceitar que razões fiscais, mesmo que bem fundamentadas, venham a superar a razão para obedecer às regras.” Cf. ÁVILA, Humberto. “Legalidade tributária multidimensional”. In FERRAZ, Roberto. (Coord.). Princípios e Limites da Tributação. São Paulo: Quartier Latin, 2005, p. 277-291. 26 ÁVILA, Humberto. Legalidade tributária material: conteúdo, critérios e medida do dever de determinação. 2.ED. São Paulo: Malheiros, 2023. Fl. 5358DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 112 parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional (incluído pela Lei Complementar n. 104/01), trouxe apenas uma norma anti dissimulação e ainda expressa previsão legal de que tal norma será regulamentada, o que não veio a acontecer. Muito pelo contrário, já houve tentativa de regulamentação tanto na Medida Provisória n. 66/02, quanto pela Medida Provisória n. 685/15, mas em ambas as situações o Congresso Nacional rejeitou explicitamente essa regulamentação, por mais que ambas as medidas provisórias tenham sido convertidas em lei ordinária. Assim, teorias estrangeiras de combate aos planejamentos tributários como propósito negocial, abuso de forma, abuso de direito, consideração econômica, dentre outras, permanecem alienígenas em relação ao nosso ordenamento jurídico brasileiro. Com fundamento na premissa da segurança jurídica, cabe ao contribuinte verificar a legalidade ou ilegalidade de uma determinada situação jurídica a ser por ele praticada. Dessa forma, entendo que aos julgadores de um processo administrativo ou judicial caberia a análise tão somente se os atos praticados pelo contribuinte estão de acordo ou contrários à lei. Aliás, nessas premissas se alicerçaram o julgamento do Superior Tribunal de Justiça quando julgou a validade do ágio interno anteriormente à Lei 12.793/2014: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. FIM DE PREQUESTIONAMENTO. MULTA. DESCABIMENTO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. ÁGIO. DESPESA. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. OPERAÇÃO ENTRE PARTES DEPENDENTES. POSSIBILIDADE. NEGÓCIO JURÍDICO ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGAL. EMPRESA-VEÍCULO. PRESUNÇÃO DE INDEDUTIBILIDADE. ILEGALIDADE. 1. Não há violação do art. 1.022, II, do CPC/2015 quando o órgão julgador, de forma clara e coerente, externa fundamentação adequada e suficiente à conclusão do acórdão embargado, como no caso dos autos. 2. Hipótese em que a Corte Regional apresentou motivação clara e expressa a respeito: a) da possibilidade de dedução do ágio no caso concreto, visto que o instituto teria efetivamente ocorrido (e não artificialmente criado); b) da impossibilidade de criação de hipóteses de "indedutibilidade" não previstas na lei, tal como pretendeu fazer o Fisco; c) da extensão da Lei n. 9.532/1997, notadamente dos seus arts. 7º e 8º; d) da ocorrência efetiva de investimento (aporte de recursos), tendo enfrentado diretamente as questões postas em discussão e entregado a prestação jurisdicional nos limites da lide. 3. Quanto à alegada violação do art. 1.026, § 2º, do CPC, assiste razão jurídica à recorrente, uma vez que os aclaratórios foram interpostos com o objetivo de prequestionamento, pelo que aplicável a Súmula 98 do STJ no particular. 4. A controvérsia principal dos autos consiste em saber se agiu bem o Fisco ao promover a glosa de despesa de ágio amortizado pela recorrida com fundamento nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, sob o argumento de não ser possível a dedução do ágio decorrente de Fl. 5359DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 113 operações internas (entre sociedades empresárias dependentes) e mediante o emprego de "empresa-veículo". 5. Ágio, segundo a legislação aplicável na época dos fatos narrados na inicial, consistiria na escrituração da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). 6. Em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. 7. A exceção à regra da indedutibilidade do ágio está inserida nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, os quais passaram a admitir a dedução quando a participação societária é extinta em razão de incorporação, fusão ou cisão de sociedades empresárias. 8. A exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997 (convertida na Lei n. 9.532/1997) visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que fossem acarretados efeitos econômico-tributários que a justificassem. 9. O Código Tributário Nacional autoriza que a autoridade administrativa promova o lançamento de ofício quando "se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação" (art. 149, VII) e também contém norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único), a qual poderia, em última análise, até mesmo justificar a requalificação de negócios jurídicos ilícitos/dissimulados, embora prevaleça a orientação de que a "plena eficácia da norma depende de lei ordinária para estabelecer os procedimentos a serem seguidos" (STF, ADI 2446, rel. Min. Carmen Lúcia). 10. Embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o "propósito negocial" das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre "partes dependentes" (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via "empresa-veículo"; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico. 11. Do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia o Fisco não resultam automaticamente na conclusão de que o "ágio interno" ou o ágio resultado de operação com o emprego de "empresa-veículo" impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real, especialmente porque, até 2014, a legislação era silente a esse respeito. 12. Quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação a ele. 13. Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa-veículo" já seria, por si só, abusivo. 14. No caso concreto, adotando o cenário fático narrado na sentença e no acórdão, em razão dos limites impostos pela Súmula 7 do STJ, não há demonstração de que as Fl. 5360DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 114 operações entabuladas pela parte recorrida foram atípicas, artificiais ou desprovidas de função social, a ponto de justificar a glosa na dedução do ágio. 15. Recurso especial parcialmente provido, apenas para afastar a multa imposta em face da interposição dos embargos de declaração. (REsp n. 2.026.473/SC, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 5/9/2023, DJe de 19/9/2023.) Com efeito, na oportunidade, consignou o relator em seu voto: Não há proibição legal para que uma sociedade empresária seja criada como "veículo" para facilitar a realização de um negócio jurídico; inclusive há razões reais ("propósito negocial") para tanto, pois é possível que as pessoas jurídicas originais queiram manter sua segregação por diversas razões (estratégicas, econômicas, operacionais...).” Estabelecemos, portanto, que o Direito Brasileiro não possui uma norma tributária antielisão nem figuras típicas (como exige a regra constitucional da legalidade) que permitam a adoção de categorias do Direito estrangeiro (como propósito negocial, empresa veículo e real adquirente) ou a análise econômica das operações para desconsiderar estruturas societárias lícitas adotadas pelo contribuinte visando à economia fiscal. A requalificação jurídica dos fatos é possível, mas a legislação pátria elege a simulação como mote de superação de estruturas consideradas artificiais (art. 149, VIII, CTN), e o parágrafo único do art. 116 do CTN (que tampouco foi aventado pela autoridade autuante) trata de evasão fiscal (não de elisão), além de depender de regulamentação específica para que seja aplicado, conforme bem decidiu o STF ao julgar a ADI nº 2.446. Firmadas estas premissas, demonstraremos que a autuação somente poderia, em tese, amparar-se na acusação de simulação, cuja presença no caso em tela já foi afastada pelo eminente relator ao afastar a qualificação da multa de ofício e consignar que: “Nessa toada, embora toda a operação tenha sido complexa, não parece ter sido eivada de intuito doloso, na definição da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, mencionada pelo artigo 44 da Lei 9.430, de 1996. Observa-se que todos os documentos acostados aos autos confirmam os relatos feitos pela Recorrente, afastando a hipótese de sonegação, fraude, conluio ou simulação. Além disso, antes do advento da Lei nº 12.973/2014, onde expressamente foi vedada à amortização fiscal do ágio interno, doutrinadores e o próprio Poder Judiciário, em inúmeros casos, acataram a amortização do ágio em situações semelhantes.” 7.2 ÁGIO INTERNO Fl. 5361DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 115 A tese fiscal parte da premissa da excepcionalidade da dedução das contrapartidas de amortização do ágio, que, como regra, somente poderia ser aproveitado fiscalmente como fator de incremento do custo contábil no momento da alienação, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. Também parte do pressuposto de que só há ágio se o sobrepreço decorrer de negócio comutativo entre partes independentes, no qual o adquirente suporte o ônus econômico da operação na qual se adquiriu a participação com ágio. Um primeiro ponto importante a ser lembrado é que a lei tributária, de maneira independente da contabilidade (especificamente o art. 20 do Decreto-lei nº 1.598), ao determinar o desdobramento do custo de aquisição, não faz nenhuma distinção a se a aquisição é de uma sociedade parte do grupo econômico ou não. Dessa maneira, seguindo o comando do artigo 20 do decreto-lei 1.598/77, ainda que se trate de ágio interno, sob a regência do decreto-lei 1.598/77, a sociedade adquirente está obrigada considerar o ágio no desdobramento do custo de aquisição, pois o art. 20, tanto na redação anterior quanto na posterior à Lei nº 12.973/14, estabelece um dever do contribuinte: Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Da mesma maneira, o artigo 7º da Lei n. 9.532/97, que trata da amortização do ágio fundamentado em expectativa de rentabilidade futura assim dispõe: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (Vide Medida Provisória nº 135, de 30.10.2003) I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) Fl. 5362DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 116 IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos- calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. Desta forma, a legislação permitiu a dedução fiscal no balanço da sucessora sem limitar a dedução do ágio interno, estabelecendo a obrigatoriedade do desdobramento do custo de aquisição em elementos dentre os quais se inclui o ágio. Ainda, o art. 8º da Lei 9.532/97 afirma que a dedutibilidade fiscal do ágio aplica-se, inclusive, nos casos em que: (i) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido e (ii) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária, autorizando a dedução a partir da incorporação reversa. Ora, a realização de operações societárias que impliquem na geração de ágio ocorre tanto entre sociedades independentes quanto entre sociedades ligadas, sendo que a relação entre as sociedades não foi eleita como critério de distinguishing pelo legislador tributário. Assim, descabe limitar o alcance do termo “aquisição” às operações entre partes independentes, notadamente considerando que as mesmas operações de compra e venda de bens entre partes dependentes são consideradas “aquisição” para fins de incidência dos próprios IRPJ e CSLL, bem como do PIS e da COFINS, inexistindo hipótese de exclusão da correspondente receita tão somente por ter nascido em operação entre partes dependentes, nem tampouco legislação interna de controle de “preços de transferência” para tais tributos. Além disso, não se pode condenar a priori qualquer ágio gerado em relação entre partes relacionada. A Doutrina traz exemplos nos quais operações entre partes relacionadas precisem ser feitas a valor real de mercado, apurando-se ágio. Nesse sentido Marcos Shigueo Takata traz vários exemplos em que a proteção a minoritários justifica a escrituração de ágio interno: “14. Suponha-se que haja aumento de capital de uma sociedade e um dos sócios ou acionistas não o subscreva, sendo integralmente subscrito pelo outro sócio ou acionista (por exemplo, o controlador). Como a empresa em que se organiza a sociedade vale mais que seu valor contábil, o sócio ou acionista que subscrever o aumento de capital daquela irá apurar ágio no aumento de sua participação societária, para que não haja diluição injustificada do outro sócio ou acionista. É um exemplo de ágio interno real ou com causa sob o aspecto jurídico-tributário. Há efetividade ou significado econômico nesse ágio. 14.1. Imagine-se um negócio de aquisição entre duas controladas, ambas com o mesmo controlador. É a aquisição horizontal. Ou seja, uma controlada adquire participação em outra controlada, irmão ou “prima” (as duas têm o mesmo controlador). O investimento adquirido é de tal monta que ele deve ser avaliado pelo MEP. Tal aquisição é feita pela controlada de minoritários da outra Fl. 5363DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 117 controlada. Nessa operação pode ser gerado ágio. Há justificativa ou efetividade econômica nesse ágio. Outro exemplo de ágio interno real ou com causa, nomeadamente sob a esfera tributária. 14.2. Mais. Conjecture-se que o negócio entre duas controladas, como descrito acima, seja de aquisição integral das ações da outra controlada, i.e., seja uma incorporação de ações. Na medida em que a controlada que tem suas ações incorporadas possuam minoritários que não sejam os mesmos da controladora (que é de ambas), aqui também pode ser gerado ágio. Este ágio tem significado ou justificativa econômica. É caso de ágio interno real ou com causa, nomeadamente sob o aspecto jurídico-tributário (...)14.3. Cogite-se de uma pessoa jurídica que resolva incorporar as ações de uma controlada. Esta possui minoritários (outros acionistas que não do grupo). Também aqui, se a investida vale mais que seu valor contábil (e, quiçá, que o valor justo líquido de seus ativos), a relação de substituição de ações pode se dar com base no valor econômico da investida (e da investidora), e a incorporação de ações pode vir a ser feita por esse valor econômico (um critério de avaliação) da investida. Haverá um ágio no investimento, pago pela incorporadora de ações, através da emissão de ações entregues aos novos acionistas da incorporadora de ações (antigos acionistas da que teve as ações incorporadas) – leia-se, aos minoritários, diretos ou indiretos. (...) É inegável que esse ágio tem causa, é efetivo ou real, sob o aspecto jurídico- tributário” . Ricardo Mariz de Oliveira, segue na mesma linha, trazendo exemplo distinto: “Porém, há, sim, situações em que se justifica ágio dentro de um grupo de empresas, como, por exemplo, e em tese, quando uma pessoa jurídica subscreva capital de outra cujo controlador seja a mesma pessoa física ou jurídica que a controle, mas cujas pessoas jurídicas (a que aumenta o capital e a que o subscreva) tenham acionistas minoritários distintos entre elas, hipótese que ocorre comumente quando se trata de companhias abertas” . Das lições de Edmar de Oliveira Andrade Filho, podemos ainda extrair conclusões interessantes sobre a validade do ágio interno. “As leis tributárias devotam especial atenção às operações realizadas por sujeito passivo com pessoas ligadas (art. 465 do RIR/99) ou partes relacionadas. O espectro significativo destas expressões é amplo e variado; são consideradas pessoas ligadas às sociedades coligadas (art. 243, §1º, da Lei n. 6.404/76) ou controladas (§2º) e também as pessoas que, por determinação legal, sejam consideradas “interdependentes”, interligadas” ou vinculadas” “As partes relacionadas podem fazer o que a lei não proíbe, ou não fazê-lo nas mesmas condições que contratariam com terceiros independentes; as pessoas jurídicas são distintas das pessoas jurídicas são distintas das pessoas dos sócios, cabendo unicamente à lei restringir a densidade normativa deste princípio jurídico. As citadas normas de bloqueio existem para eliminar os efeitos das Fl. 5364DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 118 operações realizadas fora do âmbito do princípio da equidade ou do ‘dealing at arms length’”27 O autor, portanto, confirma inexistir vedação ao ágio interno, sendo que o fator relevante é ao fim e ao cabo a averiguação da artificialidade das operações. Adverte o autor: “a menos que o ágio não seja fruto de uma operação legítima (sincera e devidamente documentada), não cabe às autoridades fiscais contestar a sua existência e os respectivos efeitos, salvo em caso de fraude, sonegação ou conluio”28 Portanto, não há vedação ao registro do ágio interno para fins fiscais, há, pelo contrário, a obrigação de seu registro e consideração para fins fiscais. Apenas para ágios internos formados a partir de 2014, impõe-se a vedação ao seu aproveitamento. No caso em questão, a aquisição que deu causa ao ágio foi concluída em 2006, remanescendo sujeita às normas fiscais previstas no Decreto-lei nº 1.598/77, pois a despeito da incorporação dos padrões internacionais de contabilidade ao Direito Brasileiro, promovida pela Lei nº 11.638/2007, os efeitos fiscais das alterações dos padrões contábeis remanesceram neutros no Regime Tributário de Transição do qual trata a lei 11.941/2009, até a efetiva entrada em vigor da Lei nº 12.973/2014. Vejamos os arts. 16 e 17 da Lei nº 11.941/09: “Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no art. 191 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. (Vide Medida Provisória nº 627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput deste artigo às normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo § 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e pelos demais órgãos reguladores que visem a alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de contabilidade. Art. 17. Na ocorrência de disposições da lei tributária que conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes daqueles determinados pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com as alterações da Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e dos arts. 37 e 38 desta Lei, e pelas normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários com base na 27 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Estudos e Pareceres sobre Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas. São Paulo : MP Editora, 2007. p. 49 s 51. 28 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de Renda das Empresas. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2006. p. 380 a 382. Fl. 5365DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 119 competência conferida pelo § 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e demais órgãos reguladores, a pessoa jurídica sujeita ao RTT deverá realizar o seguinte procedimento: (Vide Medida Provisória nº 627, de 2013) (Vigência) (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I – utilizar os métodos e critérios definidos pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, para apurar o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda, referido no inciso V do caput do art. 187 dessa Lei, deduzido das participações de que trata o inciso VI do caput do mesmo artigo, com a adoção: a) dos métodos e critérios introduzidos pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei; e b) das determinações constantes das normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo § 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no caso de companhias abertas e outras que optem pela sua observância; II – realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período, apurado nos termos do inciso I do caput deste artigo, no Livro de Apuração do Lucro Real, inclusive com observância do disposto no § 2º deste artigo, que revertam o efeito da utilização de métodos e critérios contábeis diferentes daqueles da legislação tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, nos termos do art. 16 desta Lei; e III – realizar os demais ajustes, no Livro de Apuração do Lucro Real, de adição, exclusão e compensação, prescritos ou autorizados pela legislação tributária, para apuração da base de cálculo do imposto. § 1º Na hipótese de ajustes temporários do imposto, realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que impliquem ajustes em períodos subsequentes, permanece: I – a obrigação de adições relativas a exclusões temporárias; e II – a possibilidade de exclusões relativas a adições temporárias. Assim, a separação entre tributação e contabilidade foi mantida durante o período de vigência do RTT, razão pela qual as normas contábeis emitidas pelos órgãos competentes, dentre os quais se encontra a CVM, ainda que rechaçassem o registro do ágio interno, seriam neste aspecto irrelevantes para a obrigatoriedade de registro e dedução fiscal do ágio amortizado. Este é o cenário normativo que entendo aplicável às operações em comento, dado que a aquisição que motivou o registro do ágio nos termos preconizados pelo Decreto-lei nº 1.598/77 ocorreu ainda no ano de 2006. Devemos lembrar também que a adoção dos padrões internacionais de contabilidade traz color especial às discussões envolvendo ágios formados a partir da vigência da Lei nº 12.973/14, e o debate torna-se ainda mais interessante e relevante devido ao recorrente uso da redação de tais normas contábeis para rechaçar a validade do ágio interno, mesmo em Fl. 5366DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 120 operações albergadas pela neutralidade fiscal vigente durante o Regime Tributário de Transição, pois o que ao fim e ao cabo busca-se defender sob essa vertente, é que a geração de ágio se prestaria a mascarar a ocorrência de simples reavaliação de ativos. Sob a ótica contábil, a leitura descontextualizada do CPC 02 pode trazer alguma neblina sobre o tema. Na contabilidade, muitas vezes as demonstrações financeiras são consolidadas, ou seja, consolida-se as demonstrações financeiras dos vários CNPJs que compõem uma entidade, a qual pode coincidir com o grupo econômico. Dessa forma, cada pessoa jurídica do grupo econômico terá suas demonstrações individuais, e o grupo como um todo, que pode ou não ter registro de grupo econômico conforme facultado pelo art. 269 da lei nº 6.404/67, apresentará demonstrações consolidadas ao mercado. Sob a ótica das demonstrações consolidadas, os recursos que transitam entre pessoas jurídicas deste grupo acabam não gerando reflexos para essa entidade supra-CNPJ, por isso não faz sentido registrar ágio formado em relações entre partes dependentes. Essa é a realidade para a qual as normas contábeis internacionais foram pensadas, razão pela qual a maior parte dos países que adotou o padrão IFRS adotou essas normas somente para as demonstrações consolidadas, mas não para as demonstrações individuais. No Brasil, a despeito da adoção do padrão IFRS, se utiliza, sobretudo para fins tributários, somente as demonstrações individuais, de maneira que o registro do ágio interno não é indiferente. Consequentemente temos normas que muitas vezes estão desenhadas para demonstrações consolidadas, mas que a priori devem ser aplicadas para as demonstrações individuais, considerando a norma específica de combinação de negócios (CPC 1529), em cujo “Alcance” consta a ressalva de que ela não se aplica para as negociações entre partes sob controle comum, justamente porque foi cunhada para esse cenário de demonstrações consolidadas. Diante disso temos de interpretar as normas contábeis para criar nossa própria política contábil, sendo sua fiscalização atribuída à CVM no âmbito das companhias abertas. Nesse cenário, algumas entidades registram transações entre partes dependentes pelo custo sem registro de ágio, havendo quem entenda, por outro lado, que a melhor forma de evidenciação demanda a aplicação do CPC 15 e registrando o ágio contrariamente ao que prevê o item 50 do CPC 02. É uma questão controversa. No âmbito internacional, o IASB está discutindo soluções e propondo normas sobre as “Business Combinations under Common Control” (BUCC), sem ter solucionado ainda a questão. 29 “2. Este Pronunciamento é aplicável às operações ou a outros eventos que atendam à definição de combinação de negócios. Este Pronunciamento não se aplica: (...) (c) em combinação de entidades ou negócios sob controle comum (os itens B1 a B4 contêm orientações adicionais).” Fl. 5367DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 121 No Brasil, a CVM já foi instada a julgar a questão, entendendo que as normas contábeis não vedariam o registro do ágio, mas, pelo contrário, deveriam ser interpretadas conforme o contexto de sua criação, ou seja, sob a ótica das preocupações válidas para países onde se faz demonstrações individuais. No caso Mahle Metal Leve, por exemplo, a CVM concordou que o registro do ágio interno seria necessário, sobretudo para proteger o interesse de sócios minoritários, pois a transação se dava entre sociedades que, embora dependentes, não sofriam influência dos resultados da outra, mas passaram a tê-lo a partir da operação que gerou o ágio, evidenciação que é ainda mais relevante caso as sociedades tenham sócios minoritários que potencialmente seriam afetados pela informação. Eis uma síntese, sem o mesmo brilhantismo, das considerações tecidas pelo Professor Alexandre Evaristo Pinto em sua Declaração de Voto no Acórdão nº 1201-007.048, na qual o então conselheiro também endereça as frequentes alusões à posição ultrapassada de Eliseu Martins, pela qual o ágio interno não deveria ser contabilizado, esclarecendo que o autor, em trabalho superveniente, esclareceu o contexto das opiniões então exaradas, limitando a aplicabilidade daquelas conclusões a uma proposição de lege ferenda. “Ágio interno: existência na contabilidade, precedentes da CVM e IFRS Uma das questões mais interessantes relativas ao chamado ágio interno diz respeito à sua existência ou não segundo a Contabilidade. Em primeiro lugar, cumpre notar que as demonstrações financeiras podem ser individuais ou consolidadas. A apuração do IRPJ e da CSLL é feita a partir das demonstrações financeiras individuais, ainda que na redação original do Decreto- Lei n. 1.598/77 até houvesse previsão de tributação em conjunto de grupo econômico, no entanto, tal previsão foi revogada antes mesmo que produzisse efeitos. No âmbito da normatização contábil, é comum que as normas contábeis sejam elaboradas tendo como premissa a elaboração de demonstrações financeiras consolidadas. Tal premissa tem a sua razão de ser, uma vez que as normas contábeis geralmente se destinam a garantir uma padronização na evidenciação da situação econômica e financeira de uma entidade aos seus usuários externos, sobretudo investidores e credores. Desse modo, faz todo sentido que as demonstrações financeiras sejam transparentes e demonstrem a situação consolidada de todo o grupo econômico e não apenas a situação patrimonial da entidade controladora que é a sociedade de capital aberto. As normas contábeis internacionais (padrão IFRS) foram desenvolvidas tendo por fundamento as demonstrações financeiras consolidadas e a maior parte dos países adotou o padrão IFRS tão somente para as demonstrações consolidadas, de Fl. 5368DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 122 forma que as demonstrações individuais permaneceram seguindo os padrões locais, inclusive para fins de tributação da renda. No Brasil, adotou-se o padrão IFRS tanto para as demonstrações consolidadas quanto para as demonstrações individuais. Como decorrência da adoção do padrão IFRS nas demonstrações individuais, surgem diferentes desafios relativos à tributação da renda. Sob a ótica de uma demonstração financeira consolidada, as operações intragrupo acabam sendo anuladas, de forma que uma eventual aquisição de participação societária entre duas empresas do mesmo grupo acabam sendo anuladas quando demonstradas (evidenciadas) nas demonstrações consolidadas. O mesmo não se pode dizer das demonstrações individuais, que são utilizadas para fins de tributação. Cabe mencionar que receitas oriundas de operações intragrupo não são demonstradas nos relatórios financeiros consolidados, mas ainda assim tais receitas (ora como receitas, ora como parte do lucro tributável, ora como base de venda de produtos, mercadorias ou serviços) são tributadas para fins de PIS, COFINS, IRPJ, CSLL, IPI, ICMS e ISS, uma vez que a tributação se dá no âmbito da pessoa jurídica, isto é, não há tributação no nível do grupo econômico. Dessa forma, a partir da premissa das demonstrações consolidadas surgem posições abalizadas da doutrina sobre a inexistência de ágio em operações entre partes dependentes. Talvez o mais citados dos estudos sobre o tema seja o artigo “A Incorporação Reversa com Ágio gerado Internamente: consequências da elisão fiscal sobre a contabilidade”, escrito pelo então doutorando Jorge Vieira da Costa Junior e pelo professor Eliseu Martins, artigo apresentado ao Congresso USP de Contabilidade e Controladoria. Os seguintes trechos do referido artigo merecem ser citados: “Resta justificado, dessa forma, pelo exposto, que definitivamente, à luz da Teoria da Contabilidade, é inadmissível o surgimento de ágio em uma operação realizada dentro de um mesmo grupo econômico. Não é permitido contabilmente o reconhecimento de ágio gerado internamente, tampouco o lucro resultante. (...)O surgimento do ágio em operações de combinação de negócios, realizadas dentro de um mesmo grupo societário, não tem sentido econômico. A Contabilidade, sabiamente, expurga essa informação ao considerar o grupo societário uma entidade única, quando reporta suas demonstrações consolidadas. O correto, contabilmente, é fazer o mesmo nas demonstrações individuais também”30 30 COSTA JÚNIOR, Jorge Vieira; e MARTINS, Eliseu. A incorporação reversa com ágio gerado internamente: conseqüências da elisão fiscal sobre a contabilidade. Disponível em: <http://www.congressousp.fipecafi.org/artigos42004/13.pdf> Fl. 5369DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 123 Conforme se observa, os referidos autores pontuam que à luz da teoria da contabilidade não haveria registro de ágio interno e tampouco lucro de operações entre partes de um mesmo grupo econômico. É curioso notar que o referido artigo acadêmico é interpretado de forma a não validar a dedutibilidade do ágio interna, mas se permanece tributando o lucro em demonstrações financeiras individuais de operações entre partes relacionadas. As ideias contidas no artigo acadêmico de Jorge Vieira e Eliseu Martins foram, de certa forma, repetidas no Ofício-Ciruclar CVM/SNC/SEP n. 01/2007, que trazia as seguintes disposições: 20.1.7 “Ágio” gerado em operações internas A CVM tem observado que determinadas operações de reestruturação societária de grupos econômicos (incorporação de empresas ou incorporação de ações) resultam na geração artificial de “ágio”. Uma das formas que essas operações vêm sendo realizadas, inicia-se com a avaliação econômica dos investimentos em controladas ou coligadas e, ato contínuo, utilizar-se do resultado constante do laudo oriundo desse processo como referência para subscrever o capital numa nova empresa. Essas operações podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação. Outra forma observada de realizar tal operação é a incorporação de ações a valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico. Em nosso entendimento, ainda que essas operações atendam integralmente os requisitos societários, do ponto de vista econômico-contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, supera o valor patrimonial desse investimento. E mais, preço ou custo de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de terceiros. Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza decorrente de transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se fundamente nessas assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível. Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível se realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas na literatura internacional como “arm’s length”. Fl. 5370DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 124 Portanto, é nosso entendimento que essas transações não se revestem de substância econômica e da indispensável independência entre as partes, para que seja passível de registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade. Mais uma vez, o documento feito pela CVM ressalta uma análise do ponto de vista econômico, sendo que há a afirmação expressa de que “essas operações atendam integralmente os requisitos societários” e “ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona aqui esse aspecto)”, o que demonstra por si só que houve o cumprimento dos requisitos normativos de cunho societário. Feitas estas considerações iniciais, torna-se relevante trazer outros trechos do artigo acadêmico de Jorge Vieira e Eliseu Martins, conforme segue: Logo, em termos de Teoria da Contabilidade, a rigor, em uma transação admite-se tão só a figura do ágio, que vem a ser um resultado econômico obtido em um processo de compra e venda de ativos líquidos (net assets), quando estiverem envolvidas partes independentes não relacionadas. Enfim, quando o ágio for resultado de um processo de barganha negocial não viciado, que concorra para a formação de um preço justo dos ativos líquidos em apreço31. Como se nota, a formação do ágio pressupõe uma negociação não viciada entre partes. Assim, é possível depreender do referido trecho que desde que cumpridos os requisitos de uma negociação a mercado entre as partes, poderia haver conceitualmente a geração de um ágio, ainda que se desse entre partes relacionadas. O que não gera ágio é um processo negocial viciado. Indo para as conclusões do artigo acadêmico de Jorge Vieira e Eliseu Martins, trazemos o seguinte trecho para leitura: O surgimento do ágio em operações de combinação de negócios, realizadas dentro de um mesmo grupo societário, não tem sentido econômico. A Contabilidade, sabiamente, expurga essa informação ao considerar o grupo societário uma entidade única, quando reporta suas demonstrações consolidadas. O correto, contabilmente, é fazer o mesmo nas demonstrações individuais também. Entretanto, o respaldo em legislação tributária para o fenômeno – ágio gerado internamente – dá sentido econômico à operação. Há de fato riqueza sendo gerada pelo grupo societário nesses arranjos só que, no caso, está sendo transferida do Estado para o grupo via renúncia fiscal. É bem verdade que referido respaldo legal concorre, ainda que indiretamente, para o retrocesso do estágio avançado de desenvolvimento em que se encontra a Contabilidade Brasileira. A bem da verdade, pavimenta um caminho tortuoso: o fomento à indústria do ágio. 31 COSTA JÚNIOR, Jorge Vieira; e MARTINS, Eliseu. A incorporação reversa com ágio gerado internamente: conseqüências da elisão fiscal sobre a contabilidade. Disponível em: <http://www.congressousp.fipecafi.org/artigos42004/13.pdf> Fl. 5371DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 125 Finalizando, a expectativa que se tem é a de que órgãos reguladores de governo e entidades representativas da profissão contábil e de auditoria atentem para a questão, e que eventualmente revejam posicionamentos adotados e/ou manifestem-se prontamente na disciplina da matéria, de tal sorte que a Contabilidade, na sua finalidade mais nobre, que é a de servir como um sistema de informações relevantes e úteis para julgamento e para tomada de decisão, não seja prejudicada32. Mais uma vez, é trazida a questão de não faria sentido econômico um ágio interno, no entanto, o artigo conclui que: “entretanto, o respaldo em legislação tributária para o fenômeno – ágio gerado internamente – dá sentido econômico à operação. Há de fato riqueza sendo gerada pelo grupo societário nesses arranjos só que, no caso, está sendo transferida do Estado para o grupo via renúncia fiscal”. Logo, há respaldo legal para tal operação, que acaba por dar respaldo econômico. Vale notar que o artigo é da época em que vigia o artigo 36 da Lei n. 10.637/02. Outro ponto importante do trecho é que o artigo expressamente se propõe a mais apontar uma situação problemática (na visão dos autores) a ser corrigida “de lege ferenda”, do que concluir que o ágio interno é vedado pela legislação brasileira, de forma que há menção explícita da legalidade do ágio interno. O artigo acadêmico possui um tom de alerta ao legislador tanto é assim que há o trecho: “a expectativa que se tem é a de que órgãos reguladores de governo e entidades representativas da profissão contábil e de auditoria atentem para a questão, e que eventualmente revejam posicionamentos adotados e/ou manifestem-se prontamente na disciplina da matéria”. Após a edição de diversos precedentes em que este artigo acadêmico foi citado, Eliseu Martins escreveu um novo artigo, desta vez ao lado de Sérgio de Iudícibus, ressaltando alguns pontos, dentre os quais: (i) o artigo tinha a pretensão acadêmica de provocar os normatizadores; (ii) quem registrou ágio interno na época estava agindo de acordo com as normas contábeis vigentes; e (iii) há ágios internos com substância econômica. Merecem ser citados os seguintes trechos: “o inconformismo dos autores a esse respeito se dava à luz não de estarem as empresas descumprindo normas contábeis vigentes; exatamente pelo contrário: as normas em vigor, na sua visão, permitiam o que eles não consideravam como o melhor para a informação contábil brasileira. (...) Mas não podemos deixar de reconhecer que, do ponto de vista normativo, nada impedia, pelo contrário, era-se obrigado a reconhecer esses resultados até a efetiva entrada em vigência da ICPC 09. E como contrapartida desse 32 COSTA JÚNIOR, Jorge Vieira; e MARTINS, Eliseu. A incorporação reversa com ágio gerado internamente: conseqüências da elisão fiscal sobre a contabilidade. Disponível em: <http://www.congressousp.fipecafi.org/artigos42004/13.pdf> Fl. 5372DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 126 reconhecimento tem-se o registro, na adquirente, pelo valor total referente à transação. Desde, é claro, que tais valores tenham substância econômica” 33. Este novo artigo surge em resposta ao uso equivocado na visão do Professor Eliseu Martins do artigo acadêmico anterior que, de algum modo, estava sendo interpretado “em tiras” como se a legislação proibisse o ágio interno. Mais uma vez, voltamos aquele ponto de que há ágios e ágios. Tanto é assim que a própria Diretoria da Comissão de Valores Mobiliários já validou alguns ágios decorrentes operações entre partes dependentes que foram registrados em demonstrações financeiras. A título de ilustração, em decisão proferida em 2011, no âmbito do processo administrativo CVM n° RJ 2010/16665, de relatoria do Diretor Otávio Yazbek, a CVM julgou o recurso interposto pela Mahle Metal Leve S.A. contra entendimento da área técnica acerca do tratamento contábil do ágio decorrente de reorganização societária envolvendo sociedades sob controle comum. Para um melhor entendimento da questão, torna-se fundamental uma breve descrição do caso. Em 27 de setembro de 2010, a Mahle protocolou consulta a respeito do tratamento contábil a ser dado a ágio por expectativa de rentabilidade futura decorrente de reorganização societária envolvendo entidades do "Grupo Mahle". No caso em tela, a Mahle Metal Leve S.A. adquiriu a totalidade das quotas da Mahle Participações Ltda. (ambas as sociedades controladas pela sociedade alemã Mahle Industriebeteiligungen GmBh), sendo que a Mahle Participações Ltda incorporou uma terceira empresa do grupo: a Mahle Componentes de Motores do Brasil Ltda. A avaliação econômica das cotas da Mahle Participações Ltda foi efetuada por dois avaliadores independentes e a operação de incorporação da Mahle Componentes de Motores do Brasil Ltda foi deliberada em assembléia geral extraordinária, exclusivamente pelos acionistas não controladores. Considerando que a reorganização foi negociada e submetida à aprovação dos acionistas minoritários, a Mahle Metal Leve S.A. entende que o ágio gerado na aquisição da Mahle Participações Ltda poderia ser considerado como resultante de uma transação realizada entre partes independentes, sendo passível de registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade. A Superintendência de Normas Contábeis e Auditoria (SNC) se manifestou nos memorandos SNC/GNC/Nº037/10 e SNC/GNC/Nº045/10 no sentido de que a transação supracitada foi efetuada entre partes relacionadas, pelo que não teria havido "geração de riqueza", de forma que o não exercício do poder de voto do controlador na aprovação da reorganização não pode ser considerado suficiente 33 MARTINS, Eliseu; IUDÍCIBUS, Sérgio de. Ágio Interno – É um mito?. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga; LOPES, Alexsandro Broedel. Controvérsias Jurídico-Contábeis. 4o volume. São Paulo: Dialética, 2013. p. 83-103. Fl. 5373DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 127 para caracterizar a transação como "arm’s length" e, conseqüentemente, autorizar o reconhecimento do ágio. A Superintendência de Relações com Empresas (SEP) comunicou o entendimento da SNC por meio do Ofício/CVM/SEP/GEA-5/Nº002/2011, sendo que a Mahle Metal Leve S.A. apresentou recurso reiterando os mesmos argumentos apresentados anteriormente. O diretor relator Otávio Yazbek assinalou que embora o CPC 15 não seja aplicável em caso de combinações de negócios sob controle comum, também é importante que seja reconhecido que tal não aplicação do CPC 15 decorre do fato que tal norma foi elaborada pensando-se no âmbito das demonstrações financeiras consolidadas. Assim, entendeu-se que deverá ser observado “in casu” se estão presentes as características que, em operações realizadas intragrupo, usualmente impedem o reconhecimento de ágio. A título de exemplo, não seria possível reconhecer o ágio naquelas operações justamente em que não há nenhuma verdadeira alteração patrimonial no âmbito das demonstrações consolidadas. Todavia, no voto, foi considerado que no caso em tela, a discussão diz respeito ao reconhecimento do ágio nas demonstrações financeiras (individuais) da Mahle Metal Leve S.A., sendo que houve inequívoco ganho patrimonial decorrente da operação, uma vez que a Mahle Metal Leve S.A. recebeu em decorrência da operação um ativo que ela não possuía antes, isto é, ela não detinha os potenciais lucros futuros da Mahle Participações Ltda. Ademais, a partir de uma interpretação do conceito de partes relacionadas presente no Pronunciamento Técnico CPC 05, que trata da divulgação de partes relacionadas, a deliberação tomada pelos minoritários pode ser entendida como uma relação entre partes independentes, além de legitimar a operação. Nessa linha, os acionistas minoritários poderiam ser considerados como terceiros em relação ao grupo societário e deliberariam em função de um interesse econômico próprio. Diante do exposto, a CVM reconheceu a possibilidade de reconhecimento de ágio e a respectiva aplicação do Pronunciamento Contábil CPC 15, uma vez que existe ganho patrimonial na Mahle Metal Leve S.A., que não poderia deixar de ser reconhecido, já que as partes que deliberaram e aprovaram a operação podem ser consideradas independentes. Tendo em vista o exposto, o preconceito contra o ágio de operações entre partes dependentes cai por terra quando se verifica a validação de um caso pela CVM, sendo que o eventual não registro do ágio interno pode causar prejuízos diretos aos acionistas minoritários. Por fim, outra questão interessante é a seguinte. Fl. 5374DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 128 No âmbito da Contabilidade não há nenhuma norma contábil dispondo sobre o tratamento tributário em operações de combinações de negócios sob o controle comum. Em outras palavras, não há norma que trate do registro contábil das aquisições de participação societária intragrupo. Diante de uma lacuna normativa, cabe ao preparador da demonstração contábil construir a sua política contábil e desenvolver a sua norma contábil de modo a refletir de maneira fidedigna aquela transação econômica. Em situação tal qual a julgada pela CVM no caso Mahle, não tenho dúvidas de que a melhor forma de demonstrar aquela operação é exatamente registrar eventual ágio ou ganho por compra vantajosa. A discussão tem se tornado tão relevante que o órgão que normativa a contabilidade internacional, isto é, o IASB tem discutido minutas de normas com a temática do “Business Combinations under Common Control” (BUCC), de forma que nos próximos anos podemos ter uma norma contábil expressamente prevendo o registro do ágio interno. Isso não significa que a porteira esteja aberta. Somente haverá registro de ágio em tais operações quando houver substância econômica, de modo que as autoridades regulatórias poderão não concordar com o registro de alguns ágios e exigir a republicação das demonstrações financeiras, tal qual a CVM poderá fazer com relação às companhias por ela reguladas.” As considerações trazidas pelo Professor Eliseu Martins em seu segundo trabalho acima citado34 têm sua necessidade justificada e confirmada pela leitura feita pelo Relator do Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações da FIPECAFI. Na leitura do Relator, a definição de custo trazida pelo manual estabelece que o custo é o valor efetivamente despendido pela compra de ações de terceiros. Ocorre que “terceiro” é qualquer pessoa, física ou jurídica, autônoma, ainda que consista em parte relacionada. O referido manual da FIPECAFI, em sua 7ª edição, ainda confirma que a lógica de suas razões tem como premissa a elaboração de demonstrações consolidadas, que justifica o respeito ao princípio do registro dos ativos gerados internamente pelo valor de custo. Também verifica-se a explícita preocupação com operações artificiais. Vejamos: Por outro lado, haveria também como refutar o registro da parcela legalmente dedutível do ágio gerado internamente, ao se enxergá-la tecnicamente como um intangível gerado internamente. Dentro do Arcabouço Conceitual Contábil em vigor, considerando a mensuração a valores de entrada, não se admite o reconhecimento de um ativo que não seja por seu custo de aquisição. Um intangível gerado internamente, como no caso em comento, embora gere 34 MARTINS, Eliseu; IUDÍCIBUS, Sérgio de. Ágio Interno – É um mito?. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga; LOPES, Alexsandro Broedel. Controvérsias Jurídico-Contábeis. 4o volume. São Paulo: Dialética, 2013. p. 83-103. Fl. 5375DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 129 benefícios econômicos inquestionáveis para uma dada entidade, tem o seu reconhecimento contábil obstado por uma simples razão: a ausência de custo para ser confrontado com benefícios gerados e permitir, com isso, a apuração de lucros consentâneos com a realidade econômica da entidade. (...) Só que, no caso desses créditos tributários derivados de operações societária entre empresas sob controle comum, não há, na essência, e também na figura das demonstrações consolidadas, qualquer desembolso que lhes dê suporte. Direitos obtidos sem custo, como direitos autorais, por exemplo, não são contabilizados; o goodwill (fundo de comércio) desenvolvido sem custo ou com custo diluído ao longo de vários anos na forma de despesas já reconhecidas também não é contabilizado; patentes criadas pela empresa são registradas apenas pelo seu custo etc. Por que os direitos de pagar menos tributos futuros, advindos de operações com ausência de propósito negocial e permeadas por abuso de forma, seriam registrados? Essas seriam discussões no campo técnico e conceituai a serem travadas. Contudo, estimulando um pouco mais o debate, deve-se atentar para uma questão sobremaneira crucial para a Contabilidade. Do ponto de vista institucional e moral da profissão contábil, e por que não político, admitir-se o registro do ativo fiscal implica estimular o surgimento de uma indústria do ágio? Assim, à parte possíveis controvérsias conceituais, o procedimento mais adequado, técnica e eticamente, é não se proceder ao reconhecimento do ativo fiscal diferido nessas operações."(g.n.) A mesma preocupação com a artificialidade e com a irrelevância de seu registro sob a ótica das demonstrações consolidadas se evidencia na 10ª edição do Manual da FIPECAFI, atualizada para as normas contábeis internacionais, também transcritas pelo Relator, das quais se extrai: Nesse sentido, vale lembrar que a CVM vedava fortemente esse tipo de prática (vide Ofício-Circular CVM SNC/SEP nº 01/2007), uma vez que a operação se realizava entre entidades sob controle comum e, portanto, careciam de substância econômica (nenhuma riqueza era gerada efetivamente em tais operações). Além disso, o ágio fundamentado em rentabilidade futura (goodwill) proveniente de combinações entre entidades sob controle comum era eliminado nas demonstrações consolidadas da controladora final, tornando inconsistente o reconhecimento desse tipo de ágio gerado internamente (na ótica do grupo econômico não houve geração de riqueza). (g.n.) Verifica-se, portanto, que claramente a recomendação de não registrar o ágio interno vincula-se à existência de ágios interno fictício, criado por essa indústria do ágio e à elaboração de demonstrações consolidadas, premissas essas que, ambas, não existem no caso concreto, justificando tratamento distinto conforme já conferiu a CVM no caso Mahle Metal Leve. Mesmo sob a regência da Lei nº 12.973/14, independentemente do tratamento contábil, entendo mandatório o registro do ágio interno como decorrência da própria lei tributária. Ocorre que mesmo na redação alterada do Decreto-lei nº 1.597/77, o texto legal comanda o desdobramento do custo de aquisição em três diferentes blocos (valor proporcional do patrimônio líquido, mais ou menos valia de ativos e goodwill), inexistindo dispensa de Fl. 5376DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 130 desdobramento de custo de aquisição quando a aquisição de participação societária se der entre partes dependentes. Vejamos: “Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação adquirida, e o valor de que trata o inciso I do caput; e III - ágio por rentabilidade futura (goodwill), que corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I e II do caput.” (g.n.) A vedação trazida pela Lei nº 12.973/14 envolve tão somente a exclusão do goodwill gerado em aquisição entre partes dependentes, mas não impede o registro do ágio como resultado do desdobramento do custo de aquisição, que não mais se amortiza contabilmente sob os novos padrões contábeis, afetando o lucro real mediante exclusão. Portanto, tanto no cenário anterior quanto no posterior à vigência da Lei nº 12.973/14, existe uma obrigatoriedade de desdobramento do custo de aquisição considerando o ágio por rentabilidade futura. Por fim, vale mencionar que hoje consolidado o entendimento do Superior Tribunal de justiça acerca da dedutibilidade do ágio interno, entendimento este bem explanado no REsp 2.026.473: “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. FIM DE PREQUESTIONAMENTO. MULTA. DESCABIMENTO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. ÁGIO. DESPESA. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. OPERAÇÃO ENTRE PARTES DEPENDENTES. POSSIBILIDADE. NEGÓCIO JURÍDICO ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGAL. EMPRESA-VEÍCULO. PRESUNÇÃO DE INDEDUTIBILIDADE. ILEGALIDADE. 1. Não há violação do art. 1.022, II, do CPC/2015 quando o órgão julgador, de forma clara e coerente, externa fundamentação adequada e suficiente à conclusão do acórdão embargado, como no caso dos autos. 2. Hipótese em que a Corte Regional apresentou motivação clara e expressa a respeito: a) da possibilidade de dedução do ágio no caso concreto, visto que o instituto teria efetivamente ocorrido (e não artificialmente criado); b) da impossibilidade de criação de hipóteses de "indedutibilidade" não previstas na lei, tal como pretendeu fazer o Fisco; c) da extensão da Lei n. 9.532/1997, notadamente dos seus arts. 7º e 8º; d) da ocorrência efetiva de investimento (aporte de recursos), tendo enfrentado diretamente as questões postas em discussão e entregado a prestação jurisdicional nos limites da lide. Fl. 5377DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 131 3. Quanto à alegada violação do art. 1.026, § 2º, do CPC, assiste razão jurídica à recorrente, uma vez que os aclaratórios foram interpostos com o objetivo de prequestionamento, pelo que aplicável a Súmula 98 do STJ no particular. 4. A controvérsia principal dos autos consiste em saber se agiu bem o Fisco ao promover a glosa de despesa de ágio amortizado pela recorrida com fundamento nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, sob o argumento de não ser possível a dedução do ágio decorrente de operações internas (entre sociedades empresárias dependentes) e mediante o emprego de "empresa-veículo". 5. Ágio, segundo a legislação aplicável na época dos fatos narrados na inicial, consistiria na escrituração da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). 6. Em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital. 7. A exceção à regra da indedutibilidade do ágio está inserida nos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/1997, os quais passaram a admitir a dedução quando a participação societária é extinta em razão de incorporação, fusão ou cisão de sociedades empresárias. 8. A exposição de motivos da Medida Provisória n. 1.602/1997 (convertida na Lei n. 9.532/1997) visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que fossem acarretados efeitos econômico-tributários que a justificassem. 9. O Código Tributário Nacional autoriza que a autoridade administrativa promova o lançamento de ofício quando "se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação" (art. 149, VII) e também contém norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único), a qual poderia, em última análise, até mesmo justificar a requalificação de negócios jurídicos ilícitos/dissimulados, embora prevaleça a orientação de que a "plena eficácia da norma depende de lei ordinária para estabelecer os procedimentos a serem seguidos" (STF, ADI 2446, rel. Min. Carmen Lúcia). 10. Embora seja justificável a preocupação quanto às organizações societárias exclusivamente artificiais, não é dado à Fazenda, alegando buscar extrair o "propósito negocial" das operações, impedir a dedutibilidade, por si só, do ágio nas hipóteses em que o instituto é decorrente da relação entre "partes dependentes" (ágio interno), ou quando o negócio jurídico é materializado via "empresa-veículo"; ou seja, não é cabível presumir, de maneira absoluta, que esses tipos de organizações são desprovidos de fundamento material/econômico. 11. Do ponto de vista lógico-jurídico, as premissas em que se baseia o Fisco não resultam automaticamente na conclusão de que o "ágio interno" ou o ágio resultado de operação com o emprego de "empresa-veículo" impediria a dedução do instituto em exame da base de cálculo do lucro real, especialmente porque, até 2014, a legislação era silente a esse respeito. 12. Quando desejou excluir, de plano, o ágio interno, o legislador o fez expressamente (com a inclusão do art. 22 da Lei n. 12.973/2014), a evidenciar que, anteriormente, não havia vedação a ele. Fl. 5378DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 132 13. Se a preocupação da autoridade administrativa é quanto à existência de relações exclusivamente artificiais (como as absolutamente simuladas), compete ao Fisco, caso a caso, demonstrar a artificialidade das operações, mas jamais pressupor que o ágio entre partes dependentes ou com o emprego de "empresa-veículo" já seria, por si só, abusivo. 14. No caso concreto, adotando o cenário fático narrado na sentença e no acórdão, em razão dos limites impostos pela Súmula 7 do STJ, não há demonstração de que as operações entabuladas pela parte recorrida foram atípicas, artificiais ou desprovidas de função social, a ponto de justificar a glosa na dedução do ágio. 15. Recurso especial parcialmente provido, apenas para afastar a multa imposta em face da interposição dos embargos de declaração. (REsp n. 2.026.473/SC, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 5/9/2023, DJe de 19/9/2023.)” (g.n.) Sobre o acórdão mais recente do STJ mencionado pelo Relator35, que veda a dedução do ágio interno, cabem algumas ressalvas. Tratava-se de caso em que se considerou artificial a estrutura organizada por meio de empresa-veículo voltada exclusivamente a viabilizar o aproveitamento do ágio, o que não ocorreu no caso presente no qual a multa qualificada foi expressamente afastada. Por sua vez, sobre o acórdão CARF nº 9101-006.843 mencionado como representativo do estágio atual dos debates na Câmara Superior de Recursos fiscais, além de não representar a estrutura atual da câmara superior de recursos fiscais, foi prolatado em composição que contava com a atuação de conselheiro suplente. Já no cenário atual de composição definitiva daquele colegiado, as votações têm se dado por voto de qualidade, como evidencia o Acórdão 9101-007.314 de 1 de abril de 2025, o que demonstra pelo menos a ausência de pacificação do entendimento sobre o tema. Desta feita, o caráter interno do ágio não impede por si só a glosa, razão pela qual, afastada a simulação no caso concreto pelo próprio relator, a glosa deve ser afastada. 7.3 EFETIVO PAGAMENTO Firmamos a premissa de que a legislação não exige o pagamento com trânsito financeiro direto do adquirente para o alienante para que se considere efetiva a aquisição e assumido o ônus econômico correspondente. No caso, é verdade que o preço acertado quando do registro original do ágio não foi pago via transferência bancária direta, mas foi inquestionavelmente quitado mediante a cessão de posições ao alienante e confusão patrimonial com ele que, de outra maneira, teriam implicado recebimento dos recursos e subsequente pagamento nos moldes do que pretendia a fiscalização, exigência que entendo impertinente. 35 REsp n. 2.152.642/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 05/11/2024, DJe de 11/11/2024. Fl. 5379DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 133 Além disso, o pagamento em questão deu causa à apuração de ganhos de capital, do que trataremos adiante. 7.4 APURAÇÃO E TRIBUTAÇÃO DOS GANHOS DE CAPITAL COMO ELEMENTO DE CONVICÇÃO A dedutibilidade do ágio pago na aquisição de participação societária independe do tratamento tributário de tal sobrepreço na perspectiva do vendedor. A apuração e efetiva tributação de ganhos de capital não é elemento essencial, mas corrobora a higidez de operações geradoras de ágio. Trata-se de análise útil nos casos de ágio decorrente de aquisição de participações entre partes dependentes, sendo que a utilização de estruturas que impeçam ou provoquem o diferimento da tributação de ganhos de capital, ao mesmo tempo em que se gera ágio, recorrentemente apontada como indicativa de simulação. Por outro lado, ainda que o ágio ocorra em uma operação entre partes dependentes, havendo a tributação do sobrepreço auferido pelo alienante a título de ganho de capital, não há que se falar em qualquer caráter de fraude, dolo ou simulação, pois seria ilógico sustentar haver planejamento tributário abusivo em que o vendedor paga uma alíquota combinada de 34% de IRPJ e CSLL sobre os ganhos de capital para que o adquirente da participação tenha, só após a união entre a investidora e a investida, a dedução parcelada ao longo de no mínimo 5 anos de uma quantia via de regra equivalente. Como consequência de tal raciocínio, havendo a comprovação do pagamento de tributo sobre o ganho de capital do vendedor, estará demonstrado por si só o caráter lícito da operação. No caso em tela, o ganho no montante de R$ 995.732.356,06 foi verificado, apurado e computado na apuração do lucro real conforme evidencia a DIPJ de 2006, em sua Ficha 06A, Linha 42, de fls. 2353. A troca de uma dedução equivalente a 34% por uma tributação também de 34% não me parece favorecer o contribuinte no caso concreto sob análise, corroborando que, a Fl. 5380DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 134 prevalecer a visão do Relator, estar-se ia condenando um verdadeiro “antiplanejamento” tributário. Este elemento confirma, portanto, a realidade da operação que a distingue dos ágios internos simulados, este sim condenáveis. 7.5 PROPÓSITO NEGOCIAL E RESPEITO AO VALOR DE MERCADO O Recorrente ainda sustenta que a operação teve propósito negocial legítimo e que o preço firmado respeitou parâmetros de mercado, inclusive como meio de evitar a aplicação das regras de distribuição disfarçada de lucros. Conforme as premissas teóricas firmadas, não há na legislação brasileira permissivo legal para se exigir propósito extrafiscal para assegurar a dedução fiscal do ágio. Entendo, contudo, que tal propósito foi demonstrado no caso em questão. Como bem esclarece o Recorrente, toda a movimentação societária foi motivada pela pretensão de um dos sócios da VBC de retirar-se da sociedade e alienar suas ações no mercado, operação cuja execução demandava que este sócio tivesse apenas ações livres, alocando-se as ações bloqueadas que garantiam dívida com o BNDESPAR aos demais. Sobre o respeito a parâmetros de mercado, a preocupação com as regras de distribuição disfarçada de lucros se mostra verídica, pois relações entre as sociedades em questão, decorrentes da coparticipação na VBC implicaram autuação correspondente por suposta distribuição disfarçada de lucros, conforme se verifica dos Acórdãos CARF nºs 1101-001.471, 1402- 002.293, 1201-001.471 e 1401-002.822; este anulado por inovação no critério jurídico pela DRJ, e os demais cancelados pois a relação entre adquirente e alienante não era a de “pessoa ligada” nos termos do art. 60 do Decreto-lei nº 1.598/77, não inclui a relação entre partes que concomitantemente participam de uma terceira. Esta constatação não só justifica a preocupação com o respeito de parâmetros de marcado, já que autuações por Distribuição Disfarçada de Lucros houve, como também traz a lume a indeterminação da noção de “ágio interno”, que deve ensejar sua interpretação favoravelmente ao contribuinte dado que, à época, não havia o conceito de partes dependentes trazido pela Lei nº 12.973/14 pra impedir a exclusão do ágio interno. Vale dizer, à época, a relação que causava alguma preocupação do fisco para fins de IRPJ e CSLL era a relação entre partes ligadas, que inocorreu no caso em tela, ao passo em que a legislação relativa ao Imposto de Renda inclusive estimulava, até pouco tempo antes da geração do ágio em tela, a “geração do ágio interno” ao prever o diferimento da tributação dos correspondentes ganhos de capital no artigo 36 da Lei nº 10.637/02, que vigeu até o final do ano de 2006. Fl. 5381DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 135 7.6 AUSÊNCIA DE PREVISÃO DE ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO DA CSLL Relativamente à CSLL, penso que a dedutibilidade também se encontra assegurada pela legislação, sob a especial fundamentação de que as limitações à dedutibilidade do ágio existentes relativamente ao IRPJ não se aplicam à CSLL, inexistindo, por outro lado, qualquer previsão para a respectiva adição. A CSLL foi introduzida no ordenamento jurídico pátrio pela Lei nº 7.689/88 em tão astuta quanto maquiavélica manobra política visando a segregar parte da arrecadação federal de maneira tal que não fosse repartida com os demais entes federados (Art. 159 da Constituição Federal). Reduziu-se a alíquota do IRPJ e criou-se a CSLL. Assim como Eva, fruto de uma costela de Adão, pode-se dizer que a CSLL deriva, em certa medida, do IRPJ, mas assumiu vida própria resguardando sua autonomia. A base de cálculo da CSLL foi prevista pelo art. 2º da Lei nº 7.689/88, tendo passado por significativas alterações introduzidas pela Lei nº 8.034/90, que exacerbou a especificidade de sua base de cálculo. De maneira mais ampla, a base de cálculo da CSLL foi definida pelo art. 2º como o valor do resultado (contábil) do exercício, antes da provisão para o imposto de renda. As alterações promovidas pela Lei nº 8.034/90 deram maior concretude à sua base, relativamente a quais seriam as adições ou exclusões pertinentes. Vejamos as previsões introduzidas no § 1º de sua alínea “c”, tal como vigentes à época dos fatos: “c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período- base; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; (Incluído pela Lei nº 8.034, de 1990) 6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. (Incluído pela Lei nº 8.034, de 1990)” Fl. 5382DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8034.htm#art2 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 136 Nos itens 1 e 4, previu-se que eventuais variações do valor do patrimônio líquido (e somente dele) que implicassem alteração do resultado em decorrência do Método de Equivalência Patrimonial (Art. 248 da Lei nº 6.404/76) seriam fiscalmente neutras também para a apuração da CSLL. Não pretendeu, portanto, neutralizar os efeitos de variações do valor pago a título de ágio, pois este é imutável, já que se consubstancia no montante pago excedente ao patrimônio líquido no momento da aquisição, devendo ser registrado contabilmente de maneira apartada conforme determinação do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/77. Afirmar, portanto, que os itens 1 e 4 da alínea “c” acima transcritos imporiam a neutralidade fiscal do ágio, é desconsiderar sua imutabilidade e confundir patrimônio líquido com o sobrepreço, a ele excedente, é, na essência, assumir a falta de compreensão do conceito mais rudimentar de ágio. Anos depois sobreveio a Lei 8.981/95, que teve sua redação alterada pela Lei nº 9.065/95, restando seu artigo 57 da seguinte maneira “Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº 7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei nº 9.065, de 1995)” O dispositivo, muito embora traga aproximações entre a CSLL e o IRPJ quanto à apuração e pagamento (portanto, quanto ao vencimento, pagamento, período e dinâmica de apuração), ressalva que tais aproximações não avançariam sobre o critério quantitativo da regra matriz de incidência tributária, asseverando restarem mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, salvo alterações pontuais expressas nessa mesma lei. Deixou-se claro para além de qualquer dúvida minimamente razoável, a autonomia do critério quantitativo de cada um desses tributos. Essa autonomia foi novamente reafirmada pela primeira parte do art. 13 da Lei nº 9.249/95, curiosamente ao aproximar as bases de cálculo de ambas por meio de sua submissão à regra geral de dedutibilidade de despesas do art. 47 da Lei nº 4.506/64: “Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável; Fl. 5383DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L7689.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9065.htm#art1 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 137 II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços; III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços; IV - das despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores; V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica; VI - das doações, exceto as referidas no § 2º; VII - das despesas com brindes. 1º Admitir-se-ão como dedutíveis as despesas com alimentação fornecida pela pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados. § 2º Poderão ser deduzidas as seguintes doações: I - as de que trata a Lei nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991; II - as efetuadas às instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha sido autorizada por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do art. 213 da Constituição Federal, até o limite de um e meio por cento do lucro operacional, antes de computada a sua dedução e a de que trata o inciso seguinte; III - as doações, até o limite de dois por cento do lucro operacional da pessoa jurídica, antes de computada a sua dedução, efetuadas a entidades civis, legalmente constituídas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem serviços gratuitos em benefício de empregados da pessoa jurídica doadora, e respectivos dependentes, ou em benefício da comunidade onde atuem, observadas as seguintes regras: a) as doações, quando em dinheiro, serão feitas mediante crédito em conta corrente bancária diretamente em nome da entidade beneficiária; b) a pessoa jurídica doadora manterá em arquivo, à disposição da fiscalização, declaração, segundo modelo aprovado pela Secretaria da Receita Federal, fornecida pela entidade beneficiária, em que esta se compromete a aplicar integralmente os recursos recebidos na realização de seus objetivos sociais, com identificação da pessoa física responsável pelo seu cumprimento, e a não distribuir lucros, bonificações ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto; c) a entidade civil beneficiária deverá ser reconhecida de utilidade pública por ato formal de órgão competente da União.” (grifo nosso) Fl. 5384DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 138 Tamanho esforço legislativo em delimitar as aproximações e distanciamentos entre o IRPJ e a CSLL confirma a ausência de plena identidade entre ambos os tributos, notadamente quanto ao seu critério quantitativo. Muito embora ambos partam do lucro líquido contábil para sua apuração, cada qual sofre adições e exclusões próprios. Analisando, sob este arcabouço, o Decreto-lei nº 1.598/77, verificamos que seu artigo 25, na redação então vigente, exclui as contrapartidas de amortização do ágio apenas da determinação do lucro real (base de cálculo do IRPJ), não trazendo vedação relativamente à base de cálculo da CSLL. A previsão também confirma que, não fosse a ressalva ali prevista, tratar-se-ia de despesa a priori dedutível. “Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) (Vigência)” (grifo nosso) Ao seu turno, a permissão da dedutibilidade do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura (goodwill) introduzida no ordenamento pelo artigo 7º, III da Lei nº 9.532/97 faz referência unicamente ao Lucro Real, justamente porque somente a ele se aplicava a restrição do art. 25 do Decreto-lei nº 1.598/77. Por fim, é pertinente enfrentar o argumento de que o inciso III do art. 13 da Lei nº 9.249/95 impediria a dedução das despesas de amortização para a apuração da base de cálculo da CSLL. O argumento, parece-me, decorre da leitura parcial do inciso, que em sua parte final contém ressalva permitindo a dedução — respeitadas as regras gerais do artigo 47 da Lei nº 4.506/64 — das despesas correspondentes a quotas de amortização de bens móveis (como as participações societárias) intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços. A ressalva, aplicável ao caso em questão, refuta o argumento e confirma decorrer a dedutibilidade do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, de sua natureza de despesa com a aquisição de uma expectativa rentabilidade futura, dedutível a partir da consolidação da entidade que nele incorreu, com a entidade de onde advirão tais potenciais resultados futuros (matching principle). Afasta, também, a comum assertiva de tratar-se de benefício fiscal, permitindo que o sobrepreço, como despesa, seja confrontado com as potenciais receitas futuras que lhe deram causa. Entendo, portanto, procedente o Recurso Voluntário também relativamente à dedutibilidade do ágio para fins de apuração da base de cálculo da CSLL. 7.7 DISPOSITIVO Pelo exposto, conheço do Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento. Fl. 5385DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/Del1730.htm#art1iii http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/Del1730.htm#art8 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.189 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720069/2016-11 139 Assinado Digitalmente Lucas Issa Halah Fl. 5386DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 DA ADMISSIBILIDADE 2 DA DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA 3 DO MÉRITO 3.1 Da Prejudicial de Decadência 3.2 Das Glosas das Despesas com Amortização do “ágio átila” 3.2.1 Da Introdução 3.2.2 Das Condições e Requisitos que Envolvem a Dedutibilidade das Despesas com Amortização de Ágio, nos termos dos Arts. 7º e 8º, da Lei 9.532/97 3.2.3 Da Repulsa ao Ágio Interno 3.2.4 Das Operações Realizadas 3.2.5 Da Análise dos Ágios Amortizados pela MOVER 4 DOS PLEITOS SUBSIDIÁRIOS 4.1 Da Cobrança da Multa Isolada Cumulada com a Multa de Ofício 4.2 DA MULTA QUALIFICADA 4.3 DA PREJUDICIAL DE DECADÊNCIA RELACIONADA À QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO 4.4 DAS RESPONSABILIDADES TRIBUTÁRIAS 5 Dos Lançamentos Reflexos de CSLL 6 DA CONCLUSÃO Declaração de Voto 7 ÁGIO INTERNO 7.1 Premissas teóricas sobre o ágio 7.2 Ágio interno 7.3 Efetivo pagamento 7.4 Apuração e tributação dos ganhos de capital como elemento de convicção 7.5 PROPÓSITO NEGOCIAL E RESPEITO AO VALOR DE MERCADO 7.6 Ausência de previsão de adição à base de cálculo da CSLL 7.7 Dispositivo

score : 1.0
10976954 #
Numero do processo: 10882.720271/2011-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 26 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Jul 21 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 OMISSÃO DE RECEITA. LUCRO ARBITRADO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO DE LUCRO. ART. 528, PARÁGRAFO ÚNICO, DO RIR/99. No caso de pessoa jurídica com atividades diversificadas tributadas com base no lucro presumido, não sendo possível a identificação da atividade a que se refere a receita omitida, esta será adicionada àquela que corresponder o percentual mais elevado
Numero da decisão: 1202-001.626
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Liana Carine Fernandes de Queiroz – Relatora Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Aug 02 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Segunda Câmara

ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 OMISSÃO DE RECEITA. LUCRO ARBITRADO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO DE LUCRO. ART. 528, PARÁGRAFO ÚNICO, DO RIR/99. No caso de pessoa jurídica com atividades diversificadas tributadas com base no lucro presumido, não sendo possível a identificação da atividade a que se refere a receita omitida, esta será adicionada àquela que corresponder o percentual mais elevado

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção

dt_publicacao_tdt : Mon Jul 21 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 10882.720271/2011-11

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7278524

dt_registro_atualizacao_tdt : Mon Jul 21 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 1202-001.626

nome_arquivo_s : Decisao_10882720271201111.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ

nome_arquivo_pdf_s : 10882720271201111_7278524.pdf

secao_s : Primeira Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Liana Carine Fernandes de Queiroz – Relatora Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

dt_sessao_tdt : Thu Jun 26 00:00:00 UTC 2025

id : 10976954

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Aug 02 09:36:51 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1839335916143902720

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-21T14:59:49Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-21T14:59:49Z; Last-Modified: 2025-07-21T14:59:49Z; dcterms:modified: 2025-07-21T14:59:49Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-21T14:59:49Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-21T14:59:49Z; meta:save-date: 2025-07-21T14:59:49Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-21T14:59:49Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-21T14:59:49Z; created: 2025-07-21T14:59:49Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; Creation-Date: 2025-07-21T14:59:49Z; pdf:charsPerPage: 1269; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-21T14:59:49Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10882.720271/2011-11 ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 27 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE CAMARGOIL COMÉRCIO E SERVIÇOS LTDA. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 OMISSÃO DE RECEITA. LUCRO ARBITRADO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO DE LUCRO. ART. 528, PARÁGRAFO ÚNICO, DO RIR/99. No caso de pessoa jurídica com atividades diversificadas tributadas com base no lucro presumido, não sendo possível a identificação da atividade a que se refere a receita omitida, esta será adicionada àquela que corresponder o percentual mais elevado ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Liana Carine Fernandes de Queiroz – Relatora Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). Fl. 331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 2 RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto em face do Acórdão 07-41.680 - 6ª Turma da DRJ/FNS, que julgou parcialmente procedente a Impugnação do contribuinte, mantendo em parte o lançamento fiscal de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-calendários 2006 e 2007, decorrente de omissão de receitas (depósitos bancários de origem não comprovada) para fins de arbitramento de lucros, nos termos dos arts. 529, 530 e 532 do Decreto n. 3.000/99, então vigente; ainda, exonerou integralmente o lançamento de PIS e COFINS constante do auto de infração, por vício quanto ao período de apuração das contribuições considerado no auto fiscal. O julgado restou assim ementado: 1.1 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007 LUCRO ARBITRADO. O lucro arbitrado das pessoas jurídicas é determinado mediante a aplicação, sobre a receita bruta, quando conhecida, dos percentuais fixados para a presunção do lucro, acrescidos de 20%. OMISSÃO DE RECEITA. LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE APURAÇÃO. O percentual de presunção do lucro de 1,6% sobre a receita bruta auferida aplica-se unicamente à atividade de revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural. Quando não for possível determinar se os créditos e/ou depósitos bancários de origem não comprovada se referem a essas receitas, deve-se aplicar o percentual mais elevado correspondente às receitas obtidas nas atividades desenvolvidas pelo Contribuinte. 1.2 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Ano-calendário: 2006, 2007 COFINS. PERÍODO DE APURAÇÃO MENSAL. O período de apuração da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social é, em regra, mensal. 1.3 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2006, 2007 Fl. 332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 3 CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. PERÍODO DE APURAÇÃO MENSAL. O período de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep é, em regra, mensal. 1.4 ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2006, 2007 LANÇAMENTO DECORRENTE. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. Aplica-se à tributação da CSLL a solução dada ao lançamento principal em face da estreita relação de causa e efeito. Portanto, o decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que com ele compartilha o mesmo fundamento factual e para o qual não há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso. INTIMAÇÃO. ARTIGO 23 DO DECRETO Nº 70.235/1972. As intimações, em sede de processo administrativo fiscal federal, devem ser efetuadas conforme o prescrito no artigo 23 do Decreto nº 70.235/1972. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte. Transcrevo, do Acórdão de Impugnação, o relatório processual: Trata-se de quatro autos de infração lavrados contra a sociedade empresária Camargoil Comércio e Serviços Ltda onde foram lançados Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ (fls. 179 a 191), Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL (fls. 208 a 218), Contribuição para o PIS/Pasep (fls. 192 a 199) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins (fls. 200 a 207), todos relativos a fatos geradores ocorridos nos anos-calendário 2006 e 2007 e acrescidos de multa de ofício de 75% e juros. Fl. 333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 4 Os valores lançados, com juros calculados até 31/01/2011, correspondem aos montantes discriminados abaixo: Da leitura dos autos de infração relativos a IRPJ e a CSLL e, em especial, do Termo de Constatação Fiscal (fls. 176 a 178), que é parte integrante deles, depreende-se que os referidos lançamentos decorreram da apuração de: a) omissão de receitas operacionais declaradas na DIPJ relativa ao ano-calendário 2006; b) omissão de receita apurada, nos anos-calendário 2006 e 2007, com base na presunção prevista no artigo 42 da Lei nº 9.430/1996, em decorrência da não comprovação, pela Autuada, da origem de valores creditados/depositados em contas bancárias de sua titularidade. Ao tratar especificamente dos lançamentos de IRPJ e de CSLL relativos ao ano-calendário 2006, a autoridade lançadora aduz que foi considerado, a título de omissão de receita apurada com base na presunção prevista no artigo 42 da Lei nº 9.430/1996, somente a diferença entre o montante dos depósitos/créditos efetuados em suas contas correntes de origem não comprovada e o valor da receita declarada em DIPJ, conforme demonstrado na planilha abaixo, que consta no parágrafo 19 do Termo de Constatação Fiscal: Fl. 334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 5 Os lançamentos de IRPJ e de CSLL, segundo a autoridade lançadora, foram efetuados por arbitramento do lucro, com fundamento no disposto no inciso III do artigo 530 do Regulamento do Imposto de Renda 1 (Decreto nº 3.000/1999), visto que a Autuada, embora devidamente intimada, não apresentou "os livros e documentos da sua escrituração". Já os lançamentos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins foram efetuados somente sobre a omissão de receita apurada, nos anos-calendário 2006 e 2007, com base na presunção prevista no artigo 42 da Lei nº 9.430/1996, sendo que, para o ano-calendário 2006, foi considerada como base de cálculo somente a diferença entre o montante dos depósitos/créditos efetuados em suas contas correntes de origem não comprovada e o valor da receita declarada em DIPJ. Devidamente intimada dos lançamentos em 22/02/2011 (fls. 187/188, 196/197, 204/205 e 214/215), a Autuada apresentou, em 23/03/2011, a impugnação de fls. 232 a 259, instruída com os documentos de fls. 260 a 276. Diz que "é empresa tradicional sediada na cidade de Osasco" e que tem como objeto social, dentre outros, "a venda e a revenda de óleo combustível recuperado, óleo combustível residual ou contaminado com água", conforme demonstrado no seu Contrato Social e na sua última alteração. Afirma que compareceu à Delegacia da Receita Federal do Brasil em Osasco/SP para expor as razões da não Fl. 335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 6 apresentação dos documentos solicitados pela autoridade fiscal e para requerer a prorrogação do prazo para apresentação dos mesmos. Assevera que, malgrado seu pedido, a autoridade lançadora achou por bem elaborar autuações, aplicando a metodologia do arbitramento do lucro para apurar IRPJ, CSLL, Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins. Afirma que "é nulo o auto de infração que ora se hostiliza, em face da sua manifesta impropriedade, especialmente por inexistência de justa causa para a sua lavratura contra a Impugnante, por inocorrência de qualquer ilicitude, muito menos a irrogada na peça acusatória". Aduz que "inexistindo justa causa para a lavratura do auto de infração sob impugnação, ilegítimo e nulo se apresenta a proposta de lançamento que ora se hostiliza". Assevera que "não vulnerou os dispositivos legais inseridos no auto de infração, não podendo ser penalizada pela multa isolada de 75%, por um arbitramento realizado precocemente, visto a atipicidade de conduta". Alega que no presente caso deveria ter sido aplicado o princípio "in dubio contra fiscum" previsto no artigo 112 do CTN, visto que "os fatos que deram suporte à Autuação e via de consequência à presente Impugnação, bem como às circunstâncias materiais do fato, levam a concluir que podem remanescer dúvidas no tocante a capitulação legal do fato e suas circunstâncias materiais". Assevera que, da análise dos autos, é possível verificar que os valores apontados como base de cálculo nas autuações possuem "erros em formação", tornando imprestáveis os lançamentos. Aduz que a planilha do parágrafo 19 do Termo de Constatação Fiscal indica que foram considerados, de forma indevida, nas bases de cálculo referentes aos 4 trimestres de 2006, valores já declarados. Alega que ocorreu erro na apuração das bases de cálculo relativas ao 4º trimestre de 2006, pois o valor da receita declarada foi indevidamente considerado como o correspondente a diferença entre o montante dos depósitos/créditos efetuados em suas contas correntes de origem não comprovada e o próprio valor da receita declarada. Afirma que a cobrança presente nos autos de infração é totalmente indevida, visto que recolheu os tributos devidos nas datas corretas. Frisa que para fins de determinação do lucro arbitrado aplicam-se sobre a receita bruta "os percentuais de arbitramento previstos na legislação de regência (art. 532 do RIR/1999 e art. 41 da IN Fl. 336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 7 SRF nº 93/1997), que variam de 1,92% a 45%, de acordo com a espécie de atividade geradora da receita'. Ressalta que a sua atividade principal, conforme exposto na cláusula 4ª do seu contrato social, é a "venda e revenda de óleo combustível ou óleo combustível residual ou contaminado com água". Frisa que também estão englobadas no seu objeto social as seguintes atividades: - Prestação de serviço de retirada ou compra de óleo combustível residual ou contaminado com água proveniente de navios, barcos, embarcações ou tanques de empresa para recuperação; - Beneficiamento e recuperação de óleo combustível residual ou contaminado com água e afins do ramo; - Prestação de serviço em manutenção de caldeiras, fornos, maçarico, tanques e instalações que se utilizam óleo combustível; - Transporte rodoviário de cargas e produtos perigosos; Locação de espaço para armazenagem de óleo combustível recuperado ou óleo combustível residual ou contaminado na própria instalação; Ressalta que a sua atividade principal na revenda de óleo combustível derivado de petróleo está regularmente informada no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica, conforme se vê no seguinte comprovante de inscrição e de situação cadastral: Fl. 337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 8 Frisa que o código CNAE 4687-7/02 abrange o comércio de resíduos "de óleo combustível utilizados em navios", conforme demonstrado pela tela reproduzida abaixo: Alega que a percentual que deveria ter sido aplicado sobre a receita bruta para se chegar ao lucro arbitrado para fins de exigência de IRPJ é o de 1,6%, previsto no inciso I do §1º do artigo 519 do Regulamento do Imposto de Renda, acrescido de 20%, por força do disposto no artigo 532 desse mesmo Regulamento. Aduz que a autoridade lançadora, ao embasar as autuações em presunções, deixou de trabalhar dentro da legalidade. Frisa que o princípio da igualdade deve ser observado no julgamento administrativo, mediante a análise objetiva e imparcial dos fatos e meios legais alegados por ambas as partes. Requer, por fim, a anulação dos autos de infração hostilizados. Requer, também, que "as intimações sejam feitas em nome do Patrono Aguinaldo da Silva Azevedo OAB/SP nº 160.198, com endereço à Rua Riachuelo, 96 - Conjunto 401 - Centro - CEP 01007-000 - São Paulo - SP". É o relatório. Fl. 338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 9 Cientificada do Acórdão de Impugnação em 22/05/2018 (Termo de Ciência na fls. 326-328), a Recorrente interpôs recurso voluntário em 18/06/2018, conforme Termo de Análise de Solicitação de Juntada, fl. 306. Nas razões de sua insurgência em face do referido acórdão, limita-se a recorrente a reiterar os argumentos esposados em sua impugnação; sustenta, preliminarmente, a nulidade do auto de infração por a) ausência de justa causa para o lançamento fiscal, e b) por violar o art. 112 do CTN, ao impor interpretação da lei tributária de modo menos favorável ao contribuinte; no mérito, sustenta a a) a existência de erro na base de cálculo da autuação para o IRPJ e para a CSLL; b) erro no cálculo do arbitramento do lucro, eis que a alíquota de presunção a ser aplicada era de 1,6%, considerando a atividade principal da recorrente. Requereu, ao final, que seja “julgada totalmente procedente a presente Recurso Voluntário ao Conselho de Contribuintes, anulando a presente autuação com o seu devido arquivamento, visto a ocorrência demonstrada no erro na base de cálculo do presente autuação, bem como a utilização de alíquota incorreta para o arbitramento, imprestabilizando por completo a exaração, visto restringir o direito de defesa da Recorrente, ferindo os princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório”. É o relatório. VOTO Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz, Relatora. O recurso voluntário é tempestivo, eis que interposto no prazo previsto no art. 33 do Decreto n. 70.235/72. 1 PRELIMINARMENTE: NÃO CONHECIMENTO PARCIAL DO RECURSO. AUSÊNCIA DE SUCUMBÊNCIA QUANTO À RETIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DOS LANÇAMENTOS A autuada, inconformada com o Acórdão de Impugnação, interpôs o presente recurso, sustentando a existência de erro na base de cálculo da autuação para o IRPJ e para a CSLL e, ainda, erro no cálculo do arbitramento do lucro, eis que a alíquota de presunção a ser aplicada era de 1,6%, considerando a atividade principal da recorrente, e não a considerada pela autoridade fiscal. Quanto ao erro na base de cálculo da autuação para o IRPJ e para a CSLL, tenho que carece de interesse de agir recursal ao autuado, eis que apenas reitera os argumentos constantes da Impugnação e que já foram acolhidos pela Acórdão da DRJ, que julgou parcialmente procedente a autuação, realizando o decote dos valores indevidos da base de cálculo para Fl. 339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 10 apuração dos tributos em virtude da omissão das receitas. Por essas razões, não conheço do recurso nesta parte, dada a inexistência de sucumbência. Passo ao enfrentamento do recurso quanto às suas demais razões. 2 DA PREJUDICIAL DE NULIDADE: ARGUIDA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. TRANSFERÊNCIA DA ANÁLISE PARA O MÉRITO RECURSAL Conforme relatado, sustenta a recorrente, preliminarmente, a nulidade do auto de infração por a) ausência de justa causa para o lançamento fiscal, e b) por violar o art. 112 do CTN, ao impor interpretação da lei tributária de modo menos favorável ao contribuinte. Considerando que a prefacial confunde-se com o próprio mérito da autuação, demandando o enfrentamento da existência de razões bastantes para o lançamento fiscal em face da autuada e a aplicação escorreita do enquadramento jurídico-tributário por ocasião da autuação, passo a examinar a matéria no mérito. 3 DO MÉRITO No mérito, sustenta ainda a recorrente a existência de erro na eleição da alíquota para o cálculo da presunção de lucro utilizada na metodologia de arbitramento pela autoridade lançadora; alteraca que o percentual aplicado pela autoridade lançadora sobre a receita bruta para se chegar ao lucro arbitrado para fins de exigência de IRPJ (9,6%) deveria ser de 1,6%, previsto no inciso I do §1º do artigo 519 do Regulamento do Imposto de Renda, acrescido de 20%, por força do disposto no artigo 532 desse mesmo Regulamento. Contudo, nesse ponto, a matéria foi examinada à suficiência no acórdão recorrido, estando justificada a alíquota aplicada pela autoridade fiscal com fundamento no parágrafo único do art. 528 do RIR/99, cuja redação transcrevo: Art. 528. Verificada omissão de receita, o montante omitido será computado para determinação da base de cálculo do imposto devido e do adicional, se for o caso, no período de apuração correspondente, observado o disposto no art. 519 (Lei nº 9.249, de 1995, art. 24). Parágrafo único. No caso de pessoa jurídica com atividades diversificadas tributadas com base no lucro presumido, não sendo possível a identificação da atividade a que se refere a Fl. 340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-001.626 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.720271/2011-11 11 receita omitida, esta será adicionada àquela que corresponder o percentual mais elevado (Lei nº 9.249, de 1995, art. 24, § 1º). Ademais, imposta consignar que a própria autuada informou, na sua DIPJ, relativa ao ano-calendário 2006, conforme se vê nas fls. 142 a 150 dos autos, que as receitas declaradas se sujeitar-se-iam ao percentual de 8%. Registre-se ainda que a recorrente, embora alegue erro na alíquota de presunção aplicada, não apresentou nenhuma prova de que os depósitos de origem não comprovada se refeririam à sua atividade principal, de "revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural", que ensejaria a aplicação da alíquota desejada, de 1,6%. Não merece nenhum reparo, portanto, o coeficiente utilizado pela autoridade fiscal para o arbitramento do lucro, devendo ser mantida a autuação. Por fim, as alegações recursais de nulidade, transferidas para o mérito, hão de ser rejeitadas, em vista da evidente existência de fundamentos de fato e de direito que alicerçam a autuação fiscal, conforme acima esposado. Ainda, no que toca à suposta violação do art. 112 do CTN, importa asseverar – notadamente diante da impugnação demasiada genérica feita pelo contribuinte – que a aplicação da norma tributária ao caso respeitou os direitos fundamentais do contribuinte, não se evidenciando qualquer interpretação mais gravosa ou prejudicial na aplicação da lei. Irreparável, portanto, o acórdão recorrido. 4 CONCLUSÃO Pelo exposto, voto pelo conhecimento parcial do recurso, não conhecendo da alegação de erro na base de cálculo dos lançamentos, por ausência de interesse de agir, e, na parte conhecida, desprover o recurso, mantendo integralmente o acórdão recorrido, por seus próprios fundamentos. Assinado Digitalmente LIANA CARINE FERNANDES DE QUEIROZ Fl. 341DF CARF MF Original Acórdão Relatório 1.1 Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ 1.2 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins 1.3 Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep 1.4 Assunto: Processo Administrativo Fiscal Voto

score : 1.0
10980561 #
Numero do processo: 10711.721941/2013-41
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Jul 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2008 RETIFICAÇÃO DE INFORMAÇÕES ADUANEIRAS. INAPLICABILIDADE DE MULTA. Nos termos da Súmula CARF nº 186, de aplicação vinculante aos Conselheiros desse Colendo Conselho: “A retificação de informações tempestivamente prestadas não configura a infração descrita no artigo 107, inciso IV, alínea ‘e’ do Decreto-Lei nº 37/66.(Vinculante, conformePortaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).”
Numero da decisão: 3001-003.466
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, para, no mérito, dar-lhe provimento, aplicando a Súmula CARF 186. Assinado Digitalmente Daniel Moreno Castillo – Relator Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rosaldo Trevisan (substituto[a] integral), Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).
Nome do relator: DANIEL MORENO CASTILLO
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Aug 02 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

ementa_s : Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2008 RETIFICAÇÃO DE INFORMAÇÕES ADUANEIRAS. INAPLICABILIDADE DE MULTA. Nos termos da Súmula CARF nº 186, de aplicação vinculante aos Conselheiros desse Colendo Conselho: “A retificação de informações tempestivamente prestadas não configura a infração descrita no artigo 107, inciso IV, alínea ‘e’ do Decreto-Lei nº 37/66.(Vinculante, conformePortaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).”

turma_s : Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Fri Jul 25 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 10711.721941/2013-41

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7279017

dt_registro_atualizacao_tdt : Fri Jul 25 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 3001-003.466

nome_arquivo_s : Decisao_10711721941201341.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : DANIEL MORENO CASTILLO

nome_arquivo_pdf_s : 10711721941201341_7279017.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, para, no mérito, dar-lhe provimento, aplicando a Súmula CARF 186. Assinado Digitalmente Daniel Moreno Castillo – Relator Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rosaldo Trevisan (substituto[a] integral), Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).

dt_sessao_tdt : Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025

id : 10980561

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Aug 02 09:36:54 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1839335916151242752

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-23T21:07:15Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-23T21:07:15Z; Last-Modified: 2025-07-23T21:07:15Z; dcterms:modified: 2025-07-23T21:07:15Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-23T21:07:15Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-23T21:07:15Z; meta:save-date: 2025-07-23T21:07:15Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-23T21:07:15Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-23T21:07:15Z; created: 2025-07-23T21:07:15Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 6; Creation-Date: 2025-07-23T21:07:15Z; pdf:charsPerPage: 1370; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-23T21:07:15Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10711.721941/2013-41 ACÓRDÃO 3001-003.466 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 25 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ALLINK TRANSPORTES INTERNACIONAIS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2008 RETIFICAÇÃO DE INFORMAÇÕES ADUANEIRAS. INAPLICABILIDADE DE MULTA. Nos termos da Súmula CARF nº 186, de aplicação vinculante aos Conselheiros desse Colendo Conselho: “A retificação de informações tempestivamente prestadas não configura a infração descrita no artigo 107, inciso IV, alínea ‘e’ do Decreto-Lei nº 37/66. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).” ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, para, no mérito, dar-lhe provimento, aplicando a Súmula CARF 186. Assinado Digitalmente Daniel Moreno Castillo – Relator Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Rosaldo Trevisan (substituto[a] integral), Wilson Antonio de Souza Correa, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente). Fl. 260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.466 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10711.721941/2013-41 2 RELATÓRIO Diante da clareza e bom retrato da matéria posta ao crivo dessa C. Turma Extraordinária, adoto os termos do relatório contido no acórdão da DRJ, ainda em prestígio à celeridade e eficiência, com destaque próprio dos pedidos do contribuinte. 1. Trata-se de aplicação de multa pelo cometimento da infração prevista no art. 107, IV, “e”, do Dec.- lei 37/66, com a redação da Lei 10.833/03 (deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela RFB). 2. O processo havia sido julgado em 2017, com a declaração de concomitância parcial com a Ação Ordinária nº 0005238-86.2015.47.03.6100 ajuizada pela Associação Nacional das Empresas Transitárias, Agentes de Carga Aérea, Comissárias de Despachos e Operadores Intermodais (ACTC) da qual o interessado é associado (fls. 124-127). Porém, a 2ª instância decidiu que ações coletivas não caracterizam concomitância por serem diferentes os sujeitos processuais, determinando o retorno à 1ª instância para novo julgamento (Ac. CARF nº 3201- 005.456, de 18/07/2019 - fls. 178- 181). 3. Quanto à autuação (fls. 02-18), afirma a autoridade autuante que o interessado, no papel de desconsolidador de carga marítima procedente do exterior, registrou o conhecimento eletrônico (CE) agregado em questão no sistema SISCOMEX-CARGA após a atracação do navio, ou seja, intempestivamente, nos termos da IN RFB 800/07 (que dispõe sobre o controle aduaneiro informatizado da movimentação de embarcações, cargas e unidades de carga nos portos alfandegados). 4. Em defesa (fls. 26-55), alega o interessado o seguinte: (i) duplicidade de autuação, pois já responde pela mesma infração relativa a um outro CE agregado mas correspondente ao mesmo CE genérico e, conforme a SCI Cosit 08/2008, aplica-se a penalidade uma só vez por CE genérico; (ii) o registro em pauta se configura como uma retificação de informação prestada tempestivamente, e não como prestação extemporânea de informação; (iii) exclusão de responsabilidade por força da denúncia espontânea, uma vez que a informação foi inserida antes de qualquer procedimento de ofício; (iv) ilegitimidade passiva, pois não pode ser equiparado a transportador. (grifamos) O acórdão da DRJ teve a ementa dispensada, após retorno dos autos em decorrência do afastamento de concomitância com processo judicial coletivo. Por sua vez, a autuação é clara e específica ao determinar que o caso concreto trata de mera retificação de dados aduaneiros, a saber: A empresa Allink Transportes Internacionais LTDA, inscrita no CNPJ sob o n° 86.846.847/0001-07 (fls. 19), também cadastrada junto ao Departamento do Fundo da Marinha Mercante - DEFMM - como agente desconsolidador (NVOCC), como se verifica na tela impressa do sistema Mercante constante a fls. 20, Fl. 261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.466 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10711.721941/2013-41 3 solicitou as retificações de dados constantes na planilha de Conhecimentos Eletrônicos anexada ao presente Auto de Infração, constante a fls. 21, tendo sido gerado pelo sistema Mercante um número de protocolo respectivo para cada pleito. A supracitada planilha elenca os dados referentes à atracação da embarcação no porto de destino do CE-Mercante Genérico respectivo - Rio de Janeiro/RJ - tais como o n° da escala respectiva, a data e a hora da atracação. Esse momento estabeleceu o prazo limite para que a empresa Allink Transportes Internacionais LTDA solicitasse a alteração dos dados de sua responsabilidade de forma tempestiva, conforme disposto no art. 22, III e art. 50 da IN RFB n° 800, de 27/12/2007, com redação alterada pela IN RFB n° 899, de 29/12/2008. Outrossim, a mesma planilha oferece as informações referentes às solicitações de retificação, evidenciando o caráter intempestivo das mesmas com a indicação do n° de protocolo, data/hora de seu registro, seu "status" de "Aprovada" (configurando o respectivo deferimento por parte da RFB), o nome e n° do CPF do funcionário responsável e o n° identificador do computador (IP) de onde se originou o pedido. (destacamos) Destarte, configura-se penalidade punível com multa no valor de R$5.000,00 (cinco mil reais), para cada solicitação de retificação deferida (aprovada) pela Receita Federal do Brasil, conforme o n° do protocolo respectivo, com base na alínea "e" do inciso IV do art. 107 do Decreto-Lei n° 37, de 18/11/1966, com redação dada pelo art. 77 da Lei n° 10.833, de 29/12/2003. No seu recurso voluntário o contribuinte recorrente alega, em síntese, o seguinte:  Nulidade do acórdão dada a afronta à SCI COSIT nº 02/2016;  Nulidade do acórdão em face do não enfrentamento de todas as questões ventiladas em defesa;  Prescrição intercorrente;  Retificações estão fora da tipicidade da multa aplicada;  Bis in Idem da multa aplicada;  Irretroatividade da IN RFB 800/2007, com redação pela IN SRF 899/08;  Aplicação da denúncia espontânea; É o relatório. VOTO Conselheiro Daniel Moreno Castillo, Relator 1. Tempestividade. Fl. 262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.466 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10711.721941/2013-41 4 O presente recurso é tempestivo, sendo a matéria do mesmo de competência para essa Turma Extraordinária apreciar o feito, nos termos do art. 65 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. 2. Retificação de informações e dados de interesse do controle aduaneiro e tipificação. São muitas as informações e sistemas de controle de interesse aduaneiros, como de conhecimento da recorrente. As informações têm prazo e forma específicos para serem prestados visando uma padronização de documentos e informações que auxiliam o processo de desembaraço aduaneiro. Como pode ser verificado do acórdão da DRJ, as multas aplicadas tratam de infrações exclusivamente relativas a retificações de dados e informações de interesse aduaneiro, tudo de acordo, ainda, com o auto de infração. A empresa Allink Transportes Internacionais LTDA, inscrita no CNPJ sob o n° 86.846.847/0001-07 (fls. 19), também cadastrada junto ao Departamento do Fundo da Marinha Mercante - DEFMM - como agente desconsolidador (NVOCC), como se verifica na tela impressa do sistema Mercante constante a fls. 20, solicitou as retificações de dados constantes na planilha de Conhecimentos Eletrônicos anexada ao presente Auto de Infração, constante a fls. 21, tendo sido gerado pelo sistema Mercante um número de protocolo respectivo para cada pleito. A supracitada planilha elenca os dados referentes à atracação da embarcação no porto de destino do CE-Mercante Genérico respectivo - Rio de Janeiro/RJ - tais como o n° da escala respectiva, a data e a hora da atracação. Esse momento estabeleceu o prazo limite para que a empresa Allink Transportes Internacionais LTDA solicitasse a alteração dos dados de sua responsabilidade de forma tempestiva, conforme disposto no art. 22, III e art. 50 da IN RFB n° 800, de 27/12/2007, com redação alterada pela IN RFB n° 899, de 29/12/2008. Outrossim, a mesma planilha oferece as informações referentes às solicitações de retificação, evidenciando o caráter intempestivo das mesmas com a indicação do n° de protocolo, data/hora de seu registro, seu "status" de "Aprovada" (configurando o respectivo deferimento por parte da RFB), o nome e n° do CPF do funcionário responsável e o n° identificador do computador (IP) de onde se originou o pedido. Destarte, configura-se penalidade punível com multa no valor de R$5.000,00 (cinco mil reais), para cada solicitação de retificação deferida (aprovada) pela Receita Federal do Brasil, conforme o n° do protocolo respectivo, com base na alínea "e" do inciso IV do art. 107 do Decreto-Lei n° 37, de 18/11/1966, com redação dada pelo art. 77 da Lei n° 10.833, de 29/12/2003. (negritos adicionados) Fl. 263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.466 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10711.721941/2013-41 5 Na maioria dos casos a legislação exige que as informações sejam apresentadas de forma antecipada à chegada da embarcação, certo de que o artigo 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-Lei nº 37/66 estipula a muta aplicada quando não há observância dos prazos legais. Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: [...] IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): [...] e) por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a- porta, ou ao agente de carga; e Cumpre, no entanto, acatar as alegações recursais no que toca a essas multas aplicadas sobre atos de retificação das informações aduaneiras prestadas pelo recorrente. No caso concreto, toda a autuação se refere a retificações e, por isso, não pode prosperar. Para esses casos de retificação, a multa aplicável ao descumprimento da norma punitiva não se aplica nos termos da Súmula nº 186 do C. CARF. Súmula CARF nº 186 A retificação de informações tempestivamente prestadas não configura a infração descrita no artigo 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-Lei nº 37/66. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). (destacamos) Acórdãos Precedentes: 9303-010.294, 3302-003.637, 3401-008.661, 3301- 003.995 e 3201-007.106. Assim, a afasto as multas aplicadas no auto de infração subjacente, uma vez que as mesmas foram aplicadas sobre meras retificações, o que revela contrariedade ao verbete sumular acima destacado, provendo o recurso aviado. Fl. 264DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/noticias/2021/arquivos-e-imagens/portaria-me-no-12975-sumulas-carf-atribui-efeito-vinculante.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-003.466 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10711.721941/2013-41 6 No mérito, dou provimento ao recurso voluntário para afastara a aplicação da multa aduaneira, nos termos da Súmula CARF º 186, uma vez que o caso concreto trata apenas de retificações de informações, e não ausência de prestação dessas. É como voto. Assinado Digitalmente Daniel Moreno Castillo Fl. 265DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

score : 1.0
10977249 #
Numero do processo: 10166.904788/2015-81
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Jul 22 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 1102-000.351
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem, nos termos do voto da relatora. Vencido o Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, que rejeitava a proposta de conversão do julgamento em diligência, o qual manifestou intenção de declarar voto. Assinado Digitalmente Cristiane Pires McNaughton – Relatora Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andrea Viana Arrais Egypto (substituto[a]integral), Cristiane Pires McNaughton, Gustavo Schneider Fossati, Lizandro Rodrigues de Sousa, Roney Sandro Freire Correa, Fernando Beltcher da Silva (Presidente).
Nome do relator: CRISTIANE PIRES MCNAUGHTON
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Aug 02 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Primeira Câmara

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção

dt_publicacao_tdt : Tue Jul 22 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 10166.904788/2015-81

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7278710

dt_registro_atualizacao_tdt : Tue Jul 22 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 1102-000.351

nome_arquivo_s : Decisao_10166904788201581.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : CRISTIANE PIRES MCNAUGHTON

nome_arquivo_pdf_s : 10166904788201581_7278710.pdf

secao_s : Primeira Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem, nos termos do voto da relatora. Vencido o Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, que rejeitava a proposta de conversão do julgamento em diligência, o qual manifestou intenção de declarar voto. Assinado Digitalmente Cristiane Pires McNaughton – Relatora Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andrea Viana Arrais Egypto (substituto[a]integral), Cristiane Pires McNaughton, Gustavo Schneider Fossati, Lizandro Rodrigues de Sousa, Roney Sandro Freire Correa, Fernando Beltcher da Silva (Presidente).

dt_sessao_tdt : Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025

id : 10977249

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Aug 02 09:36:51 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1839335916174311424

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-21T23:25:17Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-21T23:25:17Z; Last-Modified: 2025-07-21T23:25:17Z; dcterms:modified: 2025-07-21T23:25:17Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-21T23:25:17Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-21T23:25:17Z; meta:save-date: 2025-07-21T23:25:17Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-21T23:25:17Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-21T23:25:17Z; created: 2025-07-21T23:25:17Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; Creation-Date: 2025-07-21T23:25:17Z; pdf:charsPerPage: 1330; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-21T23:25:17Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10166.904788/2015-81 RESOLUÇÃO 1102-000.351 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 27 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE BANCO DO BRASIL SA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem, nos termos do voto da relatora. Vencido o Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, que rejeitava a proposta de conversão do julgamento em diligência, o qual manifestou intenção de declarar voto. Assinado Digitalmente Cristiane Pires McNaughton – Relatora Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andrea Viana Arrais Egypto (substituto[a]integral), Cristiane Pires McNaughton, Gustavo Schneider Fossati, Lizandro Rodrigues de Sousa, Roney Sandro Freire Correa, Fernando Beltcher da Silva (Presidente). RELATÓRIO Trata-se o presente processo, na origem, de declarações de compensações de saldo negativo de IRPJ apresentados pela Recorrente, com a utilização de crédito relativo ao exercício de Fl. 370DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1102-000.351 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.904788/2015-81 2 2010, ano-calendário de 2009, no valor de R$ 2.097.690,39 (dois milhões, noventa e sete mil, seiscentos e noventa reais e trinta e nove centavos). O Despacho Decisório, sob o número de rastreamento 108883375 (fls. 306/312), homologou parcialmente o direito creditório pleiteado, pois o montante comprovado das parcelas de composição do crédito foi insuficiente para respaldar integralmente o valor do saldo negativo alegado pela Recorrente: Cientificada, a Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade (fls. 03/09) na qual impugnou os fundamentos da decisão administrativa, sustentando que as divergências apontadas são improcedentes. Ao analisar a defesa apresentada pela Recorrente, os membros da 6ª de Julgamento da DRJ Ribeirão Preto (SP) - DRJ-RPO, proferiram o acórdão n. 14-70.508 (fls. 330/337), no qual por unanimidade de votos, decidiram por não reconhecer da manifestação de inconformidade, conforme os seguintes termos extraídos do voto: A interessada sustenta que é optante pelo domicílio tributário eletrônico e que este deveria ser o meio eletrônico para receber as intimações, e que o edital deveria ser a última opção. (...) Veja-se que conforme a dispositivo acima, basta um dos meios de intimação (pessoal, postal ou eletrônico) ter se tornado improfícuo para que a intimação possa ser feita por edital. No presente caso, o procedimento adotado pela DRF/Brasília seguiu o disposto no art. 23 do Decreto n° 70.235/76, pois primeiramente houve a tentativa de ciência por via postal, conforme tela de rastreamento da correspondência à fl. 317. Como este método não obteve sucesso, houve a opção pela ciência por edital (fls. 318/319) afixado nas dependências daquela unidade. Portanto, não há que se falar em nulidade da intimação por edital. Assim, considerando que o edital foi afixado em 25/11/2015, a ciência ocorreu em 10/12/2015, ou seja, 15 dias após sua publicação, conforme inc. IV do §2º do art. 23 do Decreto n° 70.235/76). (...) Portanto, o contribuinte teve o prazo de 30 dias para apresentar a manifestação de inconformidade. Como a manifestação da recorrente foi apresentada somente em 04/02/2016, extrapolou o prazo previsto, e deve ser considerada como intempestiva. Portanto, dela não se toma conhecimento. Por conseguinte, não serão analisadas as questões de mérito. Fl. 371DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1102-000.351 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.904788/2015-81 3 Em face do exposto, VOTO no sentido de não conhecer da Manifestação de Inconformidade por ser intempestiva. Irresignada com a decisão, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário (fls. 343/348), no qual aduz, em síntese: (a) Que a matéria sob referência foi trazida pela Recorrente, em sede de manifestação de inconformidade, ocasião em que alegou, em síntese, que foi surpreendida pela inclusão do débito apontado no Despacho Decisório 108883375 do processo 10166.904.989/2015-88, no relatório SIEF (conta- corrente) da Receita Federal, por ocasião da consulta realizada em 12/01/2016. (b) Que obteve junto à DRF Brasília a cópia do Edital PER/DCOMP 1605/2015 (documento anexo à manifestação de inconformidade), que foi afixado naquela unidade em 25/11/2015, edital que teve origem na alegação de que resultaram improfícuos os meios pessoais e/ou postais de intimação da Recorrente. (c) A Recorrente renova os argumentos apresentados por ocasião da manifestação de inconformidade, a fim de que este Colegiado decida pela nulidade do edital de intimação, e, reconhecida a tempestividade daquela manifestação de inconformidade então apresentada, dela conheça e dê provimento, inclusive no que se refere às questões de mérito. (d) Cita o art. 23 do Decreto n.º 70.235/72, em especial o caput, § 1º e § 3º, que trata da intimação no Processo Administrativo Fiscal. (e) Sustenta que a intimação realizada por meio de edital afixado nas dependências da DRF/Brasília é nula, por não observar a ordem preferencial implícita prevista no art. 23, §1º do Decreto nº 70.235/72. Alega que, havendo a necessidade de intimação por edital, esta deveria ter ocorrido, preferencialmente, no endereço da administração tributária na internet, o que não foi feito. É o relatório. VOTO Conselheira Cristiane Pires McNaughton, Relatora. A Recorrente requer que este Colegiado decida pela nulidade do edital de intimação do Despacho Decisório e reconheça a tempestividade da manifestação de inconformidade então apresentada, dela conheça e dê provimento, inclusive no que se refere às questões de mérito. O litígio em relação a tempestividade da intimação decorre, segundo a Recorrente, do descumprimento da ordem de preferência estabelecida pelo §1º, do art. 23 do Decreto n. Fl. 372DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1102-000.351 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.904788/2015-81 4 70.235/72. Argui a Recorrente, que a administração deveria optar por intimar o contribuinte, primeiramente, por meio de publicação do edital no endereço da administração tributária na internet, e, num segundo momento, se frustrada a primeira opção, fazê-lo numa dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação; ou, por fim, uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. Conforme se observa dos autos, o procedimento adotado, diante do retorno do AR, foi diretamente o da publicação do edital em dependência franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação, o que levou à intempestividade de sua manifestação: Ocorre que para comprovar a intimação da Recorrente, consta nos autos apenas a tabela de histórico de comunicações acima colacionada, não tendo sido juntado o respectivo Aviso de Recebimento - AR que informe quando e onde a tentativa de entrega dos autos de infração ocorreu. Diante deste cenário, voto para que o julgamento seja convertido em diligência para que se apure o ocorrido e se junte o AR sob número de rastreamento 108883375, sob pena de declaração de nulidade formal. Assinado Digitalmente Cristiane Pires McNaughton Fl. 373DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1102-000.351 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10166.904788/2015-81 5 DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Fernando Beltcher da Silva. Ouso divergir da Ilustre Relatora. O contribuinte não controverte a tentativa frustrada de ciência do Despacho Decisório por remessa postal, fato que motivara a notificação por edital. Ademais, o processo digital em questão decorre de demanda do contribuinte, haja vista sua inconformidade. Ou seja, o “aviso de recebimento” reclamado pela Relatora não se encontra nos autos em virtude de não haver sido originalmente instruído pela administração tributária. Entendo que este colegiado deva se manifestar tão somente quanto ao alegado descumprimento de ordem de preferência estabelecida pelo §1º, do art. 23 do Decreto n. 70.235/72. Voto, então, por rejeitar a conversão do julgamento em diligência. Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva Fl. 374DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto Declaração de Voto

score : 1.0
10980175 #
Numero do processo: 11020.724267/2011-35
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Jul 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010 PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO. Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem.
Numero da decisão: 3202-002.466
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Apresentou voto divergente, por escrito, no plenário virtual, a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que vencida, por dar provimento ao recurso quanto à reversão das glosas sobre os créditos extemporâneos, converteu-se em declaração de voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Aug 02 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Segunda Câmara

ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010 PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO. Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem.

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Fri Jul 25 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 11020.724267/2011-35

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7278991

dt_registro_atualizacao_tdt : Fri Jul 25 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 3202-002.466

nome_arquivo_s : Decisao_11020724267201135.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : JUCILEIA DE SOUZA LIMA

nome_arquivo_pdf_s : 11020724267201135_7278991.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Apresentou voto divergente, por escrito, no plenário virtual, a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que vencida, por dar provimento ao recurso quanto à reversão das glosas sobre os créditos extemporâneos, converteu-se em declaração de voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

dt_sessao_tdt : Mon Jun 23 00:00:00 UTC 2025

id : 10980175

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Aug 02 09:36:54 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1839335916195282944

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-24T21:23:10Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-24T21:23:10Z; Last-Modified: 2025-07-24T21:23:10Z; dcterms:modified: 2025-07-24T21:23:10Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-24T21:23:10Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-24T21:23:10Z; meta:save-date: 2025-07-24T21:23:10Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-24T21:23:10Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-24T21:23:10Z; created: 2025-07-24T21:23:10Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 20; Creation-Date: 2025-07-24T21:23:10Z; pdf:charsPerPage: 1445; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-24T21:23:10Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 11020.724267/2011-35 ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 27 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ARTEMOBILI MOVEIS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010 PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO. Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a certeza e a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Apresentou voto divergente, por escrito, no plenário virtual, a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que vencida, por dar provimento ao recurso quanto à reversão das glosas sobre os créditos extemporâneos, converteu-se em declaração de voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Fl. 259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra o indeferimento de Pedido de Ressarcimento de crédito de COFINS Não Cumulativa – Exportação, do 1º Trimestre de 2010, formalizado mediante apresentação do PER/DCOMP 04230.67803.110810.1.1.09-5400, enviado em 11/08/2010, no valor total de R$ 347.974,77, relativo ao 1º Trimestre 2010, de acordo com o artigo 6º, §§ 1º e 2º, da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Entretanto, após intimações formalizadas e dos exames efetuados, o TVF, o qual serviu como base para o Despacho Decisório informa que houve glosa de R$ 218.483,22, e o deferimento do pedido no valor de R$ 129.491,55 (cento e vinte e nove mil quatrocentos e noventa e um reais e cinqüenta e cinco centavos). Ademais, o Pedido de Ressarcimento dos créditos de PIS/COFINS e das compensações vinculadas foi dividido em três partes, reconhecendo parcialmente o crédito declarado: (i) Primeiramente, apontou divergência entre o total de créditos apurados na DACON de março de 2010 e os informados no PER/DCOMP; (ii) Apontou ainda, que os totais dos serviços utilizados como insumos, informados na DACON, em março de 2010, são de R$ 2.905.210,64, os quais são incompatíveis com os totais das memórias de cálculo apresentadas para o mesmo item/mês de R$ 2.256.395,95; e (iii) Por fim, relativamente ao mês de março de 2010 verificou que o contribuinte lançou da DACON na ficha 6A – Apuração dos créditos de PIS/Pasep – Aquisições de Mercado Interno – Regime não cumulativo, na linha 03 – Serviços Utilizados como insumos, valores correspondentes a serviços tomados em meses anteriores (crédito extemporâneo). Notificada da glosa, a Recorrente apresentou defesa administrativa, a qual foi julgada improcedente pela 11ª Turma da Delegacia Regional de Julgamento de Ribeirão Preto/SP, formalizada pelo acórdão 14-90.646, assim ementada: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010 ÔNUS DA PROVA. Fl. 260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 3 Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na utilização de créditos em declaração de compensação, é da contribuinte o ônus de demonstrar de forma cabal e específica a liquidez e certeza de seu direito creditório. PROVA. MOMENTO. A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972, o que não se logrou atender neste caso. DILIGÊNCIA. Indefere-se o pedido de diligência quando não preenchidos os requisitos legais previstos para sua formulação, bem como quando se trata de matéria passível de prova documental a ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010 CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PERMISSÃO, QUANTIFICAÇÃO E APROVEITAMENTO. O aproveitamento de bases de cálculo extemporâneas não se admite fora do período originário. Somente se admite a utilização de saldo de créditos extemporâneos se ainda não decaído/ prescrito o direito a sua utilização, após a apresentação do Dacon retificador (ou EFD-Contribuições) do período de origem do crédito retificado (adicionado das novas bases de cálculo) e demonstrando o quantum o saldo de crédito foi alterado. Se ao final ainda restar saldo de créditos não aproveitados do respectivo período, aí sim estes saldos poderão ser aproveitados em meses subsequentes. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, no qual pugna pela homologação integral dos pedidos de ressarcimento. É o que havia a ser relatado. VOTO Fl. 261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 4 Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua admissibilidade, portanto, dele conheço. Ante a inexistência da arguição de preliminares, passo a análise do mérito. I- DO MÉRITO Conforme já relatado, o presente processo trata do indeferimento de Pedido de Ressarcimento de crédito de COFINS Não Cumulativa – Exportação, do 1º Trimestre de 2010, formalizado mediante apresentação do PER/DCOMP 04230.67803.110810.1.1.09-5400, enviado em 11/08/2010, no valor total de R$ 347.974,77, relativo ao 1º Trimestre 2010, de acordo com o artigo 6º, §§ 1º e 2º, da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Entretanto, após intimações formalizadas e dos exames efetuados, o TVF, o qual serviu como base para o Despacho Decisório informa que houve glosa de R$ 218.483,22, e o deferimento do pedido no valor de R$ 129.491,55 (cento e vinte e nove mil quatrocentos e noventa e um reais e cinqüenta e cinco centavos). Passamos a analisar cada glosa. 1.1- Da divergência entre o total de créditos apurados na DACON O TVF descreve irregularidades as constatadas, iniciando pela comparação entre PER/DCOMP e DACON para o mês de março/2010, como segue: Fl. 262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 5 A recorrente por sua vez, alega que o acórdão recorrido deixou de observar que a DACONs se referia à janeiro, fevereiro e março de 2010, quando demonstrava o total de R$ 347.974,77, informado no pedido de ressarcimento. Alega ainda eventual divergência encontrada no mês de março seria mero “equívoco formal”. Entretanto, de fato, a recorrente nada esclarece acerca da diferença apontada em relação ao mês de março/2010. Alega que o crédito refere-se a todo o trimestre e não apenas ao mês de março. Com a devida vênia, não existe qualquer irregularidade no trabalho da fiscalização, pois quando se compara o PERD/COMP referente à março/2010, (unicamente), e compara-se com março/2010 (unicamente), os valores, de fato, são divergentes. Em outros termos, enquanto no PERDCOMP, referente à março/2010, se apresenta o valor de R$ 268.162,96, confrontando-se com o mesmo período, março/2010, o valor é de R$ Fl. 263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 6 264.437,81 na DACON. Ou seja, é de clareza solar a divergência entre valores, tal como apontado pela fiscalização. Ainda, do Relatório Fiscal consta expressamente que os créditos apontados em PER- DCOMP dos meses de janeiro e fevereiro foram integralmente reconhecidos pela Fiscalização sendo glosada, apenas, parte do crédito do mês de março/2010. Outrossim, o fiscal registra que antes da verificação dos trabalhos, o SISTEMA DE CONTROLE DE CRÉDITOS – SCC já havia detectado uma divergência entre os valores apurados no Dacon e os informados no Per/Dcomp. Mas a recorrente, mesmo intimada, nada fez para sanar irregularidades apontadas pela fiscalização. Sendo assim, neste tópico recursal, não há reforma a fazer. 1.2- Dos serviços utilizados como insumos incompatíveis com as memórias de cálculo A respeito dos valores de serviços utilizados como insumos no mês de março/2010, alega a recorrente inexistir a diferença apontada no Relatório Fiscal entre valor informado em DACON (R$ 2.905.210,64 = R$ 85.805,11 + R$ 2.819.405,53) e o valor indicado na Memória de Cálculo apresentada em atendimento a Intimação (R$ 2.256.395,95), retomando a planilha de cálculo juntada à sua defesa, a qual demonstra a origem e os valores das despesas e dos créditos apurados pela Contribuinte. De fato, aqui compartilho do entendimento do julgador de piso, para comprovação do crédito, meras planilhas não se prestam a comprovar o crédito, a comprovação do crédito deveria ter se dado, em sede de instrução probatória, por meio da apresentação da documentação contábil e fiscal da recorrente devidamente conciliada com os livros contábeis e, adicionalmente, no caso dos créditos descontados, notas e livros fiscais. Registra-se que considera-se que o ônus de provar recai a quem alega o fato ou o direito, nos termos do art. 373, do CPC/15. Por isso, para fazer jus ao ressarcimento e/ou compensação pleiteada, o contribuinte deve comprovar a existência do crédito reclamado à Secretaria da Receita Federal do Brasil, sob pena de restar seu pedido indeferido. Ora, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a existência do crédito. Daí, se ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento conforme inteligência do inciso VII, §3º do art. 74 da Lei 9.430/1996. Reitero que não há como afastar a regra contida nos art. 170 do CTN, impõe-se como imperioso a necessidade de comprovação da certeza e liquidez do crédito tributário para validação da compensação do crédito tributário. Fl. 264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 7 Portanto, ante a ausência de certeza e liquidez do crédito pleiteado, nego provimento ao tópico recursal. 1.3- Das Aquisições de Mercado Interno (crédito extemporâneo) Expõe a Fiscalização que relativamente ao mês de março de 2010 verificou-se que o contribuinte lançou no DACON na ficha 06A - Apuração dos Créditos de PIS/Pasep - Aquisições no Mercado Interno Regime Não-Cumulativo, na linha 03 – Serviços Utilizados como Insumos, valores correspondentes a serviços de períodos anteriores. Alega ainda a fiscalização que ressarcimento/compensação de créditos não aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração- confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Assim, os créditos extemporâneos devem ser pleiteados em procedimentos repetitórios referentes aos períodos específicos a que pertencem. Nesse aspecto, o julgador de piso, ratificando o entendimento da fiscalização, os artigos abaixo transcritos, extraídos da Lei nº 10.833/2003 (do mesmo modo para a Lei n° 10.637/2002), que tratam dos créditos e de suas bases de cálculo dessas contribuições, a regra da não cumulatividade foi fundada na apuração e análise mensal, vinculando o fato gerador que é o faturamento mensal com os créditos que a contribuinte poderá descontar referentes às aquisições incorridas ou devolvidas no mês, com critério de rateio mensal , sendo que este se altera mês a mês, quer se utilize o método de rateio com base na receita bruta ou pela apropriação direta com contabilidade de custo integrada: “Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. [...] Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: [...] II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive Fl. 265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 8 combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; [...] § 1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeito) I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. [...] § 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes. [...] § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de: I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês. § 9º O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma do § 8º, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal. [...] Art. 6º A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de: Fl. 266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 9 I - exportação de mercadorias para o exterior; [...] § 1º Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3º, para fins de: I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno; II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1º poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 3º O disposto nos §§ 1º e 2º aplica-se somente aos créditos apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto nos §§ 8º e 9º do art. 3º. [...] Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4º do art. 3º, do art. 4º e dos §§ 1º e 2º do art. 6º, bem como do § 2º e inciso II do § 4º e § 5º do art. 12, não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.” (destaques acrescidos). Ressalta o julgador de piso que a legislação reporta-se, para fins de determinação do crédito, ao mês de aquisição do bem ou serviço ou mês em que a despesa for incorrida, e, caso o crédito não seja aproveitado no próprio mês de sua apuração, poderá sê-lo nos seguintes. Assim, desde que os créditos sejam corretamente apurados e informados no Dacon não precisariam ser descontados no próprio mês de sua apuração. Daí, haveria a ordem lógica a ser respeitada: primeiro se apura o crédito dentro do mês de origem (fato gerador do crédito), com base nos critérios de rateio da época, para depois aproveitar eventual saldo nos meses subsequentes. A norma não fala que determinada nota fiscal (base de cálculo) poderá ser aproveitada nos meses subsequentes, mas dos créditos, evidentemente, o seu saldo restante após sua dedução dos débitos (interpretação sistemática – refere-se a saldo de créditos). Já o que prescreve o art. 13 é que se o saldo de crédito não puder ser aproveitado no próprio período (por excesso em relação ao débito), e for aproveitado na forma do § 4º do art. Fl. 267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 10 3º (em períodos futuros), neste aproveitamento não poderá sofrer a incidência de atualização monetária e juros. Assim, a norma do § 4º do artigo 3º das Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03, de que o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes, não pode ser invocada pela contribuinte, uma vez que não devem caber dúvidas quanto ao seu alcance. Como dito, tal disposição trata de crédito excedente de um determinado mês, após o desconto com os débitos do mesmo período, ou seja, refere-se a valores devidamente informados nos DACON próprios e não aproveitados, por serem superiores ao débito apurado. Logo, tal disposição não significa autorização para que se aproveite direitos de períodos anteriores indistintamente, somente com observância do prazo de 5 anos, como depreende-se ser o entendimento da ora recorrente. Alinho-me ao entendimento da fiscalização. Primeiro, de certo, se houvesse crédito a ser aproveitado, assim poderia sê-lo, pois o crédito pode ser aproveitado posteriormente, mas é necessário que se faça o pedido dentro do trimestre cujos períodos foram consumidos os insumos e adquiridas as mercadorias que possam dar direito ao crédito. Não é da forma que entende a Recorrente. Pois como é sabido, no regime da não-cumulatividade, o ressarcimento/compensação de créditos não aproveitados à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração - confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Assim, os créditos extemporâneos devem ser pleiteados em procedimentos repetitórios referentes aos períodos específicos a que pertencem. Isto porque em atenção ao § 1º do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, a apuração e a demonstração dos créditos oriundos da não-cumulatividade deve obedecer ao regime da competência, de forma que a análise da existência e da natureza do direito creditório esteja confinada no período de apuração correspondente. Dessa forma, o momento em que o contribuinte pode utilizar o crédito para desconto da contribuição devida ou para pedido de ressarcimento ou restituição ou declaração de compensação deve ser entendido como a data de aquisição, quando ocorre a transmissão do direito de propriedade dos bens ou a contratação do serviço prestado. Assim, considera-se a data de emissão dos documentos fiscais como sendo a data de aquisição do bem ou serviço de que trata a legislação de regência. E uma vez apurado e demonstrado o direito creditório, e não aproveitado em determinado mês, a legislação das contribuições admite o “creditamento extemporâneo” nos dizeres do § 4º do art. 3º dos diplomas legais mencionados. Todavia, não é correto afirmar que as despesas e gastos ocorridos em outros períodos possam ser trazidos para compor a base de cálculo de créditos apurados em períodos posteriores, mas na verdade, que créditos já oportunamente apurados e não descontados da Fl. 268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 11 contribuição devida no correspondente mês de apuração, possam ser aproveitados nas contribuições devidas nos meses subsequentes. Assim, reforçando o que foi dito anteriormente, resta muito claro que os contribuintes até podem utilizar os créditos de forma extemporânea (ou seja, em outro momento posterior que não seja o da apuração), mas, consoante se verifica na legislação, esses créditos, necessariamente, devem ser apurados (escriturados/registrados) nos períodos de suas competências. Por isso, também compartilho do entendimento do julgador de piso pela necessidade de retificação das declarações relativas ao período em que o crédito não foi apropriado. De fato, inexiste, pois, impedimento legal para que a contribuinte que tenha deixado de apurar os créditos (das contribuições sociais em foco) admissíveis no tempo correto, o faça posteriormente, desde que efetuando as devidas retificações. Com efeito, se faz mister a retificação tanto dos Demonstrativos de Apuração das Contribuições (Dacon), quanto das Declarações de Débitos e Créditos Federais(DCTF) referentes a cada um dos meses em que haja modificação na apuração da Contribuição para ao PIS/Pasep e da Cofins, consoante disposição das normas infralegais, conforme abaixo esclarecido. Aqui peço vênia para repetir os textos normativos destacados no acórdão recorrido. A Instrução Normativa SRF nº 543, de 20/05/2005, assim estabelecia a necessidade de retificação do DACON e da DCTF: Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. §1º O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. [...] §4º A pessoa jurídica que entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora. No mesmo sentido a Instrução Normativa RFB nº 940, de 19/05/2009, e sua sucessora, a Instrução Normativa RFB nº 1.015, de 05/03/2010: Fl. 269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 12 IN RFB nº 940/09: Art. 14. A alteração das informações prestadas em Dacon Mensal ou Semestral será efetuada mediante apresentação de demonstrativo retificador, elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. § 1º O demonstrativo retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar alteração nos créditos informados em demonstrativos anteriores. ... § 6º A pessoa jurídica que entregar Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF, deverá apresentar, também, DCTF retificadora. (gn)IN RFB nº 1015/10: Art. 10. A alteração das informações prestadas em Dacon, nas hipóteses em que admitida, será efetuada mediante apresentação de demonstrativo retificador, elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o demonstrativo retificado. § 1º O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos, aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar alteração nos créditos e retenções na fonte informados. ... § 5º A pessoa jurídica que entregar Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), deverá apresentar, também, DCTF retificadora. Com a extinção da DACON pela Instrução Normativa RFB nº 1.441, de 20/01/2014, a partir de 01/01/2014 o controle dos créditos permaneceu na EFD-Contribuições, instituída pela Instrução Normativa RFB nº 1.252, de 01/03/2012, a qual também previu a retificação da referida escrituração fiscal digital para alteração dos créditos: “Art. 11. A EFD-Contribuições, entregue na forma desta Instrução Normativa, poderá ser substituída, mediante transmissão de novo arquivo digital validado e assinado, para inclusão, alteração ou exclusão de documentos ou operações da escrituração fiscal, ou para efetivação de Fl. 270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 13 alteração nos registros representativos de créditos e contribuições e outros valores apurados. § 1º O arquivo retificador da EFD-Contribuições poderá ser transmitido até o último dia útil do ano-calendário seguinte a que se refere a escrituração substituída. § 1º O direito de o contribuinte pleitear a retificação da EFD-Contribuições extingue-se em 5 (cinco) anos contados do 1º (primeiro) dia do exercício seguinte àquele a que se refere a escrituração substituída. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1387, de 21 de agosto de 2013) § 2º O arquivo retificador da EFD-Contribuições não produzirá efeitos quanto aos elementos da escrituração, quando tiver por objeto: I - reduzir débitos de Contribuição: a) cujos saldos a pagar já tenham sido enviados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) para inscrição em Dívida Ativa da União (DAU), nos casos em que importe alteração desses saldos; b) cujos valores apurados em procedimentos de auditoria interna, relativos às informações indevidas ou não comprovadas prestadas na escrituração retificada, já tenham sido enviados à PGFN para inscrição em DAU; ou c) cujos valores já tenham sido objeto de exame em procedimento de fiscalização; II - alterar débitos de Contribuição em relação aos quais a pessoa jurídica tenha sido intimada de início de procedimento fiscal; e III - alterar créditos de Contribuição objeto de exame em procedimento de fiscalização ou de reconhecimento de direito creditório de valores objeto de Pedido de Ressarcimento ou de Declaração de Compensação. § 3º A pessoa jurídica poderá apresentar arquivo retificador da escrituração, em atendimento a intimação fiscal e nos termos desta, para sanar erro de fato: (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1387, de 21 de agosto de 2013) I - na hipótese prevista no inciso II do § 2º, havendo recolhimento anterior ao início do procedimento fiscal, em valor superior ao escriturado no arquivo original, desde que o débito tenha sido também declarado em DCTF; e(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1387, de 21 de agosto de 2013) II - na hipótese prevista no inciso III do § 2º, decorrente da não escrituração de operações com direito a crédito, ou da escrituração de operações Fl. 271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 14 geradoras de crédito em desconformidade com o leiaute e regras da EFD- Contribuições. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1387, de 21 de agosto de 2013) § 4º A pessoa jurídica que transmitir arquivo retificador da EFD- Contribuições, alterando valores que tenham sido informados na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), deverá apresentar, também, DCTF retificadora, observadas as disposições normativas quanto à retificação desta.” (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1387, de 21 de agosto de 2013) (Destaques acrescidos) De todo modo, no presente caso, o pedido formulado (PER) e os períodos para os quais é alegada a existência de crédito datam de 2010, ocasião em que ainda não havia sido extinto o DACON. Portanto, para o período abrangido pelo litígio, os dispositivos normativos são claros em determinar que, para o aproveitamento dos créditos extemporâneos, tal aproveitamento deverá ser precedido pela retificação das informações, o qual poderá ser feito enquanto não extinto o direito de a contribuinte apresentar tal pleito, ou seja, no prazo de cinco anos, Ante todo exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. É o voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro O acórdão da DRJ não reconheceu a integralidade dos créditos pleiteados pela Contribuinte, referentes ao mês de março de 2010, porquanto entendeu que parte do crédito declarado na DACON de março de 2010 e reproduzido no PER/DCOMP em análise, refere-se a valores de períodos anteriores, portanto, créditos extemporâneos. Assim, a Autoridade Fiscal remontou a DACON de março de 2010, desconsiderando os créditos de períodos anteriores, no valor de R$ 212.140,36, reconhecendo créditos de COFINS vinculado à receita de exportação no montante de R$56.022,60. Fl. 272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 15 Nesse sentido, foi mantido o posicionamento apresentado pela Autoridade Fiscal, apresentando arguição no sentido de que “a regra da não cumulatividade foi fundada na apuração e análise mensal, vinculando o fato gerador que é o faturamento mensal com os créditos que a contribuinte poderá descontar referentes às aquisições incorridas ou devolvidas no mês, com critério de rateio mensal , sendo que este se altera mês a mês, quer se utilize o método de rateio com base na receita bruta ou pela apropriação direta com contabilidade de custo integrada”. Mas continua: “(...), a legislação reporta-se, para fins de determinação do crédito, ao mês de aquisição do bem ou serviço ou mês em que a despesa for incorrida, e, caso o crédito não seja aproveitado no próprio mês de sua apuração, poderá sê-lo nos seguintes”. No entanto, verifica-se que o r. acórdão reconhece a possibilidade de apuração e aproveitamento de créditos extemporâneos, exatamente nos termos da legislação vigente, contudo, faz uma ressalva: “desde que os créditos sejam corretamente apurados e informados no Dacon (...)”. Ou seja, “inexiste, pois, impedimento legal para que a contribuinte que tenha deixado de apurar os créditos (das contribuições sociais em foco) admissíveis no tempo correto, o faça posteriormente, desde que efetuando as devidas retificações”. Dessa forma, a Receita Federal já manifestou entendimento no sentido de permitir a apropriação de créditos extemporâneos, desde que que respeitado o prazo decadencial. Vejamos: SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 104 de 28 de Maio de 2007 (DISIT 10) ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS EMENTA: COBRANÇA NÃO CUMULATIVA. UTILIZAÇÃO DE CRÉDITOS. Os gastos referentes a partes e peças de reposição para máquinas e equipamentos empregados diretamente na produção de bens destinados à venda, podem compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da COFINS, desde que essas partes e peças não estejam incluídas no ativo imobilizado e que sejam respeitados os demais requisitos normativos e legais pertinentes. Os valores referentes a serviços prestados por pessoa jurídica objetivando a manutenção de máquinas e equipamentos empregados diretamente na produção de bens destinados à venda, podem compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da precitada contribuição social, desde que atendidos os demais requisitos normativos e legais pertinentes e as referidas importâncias não sejam contabilizadas no ativo permanente. O prazo para o aproveitamento de créditos extemporâneos é de cinco anos contados da data em que as partes e peças de reposição são utilizadas e os serviços terceirizados são aplicados na Fl. 273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 16 manutenção de máquinas ou equipamentos empregados diretamente no processo produtivo. (grifamos). SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 56 de 29 de Marco de 2006 (DISIT 10) ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS EMENTA: COFINS NÃO-CUMULATIVA. DIREITO DE CRÉDITO. PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Os valores referentes a partes e peças de reposição para máquinas e equipamentos empregados diretamente na produção de bens destinados à venda, adquiridas a partir de 1º de fevereiro de 2004, podem compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da COFINS, desde que essas partes e peças não estejam incluídas no ativo imobilizado e que sejam respeitados os demais requisitos normativos e legais pertinentes. O prazo para o aproveitamento de créditos extemporâneos é de cinco anos contados a partir do momento em que poderiam ser lançados como custos ou despesas. (grifamos). SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 220 de 08 de Dezembro de 2006 (DISIT 10) ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS EMENTA: COBRANÇA NÃO CUMULATIVA. UTILIZAÇÃO DE CRÉDITOS. Os valores referentes a partes e peças de reposição adquiridas para a manutenção de máquinas e equipamentos utilizados diretamente na produção de bens destinados à venda e prestação de serviços podem compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da COFINS, desde que esses materiais não estejam incluídos no ativo imobilizado e que sejam respeitados os demais requisitos normativos e legais pertinentes. Os valores referentes a serviços prestados por pessoa jurídica objetivando a manutenção de máquinas e equipamentos empregados diretamente na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços realizados pela consulente, podem compor a base de cálculo dos créditos a serem descontados da COFINS, desde que atendidos os demais requisitos normativos e legais pertinentes e as referidas importâncias não sejam contabilizadas no ativo permanente. O prazo para o aproveitamento de créditos extemporâneos é de cinco anos contados a partir da aquisição dos aludidos materiais ou dos serviços terceirizados. (grifamos). Fl. 274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 17 Portanto, as consultas supracitadas demonstram a orientação do fisco aos contribuintes, cujo entendimento norteou a conduta da Recorrente em aproveitar os créditos não aproveitados em meses anteriores, através da apropriação extemporânea. Ademais, este entendimento não só foi referendado pelas Consultas da RFB, como foi confirmado pelo CARF. A corroborar este entendimento, cumpre destacar recentes decisões proferidas pelo Conselho Administrativos de Recursos Fiscais: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004 PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp. nº 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço -para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte. Nos termos do artigo 62, parágrafo 2º, do Regimento Interno do CARF, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal (STF) e Superior Tribunal de Justiça (STJ) em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (...). CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. APROVEITAMENTO. SEM NECESSIDADE PRÉVIA DE RETIFICAÇÃO DO DACON. POSSIBILIDADE. Na forma do art. 3º, §4º, da Lei n.º 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da COFINS pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte. (...) (Acórdão n.º 9303-008.048 – 3ª Turma. Processo n.º 10768.004024/2006-13. Relator Demes Brito. Sessão 20 de fevereiro de 2019) (grifamos). ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 30/11/2010, 31/12/2010, 31/01/2011, 28/02/2011, 30/03/2011, 30/04/2011, 31/05/2011, Fl. 275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 18 30/06/2011, 30/09/2011, 30/11/2011, 31/12/2011 CRÉDITO EXTEMPORÂNEO DE PIS/COFINS. APROVEITAMENTO. AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE DECLARAÇÕES RETIFICADORAS (DCTF E DACON), OU SEJA, DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA, NÃO PODE IMPEDIR A FRUIÇÃO DO DIREITO DE CRÉDITO. ARTIGOS 3º, PARÁGRAFO 4º, DAS LEIS Nº 10.637/2002 E LEI 10.833/2003. As Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 prevêem a possibilidade de apropriação de cré ditos de PIS/COFINS em períodos diversos daqueles em que apur ados, sem fazer qualquer ressalva ou restrição. Não existindo qualquer restrição de direito na Lei, não se pode admitir que tal restrição seja amparada por atos infra-legais nem que o descumprimento de obrigação acessória implique a negativa de direito de crédito. (...) INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO. Em se tratando de serviços de frete na operação de venda, não existe direito a crédito para o frete de pallets e remessas em bonificação, doação ou brinde, assim como para o crédito acelerado para porta pallets e contêineres metálicos. (...). (Acórdão n.º 3401-004.362 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária. Processo n.º 10530.724292/2015-20. Relator Augusto Fiel Jorge D' Oliveira. Sessão de 31 de janeiro de 2018) (grifamos). Veja-se, ainda, que a recorrente, em sede de Manifestação de Inconformidade, no intuito de facilitar a conferência da apuração do saldo ressacável relativo aos créditos de períodos anteriores, tais como os demais créditos e débitos dos respectivos períodos, bem como a proporção mensal entre as receitas de exportação e as receitas totais da empresa, anexou memórias de cálculo apresentadas e DACON referente ao 1º trimestre de 2010, demonstrando mensalmente a origem e a proporção da receita auferida pela empresa no momento em que os créditos foram gerados. Ocorre que, mesmo após a contribuinte demonstrar a apuração do crédito havido, exemplificar e demonstrar a possiblidade de creditamento para cada um dos itens e requerer o aproveitamento extemporâneo dentro do prazo decadencial, sem que seja questionado o direito ao crédito em si, este lhe seja negado sob a justificativa tão somente de que a obrigação acessória não fora previamente retificada. Isso porque a apuração dos créditos de PIS/COFINS decorrentes de despesas aquisição de insumos, materiais de manutenção, armazenagem e frete na operação de venda e créditos referentes ao ativo imobilizado, realmente são apurados sobre as despesas ocorridas no mês de apuração, conforme indicam os incisos I a IV do §1º do artigo 3º da Lei n.º 10.637/2002 e 10.833/2003, in verbis: Fl. 276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 19 Artigo 3º. Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...)§1º. O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. Artigo 3º. Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...)§1º. Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês Assim, o aproveitamento dos créditos pela Recorrente é realizado no mesmo mês em que ocorram as despesas de aquisições de insumos aquisição de insumos, materiais de manutenção, armazenagem e frete na operação de venda e créditos referentes ao ativo imobilizado. No entanto, no caso do crédito não ser aproveitado no mesmo mês em que se originaram as despesas que o originaram, a exemplo do que ocorre com parte do crédito objeto dos autos, as mesmas Leis garantem ao contribuinte o direito de aproveitar esses créditos nos meses subsequentes, conforme a previsão do §4º do artigo 3º dos referidos Diplomas Legais: Lei n.º 10.637/2002 e 10.833/2003: Artigo 3º (...). (...)§4º. O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. Dessa forma, divirjo do entendimento esposado pela Ilustre Relatora em relação ao crédito extemporâneo, pois, a meu ver, inexiste qualquer ressalva em relação à eventual Fl. 277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-002.466 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.724267/2011-35 20 necessidade de retificação das obrigações acessórias anteriores, consoante análise dos dispositivos legais supracitados. Assinado Digitalmente Onízia de Miranda Aguiar Pignataro Fl. 278DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

score : 1.0
10977027 #
Numero do processo: 10920.723791/2013-44
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 03 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Jul 21 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2022 RECURSO VOLUNTÁRIO. INTIMAÇÃO ELETRÔNICA EM PROCESSO INICIADO FISICAMENTE. ALTERAÇÃO DA SISTEMÁTICA DE MEIOS QUE GARANTAM A INTIMAÇÃO DE SEGURANÇA JURÍDICA. RECURSO CONSIDERADO TEMPESTIVO. Reputa-se nula a intimação realizada eletronicamente em processo iniciado por meio de intimação física, e sem que haja nos autos demonstração cabal do contribuinte de opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE ou ato específico no processo asseverando a alteração na forma de intimação, merecendo conhecimento, no entanto, o Recurso Voluntário eventualmente interposto. Assim, a ausentes meios que garantam a segurança jurídica da alteração da forma de intimação do contribuinte, da forma física para a eletrônica, sem que tenha havido opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE – e sem que haja havido ato específico no processo asseverando a alteração, merece conhecimento o Recurso Voluntário interposto, ainda que a destempo após a ciência ficta de intimação eletrônica, mas interposto em processo iniciado por meio de intimações na forma física e interposto ainda que não tenha havido a intimação do acórdão recorrido em sua forma física. ALEGAÇÕES SEM PROVA. DESCONSIDERAÇÃO. Alegar sem provar equivale a não alegar. Sem as devidas provas tendentes à demonstração fática de suposta inclusão indevida de valores de natureza indenizatória em base de cálculo de contribuição social, o argumento não pode prosperar. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. O recurso voluntário interposto, apesar de ser de livre a fundamentação e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. As razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão recorrida. CEBAS. RENOVAÇÃO POSTERIOR. IRRELEVÂNCIA PARA AFASTAMENTO DO CRÉDITO CONSTITUÍDO. A renovação posterior do CEBAS não elide os fundamentos do lançamento fiscal baseados em descumprimentos apurados de normas legais durante o período fiscalizado. GRATUIDADES. INCLUSÃO INDEVIDA DE PROJETOS. REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTES. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DEFICIENTE. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. Demonstrado que os registros de gratuidade incluíram projetos desconformes com os critérios legais, bem como a remuneração de dirigentes estatutários e falhas na escrituração contábil, impõe-se a manutenção dos autos de infração. RECURSO VOLUNTÁRIO CONHECIDO E NÃO PROVIDO.
Numero da decisão: 2102-003.759
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente YENDIS RODRIGUES COSTA – Relator Assinado Digitalmente CLEBERSON ALEX FRIESS – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente).
Nome do relator: YENDIS RODRIGUES COSTA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Sat Aug 02 09:00:02 UTC 2025

anomes_sessao_s : 202506

camara_s : Primeira Câmara

ementa_s : Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2022 RECURSO VOLUNTÁRIO. INTIMAÇÃO ELETRÔNICA EM PROCESSO INICIADO FISICAMENTE. ALTERAÇÃO DA SISTEMÁTICA DE MEIOS QUE GARANTAM A INTIMAÇÃO DE SEGURANÇA JURÍDICA. RECURSO CONSIDERADO TEMPESTIVO. Reputa-se nula a intimação realizada eletronicamente em processo iniciado por meio de intimação física, e sem que haja nos autos demonstração cabal do contribuinte de opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE ou ato específico no processo asseverando a alteração na forma de intimação, merecendo conhecimento, no entanto, o Recurso Voluntário eventualmente interposto. Assim, a ausentes meios que garantam a segurança jurídica da alteração da forma de intimação do contribuinte, da forma física para a eletrônica, sem que tenha havido opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE – e sem que haja havido ato específico no processo asseverando a alteração, merece conhecimento o Recurso Voluntário interposto, ainda que a destempo após a ciência ficta de intimação eletrônica, mas interposto em processo iniciado por meio de intimações na forma física e interposto ainda que não tenha havido a intimação do acórdão recorrido em sua forma física. ALEGAÇÕES SEM PROVA. DESCONSIDERAÇÃO. Alegar sem provar equivale a não alegar. Sem as devidas provas tendentes à demonstração fática de suposta inclusão indevida de valores de natureza indenizatória em base de cálculo de contribuição social, o argumento não pode prosperar. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. O recurso voluntário interposto, apesar de ser de livre a fundamentação e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. As razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão recorrida. CEBAS. RENOVAÇÃO POSTERIOR. IRRELEVÂNCIA PARA AFASTAMENTO DO CRÉDITO CONSTITUÍDO. A renovação posterior do CEBAS não elide os fundamentos do lançamento fiscal baseados em descumprimentos apurados de normas legais durante o período fiscalizado. GRATUIDADES. INCLUSÃO INDEVIDA DE PROJETOS. REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTES. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DEFICIENTE. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. Demonstrado que os registros de gratuidade incluíram projetos desconformes com os critérios legais, bem como a remuneração de dirigentes estatutários e falhas na escrituração contábil, impõe-se a manutenção dos autos de infração. RECURSO VOLUNTÁRIO CONHECIDO E NÃO PROVIDO.

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção

dt_publicacao_tdt : Mon Jul 21 00:00:00 UTC 2025

numero_processo_s : 10920.723791/2013-44

anomes_publicacao_s : 202507

conteudo_id_s : 7278531

dt_registro_atualizacao_tdt : Mon Jul 21 00:00:00 UTC 2025

numero_decisao_s : 2102-003.759

nome_arquivo_s : Decisao_10920723791201344.PDF

ano_publicacao_s : 2025

nome_relator_s : YENDIS RODRIGUES COSTA

nome_arquivo_pdf_s : 10920723791201344_7278531.pdf

secao_s : Segunda Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente YENDIS RODRIGUES COSTA – Relator Assinado Digitalmente CLEBERSON ALEX FRIESS – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente).

dt_sessao_tdt : Tue Jun 03 00:00:00 UTC 2025

id : 10977027

ano_sessao_s : 2025

atualizado_anexos_dt : Sat Aug 02 09:36:51 UTC 2025

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1839335916214157312

conteudo_txt : Metadados => date: 2025-07-21T18:00:32Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-07-21T18:00:32Z; Last-Modified: 2025-07-21T18:00:32Z; dcterms:modified: 2025-07-21T18:00:32Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-07-21T18:00:32Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-07-21T18:00:32Z; meta:save-date: 2025-07-21T18:00:32Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-07-21T18:00:32Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-07-21T18:00:32Z; created: 2025-07-21T18:00:32Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 18; Creation-Date: 2025-07-21T18:00:32Z; pdf:charsPerPage: 1863; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-07-21T18:00:32Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10920.723791/2013-44 ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 3 de junho de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ASSOCIACAO EDUCACIONAL LUTERANA BOM JESUS - IELUSC INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2022 RECURSO VOLUNTÁRIO. INTIMAÇÃO ELETRÔNICA EM PROCESSO INICIADO FISICAMENTE. ALTERAÇÃO DA SISTEMÁTICA DE MEIOS QUE GARANTAM A INTIMAÇÃO DE SEGURANÇA JURÍDICA. RECURSO CONSIDERADO TEMPESTIVO. Reputa-se nula a intimação realizada eletronicamente em processo iniciado por meio de intimação física, e sem que haja nos autos demonstração cabal do contribuinte de opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE ou ato específico no processo asseverando a alteração na forma de intimação, merecendo conhecimento, no entanto, o Recurso Voluntário eventualmente interposto. Assim, a ausentes meios que garantam a segurança jurídica da alteração da forma de intimação do contribuinte, da forma física para a eletrônica, sem que tenha havido opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE – e sem que haja havido ato específico no processo asseverando a alteração, merece conhecimento o Recurso Voluntário interposto, ainda que a destempo após a ciência ficta de intimação eletrônica, mas interposto em processo iniciado por meio de intimações na forma física e interposto ainda que não tenha havido a intimação do acórdão recorrido em sua forma física. ALEGAÇÕES SEM PROVA. DESCONSIDERAÇÃO. Alegar sem provar equivale a não alegar. Sem as devidas provas tendentes à demonstração fática de suposta inclusão indevida de valores de natureza indenizatória em base de cálculo de contribuição social, o argumento não pode prosperar. Fl. 2764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 2 PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. O recurso voluntário interposto, apesar de ser de livre a fundamentação e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. As razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão recorrida. CEBAS. RENOVAÇÃO POSTERIOR. IRRELEVÂNCIA PARA AFASTAMENTO DO CRÉDITO CONSTITUÍDO. A renovação posterior do CEBAS não elide os fundamentos do lançamento fiscal baseados em descumprimentos apurados de normas legais durante o período fiscalizado. GRATUIDADES. INCLUSÃO INDEVIDA DE PROJETOS. REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTES. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DEFICIENTE. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. Demonstrado que os registros de gratuidade incluíram projetos desconformes com os critérios legais, bem como a remuneração de dirigentes estatutários e falhas na escrituração contábil, impõe-se a manutenção dos autos de infração. RECURSO VOLUNTÁRIO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente YENDIS RODRIGUES COSTA – Relator Assinado Digitalmente CLEBERSON ALEX FRIESS – Presidente Fl. 2765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 3 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente). RELATÓRIO 1. Trata-se de recurso voluntário interposto em face do Acórdão n.º 207-35.703 (fls. 511/564), de 25/09/2014, prolatado pela 5ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis (DRJ/FNS), cujo dispositivo considerou improcedente a impugnação do sujeito passivo (fls. 399/412): 2. O acórdão está assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012 ISENÇÃO. ENTIDADE FILANTRÓPICA. PERCENTUAL GRATUIDADE. SUSPENSÃO DO BENEFÍCIO FISCAL. Não faz jus à isenção das contribuições previdenciárias e de terceiros a entidade que não aplica o percentual mínimo de 20% de sua receita em gratuidade de assistência social beneficente aos necessitados abrangidos pela Lei Orgânica da Assistência Social. Cabível o lançamento fiscal referente ao período em que a entidade descumpre os requisitos para manutenção de entidade beneficente. ISENÇÃO. CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ART. 14 CTN. NÃO APLICAÇÃO. O benefício da isenção das contribuições sociais, previsto no art. 195 da Constituição Federal, encontra-se regulamentado em legislação específica (Lei 8.212/91 e posteriores), sem aplicação o disposto no art. 14 do CTN que trata de isenção de imposto. DIREITO ADQUIRIDO À ISENÇÃO. INEXISTÊNCIA. REQUISITOS DA LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE. Não há direito adquirido à isenção sob forma perpétua. Para manutenção do benefício fiscal a entidade deve se amoldar aos novos requisitos da legislação superveniente. REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTE. IMPEDIMENTO. Não faz jus à manutenção do benefício fiscal a entidade que remunera seus dirigentes, por expressa vedação legal. CONTABILIDADE DA ENTIDADE. SEGREGAÇÃO DAS GRATUIDADES. A contabilidade da entidade deve segregar em contas específicas as gratuidades promovidas de assistência social, nos termos determinados pela legislação. ISENÇÃO. ENTIDADE FILANTRÓPICA. OBSERVÂNCIA DOS PRINCÍPIOS CONTÁBEIS. Fl. 2766DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 4 Para usufruir o benefício de isenção a entidade deve obediência aos princípios contábeis, dentre os quais o da oportunidade e da competência. ISENÇÃO. ENTIDADE FILANTRÓPICA. OBSERVÂNCIA DA LEGISLAÇÃO ACESSÓRIA TRIBUTÁRIA. Para fruição do benefício da isenção a entidade deve cumprir fielmente as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária. MULTA. JUROS E TAXA SELIC. As contribuições sociais, quando não recolhidas nos prazos previstos na legislação, sujeitam à incidência de juros, multa e aplicação da taxa SELIC. ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012 LIVROS RELACIONADOS COM CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. NÃO EXIBIÇÃO OU APRESENTAÇÃO DEFICIENTE. Constitui infração deixar a empresa de exibir livros relacionados com as contribuições sociais previdenciárias, ou apresentá-los de maneira deficiente. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012 ALEGACOES DE INCONSTITUCIONALIDADE. LIMITES DE COMPETÊNCIA DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido 3. Extrai-se do Relatório Fiscal (fls. 42/60) que o processo administrativo é composto de 3 (três) Autos de Infração (AI), relativamente a fatos geradores ocorridos no período de 01/2010 a 12/2012, com valor total constante na fl. 02 de R$ 13.847.147,50 (fl. 2) nos seguintes termos: (i) AI DEBCAD n.º 51.040.583-5, compreende as contribuições patronais e ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho (SAT/RAT), que tiveram como fatos geradores as remunerações de segurados empregados e contribuintes individuais no período de 01/2010 a 12/2012, cujo valor consolidado em 27/01/2014 corresponde a R$ 11.397.681,79, conforme Discriminativo do Débito (DD) de fls. 7 a 15; (ii) AI DEBCAD n.º 51.009.584-3, compreende as contribuições para as terceiras entidades e fundos (FNDE, INCRA, SEBRAE e SESC), que tiveram como fatos geradores as remunerações de segurados empregados no período de 01/2010 a Fl. 2767DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 5 12/2012, cujo valor consolidado em 27/01/2014 corresponde a R$ 2.431.337,28, conforme Discriminativo do Débito (DD) de fls. 26 a 32; e (iii) AI DEBCAD n.º 51.040.585-1, por descumprimento de obrigação acessória (apresentação de documentos e livros contábeis sem formalidades legais), cujo valor em 27/01/2014 corresponde a R$ 18.128,43, conforme fl. 40. 4. Consta do Relatório Fiscal que os créditos lançados, baseados no art. 32, caput e §§ da Lei nº 12.101, de 27 de novembro de 2009, decorrem do não preenchimento dos requisitos para fruição da isenção das contribuições sociais, nestes termos: a) não remuneração de dirigentes (art. 29, inc. I, da Lei n.º 12.101/2009); b) escrituração contábil regular que registre as aplicações em gratuidades de forma segregada (art. 29, inc. IV, da Lei n.º 12.101/2009); c) cumprimento de obrigações acessórias previstas na legislação tributária (art. 29, inc. VI, da Lei n.º 12.101/2009). 5. Nos autos consta ainda que os processos referentes à renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) da Associação Educacional Luterana Bom Jesus/IELUSC, para o período de 01/01/2007 a 31/12/2009, obteve deferimento junto ao Conselho Nacional de Assistência Social (CNAS) e, para os períodos posteriores, os processos estariam em curso e análise por parte do Ministério da Educação (MEC). 6. Ciente da lavratura dos autos de infração, em 28/02/2014, o sujeito passivo impugnou o lançamento fiscal (impugnação de fls. 390/412). Em síntese, apresentou os seguintes argumentos de fato e de direito para a improcedência do crédito tributário: a) em sede de preliminar (fl. 400), que a contribuinte teria cumprido todos os requisitos legais, mediante comprovação com base em documentação inclusa e, por essa razão, teria direito adquirido à imunidade das contribuições sociais; b) quanto ao mérito (fls. 402 e seguintes), refutou as alegações da fiscalização segundo a qual não teriam sido empregados 20% da receita efetiva em gratuidades, que teriam sido remunerados dirigentes da entidade, que a escrituração contábil teria sido deficiente, e registros de fatos contábeis com base em fatos inexistentes. 7. Intimada da decisão de piso, por meio de intimação eletrônica, com ciência ficta em 26/12/2014 (conforme informação constante em certidão de fl. 569), a recorrente apresentou recurso voluntário em 13/03/2015 (fls. 2057/2095). 8. Em seu Recurso Voluntário, o sujeito passivo apresenta: (i) preliminares de nulidade de citação, conexão e preliminares “complementares” (fl. 2069); (ii) no mérito, refuta os argumentos da DRJ, buscando defender que não teria havido registro de projetos irregularmente incluídos como gratuidades (fl. 2085); Fl. 2768DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 6 que não teria havido remuneração a dirigentes (fl. 2088); que não teria havido registro errôneo de fatos contábeis na contabilização anual (fl. 2090); que os históricos de registros contábeis não eram deficientes (fl. 2092); que “equívocos administrativos” (fl. 2093) não poderiam ser denominados de "fatos inexistentes". 9. Vale registrar que, em suas razões de mérito, repete as mesmas razões de defesa trazidas na peça de impugnação. 10. Ao fim, requer a entidade contribuinte o provimento de seu Recurso Voluntário e a improcedência do lançamento atacado. 11. Nas fls. 2716-2726, consta petição da instituição contribuinte apresentando informação que entendeu se tratar de “fatos supervenientes”, a saber: (i) teria ocorrido fato superveniente: a renovação do CEBAS da instituição contribuinte, o que teria ocorrido por meio da Portaria nº 491/2020 (fl. 2717), do Ministério da Educação, validando-se o período de 01/01/2010 a 31/12/2014; (ii) teria ocorrido a renovação, inclusive, do CEBAS da instituição contribuinte relativa ao período de 01/01/2015 a 31/12/2017, à luz da Portaria do Ministério da Educação nº 1.247/2021 (fl. 2718); (iii) que o deferimento do CEBAS seria o atestado declaratório do cumprimento das obrigações legais, à luz da Súmula STJ n.º 612 (fl. 2719); (iv) que, concedido o CEBAS, a entidade haveria de usufruir os benefícios da imunidade (fl. 2722); (v) que o deferimento do CEBAS imporia a preclusão de todos os argumentos utilizados pela fiscalização para afastar a imunidade do IELUSC (fl. 2726). 12. Vale acrescentar o fato de que o processo teve início com intimações físicas, e, considerando a ciência ficta em 26/12/2014 (conforme informação constante em certidão de fl. 569), a Turma julgadora expediu Resolução nº 2102-000.209, de 2 de outubro de 2024, fls. 2733/2741, buscando esclarecer em diligência se teria havido a opção pelo Domicílio Tributário Eletrônico – DTE por parte da instituição contribuinte ou se teria havido algum ato do processo informando ao contribuinte a prática de atos eletrônicos, à luz do Acórdão nº 9101-004.088 – 1ª Turma do CSRF/CARF. 13. Em resposta da diligência, fls. 2747/2750, a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil / Equipe Nacional de Contencioso Administrativo, esclareceu que o documento que havia sido desentranhado (juntado nas fls. 2743 e 2744) não se referia a opção por DTE nem à possibilidade de prática de atos eletrônicos no processo, tendo ainda a unidade diligenciadora apresentado resumo das adesões ao DTE (fl. 2745), indicando que teria havido uma adesão ao DTE em 19/06/2012 (obs: não há identificação do CPF do Usuário da Operação), um cancelamento em 03/03/2015 (obs: não há identificação do CPF do Usuário da Operação; inclusive com mensagem da RFB de que a situação cadastral do contribuinte seria incompatível com a opção pelo DTE), e nova adesão em 03/03/2015 realizada pelo Usuário de CPF nº 003.882.979-72). Fl. 2769DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 7 14. Em resposta à diligência, a instituição contribuinte, fl. 2757/2760, defende que a suposta adesão ao DTE é confusa, inconclusiva e não comprova, com segurança, a efetiva realização na data sugerida. 15. É o relatório, no que interessa ao feito. VOTO Conselheiro Yendis Rodrigues Costa, Relator Juízo de admissibilidade 16. A instituição contribuinte tomou ciência ficta em 26/12/2014, conforme certidão de fl. 569, o que resulta concluir que, supostamente, o prazo para interposição de Recurso Voluntário teria se encerrado em 27/01/2015. 17. Supostamente, pelo fato de que teria em tese havido adesão da contribuinte ao DTE em 19/06/2012 (fl. 2747), sem que tenha sido indicado o CPF do usuário que teria feito a suposta adesão, o que denota insegurança jurídica quanto ao registro da opção pelo DTE. 18. Vale ressaltar ainda que, mesmo tendo a RFB entendido ter havido opção pelo DTE por parte do contribuinte, ainda assim, manteve intimações da fiscalização de forma física, a exemplo da realizada na fl. 105, o que contribui para a insegurança jurídica quanto à intimação eletrônica para ciência do Acórdão da DRJ, em 2014. 19. Afigura-se injustificável registro de opção pelo DTE sem que a RFB apresente o CPF do usuário da operação que teria realizado a opção de 19/06/2012, especialmente quanto ao fato de que, quando da adesão de 03/03/2015 (posterior ao Acórdão e anterior ao Recurso Voluntário, interposto em 13/03/2015 (fl. 2057) houve a devida informação do CPF, merecendo prevalecer o princípio do paralelismo das forma, sugerindo-se que o CPF do usuário que promove o registro da opção pelo DTE seja informação essencial para a sua validade. 20. Por todo o exposto, entendo como inválida a ciência ficta e, diante da ausência de intimação física, por não tendo sido realizada a intimação física que haveria de ter sido realizada. 21. A apresentação do Recurso Voluntário, portanto, em 13/03/2015 (fl. 2057) deve ser compreendida como interposição espontânea do Recurso, podendo ser compreendido como de interposição prematura (anteriormente a qualquer intimação), e, portanto, tempestivo, de acordo com Acórdão nº 9101-004.088. 22. Assim, sendo tempestivo o recurso e estando atendidos os demais requisitos de admissibilidade, conheço do Recurso. Fl. 2770DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 8 Preliminares 23. A recorrente aduz, em preliminares, a nulidade de citação, de conexão e inconstitucionalidade. Da preliminar de nulidade de citação 24. Não assiste razão à recorrente quanto à alegada nulidade da citação no âmbito do Acórdão da DRJ. Conforme já analisado na fase de admissibilidade do recurso, a matéria foi devidamente apreciada e superada, tendo sido afastada a alegação de intempestividade do Recurso Voluntário, que foi regularmente recebido, ainda que prematuramente, nos termos do art. 218, § 4º, do CPC. Assim, não há que se falar em nulidade da citação, restando a questão prejudicada. Da preliminar de conexão 25. Relativamente à preliminar de conexão (fl. 2068), em que a instituição contribuinte defende que o presente processo de natureza tributária estaria conexo ao processo administrativo que tratava da averiguação de supostas irregularidades da instituição (nº 71010.005104/2009-86), cuja defesa em referido processo foi juntada nas fls. 2098/2221, necessário considerar que o Relatório Fiscal de fls. 42 a 57, sintetizou (fl. 42) os descumprimentos das seguintes regras: a-) não remuneração de dirigentes (art. 29, inc. I, da Lei nº 12.101/2009); b-) escrituração contábil regular que registre as aplicações em gratuidades de forma segregada (art. 29, inc. IV, da Lei nº 12.101/2009); c-) cumprimento de obrigações acessórias previstas na legislação tributária. (art. 29, inc. VII, da Lei nº 12.101/2009). 26. Segundo a fiscalização, referidos cumprimentos seriam obrigatórios à fruição da imunidade de contribuições sociais, à luz do art. 32, caput e §§, da Lei nº 12.101/2009, vigente à época, que assim dispunha: Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção. 27. No entanto, não prospera a presente preliminar de conexão, na medida em que o presente processo nº 10920.723791/2013-44 trata de descumprimentos de dispositivos previstos no art. 29, enquanto os tratados no âmbito do processo nº 71010.005104/2009-86 se refere a supostos descumprimentos de outros dispositivos (fl. 2099), a saber: art. 10, §§1º e 2º, e art. 11, incs. I e II, “b”, da Lei nº 11.096/05, e arts. 13 e 14 da Lei nº 12.101/2009. 28. Dessa forma, não merece acolhimento a preliminar de conexão, dada a diversidade das matérias tratadas no âmbito de referidos processos, os quais não guardam correlação entre si. Das preliminares “complementares” Fl. 2771DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 9 29. O contribuinte aduz preliminares “complementares” (fl. 2069), apresentando o seu histórico de décadas na atuação de atividades filantrópicas e indicando a regularidade de sua atuação; que a imunidade constitucional (fl. 2073) não poderá ser condicionada a requisitos; e, que teria direito adquirido à imunidade, à luz da Lei nº 1.572 de 1º de setembro de 1977; e que estaria em cumprimento de todos os requisitos legais (fl. 2080); e que não seria razoável cobrar valores inexigíveis de entidades filantrópicas (fl. 2081). 30. Nesse tocante, necessário considerar que o “histórico” do contribuinte não dá ensejo a alterações de situações fáticas ou jurídicas ensejadoras de fatos geradores, não merecendo acolhimento referida preliminar. 31. Por sua vez, não há, sob fundamento do Decreto-Lei nº 1.572/1977, ainda que recepcionada como lei pelo ordenamento jurídico atual, qualquer direito adquirido ao usufruto de imunidade. 32. Aliás, a própria Constituição Federal de 1988 estabelece a imunidade se atendidas os(as) requisitos/condicionantes para o seu usufruto, quando assim dispõe: “Art. 195 [...] § 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.”. 33. Dessa forma, como quis fazer crer o contribuinte, o direito adquirido presumiria a conclusão de que, uma vez obtida a condição de imune, para sempre dela se usufruiria, o que não se faz correto concluir, não merecendo acolhimento a preliminar nesse aspecto. 34. Por sua vez, a alegação de que o contribuinte perfaz os requisitos legais e que não seria razoável cobrar valores inexigíveis de entidades filantrópicas, também não merecem acolhimento, na medida em que os requisitos para obtenção da imunidade não impedem a exigibilidade de valores decorrentes de descumprimento de parte desses requisitos, inclusive com o devido amparo legal para isso, nos seguintes termos da Lei Nacional nº 12.101/2021, a saber: Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção. 35. Por todo o exposto, merece acolhimento a preliminar de nulidade de citação/intimação, o qual ensejou o conhecimento do Recurso Voluntário, não merecendo acolhimento as demais preliminares. Mérito DA ALEGAÇÃO DE QUE NÃO TERIA HAVIDO REGISTRO DE PROJETOS IRREGULARMENTE INCLUÍDOS COMO GRATUIDADES 36. O contribuinte alega não ter havido registro de projetos irregularmente incluídos como gratuidades (fl. 2085/2088), por meio dos idênticos argumentos anteriormente aduzidos em sua impugnação (fls. 404/407). Fl. 2772DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 10 37. Nesse tocante, merecem destaque os seguintes trechos do Acórdão recorrido, fls. 540 a 548: Consoante exposição do REFISC, embora as somas das gratuidades informadas nas demonstrações de resultados de 2010, 2011 e 2012 sejam ligeiramente superiores a 20% das receitas efetivamente recebidas pela entidade fiscalizada, verificou, após exame da documentação contábil, que todos os Projetos Sociais extrabolsa foram incluídos indevidamente em gratuidades, pois se tratam, alguns, de atividades de apoio aos alunos, pais, professores e funcionários da entidade, e os demais, de atividades curriculares acadêmicas. Constatou, ainda, dezenas de bolsas de estudos assistenciais irregulares, concedidas a alunos cujas famílias tinham renda per capita superior aos limites legais ou detentoras de patrimônio tal que descaracteriza a carência socioeconômica. Disso resultaram aplicações efetivas em gratuidades inferiores ao mínimo legal, conforme exposto em detalhes no relatório da RA n° 10920.723792/2013-99 (cópia anexa), encaminhada ao MEC, propondo o cancelamento da certificação. De sua parte, a impugnante discorda da conclusão da fiscalização, asseverando que é cumpridora da legislação pertinente, enquanto vigente, e que os dispositivos legais que podem ser interpretados discricionariamente constituem a perfeita síntese da insegurança jurídica; que há aspectos da Lei n° 12.101/09 que sequer foram regulamentados e já foram alterados pela Lei n° 12.868/2013, como o caso do art. 13, §6°, da Lei n° 12.101, de 2009; que é inconstitucional a exigência do parágrafo antes citado, posto que viola o princípio da não-surpresa, materializado na Constituição Federal pelo princípio da anterioridade (art. 150, III, b). Argumenta, ainda, que houve a glosa sumária dos projetos sociais desenvolvidos pela instituição, os quais estão em conformidade com o princípio constitucional (art. 203 da CF) e a legislação de regência (art. 11, inciso I, letra “b”, da Lei n° 11.096, de 2005, então vigente – PROUNI), além de terem sido aprovados pelas autoridades competentes. Aduz que a argumentação relativa a projetos sociais extrabolsa da impugnante é genérica e difusa, e que houve a glosa de forma sumária, indistintamente, sem avaliação expressa e individualizada das glosas, indicação dos dispositivos infringidos e, ainda, o lançamento não especifica qual o índice remanescente de gratuidade que a autoridade entendeu válido e que tal informação deve constar expressamente do documento de lançamento, para sua validade e eficácia. Acerca da alegação de que houve a glosa sumária dos projetos sociais e ausência de exposição fática individualizada e detalhamento da glosa, entendo que não assiste razão ao contribuinte. Conforme acima exposto, a autoridade lançadora referiu expressamente no REFISC que a exposição dos fatos, acompanhada dos elementos de prova, encontra-se na RA n° 10920.723792/2013-99, encaminhada ao MEC, a qual também é parte integrante do lançamento, consoante se infere do anexo I – Relatórios e Documentos (fl. 58), onde consta o rol de relatório e documentos integrantes do PAF n° 10920.723791/2013-44. Outrossim, o contribuinte, ao opor sua assinatura no lançamento fiscal (fls. 6, 25 e 40), expressamente declarou-se ciente dos Autos de Infração e anexos, consoante exemplo que se compila (fl. 6 – AI DEBCAD n° 51.040.583-5): Além disso, no item 9. DAS INSTRUÇÕES PARA IMPUGNAÇÃO do REFISC, está registrado que no prazo para impugnação o contribuinte poderá ter acesso por mídia digital aos autos do PAF, inclusive os anexos, junto à Unidade de Atendimento da RFB em seu domicílio fiscal. Na referida representação, a autoridade lançadora aponta os registros contábeis das gratuidades, cujos valores planilhou: Gratuidades contabilizadas do ano 2010 Fl. 2773DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 11 .BOLSAS DE ESTUDO Educacdo Basica -Bolsas Integrais de 100% 34.150,00 Educacao Basica -Bolsas Parciais de 50% 165.052,50 .Total de Bolsas da Educacao Basica 199.202,50 Ensino Superior-Bolsas Integrais de 100%(ProUni) 576.366,49 Ensino Superior-Bolsas Parciais de 50%(ProUni) 174.676,42 .Total de Bolsas do Ensino Superior 751.042,91 1.…Total de Bolsas de Estudo 950.245,41 …PROJETOS SOCIAIS LOAS/PNAS/Res CNAS 109/2009 PROJ SOCIAIS DE AMPARO CRIANCA ADOLESCENTE Semana de Prev de Acidentes de Trabalho-SPAT Universa Leaf Tabacos 5.642,04 Acompanhamento das Criancas do Lar Abdon Batista 18.080,87 Projeto CEPE-Atletas Portadores de Necessidades Especiais 25.169,15 Projeto Promocao de Saude na Escola (2010:miss3o crianca) 16.339,05 Atividades Artisticas 2010 172.660,04 Projeto Orientacoes Nutricionais aos Clientes Francine Ghanem 7.085,72 Projeto CEI Trem da Alegria 9.874,05 Clube Escolar 2011 791.781,01 Projeto Atendimento Nutricional a Populacao Assistida pela ADEJ 8.857,15 2.Total de Projetos Sociais de Amparo Crianca e Adolescente 1.055.489,08 .PROJ SOCIAIS DE INTEGRACAO A COMUNIDADE 13ª Semana de Enfermagem -Tematica O Poder do Cuidado 6.851,22 Clínica Escola 71.070,27 Atendimento Nutricional a Populacao Desnutrida e PSE do NAIPE 24.239,23 Oficina Alimentacao Saudavel Casa Brasil 14.335,33 Projeto Social Hospirrisos Agentes da Alegria 36.272,50 Projeto de Capacitacao em Manipulacao de Alimentos 4.660,31 Conferência de Encerramento da Semana de Enfermagem Advance 13.291,01 SIPAT (Águas de Joinville) 5.498,58 Projeto Saude na Comunidade 3.547,78 Projeto SAE-Servico de Apoio ao Estudante 141.219,35 Projeto Servico de Apoio Psicologico 2010 120.326,74 Ginastica e Recreacao para ldosos 16.856,36 Projeto Social Capacitacao dos Pais 2010 105.396,99 Projeto Jardim Paraiso 2011 90.525,59 3.Total de Projetos Sociais de Integracao a Comunidade 654.091,26 (=)…Total de Projetos Sociais 1.709.580,34 Total de Gratuidades -2010 (1+2+3) 2.659.825,75 Gratuidades contabilizadas do ano 2012 BOLSAS DE ESTUDO E ACOFS DE APOIO AOS BOLSISTAS Educacao Basica -Bolsas Integrais de 100% 445.386,14 Educacao Basica -Bolsas Parciais de 50% 1.551.355,55 1.Total de Bolsas da Educacao Basica 1.996.741,69 Educacao Basica-Acoes complementares de apoio aos balsistas 29.836,00 2.Educacao Basica -Total Acoes complementares do apoio aos bolsistas 29.836,00 Fl. 2774DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 12 [...] Gratuidades contabilizadas do ano 2011 [...] Ao final da análise, expõe a autoridade fiscal que todos os projetos analisados (antes citados) trata-se de serviços de apoio prestados aos alunos, pais, professores e demais empregados da entidade (SAA) e/ou atividades curriculares acadêmicas de seus cursos superiores (notadamente estágios supervisionados) ou da educação básica (ACA), concluindo que: 3.4.3. Pelo exposto, conclui-se que os projetos acima não atendem os requisitos das gratuidades, pois não se verificaram os princípios da universalidade, da igualdade de oportunidade, da publicidade e da prioridade aos mais carentes, previstos no artigo 4° da Lei n° 8.742/1993, havendo casos que sequer se enquadram na definição da assistência social, que é a garantia do atendimento às necessidades básicas. Além disso, como muitos são atividades curriculares acadêmicas, os projetos entram nas vedações da parte final do §2° do artigo 10 da Lei n° 11.096/2005. A autoridade fiscal também procedeu à análise dos gastos com gratuidades extrabolsa insuficientemente comprovados e dos inexistentes. 38. Dessa forma, sem refutar os argumentos do Acórdão recorrido, o contribuinte se limitou a reproduzir o que já havia alegado em sua impugnação (fls. 404/407) cujos argumentos já haviam sido refutados pelo Acórdão recorrido. 39. Vale mencionar a conclusão da fiscalização, acerca da matéria, assim descrita: 3.5.3. Ocorre que o Bom Jesus/ IELUSC, no período fiscalizado, não cumpriu o principal requisito previsto na legislação citada, que é a aplicação em gratuidades de pelo menos 20% de sua receita anual efetivamente recebida. Tal parâmetro está previsto no artigo 13, § 6º, da Lei nº 12.101/2009, c/c o artigo 10, §1º, e artigo 11, inciso I, da Lei nº 11.096/2004. 40. Ainda que o contribuinte tenha aduzido ausência de apresentação precisa dos dispositivos legais (fl. 2086), o que se verifica são argumentos precisos e específicos da fiscalização que fundamentam a conclusão de que referidos projetos não atenderam aos parâmetros previstos no artigo 13, § 6º, da Lei nº 12.101/2009, c/c o artigo 10, §1º, e artigo 11, inciso I, da Lei nº 11.096/2004, quando considerados no total das gratuidades totalizaram montante inferior aos 20% legalmente previsto. 41. Além disso, na fl. 2086, a recorrente se limita a indicar que a fiscalização teria inicialmente “reconhecido” montante de gratuidade superior a 20% sobre a receita bruta, sem desenvolver a verdade dos fatos consistente na retirada de projetos não elegíveis para gratuidade e que, por essa razão, teriam sido excluídos do cálculo da gratuidade. Ensino Superior -Bolsas Integrais de 100%(ProUni) 880.347,25 Ensino Superior -Bolsas Parcinis de 50%(ProUnt) 85.691,38 3.Total de Bolsas do Ensino Superior 966.038,63 .Total de Bolsas de Estudo e acoes de apoio aos bolsistas (1+2+3) 2.992.616,32 PROJETOS SOCIAIS LOAS/PNAS/Res CNAS 109/2009 Projeto Jardim Paraiso 2012 201.038,37 …….Total de Projetos Sociais 201.038,37 Total de Gratuidades -2012 3.193.654,69 Fl. 2775DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 13 42. Na fl. 2088, exemplifica algumas ocorrências em que a contribuinte entende não ser responsável por analisar a legitimidade (verdade) constante em declarações realizadas por alunos, não havendo demonstração pela instituição recorrente, no entanto, de qual impacto teriam esses exemplos para o afastamento de irregularidades em todos os projetos ali listados pela fiscalização. 43. Assim, em nenhum trecho do Recurso Voluntário foi verificada qualquer argumentação específica em relação a cada um dos projetos desconsiderados, para fins de gratuidade, pela fiscalização, tendo o contribuinte alegado regularidade e não provado as suas alegações mesmo diante da apontamentos específicos por parte da fiscalização. 44. Diversos são os precedentes do CARF no sentido de que alegar e não provar é o mesmo que não alegar, a exemplo do seguinte: ALEGAÇÕES SEM PROVA. DESCONSIDERAÇÃO. Oportuna a lembrança do brocardo jurídico allegatio et non probatio, quase non allegatio, ou seja, alegar sem provar equivale a não alegar. Sem provas do alegado equívoco do lançamento quanto à inclusão de verbas indenizatórias o argumento não pode prosperar. Acórdão CARF nº 230102.337 – 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária 45. Por sua vez, em relação aos argumentos do contribuinte, já que não se demonstram específicos em relação aos pontos pormenorizadamente decididos na decisão recorrida, necessário ainda mencionar o seguinte entendimento do CARF: PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. IMPUGNAÇÃO O recurso voluntário interposto, apesar de ser de livre a fundamentação e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. As razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração. (Acórdão CARF nº 3201-007.498, de 18/11/2020, 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária; Processo nº 10410.900380/2014-10) 46. Não merece acolhimento, portanto, o presente argumento do contribuinte. Da alegação de que não teria havido remuneração a dirigentes 47. O contribuinte defende que não teria havido remuneração a dirigentes (fl. 2088/2090), cuja construção argumentativa se demonstra idêntica à constante em sua impugnação (fls. 407/409). 48. Acerca desta matéria, o Acórdão recorrido indica (fls. 548/551) que, apesar de ser possível um dirigente também ser empregado, também lhe é possível, na qualidade de empregado, receber a sua respectiva remuneração, mas, que, segundo o que foi verificado, TITO LIVIO LERMEN, SILVIO IUNG, exerceram cargos estatutários, de Diretor Geral e de Vice-Direção, respectivamente, e as atribuições por eles exercidas diziam respeito às suas funções estatutárias, ou seja, às atividades de direção, sem indicação, pelo contribuinte de que outro tipo de atribuição Fl. 2776DF CARF MF Original https://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/ConsultarJurisprudencia/listaJurisprudencia.jsf?idAcordao=8655945 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 14 (de natureza empregatícia) era exercida e se guardava compatibilidade de horários com o cargo de natureza estatutária. 49. Nas fls. 408 e 2089, a recorrente afirma que o regime de emprego de referidos empregados seria integral e exclusivo. 50. A recorrente, portanto, não se desincumbiu de contra-argumentar especificamente o decidido pelo Acórdão recorrido, na medida em que se limitou a reproduzir trechos de sua impugnação, sem refutar a decisão da DRJ, nesse tocante. 51. Além disso, não teceu pormenorizadamente as informações necessárias das atribuições de referidos empregados/diretores e da compatibilização das atividades, limitando-se a afirmar que os mesmos exerciam integralmente e exclusivamente as suas funções empregatícias. 52. No acórdão 2101-002.957, o Conselheiro Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, utilizou-se, as razões de decidir de forma, de forma similar na qual pactuo neste processo, vejamos um recorte da emente: “A concessão de qualquer vantagem ou benefício (a qualquer título), caracteriza descumprimento de requisito legal, cujo observância é indispensável para o exercício do direito à isenção prevista no art. 195, §7°, da Constituição Federal” Processo nº 19515.008069/2008-75 53. Por sua vez, estamos de frente de uma nítida infringência/descumprimento da lei. 54. Não merece acolhimento, portanto, o presente argumento do contribuinte. Da alegação de que não teria havido registro errôneo de fatos contábeis (contabilização anual). Da alegação de que os históricos de registros contábeis não eram deficientes. Da alegação de que “equívocos administrativos” não poderiam ser denominados de "fatos inexistentes". 55. A recorrente aduz que que não teria havido registro errôneo de fatos contábeis (fl. 2090); que as contabilizações teriam respeitado o princípio da competência e que não se poderia configurar escrituração contábil deficiente nem descumprimento de obrigações acessórias (fl. 2091); que os históricos de registros contábeis não eram deficientes (fl. 2092); e que que “equívocos administrativos” (fl. 2093) não poderiam ser denominados de "fatos inexistentes". 56. Registre-se que os argumentos apresentados pelo contribuinte, em seu Recurso Voluntário, são idênticos aos apresentados em sua Impugnação, e que, ainda que a DRJ, no Acórdão recorrido, tenha decidido fundamentadamente e especificamente a respeito de cada matéria objeto de lide, a recorrente não se desincumbiu de refutar os argumentos da DRJ. 57. Quanto à contabilização anual (somente no fim do exercício, relativamente a fatos ocorridos no decorrer do ano), a DRJ assim bem decidiu (fl. 556): Fl. 2777DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 15 E, como bem assinala a autoridade lançadora, o registro de fatos contábeis em partida anual, no último dia do exercício, viola o disposto nos artigos 1.183 e 1.184 do Código Civil, nos itens 2.1.2, "c" e 2.1.5 da NBC T 2.1 e no item 10.19.2.1 da NBC T 10.19. Tais normas determinam que os registros contábeis devem ser lançados dia a dia, em ordem cronológica, admitindo-se a escrituração em partidas mensais. 58. Nesse tocante, não assiste razão ao contribuinte, na medida em que, à luz de referida legislação, os registros dos fatos contábeis devem ser escriturados dia a dia, admitindo-se escrituração em partidas mensais, mas não em partida anual como quis fazer crer a instituição contribuinte, nos seguintes termos: RESOLUÇÃO CFC N.º 877/00 Aprova a NBC T 10 – Dos aspectos contábeis específicos em entidades diversas, o item NBC T 10.19 – Entidades sem finalidade de lucros. […] 10.19.2 – DO REGISTRO CONTÁBIL 10.19.2.1 – As receitas e despesas devem ser reconhecidas, mensalmente, respeitando os Princípios Fundamentais de Contabilidade, em especial os Princípios da Oportunidade e da Competência. 10.19.2.2 – As entidades sem finalidade de lucros devem constituir provisão em montante suficiente para cobrir as perdas esperadas, com base em estimativas de seus prováveis valores de realização, e baixar os valores prescritos, incobráveis e anistiados. 59. Quanto aos registros de históricos de forma errônea, de históricos, assim entendeu a DRJ: Como se observa, não se trata de alegação genérica, vez que a autoridade lançadora aponta exemplos pontuais onde se observa tal falha. Observadas as planilhas elaboradas pela fiscalização, às fls. 259-287, conclui-se que não se trata de fatos isolados, pois estes são contínuos ao longo do tempo. Via de regra, constata-se que o histórico dos lançamentos se deu de forma isolada, com indicação do projeto a que se refere. O histórico contábil é um dos elementos essenciais do lançamento, sendo, na essência, a descrição do fato contábil. A boa técnica exige que o histórico seja feito com a máxima clareza, evidenciando de forma analítica o registro da operação. Assim, o histórico do fato contábil deve ser inteligível e objetivo. Através do histórico contábil, deve ser possível identificar qual o fato registrado, não basta a simples indicação de se tratar de fato vinculado a este ou àquele projeto. Efetivamente, a empresa apresentou sua escrituração contábil com inobservância aos princípios e convenções contábeis geralmente aceitos e de normas brasileiras de contabilidade editadas, acima citadas. 60. De fato, nas fls. 259/287, o que se observa é uma metodologia de simplificação demasiada do histórico do registro do fato contábil, o que exige que os intérpretes da escrituração busquem associar o histórico à nomenclatura da conta contábil para buscar sentido à classificação Fl. 2778DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 16 e ao histórico contábil, dado o alto grau de generalidade do histórico, o qual haveria de instruir plenamente aquele que busca interpretá-lo. 61. Há, de fato, deficiência quanto à classificação do histórico, o que viola especialmente o disposto no art. 1.184 do Código Civil e o disposto no item 2.1.2.1 da NBC T 2.1., que assim dispõem: Art. 1.184 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002): "Art. 1.184. No Diário serão lançadas, com individuação, clareza e caracterização do documento respectivo, dia a dia, por escrita direta ou reprodução, todas as operações relativas ao exercício da empresa. [...] NBC T 2.1 – Das Formalidades da Escrituração Contábil: Item 2.1.2.1: "2.1.2.1 – A terminologia utilizada deve expressar o verdadeiro significado das transações." 62. Nesse sentido, não assiste razão à recorrente acerca desse aspecto. 63. Acerca da alegação do contribuinte de que “equívocos administrativos” não poderiam ser denominados de "fatos inexistentes", necessário indicar que a DRJ, no âmbito do Acórdão recorrido, apresentou (fls. 562 e 563) as tabelas apresentadas pelo contribuinte, onde busca substituir os nomes equivocadamente mencionados pelos nomes corretos. 64. A DRJ bem asseverou, no Acórdão recorrido, que o contribuinte identificou erros, mas sem comprovar a veracidade das alegações. 65. Por sua vez, o contribuinte se insurgiu quanto a referidos “equívocos administrativos”, em seu Recurso Voluntário (fl. 2093), mas, assim como ocorrido em sua impugnação, não comprovou a veracidade das alegações, tendo se limitado a reproduzir os trechos de sua impugnação (fl. 441). 66. Diversos são os precedentes do CARF no sentido de que alegar e não provar é o mesmo que não alegar, a exemplo do seguinte: ALEGAÇÕES SEM PROVA. DESCONSIDERAÇÃO. Oportuna a lembrança do brocardo jurídico allegatio et non probatio, quase non allegatio, ou seja, alegar sem provar equivale a não alegar. Sem provas do alegado equívoco do lançamento quanto à inclusão de verbas indenizatórias o argumento não pode prosperar. Acórdão CARF nº 230102.337 – 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária 67. Por sua vez, em relação aos argumentos do contribuinte, já que não se demonstram específicos em relação aos pontos pormenorizadamente decididos na decisão recorrida, necessário ainda mencionar o seguinte entendimento do CARF: PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. IMPUGNAÇÃO O recurso voluntário interposto, apesar de ser de livre a fundamentação e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. As razões recursais precisam conter os Fl. 2779DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 17 pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração. (Acórdão CARF nº 3201-007.498, de 18/11/2020, 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária; Processo nº 10410.900380/2014-10) 68. Não merece acolhimento, portanto, o presente argumento do contribuinte. Da alegação de fatos supervenientes 69. A recorrente aduz, ainda, nas fls. 2716-2726, a ocorrência de de “fatos supervenientes”, a saber: (i) teria ocorrido fato superveniente: a renovação do CEBAS da instituição contribuinte, o que teria ocorrido por meio da Portaria nº 491/2020 (fl. 2717), do Ministério da Educação, validando-se o período de 01/01/2010 a 31/12/2014; (ii) teria ocorrido a renovação, inclusive, do CEBAS da instituição contribuinte relativa ao período de 01/01/2015 a 31/12/2017, à luz da Portaria do Ministério da Educação nº 1.247/2021 (fl. 2718); (iii) que o deferimento do CEBAS seria o atestado declaratório do cumprimento das obrigações legais, à luz da Súmula STJ n.º 612 (fl. 2719); (iv) que, concedido o CEBAS, a entidade haveria de usufruir os benefícios da imunidade (fl. 2722); (v) que o deferimento do CEBAS imporia a preclusão de todos os argumentos utilizados pela fiscalização para afastar a imunidade do IELUSC (fl. 2726). 70. Nesse tocante, necessário considerar que, caso O ÚNICO FUNDAMENTO FÁTICO da fiscalização tivesse sido a ausência de CEBAS válido, e, diante da apresentação de CEBAS válido, assistiria razão à recorrente, quando da apresentação de CEBAS válido para o período fiscalizado, o que não é o caso. 71. No entanto, conforme já tratado no presente voto, os fundamentos da fiscalização não se resumiram à ausência de CEBAS válido em nome do contribuinte, mas sim no descumprimento das seguintes regras, conforme sintetizado pela fiscalização (fl. 42): a-) não remuneração de dirigentes (art. 29, inc. I, da Lei nº 12.101/2009); b-) escrituração contábil regular que registre as aplicações em gratuidades de forma segregada (art. 29, inc. IV, da Lei nº 12.101/2009); c-) cumprimento de obrigações acessórias previstas na legislação tributária. (art. 29, inc. VII, da Lei nº 12.101/2009). Fl. 2780DF CARF MF Original https://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/ConsultarJurisprudencia/listaJurisprudencia.jsf?idAcordao=8655945 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-003.759 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723791/2013-44 18 71.1 Ocorre que o Bom Jesus/ IELUSC, no período fiscalizado, não cumpriu o principal requisito previsto na legislação citada, que é a aplicação em gratuidades de pelo menos 20% de sua receita anual efetivamente recebida. Tal parâmetro está previsto no artigo 13, § 6º, da Lei nº 12.101/2009, c/c o artigo 10, §1º, e artigo 11, inciso I, da Lei nº 11.096/2004. 72. Isto, por si só, autoriza a autoridade fiscal a afastar a imunidade e promover o lançamento dos créditos tributários relativos aos fatos geradores identificados após o afastamento da imunidade no período fiscalizado, conforme previsão legal nesse sentido constante no art. 32, caput, da Lei nº 12.101/2009, vigente à época: Art. 32. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos que demonstram o não atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção. 73. Por todo o exposto, não merece provimento ao recurso da recorrente. Conclusão 74. Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, rejeitando-se as demais preliminares, e, no mérito, por negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Yendis Rodrigues Costa Fl. 2781DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

score : 1.0