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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10857289 #
Numero do processo: 13656.000532/2001-73
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Wed Apr 16 00:00:00 UTC 2003
Numero da decisão: 203-00.226
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Matéria: Cofins - ação fiscal (todas)
Nome do relator: MAURO WASILEWSKI
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DRJ em Juiz de Fora - MG RESOLUÇÃO N° 203-00.226 ~bJ • • • Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: BAVÁRIA COMÉRCIO DE BEBIDAS LTDA . RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Sala das Sessões, em 16 de abril de 2003 Imp/cf / • Processo nº Recurso nº Recorrente Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 13656.000532/2001-73 121.418 BAVÁRIA COMÉRCIO DE BEBIDAS LTDA. RELATÓRIO I "CCM' IFI. • • • Trata-se de lançamento da COFINS mantido pelo órgão julgador de primeira instância, que ementou sua decisão da forma seguinte (fls. 187/188): "Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data dofato gerador: 31/05/1996, 30/06/1996, 31/07/1996, 31/08/1996, 31/05/1998, 30/06/1998, 31/07/1998, 31/08/1998, 30/09/1998, 31/10/1998, 30/11/1998,31/12/1998,31/0l/1999 Ementa: LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DCTF. A contribuição devida, nos anos-calendários de 1996, 1998 e 1999, é aquela indicadapela contribuinte na Declaração de Contribuições e Tributos Federais-DCTF ou na Declaração de Débitos e Créditos de Tributários Federais-DCTF. Por conseguinte, caberá o lançamento de oficio sempre que a autoridade administrativa verificar que a contribuinte confessou nas DCTF os créditos tributários da Cofins em valor inferior ao devido. TAX4 SELIC. MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. OSjuros de mora calculados com base na taxa SELIC e a multa de oficio no percentual de 75% estão, respectivamente, previstos nos artigos 5°, f 3°, 61 e 44, caput e inciso L da Lei nO9.430/96. Os aspectos relativos à constitucionalidade e legalidade de suas cobranças escapam ao âmbito dojulgamento administrativo. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO E OU COMPENSAÇÃO. Não é atribuição das Delegacias da Receita Federal de Julgamento a análise de pedidos de restituição ou compensação de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal. Lançamento Procedente". Em sua defesa recursal a Recorrente alega: - a obrigatoriedade de a autoridade administrativa manifestar-se sobre inconstitucionalidade de legislação; - que não pode ser invalidadas as compensações feitas com pagamentos indevidos; - que compensou indébitos do PIS, decorrentes da aplicação dos DL nOs 2.445/88 e 2.449/88 com débitos da COFINS, referente ao período de maio a novembro/98 e janeiro/99, o que é permitido pela legislação e aceito pela jurisprudência, inclusive pela IN SRF n° 21/97, art. 14; - que se impõe ser admitido o direito de se corrigir monetariamente o valor das compensações; e - que a penalidade de 75% configura confisco. 2 ) ,. Processo nQ Recurso nQ Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 13656.000532/2001-73 121.418 ~Ld • •• • Requer, ao final, a nulidade da decisão de primeira instância, em face do cerceamento do direito de defesa, e o reconhecimento do crédito corrigido monetariamente. É o relatório. ~ 3 • Processo nº Recurso nº Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 13656.000532/2001-73 121.418 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR MAURO WASILEWSKI ~bJ • • • A Recorrente esclarece que utilizou indébitos do PIS, decorrentes da aplicação dos DL 2.445 e 2.449/88 e os compensou com os débitos da COFINS razão pela qual constatou- se a diferença. Todavia, a decisão recorrida não acolheu tal argumento, pelo fato de as compensações não terem sido declaradas nas respectivas DCTF. Assim, entendendo que mesmo estando sujeita a ser apenada pela infração instrumental por não preencher corretamente as DCTF, cabe assegurar à Recorrente o crédito em questão, caso o mesmo exista de fato. Diante do exposto, converto o julgamento do recurso em diligência, com vistas ao Fisco apurar o seguinte: - se as compensações ditas realizadas baseiam-se em bases concretas - em caso positivo, apurá-las mês a mês; e - caso positiva a questão anterior, esclarecer se os créditos utilizados são, de per se, suficientes em relação aos valores do lançamento, ou seja, cobrem-no ou não, apontando os respectivos números. Do resultado da diligência abra-se vista à Recorrente para, querendo, manifestar-se. Sala das Sessões, em 16 de abril de 2003 4 00000001 00000002 00000003 00000004

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10861035 #
Numero do processo: 11080.917982/2011-13
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Oct 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Mar 27 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009 CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. A partir de 1º de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. No caso concreto, não houve discussão sobre eventuais descumprimentos de requisitos adicionais para a exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas), devendo, então, tais valores serem excluídas da base de cálculo dessas contribuições. Base na Solução de Consulta COSIT nº 99.011, de 14 de dezembro de 2021. RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. APLICAÇÃO DE SÚMULA CARF 217. Nos termos do art. 118, §12, III, ‘c’ do RICARF/2023, não se conhece de Recurso Especial que, na data de admissibilidade do recurso especial, contrariar Súmula ou Resolução do Pleno do CARF.
Numero da decisão: 9303-016.173
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial oposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-016.167, de 10 de outubro de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.917962/2011-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rosaldo Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: REGIS XAVIER HOLANDA
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NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. A partir de 1º de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. No caso concreto, não houve discussão sobre eventuais descumprimentos de requisitos adicionais para a exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas), devendo, então, tais valores serem excluídas da base de cálculo dessas contribuições. Base na Solução de Consulta COSIT nº 99.011, de 14 de dezembro de 2021. RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. APLICAÇÃO DE SÚMULA CARF 217. Nos termos do art. 118, §12, III, ‘c’ do RICARF/2023, não se conhece de Recurso Especial que, na data de admissibilidade do recurso especial, contrariar Súmula ou Resolução do Pleno do CARF. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial oposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a Fl. 594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 2 sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-016.167, de 10 de outubro de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.917962/2011-34, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Rosaldo Trevisan, Semiramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, Regis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte e pela Procuradoria da Fazenda Nacional, contra a decisão consubstanciada em Acórdão, cuja ementa e dispositivo de decisão se transcreve a seguir: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: (...) NULIDADE. INEXISTÊNCIA DE PRETERIÇÃO AO DIREITO DE DEFESA. Não sendo o ato lavrado por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, descabida alegação de nulidade. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. INSUMO. CONCEITO. À luz da interpretação fixada pelo STJ no RESP nº 1.221.170, o enquadramento de um bem como insumo. no âmbito da legislação do PIS e da COFINS, deve ser aferido segundo os critérios da essencialidade e da relevância em relação ao processo produtivo, sendo ilegal o conceito de insumo estabelecido nas Instruções Normativas nº 247/2002 e 404/2004 da Receita Federal. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 3 A sistemática de tributação não-cumulativa do PIS e da COFINS, prevista nas Leis nº 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, permite o desconto de créditos vinculados a despesas com frete, porém exclusivamente referente às operações de venda, não contemplando os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou (não podendo mais ser caracterizado como insumo) e a operação de venda ainda não ocorreu, sendo tais movimentações de mercadorias realizadas apenas para atender a necessidades logísticas ou comerciais. PIS E COFINS. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE REDUÇÃO DE CUSTOS. O crédito presumido de ICMS configura incentivo governamental voltado à redução de custos, com vistas aos interesses econômicos e sociais dos estados- membros da Federação, não assumindo natureza de receita ou faturamento, motivo por que não caracteriza hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS. CRÉDITOS DE PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. TAXA SELIC. AFASTAMENTO DA SÚMULA CARF Nº 125. DECISÃO JUDICIAL. APLICAÇÃO. Segundo a Súmula CARF n. 125, por expressa vedação legal, não incide atualização monetária sobre créditos da Contribuição ao PIS e da COFINS, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei nº 10. 833, de 2003. Entretanto, o contribuinte sendo portador de decisão judicial que lhe garante a referida atualização monetária, esta deve ser observada pela Administração Pública, afastando o enunciado sumular do CARF em sentido contrário. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por maioria de votos: (i.1) para manter a glosa de frete de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica. Vencidas as Conselheiras Thais de Laurentiis Galkowicz (relatora), Cynthia Elena de Campos e Maysa de Sá Pittondo Deligne. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares; (i.2) para dar provimento ao recurso para não admitir o Crédito presumido de ICMS como receita tributável. Vencidos os Lázaro Antonio Souza Soares, Marcos Antônio Borges (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo. (ii) por unanimidade de votos, para estornar as glosas de frete de matéria prima e embalagem e reconhecer o direito à correção monetária dos pedidos de ressarcimento de créditos de PIS/COFINS pela taxa Selic, contada a partir do fim do prazo de que dispõe a administração para apreciar o pedido do contribuinte, que é de 360 dias (art. 24 da Lei n. 11.457/2007). Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Recurso Especial da Fazenda Nacional Fl. 596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 4 Cientificada da decisão, insurgiu-se a Fazenda Nacional contra o resultado do julgamento, apresentando Recurso Especial de divergência, apontando o dissenso jurisprudencial que visa a rediscutir o entendimento firmado quanto a exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS. Indicando como paradigma o Acórdão nº 9303-007.622. Em despacho fundamentado, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Devidamente cientificada do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial proposto pela Fazenda Nacional, a contribuinte apresenta contrarrazões, defendendo, em síntese, o não conhecimento do recurso especial, por não preencher os requisitos regimentais. No mérito, pugna pelo desprovimento do recurso, para que seja mantida a decisão recorrida com relação à reversão das glosas no que se refere aos créditos presumidos de ICMS, por seus próprios fundamentos. Recurso Especial da Contribuinte A contribuinte também apresentou Recurso Especial de divergência, apontando o dissenso jurisprudencial que visa a rediscutir o entendimento firmado, quanto a possibilidade de creditar-se de PIS/COFINS sobre os custos com frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica. Indicando como paradigma os Acórdãos 9303- 007.070 e 3301- 011.097. Em exame de admissibilidade, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela contribuinte, admitindo a rediscussão da matéria. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões, requerendo o desprovimento do recurso. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: I – Do conhecimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional: O Recurso Especial de divergência interposto pela fazenda nacional é tempestivo, conforme atestado no Despacho de Admissibilidade, proferido pelo Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF. Contudo, quanto aos demais requisitos previstos no art. 118 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, merece uma análise mais detida, tendo Fl. 597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 5 em vista que seu conhecimento foi questionado pela recorrida em suas contrarrazões. A recorrida suscita o não conhecimento do recurso, sob justificativa de ausência de demonstração objetiva da legislação tributária que está sendo interpretada de forma divergente, uma vez que para demonstrar seu cabimento, apenas transcreveu trechos do acórdão recorrido e do paradigma. Ainda, afirma que o paradigma apresentado pela Fazenda Nacional não se assemelha ao caso concreto, uma vez que o Acórdão indicado como paradigma considera que a partir da alteração da Lei das S.A., os créditos presumidos de ICMS como subvenção para investimento, quando não fossem totalmente destinados à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, deveriam compor a base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS e COFINS. No caso posto, a Fazenda Nacional suscita divergência quanto a natureza jurídica do incentivo fiscal relativo ao crédito presumido de ICMS, - outorgado pelo estado do Rio Grande do Sul, no valor de 75% do ICMS devido em razão de suas operações -, se essas operações/valores integram ou não na base de cálculo das contribuições de PIS/COFINS. Consta dos autos, que a contribuinte solicitou o ressarcimento de créditos vinculados às receitas de exportação com base no disposto no art. 5º da Lei nº 10.637/2002. Foi então instaurado procedimento fiscal a fim de verificar a regularidade dos créditos pleiteados, vindo a conclusão pela negativa do pleito, devido a irregularidades detectadas pela Autoridade Fiscal, dentre elas a ausência de tributação das receitas decorrentes de crédito presumido de ICMS, uma vez que: (i) sua natureza é de receita; e (ii) não há previsão legal para a exclusão da base de cálculo. No julgamento do acórdão ora recorrido, a Turma a quo considerou que os valores referentes ao crédito presumido de ICMS não deve compor a base de cálculo do PIS e da COFINS, pois: “(i) a hipótese de incidência da Contribuição ao PIS e a da COFINS é a auferimento de receitas, vale dizer, remuneração recebida pela pessoa jurídica pelo regular exercício de suas atividades; e (ii) o crédito presumido de ICMS tem natureza de subvenção pública com parcelas relativas à redução de custos fiscais do contribuinte”. Para melhor compreensão, cito a ementa (na parte que interessa) e um trecho do voto que trata sobre o assunto, verbis: PIS E COFINS. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE REDUÇÃO DE CUSTOS. Fl. 598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 6 O crédito presumido de ICMS configura incentivo governamental voltado à redução de custos, com vistas aos interesses econômicos e sociais dos estados-membros da Federação, não assumindo natureza de receita ou faturamento, motivo por que não caracteriza hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS. Consta do voto o seguinte: Como já restou assentado nos itens acima: (i) a hipótese de incidência da Contribuição ao PIS e a da COFINS é a auferimento de receitas, vale dizer, remuneração recebida pela pessoa jurídica pelo regular exercício de suas atividades; e (ii) o crédito presumido de ICMS tem natureza de subvenção pública com parcelas relativas à redução de custos fiscais do contribuinte. Disto alcança-se a conclusão de que crédito presumido de ICMS não é hipótese de incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS. Ora, se o crédito presumido é dispêndio à menor em que incorreu a Recorrente por força de se tratar justamente de auxílio para a redução de custos, esse montante não pode ser considerado receita, justamente porque não há ingresso econômico nenhum ao seu patrimônio. Destarte, não sendo receita, o crédito presumido não deve ser tributado pela Contribuição ao PIS e pela COFINS. Repita-se, tais créditos não constituem receita auferida pela pessoa jurídica, pois não decorrem de negócios jurídicos praticados no exercício de sua atividade comercial. Por conseguinte, não se submetem à hipótese de incidência das contribuições. Não é outra a lição de José Antonio Minatel: (...) De fato, o crédito presumido de ICMS é subvenção pública, de forma que constitui renúncia de receita do Poder Público em favor da atividade privada, mas com isso, é claro, buscando o interesse público de fomentar a economia, gerando melhoramentos para a sociedade. Desta forma, não caracteriza benefício financeiro que é incorporado ao patrimônio da pessoa jurídica, ou seja, não é receita, e, consequentemente, não pode ser tributado pela Contribuição ao PIS e a pela COFINS. Vê-se que a discussão se relaciona à não incidência tributária, de modo que é irrelevante a falta de disposição no sentido da exclusão da base de cálculo dos montantes relativos ao crédito presumido de ICMS da base de cálculo da Contribuição PIS e da COFINS. Contudo, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, não atenta para esse ponto da questão, e pretende fazer crer, pelo teor da mencionada Solução de Divergência nº 13/11, que por não existir ditame legal nas Leis nº 10.637/02, 10.833/03 ou qualquer outro referente à Contribuição ao PIS e a COFINS permitindo a referida exclusão, ela não poderia ser efetuada. Fl. 599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 7 Afinal, não incidência tributária consiste na não ocorrência de fato algum ou na ocorrência de fato irrelevante juridicamente em face da norma jurídica tributária, ou seja, o fato verificado no mundo econômico não se encontra dentro daquele campo descrito como hipótese de incidência tributária da exação. Logo, não nasce a relação jurídica tributária com o respectivo dever do contribuinte de levar determinado montante a título de tributo aos cofres públicos. É o contrário, certamente, do fenômeno da incidência tributária, onde há a perfeita subsunção do fato econômico à lei tributária, gerando o dever do contribuinte levar os devidos tributos aos cofres públicos. Desse modo, a não incidência não se confunde, de forma alguma, com a exclusão da base de cálculo de tributo, a qual diz respeito ao quantum devido a título de tributo. Nas palavras de Paulo de Barros Carvalho a redução da base de cálculo opera “traduzindo singela providência modificativa que reduz o quantum de tributo que deve ser pago.”8 Verdadeiramente, trata-se de situação em que legislação traz valores que devem ser retirados da base de cálculo do tributo, de modo que a alíquota será aplicada sobre um valor menor, pois sem uma parte que foi excluída pela lei, resultando em montante apurado menos gravoso para o contribuinte. É exatamente no âmbito da exclusão de parcelas da base de cálculo de tributos que o direito pátrio estabelece a regra do artigo 150, §6º da Constituição Federal, cujo conteúdo prescreve que somente lei específica poderá estipular, entre outros, a redução da base de cálculo de tributos.9 Tal regra não se aplica às hipóteses de não incidência, pois este é fenômeno que antecede a qualquer benefício fiscal, já que versa sobre a situação em que o direito tributário não alcança uma determinada conjuntura econômica, não fazendo nascer qualquer relação jurídica tributária. Portanto, torna-se sem sentido, falar em falta de legislação para hipóteses de não incidência. Todo esse raciocínio e fundamentação jurídica está ratificado pela jurisprudência do STJ, como se extrai das ementas colacionadas abaixo: (...) Este Colegiado também decidiu dessa forma no Acórdão n. 3402-008.281. Dessarte, os créditos presumidos de ICMS que a Recorrente faz jus no Estado do Rio Grande do Sul não são receitas, mas sim reduções de custos tributários e, portanto, estão fora da hipótese de incidência traçada para a tributação das Contribuições ao PIS e a COFINS. Assim, faz-se necessário cancelar a pretensão de tal cobrança. Para comprovar Fl. 600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 8 De outro lado, o Acórdão nº 9303-007.622, único indicado como paradigma, ao apreciar caso semelhante ao presente, relativo ao ano de 2010, decidiu de forma diversa do acórdão combatido: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 31/10/2010, 30/11/2010, 31/12/2010 CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO. INOCORRÊNCIA DE DESTINAÇÃO À RESERVA DE LUCROS DE INCENTIVOS FISCAIS. RECEITA PARA FINS DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. A partir de 1º de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das SA fez com que os créditos presumidos do ICMS, como subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da Cofins não cumulativas. No caso concreto, inexistiu trânsito de tais receitas para as referidas reservas, devendo tais valores serem tributados como receitas omitidas da base dessas contribuições. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama (relatora), Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos. Portanto, as decisões comparadas divergem quanto à matéria, uma vez que o paradigma decidiu que são tributáveis as subvenções na forma de crédito presumido, ao reverso do que entendeu o acórdão recorrido. E, ao contrário do que defende a recorrida em suas contrarrazões, a discussão quanto à destinação, ou mesmo a particularidade do caso posto em julgamento, em nada altera seu conhecimento, pois tratam de questão de mérito, que serão enfrentadas mais adiante. Essa foi a conclusão dada no Exame de Admissibilidade do recurso, a qual concordo e transcrevo abaixo, como fundamento complementar a razão de decidir sobre o conhecimento, in verbis: Com efeito, as decisões comparadas divergem quanto à matéria, uma vez que o paradigma decidiu que são tributáveis as subvenções na forma de crédito presumido, ao reverso do que entendeu o acórdão recorrido. A argumentação do acórdão recorrido leva à conclusão de que considerou as subvenções, na forma de crédito presumido de ICMS, seja de custeio ou de Fl. 601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 9 investimento, em qualquer período de apuração, como intributáveis, por não terem natureza de receitas, conforme seu entendimento. Veja-se que a discussão acerca da destinação contábil do benefício estatal foi ausente no acórdão recorrido, que decidiu independentemente dessa condição, de modo que se houver diferença entre os casos no que tange à destinação, tal diferença seria irrelevante para a decisão recorrida. Logo, tais eventuais diferenças não impedem o seguimento do recurso. Portanto, a divergência resta configurada. O tratamento da matéria pelas Leis 11.941/2009, 12.973/14 e LC 160/2017, que pode ter efeitos na diferença nos períodos de apuração do recorrido e do paradigma, depende de decisões de mérito e por isso não pode ser feito em sede de admissibilidade de recurso especial. Portanto, o recurso deverá ter seguimento. De outro norte, conforme exposto no Manual de Admissibilidade1: “a legislação que está sendo interpretada de forma divergente não tem de estar necessariamente expressa no apelo, desde que nele se demonstre, sem sombra de dúvida, qual o arcabouço jurídico que está sendo tratado, evitando-se a indicação de decisões divergentes em face de arcabouços normativos estranhos à lide objeto do recurso. Destarte, se no Recurso Especial, a despeito de não estar demonstrada de forma expressa a legislação objeto da divergência jurisprudencial, essa informação é facilmente deduzida da própria demonstração dos pontos de divergência indicados nos paradigmas, considera-se atendido o comando regimental acima”. De forma que, presentes os requisitos previstos no art. 118, do RICARF/2023 (Matéria idêntica à tratada no RICARF DE 2015), deve ser conhecido o Recurso Especial proposto pela Fazenda Nacional, merecendo a reapreciação do mérito. II – Do mérito do Recurso Especial da Fazenda Nacional: Como visto acima, a discussão trazida para análise deste Colegiado uniformizador de jurisprudência, resume-se a definir o tratamento tributário dado a subvenções recebidas na forma de crédito presumido de ICMS, deferidas pelo Poder Público Estadual a contribuintes sujeitos a tributos federais. Resumidamente, é discutido se o valor recebido integra, ou não, a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins. 1 Manual de Exame de Admissibilidade de Recurso Especial. Disponível em: http://idg.carf.fazenda.gov.br/publicacoes/arquivos-e-imagens-pasta/manual-admissibilidade-recurso- especial-v-3_1-ed_14-12-2018.pdf> p.32. Acesso em: 04/10/2024. Fl. 602DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/publicacoes/arquivos-e-imagens-pasta/manual-admissibilidade-recurso-especial-v-3_1-ed_14-12-2018.pdf http://idg.carf.fazenda.gov.br/publicacoes/arquivos-e-imagens-pasta/manual-admissibilidade-recurso-especial-v-3_1-ed_14-12-2018.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 10 Na decisão recorrida entendeu-se que a subvenção se trata de incentivo fiscal concedido pelo Estado no formato de crédito presumido de ICMS com exigências e contrapartidas, de forma que pode ser configurada como uma Subvenção para investimento e fomento da região e não como uma subvenção para custeio. Portanto, não poderiam ser computados na base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS, uma vez que são meros ingressos, despesas de custeio ou recuperação de custos, e não receita propriamente dita. Defende a recorrente que conforme previsão do art. 1º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, a base de cálculo da Cofins e do PIS é a totalidade da receita bruta mensal por ela auferida, incluindo as operações efetivadas pela contribuinte serem enquadradas na última modalidade; e que somente a partir da edição da Lei 12.973/2014, as subvenções de investimentos foram excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS. No entanto, como os fatos geradores são anteriores à inovação legislativa citada, as subvenções, inclusive as de investimento, são alcançadas pela incidência do PIS e COFINS, nos termos das Leis 10.637/02 e 10.833/03”. Por fim, ressalta “que a partir de 1º de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das SA fez com que os créditos presumidos do ICMS, como subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da Cofins não cumulativas. No caso concreto, inexistiu trânsito de tais receitas para as referidas reservas, devendo tais valores serem tributados como receitas omitidas da base dessas contribuições”. Em sede de contrarrazões, aduz a recorrida “que não se trata de um crédito que agrega patrimônio à pessoa jurídica, não é receita nem faturamento, correspondendo tão somente à anulação de 75% do débito de ICMS relativo às saídas interestaduais tributadas da empresa”. Afirma “que a interpretação trazida pela Recorrente em nada se identifica com o presente caso e, inclusive, não foi objeto de análise pelos Conselheiros que avaliaram a matéria no CARF”. Informa, ainda, a recorrida “que nos autos do Mandado de Segurança nº 5031140-28.2018.4.04.7100/RS o entendimento firmado é de que os créditos presumidos de ICMS não podem ser considerados como receita tributável”, bem como “a decisão do Mandado de Segurança nº 505168675.2016.4.04.7100/RS2 onde se firmou o entendimento de que não há necessidade de verificação da norma incentivadora, como quer fazer crer a Fazenda Nacional em suas razões de apelo especial”. Ressalta que Fl. 603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 11 “ainda que estejam relacionadas ao IRPJ/CSLL, confirmam o entendimento de que o crédito presumido de ICMS não pode ser enquadrado como receita”. A discussão sobre a matéria não é nova perante esta 3ª Turma da CSRF, inclusive foi enfrentada recentemente, no Acórdão nº 9303-015.011, em sessão realizada na data de 09/04/2024, de relatoria do Ilustre Conselheiro Rosaldo Trevisan, que com base na Solução de Consulta COSIT nº 99.011, de 14 de dezembro de 2021 e tendo em vista que naquele caso, assim como no presente, não se discutiu a existência ou não de trânsito de tais receitas para as referidas contas de Reservas e considerando a Solução de Consulta COSIT n o 99.011, de 2021, por unanimidade, restou decidido pela exclusão de tais valores da base de cálculo dessas contribuições. Oportuna a transcrição da ementa e do dispositivo do referido julgado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 30/04/2011 a 30/06/2011 CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. A partir de 1º de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. No caso concreto, muito embora requisitada cópia da Escrituração Contábil Digital (ECD) e do Balancete apensados aos autos, não se discutiu a existência ou não de trânsito de tais receitas para as referidas contas de Reservas, devendo, então, tais valores serem excluídas da base de cálculo dessas contribuições. Base na Solução de Consulta COSIT no 99.011, de 14 de dezembro de 2021. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 PIS. SITUAÇÃO FÁTICA IDÊNTICA. MESMAS RAZÕES DE DECIDIR UTILIZADAS PARA A COFINS. Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/PASEP as mesmas razões de decidir aplicáveis à COFINS, quando os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Fl. 604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 12 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, negar-lhe provimento. A bem da uniformização do entendimento recente nesta Turma sobre o tema, adoto como razão de decidir os fundamentos expendidos pelo Ilustre Conselheiro Rosaldo Trevisan, verbis: A discussão geral dessa matéria não é nova no CARF, e o tema já foi analisado por diversas vezes por esta 3ª Turma da CSRF (ainda que com composição distinta). A evolução legislativa relativa ao tratamento tributário a ser dado às Subvenções é bem explicada no Acórdão no 9303-007.622, que teve como redator designado o Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, e é referida em Acórdãos recentes, como no Acórdão no 9303-013.111, de 12/04/2022. Da evolução, destacam-se os trechos relevantes ao período discutido no presente PAF, que tem o fato gerador em 2011: “(...) Para deslinde da questão, é necessário conhecer os conceitos de subvenção para custeio e para investimento e seu tratamento fiscal ao longo do tempo. Assim, de forma resumida, encontram-se apresentados, a seguir, separadamente o referido tratamento em 3 (três) períodos distintos: a) durante a vigência da redação original da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/A) até o advento da Lei n° 11.638, de 2007, lembrando que nesse período, a partir do biênio 2003/2004 conviveram (...) as sistemáticas cumulativa e não-cumulativa das contribuições sob análise; b) durante a vigência do Regime Tributário de Transição (RTT), instituído pela Lei n° 11.941, de 2009, de 2008 a 2014; e (c) a partir da vigência da Lei n° 12.973, de 2014. Ainda será necessário analisar os efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017, que alterou o art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para considerar todas as subvenções relativas ao ICMS como sendo subvenções para investimento, inclusive de forma retroativa, aplicando-se essa definição a processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. Primeiro Período, até o ano de 2007 Até 2007, período da vigência da redação original do art. 183 da Lei das S/A, encontrava-se disposto em seu § 1º que deveriam ser classificados como reservas de capital as doações e subvenções recebidas para investimento. (...) A característica da Reserva de Capital é a de ser composta por valores oriundos da contribuição de proprietários ou outros interessados no resultado da companhia, sem característica de exigibilidade, ou seja, a título definitivo. Fl. 605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 13 À época, a Lei das S/A entendeu que subvenções para investimento enquadrar-se-iam nessa categoria por serem contribuições do Poder Público para a atividade da companhia, o que é de interesse para o Estado. Por outro lado, diferente era o conceito de subvenção para custeio, composta por contribuições do Estado cujos valores eram utilizados para fazer frente aos custos da atividade e, assim, poderiam influir nos lucros da companhia, que poderia ser distribuído aos proprietários. Nesse sentido, é importante referir que o valor registrado como reserva de capital não pode ser distribuído aos proprietários, sob pena de perder sua natureza, nos termos do art. 200 da Lei das S/A, até hoje vigente na redação original, (...) Assim, vemos que uma subvenção para investimento era reconhecida diretamente como reserva de capital, sem transitar pelo resultado, (...) Segundo Período, de 2008 a 2014 Em 28 de dezembro de 2007, a Lei das S/A foi alterada pela Lei n° 11.638, de 2007, e a nova redação teve vigência a partir de 1º de janeiro de 2008. Entre os vários itens alterados, encontra-se o tratamento contábil dado às subvenções para investimento, que antes eram classificadas como reserva de capital e que passaram a ser classificadas como receita, compondo o resultado. Assim, compondo o resultado, as subvenções para investimento, poderiam ser distribuídas aos societários, não mais se aplicando a elas os conceitos antes discutidos de reserva de capital. Deveras, para fins societários, entendeu-se que classificar esses valores como reserva de capital não representaria o efetivo reflexo no patrimônio dos valores recebidos. Por outro lado, a própria Lei n° 11.638, de 2007, inseriu o art. 195-A na Lei das S/A, criando uma reserva de lucros, denominada Reserva de Incentivos Fiscais, com o objetivo de permitir que a companhia, caso assim desejasse, não distribuísse aos proprietários o valor da subvenção. (...) verifica-se a mesma intenção do legislador, qual seja, permitir que os valores de subvenções para investimento, apesar de compor o lucro, não fossem distribuídos aos proprietários, mas que ficassem no patrimônio da companhia, para incentivo de suas atividades. Em face dessa nova realidade jurídica, para fins societários, a legislação preocupou-se em dar um tratamento fiscal adequando. Assim, foi instituído o RTT - Regime Tributário de Transição, pela Lei n° 11.941, de 2009. Pois bem, o tratamento fiscal dado às subvenções para investimento, especificamente no tocante à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, encontra-se nos arts.18 e 21 da Lei nº 11.941, de 2009, (...) (lembrando que Fl. 606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 14 à opção do sujeito passivo, a Lei n° 11.941, de 2009, pode ser aplicada retroativamente, desde 2008): (...) Com efeito, as condições são as mesmas aplicáveis à legislação anterior, resumidamente: o valor da subvenção do Poder Público para investimento, desde que não distribuível aos proprietários, não deve ser tributado. Assim, nesse período, tanto a subvenção para custeio, quanto a subvenção para investimento cujo valor não tenha sido totalmente destinado à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, deve ter o seguinte tratamento tributário: - por não caracterizar faturamento, não compor a base de cálculo das contribuições na sistemática cumulativa; - porém, por caracterizar receita e sem que tenham sido cumpridos os requisitos para sua exclusão, deve compor a base de cálculo das contribuições na sistemática não cumulativa, nos termos do art. 1º da Lei n° 10.637, de 2002, e do art.1º da Lei n° 10.833, de 2003, em sua redação original, (...). c) Terceiro Período, a partir de 2015 Com o advento da Lei n° 12.973, de 2014, para fatos geradores a partir de 2015, temos um tratamento similar àquele dado às subvenções para investimento durante a vigência do RTT, qual seja, a subvenção para investimento, desde que seu valor tenha sido destinado para formação da Reserva de Lucros de Incentivos Fiscais, não estaria sujeita a compor a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. (...) Por fim, cabe analisar os efeitos do art. 9º da Lei Complementar n° 160, de 2017, o qual deu nova redação ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para inclusão dos §§ 4º e 5º ao art. 30 da referida lei. Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para: (...) §4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstas neste artigo. Fl. 607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 15 §5º O disposto no §4º deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Grifei) Entendo que esses dispositivos sejam aplicáveis a situações em que, cumulativamente: a) a subvenção tenha sido considerada pelo contribuinte como subvenção para investimento e a autoridade fiscal tenha entendido tratar-se de subvenção para custeio; b) o valor da subvenção tenha sido tratado nos termos das condições para exclusão da base de cálculo das contribuições (basicamente seu registro em reserva, para não distribuição); e c) essa matéria ainda seja objeto de discussão nos autos do processo. (...)”. (grifo nosso) As considerações retro se prestam para aclarar a correição do acórdão recorrido ao entender que restou superada a discussão existente no presente processo sobre serem os incentivos de ICMS concedidos pelo Estado da Bahia uma “subvenção para custeio” ou uma “subvenção para investimento”. Confira-se trecho do voto condutor (fl.1.578): “Mas por fim, é importante registrar que trata-se, no caso dos autos, de um incentivo fiscal, concedido pelo Estado no formato de crédito presumido de ICMS com exigências e contrapartidas, de forma que possa sim, ser configurada como uma Subvenção para investimento e fomento da região e não como uma Subvenção para custeio”.(grifo nosso) No entanto, pelos efeitos retroativos da Lei Complementar n o 160/2017, não se discutiria mais se tais incentivos são (ou não) “Subvenções para investimento”. Em uma etapa seguinte de análise, deveríamos, a partir do assentamento legislativo da natureza de “subvenção para investimento” dos incentivos de ICMS, perscrutar se no período em análise – AC 2011, que corresponde, na transcrição da evolução legislativa, como “segundo período” (2008 a 2014), haveria tributação sobre tais “subvenções para investimento”. Mas isso demandaria a verificação do cumprimento de requisitos sequer suscitados no lançamento, que se limitou a afirmar que os incentivos de ICMS eram tributáveis. Confira-se trecho: (fls. 1.357/1.358): “Conforme os balancetes de folhas 768 a 960 (abril e maio) e 1031 a 1130 (junho), extraídos do SPED Contábil (requisição de cópia de escrituração digital a fls. 764), a contribuinte auferiu receita de créditos presumidos de ICMS, conforme escriturado nas contas contábeis informadas de acordo com o mês, resumida na tabela abaixo: (...)”. Tais receitas não foram somadas nas linhas 02.Demais Receitas - Alíquota de 1,65% da Ficha 07A e 02.Demais Receitas - Alíquota de 7,6% da Ficha Fl. 608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 16 17A, conforme informado pela contribuinte na resposta ao item 14 da Intimação SEORT nº 1070/2015 (fls.1131), onde listou apenas Royalties, arrendamentos e aluguéis. Uma vez que tais receitas não foram tributadas, necessário é o lançamento para a constituição do crédito tributário.” (grifo nosso) Na decisão da DRJ, a Turma julgadora concluiu que, pela descrição das contas contábeis não é possível identificar a que tipo de Subvenção se referem os valores registrados, se de custeio ou de investimento. Afirma que, para poder se utilizar do benefício o Contribuinte teria que identificar em sua contabilidade a natureza dos ingressos ocorridos a esse título. Ao final, conclui que, conforme determinado no parágrafo único do artigo 21 da Lei no 11.941/2009 (que, entre outras providências, institui o Regime Transitório de Tributação – RTT de apuração do lucro real), o valor das Subvenções e doações feitas pelo poder público, de que trata artigo 18, “poderão ser excluídos da base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, quando registrados em conta de resultado. A Contribuinte, todavia, nada acrescenta em sua Impugnação em relação à natureza das receitas de créditos presumidos de ICMS escrituradas nas contas contábeis indicadas”. Como informado, os arts. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009 permitem a exclusão da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, quando registrados em conta de resultado, dos valores das subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e às doações, feitas pelo Poder Público, a que se refere o art. 38 do Decreto-Lei n o 1.598/1977. Ressalta-se que, no Acórdão recorrido expressamente se assentou que (fl. 1.576), “(...) Neste Conselho se discutiu se a subvenção foi mantida em reserva de capital ou distribuída, se é subvenção para custeio ou de investimento, se ocorreu em tempo e concomitância com a fruição do benefício e investimento, se houve contrapartida e sanção no descumprimento das regras do benefício, se os requisitos para ser considerado subvenção de investimento foram cumpridos (intenção do Estado, efetiva aplicação e titularidade do empreendimento) e se o investimento foi realizado em bens e direitos do ativo imobilizado”. E conclui-se que; (fl. 1.578): “Logo, a subvenção em questão não pode ser configurada como uma subvenção para custeio, nos moldes do Art. 44 da Lei 4506 de 1964 que definiu o conceito de receita bruta para fins de tributação do imposto de renda e incluiu as subvenções para custeio”. (grifo nosso) Também há que ser ressaltado que, muito embora o Fisco tenha requisitado cópia da Escrituração Contábil Digital (ECD) - requerimento fl. Fl. 609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 17 764 e dos Balancetes - fls. 768 a 959 e 1.031 a 1.129, apensados aos autos e que poderiam ter sido analisados pelo Fisco, o que se percebe é que desde o lançamento não foi objeto de discussão a existência ou não de trânsito de tais receitas para as referidas contas de Reserva de Incentivos Fiscais. Não vislumbro, desde o início deste presente procedimento fiscal, análise ou acusação do não cumprimento dos requisitos do art. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009. Em momento algum a Fiscalização alegou ou verificou se havia ou não o registro do efeito de tais benefícios fiscais em Reserva de Incentivo fiscal. Muito provavelmente porque o lançamento teve como fundamento o argumento de que não haveria disposição expressa na legislação acerca da exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS. Especificamente em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à COFINS, os arts. 54 e 55 da Lei nº 12.973/2014, que alteraram as Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, preveem, expressamente, que as “Subvenções de investimento” não integram a base de cálculo das contribuições. Além da base de cálculo ser limitada ao conceito de Receita bruta, a legislação expressamente exclui da base de cálculo as Subvenções para investimento. Confira-se: “Lei nº 10833, de 2003 e Lei nº 10.637, de 2002: Art. 1.º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (...) §3.º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas: (...) IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público; (Incluído Lei nº 12.973, de 2014) (grifo nosso) Por fim, tem-se a recente Solução de Consulta COSIT nº 99011, de 14 de dezembro de 2021, a qual esclarece que “As subvenções para investimentos, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, podem ser excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS”, exigindo, para tanto, que “a subvenção tenha sido concedida como estímulo à implantação ou expansão de empreendimento econômico de que trata o art. 30 da Lei n o 12.973, de 2014”. Contudo, neste caso, nota-se que não há dispositivo legal que vincule tal exclusão ao registro das Subvenções em conta de “Reservas de incentivos fiscais” (Reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404/1976). Fl. 610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 18 Assim, diante da retroatividade da Lei Complementar n o 160/2017, assentando a natureza de Subvenção para investimento dos incentivos concedidos de ICMS, da legislação aplicável ao período em análise, da ausência de discussão no presente processo sobre eventuais descumprimentos de requisitos adicionais para a exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas) e por fim, considerando a Solução de Consulta COSIT n o 99.011, de 2021, cabe endossar o teor do acórdão recorrido. (grifo original) No presente caso, assim como no julgado transcrito acima, o que se percebe é que não foi objeto de discussão a existência ou não de trânsito de tais receitas para as referidas contas de Reserva de Incentivos Fiscais. Pelo contrário, o Fisco se limitou a afirmar que os incentivos de ICMS eram tributáveis. Confira-se trecho da Informação Fiscal (fls.36/46): A interessada não ofereceu à tributação as receitas decorrentes de crédito presumido de ICMS. O incentivo fiscal relativo ao crédito presumido de ICMS, constitui, para os fins da legislação tributária federal, subvenção corrente para custeio ou operação, devendo integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS, visto tratar-se de receita para a qual não há expressa previsão legal de exclusão ou isenção”. Ademais, consta dos autos decisão judicial, proferida pelo TRF4, em Mandado de Segurança nº 5031140-28.2018.4.04.7100/RS, transitado em julgado em 20/08/20202, reiterou o entendimento, a despeito da Lei nº 12.973/2014, pela exclusão incondicionada dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não fazendo, a este respeito, qualquer tipo de limitação. Nesse sentido, ainda que estejam relacionadas ao IRPJ/CSLL, a discussão central é a mesma. Abaixo colaciono a ementa do referido julgado: APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5031140-28.2018.4.04.7100/RS RELATOR: JUIZ FEDERAL FRANCISCO DONIZETE GOMES APELANTE: UNIÃO - FAZENDA NACIONAL (INTERESSADO) APELADO: YARA BRASIL FERTILIZANTES S .A . (IMPETRANTE) EMENTA TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. LUCRO REAL. EXCLUSÃO. 2 Consulta disponível em: <https://consulta.trf4.jus.br/trf4/controlador.php?acao=consulta_processual_resultado_pesquisa&txtValor=50 311402820184047100&selOrigem=RS&chkMostrarBaixados=&todasfases=&selForma=NU&todaspartes=&t xtChave=&numPagina=1>. Acessado em:05/10/2024. Fl. 611DF CARF MF Original https://consulta.trf4.jus.br/trf4/controlador.php?acao=consulta_processual_resultado_pesquisa&txtValor=50311402820184047100&selOrigem=RS&chkMostrarBaixados=&todasfases=&selForma=NU&todaspartes=&txtChave=&numPagina=1 https://consulta.trf4.jus.br/trf4/controlador.php?acao=consulta_processual_resultado_pesquisa&txtValor=50311402820184047100&selOrigem=RS&chkMostrarBaixados=&todasfases=&selForma=NU&todaspartes=&txtChave=&numPagina=1 https://consulta.trf4.jus.br/trf4/controlador.php?acao=consulta_processual_resultado_pesquisa&txtValor=50311402820184047100&selOrigem=RS&chkMostrarBaixados=&todasfases=&selForma=NU&todaspartes=&txtChave=&numPagina=1 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 19 Os créditos presumidos de ICMS não configuram acréscimo patrimonial da empresa, não se equiparando a lucro ou renda, base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Precedentes desta Corte e do STJ. Apena acrescentando que o Egrégio Superior Tribunal de Justiça vem entendendo, de forma uníssona e pacífica, por suas duas Turmas da Primeira Seção, que os valores relativos aos créditos presumidos de ICMS, oriundos dos incentivos fiscais estaduais, não devem compor a base de cálculo do PIS e da COFINS pelo fato de serem meros redutores de custo e não efetivo ingresso de recursos para os contribuintes, como se pode verificar pelas ementas transcritas abaixo: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCLUSÃO. NATUREZA JURÍDICA QUE NÃO SE CONFUNDE COM RECEITA OU FATURAMENTO. PRECEDENTES. 1. O crédito presumido de ICMS configura incentivo voltado à redução de custos, com vistas a proporcionar maior competitividade no mercado para as empresas de um determinado estado-membro, não assumindo natureza de receita ou faturamento, motivo por que não compõe a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Precedentes de ambas as Turmas de Direito Público. 2. Agravo Regimental não provido. (AgRg no AREsp 626124 / PB, Rel. Min. Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/03/2015, Dje 06/04/2015) PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCLUSÃO. INCENTIVO FISCAL. NATUREZA JURÍDICA DIVERSA DE RECEITA OU FATURAMENTO. 1. Segundo a jurisprudência desta Corte os valores provenientes do crédito presumido do ICMS não ostentam natureza de receita ou faturamento, mas de recuperação de custos na forma de incentivo fiscal concedido pelo governo para desoneração das operações, razão pela qual não integra a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Precedentes: AgRg no AREsp 626.124/PB, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 6/4/2015; AgRg no REsp 1.494.388/ES, Rel. Ministra Marga Tessler (Juíza Federal convocada do TRF 4ª Região), Primeira Turma, DJe 24/3/2015; AgRg no AREsp 596.212/PR, Rel. Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 19/12/2014; AgRg no REsp 1.329.781/RS, Rel. Ministro Arnaldo Esteves Lima, Primeira Turma, DJe 3/12/2012. 2. Agravo regimental não provido. (AgRg no REsp 1247255 / RS, Rel. Min Benedito Gonçalves, julgado em 17/11/2015, DJe de 26/11/2015) Fl. 612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 20 TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO. ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL. RESSARCIMENTO DE CUSTOS. 1. A controvérsia dos autos diz respeito à inexigibilidade do PIS e da COFINS sobre o crédito presumido do ICMS decorrente do Decreto n. 2.810/01. 2. O crédito presumido do ICMS consubstancia-se em parcelas relativas à redução de custos, e não à obtenção de receita nova oriunda do exercício da atividade empresarial como, verbi gratia, venda de mercadorias ou de serviços. 3. "Não se tratando de receita, não há que se falar em incidência dos aludidos créditos-presumidos do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS. (REsp 1.025.833/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 6.11.2008, DJe 17.11.2008.) Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 1229134/SC, AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL, 2011/0006506-4, Min. Relator HUMBERTO MARTINS, Órgão Julgador: T2 - SEGUNDA TURMA, Data do Julgamento 26/04/2011, Data da Publicação/Fonte DJe 03/05/2011). CRÉDITO-PRESUMIDO. ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL. RESSARCIMENTO DE CUSTOS. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO PRESCRICIONAL. TESE DOS "CINCO MAIS CINCO". LC Nº 118/2005. APLICAÇÃO RETROATIVA. IMPOSSIBILIDADE. I – (...) II - O Estado do Rio Grande do Sul concedeu benefício fiscal às empresas gaúchas, por meio do Decreto Estadual nº 37.699/97, para que pudessem adquirir aço das empresas produtoras em outros estados, aproveitando o ICMS devido em outras operações realizadas por elas, limitado ao valor do respectivo frete, em atendimento ao princípio da isonomia. III - Verifica-se que, independentemente da classificação contábil que é dada, os referidos créditos escriturais não se caracterizam como receita, porquanto inexiste incorporação ao patrimônio das empresas industriais, não havendo repasse dos valores aos produtos e ao consumidor final, pois se trata de mero ressarcimento de custos que elas realizam com o transporte para a aquisição de matéria-prima em outro estado federado. IV - Não se tratando de receita, não há que se falar em incidência dos aludidos créditos-presumidos do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS. V - Recurso especial improvido. (RESP 2008.00.19574-8, RESP - RECURSO ESPECIAL – 1025833, Min. Relator FRANCISCO FALCÃO, Órgão julgador, PRIMEIRA TURMA, DJE DATA:17/11/2008). (grifou-se) Em vista de todo o exposto, nego provimento ao apelo da Fazenda Nacional. Fl. 613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 21 III – Do conhecimento do Recurso Especial da Contribuinte: O Recurso Especial de divergência interposto pela contribuinte é tempestivo, conforme atestado pelo Despacho de Admissibilidade. Contudo, não atende aos pressupostos de admissibilidade, uma vez que o paradigma indicado pela recorrente contraria o exposto no art. 118, §12, III, ‘c’ do RICARF/2023. O tema tratado diz respeito à possibilidade (ou não) do direito de crédito sobre fretes na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, com base no inciso IX, do art. 3° da Lei 10.833/03, e indicado como paradigma os Acórdãos 9303- 007.070 e 3301- 011.097, cujas ementas transcreve-se abaixo: Acórdão 9303- 007.070 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 30/04/2007 a 30/06/2007, 31/07/2007 a 30/09/2007 NÃO CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido assentasse em dois fundamentos autônomos e a parte traz divergência jurisprudencial somente com relação a um deles. Assim, o recurso especial não pode ser conhecido quanto à possibilidade de apresentação de provas posteriormente à impugnação. INSUMOS. FRETES PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. Os valores decorrentes da contratação de fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da própria empresa geram direito aos créditos das contribuições para o PIS e para a COFINS na sistemática não cumulativa, pois são essenciais ao processo produtivo da Recorrente e se constituem em despesas na operação de vendas. O direito ao crédito encontra amparo, ainda, no art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/03 e art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.637/02, que contemplam a expressão "frete na operação de venda". Acórdão 3301- 011.097 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016 NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR. O limite interpretativo do conceito de insumo para tomada de crédito no regime da não-cumulatividade da COFINS foi objeto de análise do Recurso Especial nº 1.221.170-PR, julgado na sistemática dos recursos repetitivos. Fl. 614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 22 São insumos os bens e serviços utilizados diretamente ou indiretamente no processo produtivo ou na prestação de serviços da empresa, que obedeçam ao critério de essencialidade e relevância à atividade desempenhada. NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS INACABADOS. POSSIBILIDADE. Os fretes relacionados ao tratamento das matérias-primas e produtos inacabados são custos de produção (em fases da industrialização) relacionados com a aquisição dos insumos, essenciais e relevantes, com crédito assegurado no art. 3°, II, da Lei 10.833/2003. NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NO TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS. POSSIBILIDADE. O frete de produto acabado entre estabelecimentos da mesma empresa é indispensável à atividade do sujeito passivo, configurando-se como frete na operação de venda, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3º, inciso IX e art. 15 da Lei nº 10.833/2003. Todavia, essa temática foi objeto da edição da Súmula, recentemente aprovada pelo Pleno da 3ª Turma desta CSRF, vebis: Súmula CARF nº 217 Aprovada pelo Pleno da 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015. Ocorre que, nos termos do §12, III, ‘c’, do artigo 118, do RICARF/2023, não servirá como paradigma o acórdão que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar Súmula ou Resolução do Pleno do CARF. Vejamos: Art. 118. Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais, por suas Turmas, julgar recurso especial interposto contra acórdão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais. (...) § 12. Não servirá como paradigma o acórdão: I - proferido pelas Turmas Extraordinárias de julgamento; Fl. 615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.173 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11080.917982/2011-13 23 II - que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado ou objeto de desistência ou renúncia do interessado na matéria que aproveitaria ao recorrente; e III - que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103- A da Constituição Federal; b) decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos; c) Súmula do CARF ou Resolução do Pleno da Câmara Superior de Recursos Fiscais; (GRIFOU-SE) Os paradigmas trazidos pela contribuinte tratam exatamente de situações em que atualmente se aplicaria a Súmula CARF nº 217. Logo, não se pode conhecer de recurso especial que na análise a admissibilidade pela Turma possua como paradigma decisão que contrarie a referida Súmula. Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para no mérito negar provimento, e por não conhecer do Recurso Especial da Contribuinte, com base no disposto no §12, III, ‘c’, do artigo 118, do RICARF/2023. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte e conhecer do Recurso Especial oposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Redator Fl. 616DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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4753975 #
Numero do processo: 11040.900197/2008-94
Data da sessão: Wed Oct 27 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Wed Oct 27 00:00:00 UTC 2010
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/06/2001 a 30/06/.2001 PROVAS. É ânus processual do contribuinte fazer prova dos fatos alegados em contraposição à pretensão fiscal. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3403-000.611
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do Relator
Matéria: Cofins- proc. que não versem s/exigências de cred.tributario
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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conteudo_txt : Metadados => date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.6; pdf:docinfo:title: ; xmp:CreatorTool: CNC PRODUÇÃO; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CNC Solutions; dcterms:created: 2010-12-21T10:39:26Z; Last-Modified: 2010-12-21T10:39:27Z; dcterms:modified: 2010-12-21T10:39:27Z; dc:format: application/pdf; version=1.6; xmpMM:DocumentID: uuid:8b0ada5f-b76d-4bec-9195-95777a4ac61c; Last-Save-Date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:docinfo:creator_tool: CNC PRODUÇÃO; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2010-12-21T10:39:27Z; meta:save-date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:encrypted: false; modified: 2010-12-21T10:39:27Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CNC Solutions; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CNC Solutions; meta:author: CNC Solutions; dc:subject: ; meta:creation-date: 2010-12-21T10:39:26Z; created: 2010-12-21T10:39:26Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2010-12-21T10:39:26Z; pdf:charsPerPage: 1112; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CNC Solutions; producer: CNC Solutions; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: CNC Solutions; pdf:docinfo:created: 2010-12-21T10:39:26Z | Conteúdo => I S3-C413 11 44 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Proces: c). n" . 11040.900197/2008-94 Recurso n" 265.050 Voluntário ActSrdão n" 3403-00.611 — 4" Câmara / 3" Turma Ordinária .'Sessão de 27 de outubro de 2010 Matéria COMPENSAÇÃO Recorrente WOLNEI I KLASEN Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/06/2001 a 30/06/.2001 PROVAS, É ânus processual do contribuinte fazer prova dos fatos alegados em contraposição à pretensão fiscal, Recurso Voluntário Negado Vistos, relatados e discutidos os presentes autos Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do Relator. Antonio Carlos Atulim — Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os Conselheiros Antonio Carlos Atulim, Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti e Marcos Tranchesi Ortiz Relatório Trata-se de despacho de não-homologaçã'o de compensação pela autoridade administrativa, em razão da não confirmação da existência do crédito informado, pois o DARF 1)1 ' discriminado pelo contribuinte no PERJDCOMP, não foi localizado nos sistemas da Receita Federal Em sede de manifestação de inconformidade, alegou a defesa que as diferenças a serem compensadas decorrem dos seguintes fatos: 1) pagamento indevido da contribuição sobre as receitas operacionais e não operacionais entre 1999 e 2002, em razão da ampliação da base de cálculo promovida pela Lei IP 9.718/98; e 2) pagamento indevido da contribuição sobre o TCMS incidente nas vendas de mercadorias e serviços nos últimos dez anos, conforme deci...c, do STF no RE n5 240.7851MS. A DRJ em Porto Alegre-RS indeferiu a manifestação de inconformidade por dois fundamentos: 1) incompetência da autoridade administrativa para se Manifestar sobre questes uonsritucionais; e 2) falta de comprovação da certeza e liquidez do crédito alegado. Regularmente notificado da decisão de primeira instância, o contribuinte ioconu em tempo hábil a este Conselho, alegando, em síntese, que apenas o controle de constitucionalidade concentrado é privativo do STF e que o Conselho de Contribuintes pode deixar de aplicar uma lei que lhe pareça inconstitucional com base no art. 52, inciso LV, da CF11988. No tocante à comprovação da certeza e liquidez do crédito, reprisou os argumentos trazidos na impugnação. Requereu a reforma da decisão de primeira instância para o fim de que seja reconhecido o direito creditório e homologada a compensação efetuada. É o relatório. Voto Conselheiro Antonio Carlos Atulim, Relator. O recurso preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento Verifica-se que no caso concreto o despacho que não-homologou a compensação está escorado na inexistência do DARF informado no PER/DCOMP. A Delegacia da Receita Federal que jurisdiciona o contribuinte pesquisou no sistema de controle de pagamentos, mas não localizou o DARF que conteria o pagamento indevido. O art. 74, VI, § 7 9 da Lei n5 9.430/96 estabelece que no caso de não- homologação da compensação declarada, o sujeito passivo será intimado a efetuar o pagamento em 30 dias, ressalvado o disposto no § O § 99 estabelece que é possível apresentar manifestação de inconformidade, enquanto que e o § 11 estabelece que a manifestação de inconformidade e o recurso voluntário seguirão o rito do Decreto Tia 70.235/72, que regula o Procedimento Administrativo Fiscal (PM). Por seu turno, o art. 16 do Decreto na 70 235/72, com a redação que lhe foi dada pelo ar t. 1 2 da Lei na 8.748/93, assim estabelece: -Art. 16 A impugnação mencionará• 2 limeesso n" 1 I 040900197/2008-94 S3-C4T3 Acórdão a 0340301)61 Fl 45 111- os motivos de fato e de direito em que Ne fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; do DAR_F (Grifei) À luz do art 16, III, do PAF, caberia ao contribuinte ter apresentado a cópia ara rechaçar o motivo invocado no despacho que não-homologou a compensação. Por não ter trazido a prova da existência do pagamento indevido, não restou r.,itra alternativa ao julgador de primeira instância, a não ser indeferir a manifestação de inconformidade, entre outras razões, pela falta da certeza e liquidez do crédito alegado A defesa alegou a existência de dois fatos jurígenos de seu crédito, quais sejam: pagamento da contribuição sobre a base de cálculo ampliada e sobre o ICMS incidente sobre suas vendas Entretanto, mais urna vez deixou de observar o disposto no art 16, III, do PAF, urna vez que não trouxe aos autos nenhum documento hábil a demonstrar a composição da base de cálculo utilizada no suposto recolhimento indevido A regra do art. 16, III, do PAF é clara: cabe ao contribuinte a prova dos fatos alegados em contraposição à pretensão fiscal. Desse modo, não tendo a recorrente, tanto na impugnação, quanto no recurso voluntário, apresentado o DARF e demais documentos hábeis à comprovação dos fatos alegados, não é possível aferir a certeza e a liquidez do indébito, que são requisitos legais indispensáveis à compensação tributária (art. 170 do CTN), Inexistindo a prova dos fatos alegados pelo contribuinte, torna-se desnecessário analisar as questões de direito trazidas no recurso voluntário Em face do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso Antonio Carlos Atulim 3 1:)1 4

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Numero do processo: 13707.004328/2002-60
Data da sessão: Wed Sep 29 00:00:00 UTC 2010
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 25/07/1994 REPETIÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. PRAZO DECADENCIAL. O prazo qüinqüenal para a formulação do pedido de repetição do indébito tributário tem início na data do pagamento indevido, inclusive para os tributos sujeitos a lançamento por homologação. Inteligência dos artigos 150, §1º e 168, inciso I, ambos do CTN. LEI COMPLEMENTAR NO 118/05, ART. 4O. INCOMPETÊNCIA DOS ÓRGÃOS JUDICANTES DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA PARA AFIRMAR A INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. A competência dos órgãos judicantes da Administração Pública, incluindo os órgãos fracionados do CARF, para pronunciar a inconstitucionalidade incidental de preceito de lei, in casu, do artigo 4º, da Lei Complementar no. 118/05, supõe que o Plenário do E. STF o tenha feito anteriormente, ainda que em controle difuso. Recurso Negado.
Numero da decisão: 3403-000.578
Decisão: ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do Relator
Matéria: Cofins- proc. que não versem s/exigências de cred.tributario
Nome do relator: MARCOS TRANCHESI ORTIZ
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TINTAS GRÁFICAS Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 25/07/1994 REPETIÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. PRAZO DECADENCIAL. O prazo qüinqüenal para a formulação do pedido de repetição do indébito tributário tem início na data do pagamento indevido, inclusive para os tributos sujeitos a lançamento por homologação. Inteligência dos artigos 150, §1 o e 168, inciso I, ambos do CTN. LEI COMPLEMENTAR N O 118/05, ART. 4 O . INCOMPETÊNCIA DOS ÓRGÃOS JUDICANTES DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA PARA AFIRMAR A INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. A competência dos órgãos judicantes da Administração Pública, incluindo os órgãos fracionados do CARF, para pronunciar a inconstitucionalidade incidental de preceito de lei, in casu, do artigo 4 o , da Lei Complementar n o . 118/05, supõe que o Plenário do E. STF o tenha feito anteriormente, ainda que em controle difuso. Recurso Negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do Relator. Antonio Carlos Atulim - Presidente Fl. 205DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. 2 Marcos Tranchesi Ortiz - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Antonio Carlos Atulim, Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti e Marcos Tranchesi Ortiz. Relatório A ora recorrente endereçou à DRF-Rio de Janeiro, em 17.12.2002, pedido de restituição de valores por ela recolhidos a título de multa moratória, como decorrência do adimplemento tardio, porém espontâneo, de obrigações relativas a variadas espécies tributárias federais, entre as quais a COFINS, a CSLL, o IRPJ, o IRRF e o IPI. Sustentava que, tendo efetuado o pagamento antes da instauração de eventual ação fiscal, o artigo 138 do CTN lhe asseguraria a insujeição à sanção administrativa, razão pela qual teria direito à restituição de tudo o quanto recolhera sob tal rubrica. O órgão preparador, via despacho decisório de fls. 110, negou por inteiro a pretensão, escorado em dois fundamentos: o da decadência do direito, eis que formalizado o pedido depois de transcorrido o qüinqüênio legal contado a partir do pagamento mais recente requerido em devolução; e o da inaplicabilidade do artigo 138 do CTN às sanções de caráter meramente indenizatório, entre as quais entendeu estar a multa moratória prevista pelo artigo 61, da Lei nº 9.430/96. Em sua manifestação de inconformidade de fls. 112/120, a recorrente se debateu contra os fundamentos da denegação. No que se refere à preliminar, se apegou ao entendimento prevalecente no E. STJ, de acordo com o qual a extinção do crédito tributário, nas espécies sujeitas a lançamento por homologação, somente se daria com a homologação (expressa ou tácita) a cargo da autoridade administrativa. E daí que, a prevalecer a orientação, o prazo para o exercício do direito à repetição do indébito poderia ser de até dez anos, contados do respectivo fato gerador. No mérito, sustentou a recorrente, com embasamento em doutrina especializada, que tanto quanto a multa “de ofício”, a multa moratória teria caráter sancionatório, punitivo, e que, em vista disso, a denúncia espontânea da infração a afastaria. Ainda no órgão preparador e antes que sobreviesse o julgamento de Primeira Instância, o pedido de restituição foi desmembrado: de acordo com as representações de fls. 127/128 e 129/130, verifico que, nestes autos, sobreviveu somente a pretensão à repetição da multa de mora acrescida aos débitos de COFINS recolhidos intempestivamente, enquanto que o consectário correspondente a todas as demais espécies tributárias originalmente insertas no pedido de restituição foi apartado para autos em separado destes ora em julgamento. Na DRJ-Rio de Janeiro II, o pedido voltou a ser negado, repetindo-se a fundamentação que já constituíra a motivação do despacho decisório (fls. 132/138). É, então, pela via do recurso voluntário de fls. 141/147 que este Colegiado é instado a se pronunciar. É o relatório. Voto Fl. 206DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 13707.004328/2002-60 Acórdão n.º 3403-00.578 S3-C4T3 Fl. 2 3 Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz Recurso tempestivo e atento aos demais pressupostos de admissibilidade. Dele conheço. Está-se novamente às voltas com a questão do prazo para o exercício da pretensão à repetição do indébito tributário, preliminar esta que, a depender da orientação adotada, sequer permitirá, in casu, que se ingresse no debate do mérito propriamente dito. O que se discute, nessa matéria, não é propriamente a extensão do prazo – no meu entender, decadencial – para a formulação do pedido administrativo de restituição. A duração deste período, dentro do qual é lícito ao sujeito passivo requerer a devolução de quantia paga a maior, é de 5 (cinco) anos e está prevista expressamente no caput do artigo 168 do CTN. Ninguém advoga contra a estipulação legal e tampouco é isso o que ora pretende a recorrente. O discutível, a respeito, é o momento a partir do qual o prazo qüinqüenal inicia sua fluência; ou seja, o termo a quo do interregno temporal. O inciso I, do referido artigo 168 do CTN comanda que, nas hipóteses de cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido, a contagem principie na “data da extinção do crédito tributário”. O dúbio, o controvertido, em se tratando de tributos sujeitos a lançamento por homologação, é precisamente a data em que, havendo pagamento antecipado, se considera extinto o crédito fiscal. Nesse tema, o Superior Tribunal de Justiça consolidou orientação de acordo com a qual o evento extintivo do crédito tributário seria não o pagamento que o contribuinte tem a obrigação de realizar antecipadamente, porém a homologação – expressa ou tácita – a cargo da autoridade administrativa. O entendimento, prega a Corte, teria fundamento no disposto no artigo 150, §4 o do CTN, onde se lê que, decorridos 5 (cinco) anos do fato gerador do tributo, “considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito”. Como o crédito tributário não se extinguiria até a sobrevinda da homologação, a proposta interpretativa adotada pelo STJ difere para este momento o início do prazo decadencial para o exercício do direito à repetição do indébito. Sabemos todos que são raríssimas, para não dizer inexistentes, as situações em que o Fisco homologa expressamente os pagamentos efetuados pelo sujeito passivo. É por isso mesmo que, no mais das vezes, o entendimento em questão redundará no reconhecimento, ao contribuinte, de um prazo decenal para a restituição da exação indevida: 5 anos entre o fato gerador e a homologação tácita (artigo 150, §4 o ), acrescidos de outros 5 anos entre a homologação, data em que se daria a extinção do crédito, e a decadência do direito (artigo 168, inciso I). Veja-se, nesse sentido, julgado paradigma do STJ na matéria: “TRIBUTÁRIO – EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO – CONSUMO DE COMBUSTÍVEL – DECADÊNCIA – PRESCRIÇÃO – INOCORRÊNCIA. (...) - A falta de homologação, a decadência do direito de repetir o indébito tributário somente ocorre, decorridos cinco anos, desde a ocorrência do fato gerador, acrescidos de outros cinco anos, Fl. 207DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. 4 contados do termo final do prazo deferido ao Fisco, para apuração do tributo devido.” (E.Divergência em REsp n. 42.720-5/RS, rel. Min. Humberto Gomes de Barros) Com todo o respeito aos que a professam, tenho para mim que esta não é a leitura mais consentânea com a disciplina dada pelo próprio CTN aos assim chamados tributos sujeitos a “lançamento por homologação”. É verdade que o Código nem sempre tratou dos institutos com coerência e sistematicidade – e as expressões “crédito tributário” e “lançamento por homologação”- são exemplos eloqüentes disso. Todavia, são bem sucedidos os esforços da doutrina em dar-lhe coesão e organicidade interpretativa. Os resultados destas tentativas, a meu ver, conduzem à conclusão diversa desta a que tem, com a devida vênia, chegado o E. STJ. O CTN permite que as pessoas políticas com competência tributária atribuam, na disciplina legal de suas figuras impositivas, ao sujeito passivo da obrigação as tarefas de identificar a ocorrência do fato gerador, apurar a base imponível, calcular a exação devida e, enfim, recolher a respectiva importância independentemente de prévio lançamento (ato administrativo) ou de atos de controle por parte da Administração. O próprio CTN chamou as espécies fiscais assim legalmente organizadas de tributos sujeitos a “lançamento por homologação”. Efetuado ou não o pagamento antecipado, o Fisco adotará necessariamente uma de três posturas reguladas pelo CTN: (i) concordará expressamente com o procedimento adotado pelo contribuinte (art. 150, caput, parte final), (ii) discordará do mesmo procedimento, efetuando o lançamento de ofício para exigir a diferença não espontaneamente recolhida (art. 149, V), ou, finalmente, (iii) concordará tacitamente, caso deixe transcorrer in albis o prazo assinalado para a hipótese anterior (art. 150, §4 o ). O que o CTN denomina “homologação tácita” é, portanto, a caducidade do direito ao lançamento de ofício nestes tributos em que o pagamento deve preceder o controle administrativo. Melhor dizendo: se o recolhimento efetuado pelo sujeito passivo é considerado pelo Fisco menor que o devido, cumpre a este último proceder ao lançamento de ofício da diferença. É para tanto que o CTN estabelece um prazo qüinqüenal a começar na data de ocorrência do fato gerador: vencido o prazo, extinto estará o direito de a Fazenda Pública lançar adicionalmente àquilo que o contribuinte houver antecipadamente pago. Sempre que o Fisco homologa a conduta do contribuinte – expressa ou tacitamente, não importa – o lançamento, ao menos no sentido de ato constitutivo da obrigação tributária, não ocorre. Nesses casos, a obrigação (ou o crédito, se preferirmos) se constitui por confissão do próprio sujeito passivo, seja através do pagamento, seja pelo cumprimento de obrigação acessória que a lei institua para este fim. De lançamento, portanto, só se cogita se, no prazo decadencial, a Fazenda Pública constitui de ofício crédito suplementar àquele previamente declarado ou satisfeito pelo obrigado. Percebe-se destas considerações que a homologação (expressa ou tácita) não influi sobre a extinção do crédito tributário reconhecido pelo sujeito passivo. O que o extingue é o eventual pagamento antecipado que porventura se efetue. A ulterior homologação, como visto, não é em si fato extintivo da obrigação tributária, mas causa de extinção, de perda, do direito ao lançamento de ofício de importâncias adicionais àquelas já espontaneamente recolhidas. A corroborar o argumento, note-se que se o Fisco pratica o lançamento de ofício (o que equivale à não-homologação na dicção do Código), nem por isso se desfaz o efeito extintivo do pagamento insuficiente quanto à parte incontroversa da dívida. Veja-se, nesse sentido, os ensinamentos de Alberto Xavier: Fl. 208DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 13707.004328/2002-60 Acórdão n.º 3403-00.578 S3-C4T3 Fl. 3 5 “Só nesta última hipótese [pagamento insuficiente] é que o Fisco pode, no exercício do seu poder de controle, constatar a insuficiência e praticar de ofício um lançamento com vista a exigir a quantia em falta. Esta exigência (não-homologação) não é, porém, uma condição resolutiva em sentido técnico, pois não destrói retroativamente o efeito liberatório que o pagamento insuficiente produziu no tocante à parte da dívida. O que, em rigor jurídico, o decurso do prazo de cinco anos, sem que o controle administrativo tenha sido exercido, extingue pela decadência, é o poder-dever de efetuar esse controle, não o crédito tributário, cuja extinção se operou, plena e definitivamente, com o pagamento espontâneo, dotado de eficácia liberatória imediata.” (A contagem dos prazos no lançamento por homologação. Revista dialética de direito tributário, São Paulo: Ed. Dialética, v. 27, p. 7-13 (13).) Não fossem estas razões, respaldaria a interpretação aqui defendida a própria literalidade do §1 o do artigo 150 do CTN. De acordo com o ali estatuído, “o pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento”. No contexto dos negócios jurídicos, condição resolutória, nos termos do artigo 127 do CC, é aquela que, implementada, faz cessar os efeitos do acordo de vontades. Os negócios subordinados a condição resolutiva produzem efeitos desde que celebrados, só deixando de fazê-lo se o evento condicional se consumar. Daí porque, diz a doutrina, a não-homologação seria, quando muito, condição resolutiva dos efeitos extintivos e imediatamente produzidos pelo pagamento antecipado. Mais uma vez, lê-se em Alberto Xavier: “(...) a condição resolutória permite a eficácia imediata do ato jurídico, ao contrário da condição suspensiva, que opera o diferimento dessa eficácia. (...) Ora, sendo a eficácia do pagamento efetuado pelo contribuinte imediata, imediato é o seu efeito liberatório, imediato é o efeito extintivo, imediata é a extinção definitiva do crédito. O que na figura da condição resolutiva sucede é que a eficácia entretanto produzida pode ser destruída com efeitos retroativos se a condição se implementar” (ob. cit., p. 12). No mesmo sentido posiciona-se Eurico de Santi, para quem: “A condição resolutiva não impede a plena eficácia do pagamento e, portanto, não descaracteriza a extinção do crédito tributário no átimo do pagamento. Assim sendo, enquanto a homologação não se realiza, vigora, com plena eficácia o pagamento, a partir do qual podem exercer-se os direitos advindos desse ato, mas dentro dos prazos prescricionais” (Decadência e prescrição no direito tributário. São Paulo: Max Limonad, 2 a ed., p. 269) Por fim, leia-se em Luciano Amaro igual entendimento: “O que ocorre, pois, é que a extinção a que se refere o art. 150, §1o, é de natureza resolúvel (no sentido de que, caso o Fisco não Fl. 209DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. 6 concorde com o valor apurado e recolhido pelo obrigado, ele pode lançar de ofício para exigir a diferença do crédito tributário que entender devida). Se o Fisco nada disser, a extinção (que era condicional, sujeita à resolução) continua sendo extinção, já agora pura e simples e não mais condicional.” (Ainda o problema dos prazos nos tributos lançáveis por homologação, p. 377). O artigo 150, §4 o do CTN realmente dispõe que, homologado o pagamento, o crédito tributário se considera “definitivamente extinto”. Isso não significa, no entanto, que o acontecimento credenciado para extinguir a obrigação seja, de fato, a homologação. Significa somente que, operada a homologação por qualquer de suas modalidades, o Fisco decai da possibilidade do lançamento complementar e que, por este motivo, a obrigação definitivamente se restringe ao montante do crédito reconhecido e satisfeito pelo contribuinte. É por prestigiar a sistematicidade do diploma que empresto esta leitura ao dispositivo. Em conclusão, tenho como mais acertada a exegese segundo a qual, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, o crédito se extingue no átimo do pagamento efetuado e não por ocasião da ulterior homologação. Esta data, a do pagamento, define, portanto, o início do prazo decadencial dentro do qual é lícito ao obrigado pretender a restituição do indébito, a teor do artigo 168, inciso I, do CTN. Daí porque, a meu sentir, o contido no artigo 3 o , da LC no. 118/05 não passa de interpretação autêntica. Isso porque, sem prejuízo do ali estatuído, já defluia de dispositivos postos originalmente no CTN – sobretudo, dos artigos 150 e 168, inciso I – que o fato extintivo do crédito tributário apurado pelo sujeito passivo está no pagamento antecipado e não na homologação, expressa ou tácita, a cargo da autoridade fiscal. Mas digo mais. O artigo 4 o da referida LC no. 118/05 veiculou norma segundo a qual a regra estabelecida no artigo 3 o , a propósito do termo inicial do prazo decadencial, teria aplicação retroativa, em alusão ao seu caráter interpretativo. Veja-se: “Art. 4o. Esta Lei entra em vigor 120 (cento e vinte) dias após sua publicação, observado quanto ao art. 3 o , o disposto no art. 106, inciso I, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional”. Inicialmente sem declarar a inconstitucionalidade do preceito, a Primeira Seção do E. STJ decidiu reiteradas vezes, por invocação do princípio constitucional da segurança jurídica, no sentido de diferir a aplicabilidade do disposto no artigo 3 o , a fim de que somente as demandas judiciais propostas após 9 de junho de 2005, cento e vinte dias após a promulgação do diploma, se sujeitassem a ele (REsp n o 709.805). Por provocação da Fazenda Nacional, via recurso extraordinário, o Plenário do STF entendeu, então, que a resposta entregue pelo STJ implicava declaração incidental de inconstitucionalidade do aludido artigo 4 o , da LC n o 118/05, eis que equivalia à recusa de seu comando sob fundamento extraído da CF/88. Veja-se, por exemplo, o decidido no RE n o 482.090: “CONSTITUCIONAL. PROCESSO CIVIL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ACÓRDÃO QUE AFASTA A INCIDÊNCIA DE NORMA FEDERAL. CAUSA DECIDIDA SOB CRITÉRIOS DIVERSOS ALEGADAMENTE EXTRAÍDOS DA CONSTITUIÇÃO. RESERVA DE PLENÁRIO. ART. 97 DA CONSTITUIÇÃO. Fl. 210DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 13707.004328/2002-60 Acórdão n.º 3403-00.578 S3-C4T3 Fl. 4 7 TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO. LEI COMPLEMENTAR 118/2005. ARTS. 3O E 4O. CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (LEI NO. 5.172/66). ART. 106, I. RETROAÇÃO DE NORMA AUTO-INTITULADA INTERPRETATIVA. ‘Reputa-se declaratório de inconstitucionalidade o acórdão que – embora sem o explicitar – afasta a incidência da norma ordinária pertinente à lide para decidi-la sob critérios diversos alegadamente extraídos da Constituição’ (RE 240.096, rel. Min. Sepúlveda Pertence, Primeira Turma, DJ de 21.05.1999). Viola a reserva de Plenário (art. 97 da Constituição) acórdão prolatado por órgão fracionário em que há declaração parcial de inconstitucionalidade, sem amparo em anterior decisão proferida por Órgão Especial ou Plenário. Recurso extraordinário conhecido e provido, para devolver a matéria ao exame do Órgão Fracionário do Superior Tribunal de Justiça.” Para aqui se aderir à proposta jurisprudencial emanada no STJ na matéria, seria, portanto, preciso que se pronunciasse, explícita ou implicitamente, a inconstitucionalidade de parte do aludido artigo 4 o , da LC n o 118/05. Só assim seria logicamente possível declinar da aplicação do seu comando, no que se refere à eficácia temporal do artigo 3 o . E o obstáculo, aí, está na incompetência dos órgãos administrativos judicantes, dado que, ao menos até o momento, o Plenário do STF não se pronunciou sobre o assunto. É o que estabelecem o artigo 26-A, do Decreto n o 70.235/72, com a redação que lhe deu a Lei n o 11.941/09, e o artigo 62, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF. Confira-se o primeiro: “Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. §6o. O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (...)” Este, aliás, tem sido o posicionamento mais recente do CARF na matéria, entre cujos julgados se insere o do recurso especial n o 233.870, ao qual se aplicou, inclusive, o previsto no artigo 47 do Anexo II, do Regimento Interno acerca dos recursos repetitivos. Veja- se: “PIS – REPETIÇÃO DE INDÉBITO. O dies a quo para contagem do prazo prescricional de repetição de indébito é o da data de extinção do crédito tributário pelo pagamento antecipado e o termo final é o dia em que se completa o qüinqüênio legal, contado a partir daquela data.” (acórdão n o 9303-00.600, j. 02.02.2010) Fl. 211DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. 8 Orientação semelhante tem prevalecido nas Turmas Julgadoras da Terceira Seção, exemplo do que é o seguinte acórdão prolatado ao ensejo do julgamento do recurso voluntário no. 153.913, em fevereiro de 2009, sob relatoria do Conselheiro Odassi Guerzoni Filho: “PASEP. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. Na forma do §1 o . do art. 150 do CTN, a extinção do crédito tributário se dá com o pagamento do crédito, sob condição resolutória de ulterior homologação. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. PRESCRIÇÃO/DECADÊNCIA. Extingue-se em cinco anos, contados da data do pagamento indevido, o prazo para pedido de compensação ou restituição de indébito tributário”. Como, na hipótese em julgamento, o pagamento da sanção moratória debatido pela recorrente se deu em 25.07.1994 (fls. 20), seu direito à repetição pereceu em 25.07.1999. Como o protocolo do pedido só se deu em dezembro de 2002, reconheço a decadência integral da pretensão e, com este fundamento, nego provimento ao recurso voluntário. Marcos Tranchesi Ortiz Fl. 212DF CARF MF Excluído - Documento nato-digital Documento de 8 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP02.0320.11468.2XGX. Consulte a página de autenticação no final deste documento. PÁGINA DE AUTENTICAÇÃO O Ministério da Fazenda garante a integridade e a autenticidade deste documento nos termos do Art. 10, § 1º, da Medida Provisória nº 2.200-2, de 24 de agosto de 2001 e da Lei nº 12.682, de 09 de julho de 2012. Documento produzido eletronicamente com garantia da origem e de seu(s) signatário(s), considerado original para todos efeitos legais. Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001. Histórico de ações sobre o documento: Documento juntado por MARCOS TRANCHESI ORTIZ em 05/11/2010 11:47:17. Documento autenticado digitalmente por MARCOS TRANCHESI ORTIZ em 05/11/2010. Documento assinado digitalmente por: ANTONIO CARLOS ATULIM em 18/05/2011, JOSE DE JESUS MARTINS COSTA em 27/12/2010 e MARCOS TRANCHESI ORTIZ em 05/11/2010. Esta cópia / impressão foi realizada por MARIA MADALENA SILVA em 02/03/2020. Instrução para localizar e conferir eletronicamente este documento na Internet: EP02.0320.11468.2XGX Código hash do documento, recebido pelo sistema e-Processo, obtido através do algoritmo sha1: 6B90CCAD73CD2FC4A4A925E18528A497607CBB40 Ministério da Fazenda 1) Acesse o endereço: https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx 2) Entre no menu "Legislação e Processo". 3) Selecione a opção "e-AssinaRFB - Validar e Assinar Documentos Digitais". 4) Digite o código abaixo: 5) O sistema apresentará a cópia do documento eletrônico armazenado nos servidores da Receita Federal do Brasil. página 1 de 1 Página inserida pelo Sistema e-Processo apenas para controle de validação e autenticação do documento do processo nº 13707.004328/2002-60. Por ser página de controle, possui uma numeração independente da numeração constante no processo.

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4824417 #
Numero do processo: 10840.002178/91-59
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Mar 21 00:00:00 UTC 1995
Data da publicação: Tue Mar 21 00:00:00 UTC 1995
Ementa: IPI - OMISSÃO DE RECEITA - PASSIVO FICTÍCIO - Verificado que o passivo havido como fictício na exigência fiscal inicial é, de fato, real, sendo tal realidade comprovada através de documentação hábil e idônea, não prospera a presunção de omissão de receita que se constitui no supedâneo do lançamento. Recurso provido.
Numero da decisão: 203-02.079
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Ausentes os Conselheiros Mauro Wasilewski e Tiberany Ferraz dos Santos.
Nome do relator: CELSO ANGELO LISBOA GALLUCCI
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De P U 313 y /A D OON;0/ MINISTÉRIO DA FAZENDA C ....ZUritiAr2:42.5r_ SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES c Rubrica , • je2F.:2-- • Processo n° : 10840.002178/91-59 Sessão de : 21 de março de 1995 Acórdão n° : 203-02.079 Recurso n° : 93.074 Recorrente : PERDIZA S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO Recorrida : DRF em Ribeirão Preto-SP IPI - OMISSÃO DE RECEITA - PASSIVO FICTÍCIO-Verificado que o passivo havido como fictício na exigência fiscal inicial é, de fato, real, sendo tal realidade comprovada através de documentação hábil e idônea, não prospera a presunção de omissão de receita que se constituiu no supedâneo do lançamento. Recurso provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por PERDIZA S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO. ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Ausentes os Conselheiros Mauro Wasilewski e Tiberany Ferraz dos Santos. Sala das Sessões, em 21 de março de 1995 Os . • • ose e • Pres dente . dfr ' . . Cel g o Li o allucci Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Maria Thereza Vasconcellos de Almeida, Sergio Afanasieff, Sebastião Borges Taquary e Armando Zurita Leão (Suplente). • .4a,. MINISTÉRIO DA FAZENDA rj) ."ç SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 1•05,:‘ Processo n° : 10840.002178/91-59 Acórdão n° : 203-02.079 Recurso n° : 93.074 • Recorrente : PERDIZA S/A INDÚSTRIA E COMÉRCIO RELATÓRIO O auto de infração foi lavrado, segundo se depreende da leitura dos autos, em conseqüência de fiscalização promovida para verificar irregularidades em relação ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica - 1RPJ. Os fatos que conduziram a exigência daquele imposto levaram a exigir o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI. O IPI é exigido ao fundamento de que a empresa deixou de comprovar o valor referente à conta do passivo 'Outras Contas", revelando, assim, omissão de receita, trazendo, em decorrência, insuficiência no recolhimento do IPI, relativo aos fatos geradores ocorridos em 1986. Em Sessão de 27.01.94, esta Câmara decidiu converter o julgamento do recurso, que então se realizava, em diligência, a fim de que fosse juntado o acordão relativo ao Imposto de Renda - IR. Em atendimento, foi juntando o Acordão n°. 102-28.899, de 22.03.94, assim ementado: IRPJ - OMISSÃO DE RECEITA - PASSIVO FICTÍCIO-Logrando o contribuinte comprovar a existência do seu passivo real apurado em seu balanço de encerramento de exercício, através de documentação hábil e idônea, afasta-se de plano a presunção de omissão de receita constituída pelo fisco na formulação do lançamento". O processo, até sua colocação em pauta para a Sessão de 27.01.94, está relatado a fls. 61/62, cuja leitura passo a fazer. É o relatório. • 2 ("4 . 3/3 • ' MINISTÉRIO DA FAZENDA - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo n° : 10840.002178/91-59 Acórdão n° : 203-02.079 • • VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR CELSO ANGELO LISBOA GALLUCCI O recurso é tempestivo e reúne as condições para sua admissibilidade, pelo que dele tomo conhecimento. Quando votei para que o julgamento do recurso que então se realizava fosse convertido em diligência disse, in verbis: 'É entendimento pacífico deste Colegiado que não há que se falar no caso em julgamento, de tributação reflexa ou decorrente. Todavia, como tanto a tributação do LRPJ quanto a do PI apresentam o mesmo suporte fático e por estarem, talvez, os fatos mais bem descritos nos autos relativos àquele imposto, entendo que o Acordão do Primeiro Conselho de Contribuintes possa trazer subsídios relevantes ao julgamento do recurso em apreciação". O exame do Acordão juntado traz, indubitavelmente, elementos relevantes para o deslinde da espécie em julgamento. Elementos que não foram oferecidos pela recorrente nestes autos, mas que merecem ser analisados. Transcrevo a seguir trechos do voto condutor do referido Acordão, que deu provimento, por unanimidade de seus membros, ao recurso: "Ao formular o seu recurso, a recorrente procura demonstrar a inconsistência do lançamento, fazendo a juntada de diversos documentos ressaltando a existência de saldo devedor em sua coligada Agropecuária Tacaiúna Ltda., sediada no município de Conceição do Araguaia no valor de Cr$ 3.512.403,00 constante em seu livro Diário e no Balanço realizado no dia 31.12.86. Quanto à parcela de Cr$ 173.769,00 que integrou o lançamento sob a rubrica de 'Comissões a Pagar', segundo a recorrente corresponde a despesas apropriadas de conformidade com o regime de competência. As fls. 53 a contribuinte faz aditamento ao seu recurso, trazendo, então, novos documentos, o que deu origem à Resolução nr. 102-1.520 e o parecer fiscal de fls. 62, acompanhado dos documentos de fls. 63/132, dando conta da existência da coligada e do exame realizado em sua escrituração, que se transcreve: 'Em cumprimento à Resolução nr. 102-1.520 do Primeiro Conselho de Contribuinte, datada de 13.08.92 (fls. 57/60), e ao despacho de fls., 61, compareci em diligência, à sede da empresa acima e identificada, para examinar 3 , 3 • • .4a, MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES •fsOltk Processo n° : 10840.002178/91-59 Acórdão n° : 203-02.079 - os documentos apresentados pela mesma na fase de recurso (fls. 38/50 e 54/56), onde constatei o que segue; - o contribuinte, realmente, possui uma coligada, denomin0a Agropecuária Itacahánas Ltda - CGC nr. 05.570.981/0001-26, estabelecida em Conceição do Araguaia - PA. - conforme livro Diário nr. 03 da coligada acima citada (doc. fls. 63/75), existe um saldo em contas-correntes em 31.12.86, no valor • de Cr$ 3.512.403,72, em favor da coligada (doc. fls. 73); - as contrapartidas contábeis dos valores acima, também estão devidamente escrituradas no livro Diário da interessada, conforme documentos de fls. 76/132; - quanto aos valores de Cr$ 173.769,00 e Cr$ 10.128,00 referentes a tomissões a pagar" e 'honorários da diretoria", respectivamente verifiquei que tais valores se encontram escriturados no livro Diário da interessada (doc. fls. 131)". A diligência efetuada em cumprimento à Resolução nr. 102.1.520 do Primeiro Conselho do Contribuintes, e cuja conclusão está acima transcrita, trouxe os esclarecimentos necessários ao deslinde da matéria em julgamento, razão pela qual dou provimento ao recurso. Sala das Sessões, em 21 de março de 1995 CELSO • 5( EO 1/11"--GALLUCCI 4

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Numero do processo: 11040.900269/2008-01
Data da sessão: Wed Oct 27 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Wed Oct 27 00:00:00 UTC 2010
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/12/2000 a 31/12/2000 PROVAS. É ônus processual do contribuinte fazer prova dos fatos alegados em contraposição à pretensão fiscal. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3403-000.610
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do Relator.
Matéria: Cofins- proc. que não versem s/exigências de cred.tributario
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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conteudo_txt : Metadados => date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.6; pdf:docinfo:title: ; xmp:CreatorTool: CNC PRODUÇÃO; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CNC Solutions; dcterms:created: 2010-12-21T10:39:27Z; Last-Modified: 2010-12-21T10:39:27Z; dcterms:modified: 2010-12-21T10:39:27Z; dc:format: application/pdf; version=1.6; xmpMM:DocumentID: uuid:e26f6e6f-ee76-42e6-8525-5e437757710e; Last-Save-Date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:docinfo:creator_tool: CNC PRODUÇÃO; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2010-12-21T10:39:27Z; meta:save-date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:encrypted: false; modified: 2010-12-21T10:39:27Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CNC Solutions; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CNC Solutions; meta:author: CNC Solutions; dc:subject: ; meta:creation-date: 2010-12-21T10:39:27Z; created: 2010-12-21T10:39:27Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2010-12-21T10:39:27Z; pdf:charsPerPage: 1115; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CNC Solutions; producer: CNC Solutions; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: CNC Solutions; pdf:docinfo:created: 2010-12-21T10:39:27Z | Conteúdo => S3-C413 H 44 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Proces,,) n" 11040,900269/2008-01 Re-uso n" 264.924 Voluntário Act;wdão n" 3403-00.610 — 4" Câmara / .3" Turma Ordinária -.Sessão de 27 de outubro de 2010 Matéria COMPENSAÇÃO Recorrente WOLNEI I KLASEN Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/12/2000 a .3 1 / 1 2 / 2 0 0 0 PROVAS, É ônus processual do contribuinte fazer prova dos fatos alegados em contraposição à pretensão fiscal. Recurso Voluntário Negado Vistos, relatados e discutidos os presentes autos Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do Relator, Antonio Carlos Atulim — Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Antonio Carlos Atulim, Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti e Marcos Tranchesi Ortiz, Relatório Trata-se de despacho de não-homologação de compensação pela autoridade administrativa, em razão da não confirmação da existência do crédito informado, pois o DA.RF DU 1.1 discriminado pelo contribuinte no PER/DCOMP, não foi localizado nos sistemas da Receita Federal Em sede de manifestação de inconformidade, alegou a defesa que as diferenças a serem compensadas decorrem dos seguintes fatos: 1) pagamento indevido da contribuição sobre as receitas operacionais e não operacionais entre 1999 e 2002, em razão da ampliação da base de cálculo promovida pela Lei n 2 9 718/98; e 2) pagamento indevido da contribuição sobre o I(NS incidente nas vendas de mercadorias e serviços nos últimos dez anos, conforme deci: :-ão do STF no RE n2 240.785/MS • DRJ em Porto Aiegre-RS indeferiu a manifestação de inconformidade por dois fundaiilLmtos: 1) incompetência da autoridade administrativa para se manifestar sobre questões constitucionais; e 2) falta de comprovação da certeza e liquidez do crédito alegado. Regularmente notificado da decisão de primeira instância, o contribuinte recorreu em tempo hábil a este Conselho, alegando, em síntese, que apenas o controle de constitueionalidade concentrado é privativo do STF e que o Conselho de Contribuintes pode deixar de aplicar uma lei que lhe pareça inconstitucional com base no art. 52, inciso LV, da CF/1988. No tocante à comprovação da certeza e liquidez do crédito, reprisou os argumentos trazidos na impugnação. Requereu a reforma da decisão de primeira instância para o fim de que seja reconhecido o direito creditório e homologada a compensação efetuada É o relatório. Voto Conselheiro Antonio Carlos Atulim, Relator O recurso preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento Verifica-se que no caso concreto o despacho que não-homologou a compensação está escorado na inexistência do DARF informado no PER/DCOMP. A Delegacia da Receita Federal que jurisdiciona o contribuinte pesquisou no sistema de controle de pagamentos, mas não localizou o DARF que conteria o pagamento indevido O art. 74, VI, § 72 da Lei n2 9.430/96 estabelece que no caso de não- homologação da compensação declarada, o sujeito passivo será intimado a efetuar o pagamento em 30 dias, ressalvado o disposto no § 92. O § 92 estabelece que é possível apresentar manifestação de inconformidade, enquanto que e o § 11 estabelece que a manifestação de inconformidade e o recurso voluntário seguirão o rito do Decreto n2 70 235/72, que regula o Procedimento Administrativo Fiscal (PAF) Por seu turno, o art 16 do Decreto n 2 70 235/72, com a redação que lhe foi dada pelo art, 1 2 da Lei n2 8.748/93, assim estabelece: "Att 16 A impugnação mencionará. ( 2 C:\RF N11' Processo n" 11040.900269/2008-01 S3-C4T3 Acórdão n " 3403-00.610 H 45 III os motivos de fato e de direito em que w fundamenta, os pontos de discordtincia e as razões e provas que possuir, (Grifei) À luz do art. 16, III, do PAF, caberia ao contribuinte ter apresentado a cópia dr) DAM' para rechaçar o motivo invocado no despacho que não-homologou a compensação Por não ter trazido a prova da existência do pagamento indevido, não restou outra alternativa ao julgador de primeira instância, a não ser indeferir a manifestação de inconformidade, entre outras razões, pela falta da certeza e liquidez do crédito alegado. A defesa alegou a existência de dois fatos jurigenos de seu crédito, quais sejam: pagamento da contribuição sobre a base de cálculo ampliada e sobre o 1CMS incidente sobre suas vendas. Entretanto, mais urna vez deixou de observar o disposto no art 16, 111, do PAF, unia vez que não trouxe aos autos nenhum documento hábil a demonstrar a composição da base de cálculo utilizada no suposto recolhimento indevido. A regra do art. 16, III, do PAF é clara: cabe ao contribuinte a prova dos fatos alegados em contraposição à pretensão fiscal Desse modo, não tendo a recorrente, tanto na impugnação, quanto no recurso voluntário, apresentado o DARF e demais documentos hábeis à comprovação dos fatos alegados, não é possível aferir a certeza e a liquidez do indébito, que são requisitos legais indispensáveis à compensação tributária (art. 170 do CTN). Inexistindo a prova dos fatos alegados pelo contribuinte, torna-se desnecessário analisar as questões de direito trazidos no recurso voluntário, Em face do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso Antonio Cai los Atulim 3 11 i • I 4

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Numero do processo: 10930.900594/2018-41
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Mar 24 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO INSUMOS PARA PRODUÇÃO DE ÁLCOOL, LEI Nº 12.859/2013. O crédito presumido previsto na Lei nº 12.859/2013, em relação aos insumos utilizados na fabricação de produto sujeito à monofasia (álcool) não pode ser aproveitado por cooperativas agroindustriais por ausência de previsão legal. CRÉDITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO. Tratores e colheitadeiras, assim como outros equipamentos utilizados na produção agroindustrial dão direito aos créditos previstos nos art. 3º, incisos VI, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2004, assim como ao previsto no § 14, deste mesmo artigo, nesta última Lei citada. AQUISIÇÃO DE BENS COMO INSUMOS E BENS PARA A REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. A aquisição de bens para a revenda, sujeitos à alíquota zero não gera direito a créditos no regime não cumulativo pela aplicação do § 2º, do art. 3º, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003.
Numero da decisão: 3402-012.285
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas referentes aos itens descritos no Quadro nº 9 da Informação Fiscal, e reconhecer os créditos decorrentes da aplicação do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3402-012.275, de 19 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10930.900591/2018-15, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luís Cabral (Presidente). Ausente(s) a(s) Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta.
Nome do relator: JORGE LUIS CABRAL
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AQUISIÇÃO INSUMOS PARA PRODUÇÃO DE ÁLCOOL, LEI Nº 12.859/2013. O crédito presumido previsto na Lei nº 12.859/2013, em relação aos insumos utilizados na fabricação de produto sujeito à monofasia (álcool) não pode ser aproveitado por cooperativas agroindustriais por ausência de previsão legal. CRÉDITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO. Tratores e colheitadeiras, assim como outros equipamentos utilizados na produção agroindustrial dão direito aos créditos previstos nos art. 3º, incisos VI, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2004, assim como ao previsto no § 14, deste mesmo artigo, nesta última Lei citada. AQUISIÇÃO DE BENS COMO INSUMOS E BENS PARA A REVENDA. ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. A aquisição de bens para a revenda, sujeitos à alíquota zero não gera direito a créditos no regime não cumulativo pela aplicação do § 2º, do art. 3º, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas referentes aos itens descritos no Quadro nº 9 da Informação Fiscal, e reconhecer os créditos decorrentes da aplicação do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Fl. 267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 2 Acórdão nº 3402-012.275, de 19 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10930.900591/2018-15, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luís Cabral (Presidente). Ausente(s) a(s) Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de Pis-pasep/Cofins. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: - CRÉDITO PRESUMIDO. COOPERATIVA DE PRODUTORES DE ÁLCOOL. VENDA NO MERCADO INTERNO DE ETANOL. A Lei nº 12.859, de 2013, autoriza apenas as cooperativas de produtores de etanol, responsáveis pelo recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nos termos do art. 66 da Lei nº 9.430, de 1996, calcular o crédito presumido sobre o volume mensal de venda no mercado interno do referido produto, que será compensado com as contribuições devidas por suas cooperadas. - NÃO CUMULATIVIDADE. ATIVO IMOBILIZADO. DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. Os créditos sobre o valor de aquisição (depreciação acelerada) podem ser calculados pelas pessoas jurídicas sobre a aquisição no mercado interno ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços; enquanto os créditos sobre encargos de Fl. 268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 3 depreciação têm como base os valores de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, incluindo dentre outros bens, os veículos, tratores e máquinas agrícolas utilizados na produção de um bem-insumo destinado à fabricação de bem destinado à venda (insumo do insumo). Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário, reiterando a existência do direito creditório postulado, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese: I. Nulidade do Acórdão de 1ª Instância - Direito ao crédito com base no § 7º, do art. 1º, da Lei nº 12.859, de 10 de setembro de 2013 – a Recorrente não seria uma cooperativa de produtores de álcool, mas uma cooperativa que produz álcool, e afirma que esta argumentação não foi apreciada pela DRJ. II. Direito ao crédito pela depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado (máquinas e veículos agrícolas e de transporte) – a glossa seria indevida. III. Créditos referentes a aquisições de produtos com alíquota zero e posteriormente revendidos e sujeitos à tributação – argui que a glosa feriria o princípio da não cumulatividade. Por fim, requer o recebimento e o conhecimento do Recurso Voluntário, dando-lhe TOTAL PROVIMENTO, para o fim de REFORMAR o Acórdão proferido, a fim de: a) PRELIMINARMENTE, que seja realizada a manutenção da suspensão da exigibilidade dos valores eventualmente não compensados, nos termos do art. 151, inc. III do CTN; b) NO MÉRITO, requer-se que seja realizada a reversão das glosas aqui debatidas, em consonância também com a correta interpretação do conceito de insumo apresentado no julgamento do RESP 1.122.170/PR, em caráter de repercussão geral, a qual o CARF encontra-se submetido; Este é o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Fl. 269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 4 O Recurso Voluntário é tempestivo e reveste-se dos demais requisitos de admissibilidade, de forma que dele tomo conhecimento. Preliminar de nulidade A lide gira em torno da possibilidade da Recorrente apropriar-se de crédito presumido das contribuições do PIS/COFINS, nos termos do §7º, do art. 1º, da Lei nº 12.859/2013, e requerer ressarcimento destes créditos, conforme o texto reproduzido abaixo: Art. 1º A pessoa jurídica importadora ou produtora de álcool, inclusive para fins carburantes, sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o volume mensal de venda no mercado interno do referido produto. (Regulamento) (...) § 7º Durante o prazo de que trata o § 1º , o saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado pelas pessoas jurídicas de que trata o caput , na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de álcool, inclusive para fins carburantes, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, poderá ser objeto de: (Redação dada pela Lei nº 12.995, de 2014) I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. No Despacho Decisório a Autoridade Tributária trouxe argumentação de que as cooperativas não poderiam beneficiar-se do referido crédito em razão do veto exarado no momento da conversão da Medida Provisória nº 613, de 7 de maio de 2013, na Lei nº 12.859/2013, conforme vemos a seguir: No caso concreto, uma cooperativa de produção agroindustrial que produz álcool pelo processamento de cana-de-açúcar entregue pelos cooperados, pessoas físicas e jurídicas, está pleiteando o ressarcimento do saldo credor da contribuição para o PIS e da Cofins apurada em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à comercialização de álcool, inclusive para fins carburantes, acumulado ao final do trimestre do ano-calendário, previsto no § 7º do art. 1º da Lei nº 12.859/2013. A primeira questão que exsurge é se a expressão "pessoa jurídica importadora ou produtora de álcool" engloba as cooperativas, categoria na qual está inserida a interessada. Com efeito, a questão se relaciona com a Mensagem de Veto nº 390, de 10/09/2013, publicado juntamente com a Lei nº 12.859, de 10/09/2013, no DOU de 11/09/2013: “MENSAGEM Nº 390, DE 10 DE SETEMBRO DE 2013. Senhor Presidente do Senado Federal, Comunico a Vossa Excelência que, nos termos do § 1º do art. 66 da Constituição, decidi vetar parcialmente, por contrariedade ao interesse público, o Projeto de Lei de Conversão nº 20, de 2013 (MP no 613/13), que “Institui crédito presumido Fl. 270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 5 da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) na venda de álcool, inclusive para fins carburantes; altera as Leis nos 9.718, de 27 de novembro de 1998, 10.865, de 30 de abril de 2004, 11.196, de 21 de novembro de 2005, e 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e a Medida Provisória nº 2.199-14, de 24 de agosto de 2001, para dispor sobre a incidência das referidas contribuições na importação e sobre a receita decorrente da venda no mercado interno de insumos da indústria química nacional que especifica; revoga o § 2º do art. 57 da Lei nº 11.196, de 21 de novembro de 2005; e dá outras providências”. Ouvidos, os Ministérios da Fazenda, da Justiça e a Advocacia-Geral da União manifestaram- se pelo veto ao seguinte dispositivo: § 9º do art. 1º “§ 9º O disposto nos §§ 1º a 8º também se aplica às pessoas jurídicas de que trata o § 19 do art. 5º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, e às cooperativas de produtores de álcool.” Razões do veto “Como redigido, o dispositivo implicaria o duplo creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS pelas pessoas jurídicas controladas por ou interligadas a produtores de álcool. Além disso, ao ampliar os beneficiários do regime especial sem o acompanhamento dos devidos estudos de impacto econômico-financeiro, a alteração contraria o disposto na Lei de Responsabilidade Fiscal. Por fim, o dispositivo conflita, ainda, com o disposto no art. 2º do projeto, que pressupõe a exclusão das referidas pessoas jurídicas do regime especial.” Essas, Senhor Presidente, as razões que me levaram a vetar o dispositivo acima mencionado do projeto em causa, as quais ora submeto à elevada apreciação dos Senhores Membros do Congresso Nacional.” (destacamos) A Lei nº 12.859/2013 resultou da conversão da Medida Provisória nº 613, de 07/05/2013, cuja redação original não previa os §§ 7º, 8º e 9º, que foram inseridos durante a tramitação legislativa no Congresso Nacional. O § 9º, que outorgava os benefícios dos §§ 1º ao 8º do art. 1º Lei nº 12.859/2013 às “pessoas jurídicas de que trata o § 19 do art. 5º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998” e “cooperativas de produtores de álcool”, foi vetada pela Presidência da República, portanto as “cooperativas de produtores de álcool” não fazem jus ao benefício do § 7º do art. 1º da Lei nº 12.859/2013. Como vemos acima, o §9º, do art. 1º, foi vetado por se entender que as cooperativas teriam o benefício em dobro. A Recorrente argumentou que o referido veto não poderia ser invocado como razão de decidir pois ela mesma não seria uma cooperativa de produtores de álcool, mas sim uma cooperativa que produzia álcool. No entanto, a glosa em questão é indevida, tendo em vista que o r. acórdão não abordou em nenhum momento a fundamentação exposta na Manifestação de Inconformidade sobre o fato da Recorrente ser uma “cooperativa que produz etanol"", devidamente autorizada pelo órgão regulador (ANP) para tanto, o que é muito diferente de uma “cooperativa de produtores de etanol"", que nos casos conhecidos, sequer produzem a mercadoria em questão. Nesse sentido, no prisma da hermenêutica, a devoção ao cânone constitucional em análise obriga a identificação de pressupostos mínimos em todo e qualquer ato de cunho decisório emanado pela administração, dentre os quais, importa para a presente análise o da motivação. Determinados Entes Federativos chegaram a positivá-lo na legislação doméstica, como é o caso da União, que em seu art. 50, da Lei nº 9.784/1999, prescreve: E adiante apresenta a reclamação de que esta argumentação não teria sido apreciada pela Autoridade Julgadora de Primeira Instância. Fl. 271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 6 Não cabe razão à Recorrente. O Acórdão recorrido, nas e-fls 218 a 223, explica detalhadamente porque entende que não há previsão legal para estabelecer o benefício tributário às cooperativas e apresenta a seguinte conclusão: Deve-se observar, por ser esclarecedor, a menção da autoridade tributária que a inserção dos §§ 7º, 8º e 9º na Câmara dos Deputados foi lógica e coerente, pois o art. 1º e §§ 1º ao 6º, da redação original da Medida Provisória, não afetavam as cooperativas em geral, porquanto, na prática, as cooperativas não apuram PIS e Cofins sobre transações que configurem ato cooperado, pois, como as transações inseridas no conceito de ato cooperativo são excluídas da base de cálculo do PIS e da Cofins, não há recolhimento de PIS e Cofins pelas cooperativas. Assim, mesmo que fosse creditado o crédito presumido, não teriam débito a abater. O que houve, de fato, foi uma equiparação, economicamente falando, dos produtores que não são cooperativas com as cooperativas, para que durante a vigência da Lei nº 12.859, de 2013, não houvesse PIS e Cofins a recolher. Portanto, a Câmara dos Deputados ao introduzir o § 7º, como mais um direito creditório extraordinário inexistente na redação original da Medida Provisória, em um artigo de lei que não abrange as cooperativas, teve a intenção de outorgar este benefício adicional às cooperativas. Ora, essa ampliação dos beneficiários teria que ser explícita porque um artigo de lei que não abarcava as cooperativas, não poderia possuir um inciso outorgando um segundo benefício tributário automaticamente às cooperativas, até porque normas que elidem o pagamento de tributos e outorgam benefícios tributários devem ter a sua interpretação feita de maneira restrita. Dessa maneira, mantém-se o procedimento fiscal, dada a inexistência de dispositivo legal que autorize as cooperativas de produtores de álcool pleitearem o ressarcimento previsto no § 7º do art. 1º da Lei nº 12.859, de 2013. Desta forma, entendo que a posição da Autoridade Julgadora de Primeira Instância é bem clara sobre a irrelevância de uma hermenêutica que tornasse a substância do veto presidencial ao benefício para cooperativas como uma base de distinção entre diversos tipos ou espécies, de forma que apenas uma seria excluída do referido benefício. Trataremos a seguir do alcance do benefício, mas diante do presente tópico, entendo que não se configuram as hipóteses de nulidade previstas no art. 59, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, de forma que afasto a preliminar de nulidade. Mérito I. Direito ao Crédito Presumido, Lei nº 12.859/2013. A Recorrente é cooperativa agrícola, e nesta condição submete-se ao previsto no § único, do art. 79, da Lei nº 5.764, de 16 de dezembro de 1971. Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. Fl. 272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 7 O Superior Tribunal de Justiça, em julgamento do RE 1.164.716/MG, julgado em sede de Recursos Repetitivos, nos termos do art. 543-C, do CPC, e transitado em julgado em 22 de junho de 2016, definiu que sobre o ato cooperativo não incidem as contribuições do PIS/COFINS. O art. 8º, da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2024, estabelece o crédito presumido para as cooperativas agrícolas: Art. 8º As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei nº 12.058, de 2009) (Vide Lei nº 12.350, de 2010) (Vide Medida Provisória nº 545, de 2011) (Vide Lei nº 12.599, de 2012) (Vide Medida Provisória nº 582, de 2012) (Vide Medida Provisória nº 609, de 2013) (Vide Medida Provisória nº 609, de 2013) (Vide Lei nº 12.839, de 2013) (Vide Lei nº 12.865, de 2013) (Vide Lei nº 14.943, de 2024) § 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei nº 12.865, de 2013) II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) § 2º O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1º deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4º do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Então temos a norma geral sobre a tributação de PIS/COFINS de cooperativas, que possuem suas operações de atos cooperados sujeitos à não incidência e, paralelamente, com direito ao crédito presumido dos insumos adquiridos de cooperados pessoas físicas e pessoas jurídicas que exerçam atividade agropecuária. Por outro lado, a Lei nº 12.859/2013, estabelece crédito presumido sobre as aquisições de insumos referentes à produção de produto sujeito à monofasia (etanol), o qual faz parte da atividade econômica da Recorrente, assim constata-se que a Cooperativa Nova Produtiva enquadra-se Fl. 273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 8 perfeitamente na hipótese expressada no veto presidencial já mencionado acima, não cabendo alegações sobre a existência de uma espécie diferenciada de cooperativa que pudesse aplicar a sua situação o benefício da Lei nº 12.859/2013. Ademais, não caberia a existência de um benefício tributário cumulativo, em que a cooperativa que produz álcool pudesse se beneficiar pelo fato de ser uma cooperativa, e pelo fato de produzir álcool, este último de natureza completamente diverso do primeiro, e que apesar de ter sido tentada a inclusão das cooperativas, esta foi vetada expressamente pelos motivos já referidos acima. De forma que concordo com a conclusão do Acórdão recorrido e entendo sem razão à Recorrente, por ausência de previsão legal para beneficiar-se do crédito presumido. II. Depreciação de bens do ativo imobilizado A Autoridade Tributária assim motivou a glosa dos créditos relativos às despesas de depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado. As despesas de depreciação de veículos não podem ser objeto de crédito, conforme Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, inciso II, e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso II, e a Instrução Normativa SRF nº 404, de 12 de março de 2004. (...) As despesas com aquisição de veículos e seus acessórios foram excluídos das bases de cálculo dos créditos para o ressarcimento de PIS e de COFINS e consistiram dos seguintes itens: (...) Assim, procedemos à exclusão dos valores pleiteados indevidamente pela fiscalizada relativos a despesas com “DEPRECIAÇÃO DE VEÍCULOS”, incluídos entre as bases de cálculos dos créditos. Na informação fiscal, de e-fls 35 a 39, há considerações baseadas em Soluções de Consulta da COSIT, e em Instrução Normativa, e Lei, em que são reproduzidos trechos que tratam de custos de manutenção e partes e peças de veículos e equipamentos a respeito de poderem ser considerados insumos ou não no processo produtivo, no entanto, há várias tabelas apontando diversos equipamentos agrícolas e veículos. E pela conclusão do item referente a este ponto, na informação fiscal, depreende-se que as glosas seriam a respeito das despesas de depreciação destes bens, e não gastos com manutenção. Já no Acórdão recorrido, encontramos um esclarecimento maior sobre a questão, no sentido de que tratam-se na verdade de créditos pelos valores integrais da aquisição de equipamentos agrícolas e veículos, nos seguintes termos: Fl. 274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 9 Da leitura dos artigos acima, admite-se crédito de encargos de depreciação sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, ou locados a terceiros. Podendo ser considerado dentre os “outros bens” estabelecido na norma, inclusive os tratores, caminhões e máquinas utilizados no processo agrícola. Todavia, o § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, acima citado, dispõe que, opcionalmente, em relação apenas à aquisição de máquinas e equipamentos, já que não traz textualmente “outros bens”, poderão ser descontados créditos no prazo de quatro anos, calculados sobre o valor de aquisição. Também de forma opcional a Lei nº 11.774, de 17 de setembro de 2008, estabeleceu o desconto do crédito vinculado a máquinas e equipamentos nos prazos que estabelece: (...) Note-se que ao permitir os créditos da não cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre aquisição de máquinas e equipamentos de forma diferenciada, isto é, no prazo de 4 (quatro) anos com a aplicação, a cada mês, das alíquotas sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, ou integralmente no mês de aquisição, à opção da pessoa jurídica, a legislação não alcançou os bens móveis veículos, uma vez que numa análise da legislação tributária, constata-se que a todo momento que o legislador quis se referir a veículos ele escreveu “outros bens” ou foi específico e escreveu “veículos”. A própria Lei nº 10.833, de 2003, permite ver tais acepções, no art. 3º, VI, c/c o § 1º, III referindo-se à “máquinas, equipamentos e outros bens” e no art. 3º, VI, c/c o § 14 não se refere mais à “máquinas, equipamentos e outros bens”, mas apenas à “máquinas e equipamentos”. Desse modo, o crédito relacionado à aquisição de veículo utilizado na atividade produtiva somente pode ser calculado aplicando-se a alíquota correspondente sobre os encargos de depreciação na forma da Legislação do Imposto de Renda. Diante disso, devem ser revertidas as glosas de créditos sobre encargos de depreciação de veículos, relacionados nos Quadros 8 e 10, e mantidas as glosas de crédito sobre aquisição do ativo imobilizado, do Quadro 09, relativo à aquisição de caminhões, tratores e carretas agrícolas, guincho agrícola, pulverizador, desenleirador e colhedora de cana de açúcar, por não se enquadrarem às determinações do art. 1º da Lei 11.774 de 2008 e § 14 do art. 3º da lei 10.833 de 2003. Como resultado do julgamento de Primeira Instância a DRJ reverteu as glosas referentes aos quadros 8 e 10, da Informação Fiscal, e-fls 38 e 39, e manteve as glosas do Quadro 9, e-fl 38 e 39. O Recurso Voluntário argumenta o seguinte: Conforme se verifica claramente da redação acima reproduzida, o direito a créditos não recai, somente, sobre máquinas e equipamentos - ao contrário do que afirma a Fiscalização - mas, também, sobre outros bens incorporados ao imobilizado, adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens destinados à venda. No caso concreto, ao se analisar o Quadro 9, do ativo imobilizado, verifica-se que a grande maioria dos bens glosados se referem a própria plantação e colheita da safra de cana-de-açúcar, como o caso de pulverizadores, tratores e colheitadeiras. Ou seja, consistem em maquinário relevante e essencial para que seja possível realizar o plantio e a colheita da cana-de-açúcar. Em resumo, trata-se, à evidência, de itens indissociavelmente relacionados ao processo produtivo da natureza daquele desencadeado Recorrente, ou seja, um processo produtivo de natureza agroindustrial. Nesse sentido, o CARF reconheceu, em recente julgado, a aplicabilidade do art. 3º, VI, da Lei 10.833/03 para o creditamento de maquinário utilizado no plantio e Fl. 275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 10 colheita de cana-de-açúcar, tendo em vista que devem integrar o ativo imobilizado e gerar crédito conforme encargos de depreciação. Vejamos a ementa: (...) Portanto, não há qualquer fundamento para o não deferimento do creditamento dos bens como ativo imobilizado, tendo em vista que há previsão para creditamento das máquinas agrícolas, como pulverizador e o trator, utilizados no processo produtivo, nos termos do art. 3º, VI, da Lei 10.833/03 e Lei 10.637/2002, ao contrário do que foi afirmado no r. acórdão. No caso em questão já restou comprovado que caminhões, tratores, carretas agrícolas, guincho agrícola, pulverizador, desenleirador e colhedora de cana de açúcar são utilizados no processo produtivo da Recorrente, conforme já reconhecido no próprio r. acórdão e comprovado nas manifestações anteriores. Cumpre, também, salientar que o próprio NCM dos bens glosados não mencionam como veículos, mas sim máquinas agrícolas. Vejamos: (...) Para esclarecer melhor a questão, reproduzo o quadro 9, conforme consta na Informação Fiscal: A Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, assim trata do tema, de maneira a abranger o regime não cumulativo do PIS e da COFINS: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de Fl. 276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 11 bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) § 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso III do § 1º deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - nos incisos I e II do § 3º do art. 1º desta Lei; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) (...) O Recurso Voluntário requer que sejam reconhecidos os créditos de correntes da aplicação do art. 3º, da Lei nº 10.833/2003. Vemos que há uma tentativa persistente dos contribuintes em tentar argumentar no sentido de introduzir determinadas previsões da legislação do PIS/COFINS na discussão da natureza de insumo, como argumento para sustentar a legitimidade dos créditos. Esta discussão segue também no Acórdão recorrido. Considero uma discussão imprópria, posto que trata-se de um item com tratamento tributário que possui inciso próprio dentro do art. 3º, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. De forma que resta apenas a discussão sobre se os bens relacionados no Quadro 8, são passíveis de gerar créditos pelas despesas de depreciação a eles relacionadas, quer pela aplicação do inciso VI, do art. 3º, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, ou § 14, deste mesmo artigo. Entendo que um bem é máquina ou equipamento, conforme a função específica que este cumpre no processo produtivo. Fica muito óbvio que os bens listados no Quadro nº 9 são bens utilizados no processo produtivo de uma cooperativa agrícola e que, apesar de eventualmente poderem ser equiparados à veículos, posto possuírem em muitos casos propulsão própria, a natureza deste bem como máquina ou equipamento dependerá da sua utilização no processo produtivo. Por óbvio que o senso comum nos leva a relacionar os veículos como gênero exclusivamente ao transporte de pessoas ou de carga e, de fato, na maioria das vezes a sua utilização assume este objetivo, mesmo que se pudesse atribuir a estas funções a natureza de secundárias ou residuais, Fl. 277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 12 mas via de regra, sua caracterização dá-se por sua função principal e característica. Assim, a verificação de se um bem, que seja um veículo, e cuja função mais evidente seria o transporte de pessoas ou de bens, possa ser ou não utilizado como equipamento ou máquina no contexto de um determinado processo produtivo precisa ser feita de maneira casuística. Também poderíamos citar um caminhão sonda, utilizado para a perfuração de poços de petróleo em terra. Em que pese ser um caminhão, a sua função principal é permitir a perfuração de poços para exploração de petróleo, e como tal, atua como equipamento, ainda que seja autopropulsado e possa se movimentar entre as diversas áreas de exploração. Os exemplos seriam vários, e é desnecessário aprofundarmos mais neste ponto. Mas no nosso caso concreto estamos tratando de bens cuja aplicação à produção agrícola tem como único objetivo preparar a terra e realizar a colheita, de forma que entendo que configuram-se como máquinas ou equipamentos, passíveis de gerar créditos no regime não cumulativo de PIS/COFINS, nos termos do art. 3º, inciso VI, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 e § 14, deste mesmo artigo, na Lei nº 10.833/2003. Assim também caberia aplicação do art. 1º, da Lei nº 11.774/2008. Dou razão à Recorrente neste ponto. III. Créditos nas aquisições de produtos sujeitos à alíquota zero, ou não tributados. Assim se refere ao tema o Recurso Voluntário: Entendeu a i. Autoridade Fiscal que as aquisições de mercadorias (milho em grãos – NCM 1005.90.10) para revenda aos seus associados no período objeto da fiscalização não daria direito ao crédito do PIS/Pasep. Fundamentou essa vedação nos termos do artigo 1º, IV da Lei 10.925/2004, igualmente combinado acordo com o artigo 3º, da Lei 10.833/2003, parágrafo 2º que dispõe que não dará direito ao crédito a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, motivo pelo qual os valores foram desconsiderados para fins de crédito. (...) Impõe-se, também, trazer à baila, fundamentos técnicos e jurídicos quanto às características essenciais da não cumulatividade empregada ao PIS e a COFINS, é importante ressaltar a finalidade da técnica do regime não cumulativo atinentes a estas contribuições, considerando o objetivo prático da desoneração tributária empregado pelo Governo Federal. A técnica não-cumulativa do PIS e da COFINS busca, através das Leis 10.637/02 e 10.833, (desconto/abatimento de créditos referentes a encargos, custos e despesas Fl. 278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 13 ocorridas na aquisição de bens e serviços), diminuir a carga tributária incidente ao longo do processo produtivo/industrial. Assim, a equivocada interpretação literal, no sentido de ser vedado o desconto/abatimento de créditos de PIS e COFINS na aquisição de insumos tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, pois vai de encontro ao objetivo finalístico do Governo Federal, que visa desonerar a carga tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o consumidor final tenha melhor qualidade do produto, com o menor preço. Porém, a vedação imposta a Recorrente pela equivocada interpretação empregada pelo Fisco, desnatura todo o esforço governamental, pois anula os efeitos pretendidos. Portanto demonstrado a total contrariedade à finalidade da técnica não-cumulativa do PIS e da COFINS, resultante da vedação da tomada/desconto de crédito sobre os insumos tributados à alíquota zero, passa-se a expor violação do próprio princípio constitucional da não-cumulatividade. Em que pese ser válida qualquer discussão acadêmica sobre se a legislação infraconstitucional é eficaz em reproduzir operacionalmente procedimentos e critérios de forma a garantir que as contribuições do PIS/COFINS sejam apuradas pelo regime não cumulativo, dentro dos preceitos constitucionais, o fato é que este regime de apuração existe na prática pela aplicação exatamente das Leis citadas nos autos deste processo, tanto os referentes ao despacho decisório, quanto aos do contencioso. Assim, discutir a forma como as Leis nº 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.925/2004 implementam a não cumulatividade, e se esta forma segue os princípios basilares constitucionais, seria discutir a própria constitucionalidade destas Leis, discussão esta que é vedada no Processo Administrativo Fiscal, e pela Súmula CARF nº 2. Súmula CARF nº 2 Aprovada pelo Pleno em 2006 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Acórdãos Precedentes: Acórdão nº 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão nº 103-21568, de 18/03/2004 Acórdão nº 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão nº 108-06035, de 14/03/2000 Acórdão nº 102-46146, de 15/10/2003 Acórdão nº 203-09298, de 05/11/2003 Acórdão nº 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão nº 202-15674, de 06/07/2004 Acórdão nº 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão nº 204-00115, de 17/05/2005 O fato é que o § 2º, do art. 3º, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, reproduzido abaixo, estabelece como uma das bases do regime não cumulativo, que as aquisições de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições não dão direito ao crédito. § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - de mão de obra paga a pessoa física; (Redação dada pela Lei nº 14.592, de 2023) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como Fl. 279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.285 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.900594/2018-41 14 insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei nº 14.592, de 2023) III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Lei nº 14.592, de 2023) A lógica é muito cristalina: para a apuração do regime não cumulativo, o montante de contribuições pagas na etapa anterior da cadeia negocial dá direito a créditos correspondentes, que podem ser descontados do valor do débito destas contribuições a serem pagos decorrentes da etapa posterior, neste caso, se não houve o pagamento das contribuições, não há crédito. Não há condicionantes ao tratamento tributário do produto a ser revendido ou do resultado do processo produtivo, a não ser que seja o caso de isenção que está muito bem explicado no inciso II, do § 2º, do art. 3º, das Leis já citadas. E sim, há diferença na Lei entre a isenção e os demais casos que importam na não sujeição ao pagamento das contribuições, porque está expresso em Lei. Sem razão à Recorrente. Diante de todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, de forma a reverter as glosas referentes aos itens descritos no Quadro nº 9, da Informação Fiscal, e reconhecer os créditos decorrentes da aplicação do art. 1º, da Lei nº 11.774/2008. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas referentes aos itens descritos no Quadro nº 9 da Informação Fiscal, e reconhecer os créditos decorrentes da aplicação do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Presidente Redator Fl. 280DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16327.720989/2023-23
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 05 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Sun Mar 23 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Data do fato gerador: 01/01/2019, 01/02/2019, 01/07/2019, 01/09/2019, 01/10/2019, 01/12/2019 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. DELIMITAÇÃO DA LIDE. O Contribuinte que deixar de indicar, na peça de impugnação, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta os pontos de discordância em relação ao lançamento não mais o poderá fazer em sede recursal. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BONUS. CONTRATO DE TRABALHO. DECORRÊNCIA. NATUREZA REMUNERATÓRIA. BASE DE CÁLCULO. SALÁRIO- DE-CONTRIBUIÇÃO. INCLUSÃO. A verba paga a título de bônus de contratação (Hering bônus) é decorrente do contrato de trabalho e não tem natureza de verba eventual, integrando o conceito jurídico de salário-de-contribuição para todos os fins previstos na Lei de Custeio da Seguridade Social. PAF. RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR. Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento de origem como fundamento de sua decisão. CONTRIBUIÇÃO AO INCRA E AO SALÁRIO-EDUCAÇÃO. TETO DE VINTE SALÁRIOS-MÍNIMOS PREVISTO NO ART. 4º, DA LEI Nº 6.950/81. REVOGAÇÃO. O art. 1º, I, do Decreto-Lei nº 2.318/1986, revogou a norma específica que estabelecia teto para contribuições de terceiros. Assim, não há teto-limite para as o recolhimento das contribuições destinadas ao INCRA e ao Salário-Educação. Aplica-se a rateio decidendi da manifestação do Superior Tribunal de Justiça, nos autos do Resp nº 1.898.532/CE e Resp nº 1.905.870/PR, submetidos à sistemática dos recursos repetitivos.
Numero da decisão: 2402-012.895
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não se apreciando a inovação recursal, e, na parte conhecida, por voto de qualidade, negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Gregório Rechmann Júnior, João Ricardo Fahrion Nüske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano (Relatora), que deram-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Francisco Ibiapino Luz. Fez sustentação oral, presencialmente, o patrono do recorrente, Dr. Thiago Decoló Bressan, OAB/SP nº 314.232. Assinado Digitalmente Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano - Relatora Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, João Ricardo Fahrion Nüske, Rodrigo Duarte Firmino, Marcus Gaudenzi de Faria e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano.
Nome do relator: LUCIANA VILARDI VIEIRA DE SOUZA MIFANO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Data do fato gerador: 01/01/2019, 01/02/2019, 01/07/2019, 01/09/2019, 01/10/2019, 01/12/2019 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. DELIMITAÇÃO DA LIDE. O Contribuinte que deixar de indicar, na peça de impugnação, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta os pontos de discordância em relação ao lançamento não mais o poderá fazer em sede recursal. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BONUS. CONTRATO DE TRABALHO. DECORRÊNCIA. NATUREZA REMUNERATÓRIA. BASE DE CÁLCULO. SALÁRIO- DE-CONTRIBUIÇÃO. INCLUSÃO. A verba paga a título de bônus de contratação (Hering bônus) é decorrente do contrato de trabalho e não tem natureza de verba eventual, integrando o conceito jurídico de salário-de-contribuição para todos os fins previstos na Lei de Custeio da Seguridade Social. PAF. RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR. Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento de origem como fundamento de sua decisão. CONTRIBUIÇÃO AO INCRA E AO SALÁRIO-EDUCAÇÃO. TETO DE VINTE SALÁRIOS-MÍNIMOS PREVISTO NO ART. 4º, DA LEI Nº 6.950/81. REVOGAÇÃO. O art. 1º, I, do Decreto-Lei nº 2.318/1986, revogou a norma específica que estabelecia teto para contribuições de terceiros. Assim, não há teto-limite para as o recolhimento das contribuições destinadas ao INCRA e ao Salário- Educação. Aplica-se a rateio decidendi da manifestação do Superior Fl. 553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 2 Tribunal de Justiça, nos autos do Resp nº 1.898.532/CE e Resp nº 1.905.870/PR, submetidos à sistemática dos recursos repetitivos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não se apreciando a inovação recursal, e, na parte conhecida, por voto de qualidade, negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Gregório Rechmann Júnior, João Ricardo Fahrion Nüske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano (Relatora), que deram-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Francisco Ibiapino Luz. Assinado Digitalmente Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano - Relatora Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, João Ricardo Fahrion Nüske, Rodrigo Duarte Firmino, Marcus Gaudenzi de Faria e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão da 28ª Turma/DRJ08, que, por unanimidade de votos, houve por bem julgar improcedente a impugnação, mantendo integralmente o crédito tributário lançado. Referido crédito tributário tem origem em Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF) referente ao período de apuração de 01/01/2019 a 31/12/2019, com o objetivo de verificar o cumprimento das obrigações tributárias relativas às contribuições previdenciárias incidentes sobre os pagamentos efetuados aos seus executivos a título de Bônus de Contratação – Hiring Bônus. No curso da Fiscalização, diante dos documentos apresentados pelo Recorrente, aferiu-se que foram pactuados “Contratos de Preferência”, em que restou estabelecido o compromisso de pagamento de “um valor previamente combinado com o contratado, e que, na Fl. 554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 3 hipótese de abandono do emprego ou de pedido de demissão antes de decorrido determinado prazo, o contratado deverá restituir o pagamento”. Em razão de tais contratos, a Recorrente teria efetuado o pagamento do valor total de R$ 1.741.000.00, que, no entender da d. Fiscalização, constituíram fato gerador de contribuições previdenciárias. Citando decisões deste Conselho de Administração de Recursos Fiscais, bem como afastando a caracterização de tal montante como de cunho indenizatório e eventual, concluiu a d. Fiscalização “que alguns empregados receberam parcelas a título de Hiring Bônus em contrapartida à prestação de trabalho e manutenção da relação de emprego. Desta feita, tal verba integra a remuneração e compõe a base de cálculo das Contribuições Previdenciárias.” Assim, procedeu à autuação fiscal das contribuições previdenciárias a cargo da empresa, no total de R$ 811.693,27, das contribuições devidas em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho (GILRAT), no total de R$ 97.040,28, bem como das contribuições de terceiros, devidas a outras entidades e fundos (INCRA e Salário-Educação), no total de R$ 97.403,15. Intimado, apresentou a Recorrente a competente Impugnação, alegando que a Lei nº 8.212/91, ao definir o conceito de salário-de-contribuição, para fins de definir a base de cálculo das contribuições previdenciárias, prevê a característica de habitualidade no pagamento do montante, como forma de retribuição do trabalho. Continua sua defesa alegando que o montante pago a título de bônus de contratação carece tanto da habitualidade, como também não pode ser identificado com retribuição de trabalho, eis que tem “com o intuito atrair novos colaboradores, sendo pago, diferentemente do que aponta a fiscalização, dias antes ou no ato da contratação, o que evidencia que referido pagamento não é efetuado em decorrência da prestação laboral, mas sim objetivando que o contratado aceite a proposta de emprego e adentre aos quadros de funcionários da empresa”, motivo pelo qual não integraria o salário-de-contribuição, para fins de contribuição previdenciária. Por fim, em relação às contribuições de terceiros, devidas a outras entidades e fundos (INCRA e Salário-Educação), requereu a Recorrente o seu cancelamento, eis que o lançamento teria deixado de observar o limite máximo do salário de contribuição, de 20 vezes o maior salário-mínimo vigente no País, para cálculo das referidas exações, conforme previsão no art. 4º, da Lei nº 6.950/81, ainda, no seu entender, vigente. Ao analisar a Impugnação, entendeu por bem a 28ª TURMA/DRJ08 julgá-la improcedente, mantendo integralmente o crédito tributário lançado. No que concerne à natureza da verba paga a título de bônus de contratação, assim dispôs a DRJ: “O fato de ser oferecido para atrair o trabalhador aos quadros da empresa não retira do Hering bônus sua natureza retributiva, afinal, a remuneração pode assumir diversos formatos, de acordo com as peculiaridades de cada contrato de Fl. 555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 4 trabalho, e quando se trata de verificar o que leva o trabalhador a firmar vínculo com a empresa, a remuneração oferecida em contrapartida ao trabalho é, sem dúvida, o elemento motivador essencial. Nada mais convincente para atrair bons profissionais que uma boa remuneração. Portanto, assim como bons salários (em sentido estrito), os demais benefícios oferecidos pela empresa em retribuição ao trabalho integram a remuneração. Sem a contratação do profissional, não existiria o Hering bônus. Assim, referida parcela encontra-se vinculada aos serviços prestados pelo trabalhador, ainda que a prestação ocorra em momento posterior, representando antecipação de pagamento, característica que não afasta sua essência retributiva e remuneratória. (...) Em relação à habitualidade, tendo em conta o que já foi afirmado no presente Voto, verifica-se que no caso em questão não existe qualquer surpresa por parte do destinatário do bônus de contratação. Seu oferecimento é parte fundamental na contratação e o pagamento é motivado por algo habitual – a prestação de trabalho. (...) Com relação ao § 2º do artigo 457 da CLT, na redação dada pela Lei 13.467/2017, cabe o registro de que o abono representa verba paga por liberalidade da empresa, diferente do bônus de contratação que decorre da obrigação assumida em sua contratação. Ademais, a alteração do § 1º do artigo 457 da CLT não produz qualquer efeito em relação à natureza retributiva do pagamento vinculado à prestação de serviços, não afastando a incidência do disposto no artigo 28, inciso I da Lei 8.212/91. Quanto ao limite da base de cálculo das contribuições destinas a terceiros, entendeu a DRJ pela sua revogação pelo art. 3º, do Decreto-Lei nº 2.318/86, fundamentando-se, ainda, no fato de que a Lei nº 11.457/2007 dispôs sobre a base de cálculo de referidas contribuições, sem fixar qualquer limite para sua incidência. Assim, a DRJ manteve integralmente o crédito tributário lançado pela d. Fiscalização. Inconformada, interpôs a Recorrente o competente Recurso Voluntário, reiterando os fundamentos lançados anteriormente em sua Impugnação. Entretanto, acrescentou uma argumentação, acerca da necessidade de revisão da alíquota do RAT, caso os demais argumentos não sejam acolhidos, pois, conforme documento acostado ao Recurso Voluntário, a alíquota correta para a matriz seria de 2% e não de 3%, tal como a d. Fiscalização teria considerado. É o relatório. Fl. 556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 5 VOTO VENCIDO Conselheira Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano. O Recurso Voluntário é tempestivo, observando a regularidade formal para sua admissibilidade. Assim, passo a análise da matéria. Conforme acima narrado, trata-se de autuação fiscal objetivando-se a exigência de contribuição previdenciária patronal e de terceiros sobre valores pagos pela Recorrente na contratação de executivos, a título de bônus de contratação. Conforme fundamentos expostos pela Recorrente tais valores não têm natureza remuneratória, mas tiveram como objetivo o aceite da proposta de emprego e a indenização do executivo em razão de ter “aberto mão” de posição anteriormente ocupada, tendo sido garantido antes do início do exercício das funções a que foi contratado, ou seja, não tendo sido pago como contraprestação de qualquer serviço prestado. Fundamentou também na ausência do requisito de habitualidade, exigido para a caracterização do conceito de salário-de-contribuição, base sobre a qual incide as contribuições previdenciárias, eis que é pago uma única vez. Ainda, especificamente quanto às contribuições de terceiros autuada sobre tais valores, a Recorrente aborda a sua limitação ao valor máximo de 20 vezes o maior salário-mínimo vigente no País. E, quanto à contribuição ao RAT, em sede de Recurso Voluntário, aborda equívoco na utilização de alíquota inaplicável à Recorrente. Pois bem, antes de adentrar à análise da natureza dos pagamentos realizados pela Recorrente a título de bônus de contratação e, também, quanto à questão da limitação da exigência de contribuições de terceiros, passo à análise da questão trazida pela Recorrente apenas quando da interposição do Recurso Voluntário. Conforme acima exposto, em seu Recurso Voluntário inova a Recorrente requerendo a revisão da alíquota do RAT utilizada pela d. Fiscalização, quando do lançamento fiscal. Conforme mencionado pela Recorrente, a d. Fiscalização teria aplicado a alíquota de 3%, enquanto a correta seria de 2%, conforme documento anexado ao Recurso Voluntário. Em que se pese o documento acostado e o eventual equívoco na aplicação da alíquota, tal argumentação não foi abordada na Impugnação da Recorrente. Conforme disposto no art. 17, do Decreto nº 70.235/72, “considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.” De fato, a ausência de tal argumentação em sede de Impugnação, obstou sua análise pela Delegacia Regional de Julgamento, o que impede esse Conselho de Administração de Recursos Fiscais de assim fazer, sob pena de supressão da instância precedente. É neste sentido a orientação jurisprudencial: “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2008, 2009 Fl. 557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 6 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. DELIMITAÇÃO DA LIDE. O Contribuinte que deixar de indicar, na peça de impugnação, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta os pontos de discordância em relação ao lançamento não mais o poderá fazer em sede recursal. A mitigação exacerbada do formalismo processual - a ponto de admitir inovações argumentativas ao longo do processo - sob o fundamento da busca pela verdade material, pode levar a ofensa de outros princípios igualmente caros aos administrados e à Administração, como a vedação a supressão de instância, devido processo legal e segurança jurídica.” (CSRF/2ª Seção – Acórdão nº 9202-010.912 – Sessão 27/07/2013) “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR) Exercício: 2009 (...) MATÉRIA NÃO SUSCITADA NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. No processo administrativo fiscal a fase litigiosa somente se instaura com a impugnação, por meio da qual é deferido ao sujeito passivo indicar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta sua irresignação em relação ao lançamento efetuado, além dos pontos de discordância e as razões e provas que possuir. Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada. (CSRF – 2ª Seção – Acórdão nº 9202-010.302 – Sessão de 15/12/2021) Assim, quanto a tal argumentação, não conheço do Recurso Voluntário. Passo a análise dos demais argumentos que fundamentam o Recurso Voluntário ora em análise. DA NATUREZA JURÍDICA DO BÔNUS DE CONTRATAÇÃO – HIRING BONUS Trata-se de pagamentos realizados pelo Recorrente a título de bônus de contratação, cuja natureza foi caracterizada pela d. Fiscalização e pela decisão recorrida como remuneratórios. A Recorrente, por sua vez, sustenta que tais valores são pagamentos eventuais, não revestidos de habitualidade, e que não se destinam a remunerar o trabalho realizado pelos seus contratados. A natureza jurídica do bônus de contratação, também conhecido como Hering bônus ou luvas, é tema que oscila na jurisprudência de nossos tribunais. De início, vale mencionar que a jurisprudência do TST firmou o entendimento de que a referida verba teria caráter salarial para fins de repercussão do depósito de FGTS no mês Fl. 558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 7 de pagamento e à multa de 40% no momento da rescisão. Esse entendimento foi firmado em disputa em que o empregado pleiteava que o bônus de contratação fosse integrado ao seu salário, com todas as repercussões. No entendimento do Ministro Caputo Bastos que relatou o recurso (E- ED-ARR 723-08.2013.52.04.0008) o Hering bônus teria natureza nitidamente indenizatória, não devendo ser integrado ao salário. Contudo, o ministro se curvou ao entendimento da Oitava Turma da Subseção I Especializada em Dissídios Individuais (SDI-I) sobre a pretensa natureza salarial, afirmando, contudo, que “apesar da natureza salarial, por se tratar de parcela paga uma única vez, os reflexos devem ser limitados” ao FGTS não repercutindo no cálculo de outras parcelas mensais ou anuais (como o 13º Salário). Assim, referido posicionamento do TST, com a ressalva feita pelo próprio Ministro Relator daquele recurso quanto à natureza jurídica da verba, não resulta automaticamente na conclusão de que o bônus de contratação estaria sujeito às contribuições previdenciárias. Muito pelo contrário, o próprio TST foi expresso ao limitar os efeitos da decisão ao FGTS “por se tratar de parcela paga uma única vez”. Por outro lado, sabe-se que a jurisprudência acerca da matéria tem oscilado na Câmara Superior de Recursos Fiscais, mas um dos julgamentos mais recentes é o do Processo nº 16327.001665/2010-781, em que a maioria do Colegiado entendeu que os valores pagos a título de bônus de contratação não se submetem ao conceito de salário-de-contribuição, por não possuírem natureza remuneratória. Na oportunidade, o Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira, que não foi o redator do voto vencedor, fez questão de proferir declaração de voto, trazendo artigo de sua titularidade, que explorou muito bem o tema. Assim, entendo cabível aqui trazê-lo. Como visto acima, o Hering bônus pode ser entendido como um acordo firmado entre aquele que pretende ser empregador e aquele que pretende trabalhar, pelo qual o primeiro se compromete a pagar determinado valor para que o segundo assine um contrato de trabalho. Da definição simplista, porém claríssima, podemos identificar os seguintes elementos: i) obrigação de pagar do empregador contraposta à obrigação de fazer do trabalhador; ii) acordo prévio ao contrato de trabalho; iii) inexistência de relação laboral entre os sujeitos. Analisemos. O acordo de vontades que se forma visa a assinatura de um contrato de trabalho entre as partes. Para tanto, a parte que se tornará futura empregadora se compromete a pagar a quantia estipulada enquanto a parte que pretende se empregar se compromete a firmar o pacto laboral. Em que pese a total liberdade das partes, a perfeita execução do contrato será obtida com a assinatura por um e com o respectivo pagamento pelo outro. Nesse sentido, ambas as obrigações serão cumpridas anteriormente ao contrato de trabalho, em tese, exaurindo o ajuste. 1 Acórdão nº 9202-010.360. Banco Pine Fl. 559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 8 Assim ocorrendo, nosso segundo elemento identificador do bônus de contratação terá se consubstanciado, pois o ajuste se resolverá previamente ao contrato laboral. Tal repetição de ideias, longe de qualquer tautologia, visa sedimentar que o bônus de contratação, por ser acordo prévio ao contrato de trabalho não pode ser analisado sob determinados dogmas trabalhistas. Recordemos que o objetivo de nosso estudo é encontrar a natureza jurídica da verba paga a título de bônus de contratação. Nesse sentido, devemos perquirir se tal verba se encaixa no conceito de remuneração acima examinado, afastando as armadilhas que uma análise embasada no senso comum pode nos preparar. Em primeiro lugar, se ouvem justificativas para atribuir caráter salarial uma vez que o pagamento do Hering bônus vem sempre vinculado a um contrato de trabalho e, portanto, deste decorre. Tal argumento padece de um vício inicial, pois a verba – por definição – foi ajustada justamente para a assinatura desse contrato, e por óbvio a ele se vincula. Não obstante, como cediço, nem tudo que é pago pelo empregador ao empregado, mesmo que por força do contrato de trabalho, tem natureza salarial, como ocorre, por exemplo, no caso das indenizações. Aliado ao ‘vínculo’ do bônus de contratação ao acordo de trabalho, aqueles que veem natureza salarial na verba, também se apoiam em usual cláusula de permanência que as empresas imputam como cláusula acessória ao contrato de trabalho que será firmado. Dizem que é típica de cláusula remuneratória aquela que se vincula ao tempo do trabalho. Não se pode concordar, pois a existência de ajuste prévio de duração mínima do contrato de trabalho faz parte do custo de oportunidade que o empregador considerou para proposta de pagamento de um valor como meio de convencimento do empregado para que ele viesse a trabalhar no contratante. Fazem parte da segurança jurídica típica do acordo de vontades as condições assecuratórias que visam inibir o inadimplemento contratual. Nesse mesmo sentido, ou seja, com esses mesmos argumentos, se afastam as alegações daqueles que enxergam na necessidade de devolução dos valores recebidos no caso de não assinatura do contrato ou de sua ruptura antes do prazo avençado, como sendo uma espécie de pagamento salarial antecipado. Novamente, o que se observa, é uma cláusula que previne inadimplemento em um acordo de intenções prévio ao contrato de trabalho. Tão pouco importa, para a definição da natureza da verba, se o pagamento é realizado antes ou depois da assinatura do contrato de trabalho, ou ainda se é pago em parcela única ou não. É praxe nos ajustes de vontade, a determinação do momento do pagamento e de sua forma. Tal acordo, de forma alguma, ofende a lei civil ou desnatura a natureza do pagamento, ou dito de maneira mais direta, não é porque o valor referente ao bônus de contratação foi pago na vigência do Fl. 560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 9 contrato de trabalho, ou ainda, em algumas parcelas que venham a ser quitadas já com o vínculo laboral formado que tal valor assumirá natureza salarial (Por óbvio, como veremos mais a frente, que como questão de prova, é aconselhável o pagamento prévio à vigência do contrato de trabalho, evitando o pagamento, de uma ou ainda pior, de parcelas durante a prestação de serviços pelo trabalhador.). Não resiste também a uma análise isenta a afirmação de que o valor pago como bônus de contratação tem natureza indenizatória e, portanto, não assume feição salarial. A verba paga pelo empregador que não tem natureza remuneratória em razão de ser uma indenização deve decorrer, por óbvio, de um motivo de reparação surgido no âmbito do contrato de trabalho. Nesse sentido, o empregador indeniza danos patrimoniais decorrentes dos serviços prestados pelo trabalhador, como ocorre nos casos de reembolso de viagens ou pagamento de despesas necessárias ao trabalho suportadas pelo empregado. Também surge o direito a percepção de indenização para o trabalhador que tem um direito violado pelo contratante, v.g., quando as férias adquiridas são concedidas após o período de gozo determinado na lei. Claro, portanto, que o dever de indenizar decorre da própria relação laboral, o que não acontece, por exemplo, se o empregado teve seu carro abalroado por outro quando se dirigia ao trabalho. Não há natureza indenizatória na verba que, casualmente, o empregador dê ao empregado para reparar o patrimônio desse, pois ele, empregador, não deu causa ao prejuízo, embora o patrimônio do trabalhador tenha sido afetado. Com o exposto afastamos alguns argumentos em favor da natureza remuneratória do Hering bônus e outros que a repudiam essa natureza. Enfrentemos a questão. Vimos, linhas atrás, que uma verba só pode ser considerada remuneratória quando percebida: i) como contraprestação; ii) em razão do tempo do trabalhador colocado à disposição do empregador; iii) nos casos de interrupção dos efeitos do contrato de trabalho ou finalmente; iv) quando previamente ajustado por acordo individual, coletivo ou por força de lei. Havendo pagamento a título de bônus de contratação não há contraprestação. E não há, simplesmente, porque não existe trabalho. Não podemos esquecer que a essência da verba em apreço é pagamento para que se firme um contrato de trabalho, o que por óbvio, afasta que exista caráter contraprestacional a algo que é pago justamente para que exista o trabalho. Recordemos, para espancar qualquer dúvida que, segundo o artigo 442 da Consolidação das Leis do Trabalho, o contrato de trabalho é o acordo tácito ou expresso correspondente a relação de emprego. Nesse sentido, é assente a doutrina (Cf : SUSSEKIND, Arnaldo. Curso de Direito do Trabalho. 3ª ed. Rio de Janeiro: Ed. Renovar, 2010. p. 236/ NASCIMENTO, Amauri Mascaro. Iniciação ao Direito do Trabalho. 25ª ed. São Paulo. Ed. LTr. 1999. p. 145.) em afirmar que o contrato de trabalho se inicia pelo ajuste, expresso ou tácito, ou pela efetiva Fl. 561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 10 prestação de serviços. Nenhuma das duas condições é encontrada no caso em apreço, pois conceitualmente, o que aqui se analisa é justamente o acordo para que se firme, expressamente ou ainda tacitamente, um contrato de trabalho. Também não se observa ser o pagamento de um bônus de contratação decorrência de um caso de interrupção de contrato de trabalho, ou seja, não há salário em situação em que não há trabalho, pois como visto, nem acordo laboral vigente existe nesse momento. Mais tormentosa pode ser a análise sobre o pagamento do Hering bônus decorrer de ajuste constante do próprio contrato. Não olvidemos que, para muitos, o bônus de contratação é cláusula acessória do contrato de trabalho, desse fazendo parte como se houvesse um deslocamento do início do ajuste laboral para quando do acordo pela contratação, uma vez que, na visão destes, a obrigação de pagar só surge quando a obrigação de assinar se perfazer. Não podemos concordar com a tese uma vez que como definido, o instituto surge justamente para que se concretize o pacto de trabalho, sendo, portanto, uma etapa que o precede, um acordo que, por ser anterior, não se pode confundir com o próprio contrato de trabalho22. Isso porque, seu objetivo é firmar a existência do contrato. O acordo pela qual se propõe um bônus de contratação, como dito, corresponde a uma obrigação de fazer para o trabalhador, nos dizeres de Caio Mario da Silva Pereira: “(...) outro tipo de obrigação positiva é a de fazer, que se concretiza genericamente em um ato do devedor. (...). Mas também é “obligatio facendi” a promessa de contratar, cuja prestação não consiste apenas em apor a firma em um instrumento; seu objeto é a realização de um negócio jurídico, a conclusão de um contrato (Savigny), com toda sua complexidade, e com todos os seus efeitos”. (Nesse sentido: BARROS, Alice Monteiro de. Curso de Direito de Trabalho. 2ª ed. São Paulo: ed. LTr. 2006. p. 490/ PEREIRA, Caio Mario da Silva. Instituições de Direito Civil. Vol. II. Teoria Geral das Obrigações. 24ª ed. Rio de Janeiro: Ed. Forense. 2011. p. 57) Do exposto, não podemos considerar o valor pago como bônus de contratação com sendo decorrente do contrato de trabalho, e, portanto, natureza remuneratória como decorrência de ajuste constante de contrato individual ou coletivo de trabalho, o valor pago como Hering bônus não ostenta. O que se pode afirmar é que o ajuste que resulta no pagamento do bônus de contratação e na assinatura de um contrato de trabalho é um pré-contrato, regido pelas regras do Direito Civil (Código Civil, artigos 462 e seguintes). Em conclusão, podemos asseverar que o bônus de contratação não possui natureza remuneratória, pois: i) não apresenta caráter de contraprestação pelo contrato de trabalho; ii) também não decorre do tempo à disposição do empregador; iii) não é recebido em razão de interrupção do pacto laboral; iv) por Fl. 562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 11 fim, não é pago em razão de ajuste constante do contrato individual ou coletivo de trabalho. Trata-se, portanto, de verba paga pelo empregador ao trabalhador para que esse assine um contrato de trabalho, nos termos ajustados pela parte, não integrando o contrato de trabalho e nem refletindo, para fins fiscais ou trabalhistas, como decorrência desse contrato. Eventuais inadimplementos na execução do ajuste, por qualquer das partes, deve ser demandando na Justiça do Trabalho, por força do artigo 114 da Constituição Federal, porém sob as normas do Direito Civil. (...) Com essa determinação, analisaremos os aspectos tributários das verbas em discussão somente quanto às contribuições previdenciárias e ao imposto sobre a renda. A Lei nº 8.212/91, Lei de Custeio da Previdência Social, contém as determinações legais sobre as contribuições previdenciárias, disciplinando os ditames do artigo 195, I, ‘a’, e III, além da específica determinação do artigo 201, § 11, quanto ao empregado. O artigo 22, inciso I, da Lei de Custeio, explicita o ditame constitucional: “Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.” (destacamos) Como já tivemos oportunidade de ressaltar, em trabalho anterior (OLIVEIRA, Carlos Henrique de. Contribuições Previdenciárias e Tributação na Saúde ‘in’ HARET, Florence; MENDES, Guilherme Adolfo. Tributação da Saúde, Ribeirão Preto: Edições Altai, 2013. p. 234.): “O dispositivo regulamentar acima transcrito, quando bem interpretado, já delimita o salário de contribuição de maneira definitiva, ao prescrever que é composto pela totalidade dos rendimentos pagos como retribuição do trabalho. É dizer: a base de cálculo do fato gerador tributário previdenciário - ou seja, o trabalho remunerado do empregado - é o total da sua remuneração pelo seu labor” (grifos originais) Da leitura acima, podemos concluir desde já: o salário de contribuição, ou seja, a base de cálculo da contribuição previdenciária é o total dos valores percebidos como remuneração pelo empregado de seu empregador. A norma de incidência Fl. 563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 12 tributária é clara ao delimitar ao rendimento do trabalho a base imponível, ou seja, para o segurado empregado, bem como para o avulso, são as verbas de natureza remuneratórias apanhadas pela exação e necessárias para quantificá-la. Tal determinação afasta a incidência nos casos dos bônus de contratação e de retenção. Tais verbas como visto, não ostentam características salariais, não são pagas como retribuição ao trabalho, não remuneram o trabalhador pela sua prestação de serviço, pelo seu tempo, por conta da interrupção do contrato de trabalho e nem deste faz parte como ajuste habitual ou que tenha surgido por expectativa de recebimento. Ao reverso, são decorrentes de política de contratação de num caso e de retenção em outro. Dito em uma palavra: são políticas de recursos humanos distintas das remuneratórias, pois delas, outro efeito se almeja, não a só a efetiva prestação pessoal dos serviços, o efetivo trabalho. Nesse ponto se faz necessário um parêntesis para que deixemos alguns conceitos perfeitamente delineados. Muito embora se possa afirmar que a incidência tributária só ocorrerá nos casos de existir remuneração, a amplitude do conceito deve ser buscada na lei tributária. Tal afirmação decorre das regras de interpretação aplicáveis ao Direito Tributário. Ao analisarmos o Capítulo IV do Código Tributário Nacional, destinado a interpretação e integração da legislação tributária, encontraremos no artigo 109, comando no sentido de que: Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. (destacamos) Porém, com bem excepcionado pelo artigo 110: Art. 110: A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. (destacamos) A determinação do Codex Tributário é que nos permite a correta interpretação sobre a incidência de contribuição sobre as parcelas percebidas pelo segurado da Previdência Social. Vejamos o caso das bolsas de estudo. Segundo artigo 458, § 2º, inciso II, da CLT, não assumem natureza salarial as parcelas pagas pelo empregado referente à educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros, compreendendo os valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros ou material didático. Ou seja, as parcelas mencionadas não integram a remuneração. Fl. 564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 13 Porém segundo o artigo 28, § 9º, alínea ‘t’, prescreve que não integram o salário de contribuição: “t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e: (Redação dada pela Lei nº 12.513, de 2011) 1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e 2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado a que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo mensal do salário-de-contribuição, o que for maior;” (destaques nossos) Assim, com muito pesar em nossa opinião, não cabe, a completa isenção dos valores pagos a título de auxílio educação, em face da limitação dos valores estipulados pela lei tributária. Não se trata de parcela remuneratória segundo o Direito do Trabalho, mas há incidência tributária acima do valor estipulado pelo legislador. Nesse sentido, devemos recordar que o conceito de remuneração do empregado é aquele constante na CLT, porém os efeitos tributários previdenciários das parcelas tidas como remuneratórias são os determinados na Lei nº 8.212/91. Essa também é a lição da Fabio Zambitte Ibrahim (IBRAHIM, Fabio Zambitte. Curso de Direito Previdenciário. 16ª ed. Rio de Janeiro: Ed. Impetus. 2011. p. 322) que explicita: “Como fonte do Direito Previdenciário, é lícito ao aplicador do Direito buscar uma predefinição do conceito de salário de contribuição, a partir do conceito trabalhista de remuneração, mas sem aceitar de imediato a similitude. Se o legislador criou instituto próprio previdenciário, como o salário de contribuição, cabe ao intérprete subentender que existe uma razão para tanto (...)” Assim, cientes da natureza jurídica da verba decorrente do ajuste que resulte no pagamento de um bônus de contratação ou de retenção, afastamos de plano o caráter remuneratório com base no inciso I da Lei nº 8.212/91 e, portanto, podemos alocar tais valores nas hipóteses de não incidência tributária. Recordemos o dito em outras oportunidades: é contribuinte da previdência social a pessoa física que trabalha mediante remuneração (OLIVEIRA, Carlos Henrique de. Contribuições Previdenciárias e Tributação na Saúde ‘in’ HARET, Florence; MENDES, Guilherme Adolfo. Tributação da Saúde, Ribeirão Preto: Edições Altai, 2013. p. 224.), porém, quanto ao bônus de retenção e de contratação, não se vislumbra a remuneração, o que afasta tais valores da composição da base de cálculo.” Fl. 565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 14 (OLIVEIRA, Carlos Henrique de. Aspectos Trabalhistas e Tributários do Bônus de Contratação e de Retenção. In: NETO, Halley Henares; SOUZA, Alex Matos de; VILELA, Mariana Coutinho (coord.) Temas Atuais de Tributação Previdenciária. São Paulo: Cenofisco, 2017, p. 167-198, p. 183) Mencione-se, também o voto vencedor proferido nos autos do Processo Administrativo nº 16327.720384/2011-072, também da Câmara Superior de Recursos Fiscais, que, com base na própria doutrina trabalhista, que traz o conceito das verbas que assumem natureza remuneratória em contraprestação do trabalho, descaracteriza o bônus de contratação como tal, especialmente por não se vislumbrar a habitualidade no pagamento de tal montante, bem seu caráter retributivo à efetiva prestação de um serviço. Vejamos: “O instrumento é então pactuado antes mesmo do início da relação de emprego, e tem como propósito exclusivo aumentar a motivação do empregado a aceitar a nova oferta de trabalho, trata-se de pagamento não relacionado com qualquer trabalho efetivamente realizado. A empresa tem apenas expectativa (futura) de que o profissional lhe será útil em razão do seu conhecimento, mas o pagamento da verba além de não assegurar que a atuação irá atender aos anseios da nova empresa, não está atrelado a quaisquer metas ou comportamento do novo empregado. (...) Novamente trazemos para análise o conceito de salário de contribuição do art. 28 da Lei nº 8.212/91 “...a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;” Também o art. 22 do mesmo diploma legal nos conduz ao conceito de poder ser incluído na base de cálculo das contribuições previdenciárias – no que tange ao segurado empregado – todas as verbas de natureza remuneratória, mesmo em formas de utilidades, pagas habitualmente. Segundo afirma o jurista mineiro e Ministro do Tribunal Superior do Trabalho, Mauricio Godinho Delgado, na obra "Curso de Direito do Trabalho", 2ª ed., a habitualidade está vincula a repetição no tempo de uma conduta do empregador. A habitualidade do fornecimento deve ser avaliada a partir do fornecimento do bem ou serviço ser reiterado ao longo do contrato de trabalho, deve estar presente a ideia de ser uma prestação de repetição uniforme em certo contexto temporal. Pela pertinência vale citar (p. 712): 2 Acórdão nº 9202-010.570. Banco Santander Fl. 566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 15 No tocante ao primeiro requisito (habitualidade no fornecimento), a jurisprudência já pacificou que o fornecimento do bem ou serviço tem de se reiterar ao longo do contrato, adquirindo caráter de prestação habitual para que se confira à conduta caráter de pagamento salarial. A efetivação meramente esporádica do fornecimento (isto é, uma concessão meramente eventual) não gera obrigação contratual do empregado). Habitual no cotidiano trabalhista, corresponde à ideia de repetição uniforma em certo contexto temporal. (...) O Jurista Alessandro Mendes Cardoso reforça essa ideia (in: Estudos de Custeio Previdenciário, Ed. Livraria do Advogado – 2017), deixando claro que pela interpretação conjunta da norma constitucional com as infraconstitucionais o conceito de salário/remuneração é mais amplo, servindo o requisito da habitualidade exatamente para fazer incorporar nos ganhos do empregado as parcelas atípicas e dissimuladas, que têm natureza salarial conforme o próprio Direito do Trabalho. (...)” De fato, e na linha do entendimento adotado nos citados precedentes da CSRF, aos quais me afilio, entendo assistir razão à Recorrente. Para que se deflagre o fato gerador das contribuições previdenciárias, a verba deve se revestir de caráter contraprestacional, ou seja remuneração pelo trabalho realizado. Não há como se atribuir caráter contraprestacional a um pagamento eventual, realizado antes do início do contrato de trabalho e/ou do desempenho de quaisquer funções pelo empregado ou trabalhador autônomo. Ao meu sentir, o bônus de contratação não remunera o trabalho realizado, mas sim o custo de oportunidade do contratado que “abre mão” de outras opções que teria para assinar o contrato com a Recorrente. O fato de haver, em certos casos, cláusulas contratuais que exigem permanência mínima do contratado não altera tais conclusões (alguns dos contratos carreados aos autos são omissos, enquanto outros, preveem a restituição do bônus caso haja abandono ou pedido de demissão antes de certo prazo). Trata-se de mera proteção contratual que é típica a esse tipo de ajuste, exigindo uma vigência mínima do contrato e evitando que seja rescindido unilateralmente pelo contratado que recebeu o bônus de contratação. Tais cláusulas, contudo, não atribuem à referida verba uma natureza de contraprestação pelo trabalho desempenhado (tanto que a remuneração permanece devida se o contratado for demitido e/ou o contrato for rescindido pelo contratante). No mais, a argumentação da d. Fiscalização de que a previsão de restituição do referido bônus comprovaria o seu caráter remuneratório sequer se sustenta juridicamente. Embora estejamos analisando contratos de executivos, parte foi contrata pelo regime da CLT, que veda a desconto/restituição de salário, inclusive em razão de se tratar de verba de caráter alimentar. Fl. 567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 16 De fato, o art. 462, da CLT, veda a efetivação de qualquer desconto dos salários do empregado, exceto se decorrente de adiantamento, previsto em dispositivo de lei ou de contrato coletivo. Ainda, o art. 477, § 5º, da CLT, que dispõe sobre a rescisão de contratos de trabalho, estabelece que qualquer compensação no pagamento a que fizer jus o empregado, tal montante não poderá exceder o equivalente a um mês de sua remuneração. Para uma melhor análise, cite- se referidos dispositivos: Art. 462. Ao empregador é vedado efetuar qualquer desconto nos salários, salvo quando este resultar de adiantamento, de dispositivos de lei ou de contrato coletivo. Art. 477. Na extinção do contrato de trabalho, o empregador deverá proceder à anotação na Carteira de Trabalho e Previdência Social, comunicar a dispensa aos órgãos competentes e realizar o pagamento das verbas rescisórias no prazo e na forma estabelecidos neste artigo. (...) § 5º. Qualquer compensação no pagamento de que trata o pagamento anterior não poderá exceder o equivalente a um mês de remuneração do empregado. Assim, a fundamentação da d. Fiscalização de que a previsão de devolução do bônus no caso de não permanência por tempo mínimo, comprovaria o caráter o seu caráter remuneratório, sequer tem embasamento legal. Igualmente, me chama a atenção a argumentação desenvolvida pela DRJ no que concerne à habitualidade o pagamento de bônus de contratação. Conforme se extrai do Acórdão, analisando as razões que levara a DRJ a não acolher as razões expostas pela Recorrente em Impugnação, a habitualidade poderia ser aferida pela prestação de trabalho. Entretanto, aqui a análise gira em torno da habitualidade do pagamento da verba e não da prestação do trabalho. Sim, há a habitualidade em relação à prestação de serviço, mas há também a habitualidade relativa ao pagamento determinada verba – ou seja, se determinado pagamento de verba é realizado com regularidade e continuidade. Tal requisito é imprescindível para verificar a natureza de determinada verba, conforme sempre se observa das decisões do TST: “AGRAVO DE INSTRUMENTO EM RECURSO DE REVISTA EM FACE DE DECISÃO PUBLICADA ANTES DA VIGÊNCIA DA LEI Nº 13.015/2014. ABONO SALARIAL. MUNICÍPIO DE GUARUJÁ. O Tribunal Regional registrou que o abono era pago com habitualidade pelo Município. Assim, ao lhe atribuir natureza salarial, observou o disposto no artigo 457, § 1º, da CLT. Agravo de instrumento a que se nega provimento”. (TST-AIRR- 1534-18.2010.5.02.0302, 7ª Turma, Relator Ministro: Cláudio Mascarenhas Brandão, DEJT 04/05/2015) “AGRAVO. (...). 2. PRÊMIO DE INCENTIVO À PRODUTIVIDADE. INTEGRAÇÃO. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 457, § 1º, DA CLT. NÃO PROVIMENTO. Fl. 568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 17 Tendo em vista que o prêmio mensal não era pago com habitualidade à reclamante, incólume o artigo 457, § 1º, da CLT, que dispõe sobre as parcelas que integram o salário, uma vez que a referida habitualidade é requisito para essa integração. Agravo a que se nega provimento. (...)” (TST-Ag-AIRR-525840-82.2007.5.09.0664, 2ª Turma, Relator Ministro: Guilherme Augusto Caputo Bastos, DEJT 19/08/2011) “(...) II - RECURSO DE REVISTA. ABONO CONVENCIONAL. INTEGRAÇÃO AO SALÁRIO PARA FINS DE REFLEXOS. O Tribunal Regional concluiu pela integração do abono convencional à remuneração do reclamante, sob o enfoque do artigo 457, § 1º, da CLT, uma vez que era pago com habitualidade, sem nada mencionar a respeito do conteúdo da norma coletiva. Nesse quadro, não se vislumbra as violações invocadas. Precedentes. Não conhecido. (...)” (TST-RR-8640-67.2008.5.02.0442, 5ª Turma, Relator Ministro: Emmanoel Pereira, DEJT 06/08/2010) Nota-se, portanto, que a análise da habitualidade no pagamento é requisito imposto para a análise da natureza da verba paga pelo empregador e respectivas decorrências, seja no âmbito trabalhista, como no âmbito tributário. Habitualidade, conforme definido pela jurisprudência trabalhista, “é aquilo que se faz por hábito, por costume, de modo frequente. O uso frequente, costumeiro, é apenas o uso duradouro, uniforme, não só o diário.” Tais características, no entanto, não são vislumbradas no pagamento do bônus de contratação, já que é pago uma única vez, quando do ingresso do executivo na empresa, e nunca mais. Em julgamento acerca do pagamento de gratificação em momento de rescisão sem justa causa, em razão da ausência de habitualidade e vinculação a ruptura do liame empregatício, entendeu o TST que tal verba não ostentaria natureza salarial. GRATIFICAÇÃO PAGA EM DECORRÊNCIA DA RESCISÃO SEM JUSTA CAUSA DO LIAME EMPREGATÍCIO. NATUREZA JURÍDICA. PAGAMENTO NÃO HABITUAL. 1. Consoante o disposto no § 1º do artigo 457 da Consolidação das Leis do Trabalho, “integram o salário, não só a importância fixa estipulada, como também as comissões, percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador”. 2. A jurisprudência deste Tribunal Superior do Trabalho orienta-se no sentido de reconhecer que ostentam natureza salarial as parcelas variáveis pagas ao empregado com habitualidade, seja a que título for, independentemente da denominação que lhes atribua o empregador. Contrario sensu, parcelas pagas de forma não habitual e sem vinculação direta com o trabalho prestado ostentam, via de regra, natureza jurídica indenizatória. Fl. 569DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 18 3. No caso dos autos, o Tribunal Regional, soberano no exame fático-probatório dos autos, consignou que a gratificação quitada “à razão de um salário por ano de serviço consecutivo, pelos primeiros 10 (dez) anos de trabalho, e de dois salários por ano de serviço para os anos excedentes”, teve seu pagamento não habitual e vinculado, exclusivamente, à ruptura do liame empregatício, de modo que não há como se reconhecer natureza jurídica salarial da referida parcela. 4. Agravo de Instrumento a que se nega provimento. (TST-AIRR-240600-57.2008.5.02.0054 – julgamento 22/03/2017 – Desembargador Lamego Pertence) A hipótese acima é bem similar ao caso vertente, em que é procedido um único pagamento, sem, portanto, constância, frequência, habitualidade. No caso julgado pelo TST, o pagamento teve como causa a ruptura do liame empregatício, enquanto no caso vertente o pagamento foi vinculado à introdução do liame empregatício. Da jurisprudência acima colacionada, nota-se, que a caracterização da natureza salarial de determinada verba exige, também, a habitualidade, ou seja, o hábito, costume duradouro, frequência em seu pagamento. Assim, entendo que o pagamento de bônus de contratação, que é realizado uma única vez, ou seja, de maneira eventual, e sem qualquer contraprestação, não pode ser enquadrado como verba remuneratória e, portanto, não compõe a base de cálculo das contribuições previdenciárias e de terceiros. LIMITE DE SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO PARA A APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DE CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS Por fim, embora prejudicada a alegação da Recorrente em face do acima decidido em relação à incidência das exações em comento sobre os valores pagos em 2019 a título de bônus de contratação, trago aqui o recente entendimento do C. Superior Tribunal de Justiça, em sede de Recurso Repetitivo, acerca do teto-limite das contribuições de terceiros, que sempre esteve previsto na legislação pretérita à Constituição Federal e por ela foi recepcionada, passou a ser discutida a sua revogação, em decorrência do Decreto-Lei nº 2.318/86. Isto porque, tal Decreto teria revogado expressamente o teto-limite apenas para as contribuições previdenciárias (caput, do art. 4º, da Lei nº 6.950/81), mantendo em vigor, no entender da Recorrente, o parágrafo único, do referido dispositivo, que se aplicaria para as contribuições de terceiros. O Superior Tribunal de Justiça afetou o REsp nº 1.898.532/CE e o REsp nº 1.905.870/PR à sistemática dos recursos repetitivos (Tema 1079), com a seguinte questão de direito controvertida: "definir se o limite de 20 (vinte) salários-mínimos é aplicável à apuração da base de cálculo de 'contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros', nos termos do art. 4º da Lei n. 6.950/1981, com as alterações promovidas em seu texto pelos arts. 1º e 3º do Decreto-Lei n. 2.318/1986". Fl. 570DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 19 Em 13/03/2024 referidos recursos foram levados a julgamento da 1ª Seção, da C. Corte, tendo restada fixada a seguinte tese: “i) o art. 1º do Decreto-lei n. 1.861/1981 (com a redação dada pelo Decreto-Lei n. 1.867/1981) determinou que as contribuições devidas ao SENAI, SESI, SESC e SENAC passariam a incidir até o limite máximo das contribuições previdenciárias; ii) o art. 4º e parágrafo único, da superveniente Lei n. 6.950/1981, ao quantificar o limite máximo das contribuições previdenciárias, também definiu o teto das contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros, fixando-o em 20 (vinte) vezes o maior salário-mínimo vigente; iii) o art. 1º, I, do Decreto-Lei n. 2.318/1986, revogou expressamente a norma específica que estabelecia teto para as contribuições parafiscais devidas em favor do SENAI, SESI, SESC e SENAC, assim como seu art. 3º aboliu explicitamente o teto para as contribuições previdenciárias; e iv) a partir da entrada em vigor do art. 1º, I, do Decreto-Lei n. 2.318/1986, portanto, o recolhimento das contribuições destinadas ao SENAI, SESI, SESC e SENAC não está submetido ao limite máximo de vinte salários-mínimos.” Sem adentrar a intensa discussão que se deu nos referidos autos, embora tenha havido o voto-vista do Ministro Mauro Campbell divergindo da Relatora quanto à fundamentação, a conclusão foi unânime no sentido de que atualmente não há teto-limite para as o recolhimento das contribuições destinadas ao SENAI, SESI, SESC e SENAC. Embora tenha conhecimento de que as contribuições de terceiros no caso sob análise são INCRA e Salário-Educação, o voto vencedor apenas deixou de trazer expressamente tais contribuições, pois embora constassem no pedido do Resp nº 1.898.532, deixaram de ser analisadas pelo Tribunal a quo. Já o Ministro Mauro Campbell entendeu por bem analisá-las, a fim de “se evitar a proliferação de demandas e veiculação de teses residuais com potencial multiplicador, o que tem sido uma constante em temas repetitivos julgados por este tribunal”, tendo assim decidido: “a) Não se aplicava às contribuições ao SESI, SENAI, SESC e SENAC, por força dos arts. 1º, I e 3º, do Decreto-Lei n. 2.138/86, que derrogaram o caput do art. 4º da Lei nº 6.950/81, e ab-rogaram a norma especial contida no art. 1º, do Decreto-Lei n. 1.861/81; b) Deixou de se aplicar às contribuições ao Salário-Educação, por força dos arts. 1º e 5º, da Medida Provisória n. 63/89 (convertidos nos arts. 1º e 3º, da Lei n. 7.787/89), combinados com o art. 14, da Lei n. 5.890/73, que mudaram a base de cálculo de tais contribuições para a "folha de salários"; c) Deixou de se aplicar às contribuições ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - INCRA, por força dos arts. 1º e 5º, da Medida Provisória n. 63/89 (convertidos nos arts. 1º e 3º, da Lei n. 7.787/89), combinados com o art. Fl. 571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 20 14, da Lei n. 5.890/73, que mudaram a base de cálculo de tais contribuições para a "folha de salários"; d) Não se aplicava às contribuições à Diretoria de Portos e Costas do Ministério da Marinha - DPC, tendo em vista que, conforme o art. 1º, da Lei n. 5.461, de 25 de junho de 1968, essas contribuições eram, em um universo destacado de contribuintes, mera destinação das contribuições ao SESI, SENAI, SESC, compartilhando de sua base de cálculo; e) Não se aplicava às contribuições ao Fundo Aeroviário, tendo em vista que, conforme o art. 1º, do Decreto-Lei n. 1.305, de 8 de janeiro de 1974, essas contribuições eram, em um universo destacado de contribuintes, mera destinação das contribuições ao SESI, SENAI, SESC, compartilhando de sua base de cálculo. f) Não se aplicava às contribuições ao Centro Brasileiro de Apoio à Pequena e Média Empresa - CEBRAE, que mais tarde veio a se tornar o Serviço Brasileiro de Apoio às Pequenas e Médias Empresas - SEBRAE, isto porque, além de criadas por lei posterior, conforme o art. 8º, §3º, da Lei n. 8.029, de 12 de abril de 1990, essas contribuições eram mera destinação de uma majoração das contribuições ao SENAI, SENAC, SESI, SESC, compartilhando de sua base de cálculo.” Não obstante essa não tenha sido a tese fixada, mas sim a estabelecida conforme voto da Ministra Regina Helena Costa, é de se ressaltar que a ratio decidendi do voto vencedor seria aplicável inteiramente às contribuições ao INCRA e ao Salário-Educação, já que calcada no fato de que uma vez revogado o caput, do art. 4º, da Lei nº 6.332/76, seu parágrafo único assim também estaria. Assim, nos termos do acórdão acima e após analisar a ratio decidendi do voto vencedor e o voto vencido, entendo que não há como subsistir eventual interpretação de que o teto-limite de 20 salários-mínimos para o recolhimento das Contribuições ao INCRA e ao Salário- Educação permanece vigente. CONCLUSÃO Diante do exposto, não conheço do Recurso Voluntário quanto ao pedido de revisão da alíquota do RAT utilizada pela d. Fiscalização, em razão de tal matéria não ter sido suscitada desde a Impugnação. Na parte conhecida, embora entenda pela improcedência do pedido relativo à limitação da exigência das contribuições de terceiros, conforme acima exposto, em razão do acolhimento do pedido relativo a não submissão das verbas pagas a título de bônus de contratação às contribuições previdenciárias autuadas, dou provimento integral, para assim determinar o cancelamento do lançamento fiscal levado a efeito. Assinado Digitalmente Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano Fl. 572DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 21 VOTO VENCEDOR Conselheiro Francisco Ibiapino Luz, Redator designado. A presente exposição tem por desígnio explicitar as razões por que orientei meu voto para negar provimento ao recurso voluntário interposto, contrariamente ao bem articulado entendimento da i. Relatora, que foi acompanhado por parte desta Turma de Julgamento. Nesse contexto, com todas as vênias que possam me conceder os nobres julgadores que proveram a pretensão da Recorrente, na hipótese vertente, vislumbro conclusão diversa, haja vista referido crédito ter sido regularmente constituído, consoante se discorrerá na sequência. Como se vê, o escopo da divergência gravita em torno da natureza remuneratória do bônus de contratação, também denominado de hirig bônus, aqui entendido como integrante do salário-de-contribuição, eis que decorrente do contrato de trabalho. Fundamentos da decisão de origem O art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, faculta o relator fundamentar seu voto mediante os fundamentos da decisão recorrida, bastando registrar dita pretensão, nestes termos: Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor. [...] §12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; Nessa perspectiva, o Recorrente basicamente reiterou os termos da impugnação, nada acrescentando que pudesse afastar minha concordância com os fundamentos do Colegiado de origem. Logo, amparado no reportado preceito regimental, adoto as razões de decidir constantes no voto condutor do julgamento a quo, nestes termos (processo digital, fls. 459 a 461): Bônus de contratação (Hering bônus): A verba em litígio corresponde ao bônus de contratação, Hering bônus ou, ainda, conforme nomenclatura adotada pela autuada, “contrato de preferência”, que foi pago nos termos exemplificados a seguir: [...] Afirma a autuada que tal verba não integra a remuneração por possuir natureza retributiva em relação aos serviços prestados, revestindo-se de eventualidade e sendo paga uma única vez ao profissional, antes de iniciada a prestação laboral. Com tais razões não se pode concordar. Fl. 573DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 22 O bônus de contratação corresponde a soma em dinheiro que a empresa oferece ao profissional qualificado, como atrativo à respectiva contratação. Em regra, é acertado em momento anterior à efetiva contratação, mas seu pagamento se dá em função da proposta, de modo que o pagamento é vinculado ao contrato de trabalho que lhe sucede, possuindo, portanto, natureza retributiva. Assim, passa a ser devido a partir do momento em que o trabalhador aceita a proposta de trabalho e, nos termos do contrato de preferência, será creditado em folha de pagamentos, ou seja, quando o trabalhador receber o pagamento pelos serviços prestados. O fato de ser oferecido para atrair o trabalhador aos quadros da empresa não retira do Hering bônus sua natureza retributiva, afinal, a remuneração pode assumir diversos formatos, de acordo com as peculiaridades de cada contrato de trabalho, e quando se trata de verificar o que leva o trabalhador a firmar vínculo com a empresa, a remuneração oferecida em contrapartida ao trabalho é, sem dúvida, o elemento motivador essencial. Nada mais convincente para atrair bons profissionais que uma boa remuneração. Portanto, assim como bons salários (em sentido estrito), os demais benefícios oferecidos pela empresa em retribuição ao trabalho integram a remuneração. Sem a contratação do profissional, não existiria o Hering bônus. Assim, referida parcela encontra-se vinculada aos serviços prestados pelo trabalhador, ainda que a prestação ocorra em momento posterior, representando antecipação de pagamento, característica que não afasta sua essência retributiva e remuneratória. Também merece ser repelida a tese de que o bônus de contratação possui natureza indenizatória, pois, as circunstâncias que envolvem a contratação do trabalhador estão relacionadas à sua carreira profissional e ao mercado de trabalho e não à ocorrência de fatos passíveis de indenização. Em relação à habitualidade, tendo em conta o que já foi afirmado no presente Voto, verifica-se que no caso em questão não existe qualquer surpresa por parte do destinatário do bônus de contratação. Seu oferecimento é parte fundamental na contratação e o pagamento é motivado por algo habitual – a prestação de trabalho. Além disso, em 11 (onze) dos 12 (doze) contratos de preferência presentes nos autos está previsto que o bônus de contratação deveria ser restituído caso ocorresse abandono de emprego ou pedido de demissão antes de decorrido determinado prazo (24 meses no exemplo colacionado), reforçando que a verba está condicionada à prestação de serviços por determinado período. Assim, em que pese as razões trazidas na impugnação, subsiste o entendimento de que o bônus de contratação, embora com características próprias e distintivas, possui natureza salarial e integra a remuneração. Nesse sentido: BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. INCIDÊNCIA. Fl. 574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 23 As parcelas pagas no início do contrato de trabalho, em razão de sua natureza remuneratória, integram o salário-de-contribuição. (acórdão 2402-006.707, 05/10/2018 - 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara – Segunda Seção do CARF). BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING BONUS). INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES ADSTRITA À OBSERVÂNCIA DA LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA. O bônus de contratação tem natureza salarial por representar antecipação pecuniária para atrair o empregado, ainda que seja disponibilizada ao beneficiário em parcela única, há a necessidade da prestação de serviço para que o valor incorpore-se ao seu patrimônio. Possuindo o bônus de contratação caráter remuneratório, a incidência da contribuição previdenciária dá-se na data do pagamento. (acórdão 2201-005.160, 05/06/2019 - 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara – Segunda Seção do CARF) HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO. COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A verba paga a título de Hering bônus é decorrente do contrato de trabalho. Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição. (acórdão 9202-008.525, 28/01/2020 - 2ª Turma da CSRF). Com relação ao § 2º do artigo 457 da CLT, na redação dada pela Lei 13.467/2017, cabe o registro de que o abono representa verba paga por liberalidade da empresa, diferente do bônus de contratação que decorre da obrigação assumida em sua contratação. Ademais, a alteração do § 1º do artigo 457 da CLT não produz qualquer efeito em relação à natureza retributiva do pagamento vinculado à prestação de serviços, não afastando a incidência do disposto no artigo 28, inciso I da Lei 8.212/91. O CARF tem assumido a posição de que o bônus de contratação não se reveste da condição de eventualidade, integrando dessa maneira a remuneração: HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO, COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A verba paga a título de Hering bônus é decorrente do contrato de trabalho. Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição. (acórdão 9202-004.308, 21/07/2016 – 2ª Turma da CSRF) Desse modo, não existe fundamento a amparar a pretensão pelo afastamento das contribuições incidentes sobre os valores pagos a título de bônus de contratação ou Hering bônus. Fl. 575DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.895 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16327.720989/2023-23 24 (destaques no original) Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz Fl. 576DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 11052.720043/2016-91
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 12 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Mar 25 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2012, 2013 NULIDADE.DESCABIMENTO. É incabível de ser pronunciada a nulidade de Auto de Infração lavrado por autoridade competente, tendo em conta o art. 59 do Decreto 70.235/72, contra o qual se manifestou o contribuinte, traçando ele toda uma linha de idéias no sentido de procurar provar o seu direito. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2012, 2013 ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Diante da inexistência de definição clara e fechada na legislação sobre o conceito de máquinas, equipamentos e prédios, a verificação das hipóteses creditáveis com base no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, deve ser analisada caso a caso, tendo em vista a função dos bens indicados no processo produtivo e seu modo de funcionamento. No caso dos autos, restou demonstrada a possibilidade de creditamento frente ao tipo de utilização dos dutos, terminais e embarcações alugados enquanto ferramentas essenciais para execução das atividades do objeto social da recorrente. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO, NA FORMA DO ART. 100, INCISOS I E III, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. CABIMENTO EFD. EFD. A tomada de créditos em relação a embarcações, com apoio no valor de sua aquisição, não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital - EFD. EFEITOS DA SOLUÇÃO DE CONSULTA. Em relação às contribuições sociais, terceiros não consulentes não são protegidos pelos efeitos da solução de consulta, que representam, ademais, pareceres, não práticas reiteradas da administração. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO.APLICAÇÃO DO ART. 76, INCISO II, “A”, DA LEI N. 4502, DE 30.11.1964 Aplica-se a Súmula CARF nº 167 O art. 76, inciso II, alínea a da Lei nº 4.502, de 1964, deve ser interpretado em conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não exclui a aplicação de penalidades. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. A incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, na medida em que não integra o Auto de Infração, não é questão afeta ao julgamento. Aplica-se a SÚMULA CARF Nº 108. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2012, 2013 CRÉDITOS DETERMINADOS COM BASE NO VALOR DE AQUISIÇÃO DE BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO DA PESSOA JURÍDICA. EMBARCAÇÕES. Embarcações, inclusive rebocadores e aquelas em que a navegação é acessória da função principal, não ensejam a tomada de créditos com base no valor de aquisição, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65% para o PIS/Pasep e de 7,6% para a Cofins, a razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) ao mês. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO, NA FORMA DO ART. 100, INCISOS I E III, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. CABIMENTO EFD. EFD. A tomada de créditos em relação a embarcações, com apoio no valor de sua aquisição, não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital - EFD. EFEITOS DA SOLUÇÃO DE CONSULTA. Em relação às contribuições sociais, terceiros não consulentes não são protegidos pelos efeitos da solução de consulta, que representam, ademais, pareceres, não práticas reiteradas da administração. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO.APLICAÇÃO DO ART. 76, INCISO II, “A”, DA LEI N. 4502, DE 30.11.1964 Aplica-se a Súmula CARF nº 167 O art. 76, inciso II, alínea a da Lei nº 4.502, de 1964, deve ser interpretado em conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não exclui a aplicação de penalidades. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. A incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, na medida em que não integra o Auto de Infração, não é questão afeta ao julgamento. Aplica-se a SÚMULA CARF Nº 108.
Numero da decisão: 3301-014.400
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer da preliminar arguida e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para afastar a glosa da depreciação acelerada das embarcações CBO Campos, Chiara e Vitória, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro (relator) e Paulo Guilherme Deroulede que lhe negavam provimento. Em primeira votação, os Conselheiros Bruno Minoru Takii e Rachel Freixo Chaves davam provimento integral, aderindo ao voto vencedor em segunda votação. Designado o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto para redigir o voto vencedor. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Assinado Digitalmente Oswaldo Gonçalves de Castro Neto – Redator Designado Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores conselheiros Aniello Miranda Aufiero Junior, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente)
Nome do relator: MARCIO JOSE PINTO RIBEIRO
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É incabível de ser pronunciada a nulidade de Auto de Infração lavrado por autoridade competente, tendo em conta o art. 59 do Decreto 70.235/72, contra o qual se manifestou o contribuinte, traçando ele toda uma linha de idéias no sentido de procurar provar o seu direito. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2012, 2013 ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Diante da inexistência de definição clara e fechada na legislação sobre o conceito de máquinas, equipamentos e prédios, a verificação das hipóteses creditáveis com base no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, deve ser analisada caso a caso, tendo em vista a função dos bens indicados no processo produtivo e seu modo de funcionamento. No caso dos autos, restou demonstrada a possibilidade de creditamento frente ao tipo de utilização dos dutos, terminais e embarcações alugados enquanto ferramentas essenciais para execução das atividades do objeto social da recorrente. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO, NA FORMA DO ART. 100, INCISOS I E III, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. CABIMENTO EFD. EFD. Fl. 1250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 2 A tomada de créditos em relação a embarcações, com apoio no valor de sua aquisição, não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital - EFD. EFEITOS DA SOLUÇÃO DE CONSULTA. Em relação às contribuições sociais, terceiros não consulentes não são protegidos pelos efeitos da solução de consulta, que representam, ademais, pareceres, não práticas reiteradas da administração. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO.APLICAÇÃO DO ART. 76, INCISO II, “A”, DA LEI N. 4502, DE 30.11.1964 Aplica-se a Súmula CARF nº 167 O art. 76, inciso II, alínea "a" da Lei nº 4.502, de 1964, deve ser interpretado em conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não exclui a aplicação de penalidades. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. A incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, na medida em que não integra o Auto de Infração, não é questão afeta ao julgamento. Aplica-se a SÚMULA CARF Nº 108. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2012, 2013 CRÉDITOS DETERMINADOS COM BASE NO VALOR DE AQUISIÇÃO DE BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO DA PESSOA JURÍDICA. EMBARCAÇÕES. Embarcações, inclusive rebocadores e aquelas em que a navegação é acessória da função principal, não ensejam a tomada de créditos com base no valor de aquisição, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65% para o PIS/Pasep e de 7,6% para a Cofins, a razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) ao mês. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO, NA FORMA DO ART. 100, INCISOS I E III, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. CABIMENTO EFD. EFD. Fl. 1251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 3 A tomada de créditos em relação a embarcações, com apoio no valor de sua aquisição, não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital - EFD. EFEITOS DA SOLUÇÃO DE CONSULTA. Em relação às contribuições sociais, terceiros não consulentes não são protegidos pelos efeitos da solução de consulta, que representam, ademais, pareceres, não práticas reiteradas da administração. JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO.APLICAÇÃO DO ART. 76, INCISO II, “A”, DA LEI N. 4502, DE 30.11.1964 Aplica-se a Súmula CARF nº 167 O art. 76, inciso II, alínea "a" da Lei nº 4.502, de 1964, deve ser interpretado em conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não exclui a aplicação de penalidades. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. A incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, na medida em que não integra o Auto de Infração, não é questão afeta ao julgamento. Aplica-se a SÚMULA CARF Nº 108. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer da preliminar arguida e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para afastar a glosa da depreciação acelerada das embarcações CBO Campos, Chiara e Vitória, vencidos os Conselheiros Márcio José Pinto Ribeiro (relator) e Paulo Guilherme Deroulede que lhe negavam provimento. Em primeira votação, os Conselheiros Bruno Minoru Takii e Rachel Freixo Chaves davam provimento integral, aderindo ao voto vencedor em segunda votação. Designado o Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto para redigir o voto vencedor. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Fl. 1252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 4 Assinado Digitalmente Oswaldo Gonçalves de Castro Neto – Redator Designado Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores conselheiros Aniello Miranda Aufiero Junior, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente) RELATÓRIO Por bem descrever os fatos adoto e transcrevo excertos do relatório da decisão recorrida: Trata o presente processo de ação fiscal levada a efeito em relação à Contribuinte em epígrafe da qual resultou Lançamento, consubstanciado no Auto de Infração de fls. 126/135, da Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS no que tange a períodos de apuração de 2012 e 2013. O crédito tributário apurado relativo ao PIS, composto pela contribuição, multa proporcional e juros de mora (calculados até 01/2017), perfaz o total equivalente a R$ 10.843.813,97. A ação fiscal também redundou em Lançamento, consubstanciado no Auto de Infração de fls. 136/145, da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins no que tange a períodos de apuração de 2012 e 2013. O crédito tributário apurado relativo à Cofins, composto pela contribuição, multa proporcional e juros de mora (calculados até 01/2017), perfaz o total equivalente a R$ 50.034.501,87. Pelo TERMO DE CONSTATAÇÃO de fls. 100/105 registra a autoridade tributária da União, em síntese, no seguinte sentido: No exercício das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil iniciei, em 17/03/2016, procedimento de Fiscalização na pessoa jurídica acima identificada, sob a égide do RPF n° 07.1.08.00-2016-00100-7, com o intuito de verificar a correta apuração da base de cálculo e o consequente lançamento do PIS e da COFINS dos anos calendário 2012 e 2013. Tendo sido encontrados indícios de irregularidades quanto ao correto cumprimento das obrigações tributárias por parte do contribuinte, lavrei o presente Termo de Constatação, onde são descritas Fl. 1253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 5 as infrações apuradas, concedendo-se ao contribuinte o prazo de 20 (vinte) dias para contestar as alegações efetuadas, acompanhadas da documentação comprobatória. ESPECIFICAÇÃO (1) Em Termo de Início de Fiscalização, o contribuinte foi cientificado de que, da análise das DACON do período de 2012 e 2013, verificou-se que grande parte dos valores utilizados como créditos de PIS e COFINS decorriam das linhas 9 e 10 das respectivas fichas, linhas estas referentes à depreciação. (...) (4) Da análise das planilhas, verificou-se que grande parte dos bens depreciados eram rebocadores ou suas modernizações, cujo valor contábil superava em muito o dos demais bens depreciados neste ano calendário. Verificou-se ainda que a pessoa jurídica optou por utilizar a depreciação acelerada, já que a planilha apresentada pelo contribuinte, denominada "Creditos 1_48 x vida util Fiscalização mensal", utilizava o critério de depreciação previsto no parágrafo 2° do artigo 1° da IN RFB 457/2004, qual seja, a depreciação mensal de 1/48 do valor do bem. (...) (7) Em seu §2°, o artigo 1° da IN RFB 457/2004 prevê que podem ser depreciados à razão de 1/48 ao mês apenas as máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, não estando incluídos os "outros bens" que constavam do caput do artigo. Como descrito, rebocadores se enquadram no capítulo 89 - EMBARCAÇÕES E ESTRUTURAS FLUTUANTES, posição 8904 - REBOCADORES E BARCOS CONCEBIDOS PARA EMPURRAR OUTRAS EMBARCAÇÕES da NCM.Fica claro que, estando o rebocador incluído no capitulo 89,que se refere a embarcações e estruturas flutuantes, o contribuinte não poderia, em relação a estes bens, utilizar-se do critério de depreciação previsto neste §2°. (8) Neste sentido, a Solução de Consulta COSIT N° 7, de 27/01/2015, publicada no DOU de 02/02/2015 corroborada pela Solução de Divergência COSIT N° 2, de 12/02/2015, publicada no DOU de 20/02/2015, afirma que "o modelo elegido pelo legislador para a não cumulatividade da COFINS permite a apuração de créditos unicamente pelas hipóteses expressamente previstas no artigo transcrito. Se a hipótese fática se subsumir às disposições do artigo, há crédito. Caso contrário, não. Ou seja, por mais indispensável, necessária ou essencial que seja a despesa efetuada, o direito a crédito só existe caso se amolde às previsões dos incisos transcritos". Prossegue dizendo que "o deslinde da questão passa exatamente por definir se os veículos estão incluídos nesta expressão "máquinas e equipamentos'. (9) Da análise da legislação tributária, constata-se que toda vez que o legislador quer se referir a determinado bem, ele é específico, descrevendo o bem objeto do texto legal. Como exemplo não exaustivo, a própria Lei 10.833, em seu artigo 2°, Fl. 1254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 6 §1°, inciso III, dispõe que as alí quotas previstas devem ser aplicadas no caso de venda de máquinas e veículos, não fazendo referência a quaisquer outros bens que possam enquadrar-se. Outro exemplo advém da Lei 10.865, de 30/04/2004, que, em seu art. 15, inciso IV, diz que: (...) (10) Com efeito, nota-se que o legislador claramente faz referência ao bem que pode ser objeto de crédito. No inciso IV, o legislador faz referência a embarcações e aeronaves. No inciso V deste mesmo artigo, o legislador faz referência exatamente a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, demonstrando que estes não se confundem com embarcações e aeronaves. Ou seja, o direito a crédito somente pode ser entendido no estrito senso do ditame legal, não se aplicando em momento algum, a analogia para determinação dos bens que gerarão créditos de PIS e COFINS. Desta forma, na aplicação da norma, embarcações não se confundem com máquinas e equipamentos. Verifica-se claramente que a aplicação do coeficiente de 1/48 previsto no §2° do art. 1° da IN RFB 457/2004 restringe-se unicamente a máquinas e equipamentos estrito senso, não podendo ser aplicada a analogia a este direito creditório. (...) (12) Em relação aos rebocadores cuja comprovação de propriedade foi solicitada, pelos motivos expostos neste Termo, a depreciação a ser utilizada é aquela prevista na IN 457/2004, reproduzindo a Lei 10.833, com as redações dadas pelas Leis 10.865, 10.925 e 11.196, a qual permite a depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, nos moldes previstos na IN RFB 162/98, que fixa os critérios de depreciação de cada bem em função da classificação fiscal (NCM). Em se tratando de rebocadores, o prazo seria de 20 anos, posição 8904 da NCM. (13) Desta forma, não sendo considerada válida por esta Fiscalização a depreciação acelerada utilizada pelo contribuinte, faz-se necessário que seja calculada a depreciação pelo critério da IN 457/2004, para que possa servir de base de cálculo dos créditos de PIS e da COFINS, e concedidos tais créditos à pessoa jurídica. (...) (16) A linha "SALDO PIS /COFINS A LANÇAR" da Planilha 3 registra os novos valores de PIS e COFINS devidos, sendo feitas as alterações constantes do presente Termo de Constatação, notadamente a reclassificação da depreciação dos rebocadores para 20 anos ou 240 meses. (17) Fica o contribuinte intimado a contestar as alegações efetuadas no presente Termo de Constatação, acompanhado de documentação comprobatória. Inexistindo esclarecimentos, os valores constantes da Planilha 3 descritos como Fl. 1255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 7 SALDO PIS/COFINS A LANÇAR, serão lançados por esta Fiscalização através da lavratura de Auto de Infração. Diante disso, alegou a Fiscalizada perante a Autoridade Fiscal em fls.113/116: Na visão da auditoria fiscal, o parágrafo 14 do art. 3° da Lei n.10833 não abrange as embarcações da peticionária, que não se enquadrariam no conceito de "maquinas e equipamentos". Daí porque, quisesse o legislador contemplar os veículos, embarcações ou aeronaves no parágrafo 14, teria feito menção expressa a tais bens. Por este motivo, na sua visão, o crédito da contribuição ao PIS e da COFINS sobre as embarcações da peticionária deveria ter sido apurado de acordo com os respectivos encargos de depreciação, e não à taxa de 1/48, como o foi. Ocorre que, na interpretação da peticionária, não é esta a melhor aplicação da norma. A peticionária entende que suas embarcações estão dentro do conceito de léxico de máquinas e equipamentos, eis que se tratam de verdadeiros engenhos de alta complexidade e funcionalidade, compostos pelas mais variadas partes e peças, as quais, juntas, formam um conjunto indissociável e necessário para prover e fornecer as atividades a que se destinam. Realmente, as embarcações de titularidade da peticionária não são simples veículos de transporte, como parece ter entendido a fiscalização. Muito pelo contrário, são compostas por uma infinidade de partes e peças que as acompanham e que lhes são integradas com a finalidade de promover o serviço de apoio marítimo realizado pela peticionária Aliás, diga-se que a navegação de apoio marítimo é atividade extremamente regulada no âmbito da Agência Nacional de Transportes Aquaviários (ANTAQ), de modo que, por uma questão regulatória, essas embarcações não poderiam ser utilizadas para outro fim, que não o apoio marítimo. O art. 30, inciso 1 da resolução ANTAQ n. 2919, de 4.6.2013, define navegação de apoio marítimo como a realizada para o apoio logístico às embarcações e instalações, em águas territoriais nacionais e na Zona Econômica, que atuem nas atividades de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos. As embarcações, neste contexto, são construídas e adaptadas conforme as solicitações de seus clientes, não constituindo meros veículos de transporte aquático, mas, sim, máquinas e equipamentos flutuantes, destinados a prestar apoio, por exemplo, a plataformas de exploração e produção de petróleo. Todos os bens que compõem as embarcações formam um conjunto que se presta a prover o serviço navegação de apoio marítimo e permitem que a peticionária: - manuseie âncoras, mediante o uso de molinete hidráulico; - auxilie no manuseio e montagem de equipamentos submarinos; - manuseie materiais ou bens pesados mediante o uso de guindastes e guinchos; Fl. 1256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 8 - remova resíduos sem ocasionar contaminação, o que se dá mediante o uso de "tanques" integrados às embarcações, como mencionado acima, além da prática de outras atividades. Em síntese, as embarcações da peticionária contêm, além de maquinário que lhe confere força mecânica necessária para a navegação marítima, diversas máquinas e equipamentos (tanques, hélices, molinetes, guinchos, guindastes, etc.), que se agregam e se integram a estas embarcações, formando uma unidade, isto é, um conjunto indissociável. Logo, não há dúvidas de que tais embarcações são máquinas e equipamentos flutuantes utilizadas unicamente com a finalidade de navegação de apoio marítimo. Assim, sendo certo que as embarcações estão enquadradas no gênero "máquinas" e "equipamentos", e não tendo o legislador excluído aqueles bens da norma legal que autoriza o crédito à taxa de 1/48, não poderia o intérprete e aplicador fazê-lo, sob pena de criar distinção onde a lei não distinguiu (...) Ademais, diga-se que, ainda que se entendesse que as embarcações operadas pela peticionária não correspondem a "máquinas e equipamentos", o que se admite "ad argumentandum tantum", o direito ao crédito à taxa de 1/48 subsistiria, porque uma leitura atenta do dispositivo revela que o parágrafo 14 do art. 3° da Lei n. 10833 abrange qualquer bem do ativo imobilizado utilizado na atividade operacional da pessoa jurídica, e não somente "máquinas e equipamentos". De fato, o parágrafo 14 é uma opção ao cálculo do crédito de que cuida o inciso III, parágrafo 1°, do artigo 3°, o qual, por sua vez, faz remissão ao inciso VI deste mesmo dispositivo, que trata de "máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado", cuja teleologia cuida de permitir o crédito dos ativos imobilizados ligados à atividade operacional da sociedade. Com efeito, considerando que o parágrafo 14, do art. 3° da Lei n. 10833, faz referência ao inciso III, parágrafo 1°, do artigo 3º, o qual, por sua vez, faz remissão ao inciso VI deste mesmo artigo, e considerando também que o parágrafo 14 não tem por objetivo ampliar ou restringir o direito à tomada do crédito, mas, tão- somente, estabelecer um critério temporal alternativo, outra não pode ser a conclusão a não ser a de que tal dispositivo alcança todos os bens do ativo imobilizado utilizados pela pessoa jurídica em sua atividade principal. Ora, sabendo-se que o parágrafo 14 do art. 3° não confere o direito ao crédito, mas apenas estabelece um critério temporal alternativo, diferente da regra geral dos encargos de depreciação, que sentido faria excluir do seu alcance outros bens do ativo imobilizado utilizados na atividade da pessoa jurídica? Fl. 1257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 9 Assim, para que a interpretação da norma em debate não resulte em incoerência e falta de lógica, deve-se aplicar conjuntamente o disposto no inciso VI, no parágrafo 1°, inciso IV, e no parágrafo 14, todos do art. do art. 3° da Lei n. 10833, atendendo-se à remissão legal, de tal sorte a concluir que o legislador abrangeu máquinas, equipamentos e outros bens do ativo imobilizado, quando criou um critério temporal alternativo para o cálculo do crédito, e nada mais. Tudo isso confirma e solidifica a conclusão de que as embarcações estão abrangidas pela regra do parágrafo 14, art. 3° da Lei n. 10833 Contra os Autos de Infração foi interposta impugnação, fls. 226/262, em síntese, no seguinte sentido: (...) 1. Os fatos e a acusação fiscal. Como exposto, a fiscalização pretende exigir a contribuição ao PIS e a COFINS, oriundas da glosa de créditos destas contribuições calculados sobre embarcações, sob o argumento de que a ora impugnante teria se utilizado, indevidamente, da tomada de créditos à taxa de 1/48 ao mês. Segundo a fiscalização, o creditamento não estaria de acordo com a legislação de regência da matéria, mais precisamente com os dispositivos que disciplinam o critério temporal de apropriação dos créditos da contribuição ao PIS e da COFINS calculados sobre "máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços" (art. 3º, inciso VI, das Leis n. 10637 e 10833). Sobre o mérito da discussão, conquanto não haja nenhuma dúvida de que as embarcações da impugnante geram crédito das contribuições em foco, constituindo isso, pois, fato incontroverso, a fiscalização questionou a possibilidade de a impugnante se valer do critério temporal alternativo de apropriação de crédito, contido no art. 3º, parágrafo 14°, da Lei n. 10833, o qual ostenta a seguinte redação: (...) Não obstante isso, o Sr. Auditor Fiscal lavrou os presentes autos de infração admitido o crédito das referidas contribuições de acordo com os encargos de depreciação, apropriados no prazo de 20 anos, glosando a diferença apurada à taxa de 1/48, utilizada pela impugnante. Foram também imputados juros e multa de ofício de 75%. Ocorre que as acusações não reúnem condições de prosperar, pois, além de conterem flagrante vício, que maculam os autos de infração, estão em desacordo com a escorreita interpretação da legislação em vigor, conforme será demonstrado a seguir. 2. Preliminarmente. Equívocos na quantificação da matéria tributável. Fl. 1258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 10 Ao efetuar o cálculo das contribuições sociais, a fiscalização não se atentou à existência de uma série de retenções sofridas pela impugnante, que, em razão de não terem sido deduzidas nos respectivos meses de apuração, são atualmente objeto de pedidos de restituição em análise nos processos administrativos abaixo referenciados (docs. 03 a 05): (...) Ao efetuar a glosa dos créditos, a fiscalização tem a obrigação de recompor a apuração das contribuições, o que deve fazer atenta à correta quantificação dos tributos, sob pena de incorrer em vício material no lançamento, em desrespeito ao art. 142 do CTN, que impõe, no dever vinculado do lançamento fiscal, a adequada quantificação da matéria tributável, bem como ao princípio da estrita legalidade, que norteia as obrigações tributárias (art. 150, inciso I, da Constituição Federal, e art. 97 do CTN). (...) 3. Mérito. (...) 3.1. A possibilidade de tomada de créditos sobre as embarcações à taxa de 1/48 ao mês. O alcance das palavras "máquinas" e "equipamentos". (...) Ainda de acordo com a fiscalização, quisesse o legislador contemplar os veículos, embarcações ou aeronaves no parágrafo 14, teria feito menção expressa a tais bens. Por este motivo, o crédito da contribuição ao PIS e da COFINS sobre as embarcações da impugnante deveria ser apurado de acordo com os respectivos encargos de depreciação, e não à taxa de 1/48, como o foi. Todavia, esse entendimento não deve prosperar, eis que desatento às melhores técnicas de intepretação do Direito. Conforme lição de Karl Larenz, a interpretação deve resultar no máximo sentido possível da letra da lei, nem mais, nem menos. Em vista disso, o intérprete e o aplicador da lei não podem ignorar o significado das palavras ou atribuir-lhes significados diferentes dos que normalmente lhes são inerentes, ou ainda ignorar os vocábulos utilizados pela lei, negando a sua existência no texto legal ou substituindo-os por outros com sentidos diversos . (...) É neste sentido, aliás, que determina a Lei Complementar n. 95 de 26.2.1998, cujo art. 11, inciso I, letra "a", preconiza que na interpretação dos textos legais as palavras devem ser entendidas no seu sentido comum, quando elas forem de uso corriqueiro, e no seu sentido técnico pelo qual são entendidas no campo de atividade especializada a que se referem, quando for o caso. Confira-se: (...) Fl. 1259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 11 À evidência, tanto máquinas quanto veículos são palavras de uso comum e corriqueiro, que devem ser interpretadas em sua acepção ordinária. (...) Como se vê, salvo nos casos de termos técnicos, o intérprete deve privilegiar a linguagem comum, a fim de que o destinatário do texto legal tenha a possibilidade de compreender os seus conteúdos normativos possíveis (determinabilidade ou cognoscibilidade), na atividade de concreção normativa. Portanto, para que se compreenda o real alcance do referido inciso IV do art. 3º das Leis n. 10637 e 10833, deve-se buscar o conceito léxico das palavras "máquina" e "equipamento" (...) Diga-se de passagem, que a própria Receita Federal do Brasil já conceituou embarcações no sentido léxico de "máquina". É o que se vê na Instrução Normativa n. 136 de 8.10.1987 que, não obstante estar revogada, bem qualificou as embarcações para fins do regime aduaneiro de admissão temporária. (...) Como dito anteriormente, a interpretação da lei deve buscar o sentido máximo do texto. Qualquer interpretação restritiva ou dissonante do que consta do texto legal estaria mutilando o dispositivo, em clara ofensa ao princípio da legalidade e aos postulados de hermenêutica. Se a lei não distinguiu ou restringiu o alcance das palavras "máquinas" e "equipamentos", e se as embarcações, inegavelmente, estão compreendidas no sentido comum, léxico e etimológico daquelas palavras, não é possível que o intérprete ou aplicador da lei queira distinguir ou acrescentar um elemento novo, restritivo e excepcional na descrição da hipótese fática contida na lei. (...) Ressalte-se que, especificamente quando se trata de norma tributária, esse preceito está umbilicalmente ligado ao princípio mais fundamental do sistema tributário nacional, e correspondente ao principal limite do poder de tributar, que é o princípio da legalidade e o seu consectário da tipicidade, insculpido no inciso I do art. 150 da Constituição Federal e explicitado no art. 97 do CTN. Por tudo isso é que a impossibilidade de distinção onde a lei não distingue é preceito inquestionável e fundamental, pois que distinguir seria acrescentar algo à hipótese legal ao arrepio dos preceitos de hermenêutica e dos princípios da legalidade e da tipicidade. Assim, é inegável que as embarcações constituem espécies do gênero "máquinas e equipamentos", motivos não havendo para não se lhes aplicar a norma do parágrafo 14 do art. 3º da Lei n.10833. (...) Fl. 1260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 12 Realmente, quando o legislador quis dar tratamento específico para certo grupo de ativos, sem alcançar toda sorte de máquinas e equipamentos, ele o fez, por exemplo, por referência aos códigos da TIPI (Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados), como é o caso do inciso III do art. 2° e do inciso II do art. 3º da Lei n. 10833. (...) Ao adotar, lado a lado, as palavras "máquinas" e "veículos", não quis o legislador, nos dispositivos acima transcritos, dizer que o último não é espécie do gênero do primeiro. Tivesse agido dessa forma, o legislador teria não só desprezado o sentido comum do termo "veículo", como incorrido em atecnia, falta de clareza e imprecisão, contrariando o disposto no art. 11, inciso I, "a", e inciso II, "a", da Lei Complementar n. 95, quando determina que as palavras devem ser empregadas em seu sentido comum e a linguagem deve ser articulada de modo a permitir a compreensão do conteúdo e da finalidade, almejados pelo legislador, como seja: (...) A adoção, lado a lado, das palavras "máquinas" e "veículos", buscou, justamente, evitar equívocos de interpretação, dando clareza e precisão ao texto legal, mediante a explicitação de que as referidas normas têm campo de aplicação limitado, é dizer, só alcançam determinada categoria de bens, referenciada na TIPI, e nada mais. (...) Diferentemente, quando a lei não faz restrição de qualquer ordem, mencionando apenas "máquinas e equipamentos", sem aludir às suas espécies (veículos, embarcações etc.), o silêncio do legislador é eloquente e revela a sua intenção de conferir máxima abrangência ao termo, de modo que descabe qualquer interpretação da norma que acarrete a diminuição ou restrição do seu alcance, como pretendeu o agente fiscal no caso em apreço (...) As embarcações de titularidade da impugnante são compostas por uma infinidade de partes e peças que as acompanham e que lhes são integradas, não com o objetivo de transportar passageiros, mas, sim, com a finalidade de promover o apoio marítimo realizado pela impugnante. Para bem situar essa questão, cabe esclarecer que a impugnante atua na operação de embarcações de apoio, além de embarcações de inspeção e construção submarina, sendo quatro os principais tipos de embarcação por ela utilizados, a saber: • AHTS (Anchor Handling Tug Supply): Embarcação que pode medir entre 60 e 80 metros de comprimento e potência (HP) de 6.000 a 20.000, que atua como rebocador e com o manuseio de âncoras. (...) Fl. 1261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 13 Como é fácil perceber, as embarcações da impugnante representam verdadeiras máquinas e equipamentos flutuantes. (...) O art. 3º, inciso I da resolução ANTAQ n. 2919, de 4.6.2013, define navegação de apoio marítimo como a realizada para o apoio logístico às embarcações e instalações, em águas territoriais nacionais e na Zona Econômica, que atuem nas atividades de pesquisa e lavra de minerais e hidrocarbonetos. Por tudo o que se viu, outra não pode ser a conclusão a não ser a de que as embarcações da impugnante constituem máquinas e equipamentos, ficando, assim, autorizado o crédito das contribuições em foco à taxa de 1/48, na forma do art. 3º, parágrafo 14, da Lei n. 10833. Essa conclusão, como dito, não representa ampliação da norma legal, constituindo, isto sim, a interpretação do texto da lei, em seu sentido comum(...) Ressalte-se que procedimento semelhante ao adotado pela ora impugnante já foi encampado em soluções de consulta do fisco, contemporâneas ao período autuado, as quais a impugnante seguiu por acreditar ser essa a escorreita interpretação da legislação de regência da matéria. Confira-se, a título ilustrativo, a Solução de Consulta n. 10, de 9.2.2011, da SRRF 8a Região Fiscal, que possui igual teor para a contribuição ao PIS, e na qual o fisco concluiu pela possibilidade de a pessoa jurídica apropriar crédito à taxa de 1/48 sobre veículos: (...) O CARF também já se pronunciou no sentido de que o parágrafo 14 da Lei n. 10833 tem aplicação a veículos, como caminhões, incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica. Foi o que decidiu o acórdão n. 3102-002167, de 27.2.2014. (...) Também a respeito do art. 3º, inc. IV das Leis n. 10833 e 10637, o CARF tornou a se pronunciar que a expressão "máquinas e equipamentos", empregada pelas Leis n. 10637 e 10833, em seu sentido comum, léxico, alcança os veículos, como se vê a partir do seguinte excerto do acórdão n. 3802-000473, de 1°.6.2011: )...) Corroborando tudo o que foi fundamentado acima, o judiciário vem refutando o entendimento restritivo da Solução de Consulta COSIT n. 7 de 27.1.2015, a qual, analisando a aplicação do parágrafo 14 do art. 3º da Lei n. 10833, negou o direito do crédito à fração de 1/48 para veículos, por entender que estariam fora da "acepção legal" de máquina. (...) Ainda que se entendesse que as embarcações operadas pela impugnante não correspondem a "máquinas e equipamentos", o que se admite "ad Fl. 1262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 14 argumentandum tantum", o direito ao crédito à taxa de 1/48 subsistiria, porque o parágrafo 14 do art. 3º da Lei n. 10833 abrange qualquer bem do ativo imobilizado utilizado na atividade operacional da pessoa jurídica. (...) Assim, a análise do assunto passa, necessariamente, pelos art. 3º, inciso VI, das Leis n. 10637 e n. 10833, os quais, para fins da contribuição ao PIS e da COFINS, consignam o direito ao creditamento sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, utilizados pela pessoa jurídica na locação a terceiros, na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços. Confira-se a redação dos dispositivos, idêntica em ambos: (...)A teleologia de tal dispositivo denota o intento do legislador de conferir à pessoa jurídica o direito ao desconto do crédito da contribuição ao PIS e da COFINS sobre bens utilizados na exploração de seu objeto social, isto é, na consecução de sua atividade principal. Neste ponto, ressalte-se que a fiscalização nada falou sobre a vinculação das embarcações à atividade operacional da impugnante, qual seja, o afretamento de embarcações de apoio marítimo, constituindo, tal vinculação, fato incontroverso (...) Com efeito, considerando que o parágrafo 14, do art. 3º da Lei n. 10833, faz referência ao inciso III, parágrafo 1º, do artigo 3º, o qual, por sua vez, faz remissão ao inciso VI deste mesmo artigo, e considerando também que o parágrafo 14 não tem por objetivo ampliar ou restringir o direito à tomada do crédito, mas, tão- somente, estabelecer um critério temporal alternativo, outra não pode ser a conclusão a não ser a de que tal dispositivo alcança todos os bens do ativo imobilizado utilizados pela pessoa jurídica em sua atividade principal. (...) Ora, sabendo-se que o parágrafo 14 do art. 3° não confere o direito ao crédito, mas apenas estabelece um critério temporal alternativo, diferente da regra geral dos encargos de depreciação, que sentido faria excluir do seu alcance outros bens do ativo imobilizado utilizados na atividade da pessoa jurídica? A interpretação da lei deve ser feita de modo a lhe conferir a utilidade pretendida pelo legislador, não se admitindo conclusões que se afastem da lógica, ou que levem a incoerências, como a decorrente dos autos de infração ora combatidos. (...) Registre-se que o procedimento adotado pela ora impugnante já foi encampado em soluções de consulta proferidas pelo fisco, as quais a impugnante seguiu por acreditar, e seguir acreditando, ser essa a melhor interpretação da legislação de regência da matéria. Confira-se, neste sentido, o teor da Solução de Consulta n. 116 de 23.5.2005, da SRRF da 8ª Região Fiscal: Fl. 1263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 15 (...) A mesma orientação pode ser encontrada no Manual de Orientação do Leiaute da Escrituração Fiscal da contribuição ao PIS, da COFINS e da CPRB (Guia Prático EFD Contribuições), elaborado segundo determina a Instrução Normativa RFB n. 1252, de 1.3.2012, e o Ato Declaratório Executivo n. 20, de 14.3.2012, orientando os contribuintes em relação às informações que devem ser prestadas ao Fisco. (...) 4. O descabimento dos juros de mora e da multa de ofício, na forma do art. 100, inciso III, parágrafo único, do CTN, c/c o art. 76, inciso II, "a", da Lei n. 4502, de 30.11.1964. (...) Cumpre ressaltar que o STJ já se pronunciou no sentido de que, quando o contribuinte de boa-fé age em conformidade com a posição manifestada de forma constante, prolongada e reiterada pela Administração Pública, não lhe podem ser exigidos juros e multa sobre o crédito tributário. (...) O fato de a RFB ter proferido a Solução de Consulta COSIT n.7, de 27.1.2015 e a Solução de Divergência COSIT n. 2, de 12.2.2015, alterando seu posicionamento sobre o enquadramento de veículos e/ou embarcações como máquinas ou equipamentos não altera as afirmações feitas até aqui. Isto porque a impugnante não pode ser apenada, com juros e multa, se seguiu orientação em vigor à época dos fatos. A nova orientação do fisco só pode ter efeitos prospectivos, por imperativo da segurança jurídica e pelo que preceitua o já citado art. 146 do CTN. (...) 5. A inaplicabilidade juros sobre a multa de ofício. Na remota hipótese de ser mantida a exigência fiscal, inclusive a multa de ofício lançada nos autos de infração, os juros de mora incidentes sobre a penalidade devem ser cancelados, pois a lei somente prescreve a aplicação do referido encargo sobre as multas isoladas. (...) (...) 6. Pedido Diante disto, a impugnante requer que seja esta defesa conhecida e integralmente provida, para o fim de determinar o cancelamento da exigência fiscal, seja pela nulidade apontada, ou ainda pelos fundamentos de mérito expostos. Fl. 1264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 16 Caso assim não se entenda, o que se admite apenas para fins de argumentação, requer-se também seja determinada a retificação do lançamento, para que se corrija a apuração das contribuições, considerando-se a as retenções sofridas pela impugnante no período. Além disso, deve ser afastada a incidência de juros e multa de ofício, tendo em vista que a impugnante seguiu a orientação de soluções de consulta proferidas à época dos fatos, em favor do entendimento esposado nesta defesa, além de ter seguido orientação contida em guia prático da EFD. Ademais, na remota hipótese de ser mantida a multa de ofício, os juros de mora sobre ela incidentes devem ser cancelados, pois a lei somente prescreve a aplicação do referido encargo sobre as multas isoladas. Por fim, para provar os fatos expostos, protesta a impugnante por todas as provas em direito admitidas, tais como a juntada de documentos e a realização de diligências. Em atendimento ao disposto no inciso V do art. 16 do Decreto n. 70235, de 6.3.1972, a impugnante informa que a matéria objeto desta impugnação não foi submetida à apreciação judicial. É o relatório. A 9ª Turma da DRJ/SPO mediante 16-78.163, 23 de junho de 2017 julgou improcedente a Impugnação conforme a seguir transcrito ACORDAM os membros da 9ª Turma da DRJ/SP, por unanimidade de votos, não conhecer da pretensão genérica pelo suprimento de provas, considerar não formulado a pretensão em favor de diligências e negar provimento à impugnação, nos termos deste relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Cientificada da decisão em 19/07/2017, a recorrente interpôs Recurso Voluntário em 17/08/2017, caracterizada a tempestividade onde alega em síntese que: 2. Preliminarmente. Equívocos na quantificação da matéria tributável. A recorrente demonstrou, em sua impugnação, que a fiscalização, ao efetuar o cálculo das contribuições sociais, não se atentou à existência de uma série de retenções sofridas pela recorrente, que, em razão de não terem sido deduzidas nos respectivos meses de apuração, são atualmente objeto de pedido de restituição em análise nos processos administrativos abaixo referenciados (docs. 03 a 05 da impugnação): (...) Fl. 1265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 17 Assim, deve ser reformado o acórdão ora recorrido para que sejam declarados nulos os autos de infração, por erro na formação do aspecto material do lançamento. Todavia, caso assim não se entenda, que seja admitida o abatimento da totalidade das retenções sofridas pela recorrente no período, referenciadas acima. (...) 3. Mérito. Não obstante esteja certa de que os autos de infração devem ser anulados ante a preliminar apresentada, a recorrente demonstrará, a seguir, que, no mérito, não lhes assiste melhor sorte. Vejamos: 3.1. A possibilidade de tomada de créditos sobre as embarcações à taxa de 1/48 ao mês. O alcance das palavras “máquinas” e “equipamentos”. (...) Em vista disso, o intérprete e o aplicador da lei não podem ignorar o significado das palavras ou atribuir-lhes significados diferentes dos que normalmente lhes são inerentes, ou ainda ignorar os vocábulos utilizados pela lei, negando a sua existência no texto legal ou substituindo-os por outros com sentidos diversos2 . (...) Apesar disso, há algo mais a dizer em abono da afirmação de que as embarcações representam verdadeiras máquinas e equipamentos. Esse acréscimo, como se verá adiante, está relacionado específica e diretamente às embarcações da recorrente. Vejamos. As embarcações de titularidade da recorrente são compostas por uma infinidade de partes e peças que as acompanham e que lhes são integradas, não com o objetivo de transportar passageiros, mas, sim, com a finalidade de promover o apoio marítimo realizado pela recorrente. (...) 3.2. A aplicação conjunta do inciso VI, do parágrafo 1º, inciso III, e do parágrafo 14, todos do art. 3º da Lei n. 10833 Ainda que se entendesse que as embarcações operadas pela recorrente não correspondem a “máquinas e equipamentos”, o que se admite “ad argumentandum tantum”, o direito ao crédito à taxa de 1/48 subsistiria, porque o parágrafo 14 do art. 3º da Lei n.10833 abrange qualquer bem do ativo imobilizado utilizado na atividade operacional da pessoa jurídica. (...) O parágrafo 14 é uma opção ao cálculo do crédito de que cuida o inciso III, parágrafo 1º, do artigo 3º, o qual, por sua vez, faz remissão ao inciso VI deste mesmo dispositivo, que trata de “máquinas, equipamentos e outros bens Fl. 1266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 18 incorporados ao ativo imobilizado”, cuja teleologia, como vimos, cuida de permitir o crédito dos ativos imobilizados ligados à atividade operacional da sociedade. (...) 4. O descabimento dos juros de mora e da multa de ofício, na forma do art. 100, incisos I e III, parágrafo único, do CTN, c/c o art. 76, inciso II, “a”, da Lei n. 4502, de 30.11.1964. (...) Dessa forma, ambos, guia e soluções de consulta, servem para uniformizar a interpretação da lei tributária e orientar a atuação dos agentes do fisco, com o objetivo de evitar interpretações divergentes. Por isso, as autoridades administrativas estão obrigadas a seguir as suas disposições, em virtude do princípio da vinculação da Administração Pública a seus próprios atos. (...) A ideia subjacente ao art. 100 do CTN é a de não apenar, seja com juros, seja com multa, o contribuinte que agiu de boa-fé, seguindo as orientações baixadas ou adotadas pelas próprias autoridades fiscais, como na situação vertente. (...) O art. 76, inciso II, “a”, da Lei n. 4502 também é aplicável em situações como a presente, tanto porque esta lei estabelece regras gerais em matéria de penalidade, como porque a Lei n. 9430, de 27.12.1996, expressamente adota estas regras gerais, ao dispor sobre as multas, como se vê, por exemplo, de seu art. 44, parágrafo 1º22 . (...) Nesta linha, como o art. 76, inciso II, “a”, assegura a não imposição de penalidade a quem tenha agido “de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado”, a ora recorrente não pode ser penalizada porque agiu de acordo com soluções de consulta e manuais de preenchimento que existiam quando da prática do ato. (...) O fato de a RFB ter proferido a Solução de Consulta COSIT n. 7, de 27.1.2015 e a Solução de Divergência COSIT n. 2, de 12.2.2015, alterando seu posicionamento sobre o enquadramento de veículos e/ou embarcações como máquinas ou equipamentos não altera as afirmações feitas até aqui. Isso porque a recorrente não pode ser apenada, com juros e multa, se seguiu orientação em vigor à época dos fatos. A nova orientação do fisco só pode ter efeitos prospectivos, por imperativo da segurança jurídica e pelo que preceitua o já citado art. 146 do CTN. (...) 5. A inaplicabilidade de juros sobre a multa de ofício. Fl. 1267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 19 Na hipótese de serem mantidos os juros e a multa, deve ser cancelado o lançamento referente à incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, pois a lei somente prescreve a aplicação do referido encargo sobre as multas isoladas. De fato, o artigo 61, parágrafo 3º, da Lei n. 9430, ao tratar da atualização dos débitos relativos a tributos e contribuições administrados pela RFB, estabelece que: Ao final pugna pelo conhecimento e integral provimento do recurso para o fim de reformar a decisão recorrida seja pela nulidade ou mérito exposto. Caso as exigências fiscais não sejam canceladas que seja afastada a incidência de juros e multa de ofício pois seguiu orientações de solução de consulta em favor do entendimento esposado na defesa. Observe-se que a recorrente juntou ao processo requerimento de desistência no seguinte ponto: (iv) a retificação do lançamento, se mantido, para que se corrija a apuração das contribuições, considerando-se as retenções sofridas pela requerente no período autuado; e (...) A requerente informa a desistência da impugnação e do recurso voluntário, especificamente, quanto ao pedido desenvolvido no item (iv) acima, relativo ao pedido subsidiário de retificação do lançamento por meio da compensação, nos autos do processo em epígrafe, do saldo creditório de retenção de PIS e COFINS que já havia sido objeto de pedido de restituição. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, Relator 1 ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento Fl. 1268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 20 2 PRELIMINAR 2.1 NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO, POR ERRO NA FORMAÇÃO DO ASPECTO MATERIAL DO LANÇAMENTO. A recorrente alega preliminarmente equívocos na quantificação da matéria tributável: 2. Preliminarmente. Equívocos na quantificação da matéria tributável. A recorrente demonstrou, em sua impugnação, que a fiscalização, ao efetuar o cálculo das contribuições sociais, não se atentou à existência de uma série de retenções sofridas pela recorrente, que, em razão de não terem sido deduzidas nos respectivos meses de apuração, são atualmente objeto de pedido de restituição em análise nos processos administrativos abaixo referenciados (docs. 03 a 05 da impugnação): (...) Assim, deve ser reformado o acórdão ora recorrido para que sejam declarados nulos os autos de infração, por erro na formação do aspecto material do lançamento. Todavia, caso assim não se entenda, que seja admitida o abatimento da totalidade das retenções sofridas pela recorrente no período, referenciadas acima. Entretanto juntou ao processo informação de desistência da impugnação e do recurso voluntário nesse específico tópico: Em sua impugnação, a requerente sustentou, em síntese: (i) a nulidade dos autos de infração, tendo em vista a atuação contraditória da autoridade fiscal, a falta de aprofundamento da investigação dos fatos, bem como equívocos na quantificação da matéria tributável; (ii) a decadência de fatos geradores supostamente ocorridos no período de janeiro a outubro; (iii) a regularidade na aplicação do regime de tomada de crédito à taxa de 1/48 para os rebocadores; (iv) a retificação do lançamento, se mantido, para que se corrija a apuração das contribuições, considerando-se as retenções sofridas pela requerente no período autuado; e (v) o descabimento de juros de mora e da multa de ofício, bem como a inaplicabilidade de juros sobre a multa de ofício, caso mantidos os lançamentos. Em relação à comprovação da propriedade dos rebocadores, foram apresentados documentos fiscais comprobatórios. (...) A requerente informa a desistência da impugnação e do recurso voluntário, especificamente, quanto ao pedido desenvolvido no item (iv) acima, relativo ao pedido subsidiário de retificação do lançamento por meio da compensação, nos Fl. 1269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 21 autos do processo em epígrafe, do saldo creditório de retenção de PIS e COFINS que já havia sido objeto de pedido de restituição. Aprecio, Em vista da desistência formulada pela recorrente não conheço da preliminar de nulidade por erro na formação do aspecto material do lançamento. 3 MÉRITO 3.1 A POSSIBILIDADE DE TOMADA DE CRÉDITOS SOBRE AS EMBARCAÇÕES À TAXA DE 1/48 AO MÊS. Alega a recorrente que embarcações do tipo que se presta ao serviço de apoio marítimo que possuem acopladas a si diversos equipamentos como guindastes etc poderiam ser considerados como espécie do gênero máquinas e equipamentos. A interpretação dada pela recorrente parágrafo 14 do art. 3º da Lei n. 10833 é no sentido de que ao contrário do que entende a fiscalização e a decisão recorrida, ao direcionar o comando do parágrafo 14, do art. 3º, da aludida lei, às “máquinas” e “equipamentos”, se o legislador quisesse excluir alguma espécie do gênero, deveria tê-lo feito expressamente. Ao não o fazer, o dispositivo inevitavelmente passa a abranger tudo quanto cabe no gênero “máquinas” e “equipamentos”, inclusive as embarcações/os rebocadores. Alega ainda que as embarcações e rebocadores são composta de múltiplas partes e peças que lhe emprestariam um caráter finalístico de soluções de apoio marítimo e não meramente o transporte de cargas ou passageiros. Alega que embarcações /rebocadores seriam espécie do gênero “máquina” e para tanto utiliza interpretação que se apoia no uso comum das palavras.como consta de dicionários da língua portuguesa Que sendo embarcações e rebocadores espécie do gênero máquina seria aplicável a norma do parágrafo 14 do art.3° da Lei 10.833/2003 Que o silêncio do legislador ao mencionar apenas máquinas e equipamentos sem referir suas espécies revelaria a intenção de conferir máxima abrangência ao termo. Outro argumento é que sendo as embarcações e rebocadores equipados para fins específicos não teriam finalidades fora do fim ao qual foram concebidos. Ademais que sendo o serviço de apoio marítimo atividade extremamente regulada pela Agência Nacional de Serviços Aquaviários (ANTAQ) tais embarcações não teriam outra finalidade que não os serviços de apoio marítimo. A decisão recorrida assim manifestou no seu voto do qual transcrevo excertos: Fl. 1270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 22 No tocante aos créditos determinados com base no valor de aquisição de bens incorporados ao Ativo Imobilizado da pessoa jurídica, objeto da presente controvérsia, cumpre começar transcrevendo a Instrução Normativa SRF nº 457, de 17 de outubro de 2004: Art. 1º As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei nº 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de: I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. § 1º Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das Instruções Normativas SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998, e nº 130, de 10 de novembro de 1999. § 2º Opcionalmente ao disposto no § 1º, para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de: I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos nº 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e nº 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto nº 5.222, de 30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1º de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente. § 3º Fica vedada a utilização de créditos: I - sobre encargos de depreciação acelerada incentivada, apurados na forma do art. 313 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda (RIR de 1999); e II - na hipótese de aquisição de bens usados. Art. 2º Os créditos de que trata o art. 1º devem ser calculados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65 % (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para a Contribuição para o PIS/Pasep e de 7,6 % (sete inteiros e seis décimos por cento) para a Cofins sobre o valor: I - dos encargos de depreciação incorridos no mês, apurados na forma do § 1º do art. 1º; Fl. 1271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 23 II - de 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição dos bens, na forma do inciso I do § 2º do art. 1º; ou III - de 1/24 (um vinte e quatro avos) do valor de aquisição dos bens, na forma do inciso II do § 2º do art. 1º. § 1º No cálculo dos créditos de que trata este artigo não podem ser computados os valores decorrentes da reavaliação de máquinas, equipamentos e edificações. § 2º Na data da opção de que tratam os incisos I e II do § 2º do art. 1º, em relação aos bens neles referidos, parcialmente depreciados, as alíquotas de que trata o caput devem ser aplicadas, conforme o caso, sobre a parcela correspondente a 1/48 ou 1/24 do seu valor residual. (...) Conforme se constata, o contribuinte pode calcular créditos com base no valor de aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, na forma das normas de regência, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65% para o PIS/Pasep e de 7,6 % para a Cofins, a razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) ao mês. Pois bem, conquanto trate de locação de veículos, é esclarecedora, numa primeira aproximação, a Solução de Consulta nº 1, de 2 de janeiro de 2014, expedida pela Coordenação-Geral de Tributação - COSIT da Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, acerca da não caracterização dos bens da espécie como máquinas ou equipamentos: (...) 2 O que se divisa na petição da consulente é sua pretensão de alocar os gastos com locação de veículos em quaisquer dos dispositivos, ou seja, subsumindo-se a qualquer das seguintes características: (i) bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (ii) aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; (iii) frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. 3 Em relação ao item (i), descabe considerar o conceito de insumo para uma empresa cujo objeto é a revenda de produtos, uma vez que a legislação restringe o escopo desta definição na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Fl. 1272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 24 Assim, a uma empresa comercial, para fins a que se referem as Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, não é lícito cogitar da apuração de créditos sobre “insumos”, a despeito de qualquer argumentação que remeta à indispensabilidade de tal despesa para a consecução da atividade da empresa. 4 No que toca ao item (ii), a legislação é clara no sentido da possibilidade de crédito sobre aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, desde que as despesas sejam pagas a pessoa jurídica e os equipamentos locados sejam utilizados nas atividades da empresa. 15.1 No entanto, o direito ao crédito não se aplica nos casos de aluguel de veículos, visto que a legislação se limita a dispor sobre despesas de aluguéis de “prédios, máquinas e equipamentos”, que, nesta situação, não podem ser interpretados extensivamente. 15.2 Ocorre que, para efeitos tributários, o tratamento de veículos na legislação tributária é comumente enunciado destacadamente, separados da nomenclatura de máquinas ou equipamentos. 15.3 Assim, ainda que pelo senso comum possa se argumentar em contrário — que o veículo é máquina e equipamento, na concepção da consulente —, para fins de aplicação dos arts. 3º, IV, das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, e cujos efeitos tributários são discutidos nesta consulta, não se pode considerar o veículo como abarcado por tais dispositivos. 15.4 Vejam-se alguns exemplos do emprego, pelo legislador ordinário, dos termos máquina, equipamento e veículo, este último de forma destacada, incluindo algumas de suas espécies, em alguns atos legais que dispõem sobre a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins: Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002: “Art. 1º As pessoas jurídicas fabricantes e as importadoras de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto nº 4.070, de 28 de dezembro de 2001, relativamente à receita bruta decorrente da venda desses produtos, ficam sujeitas ao pagamento da contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, às alíquotas de 2% (dois por cento) e 9,6% (nove inteiros e seis décimos por cento), respectivamente. (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) Art. 3º As pessoas jurídicas fabricantes e os importadores, relativamente às vendas dos produtos relacionados nos Anexos I e II desta Lei, ficam sujeitos à Fl. 1273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 25 incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS às alíquotas de: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004). I - 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) e 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento), respectivamente, nas vendas para fabricante: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) a) de veículos e máquinas relacionados no art. 1º desta Lei; ou (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) b) de autopeças constantes dos Anexos I e II desta Lei, quando destinadas à fabricação de produtos neles relacionados; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)” (grifou-se) Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002: “Art. 2º Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1 o , a alíquota de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento). (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) § 1º Excetua-se do disposto no caput a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (...) III - no art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)” (grifou-se) Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003: “Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º , a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) § 1º Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (...) III – no art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Lei nº 11.196, de 2005)” (grifou-se) Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004: Fl. 1274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 26 “Art. 7º A base de cálculo será: (...) § 3º A base de cálculo fica reduzida: I - em 30,2% (trinta inteiros e dois décimos por cento), no caso de importação, para revenda, de caminhões chassi com carga útil igual ou superior a 1.800 kg (mil e oitocentos quilogramas) e caminhão monobloco com carga útil igual ou superior a 1.500 kg (mil e quinhentos quilogramas), classificados na posição 87.04 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, observadas as especificações estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal; e II - em 48,1% (quarenta e oito inteiros e um décimo por cento), no caso de importação, para revenda, de máquinas e veículos classificados nos seguintes códigos e posições da TIPI: 84.29, 8432.40.00, 8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 8702.10.00 Ex 02, 8702.90.90 Ex 02, 8704.10.00, 87.05 e 8706.00.10 Ex 01 (somente os destinados aos produtos classificados nos Ex 02 dos códigos 8702.10.00 e 8702.90.90). (...) Art. 8º As contribuições serão calculadas mediante aplicação, sobre a base de cálculo de que trata o art. 7º desta Lei, das alíquotas de: (...) § 3º Na importação de máquinas e veículos, classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, as alíquotas são de: (...) § 9º Na importação de autopeças, relacionadas nos Anexos I e II da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, exceto quando efetuada pela pessoa jurídica fabricante de máquinas e veículos relacionados no art. 1º da referida Lei, as alíquotas são de: (...) Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2º e 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que trata o art. 1º desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (...) IV - aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa; Fl. 1275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 27 V - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) Art. 17. As pessoas jurídicas importadoras dos produtos referidos nos §§ 1 o a 3º , 5º a 10, 17 e 19 do art. 8º desta Lei e no art. 58-A da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em relação à importação desses produtos, nas hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (...) § 7º O disposto no inciso III deste artigo não se aplica no caso de importação efetuada por montadora de máquinas ou veículos relacionados no art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) (...) Art. 38. A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS fica suspensa no caso de venda a pessoa jurídica sediada no exterior, com contrato de entrega no território nacional, de insumos destinados à industrialização, por conta e ordem da encomendante sediada no exterior, de máquinas e veículos classificados nas posições 87.01 a 87.05 da TIPI.” (grifou-se) Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004: “Art. 14. As vendas de máquinas, equipamentos, peças de reposição e outros bens, no mercado interno ou a sua importação, quando adquiridos ou importados diretamente pelos beneficiários do Reporto e destinados ao seu ativo imobilizado para utilização exclusiva em portos na execução de serviços de carga, descarga e movimentação de mercadorias, na execução dos serviços de dragagem, e nos Centros de Treinamento Profissional, na execução do treinamento e formação de trabalhadores, serão efetuadas com suspensão do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, da Contribuição para o PIS/Pasep, da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins e, quando for o caso, do Imposto de Importação. (Redação dada pela Lei nº 11.726, de 2008) (...) § 7º O Poder Executivo relacionará as máquinas, equipamentos e bens objetos da suspensão referida no caput deste artigo. § 8º O disposto no caput deste artigo aplica-se também aos bens utilizados na execução de serviços de transporte de mercadorias em ferrovias, classificados nas posições 86.01, 86.02 e 86.06 da Nomenclatura Comum do Mercosul, e aos trilhos e demais elementos de vias férreas, classificados na posição 73.02 da Nomenclatura Comum do Mercosul, relacionados pelo Poder Executivo. (Incluído pela Lei nº 11.774, de 2008) Fl. 1276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 28 (...) § 10. Os veículos adquiridos com o benefício do Reporto deverão receber identificação visual externa a ser definida pela Secretaria Especial de Portos. (Incluído pela Lei nº 11.726, de 2008)” (grifou-se) Lei nº 11.051, de 29 de dezembro de 2004: “Art. 10. Na determinação do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita bruta auferida pela pessoa jurídica encomendante, no caso de industrialização por encomenda, aplicam-se, conforme o caso, as alíquotas previstas: (...) II – no art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI;” (grifou-se) 15.5 Também em atos de regulamentação tributária não se vê, na prática legislativa, o emprego de um pelo outro dos termos. A título de exemplo, reproduzem-se dispositivos do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99, do Decreto nº 7.217, de 15 de junho de 2010, Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados – RIPI/2010, e do Decreto nº 6.582, de 26 de setembro de 2008, que dispõe sobre o REPORTO: Decreto nº 3.000, de 1999: “Art. 62. Os investimentos serão considerados despesas no mês do pagamento (Lei nº 8.023, de 1990, art. 4º, §§ 1º e 2º). (...) § 2º Considera-se investimento na atividade rural a aplicação de recursos financeiros, durante o ano-calendário, exceto a parcela que corresponder ao valor da terra nua, com vistas ao desenvolvimento da atividade para expansão da produção ou melhoria da produtividade e seja realizada com (Lei nº 8.023, de 1990, art. 6º): (...) III - aquisição de utensílios e bens, tratores, implementos e equipamentos, máquinas, motores, veículos de carga ou utilitários de emprego exclusivo na exploração da atividade rural;” (grifou-se) Decreto nº 7.217, de 2010: “Art. 48. Serão desembaraçados com suspensão do imposto: (...) II - as máquinas, os equipamentos, os veículos, os aparelhos e os instrumentos, sem similar nacional, bem como suas partes, peças, acessórios e outros Fl. 1277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 29 componentes, de procedência estrangeira, importados por empresas nacionais de engenharia, e destinados à execução de obras no exterior, quando autorizada a suspensão pelo Secretário da Receita Federal do Brasil (Decreto-lei nº 1.418, de 3 de setembro de 1975, art. 3º); (...) Art. 54. São isentos do imposto: (...) XXIII - os veículos automotores de qualquer natureza, máquinas, equipamentos, bem como suas partes e peças separadas, quando destinadas à utilização nas atividades dos Corpos de Bombeiros, em todo o território nacional, nas saídas de estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 8.058, de 2 de julho de 1990, art. 1º); (...) Art. 135. Poderá ser concedido às empresas referidas no § 1º , até 31 de dezembro de 2010, o incentivo fiscal do crédito presumido do IPI, como ressarcimento das contribuições de que tratam as Leis Complementares nº 7, de 7 de setembro de 1970, nº 8, de 3 de dezembro de 1970, e nº 70, de 30 de dezembro de 1991, no montante correspondente ao dobro das referidas contribuições que incidiram sobre o valor do faturamento decorrente da venda de produtos de fabricação própria (Lei nº 9.440, de 14 de março de 1997, art. 11, caput e inciso IV). § 1 o O disposto neste artigo aplica-se exclusivamente às empresas que sejam montadoras e fabricantes de (Lei nº 9.440, de 1997, art. 1º, § 1º): I - veículos automotores terrestres de passageiros e de uso misto de duas rodas ou mais e jipes; II - caminhonetas, furgões, picapes e veículos automotores, de quatro rodas ou mais, para transporte de mercadorias de capacidade máxima de carga não superior a quatro toneladas; III - veículos automotores terrestres de transporte de mercadorias de capacidade de carga igual ou superior a quatro toneladas, veículos terrestres para transporte de dez pessoas ou mais e caminhões-tratores; IV - tratores agrícolas e colheitadeiras; V - tratores, máquinas rodoviárias e de escavação e empilhadeiras; VI - carroçarias para veículos automotores em geral; (...)”(grifou-se) Decreto nº 6.582, de 2008: “Art. 1º Fica estabelecida, na forma do Anexo I, a relação de máquinas, equipamentos e bens de que trata o § 7º do art. 14 da Lei nº 11.033, de 21 de Fl. 1278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 30 dezembro de 2004, aos quais é aplicável o Regime Tributário para Incentivo à Modernização e Ampliação da Estrutura Portuária -REPORTO. ” (grifou-se)15.6 Por fim, transcreve-se ainda a forma de empregos dos termos em questão em atos disciplinadores exarados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil: Instrução Normativa SRF nº 459, de 18 de outubro de 2004: “Art. 1º Os pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas de direito privado a outras pessoas jurídicas de direito privado, pela prestação de serviços de limpeza, conservação, manutenção, segurança, vigilância, transporte de valores e locação de mão-de-obra, pela prestação de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, bem como pela remuneração de serviços profissionais, estão sujeitos à retenção na fonte da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e da Contribuição para o PIS/Pasep. (...) § 2º Para fins do disposto neste artigo, entende-se como serviços: (...) II - de manutenção todo e qualquer serviço de manutenção ou conservação de edificações, instalações, máquinas, veículos automotores, embarcações, aeronaves, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer bem, quando destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação, exceto se a manutenção for feita em caráter isolado, como um mero conserto de um bem defeituoso;” (grifou-se) Instrução Normativa SRF nº 635, de 24 de março de 2006: “Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os créditos calculados em relação a: I -bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de: (...) e) máquinas e veículos relacionados no art. 1º da Lei nº 10.485, de 2002; (...) III - despesas e custos incorridos no mês, relativos a: (...) b) aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da sociedade cooperativa; (...) Fl. 1279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 31 Art. 24 Na determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a pagar no regime de não-cumulatividade, a sociedade cooperativa de produção agropecuária ou de consumo que efetuar importações pode descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, créditos calculados mediante a aplicação, respectivamente, dos percentuais de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) e de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) sobre a base de cálculo de que trata o art. 22, acrescido o IPI vinculado à importação, quando integrante do custo de aquisição. §1º Na hipótese de importação de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes, gás liquefeito de petróleo (GLP), derivado de petróleo e de gás natural, querosene de aviação, biodiesel, álcool para fins carburante, produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal de que trata o art. 1º da Lei nº 10.147, de 2000, e alterações posteriores, máquinas, veículos, pneus novos de borracha câmaras-de-ar de borracha de que tratam os arts. 1º e 5º da Lei nº 10.485, de 2002, e alterações posteriores, e de autopeças relacionadas nos Anexos I e II da citada Lei nº 10.485, de 2002, as sociedades cooperativas devem apurar os créditos a descontar mediante a utilização dos percentuais previstos na legislação específica aplicável à matéria.” (grifou-se) Ato Declaratório SRF nº 48, de 15 de maio de 1998: “2. Poderão ser admitidos no DEA, sem cobertura cambial, com suspensão de tributos, exclusivamente, exclusivamente, partes, peças e materiais de reposição ou manutenção, para veículos, máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, assim como, de seus componentes estrangeiros, nacionalizados ou não e empregados na prestação de serviços de: a) pesquisa, prospecção e exploração de recursos minerais; b) transporte, na manutenção de locomotivas, vagões e equipamentos ferroviários.” (grifou-se) 5 Como se verifica nos excertos transcritos, que não esgotam uma lista exemplificativa, quando um dispositivo da legislação tributária quer alcançar os bens classificados como veículos, cita-os expressamente. Ademais, como muitas vezes acima se vê, quando outros bens, além de veículos, devem ser alcançados pelo mesmo dispositivo, o termo veículos aparece junto com eles, como é o caso de máquinas ou de equipamentos, elucidando que, para fins de interpretação e aplicação da legislação tributária, são coisas diversas. (...) Por aí já se vai vendo que, legalmente, veículos não podem ser confundidos com máquinas e equipamentos para efeito de aplicação da legislação das contribuições sociais. Fl. 1280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 32 Depois, especificamente em relação à tomada de créditos sobre o valor de aquisição, registrou a Coordenação-Geral de Tributação da Secretaria da Receita Federal do Brasil pela Solução de Divergência nº 2, de 12 de fevereiro de 2015 (a qual adotou os fundamentos da Solução de Consulta nº 7, da mesma coordenação-geral, de 27 de janeiro de 2015): ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS CRÉDITOS. LOCADORA DE VEÍCULOS. TAXA MENSAL DE 1/48 SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO DO BEM. A opção de apurar créditos da Cofins à taxa de 1/48 (um quarenta e oito avos) sobre o valor de aquisição, nos termos do § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, refere-se tão somente às máquinas e aos equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e utilizados para locação a terceiros, para produção de bens destinados à venda ou para prestação de serviços, não alcançando os veículos automotores, por falta de previsão legal. Em relação aos veículos automotores incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica e utilizados para locação a terceiros, admite-se a apuração de créditos da Cofins tão somente com base no encargo mensal de depreciação, nos termos art. 3º, VI, c/c § 1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003. Dispositivos Legais: Lei nº 10.485, de 2002, arts. 1º e 3º, I, “a”; Lei nº 10.833, de 2003, art. 2º, § 1º, III, art. 3º, VI e §§ 1º, III, e 14; Lei nº 10.865, de 2004, art. 7º, § 3º, II, art. 8º, §§ 3º e 9º, art. 15, IV e V, art. 17, § 7º, e art. 38; Lei nº 11.033, de 2004, art. 14, §§ 7º e 10; Lei nº 11.051, de 2004, art. 10, II; Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99), art. 62, § 2º, III; Decreto nº 6.582, de 2008, arts. 1º, 2º e 2º-A; Decreto nº 7.212, de 2010, art. 48, II, art. 54, XIII, art. 135; IN SRF nº 459, de 2004, art. 1º, § 2º, II; IN SRF nº 635, de 2006, art. 23, I, “e”, e III, “b”, e art. 24, § 1º; IN RFB nº 1.396, de 2013, art. 21, §§ 3º, e 4º. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITOS. LOCADORA DE VEÍCULOS. TAXA MENSAL DE 1/48 SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO DO BEM. A opção de apurar créditos da Contribuição para o PIS/Pasep à taxa de 1/48 (um quarenta e oito avos) sobre o valor de aquisição, nos termos do § 14 do art. 3º c/c art. 15, II, da Lei nº 10.833, de 2003, refere-se tão somente às máquinas e aos equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e utilizados para locação a terceiros, para produção de bens destinados à venda ou para prestação de serviços, não alcançando os veículos automotores, por falta de previsão legal. Em relação aos veículos automotores incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica e utilizados para locação a terceiros, admite-se a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep tão somente com base no encargo mensal de depreciação, nos termos art. 3º, VI, c/c § 1º, III, da Lei nº 10.637, de 2002. Dispositivos Legais: Lei nº 10.485, de 2002, arts. 1º e 3º, I, “a”; Lei nº 10.637, de 2002, art. 2º, § 1º, III, art. 3º, VI e § 1º, III; Lei nº 10.833, de 2003, art. 2º, § 1º, III, art. 3º, VI e § e 14, c/c art. 15, II; Lei nº 10.865, de 2004, art. 7º, § 3º, II, art. 8º, §§ Fl. 1281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 33 3º e 9º, art. 15, IV e V, art. 17, § 7º, e art. 38; Lei nº 11.033, de 2004, art. 14, §§ 7º e 10; Lei nº 11.051, de 2004, art. 10, II; Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99), art. 62, § 2º, III; Decreto nº 6.582, de 2008, arts. 1º, 2º e 2º-A; Decreto nº 7.212, de 2010, art. 48, II, art. 54, XIII, art. 135; IN SRF nº 459, de 2004, art. 1º, § 2º, II; IN SRF nº 635, de 2006, art. 23, I, “e”, e III, “b”, e art. 24, § 1º; IN RFB nº 1.396, de 2013, art. 21, §§ 3º, e 4º (...) 8. (...) o assunto da divergência aqui tratada fica restrito à análise da possibilidade de cálculo dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins referentes à depreciação dos veículos novos adquiridos no mercado interno, incorporados ao ativo imobilizado e destinados à locação a terceiros, no prazo de 4 (quatro) anos, considerando a taxa mensal de 1/48 sobre o valor de aquisição. Tal tema foi objeto de recente apreciação da Coordenação-Geral de Tributação (Cosit), por intermédio da Solução de Consulta nº 7, de 27 de janeiro de 2015, publicada no Diário Oficial da União (DOU), em 02/02/2015 e disponível, na íntegra, no sítio eletrônico da RFB. 9.A Solução de Consulta nº 7, da Cosit, de 27 de janeiro de 2015, está assim ementada: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS CRÉDITOS. LOCADORA DE VEÍCULOS. TAXA MENSAL DE 1/48 SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO DO BEM. A opção de apurar créditos da Cofins à taxa de 1/48 (um quarenta e oito avos) sobre o valor de aquisição, nos termos do § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, refere-se tão somente às máquinas e aos equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e utilizados para locação a terceiros, para produção de bens destinados à venda ou para prestação de serviços, não alcançando os veículos automotores, por falta de previsão legal. Em relação aos veículos automotores incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica e utilizados para locação a terceiros, admite-se a apuração de créditos da Cofins tão somente com base no encargo mensal de depreciação, nos termos art. 3º, VI, c/c § 1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003. Dispositivos Legais: Lei nº 10.485, de 2002, arts. 1º e 3º, I, “a”; Lei nº 10.833, de 2003, art. 2º, § 1º, III, art. 3º, VI e §§ 1º, III, e 14; Lei nº 10.865, de 2004, art. 7º, § 3º, II, art. 8º, §§ 3º e 9º, art. 15, IV e V, art. 17, § 7º, e art. 38; Lei nº 11.033, de 2004, art. 14, §§ 7º e 10; Lei nº 11.051, de 2004, art. 10, II; Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99), art. 62, § 2º, III; Decreto nº 6.582, de 2008, arts. 1º, 2º e 2º-A; Decreto nº 7.212, de 2010, art. 48, II, art. 54, XIII, art. 135; IN SRF nº 459, de 2004, art. 1º, § 2º, II; IN SRF nº 635, de 2006, art. 23, I, “e”, e III, “b”, e art. 24, § 1º; IN RFB nº 1.396, de 2013, art. 21, §§ 3º, e 4º. Fl. 1282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 34 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITOS. LOCADORA DE VEÍCULOS. TAXA MENSAL DE 1/48 SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO DO BEM. A opção de apurar créditos da Contribuição para o PIS/Pasep à taxa de 1/48 (um quarenta e oito avos) sobre o valor de aquisição, nos termos do § 14 do art. 3º c/c art. 15, II, da Lei nº 10.833, de 2003, refere-se tão somente às máquinas e aos equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e utilizados para locação a terceiros, para produção de bens destinados à venda ou para prestação de serviços, não alcançando os veículos automotores, por falta de previsão legal. Em relação aos veículos automotores incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica e utilizados para locação a terceiros, admite-se a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep tão somente com base no encargo mensal de depreciação, nos termos art. 3º, VI, c/c § 1º, III, da Lei nº 10.637, de 2002. Dispositivos Legais: Lei nº 10.485, de 2002, arts. 1º e 3º, I, “a”; Lei nº 10.637, de 2002, art. 2º, § 1º, III, art. 3º, VI e § 1º, III; Lei nº 10.833, de 2003, art. 2º, § 1º, III, art. 3º, VI e § e 14, c/c art. 15, II; Lei nº 10.865, de 2004, art. 7º, § 3º, II, art. 8º, §§ 3º e 9º, art. 15, IV e V, art. 17, § 7º, e art. 38; Lei nº 11.033, de 2004, art. 14, §§ 7º e 10; Lei nº 11.051, de 2004, art. 10, II; Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99), art. 62, § 2º, III; Decreto nº 6.582, de 2008, arts. 1º, 2º e 2º-A; Decreto nº 7.212, de 2010, art. 48, II, art. 54, XIII, art. 135; IN SRF nº 459, de 2004, art. 1º, § 2º, II; IN SRF nº 635, de 2006, art. 23, I, “e”, e III, “b”, e art. 24, § 1º; IN RFB nº 1.396, de 2013, art. 21, §§ 3º, e 4º. 10. Adotam-se aqui os fundamentos da Solução de Consulta da Cosit acima ementada, a seguir citados: “4. A sistemática de não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins diverge em inúmeros aspectos daquelas relativas a outras exações tributárias, como por exemplo, o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Uma das principais diferenças está no fato de no regime não cumulativo das contribuições sociais não ser uma não cumulatividade plena, como nos impostos citados. 4.1 Os créditos admissíveis para desconto dos valores devidos a título dessas contribuições não guardam, necessariamente, total relação com a incidência ocorrida na operação anterior, embora necessário que tenha havido a incidência; Assim é que, por exemplo, o crédito da Cofins pode ser apurado à alíquota de 7,6% ainda que na operação anterior a incidência tenha se dado por alíquota menor (3% se o contribuinte fosse sujeito à incidência cumulativa da Cofins, ou menor ainda se optante pelo Simples – Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte). 4.2 O modelo de não cumulatividade criado para as referidas contribuições sociais implica a apuração de créditos por hipóteses exaustivamente descritas na legislação de regência e, sendo uma forma de redução do valor devido — ou, em Fl. 1283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 35 outras palavras, renúncia de receita —, deve ter interpretação restritiva dos dispositivos legais que as definem. 4.3 Basicamente, os créditos admissíveis encontram-se descritos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, citados pela consulente. Mas, para admitir créditos não basta que a despesa efetuada pela empresa seja essencial ou imprescindível às suas atividades:há que se amoldar às hipóteses referidas, posto que exaustivamente previstas pelas Leis de regência. 4.3.1 Além disso, dada a sistemática adotada pelo legislador para a não cumulatividade dessas contribuições, de listar de forma exaustiva os bens e serviços capazes de gerar crédito e de os atrelar a determinada atividade ou ao modo de produção, a aquisição de um bem ou serviço, mesmo que listado, poderá ou não gerar crédito a ser descontado da contribuição a depender da situação concreta do emprego ou aplicação do bem ou serviço na atividade econômica. 5. O aludido art. 3º, da Lei nº 10.833, de 2003, estabelece: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: [...] VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196/05) [...] §1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) [...] III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; [...] § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) [...] Fl. 1284DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 36 § 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso III do § 1º deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal. (Incluído pela Lei nº 10.865/04) [...] Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) [...] II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) [...] (Sem os destaques no original). 5.1 As hipóteses transcritas aplicam-se também à Contribuição para o PIS/Pasep, seja por expressa previsão contida em dispositivos análogos da Lei nº 10.637, de 2002, seja por comando do art. 15, II, da Lei nº 10.833, de 2003, também transcrito. 5.2 Como anteriormente mencionado, o modelo elegido pelo legislador para a não cumulatividade da Cofins permite a apuração de créditos unicamente pelas hipóteses expressamente previstas no artigo transcrito. Se a hipótese fática se subsumir às disposições do artigo, há crédito. Caso contrário, não. Ou seja, por mais indispensável, necessária ou essencial que seja a despesa efetuada, o direito a crédito só existe caso se amolde às previsões dos incisos transcritos. 6. No caso específico trazido à análise, pretende a Consulente apurar créditos em relação aos veículos incorporados ao seu ativo imobilizado, utilizados para locação a terceiros, utilizando-se da faculdade insculpida no § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, antes transcrito. Ou seja, pretende apropriar os créditos referentes a tais veículos no prazo opcional de quatro anos, aplicando as alíquotas das contribuições sociais sobre o valor correspondente a 1/48 do valor de aquisição a cada mês. 7. Quando efetuada a apuração dos créditos com base no art. 3º, VI, c/c § 1º, III, a Lei nº 10.833, de 2003, admite os créditos para “máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros”, dentre outras possibilidades de destinação. Assim, os respectivos encargos de depreciação de tais bens admitirão os créditos, calculados pelas mesmas alíquotas usadas para determinar-se os valores devidos aos respectivos títulos. Fl. 1285DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 37 7.1 Quando efetuada com base no art. 3º, VI, c/c § 14, no entanto, a opção oferecida não trata mais de “máquinas, equipamentos e outros bens”, mas, apenas de “máquinas e equipamentos”. Assim, o deslinde da questão passa exatamente por definir se os veículos estão incluídos nessa expressão “máquinas e equipamentos”. 8. Não há que se negar que um veículo possa ser entendido como uma máquina, ou mesmo, lato sensu, um equipamento. Entretanto, a matéria que deve ser analisada não é esta, mas, sim, esclarecer se o legislador, ao permitir os créditos da não cumulatividade da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins sobre a “aquisição de máquinas e equipamentos”, pretendeu também alcançar os veículos entre eles. 9. Analisando a legislação tributária, constata-se que a todo o momento que o legislador quis se referir a veículos ele foi específico, escreveu “veículos”. A própria Lei nº 10.833, de 2003, permite ver tais acepções: Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). § 1º Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas: (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) [...] III - no art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004). (...) Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: [...] VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196/05) [...] (Sem os destaques no original). 9.1 Como se vê, o legislador é específico em mencionar máquinas, equipamentos, veículos, outros bens, não fazendo emprego dos termos aleatoriamente. A legislação tributária não demonstra, seja em atos legais, seja em atos normativos, entender que um termo se confunda com outro. À guisa de ilustração, Fl. 1286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 38 apresentam-se alguns exemplos mais, em relação a atos legais que dispõem sobre a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins: 9.1.1 Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002 (sem os destaques no original): Art. 1ºAs pessoas jurídicas fabricantes e as importadoras de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto nº4.070, de 28 de dezembro de 2001, relativamente à receita bruta decorrente da venda desses produtos, ficam sujeitas ao pagamento da contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, às alíquotas de 2% (dois por cento) e 9,6% (nove inteiros e seis décimos por cento), respectivamente.(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) [...] Art. 3º [...] I - 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) e 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento), respectivamente, nas vendas para fabricante:(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)a) de veículos e máquinas relacionados no art. 1º desta Lei; ou(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) [...] 9.1.2 Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004 (sem os destaques no original): Art. 7ºA base de cálculo será: [...] § 3ºA base de cálculo fica reduzida: [...] II - em 48,1% (quarenta e oito inteiros e um décimo por cento), no caso de importação, para revenda, de máquinas e veículos classificados nos seguintes códigos e posições da TIPI: 84.29, 8432.40.00, 8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 8702.10.00 Ex 02, 8702.90.90 Ex 02, 8704.10.00, 87.05 e 8706.00.10 Ex 01 (somente os destinados aos produtos classificados nos Ex 02 dos códigos 8702.10.00 e 8702.90.90). [...] Art. 8º As contribuições serão calculadas mediante aplicação, sobre a base de cálculo de que trata o art. 7ºdesta Lei, das alíquotas de: [...] § 3º Na importação de máquinas e veículos, classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, Fl. 1287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 39 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, as alíquotas são de: [...] § 9º Na importação de autopeças, relacionadas nos Anexos I e II da Lei nº10.485, de 3 de julho de 2002, exceto quando efetuada pela pessoa jurídica fabricante de máquinas e veículos relacionados no art. 1ºda referida Lei, as alíquotas são de: [...] Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2º e 3ºdas Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que trata o art. 1ºdesta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) [...] IV - aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos, embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa; [...] V - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.(Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) [...] Art. 17. As pessoas jurídicas importadoras dos produtos referidos nos §§ 1ºa 3º, 5ºa 10, 17 e 19 do art. 8ºdesta Lei e no art. 58-A da Lei nº10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em relação à importação desses produtos, nas hipóteses:(Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) [...] § 7ºO disposto no inciso III deste artigo não se aplica no caso de importação efetuada por montadora de máquinas ou veículos relacionados no art. 1ºda Lei nº10.485, de 3 de julho de 2002.(Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) [...] Art. 38. A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS fica suspensa no caso de venda a pessoa jurídica sediada no exterior, com contrato de entrega no território nacional, de insumos destinados à industrialização, por conta e ordem da encomendante sediada no exterior, de máquinas e veículos classificados nas posições 87.01 a 87.05 da TIPI. Fl. 1288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 40 (...) 10. Dos exemplos transcritos, os quais não esgotam uma lista exemplificativa, verifica-se que sempre que a legislação tributária pretende alcançar os bens classificados como veículos, cita-os expressamente e, como muitas vezes acima se vê, quando outros bens, além de veículos, devem ser alcançados pelo mesmo dispositivo, o termo veículos aparece junto com eles, como é o caso de máquinas ou de equipamentos, demonstrando que, para fins de interpretação e aplicação da legislação tributária, são coisas diversas. 11. Dessa sorte, tem-se que o art. 3º, VI, da Lei nº 10.637, de 2002, e o art. 3º, VI, da Lei nº 10.833, de 2003, quando do emprego da expressão “máquinas e equipamentos”, não alcançam os veículos, sendo inadmissível a apuração de créditos sobre estes últimos, com base no § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. 12. Quanto à SC nº 10-SRRF06/Disit, de 2011, cuja ementa foi transcrita pela Consulente, expendeu de fato entendimento contrário ao aqui exarado, especialmente por não ter analisado se a expressão “máquinas e equipamentos” poderia ou não incluir os veículos. A análise ali realizada ateve-se somente a outros aspectos da legislação. ... 14. Por fim, importante sublinhar que em relação aos veículos incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica, utilizados na atividade de locação a terceiros, estes não ensejam a possibilidade de constituição de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins com fundamento nas hipóteses de apuração previstas sobre o valor de aquisição, tanto na forma do § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003 (48 meses) como do art. 1º da Lei nº 11.774, de 2008 (imediatamente). 15. Todavia, é admissível a apuração de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, referente a veículos incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica e utilizados para locação a terceiros, com base nos correspondentes encargos mensais de depreciação, nos termos do art. 3º, VI, c/c § 1º, III, das Leis nº 10.637, de 2002 e nº 10.833, de 2003, respectivamente, uma vez que esta hipótese de crédito alcança além das máquinas e equipamentos, outros bens incorporados ao ativo imobilizado. 16. Ressalte-se que na hipótese de alienação de bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam gerando créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, não será admitida a apuração de créditos a partir do mês seguinte ao da alienação. Isto porque o bem não mais será utilizado pela pessoa jurídica alienante na locação a terceiros, na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.” Conclusão Fl. 1289DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 41 11. Com base no exposto, conclui-se que: a) A opção de apurar créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins à taxa de 1/48 (um quarenta e oito avos) sobre o valor de aquisição, nos termos do § 14 do art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004, refere-se tão somente às máquinas e aos equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e utilizados nas atividades da empresa, não alcançando os veículos automotores, por falta de previsão legal. b) Todavia, admite-se a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação a estes bens, com base nos encargos de depreciação incorridos mensalmente, por se amoldar à hipótese prevista no art. 3º, VI, c/c § 1º, III, da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º, VI, c/c § 1º, III, da Lei nº 10.833, de 2003, respectivamente, alcançando além das máquinas e equipamentos, os veículos automotores. (...) Reforme-se a Solução de Consulta nº 10, de 9 de fevereiro de 2011, da Disit/SRRF06, nos termos desta Solução de Divergência. Sendo assim e seguindo a posição externada na Solução de Divergência acima, não merece acolhida a irresignação da Impugnante. Vale anotar, outrossim, que as embarcações, inclusive rebocadores e aquelas em que a navegação é acessória da função principal, são meios de transporte, ou seja, veículos. A propósito, conforme o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (base, também, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, por disposição do Decreto nº 8.950, de 29 de dezembro de 2016; notar, ainda, o anexo à Instrução Normativa SRF nº 99, de 19 de dezembro de 2001), embarcações, inclusive rebocadores e aquelas em que a navegação é acessória da função principal, são classificados na SEÇÃO XVII - MATERIAL DE TRANSPORTE. Repare-se: (...) Nesse mesmo sentido manifestou-se a PFN em outro processo da recorrente de nº 12448.721529/2019-17 acerca de semelhante tema.do qual transcrevo excertos: Logo, imperioso reconhecer que a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, tais como depreciação de máquinas e equipamentos, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. Significa dizer, portanto, que a necessidade ou a imprescindibilidade não são os únicos critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da Cofins devidos. Necessário ainda que a hipótese de Fl. 1290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 42 creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados. (...) Neste tópico, verificou-se no trabalho fiscal que a fiscalizada apropriou-se, irregularmente, de créditos de depreciação acelerada (1/48) em razão de embarcações ("REBOCADORES"). Inicialmente, impende considerarmos as formas de desconto do crédito da Contribuição do PIS/Pasep e da Cofins previstas na legislação quando da aquisição de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, destinados a produção de bens e serviços e na prestação de serviços. Vejamos o que dispõem as Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, legislação de regência da PIS/COFINS: dispõem as Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, legislação de regência da PIS/COFINS: Lei nº 10.637/2002 (...) Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) § 1º O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência) (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de13 de maio de 2014) (Vide art. 119 da Lei nº 12.973/2014) (...) § 13. Não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados para incorporação ao ativo imobilizado na forma do inciso VI do caput deste artigo os custos de que tratam os incisos do § 2º deste artigo. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)” (original não grifado) Fl. 1291DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 43 (...) Lei nº 10.833/2003: “Art. 2º Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1º, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). (...) Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010) (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) § 1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeito) (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de13 de maio de 2014) (Vide art. 119 da Lei nº 12.973/2014) (...) § 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso III do § 1º deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) § 21. Não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados para incorporação ao ativo imobilizado na forma do inciso VI do caput deste artigo os custos de que tratam os incisos do § 2º deste artigo. (Incluído dada pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) Fl. 1292DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 44 (...) II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)” (original não grifado). Posteriormente, o artigo 1º da Lei nº 11.774, de 17/09/2008, em sua redação original, instituiu a possibilidade de apuração de créditos decorrentes da depreciação de máquinas e equipamentos em 12 meses. A redação atual estabeleceu um escalonamento que ao final permite o imediato creditamento (inciso XII) em relação a determinados bens adquiridos a partir de julho de 2012: Art. 1°. As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS) de que tratam o inciso III do § 1° do art. 3° da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1° do art. 3° da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4°do art. 15 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (...) XII - imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012. E nos termos da Instrução Normativa SRF n. 457, de 17 de outubro de 2004 , que disciplina a apropriação dos créditos das contribuições decorrentes dos encargos de depreciação e amortização, consta o seguinte: IN 457/2004 MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS Art. 1º As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei nº 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de: I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. § 1º Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das Instruções Normativas SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998, e nº 130, de 10 de novembro de 1999. Fl. 1293DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 45 § 2º Opcionalmente ao disposto no § 1º, para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de: I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos nº 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e nº 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto nº 5.222, de 30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1º de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente. § 3º Fica vedada a utilização de créditos: I - sobre encargos de depreciação acelerada incentivada, apurados na forma do art. 313 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda (RIR de 1999); e II - na hipótese de aquisição de bens usados. Art. 2º Os créditos de que trata o art. 1º devem ser calculados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65 % (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para a Contribuição para o PIS/Pasep e de 7,6 % (sete inteiros e seis décimos por cento) para a Cofins sobre o valor: I - dos encargos de depreciação incorridos no mês, apurados na forma do § 1º do art. 1º; II - de 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição dos bens, na forma do inciso I do § 2º do art. 1º; ou III - de 1/24 (um vinte e quatro avos) do valor de aquisição dos bens, na forma do inciso II do § 2º do art. 1º. § 1º No cálculo dos créditos de que trata este artigo não podem ser computados os valores decorrentes da reavaliação de máquinas, equipamentos e edificações. § 2º Na data da opção de que tratam os incisos I e II do § 2º do art. 1º, em relação aos bens neles referidos, parcialmente depreciados, as alíquotas de que trata o caput devem ser aplicadas, conforme o caso, sobre a parcela correspondente a 1/48 ou 1/24 do seu valor residual. E a partir de uma leitura simples dos dispositivos supracitados podemos inferir que o creditamento pretendido somente é possível quando da aquisição de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços, o que afastaria qualquer tentativa de se enquadrar “embarcações” no alcance da norma. Consoante descrito no trabalho fiscal, rebocadores se enquadram no capitulo 89 – EMBARCAÇOES E ESTRUTURAS FLUTUANTES, posição 8904 – REBOCADORES E BARCOS CONCEBIDOS PARA EMPURRAR OUTRAS EMBARCAÇOES. Logo, a previsão legal não teria o alcance pretendido pela parte fiscalizada. Fl. 1294DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 46 Neste sentido, a Solução de Consulta COSIT n° 7, de 27/01/2015, (DOU de 02/02/2015), que esclarece se veículos automotores se enquadram na definição de máquinas e equipamentos para efeito de apropriação de créditos da Cofins à taxa de 1/48 (um quarenta e oito avos) sobre o valor da aquisição, afirma que "o modelo elegido pelo legislador para a não cumulatividade da Cofins permite a apuração de créditos unicamente pelas hipóteses expressamente previstas no artigo transcrito. Se a hipótese fática se subsumir às disposições do artigo, há crédito. Caso contrário, não. Ou seja, por mais indispensável, necessária ou essencial que seja a despesa efetuada, o direito a crédito só existe caso se amolde às previsões dos incisos transcritos". Prossegue dizendo que "o deslinde da questão passa exatamente por definir se os veículos estão incluídos nesta expressão "máquinas e equipamentos”. E reafirmando esse entendimento, a Solução de Divergência COSIT n° 2, de 12/02/2015 (DOU de 20/02/2015), esclarece que em se tratando o desconto de créditos de uma forma de redução do valor devido — ou, em outras palavras, renúncia de receita —, a interpretação dos dispositivos legais que o definem deve ser restritiva. O direito a crédito, portanto, somente pode ser entendido no estrito senso do ditame legal, não se aplicando a analogia ou interpretação extensiva para determinação dos bens enquadrados. Imperioso considerar ainda que tanto a Solução de Divergência Cosit nº 2, de 12 de fevereiro de 2015, quanto a Solução de Consulta COSIT nº 7, de 27 de janeiro de 2015, têm efeitos vinculantes no âmbito da RFB, a partir da data de sua publicação, nos termos do art. 9º da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 2013, firmando ambas a impossibilidade de creditamento de PIS e da COFINS sobre o valor de aquisição de veículos automotores (embarcações), nos termos do § 14 do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. Vale ressaltar que a fiscalização desconsiderou o desconto imediato dos créditos das contribuições (depreciação acelerada), com base na legislação supracitada, todavia, permitiu os créditos da depreciação usual prevista no art. 1º, § 1º, da IN SRF 457/2004, observando o disposto na IN SRF nº 162/1998 quanto ao prazo de vida útil (20 anos) e à taxa anual de depreciação (5%) para rebocadores. Todavia, ao contrário do que quer fazer crer a recorrente, o dispositivo expressamente admite apenas o creditamento imediato dos créditos oriundos de aquisições de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, isto é, no dizer da norma “destinados à produção de bens e prestação de serviços”. Com efeito, tem-se que é condição sine qua non para o gozo do referido crédito fiscal digam respeito exatamente àquela hipótese prevista em lei, não havendo como dispensar essa interpretação, por se tratar de norma que possui natureza de benefício fiscal, nos termos do art. 111, inciso III, do CTN: Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I— suspensão ou exclusão do crédito tributário; Fl. 1295DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 47 II — outorga de isenção; III — dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. Não importa por que ângulo se analise a questão, não há como pretender que o caso concreto (“embarcações”) se subsuma à norma que dispõe expressa e exclusivamente em máquinas e equipamentos. Como já se encontra pacificado em nossos Tribunais, ao julgador não é dado atuar como legislador positivo, de modo a estender benefícios fiscais a situações não contempladas pela norma, criando direito estranho à previsão legal. Segundo Ricardo Alexandre2 , é princípio de hermenêutica que as exceções devem ser interpretadas estritamente, sem a possibilidade de utilização de restrições e, principalmente, de ampliações ou analogias. Nesse sentido, o Superior Tribunal de Justiça já assentou que a regra de isenção, por tratar da dispensa legal de recolhimento do tributo e, portanto, de causa de exclusão do crédito tributário, “deve, nos termos do artigo 111, inciso II, do CTN, ser interpretada de forma literal, não admitindo a realização de analogias e extensão a situações não contempladas pela lei” (RESP 1137031/RJ, Relator Ministro Benedito Gonçalves, DJE de 01/10/2010). Neste contexto, o art. 111, do CTN, embora fale em interpretação literal, está se referindo a interpretação restritiva, de modo a inviabilizar, nas situações ali descritas, interpretação que estenda a suspensão/exclusão do crédito tributário, a isenção e a dispensa do descumprimento de obrigações acessórias a outras situações que não aquelas expressas em lei. Nesta diretriz, confira-se ementa do STJ no RESP n° 1.410.259/PR, DJ de 09/10/2015: “TRIBUTÁRIO. BENEFÍCIO FISCAL. REDUÇÃO DE ALÍQUOTA. ART. 1º, XIV, DA LEI N. 10.925/2004. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA. 1. As disposições tributárias que concedem benefícios fiscais demandam interpretação literal, a teor do disposto no art. 111 do CTN. 2. O art. 1º, XIV, da Lei n. 10.925/2004 reduz à alíquota zero de PIS e COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de farinha de trigo classificada no código 1101.00.10 da TIPI, o que restringe o benefício apenas ao produto especificamente enquadrado no indigitado código classificatório. 3. A farinha de rosca não pode ser enquadrada no apontado código, pois as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), no Capítulo 11, ao explicitar as Considerações Gerais, apenas estabelecem que a farinha de rosca devem submeter-se à posição 1101 (Farinhas de trigo ou de mistura de trigo com centeio) para fins classificatórios, mas em nada a equiparam à farinha de trigo prevista no código 1101.00.10. 4. Ou seja, a farinha de rosca enquadra-se na posição 11.01, mas não se pode deduzir deste fato que sua classificação seja no específico código 1101.00.10, o que afasta a pretensão recursal da parte de Fl. 1296DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 48 beneficiar-se da alíquota zero, porquanto inviável a interpretação extensiva almejada. Recurso especial improvido” (g.n.) Desse modo, não se pode aplicar a analogia ou mesmo interpretação extensiva pretendida pelo sujeito passivo, a fim de classificar "embarcações" como sendo espécie do gênero "máquinas e equipamentos". E novamente nos deparamos com a pretensão do sujeito passivo em estender os efeitos da decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp nº 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o vinculado à aquisição de insumos, conforme já alertamos no primeiro tópico da fundamentação. Por fim, depreende-se com clareza que "máquinas e equipamentos" e "rebocadores" possuem classificações tarifárias distintas3 , razão pela qual se evidencia com clareza que se tratam de espécies diferentes e, de forma alguma, podemos admitir uma como subespécie da outra. Assim, não podemos olvidar a existência de outras classificações específicas na NCM destinadas a máquinas, aparelhos, instrumentos ou equipamentos e, assim, indevida a equiparação pretendida pela fiscalizada. Com efeito, a legislação tributária é construída de forma a indicar de forma especifica os bens ou pessoas alcançados, especialmente, quando se trata de concessão de crédito. Assim, vê-se que, ao invés da aplicação do coeficiente de 1/48 previsto no §2º do art. 1º da IN 457/2004, a depreciação cabível é aquela prevista na IN SRF nº 457/2004 que permite a depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, nos moldes previstos na IN RFB nº 162, de 31/12/1998, que estabelece critérios de depreciação de cada bem em função da classificação fiscal (NCM), fixando para rebocadores na posição 8904 da NCM o prazo seria de 20 anos. Desse modo, o recorrente deve se valer dos encargos de depreciação usual para descontar créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins ao invés de buscar descontar imediatamente (depreciação acelerada) créditos das Contribuições com base no entendimento equivocado de igualar rebocadores no conceito de máquinas e equipamentos. E assim, repita-se, uma vez mais, que a fiscalização desconsiderou o desconto imediato dos créditos das contribuições, com base na legislação supracitada, todavia, permitiu os créditos da depreciação usual prevista no art. 1º, § 1º, da IN SRF 457/2004, observando o disposto na IN SRF nº 162/1998 quanto ao prazo de vida útil (20 anos) e à taxa anual de depreciação (5%) para rebocadores (posição 8904). Fl. 1297DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 49 Portanto, por todo o conjunto normativo aqui exposto, o desconto imediato (depreciação acelerada) de créditos das contribuições sobre rebocadores não encontra nenhum amparo legal. A decisão recorrida cita inúmeras Leis, Instruções Normativas etc de onde se pode depreender que a legislação quando utiliza o termo máquinas e equipamentos o faz em sentido A recorrente para configurar embarcações e rebocadores que possuem finalidade específicas dentro da acepção legal de máquinas e equipamentos utiliza de interpretação que se apoia no uso comum das palavras.como consta de dicionários da língua portuguesa que propriamente não são dicionários técnicos . A decisão recorrida cita inúmeras Leis, Instruções Normativas de onde se pode depreender que a legislação quando utiliza o termo máquinas e equipamentos o faz em sentido legal próprio e de acordo com a classificação Fiscal do Sistema Harmonizado conforme está espelhado na TIPI. Ao intérprete leigo que se utilize apenas do senso comum soa muito bem entender que veículos embarcações e rebocadores não deixariam de ser uma espécie de engenho /máquina ou mesmo um equipamento quando munido de apetrechos que permitam sua utilização não apenas para o deslocamento mas a combinação deste com a realização de outras funções como o auto carregamento no caso de caminhões guinchos etc . Porém no ambiente empresarial seja industrial e de prestação de serviços de engenharia os termos máquinas , equipamentos e veículos possuem acepção legal própria que são refletidas na classificação fiscal desses bens Como exemplo podemos citar que caminhão guindaste que embora não deixe de ser uma máquina em sentido do senso comum e com finalidade específica tem classificação própria na TIPI como veículos e não no capítulo de máquinas e equipamentos. 87.05 Veículos automóveis para usos especiais (por exemplo, autossocorros, caminhões guindastes, veículos de combate a incêndio, caminhões-betoneiras, veículos para varrer, veículos para espalhar, veículos-oficinas, veículos radiológicos), exceto os concebidos principalmente para transporte de pessoas ou de mercadorias De forma diferente máquina niveladora embora possua deslocamento próprio está classificado no capítulo de máquinas e equipamentos capítulo 84 da TIPI: De forma diferente máquina niveladora embora possua deslocamento próprio está classificado no capítulo de máquinas e equipamentos capítulo 84 da TIPI: 84.26 Cábreas; guindastes, incluindo os de cabo; pontes rolantes, pórticos de descarga ou de movimentação, pontes-guindastes, carros-pórticos e carros- guindastes. O mesmo se dá no caso de empilhadeiras: Fl. 1298DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 50 84.27 Empilhadeiras; outros veículos para movimentação de carga e semelhantes, equipados com dispositivos de elevação Quando a Lei permite a depreciação acelerada ela é taxativa ao mencionar máquinas e equipamentos ela não está abrangendo os demais bens imobilizado. como por exemplo veículos e embarcações utilizados na atividade produtiva e constantes do imobilizado. Não há controvérsia acerca do crédito específico pleiteado referente a depreciação de bens constantes do imobilizado mas o que se discute é a opção de aceleração na tomada de créditos que no caso específico do crédito somente foi concedido pelo legislador para máquinas e equipamentos. Quando a Lei permite a depreciação acelerada ela é taxativa ao mencionar máquinas e equipamentos e não está abrangendo os demais bens imobilizado que incluem veículos ou embarcações e rebocadores utilizados na atividade produtiva imobilizados. Quanto a súmula CARF nº 190 entendo que não se aplica ao presente caso que discute a depreciação acelerada de máquinas e equipamentos cujo crédito é previsto no inciso VI dos art.3º das Leis 10.833/2003 e 10637/2003 enquanto o teor da súmula CARF 190 refere-se ao crédito disposto no art. 3º, IV, da Lei nº 10.637/2002 e no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/2003. Embora a súmula CARF nº 190 também limite o creditamento às máquinas e aos equipamentos, não albergando na acepção legal os veículos de transporte de cargas e passageiros, entendo não aplicável a este caso por se tratar de créditos específicos e que não se confundem com o discutido nesse processo. Transcrevo a Súmula CARF 190: Súmula CARF nº 190 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024 Para fins do disposto no art. 3º, IV, da Lei nº 10.637/2002 e no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956 Dessa forma entendo acertada a decisão recorrida de forma que adoto os fundamentos da decisão recorrida e das contrarrazões da PFN como motivo de decidir. Aprecio, Não assiste razão à recorrente 3.2 A APLICAÇÃO CONJUNTA DO INCISO VI, DO PARÁGRAFO 1º, INCISO III, E DO PARÁGRAFO 14, TODOS DO ART. 3º DA LEI N. 10833 Alega ainda a recorrente que : Fl. 1299DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 51 o direito ao crédito à taxa de 1/48 subsistiria, porque o parágrafo 14 do art. 3º da Lei n.10833 abrange qualquer bem do ativo imobilizado utilizado na atividade operacional da pessoa jurídica. (...) O parágrafo 14 é uma opção ao cálculo do crédito de que cuida o inciso III, parágrafo 1º, do artigo 3º, o qual, por sua vez, faz remissão ao inciso VI deste mesmo dispositivo, que trata de “máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado”, cuja teleologia, como vimos, cuida de permitir o crédito dos ativos imobilizados ligados à atividade operacional da sociedade. É incontroversa a previsão de creditamento conforme disposto no Inciso IV do art. 3º da Lei 10.833/2003: VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;(Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) O cálculo do crédito de depreciação conforme o parágrafo 1º do art.3º da Lei 10.833/2003 assim dispõe: § 1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008)(Produção de efeito) I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. Embora o parágrafo 1º do art.3º da Lei 10.833/2003 remeta ao inciso VI do caput. Conforme alega a recorrente é cristalino que o § 14 do art.3º da Lei 10.833/2003 refere uma forma opcional de cálculo do crédito apenas sobre máquinas e equipamentos Caso fosse a intenção do legislador aplicar a opção a todos os bens do imobilizados utilizados na produção apenas faria menção ao inciso VI como foi feito na redação do inciso III do parágrafo 1º do art.3º da Lei 10.833/2003 acima transcrito ou acrescentaria a redação outros bens conforme consta no Inciso VI do art. 3º da Lei 10.833/2003. Aprecio, Por todos o exposto acima não assiste razão à recorrente. Fl. 1300DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 52 3.3 O DESCABIMENTO DOS JUROS DE MORA E DA MULTA DE OFÍCIO, NA FORMA DO ART. 100, INCISOS I E III, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN, C/C O ART. 76, INCISO II, “A”, DA LEI N. 4502, DE 30.11.1964. Alega a recorrente que deve o acórdão ser reformado para que seja afastada a incidência de juros e multa de ofício, tendo em vista que a recorrente seguiu a orientação de soluções de consulta proferidas à época dos fatos, em favor do entendimento esposado nesta defesa, além de ter seguido orientação contida em guia prático da EFD. Explica-se. Foi visto linhas acima que os créditos apropriados pela ora recorrente estavam em sintonia com o entendimento, até então pacífico, da Receita Federal do Brasil, manifestado por meio das soluções de consulta supracitadas, seja no sentido de que veículos, inclusive empilhadeiras, constituem máquinas e equipamentos, para efeito de creditamento da contribuição ao PIS e da COFINS, seja no sentido de que a norma do parágrafo 14 do art. 3º da Lei n. 10833 abrange máquinas, equipamentos e outros bens do imobilizado utilizados na atividade principal da pessoa jurídica. Outrossim, viu-se também que Guia Prático EFD, ao tratar dos ativos imobilizados sujeitos ao crédito pelo custo de aquisição, inclusive à taxa de 1/48, tal como autorizado pelo parágrafo 14 do art. 3º da lei n. 10833, permite a inclusão dos mais diversos bens, contrariando a visão restritiva da fiscalização nos presentes autos de infração. (...) A conduta, segundo essas práticas, que são verdadeiras normas complementares das leis tributárias, afasta a imposição de penalidades e a cobrança de juros, nos termos do art. 100, incisos I e III, e parágrafo único, do CTN, “in verbis”: (...) O art. 76, inciso II, “a”, da Lei n. 4502 também é aplicável em situações como a presente, tanto porque esta lei estabelece regras gerais em matéria de penalidade, como porque a Lei n. 9430, de 27.12.1996, expressamente adota estas regras gerais, ao dispor sobre as multas, como se vê, por exemplo, de seu art. 44, parágrafo 1º (...) Nesta linha, como o art. 76, inciso II, “a”, assegura a não imposição de penalidade a quem tenha agido “de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado”, a ora recorrente não pode ser penalizada porque agiu de acordo com soluções de consulta e manuais de preenchimento que existiam quando da prática do ato. Fl. 1301DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 53 Neste aspecto a decisão recorrida entendeu que não se aplica ao caso o guia prático da EFD. Do guia prático da EFD Quanto ao texto/quadro do guia prático da Escrituração Fiscal Digital -EFD trazido a colação pela Impugnante, cumpre registrar que o mesmo em nenhum momento autoriza a tomada de créditos realizada pela Impugnante. Por certo, no registro F130 da EFD, que trata das operações geradoras de créditos com base no valor de aquisição, ficou aberta a possibilidade do contribuinte eventualmente relacionar ou conectar "Veículos" aos créditos dessa espécie. Por aí já se vê que o referido manual é um orientador quanto ao leiaute das informações, não um orientador tributário em si. Depois, um leiaute deve abarcar diversas situações e pode conceber outras tantas. (...) Se não bastassem tais considerações, existem veículos que, excepcionalmente, não são classificados como material de transporte, como é o caso das empilhadeiras, e que podem ser havidos como máquinas ou equipamentos. (...) Em suma, a tomada de créditos em relação a embarcações, com apoio no valor de sua aquisição, não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital - EFD. (...) Em suma, a tomada de créditos em relação a embarcações, com apoio no valor de sua aquisição, não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital - EFD. (...) Do art. 76, II, a, da Lei nº 4.502 Alega a recorrente que: O Código Tributário Nacional acabou, efetivamente, por restringir o alcance, para a generalidade das exações, da aplicação do disposto no art. 76, II, a, da Lei nº 4.502, de 1964, que vigia anteriormente à sua edição. Depois, a Solução de Consulta 10, de 2011, citada pela Impugnante em seu favor, foi reformada pela Solução de Divergência 2, de 2015, bem se vendo que a primeira não era irrecorrível, no sentido de que comportava reforma. Fl. 1302DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 54 Ademais, as soluções de consulta não representam práticas reiteradas do Fisco porque tais atos não são maneiras habituais de proceder, mas de pareceres acerca de uma determinada matéria. Inaplicável, então, também por aí e por tudo o que aqui se expõe neste voto, o art. 100, III, do CTN, pelo qual são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas. Quanto a suposta ampliação do permissivo legal à tomada de créditos entendo que restou plenamente demonstrada pela decisão recorrida que a EFD não é abonada e nem desabonada pela Escrituração Fiscal Digital -EFD. Quanto a alegação da recorrente pela aplicação ao caso do art. 76, II, a, da Lei nº 4.502 entendo que a jurisprudência consolidada neste E.CARF quanto a este tema espelhada na SÚMULA CARF N° 167 Súmula CARF nº 167 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 O art. 76, inciso II, alínea "a" da Lei nº 4.502, de 1964, deve ser interpretado em conformidade com o art. 100, inciso II do CTN, e, inexistindo lei que atribua eficácia normativa a decisões proferidas no âmbito do processo administrativo fiscal federal, a observância destas pelo sujeito passivo não exclui a aplicação de penalidades. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Acórdãos Precedentes: 9101-002.262, 9101-002.225, 9303-007.440, 1401- 001.900, 1401-002.077, 3302-006.110, 3302-006.579, 3402-004.280 e 9303- 009.259. Aprecio, Não assiste razão à recorrente. As instruções de preenchimento da EFD não abonam nem desabonam a tomada de créditos e aplica-se ao caso a Súmula CARF nº 167 3.4 A INAPLICABILIDADE DE JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. Alega a recorrente que: Na hipótese de serem mantidos os juros e a multa, deve ser cancelado o lançamento referente à incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, pois a lei somente prescreve a aplicação do referido encargo sobre as multas isoladas. De fato, o artigo 61, parágrafo 3º, da Lei n. 9430, ao tratar da atualização dos débitos relativos a tributos e contribuições administrados pela RFB, estabelece que: Aplica-se a esta questão a SÚMULA CARF Nº 108. Súmula CARF nº 108 Fl. 1303DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 55 Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Aprecio, Não assiste razão à recorrente. 4 CONCLUSÃO Por todo o exposto voto por conhecer parcialmente do recurso e na parte conhecida rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro VOTO VENCEDOR Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, redator designado 1. Sem prejuízo do vasto saber jurídico demonstrado pelo Conselheiro Márcio ouso acompanha-lo pelas conclusões em parte do voto e em outra parte dele divergir. 2. O artigo 3° inciso VI das Leis 10.637/02 e 10.833/03 permitem o creditamento de “máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado” por meio de encargos de depreciação incorridos no mês. A seu turno o § 14 do mesmo artigo 3° permite a DEPRECIAÇÃO ACELERADA a máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, silenciando sobre outros bens. Portanto, outros bens que não se qualifiquem como máquinas e equipamentos não fazem jus à depreciação acelerada. 2.1. A fiscalização, fundamentada nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado e também na Legislação do PIS e da COFINS, entende que as Embarcações adquiridas e operadas pela Recorrente não são máquinas e equipamentos, porém veículos, logo estes bens estão sujeitos ao creditamento pela depreciação regular. 2.2. A Recorrente defende que máquinas e equipamentos devem ser conceituados de acordo com o uso comum do vernáculo, com o disposto nos dicionários; e os bens de apoio marítimo que opera são verdadeiros equipamentos com diversas funções que não o mero transporte de bens e pessoas. Fl. 1304DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 56 2.3. Com a devida vênia ao voto do Conselheiro relator (e antes dele da DRJ), porém a NESH não é um bom parâmetro de uso neste caso, não apenas pois o § 14 do artigo 3° Leis 10.637/02 e 10.833/03 não citam qualquer NCM, mas também porque a NESH é reticente ao conceituar máquinas. Claro dispõe que combinação de máquinas e unidade funcional são conjuntos de máquinas com função unitária e que máquinas com múltiplas funções são máquinas (bem) com mais de uma função, porém, não há na NESH qualquer conceito fechado de máquinas mais do que indicações de execução de uma função (mais do que dizer que são bens que executam uma função bem definida). 2.3.1. Se a NESH é reticente ao tratar de máquinas, ao tratar de equipamentos ela ora aparenta referendar a posição da Recorrente - visto que trata destes (equipamentos) como uma parte de algo maior, quer seja uma máquina, quer não – ora aparenta tratar do equipamento como um item próprio: Notas do Capítulo 30 l) Os equipamentos identificáveis para ostomia, isto é, os sacos cortados no formato para colostomia, ileostomia e urostomia, bem como os seus protetores cutâneos adesivos ou placas frontais. Notas da Posição 95.08 Para serem incluídos aqui, os equipamentos para parques de diversões, os equipamentos para parques aquáticos, as atrações de parques e feiras, os circos ambulantes, as coleções de animais ambulantes e os teatros ambulantes devem, em princípio, incluir tudo o que for essencial à sua atuação normal. Notas da posição 42.03 Esta posição compreende todo o vestuário e seus acessórios, com exceção dos mencionados abaixo, de couro natural ou reconstituído, tais como mantôs (casacos compridos*), paletós, luvas, mitenes e semelhantes (incluindo as de esporte ou de proteção), aventais, pulseiras, mangas e outros equipamentos especiais de proteção individual, suspensórios, cintos, cinturões, bandoleiras ou talabartes e gravatas. 2.3.2. Nem o enquadramento sistemático das mercadorias em um ou outro capítulo da NESH é capaz de indicar a natureza destas. Afinal de contas “os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo” (RGI1), isto é, tanto quanto foi possível os bens encontram-se agrupados na NESH “porém, foi materialmente impossível, em virtude da diversidade e da quantidade de mercadorias, englobá-las ou enumerá-las completamente nos títulos daqueles agrupamentos” – é o que dispõe textualmente, ipsis literis, a Nota Explicativa 1 da RGI1. 2.3.3. As Notas da Seção XVI além de determinarem a classificação das máquinas nestes capítulos salvo posição mais específica indicam outras máquinas e equipamentos que não se enquadram em nenhum dos capítulos: Fl. 1305DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 57 Notas da Seção XVI CONSIDERAÇÕES GERAIS I.- ALCANCE GERAL DA SEÇÃO A) Ressalvadas as exclusões previstas nas Notas Legais da presente Seção e dos Capítulos 84 e 85 e das relativas a certos artigos incluídos mais especificamente noutros Capítulos, a presente Seção compreende, nos seus dois Capítulos, o conjunto das máquinas, aparelhos, dispositivos, instrumentos e diversos materiais mecânicos ou elétricos; Notas do Capítulo 84 CONSIDERAÇÕES GERAIS A.- ALCANCE GERAL DO CAPÍTULO As máquinas, aparelhos ou instrumentos (bombas, por exemplo), de cerâmica e as partes de cerâmica das máquinas, aparelhos ou instrumentos, de quaisquer matérias (Capítulo 69), os artigos de vidro para laboratório (posição 70.17) e as obras de vidro para uso técnico (posições 70.19 e 70.20) excluem-se do presente Capítulo; daí decorre que uma máquina, aparelho ou instrumento mesmo que abrangido, devido à sua denominação ou natureza, pelos dizeres de uma posição deste Capítulo, não deve nele ser classificado se tiver as características de artigo de cerâmica ou de vidro. 2.3.4. Outro exemplo do equívoco do uso da NESH no presente caso: sim, as embarcações operadas pela Recorrente estão no capítulo 89 abaixo da Seção VII destinada ao material de transporte. No entanto, a posição 89.05 da NESH (onde com elevada probabilidade enquadram-se boa parte dos bens operados pela Recorrente) é destinada a “barcos-faróis, barcos- bombas, dragas, guindastes flutuantes e outras embarcações em que a navegação é acessória da função principal” – bem classificado na seção de transporte e que a função principal não é transporte. 2.3.5. Esta casa, inclusive, ao debruçar-se sobre o tema de afretamento nega a qualidade de veículo de transporte aos mesmos bens que são objeto do presente processo: Os serviços são prestados no Brasil, mediante a utilização de plataforma ou de embarcação (unidade) fornecida pelo próprio grupo econômico que presta os ditos serviços. A empresa estrangeira – afretadora da unidade - e a empresa nacional – prestadora do serviço - pertencem ao mesmo grupo econômico e desempenham, de forma conjunta e solidária, atividades formalmente contratadas de forma segregada, tendo ambas um único objetivo - a prestação de serviços para a contratante PETROBRÁS. A maior parte do preço pago pela PETROBRÁS é atribuída ao afretamento da unidade e destinada ao exterior, sem retenção do imposto de renda na fonte e sem o recolhimento da CIDE, enquanto parcela muito inferior é atribuída aos serviços, paga no Brasil, e tributada na fonte. (...) Fl. 1306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 58 Refuta expressamente o que considera equívocos cometidos pela decisão recorrida: a) a recorrente jamais afirmou, especificamente quanto às plataformas e navios-sonda, que o afretamento se limitaria a prestar apoio à execução destas atividades, afirmação restrita apenas a duas unidades de apoio a operações de estimulação de poços (WSSV BLUE SHARK E BLUE ANGEL) b) a decisão recorrida distorceu as conclusões do parecer referido na impugnação, diferenças entre o afretamento marítimo e o de plataformas descritas como WSSV (Well Stimulation Support Wessel) (...) Os contratos de afretamento não são, pois não têm como objeto embarcação. Embarcações são destinadas ao transporte de pessoas e/ou carga sobre ou sob a água; as plataformas são instalações ou estruturas marítimas para as atividades relacionadas com a pesquisa, exploração e exploração de recursos petrolíferos. Eventualmente, até se locomovem na água, mas jamais se destinarão ao transporte de pessoas ou coisas. (Acórdão 3403-002.702 – Relator Conselheiro Alexandre Kern) 2.4. Do acima já se nota que a legislação interna, no mínimo, titubeia ao tratar da qualificação de embarcações, ora qualificando-as como veículos, ora como máquinas. Neste sentido, o Decreto 6.909/09 ao tratar da depreciação acelerada de CSLL expressamente qualifica as embarcações (Capítulo 89 da NESH) como máquinas e equipamentos: Art. 3º As pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real poderão utilizar crédito relativo à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, à razão de vinte e cinco por cento sobre a depreciação contábil de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, adquiridos entre 1º de outubro de 2004 e 31 de dezembro de 2010, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente. Parágrafo único. As máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, de que trata o caput, estão relacionados no Anexo a este Decreto, classificados conforme os códigos da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto no 6.006, de 28 de dezembro de 2006. 2.5. Se a NESH é inútil para tratar da questão e a legislação titubeia, resta ao intérprete socorre-se do uso técnico para qualificar máquinas. O conceito de máquinas é amplo, um sistema físico que usa energia para aplicar forças e controlar o movimento para executar uma Fl. 1307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 59 ação ou tudo o que tem força suficiente para elevar ou parar o movimento de um corpo, nele se incluindo tanto veículos quanto máquinas fundamentais como a cunha, a alavanca, a roda, a rampa e o parafuso. 2.5.1. Quer parecer que o avanço tecnológico permite dizer que as máquinas fundamentais não são máquinas no sentido legal que, em verdade, mais se aproxima do conceito de sistema mecânico ou máquina moderna que são sistemas que consistem em (i) uma fonte de energia e atuadores que geram forças e movimento, (ii) um sistema de mecanismos que moldam a entrada do atuador para atingir uma aplicação específica de forças de saída e movimento, (iii) um controlador com sensores que comparam a saída a uma meta de desempenho e então direcionam a entrada do atuador, e (iv) uma interface para um operador que consiste em alavancas, interruptores e visores. 2.5.2. No conceito acima, ainda amplo, enquadram-se sem sombra de dúvida os veículos. Contudo, e nisto o raciocínio do Conselheiro Márcio (e antes dele da DRF e da DRJ) é irreprochável, o inciso III do § 1° do artigo 2° das Leis 10.833/03 e 10.637/02 coloca lado-a-lado máquinas e veículos. Portanto, em interpretação sistêmica máquinas e veículos são conceitos distintos. No entanto, a diferença entre um e outro não é a capacidade de locomoção, basta lembrar que um guindaste autopropulsado é uma máquina, e sim a finalidade principal do bem: se o bem é utilizado para deslocamento, seja qual for, é um veículo, caso contrário, é uma máquina – como já se pronunciou esta Casa ao julgar tema semelhante envolvendo embarcações: ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE. Diante da inexistência de definição clara e fechada na legislação sobre o conceito de máquinas, equipamentos e prédios, a verificação das hipóteses creditáveis com base no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/03, deve ser analisada caso a caso, tendo em vista a função dos bens indicados no processo produtivo e seu modo de funcionamento. No caso dos autos, restou demonstrada a possibilidade de creditamento frente ao tipo de utilização dos dutos, terminais e embarcações alugados enquanto ferramentas essenciais para execução das atividades do objeto social da recorrente. (Acórdão 3401-011.577 – Relatora: Fernanda Kotzias) NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AQUISIÇÃO DE EMBARCAÇÕES. POSSIBILIDADE. A aquisição de embarcações utilizadas no processo produtivo ou na prestação de serviços gera direito ao desconto de crédito, sendo que, tratando-se de regime especial de creditamento, tal crédito pode ser apropriado na forma prevista na lei instituidora do benefício, em prazo reduzido, observados os demais requisitos da lei. (Acórdão 3201-009.950 - Relator Hélcio Lafetá Reis) AQUISIÇÃO DE EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO IMEDIATA. POSSIBILIDADE. A interpretação do disposto no art. 1º da Lei nº 11.774/2008, que permite a apropriação imediata de crédito sobre o valor de aquisição do ativo, comporta a Fl. 1308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.400 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11052.720043/2016-91 60 inclusão de quaisquer máquinas e equipamentos, o que inclui as embarcações, desde que utilizadas para a prestação de serviços ou produção de bens. Inadequação da classificação fiscal da TIPI sobre máquinas e equipamentos para a restrição interpretativa, devendo-se buscar um sentido próprio na legislação do PIS e da COFINS. (Acórdão 3301-010.380 – Relatora Liziane Angelotti Meira) 2.6. Conforme documentação coligida pela Recorrente com a Impugnação, as embarcações CBO Alessandra, CBO Anita, CBO Atlântico, CBO Bianca, CBO Guanabara, CBO Manoela, CBO Pacífico e CBO Rio, são PSVs – Plataform Vessel Supply, uma plataforma que tem como finalidade transportar suprimentos, como ferramentas, equipamentos, materiais e mão de obra, para as plataformas offshore de óleo e gás, logo, são veículos. Do mesmo modo, a CBO Valentina é uma PSV – Fluid Carrier, ou seja, uma embarcação que tem como finalidade o transporte de fluídos. 2.6.1. A CBO Campos é uma RSV - Remote Operated Vehicle Support Vessel, embarcações atuam no fundo do mar por meio de braços mecânicos, luzes e lentes no manuseio e montagem de equipamentos submarinos offshore. A CBO Chiara é uma AHTS - Anchor handling tug supply vessel, uma embarcação que maneja a âncora das plataformas de petróleo, transportando-as ao local de lançamento da âncora e mantendo-a no local. A CBO Vitória é uma OSRV - Oil Spill Recovery Vessel, embarcação que tem como função recuperar o óleo porventura atirado ao mar pelas plataformas e pelos navios tanques. Todas as embarcações descritas neste tópico não se destinam precipuamente a transporte de bens ou pessoas, logo, são máquinas. 2.7. Destarte, sendo as embarcações CBO Campos, Chiara e Vitória máquinas, correto o proceder da Recorrente ao depreciá-los de forma acelerada. Já as CBOs Alessandra, Anita, Atlântico, Bianca, Guanabara, Manoela, Pacífico, Rio e Vitória são veículos, logo, com razão a fiscalização. 3. Pelo exposto, admito, uma vez que tempestivo, e conheço em parte do Recurso Voluntário (salvo temas objeto das Súmulas 108 e 167), para, na parte conhecida dar parcial provimento para afastar a glosa da depreciação acelerada das embarcações CBO Campos, Chiara e Vitória, reduzindo o lançamento de ofício (tributos e multas) proporcionalmente. Assinado Digitalmente Oswaldo Gonçalves de Castro Neto Fl. 1309DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido 1 ADMISSIBILIDADE 2 PRELIMINAR 2.1 nulidade dos autos de infração, por erro na formação do aspecto material do lançamento. 3 MÉRITO 3.1 A possibilidade de tomada de créditos sobre as embarcações à taxa de 1/48 ao mês. 3.2 A aplicação conjunta do inciso VI, do parágrafo 1º, inciso III, e do parágrafo 14, todos do art. 3º da Lei n. 10833 3.3 O descabimento dos juros de mora e da multa de ofício, na forma do art. 100, incisos I e III, parágrafo único, do CTN, c/c o art. 76, inciso II, “a”, da Lei n. 4502, de 30.11.1964. 3.4 A inaplicabilidade de juros sobre a multa de ofício. 4 Conclusão Voto Vencedor

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Numero do processo: 13830.900915/2014-08
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Mar 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2013 CRÉDITO PRESUMIDO. REVOGAÇÃO. MEDIDA PROVISÓRIA Nº 609/2013.CONVERTIDA NA LEI Nº 12.839, DE 2013. ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. OBSERVÂNCIA. A revogação de benefícios fiscais por acarretar majoração indireta de tributos deve observar o princípio da anterioridade nonagesimal, nos termos do artigo 150, III, “c” da Constituição Federal, conforme jurisprudência firmada pelo Supremo Tribunal Federal.
Numero da decisão: 3002-003.292
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal de forma que a vedação de apuração de créditos presumidos para o NCM 1701.99.00 seja aplicada somente após 90 (noventa) dias da vigência da Medida provisória nº 609/2013 publicada em 08/03/2013 e para o NCM 1701.14.00 também após 90 (noventa) dias da vigência da Lei nº 12.839/2013 publicada em 10/07/2013. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-003.290, de 22 de novembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 13830.900916/2014-44, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Marcos Antônio Borges – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Catarina Marques Morais de Lima, Keli Campos de Lima, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão, Gisela Pimenta Gadelha, Neiva Aparecida Baylon, Marcos Antônio Borges (Presidente).
Nome do relator: MARCOS ANTONIO BORGES
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2013 CRÉDITO PRESUMIDO. REVOGAÇÃO. MEDIDA PROVISÓRIA Nº 609/2013.CONVERTIDA NA LEI Nº 12.839, DE 2013. ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. OBSERVÂNCIA. A revogação de benefícios fiscais por acarretar majoração indireta de tributos deve observar o princípio da anterioridade nonagesimal, nos termos do artigo 150, III, “c” da Constituição Federal, conforme jurisprudência firmada pelo Supremo Tribunal Federal. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal de forma que a vedação de apuração de créditos presumidos para o NCM 1701.99.00 seja aplicada somente após 90 (noventa) dias da vigência da Medida provisória nº 609/2013 publicada em 08/03/2013 e para o NCM 1701.14.00 também após 90 (noventa) dias da vigência da Lei nº 12.839/2013 publicada em 10/07/2013. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-003.290, de 22 de novembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 13830.900916/2014-44, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Marcos Antônio Borges – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Catarina Marques Morais de Lima, Keli Campos de Lima, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão, Gisela Pimenta Gadelha, Neiva Aparecida Baylon, Marcos Antônio Borges (Presidente). Fl. 194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que reconheceu parcialmente o Pedido de Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte e homologou as compensações até o limite do crédito. O interessado transmitiu o PER nº 38191.01372.260713.1.1.087505, no qual requer ressarcimento de crédito relativo ao PIS/Pasep não-cumulativo – exportação, referente ao 2º trimestre de 2013; Posteriormente transmitiu as Dcomps nº 12396.31449.290813.1.3.080050, 22593.44625.130913.1.3.087827 e 27719.84582.200913.1.3.082798, visando compensar os débitos nelas declarados com o crédito acima. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2013 PIS/PASEP. COFINS. ANTERIORIDADE NONAGESIMAL PARA MODIFICAÇÕES. A anterioridade nonagesimal só é exigida quando houver instituição de uma contribuição social ou modificação em uma já existente (aumento de alíquota, por exemplo). No entanto, se a modificação só é introduzida no texto de conversão da Medida Provisória em Lei, ela só pode gera efeitos a partir da publicação da citada Lei. Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário, reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo a integral compensação aduzindo os seguintes argumentos, em síntese: i) Aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal nos termos do artigo 150, III, “c” da Constituição Federal aos artigos 1º e 2º da Medida Provisória nº 609/13 e da Lei nº 12.839/13 devem ser reconhecidos os créditos presumidos de PIS e da COFINS apurados durante o referido período e que não reconhecidos pela D. Autoridade Fiscal e a D. DRJ. Fl. 195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 3 ii) Sendo o crédito presumido instituído sobre receitas de venda de açúcar, nada mais lógico do que o critério de apuração se referir apenas aos açúcares, obedecendo, portanto, um critério de racionalidade de base contra base (base x base) em relação ao próprio produto beneficiado, tal como é a apuração do PIS e da COFINS. Ao final, pugna pelo provimento do recurso, para ser integralmente reconhecido o direito creditório. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser admitido. Conforme apontado, a controvérsia posta em análise no presente curso voluntário cinge-se ao direito de apuração de créditos presumidos de PIS/Pasep e da COFINS não-cumulativos no mercado interno objeto de análise no procedimento fiscal 0811800-2014-00769-6 e que resultou em glosa parcial dos créditos em face da alteração legislativa promovida pelos artigos 1º e 2º da Medida Provisória nº 609/13 e da Lei nº 12.839/13. Ademais, houve glosa em relação aos percentuais usados pela fiscalizada na apropriação dos créditos presumidos. Como cediço a Recorrente apurou créditos de PIS/Pasep sobre a produção de açúcar sobre aquisições de pessoas física e de pessoa jurídica agropecuária de insumos, entre outros, utilizados na produção de açúcar classificados na NCM 17.01.11.00, 1701.99.00 e 1702.90.00 nos termos dos artigos 8º da Lei 10.925/2004. Ocorre que quando da análise do crédito a autoridade fiscal não reconheceu a integralidade dos créditos pleiteados argumentado que o artigo 2º da Medida Provisória n° 609/2013, publicada em 08/03/2013 e convertida na Lei n° 12.839/2013, afastou o disposto nos artigos 8º e 9º, da Lei 10.925/2004 com relação, entre outros, ao açúcar da NCM 1701.99.00. Assim, fundamentando-se no art. 2º da MP n° 609/2013 e, ainda na composição da receita de vendas da empresa, a fiscalização só apurou créditos presumidos na proporção da receita de “Vendas do Açúcar NCM – 1702.90.00” sobre a receita total. Fl. 196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 4 Por sua vez, a DRJ analisando a manifestação de inconformidade apresentada pela Recorrente, afastou a aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal, mas entendeu que na redação original do artigo 2º da MP n° 609/2013 não constava a limitação às pessoas jurídicas, inclusive, cooperativas produtoras de mercadorias relacionadas no código 1701.11.00 (e por consequência também na suposição 1701.14.00) da TIPI vigente, o que só aconteceu com a publicação da Lei nº 12.839/13 em 10/07/2013. Logo os créditos presumidos referentes às “Vendas do Açúcar NCM – 17011400” deveriam ser reconhecidos à Recorrente, na proporção devida. Por outro lado, em relação aos percentuais apurados não acatou o argumento da Recorrente de que o critério a ser aplicado deveria se referir apenas aos açúcares, obedecendo, portanto, um critério de racionalidade de base contra base (base x base). Em suas razões recursais, além de manter o argumento dos critério de apuração dos créditos presumidos como realizado, insurge a Recorrente com argumento da necessária observância ao princípio da anterioridade nonagesimal nos termos do artigo 150, III, “c” da Constituição Federal em relação aos artigos 1º e 2º da Medida Provisória nº 609/13 e da Lei nº 12.839/13, devendo ser reconhecidos os créditos presumidos de PIS e da COFINS apurados durante o referido período e que não reconhecidos pela D. Autoridade Fiscal e a D. DRJ. Neste aspecto entendo que assiste razão à Recorrente. A Medida provisória nº 609/2013 publicada em 08/03/2013 em seu artigo 2º excluiu, a partir da data de sua publicação, a possibilidade das pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 0405.10.00, 15.07, 15.08 a 15.14, 1517.10.00 e 1701.99.00 da TIPI apropriarem créditos presumidos calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nº 10.637/2002, e 10.833/2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física, vejamos: “(...) Art. 2º A partir da data de publicação desta Medida Provisória, o disposto nos arts. 8º e 9º da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004 , não mais se aplica aos produtos classificados nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 0405.10.00, 15.07, 15.08 a 15.14, 1517.10.00 e 1701.99.00 da TIPI. (grifamos)” Assim, ao revogar a benesse que previa a apuração dos créditos presumidos dos créditos do PIS/Pasep e da COFINS às pessoas jurídicas produtora do açúcar classificado na NCM 1701.99.00 da TIPI, a Medida Provisória nº 609/2013 provocou a chamada majoração indireta de tributos. Como cediço, as espécies tributárias são contribuições sociais disciplinada no art. 195, inciso I, “b” da Constituição Federal, logo, para alteração ou majoração, imperiosa é a observância do princípio da anterioridade nonagesimal, ora mitigada, que está disciplinada no art. 195, §6º da Constituição Federal, in verbis: Fl. 197DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.925.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.925.htm#art8 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 5 “Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (...) b) a receita ou o faturamento; (...) § 6º As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. Há que se consignar que referido princípio constitucional, em virtude do seu relevante papel no sistema tributário nacional, foi alçado ao nível de cláusula pétrea, constituindo garantia fundamental do cidadão em prol da segurança jurídica e da não surpresa. E é neste contexto interpretativo, que foi firmado pelo Supremo tribunal Federal no julgamento da ADI nº 5277,o entendimento de que o princípio da anterioridade nonagesimal deve ser observado para as Medidas Provisórias nos termos previstos pelo artigo 195, §6º da Constituição Federal, Vejamos: EMENTA Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Princípio da legalidade tributária. Necessidade de análise de cada espécie tributária e de cada caso concreto. Contribuição ao PIS/PASEP e Cofins. Parágrafos 8º a 11 do art. 5º da Lei nº 9.718/98, incluídos pela Lei nº 11.727/08. Venda de álcool, inclusive para fins carburantes. Fixação, pelo Poder Executivo, de coeficientes para reduzir alíquotas dessas contribuições, as quais podem ser alteradas para mais ou para menos, em relação a classe de produtores, produtos ou sua utilização. Presença de função extrafiscal a ser desenvolvida. Anterioridade nonagesimal. Necessidade de observância. 1. A observância do princípio da legalidade tributária é verificada de acordo com cada espécie tributária e à luz de cada caso concreto, sendo certo que não existe ampla e irrestrita liberdade para o legislador realizar diálogo com o regulamento no tocante aos aspectos da regra matriz de incidência tributária. 2. Para que a lei autorize o Poder Executivo a reduzir e restabelecer as alíquotas da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins, é imprescindível que o valor máximo dessas exações e as condições a serem observadas sejam prescritos em lei em sentido estrito, bem como exista em tais tributos função extrafiscal a ser desenvolvida pelo regulamento autorizado. 3. Os dispositivos impugnados tratam da possibilidade de o Poder Executivo fixar coeficientes para reduzir as alíquotas da contribuição ao PIS/PASEP e da Cofins incidentes sobre a receita bruta auferida na venda de álcool, inclusive, para fins carburantes, alíquotas essas previstas no caput e no § 4º do art. 5º da Lei nº 9.718/98, redação dada pela Lei nº 11.727/08, as quais podem ser alteradas, para mais ou para menos, em relação a classe de produtores, produtos ou sua utilização. A lei estabeleceu os tetos e as condições a serem observados pelo Poder Executivo. Ademais, a medida em tela está intimamente conectada à otimização da função extrafiscal presente nas exações em questão. Verifica-se, Fl. 198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 6 ainda, que o diálogo entre a lei tributária e o regulamento se dá em termos de subordinação, desenvolvimento e complementariedade. 4. A majoração da contribuição ao PIS/Pasep ou da Cofins por meio de decreto autorizado submete- se à anterioridade nonagesimal prevista no art. 195, § 6º, da CF/88, correspondente a seu art. 150, III, c. 5. Ação direta de inconstitucionalidade julgada parcialmente procedente, conferindo-se interpretação conforme à Constituição Federal aos §§ 8º e 9º do art. 5º da Lei nº 9.718/98, incluídos pela Lei nº 11.727/08, e se estabelecendo que as normas editadas pelo Poder Executivo com base nesses parágrafos devem observar a anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, c, do texto constitucional. (ADI 5277, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 10/12/2020, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-057 DIVULG 24-03-2021 PUBLIC 25-03-2021) Na mesma linha, na conversão da respectiva Medida Provisória nº 609/2013 na Lei nº 12.839/2013 publicada em 10/07/2013, além da NCM anteriormente incluída no texto original da medida provisória, foi incluído as empresas produtoras de mercadorias relacionadas no código 1701.14.00, veja-se: “(...) Art. 2º A partir da data de publicação desta Lei, o disposto nos arts. 8º e 9º da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, não mais se aplica aos produtos classificados nos códigos 02.04, 0206.80.00, 03.02, 03.03, 03.04, 0405.10.00, 15.07 a 15.14, 1517.10.00, 1701.14.00 e 1701.99.00 da Tipi. (grifamos)” Assim, no caso em apreço há que se reconhecer a inaplicabilidade das vedações impostas pelo artigo 2º da Medida Provisória nº 609/2013 para o NCM 1701.99.00 e da na Lei nº 12.839/2013 para o NCM 1701.14.00, de forma imediata sem respeitar prazo mínimo de 90 (noventa dias) previstos na Constituição. Ou seja, a vedação para o NCM 1701.99.00 deve ser aplicada somente após 90 (noventa dias) da vigência da Medida provisória nº 609/2013 publicada em 08/03/2013 e para o NCM 1701.14.00 deve ser aplicada somente após 90 (noventa dias) da vigência da Lei nº 12.839/2013 publicada em 10/07/2013. Pondera-se que não se trata de apreciação de inconstitucionalidade, o que não compete a este Colegiado, mas tão somente a aplicação dos comandos constitucionais conforme precedente firmado pelo Supremo Tribunal Federal. Por fim, em relação ao argumento dos critérios de apuração dos créditos presumidos, considerando que a decisão da Delegacia de Julgamento apreciou e validou acertadamente a questão neste ponto, adoto-a e reproduzo-a parcialmente como fundamento no presente voto, nos termos do arts. 114, §12 do RICARF aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023. “(...) A empresa alega também que: Adicione-se a isso, que o crédito foi tomado pela REQUERENTE com fundamento em seu Livro de Produção Diária – “LPD”, o qual foi aceito pela Fl. 199DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.925.htm#art8 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.925.htm#art9 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.925.htm#art9 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 7 fiscalização como base para a verificação do direito de crédito, pois ali estão discriminadas as quantidades de açúcar e álcool produzidas e a quantidade de cana-de-açúcar moída para a obtenção dos referidos produto. Ora, se o “LPD” foi admitido e utilizado pela fiscalização para a apuração dos créditos, é preciso vincar que ali não estão discriminados os tipos de açúcar produzidos, de modo que o crédito é tomado na proporção da cana-de- açúcar não utilizada na fabricação do álcool. Desse modo é que o percentual de produção de açúcar foi aplicado sobre a base de cálculo para verificar o valor do crédito presumido. Portanto, sendo o “LPD” a base para a verificação do direito de crédito e sendo corretas as proporções aplicadas pela REQUERENTE, não há razão para as glosas perpetradas pela fiscalização. Ou seja, a empresa requer que o crédito presumido seja apurado sobre a totalidade do açúcar produzido e vendido. No entanto, como visto, com a edição da MP n° 609/2013, somente as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam os açúcares classificadas nos códigos 1701.11.00 (desmembrado nas subposições 1701.13.00 e 1701.14.00) e 1702.90.00 (além das outras mercadorias de origem animal ou vegetal classificadas em outros capítulos e/ou códigos) podem se apropriar do crédito presumido sobre insumos adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. Assim, esses créditos devem ser apropriados na proporção das receitas de vendas desses açúcares em relação a receita total da empresa. Considerando que entre os relacionados, a empresa produz os classificados nos códigos 1701.14.00 e 1702.90.00, como se depreende dos itens 22 e 23 do Termo de Encerramento de Procedimento Fiscal, os percentuais usados pela fiscalização reputam-se corretos. (...)” Diante do exposto, voto em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal de forma que a vedação de apuração de créditos presumidos para o NCM 1701.99.00 seja aplicada somente após 90 (noventa) dias da vigência da Medida Provisória nº 609/2013 publicada em 08/03/2013 e para o NCM 1701.14.00 também após 90 (noventa) dias da vigência da Lei nº 12.839/2013 publicada em 10/07/2013. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal de forma que a vedação de apuração de créditos presumidos para o NCM 1701.99.00 seja aplicada Fl. 200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-003.292 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13830.900915/2014-08 8 somente após 90 (noventa) dias da vigência da Medida provisória nº 609/2013 publicada em 08/03/2013 e para o NCM 1701.14.00 também após 90 (noventa) dias da vigência da Lei nº 12.839/2013 publicada em 10/07/2013. Assinado Digitalmente Marcos Antônio Borges – Presidente Redator Fl. 201DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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