Sistemas: Acordãos
Busca:
mostrar execução da query

Busca Facetada

Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7575894 #
Numero do processo: 12585.000263/2010-54
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 22 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Jan 17 00:00:00 UTC 2019
Numero da decisão: 3401-001.547
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para que a unidade preparadora da RFB tome as seguintes providências: (i) manifeste-se sobre o documento novo (laudo da Escola Superior da Agricultura da USP); (ii) verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação culminaram em efetivas exportações, ou se foram apenas realizadas vendas no mercado interno; (iii) analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal e dos extemporâneos, para que se possa aferir se constituem insumos ou não, com a devida quantificação; (iv) elabore relatório circunstanciado e conclusivo a respeito dos procedimentos realizados; e (v) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, após o qual devem ser os autos remetidos ao CARF, para julgamento. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc. Participaram do presente julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan (presidente), Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Tiago Guerra Machado, Lázaro Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio Schappo, e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente). Ausente justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.
Nome do relator: ANDRE HENRIQUE LEMOS
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201810

camara_s : Quarta Câmara

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Thu Jan 17 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 12585.000263/2010-54

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5950473

dt_registro_atualizacao_tdt : Thu Jan 17 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 3401-001.547

nome_arquivo_s : Decisao_12585000263201054.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : ANDRE HENRIQUE LEMOS

nome_arquivo_pdf_s : 12585000263201054_5950473.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para que a unidade preparadora da RFB tome as seguintes providências: (i) manifeste-se sobre o documento novo (laudo da Escola Superior da Agricultura da USP); (ii) verifique se as receitas decorrentes de vendas a empresas comerciais exportadoras com o fim específico de exportação culminaram em efetivas exportações, ou se foram apenas realizadas vendas no mercado interno; (iii) analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal e dos extemporâneos, para que se possa aferir se constituem insumos ou não, com a devida quantificação; (iv) elabore relatório circunstanciado e conclusivo a respeito dos procedimentos realizados; e (v) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, após o qual devem ser os autos remetidos ao CARF, para julgamento. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc. Participaram do presente julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan (presidente), Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Tiago Guerra Machado, Lázaro Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio Schappo, e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente). Ausente justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.

dt_sessao_tdt : Mon Oct 22 00:00:00 UTC 2018

id : 7575894

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:35:56 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051413915893760

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1905; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T1  Fl. 6.932          1 6.931  S3­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  12585.000263/2010­54  Recurso nº            Voluntário  Resolução nº  3401­001.547  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  22 de outubro de 2018  Assunto  PER/DCOMP ­ PIS/COFINS  Recorrente  FIBRIA CELULOSE S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento em diligência, para que a unidade preparadora da RFB tome as seguintes providências:  (i) manifeste­se  sobre o documento novo  (laudo da Escola Superior da Agricultura da USP);  (ii)  verifique  se  as  receitas  decorrentes  de  vendas  a  empresas  comerciais  exportadoras  com  o  fim  específico  de  exportação  culminaram  em  efetivas  exportações,  ou  se  foram  apenas  realizadas  vendas no mercado interno; (iii) analise a origem dos créditos registrados fora da competência da  emissão da nota fiscal e dos extemporâneos, para que se possa aferir se constituem insumos ou não,  com  a  devida  quantificação;  (iv)  elabore  relatório  circunstanciado  e  conclusivo  a  respeito  dos  procedimentos realizados; e (v) cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo­lhe  prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, após o qual devem ser os autos remetidos ao CARF,  para julgamento.    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc.    Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  Rosaldo  Trevisan  (presidente), Marcos  Antonio  Borges  (suplente  convocado),  Tiago Guerra Machado,  Lázaro  Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio  Schappo,  e  Leonardo  Ogassawara  de  Araújo  Branco  (vice­presidente).  Ausente  justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.       RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 25 85 .0 00 26 3/ 20 10 -5 4 Fl. 6932DF CARF MF Processo nº 12585.000263/2010­54  Resolução nº  3401­001.547  S3­C4T1  Fl. 6.933            2 Relatório  Versam  os  autos  sobre  análise  e  acompanhamento  de  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento (PER) de créditos de PIS não­cumulativa, vinculados a receitas de exportação  relativas  ao  2o  trimestre  de  2008  e  de  Declarações  de  Compensação  (DCOMP)  onde  se  pretendem compensar vários débitos com o crédito oriundo do ressarcimento.  Após realizar as devidas análises e verificações, a DERAT/SP exarou Despacho  Decisório,  indeferindo  o  pedido  de  ressarcimento  e  não  homologando  as  compensações  declaradas, vinculadas ao pretenso crédito.  Desafiando  o  referido  Despacho  Decisório,  a  contribuinte  apresentou  manifestação de inconformidade, juntado documentos, e argumentando que:  1) Índice de rateio proporcional relativamente às receitas de exportação  e do mercado  interno: A  fiscalização alterou o  índice de  rateio proporcional  dos  créditos da Cofins calculados sobre custos e despesas comuns à receita do mercado,  interno e de exportação. Seu entendimento era de que o momento do embarque da  mercadoria  é  o  parâmetro  a  ser  considerado  para  a  apuração  dos  valores  exportados a cada mês, conforme o art.1º do Ato Declaratório Interpretativo SRF nº  22, de 5 de novembro de 2002. Considerou como receita de exportação os valores  constantes  no  SISCOMEX  conforme  a  data  de  embarque  das  mercadorias,  extraindo  os  dados  do  sistema  DW­Aduaneiro.  Contudo,  resta  totalmente  equivocado o entendimento fiscal, quer em razão de que o ADI SRF nº 22/2002 não  é  aplicável  na  apuração  de  créditos  de  COFINS  não­cumulativa,  quer  por  este  entendimento não possuir base  legal, bem como violar as normas de apuração da  contribuição. Ademais, a  interpretação  fiscal colidiria com o §3º do art.6º,  c/c§8º  do art.3º da Lei nº 10.833 de 2003, que dispõe que o  rateio será proporcional ao  auferimento de receitas, sem impor que tenha havido o embarque da mercadoria ao  exterior para que as receitas auferidas fossem consideradas exportação.    2) Momento  de  apuração  de  créditos  decorrentes  de  bens  e  serviços  utilizados  como insumos: no DD foram glosados créditos de COFINS ao fundamento de que a  empresa  teria  reconhecido  o  crédito  fora  do  período  de  sua  apuração.  A  Fiscalização sustenta que a data da emissão da Nota Fiscal é o parâmetro correto  para  a  apuração mensal  dos  créditos  (...)  referentes  a  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo.  No  entanto,  no  momento  da  emissão  de  uma  NF  não  há  como  sustentar  que  o  bem  foi  adquirido  pela  empresa,  pois  esta  aquisição  somente  se  dará no momento da efetiva entrega material do bem, quando ocorre a tradição da  coisa, sendo manifestamente ilegítimo considerar este momento como sendo a data  em  que  se  adquire  o  bem,  notadamente  para  fins  tributários. O  procedimento  da  empresa  está  correto  ao  reconhecer  o  crédito  da  COFINS  no  regime  da  não­ cumulatividade  no  momento  da  entrada  em  seu  estabelecimento  do  insumo  adquirido,  quando  efetivamente  recebe  a  NF  emitida  pelo  vendedor.  É  nesse  momento  que  há  a  efetiva  tradição  da  coisa,  podendo  ser  considerado  o  bem  adquirido. No que tange aos serviços, somente após a efetiva conclusão dos serviços  é que o prestador passa a ter o direito à retribuição que é imanente a este tipo de  contrato.  Apenas  com  a  prestação  encerrada  é  que  se  pode  considerar  como  adquiridos  os  serviços.  No  caso  concreto,  a  empresa  reconheceu  o  crédito  de  eventuais serviços no momento em que recebeu do prestador a NF demonstrando a  conclusão do trabalho. É neste momento que o serviço é adquirido pelo contratante  e  surge  para  o  prestador  o  direito  de  receber  a  retribuição.  Antes  do  trabalho  finalizado somente existe uma expectativa de direito sobre a prestação de serviços,  até porque em caso de inadimplência o contratante não poderá exigir do contratado  Fl. 6933DF CARF MF Processo nº 12585.000263/2010­54  Resolução nº  3401­001.547  S3­C4T1  Fl. 6.934            3 a  obrigação  de  fazer,  mas  tão  somente  uma  indenização.  Desta  forma,  o  procedimento da empresa atendeu de forma precisa a legislação em comento, razão  pela qual deve ser acolhida sua manifestação de inconformidade.    3)  Aproveitamento  do  crédito  em  meses  subsequentes  Desnecessidade  de  retificação de DACON e DCTF: o Fisco nega a possibilidade de aproveitamento do  crédito  em  período  subsequente,  denominando  aproveitamento  de  créditos  extemporâneos.  Depois  diz  ser  possível  esse  aproveitamento,  condicionando­o,  entretanto,  à  retificação  de  DACON/DCTF  pela  empresa.  Neste  particular  o  equívoco  da  autuação  é  manifesto.  As  leis  da  não­cumulatividade  em  momento  algum  fixaram  período  para  o  contribuinte  exercer  o  direito  potestativo  de  descontar  o  crédito. Não há  obrigação de  realização do  desconto/aproveitamento  no  mesmo  mês  de  referência  de  determinação  do  crédito.  A  referência  a  determinado mês (§ 1º do art. 3º da Lei nº 10.833/2003) delimita apenas o valor do  crédito apurado naquele mês, mas não limita o aproveitamento do crédito mediante  o  desconto  com  o  débito  àquele  mês.  A  norma  legal  é  expressa  ao  dizer  que  o  aproveitamento do  crédito pode  se dar  em determinado mês,  sendo este o mês de  aquisição dos bens/serviços utilizados como insumo – quando efetivamente surge o  direito  ao  crédito  –  ou,  se  não  utilizado  naquele  mês,  poderá  sê­lo  nos  meses  subsequentes.  Não  há  nenhuma  regra  determinando  a  escrituração  e,  consequentemente, o aproveitamento do crédito em determinado mês. Simplesmente  não existe norma jurídica neste sentido. Na não­cumulatividade não se pode dizer  que  há  aproveitamento  extemporâneo  de  créditos,  visto  que  inexiste  um  período  definido para o aproveitamento, podendo este se dar no mês em que surgiu o direito  ao  crédito,  no mês de aquisição dos bens/serviços utilizados  como  insumo, ou em  meses subsequentes, dependendo dos contribuintes. Além disso, o DACON, por ser  de  natureza  declaratória  e  não  constitutiva,  não  pode  restringir  o  direito  da  empresa ao crédito, razão pela qual deve ser acolhida a manifestação da empresa.    4) Glosa de créditos sobre bens e serviços utilizados como insumos:  a) inaplicabilidade das INs SRF nºs 247/2002 e 404/2004 (...)  b) créditos sobre bens/serviços insumos (...)  c) insumos glosados indevidamente: (...)  d) crédito sobre a formação de florestas – ativo imobilizado exaustão: (...)  e) crédito decorrente de produtos adquiridos de terceiros (...)  f) crédito sobre fretes: (...)    5) Créditos vinculados à receita de exportação: (...)    6) Conclusões:  a) é inaplicável ao caso o ADI SRF nº 22/2002 para apuração do índice de rateio  proporcional no que tange às receitas de exportação e mercado interno, haja vista  que referida norma trata de norma isentiva;  b) a empresa reconheceu créditos de bens e serviços utilizados como insumo no seu  processo produtivo no momento oportuno, ou seja, no momento da entrada em seu  estabelecimento, do insumo adquirido, pois operou­se a tradição da coisa;  c) ainda que assim não fosse, a legislação faculta ao contribuinte a possibilidade de  aproveitar os créditos de bens e serviços em meses subsequentes (§ 4º do art. 3º das  Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), o que foi desconsiderado pelo Fisco;  d) é inaplicável ao caso as IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, pois trazem em seu bojo  equivoco  conceito  de  insumo  relativo  a  não­cumulatividade  do  IPI,  restringindo,  sem qualquer base legal, o direito creditório da empresa;  e)  a  empresa  tem  direito  a  créditos  de  PIS/COFINS,  seja  em  razão  dos  bens  e  serviços serem parte indispensável do processo produtivo (insumos), seja em razão  Fl. 6934DF CARF MF Processo nº 12585.000263/2010­54  Resolução nº  3401­001.547  S3­C4T1  Fl. 6.935            4 das  reservas  florestais,  mesmo  estando  classificadas  contabilmente  como  ativo  imobilizado,  sujeitos  à  exaustão,  pois  quando  da  sua  utilização,  serão  também  insumos;  f)  também  ensejam  créditos  aqueles  bens  ou  serviços  adquiridos  de  terceiros,  inclusive no caso vertente;  g)  os  fretes  suportados  durante  todo  o  processo  de  produção  ensejam  direito  ao  crédito,  inclusive  aqueles  destinados  à  aquisição  de  matéria­prima,  destinados  à  transporte dos produtos em fase de produção entre os estabelecimentos da própria  empresa, bem como aqueles que foram realizados durante o processo de formação  das  reservas  florestais  que  compõe  o  ativo  imobilizado,  pois  esses  se  constituem  custos de produção;  h) todos os custos vinculados à receita de exportação, considerando que se trata de  empresa exportadora de pasta de celulosa, conferem crédito de PIS/COFINS.    7) Pedidos:  a) requer a realização de diligência e perícia, nos termos do inciso IV do art. 16 do  Decreto nº 70.235/1972. Tal diligência/perícia é necessária para a comprovação da  real  natureza  de  cada  bem/serviço  adquiridos  pela  empresa,  como  eles  são  empregados  no  processo  produtivo,  que  estes  são  efetivamente  usados  nos  estabelecimentos produtores e  industriais, que são custos de produção, que  foram  contabilizados como tal, dentre outras informações indispensáveis para assegurar o  direito ao crédito,  bem como buscar a verdade material.  Indica peritos  e  formula  quesitos;  b)  diante  da  robusta  comprovação  de  que  os  gastos  realizados  pela  empresa  são  efetivamente  indispensáveis,  necessários  à  produção  de  seus  bens  destinados  à  venda, requer, em preliminar, a nulidade do DD e, por conseguinte, o acolhimento  de  sua  manifestação.  Devem  ser  reconhecidos  na  integralidade  os  créditos  que  foram  glosados,  seja  com  fundamento  no  valor  de  aquisição  dos  bens/serviços  utilizados como insumos para a produção da celulosa, seja baseado nos encargos  de exaustão, ou no conceito de insumo, analogicamente.    E assim restou ementado o Acórdão exarado pela DRJ/PORTO ALEGRE, sobre o  contencioso:    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE.  Não  se  justifica  a  realização  de  perícia/diligência  quando  presentes  nos  autos  elementos suficientes para formar a convicção do julgador.  REPETIÇÃO  DE  INDÉBITO.  COMPROVAÇÃO  DO  DIREITO  CREDITÓRIO.  ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.  No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é  ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito  creditório pleiteado.  DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.  Restando consignado no Despacho Decisório, de forma clara e concisa, o motivo do  não reconhecimento do direito creditório pleiteado, bem como da não homologação  das  compensações  tencionadas,  deve  ser  afastada  a  pretensão  de  declaração  de  nulidade do ato administrativo.    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  ENTENDIMENTOS  ADMINISTRATIVOS  E  MANIFESTAÇÕES  DOUTRINÁRIAS.  EFEITOS. NÃO VINCULAÇÃO.  Fl. 6935DF CARF MF Processo nº 12585.000263/2010­54  Resolução nº  3401­001.547  S3­C4T1  Fl. 6.936            5 As  referências  a  entendimentos  de  segunda  instância  administrativa  ou  a  manifestações  da  doutrina  especializada,  não  vinculam  os  julgamentos  emanados  pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento.    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  REGIME NÃOCUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.  Para ser considerado  insumo, o bem ou o serviço, desde que adquirido de pessoa  jurídica, deve ter sido consumido, desgastado, ou ter perdidas as suas propriedades  físicas  ou  químicas  em  razão  de  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  elaboração.  REGIME  NÃOCUMULATIVO.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITOS.  RATEIO  PROPORCIONAL.  Na  determinação  dos  créditos  da  não­cumulatividade  passíveis  de  ressarcimento/compensação, há de se fazer o rateio proporcional entre as receitas  obtidas com operações de exportação e de mercado interno (tributadas e NT).  REGIME  NÃOCUMULATIVO.  EXPORTAÇÃO.  FATO  GERADOR.  ASPECTO  TEMPORAL.  A  receita de  exportação deve ser  reconhecida na data do  embarque dos produtos  vendidos para o exterior.  REGIME  NÃOCUMULATIVO.  INSUMOS  PARA  FORMAÇÃO  DE  FLORESTAS.  INCORPORAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO. DESCONTO DE CRÉDITO COMO  EXAUSTÃO. IMPOSSIBILIDADE.  Os custos de formação de floresta são incorporados ao valor desse bem registrado  no ativo imobilizado, valor que, na medida da utilização da floresta, deve ser objeto  de encargos de exaustão, que não dão direito a crédito por falta de previsão legal.  REGIME  NÃOCUMULATIVO.  DESPESAS  COM  FRETES.  CONDIÇÕES  DE  CREDITAMENTO.  Observada a legislação de regência, a regra geral é que em se tratando de despesas  com serviços de frete, somente dará direito à apuração de crédito o frete contratado  relacionado  a  operações  de  venda,  onde  ocorra  a  entrega  de  bens/mercadorias  vendidas  diretamente  aos  clientes  adquirentes,  desde  que  o  ônus  tenha  sido  suportado pela pessoa jurídica vendedora.    Inconformada com a r. decisão, a empresa, após  ter ciência do Acórdão em  28/05/2015,  conforme  Termo  de  Ciência  por  Abertura  de  Mensagem,  interpôs  Recurso  Voluntário,  em  29/06/2015,  no  qual  reiterou  seus  argumentos  da  manifestação  de  inconformidade, combatendo ponto a ponto a decisão de piso e especificando a essencialidade  de cada insumo glosado. Juntou laudo técnico da Escola Superior de Agricultura da USP, que  descreve  todo  o  processo  produtivo  da  operação  florestal  e da  fase de  indústria  da  celulose,  tratando as duas como interdependentes.  É o relatório.    Voto  Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator Ad Hoc    O voto a seguir reproduzido é de lavra do Conselheiro André Henrique Lemos,  relator  original  do  processo,  que,  conforme  Portaria  CARF  no  143,  de  30/11/2018,  teve  o  mandato extinto antes da formalização do resultado do presente julgamento. O texto do voto, in  Fl. 6936DF CARF MF Processo nº 12585.000263/2010­54  Resolução nº  3401­001.547  S3­C4T1  Fl. 6.937            6 verbis,  foi  retirado  da  pasta  da  sessão  de  julgamento,  repositório  oficial  do CARF,  onde  foi  disponibilizado pelo relator original aos demais conselheiros.    O  Recurso  Voluntário  reúne  os  pressupostos  legais  para  interposição,  dele,  portanto, tomo conhecimento.  A matéria a ser enfrentada no presente processo já o foi em outro processo (PAF  12585.000259/2010­96), onde a Primeira Turma Ordinária da 3ª Câmara deste CARF decidiu,  à unanimidade de votos, que fosse o julgamento convertido em diligência (Resolução nº 3301­ 000.808).  Em ambos os processos se tem a empresa Fibria Celulose S/A como Recorrente  e  a  Fazenda  Nacional  como  Recorrida.  Também  há  identidade  quanto  ao  objeto,  qual  seja  Pedido  Eletrônico  de  Ressarcimento  (PER)  de  créditos  de  PIS/Cofins  não­cumulativa,  vinculados  a  receitas  de  exportação.  Também  os  argumentos  e  discussões  e  documentos  trazidos em ambos os processos são os mesmos. Diferem apenas com relação à competência,  pois o processo já analisado se refere ao 4º trimestre de 2006.  Conforme relatado, diversos foram os motivos das glosas dos créditos pleiteados  pela  Recorrente,  as  quais  são  resumidas  em  4  (quatro)  grandes  grupos:  (i)  Método  de  Apropriação  de  Custos  –  Rateio  proporcional;  (ii)  Momento  de  apuração  dos  insumos  e  serviços  como  créditos;  (iii)  Aproveitamento  de  créditos  extemporâneos;  e  (iv)  Insumos  da  não­cumulatividade.  Um dos pontos controvertidos nestes autos é o conceito de insumo para fins de  creditamento no âmbito do regime de apuração não­cumulativa das contribuições do PIS e da  COFINS.  Para corroborar seus argumentos sobre a essencialidade à tomada de créditos, a  descrição do processo produtivo, desde a sua operação florestal até a entrega da madeira para a  indústria,  e  ainda,  a  fase  industrial  da  celulose  e  do  papel,  a  Recorrente  juntou,  como  já  se  disse, laudo técnico elaborado pela Escola Superior de Agricultura da USP, o que, na assentada  da  referida  Resolução,  entendeu­se  ser  um  fato  novo,  demandando  a  manifestação  da  autoridade fiscal, em respeito ao princípio do contraditório.  Comunga­se  da  decisão  tomada  na  aludida  Resolução,  fazendo  esta,  parte  integrante do presente, evitando a repetição dos referidos fundamentos.    Pelo  exposto,  assim  como  já  definido  na  Resolução  3301­000.808,  voto  pela  conversão do julgamento em diligência, para que a unidade de origem: (i) manifeste­se sobre o  documento  novo  (laudo da Escola Superior  da Agricultura  da USP);  (ii)  verifique  se  as  receitas  decorrentes  de  vendas  a  empresas  comerciais  exportadoras  com  o  fim  específico  de  exportação  culminaram em efetivas  exportações,  ou  se  foram  apenas  realizadas  vendas  no mercado  interno;  (iii) analise a origem dos créditos registrados fora da competência da emissão da nota fiscal e dos  extemporâneos, para que se possa aferir se constituem insumos ou não, com a devida quantificação;  (iv) elabore relatório circunstanciado e conclusivo a  respeito dos procedimentos  realizados; e  (v)  Fl. 6937DF CARF MF Processo nº 12585.000263/2010­54  Resolução nº  3401­001.547  S3­C4T1  Fl. 6.938            7 cientifique a interessada do resultado da diligência, concedendo­lhe prazo de 30 (trinta) dias para  manifestação, após o qual devem ser os autos remetidos ao CARF, para julgamento.    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan  Fl. 6938DF CARF MF

score : 1.0
7629409 #
Numero do processo: 10909.721930/2016-04
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 14 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Mar 01 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 06/09/2015 NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. RETORNO DOS AUTOS À DRJ PARA NOVA DECISÃO. Há de ser decretada a nulidade de decisão recorrida por preterição do direito de defesa do contribuinte, quando esta possuir vício de motivação, tendo deixado de analisar fundamentos específicos e peculiares ao presente caso e essenciais à solução da contenda (art. 59 do Decreto nº 70.235/1972). Recurso Voluntário Provido em Parte.
Numero da decisão: 3002-000.547
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a preliminar suscitada e decretar a nulidade do acórdão recorrido, com retorno dos autos à DRJ para que seja proferida nova decisão em que sejam analisados os argumentos e documentos constantes da impugnação administrativa apresentada. (assinado digitalmente) Larissa Nunes Girard - Presidente (assinado digitalmente) Maria Eduarda Alencar Câmara Simões - Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Nunes Girard (Presidente), Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (Relatora), Carlos Alberto da Silva Esteves e Alan Tavora Nem.
Nome do relator: MARIA EDUARDA ALENCAR CAMARA SIMOES
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201901

ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 06/09/2015 NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. RETORNO DOS AUTOS À DRJ PARA NOVA DECISÃO. Há de ser decretada a nulidade de decisão recorrida por preterição do direito de defesa do contribuinte, quando esta possuir vício de motivação, tendo deixado de analisar fundamentos específicos e peculiares ao presente caso e essenciais à solução da contenda (art. 59 do Decreto nº 70.235/1972). Recurso Voluntário Provido em Parte.

turma_s : Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Fri Mar 01 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 10909.721930/2016-04

anomes_publicacao_s : 201903

conteudo_id_s : 5967893

dt_registro_atualizacao_tdt : Fri Mar 01 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 3002-000.547

nome_arquivo_s : Decisao_10909721930201604.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : MARIA EDUARDA ALENCAR CAMARA SIMOES

nome_arquivo_pdf_s : 10909721930201604_5967893.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a preliminar suscitada e decretar a nulidade do acórdão recorrido, com retorno dos autos à DRJ para que seja proferida nova decisão em que sejam analisados os argumentos e documentos constantes da impugnação administrativa apresentada. (assinado digitalmente) Larissa Nunes Girard - Presidente (assinado digitalmente) Maria Eduarda Alencar Câmara Simões - Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Nunes Girard (Presidente), Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (Relatora), Carlos Alberto da Silva Esteves e Alan Tavora Nem.

dt_sessao_tdt : Mon Jan 14 00:00:00 UTC 2019

id : 7629409

ano_sessao_s : 2019

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:38:51 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051413919039488

conteudo_txt : Metadados => date: 2019-02-21T21:51:23Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: pdfsam-console (Ver. 2.4.3e); access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; dcterms:created: 2019-02-21T21:51:23Z; Last-Modified: 2019-02-21T21:51:23Z; dcterms:modified: 2019-02-21T21:51:23Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2019-02-21T21:51:23Z; pdf:docinfo:creator_tool: pdfsam-console (Ver. 2.4.3e); access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2019-02-21T21:51:23Z; meta:save-date: 2019-02-21T21:51:23Z; pdf:encrypted: true; modified: 2019-02-21T21:51:23Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; meta:creation-date: 2019-02-21T21:51:23Z; created: 2019-02-21T21:51:23Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; Creation-Date: 2019-02-21T21:51:23Z; pdf:charsPerPage: 1624; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2019-02-21T21:51:23Z | Conteúdo => S3­C0T2  Fl. 186          1 185  S3­C0T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10909.721930/2016­04  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3002­000.547  –  Turma Extraordinária / 2ª Turma   Sessão de  14 de janeiro de 2019  Matéria  NULIDADE  Recorrente  CMA CGM DO BRASIL AGENCIA MARITIMA LTDA            Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 06/09/2015  NULIDADE  DA  DECISÃO  RECORRIDA.  RETORNO  DOS  AUTOS  À  DRJ PARA NOVA DECISÃO.  Há de ser decretada a nulidade de decisão recorrida por preterição do direito  de  defesa  do  contribuinte,  quando  esta  possuir  vício  de  motivação,  tendo  deixado de analisar fundamentos específicos e peculiares ao presente caso e  essenciais à solução da contenda (art. 59 do Decreto nº 70.235/1972).  Recurso Voluntário Provido em Parte.        Vistos,  relatados  e  discutidos  os  presentes  autos,  acordam  os  membros  do  colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a preliminar suscitada e decretar a nulidade  do acórdão  recorrido, com retorno dos autos à DRJ para que seja proferida nova decisão em  que  sejam  analisados  os  argumentos  e  documentos  constantes  da  impugnação  administrativa  apresentada.   (assinado digitalmente)  Larissa Nunes Girard ­ Presidente   (assinado digitalmente)  Maria Eduarda Alencar Câmara Simões ­ Relatora   Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Nunes Girard  (Presidente),  Maria  Eduarda  Alencar  Câmara  Simões  (Relatora),  Carlos  Alberto  da  Silva  Esteves e Alan Tavora Nem.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 90 9. 72 19 30 /2 01 6- 04 Fl. 189DF CARF MF     2 Relatório  A seguir, transcrevo o relatório constante da decisão da DRJ, à fl. 84 dos autos:  Versa o processo sobre a controvérsia  instaurada em razão da  lavratura pelo  fisco de auto de infração para exigência de penalidade prevista no artigo 107,  inciso IV, alínea “e” do Decreto­lei nº 37/1966, com a redação dada pela Lei  nº 10.833/2003.  Os  fundamentos  para  esse  tipo  de  autuação  nesse  conjunto  de  processos  administrativos fiscais são os seguintes:  As  empresas  responsáveis  pela  desconsolidação  da  carga  lançaram  a  destempo  o  conhecimento  eletrônico,  pois  segundo  a  IN  SRF  nº  800/2007  (artigo  22),  o  prazo  mínimo  para  a  prestação  de  informação  acerca  da  conclusão da desconsolidação é de 48 horas antes da chegada da embarcação  no porto de destino do conhecimento genérico.  Caso não se concluindo nesse prazo é aplicável a multa.  Devidamente  cientificada,  a  interessada  traz  como  alegações,  além  das  preliminares  de  praxe,  acerca  de  infringência  a  princípios  constitucionais,  prática de denúncia espontânea, ilegitimidade passiva, ausência de motivação,  tipicidade, e que tragam ao auto de infração a ineficiência e a desconstrução  do  verdadeiro  cerne  da  autuação  que  foi  o  descumprimento  dos  prazos  estabelecidos em legislação norteadora acerca do controle das importações, a  argumentação de que de fato as informações constam do sistema, mesmo que  inseridas,  independente  da  motivação,  após  o  momento  estabelecido  no  diploma legal pautado pela autoridade aduaneira.  O  contribuinte  argumentou,  em  sua  impugnação,  em  síntese:  i)  ilegitimidade  passiva,  por  impossibilidade  de  responsabilizar­se  o  agente  marítimo  por  ato  de  responsabilidade do transportador; ii) ocorrência da denúncia espontânea;  iii) o prazo exigido  seria  em  dias  e  não  em  horas,  e,  com  base  nisso,  a  empresa  teria  cumprido  tal  prazo;  iv)  necessidade de aplicação dos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade, considerando  que  o  prazo  teria  sido  cumprido  e  as  informações  teriam  sido  prestadas  antes  do  início  de  procedimento fiscalizatório, inexistindo prejuízo à fiscalização.  Requereu, ao fim, em preliminar, o reconhecimento de sua ilegitimidade passiva  e  a  ocorrência  da  denúncia  espontânea,  e,  no  mérito,  o  julgamento  pela  improcedência  do  lançamento. Juntou, com a impugnação, os documentos de fls. 46/77.  Ao  analisar  o  caso,  a  DRJ  entendeu,  por  unanimidade  de  votos,  julgar  improcedente  a  impugnação.  Em  seus  fundamentos,  o  acórdão  (fls.  82/87)  consignou,  inicialmente, deixar de acolher preliminares aduzidas pelo contribuinte e quaisquer argumentos  de  ausência  de  tipicidade,  motivação,  legitimidade  ou  responsabilidade  do  contribuinte,  ou  ocorrência de denúncia espontânea.  Em  seguida,  discorreu  sobre  a  necessidade  de  se  respeitar  os  prazos  estabelecidos  no  artigo  22  da  IN  SRF  800/2007  para  possibilitar  o  controle  aduaneiro.  Prosseguiu  afirmando  que  os  registros  devem  representar  fielmente  as  mercadorias  para  se  possibilitar  que  a  aduana  defina  no  tratamento  a  ser  dado  em  cada  caso,  racionalizando  os  procedimentos e agilizando o despacho. Concluiu que o julgador administrativo está adstrito ao  Decreto­lei 37/66, que prevê as penalidades administrativas.  O contribuinte foi intimado acerca desta decisão em 16/02/2018 (vide Termo de  ciência por abertura de mensagem à fl. 94 dos autos) e,  insatisfeito com o seu  teor,  interpôs,  Fl. 190DF CARF MF Processo nº 10909.721930/2016­04  Acórdão n.º 3002­000.547  S3­C0T2  Fl. 187            3 tempestivamente (vide Termo de análise de solicitação de juntada à fl. 96, que indica o registro  da juntada em 16/03/18), Recurso Voluntário (fls. 114/137).  Em seu recurso, o contribuinte alegou, inicialmente, a nulidade do acórdão por  ausência de suficiente fundamentação. Na sequência, repisou os argumentos constantes de sua  impugnação,  que  são:  i)  ilegitimidade  passiva,  por  impossibilidade  de  responsabilizar­se  o  agente  marítimo  por  ato  de  responsabilidade  do  transportador;  ii)  ocorrência  da  denúncia  espontânea; iii) o prazo de 5 dias exigido pela legislação seria em dias e não em horas, e, com  base nisso, a empresa teria cumprido tal prazo; iv) necessidade de aplicação dos princípios da  proporcionalidade  e  da  razoabilidade,  considerando  que  o  prazo  teria  sido  cumprido  e  as  informações  teriam sido prestadas  antes do  início de procedimento  fiscalizatório,  inexistindo  prejuízo à fiscalização.  Ao fim, requereu, preliminarmente, o reconhecimento da nulidade do acórdão e  o  retorno dos autos á  instância de origem para prolação de decisão fundamentada. Ainda em  preliminar, o reconhecimento de sua ilegitimidade passiva para o processo. No mérito, pediu o  julgamento pela improcedência do lançamento.  Juntou, com o recurso, os documentos de fls. 97/113 e 138 a 162.  O  contribuinte  apresentou  novo  requerimento  (fl.  165)  de  regularização  do  presente processo nos sistemas da Receita Federal, argumentando que apresentou seu recurso  tempestivamente e que não há cabimento para constar como devedora. Juntou os documentos  de fls. 166/183.  Os autos, então, vieram­se conclusos para fins de análise do Recurso Voluntário  interposto pelo contribuinte.  É o relatório  Voto             Conselheira Maria Eduarda Alencar Câmara Simões ­ Relatora:  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  reúne  os  demais  requisitos  de  admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.  1. Da nulidade do acórdão recorrido  O Recorrente inicia a argumentação do seu Recurso Voluntário dispondo sobre  como  o  acórdão  recorrido  deixou  de  se  manifestar  sobre  vários  pontos  de  sua  impugnação  administrativa. Destacou o contribuinte, inclusive, que a decisão proferida nos presentes autos  é  idêntica  às  que  foram  prolatadas  nos  autos  dos  Processos  Administrativos  n°s  10907.722502/2013­68, 12466.720219/2017­97 e 12466.720629/2016­57  (Doc. 02),  ao passo  que  os  casos  possuem  questões  fáticas  e  de  direito  distintas. Mencionou,  ainda,  que  a  DRJ  sequer alterou a informação relativa ao fato de que a multa ora combatida não está relacionada  ao descumprimento de prazo para prestação de  informações de um conhecimento  eletrônico,  mas de uma escala no SISCARGA.  Fl. 191DF CARF MF     4 Requereu,  portanto,  o  reconhecimento  da  nulidade  da  decisão  recorrida  e  o  retorno dos autos à DRJ, para que, em novo  julgamento, analise fundamentadamente os seus  argumentos.  Ao  analisar  o  caso,  entendo  que  assiste  razão  ao  contribuinte  quanto  ao  seu  pleito  preliminar.  Isso  porque,  da  leitura  do  acórdão  recorrido,  verifica­se  que  este,  de  fato,  deixou de analisar as particularidades do caso concreto, tendo proferido decisão genérica, cujos  fundamentos não se adequam à hipótese sob análise. É o que será devidamente elucidado em  sucessivo.  O  acórdão  recorrido  relata  da  seguinte  forma  o  conteúdo  da  impugnação  apresentada:  Devidamente  cientificada,  a  interessada  traz  como  alegações,  além  das  preliminares de praxe, acerca de infringência a princípios constitucionais, prática de  denúncia espontânea, ilegitimidade passiva, ausência de motivação, tipicidade, e que  tragam ao auto de infração a ineficiência e a desconstrução do verdadeiro cerne da  autuação  que  foi  o  descumprimento  dos  prazos  estabelecidos  em  legislação  norteadora  acerca  do  controle  das  importações,  a  argumentação  de  que  de  fato  as  informações constam do sistema, mesmo que inseridas, independente da motivação,  após o momento estabelecido no diploma legal pautado pela autoridade aduaneira.  Como se vê, há, em alguns pontos, clara dissonância entre o efetivo conteúdo da  impugnação apresentada e a narração constante do acórdão recorrido.  Consoante  acima narrado,  o  contribuinte  argumentou  em  sua  impugnação,  em  síntese:  i)  ilegitimidade passiva, por  impossibilidade de responsabilizar­se o agente marítimo  por  ato  de  responsabilidade  do  transportador;  ii)  ocorrência  da  denúncia  espontânea;  iii)  o  prazo exigido seria em dias e não em horas, e,  com base nisso, a empresa teria cumprido  tal  prazo;  iv)  necessidade  de  aplicação  dos  princípios  da  proporcionalidade  e  da  razoabilidade,  considerando que o prazo teria sido cumprido e as informações teriam sido prestadas antes do  início de procedimento fiscalizatório, inexistindo prejuízo à fiscalização.  O  acórdão  recorrido,  então,  assim  consignou:  (i)  que  não  acolheria  as  preliminares  aduzidas  pelo  contribuinte,  visto  que  as  arguições  de  inconstitucionalidade  ou  ilegalidade não estão afetas ao julgador administrativo; (ii) afastou o argumento de ocorrência  de  denúncia  espontânea,  sob  o  fundamento  de  que  este  instituto  não  seria  aplicável  ao  caso  concreto;  (iii)  afastou  os  argumentos  de  ausência  de  tipicidade,  motivação,  legitimidade  ou  responsabilidade  do  contribuinte,  por  entender  que  não  se  coadunavam  com  a  hipótese  dos  autos.  Como  se  vê,  há  argumentos  constantes  da  impugnação  apresentada  que  não  foram analisados pela DRJ, em especial o argumento de mérito descrito no item iii) acima, qual  seja, que o prazo de 5 dias previsto no art. 22, I, da IN 800/07 deveria ser contado em dias e  não em horas. Da leitura do acórdão recorrido, verifica­se que a DRJ não discorreu uma única  linha sobre este fundamento apresentado.   Ao  analisar  o  caso,  o  acórdão  recorrido  discorreu  sobre  a  necessidade  de  se  respeitar os prazos estabelecidos no artigo 22 da IN SRF 800/2007 para possibilitar o controle  aduaneiro, prosseguiu afirmando que os registros devem representar fielmente as mercadorias  para se possibilitar que a aduana defina no tratamento a ser dado em cada caso, racionalizando  os  procedimentos  e  agilizando  o  despacho  e  concluiu  que  o  julgador  administrativo  está  adstrito  ao Decreto­lei  37/66, que prevê  as penalidades  administrativas. Contudo, não  travou  Fl. 192DF CARF MF Processo nº 10909.721930/2016­04  Acórdão n.º 3002­000.547  S3­C0T2  Fl. 188            5 qualquer  consideração acerca da  argumentação  trazida pelo  contribuinte  em sua  impugnação  no sentido de que este prazo deveria ser contado em dias e não em horas.  Ou seja, verifica­se que o acórdão recorrido, de fato, julgou a presente contenda  de  forma  genérica,  sem  que  tivesse  feito  qualquer  consideração  acerca  das  particularidades  alegadas pelo contribuinte neste caso concreto.  No  meu  entender,  portanto,  a  decisão  recorrida  reveste­se  de  vício  intransponível de motivação, apta a configurar a preterição do direito de defesa do contribuinte,  nos moldes do art. 59 do Decreto nº 70.235/1972, in verbis:  Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II  ­  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa.  § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que  dele diretamente dependam ou sejam conseqüência.  §  2º  Na  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  dirá  os  atos  alcançados,  e  determinará  as  providências  necessárias  ao  prosseguimento ou solução do processo.  § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a  quem  aproveitaria  a  declaração  de  nulidade,  a  autoridade  julgadora  não  a  pronunciará  nem  mandará  repetir  o  ato  ou  suprir­lhe a falta. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993).  Isso porque, além de  ter  incluído argumentos não  levantados pelo contribuinte  em sua impugnação administrativa, deixou de analisar fundamentos específicos e peculiares ao  presente caso, essenciais à solução da presente contenda.  2. Da conclusão  Diante do acima exposto, voto no sentido de dar provimento parcial ao Recurso  Voluntário  interposto, para  fins de, acolhendo a preliminar  levantada, decretar  a nulidade do  acórdão recorrido, determinando, por consequência, que os autos retornem àquela instância de  julgamento,  para  que  seja  proferida  nova  decisão,  em  que  sejam  analisados  todos  os  argumentos constantes da impugnação administrativa apresentada.   É como voto.  (assinado digitalmente)  Maria Eduarda Alencar Câmara Simões ­ Relatora              Fl. 193DF CARF MF

score : 1.0
7621574 #
Numero do processo: 10510.004193/2008-37
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jan 29 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Feb 20 00:00:00 UTC 2019
Numero da decisão: 9202-000.215
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência à Dipro/Cojul, para que o presente processo seja apensado ao de nº 10510.004191/2008-48, com posterior devolução à relatora, para julgamento conjunto na CSRF, se for o caso. (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira – Relatora Participaram do presente julgamento os conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Paula Fernandes, Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.
Nome do relator: ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201901

camara_s : 2ª SEÇÃO

turma_s : 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS

dt_publicacao_tdt : Wed Feb 20 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 10510.004193/2008-37

anomes_publicacao_s : 201902

conteudo_id_s : 5964853

dt_registro_atualizacao_tdt : Wed Feb 20 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 9202-000.215

nome_arquivo_s : Decisao_10510004193200837.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA

nome_arquivo_pdf_s : 10510004193200837_5964853.pdf

secao_s : Câmara Superior de Recursos Fiscais

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência à Dipro/Cojul, para que o presente processo seja apensado ao de nº 10510.004191/2008-48, com posterior devolução à relatora, para julgamento conjunto na CSRF, se for o caso. (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira – Relatora Participaram do presente julgamento os conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Paula Fernandes, Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.

dt_sessao_tdt : Tue Jan 29 00:00:00 UTC 2019

id : 7621574

ano_sessao_s : 2019

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:38:22 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051413956788224

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1299; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T2  Fl. 2          1 1  CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10510.004193/2008­37  Recurso nº            Especial do Procurador  Resolução nº  9202­000.215  –  2ª Turma  Data  31 de janeiro de 2019  Assunto  CSP ­ AI 68­ OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA ­ GFIP ­ RETROATIVIDADE  BENIGNA    Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  CIA. DE DESENVOLVIMENTO DE RECURSOS HÍDRICOS E  IRRIGAÇÃO DO SERGIPE ­ COHIDRO    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Resolvem  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento do recurso em diligência à Dipro/Cojul, para que o presente processo seja apensado  ao de nº 10510.004191/2008­48, com posterior devolução à relatora, para julgamento conjunto  na CSRF, se for o caso.     (assinado digitalmente)  Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício    (assinado digitalmente)  Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira – Relatora     Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Elaine  Cristina Monteiro  e  Silva  Vieira,  Pedro  Paulo  Pereira  Barbosa,  Ana  Paula  Fernandes, Mário Pereira de Pinho Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz  e Rita Eliza Reis da  Costa Bacchieri.     RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 05 10 .0 04 19 3/ 20 08 -3 7 Fl. 753DF CARF MF Processo nº 10510.004193/2008­37  Resolução nº  9202­000.215  CSRF­T2  Fl. 3          2 Relatório   Trata­se  de  Auto  de  Infração  (fls.  10/12)  ­  AI68,  DEBCAD:  37.157.734­9,  lavrado  em  01/09/2008,  com  fito  de  constituir  o  crédito  tributário  por  descumprimento  de  obrigação acessória, no valor de R$ 85.554,75 (oitenta e cinco mil, quinhentos e cinquenta e  quatro reais, setenta e cinco centavos), por ter a empresa acima identificada apresentado Guia  de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e de Informações à Previdência  Social (GFIP), nas competências 01/2004 a 12/2004, sem incluir a totalidade das remunerações  pagas  a  segurados  empregados,  a  contribuintes  individuais  e  por  serviços  prestados  por  cooperados mediante cooperativa de trabalho e contribuições descontadas de segurados que lhe  prestaram serviço nas competências acima indicadas.  De acordo com o Relatório Fiscal do Auto de Infração, a apresentação de GFIP  pelo contribuinte encontra­se em desconformidade com o que dispõe a Lei nº 8.212, de 24 de  julho de 1991, art. 32, inciso IV, bem como parágrafo 5º, combinado com o art. 225, inciso IV,  do Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto nº 3.048, de 06 de maio  de 1999.  A  autuada  apresentou  impugnação,  tendo  a  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Salvador/BA  julgado  a  impugnação  improcedente,  mantendo  o  crédito tributário em sua integralidade.  Apresentado Recurso Voluntário pela autuada, os autos foram encaminhados ao  CARF  para  julgamento  do mesmo. Em  sessão  plenária  de  19/06/2013,  foi  dado  provimento  parcial  ao  Recurso  Voluntário,  prolatando­se  o  Acórdão  nº  2803­002.449  (fls.  698),  com  o  seguinte  resultado:  “Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  dar  provimento  parcial  ao  recurso,  no  sentido  de  reformar  a  decisão  a  quo  e o  lançamento  em  questão para: a) decretar a sua nulidade parcial e dos créditos lançados a título de diferença  de  enquadramento  (re­enquadramento) das alíquotas de SAT, por  vício material;  b) que a  aplicação  da  sanção  seja  regida  pela  multa  estabelecida  no  artigo  32­A,  I,  da  Lei  nº  8.212/1991, com a redação da Lei nº 11.941/2009, desde que mais  favorável ao contribuinte  em relação à aplicação do art. 32, IV, §§1º e 3º, da Lei nº 8.212/1991, com redação anterior  à Medida Provisória nº 449/2008, vedada a  interpretação conjunta com os artigos 35­A da  Lei nº 11.941/2009. Vencido o Conselheiro Helton Carlos Praia de Lima, quanto à alíquota  SAT.  O acórdão encontra­se assim ementado:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período  de  apuração:  01/04/2000  a  31/05/2010  INFORMAR  FATOS  GERADORES DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS EM GFIP.  Deixar  de  informar  em  GFIP  os  fatos  geradores  de  todas  as  contribuições  previdenciárias  constitui  infração  ao  artigo  32,  Inciso  IV,  da  Lei  n°  8.212/1991,  na  redação  dada  pela  Lei  n°9.528/1997,  e  artigo 225, IV, do Decreto n. 3.048/1999.  Fl. 754DF CARF MF Processo nº 10510.004193/2008­37  Resolução nº  9202­000.215  CSRF­T2  Fl. 4          3 AUTO  DE  INFRAÇÃO.  RECLASSIFICAÇÃO  DE  SAT  NÃO  FUNDAMENTADA  NOS  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  ATIVIDADE  PREPONDERANTE  PELO  NÚMERO  DE  FUNCIONÁRIOS.  FISCALIZAÇÃO IN LOCO. NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL.  O  reenquadramento  de  alíquota  do  SAT  realizada  pela  fiscalização  deve  ser  motivada  com  demonstração  fática  da  atividade  preponderante  dos  estabelecimentos  na  correspondência  do  número  dos seus funcionários em cada atividade. A ausência de análise in loco  é causa de nulidade por vício material.  RETROATIVIDADE BENIGNA. GFIP. LEI N º 11.941/09. REDUÇÃO  DA MULTA.  As multas referentes a declarações em GFIP foram alteradas pela lei  nº 11.941/09 o que,  em  tese,  beneficia o  infrator. Foi acrescentado o  art. 32­A à Lei n º 8.212/91. Conforme previsto no art. 106, inciso II do  CTN, deve­se aplicar a norma mais benigna ao contribuinte.  Recurso  Voluntário  Provido  Em  Parte  –  Crédito  Tributário Mantido  em  Parte  O  processo  foi  encaminhado  para  ciência  da  Fazenda  Nacional em 19/08/2013, para cientificação em até 30 dias, nos termos  da  Portaria  MF  nº  527/2010.  A  Fazenda  Nacional  interpôs  em  02/10/2013, portanto tempestivamente, Recurso Especial (fls. 709). Em  seu recurso visa à rediscussão das seguintes matérias: a) SAT – auto  enquadramento da empresa; e b) retroatividade benigna ­ Obrigação  Acessória.  Ao  Recurso  Especial  foi  dado  seguimento,  conforme  o  Despacho  s/nº,  da  2ª  Seção de  Julgamento,  de 27/04/2017  (fls.  728),  de  acordo com os paradigmas 2402­002.953  para o item “a” e 9202­002.086 para o item “b”.  O recorrente traz como alegações:  em relação ao item “a” ­ SAT:  auto enquadramento da  empresa, que, de acordo com o  inciso  II  do art.  22 da  Lei  8.212/91,  a  Empresa  encontra­se  obrigada  a  recolher  a  contribuição  destinada  ao  financiamento  dos  benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho.  Ressalta  que  o  Regulamento  da  Previdência  Social,  aprovado  pelo  Dec.  nº  3.048/99, dispõe que, por atividade preponderante, para os fins colimados pela Lei de Custeio  da  Seguridade  Social,  deve  ser  considerada  a  atividade  que  ocupa  o  maior  número  de  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos;  e  na  mesma  oportunidade,  imputa  a  responsabilidade pelo autoenquadramento às pessoas jurídicas, in verbis:  “Art. 202. A contribuição da empresa, destinada ao financiamento da  aposentadoria especial, nos termos dos arts. 64 a 70, e dos benefícios  concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa  decorrente dos riscos ambientais do trabalho corresponde à aplicação  dos  seguintes  percentuais,  incidentes  sobre  o  total  da  remuneração  paga,  devida  ou  creditada  a  qualquer  título,  no  decorrer  do mês,  ao  segurado empregado e trabalhador avulso:  Fl. 755DF CARF MF Processo nº 10510.004193/2008­37  Resolução nº  9202­000.215  CSRF­T2  Fl. 5          4 I  – um por  cento para a  empresa  em cuja atividade preponderante o  risco de acidente do trabalho seja considerado leve; II – dois por cento  para a empresa em cuja atividade preponderante o risco de acidente do  trabalho  seja  considerado  médio;  ou  III  –  três  por  cento  para  a  empresa  em  cuja  atividade  preponderante  o  risco  de  acidente  do  trabalho seja considerado grave.  [...]§3º  Considera­se  preponderante  a  atividade  que  ocupa,  na  empresa,  o  maior  número  de  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos.  §4º A atividade econômica preponderante da empresa e os respectivos  riscos  de  acidentes  do  trabalho  compõem  a  Relação  de  Atividades  Preponderantes e correspondentes Graus de Risco, prevista no Anexo  V.  §5º  É  de  responsabilidade  da  empresa  realizar  o  enquadramento  na  atividade  preponderante,  cabendo  à  Secretaria  da  Receita  Previdenciária do Ministério da Previdência Social revê­lo a qualquer  tempo. (Redação dada pelo Decreto nº 6.042, de 2007).  §6º  Verificado  erro  no  autoenquadramento,  a  Secretaria  da  Receita  Previdenciária  adotará  as  medidas  necessárias  à  sua  correção,  orientará  o  responsável  pela  empresa  em  caso  de  recolhimento  indevido e procederá à notificação dos valores devidos. (Redação dada  pelo Decreto nº 6.042, de 2007).”  Diz  que  a  leitura  do  referido  dispositivo  legal  é  de  extrema  relevância  para  o  deslinde  da  controvérsia,  na  medida  em  que  aponta  a  atribuição  concedida  à  Secretaria  da  Receita Previdenciária para  rever as  incorreções existentes no enquadramento da empresa no  CNAE.  Salienta  que,  neste  contexto,  considerando  que  se  trata  de  uma  alteração  realizada de ofício, pode se fazer a verificação in loco a fim de comprovar de forma veemente  os fundamentos para tanto; mas que, esta não é a hipótese dos autos.  Diz que no caso em análise, não há  reenquadramento algum; e que a empresa  realizou  o  autoeenquadramento  e  apontou  como  atividade  econômica  preponderante  na  Classificação Nacional de Atividades Econômicas o código 01.61.0.99, cuja alíquota de grau  de  risco  é  3%,  e  que,  contudo,  no  período  em  análise,  realizou  recolhimentos  de  SAT  com  alíquota  de  1%  sem  qualquer  justificativa  plausível  para  tanto,  alegando  apenas  que  a  modificação da natureza  jurídica da empresa  teria ensejado a alteração do grau de risco, não  obstante a manutenção de todas as atividades da sucedida.  Explica que o  lançamento  se deu  tão  somente  sobre a diferença não  recolhida  (2%).  Destaca  que  não  há  esteio  para  a  contribuinte  se  beneficiar  de  sua  própria  torpeza  ao  realizar  o  autoeenquadramento  na  alíquota  de  3%  e  ainda  entender  necessária  a  comprovação pela  fiscalização de que se encontra em  tal  alíquota com a verificação  in  loco,  inclusive.  Alega que se a contribuinte considerava que a alíquota estava incorreta, deveria,  antes de qualquer procedimento fiscal, requerer a alteração do enquadramento e não alegar tal  Fl. 756DF CARF MF Processo nº 10510.004193/2008­37  Resolução nº  9202­000.215  CSRF­T2  Fl. 6          5 aspecto  em  defesa  de  lançamento  que  visa  à  cobrança  dos  valores  relativos  alíquota  por  ela  mesma declarada.  Em  relação  ao  item  “b”  ­  retroatividade  benigna  ­  obrigação  acessória,  o  recorrente  requer  seja  dado  total  provimento  ao  presente  recurso,  para  reformar  o  acórdão  recorrido  no  ponto  em  que  determinou  a  aplicação  do  art.  32­A  da  Lei  nº  8.212/91,  em  detrimento  do  art.  35­A,  do  mesmo  diploma  legal,  para  que  seja  esposada  a  tese  de  que  a  autoridade preparadora deve verificar, na execução do julgado, qual norma mais benéfica: se as  duas multas anteriores (arts. 35, II, e 32, §5º, da norma revogada) ou a do art. 35­A da MP nº  449/2008.   Cientificado  do  Acórdão  nº  2803­002.449,  do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  e  do Despacho de Admissibilidade  admitindo  o Resp  da PGFN,  em 01/06/2017,  o  contribuinte não apresentou contrarrazões.  É o relatório.  Fl. 757DF CARF MF Processo nº 10510.004193/2008­37  Resolução nº  9202­000.215  CSRF­T2  Fl. 7          6 Voto  Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira ­ Relatora.  Pressupostos de Admissibilidade   O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende aos  demais pressupostos de admissibilidade, conforme despacho de Admissibilidade, fls. 728. Não  havendo qualquer questionamento acerca do conhecimento e concordando com os  termos do  despacho proferido, passo a apreciar o mérito da questão.  Do Conhecimento   Cinge­se  a  controvérsia  em  relação  a  duas  matérias:a)  SAT  –  auto  enquadramento da empresa; e b) retroatividade benigna ­ Obrigação Acessória.  Contudo,  conforme  mencionado  no  relatório  desse  voto,  trata­se  de  Auto  de  Infração  (fls.  10/12)  ­  AI68,  DEBCAD:  37.157.734­9,  lavrado  em  01/09/2008,  com  fito  de  constituir  o  crédito  tributário  por  descumprimento  de obrigação  acessória,  por  ter  a  empresa  acima  identificada  apresentado  Guia  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço e de Informações à Previdência Social (GFIP), nas competências 01/2004 a 12/2004,  sem  incluir  a  totalidade  das  remunerações  pagas  a  segurados  empregados,  a  contribuintes  individuais  e  por  serviços  prestados  por  cooperados  mediante  cooperativa  de  trabalho  e  contribuições  descontadas  de  segurados  que  lhe  prestaram  serviço  nas  competências  acima  indicadas.  Resultado  dos  AIOP  correlatos  Com  vista  a  atribuir  liquidez  e  certeza  ao  presente AIOA,  cuja  lavratura  está  diretamente  relacionada  ao  resultado  dos AIOP  lavrados  durante o mesmo procedimento fiscal e que indicaram inclusive a diferença de enquadramento  da  alíquota  SAT  deve­se  primeiramente,  identificar  o  resultado  das  Obrigações  Principais  correlatas.  Conforme consta do Relatório Fiscal da Infração (fl. 13/19) e corroborado com a  informação  do  Termo  de  encerramento  da  ação  fiscal  (fl.12),  durante  o  procedimento  fiscal  foram lavrados os seguintes AI:  · NFLD 37.157.732­2 ­ PAD 10510.004191/2008­48 ­ Fatos Geradores de  obrigações  principais,  levantamentos:  CMU­  COOPERMULT  COOP  DE  TRABALHO; NCI  ­  CONT  INDIV OMITIDOS  EM GFIP;  NFP­  EMPREGADOS  OMITIDOS  EM  GFIP;  NST­  DIFERENCA  ALIQUOTA SAT;  · NFLD 37.157.734­9 ­ PAD 10510.004193/2008­37 ­ AI 68 ­ OMISSÃO  EM GFIP;  · NFLD 37.157.735­7 ­ PAD 10510.004194/2008­81 ­ AI 91 ­ GFIP COM  FATOS GERADORES INCORRETOS;  · NFLD 37.157.733­0 ­ PAD 10510.004192/2008­92 ­ Fatos Geradores de  obrigações  principais,  VALORES  DESCONTADOS  E  NÃO  RECOLHIDOS.  Fl. 758DF CARF MF Processo nº 10510.004193/2008­37  Resolução nº  9202­000.215  CSRF­T2  Fl. 8          7 Contudo,  conforme  consulta  ao  sistema  e­processo  por  meio  do  CNPJ  do  contribuinte, identifica­se que não existe julgamento no âmbito do CARF do AI de obrigação  pincipal  que  norteia  a  presente  autuação, mais  especificamente: NFLD  37.157.732­2  ­  PAD  10510.004191/2008­48.  Neste  caso,  inviavel  qualquer  pronunciamento  em  relação  a  procedência  da multa  por  omissão  em GFIP  relacionado  ao  reenquadramento  do  SAT,  bem  como aos demais fatos geradores.   Sabe­se,  que o  resultado da obrigação principal  vincula o  resultado do AIOA,  razão  pela  qual  deve  o  presente  processo  ser  apensado  ao  processo  principal  ­  NFLD  37.157.732­2  ­  PAD  10510.004191/2008­48,  para  que  seja  verificada  a  possibilidade  de  priorização  de  sorteio  deste  último,  bem  como,  pelo  princípio  da  eficiência,  a  apensação  e  julgamento conjunto com os demais atrelados ao mesmo procedimento fiscal.  Após  o  julgamento  do  processo  principal  na  Câmara  Ordinária  e  estando  os  autos regularmente vinculados, deve­se retornar o presente processo a esta relatora na 2ª Turma  da CSRF  para  prosseguimento  do  julgamento,  bem  como  os  principais  caso  hajam  recursos  especiais em relação aos mesmos.  Conclusão   Face  o  exposto,  voto  no  sentido  de  CONVERTER  O  JULGAMENTO  EM  DILIGÊNCIA  à  DIPRO/COJUL,  para  que  o  presente  processo  seja  apensado  ao  de  nº  10510.004191/2008­48,  com  posterior  devolução  à  relatora,  para  julgamento  conjunto  na  CSRF, se for o caso.  É como voto.     (assinado digitalmente)  Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira.    Fl. 759DF CARF MF

score : 1.0
7582494 #
Numero do processo: 10880.675377/2009-59
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 28 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Jan 23 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 11/07/2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - ÔNUS DA COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO LÍQUIDO E CERTO. O direito creditório consistente em pagamentos indevidos somente pode ser reconhecido se o contribuinte comprova sua liquidez e certeza por meio da apresentação de guias e demonstrativos das bases de cálculo, devidamente suportados pelos livros contábeis. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 3302-006.250
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente e Relator Participaram do julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (Presidente), Gilson Macedo Rosenburg Filho, Walker Araujo, Corintho Oliveira Machado, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Rodolfo Tsuboi (suplente convocado).
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201811

camara_s : Terceira Câmara

ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 11/07/2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - ÔNUS DA COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO LÍQUIDO E CERTO. O direito creditório consistente em pagamentos indevidos somente pode ser reconhecido se o contribuinte comprova sua liquidez e certeza por meio da apresentação de guias e demonstrativos das bases de cálculo, devidamente suportados pelos livros contábeis. Recurso Voluntário Negado

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Wed Jan 23 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 10880.675377/2009-59

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5953592

dt_registro_atualizacao_tdt : Wed Jan 23 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 3302-006.250

nome_arquivo_s : Decisao_10880675377200959.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : PAULO GUILHERME DEROULEDE

nome_arquivo_pdf_s : 10880675377200959_5953592.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente e Relator Participaram do julgamento os Conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (Presidente), Gilson Macedo Rosenburg Filho, Walker Araujo, Corintho Oliveira Machado, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Rodolfo Tsuboi (suplente convocado).

dt_sessao_tdt : Wed Nov 28 00:00:00 UTC 2018

id : 7582494

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:36:11 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414042771456

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1342; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C3T2  Fl. 2          1 1  S3­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10880.675377/2009­59  Recurso nº  1   Voluntário  Acórdão nº  3302­006.250  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  28 de novembro de 2018  Matéria  COMPENSAÇÃO  Recorrente  SAS INSTITUTE BRASIL LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 11/07/2005  PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL ­ ÔNUS DA COMPROVAÇÃO  DA EXISTÊNCIA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO LÍQUIDO E CERTO.  O direito creditório consistente em pagamentos  indevidos  somente pode ser  reconhecido  se o  contribuinte  comprova  sua  liquidez  e  certeza por meio da  apresentação  de  guias  e  demonstrativos  das  bases  de  cálculo,  devidamente  suportados pelos livros contábeis.  Recurso Voluntário Negado      Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário.   (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente e Relator  Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède  (Presidente),  Gilson Macedo  Rosenburg  Filho, Walker  Araujo,  Corintho  Oliveira Machado,  Jose  Renato  Pereira  de  Deus,  Jorge  Lima  Abud,  Raphael  Madeira  Abad  e  Rodolfo  Tsuboi  (suplente convocado).     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 67 53 77 /2 00 9- 59 Fl. 175DF CARF MF Processo nº 10880.675377/2009­59  Acórdão n.º 3302­006.250  S3­C3T2  Fl. 3          2 Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  contra  decisão  de  primeira  instância que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada, mantendo a  decisão da repartição de origem de não homologação da Declaração de Compensação, relativa  a alegado crédito da contribuição (PIS/Cofins), em razão da inexistência do crédito declarado.  Em sua Manifestação de Inconformidade, o contribuinte juntou documentos e  alegou que o crédito pleiteado não havia sido considerado em razão da declaração errônea de  débitos efetuada em DCTF não retificada.  A Delegacia de Julgamento (DRJ), por meio do acórdão nº 16­30.452, julgou  improcedente a Manifestação de Inconformidade, não reconhecendo o crédito sob o argumento  de  inexistência  de  documentos  que  justificassem  a  alteração  dos  valores  originalmente  registrados em DCTF.  Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso  Voluntário, repisando os argumentos de defesa encetados na Manifestação de Inconformidade  e arguindo que recolhera tributo a maior e que a mera ausência de DCTF retificadora não teria  o condão de eclipsar todas as demais provas trazidas aos autos.  Afirmou  que  o  crédito  da  contribuição  decorria  de  pagamento  a  maior  relativo  a  receitas  de  licenciamento  de  programas  de  computador  importados  (regime  não­ cumulativo) e às demais receitas de serviços de informática (regime cumulativo).  Argumentou,  ainda,  que,  considerando  o  recolhimento  da  contribuição  somente no regime não cumulativo, apurara crédito relativo à diferença entre o valor recolhido  e o valor devido, utilizando­se parcela desse crédito para compensar débito de sua titularidade  (com a devida inclusão de juros e multa de mora).  O  Recorrente  trouxe  ainda  aos  autos  as  notas  fiscais  acompanhadas  de  relatório vinculando­as aos serviços prestados.  É o Relatório.  Fl. 176DF CARF MF Processo nº 10880.675377/2009­59  Acórdão n.º 3302­006.250  S3­C3T2  Fl. 4          3 Voto             Paulo Guilherme Déroulède, Relator.  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF),  aprovado  pela Portaria MF  343,  de  9  de  junho  de  2015,  aplicando­se,  portanto,  ao  presente  litígio  o  decidido  no Acórdão  nº  3302­006.249,  de  28/11/2018,  proferida  no  julgamento  do  processo nº 10880.675384/2009­51, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento  que  prevaleceu  naquela decisão (Acórdão nº 3302­006.249):  1. DA ADMISSIBILIDADE  O presente Recurso Voluntário foi apresentado de forma tempestiva (e­fls.  62), reveste­se dos demais requisitos legais, razão pela qual dele conheço.  2. DO MÉRITO RECURSAL  A Recorrente  insurge­se  contra  o  ato  (Despacho Decisório  e­fls.  02,  de  23.10.2009) que não homologou a compensação declarada.  Em  sua  Manifestação  de  Inconformidade  de  uma  folha  (e­fls.  13)  e  acompanhado  apenas  do  contrato  social  da  empresa  e  da  DCTF,  a  Contribuinte se limitou a afirmar que:  Do Mérito  A empresa solicita que o PER/DCOMP n°. 32391.03401.230207.1.3.04­9499  de  23/02/2007  seja  homologado.  Senhor  julgador,  são  estes,  em  síntese,  os  pontos de discordância apontados nesta Manifestação de Inconformidade:  a) A empresa possui crédito de Pagamento indevido ou a maior  b) Os débitos foram compensados corretamente  c) Alterar o  lançamento na DCTF Dezembro/2005 do valor  incorreto  de R$  1.237.221,85 para o valor correto devido de R$ 1.117.672,58, no código 5856  referente a Cofins na pagina 22.  III ­ Documentos Anexados  Estão  anexados  a  esta  Manifestação  de  Inconformidade  os  seguintes  documentos: (DCTF DEZEMBRO/2005; DARF no valor de R$ 1.237.221,85,  Despacho Decisório n°8498606506 de 23/10/2009, CNPJ, Contrato Social  e  Documentos do representante legal).  A Recorrente  não  trouxe  à Manifestação  de  Inconformidade  qualquer  outro  documento  que  pudesse  minimamente  demonstrar  o  seu  direito  ou  mesmo a mera plausibilidade de sua alegação, sua verossimilhança, também  chamada fumaça de direito.   Assim, ao prolatar o Acórdão 16­30.679, a DRJ admitiu que "... não pode  ser acatada a mera alegação de erro de preenchimento desacompanhada de  elementos  de  prova  que  justifique  a  alteração  dos  valores  registrados  em  DCTF."  Entendeu  a  DRJ  que  "...  o  prazo  para  apresentação  de  provas  documentais  visando  esclarecer  o  eventual  equivoco  cometido  no  Fl. 177DF CARF MF Processo nº 10880.675377/2009­59  Acórdão n.º 3302­006.250  S3­C3T2  Fl. 5          4 preenchimento de DCTF  finda na data da apresentação da Manifestação de  Inconformidade,  precluindo  o  direito  do  Contribuinte  fazê­lo  em  outra  oportunidade. (...) Nessas circunstâncias, não comprovado o erro cometido no  preenchimento  da  DCTF,  com  documentação  hábil,  idônea  e  suficiente,  a  alteração  dos  valores  declarados  anteriormente  não  pode  ser  acatada,  pelo  que se mantém procedente a não homologação da compensação requerida."  Este  colegiado  possui  entendimento  consolidado  no  sentido  de  que  o  momento para a apresentação da documentação demonstrativa do seu direito  a crédito é o da apresentação da Manifestação de Inconformidade.  CRÉDITO.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO  ­  O  direito  creditório  consistente em pagamentos indevidos somente pode ser reconhecido, se o  contribuinte comprova sua  liquidez e certeza, por meio da apresentação  de guias e demonstrativos das bases de cálculo, devidamente suportados  pelos livros contábeis.  (Acórdão  n.  3301­004.857  prolatado  no  bojo  do  processo  15582.000109/2010­09,  publicado  no  dia  25.07.2018,  Rel.  Marcelo  Costa  Marques D. Oliveira.)   A  retificação  das  DCTF  e  DCOMP  após  a  emissão  do  Despacho  Decisório,  por  si  só,  não  é  suficiente  para  a  demonstração  do  direito  creditório invocado. É ônus do interessado demonstrar a certeza e liquidez de  seu crédito, apresentando os documentos e elementos de sua contabilidade que  demonstram referido direito.  Se  é  verdade  que  o  princípio  da  verdade  material  norteia  o  processo  administrativo fiscal, também é certo que existem outros princípios em colisão  como a duração razoável do processo, a certeza da aplicação do direito e a  eficiência  da  administração pública  que,  cotejados  em  conjunto  pelo  rito  do  processo administrativo fiscal, estabelecem momentos e prazos para a prática  dos  atos,  sob  pena  da  perpetuação  do  processo  administro  pois,  a  todo  momento  cada  uma  das  partes  poderia  reiniciar  o  procedimento  desde  o  início.  Por este motivo, voto no sentido de negar provimento ao presente Recurso  Voluntário.  Ressalte­se  que,  não  obstante  o  processo  paradigma  se  referir  apenas  à  Cofins, a decisão ali tomada se aplica nos mesmos termos à Contribuição para o PIS.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista  nos §§  1º  e 2º  do  art.  47  do Anexo  II  do RICARF,  o  colegiado  decidiu  negar provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède                              Fl. 178DF CARF MF

score : 1.0
7593451 #
Numero do processo: 16062.720157/2015-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 16 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Thu Jan 31 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 MULTA REGULAMENTAR. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS SÓCIOS POR EMPRESA EM DÉBITO NÃO GARANTIDO. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, por falta de recolhimento de imposto no prazo legal, não poderão dar ou atribuir participação nos lucros a seus sócios ou quotistas, importando a sua desobediência em multa aos diretores e demais membros da administração superior que tiverem recebido as importâncias indevidas. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. MULTA. PERCENTUAL. LEGISLAÇÃO. A multa a ser aplicada, no caso de distribuição de lucros, estando a empresa em débito não garantido para com a União, corresponde a 50% do montante distribuído a cada diretor e demais membros da administração superior, nos termos da legislação de regência.
Numero da decisão: 2402-006.861
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os Conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci e Gregório Rechmann Junior. Julgamento iniciado na sessão de 4/12/18, com início às 9h, e concluído na sessão de 17/1/19, com início às 14h (assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez, Denny Medeiros da Silveira, Gregório Rechmann Junior, Jamed Abdul Nasser Feitoza, João Victor Ribeiro Aldinucci, Luís Henrique Dias Lima, Mauricio Nogueira Righetti, e Renata Toratti Cassini.
Nome do relator: DENNY MEDEIROS DA SILVEIRA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201901

camara_s : Quarta Câmara

ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 MULTA REGULAMENTAR. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS SÓCIOS POR EMPRESA EM DÉBITO NÃO GARANTIDO. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, por falta de recolhimento de imposto no prazo legal, não poderão dar ou atribuir participação nos lucros a seus sócios ou quotistas, importando a sua desobediência em multa aos diretores e demais membros da administração superior que tiverem recebido as importâncias indevidas. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. MULTA. PERCENTUAL. LEGISLAÇÃO. A multa a ser aplicada, no caso de distribuição de lucros, estando a empresa em débito não garantido para com a União, corresponde a 50% do montante distribuído a cada diretor e demais membros da administração superior, nos termos da legislação de regência.

turma_s : Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção

dt_publicacao_tdt : Thu Jan 31 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 16062.720157/2015-55

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5958146

dt_registro_atualizacao_tdt : Thu Jan 31 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 2402-006.861

nome_arquivo_s : Decisao_16062720157201555.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : DENNY MEDEIROS DA SILVEIRA

nome_arquivo_pdf_s : 16062720157201555_5958146.pdf

secao_s : Segunda Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os Conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci e Gregório Rechmann Junior. Julgamento iniciado na sessão de 4/12/18, com início às 9h, e concluído na sessão de 17/1/19, com início às 14h (assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez, Denny Medeiros da Silveira, Gregório Rechmann Junior, Jamed Abdul Nasser Feitoza, João Victor Ribeiro Aldinucci, Luís Henrique Dias Lima, Mauricio Nogueira Righetti, e Renata Toratti Cassini.

dt_sessao_tdt : Wed Jan 16 00:00:00 UTC 2019

id : 7593451

ano_sessao_s : 2019

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:37:07 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414209495040

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 12; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1765; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C4T2  Fl. 505          1 504  S2­C4T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  16062.720157/2015­55  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2402­006.861  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de janeiro de 2019  Matéria  Imposto Sobre a Renda de Pessoa Física  Recorrente  ALEXANDRE ZANOLINI GENICOLA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2009, 2010, 2011, 2012, 2013  MULTA  REGULAMENTAR.  DISTRIBUIÇÃO  DE  LUCROS  AOS  SÓCIOS POR EMPRESA EM DÉBITO NÃO GARANTIDO.  As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, por falta  de  recolhimento  de  imposto  no  prazo  legal,  não  poderão  dar  ou  atribuir  participação  nos  lucros  a  seus  sócios  ou  quotistas,  importando  a  sua  desobediência  em multa  aos  diretores  e  demais membros  da  administração  superior que tiverem recebido as importâncias indevidas.  DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. MULTA. PERCENTUAL. LEGISLAÇÃO.  A multa a ser aplicada, no caso de distribuição de lucros, estando a empresa  em débito não garantido para com a União, corresponde a 50% do montante  distribuído a cada diretor e demais membros da administração superior, nos  termos da legislação de regência.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.   Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento  ao  recurso  voluntário.  Votaram  pelas  conclusões  os  Conselheiros  João  Victor  Ribeiro Aldinucci e Gregório Rechmann Junior.   Julgamento  iniciado na sessão de 4/12/18, com início às 9h, e concluído na  sessão de 17/1/19, com início às 14h  (assinado digitalmente)  Denny Medeiros da Silveira ­ Presidente e Relator     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 06 2. 72 01 57 /2 01 5- 55 Fl. 519DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 506          2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cláudia Cristina Noira  Passos  da  Costa  Develly Montez,  Denny Medeiros  da  Silveira,  Gregório  Rechmann  Junior,  Jamed  Abdul  Nasser  Feitoza,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci,  Luís  Henrique  Dias  Lima,  Mauricio Nogueira Righetti, e Renata Toratti Cassini.   Relatório  Trata o presente processo do Auto de Infração de Imposto de Renda Pessoa  Física  (IRPF)  de  fls.  2  a  10,  referente  aos  anos­calendário  de  2009  a  2013,  cuja  ciência  ao  contribuinte se deu em 7/7/15.  Por  bem  descrever  os  fatos  ocorridos  até  a  decisão  de  primeira  instância,  transcrevemos os seguintes excertos do Acórdão nº 02­67.213, da Delegacia da Receita Federal  do Brasil de Julgamento (DRJ) de Belo Horizonte/MG, fls. 263 a 276:  De  acordo  com  o  Auto  de  Infração,  fls.  02/215,  o  motivo  da  autuação foi o recebimento de lucros de empresa em débito não  garantido  perante  o  Fisco  Federal  e/ou  Previdência  Social  (INSS),  por  falta  de  recolhimento  de  tributo  no  prazo  legal.  A  distribuição de lucros foi informada pela pessoa jurídica em sua  declaração  (DIPJ)  e  confirmada  nas  declarações  do  sujeito  passivo (DIRPF).  Consta  das  fls.  14  a  27  dos  autos,  Termo  de  Solidariedade  e  Responsabilidade Tributária – Grupo econômico – Fato gerador  comum  –  Infração  à  lei  –  Lucros  fictícios,  onde  a  fiscalização  detalha  os  passos  seguidos  e  informa  que  durante  os  procedimentos  de  auditoria  interna  de  DCTF  previstos  na  IN  RFB  1.110/2010,  art.  8º,  §  1º,  realizados  no  contribuinte  CBS  (CNPJ 57.170.375/­0001­17), verificou­se que esse constitui uma  única unidade administrativa e produtiva, sendo na realidade a  mesma pessoa  jurídica, ou ao menos levando a solidariedade à  pessoa jurídica ELOS (CNPJ 04.868.082/0001­41).  [...]  O termo acostado às fls. 201 a 205 detalha a forma de aplicação  da  multa,  legislação  aplicável  e  cálculos  efetuados  para  se  chegar  a  seu montante  e  demais  informações  do  procedimento  realizado.  Cientificado do  lançamento, o contribuinte apresentou a  impugnação de  fls.  217 a 241, alegando, em síntese que:  ­  Vício  no  auto  de  infração  por  inexistência  de  notificação  para  que  o  contribuinte prestasse esclarecimentos antes da autuação;  ­ Nulidade pela ausência de requisitos mínimos da autuação;  ­ Ilegitimidade do sócio;  ­ Inexistência de repasse de valores;  Fl. 520DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 507          3 ­ Possibilidade de realizar distribuição de capital pelo impugnante;  ­ Caráter confiscatório da multa aplicada.  Ao julgar a impugnação, a DRJ de Belo Horizonte/MG, por unanimidade de  votos, conclui pela sua improcedência, consignando a seguinte ementa em sua decisão:  CERCEAMENTO  DO  DIREITO  DE  DEFESA.  INOCORRÊNCIA.  Os  procedimentos  da  autoridade  fiscalizadora  têm  natureza  inquisitória, não se sujeitando necessariamente ao contraditório  os atos lavrados nesta fase. Somente depois de lavrado o auto de  infração e instalado o litígio administrativo é que se pode falar  em  obediência  aos  ditames  do  princípio  do  contraditório  e  da  ampla defesa.  MULTA REGULAMENTAR. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS  SÓCIOS POR EMPRESA EM DÉBITO NÃO GARANTIDO.  As  pessoas  jurídicas,  enquanto  estiverem  em  DÉBITO,  não  GARANTIDO,  por  falta  de  recolhimento  de  imposto  no  prazo  legal,  não  poderão  dar  ou  atribuir  participação  nos  lucros  a  seus  sócios  ou  quotistas,  importando  a  sua  desobediência  em  multa  aos  diretores  e  demais  membros  da  administração  superior que houverem recebido as importâncias indevidas.  INTIMAÇÃO  PARA  PRESENÇA  DE  PROCURADORES  NO  JULGAMENTO.  Não  há  previsão  legal  na  legislação  que  cuida  do  processo  administrativo  fiscal  para  a  intimação  para  presença  de  procuradores em sessão de julgamento de primeira instância. A  legislação  de  regência  do  processo  administrativo  fiscal  não  prevê  a  sustentação  oral  como meio  de  prova,  ao  contrário,  a  impugnação deve ser formalizada por escrito e instruída com os  documentos em que se fundamentar.  Cientificado da decisão de primeira instância, em 5/2/16, segundo o Aviso de  Recebimento (AR) de fl. 280, o contribuinte, por meio de seus advogados (procuração de fls.  242 e 243), interpôs o recurso voluntário de fls. 282 a 302, em 3/3/16, no qual apenas repete e  reforça argumentos da sua impugnação, nos seguintes termos, em síntese:  DA ILEGITIMIDADE DO SÓCIO  O Recorrente é sócio da empresa ELOS DO BRASIL LTDA. e foi  autuado em razão da alegada distribuição de lucros do qual não  poderia  ocorrer,  eis  que  a  empresa  do  alegado  GRUPO,  qual  seja a CBS, possuiria débitos junto ao Fisco Nacional.  Todavia,  o  Recorrente  não  possui  qualquer  vínculo  societário  com  a  referida  empresa,  situação  que  determina  maior  legalidade  ao  ato,  na  medida  em  que  não  tinha  nenhuma  obrigação legal ou fática de saber acerca dos fatos que em tese  impediriam a transferência de lucro.  Fl. 521DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 508          4 [...]  A responsabilidade do Recorrente  inexiste no presente caso, na  medida  em  que  não  poderia  contribuir  em  nada  para  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  empresa CBS  do  qual  o  tributo  não foi pago.  Inexistiu qualquer participação do Recorrente que determinasse  a  autuação  pessoal,  o  que  retira  o  caráter  de  legalidade  em  razão a multa imposta contra si.  DA INEXISTÊNCIA DE REPASSSE DE VALORES  A Autoridade­Fiscal autuou o Recorrente, todavia, não observou  fatos  que  delineiam  a  não  incidência  na  norma  sob  comento,  notadamente  em  razão  da  falta  de  transferência  de  valores,  conforme se comprova através da documentação anexa.  O  Recorrente  por  meio  de  lançamento  contábil  em  razão  dos  lucros  obtidos  de  sua  atividade  empresarial,  realizou  tão  somente a movimentação de seu patrimônio líquido ativo, para o  seu patrimônio passivo a longo prazo.  Em razão da movimentação contábil, onde houve a transferência  somente  do  patrimônio  ativo  para  o  passivo,  sem  qualquer  efetiva transferência de valores aos sócios, conforme declaração  realizada  tanto  pela  empresa,  quanto  pelo  Recorrente  em  declaração de imposto de renda pessoa física.  [...]  Por meio dos argumentos lançados, verificamos que não houve a  incidência  do  fato  determinado  pela  lei,  eis  que  o  substrato  fático necessário não se fez presente. A finalidade da lei é coibir  a  transferência  de  valores  aos  sócios  em  prejuízo  ao  ente  tributante  (União),  fato  que  não  ocorreu,  determinando  a  insubsistência do auto.  DA  POSSIBILIDADE  DE  REALIZAR  DISTRIBUIÇÃO  DE  CAPITAL PELO RECORRENTE  [...]  Quando pensamos na hipótese de incidência da norma, devemos  observar que o  lucro distribuído deve ser aquele do período do  qual  há  o  débito,  não  sendo  cabível  a  imposição  da  multa,  quando  há  distribuição  de  lucro  anteriormente  auferido  pela  pessoa  jurídica  que  realizou  a  distribuição  de  lucro,  como  ocorreu no presente caso.  Com isso, chegamos à conclusão de que a distribuição do lucro  que foi obtido em momento anterior a existência do débito, não  pode  determinar  a  imposição  de  multa,  porquanto  o  que  se  distribui  é  lucro  pretérito,  do  qual  poderia  ter  sido  distribuído  anteriormente  e  por  motivo  estratégico  não  o  foi,  mas  que  se  tivesse sido distribuído não haveria a imposição da multa.  Fl. 522DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 509          5 Quando  aplicamos  o  entendimento  acima  apresentado,  observamos  que  o  ato  jurídico  perfeito  está  sendo  respeitado,  porque  o  direito  já  existia  anteriormente,  somente  foi  utilizado  no  momento  ao  qual  o  titular  do  direito  entendeu  ser  melhor,  como ocorreu no presente caso.  [...]  Os próprios débitos constituídos que determinam a aplicação da  multa  conforme  consta  do  auto  de  infração  são  posteriores  ao  ano de 2011, o que por si só já determina a minoração da multa  nos termos apresentados.  Não  bastasse  isso,  observamos  que  os  lucros  distribuídos  são  aqueles  anteriores  à  2009,  lucros  que  foram  obtidos  com  as  atividades exercidas de 2003 a 2008, fato que não foi observado  pela autoridade fiscal que preferiu impor a multa ao Recorrente.  [...]  Outro ponto que não foi observado para a imposição da multa é  de  que  a  ELOS  não  possuía  qualquer  débito  para  que  o  lucro  não  pudesse  ser  distribuído,  o  que  retira  da  mesma  forma  a  ilegalidade.  A proibição  legal quanto à distribuição de  lucro é determinada  pela lei, onde não há possibilidade de analogia ou interpretação  extensiva para a aplicação da punição, onde a pena deve estar  restrita ao agente não podendo passar da esfera desta.  DO PERCENTUAL DA MULTA APLICADA  O § 2º do Artigo 32 a Lei 4.357/1964, determina a imposição da  multa  limitada  a  50%  (cinquenta  por  cento)  do  débito  não  garantido, onde não houve qualquer critério para a aplicação da  multa sob comento.  De  primeiro  é  necessário  observar  que  a  multa  aplicada  não  observou  os  critérios  objetivos  da  lei,  porquanto  não  foi  observado  qual  o  valor  que  estava  garantido  e  com  isso  o  percentual que deveria incidir.    Ademais,  os  lucros  distribuídos  foram  realizados  pela  importância  de  R$  3.734.836,60  (Três  Milhões,  Setecentos  e  Trinta e Quatro Mil, Oitocentos e Trinta e Seis Reais e Sessenta  Centavos), sendo que a multa aplicada somente ao Recorrente é  superior ao dobro.   Com  a  alegação  acima  formulada  observamos  o  caráter  de  confisco  da  imposição  da  multa  que  é  superior  ao  lucro  transferido, o que determina desproporcionalidade da mesma.  (Grifos no original)  É o relatório.  Fl. 523DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 510          6 Voto             Conselheiro Denny Medeiros da Silveira – Relator.  Da admissibilidade  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade previstos no Decreto nº 70.235, de 6/3/72. Assim, dele tomo conhecimento.  Da alegada ilegitimidade do sócio  O Recorrente alega ser sócio da empresa ELOS DO BRASIL LTDA. e que  não  possuiria  qualquer  vínculo  societário  com  a  empresa  CBS,  razão  pela  qual  não  teria  “obrigação legal ou fática de saber acerca dos fatos que em tese impediriam a transferência de  lucro”,  bem  como  que  não  poderia  ter  contribuindo  para  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  empresa CBS, do qual o tributo não foi pago.  Pois bem, vejamos o que restou consignado na decisão recorrida, a respeito  da legitimidade do sócio:  O impugnante, de fato, é sócio da empresa Elos e não é sócio da  empresa  CBS.  No  entanto,  conforme  [...]  extensamente  demonstrado  pela  autoridade  lançadora  no  Termo  de  Solidariedade  e  Responsabilidade  Tributária  –  Grupo  econômico,  o  impugnante  é  responsável  solidário  pelo  crédito  tributário  em  razão  de  sua  participação  no  grupo  econômico  Elos­CBS­DR, por ter participação societária na empresa Elos,  que fez a referida distribuição de lucros.  Como  ficou  plenamente  demonstrado  no  referido  termo,  a  verdadeira  origem  do  lucro  recebido  pelo  impugnante  está  no  conjunto  de  empresas  que  formam  o  grupo  econômico  e  não  apenas em uma das empresas.  No  caso,  o  lançamento  da  multa  regulamentar  para  o  impugnante não pode ser alterado, pois a empresa que distribuiu  os lucros pertence ao grupo econômico e assim nenhum sócio do  grupo pode alegar desconhecimento das atividades empresariais  das empresas que o compõe.  Assim,  a alegação de  ilegitimidade  passiva do  impugnante não  se  sustenta,  devendo  ser  mantido  o  lançamento  da  multa  regulamentar efetuado em seu nome.  Como se vê na transcrição acima, a decisão a quo esclarece que o Recorrente,  em que pese não ser sócio direto da empresa CBS ­ que distribuiu  lucro enquanto em débito  com a Fazenda Pública ­, é sócio da empresa ELOS, a qual compõe um grupo econômico com  as empresas CBS e DR,  segundo se observa nas  seguintes  informações,  dentre várias outras,  prestadas pela fiscalização no Termo de Solidariedade e Responsabilidade Tributária de fls. 14  a 27:  Fl. 524DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 511          7 ­ O grupo  econômico CBS­ELOS  é  assumido  pelo  contribuinte  em sua página na internet (www.cbselos.com.br);  ­  Verificando  os  registros  no CNPJ,  verificamos  que  os  sócios  administradores  são  os  mesmos,  conforme  as  telas  abaixo  do  sistema CNPJ,  sendo que a ELOS possui um sócio não comum  com a CBS e a DR:  CBS  014.292.468­71 ­ EDUARDO DIEZ  49  ­  SOCIO­ADMINIST  FONTE:  PGD­PAR  INCLUIDO:  27/02/1987 ULT. ALT: 11/08/2010  949.855.968­68 ­ OSWALDO REZENDE FILHO  49  ­  SOCIO­ADMINIST  FONTE:  PGD­PAR  INCLUIDO:  31/07/1988 ULT. ALT: 11/08/2010  857.935.748­91  ­  ROSANA  APARECIDA  MESQUITA  CARNAVAL  05  ­  ADMINISTRADOR  FONTE:  QSA  INCLUIDO:  03/06/2003  ELOS  857.935.748­91  ­  ROSANA  APARECIDA  MESQUITA  CARNAVAL  49  ­ SOCIO­ADMINIST FONTE: QSA INCLUIDO: 27/12/2001  ULT. ALT: 13/08/2010  132.143.198­84 ­ ALEXANDRE ZANOLINI GENICOLA  49  ­ SOCIO­ADMINIST FONTE: QSA INCLUIDO: 27/12/2001  ULT. ALT: 02/01/2004  014.292.468­71 ­ EDUARDO DIEZ  49  ­ SOCIO­ADMINIST FONTE: QSA INCLUIDO: 27/12/2001  ULT. ALT: 02/01/2004  949.855.968­68 ­ OSWALDO REZENDE FILHO  ­ A filial 0003­03 da ELOS funciona no mesmo local que a CBS,  conforme os registros no CNPJ;  ­ Em procedimento fiscal foi apurado que TODO o faturamento  da ELOS é oriundo da CBS;  ­ Portanto fica claro que a ELOS é apenas parte da CBS, sendo  que  o  produto  vendido  pela CBS  é  industrializado  pela  ELOS,  configurando o interesse comum de ambas;  ­ A ELOS por não possuir débitos próprios  (declarados em seu  CNPJ, sem levar em consideração a solidariedade) com a União  Fl. 525DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 512          8 (Lei  4.357/64,  Art.32)  distribui  lucros  aos  sócios,  ao  contrário  da CBS que possui dividas elevadas para com a União;  ­  Portanto  os  lucros  obtidos  e  distribuídos  pela  ELOS  são  diretamente decorrentes da falta de pagamento de impostos por  parte  da  CBS,  uma  vez  que  a  mesma  é  solidária,  conforme  a  previsão legal do CTN, 124, I;  ­  A  DR  (CNPJ:  06.038.594/0001­06)  na  “trilogia”  do  grupo  econômico  seria  a  que  possui  o  patrimônio  imobilizado  do  grupo,  ou  seja,  os  imóveis  os  “blindando”  de  possíveis  execuções por parte da União;  ­ Os sócios da DR são os mesmos sócios da CBS­ELOS;  ­ O patrimônio da DR serve como garantia aos empréstimos da  CBS;  ­ Notemos  TODOS  os  imóveis  registrados  da DR  se  referem a  imóveis  de  uso  da CBS­ELOS,  demonstrando  sua  única  função  como empresa patrimonial.  Como se percebe nas informações prestadas pela fiscalização, a relação entre  as três empresas do grupo econômico é muito próxima e direta, razão pela qual não vemos ser  possível o desconhecimento dos sócios acerca das dívidas da empresa CBS e nem que os lucros  distribuídos pela ELOS decorram da falta de pagamento de impostos pela CBS.  Logo,  mostra­se  absolutamente  insustentável  a  alegação  do  Recorrente  de  que não teria obrigação legal ou fática de saber acerca dos fatos que impediriam a transferência  de lucro.   Sendo assim, não vemos retoques a serem feitos na decisão recorrida.  Da alegada inexistência de repasse de valores  Segundo o Recorrente, por meio de lançamento contábil em razão dos lucros  obtidos de sua atividade empresarial, realizou tão somente a movimentação de seu patrimônio  líquido  ativo,  para  o  seu  patrimônio  passivo  a  longo  prazo,  havendo,  pois,  somente  a  transferência do patrimônio ativo para o passivo, sem qualquer efetiva transferência de valores  aos  sócios,  conforme  declaração  realizada  tanto  pela  empresa,  quanto  pelo  Recorrente  em  declaração de imposto de renda pessoa física.  Em  primeiro  grau  de  julgamento,  assim  discorreu  a DRJ  quanto  a  alegada  inexistência de repasses:  Na  peça  de  defesa,  o  contribuinte  não  questiona  a  caracterização  do  grupo  econômico.  Ele  alega  que  não  houve  repasse  de  valores  sendo  que  a  empresa  realizou  somente  a  movimentação  de  seu  patrimônio  líquido  ativo  para  o  seu  patrimônio  passivo  a  longo  prazo.  No  entanto,  não  são  apresentadas provas cabais dessa alegação tais como cópias de  livros Diário  e Razão, acompanhados  de  toda  a documentação  que  deu  suporte  às  movimentações,  de  todas  as  empresas  do  grupo ou outros elementos suficientes a demonstrar a alegação.  Fl. 526DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 513          9 Junto  a  peça  de  defesa  do  processo  principal,  foram  trazidos  apenas balanços patrimoniais de  vários anos da  empresa Elos,  onde  fica  demonstrado  que  essa  empresa  teve  lucros  significativos em todos os anos. Não foram trazidos os balanços  das outras empresas do grupo econômico para permitir a análise  completa do grupo. Os lucros recebidos foram declarados pelos  sócios em suas declarações de ajuste anual. Assim, descabida a  alegação de que não houve repasse e sim movimentação de um  campo contábil para outro.  Da transcrição acima,  tem­se que o Recorrente não carreou aos autos,  junto  com sua impugnação, elementos de prova necessários para demonstrar sua alegação, tais como  livros  Diário  e  Razão  de  todas  as  empresas  do  grupo  econômico,  com  os  documentos  das  movimentações, ou outros elementos capazes de fazer a demonstração.  Todavia, compulsando os elementos de prova que acompanham seu recurso  voluntário,  fls.  303  a  496,  percebe­se  que  o  Recorrente  instruiu  o  processo  apenas  com  documentos da ELOS,  tais como DIPJ, Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do  Exercício e Razão Analítico, sem trazer à baila qualquer documento das demais empresas do  grupo  econômico,  o  que  inviabiliza,  no  presente  julgamento,  a  verificação  quanto  à  alegada  mera movimentação entre ativo e passivo.  Ademais, com base nos documentos constantes dos autos, constata­se que a  empresa ELOS teve lucro nos anos­calendário sob exame e que o Recorrente declarou, em suas  Declarações Anuais e Ajuste (DAAs), fls. 160 a 200, ter recebido lucros dessa empresa.   Sendo assim, mantemos a decisão de primeira instância quanto a esse item do  recurso voluntário.  Da alegada possibilidade de distribuição de capital  Segundo o Recorrente, o lucro distribuído corresponde a lucro pretérito (2003  a 2008), do qual poderia ter sido distribuído anteriormente e por motivo estratégico não o foi,  mas que se tivesse sido distribuído não haveria a  imposição da multa, uma vez que na época  não tinha débito.  Aduz,  ainda,  que  o  débito  em  questão  diz  respeito  à  empresa  CBS  e  não  deveria passar da esfera dessa.  Pois bem, tendo em vista que o Recorrente repete as alegações recursais, sem  trazer  qualquer  razão  nova,  nos  termos  do  art.  57,  §  3º, Anexo  II,  do Regimento  Interno  do  CARF  (RICARF),  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  343,  de  9/6/15,  com  redação  dada  pela  Portaria MF  nº  329,  de  4/6/17,  transcreveremos,  no  presente  voto,  as  razões  de  decidir  da  decisão de primeira instância, com as quais concordamos e adotamos:  A  auditoria  fiscal  fundamentou  o  lançamento  da  multa  regulamentar pela distribuição de lucros por pessoa jurídica em  débito  não  garantido  por  falta  de  recolhimento  de  imposto  no  prazo legal nos artigos 889 e 975 do Decreto nº 3.000, de 26 de  março de 1999 – Regulamento do Imposto de Renda ­ RIR/1999,  os quais têm como matriz legal o artigo 32 da Lei nº 4.357, de  1964, alterado pela Lei nº 11.051, de 2004:  Fl. 527DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 514          10 [...]  Note­se  que  a  condição  legal  que  determina  a  aplicação  da  multa  regulamentar  consiste  na  existência  de  débito  não  garantido,  que  no  caso  concreto  foi  demonstrada  pela  autoridade  fiscal  que  salienta  na  fl.  03  dos  autos  que  a  Distribuição  dos  lucros  foi  informada  pela  pessoa  jurídica  em  sua declaração (DIPJ), e confirmada nas declarações do sujeito  passivo (DIRPF).  É  importante  esclarecer  que  a  norma  instituidora  da  citada  multa dispõe que a pessoa jurídica estará impedida de distribuir  lucro  enquanto  estiver  em  débito,  não  garantido,  por  falta  de  recolhimento de imposto no prazo legal, de modo que a conduta  vedada  se  aperfeiçoa  no  momento  em  que  são  distribuídos  os  lucros aos sócios, no caso, os anos­calendário 2009 a 2013.  Quanto  à  expressão  “débito  não  garantido”,  tem­se  que  na  legislação  tributária  federal,  como  regra,  não  exige  garantia,  ressalvadas algumas garantias previstas na legislação aduaneira  e  o  depósito  administrativo,  que  é  uma  faculdade  do  contribuinte,  de  forma  que  tendo  o  sujeito  passivo  efetuado  o  depósito  ou  prestado  garantia  por  exigência  da  legislação  tributária, estaria eximido da aplicação da penalidade de que se  trata.  Assim, deveria a pessoa  jurídica, previamente à distribuição de  lucros,  procurar  a  Repartição  Fazendária  para  prestar  a  garantia  do  débito  de modo  espontâneo,  a  fim  de  que  não  lhe  fosse  imputada ou a um de seus diretores, a penalidade de que  ora se trata.  Observa­se que a fiscalização realizou uma minuciosa pesquisa  interna da situação cadastral, social e econômica das empresas  do  grupo  e  das  atividades  de  industrialização  desenvolvidas  entre elas, demonstrando por meio do Termo de Solidariedade e  Responsabilidade  Tributária,  a  união  entre  as  empresas  ali  citadas.  Os débitos das empresas estão descritos no referido termo, fl. 11  e  fls.  14/27,  inclusive  constando  ali  depoimentos  dos  próprios  sócios afirmando que a empresa DR recebe valores referentes a  Elos e CBS (pé da fl. 24).  Da  leitura  atenta  desse  termo,  fica  patente  que  as  referidas  empresas  trabalham  em  uníssono  e  constituem  um  verdadeiro  grupo econômico, sendo que os débitos para com a União ficam  centralizados  em uma  empresa,  enquanto  se  distribui  os  lucros  aos sócios, por meio de outra.  [...]  A  defesa  alega  também  que  para  valer  a  norma  essa  deveria  incidir sobre a distribuição do lucro que ocorre no período para  o qual há débito e que por isso a distribuição de lucro obtido em  momento anterior a existência do débito não pode determinar a  Fl. 528DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 515          11 imposição  de  multa.  Afirma  que  os  lucros  distribuídos  são  aqueles  anteriores  à  2009,  lucros  que  foram  obtidos  com  as  atividades exercidas de 2003 a 2008, fato que não foi observado  pela autoridade fiscal.  Também  essa  alegação  não  se  sustenta.  A  interpretação  da  lei  em comento é de que a empresa ou o grupo não pode distribuir  lucros aos  sócios estando, no momento dessa distribuição, com  débitos  não  garantidos  perante  a  União.  Na  lei  não  há  referência sobre o momento da obtenção dos referidos lucros.  A  definição  desses  momentos  (obtenção  e  distribuição)  é  uma  prerrogativa  da  própria  empresa  e  de  seus  sócios  que  definem  essas  datas  de  acordo  com  seu  plano  estratégico  de  administração e com sua conveniência.  As  meras  alegações  do  impugnante  a  respeito  das  datas  de  distribuição dos lucros e dos valores que ainda teria a distribuir  trazidos  na  peça  de  defesa,  não  tem  o  condão  de modificar  o  lançamento  aqui  em  análise  que  é  conclusivo  de  que  houve  distribuição de lucros havendo débitos do grupo econômico não  garantidos junto à União.  Do percentual da multa aplicada  O  Recorrente  alega  que  a  multa  aplicada  não  teria  observado  os  critérios  objetivos da lei”, porquanto não teria sido observado qual o valor que estava garantido e com  isso o percentual que deveria incidir.  Alega,  também, que  teria  sido aplicada multa em relação ao Recorrente em  valor  “superior  ao  dobro”,  com  caráter  de  confisco,  o  que  determinaria  a  sua  desproporcionalidade.  Em que pese a defesa, aqui também não procedem as alegações recursais.  Primeiramente, vajamos o que dispõe a Lei 4.357, de 16/7/64, com redação  dada pela Lei 11.051, de 29/12/04, a respeito da multa ora em análise:  Art 32. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não  garantido, para com a União e suas autarquias de Previdência e  Assistência Social, por falta de recolhimento de impôsto, taxa ou  contribuição, no prazo legal, não poderão:  [...]  b)  dar  ou  atribuir  participação  de  lucros  a  seus  sócios  ou  quotistas,  bem  como  a  seus  diretores  e  demais  membros  de  órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos;  § 1º A inobservância do disposto neste artigo importa em multa  que será imposta: (Redação dada pela Lei nº11.051, de 2004)  [...]  Fl. 529DF CARF MF Processo nº 16062.720157/2015­55  Acórdão n.º 2402­006.861  S2­C4T2  Fl. 516          12 II  ­ aos diretores e demais membros da administração superior  que  receberem as  importâncias  indevidas,  em montante  igual a  50% (cinqüenta por cento) dessas importâncias. (Redação dada  pela Lei nº 11.051, de 2004)  Conforme se observa nos dispositivos acima, a multa a ser aplicada, no caso  de  distribuição  de  lucros  realizada  em  desacordo  com  o  art.  32,  corresponde  a  50%  do  montante distribuído a cada diretor e demais membros da administração superior.  Quanto à alegação de que a multa aplicada teria caráter confiscatório e seria  desproporcional,  impende  ressaltar  que  o  princípio  do  não­confisco,  estabelecido  na  Constituição Federal de 1988, é dirigido ao legislador. Tal princípio orienta a feitura da lei, que  deve observar a capacidade contributiva e não pode dar ao tributo a conotação de confisco. Não  observado esse princípio, a lei deixa de integrar o mundo jurídico, por inconstitucional.  Além do mais, independente do seu quantum, a multa ora imposta decorre de  lei e deve ser aplicada, pela autoridade tributária, sempre que for identificada a subsunção da  norma punitiva à conduta, haja vista o disposto no art. 142, § único, do CTN:  Parágrafo  único.  A  atividade  administrativa  de  lançamento  é  vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.  Sendo  assim,  uma vez  positivada  a norma,  é dever  da  autoridade  tributária  aplicá­la sem perquirir acerca da justiça ou injustiça dos efeitos dela decorrentes.   Portanto, improcedem as alegações recursais quanto à multa aplicada.  Conclusão  Isso posto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Denny Medeiros da Silveira                            Fl. 530DF CARF MF

score : 1.0
7583455 #
Numero do processo: 17335.720442/2017-43
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 06 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Jan 24 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2015 MATÉRIA IMPUGNADA NO RECURSO VOLUNTÁRIO DISTINTA DA MATÉRIA DO LANÇAMENTO DO PROCESSO. NÃO CONHECIMENTO. Matéria defendida em sede de Recurso Voluntário não diz respeito ao lançamento, impondo-se o não conhecimento, por inexistir pretensão resistida. MOLÉSTIA GRAVE. REQUISITOS. SÚMULA CARF 43 E 63. NÃO PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS. DEVIDO O LANÇAMENTO. Súmula CARF nº 43: Os proventos de aposentadoria, reforma ou reserva remunerada, motivadas por acidente em serviço e os percebidos por portador de moléstia profissional ou grave, ainda que contraída após a aposentadoria, reforma ou reserva remunerada, são isentos do imposto de renda. Súmula CARF nº 63: Para gozo da isenção do imposto de renda da pessoa física pelos portadores de moléstia grave, os rendimentos devem ser provenientes de aposentadoria, reforma, reserva remunerada ou pensão e a moléstia deve ser devidamente comprovada por laudo pericial emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. Rendimentos recebidos de trabalho assalariado não comportam a isenção pleiteada, sendo devido o lançamento. Devido o lançamento.
Numero da decisão: 2301-005.779
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário, nos termos do voto da relatora. João Maurício Vital - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Juliana Marteli Fais Feriato - Relatora. (assinado digitalmente) Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: João Maurício Vital (Presidente em Exercício), Antônio Sávio Nastureles, Alexandre Evaristo Pinto, Mônica Renata Mello Ferreira Stoll (suplente convocada para substituir o conselheiro Reginaldo Paixão Emos), Wesley Rocha, Sheila Aires Cartaxo Gomes (suplente convocada para substituir o conselheiro João Bellini Junior), Marcelo Freitas de Souza Costa e Juliana Marteli Fais Feriato. Ausentes justificadamente os conselheiros João Bellini Junior e Reginaldo Paixão Emos.
Nome do relator: JULIANA MARTELI FAIS FERIATO
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201812

camara_s : Terceira Câmara

ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2015 MATÉRIA IMPUGNADA NO RECURSO VOLUNTÁRIO DISTINTA DA MATÉRIA DO LANÇAMENTO DO PROCESSO. NÃO CONHECIMENTO. Matéria defendida em sede de Recurso Voluntário não diz respeito ao lançamento, impondo-se o não conhecimento, por inexistir pretensão resistida. MOLÉSTIA GRAVE. REQUISITOS. SÚMULA CARF 43 E 63. NÃO PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS. DEVIDO O LANÇAMENTO. Súmula CARF nº 43: Os proventos de aposentadoria, reforma ou reserva remunerada, motivadas por acidente em serviço e os percebidos por portador de moléstia profissional ou grave, ainda que contraída após a aposentadoria, reforma ou reserva remunerada, são isentos do imposto de renda. Súmula CARF nº 63: Para gozo da isenção do imposto de renda da pessoa física pelos portadores de moléstia grave, os rendimentos devem ser provenientes de aposentadoria, reforma, reserva remunerada ou pensão e a moléstia deve ser devidamente comprovada por laudo pericial emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. Rendimentos recebidos de trabalho assalariado não comportam a isenção pleiteada, sendo devido o lançamento. Devido o lançamento.

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção

dt_publicacao_tdt : Thu Jan 24 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 17335.720442/2017-43

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5954445

dt_registro_atualizacao_tdt : Thu Jan 24 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 2301-005.779

nome_arquivo_s : Decisao_17335720442201743.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : JULIANA MARTELI FAIS FERIATO

nome_arquivo_pdf_s : 17335720442201743_5954445.pdf

secao_s : Segunda Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário, nos termos do voto da relatora. João Maurício Vital - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Juliana Marteli Fais Feriato - Relatora. (assinado digitalmente) Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: João Maurício Vital (Presidente em Exercício), Antônio Sávio Nastureles, Alexandre Evaristo Pinto, Mônica Renata Mello Ferreira Stoll (suplente convocada para substituir o conselheiro Reginaldo Paixão Emos), Wesley Rocha, Sheila Aires Cartaxo Gomes (suplente convocada para substituir o conselheiro João Bellini Junior), Marcelo Freitas de Souza Costa e Juliana Marteli Fais Feriato. Ausentes justificadamente os conselheiros João Bellini Junior e Reginaldo Paixão Emos.

dt_sessao_tdt : Thu Dec 06 00:00:00 UTC 2018

id : 7583455

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:36:19 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414217883648

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1717; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C3T1  Fl. 92          1 91  S2­C3T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  17335.720442/2017­43  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2301­005.779  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  06 de dezembro de 2018  Matéria  OMISSÃO DE RENDIMENTOS ­ IRPF  Recorrente  MARIA JOSÉ PORTELA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2015  MATÉRIA IMPUGNADA NO RECURSO VOLUNTÁRIO DISTINTA DA  MATÉRIA  DO  LANÇAMENTO  DO  PROCESSO.  NÃO  CONHECIMENTO.   Matéria  defendida  em  sede  de  Recurso  Voluntário  não  diz  respeito  ao  lançamento,  impondo­se  o  não  conhecimento,  por  inexistir  pretensão  resistida.  MOLÉSTIA  GRAVE.  REQUISITOS.  SÚMULA  CARF  43  E  63.  NÃO  PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS. DEVIDO O LANÇAMENTO.  Súmula  CARF  nº  43:  Os  proventos  de  aposentadoria,  reforma  ou  reserva  remunerada, motivadas por acidente em serviço e os percebidos por portador  de moléstia profissional ou grave, ainda que contraída após a aposentadoria,  reforma ou reserva remunerada, são isentos do imposto de renda.  Súmula CARF nº 63: Para gozo da  isenção do  imposto de  renda da pessoa  física  pelos  portadores  de  moléstia  grave,  os  rendimentos  devem  ser  provenientes  de  aposentadoria,  reforma,  reserva  remunerada  ou  pensão  e  a  moléstia  deve  ser  devidamente  comprovada  por  laudo  pericial  emitido  por  serviço  médico  oficial  da  União,  dos  Estados,  do  Distrito  Federal  ou  dos  Municípios.  Rendimentos  recebidos  de  trabalho  assalariado  não  comportam  a  isenção  pleiteada, sendo devido o lançamento. Devido o lançamento.        Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 17 33 5. 72 04 42 /2 01 7- 43 Fl. 92DF CARF MF   2 Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do recurso voluntário, nos termos do voto da relatora.    João Maurício Vital ­ Presidente em Exercício  (assinado digitalmente)     Juliana Marteli Fais Feriato ­ Relatora.  (assinado digitalmente)    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  João Maurício Vital  (Presidente  em  Exercício),  Antônio  Sávio  Nastureles,  Alexandre  Evaristo  Pinto,  Mônica  Renata  Mello  Ferreira  Stoll  (suplente  convocada  para  substituir  o  conselheiro  Reginaldo  Paixão Emos), Wesley Rocha, Sheila Aires Cartaxo Gomes (suplente convocada para substituir  o  conselheiro  João  Bellini  Junior),  Marcelo  Freitas  de  Souza  Costa  e  Juliana  Marteli  Fais  Feriato.  Ausentes  justificadamente  os  conselheiros  João  Bellini  Junior  e  Reginaldo  Paixão  Emos.    Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário (fl. 56/58) interposto em face da decisão da  DRJ (fls. 44/47) proferida pela 19ª Turma da DRJ/RJO, Acórdão 12­97.586 de 13 de abril de  2018,  que  indeferiu  a  Impugnação  e  determinou  a  procedência  do  lançamento,  acordão  sem  Ementa, nos termos da Portaria RFB nº 2.724, de 27 de setembro de 2017.  Conforme  consta  da  Notificação  de  Lançamento  juntado  aos  autos  nas  fls.  21/26,  lavrado  em 04/12/2017,  contra  o Contribuinte  foi  lançado o  recolhimento  de  imposto  sobre  a  renda  de  pessoa  física  (IRPF)  relativamente  ao  ano­calendário  de  2015,  diante  da  omissão de rendimentos tributáveis com vínculo empregatício sujeitos à tabela progressiva no  valor  de  R$324.911,31,  não  sendo  deferida  a  isenção  do  imposto  de  renda  pleiteado  pela  mesma, por moléstia grave; assim como foram glosadas as deduções indevidamente declaradas  a título de Contribuição a Previdência Oficial, no valor de R$32.161,80.  Nas  fls.  03/04  a  Contribuinte  apresenta  sua  impugnação,  na  qual  pugna  a  revisão  do  lançamento,  visto  que  os  rendimentos  recebidos  correspondem  a  trabalho  onde  a  pessoa  física discute moléstia grave  em processo  administrativo de n.  101667295402017­96;  que é indevida a glosa da dedução com o dispêndio de previdência oficial e indevida a glosa da  compensação do IRPF retido na fonte.  Nas  fls.  15  consta  do  exame  realizado  pela  Contribuinte  em  que  há  a  indicação que a mesma é portadora de Hepatite C viral.  A DRJ indeferiu o pedido da Contribuinte, visto que:  Fl. 93DF CARF MF Processo nº 17335.720442/2017­43  Acórdão n.º 2301­005.779  S2­C3T1  Fl. 93          3 · Com  relação  à  primeira  infração  (apuração  de  rendimentos  indevidamente  considerados  como  isentos  por  moléstia  grave  no  montante  de  R$324.911,31)  a  legislação  determina  que  apenas  os  proventos de aposentadoria ou  reforma é que podem estar sujeitos à  isenção por moléstia grave, sendo que não ocorre com os rendimentos  provenientes  de  trabalho  assalariado,  como  é  o  presente  caso  (o  rendimento que a contribuinte  reputou  isento não possui natureza de  provento  de  aposentadoria,  reforma ou  pensão, mas  sim de  trabalho  assalariado, conforme consta do extrato da DIRF à fl. 43);  · Com  relação  às  infrações  de  dedução  indevida  de  contribuição  à  previdência  oficial  e  compensação  indevida  de  imposto  de  renda  retido  na  fonte,  a  contribuinte  não  logrou  comprovar  os  valores  informados na DIRPF/2015. Todavia, a Fiscalização já acatou tanto a  dedução  de  previdência  oficial  no  valor  de  R$32.161,80,  como  a  compensação  de  IRRF  de  R$69.406,20,  ambos  relacionados  aos  rendimentos  lançados  e  constantes da DIRF de  fl.  43. Tal  fato pode  ser nitidamente observado no demonstrativo de cálculo da notificação  à  fl.  25.  Dessa  forma,  não  há  qualquer  reparo  a  ser  efetuado  no  presente lançamento.  Nas fls. 56 a Contribuinte apresenta seu Recurso Voluntário, no qual:  · Que  a  contribuinte  possui  Hepatopatia  Grave  (Hepatite  C  Crônica)  desde o ano 2000, sendo a Contribuinte aposentada desde janeiro de  2017, fazendo jus a isenção a partir dessa data;  · Que  as  fontes  pagadoras  informaram  em DIRF  que  os  rendimentos  pagos  à  Contribuinte  eram  tributáveis,  visto  que  não  tinham  conhecimento da isenção da doença que lhe garante o não pagamento  do  IRPF,  porem  ao  fazer  o  DIRPF  2017/2018  a  mesma  lança  os  valores  como  isento,  uma vez que possui  os  requisitos para usufruir  do não pagamento dos referidos impostos, razão pela qual haverá uma  inconsistência nas declarações (da contribuinte e da fonte pagadora);  · Busca­se  com  o  presente  processo  a  homologação  dos  lançamentos  alocados  na  declaração  de  forma  isenta,  servindo  para  que  o  fisco  corrija e homologue os referidos pedidos;  · Requer a  restituição dos valores do Exercício 2017, Ano Calendário  2016 no valor de R$83.316,38; e do Exercício 2018, Ano Calendário  2017 no valor de R$48.685,94, totalizando em R$132.0002,32.  · Na  fl.  61  há  a  declaração  da  Fonte  Pagadora  em  que  atesta  que  a  Contribuinte é aposentada conforme Portaria do Diretor­Geral n. 3 de  2017  publicada  no  DOU  em  09/01/2017;  na  fl.  62  há  a  juntada  do  Laudo  Médico  elaborado  pela  Secretaria  de  Estado  de  Saúde  do  Governo  do  Distrito  Federal  em  que  há  atesta  que  a  contribuinte  é  portadora do vírus Hepatite C (CID B 18.2) desde 2000, sintomática e  Fl. 94DF CARF MF   4 atualmente  se  encontra  com  cirrose  hepática  compensada,  sendo  a  infecção crônica; na fl. 64 consta o Laudo Médico oficial.  Este é o relatório.    Voto             Conselheira Relatora Juliana Marteli Fais Feriato  Admissibilidade  Conforme  consta  da  fl.  51,  a  Contribuinte  tomou  ciência  da  decisão  em  05/07/2018, apresentando Recurso Voluntário em 01/08/2018 (fls.56), portanto tempestivo.  Entretanto, não conheço do Recurso Voluntário por faltar interesse de agir no  mesmo,  sendo este um dos  requisitos de admissibilidade, preliminar que  se  confunde com o  mérito do presente julgamento.  Isto, pois não se verifica pretensão resistida no presente caso.  O  lançamento  diz  respeito  ao  Lançamento  por  rendimentos  indevidamente  considerados como isentos por moléstia grave referente ao Exercício de 2015, ano calendário  2014.  O  Recurso  Voluntário,  em  nenhum  momento  contestou  o  lançamento  referente  ao  Exercício  de  2015,  ano  calendário  2014,  apenas  requer  o  reconhecimento  e  a  restituição dos valores do Exercício 2017, Ano Calendário 2016 (no valor de R$83.316,38) e  do  Exercício  2018,  Ano  Calendário  2017  (no  valor  de  R$48.685,94),  tendo  em  vista  que,  segundo  a  própria  contribuinte,  a  mesma  se  aposentou  em  janeiro  de  2017,  fazendo  jus  a  isenção a partir dessa data.  Portanto,  a  Contribuinte  não  impugnou  em  nenhum  momento,  em  seu  Recurso  Voluntário,  o  presente  lançamento,  referente  ao  Exercício  de  2015,  ano  calendário  2014, razão pela qual não há pretensão resistida, impondo o não conhecimento do mesmo.  Apenas por amor ao debate, verifica­se que o lançamento foi regular.  No que consiste à isenção por moléstia grave, conforme constata a Legislação  (Lei nº 7.713/88, art. 6º, XIV), as pessoas portadoras de doenças graves são isentas do Imposto  sobre a Renda da Pessoa Física  (IRPF) desde que preencham cumulativamente,  os  seguintes  requisitos:  Art.  6º  Ficam  isentos  do  imposto  de  renda  os  seguintes  rendimentos percebidos por pessoas físicas:  XIV – os proventos de aposentadoria ou reforma motivada por  acidente  em  serviço  e  os  percebidos  pelos  portadores  de  moléstia  profissional,  tuberculose  ativa,  alienação  mental,  esclerose  múltipla,  neoplasia  maligna,  cegueira,  hanseníase,  paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença  de  Parkinson,  espondiloartrose  anquilosante,  nefropatia  grave,  hepatopatia  grave,  estados  avançados  da  doença  de  Paget  Fl. 95DF CARF MF Processo nº 17335.720442/2017­43  Acórdão n.º 2301­005.779  S2­C3T1  Fl. 94          5 (osteíte  deformante),  contaminação  por  radiação,  síndrome  da  imunodeficiência adquirida, com base em conclusão da medicina  especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída depois  da aposentadoria ou reforma  Portanto  para  a  concessão  da  isenção  necessário  que  o  rendimento  seja  proveniente  de  aposentadoria/provendo  e  que  o  Contribuinte  seja  portador  de  qualquer  das  doenças elencadas no artigo.  Além  disto,  necessária  a  apresentação  de  Laudo  Pericial  Oficial,  conforme  exigência do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, no art. 39, XXXIII e §4º que assim  determina:  Art. 39. Não entrarão no cômputo do rendimento bruto  XXXIII  ­  os proventos de aposentadoria ou  reforma, desde que  motivadas  por  acidente  em  serviço  e  os  percebidos  pelos  portadores de moléstia profissional, tuberculose ativa, alienação  mental,  esclerose  múltipla,  neoplasia  maligna,  cegueira,  hanseníase,  paralisia  irreversível  e  incapacitante,  cardiopatia  grave,  doença  de  Parkinson,  espondiloartrose  anquilosante,  nefropatia grave, estados avançados de doença de Paget (osteíte  deformante),  contaminação  por  radiação,  síndrome  de  imunodeficiência  adquirida,  e  fibrose  cística  (mucoviscidose),  com base em conclusão da medicina especializada, mesmo que a  doença tenha sido contraída depois da aposentadoria ou reforma  § 4º Para o reconhecimento de novas isenções de que tratam os  incisos  XXXI  e  XXXIII,  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1996,  a  moléstia  deverá  ser  comprovada  mediante  laudo  pericial  emitido  por  serviço médico  oficial  da  União,  dos  Estados,  do  Distrito Federal  e  dos Municípios, devendo  ser  fixado o  prazo  de validade do laudo pericial, no caso de moléstias passíveis de  controle.  §  5°  As  isenções  a  que  se  referem  os  incisos  XXXI  e  XXXIIIaplicam­se aos rendimentos recebidos a partir:  1­ do mês da concessão da aposentadoria, reforma ou pensão;  II­  do  mês  da  emissão  do  laudo  ou  parecer  que  reconhecer  amoléstia,  se  esta  for  contraída  após  a  aposentadoria,  reforma  oupensão;  III­  da  data  em  que  a  doença  foi  contraída,  quando  identificadano laudo pericial.  Sobre o tema, observa­se as Súmulas deste R. Conselho Administrativo:  Súmula CARF nº 43: Os proventos de aposentadoria, reforma ou  reserva  remunerada,  motivadas  por  acidente  em  serviço  e  os  percebidos  por  portador  de  moléstia  profissional  ou  grave,  ainda que contraída após a aposentadoria,  reforma ou reserva  remunerada, são isentos do imposto de renda.  Fl. 96DF CARF MF   6 Súmula CARF nº 63: Para gozo da isenção do imposto de renda  da  pessoa  física  pelos  portadores  de  moléstia  grave,  os  rendimentos devem ser provenientes de aposentadoria, reforma,  reserva  remunerada  ou  pensão  e  a  moléstia  deve  ser  devidamente comprovada por laudo pericial emitido por serviço  médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos  Municípios.  No  presente  caso,  no  período  apurado  (Exercício  de  2015,  ano  calendário  2014),  constata­se  que  a  Contribuinte  não  preenche  o  primeiro  requisito  –  rendimentos  provenientes de aposentadoria.  A mesma  afirma  em  seu  Recurso  Voluntário  que  se  aposentou  apenas  em  janeiro de 2017, inclusive com prova documental deste fato (doc. Fl. 61).  Portanto, os proventos recebidos no período apurado (Exercício de 2015, ano  calendário  2014),  não  são  provenientes  de  aposentadoria  ou  reforma,  mas  sim  de  trabalho  assalariado e devido o lançamento.  Com  relação  ao  primeiro  requisito,  observa­se  que  a  Contribuinte  é  aposentada  pelo  Estado  de  São  Paulo,  recebendo  da  São  Paulo  Previdência  o  valor  de  R$  155.171,82  anualmente,  à  título  de  aposentadoria,  inclusive  não  sendo  este  o motivo  para  o  indeferimento da isenção na DRJ.  Com relação às infrações de dedução indevida de contribuição à previdência  oficial e compensação indevida de imposto de renda retido na fonte, verifica­se que a própria  Fiscalização  acatou  a  dedução  de  previdência  oficial  no  valor  de  R$32.161,80,  assim  como  acatou a compensação de IRRF de R$69.406,20, ambos relacionados aos rendimentos lançados  e  constantes  da  DIRF  de  fl.  43,  conforme  se  constata  no  demonstrativo  de  cálculo  da  notificação à fl. 25, ou seja, não há pretensão resistida.  Dessa  forma,  não  há  qualquer  reparo  ou  litigio  em  relação  aos  termos  do  acordão da DRJ. Ante ao exposto, não se conhece do Recurso Voluntário.  CONCLUSÃO  Ante o exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Voluntário.  É como voto.    Juliana Marteli Fais Feriato ­ Relatora.  (assinado digitalmente)                              Fl. 97DF CARF MF Processo nº 17335.720442/2017­43  Acórdão n.º 2301­005.779  S2­C3T1  Fl. 95          7   Fl. 98DF CARF MF

score : 1.0
7569878 #
Numero do processo: 10680.722908/2013-42
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 22 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Jan 11 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2009 PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. COMPENSAÇÃO. LIMITE. CRÉDITO DISPONÍVEL INVOCADO. O sujeito passivo que apurar crédito do qual tenha direito à restituição ou a ressarcimento poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios, respeitado o limite do crédito disponível invocado.
Numero da decisão: 3401-005.448
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc. Participaram do presente julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan (presidente), Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Tiago Guerra Machado, Lázaro Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio Schappo e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente). Ausente justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.
Nome do relator: ANDRE HENRIQUE LEMOS
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201810

camara_s : Quarta Câmara

ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2009 PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. COMPENSAÇÃO. LIMITE. CRÉDITO DISPONÍVEL INVOCADO. O sujeito passivo que apurar crédito do qual tenha direito à restituição ou a ressarcimento poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios, respeitado o limite do crédito disponível invocado.

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção

dt_publicacao_tdt : Fri Jan 11 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 10680.722908/2013-42

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5947127

dt_registro_atualizacao_tdt : Fri Jan 11 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 3401-005.448

nome_arquivo_s : Decisao_10680722908201342.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : ANDRE HENRIQUE LEMOS

nome_arquivo_pdf_s : 10680722908201342_5947127.pdf

secao_s : Terceira Seção De Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc. Participaram do presente julgamento os conselheiros Rosaldo Trevisan (presidente), Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Tiago Guerra Machado, Lázaro Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio Schappo e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (vice-presidente). Ausente justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.

dt_sessao_tdt : Mon Oct 22 00:00:00 UTC 2018

id : 7569878

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:35:10 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414281846784

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1438; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T1  Fl. 132          1 131  S3­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10680.722908/2013­42  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3401­005.448  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de outubro de 2018  Matéria  PER ­ PIS/COFINS ­ DDE  Recorrente  BHMÁQUINAS IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Ano­calendário: 2009  PAGAMENTO  INDEVIDO  OU  A  MAIOR.  COMPENSAÇÃO.  LIMITE.  CRÉDITO DISPONÍVEL INVOCADO.  O sujeito passivo que apurar crédito do qual  tenha direito à restituição ou a  ressarcimento  poderá  utilizá­lo  na  compensação  de  débitos  próprios,  respeitado o limite do crédito disponível invocado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan – Presidente e Redator Ad Hoc.    Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  Rosaldo  Trevisan  (presidente), Marcos  Antonio  Borges  (suplente  convocado),  Tiago Guerra Machado,  Lázaro  Antonio Souza Soares, André Henrique Lemos, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Cássio  Schappo  e  Leonardo  Ogassawara  de  Araújo  Branco  (vice­presidente).  Ausente  justificadamente a Conselheira Mara Cristina Sifuentes.       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 72 29 08 /2 01 3- 42 Fl. 132DF CARF MF     2 Relatório  Versam os autos sobre PER/DCOMP de COFINS, ano­calendário 2009, com  Despacho Decisório Eletrônico ­ DDE que, diante da inexistência de crédito, não homologou a  compensação  declarada,  pois  de  acordo  com  o  DARF  descrito  no  PER/DCOMP,  foram  localizados um ou mais pagamentos, mas integralmente utilizados para quitação de débitos do  contribuinte,  não  restando  crédito  disponível  para  compensação  dos  débitos  informados  no  PER/DCOMP.  A empresa presentou Manifestação de Inconformidade na qual defendeu que  as  diferenças  apontadas  nos  DDE  referem­se  a  não  retificação  das  DCTF  dos  períodos  analisados,  razão  pela  qual  retificou  as Declarações,  apresentando  diferenças  e  créditos  para  cada  período.  Disse  também  que  apresentou  DACON  retificadores  muito  antes  das  DCTF  retificadoras, os quais poderiam ter sido confrontados oportunamente.  Sobreveio decisão da DRJ/BHE, a qual, por unanimidade de votos de votos  julgou  procedente  a manifestação  de  inconformidade,  para  reconhecer  o  direito  creditório  e  homologar a compensação declarada até o limite do crédito reconhecido, nos termos da ementa  abaixo transcrita:  PAGAMENTO  INDEVIDO  OU  A  MAIOR.  CRÉDITO  COMPROVADO.  O  sujeito  passivo  que  apurar  crédito  do  qual  tenha  direito  à  restituição ou a ressarcimento poderá utilizá­lo na compensação  de débitos próprios.  A  Contribuinte  tomou  ciência  da  referida  decisão  por  meio  AR,  em  11/06/2013, vindo a interpor  recurso voluntário em 11/07/2013, basicamente defendendo que  possui  suficiência  de  créditos  não  só  para  satisfazer  os  eventuais  débitos  existentes  como  também para compensá­los com os débitos indicados no PER/DCOMP.  Posteriormente, houve despacho para que houvesse explicação do porquê da  mudança  de  numeração  do  processo,  sobrevindo  Despacho  de  Encaminhamento  com  o  seguinte teor:  Em  atendimento  ao  Despacho  de  Devolução  emitido  pela  Terceira  Câmara  da  3ª  Seção  do  CARF,  informamos  que  foi  criado novo número de processo para prosseguimento do pleito  do contribuinte em razão de o Acórdão da DRJ/BHE ter julgado  a Manifestação de Inconformidade Procedente, o que ocasionou  o  encerramento  do  processo  no  SIEF­PROCESSO.  Porém  ,  o  crédito  reconhecido  pela DRJ não  foi  suficiente para  quitar  os  débitos  informados  na  DCOMP  e  o  contribuinte  apresentou  Recurso  Voluntário  alegando  que  "os  pagamentos  existentes  eram  suficientes  para  liquidar  o  débito  apurado".  Por  não  ser  possível  informar  o  questionamento  no  SIEF,  foi  criado  o  presente  processo,  vinculado  no  SIEF  ao  processo  de  crédito  original. Retorne­se ao CARF para prosseguimento.  Por  fim,  com  o mesmo objeto  e  partes,  pulverizados  entre PIS  e COFINS,  alterando­se  apenas  o  ano­calendário  e  número  do  PER/DCOMP,  noticie­se  que  há  18  (dezoito)  processos,  todos  apreciados  nesta  sessão  de  julgamento,  incluído  o  presente:  (1)  10680.722899/2013­90,  (2)  10680.722898/2013­45,  (3)  10680.722900/2013­86,  (4)  Fl. 133DF CARF MF Processo nº 10680.722908/2013­42  Acórdão n.º 3401­005.448  S3­C4T1  Fl. 133          3 10680.722901/2013­21,  (5)  10680.722902/2013­75,  (6)  10680.722908/2013­42,  (7)  10680.722907/2013­06,  (8)  10680.722896/2013­56,  (9)  10680.722905/2013­17,  (10)  10680.722904/2013­64,  (11)  10680.722897/2013­09,  (12)  10680.722892/2013­78,  (13)  10680.722893/2013­12,  (14)  10680.722894/2013­67,  (15)  10680.722903/2013­10,  (16)  10680.722895/2013­10, (17) 10680.722906/2013­53 e (18) 10680.722949/2013­39.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Rosaldo Trevisan, Redator Ad Hoc    O  voto  a  seguir  reproduzido  é  de  lavra  do  Conselheiro  André  Henrique  Lemos, relator original do processo, que, conforme Portaria CARF no 143, de 30/11/2018, teve  o mandato extinto antes da formalização do resultado do presente julgamento. O texto do voto,  in verbis, foi retirado da pasta da sessão de julgamento, repositório oficial do CARF, onde foi  disponibilizado  pelo  relator  original  aos  demais  conselheiros.  Na  versão  inicial,  o  relator  propunha  a  conversão  em  diligência,  mas,  após  os  debates  no  colegiado,  adotou  posicionamento pela negativa de provimento, como aclarado adiante.  O recurso voluntário interposto é tempestivo, logo, dele tomo conhecimento.  Viu­se  que  a  DRJ/BHE,  à  unanimidade  de  votos,  julgou  procedente  a  manifestação  de  inconformidade  para  reconhecer  o  direito  creditório  e  homologar  a  compensação até o limite do crédito reconhecido e que a Contribuinte recorreu quanto à parte  do crédito que diz existir, mas que a Administração entende  inexistente, como sintetizado na  parte final do acórdão da DRJ/BHE:  As verificações efetuadas nos sistemas da Secretaria da Receita  Federal do Brasil  (RFB) e nos autos desse processo confirmam  os fatos relatados e podem ser assim consolidadas:  Fl. 134DF CARF MF     4     Em  face  do  exposto,  voto  por  julgar  PROCEDENTE  a  manifestação de inconformidade apresentada para:  •  reconhecer  como  pagamento  indevido  ou  a  maior  a  importância de R$ 121.027,48;   •  homologar  a  compensação  em  litígio  até  o  limite  do  crédito  reconhecido, observadas as normas legais estabelecidas.  A DRF de origem, para  fins de operacionalização nos sistemas  da  RFB,  deverá  atentar  para  a  existência  de  DComp  relacionadas à utilização do crédito acima apurado.    Pelo que se percebe da tabela, antes da ciência do despacho decisório, DCTF  e DACON  indicavam  débitos  distintos. Após  o  despacho  decisório,  a DCTF  foi  retificada  e  ambas as declarações passaram a espelhar um mesmo débito, de R$ 4.105,66, com pagamento,  em  DARF  de  R$  125.133,14,  resultando  em  crédito  de  R$  121.027,48,  insuficiente  para  homologar integralmente as compensações.  A empresa alega, em recurso voluntário, que os pagamentos efetuados para a  competência foram de R$ 162.177,28.  Ocorre que a compensação demandada pela empresa invoca o pagamento de  R$  125.133,14  (dos  quais  apenas  R$  121.027,48  estão  disponíveis),  não  cabendo  a  análise,  neste  processo  administrativo,  de  crédito  distinto  do  solicitado  pela  postulante  da  compensação. Tal análise, ainda que em procedimento próprio, distinto, obedecidos os prazos  para a demanda, acarretaria nova apuração, e comprovação da certeza e da liquidez necessárias  à compensação, a cargo do postulante.  O sujeito passivo que apurar crédito do qual  tenha direito à restituição ou a  ressarcimento  poderá  utilizá­lo  na  compensação  de  débitos  próprios,  desde  que  respeitado  o  limite do crédito disponível invocado.    Fl. 135DF CARF MF Processo nº 10680.722908/2013­42  Acórdão n.º 3401­005.448  S3­C4T1  Fl. 134          5   Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso.    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan                              Fl. 136DF CARF MF

score : 1.0
7570736 #
Numero do processo: 13766.000102/2007-08
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 04 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Jan 14 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2001 ADI SRF Nº 16/2002. SIMPLES FEDERAL. DCTF. ATRASO NA ENTREGA. MULTA. INTIMAÇÃO. Nos casos de microempresa que não tenha realizado formalmente a opção pelo Simples Federal, mas que vinha fazendo recolhimentos nessa sistemática e apresentando declarações simplificadas (ADI SRF nº 16/2002), a multa por falta de entrega ou por entrega em atraso de DCTF só pode ser aplicada se tiver havido prévia intimação do contribuinte.
Numero da decisão: 1002-000.520
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Ailton Neves da Silva - Presidente. (assinado digitalmente) Breno do Carmo Moreira Vieira - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ailton Neves da Silva (presidente da Turma), Breno do Carmo Moreira Vieira, Leonam Rocha de Medeiros e Ângelo Abrantes Nunes.
Nome do relator: BRENO DO CARMO MOREIRA VIEIRA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201812

ementa_s : Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2001 ADI SRF Nº 16/2002. SIMPLES FEDERAL. DCTF. ATRASO NA ENTREGA. MULTA. INTIMAÇÃO. Nos casos de microempresa que não tenha realizado formalmente a opção pelo Simples Federal, mas que vinha fazendo recolhimentos nessa sistemática e apresentando declarações simplificadas (ADI SRF nº 16/2002), a multa por falta de entrega ou por entrega em atraso de DCTF só pode ser aplicada se tiver havido prévia intimação do contribuinte.

turma_s : Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção

dt_publicacao_tdt : Mon Jan 14 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 13766.000102/2007-08

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5948226

dt_registro_atualizacao_tdt : Mon Jan 14 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 1002-000.520

nome_arquivo_s : Decisao_13766000102200708.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : BRENO DO CARMO MOREIRA VIEIRA

nome_arquivo_pdf_s : 13766000102200708_5948226.pdf

secao_s : Primeira Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Ailton Neves da Silva - Presidente. (assinado digitalmente) Breno do Carmo Moreira Vieira - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ailton Neves da Silva (presidente da Turma), Breno do Carmo Moreira Vieira, Leonam Rocha de Medeiros e Ângelo Abrantes Nunes.

dt_sessao_tdt : Tue Dec 04 00:00:00 UTC 2018

id : 7570736

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:35:29 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414456958976

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1235; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C0T2  Fl. 42          1 41  S1­C0T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  13766.000102/2007­08  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1002­000.520  –  Turma Extraordinária / 2ª Turma   Sessão de  04 de dezembro de 2018  Matéria  MULTA. ATRASO NA ENTREGA DA DCTF.  Recorrente  DALTIO VASCONCELOS DISTRIBUIDORA LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Ano­calendário: 2001  ADI  SRF  Nº  16/2002.  SIMPLES  FEDERAL.  DCTF.  ATRASO NA ENTREGA. MULTA. INTIMAÇÃO.   Nos  casos  de  microempresa  que  não  tenha  realizado  formalmente a opção pelo Simples Federal, mas que vinha  fazendo  recolhimentos  nessa  sistemática  e  apresentando  declarações  simplificadas  (ADI  SRF  nº  16/2002),  a multa  por  falta de entrega ou por entrega em atraso de DCTF só  pode  ser  aplicada  se  tiver  havido  prévia  intimação  do  contribuinte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao Recurso Voluntário.   (assinado digitalmente)  Ailton Neves da Silva ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Breno do Carmo Moreira Vieira ­ Relator.       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 76 6. 00 01 02 /2 00 7- 08 Fl. 42DF CARF MF     2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ailton Neves da Silva  (presidente da Turma), Breno do Carmo Moreira Vieira, Leonam Rocha de Medeiros e Ângelo  Abrantes Nunes.  Relatório  Trata­se de retorno de diligência, nos termos da Resolução n° 1002­000.005,  proferida por esta Turma Extraordinária em sessão de 07 de março de 2008 (e­fls. 28 e 29). Em  homenagem à economia processual, reproduzo o Relatório produzido naquela oportunidade:  Foram  distribuídos  os  autos  para  análise  de  controvérsia  envolvendo  a  cobrança  de  penalidade  acessória,  consubstanciada em multa por atraso na entrega da Declaração  de Débitos e Créditos Federais DCTF.  In casu, há exigências vinculadas ao 1º, 2º, 3º e 4º  trimestre do  ano­calendário  de 2001,  perfazendo um  total  a  pagar  no  valor  de R$ 2.870,23 (dois mil oitocentos e setenta reais e vinte e três  centavos) (e­fl. 7).  Diante  da  constituição  dos  lançamentos,  protocolou­se  impugnação  (e­fls.  2/3)  alegando  em  síntese  que,  durante  o  período  de  01/01/1997  a  31/12/2004,  houve  recolhimento  de  tributos  pela  sistemática  do  Simples  Federal  tão  somente  para  fins  de  obtenção  de  Certidão  Negativa  de  Débitos  Federais  CND, uma vez que não haveria enquadramento em situação de  obrigatoriedade  à  apresentação  de  DCTF.  Aproveitou­se  a  arrazoado  para  pedir  a  inclusão  retroativa  na  modalidade  simplificada de pagamento.  A  reclamação  administrativa  foi  então  conhecida,  fazendo  com  que a 15ª Turma da DRJ/RJ I proferisse o Acórdão nº 1219.100  (e­fls.  16/18)  que,  por  unanimidade  de  votos,  determinou  a  manutenção  integral  do  crédito  tributário,  com  a  ressalva  de  que,  mediante  os  elementos  coletados  nos  sistemas  da  RFB,  ainda  haveria  processo  de  revisão  de  exclusão  de  Simples  pendente  de  análise,  referente  ao  período  dos  lançamentos  de  ofício.  Notadamente,  entendeu­se  à  época  que  não  haveria  empecilho  para o julgamento.  Ato  contínuo,  irresignada  com  a  decisão  a  quo,  a  autuada  interpôs recurso voluntário (e­fls. 23/24), reiterando os mesmos  argumentos rechaçados na impugnação.  Os autos seguiram em diligência, observando o seguinte escopo:  Mercê  do  reexame  da  decisão  de  piso,  carecem  os  autos  de  evidências a ponto de  formar convicção a respeito da forma de  tributação que restou definitiva para o ano­calendário 2001.  Em  verdade  a  própria  Delegacia  de  Julgamento  suscita  essa  dúvida ao deixar consignado:  O pedido efetuado em 01.02.2007 de inclusão retroativa ao  SIMPLES  (fl.08)  foi  de  revisão  da  decisão  de  exclusão  do  Fl. 43DF CARF MF Processo nº 13766.000102/2007­08  Acórdão n.º 1002­000.520  S1­C0T2  Fl. 43          3 SIMPLES,  não  suspendendo  os  efeitos  da  referida  decisão  (Ato  Declaratório  de  Exclusão),  de  forma  que  o  referido  processo,  ainda  pendente  de  julgamento,  não  obsta  o  presente julgamento.(grifei)  De fato, compreendo como premente esclarecimento advindo da  unidade de origem. Tomo por base que a 1ª instância julgadora  faz menção a processo administrativo, então com pendência de  julgamento, cujo objeto discutiria a exclusão do Simples do ano­ calendário de 2001. Compulsando o processo, não há elementos  que definam essa situação.  Considerando  que  este  aspecto  seja  crucial  para  estabelecer  a  legitimidade  da  exigência  alojada  neste  processo,  decido  por  sobrestar o presente julgamento, de modo que os autos retornem  à origem com a  finalidade de que sejam prestadas  informações  acerca  do  regime  de  tributação  correspondente  ao  ano­ calendário 2001.  Em retorno da diligência, adimplindo por completa a solicitação desta Turma  Extraordinária e com inegável rapidez, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Vitória/ES  informou o que segue (e­fl. 38):     Nessa oportunidade,  juntou­se,  também, o requerimento do Contribuinte, no  qual postulava a inclusão retroativa ao SIMPLES, leia­se (e­fl. 34):  Fl. 44DF CARF MF     4   Tal  requerimento  foi  acatado  pelo  parecer  SEORT/DRF/VIT  n°  2168/2010  (e­fls. 35 à 37), refletido no consequente Despacho Decisório:    É o relatório.  Voto             Conselheiro Breno do Carmo Moreira Vieira ­ Relator  O presente Recurso Voluntário é  tempestivo e atende aos demais  requisitos  de admissibilidade, portanto, dele conheço.  Passo à análise dos pontos suscitados no Recurso.  Quanto  ao  mérito,  observo  que  assiste  razão  ao  Recorrente.  Sabe­se  que  aqueles  outrora  enquadrados  na  modalidade  do  SIMPLES  Federal  não  eram  obrigados  a  cumprir com a obrigação acessória calcada na entrega da DCTF. Ademais, queda­se ausente  qualquer  intimação  expressa  para  a  entrega  desta,  conforme  demanda  o  Ato  Declaratório  Interpretativo SRF nº 16, de 2 de outubro de 2002.  Aliás,  a  situação  retratada  pelo  Contribuinte  já  encontra  amparo  na  jurisprudência do CARF, pelo que  cito o  teor do Voto do Conselheiro Roberto Silva  Junior,  Fl. 45DF CARF MF Processo nº 13766.000102/2007­08  Acórdão n.º 1002­000.520  S1­C0T2  Fl. 44          5 proferido  no  Acórdão  n°  1301­002.823  (unânime),  na  sessão  de  13  de  março  de  2018,  adotando­o desde já como razões de decidir, em cumprimento aos ditames do §1º do art. 50 da  Lei nº 9.784/1999 e em atenção ao disposto no §3º do art. 57 do RICARF:  O lançamento contra o qual a recorrente se insurge refere­se à  multa por atraso na entrega de DCTF. O argumento central do  recurso  é  de  que  a  recorrente,  estando  incluída  no  regime das  microempresas,  não  se  via  obrigada  a  apresentar DCTF; mas,  por  orientação  errônea,  as  apresentou  a  fim  de  eliminar  pendências que impediam certidão de regularidade fiscal.  A DRF confirmou que a recorrente se comportara, ao longo de  determinado  período,  como  se  fosse  optante  do  Simples,  muito  embora  apenas  a  partir  de  janeiro  de  2004  constasse  dos  sistemas  da  Receita  Federal  a  inclusão  da  recorrente  naquele  regime.  O problema aqui é semelhante ao de outras microempresas que  erraram  no  momento  de  formalizar  a  opção  pelo  regime  diferenciado de tributação instituído pela Lei nº 9.317/1996.  Em  1997,  ocorreu  uma  alteração  no  regime  tributário  das  microempresas,  que  deixou  de  ser  o  da  Lei  nº  7.256/1984,  e  passou a ser o da Lei nº 9.317/1996, denominado desde então de  Simples.  A  transição  de  uma  sistemática  para  outra  fezse  com  alguns  percalços. Seja por má interpretação das orientações emanadas  da Receita Federal, ou seja por falta de clareza dos formulários  a  que  os  contribuintes  estavam  obrigados  para  fazer  a  opção  pela  nova  sistemática  de  tributação,  o  fato  incontestável  é  que  muitos contribuintes deixaram de fazer a opção pelo Simples ou  o  fizeram  de  modo  equivocado  e,  por  isso,  não  ingressaram  formalmente  no  regime.  Porém,  esses  mesmos  contribuintes,  supondo estarem  incluídos  no  Simples,  passaram  a  recolher  os  tributos nessa sistemática e a apresentar a chamada declaração  simplificada. Tudo isso, sem qualquer obstáculo dos sistemas da  Receita  Federal,  o  que  acabou  gerando  nos  contribuintes  a  convicção  de  que  se  encontravam  regularmente  incluídos  no  regime  das  microempresas  e  em  dia  com  as  obrigações  tributárias, tanto a principal quanto a acessória.  Anos  depois,  o  erro  viria  a  ser  constatado,  no mais  das  vezes,  quando  o  contribuinte  solicitava  uma  certidão  negativa.  Mas,  nesse momento,  já não era  fácil  corrigir o erro, pois  implicava  vários procedimentos, entre os quais novas declarações, pedidos  de  restituição  de  valores  pagos,  recolhimentos  individuais  de  impostos  e  contribuições  que  não  foram  feitos  na  data  do  respectivo vencimento etc.  O  problema  assumiu  tal  proporção,  pelo  número  de  contribuintes apanhados nessa teia, que a Receita Federal se viu  impelida  a  editar  um  ato  normativo  conferindo  a  Delegados  e  Inspetores  o  poder  de  convalidar  situações  fáticas  já  Fl. 46DF CARF MF     6 consumadas,  para  com  efeito  retroativo  incluir  no  Simples  determinados contribuintes.  Com esse objetivo, foi editado o Ato Declaratório Interpretativo  SRF nº 16, de 2 de outubro de 2002, com a seguinte redação:  Artigo único. O Delegado ou o Inspetor da Receita Federal,  comprovada a ocorrência de erro de fato, pode retificar de  ofício  tanto  o  Termo  de  Opção  (TO)  quanto  a  Ficha  Cadastral  da  Pessoa  Jurídica  (FCPJ)  para  a  inclusão  no  Simples de pessoas jurídicas inscritas no Cadastro Nacional  das  Pessoas  Jurídicas  (CNPJ),  desde  que  seja  possível  identificar a intenção inequívoca de o contribuinte aderir ao  Simples.  Parágrafo  único.  São  instrumentos  hábeis  para  se  comprovar a intenção de aderir ao Simples os pagamentos  mensais  por  intermédio  do Documento  de Arrecadação do  Simples  (Darf  Simples)  e  a  apresentação  da  Declaração  Anual Simplificada.  A própria Administração reconheceu que, na grande maioria dos  casos, havia boa­fé dos contribuintes. E, assim sendo, admitiu a  possibilidade de ter havido erro na formalização do ato jurídico.  O  erro  não  seria  um  vício  de  vontade,  mas  na  forma  de  manifestá­la.  Entendeu  a  Administração  que  a  vontade  havia  de  prevalecer  sobre a forma, desde que fosse possível, pelo comportamento do  contribuinte,  perceber,  de  modo  inequívoco,  que  a  vontade  se  dirigia, desde o início, para a opção pelo Simples.  É óbvio que a solução preconizada no ADI SRF nº 16/2002 tinha  como  pressuposto  inarredável  o  fato  de  o  contribuinte  não  se  enquadrar  em  nenhuma  hipótese  de  vedação  ao  ingresso  no  regime das microempresas.  No  caso  em  exame,  constata­se  que  a  recorrente  fez  recolhimentos  na  sistemática  do  Simples  e  que  os  débitos  não  recolhidos  se encontram parcelados (fls. 27 a 29 e 225 a 227).  Por  outro  lado,  a  recorrente  apresentou  declarações  simplificadas relativas aos anos 1999 a 2002 e 2004 a 2006 (fl.  228).  Portanto,  cumpriu  as  obrigações  tributárias  principais  e  acessórias  na  certeza  de  que  estava  incluído  no  regime.  Ademais,  nada há nos autos que  indique a existência de algum  elemento  impeditivo  ao  ingresso  no  referido  regime  de  tributação.  Essas circunstâncias  já autorizariam, com base no ADI SRF nº  16/2002,  à  inclusão  retroativa  da  recorrente  no  Simples.  Mas  este processo não cuida de inclusão retroativa, mas sim de multa  por  atraso  na  entrega  da DCTF.  Ocorre,  entretanto,  que  essa  declaração, a DCTF, não é exigível de quem está no Simples.  Portanto,  para  ser  coerente  com  a  posição  assumida  pela  própria Receita Federal no ADI SRF nº 16, só se poderia admitir  multa  por  atraso  na  entrega  de  DCTF,  no  caso  concreto,  se  houvesse  intimação  expressa  nesse  sentido,  com  prazo  assinalado para o cumprimento da obrigação acessória. Apenas  Fl. 47DF CARF MF Processo nº 13766.000102/2007­08  Acórdão n.º 1002­000.520  S1­C0T2  Fl. 45          7 para  as  DCTFs  entregues  após  o  decurso  do  prazo  fixado  na  intimação caberia a multa por atraso. Ou seja, a Administração  teria de externar as razões pelas quais não procedera conforme  o ADI, mesmo estando presentes as circunstâncias indicadas no  parágrafo único do referido ato declaratório, e então  intimar o  contribuinte a apresentar as DCTFs.  No caso em tela, não há notícia de que a recorrente tenha sido  intimada  a  apresentar  qualquer  declaração.  Portanto,  a  multa  não é cabível.    Conclusão  Com  tudo  o  que  foi  exposto  nos  tópicos  anteriores,  resta  claro  que  os  argumentos  esposados  pelo  Recorrente  merecem  ser  acolhidos.  Portanto,  VOTO  pelo  PROVIMENTO do Recurso Voluntário.    (assinado digitalmente)  Breno do Carmo Moreira Vieira ­ Relator                                Fl. 48DF CARF MF

score : 1.0
7606326 #
Numero do processo: 19515.002021/2005-19
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Sep 12 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Feb 11 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2001 DECRETO-LEI 4.657/1942, LINDB, ART. 24. INAPLICABILIDADE AO CASO. O artigo 24, do Decreto-Lei nº 4.657/1942 (LINDB), incluído pela Lei nº 13.655/2018, não se aplica, em tese, ao caso dos autos. ADMISSIBILIDADE. DIVERGÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. Os fundamentos para decidir o acórdão paradigma são suficientes para a reforma do acórdão recorrido, razão pela qual resta demonstrada a divergência na interpretação da legislação tributária, requisito de admissibilidade previsto no RICARF para o conhecimento do recurso especial. PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie do gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial.
Numero da decisão: 9101-003.745
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do art. 24 da LINDB, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Flávio Franco Corrêa e Viviane Vidal Wagner, que não conheceram. Acordam, ainda, por maioria de votos, quanto ao mérito do art. 24 da LINDB, em não aplicá-lo ao caso concreto, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto, que entendeu que aplicava em tese e que, como pressuposto para aplicá-lo ao caso concreto, haveria necessidade de abrir vista à PGFN para analisar os acórdãos trazidos aos autos pelo contribuinte. Votaram pelas conclusões os conselheiros André Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner, e Rafael Vidal de Araújo, que não o aplicavam em tese, e o conselheiro Demetrius Nichele Macei, que aplicava em tese, mas não ao caso concreto em razão de irretroatividade. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial com base no primeiro paradigma, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luis Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra e Demetrius Nichele Macei, que não conheceram do recurso. No mérito, (i) quanto à amortização do ágio, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luis Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra e Demetrius Nichele Macei, que lhe negaram provimento e (ii) quanto à multa qualificada, por maioria de votos, acordam em entender que o colegiado de origem não apreciou a matéria, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em determinar o retorno dos autos ao colegiado de origem, a fim de que se aprecie as seguintes matérias: multa qualificada e CSLL. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro André Mendes de Moura. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros André Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa, Luís Flávio Neto, Demetrius Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo. (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa – Relatora (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo (Presidente em Exercício).
Nome do relator: CRISTIANE SILVA COSTA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201809

camara_s : 1ª SEÇÃO

ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2001 DECRETO-LEI 4.657/1942, LINDB, ART. 24. INAPLICABILIDADE AO CASO. O artigo 24, do Decreto-Lei nº 4.657/1942 (LINDB), incluído pela Lei nº 13.655/2018, não se aplica, em tese, ao caso dos autos. ADMISSIBILIDADE. DIVERGÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. Os fundamentos para decidir o acórdão paradigma são suficientes para a reforma do acórdão recorrido, razão pela qual resta demonstrada a divergência na interpretação da legislação tributária, requisito de admissibilidade previsto no RICARF para o conhecimento do recurso especial. PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie do gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO. A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve-se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável ao caso e estabelecer o termo inicial para contagem do prazo decadencial.

turma_s : 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS

dt_publicacao_tdt : Mon Feb 11 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 19515.002021/2005-19

anomes_publicacao_s : 201902

conteudo_id_s : 5961489

dt_registro_atualizacao_tdt : Mon Feb 11 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 9101-003.745

nome_arquivo_s : Decisao_19515002021200519.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : CRISTIANE SILVA COSTA

nome_arquivo_pdf_s : 19515002021200519_5961489.pdf

secao_s : Câmara Superior de Recursos Fiscais

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do art. 24 da LINDB, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Flávio Franco Corrêa e Viviane Vidal Wagner, que não conheceram. Acordam, ainda, por maioria de votos, quanto ao mérito do art. 24 da LINDB, em não aplicá-lo ao caso concreto, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto, que entendeu que aplicava em tese e que, como pressuposto para aplicá-lo ao caso concreto, haveria necessidade de abrir vista à PGFN para analisar os acórdãos trazidos aos autos pelo contribuinte. Votaram pelas conclusões os conselheiros André Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner, e Rafael Vidal de Araújo, que não o aplicavam em tese, e o conselheiro Demetrius Nichele Macei, que aplicava em tese, mas não ao caso concreto em razão de irretroatividade. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial com base no primeiro paradigma, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luis Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra e Demetrius Nichele Macei, que não conheceram do recurso. No mérito, (i) quanto à amortização do ágio, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luis Flávio Neto, Gerson Macedo Guerra e Demetrius Nichele Macei, que lhe negaram provimento e (ii) quanto à multa qualificada, por maioria de votos, acordam em entender que o colegiado de origem não apreciou a matéria, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em determinar o retorno dos autos ao colegiado de origem, a fim de que se aprecie as seguintes matérias: multa qualificada e CSLL. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro André Mendes de Moura. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros André Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa, Luís Flávio Neto, Demetrius Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo. (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa – Relatora (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo (Presidente em Exercício).

dt_sessao_tdt : Wed Sep 12 00:00:00 UTC 2018

id : 7606326

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:37:44 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414474784768

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 110; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1835; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 10.713          1 10.712  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  19515.002021/2005­19  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9101­003.745  –  1ª Turma   Sessão de  12 de setembro de 2018  Matéria  IRPJ ­ GLOSA DE DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  EDITORA SCIPIONE S.A.    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2001  DECRETO­LEI  4.657/1942,  LINDB, ART.  24.  INAPLICABILIDADE AO  CASO.  O  artigo  24,  do  Decreto­Lei  nº  4.657/1942  (LINDB),  incluído  pela  Lei  nº  13.655/2018, não se aplica, em tese, ao caso dos autos.  ADMISSIBILIDADE.  DIVERGÊNCIA  DE  INTERPRETAÇÃO  NA  LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.  Os  fundamentos  para  decidir  o  acórdão  paradigma  são  suficientes  para  a  reforma  do  acórdão  recorrido,  razão  pela  qual  resta  demonstrada  a  divergência  na  interpretação  da  legislação  tributária,  requisito  de  admissibilidade  previsto  no  RICARF  para  o  conhecimento  do  recurso  especial.  PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO­TRIBUTÁRIO.  O  conceito  do  ágio  é  disciplinado  pelo  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977  e  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  e  trata­se  de  instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva  histórica e sistêmica.  APROVEITAMENTO  DO  ÁGIO.  INVESTIDORA  E  INVESTIDA.  EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO.  São  dois  os  eventos  em  que  a  investidora  pode  se  aproveitar  do  ágio  contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora  e a investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão,  transformação e fusão).  DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 20 21 /2 00 5- 19 Fl. 10713DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.714          2 A  amortização,  a  qual  se  submete  o  ágio  para  o  seu  aproveitamento,  constitui­se  em  espécie  do  gênero  despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99,  submetendo­se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade.  DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS.  Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente.  As  despesas  devem  decorrer  de  operações  necessárias,  normais,  usuais  da  pessoa  jurídica.  Não  há  como  estender  os  atributos  de  normalidade,  ou  usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas  com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica.  CONDIÇÕES  PARA  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  TESTES  DE  VERIFICAÇÃO.  A  cognição  para  verificar  se  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386  do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram­ se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do  investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do  negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes  independentes e reorganizações societárias com substância econômica.  AMORTIZAÇÃO  DO  ÁGIO.  HIPÓTESE  DE  INCIDÊNCIA.  INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE.  Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas  (1)  real  sociedade  investidora,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento,  fez  os  estudos  de  rentabilidade  futura,  decidiu  pela  aquisição  e  desembolsou  originariamente  os  recursos,  e  (2)  pessoa  jurídica  investida.  Deve­se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  essas  duas  pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam  a  se  comunicar  diretamente.  Compartilhando  do  mesmo  patrimônio  a  investidora  e  a  investida,  consolida­se  cenário  no  qual  os  lucros  auferidos  pelo investimento passam a ser  tributados precisamente pela pessoa jurídica  que adquiriu o ativo com mais valia  (ágio). Enfim,  toma­se o momento em  que o contribuinte aproveita­se da amortização do ágio, mediante ajustes na  escrituração  contábil  e  no LALUR,  para  se  aperfeiçoar  o  lançamento  fiscal  com  base  no  regime  de  tributação  aplicável  ao  caso  e  estabelecer  o  termo  inicial para contagem do prazo decadencial.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros  do  colegiado,  por maioria  de  votos,  em  conhecer do  art. 24 da LINDB, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura, Flávio Franco Corrêa e  Viviane Vidal Wagner, que não conheceram. Acordam, ainda, por maioria de votos, quanto ao  mérito do  art.  24 da LINDB,  em não aplicá­lo  ao  caso  concreto,  vencido o  conselheiro Luís  Flávio Neto, que entendeu que aplicava em tese e que, como pressuposto para aplicá­lo ao caso  concreto,  haveria  necessidade  de  abrir  vista  à  PGFN  para  analisar  os  acórdãos  trazidos  aos  autos  pelo  contribuinte.  Votaram  pelas  conclusões  os  conselheiros  André  Mendes  Moura,  Flávio Franco Corrêa, Viviane Vidal Wagner, e Rafael Vidal de Araújo, que não o aplicavam  Fl. 10714DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.715          3 em  tese,  e  o  conselheiro  Demetrius  Nichele Macei,  que  aplicava  em  tese, mas  não  ao  caso  concreto  em  razão  de  irretroatividade.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  voto  de  qualidade,  em  conhecer  do Recurso  Especial  com  base  no  primeiro  paradigma,  vencidos  os  conselheiros  Cristiane  Silva  Costa  (relatora),  Luis  Flávio  Neto,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Demetrius Nichele Macei, que não conheceram do recurso. No mérito, (i) quanto à amortização  do  ágio,  por  voto  de  qualidade,  acordam  em  dar  provimento  ao  recurso,  vencidos  os  conselheiros  Cristiane  Silva  Costa  (relatora),  Luis  Flávio  Neto,  Gerson  Macedo  Guerra  e  Demetrius Nichele Macei, que lhe negaram provimento e (ii) quanto à multa qualificada, por  maioria  de  votos,  acordam  em  entender  que  o  colegiado  de  origem  não  apreciou  a matéria,  vencido  o  conselheiro  Luís  Flávio  Neto.  Acordam,  ainda,  por  unanimidade  de  votos,  em  determinar o  retorno dos autos ao colegiado de origem, a  fim de que se aprecie as  seguintes  matérias:  multa  qualificada  e  CSLL.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  conselheiro  André  Mendes  de  Moura.  Manifestaram  intenção  de  apresentar  declaração  de  voto  os  conselheiros  André  Mendes  Moura,  Flávio  Franco  Corrêa,  Luís  Flávio  Neto,  Demetrius  Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo.     (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araújo ­ Presidente em Exercício    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa – Relatora    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura ­ Redator designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner,  Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei  e Rafael Vidal  de Araújo  (Presidente  em  Exercício).  Fl. 10715DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.716          4   Relatório  Trata­se de processo originado pela  lavratura de Auto de  Infração de  IRPJ,  CSLL,  PIS,  COFINS  e  IRFonte,  pelas  seguintes  infrações,  relacionadas  ao  ano  de  2001,  (i  omissão  de  receitas  (receitas  não  contabilizadas  e  passivo  fictício  –  conforme  Termos  de  Verificação  Fiscal  I  e  III);  (ii)  glosa  de  custos  quanto  a  bens  ou  serviços  vendido,  despesas  indedutíveis e de despesas  financeiras  (conforme TVFs  II,  IV, V e VI).  (fls. 282, volume 2).  Ademais,  foi  lançada  multa  de  ofício  no  percentual  de  75%  quanto  à  quase  totalidade  das  infrações, impondo­se multa qualificada de 150% quanto ao ágio.  Ressalte­se  trecho do Termo de Verificação Fiscal nº 2, que  trata do ágio e  multa qualificada, ainda em discussão nestes autos (fls. 240/250, volume 2, pdf. 37):   A Abril S A e Havas fizeram aporte de capital na empresa Serra  das  Araras  Participações  Ltda.,  em  25/08/99  aumentando  o  capital  social  desta  mediante  no  valor  de  R$  126.671.893,00,  mediante transferência das quotas adquiridas junto aos quotista  da  Editora  Ática,  tornando  assim,  quotista  controladora  com  92.5% do capital social e da Editora Scipione. Nesta operação a  empresa Serras da Araras registrou um ágio sobre investimentos  decorrente  do  aquisição  da  Editora  Scipione  no  valor  de  R$  54.960.739,99. Em ato continuo as quotas recebidas da empresa  Serra  das  Araras  foram  utilizadas  para  aumento  do  social  da  empresa JVHA, como será demonstrado abaixo.   A  empresa Serras  das Araras  foi  constituída  em 09/07/99,  com  capital  social  inicial  de  R$  99,00,  o  qual  foi  subscrito  e,  a  integralização ocorreria  dentro  de 24 meses  de acordo  com as  necessidades  financeiras  desta,  tendo  como  sócios  quotistas  os(as) Srs(as). Maria Eduarda Ribeiro Fischer, Antonio Basílio  P.C.Albuquerque  e  Jean  Roy  Jr.,  estabelecida  a  Avenida  Rio  Branco,  n.85  ­  12  andar  (parte)  na Cidade  do Rio  de  Janeiro,  cabendo salientar que os quotistas são membros do Escritório de  Advocacia Gouvêa Vieira e, a empresa Serras das Araras tem o  mesmo endereço deste.  A  empresa  AROEIRA  EDUCAÇÃO  S.A  foi  constituída  em  09/07/98,  atual  denominação  social  de  PORTELCOM  NORDESTE  CELULAR  S  A,  com  o  capital  inicial  de  R$  1.000,00, estabelecida a Avenida Rio Branco, 85 ­ 14 (parte) na  Cidade  do  Rio  de  Janeiro.  Após  a  dominação  social  inicial,  através  da  AGE  de  05/08/99  passou  denominar­se  JVHA  PARTICIPAÇÕES  S  A  e  em  20/12/01  para  JJVA  PARTICIPAÇÕES  S  A,  conforme  AGE  desta  data.  Cabe  salientar  que  o  endereço  é  mesmo  do  Escritório  de  Advocacia  Gouveia Vieira,  e  na AGE  de  09/07/98  secretariou  a mesma  a  Sra. Maria Eduarda Ribeiro Fischer, isto é, a sócia quotista da  empresa Serra das Araras Participações Ltda, como mencionado  no parágrafo anterior.  Fl. 10716DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.717          5 (...)  Estamos diante de atos simulados com o único intuito de reduzir  a  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  sobre  o  lucro  e  da  contribuição  social  sobre o  lucro  líquido, uma vez que desde a  aquisição  das  participações  societárias  das  empresas  Atiça  e  Scipione,  os  sócios  das  mesmas  continuam  sendo  Abril  S  A  e  Havas  S.A.  e,  a  administração  e  controle  das  operações  são  feitas por funcionários que portam crachás com a logomarca da  ABRIL e estão em processo de transferência física para o prédio  da EDITORA ABRIL. (...)  Diante  do  exposto,  concluímos  que  o  ÁGIO  AMORTIZADO  contabilizado  durante  o  ano  calendário  de  2001  como  despesa  operacional,  decorrente  da  aquisição  de  investimento,  o  qual,  transitou  pela  empresa  SERRA  DAS  ARARAS  com  a  única  finalidade desta ser incorporada no ano seguinte, transferindo o  ágio  pago  pelos  acionistas  para  ser  amortizado  como  despesa  operacional  das  investidas,  traduz  em  DESPESAS  NÃO  DEDUTÍVEIS, para fins de apuração do lucro real e da base de  calculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  liquido.  Cabe  salientar  que  as  únicas  operações  realizadas  pela  empresa  SERRA  DAS  ARARAS,  foram  o  registro  dos  investimentos  efetuados  na Ática  e  na  Scipione  em 1999  e  posteriormente  de  2000 e, a cisão total desta e por conseguinte sua extinção no ano  de 2000.   O  Contribuinte  optou  pelo  pagamento  do  IRPJ  com  base  no  lucro  real  anual  no  ano  calendário  de  2001,  tendo  levantado  balancetes  mensais  para  fins  de  pagamento/suspensão  dos  valores devidos como estimativa do IRPJ e da CSLL.  II – DO ENQUADRAMENTO LEGAL  O  contribuinte  infringiu  os  Artigos  247,  249,  inciso  I,  251  e  parágrafo único, e 299, do RIR/99.   A multa de ofício é qualificada tendo em vista os atos simulados,  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  44,  inciso  II,  da  Lei  n.  9.430/94.   O  contribuinte  apresentou  Impugnação Administrativa  (fls.  323,  volume  2,  pdf  120),  reiterando  as  razões  de  defesa  por  petição  às  fls.  8.753,  após  intimação  para  regularização quanto à representação processual. (pdf. 2, volume 39).   A Delegacia  da Receita  Federal  de  Julgamento  em  São  Paulo  decidiu  pela  manutenção parcial  do  lançamento,  conforme acórdão do qual  se destaca ementa  (fls.  8.859,  pdf. 107, volume 39):  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL   Ano­calendário: 2001   NULIDADE.   PASSIVO FICTÍCIO. BASE DE CÁLCULO. INOCORRÊNCIA.   Fl. 10717DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.718          6 Não é causa de nulidade suposto erro na determinação da base  de  cálculo,  no  caso,  tomar  o  saldo  da  conta  como  base  de  cálculo,  em  lançamento  de  passivo  fictício.  Preliminar  indeferida.   GLOSA  DE  DESPESAS  FINANCEIRAS  NÃO  NECESSÁRIAS.  BASE DE CÁLCULO. INOCORRÊNCIA.   Não  é  causa  de  nulidade  suposta  falta  de  causalidade  entre  o  motivo do lançamento e o método de cálculo, no caso, calcular a  despesaf inanceirad esnecessária tomando como base de cálculo  os juros simples sobre as médias simples entre os saldos iniciais  e  finais  de  cada  mês  da  matéria  prima  própria  em  poder  de  terceiros,  emprestada sem a  cobrança de encargos  financeiros,  sendo  a  taxa  utilizada  a  dos  contratos  de  mútuo  entre  o  interessado e o terceiro. Preliminar indeferida.   GLOSA  DE  DESPESAS  FINANCEIRAS  NÃO  NECESSÁRIAS.  CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.   A  própria  impugnação  demonstra  que  o  interessado  compreendeu  a  infração  que  lhe  foi  imputada  e  como  foi  apurado o valor tributável. Preliminar indeferida.  DILIGÊNCIA  PARA  JUNTADA  POSTERIOR  DE  PROVAS.  GLOSA DE DESPESAS. DIREITOS AUTORAIS.   Indefere­se  o  pedido,  pois  a  prova  documental  deve  ser  apresentada  na  impugnação,  precluindo  o  direito  de  o  impugnante  fazê­lo  posteriormente,  exceto  se  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  oportuna,  por  motivo  de  força maior,  ou  em  razão  de  fato  ou  direito  superveniente,  ou  que  se  destine  a  contrapor  fatos  ou  razões  posteriormente  trazidas aos autos.   INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE.   A  instância  administrativa  não  se  manifesta  a  respeito  de  suposta  inconstitucionalidade  e/ou  ilegalidade  da  legislação  tributária.   ASSUNTO: NORMAS TRIBUTÁRIO   Ano­calendário: 2001   GERAIS DE DIREITO   DECADENCIA.  PASSIVO  FICTICIO.  BASE  DE  CÁLCULO.  SALDO  DA  CONTA.  OBRIGAÇÕES  PROVENIENTES  DE  PERÍODOS JÁ DECAÍDOS. LNOCORRÊNCIA.   A  presunção  legal  de  omissão  de  receita  caracterizada  por  passivo fictício ­ tanto no caso de obrigação cuja existência não  foi comprovada, como no de irregular manutenção no passivo ­  decorre  da  lógica  contábil  de  que  tais  procedimentos  têm  por  objetivo  impedir  o  surgimento  de  saldo  credor  de  caixa.  Portanto, o dever de comprovar a obrigação mantida no passivo  Fl. 10718DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.719          7 em  período  não  decaído  permanece,  mesmo  tendo  ela  sido  registrada  em  período  já  decaído,  sob  pena  de  não  se  poder  aplicar a presunção legal ao passivo de longo prazo. Preliminar  indeferida.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2001   RECEITA  NÃO  CONTABILIZADA.  MÚTUO  DE  MATÉRIA  PRIMA. ATIVO DO MUTUANTE INFERIOR AO CORRETO.   O  saldo  da  conta  "estoque  em  poder  de  terceiros"  inferior  ao  correto,  na  ausência  de  prova  em  contrário,  autoriza  a  presunção  humana  de  que  tal  diferença  resulta  de  receita  não  contabilizada. Lançamento procedente.   OMISSÃO DE RECEITAS. PASSIVO FICTÍCIO.   FORNECEDORES  Exclui­se do valor tributável a parcela comprovada por meio de  documentos hábeis coincidentes em datas e valores. Lançamento  procedente em parte.   JUROS A PAGAR. "VENDOR".   Exclui­se do valor tributável a parcela comprovada por meio de  documentos hábeis coincidentes em datas e valores. Lançamento  procedente em parte   MATERIAL DE TERCEIROS.   Mantém­se o valor tributável, visto que a parcela comprovada de  créditos por meio de documentos hábeis coincidentes em datas e  valores  não  foi  suficiente  para  justificar  a  existência  de  saldo  credor nessa conta. Lançamento procedente.   GLOSA DE CUSTOS. ERRO NA APROPRIAÇÃO DE CUSTOS  EM  2000.  AJUSTES  DE  ESTOQUES  EM  2001.  DÉBITO  A  DESPESA  VEDADO  PELA  LEI  DAS  S/A.  AUSÊNCIA  DE  PREVISÃO LEGAL PARA EXCLUSÃO NO LALUR.   O  erro  na  apropriação  de  custos  no  ano­calendário  de  2000,  detectado  no  ano  seguinte  ­  que  indevidamente  onerou  os  estoques finais do ano­calendário de 2000, diminuindo o CPV e  aumentando  o  lucro  na  mesma  proporção  no  mesmo  ano­ calendário ­ deve ter seus efeitos contábeis (ajustes) registrados  pelo  crédito  ao  estoque  inicial  de  2001,  cuja  contrapartida  é  débito  à  conta  de  Lucros  Acumulados  ­  Ajustes  de  Exercícios  Anteriores, nos  termos da Lei das S/A, que veda expressamente  que  a  retificação  de  erros  de  períodos  anteriores  transite  por  conta  de  resultado.  Não  há  previsão  legal  para  excluir  tais  ajustes no LALUR, em 2001, pois tais valores referem­se ao ano  anterior.  O  procedimento  tributário  apropriado  ao  fato  teria  sido retificar a DIPJ do ano­calendário de 2000, excluindo tais  Fl. 10719DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.720          8 valores  no  LALUR  e,  se  fosse  o  caso,  pedir  restituição  e/ou  compensação  dos  valores  pagos  a  maior.  Lançamento  procedente.   GLOSA DE DESPESAS. DIREITOS AUTORAIS.   Exclui­se do valor tributável a parcela comprovada por meio de  documentos hábeis coincidentes em datas e valores. Lançamento  procedente em parte  GLOSA  DE  DESPESA  NÃO  NECESSÁRIA.  ÁGIO.  AMORTIZAÇÃO.  ABSORÇÃO  DO  ÁGIO  PAGO  NA  AQUISIÇÃO DO SEU PRÓPRIO CONTROLE, POR MEIO DE  ATOS  SOCIETÁRIOS  DIVERSOS  SEM  PROPÓSITO  NEGOCIAL. SIMULAÇÃO. MULTA QUALIFICADA.   Provada  de  forma  indireta  a  existência  de  simulação  na  transferência  do  ágio  para  a  própria  empresa  antes adquirida,  por meio de atos societários posteriores sem qualquer propósito  negocial,  a  despesa  com  a  amortização  do  ágio  é  indedutível,  por desnecessária, mantendo­se a multa qualificada (150%), em  vista da conduta dolosa do sujeito passivo buscando impedir ou  retardar  o  conhecimento,  por  parte  da  autoridade  Fiscal,  da  ocorrência do fato gerador da obrigação principal, sua natureza  ou circunstâncias materiais, conforme disposto nos artigos 71 a  73 da Lei n° 4.502/64, configurando o evidente intuito de fraude  à lei tributária. Lançamento procedente.   GLOSA  DE  DESPESA  FINANCEIRA  NÃO  NECESSÁRIA.  JUROS  DE  MÚTUO  FINANCEIRO  OBTIDO  DE  TERCEIRO.  MÚTUO  GRACIOSO  DE  MATÉRIA  PRIMA  AO  TERCEIRO.  BASE DE CÁLCULO.   A  obtenção  de  empréstimos  financeiros  junto  a  terceiro,  obviamente onerosos, ao mesmo tempo em que há concessão de  empréstimos  de  matéria  prima  a  terceiro,  graciosamente,  evidencia  a  desnecessidade  de  parte  das  despesas  financeiras,  cuja exata dimensão é o valor dos juros simples contratuais dos  mútuos aplicados sobre a média simples dos estoques iniciais e  finais  de  cada  mês  de  matéria  prima  emprestada  ao  terceiro.  Lançamento procedente.   AUTOS REFLEXOS. CSLL. PIS. COFLNS.   O voto referente ao IRPJ aplica­se aos seus reflexos.  Quanto aos temas devolvidos a este Colegiado para conhecimento, decidiu a  DRJ pela manutenção da autuação (ágio e multa qualificada).   O  processo  foi  remetido  ao  CARF  com  recurso  de  ofício  quanto  à  parte  exonerada  do  lançamento,  como  também  pela  interposição  de  recurso  voluntário  pelo  contribuinte.   O recurso voluntário consta às fls. 8.984 (pdf 35, volume 40), com alegação a  respeito dos seguintes temas:  Fl. 10720DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.721          9 (i)  Nulidade  do  acórdão  recorrido,  pois  não  teriam  sido  analisadas  razões  apresentadas  em  impugnação  administrativa,  além  de  provas  apresentadas  àquela ocasião;  (ii)  Nulidade do lançamento, diante de erro na base de cálculo;  (iii) Regularidade dos lançamentos contábeis quanto às receitas supostamente  não  contabilizadas  (materiais  emprestados  à  Ática),  sem  que  existisse  omissão de receitas;  (iv) Questiona o lançamento a título de presunção por passivo fictício, como  também quanto às obrigações com fornecedores e juros a pagar “de Vendor”;  (v)  Quanto  aos materiais  de  terceiros,  sucessivamente,  contesta  critério  da  fiscalização para  apurar  a base de  cálculo,  alega  comprovad a  aquisição  de  materiais de terceiros;  (vi) Impugna, ainda, a glosa de custos de bens ou serviços vendidos, além das  despesas com direitos autorais;  (vii)  Alega ausência de simulação quanto ao ágio, a regularidade da dedução,  nos termos da legislação vigente (fls. 9082, pdf. 134 e seguintes);  (viii)  Questiona a glosa de despesas financeiras;  (ix) Impugna  a  exigência  de  multa  qualificada,  na  medida  em  que  não  comprovado o intuito de fraude, como exige a legislação federal;  (x)  Na  eventualidade  de  manutenção  de  lançamento,  pede  seja  afastada  a  cobrança da CSLL, por falta de previsão legal para a adição;  (xi) A necessária dedução do PIS e da COFINS da base de cálculo do IRPJ e  CSLL;  (xii)  Pede, ainda, seja afastada a cobrança dos juros SELIC.  A Procuradoria  apresentou  contrarrazões  ao  recurso  voluntário  (fls.  10.417,  volume XLVI)  O  contribuinte  apresentou  desistência  parcial  parte  do  valor  discutido  nos  autos  (relacionados  aos  Termos  de  Verificação  Fiscal  I  III  IV  e  V).  Nesta  oportunidade,  expressamente pede a continuidade da discussão do processo quanto à glosa de ágio (TVF II);  (ii)  glosa  de  despesas  financeiras  (TVF  VI),  dentre  outros  débitos  então  identificados  (fls.  10.439 – pdf. 88). O Presidente da 2ª Câmara da Primeira  seção determinou a  restituição do  processo à DERAT diante de desistência de recurso voluntário (fls. 10.475 – pdf 124). Diante  disso, os débitos parcelados foram apartados para o processo nº 16151­000.185/2011­20 (fls.  10.478)  A 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Primeira Seção de Julgamento julgou  os temas sem desistência do contribuinte, em acórdão cuja ementa se reproduz a seguir:  Fl. 10721DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.722          10 Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Jurídica  ­  IRPJ  Ano­calendário: 2001  Ementa:   PASSIVO NÃO COMPROVADO. OMISSÃO DE RECEITA.   Correta a tributação, como receita omitida, do saldo das contas  de passivo quando não demonstrada com documentação hábil e  idônea  a  origem  dos  valores.  Em  sentido  contrário,  deve  ser  excluído  da  exigência  a  parcela  devidamente  comprovada  através  de  documentos  trazidos  aos  autos  com  as  peças  de  defesa.   GLOSA  DE  DESPESAS  COM  DIREITOS  AUTORAIS.  COMPROVAÇÃO.   Deve  ser mantida  a  glosa  das  despesas  em  relação as  quais  o  sujeito  passivo  não  logrou  comprovar,  ainda  que  intimado  a  fazê­lo.  Por  outro  lado,  é  de  restabelecer  a  dedução  face  aos  valores devidamente demonstrados.   DESPESAS  COM  ÁGIO.  DEDUTIBILIDADE.  SIMULAÇÃO.  INOCORRÊNCIA.   É dedutível a despesa com ágio quando demonstradas nos autos  a veracidade da operação e a causa do negócio jurídico, sendo  justificável  a  utilização  de  “empresa  veículo”  em  face  das  peculiaridades da operação.   AUTO DE  INFRAÇÃO. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.  AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO.   Descabe a imputação da multa qualificada por dedução indevida  de  ágio,  quando  não  houve  questionamento  em  relação  à  existência desse ágio bem como pelo fato de que a operação de  “transporte”  do  ágio  para  a  controlada,  ainda  que  inaceitável  quanto  às  conseqüências  tributárias  da  dedutibilidade,  teve  como escopo justamente aquilo que foi realizado: a transferência  do  ágio  para  redução  do  resultado  tributável.  Não  ficou  demonstrado  qualquer  objetivo  diverso  daquele  refletido  pela  operação.   Em síntese, a Turma decidiu por negar provimento ao recurso de ofício e dar  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário  para  cancelar  a  exigência  referente  à  glosa  de  despesas com ágio (Termo de Verificação nº 2).  Os  autos  foram  remetidos  à  Procuradoria  em  25/10/2012  (fls.  10.549),  que  apresentou embargos de declaração em 16/11/2012 (fls. 10.553/10.555).   O D. Presidente da 2ª Turma da  4ª Câmara  (Dr. Leonardo de Andrade Couto)  acolheu  os  embargos  de  declaração  apresentados,  tratando  da  preclusão  para  debate  sobre  a  dedução de PIS e COFINS da base de cálculo do IRPJ e CSLL.  Diante  disso,  os  autos  forma  remetidos  à  Procuradoria  em  27/12/2012  (fls.  10.560),  que  interpôs  recurso  especial  em  14/01/2013  (fls.  10.562).  Neste  recurso,  sustenta  Fl. 10722DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.723          11 divergência na interpretação da lei tributária a respesito da dedutibilidade com despesa com ágio  e multa qualificada, identificando os seguintes acórdãos paradigmas:  (i)  103­23.290 (Processo Administrativo nº 18471.001782/2005­36);  (ii)  1202­00.753 (Processo Administrativo nº 11065.002149/2009­31)  O então Presidente da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento deu seguimento  ao recurso especial (fls.10.588/10.591), em decisão da qual se reproduz trecho a seguir:  Aludido recurso,  interposto  tempestivamente, está manejado em  relação às matérias: “legitimidade da dedutibilidade da despesa  com ágio” e “inaplicabilidade da multa qualificada quando não  demonstrado intuito doloso”, assim ementado (...)  Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos  votos  condutores  dos  acórdãos,  evidencia­se  que  a  Recorrente  logrou  êxito  em  comprovar  a  ocorrência  do  alegado  dissenso  jurisprudencial, pois em situações fáticas semelhantes, chegouse  a conclusões distintas.   A  divergência  é  patente:  no  acórdão  recorrido  considerou­se  legitima  a  dedução  da  despesa  oriunda  de  ágio,  quando  devidamente  demostrado  a  veracidade  e  a  causa  do  negócio  jurídico,  sendo  justificável  a  utilização  de  empresa  veículo  diante da peculiaridade do caso, bem como o não cabimento da  majoração  da  multa  de  ofício  para  150%,  uma  vez  que  não  restou  comprovado  finalidade  diversa  da  consignada  na  operação apresentada. Por  seu  turno, no paradigma, a decisão  foi no sentido de manter a glosa da despesa e a qualificação da  multa por entender que o ágio oriundo de aquisição de aquisição  societária decorreu da prática de atos simulados por interposta  pessoa, com objetivo exclusivo de reduzir  incidência de  tributo.  (...)  Com  fundamento nas  razões acima expendidas,  nos  termos dos  art.18, III, c/c art.68, §1º, do Anexo II do Regimento Interno do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  ADMITO  o  recurso especial interposto..  O  contribuinte  apresentou  contrarrazões  ao  recurso  em  27/01/2014  (fls.  10.594), nas quais alega:  (i)  Ausência  de  divergência  entre  acórdão  recorrido  e  paradigmas,  que  impediria  o  conhecimento  do  recurso  especial.  Sustenta  que  no  acórdão  recorrido não haveria o  reconhecimento de  simulação,  enquanto  no acórdão paradigma 103­23.290 “a holding só serviu para criar o ágio  e  não  tinha  qualquer  substância”,  havendo  a  incorporação  no  dia  seguinte.  Ademais,  neste  primeiro  paradigma  não  teria  havido  a  comprovação do ágio, tendo sido utilizado “integralmente contra o ganho  de  capital  na  venda  de  ativos,  e  não  em  razão  da  incorporação  da  investida ou da investidora”;  Fl. 10723DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.724          12 (ii)  Quanto  ao  segundo  acórdão  paradigma  (1202­00.753),  haveria  “reorganização societária entre empresas do mesmo grupo econômico”;  (iii)  O  contribuinte  questiona  o  conhecimento  do  recurso  especial,  ainda, quanto à multa qualificada, que teria sido afastada por decorrência.  Assim,  não  haveria  cotejo  analítico  com  acórdão  paradigma.  Menciona  que  o  primeiro  acórdão  paradigma  (103­23.290)  sequer  teria  tratado  de  multa  qualificada,  enquanto  o  segundo  (1202­00.753)  tem  contornos  fáticos bastante distintos;  (iv)  No mérito,  sustenta  a  regularidade  da  amortização  do  ágio,  eis  que não foi questionada a efetiva aquisição das empresas Ática e Scipione,  por  partes  não  relacionadas,  com  pagamento  de  valor  que  superava  o  patrimônio líquido, como tampouco quanto à existência do ágio, grandeza,  natureza e forma de amortização;  (v)  A utilização de holding Serra das Araras teve por finalidade deter  participações societárias, como usualmente é feito por empresas de grande  porte;  (vi)  A incorporação reversa é prevista expressamente pelo artigo 386,  §6º, do RIR/1999;  (vii)  Menciona  julgamento  da  mesma  empresa  no  processo  nº  19515.002198/2005­15 (acórdão 101­97027);  (viii)  No mérito, questiona também a multa qualificada;  (ix)  Subsidiariamente, questiona a exigência da CSLL, sustentando a  inexistência  de  vedação  legal  para  sua  dedutibilidade,  como  também  a  cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício.  Após  a  apresentação  de  contrarrazões,  o  contribuinte  foi  formalmente  intimado  do  acórdão  da  Turma  a  quo,  como  também  recurso  especial  da  Procuradoria,  devidamente admitido (fls. 10.670).   O  contribuinte  apresentou  petição  com  memoriais,  reiterando  as  razões  expostas anteriormente e, ainda, pedindo a aplicação do artigo 24, da LINDB. Nesse sentido,  apresenta relação com acórdãos do CARF que embasariam a aplicação do artigo 24.  É o relatório.  Fl. 10724DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.725          13   Voto Vencido  Conselheira Cristiane Silva Costa, Relatora  Art. 24 LINDB  Conheço  da  alegação  sobre  aplicabilidade  do  artigo  24,  tratando­se  de  fato  novo  trazido pela parte, considerando que as contrarrazões foram apresentadas em janeiro de  2014 e apenas em 2018 foi incluído tal dispositivo na LINDB (Decreto­Lei nº 4.657/1942).  Passo a apreciar sua aplicação ao caso dos autos.  O artigo 24, do Decreto­Lei 4.657/1942), com redação conferida pela Lei nº  13.655/2018, prescreve:  Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará  em  conta  as  orientações  gerais  da  época,  sendo  vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem inválidas situações plenamente constituídas.  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público.  Em reunião de julgamento no mês de agosto de agosto, entendi inaplicável ao  caso  dos  autos,  notadamente  porque  o  contribuinte  ­  que  pleiteou  sua  aplicação  ­  não  teria  demonstrado a "jurisprudência administrativa majoritária".   Nesse  contexto,  o  contribuinte  apresentou  no  último  dia  28  de  agosto  de  2018, petição mencionada no relatório onde, dentre outras alegações, apresenta jurisprudência  predominante no CARF no decorrer dos anos 2007 a 2015.  Primeiramente,  é  necessário  interpretar  o  caput  do  artigo  24,  da  LINDB,  quando menciona a validade do "ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja  produção  já  se  houver  completado"  se  trataria  dos  atos  particulares,  como  pretende  o  contribuinte Recorrido; ou se apenas  se aplicariam aos atos administrativos, como sustenta a  Procuradoria.   Com  efeito,  a  LINDB  não  se  restringe  a  atos  administrativos,  afinal,  rege  todo o Direito Brasileiro, inclusive ao Direito Tributário. Sem que o legislador tenha inserido  específica restrição para aplicação exclusiva em outro ramo de Direito, não cabe aos julgadores  fazê­lo.   A despeito de  sua possível  aplicação ao Direito Tributário,  não poderia  ser  aplicado  tal  regramento,  fruto de alteração pela Lei nº 13.655, de  forma  retroativa. Afinal,  a  Fl. 10725DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.726          14 partir  da  vigência  da  referida  Lei,  foi  inserida  no  sistema  a  norma  que  atribui  o  efeito  de  vinculação às decisões administrativas "majoritárias".   Ademais,  o  contribuinte  apresenta  anexo  I,  contendo  "jurisprudência  majoritária do CARF até 2015" com acórdãos em que foi cancelada a glosa das despesas de  ágio:  101­96.125,  105­16.774,  101­97.027,  1101­00.064,  1201­000.285,  1101­00.354,  1101­ 000404,  1201­00548,  1301­000711,  1402­00802,  1201­000.659,  1402­00.993,  12­00.689,  1402­001.264, 1402­001.310, 1102­000.873, 1301­001.224, 1402­001.409.   Ocorre  que  todos  estes  acórdãos  foram  proferidos  depois  dos  fatos  em  discussão  nestes  autos  (2001)  inexistindo  jurisprudência  majoritária  em  2001  que  pudesse  orientar  a  decisão  do  contribuinte  quanto  à  amortização  do  ágio. Nesse  sentido  o  parágrafo  único do artigo 24 é expresso ao exigir: " amplo conhecimento público". Assim, mesmo que se  admitisse  a  aplicação  retroativa  pretendida,  seria  necessária  a  publicação  de  jurisprudência  majoritária antes da ocorrência do fato gerador.   Por  tais  razões,  entendo  inaplicável  o  artigo  24,  da  LINDB  ao  caso  dos  autos.  Nos  termos  do  artigo  63,  §8º,  do  RICARF  (Portaria  MF  343/2015)  consigno  que  fui  acompanhada,  pelas  conclusões  pela  maioria  deste  Colegiado,  entendendo o voto prevalecente pela inaplicabilidade do citado artigo 24, mesmo em tese,  ao  caso  dos  autos. Nesse  sentido,  constam declarações  de  voto  dos Conselheiros André  Mendes Moura, Flávio Franco Corrêa e Rafael Vidal de Araújo, que adoto como razão de  decidir para justificar o voto vencedor pelas conclusões.    Conhecimento ­ ÁGIO  O  recurso  especial  da  Procuradoria  é  tempestivo,  tendo  sido  indicados  2  (dois) acórdãos paradigmas: 103­23.290 e 1202­00.753, admitidos pelo Presidente de Câmara.   Apenas  para  facilitar  a  análise,  lembro  que  a  mesma  operação  teve  caso  analisado por esta Turma da CSRF, que concluiu pelo voto de qualidade pelo conhecimento do  recurso  especial  interposto  pela  Procuradoria  quanto  aos mesmos  paradigmas  (103­23.290  e  1202­00.753),  como  se  verifica  do  acórdão  nº  9101­002.428,  de  relatoria  do  Conselheiro  Rafael  Vidal  de  Araújo,  envolvendo  a  Editora  Ática.  À  ocasião,  restei  vencida  no  conhecimento e no mérito. De toda sorte, reavalio a questão conforme razões a seguir:  O contribuinte alega, em suas contrarrazões, que não haveria similitude fática  entre  acórdãos  recorridos  e o  caso  dos  autos,  na medida os  acórdãos  paradigmas  não  teriam  tratado do principal fundamento do acórdão recorrido, que é a existência de propósito negocial  que justifica a transferência do ágio à “veículo”.  Destaco trecho da ementa do primeiro acórdão paradigma (103­23.290):  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO.  INCORPORAÇÃO  DE  PESSOA  JURÍDICA CONTROLADORA POR SUA CONTROLADA. ANO­ CALENDÁRIO 2002.   Fl. 10726DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.727          15 É  permitida  a  amortização  de  ágio  nas  situações  em  que  uma  pessoa  jurídica  absorve  patrimônio  de  outra,  em  conseqüência  de  incorporação,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida com ágio, apurado segundo o disposto no artigo 385  do RIR/99,  inclusive  no  caso  de  incorporação  da  controladora  por  sua  controlada.  Tratando­se  de  fundamento  econômico  lastreado  em  previsão  de  resultados  nos  exercícios  futuros,  a  amortização se dá nos balanços correspondentes à apuração do  lucro real, levantados posteriormente à incorporação, à razão de  1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período  de apuração.   INCORPORAÇÃO DE EMPRESA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO.  NECESSIDADE  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL  UTILIZAÇÃO  DE  "EMPRESA  VEÍCULO".  Não  produz  o  efeito  tributário  almejado pelo sujeito passivo a incorporação de pessoa jurídica,  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento  em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade  negocial ou societária, especialmente quando a incorporada teve  o  seu  capital  integralizado  com  o  investimento  originário  de  aquisição de participação societária da incorporadora (ágio) e,  ato  '  continuo,  o  evento  da  incorporação  ocorreu  no  dia  seguinte.  Nestes  casos,  resta  caracterizada  a  utilização  da  incorporada  como  mera  "empresa  veículo"  para  transferência  do ágio à incorporadora.  O  relatório  do  primeiro  paradigma  (103­23.290)  revela  os  contornos  fáticos da operação então analisada:  A  infração  intitulada  "Ganhos  e  perdas  de  Capital  ­  alienação/baixa  de  bens  do  ativo  permanente"  foi  assim  detalhada pela autoridade fiscal (fls. 101):  "Em  01.01.2000  a  Brepa  Comércio  e  Participação  Ltda.,  CNPJ  49.740.038/0001­90  adquiriu  esta  empresa  conforme  contrato  entre  ela  e  os  seus  antigos  sócios,  por  R$  3.399.000,00, valor atribuído às quotas. A diferença do preço  foi  contabilizada  a  titulo  de  ágio,  no  total  de  R$  669.286.468,30, com base na rentabilidade futura e conforme  Laudo  de  Avaliação.  Em  01  10  2000  a  Brepa  subscreve  capital  de  nova  sociedade,  Rivierepar,  transferindo  seu  investimento em RDC a título de capital de empresa Em sua  contabilidade  o  investimento  permanece  em  valores  iguais,  mudando apenas o nome da sociedade investida de RDC para  Rivierepar. Nesta mesma data a RDC incorpora a Rivierepar,  transferindo  para  sua  contabilidade  o  único  bem  da  Rivierepar,  ou  seja,  o  valor  do  ágio  pago  pela  Brepa  por  ocasião em que adquiriu a RDC e a Reserva de Ágio. A RDC  trouxe para dentro da empresa a mais valia atribuída a seus  bens.  Em  01.01.2001  a  Brepa  transfere  o  seu  investimento  RDC  para  o  Carrefour.  Em  30.9.2002,  o  Carrefour,  sécia  controladora,  compra  os  imóveis  que  compõem  os  supermercados e os Estoques pelo preço estipulado em Laudo  de Avaliação = R$376.951.818,00. Os  fatos acima descritos  mostram que a empresa Rivierepar foi criada para servir ao  Fl. 10727DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.728          16 propósito  de  transferir  o  ágio  e  a  reserva  de  ágio  para  a  RDC.  Ao  assumir  seu  próprio  ágio  a  RDC  contabilizou  indevidamente  um  fato  jurídico  estranho  a  ela.  Não  há  na  legislação  qualquer  previsão  normativa  que  suporte  a  contabilização  do  ágio  na  RDC.  Somente  ocorre  ágio  ou  deságio na aquisição de participação societária de terceiros.  A  subscrição  é  sempre  em  outra  empresa.  O  artigo  20  do  Dec.  Lei  1.598/77,  reproduzido  no  art.  385,  inciso  II,  parágrafo  2°,  inciso  II  do  RIR/99  estabelece  a  norma  legal  pela qual o sujeito passivo da obrigação está expressamente  identificado. E aquele que adquire participação em sociedade  em  volume  que  o  classifique  como  sócio  coligado  ou  controlador, com ágio ou deságio. A falta de conexão entre o  sujeito  e  o  fato  descrito  na  norma  impede  a  realização  da  hipótese de incidência. A transferência do ágio ao comprador  Carrefour  constitui  flagrante  irregularidade  gerando  como  efeito  fiscal  a  apuração  a  menor  do  ganho  de  capital  pela  indevida  consideração  do  valor  do  ágio  como  parcela  do  custo na apuração do resultado da alienação realizada.  Diante deste panorama fático, decidiu a Turma prolatora do primeiro acórdão  paradigma (103­23.290), conforme voto do Ex­Conselheiro Aloysio José Percínio da Silva:  No  mérito,  discute­se  a  regularidade  da  "transferência"  do  ágio  contabilizado  na  RIVIEREPAR,  controladora  incorporada,  para  a  recorrente,  controlada  incorporadora,  numa  operação  comumente  denominada  "incorporação  às  avessas",  além  do  tratamento  desse  ágio  como  custo  na  apuração  do  resultado  da  venda  dos  estabelecimentos  da  recorrente ao CARREFOUR.  Ágio,  no  sentido  aqui  levado  em  conta,  corresponde  à  diferença  positiva  entre  o  valor  pago  na  aquisição  da  participação societária e o seu valor patrimonial, em função  da adoção do método de avaliação de investimento com base  na  equivalência  patrimonial. O  custo  da  aquisição  deve  ser  registrado na contabilidade observando­se o desdobramento  do seu valor nos seus dois componentes (valor patrimonial e  ágio), em subcontas distintas, segundo prescreve o art. 385 1  do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto  3.000/99 RIR/99. O § 2° do referido artigo exige que conste  do  lançamento  contábil  a  indicação  do  fundamento  econômico da formação do sobrevalor, entre os seguintes(...)  As  amortizações  do  ágio  não  são  dedutíveis  para  fins  de  determinação  do  lucro  real,  excetuando­se  o  caso  de  alienação ou liquidação do investimento, em que integrará o  valor  contábil  do  investimento na apuração do resultado da  operação, mesmo que amortizado na escrituração comercial  e desde que devidamente controlado no Lalur, conforme art.  391 e 426 do RIR/99.  Por  outro  lado,  o  art.  386  do  Regulamento  autoriza  a  amortização  nas  situações  em  que  uma  pessoa  jurídica  Fl. 10728DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.729          17 absorve  patrimônio  de  outra,  em  conseqüência  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio,  apurado  segundo  o  disposto  no artigo 385. No caso  tratado nestes autos,  de  fundamento  econômico  lastreado  em  previsão  dos  resultados  nos  exercícios  futuros,  o  item  III  do  dispositivo  regulamentar  permite  a  amortização  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  do  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  à  razão  de  1/60  (um  sessenta  avos),  no  máximo,  para  cada mês  do  período  de  apuração. Conforme  lembrado pela  recorrente, o  registro contábil desse ágio em  conta de ativo diferido encontra respaldo no art. 10, II, da IN  SRF 11/99.   No § 6° do referido art. 386 encontra­se determinação para  aplicação  das  suas  disposições  inclusive  quando  o  investimento não for obrigatoriamente avaliado pelo valor do  patrimônio  líquido  ou  a  pessoa  jurídica  incorporada,  fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da  participação societária.   A  acusação  fiscal  não  contemplou  indicação  de  quaisquer  irregularidades na constituição do ágio quando d aaquisição  de quotas do capita da recorrente pela BREPA. As infrações  especificadas pela autroidade fiscal dizem respeito a:  a)  transferência do  valor correspondente ao ágio pago pela  BREPA na aquisição de participação societária na recorrente  para  ela  própria,  mediante  a  utilização  de  empresa  criada  unicamente para esse fim (Rivierepar);  b)  Dedução  indevida  do  valor  transferido  na  apuração  da  venda dos estabelecimentos ao CARREFOUR como custo na  apuração do resultado da operação.  Quanto  à  primeira  infração,  a  integralização  de  capital  da  RIVIEREPAR  pela  BREPA  com  o  investimento  na  RDC,  seguida de incorporação da primeira por sua controlada, ora  recorrente,  logo  no  dia  seguinte,  ratificam  a  afirmação  da  autoridade  fiscal  de  que  "a  empresa  Rivierepar  foi  criada  para servir ao propósito de  transferir o ágio e a reserva de  ágio  para  a  RDC".  Da  descrição  dos  fatos  e  elementos  de  prova  constantes  dos  autos  bem  se  percebe  a  ausência  de  qualquer  propósito  negocial  ou  societário  na  incorporação  realizada,  restando  caracterizada  a  utilização  da  incorporada  como  mera  "empresa  veículo"  para  transferência  do  ágio  para  a  incorporadora,  apenas  com  o  fim  almejado  de  redução  do  ganho  tributável  resultante  da  venda  dos  estabelecimentos  ao  CARREFOUR.  Observe­se  que,  abstraindo­se  do  contexto  de  fato  a  incorporação,  a  reserva  de  ágio  não  comporia  o  patrimônio  da  RDC,  ora  recorrente.  A  meu  ver,  o  caso  concreto  deveria  ser  enquadrado como simulação, acompanhada da aplicação de  multa  qualificada.  Entretanto,  a  autoridade  fiscal  impôs  apenas a multa ordinária de 75%.  Fl. 10729DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.730          18 Como se verifica, acórdão recorrido tem contexto fático distinto, mas analisa  a exigência de ganho de capital, sem que tenha analisado a dedutibilidade à luz do artigo 299,  do RIR/1999, dispositivo que fundamentou o auto de infração nos presentes autos.  Diante  disso,  não  conheço  do  recurso  especial  quanto  ao  primeiro  paradigma (103­23.290).    Segundo Paradigma: 1202­00753  Passo  à  análise  do  segundo  acórdão  paradigma  (nº  1202­00.753),  lembrando a sua ementa:  DESPESAS  COM  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO.  OPERAÇÃO  INTERNA.  SIMULAÇÃO. GLOSA.  A  criação  de  ágio  por meio  de  reorganização  societária  entre  empresas  do  mesmo  grupo  econômico, pautada em fortes indícios, além de prova direta da  ocorrência de simulação revela­se artificial e não gera direito à  dedução das respectivas despesas de amortização.   O relatório deste  segundo paradigma  (1202­00753)  revela o  contexto  fático  julgado pela Turma:  De acordo com o Relatório do Trabalho Fiscal (fls. 590 a 624), a  autuação  decorreu  da  desconsideração  de  diversas  operações  societárias  simuladas  que  permitiram  a  amortização  do  ágio  com  o  objetivo  de  redução  da  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL, tendo sido aplicada a multa de ofício qualificada (150%),  nos  termos  do  art.  72  da  Lei  nº  4.502/64  e  exigida  a  multa  isolada  (50%)  decorrente  da  falta  de  recolhimento  das  estimativas  de  IRPJ  e CSLL,  uma  vez  que  o  contribuinte  optou  pela  apuração  anual  do  IRPJ  e  da  CSLL  nos  anos­calendário  2006, 2007 e 2008.   O  inteiro  teor  do  acórdão  paradigma  1202­00.753  confirma  a  situação  bastante similar à tratada nos presentes autos:  Logo, a necessidade de uma aquisição onerosa de terceiros para  formação do ágio deve ser considerada no exame das operações  de  reorganização  societária,  para  fins  de  incidência  tributária,  já que tais operações podem ser utilizadas como instrumento de  planejamento  tributário, desde que demonstrem os  fundamentos  econômicos  da  operação  (benefícios  operacionais),  o  que  não  ocorre quando se adquire de partes interligadas.   Por lhe faltar fundamentação econômica, a reestruturação entre  empresas  do  mesmo  grupo  econômico,  engendrada  com  o  objetivo de reduzir a tributação, não pode ser oponível ao Fisco,  como é o caso dos autos. (...)  Diante  de  todo  o  exposto  em  relação  à  infração,  resta  evidenciado que os negócios jurídicos foram praticados de forma  simulada, nos termos do § 1º do art. 167 do Código Civil.   Fl. 10730DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.731          19 Verificou­se  que,  a  partir  do  engrendramento  de  operações  societárias  complexas  e  simuladas,  incluindo a participação de  interposta  pessoa  (JOFECRED),  pretendeu  a  recorrente,  intencionalmente,  subtrair­se  à  tributação,  o  que  tornou  tais  operações  ilegais,  uma  vez  que  o  ordenamento  jurídico  brasileiro  não  permite  a  evasão  tributária  por  meio  de  simulação.   Cabe  referir  que  situação  bem  semelhante  à  presente  foi  analisada  no  Acórdão  nº  101­96.724,  julgado  na  sessão  de  28/05/2008, de relatoria da ilustre ex­Conselheira Sandra Maria  Faroni, restando decidido o seguinte:   Assim,  tendo  sido  constatada  situação  que  se  enquadra  como  fraudulenta,  nos  termos  do  art.  72  da  Lei  nº  4.602/64,  perfeitamente  cabível  a multa  qualificada  de  150% prevista  no  art. 44, §1º, da Lei nº 9.430/96.   Lembro que a Turma a quo interpretou que seria dedutível o ágio, diante da  justificativa para a utilização de "empresa veículo":  DESPESAS  COM  ÁGIO.  DEDUTIBILIDADE.  SIMULAÇÃO.  INOCORRÊNCIA.   É dedutível a despesa com ágio quando demonstradas nos autos  a veracidade da operação e a causa do negócio jurídico, sendo  justificável  a  utilização  de  “empresa  veículo”  em  face  das  peculiaridades da operação.   Colaciono  a  seguir  as  razões  pelas  quais  o  Redator  Designado,  ex­ Conselheiro Carlos Pelá, entendeu pela regularidade da dedução:  Conta­nos o Termo de Verificação Fiscal que a  empresa Serra  das  Araras  foi  constituída  para  registrar  as  aquisições  das  participações  das  empresas  Editora  Ática  e  Editora  Scipione  (esta última a Recorrente neste processo).  Aponta  que  as  operações  foram  realizadas  para  registrar  o  aporte de ativos (participações societárias na Ática e Scipione),  efetuado  pelas  empresas  Abril  e  Havas,  com  a  finalidade  exclusiva  de  efetuar  a  incorporação  no  ano  seguinte,  e,  por  conseguinte,  amortizar  o  ágio  pago  na  aquisição  da  Ática  e  Scipione, reduzindo assim o resultado tributável de ambas.   Não houve qualquer questionamento quanto à efetiva aquisição  das empresas Ática e Scipione, que eram detidas por. Da mesma  forma,  não  houve  qualquer  questionamento  no  que  tange  à  existência  do  ágio  pago,  a  grandeza  e  a  natureza  desse  ágio,  bem  como  a  forma  de  sua  amortização  na  base  de  cálculo  do  IRPJ e da CSLL da Recorrente. Vale dizer, não se contesta que  houve  uma  compra  e  venda  entre  partes  nãorelacionadas,  com  pagamento de valor que supera aquele registrado no patrimônio  líquido. Também é fato incontroverso que o ágio, cuja natureza  apontada é de rentabilidade futura, foi amortizado respeitando a  limitação  legal  de  1/60  avos  pela  Recorrente  após  a  incorporação da Serra das Araras.  Fl. 10731DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.732          20 Diante  dessa  situação,  entendo  que  deve  ser  afastada  a  existência  da  alegada  simulação  ou  dissimulação  por  parte  da  Recorrente,  quer  pelo  fato  de  que  as  operações  foram  efetivamente praticadas (compra e venda de Ática e Scipione por  terceiros  e  posterior  incorporação  da  empresa  que  registrou  o  investimento  pelas  investidas),  quer  pelo  fato  de  que  o  ordenamento jurídico não veda a utilização de empresas veículo,  mormente  na  situação  em  que  se  faz  necessária,  no  âmbito  societário, ou pelo menos aconselhável, a utilização de holding  para  agrupar  e  controlar  investimentos  de  empresas  não  relacionadas.   A  utilização  de  empresa  veículo,  apesar  de  não  vedada  no  ordenamento  jurídico,  enseja,  sem  sombra  de  dúvidas,  a  manutenção do lançamento, quando ela é utilizada para simular  uma associação encobrindo uma compra e venda de um negócio,  a fim de evitar o pagamento do ganho de capital pelo vendedor.  Nada mais óbvio, o ganho deve ser tributado.   Totalmente  diferente  é  o  efeito  causado  pelo  ganho  de  capital  antes  efetivamente  apurado.  Se  o  vendedor  apura  ganho  de  capital  e  em  contrapartida  isso  representa  ágio  para  os  compradores,  esses  têm  o  direito,  assegurado  por  lei,  de  amortizar  esse  ágio.  Nessa  medida,  a  existência  de  empresa  veículo  não  muda  esse  direito.  Ainda  que  existissem  diversas  empresas veículo, de existência efêmera, o que não é o caso, o  direito  permaneceria  inalterado.  E  por  quê?  Porque  não  se  tratam  de  dois  sócios  (simulados),  em  que  na  verdade  um  é  comprador e outro vendedor, mas sim de um momento posterior  à  compra  e  venda,  que  se  deu  de  forma  efetiva,  entre  partes  nãorelacionadas. Ou seja, a própria investida pode amortizar o  ágio  pago  na  sua  aquisição  em  face  do  lucro  gerado  por  suas  atividades, bastando para tanto a incorporação reversa, prevista  em lei.  Diferentemente  do  caso  em  que  se  utiliza  “empresa  veículo”  para  deixar  de  tributar  o ganho de  capital,  na  amortização do  ágio o que importa é que se verifique o ágio e que a sua natureza  seja  de  rentabilidade  futura;  tenha  ocorrido  uma  alienação  efetiva,  com  mais  valia  apurada,  cuja  natureza  é  de  rentabilidade futura e que, no caso da amortização pela própria  investida, ela seja de fato a empresa adquirida e amortize o ágio  existente  à  razão  de  1/60  avos  para  efeito  do  cálculo  da  tributação de sua atividade  O voto vencido, do ex­Conselheiro Leonardo de Andrade Couto, revela que  efetivamente  o  ponto  em  discussão  seria  a  artificialidade  na  participação  em  operações  societárias pela Serra das Araras ("empresa veículo"):  No  entendimento  da  Fiscalização,  essas  operações  representaram  atos  simulados  com  o  objetivo  de  transferir  o  ágio para a Editora Scipione para que essa  faça a dedução do  valor correspondente e reduza o resultado tributável. (...)  Fl. 10732DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.733          21 Nessa  questão  sou  obrigado  a  concordar  com  a  decisão  recorrida  no  sentido  de  que  a  Serra  das  Araras  não  tem  as  características  de  uma  holding.  Uma  holding  ou  sociedade  gestora  de  participações  sociais  é  uma  empresa  criada  para  gerir outra empresa ou grupo de empresas que geralmente não  produz  quaisquer  bens  ou  serviços.  Trata­se  de  uma  concentração  de  empresas  na  forma  de  uma  sociedade  financeira que tem como missão controlar coordenar e orientar  todas  as  atividades  porque  possui  uma  parte  geralmente  significativa do capital social das filiais.  A holding define e decide o caminho que o grupo deverá seguir  delineando  uma  estratégia  comum para  todas  empresas.  A  sua  criação  é  habitualmente  determinada  por  aspectos  de  racionalização  e  maior  eficiência  operacional  e  financeira.  Como  gestora  do  grupo  cabe­lhe  efetuar  o  planejamento  financeiro  administrativo  e  jurídico  dos  investimentos  assim  como gerir todas as atividades.   A  Serra  das  Araras  teve  existência  apenas  formal  num  curto  período,  onde  não  exerceu  qualquer  atividade  de  gestão  ou  controle  estratégico.  No  que  se  refere  à  necessidade  de  um  veículo de investimento para a empresa estrangeira é argumento  que  também não merece guarida,  tendo em vista que a Editora  Scipione  já  havia  sido  adquirida  pela  Havas  (e  também  pela  Abril)  quando  houve  a  transferência  do  controle  para  a  Serra  das Araras.  Do  até  aqui  exposto,  não  vislumbrei  o  evidente  propósito  e  substrato  negocial  suscitado  pela  recorrente  para  justificar  a  utilização  da  empresa  Serra  das  Araras  como  veículo  de  investimento nos termos mencionados na peça de defesa.  O TVF reforça que se trata de participação de "empresa veículo" (Serra das  Araras), o que macularia o ágio decorrente da aquisição do investimento:  Diante  do  exposto,  concluímos  que  o  ÁGIO  AMORTIZADO  contabilizado  durante  o  ano  calendário  de  2001  como  despesa  operacional,  decorrente  da  aquisição  de  investimento,  o  qual,  transitou  pela  empresa  SERRA  DAS  ARARAS  com  a  única  finalidade desta ser incorporada no ano seguinte, transferindo o  ágio  pago  pelos  acionistas  para  ser  amortizado  como  despesa  operacional  das  investidas,  traduz  em  DESPESAS  NÃO  DEDUTÍVEIS, para fins de apuração do lucro real e da base de  calculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  liquido.  Cabe  salientar  que  as  únicas  operações  realizadas  pela  empresa  SERRA  DAS  ARARAS,  foram  o  registro  dos  investimentos  efetuados  na Ática  e  na  Scipione  em 1999  e  posteriormente  de  2000 e, a cisão total desta e por conseguinte sua extinção no ano  de 2000.   Percebe­se  que  não  há  qualquer  similitude  fática  entre  o  segundo  acórdão  paradigma  (1202­00753),  no  qual  foi  julgado  ágio  gerado  internamente,  sendo  determinante  para  a  Turma  prolatora  deste  paradigma  a  falta  de  independência  entre  as  partes,  verbis:  "necessidade  de  uma  aquisição  onerosa  de  terceiros  para  formação  do  ágio  deve  ser  Fl. 10733DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.734          22 considerada  no  exame  das  operações  de  reorganização  societária,  para  fins  de  incidência  tributária,  já  que  tais  operações  podem  ser  utilizadas  como  instrumento  de  planejamento  tributário,  desde  que  demonstrem  os  fundamentos  econômicos  da  operação  (benefícios  operacionais),  o  que  não  ocorre  quando  se  adquire  de  partes  interligadas"  (trecho  do  acórdão).   Assim, não  conheço  do  recurso  especial  quanto  ao  segundo  paradigma  (1202­00753), considerando o contexto fático bastante distinto, tratando o primeiro paradigma  de operação entre empresa do mesmo grupo.   Concluo, assim, por não conhecer o recurso especial quanto ao tema ágio.    Conhecimento: multa qualificada  O contribuinte também questiona o conhecimento do recurso espeical quanto  à  multa  qualificada,  eis  que  teria  sido  afastada  por  decorrência.  Assim,  não  haveria  cotejo  analítico com acórdão paradigma. Menciona que o primeiro acórdão paradigma (103­23.290)  sequer  teria  tratado  de  multa  qualificada,  enquanto  o  segundo  (1202­00.753)  tem  contornos  fáticos bastante distintos.  Consta da ementa do acórdão recorrido o afastamento da multa qualificada:  AUTO DE  INFRAÇÃO. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.  AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO.  Descabe a imputação da multa qualificada por dedução indevida  de  ágio,  quando  não  houve  questionamento  em  relação  à  existência desse ágio bem como pelo fato de que a operação de  “transporte”  do  ágio  para  a  controlada,  ainda  que  inaceitável  quanto  às  conseqüências  tributárias  da  dedutibilidade,  teve  como escopo justamente aquilo que foi realizado: a transferência  do  ágio  para  redução  do  resultado  tributável.  Não  ficou  demonstrado  qualquer  objetivo  diverso  daquele  refletido  pela  operação.  O  dispositivo  do  acórdão  não  menciona  expressamente  o  julgamento  da  multa qualificada:  Acordam os membros do  colegiado, por  unanimidade de  votos,  em negar provimento ao recurso de ofício e rejeitar a preliminar  de  nulidade  suscitada  no  recurso  voluntário.  No  mérito,  por  maioria de votos, rejeitar a argüição de preclusão suscitada pelo  relator  em  relação  à  dedução  do  PIS  e  da  Cofins  na  base  de  cálculo do IRPJ e da CSLL e dar provimento parcial ao recurso  para  cancelar  a  exigência  referente  à  glosa  de  despesas  com  ágio  (Termo  de  Verificação  nº  2).  Vencido  o  Conselheiro  Leonardo de Andrade Couto. Por unanimidade de votos, acatar  a  dedução  do  PIS  e  Cofins  na  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL,  restabelecer  a  dedução  no  valor  de  R$  1.881.756,09  referentes  a  direitos  autorais  (Termo  de  Verificação  nº  5)  e  cancelar  a  exigência  correspondente  à  glosa  de  despesas  financeiras  (Termo  de  Verificação  nº  6).  Designado  o  Fl. 10734DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.735          23 Conselheiro  Carlos  Pelá  para  redigir  o  voto  vencedor.  Os  Conselheiros  Moisés  Giacomelli  Nunes  da  Silva  e  Leonardo  Henrique Magalhães de Oliveira farão declaração de voto.  O  voto  vencedor,  do  ex­Conselheiro  Carlos  Pelá,  tampouco  trata  da multa  qualificada, a despeito de constar referência na ementa.  Entendo,  assim,  que  o  tema  não  foi  julgado  pelo Colegiado  a  quo.  Assim,  entendo necessário o pronunciamento da Turma de origem ­ caso dado provimento ao recurso  especial da Procuradoria ­, até mesmo para evitar supressão de instância.  Passo, assim, à análise do mérito deste recurso.    Dedutibilidade do ágio  Antes de adentrar o mérito, lembro que a operação ora em julgamento já foi  apreciada  por  esta  Turma  da  CSRF,  embora  com  composição  um  pouco  distinta,  em  18/08/2016  conforme  acórdão  nº 9101­002.428,  de  relatoria  do Conselheiro Rafael Vidal  de  Araújo. O julgamento de mérito foi resolvido por voto de qualidade, verbis:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2000, 2001, 2002   TRANSFERÊNCIA  DE  ÁGIO.  AMORTIZAÇÃO.  INDEDUTIBILIDADE.   A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução  das  despesas  de  amortização  do  ágio,  prevista  no  art.  386  do  RIR/1999,  requer  que  participe  da  "confusão  patrimonial"  a  pessoa  jurídica  investidora  originária,  ou  seja,  aquela  que  efetivamente  acreditou  na  "mais  valia"  do  investimento,  fez  os  estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para  a  aquisição.  Ainda  que  o  ágio  tenha  sido  criado  em  operação  envolvendo  terceiros  independentes  e  efetivo  pagamento  do  preço,  se  houver  a  transferência  do  ágio  registrado  na  investidora  originária  para  outra  empresa,  pertencente  ao  mesmo  grupo  econômico,  por  meio  de  operações  meramente  contábeis  e  sem  circulação  de  riqueza,  não  mais  se  torna  possível o pretendido aproveitamento tributário do ágio.   TRIBUTAÇÃO  REFLEXA  Sendo  a  tributação  decorrente  dos  mesmos fatos, aplica­se à CSLL o quanto decidido em relação ao  IRPJ.   PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO FEDERAL   PROCURADORIA  DA  FAZENDA  NACIONAL.  INTIMAÇÃO  PESSOAL. RECURSO ESPECIAL TEMPESTIVO.   Fl. 10735DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.736          24 O prazo para a  interposição de  recursos pela Procuradoria da  Fazenda Nacional, quando não intimada pessoalmente, conta­se  nos termos dos §§ 8º e 9º do Decreto n. 70.235/1972.   O Termo de Verificação Fiscal, em síntese, efetuou a glosa da despesa com  amortização do ágio porque utilizadas empresa “veículo”  (Serrra das Araras) para a qual  foi  transferido o ágio, constatando o Ilustre Auditor Fiscal que:   A Abril S A e Havas fizeram aporte de capital na empresa Serra  das  Araras  Participações  Ltda.,  em  25/08/99  aumentando  o  capital  social  desta  mediante  no  valor  de  R$  126.671.893,00,  mediante transferência das quotas adquiridas junto aos quotista  da  Editora  Ática,  tornando  assim,  quotista  controladora  com  92.5% do capital social e da Editora Scipione. Nesta operação a  empresa Serras da Araras registrou um ágio sobre investimentos  decorrente  do  aquisição  da  Editora  Scipione  no  valor  de  R$  54.960.739,99. Em ato continuo as quotas recebidas da empresa  Serra  das  Araras  foram  utilizadas  para  aumento  do  social  da  empresa JVHA, como será demonstrado abaixo.   A  empresa Serras  das Araras  foi  constituída  em 09/07/99,  com  capital  social  inicial  de  R$  99,00,  o  qual  foi  subscrito  e,  a  integralização ocorreria  dentro  de 24 meses  de acordo  com as  necessidades  financeiras  desta,  tendo  como  sócios  quotistas  os(as) Srs(as). Maria Eduarda Ribeiro Fischer, Antonio Basílio  P.C.Albuquerque  e  Jean  Roy  Jr.,  estabelecida  a  Avenida  Rio  Branco,  n.85  ­  12  andar  (parte)  na Cidade  do Rio  de  Janeiro,  cabendo salientar que os quotistas são membros do Escritório de  Advocacia Gouvêa Vieira e, a empresa Serras das Araras tem o  mesmo endereço deste.  A  empresa  AROEIRA  EDUCAÇÃO  S.A  foi  constituída  em  09/07/98,  atual  denominação  social  de  PORTELCOM  NORDESTE  CELULAR  S  A,  com  o  capital  inicial  de  R$  1.000,00, estabelecida a Avenida Rio Branco, 85 ­ 14 (parte) na  Cidade  do  Rio  de  Janeiro.  Após  a  dominação  social  inicial,  através  da  AGE  de  05/08/99  passou  denominar­se  JVHA  PARTICIPAÇÕES  S  A  e  em  20/12/01  para  JJVA  PARTICIPAÇÕES  S  A,  conforme  AGE  desta  data.  Cabe  salientar  que  o  endereço  é  mesmo  do  Escritório  de  Advocacia  Gouveia Vieira,  e  na AGE  de  09/07/98  secretariou  a mesma  a  Sra. Maria Eduarda Ribeiro Fischer, isto é, a sócia quotista da  empresa Serra das Araras Participações Ltda, como mencionado  no parágrafo anterior. (...)  Estamos diante de atos simulados com o único intuito de reduzir  a  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  sobre  o  lucro  e  da  contribuição  social  sobre o  lucro  líquido, uma vez que desde a  aquisição  das  participações  societárias  das  empresas  Atica  e  Scipione,  os  sócios  das  mesmas  continuam  sendo  Abril  S  A  e  Havas  S.A.  e,  a  administração  e  controle  das  operações  são  feitas por funcionários que portam crachás com a logomarca da  ABRIL e estão em processo de transferência física para o prédio  da EDITORA ABRIL. (...)  Fl. 10736DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.737          25 Diante  do  exposto,  concluímos  que  o  ÁGIO  AMORTIZADO  contabilizado  durante  o  ano  calendário  de  2001  como  despesa  operacional,  decorrente  da  aquisição  de  investimento,  o  qual,  transitou  pela  empresa  SERRA  DAS  ARARAS  com  a  única  finalidade desta ser incorporada no ano seguinte, transferindo o  ágio  pago  pelos  acionistas  para  ser  amortizado  como  despesa  operacional  das  investidas,  traduz  em  DESPESAS  NÃO  DEDUTÍVEIS, para fins de apuração do lucro real e da base de  calculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  liquido.  Cabe  salientar  que  as  únicas  operações  realizadas  pela  empresa  SERRA  DAS  ARARAS,  foram  o  registro  dos  investimentos  efetuados  na Ática  e  na  Scipione  em 1999  e  posteriormente  de  2000 e, a cisão total desta e por conseguinte sua extinção no ano  de 2000..   Diante disso, tratarei no presente voto da possibilidade de surgimento de ágio  com a utilização de "empresa veículo" para transferência do ágio.  O  lançamento  tributário  e  o  acórdão  recorrido  tratam  da  interpretação  do  s  artigos artigo 7º e 8º, da Lei nº 9.532/1997. Lembro o teor do artigo 7º, da Lei nº 9.532/1997:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro  de  1977:  (Vide  Medida  Provisória  nº  135,  de  30.10.2003)  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem  ou direito que lhe deu causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598,  de  1977,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998)  (...)  § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital e de depreciação, amortização ou exaustão.   § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar:  a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  Fl. 10737DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.738          26 b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput:  a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu  causa  ou  na  sua  transferência  para  sócio  ou  acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  b)  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que  lhe deu  causa.  § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará a pessoa  física ou  jurídica usuária ao pagamento dos  tributos  e  contribuições que deixaram de  ser pagos,  acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade  com  a  legislação vigente.  §  5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado em conta do ativo, como custo do direito.  E a previsão do artigo 8º, da Lei nº 9.532/1997, verbis:  Art.  8º  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive,  quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  de patrimônio líquido;  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.  Em  comentários  aos  citados  dispositivos  legais,  Marcos  Vinicius  Neder  e  Lavínia  Moraes  de  Almeida  Nogueira  Junqueira  tratam  da  possibilidade  de  holding  e  incorporação reversa, sem prejuízo do reconhecimento do ágio dedutível:  A Lei nº 9.532/1997 expressamente veio a permitir a dedução do  ágio,  no  caso  da  "incorporação  reversa",  algo  que  não  estava  claro  na  legislação  anterior.  Ou  seja,  o  ágio  passou  a  ser  dedutível  também  no momento  em  que  a  investida  incorpora  a  investidora.  Trata­se,  claramente,  da  incorporação  da  investidora direta. Essa permissão expressa que autoriza deduzir  o ágio na "incorporação reversa" teve como objetivo estimular o  interesse  da  iniciativa  privada  na  aquisição  de  participação  societária em empresas públicas em fase de privatização. (...)"   A  Lei  não  proibiu  o  aproveitamento  do  ágio  no  caso  de  incorporação  de  empresas  holdings,  constituídas  pelos  controladores indiretos com o propósito de adquirir, consolidar  e  gerir  a  participação  na  empresa  investida.  Não  apenas  isso  não foi proibido como foi expressamente autorizado, na medida  Fl. 10738DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.739          27 em  que  a  Lei  permitiu  a  dedução  do  ágio  no  caso  da  incorporação  reversa  pela  empresa  investida  na  empresa  que  nela detém a participação acionária e estimulou os processos de  privatização (...)  A  norma  tributária,  ao  conceder  o  incentivo  tributário  de  aproveitamento do ágio na Lei 9.532/1997, não fez restrição ao  uso  de  holdings,  muito  pelo  contrário  as  incentivou,  como  comentamos  anteriormente,  inclusive  ao  permitir  a  dedução do  ágio  na  incorporação  reversa.  Assim,  a  mera  existência  da  Instrução  CVM  349/2001,  que  dispõe  sobre  o  tratamento  contábil  do  ágio  na  incorporação  reversa  de  holdings  em  empresas  de  capital  aberto,  e  a  existência  dos  procedimentos  contábeis nela sugeridos não afetam em nada a possibilidade de  dedução do ágio na incorporação reversa da holding. (...)  A  Lei  não  restringiu  a  apuração  ou  a  dedução  fiscal  de  ágio  quando  a  empresa  incorporada,  adquirente  do  investimento,  fosse  empresa  pura  de  holding,  ou  quando  a  empresa  tivesse  recebido  recursos  de  seu  sócio  ou  acionista  em  aumento  de  capital,  ou  ainda  quando  tivesse  recebido  a  participação  acionária  em  subscrição  de  ações  de  sua  emissão.  Logo,  o  tratamento  de  todas  essas  hipóteses,  quando  da  incorporação  reversa  da  holding  Y,  é  alcançado,  de  forma  equivalente,  pela  Lei"  (Análise  do  Tratamento  Contábil  e  Fiscal  do  Ágio  em  Estrutura de Aquisição ou Titularidade de Sociedades quanto há  a  Interposição de Holding,  in Controvérsias Jurídico­Contábeis,  4ª Volume, São Paulo, Dialética, 2013, fls. 161, 162 e 179).  Destaco,  ainda,  trecho  do  voto  vencedor  no  acórdão  recorrido,  do  ex­ Conselheiro Carlos Pelá, cujas razões adoto para decidir:  Conta­nos o Termo de Verificação Fiscal que a  empresa Serra  das  Araras  foi  constituída  para  registrar  as  aquisições  das  participações  das  empresas  Editora  Ática  e  Editora  Scipione  (esta última a Recorrente neste processo).  Aponta  que  as  operações  foram  realizadas  para  registrar  o  aporte de ativos (participações societárias na Ática e Scipione),  efetuado  pelas  empresas  Abril  e  Havas,  com  a  finalidade  exclusiva  de  efetuar  a  incorporação  no  ano  seguinte,  e,  por  conseguinte,  amortizar  o  ágio  pago  na  aquisição  da  Ática  e  Scipione, reduzindo assim o resultado tributável de ambas.   Não houve qualquer questionamento quanto à efetiva aquisição  das empresas Ática e Scipione, que eram detidas por. Da mesma  forma,  não  houve  qualquer  questionamento  no  que  tange  à  existência  do  ágio  pago,  a  grandeza  e  a  natureza  desse  ágio,  bem  como  a  forma  de  sua  amortização  na  base  de  cálculo  do  IRPJ e da CSLL da Recorrente. Vale dizer, não se contesta que  houve  uma  compra  e  venda  entre  partes  nãorelacionadas,  com  pagamento de valor que supera aquele registrado no patrimônio  líquido. Também é fato incontroverso que o ágio, cuja natureza  apontada é de rentabilidade futura, foi amortizado respeitando a  Fl. 10739DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.740          28 limitação  legal  de  1/60  avos  pela  Recorrente  após  a  incorporação da Serra das Araras.  Diante  dessa  situação,  entendo  que  deve  ser  afastada  a  existência  da  alegada  simulação  ou  dissimulação  por  parte  da  Recorrente,  quer  pelo  fato  de  que  as  operações  foram  efetivamente praticadas (compra e venda de Ática e Scipione por  terceiros  e  posterior  incorporação  da  empresa  que  registrou  o  investimento  pelas  investidas),  quer  pelo  fato  de  que  o  ordenamento jurídico não veda a utilização de empresas veículo,  mormente  na  situação  em  que  se  faz  necessária,  no  âmbito  societário, ou pelo menos aconselhável, a utilização de holding  para  agrupar  e  controlar  investimentos  de  empresas  não  relacionadas.   Adoto as  razões do acórdão  recorrido, acima colacionado, para confirmar a  legitimidade  do  ágio  tratado  nos  autos,  sem  que  se  vislumbre  artificialidade  na  criação  da  empresa acima citadas.  Acrescento  que  é  legítima  a  transferência  de  ágio  em  operação  societária,  fundamentando­se a hipótese no artigo 248, da Lei nº 6.404/1976 e no artigo 20, do Decreto nº  1.598/1976.  Desde  a  original  redação,  a  Lei  nº  6.404/1976  obrigava  que  o  investimento  adquirido fosse avaliado pelo método de equivalência patrimonial.  O  artigo  20,  do  Decreto  nº  1.598/1976,  em  redação  vigente  ao  tempo  dos  fatos em discussão, regulava o desdobramento do custo de aquisição em ágio por rentabilidade  futura:  Art. 20 – O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:  I  –  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.  § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento.  § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico:   a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;   b) valor de  rentabilidade da  coligada ou controlada,  com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;   c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.   Fl. 10740DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.741          29 § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras  a  e  b  do  §  2º  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.  Consta  do  Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (Decreto  nº  3.000/1999)  reprodução da disposição legal em seu artigo 385, verbis:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  Ao  tratar  do  ágio  sobre  expectativa  de  rentabilidade  futura,  o  artigo  20,  do  Decreto nº 1.598/1976 ­ como também sua reprodução no RIR/99 ­  trata  indistintamente das  hipóteses  de  aquisição  da  participação,  sem  qualquer  restrição.  Portanto,  a  exigência  da  aplicação do método de equivalência patrimonial decorre da própria  lógica do artigo 248, da  Lei  nº  6.404/1976,  como  também  do  conceito  adotado  pelo  artigo  20,  do  Decreto  nº  1.598/1976.  A  transferência  de  ágio  ­  por  meio  de  operações  societárias  devidamente  registradas ­, portanto, decorre da regular transferência de investimento em observância a estas  normas.  Ressalto  que  o  artigo  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997,  ao  tratar  da  confusão  patrimonial como condição da amortização do ágio não tem qualquer referência ao "investidor  original". A  exigência  legal  é  de  investimento  adquirido  com ágio,  que  poderá  ser  deduzido  quando houver a confusão patrimonial pela empresa que detenha o investimento adquirido, ou  mesmo pela própria investida caso ocorra incorporação reversa.  Tenho manifestado neste Colegiado a minha posição sobre a dispensabilidade  de confusão patrimonial (fundada pelos artigos 7º e 8º, acima citados) entre investidora original  e  investida original,  na medida  em que  a  legislação não  atribui  interpretação  restritiva nesse  Fl. 10741DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.742          30 sentido. Afinal, há que se ponderar se a origem do ágio é legítima (com a existência de partes  independentes,  pagamento,  demonstração  da  rentabilidade  futura,  etc.).  Nesse  contexto,  uma  vez  demonstrada  a  legítima  origem  do  ágio,  não  há  restrição  legal  à  sua  transferência  juntamente com o investimento a ele relacionado.  Diante  disso,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  especial  da  Procuradoria, adotando razões de decidir do acórdão recorrido.  Conclusão  Conforme razões expostas, conheço da alegação a respeito do artigo 24 da  LINDB, afastando a sua aplicação no caso dos autos.  Além  disso,  voto por  não  conhecer  o  recurso  especial  da Procuradoria.  No  mérito,  tendo  sido  vencia  no  conhecimento,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  especial, mantendo o acórdão recorrido.   Caso  vencida  também  no  mérito,  voto  pela  baixa  dos  autos  à  Turma  Ordinária para  julgamento do  temas não apreciado, qual  seja, a multa qualificada e CSLL,  considerando que todos os demais temas do recurso voluntário já foram julgados.    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa    Voto Vencedor  Conselheiro André Mendes de Moura, Redator designado.  Não obstante o substancioso voto o I. conselheira, peço vênia para discordar  em relação à admissibilidade e ao mérito, na matéria relativa a despesa de amortização de ágio.  Sobre  a  admissibilidade,  vale,  inicialmente,  apresentar  breve  relato  das  operações societárias:  ­ ABRIL E HAVAS detém quotas da ATICA E SCIPIONE (adquirida com  ágio);  ­ as quotas da ATICA e SCIPIONE são utilizadas para aumentar o capital da  SERRA DAS ARARAS, pessoa  jurídica constituída com capital  social de R$100,00. Capital  social da SERRA DAS ARARAS passou para R$126.671.893,00, com repasse do ágio;  ­ as quotas da SERRA DAS ARARAS foram utilizadas para aumentar capital  social da JVHA, criada com capital social de R$1.000,00;  ­ ocorre a cisão total da SERRA DAS ARARAS, com sua extinção e versão  do acervo líquido mediante incorporação na ATICA e SCIPIONE, que recepcionaram o ágio.  Fl. 10742DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.743          31 Entende a SCIPIONE que restou consumada a hipótese de incidência prevista nos arts. 7º e 8º  da Lei nº 9.532, de 1997, para amortização da despesa de ágio.  Como  bem  registrado  pela  I.  relatora,  o  Colegiado  1  apreciou  situação  semelhante  ao  caso  concreto nos  autos do processo nº 19515.002198/2005­15, que  tratou do  ágio aproveitado pela ATICA, em que foram analisados os mesmos paradigmas dos presentes  autos,  nº  103­23.290  e  1202­00.753,  ocasião  em  que  se  entendeu  ter  restado  demonstrada  a  divergência em relação ao Acórdão nº 103­23.290.  Nos presentes autos, discute­se o ágio aproveitado pela SCIPIONE.  Assim,  tendo em vista que os presentes autos  tratam exatamente da mesma  operação  relativa  aos  autos  do  processo  nº  19515.002198/2005­15,  que  já  foi  objeto  de  apreciação  pelo  Colegiado  no  Acórdão  nº  9101­002.428,  adoto  as  razões  de  decidir  do  julgamento realizado:  A  fim  de  analisar  a  procedência  dos  argumentos  da  recorrida,  examine­se inicialmente o que traz a ementa do Acórdão nº 103­ 23.290, na parte que interessa à presente análise:  Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2002  (...)  AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO.  INCORPORAÇÃO DE PESSOA  JURÍDICA  CONTROLADORA  POR  SUA  CONTROLADA.  ANO­CALENDÁRIO 2002. É permitida  a amortização de  ágio  nas situações em que uma pessoa jurídica absorve patrimônio de  outra,  em  conseqüência  de  incorporação,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio,  apurado  segundo  o  disposto  no  artigo  385  do  RIR/99,  inclusive  no  caso  de  incorporação da controladora por sua controlada. Tratando­se de  fundamento econômico  lastreado em previsão de  resultados nos  exercícios  futuros,  a  amortização  se  dá  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  do  lucro  real,  levantados                                                              1  Julgamento realizado na sessão de 18 de agosto de 2016, Ac. nº 9101­002.428, com o seguinte resultado:  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de não conhecimento do  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional.  Por  unanimidade  de  votos,  em  conhecer  o  recurso  com  relação  à  tempestividade  e,  por  voto  de  qualidade,  em  conhecê­lo  com  relação  à  divergência,  vencidos  os  conselheiros  Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Nathalia Correia Pompeu e Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, que  não  o  conheceram.  E,  no  mérito:  i)  por  voto  de  qualidade,  acordam  em  dar  provimento  ao  recurso  para  restabelecer a autuação fiscal pela glosa da despesa de amortização de ágio e seus reflexos tributários, vencidos os  conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Nathalia Correia Pompeu e Marcos Antonio Nepomuceno  Feitosa;  e,  ii)  com  relação  à  qualificação  da multa  e CSLL,  por maioria de  votos,  em  dar­lhe provimento  com  retorno dos autos à turma a quo para julgamento, vencido o conselheiro Luís Flávio Neto, que solicitou apresentar  declaração de voto.  (...)  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO (Presidente  em Exercício), ANDRE MENDES DE MOURA, ADRIANA GOMES REGO, RAFAEL VIDAL DE ARAÚJO,  MARCOS  ANTÔNIO  NEPOMUCENO  FEITOSA,  LUIS  FLÁVIO  NETO,  CRISTIANE  SILVA  COSTA,  NATHÁLIA CORREIA POMPEU.  Fl. 10743DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.744          32 posteriormente  à  incorporação,  à  razão  de  1/60  (um  sessenta  avos), no máximo, para cada mês do período de apuração.  INCORPORAÇÃO  DE  EMPRESA.  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO.  NECESSIDADE  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL.  UTILIZAÇÃO  DE  “EMPRESA  VEÍCULO”.  Não  produz  o  efeito tributário almejado pelo sujeito passivo a incorporação de  pessoa  jurídica,  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento  em  expectativa  de  rentabilidade  futura,  sem  qualquer finalidade negocial ou societária, especialmente quando  a incorporada teve o seu capital integralizado com o investimento  originário  de  aquisição  de  participação  societária  da  incorporadora  (ágio)  e,  ato  contínuo,  o  evento  da  incorporação  ocorreu  no  dia  seguinte.  Nestes  casos,  resta  caracterizada  a  utilização  da  incorporada  como  mera  “empresa  veículo”  para  transferência do ágio à incorporadora.  (...)  A  princípio,  da  análise  do  trecho  transcrito,  não  se  vislumbra  diferença  relevante  entre  os  contextos  fáticos  tratados  pela  decisão paradigma e pelo acórdão recorrido.   A  primeira  parte  da  ementa  simplesmente  reproduz  o  teor  de  dispositivos  legais,  sem  adentrar  na  questão  da  subsunção  do  fato à norma. Já a segunda parte reproduzida aborda a situação  fática julgada, mencionando características também encontradas  no  acórdão  recorrido:  utilização  de  "empresa­veículo";  integralização  de  capital  em  uma  empresa  com  investimento  originário de aquisição de participação societária em outra.   As  diferenças  notadas  a  princípio  não  permitem  concluir  pela  diversidade  relevante de  contextos  fáticos. No caso paradigma,  ocorreu  a  incorporação  tradicional,  da  controlada  pela  controladora,  enquanto  o  caso  objeto  dos  presentes  autos  consistiu  em  uma  incorporação  reversa,  da  controladora  pela  controlada.  Nos  termos  do  §6º  do  art.  386  do  RIR/1999,  mencionado  pela  recorrida  em  suas  contrarrazões,  ambas  as  operações  operam  os  mesmos  efeitos  para  fins  de  aproveitamento tributário do ágio.   Além disso, no Acórdão nº 103­23.290, verifica­se que foi muito  exíguo o intervalo de tempo transcorrido entre a integralização  de  capital  social  na  controlada  (com  ações  da  controladora  acompanhadas  do  respectivo  ágio)  e  o  processo  de  incorporação:  um  dia.  Já  no  acórdão  recorrido,  entre  a  aquisição com ágio da EDITORA ÁTICA e a incorporação, pela  mesma  empresa,  de  parcela  cindida  do  patrimônio  da  SERRA  DAS ARARAS, passou­se pouco mais de um ano. Obviamente o  tempo  de  um  dia,  quando  comparado  ao  de  um  ano,  levanta  maiores  suspeitas  a  respeito  da  falta  de  propósito  negocial  do  conjunto  de  operações.  De  toda  forma,  só  a  análise  do  caso  concreto  é  que  permite  concluir  se  o  prazo  de  um ano  está  ou  não  inserido  em  um  cenário  de  reorganização  societária  sem  lógica  negocial.  Assim,  a  diferença  verificada  em  relação  aos  tempos transcorridos entre as operações também não é relevante  Fl. 10744DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.745          33 para  se  concluir  que  os  contextos  fáticos  dos  acórdãos  apresentam diferenças importantes.  Por fim, a ementa permite verificar que a conclusão do Acórdão  nº 103­23.290 foi pela impossibilidade de aproveitamento fiscal  do  ágio,  por  se  ter  entendido  que  a  utilização  de  "empresa­ veículo",  sem  qualquer  finalidade  negocial  ou  societária,  não  produz  o  efeito  tributário  almejado  pelo  sujeito  passivo,  qual  seja, aquele previsto pelo art. 386 do RIR/1999.   Esta  conclusão  efetivamente  conflita  com  aquela  alcançada  no  acórdão  recorrido,  em  que  se  entendeu  que  a  utilização  da  empresa  tida  como  "veículo"  (neste  caso,  a  SERRA  DAS  ARARAS)  não  caracterizaria  vício  ou  simulação  capaz  de  descaracterizar a situação prevista no art. 386 do RIR/1999 para  fins de dedutibilidade das despesas de amortização do ágio.   É  o  que  se  depreende  do  seguinte  trecho  extraído  do  voto  condutor  do  acórdão  recorrido,  que  declara  que  a  operação  prevista  na  lei  poderia  ocorrer  pela  simples  incorporação  da  SERRA DAS ARARAS pela recorrida:   "Importante  destacar  que  o  ágio  pago  na  aquisição  da  participação acionária na Editora Ática poderia ter sido utilizado  independentemente  dos  atos  societários  considerados  simulados  pela  fiscalização,  bastando,  por  exemplo,  que  a  própria  Edita  Ática  incorporasse  a  SERRA  DAS  ARARAS.  Destaque­se,  ainda, que o ágio pago na aquisição da participação acionária na  Editora  Ática,  e  seu  fundamento  econômico,  não  foi  objeto  de  questionamento pela fiscalização."  Registre­se  que  a  empresa  SERRA  DAS  ARARAS,  embora  figurasse  entre  as  adquirentes  originais  da  recorrida,  não  dispunha  à  época  de  recursos  próprios  suficientes  para  participar  efetivamente  do  processo  de  aquisição,  ocorrido  em  20/08/1999. Esta empresa contava com capital social de somente  R$99,00  (noventa  e  nove  reais)  até  25/08/1999,  data  em  que  foram  admitidos  como  seus  sócios  a  ABRIL  e  a  HAVAS,  que  aumentaram seu capital  social para R$126.671.893,00  (cento e  vinte e seis milhões, seiscentos e setenta e um mil e oitocentos e  noventa  e  três  reais),  integralizados  pela  entrega  de  quotas  da  recorrida acompanhadas do respectivo ágio.  Assim,  conforme  será  analisado  de  forma  detalhada  mais  adiante,  a  utilização  da  empresa  SERRA  DAS  ARARAS  no  conjunto  de  operações  examinado  nos  presentes  autos  a  caracterizou  como  o  que  se  costuma  chamar  de  "empresa­ veículo". A pessoa jurídica foi empregada para receber recursos  das reais adquirentes e, posteriormente, para transportar o ágio  registrado  no  processo  de  aquisição  para  o  interior  do  patrimônio da adquirida.  Considerando  tal  fato,  conclui­se  que  o  acórdão  recorrido,  ao  defender que a recorrida poderia ter simplesmente incorporado  a empresa SERRA DAS ARARAS para fins de fazer jus ao direito  à utilização tributária do ágio, entende que a simples utilização  Fl. 10745DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.746          34 de  "empresa­veículo"  não  desnatura  o  acesso  à  possibilidade  prevista  no  art.  386  do  RIR/1999.  Resta  então  configurada,  a  meu ver, entre o acórdão recorrido e o Acórdão nº 103­23.290,  divergência  jurisprudencial apta a provocar o conhecimento do  recurso  especial  em  relação  à  matéria  "dedutibilidade  das  despesas de amortização de ágio".  Não procedem os argumentos trazidos pela recorrida a respeito  de uma pretensa ausência de similitude fática entre os acórdãos.  Não  é  verdade  que  o  ágio  discutido  no  acórdão  paradigma  só  exista  em  razão  da  utilização  de  "empresa­veículo".  Esta  empresa se prestou à "transferência do ágio" para o patrimônio  da  pessoa  jurídica  cuja  rentabilidade  futura  o  justificou  na  origem,  exatamente  como  no  caso  estudado  pelo  acórdão  recorrido.  Também não procede a afirmação de que a discussão a respeito  do ágio travada no Acórdão nº 103­23.290 diria respeito apenas  à  sua  utilização  para  integração  ao  custo  de  aquisição  e  consequente redução do ganho de capital apurado na venda de  ativos.  Embora  este  assunto  realmente  seja  abordado  no  acórdão paradigma, ali também existe a discussão a respeito da  possibilidade  de  dedução  de  despesas  de  amortização  do  ágio  posterior à incorporação da investida ou da investidora.  Além  disso,  a  diferença,  apontada  pela  recorrida,  acerca  do  reconhecimento  da  existência  de  finalidade  negocial  ou  societária  na  utilização  da  "empresa­veículo"  (o  acórdão  recorrido a reconhece; a decisão paradigma, não) configura, na  minha opinião,  já aspecto da divergência interpretativa exigida  para a admissibilidade do recurso especial, e não diversidade de  contextos fáticos.   Diante  de  situações  fáticas  idênticas,  uma  Turma  ou  Câmara  responsável  pelo  julgamento  administrativo  poderia  entender  que  restou  demonstrado propósito  negocial  suficiente  para  que  determinada empresa fosse considerada necessária às operações  societárias  promovidas,  enquanto  outra  Turma  ou  Câmara  poderia  ter  entendimento  diverso,  no  sentido  de  que  a  participação daquela empresa nas operações visou unicamente a  transferência artificial do ágio com o objetivo de possibilitar seu  posterior aproveitamento fiscal.  Reitero,  portanto,  minha  conclusão  de  que  foi  comprovada  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  entre  o  acórdão  recorrido e o Acórdão nº 103­23.290 no que diz respeito ao tema  da "dedutibilidade das despesas de amortização do ágio".  Como  se  pode  observar,  tanto  o  paradigma,  como  o  recorrido,  discutem  a  utilização de empresas com natureza temporária, que serviram de instrumento para receptar o  ágio e na sequência serem objeto de operações de incorporação, fusão ou cisão no sentido de  buscar,  de maneira  deliberada,  a  hipótese  de  incidência  prevista  nos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532, de 1997, visando buscar a amortização de despesa de ágio.  Fl. 10746DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.747          35 Caso se aplique, nos presentes autos, conclusão do paradigma, no sentido de  que  o  ágio  não  poderia  ser  aproveitado,  porque  a  hipótese  de  incidência  deu­se mediante  a  utilização  de  "empresa­veículo",  o  acórdão  recorrido  seria  reformado,  vez  que nos  presentes  autos  deu­se  o  aproveitamento  do  ágio  com  a  utilização  da  pessoa  jurídica  "SERRA  DAS  ARARAS", com as mesmas características de uma empresa rotulada como "empresa veículo",  com  operações  meramente  formais,  servindo  preponderantemente  para  registrar  a  contabilização  do  ágio  e  posterior  cisão  para verter  o  acervo  líquido, mediante  incorporação  nos investimentos "ATICA" e "SCIPIONE".  Nesse sentido, voto para conhecer do recurso especial da PGFN.  Passo ao exame do mérito.  Para  a  devida  apreciação,  propõe­se,  inicialmente,  discorrer  sobre  uma  análise histórica e sistêmica sobre o tema, para depois tratar do caso concreto.  1. Conceito e Contexto Histórico  Pode­se entender o ágio como um sobrepreço pago sobre o valor de um ativo  (mercadoria, investimento, dentre outros).   Tratando­se  de  investimento  decorrente  de  uma  participação  societária  em  uma empresa, em brevíssima síntese, o ágio é  formado quando uma primeira pessoa  jurídica  adquire  de  uma  segunda  pessoa  jurídica  um  investimento  em  valor  superior  ao  seu  valor  patrimonial.  O  investimento  em  questão  são  ações  de  uma  terceira  pessoa  jurídica,  que  são  avaliadas pelo método contábil da equivalência patrimonial. Ou seja, a empresa A detém ações  da  empresa B,  avaliadas  patrimonialmente  em  60  unidades. A  empresa C  adquire,  junto  à  empresa  A,  as  ações  da  empresa  B,  por  100  unidades.  A  empresa  C  é  a  investidora  e  a  empresa B é a investida.  Fato é que emergem dois critérios para a apuração do ágio.  Adotando­se  os  padrões  da  ciência  contábil,  apesar  das  ações  estarem  avaliadas patrimonialmente em 60 unidades,  deveriam ainda  ser objeto de majoração,  ao  ser  considerar,  primeiro,  se  o  valor  de  mercado  dos  ativos  tangíveis  seria  superior  ao  contabilizado. Assim, supondo­se que, apesar do patrimônio ter sido avaliado em 60 unidades,  o  valor  de  mercado  seria  de  70  unidades,  considera­se  para  fins  de  apuração  70  unidades.  Segundo,  caso  se  constate  a presença de  ativos  intangíveis  sem  reconhecimento  contábil  no  valor de 12 unidades, tem­se, ao final, que o ágio, denominado goodwill, seria a diferença entre  o  valor  pago  (100  unidades)  e  o  valor  de  mercado  mais  intangíveis  (60  +  10  +  12  =  82  unidades). Ou seja, o ágio passível de aproveitamento pela empresa C, decorrente da aquisição  da empresa B, mediante atendimento de condições legais, seria no valor de 18 unidades.  Ocorre  que  o  legislador,  ao  editar  o  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  27/12/1977,  resolveu adotar um conceito jurídico para o ágio próprio para fins tributários.  Isso  porque  positivou  no  art.  20  do  mencionado  decreto­lei  que  o  denominado ágio poderia  ter  três  fundamentos  econômicos,  baseados:  (1) no  sobrepreço dos  ativos;  e/ou  (2) na expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido  e/ou  (3) no  fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. E, posteriormente, os arts. 7º e 8º  Fl. 10747DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.748          36 da  Lei  nº  9.532,  de  10/12/1997,  autorizaram  a  amortização  do  ágio  nos  casos  (1)  e  (2),  mediante atendimento de determinadas condições.  Na medida em que a lei não determinou nenhum critério para a utilização dos  fundamentos  econômicos,  consolidou­se  a  prática  de  se  adotar,  em  praticamente  todas  as  operações de transformação societária, o reconhecimento do ágio amparado exclusivamente no  caso  (2):  expectativa  de  rentabilidade  futura  do  investimento  adquirido. O  ágio  passou  a  ser  simplesmente a diferença entre o custo de aquisição e o valor patrimonial do investimento.  Assim, voltando ao exemplo, a empresa C, investidora, ao adquirir ações da  empresa investida B avaliadas patrimonialmente em 60 unidades, pelo valor de 100 unidades,  poderia  justificar  o  sobrepreço  de  40  unidades  integralmente  com  base  no  fundamento  econômico de expectativa de  rentabilidade  futura do  investimento  adquirido. Na  realidade,  a  legislação tributária ampliou o conceito do goodwill.  E como dar­se­ia o aproveitamento do ágio?  Em duas situações.   Na primeira, quando a empresa C realizasse o investimento, por exemplo, ao  alienar  a empresa B para uma outra pessoa  jurídica. Assim,  se vendesse a empresa B para a  empresa D por 150 unidades, apuraria um ganho de 50 unidades.  Isso porque, ao patrimônio  líquido da empresa alienada, de 60 unidades, seria adicionado o ágio de 40 unidades. Assim, a  base de cálculo para apuração do ganho de capital seria a diferença entre 150 e 100 unidades,  perfazendo 50 unidades.  Na segunda, no caso de a empresa C (investidora) e a empresa B (investida)  promoverem  uma  transformação  societária  (incorporação,  fusão  ou  cisão),  de modo  em  que  passem a integrar uma mesma universalidade. Por exemplo, a empresa B incorpora a empresa  C, ou, a empresa C incorpora a empresa B. Nesse caso, o valor de ágio de 40 unidades poderia  passar  a  ser  amortizado,  para  fins  fiscais,  no  prazo  de  sessenta meses,  resultando  em  uma  redução na base de cálculo do IRPJ e CSLL a pagar.  Naturalmente,  no  Brasil,  em  relação  ao  ágio,  a  contabilidade  empresarial  pautou­se pelas  diretrizes  da  contabilidade  fiscal,  até  a  edição  da Lei  nº  11.638,  de  2007. O  novo  diploma  norteou­se  pela  busca  de  uma  adequação  aos  padrões  internacionais  para  a  contabilidade, adotando, principalmente, como diretrizes a busca da primazia da essência sobre  a  forma  e  a  orientação  por  princípios  sobrepondo­se  a  um  conjunto  de  regras  detalhadas  baseadas  em  aspectos  de  ordem  escritural  2.  Nesse  contexto,  houve  um  realinhamento  das  normas  contábeis  no  Brasil,  e  por  consequência  do  conceito  do  goodwill.  Em  síntese,  ágio  contábil  passa  (melhor dizendo, volta) a  ser a diferença  entre o valor da  aquisição  e o valor  patrimonial  justo  dos  ativos  (patrimônio  líquido  ajustado  pelo  valor  justo  dos  ativos  e  passivos).  E  recentemente,  por  meio  da  Lei  nº  12.973,  de  13/05/2014,  o  legislador  promoveu uma aproximação do conceito jurídico­tributário do ágio com o conceito contábil da  Lei nº 11.638, de 2007, além de novas regras para o seu aproveitamento, que não são objeto de  análise do presente voto.                                                              2 IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações: (aplicável às demais sociedades), 1ª  ed. São Paulo : Editora Atlas, 2008, p. 31.  Fl. 10748DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.749          37 Enfim,  resta  evidente  que  o  conceito  do  ágio  tratado  para  o  caso  concreto,  disciplinado pelo art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº  9.532,  de  10/12/1997,  alinha­se  a  um  conceito  jurídico  determinado  pela  legislação  tributária.   Trata­se, portanto, de instituto jurídico­tributário, premissa para a sua análise  sob uma perspectiva histórica e sistêmica.      2. Aproveitamento do Ágio. Hipóteses  Apesar  de  já  ter  sido  apreciado  singelamente  no  tópico  anterior,  o  destino  que  pode  ser  dado  ao  ágio  contabilizado  pela  empresa  investidora merece  uma  análise mais  detalhada.  Há que se observar, inicialmente, como o art. 219 da Lei nº 6.404, de 1.976  trata das hipóteses de extinção da pessoa jurídica:  Art. 219. Extingue­se a companhia:   I ­ pelo encerramento da liquidação;   II ­ pela incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo  o patrimônio em outras sociedades.  E, ao se tratar de ágio, vale destacar, mais uma vez, os dois sujeitos, as duas  partes envolvidas na sua criação: a pessoa jurídica  investidora e a pessoa jurídica  investida,  sendo a investidora é aquela que adquiriu a investida, com sobrepreço.  Não por acaso, são dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar  a  participação  da  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio;  (2)  a  investidora  e  a  investida transformam­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação  e fusão).  Pode­se dizer que os eventos (1) e (2) guardam correlação, respectivamente,  com os incisos I e II da lei que dispõe sobre as Sociedades por Ações.  3. Aproveitamento do Ágio. Separação de Investidora e Investida  No  primeiro  evento,  trata­se  de  situação  no  qual  a  investidora  aliena  o  investimento  para  uma  terceira  empresa.  Nesse  caso,  o  ágio  passa  a  integrar  o  valor  patrimonial do investimento para fins de apuração do ganho de capital e, assim, reduz a base  de cálculo do IRPJ e da CSLL. A situação é tratada pelo Decreto­Lei nº 1.598, de 27/12/1977,  arts. 391 e 426 do RIR/99:  Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio  de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação  Fl. 10749DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.750          38 do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto­Lei nº  1.598, de 1977, art. 25, e Decreto­Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º,  inciso III).  Parágrafo  único.  Concomitantemente  com  a  amortização,  na  escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este  artigo,  será  mantido  controle,  no  LALUR,  para  efeito  de  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação do investimento (art. 426).  (...)  Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou  perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em  coligada  ou  controlada  avaliado  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  (art.  384),  será  a  soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto­Lei nº 1.730,  de 1979, art. 1º, inciso V):  I  ­ valor de patrimônio  líquido pelo qual o investimento estiver  registrado na contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros  de 1979 e 1980, na determinação do lucro real;  III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado o  disposto  no parágrafo único do artigo anterior. (...) (grifei)  Assim, o aproveitamento do ágio ocorre no momento em que o investimento  que lhe deu causa foi objeto de alienação ou liquidação.  4. Aproveitamento do Ágio. Encontro entre Investidora e Investida  Já  o  segundo  evento  aplica­se  quando  a  investidora  e  a  investida  transformarem­se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). O  ágio  pode  se  tornar  uma  despesa  de  amortização,  desde  que  preenchidos  os  requisitos  da  legislação  e  no  contexto  de  uma  transformação  societária  envolvendo  a  investidora  e  a  investida.  Contudo,  sobre  o  assunto,  há  evolução  legislativa  que  merece  ser  apresentada.  Primeiro,  o  tratamento  conferido  à participação  societária  extinta  em  fusão,  incorporação ou cisão, atendia o disposto no art. 34 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977:  Art  34  ­  Na  fusão,  incorporação  ou  cisão  de  sociedades  com  extinção  de  ações  ou  quotas  de  capital  de  uma  possuída  por  outra,  a  diferença  entre  o  valor  contábil  das  ações  ou  quotas  extintas  e  o  valor  de  acervo  líquido  que  as  substituir  será  computado  na  determinação  do  lucro  real  de  acordo  com  as  Fl. 10750DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.751          39 seguintes  normas:  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   I  ­  somente  será  dedutível  como  perda  de  capital  a  diferença  entre  o  valor  contábil  e  o  valor  de  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  o  contribuinte  poderá,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  optar  pelo  tratamento  da  diferença  como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos;  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   II  ­  será  computado  como  ganho  de  capital  o  valor  pelo  qual  tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil  das  ações  ou  quotas  extintas,  mas  o  contribuinte  poderá,  observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a  parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que  esse  seja  realizado.  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)   § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte  do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente  se: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   a)  discriminar  os  bens  do  acervo  líquido  recebido  a  que  corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a  determinação  do  valor  realizado  em  cada  período­base;  e  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de  controle  do  ganho  de  capital  ainda  não  tributado,  cujo  saldo  ficará  sujeito  a  correção  monetária  anual,  por  ocasião  do  balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo  permanente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   §  2º  ­  O  contribuinte  deve  computar  no  lucro  real  de  cada  período­base  a  parte  do  ganho  de  capital  realizada  mediante  alienação  ou  liquidação,  ou  através  de  quotas  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão  deduzidas  como  custo  ou  despesa  operacional. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido, como perda  de capital, é que o acervo líquido vertido em razão da incorporação,  fusão ou cisão estivesse  avaliado a preços de mercado. Contudo, para que se consumasse a perda de capital prevista no  inciso  I,  o  valor  contábil  deveria  ser  maior  do  que  o  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  tal  situação  se  mostraria  viável,  especialmente,  quando,  imediatamente  após  à  aquisição do investimento com ágio, ocorresse a operação de incorporação, fusão ou cisão 3.  Ocorre  que  tal  previsão  se  consumou  em  operações  um  tanto  quanto  questionáveis por vários contribuintes, mediante aquisição de empresas deficitárias pagando­se  ágio,  para,  em  logo  em  seguida,  promover  a  incorporação  da  investidora  pela  investida.  As  operações ocorriam quase simultaneamente.                                                              3 Ver Acórdão nº 1101­000.841, da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara do CARF, da relatora Edeli Pereira Bessa.,  p. 15.  Fl. 10751DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.752          40 E, nesse contexto, o aproveitamento do ágio, nas situações de transformação  societária,  sofreu  alteração  legislativa.  Vale  transcrever  a  Exposição  de  Motivos  da MP  nº  1.602, de 1997 4, que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 9.532, de 1997.   11.  O  art.  8º  estabelece  o  tratamento  tributário  do  ágio  ou  deságio  decorrente  da  aquisição,  por  uma  pessoa  jurídica,  de  participação  societária  no  capital  de  outra,  avaliada  pelo  método da equivalência patrimonial.  Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a  esse  assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  referidos  "planejamentos  tributários",  vem  utilizando  o  expediente  de  adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação,  com a  finalidade única de gerar ganhos de natureza  tributária,  mediante  o  expediente,  nada  ortodoxo,  de  incorporação  da  empresa lucrativa pela deficitária.  Com  as  normas  previstas  no  Projeto,  esses  procedimentos  não  deixarão  de  acontecer,  mas,  com  certeza,  ficarão  restritos  às  hipóteses  de  casos  reais,  tendo  em  vista  o  desaparecimento  de  toda  vantagem  de  natureza  fiscal  que  possa  incentivar  a  sua  adoção exclusivamente por esse motivo.  Não  vacilou  a  doutrina  abalizada  de  LUÍS  EDUARDO  SCHOUERI5  ao  discorrer, com precisão sobre o assunto:  Anteriormente  à  edição  da  Lei  nº  9.532/1997,  não  havia  na  legislação  tributária  nacional  regulamentação  relativa  ao  tratamento  que  deveria  ser  conferido  ao  ágio  em  hipóteses  de  incorporação  envolvendo  a  pessoa  jurídica  que  o  pagou  e  a  pessoa jurídica que motivou a despesa com ágio.  O  que  ocorria,  na  prática,  era  a  consideração  de  que  a  incorporação era, per se, evento suficiente para a realização do  ágio, independentemente de sua fundamentação econômica.  (...)  Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor a Lei  nº  9.532/1997,  adveio  um  cenário  diferente  em  matéria  de  dedução  fiscal  do  ágio.  Desde  então,  restringiram­se  as  hipóteses em que o ágio seria passível de ser deduzido no caso  de  incorporação  entre  pessoas  jurídicas,  com  a  imposição  de  limites máximos de dedução em determinadas situações.  Ou seja,  nem  sempre o ágio contabilizado pela pessoa  jurídica  poderia ser deduzido de seu lucro real quando da ocorrência do  evento de incorporação. Pelo contrário. Com a regulamentação  ora em vigor, poucas são as hipóteses em que o ágio registrado  poderá  ser  deduzido,  a  depender  da  fundamentação econômica  que lhe seja conferida.                                                              4  Exposição  de Motivos  publicada  no Diário  do  Congresso Nacional  nº  26,  de  02/12/1997,  pg.  18021  e  segs,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  5  SCHOUERI,  Luís  Eduardo.  Ágio  em  reorganizações  societárias  (aspectos  tributários).  São  Paulo  : Dialética,  2012, p. 66 e segs.  Fl. 10752DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.753          41 Merece transcrição o Relatório da Comissão Mista 6 que trabalhou na edição  da MP 1.602, de 1997:  O  artigo  8º  altera  as  regras  para  determinação  do  ganho  ou  perda de capital  na  liquidação de  investimento em coligada ou  controlada  avaliado  pelo  valor  do  patrimônio  líquido,  quando  agregado de ágio ou deságio. De acordo com as novas  regras,  os  ágios  existentes  não  mais  serão  computados  como  custo  (amortizados  pelo  total),  no  ato  de  liquidação do  investimento,  como eram de acordo com as normas ora modificadas.  O  ágio  ou  deságio  referente  à  diferença  entre  o  valor  de  mercado  dos  bens  absorvidos  e  o  respectivo  valor  contábil,  na  empresa  incorporada  (inclusive  a  fusionada  ou  cindida),  será  registrado na própria conta de  registro dos  respectivos bens, a  empresa incorporador (inclusive a resultante da fusão ou a que  absorva  o  patrimônio  da  cindida),  produzindo  as  repercussões  próprias na depreciação normal. O ágio ou deságio decorrente  de  expectativa  de  resultado  futuro  poderá  ser  amortizado  durante os cinco anos­calendário subsequentes à incorporação,  à razão de 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do período de  apuração. (...)   Percebe­se  que,  em  razão  de  um  completo  desvirtuamento  do  instituto,  o  legislador foi chamado a intervir, para normatizar, nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  sobre  situações  específicas  tratando  de  eventos  de  transformação  societária  envolvendo  investidor e investida.   Inclusive,  no  decorrer dos  debates  tratando do  assunto,  chegou­se  a  cogitar  que o aproveitamento do ágio não seria uma despesa, mas um benefício fiscal.  Em breves palavras, caso fosse benefício fiscal, o próprio legislador deveria  ter  tratado do assunto, como o fez na Exposição de Motivos de outros dispositivos da MP nº  1.602, de 1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997).  Na  realidade,  a  Exposição  de Motivos  deixa  claro  que  a motivação  para  o  dispositivo  foi  um  maior  controle  sobre  os  planejamentos  tributários  abusivos,  que  descaracterizavam  o  ágio  por meio  de  analogias  completamente  desprovidas  de  sustentação  jurídica. E deixou claro que se trata de uma despesa de amortização.  E  qual  foram  as  novidades  trazidas  pelos  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997?  Primeiro,  há  que  se  contextualizar  a  disciplina  do  método  de  equivalência  patrimonial (MEP).  Isso porque o ágio aplica­se apenas em investimentos sociedades coligadas e  controladas avaliado pelo MEP, conforme previsto no art. 384 do RIR/99. O método tem como  principal característica permitir uma atualização dos valores dos investimentos em coligadas ou  controladas com base na variação do patrimônio líquido das investidas.                                                              6  Relatório  da  Comissão Mista  publicada  no  Diário  do  Congresso  Nacional  nº  27,  de  03/12/1997,  pg.  18024,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  Fl. 10753DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.754          42 As variações no patrimônio líquido da pessoa jurídica investida passam a ser  refletidas na investidora pelo MEP. Contudo, os aumentos no valor do patrimônio  líquido da  sociedade  investida  não  são  computados  na  determinação  do  lucro  real  da  investidora. Vale  transcrever  os  dispositivos  dos  arts.  387,  388  e  389  do  RIR/99  que  discorrem  sobre  o  procedimento de contabilização a ser adotado pela investidora.  Art.  387.  Em  cada  balanço,  o  contribuinte  deverá  avaliar  o  investimento  pelo  valor  de  patrimônio  líquido  da  coligada  ou  controlada,  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  248  da  Lei  nº  6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 21, e Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III):  (...)  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22).  (...)  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV).  (...)  Resta  nítida  a  separação  dos  patrimônios  entre  investidora  e  investida,  inclusive  as  repercussões  sobre  os  resultados  de  cada  um.  A  investida,  pessoa  jurídica  independente, em razão de sua atividade econômica, apura rendimentos que, naturalmente, são  por ela tributados. Por sua vez, na medida em que a investida aumenta seu patrimônio líquido  em razão de  resultados positivos, por meio do MEP há uma  repercussão na contabilidade da  investidora, para refletir o acréscimo patrimonial realizado. A conta de ativos em investimentos  é debitada na investidora, e, por sua vez, a contrapartida, apesar de creditada como receita, é  excluída  na  apuração  do  Lucro  Real.  Com  certeza,  não  faria  sentido  tributar  os  lucros  na  investida, e em seguida tributar o aumento do patrimônio líquido na investidora, que ocorreu  precisamente por conta dos lucros auferidos pela investida.  E  esclarece  o  art.  385  do  RIR/99  que  se  a  pessoa  jurídica  adquirir  um  investimento avaliado pelo MEP por valor superior ou inferior ao contabilizado no patrimônio  líquido, deverá desdobrar o custo da aquisição em (1) valor do patrimônio líquido na época da  aquisição e (2) ágio ou deságio. Para a devida transparência na mais valia (ou menor valia) do  investimento, o registro contábil deve ocorrer em contas diferentes:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  Fl. 10754DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.755          43 II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da  escrituração  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  20,  §  3º).  (grifei)  Como  se  pode  observar,  a  formação  do  ágio  não  ocorre  espontaneamente.  Pelo  contrário,  deve  ser  motivado,  e  indicado  o  seu  fundamento  econômico,  que  deve  se  amparar em pelo menos um dos três critérios estabelecidos no § 2º do art. 385 do RIR/99, (1)  valor  de mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado na sua contabilidade, (2) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros (3) fundo de comércio, intangíveis e outras  razões econômicas.  E,  conforme  já  dito,  por  ser  a motivação  adotada  pela quase  totalidade  das  empresas,  todos os holofotes dirigem­se ao fundamento econômico com base em expectativa  de rentabilidade futura da empresa adquirida.  Trata­se precisamente de lucros esperados a serem auferidos pela controlada  ou coligada, em um futuro determinado. Por isso o adquirente (futuro controlador) se propõe a  desembolsar  pelo  investimento  um  valor  superior  ao  daquele  contabilizado  no  patrimônio  líquido  da  vendedora.  Por  sua  vez,  tal  expectativa  deve  ser  lastreada  em  demonstração  devidamente arquivada como comprovante de escrituração, conforme previsto no § 3º do art.  385 do RIR/99.  E, finalmente, passamos a apreciar os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  consolidados  no  art.  386  do RIR/99. Como  já  dito,  em  eventos  de  transformação  societária,  quando investidora absorve o patrimônio da investida (ou vice versa), adquirido com ágio ou  deságio, em razão de cisão, fusão ou incorporação, resolveu o legislador disciplinar a situação:  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  Fl. 10755DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.756          44 segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja  o  de  que  trata  o  inciso  I  do  §  2º  do  artigo  anterior,  em  contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu  causa;   II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata o inciso III do § 2º do artigo anterior, em contrapartida  a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;   IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços  correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os  cinco  anos­calendário  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês  do período de apuração.(...) (grifei)  Fica  evidente  que  os  arts.  385  e  386  do  RIR/99  guardam  conexão  indissociável,  constituindo­se em norma  tributária permissiva do aproveitamento do ágio nos  casos de incorporação, fusão ou cisão envolvendo o investimento objeto da mais valia.  5. Amortização. Despesa.  Definido que o aproveitamento do ágio pode dar­se por meio de despesa de  amortização, mostra­se pertinente apreciar do que trata tal dispêndio.  No RIR/99 (Decreto­Lei nº 3.000, de 26/03/1999), o conceito de amortização  encontra­se no Subtítulo  II  (Lucro Real), Capítulo V (Lucro Operacional), Seção  III  (Custos,  Despesas Operacionais e Encargos).   O  artigo  299  do  diploma  em  análise  trata,  no  art.  299,  na  Subseção  I,  das  Disposições Gerais sobre as despesas:  Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias  à  atividade  da  empresa  e  à manutenção  da  respectiva  fonte  produtora  (Lei  nº  4.506, de 1964, art. 47).  §  1º  São  necessárias  as  despesas  pagas  ou  incorridas  para  a  realização  das  transações  ou  operações  exigidas  pela  atividade  da  empresa  (Lei  nº  4.506,  de  1964, art. 47, § 1º).  §  2º  As  despesas  operacionais  admitidas  são  as  usuais  ou  normais  no  tipo  de  transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, §  2º).  Fl. 10756DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.757          45 §  3º  O  disposto  neste  artigo  aplica­se  também  às  gratificações  pagas  aos  empregados, seja qual for a designação que tiverem.  Para serem dedutíveis, devem as despesas serem necessárias à atividade da  empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, e serem usuais ou normais no tipo de  transações, operações ou atividades da empresa.  Por  sua  vez,  logo  após  as  Subseções  II  (Depreciação  de  Bens  do  Ativo  Imobilizado) e III (Depreciação Acelerada Incentivada), encontra previsão legal a amortização,  no art. 324, na Subseção IV do RIR/99 7.  Percebe­se que a despesa de amortização de ágio constitui­se em espécie do  gênero despesa,  e,  naturalmente,  encontra­se  submetida ao regramento geral das despesas  disposto no art. 299 do RIR/99.  6. Despesa Em Face de Fatos Construídos Artificialmente  No mundo real os fatos nascem e morrem, decorrentes de eventos naturais ou  da vontade humana.  O direito elege, para si, fatos com relevância para regular o convívio social.   No  que  concerne  ao  direito  tributário,  são  escolhidos  fatos  decorrentes  da  atividade econômica,  financeira, operacional, que nascem espontaneamente, precisamente em  razão  de  atividades  normais,  que  são  eleitos  porque  guardam  repercussão  com  a  renda  ou  o  patrimônio. São condutas  relevantes de pessoas  físicas ou  jurídicas,  de ordem econômica ou  social, ocorridas no mundo dos  fatos, que são colhidas pelo  legislador que  lhes confere uma  qualificação jurídica.  Por  exemplo,  o  fato  de  auferir  lucro, mediante  operações  espontâneas,  das  atividades  operacionais  da  pessoa  jurídica,  amolda­se  à  hipótese  de  incidência  prevista  pela  norma, razão pela qual nasce a obrigação do contribuinte recolher os tributos.  Da  mesma  maneira,  a  pessoa  jurídica,  no  contexto  de  suas  atividades  operacionais, incorre em dispêndios para a realização de suas tarefas. Contrata­se um prestador  de serviços, compra­se uma mercadoria, operações necessárias à consecução das atividades da  empresa, que surgem naturalmente.                                                               7  Art.  324.  Poderá  ser  computada,  como  custo  ou  encargo,  em  cada  período  de  apuração,  a  importância  correspondente à recuperação do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que contribuam para a  formação do resultado de mais de um período de apuração (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 15, § 1º).  § 1º  Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de amortização não poderá ultrapassar o custo de  aquisição do bem ou direito, ou o valor das despesas (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 2º).  § 2º   Somente  serão admitidas as amortizações de custos ou despesas que observem as condições estabelecidas  neste Decreto (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 5º).  § 3º  Se a existência ou o exercício do direito, ou a utilização do bem, terminar antes da amortização integral de  seu custo, o  saldo não amortizado constituirá encargo no período de apuração em que  se extinguir o direito ou  terminar a utilização do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 4º).  § 4º   Somente será permitida a amortização de bens e direitos  intrinsecamente relacionados com a produção ou  comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III).  Fl. 10757DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.758          46 Ocorre  que,  em  relação  aos  casos  tratados  relativos  á  amortização  do  ágio,  proliferaram­se  situações  no  qual  se  busca,  especificamente,  o  enquadramento  da  norma  permissiva de despesa.  Tratam­se  de  operações  especialmente  construídas,  mediante  inclusive  utilização de empresas de papel, de curtíssima duração, sem funcionários ou quadro funcional  incompatível, com capital social mínimo, além de outras características completamente atípicas  no contexto empresarial, envolvendo aportes de substanciais recursos para, em questão de dias  ou meses, serem objeto de operações de transformação societária.  Tais  eventos  podem  receber qualificação  jurídica  e  surtir  efeitos  nos  ramos  empresarial, cível, contábil, dentre outros.   Situação completamente diferente ocorre no  ramo  tributário. Não há norma  de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de  operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Impossível estender atributos de  normalidade, ou usualidade, para despesas, independente sua espécie, derivadas de operações  atípicas,  não  consentâneas  com  uma  regular  operação  econômica  e  financeira  da  pessoa  jurídica.  A  pessoa  jurídica  recebe  tratamento  diferenciado  no  sistema  de  tributação  (com  diferentes  opções  para  apurar  seus  resultados)  porque,  essencialmente,  tem  um  efeito  multiplicador  para  a  sociedade.  A  pessoa  jurídica  emprega  pessoas,  contrata  fornecedores,  movimenta  a  economia,  multiplica  os  agentes  de  produção,  e  por  isso  dispõe  de  bases  de  cálculo  e  alíquotas  diferentes  das  aplicadas  para  a  pessoa  física.  Ora,  as  pessoas  jurídicas  devem fabricar produtos, e não despesas fictícias.  Admitindo­se  uma  construção  artificial  do  suporte  fático,  consumar­se­ia  um tratamento desigual, desarrazoado e desproporcional, que afronta o princípio da capacidade  contributiva  e da  isonomia,  vez que seria  conferida a uma determinada  categoria de despesa  uma premissa  completamente diferente, uma  liberalidade não aplicável  à grande maioria dos  contribuintes.  7. Hipótese de Incidência Prevista Para a Amortização  Realizada análise do ágio sob perspectiva do gênero despesa, cabe prosseguir  com a apreciação da legislação específica que trata de sua amortização.  Vale recapitular os dois eventos em que a investidora pode se aproveitar  do  ágio  contabilizado:  (1)  a  investidora  deixa  de  ser  a  detentora  do  investimento,  ao  alienar a participação da pessoa jurídica adquirida (investida) com ágio; (2) a investidora  e  a  investida  transformam­se  em  uma  só  universalidade  (em  eventos  de  cisão,  transformação e fusão). E repetir que estamos, agora, tratando da segunda situação.  Cenário que se encontra disposto nos arts. 7º e 8º da Lei n° 9.532, de 1997, e  nos arts. 385 e 386 do RIR/99, do qual transcrevo apenas os fragmentos de maior interesse para  o debate:  Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  Fl. 10758DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.759          47 por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes,  seu  fundamento econômico  (Decreto­Lei nº 1.598, de  1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada  superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos  I  e  II  do  parágrafo  anterior  deverá  ser  baseado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará  como  comprovante  da escrituração (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º).  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  (...)  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração; (...) (grifei)  Percebe­se  claramente,  no  caso,  que  o  suporte  fático  delineado  pela  norma  predica, de fato, que investidora e investida tenham que integrar uma mesma universalidade: A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou  cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio.  A conclusão é ratificada analisando­se a norma em debate sob a perspectiva  da hipótese de incidência tributária delineada pela melhor doutrina de GERALDO ATALIBA 8.                                                              8 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 6ª ed. São Paulo : Malheiros Editores, 2010, p. 51 e segs.  Fl. 10759DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.760          48 Esclarece  o  doutrinador  que  a  hipótese  de  incidência  se  apresenta  sob  variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade.   Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina, ao  determinar que se trata da qualidade que determina os sujeitos da obrigação tributária.  E  a  norma  em  análise  se  dirige  à  pessoa  jurídica  investidora  originária,  aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou  os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa  jurídica investida.   Ocorre  que,  em  se  tratando  do  ágio,  as  reorganizações  societárias  empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo.  Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire  com  ágio  participação  societária  da  pessoa  jurídica  B.  Em  seguida,  utiliza­se  de  uma  outra  pessoa  jurídica,  C,  e  integraliza  o  capital  social  dessa  pessoa  jurídica C  com  a  participação  societária  que  adquiriu  da  pessoa  jurídica  B.  Resta  consolidada  situação  no  qual  a  pessoa  jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em  seguida,  sucede­se  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  pessoa  jurídica  B  absorve  patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa.  Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica  A  (investidora)  e  a pessoa  jurídica B  (investida)  cuja participação  societária  foi  adquirida  com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa  jurídica  A  (investidora),  em  razão  de  reorganizações  societárias  empreendidas  por  grupo  empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C,  ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu­se  pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B.  Da  mesma  maneira,  encontram­se  situações  no  qual  a  pessoa  jurídica  A  realiza  aportes  financeiros  na  pessoa  jurídica  C  e,  de  plano,  a  pessoa  jurídica  C  adquire  participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve  patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio.  Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência  da norma em questão. A pessoa  jurídica que  adquiriu o  investimento,  que acreditou na mais  valia  e  que  desembolsou  os  recursos  para  a  aquisição  foi,  de  fato,  a  pessoa  jurídica  A  (investidora).  No  outro  pólo  da  relação,  a  pessoa  jurídica  adquirida  com  ágio  foi  a  pessoa  jurídica  B.  Ou  seja,  o  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência,  no  caso,  autoriza  o  aproveitamento  do  ágio  a  partir  do  momento  em  que  a  pessoa  jurídica  A  (investidora)  e  a  pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade.  São as  situações mais  elementares. Contudo, há  reorganizações  envolvendo  inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante).  Vale  registrar  que  goza  a  pessoa  jurídica  de  liberdade  negocial,  podendo  dispor  de  suas  operações  buscando  otimizar  seu  funcionamento,  com  desdobramentos  econômicos, sociais e tributários.  Fl. 10760DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.761          49 Contudo, não necessariamente  todos os  fatos  são  recepcionados pela norma  tributária.   A  partir  do  momento  em  que,  em  razão  das  reorganizações  societárias,  passam  a  ser  utilizadas  novas  pessoas  jurídicas  (C,  D,  E,  F,  G,  e  assim  sucessivamente),  pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa  jurídica  B),  e  o  evento  de  absorção  não  envolve  mais  a  pessoa  jurídica  A  e  a  pessoa  jurídica B, mas  sim pessoa  jurídica distinta  (como, por exemplo, pessoa  jurídica F  e pessoa  jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna­se impossível, vez que o fato imponível  (suporte  fático,  situado  no  plano  concreto)  deixa  de  ser  amoldar  à hipótese  de  incidência da  norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal.  Em  relação  ao  aspecto  material,  há  que  se  consumar  a  confusão  de  patrimônio  entre  investidora  e  investida,  a  que  faz  alusão  o  caput  do  art.  386  do  RIR  (A  pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,  na qual detenha participação  societária adquirida  com ágio ou deságio...). Com a  confusão  patrimonial,  aperfeiçoa­se  o  encontro  de  contas  entre  o  real  investidor  e  investida,  e  a  amortização do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do IRPJ  e da CSLL.  Na  realidade,  o  requisito  expresso  de  que  investidor  e  investida  passam  a  compor  o  mesmo  patrimônio,  mediante  evento  de  transformação  societária,  no  qual  a  investidora  absorve  a  investida,  ou  vice  versa,  encontra  fundamento  no  fato  de  que,  com  a  confusão  de  patrimônios,  o  lucro  auferido  pela  investida  passa  a  integrar  a  mesma  universalidade da investidora. SCHOUERI9, com muita clareza, discorre que, antes da absorção,  investidor  e  investida  são  entidades  autônomas.  O  lucro  auferido  pela  investida  (que  foi  a  motivação  para  que  a  investidora  adquirisse  a  investida  com  o  sobrepreço),  é  tributado  pela  própria investida. E, por meio do MEP, eventual acréscimo no patrimônio líquido da investida  seria  refletido  na  investidora,  sem,  contudo,  haver  tributação  na  investidora.  A  lógica  do  sistema  mostra­se  clara,  na  medida  em  que  não  caberia  uma  dupla  tributação  dos  lucros  auferidos pela investida.   Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão patrimonial,  os  lucros  auferidos  pela  então  investida  passam  a  integrar  a  mesma  universalidade  da  investidora.  Reside,  precisamente  nesse  ponto,  o  permissivo  para  que  o  ágio,  pago  pela  investidora  exatamente  em  razão  dos  lucros  a  serem  auferidos  pela  investida,  possa  ser  aproveitado,  vez  que passam a  se  comunicar,  diretamente,  a  despesa  de  amortização  do  ágio e as receitas auferidas pela investida.  Ou  seja,  compartilhando  o  mesmo  patrimônio  investidora  e  investida,  consolida­se cenário no qual a mesma pessoa  jurídica que adquiriu o  investimento com mais  valia  (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser  tributada pelos  lucros  percebidos nesse investimento.   Verifica­se,  mais  uma  vez,  que  a  norma  em  debate,  ao  predicar,  expressamente, que para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os  sujeitos  da  relação  jurídica  seriam  a  pessoa  jurídica  que  absorver patrimônio  de outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata­se precisamente                                                              9 SCHOUERI, 2012, p. 62.  Fl. 10761DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.762          50 do  encontro  de  contas  da  investidora  originária,  que  incorreu  na  despesa  e  adquiriu  o  investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido.  Prosseguindo  a  análise  da  hipótese de  incidência  da  norma  em questão,  no  que concerne ao aspecto temporal, cabe verificar o momento em que o contribuinte aproveita­ se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, evento que  provoca impacto direto na apuração da base de cálculo tributável.   Registre­se que  a  consumação do  aspecto  temporal não  se  confunde com o  termo inicial do prazo decadencial.  Isso porque, partindo­se da construção da norma conforme operação no qual  "Se A é, B deve­ser", onde a primeira parte é o antecedente, e a segunda é o consequente,  a  consumação da hipótese de incidência localiza­se no antecedente. Ou seja, "Se A é", indica que  a  hipótese  de  incidência,  no  caso  concreto, mediante  aperfeiçoamento  dos  aspectos  pessoal,  material e temporal, concretizou­se em sua plenitude. Assim, passa­se para a etapa seguinte, o  consequente ("B deve­ser"), no qual se aplica o regime de tributação a que encontra submetido  o  contribuinte  (lucro  real  trimestral  ou  anual),  efetua­se  o  lançamento  fiscal  com  base  na  repercussão que as glosas despesas de ágio indevidamente amortizadas tiveram na apuração da  base de cálculo, e, por consequência, determina­se o termo inicial para contagem do prazo  decadencial.  8. Consolidação  Considerando­se  tudo  o  que  já  foi  escrito,  entendo  que  a  cognição  para  a  amortização  do  ágio  passa  por  verificar,  primeiro,  se  os  fatos  se  amoldam  à  hipótese  de  incidência,  segundo,  se  requisitos  de  ordem  formal  estabelecidos  pela  norma  encontram­se  atendidos e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado.  A primeira  verificação  parece  óbvia, mas,  diante  de  todo  o  exposto  até  o  momento,  observa­se  que  a discussão mais  relevante  insere­se  precisamente  neste momento,  situado antes da subsunção do fato à norma. Fala­se insistentemente se haveria impedimento  para se admitir a construção de fatos que buscam se amoldar à hipótese de incidência de norma  de  despesa.  O  ponto  é  que,  independente  da  genialidade  da  construção  empreendida,  da  reorganização societária arquitetada e consumada, a investidora originária prevista pela norma  não  perderá  a  condição  de  investidora  originária.  Quem  viabilizou  a  aquisição?  De  onde  vieram os recursos de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida?  Quem  tomou  a  decisão  de  adquirir  um  investimento  com  sobrepreço?  Respondo:  a  investidora originária.   Ainda  que  a  pessoa  jurídica  A,  investidora  originária,  para  viabilizar  a  aquisição da pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica  C,  ou  (2)  efetuado  aportes  financeiros  (dinheiro, mútuo)  para  a  pessoa  jurídica C,  a  pessoa  jurídica A não perderá a condição de investidora originária.   Pode­se  dizer  que,  de  acordo  com  as  regras  contábeis,  em  decorrência  de  reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o patrimônio  da pessoa jurídica C, que por sua vez foi incorporada pela pessoa jurídica B (investida).  Fl. 10762DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.763          51 Ocorre que a absorção patrimonial envolvendo a pessoa jurídica C e a pessoa  jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários.  Isso  porque  se  trata  de  operação  que  não  se  enquadra  na  hipótese  de  incidência  da  norma,  que  elege,  quanto  ao  aspecto  pessoal,  a  pessoa  jurídica A  (investidora  originária) e a pessoa jurídica B (investida), e quanto ao aspecto material, o encontro de contas  entre  a  despesa  incorrida  pela  pessoa  jurídica  A  (investidora  originária  que  efetivamente  incorreu no esforço para adquirir o investimento com sobrepreço) e as receitas auferidas pela  pessoa jurídica B (investida).  Mostra­se  insustentável,  portanto,  ignorar  todo  um  contexto  histórico  e  sistêmico  da norma permissiva  de  aproveitamento  do  ágio,  despesa  operacional,  para  que  se  autorize  "pinçar"  os  artigos  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532,  de  1997,  promover  uma  interpretação  isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no qual se permita que fatos  construídos artificialmente possam alterar a hipótese de incidência de norma tributária.  Caso  superada  a  primeira  verificação,  cabe  prosseguir  com  a  segunda  verificação,  relativa  a  aspectos  de  ordem  formal,  qual  seja,  se  a  demonstração  que  o  contribuinte arquivar como comprovante de escrituração prevista no art. 20, § 3º do Decreto­ Lei nº 1.598, de 27/12/1977 (1) existe e (2) se mostra apta a justificar o fundamento econômico  do  ágio.  Há  que  se  verificar  também  (3)  se  ocorreu,  efetivamente,  o  pagamento  pelo  investimento.   Enfim, refere­se a terceira verificação a constatar se toda a operação ocorreu  dentro  de  padrões  normais  de  mercado,  com  atuação  de  agentes  independentes,  distante  de  situações  que  possam  indicar  ocorrência  de  negociações  eivadas  de  ilicitude,  que  poderiam  guardar  repercussão,  inclusive,  na  esfera  penal,  como  nos  crimes  contra  a  ordem  tributária  previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 1990.  9. Sobre o Caso Concreto  Feitas as considerações, passo a analisar o caso concreto.   A operação societária é bem descrita pela decisão da DRJ:  Abril S/A e Havas S/A (esta do grupo francês Vivendi) possuíam  quotas da Ed. Ática  e da Ed. Scipione  e aportaram  tais quotas  como  aumento  de  capital  da  empresa  Serra  das  Araras,  sendo  que  nesta  operação  a  Serra  das  Araras  recebeu  o  ágio  anteriormente pago pela aquisição da Ed. Scipione, no valor de  R$  54.960.739,99;  as  quotas  recebidas  da  Serra  das  Araras  foram  aportadas  como  aumento  de  capital  da  empresa  JVHA  (atual  Aroeira  Educação  S/A),  de  forma  que  Abril  S/A,  Havas  S/A  e  JVHA  (esta  controlada  por  Abril  S/A  e  Havas  S/A)  permaneceram  durante  algum  tempo  como  quotistas  da  Serra  das  Araras  até  sua  cisão  total  com  a  versão  do  seu  acervo  liqüido mediante  incorporação na Ed. Ática  e na Ed. Scipione;  advogados  do  Escritório  Gouvêa  Vieira  participaram  inicialmente da Serra das Araras, que  tinha o mesmo endereço  do Escritório; um advogado do  referido Escritório permaneceu  por algum tempo como sócio, junto com a JVHA; uma advogada  Fl. 10763DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.764          52 do mesmo Escritório  secretariou AGE  da  JVHA  em seu  início,  tendo esta empresa o mesmo endereço do citado Escritório; (...)  Transcrevo novamente os fatos sob apreciação, em breve síntese:  ­ ABRIL E HAVAS detém quotas da ATICA E SCIPIONE (adquirida com  ágio);  ­ as quotas da ATICA e SCIPIONE são utilizadas para aumentar o capital da  SERRA DAS ARARAS, pessoa  jurídica constituída com capital  social de R$100,00. Capital  social da SERRA DAS ARARAS passou para R$126.671.893,00, com repasse do ágio;  ­ as quotas da SERRA DAS ARARAS foram utilizadas para aumentar capital  social da JVHA, criada com capital social de R$1.000,00;  ­ ocorre a cisão total da SERRA DAS ARARAS, com sua extinção e versão  do acervo líquido mediante incorporação na ATICA e SCIPIONE. Entende a SCIPIONE que  restou consumada a hipótese de incidência prevista nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997,  para amortização da despesa de ágio.   Diante de  todo o escrito no presente voto, a operação em análise não passa  pela primeira verificação (vide item 8 do voto).   Quanto  ao  aspecto  pessoal,  cabe  verificar  quem  é  efetivamente  a  pessoa  jurídica investidora e a pessoa jurídica investida.   As pessoas  jurídicas  investidoras  são a ABRIL e a HAVAS, detentoras do  investimento  adquirido  com  pagamento  de  sobrepreço,  realizado  em  valor  superior  ao  do  patrimônio  líquido.  O  investidor  é  aquele  que  efetivamente  acreditou  na  mais  valia  do  investimento, coordenou e comandou os estudos de rentabilidade futura do investimento  a ser adquirido e desembolsou os recursos para a aquisição (vide item 7 do voto).  Por sua vez, as pessoas jurídicas investidas são a ATICA e a SCIPIONE.  Ocorre  que  os  eventos  de  incorporação  deram­se  entre  a  SERRA  DE  ARARAS e a ATICA e a SCIPIONE, ou seja, sem a presença das reais investidoras, ABRIL  e a HAVAS.  O fato de o ágio ter sido recepcionado pela SERRA DAS ARARAS não lhe  confere, na acepção do dispositivo normativo em análise, em nenhum momento, a condição de  investidora.  Nesse  sentido,  o  aproveitamento  da  despesa  de  amortização  de  ágio  promovido pela Contribuinte deu­se sem respaldo legal, vez que não se consumou a hipótese  de incidência prevista nos arts. 7º e 8·da Lei nº 9.532, de 1997.  Por si só,  tal aspecto  já se mostra suficiente para restabelecer a glosa de  despesa de amortização do ágio.  Irretocáveis as constatações do Termo de Verificação Nº 02 (e­fls. 246/247):   Fl. 10764DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.765          53 Tendo  em  vista  os  elementos  apresentados  pelo  contribuinte  podemos afirmar:  a) Os acionistas controladores da empresa Editora Atica S A, são  Abril  S  A  e  Havas  S/A,  desde  a  aquisição  da  participação  em  1999;  b)  A  empresa  Serra  das  Araras  Participações  Ltda.,  foi  constituída em 1999 única e exclusivamente para registrar as  aquisições das participações societárias das Empresas Atica e  Scipione;  c)  A  empresa  JVHA  Participações  S  A  foi  constituída  para  encobrir  a participação direta das  empresas Abril  S A e Havas,  nas empresas Atica e Scipione   d) As empresas JVHA e Serra das Araras funcionaram no mesmo  endereço  do  Escritório  Gouvêa  Vieira,  na  Cidade  do  Rio  de  Janeiro,  e  posteriormente  a  JVHA  transferiu  sua  sede  para  a  Cidade  de  São  Paulo,  também,  onde  funciona  o  Escritório  Gouvêa Vieira;  e) As  operações  descritas  nos  itens  anteriores  (letras  A  e  B),  foram realizadas para no primeiro momento registrar o aporte  de  ativos  (participações  societárias  na  Atica  e  Scipione)  efetuado  pelas  empresas  Abril  e  Havas,  com  a  finalidade  exclusiva  de  efetuar  a  incorporação  no  ano  seguinte  e,  por  conseguinte amortizar o ágio pago pelos acionistas da Atica e  Scipione, reduzindo assim o resultado tributável de ambas;  f)  Os  protocolos  de  justificação  nada  esclarecem  a  essência  (substancia) dos atos,  tratando­se apenas de atos societários que  abordam  apenas  os  aspectos  quanto  a  forma  de  realização  dos  mesmos.  Estamos diante de atos simulados com o único intuito de reduzir  a  base  de  calculo  uma  vez  que  desde  a  aquisição  das  participações  societárias  das  empresas  Atica  e  Scipione,  os  sócios das mesmas continuam sendo Abril S.A e Havas S.A. e,  a  administração  e  controle  das  operações  são  feitas  por  funcionários que portam crachás com a  logomarca da ABRIL e  estão  em  processo  de  transferência  física  para  o  prédio  da  EDITORA ABRIL. (Grifei)  Mostrou­se cirúrgica a autuação  fiscal,  ao constatar que, desde a aquisição  das  participações  societárias  das  empresas  Atica  e  Scipione,  os  sócios  das  mesmas  continuam  sendo Abril  S.A  e Havas  S.A. Ou  seja,  são  os  reais  investidores  a ABRIL  e  a  HAVAS,  que  não  participaram  do  evento  de  incorporação  previsto  pela  legislação  tributária  que autoriza a amortização da despesa de ágio.  É  incontestável  que  as  operações  societárias  engendradas,  em  sequência,  tiveram como objetivo deliberado buscar o enquadramento na hipótese de incidência que  autoriza a dedutibilidade da despesa.   Fl. 10765DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.766          54 Constata­se, com nitidez, a construção artificial do suporte fático, para que  se  pudesse  amoldar  à  hipótese  de  incidência  de  despesa  de  amortização  do  ágio  (item  6  do  voto).   Portanto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da PGFN.  Registre­se que, nos termos do voto da I. relatora, os autos devem retornar para a turma a quo  para apreciação da multa qualificada e da CSLL.      (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura  Fl. 10766DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.767          55       Declaração de Voto  Conselheiro Flávio Franco Corrêa  O artigo 24 da LINDB, inserido pela Lei nº 13.655/2018, tem o seguinte teor:  "Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará  em conta as orientações gerais da  época,  sendo vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem  inválidas  situações  plenamente  constituídas.(Incluído  pela Lei nº 13.655, de 2018)  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público."  Entende  o  contribuinte  que  a  Fiscalização  não  poderia  autuá­lo,  por  ter  seguido  jurisprudência  da  época  do  ato,  que  qualifica  como  jurisprudência  administrativa  majoritária para fins de enquadramento legal como "orientações gerais".   O  dispositivo  se  refere  à  "validade  de  ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma administrativa cuja produção já se houver completado".  Com efeito, o pagamento antecipado extingue o crédito tributário, ainda que  sob  condição  resolutória.  Enquanto  pendente  a  condição  resolutória,  o  efeito  extintivo  do  pagamento  deve  ser  reconhecido.  Não  fosse  assim,  o  artigo  3º  da  Lei  Complementar  nº  118/2005  não  teria  estabelecido  que  a  extinção  do  crédito  tributário,  para  efeitos  de  interpretação  do  artigo  168,  inciso  I,  do  CTN,  no  caso  de  tributo  sujeito  a  lançamento  por  homologação, ocorre no momento do pagamento antecipado.  Faço essa alusão ao pagamento do contribuinte para desvendar se a expressão  "ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado" protege o contribuinte, por ter optado por certas práticas com o intento de obter  efeitos  tributários  favoráveis,  em  sintonia  com  o  que  diz  corresponder  à  jurisprudência  administrativa da ocasião.  Em  declaração  de  voto  no  acórdão  nº  1301­003.284,  o  Conselheiro  Carlos  Augusto Daniel Neto muito apropriadamente esclarece essa dúvida:  "Causa  maior  dúvida,  entretanto,  o  alcance  de  "ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa",  em  razão  de  uma  peculiaridade gramatical da  língua portuguesa. A perplexidade  reside,  precisamente,  no  alcance  semântico  do  adjetivo  Fl. 10767DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.768          56 "administrativa", se em relação apenas a "norma", ou se afeta os  demais substantivos.  Trata­se de um caso especial de concordância nominal, no qual  o  adjetivo  é  posposto  aos  substantivos,  em  que  a  regra  culta  autoriza  que  o  adjetivo  concorde,  em  gênero  e  número,  com  o  substantivo mais próximo ou com todos eles (assumindo a forma  masculino plural, se houver substantivos de ambos os gêneros).  Por  exemplo,  são  gramaticalmente  corretas  e  de  idêntico  significado as frases:  A  noiva  exigiu  o  vestido  e  a  maquiagem  perfeita  para  o  casamento.  A  noiva  exigiu  a  maquiagem  e  o  vestido  perfeito  para  o  casamento.  A  noiva  exigiu  o  vestido  e  a  maquiagem  perfeitos  para  o  casamento.  A  despeito  da  regra,  a  utilização  do  adjetivo  flexionado  em  número,  concordando  com  todos  os  substantivos,  traz  um  evidente  ganho  de  clareza,  afastando  dúvidas  sobre  o  alcance  dele a todos ou apenas ao último termo.  A relevância da dúvida é patente, pois o ato do contribuinte, em  cumprimento  da  obrigação  de  apuração  do  crédito  tributário,  não  tem  natureza  de  ato  administrativo  (diferentemente  do  lançamento  tributário,  realizado exclusivamente por autoridade  administrativa,  nos  termos do art.  142 do CTN3)  ­  em  sendo o  adjetivo  "administrativa"  referente  exclusivamente  a  "norma",  então  tanto  o  ato  administrativo  quanto  o  privado  estariam  abrangidos  pelo  dispositivo,  caso  contrário,  apenas  os  atos  administrativos, como o lançamento, estariam sujeitos à vedação  de revisão.  Em caso de dúvidas na  interpretação, a própria LINDB nos dá  diretrizes, em seu art. 5º, ao determinar que "Na aplicação da lei,  o juiz atenderá aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências  do bem comum." com isso, não se quer dizer que a intenção do  legislador mens legislatoris deve se sobrepor ao texto legal e seu  sentido  próprio  adquirido  dentro  do  sistema  jurídico,  mas  sim  que, em caso de dúvida sobre este sentido, o recurso à finalidade  que se pretendia alcançar é admitida para esclarecer o conteúdo  e alcance da norma.  Em 2015, o Senado Federal editou obra denominada "Segurança  Jurídica  e  Qualidade  das  Decisões  Públicas:  desafios  de  uma  sociedade  democrática",  que  compilou  estudos  sobre  o  Projeto  de  Lei  nº  349/2015,  posteriormente  convertido  na  Lei  nº  13.655/2018.  Neste  trabalho,  diversos  professores  que  participaram na  elaboração  do  projeto  de  lei  apresentaram as  razões  para  os  dispositivos,  sendo  digno  de  nota  trecho  da  autoria dos Professores Floriano Azevedo e Egon Bockmann:  Fl. 10768DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.769          57 O  projeto  de  lei  apresentado  ao  Senador  Antonio  Anastasia  para  atualizar  a  Lei  de  Introdução  traz  algumas  boas  indicações de como lidar com a atual realidade. Ao invés de  perseguir um positivismo fechado e fora do tempo, a iniciativa  propõe a inclusão de uma série de artigos à Lei de Introdução  das  Normas  ao  Direito  Brasileiro,  voltadas  a  balizar  a  interpretação  e  aplicação  do  direito  público.  Sem  tolher  a  atuação  dos  órgãos  administrativos,  jurisdicionais  ou  de  controle,  o  projeto  coloca  parâmetros  de  estabilidade  e  previsibilidade às relações com a Administração Pública.  Nesse  sentido,  os  autores  deixa  [sic]  claro  que  a  lei  busca  regular o  tratamento de atos,  contratos, ajustes, processos  e  normas administrativos, que tenham sido constituídos levando­ se em conta a orientação geral vigente na época, como forma de  resguardá­los do controle posterior por novos critérios ou novas  interpretações. Isso fica claro em outros artigos da mesma obra,  como este da lavra de Marçal Justen Filho:  A ação visa o exame de ato administrativo concreto, nas suas  diversas  manifestações.  Assim,  poderá  versar  sobre  ato  administrativo  unilateral  ou  bilateral.  Poderá  envolver  inclusive aspecto específico de ato administrativo, tal como o  preço  ou  quaisquer  outros  valores  contemplados  para  constituir despesa ou receita da Administração Pública.   Mais enfático ainda é Egon Bockmann:  O  artigo  26  determina  que  as  decisões  (administrativas,  controladoras e/ou judiciais isto é, todos os atos de aplicação  do  Direito)  que  porventura  invalidem  atos  e  negócios  jurídicos  administrativos  pretéritos  (ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma pouco  importa  o  nome)  tenham de  levar  em consideração seus efeitos futuros.  Assim, parece haver entre todos os autores que participaram da  elaboração da lei um alinhamento no sentido do alcance do art.  24 da LINDB apenas aos atos administrativos, e não a quaisquer  atos  privados,  ainda  que  relevantes  na  relação  entre  Administração Pública e o cidadão­contribuinte. Esse ponto  foi  expressamente afirmado pelo Prof. Carlos Ari Sundfeld, um dos  autores da lei, nos seguintes termos:  O art. 24 proíbe que a administração tributária dê aplicação  retroativa a nova interpretação sobre a legislação tributária,  de modo que nenhuma REVISÃO DE VALIDADE DE ATO  SINGULAR  DA  AUTORIDADE  (o  lançamento,  por  exemplo) pode ser  feita por mudança da orientação geral a  respeito. Aliás, como se sabe, a proibição da irretroatividade  da  nova  interpretação  vai  além  dos  simples  casos  de  invalidação  de  atos  administrativos,  pois  está  prevista  em  termos  amplos  na  Lei  Federal  de  Processo  Administrativo  (art.  2º,  parágrafo  único,  XIII)  e  no Código  Tributário  (art.  100, II, III e parágrafo único, e art. 146)   Fl. 10769DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.770          58 Por mais que o ato apuração do tributo seja do contribuinte em  relação à Receita Federal, que deverá homologá­lo,  isso não o  torna  um  ato  administrativo,  cuja  definição  clássica  de  Hely  Lopes  Meirelles  já  acentuava  seus  caracteres:  "Ato  administrativo  é  toda  manifestação  unilateral  de  vontade  da  Administração Pública  que,  agindo  nessa  qualidade,  tenha  por  fim  imediato  adquirir,  resguardar,  transferir,  modificar,  extinguir  e  declarar  direitos,  ou  impor  obrigações  aos  administrados ou a si própria".  A  leitura do caput do art.  24 da LINDB deixa  claro que a  sua  aplicação  pressupõe  a  existência  de  pelo  menos  três  atos  (em  sentido lato) distintos:  Ato 01 ­ "Ato administrativo."  Ato 02 ­ "Ato de revisão na esfera administrativa" .  Ato 03 ­ " Ato de aplicação do art. 24 da LINDB, para anular o  Ato 02".  Essa  é  a  estrutura  de  aplicação  do  art.  24  ­  é  a  revisão  da  revisão.  Mas  antes  disso,  fica  absolutamente  claro  que  o  primeiro ato, revisado pelo ato 02 e reestabelecido pelo ato 03,  precisa ser necessariamente um ato administrativo.  No  lançamento  por  homologação,  o  Ato  01  é  um  ato  do  particular de declaração do fato gerador e apuração do tributo  devido, dotado de natureza constitutiva do crédito tributário, e o  Ato 02 será a revisão  feita pela Administração Tributária, com  eventual  lançamento,  pretendendo o Contribuinte que o Ato 03  seja  realizado  através  do  processo  administrativo  tributário  (DRJ,  CARF  e  CSRF).  Como  se  vê,  essa  estrutura  claramente  não é compatível com a literalidade do art. 24 da LINDB, por se  tratar de ato particular, e não ato administrativo."   A  brilhante  elucidação  do Conselheiro Carlos  Augusto Daniel Neto  vai  ao  encontro da posição que  já defendi,  em manifestações orais nas  sessões  de  julgamento nesta  Câmara  Superior,  quando  expressei  que  o  substantivo  "revisão",  que  inicia  o  artigo  24  da  LINDB  introduzido  pela  Lei  nº  13.655/2018,  significa  um  segundo  olhar  sobre  o  que  já  foi  visto.  Isso  implica  que  seja  o  mesmo  ato  antes  visto  e  regularmente  aprovado.  Segundo  o  artigo 24 da LINDB, essa aprovação não pode ser posteriormente revista à luz de orientações  posteriores, pois coloca em risco a segurança jurídica.  Contribuintes  têm vindo a  esta Câmara para pleitear que não  seja  revisto o  que sequer foi visto antes. O ato cujos efeitos tributários são examinados neste momento não  foi  objeto  de  anterior  aprovação  pela  Administração  Tributária.  Aliás,  se  já  houvesse  sido  aprovado, teria a proteção da coisa administrativa definitivamente julgada, nos termos do artigo  42  do Decreto  nº  70.235/1972,  ou  das  decisões  administrativas  com  eficácia  vinculante,  em  consonância com o artigo 146 c/c artigo 100, inciso II, ambos do CTN. Portanto, o artigo 24 da  LINDB não diz respeito ao ato de espontânea subsunção à lei realizado pelo contribuinte. Este  ato, além de ser privado, não foi precedentemente examinado.  Fl. 10770DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.771          59 Por  essa  razão,  entendo  que  o  artigo  24  da  LINDB  não  se  aplica  ao  contribuinte que pleiteia sua proteção com a alegação de realizara a espontânea subsunção à lei  tributária, em consonância com a interpretação que prevalecia na jurisprudência da época.  É como voto.    (assinado digitalmente)  Flávio Franco Corrêa            Declaração de voto  Conselheiro Luís Flávio Neto.  O  patrono  do  contribuinte  suscita  que  o  art.  24  da  Lei  de  Introdução  às  Normas do Direito Brasileiro – LINDB (Decreto­Lei nº 4.657/1942),  introduzido pela Lei nº  13.655/2018, determinaria o cancelamento da exigência fiscal discussão  Alega o contribuinte que, à época da prática dos atos pertinentes à autuação  fiscal, o seu agir seria convergente com jurisprudência majoritária do CARF, com a incidência  da  aludida  norma  veiculada  pelo  art.  24  da  LINDB.  Apresenta,  ainda,  levantamento  jurisprudencial  que  supostamente  evidenciaria  a  existência  de  decisões  majoritárias  considerando válidas operações muito semelhantes às praticadas.  Trata­se  de  enunciado  prescritivo  recentemente  sancionado  e  a  sociedade  vem  discutindo  intensamente  o  seu  conteúdo  normativo  e  a  sua  eficácia  para  questões  tributárias.  Há,  então,  um  primeiro  passo  a  ser  percorrido  antes  de  adentrar­se  (ou  não)  na  análise  quanto  à  incidência  da  norma  do  art.  24  da  LINDB  ao  caso  ora  sob  julgamento:  a  delimitação da norma geral e abstrata veiculada pelo enunciado em questão. Contudo, para que  se possa compreender os efeitos do art. 24 da LINDB, é preciso ter claro qual regime jurídico  assistia o contribuinte antes de sua introdução pela Lei nº 13.655/2018.   Dessa forma, organizo a presente declaração de voto da seguinte forma:  1. O  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do CARF  antes da Lei nº 13.655/2018;  2. O  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do CARF  após a Lei nº 13.655/2018;  3. A aplicação do regime jurídico de proteção na confiança da jurisprudência  do CARF ao caso concreto.  Fl. 10771DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.772          60 1. O regime jurídico de proteção da confiança na jurisprudência do CARF antes da Lei nº  13.655/2018  O  tema  sob  análise  está  intimamente  relacionado  à  concepção  de  justiça  fiscal,  pois  coloca  em  debate  questões  nucleares  ao  sistema  tributário  ideal,  atinentes  à  segurança jurídica, à proteção da confiança, à boa­fé objetiva e à moralidade pública. Trata­se  do princípio da não surpresa no Direito Tributário, que requer, entre outras coisas, a proteção  da  confiança  em  entendimentos  emanados  da  administração  fiscal.  A  ideia  central  é  que  o  contribuinte,  ao  pautar  os  seus  atos  em  determinadas modalidades  de  atos  da  administração  fiscal, potencialmente capazes de lhe gerar legítimas expectativas de cumprimento, não tenha a  sua  confiança  arbitrariamente  frustrada,  com  a  imposição  incerta  de  prejuízo  surpresa.  Do  contrário,  como  adverte  HUMBERTO  ÁVILA10,  “o  seu  investimento,  em  vez  de  orientado  e  respeitado pelo Direito, transformar­se­ia em jogo de azar”.   Antes  de  adentrar­se  no  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do  CARF  existente  antes  da  edição  da  Lei  nº  13.655/2018,  é  relevante  compreender a dimensão e a eficácia da proibição de comportamentos contraditórios em outros  ramos do Direito, notadamente no Direito privado e administrativo. A incursão é útil para que  se possa ter claro como tal princípio encontra­se enraizado no ordenamento pátrio vigente.  1.1.   Nemo potest venire contra factum proprium no Direito privado e administrativo.  A  investigação  no  âmbito  do  Direito  privado  e  do  Direito  administrativo  demonstra  que  a  repulsa  à  perpetração  de  desvantagens  derivadas  de  comportamentos  contraditórios  pressupõe:  (i)  o  “factum  proprium”,  consubstanciado  na  conduta  de  uma  das  partes  (“A”),  dotada  de  algumas  especificidades;  (ii)  a  legítima  expectativa  da  outra  parte  (“B”), cuja confiança seja protegida pelo Direito; (iii) o comportamento contraditório daquela  primeira (“A”); (iv) capaz de gerar um dano a esta segunda (“B”).11   O princípio nemo potest venire contra factum proprium não foi homenageado  com  cláusulas  gerais  expressas  nas  codificações  brasileiras  do Direito  privado.  No  Código  Civil de 2002, há apenas a  tutela de comportamentos contraditórios em temas que, ainda que  fundamentais, são aplicáveis a situações específicas12.   Não obstante, sob a égide do princípio da boa­fé objetiva e da proteção da  confiança, não é novidade para os Tribunais brasileiros a existência e eficácia de norma geral  de  repulsa à obtenção de vantagens derivadas de comportamentos contraditórios.  Já nos  idos  1978, o Supremo Tribunal Federal (“STF”), ao decidir questão relacionada ao regime de bens  decorrente  de  matrimonio  contraído  no  exterior,  adotou  como  argumento  de  decisão  a  “infração ao princípio geral de direito segundo o qual não pode a parte ‘venire contra factum  proprium’”13.  O  levantamento  dos  julgamentos  sobre  a  matéria  demonstra  que  os  Tribunais  de  diversas  regiões do país têm enfrentado com considerável intensidade questões em que o princípio nemo  potest venire contra factum proprium se mostra determinante. Entre estes, o Tribunal de Justiça                                                              10 ÁVILA, Humberto. Segurança jurídica no Direito Tributário – entre permanência, mudança e realização. Tese apresentada  no concurso de professor titular de Direito Tributário da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP, 2009, p. 487­95.  11 Vide,  nesse  sentido:  SCHREIBER, Anderson. A  proibição  de  comportamento  contraditório:  tutela  da  confiança  e  venire  contra factum proprium. 2. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2007, p. 284­285.   12 Vide: Código Civil. Arts. 174, 475, 476 e 477.  13 BRASIL. STF. RE 86787, Relator  Min. Leitão de Abreu, Segunda Turma, julgado em 20.10.1978, DJ 04.05.1979.  Fl. 10772DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.773          61 do  Distrito  Federal  e  Territórios  (“TJDFT”)  fornece  exemplos  interessantes,  com  o  reconhecimento  da  vedação  a  comportamentos  inesperados  de  uma  das  partes  da  relação  jurídica, com surpresa e prejuízos à outra parte14. Em suas decisões, este Tribunal tem afirmado  que a “vedação do comportamento contraditório (venire contra factum proprium) é decorrente  do  princípio  da  boa­fé  objetiva  e  visa  impedir  que  uma  das  partes,  após  ter  gerado  uma  expectativa  na  outra,  aja  de  forma  incoerente  com  a  conduta  anterior”15,  ou,  ainda,  que  a  “proibição do venire contra factum proprium ou teoria dos atos próprios visa proteger a parte  contra aquele que deseja  exercer um status  jurídico  em contradição  com um comportamento  assumido anteriormente”16.  Ao tratar da cobrança de taxas decorrentes do estabelecimento de propriedade  condominial,  o  TJDFT  consignou  que  “há  de  se  ter  em  mente  que  a  ninguém  é  dado  se  beneficiar  da  sua  própria  torpeza  (‘venire  contra  factum  proprium’)”.  17  Em  outro  caso,  ao  analisar punições pelo atraso na entrega do imóvel pronto e acabado por empresa construtora, o  TJDF concluiu que “a tentativa de eximir­se de obrigação imposta pela própria ré em contrato  de adesão ofende os princípios da probidade e da boa­fé, que os contratantes são obrigados a  guardar durante  a  execução e  conclusão do  contrato  (CC 422),  e  incorre  em comportamento  contraditório (venire contra factum proprium), proibido pelo ordenamento jurídico”.18  Como  se  pode  observar,  as  decisões  em  questão,  que  combatem  danos  perpetrados  por  comportamentos  contraditórios,  em  geral  buscam  fundamento  jurídico  nos  princípios  da  segurança  jurídica,  probidade  e  boa­fé  objetiva,  com  respaldo  na  tradicional  doutrina do Direito privado.  A boa­fé  pode  ser  analisada  sob  duas  perspectivas:  objetiva  e  subjetiva. A  boa­fé  subjetiva  corresponderia  a  um  estado  psicológico,  em  que  o  sujeito  não  teria  conhecimento de transgressões (crença de não ofensa ao Direito), colocando­se em discussão  convicções  do  indivíduo.  Por  sua  vez,  pela  perspectiva  da  boa­fé  objetiva,  a  questão  seria  outra:  o  comportamento  do  sujeito  se  conformaria  a  imperativos  éticos,  com  a  adoção  de  modelos de conduta social? Enquanto o Código Civil de 1916 prestigiou a boa­fé subjetiva, o  novo Código adotou como constante a sua modalidade objetiva, com destaque aos arts. 113 e  422 do Código Civil19, este último veiculando verdadeira cláusula geral da boa­fé20.   Esse  arcabouço  jurídico  torna  a  norma  “nemo  potest  venire  contra  factum  proprium”, ainda que implícito nas codificações, cogente no âmbito do Direito privado. E  isso  é  de  grande  relevância  ao  presente  estudo:  a  existência  de  dispositivos  positivados  no  Código  Civil,  para  a  tutela  de  comportamentos  contraditórios  específicos,  não  prejudica  a                                                              14Vide:  Pesquisa  temática  de  jurisprudência  no  sitio  do  TJDFT  na  internet.  www.tjdft.jus.br/institucional/jurisprudencia/jurisprudencia­e...do­tjdft­1/principios­do­cdc/principio­venire­contra­factum­ proprium , acesso em 27.06.2016.  15 BRASIL. TJDFT. Acórdão n. 930746, 20150020147372AGI, Relator: MARIA DE FATIMA RAFAEL DE AGUIAR, 3ª  TURMA CÍVEL, Data de Julgamento: 16/03/2016, Publicado no DJE: 07/04/2016.   16  BRASIL.  TJDFT.  Acórdão  n.  928319,  20140111993895APC,  Relator:  ALFEU  MACHADO,  Revisor:  ROMULO  DE  ARAUJO MENDES, 1ª Turma Cível, Data de Julgamento: 16/03/2016, Publicado no DJE: 13/04/2016.  17 BRASIL. TJDFT. Acórdão n. 926744, 20150710112775APC, Relator: ANA MARIA DUARTE AMARANTE BRITO, 6ª  TURMA CÍVEL, Data de Julgamento: 02/03/2016, Publicado no DJE: 17/03/2016.  18 BRASIL. TJDFT. Acórdão n. 923696, 20150310113102APC, Relator: SERGIO XAVIER DE SOUZA ROCHA, Revisor:  JAMES EDUARDO DA CRUZ DE MORAES OLIVEIRA, 4ª TURMA CÍVEL, Data de Julgamento: 24/02/2016, Publicado  no DJE: 13/04/2016.  19 Merecem menção, ainda, os arts 4o, III, e art. 51, IV, do Código de Defesa do Consumidor.  20 Vide: RUBINSTEIN, Flávio. Boa­Fé Objetiva no Direito Financeiro e Tributário ­ Série Doutrina Tributária Vol. III ­ São  Paulo: Quartier Latin, 2010, p. 50­51.  Fl. 10773DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.774          62 existência ou eficácia jurídica dessa norma, que permanece a irradiar efeitos sobre as hipóteses  não contempladas pelas referidas regras positivadas.   Tal  como  se  dá  no  âmbito  do  Direito  privado,  são  caros  ao  Direito  administrativo os princípios da segurança jurídica, da boa­fé, da proteção da confiança e da  moralidade  pública.21  Acresce­se,  contudo,  que  há  mandamento  constitucional  a  ser  considerado. O art. 37 da Constituição Federal determina que a administração pública direta e  indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios  obedeçam aos princípios de  legalidade,  impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência.  ARRUDA ALVIM22  suscita  que  “esta  alusão  à moralidade,  que  consta  do  texto  constitucional,  parece justificar­se na medida em que o venire contra factum proprium tem, igualmente, como  a moral, substância ética”.  Ao  menos  dois  julgados  do  e.  Superior  Tribunal  de  Justiça  (“STJ”)  são  emblemáticos  na  evidenciação  de  que  essa  norma  geral  da  proibição  de  comportamentos  contraditórios  tem  cogência  no  âmbito  do  Direito  administrativo.  No  primeiro  deles23,  o  Tribunal concluiu que não seria permitido à Fazenda Pública, “décadas após a venda do imóvel  realizada  por  funcionário  de  alto  escalão  em  nome  da Administração,  vir  a  juízo  pleitear  a  nulidade dos  títulos”, sob o fundamento de que,  se mácula havia no  título, “essa foi causada  pelo próprio poder público, o qual não pode invocar o suposto equívoco do seu secretário de  Estado, para prejudicar aquele que legitimamente adquiriu a propriedade, pagando para tanto”.  Em um segundo  julgado24,  o STJ  fez  referência  à  teoria dos atos  próprios,  para  condenar o  comportamento  contraditório da  administração pública. O Tribunal  analisou  caso em que um município celebrou contrato de promessa de compra e venda de  lote de sua  propriedade, mas suscitou como causa de anulação do negócio um vício na  regularização do  loteamento,  que  havia  sido  promovido  pela  própria  municipalidade.  Em  seus  fundamentos,  adotou o Ministro RUY ROSADO DE AGUIAR como fundamento de decidir, in verbis:  “Sabe­se  que  o  princípio  da  boa­fé  deve  ser  atendido  também  pela  administração  pública, e até com mais razão por ela, e o seu comportamento nas relações com os  cidadãos  pode  ser  controlado  pela  teoria  dos  atos  próprios,  que  não  lhe  permite  voltar sobre os próprios passos depois de estabelecer relações em cuja seriedade os  cidadãos confiaram.”  A  proibição  de  contradição  em  relação  aos  atos  próprios  da  administração  pública corresponde a uma das consequências jurídicas que defluem da boa­fé enquanto núcleo  de princípios  como da moralidade  administrativa  e da  segurança  jurídica. Essa perspectiva  é  bem apresentada por PAULO MODESTO25, que suscita o dever do “sujeito titular de direitos ou  prerrogativas  públicas  de  respeitar  a  aparência  criada  por  sua  própria  conduta  anterior  nas  relações  jurídicas  subsequentes,  ressalvando  a  confiança  gerada  em  terceiros,  regra  fundamental  para  a  estabilidade  e  segurança  no  tráfego  jurídico”.  O  administrado,  por                                                              21  Nesse  sentido,  vide:  FACCI.  Lucio  Picanço.  A  proibição  de  comportamento  contraditório  no  âmbito  da  administração  pública:  a  tutela  da  confiança  nas  relações  jurídico­administrativas.  Disponível  em  http://www.agu.gov.br/page/download/index/id/7450652, acesso em 28.06.2016.  22 ALVIM, Arruda. Juiz federal. Lista tríplice. Alegada inobservância do art. 93, II, da Constituição Federal. Revista de direito  Constitucional e Internacional, vol. 36, Jul – Set/2001, p. p. 288 – 306. São Paulo: Revista dos Tribunais, p. 288 – 306.   23 BRASIL. STJ. REsp 47.015/SP, Rel. Ministro ADHEMAR MACIEL, SEGUNDA TURMA,  julgado em 16.10.1997, DJ  09.12.1997.  24 BRASIL. STJ. REsp 141.879/SP, Rel. Ministro RUY ROSADO DE AGUIAR, QUARTA TURMA, julgado em 17.03.1998,  DJ 22/06/1998.  25  Nesse  sentido,  vide:  MODESTO,  Paulo.  Controle  jurídico  do  comportamento  ético  da  administração  pública  no  brasil.  Revista de Direito administrativo. Rio de Janeiro, 209, jul./set. 1997, p. 76­78.  Fl. 10774DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.775          63 conseguinte,  não  pode  ser  punido  caso  o  agente  administrativo  vier  a  “emitir  novo  ato  em  contradição  manifesta  com  o  sentido  objetivo  dos  seus  atos  anteriores,  ferindo  o  dever  de  coerência para com o outro sujeito da relação sem apresentar justificação razoável”.  Há, com isso, reciprocidade à presunção de legitimidade e legalidade de que  gozam  os  atos  administrativos.  Se  estes  devem  ser  considerados  a  priori  como  legítimos  e  conforme  o  melhor  direito  (presunção  relativa),  os  contribuintes  têm  razões  evidentes  para  segui­los  até  que  sejam  desconstituídos  ou  reformados.  Como  uma  via  de mão  dupla,  deve  haver proteção às condutas condizentes com a interpretação administrativa.  1.2. Nemo potest venire contra factum proprium no Direito tributário  Ao mesmo tempo em que a certeza do Direito é fundamental, “a interpretação  é  inesgotável,  o  que  importa  reconhecer  que  os  processos  de  geração  de  sentido  continuam,  incessantemente”26. De um mesmo texto legislado, interpretações variadas podem dar origem a  normas  jurídicas  diferentes.  Não  são  raras  as  vezes  que  compreensões  antagônicas  são  sustentadas por parte do fisco e do contribuinte.   No  âmbito  do  Direito  tributário,  o  relacionamento  entre  a  administração  pública e o particular ganha cores ainda mais vivas, posto que rotineiro e, nos dias atuais, de  intensidade  elevada. Nesse ambiente,  é essencial  que o  cidadão­contribuinte  tenha  condições  de pautar­se de boa­fé na forma como a administração fiscal interpreta e aplica reiteradamente  uma certa norma jurídica para, assim, organizar as suas atividades e os seus investimentos, sem  o risco de vir a ser tributado de forma mais severa ou mesmo punido caso adote tais diretrizes.  A  passagem  do  status  de  súdito  para  cidadão  racional  garante  ao  indivíduo  o  direito  à  previsibilidade  de  seus  atos,  de  tal  forma  que,  ao  conhecer  a  perspectiva  do  fisco  sobre  o  Direito  posto,  seja  possível  ter  segurança  jurídica  quanto  às  consequências  que  devem  ser  experimentadas a partir das condutas praticadas.   Quando  o  fisco  emite  um  ato  administrativo,  tornando  transparente  a  sua  interpretação quanto à mais correta aplicação do Direito a uma determinada situação, instala­se  um farol em meio à tempestade de incertezas em que muitas vezes navegam os particulares: o  contribuinte passa a  ter  a  legítima expectativa quanto à  forma como a outra parte da  relação  jurídico­tributária  deverá  atuar.  Sob  um ponto  de  vista  pragmático,  tais  atos  administrativos,  dotados de presunção de legitimidade, têm o potencial de induzir grande parte da coletividade a  adotar igual interpretação sem maiores questionamentos.  Aplicam­se,  também no Direito  tributário,  os mesmos  princípios  suscitados  acima, na análise de outros ramos do Direito, traduzidos em uma norma geral de não autuação  de condutas condizentes com interpretações oficiais do fisco.  O elevado grau de complexidade do Direito tributário brasileiro, contraposto  ao direito  fundamental à segurança  jurídica, exige que se atribua relevância às  interpretações  manifestadas  pela  administração  tributária,  com  a  proteção  da  legítima  confiança  do  contribuinte  e  a  consequente  proibição  de  comportamentos  contraditórios  pela  administração  fiscal.                                                              26 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo : Saraiva, 2000, prefácio à 13a edição.  Fl. 10775DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.776          64 A validade, a vigência e a eficácia das normas tributárias, como bem suscita  HUMBERTO ÁVILA27, devem ser investigadas sob “perspectiva que conjugue equilibradamente  o modo, o ritmo e a intensidade do exercício dos direitos fundamentais com o modo, o ritmo e  a intensidade da atuação estatal”. A segurança jurídica, nessa condição de princípio­condição,  torna essencial a preservação da confiança e da não­surpresa quanto aos atos administrativos:  “o Estado  não  pode  nem  se  afastar  injustificadamente  das  suas  próprias  posições,  nem pode  deixar  de  atribuir  tratamento  uniforme  a  todos  os  cidadãos”,  afinal,  “como  os  atos  administrativos se revestem de força normativa, também a confiança daqueles que acreditaram  na sua aparência de legitimidade deve ser protegida”, leciona ÁVILA.  A segurança jurídica, na feliz colocação de LEANDRO PAULSEN28, representa  “valor  supremo”  do Estado Democrático,  como  “qualidade  daquilo  que  está  livre  de  perigo,  livre de risco, protegido, acautelado, garantido, do que se pode  ter certeza ou, ainda, daquilo  em que se pode  ter  confiança,  convicção”,  encontrando dimensões variadas,  entre as quais  a  “confiança no tráfego jurídico”, que prescreveria a proteção da boa­fé e da aparência.   A tutela da boa­fé e da legítima confiança, com a consequente proibição de  comportamentos  contraditórios  da  administração  fiscal,  também  encontra  fundamento  no  princípio  da  legalidade,  cuja  proteção  se  estende  àqueles  que  utilizam  o  Direito  como  fundamento  para  o  direcionamento  de  livre  arbítrio  que  lhes  é  inerente.29  Leciona  SACHA  CALMON NAVARRO COELHO30 que, “dado que ninguém está obrigado a fazer ou deixar de fazer  alguma  coisa  a  não  ser  em  virtude  de  lei,  a  segurança  jurídica  a  que  faz  jus  o  contribuinte  entronca diretamente com a tese ou princípio da ‘proteção da confiança’.”  Assim como ocorre em outras searas, não se poder dizer que a norma nemo  potest venire contra factum proprium seja novidade na jurisprudência tributária.   Uma decisão emblemática sobre o tema foi proferida pelo STF31 nos anos 90.  No caso, em um período de inflação galopante, uma determinada empresa formalizou consulta  a  um  fisco  estadual,  questionando  o  momento  correto  para  a  apuração  e  recolhimento  do  ICMS. Ao  receber  a  solução  da  consulta,  com  a  ressalva de  que  a  sua  não  obediência daria  ensejo  a  autuação  fiscal,  o  particular  passou  a  obedecê­la  sem  questionamentos.  Tempos  depois, ao perceber que concorrentes adotavam entendimento diverso e que isso lhes imprimia  substancial  vantagem  financeira,  realizou  nova  consulta  ao  fisco,  sendo  surpreendido  com  diametral  mudança  de  entendimento  por  parte  deste.  O  contribuinte,  então,  ajuizou  ação  judicial  para  ser  indenizado  pelos  danos  causados  por  comportamentos  contraditórios  da  administração, que ofenderiam a proteção à confiança e à boa­fé.  A  Suprema  Corte  brasileira  decidiu  que  “a  relação  jurídica  Estado/contribuinte há de repousar, sempre, na confiança mútua, devendo ambos atuarem com  responsabilidade,  fieis  ao  ordenamento  jurídico  em vigor”. Com  fundamento  na  proteção  da  confiança  e  da  boa­fé,  o Estado  foi  condenado  a  indenizar  os  prejuízos  causados. O  relator,                                                              27 ÁVILA, Humberto. Segurança jurídica no Direito Tributário – entre permanência, mudança e realização. Tese apresentada  no concurso de professor titular de Direito Tributário da Universidade de São Paulo. São Paulo : USP, 2009, p. 486; 491; 765.  28 PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo. 4 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2012, p. 98 e seg.  29  Nesse  sentido,  vide:  ÁVILA,  Humberto.  Segurança  jurídica  no  Direito  Tributário  –  entre  permanência,  mudança  e  realização. Tese apresentada no concurso de professor titular de Direito Tributário da Universidade de São Paulo. São Paulo :  USP, 2009, p. 487­95.  30 COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro, 12ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2012, p. 397 e seg.  31  BRASIL.  STF.  RE  131741,  Relator  Min.  MARCO  AURÉLIO,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  09.04.1996,  DJ  24.05.1996.  Fl. 10776DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.777          65 Ministro Marco Aurélio, destacou ter o contribuinte “demonstrado inegável confiança no fisco  e, portanto, havendo adotado postura de absoluta boa­fé”.  O  e.  STJ32,  por  meio  de  recurso  especial  representativo  de  recursos  repetitivos,  determinou  a  aplicação  da  referida  norma  para  a  proteção  da  expectativa  do  contribuinte à adesão a parcelamentos tributários. Conforme a decisão da Corte, “o titular do  direito  subjetivo que se desvia do sentido  teleológico  (finalidade ou  função social) da norma  que  lhe  ampara  (excedendo  aos  limites  do  razoável)  e,  após  ter  produzido  em  outrem  uma  determinada  expectativa,  contradiz  seu  próprio  comportamento”,  ofende  “a  máxima  nemo  potest venire contra factum proprium”.  Note­se  que,  à  semelhança  das  outras  searas  jurídicas  analisadas,  a  norma  geral de proibição de comportamentos contraditórios  tem sido aplicada pelo Poder Judiciário  como  válida,  vigente  e  eficaz  no  Direito  tributário,  muitas  vezes  independentemente  de  positivação quanto a situações específicas.   Há, contudo, algumas regras positivadas para tutela de algumas hipóteses de  comportamentos contraditórios da administração fiscal.  Em especial, o art. 100 do Código Tributário Nacional (“CTN”), legitimado  pela  Constituição  como  fonte  primária  apta  a  veicular  normas  gerais  de  Direito  tributário,  prescreve  a  exclusão  de  “penalidades,  a  cobrança  de  juros  de mora  e  a  atualização  do  valor  monetário  da  base  de  cálculo  do  tributo”  caso  o  contribuinte  obedeça  a  normas  complementares  consubstanciadas  em  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas  (inciso  I),  decisões  dos  órgãos  singulares  ou  coletivos  de  jurisdição  administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa (inciso II), em práticas reiteradamente  observadas pelas autoridades administrativas (inciso III) ou, ainda, em convênios que entre si  celebrem os entes federados (inciso IV).33  Décadas  atrás,  tomando como exemplo as  circulares, portarias,  instruções e  ordens de serviço, RUBENS GOMES DE SOUSA34, um dos mais notórios idealizadores do CTN,  lecionava tratar­se de fontes secundárias do Direito tributário que, “definindo o ponto de vista  da administração pública, ajudam a entender o sentido e o alcance da lei, devendo ser levados  em  consideração  pelo  juiz  para  esse  efeito,  e  podendo  ser  invocados  em  sua  defesa  pelos  particulares, quando tenham agido de acordo com eles, ou quando os funcionários pretendam  agir diversamente e em prejuízo do particular”.  Independentemente  da  roupagem  que  lhes  sejam  atribuídos  (portaria,  instrução normativa,  “perguntas e  respostas”,  ato declaratório,  solução de consulta etc.),  atos  administrativos vocacionados  à  informação da  coletividade quanto  à  interpretação  fazendária  geram  legítimas  expectativas de  cumprimento na esfera de direitos de cada contribuinte. Em  face  desse  status  jurídico,  o  particular  poder  clamar  por  segurança  jurídica  e  reclamar  a  proteção da boa­fé e da confiança no caso de comportamento contraditório por parte do fisco  (norma geral de não autuação de condutas condizentes a tais atos).                                                               32 BRASIL. STJ. REsp 1143216/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 24.03.2010, DJe 09.04.2010.  33 Vide: MANNINO, Enrico Estefan; ZEITUNE, Daniel Duque Estrada. Não­tributação da variação cambial positiva pelo PIS  e Cofins – observância às práticas reiteradas da Fazenda Pública – proibição ao comportamento próprio contraditório – venire  contra factum proprium”. In: Revista Dialética de Direito Tributário v. 99. São Paulo: Dialética, 2003, p. 124­132.  34 SOUSA, Rubens Gomes de. Compêndio de Legislação Tributária. Rio de Janeiro: Edições Financeiras S.A., 1964, p. 51­52.  Fl. 10777DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.778          66 Em  relação  a  atos  dessa  natureza,  parece  clara  a  incidência  do  art.  100  do  CTN.  Até  que  os  contribuintes  sejam  devidamente  conscientizados  quanto  à  alteração  de  interpretação  da  administração  fiscal,  aqueles  que  adotarem  a  interpretação manifestada  não  poderão ser punidos ou cobrados de juros de mora e a atualização do valor monetário da base  de cálculo do tributo.  Algumas  observações  são  fundamentais  quanto  aos  enunciados  prescritivos  do art. 100 do CTN.   A  norma  em  questão  tem  como  escopo  uma  porção  limitada  de  hipóteses,  com caráter não exaustivo e com a possibilidade de uma situação subsumir­se a mais de um de  seus incisos. Em comum, nos incisos do art. 100 do CTN, o legislador elegeu como critério de  discrímen  atos  administrativos  não  direcionados  especificamente  ao  contribuinte,  mas  com  potencialidade de criar na coletividade  a expectativa de  cumprimento da norma  tributária de  determinada maneira, com a imposição de tributos e acessórios de forma contraditória com seu  próprio entendimento.  Importante gama de situações,  portanto,  está  fora do  escopo do  art.  100 do  CTN, o que é um dado muito relevante. Ocorre que, assim como se dá no âmbito do Direito  privado,  em  que  previsões  específicas  no Código Civil  não  impedem  a  fruição  do  princípio  nemo potest venire contra factum proprium às situações não abrangidas por estas, uma série de  hipóteses que não estejam sob o escopo do art. 100 do CTN podem gozar, por eficácia direta de  princípios jurídicos, da proteção da norma geral de não autuação de condutas condizentes com  interpretações oficiais do fisco.  Também  é  preciso  ter  claro  que  o  art.  100  do  CTN  não  prescreve  um  privilégio  aos  contribuintes.  Essa  visão  poderia  transmitir  uma  falsa  ideia  de  benevolência  opcional  consentida  pelo  legislador,  ofuscando  a  norma  geral  de  proibição  de  comportamentos  contraditórios  que,  conforme  se  verifica,  encontra  fundamento  de  validade  imediatamente  em  princípios  como  segurança  jurídica,  boa­fé,  proteção  da  confiança  e  moralidade pública.  Na  verdade,  o  art.  100  do CTN,  ao  regular  as  hipóteses  sob  o  seu  escopo,  restringe a eficácia normativa dessa norma geral. Esse caráter restritivo é evidenciado por seu  parágrafo  único,  que  protege  o  particular  apenas  contra  a  imposição  de  “penalidades,  a  cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo”,  mas permite a cobrança do débito principal. Não fosse a tutela expressa de tais hipóteses pelo  legislador,  o  venire  contra  factum  proprium  poderia  ser  diretamente  reclamado  pelo  contribuinte para a discussão inclusive do tributo (principal).  No  acórdão  n.  9303­01.355,  ao  reconhecer  que  uma  determinada  decisão  administrativa  teria  induzido  o  contribuinte  à  adoção  de  uma  classificação  fiscal  para  certas  mercadorias  importadas  e,  assim,  à  apuração  dos  tributos  de  importação  com  alíquotas  reduzidas, a CSRF compreendeu incabível tanto a imposição de penalidades quanto a própria  cobrança dos tributos (débito principal). A aludida decisão restou assim ementada:  ASSUNTO:  NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO   Data do fato gerador: 14/01/1998, 17/12/1999   CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  CONTRIBUINTE.  ENTENDIMENTO   FIXADO  PELA  PRÓPRIA  FISCALIZAÇÃO  EM  OUTRO  AUTO  DE   INFRAÇÃO.  INCIDÊNCIA  DO  ARTIGO  100,  PARÁGRAFO  ÚNICO  DO   CTN.  PROIBIÇÃO  DO  VENIRE  CONTRA  FACTUM  PROPRIUM.   Fl. 10778DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.779          67 Não  procede  a  autuação,  com  base  em  errônea  classificação  fiscal  de  produto  importado  pelo  contribuinte,  quando  esta  classificação  se  baseia  em  entendimento  fixado  pela  própria  fiscalização  em  outra  autuação,  relativa  ao  mesmo  produto.  Incidência do principio da proibição do "venire contra factum proprium", que veda  que  as  partes,  numa  da  relação  jurídica,  adote  comportamentos  contraditórios.   Recurso Especial do Procurador Negado.  CARF. 3ª Turma da CSRF. Acórdão nº 9303­01.355. Sessão de 02.02.2011.  A  decisão  em  questão  tem  o  mérito  de  evidenciar  a  carga  normativa  dos  princípios da segurança  jurídica, da confiança e da boa­fé, com a eficácia da norma geral de  não  autuação  de  condutas  condizentes  com  interpretações  oficiais  do  fisco  a  hipóteses  não  contempladas pelos arts. 100 ou 112 do CTN e, portanto, não sujeitas às  restrições prescritas  em seus enunciados.  Em  situações  como  essa,  embora  o  art.  146  do CTN autorize  alterações  de  ofício  nos  critérios  jurídicos  em  relação  a  períodos  de  apuração  diversos,  o  sistema  jurídico  excepciona  a  hipótese  em  que  o  contribuinte  evidencie  ter  adotado  como  norte  uma  determinada  interpretação  com  base  no  critério  jurídico  anteriormente  manifestado  pela  autoridade administrativa.   Note­se que, embora o art. 146 do CTN se refira à autoridade administrativa  “no exercício do lançamento”, também decisões adotadas pelo CARF estão submetidas ao seu  comando, como já lecionava Aliomar Baleeiro, ao afirmar que, “embora o Código não se refira  especificamente  à  hipótese,  o  art.  146  é  inteiramente  aplicável,  pois,  em  uma  decisão  dessa  natureza, os critérios jurídicos de julgamento são ainda mais certos e definidos, configurando  precedente  intransponível,  a  nortear  o  comportamento  da  Fazenda  e  do  contribuinte  para  o  futuro”.  Por  fim, merece  especial  destaque a decisão  recentemente proferida pelo  e.  STF,  na  sessão  de  24.04.2018,  no  julgamento  do  Segundo  Ag.Reg.  no  Recurso  Extraordinário  com Agravo  951.533  –  ES,  em  que  analisou­se,  diretamente  com  base  no  princípio  da  segurança  jurídica,  quais  os  efeitos  da  mudança  brusca  da  jurisprudência,  compreendendo­se que “o princípio da segurança  jurídica, no entanto,  impede a aplicação da  nova  orientação  ao  caso  concreto”.  Colhem­se  os  seguintes  fundamentos  do  voto  vencedor  proferido pelo i. Ministro Dias Toffoli35, in verbis:  “Com a devida vênia, entendo que a tese de número 2, acima  identificada, merece  ser acolhida com base diretamente no princípio da segurança jurídica.   Vejamos. Conforme consta dos  autos,  até o  julgamento do EREsp nº 435.835/SC,  acórdão  publicado  em 4/6/07,  o STJ  entendia  que  o prazo  prescricional  relativo  à  pretensão de restituição de tributo declarado inconstitucional tinha início a partir da  data  da  declaração  de  inconstitucionalidade  da  exação  pelo  Supremo  Tribunal  Federal ou da resolução do Senado Federal. Com o julgamento daqueles embargos  de  divergência,  a Corte  Superior mudou  sua  jurisprudência,  passando  a  consignar  que, independentemente de declaração de inconstitucionalidade, deveria prevalecer,  para  efeito  de  fixação  do  prazo  prescricional,  a  tese  conhecida  como  “cinco mais  cinco”,  isto  é,  no  caso  de  tributos  sujeitos  a  homologação,  cinco  anos  contados  a  partir do fato gerador mais cinco anos contados da data da homologação tácita.                                                               35 Fonte: Conjur.  Fl. 10779DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.780          68 Em  face  disso,  interpôs­se  o  recurso  extraordinário  sob  a  alegação  de  afronta  ao  princípio  da  segurança  jurídica,  uma  vez  que  a mudança  jurisprudencial  não  teria  sido  acompanhada  de  qualquer  espécie  de  regra  de  adaptação,  passando  a  ser  aplicada,  de  imediato,  não  só  às  ações  movidas  após  o  referido  julgamento, mas  também àquelas que já haviam sido ajuizadas, respeitando­se o prazo prescricional  anteriormente  consolidado.  Desse  modo,  por  força  unicamente  daquela  guinada  jurisprudencial,  diversos  contribuintes  que  já  haviam  ingressado  em  juízo  e  contavam com decisões favoráveis nas instâncias ordinárias – observando­se o prazo  prescricional  anterior  –  teriam  visto  suas  pretensões  ser  automaticamente  fulminadas, apesar de nunca terem ficado inertes. A parte ora recorrente é um desses  contribuintes.   Resta saber se seria possível a Corte, em sede de recurso extraordinário, conceder,  com  base  diretamente  no  princípio  da  segurança  jurídica  (confiança  no  tráfego  jurídico  e  acesso  à  Justiça),  espécie  de  provimento  que,  ao  cabo,  resulte  em  modulação  temporal  dos  efeitos  da  decisão  proferida pelo STJ  no  julgamento  dos  embargos de divergência.   Para o Relator, isso não seria admissível, em razão, notadamente, de dois motivos: a)  não existiria direito absoluto à manutenção de jurisprudência, “de sorte a obrigar o  Estado­Juiz  a  manter  seus  posicionamentos  eternamente  estáveis”,  especialmente  quando  se  leva  em  conta  que  aquele  entendimento  anterior  do  STJ  não  estava  sedimentado  em  enunciado  de  súmula  nem  havia  sido  proferido  segundo  a  sistemática dos recursos repetitivos; b) seria necessário o reexame do conjunto fático  e probatório constante dos autos, o que é vedado, de acordo com a Súmula nº 279 da  Corte.   Com  a  devida  vênia,  entendo  que  esses  argumentos,  embora  sejam  geralmente  aplicáveis aos apelos extremos em que se discute a modulação de efeitos de decisão  proferida por instâncias inferiores, não o são ao caso em tela.   É importante ter em mente que não se pleiteia, por meio da tese ora em discussão, a  manutenção  ad  eternum  do  entendimento  prevalecente  na  Corte  Superior  anteriormente ao julgamento daquele caso paradigmático (EREsp nº 435.835/SC). O  que  se  requer  é  que,  com  base  diretamente  no  princípio  da  segurança  jurídica,  a  mudança  brusca  da  jurisprudência  acerca  do  prazo  prescricional  não  alcance  a  presente  ação,  a qual  estava  em curso na data do  julgamento ou da publicação do  acórdão  (4/6/07),  questão  constitucional  passível  de  análise  em  sede  de  recurso  extraordinário.  (...)  Pois  bem.  No  caso,  verifica­se  que  o  Tribunal  Regional  Federal  da  2ª  Região  superou  a  arguição  de  prescrição,  aplicando o  entendimento  então  consolidado  no  STJ  de  que  o prazo  prescricional  para  se  postular  a  repetição  de  indébito  no  caso  concreto  somente  teria  início  com a declaração de  inconstitucionalidade da norma  pelo  Supremo  Tribunal  Federal.  Em  seguida,  aquele  Tribunal  adentrou  no mérito  para  assentar  que  o  Decreto­lei  nº  2.295/86  se  revelara,  desde  sua  edição,  incompatível  com  a  Emenda  Constitucional  nº  01/69,  devendo  os  recolhimentos  realizados e  comprovados nos  autos  ser  restituídos, na medida  em que  a  cobrança  não tinha suporte legal.  Vale também destacar, no tocante ao mérito da discussão, que o tributo questionado  na  ação  foi  declarado  inconstitucional  pelo  Tribunal  Pleno  do  Supremo  Tribunal  Fl. 10780DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.781          69 Federal  no  julgamento  do  RE  nº  408.830/ES,  Relator  o Ministro  Carlos  Velloso,  sessão de 15/4/04, DJ de 4/6/04:   “CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO.  I.B.C.  CAFÉ:  EXPORTAÇÃO: COTA DE CONTRIBUIÇÃO. D.L. 2.295, DE 21.11.86,  ARTIGOS 3º E 4º. C.F./1967, ART. 21, § 2º, I; C.F., 1988, ART. 149. I. ­  Não recepção, pela C.F./88, da cota de contribuição nas exportações de café:  D.L. 2.295/86, arts. 3º e 4º. Precedentes do S.T.F. II. ­ Inconstitucionalidade  da  cota  de  contribuição  do  I.B.C.  ­ D.L.  2.295/86,  arts.  2º  e  4º  ­  frente  à  C.F./67, art. 21, I, ex vi do disposto no inciso I do § 2º do mesmo art. 21. III.  ­ R.E. conhecido e improvido” (RE nº 408.830/ES, Tribunal Pleno, Relator  o Ministro Carlos Velloso, DJ de 4/6/04).  Por  fim,  observo  que  a  matéria  devolvida  ao  Superior  Tribunal  de  Justiça  pelo  recurso especial  interposto referiu­se exclusivamente à questão do  termo inicial do  prazo  prescricional.  Foi  nesses  termos  estritos  que  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  deu provimento ao recurso especial, assentando a tese de que a prescrição do direito  de  pleitear  a  restituição/compensação  relativamente  aos  tributos  sujeitos  a  lançamento por homologação ocorrerá após expirado o prazo de cinco anos contados  a partir do fato gerador, acrescido de mais cinco anos da data da homologação tácita  (tese  dos  dez  anos).  O  princípio  da  segurança  jurídica,  no  entanto,  impede  a  aplicação da nova orientação ao caso concreto.”  É  forçoso  concluir,  portanto,  que  mesmo  antes  da  edição  da  Lei  nº  13.655/2018 já vigia normas cogentes de proteção da confiança na jurisprudência tributária. A  jurisprudência do CARF naturalmente não está imune a norma.  1.3.  No  âmbito  federal,  qual  norma  de  proteção  da  confiança  do  contribuinte  na  jurisprudência do CARF existia antes da Lei nº 13.655/2018?  As  normas  de  âmbito  constitucional  ou  aquelas  veiculadas  por  lei  complementar  (Constituição Federal,  art. 146)  têm o potencial de estabelecer  “normas gerais  em matéria tributária”, no sentido de que são vocacionadas à tutela de relações no âmbito dos  Municípios, Estados, Distrito Federal e União.  Por  sua  vez,  cada  ente  federado  detém  a  competência  para  estabelecer  critérios  próprios  para  vivificar  o  princípio  da  não  surpresa  com  relação  ao  seu  âmbito  de  atuação  fiscal.  Na  ausência  de  lei  complementar  sobre  a  matéria,  cada  ente  federado  é  competente  para  regular  a matéria,  com  o  exercício  de  “competência  legislativa  plena,  para  atender  a  suas  peculiaridades”,  mas  a  “superveniência  de  lei  federal  sobre  normas  gerais  suspende a eficácia da  lei” em questão, “no que  lhe for contrário” (Constituição Federal, art.  24,  inciso I, § 1º, § 2º, § 3º e § 4º). Por sua vez, caso exista  lei complementar sobre o tema,  ainda assim cada ente federado possuirá competência para legislação sobre a matéria, seja para  atribuir  maior  efetividade  aos  mesmos  critérios  adotados  em  normas  gerais  ou,  ainda,  para  estabelecer  padrões  ainda mais  elevados  de  proteção  da  confiança  que  aqueles  previstos  em  normas gerais. Assim, a enunciação leis ordinárias representa declaração expressa de qual grau  de  proteção  à  confiança  é  reconhecida  pelo  respectivo  ente  federado  como  mandatória  independentemente de questionamentos.  Nesse cenário, para o julgamento do caso concreto, é preciso verificar qual a  interação entre as aludidas normas gerais, aplicáveis indistintamente a todos os entes federados,  e  aquelas  com  eficácia  apenas  sobre  as  relações  jurídico­tributárias  de  âmbito  federal,  por  Fl. 10781DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.782          70 decorrerem de veículos normativos editados pela própria União para regular o seu âmbito de  atuação fiscal.  Entre situações dessa natureza, é possível cogitar, por exemplo, soluções de  consultas  formuladas  pelo  contribuinte  ou,  ainda,  decisões  em  processos  administrativos  de  que este seja parte.  As  consultas  fiscais,  na  bem  formulada  explicação  de  JOSÉ  SOUTO MAIOR  BORGES36, têm justificativa no “estado de incerteza objetiva”, do qual decorreria “instabilidade  incompatível  com  o  valor  constitucional  da  segurança  jurídica”,  asseguradas  pelo  direito  à  segurança  nas  relações  entre  fisco  e  contribuinte,  instrumentalizado  pelo  direito  de  petição  garantido  pela  Constituição  Federal,  art.  5º,  XXXIV,  “a”.  Embora  possa  haver  controvérsia  quanto à obrigatoriedade de o contribuinte observar a solução da consulta a ele endereçada37,  parece  indiscutível  a  vinculação  da  administração  fiscal  perante  o  aludido  consulente.  Indiscutível, ainda, é a possibilidade de a administração fiscal rever o entendimento esposado  em  soluções  de  consulta,  devendo  respeitar,  contudo,  a  forma  legal  requerida  e,  ainda,  proibição à retroatividade e à frustração de legítima expectativa de cumprimento38.  No  âmbito  da  União,  a  legislação  tributária  federal39  reconhece  a  possibilidade  de  alteração  do  entendimento  manifestado  pela  administração  em  consulta  de  particular quanto à classificação fiscal ou à aplicação da legislação tributária e aduaneira a uma  determinada hipótese fática, prescrevendo as respectivas consequências jurídicas.  Note­se  que,  cumprindo  com  o  que  requer  princípios  como  segurança  jurídica,  boa­fé,  proteção  da  confiança  e  moralidade  pública,  o  legislador  federal  expressamente obriga que se mantenha o entendimento manifestado pela administração fiscal  até  a  data  da  notificação  do  contribuinte  quanto  à  nova  compreensão  quanto  à  classificação  fiscal  mais  adequada  à  mercadoria  em  questão  (irretroatividade).40  No  caso  de  solução  de  consulta  atinente  à  aplicação  da  legislação  tributária  e  aduaneira,  o  legislador  igualmente  preserva  a  expectativa  de  direitos  do  contribuinte  gerada  pela  manifestação  original  da  administração fiscal, mas possibilita que nova interpretação passe a surtir efeitos tanto a partir  da ciência ao consulente como da sua publicação pela  imprensa oficial,  o que exige maiores  atenções.41  Interessa notar que,  quer  seja por  força dos princípios  analisados,  quer  seja  por  normas  atualmente  prescritas  pelo  legislador  ordinário  (âmbito  federal),  o  nemo  potest  venire  contra  factum  proprium  vincula  a  administração  fiscal  que  responde  a  solução  de  consulta,  com  a  proteção  do  contribuinte  contra  prejuízo  surpresa  que  lhe  seja  imposto  por  comportamentos contraditórios de autoridades administrativas.                                                              36  BORGES,  José  Souto  Maior.  Sobre  a  preclusão  da  faculdade  de  rever resposta  pró­contribuinte  em  consulta  fiscal  e  descabimento de recurso pela Administração fiscal. Revista Dialética de Direito Tributário v. 154. São Paulo: Dialética, 2008,  p. 78.  37 Sobre  a questão,  vide: SCHOUERI, Luís Eduardo. Algumas  reflexões  sobre  a consulta em matéria  fiscal. Revista Direito  Tributário Atual v. 14, São Paulo: Resenha Tributária/IBDT, 1995, p. 13­14. BORGES, José Souto Maior. Sobre a preclusão  da  faculdade  de  rever resposta  pró­contribuinte  em  consulta  fiscal  e  descabimento  de  recurso  pela  Administração  fiscal. Revista Dialética de Direito Tributário v. 154. São Paulo: Dialética, 2008, p. 77.  38 Vide: SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. São Paulo : Saraiva, 2011, p. 116.  39 Vide: Lei n. 9.430/96, Decreto n. 70.235/72 e Decreto n. 7.574/2011.  40 Vide: Lei n. 9.430/96, art. 50, Decreto n. 7.574/2011, art. 99.  41 Vide: Lei n. 9.430/96, art. 48, Decreto n. 7.574/2011, art. 100.  Fl. 10782DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.783          71 Mas são as decisões do CARF que ora demandam maior atenção. Em geral,  atos administrativos individualizados, como decisões do CARF direcionadas a um determinado  contribuinte,  não  apresentam  a  priori  eficácia  perante  terceiros.  Não  obstante,  fatores  especialmente  relacionados  com  a  constância  e/ou  hierarquia  destes  atos  são  potencialmente  capazes de criar legítimas expectativas de cumprimento em toda coletividade. Assim, decisões  do  CARF  enunciadas  com  constante  convergência  ou,  ainda,  pela  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (“CSRF”),  cuja  função  é  justamente  a  uniformização  jurisprudencial.  Decisões dessa natureza geram inegáveis expectativas de como a administração fiscal aplica o  Direito  tributário,  pois  apresentam  elevada  eloquência  para  a  transmissão  de  mensagem  à  sociedade que, de boa­fé, poderá compreender como agir para estar em conformidade com as  exigências da administração fiscal. Mostra­se mandatória, portanto, a garantia do nemo potest  venire contra factum proprium.   Nesse  seguir,  atos  administrativos  de  caráter  individualizado,  mas  com  potencial de gerar expectativas de cumprimento na coletividade, podem ser qualificadas sob o  escopo dos incisos II e/ou III do art. 100, bem como do art. 112, ambos do CTN. Note­se que  os aludidos incisos não apresentam hipóteses hermeticamente fechadas, podendo­se cogitar da  aplicação de um ou mais deles para a tutela de uma mesma situação.  O  art.  100,  III,  do  CTN,  atribui  o  status  de  norma  complementar  aos  “critérios  costumeiramente  adotados  pela  administração  tributária,  relativamente  à  forma  de  aplicação  do  Direito  Tributário”42.  Para  que  as  decisões  sob  exame  se  enquadrem  nessa  moldura,  deve haver  razoável  constância decisória  (reiteração de precedentes) capaz de  criar  expectativa de cumprimento na coletividade. Registre­se, então, ser bastante controversa como  seria aferível a aludida constância decisória, o que pode explicar a baixa eficácia concreta da  norma,  bem  como  justificar  as  providências  adotadas  pela  União  para  atribuir  maior  concretude à proteção da confiança do contribuinte.  Note­se,  ainda,  que  o  art.  927  do  novo Código  de Processo Civil43  (“Novo  CPC”)  reconhece  a  importância  de  decisões  individuais  para  a  criação  de  legítimas  expectativas de cumprimento em toda coletividade, com a determinação para que os tribunais  deem  publicidade  a  seus  precedentes,  organizando­os  por  questão  jurídica  decidida  e  divulgando­os, preferencialmente, na internet.  Já  conforme  prescreve  o  art.  926  do  Novo  CPC,  os  tribunais  devem  uniformizar a jurisprudência e mantê­la estável, íntegra e coerente, inclusive com a edição de  súmulas. Sob pena de ofensa a esse enunciado prescritivo, é preciso adotar como pressuposto  que  decisões  proferidas  por  uma  instância  uniformizadora  da  interpretação  do  tribunal  administrativo,  como  é  o  caso  da  CSRF,  serão  repetidas  em  casos  semelhantes,  com  a  manutenção  da  jurisprudência  estável,  íntegra  e  coerente.  As  legítimas  expectativas  de  estabilidade, integridade e coerência, geradas a partir do pronunciamento uniformizador de um  tribunal administrativo, devem gozar, portanto, da proteção do Direito contra comportamentos  contraditórios de autoridades fiscais.  Note­se  que  o  art.  112  do  CTN  obriga  que  o  intérprete  considere  fatores  como “natureza”, “circunstâncias materiais do fato” e “punibilidade”. Em caso de “dúvida” que  circunde  os  referidos  fatores,  a  norma  que  prevê  penalidades  deve  ser  aplicada  “da maneira  mais favorável ao acusado”. Não se pode negar que a constância de precedentes de um tribunal                                                              42 GRAU, Eros Roberto. Conceito de tributo e fontes do direito tributário. São Paulo: IBDT, 1975, p. 56.  43 Lei n. 13.105/2015.  Fl. 10783DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.784          72 administrativo,  ou  decisão  do  seu  órgão  máximo  de  julgamento,  sejam  geradoras  por  excelência de expectativas de cumprimento ou, ao menos, de dúvidas razoáveis por parte dos  contribuintes.   Tais  decisões,  produzidas  para  o  controle  da  legalidade  dos  lançamentos  tributários,  tão  logo  se  tornam públicas,  passam  a  influenciar  a  tomada de  decisões  do mais  cauteloso  dos  contribuintes.  O  particular  que,  de  boa­fé,  se  preocupar  em  ser  diligente  e  cumprir com todos os seus deveres perante o fisco brasileiro, sem dúvida precisará contar com  o auxílio de um consultor tributário (“compliance cost”), que terá como parte fundamental de  seu  trabalho  verificar  diligentemente  como  a  administração  fiscal,  especialmente  por  seus  órgãos decisórios, aplica os enunciados legais que influenciam o caso sob a sua análise.   Há um relacionamento interessante entre os arts. 100 e 112 do CTN. Se, por  um lado, o art. 112 deixa em aberto quais critérios podem ser utilizados para que o aplicador  verifique se há a “dúvida” que lhe obriga a interpretar a penalidade da forma mais favorável ao  acusado,  por  outro,  o  art.  100  do CTN não  exclui  das  decisões  administrativas  colegiadas  a  serventia de se prestarem à aferição da referida “dúvida” e da razoabilidade da conduta adotada  pelo contribuinte. Note­se que o legislador complementar exige que exista “dúvida”, o que não  é  afastada  simplesmente  pela  existência  de  uma  decisão  isolada  divergente  de  uma  série  constante  de  decisões  em  um  sentido  convergente.  Novamente  registre­se  ser  bastante  controversa  como  seria  aferível  a  aludida  “dúvida”,  o  que  pode  explicar  a  baixa  eficácia  concreta  também  da  norma  do  art.  112  do  CTN,  bem  como  pode  justificar  providências  adotadas  pela  União  para  atribuir  maior  concretude  à  proteção  da  confiança  do  contribuinte.  Adotando­se o CARF como exemplo, um julgado de suas Turmas Ordinárias,  que destoe de uma série constante de decisões, terá inclusive um papel importante no processo  de estabilização do Direito tributário. Tal decisão divergente enseja a atuação da CSRF para a  uniformização  da  jurisprudência  administrativa  e,  diante  de  sua  decisão  uniformizadora,  a  sociedade poderá compreender com mais certeza quais condutas são (ou têm sido) legitimadas  pela administração fiscal, como um aceno de segurança jurídica àqueles que seguirem o mesmo  caminho.   Nesse seguir, caso o contribuinte trilhe o sentido indicado por uma constância  de  decisões  de  um  tribunal  administrativo  ou,  ainda,  enunciadas  por  seu  órgão  máximo  de  julgamento,  o  ordenamento  jurídico  lhe  garante  alguma  proteção.  Caso  aquele  tribunal  administrativo posteriormente altere o seu padrão de entendimento sobre o  tema em questão,  então será preciso reconhecer que haveria, na vigência do entendimento pretérito, ao menos a  “dúvida” requerida pelo art. 112 do CTN.  Por sua vez, de forma ainda mais específica, o art. 100, II, do CTN, erigiu “as  decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa” com status de normas  complementares, desde que a lei lhes atribua “eficácia normativa”. Confirmando essa hipótese,  o  art.  76,  II,  “a”,  da  Lei  n.  4.502/64,  atribui  eficácia  normativa  a  determinadas  decisões  de  tribunais  administrativos  para  afastar  a  aplicação  de  penalidades  aos  contribuintes  que  lhe  adotarem como diretriz para a condução de seus atos, tornando explícita a incidência da norma  do art. 100, II, do CTN. O legislador ordinário, contudo, estabeleceu critérios e consequências  próprias à norma geral de proibição de comportamentos contraditórios.   Por  meio  do  art.  76,  II,  “a”,  da  Lei  n.  4.502/64,  o  legislador  ordinário  se  satisfez com uma única decisão da CSRF como requisito para a demonstração da razoabilidade  Fl. 10784DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.785          73 da  conduta  do  acusado  capaz  de  lhe  garantir  proteção  jurídica  contra  comportamentos  contraditórios da administração fiscal (“decisão irrecorrível de última instância administrativa,  proferida  em  processo  fiscal”). Não  se  exigiu  constância  de  entendimento  do CARF,  pois  o  legislador adotou o singular (“decisão irrecorrível”) para fazer referência àquilo que serviria de  escusa  à  aplicação  de  penalidade,  enfatizando  que  o  contribuinte  não  necessita  ser  parte  do  procedimento  administrativo  que  deu  origem  à  decisão  paradigmática  (“seja  ou  não  parte  o  interessado”).   A Lei n. 4.502/64, art. 76, II, “a”, assim, apenas declara a garantia do nemo  potest  venire  contra  factum  proprium,  com  caráter  meramente  pedagógico  ou  didático44.  Contudo,  em  comparação  com  o  CTN,  ao  tornar  imprestável  a  pluralidade  das  decisões  convergentes,  satisfazendo­se  apenas uma decisão da CSRF, o  legislador ordinário,  pode  ser  considerado  restritivo,  pois  a  constância  de  decisões  de  Turmas  Ordinárias  já  poderia  ser  suficiente para a incidência da norma do art. 100 do CTN.  São,  contudo,  controvertidas  algumas  questões  sobre  a  eficácia  da  Lei  n.  4.502/64, art. 76, II, “a”, a exemplo de sua aplicação restrita ao IPI ou, ainda, de sua vigência  no sistema jurídico atual.45   Some­se a todo esse arcabouço jurídico enunciado pela União para a tutela de  sua  própria  seara  de  atuação  a  Lei  n.  9.784/1999,  que  regula  o  processo  administrativo  no  âmbito da Administração Pública Federal, cujo art. 2º assim dispõe:  Art.  2.  A  Administração  Pública  obedecerá,  dentre  outros,  aos  princípios  da  legalidade,  finalidade,  motivação,  razoabilidade,  proporcionalidade,  moralidade,  ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.  Parágrafo  único. Nos  processos  administrativos  serão  observados,  entre  outros,  os  critérios de:  (...)  XIII  ­  interpretação  da  norma  administrativa  da  forma  que  melhor  garanta  o  atendimento  do  fim  público  a  que  se  dirige,  vedada  aplicação  retroativa  de  nova  interpretação.    Nesse  cenário,  fica  mais  claro  que,  mesmo  antes  da  edição  da  Lei  nº  13.655/2018  já  vigia  normas  cogentes  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  tributária,  especialmente aquela produzida no âmbito do CARF.  2. O regime jurídico de proteção da confiança na jurisprudência do CARF após a Lei nº  13.655/2018.  Diante da possibilidade da competência detida pela União  (tal  como ocorre  em relação aos demais entes federados), está em questão se o art. 24 da LINDB, introduzido  pela Lei nº 13.655/2018, (i) seria ou não aplicável ao processo administrativo fiscal e; (ii) caso                                                              44  Há  no  sistema  jurídico  normas  cuja  função  é  meramente  pedagógica,  declaratória,  didática.  Tais  normas  não  são,  em  absoluto,  imprescindíveis,  já  que  não  lhes  cabe  mais  do  que  repisar  de  forma  mais  clara  e  eficaz  à  sociedade  algum  mandamento já existente no ordenando jurídico. A importância de normas gerais e abstratas meramente pedagógicas pode estar  relacionada com a necessidade de se lembrar aos aplicadores do Direito a sua cogência, de modo que, quanto menor a eficácia  social  das  normas  do  sistema  jurídico,  mais  pertinência  pode  vir  a  ter  enunciados  prescritivos  meramente  pedagógicos,  didáticos.   45  Entre  as  questões  geralmente  suscitadas,  destacam­se: Haveria  proporcionalidade  na  suposta  distinção  do  legislador,  em  tutelar exclusivamente as relações jurídico­tributárias atinentes ao IPI? A não reprodução desse dispositivo no Regulamento do  IPI evidencia a sua revogação?  Fl. 10785DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.786          74 aplicável,  qual  seria  o  seu  conteúdo  normativo  em  face  de  processos  sob  julgamento  neste  Tribunal.  Para  solução  da  primeira  questão,  é  salutar  verificar  que,  de  todos  os  dispositivos  introduzidos  Lei  nº  13.655/2018  à  LINDB,  apenas  o  art.  22  parece  não  ser  aplicável  ao  à  matéria  tributária,  por  expressa  disposição  legal.  Ocorre  que  o  aludido  dispositivo trata expressamente apenas da interpretação de normas sobre gestão pública.   Por  sua  vez,  os  demais  dispositivos  parecem  irradiar  efeitos  mais  amplos,  inclusive com eficácia sobre o processo administrativo fiscal.   Afinal,  é possível afirmar que,  ao  se decidir com base  em valores  jurídicos  abstratos,  os  Conselheiros  do  CARF  não  precisam  considerar  as  consequências  práticas  da  decisão ou, ainda, motivá­la com a necessidade e adequação da medida (art. 20)? Ao decretar a  invalidação  de  determinado  ato,  os  Conselheiros  do  CARF  não  devem  indicar  de  modo  expresso suas consequências jurídicas e administrativas (art. 21)? O CARF, antes de enunciar o  seu atual regimento interno, procedeu prévia consulta pública, oportunizando a apresentação de  uma  série  de  sugestões  advindas  de  diversos  setores  da  sociedade:  não  estaria  este  Tribunal  justamente vivificando as normas da LINDB (art. 29)?  Portanto,  permissa  vênia,  parece  ser  bastante  preocupante  negar  a  priori  a  aplicação  das  normas  introduzidas  pela  Lei  nº  13.655/2018  ao  processo  administrativo  tributário.  Qual  seria,  então,  o  conteúdo  normativo  desses  dispositivos  em  face  de  processos sob julgamento neste Tribunal?  Não  se  pode  interpretar  os  arts.  23  e  24  da  LINDB  de  forma  isolada,  desconectados do sistema jurídico em que deverão ser aplicados. A regra em análise encontra  raízes  “nemo  potest  venire  contra  factum  proprium”  que,  no  âmbito  do  Direito  tributário  brasileiro,  é  sucedânea dos  princípios  da  segurança  jurídica,  proteção  da  confiança,  boa­fé  e  proibição de comportamentos contraditórios.  Em  especial,  dois  enunciados  prescritivos  introduzidos  pela  Lei  nº  13.655/2018 à LINDB devem ser considerados para a presente decisão:  Art.  23.  A  decisão  administrativa,  controladora  ou  judicial  que  estabelecer  interpretação ou orientação nova sobre norma de conteúdo indeterminado, impondo  novo dever ou novo condicionamento de direito, deverá prever regime de transição  quando  indispensável  para  que  o  novo  dever  ou  condicionamento  de  direito  seja  cumprido de modo proporcional, equânime e eficiente e sem prejuízo aos interesses  gerais.  Parágrafo único. (VETADO).    Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial,  quanto  à  validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já  se houver completado levará em conta as orientações gerais da época, sendo vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem  inválidas  situações plenamente constituídas.  Parágrafo único. Consideram­se orientações gerais as interpretações e especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa majoritária, e ainda as adotadas por prática administrativa reiterada e  de amplo conhecimento público.  Fl. 10786DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.787          75 Conforme  dispõe  o  art.  23,  a  decisão  administrativa  que  estabelecer  interpretação ou orientação nova, impondo ônus mais elevado do que aquele que seria exigido  a  partir  da  interpretação  anteriormente  mantida  pelo  Tribunal,  “deverá  prever  regime  de  transição  quando  indispensável  para  que  o  novo  dever  ou  condicionamento  de  direito  seja  cumprido de modo proporcional,  equânime e  eficiente  e  sem prejuízo  aos  interesses  gerais”.  Trata­se,  assim  como  se  dá  com  o  art.  24  da  LINDB,  de  regramento  de  busca  estabelecer  critérios mínimos de segurança jurídica no Direito brasileiro.  De certo modo, algumas decisões adotadas por este Colegiado da CSRF têm  aplicado  o  conteúdo  normativo  do  art.  23  da  LINDB  antes  mesmo  de  sua  introdução,  a  exemplo  do  acórdão  n.  9101­002.940.  No  caso,  para  o  cálculo  de  ajustes  de  preços  de  transferência,  até  2001,  a  inclusão  de  frete  e  seguro,  cujo  ônus  tenha  sido  da  empresa  importadora,  e  dos  tributos  não  recuperáveis,  devidos  na  importação,  foi  interpretada  pela  administração  fiscal  como  uma  opção  e  não  um  dever  do  contribuinte.  Nesse  julgamento,  compreendeu a maioria da 1ª Turma da CSRF que a alteração de interpretação anteriormente  adotada pela administração fiscal e esposada pela IN SRF 38/97, objeto de revisão pela IN SRF  32/2001,  deveria  respeitar  como  critério  de  transição  mínimo  o  princípio  da  anterioridade,  ainda que a sua aplicação geralmente seja relacionada apenas à criação ou majoração de novos  tributos por meio de lei.   O  art.  23  da  LINDB  tem  o mérito  de  afastar  quaisquer  dúvidas  quanto  ao  acerto da referida decisão deste Colegiado, que adotou “medida indispensável para que o novo  dever  ou  condicionamento  de  direito  seja  cumprido  de  modo  proporcional,  equânime  e  eficiente  e  sem  prejuízo  aos  interesses  gerais”.  Afinal,  é  interesse  geral  que  os  atos  administrativos, como a instruções normativas, que veiculam orientações quanto à forma como  a  administração  fiscal  aplicará  a  lei  tributária,  gozem  de  confiança  mínima  por  parte  dos  administrados;  não  seria  conforme  o  princípio  da  eficiência  administrativa  que  tais  atos  pudessem ser alterados repentinamente, gerando situações não equânimes e desproporcionais,  dentro  de  um  mesmo  exercício  fiscal,  para  contribuintes  que  se  encontram  em  situação  semelhante. Caso  a  citada  decisão  proferida  pelo  acórdão  n.  9101­002.940  viesse  a  se  torna  Súmula do CARF com efeito vinculante a toda a administração fiscal, teríamos um exemplo de  eficácia plena da norma do art. 23 da LINDB.  Por sua vez, enquanto o art. 23 da LINDB busca tutelar as relações jurídicas  surgidas após a alteração de determinados entendimentos pela autoridade administrativa com  função  decisória,  o  art.  24  do  aludido  Diploma  se  volta  para  situações  ocorridas  antes  da  referida alteração interpretativa. Tais normas, portanto, se complementam.  Assim, conforme o art.  24 da LINDB, a análise, pelo CARF, da validade e  das consequências tributárias de um determinado ato, deve levar em conta as orientações gerais  da  época  em  que  este  foi  praticado,  sendo  vedado  que,  com  base  em mudança  posterior  de  orientação geral, que se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Por “orientação  geral” compreende­se as  interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter  geral, a exemplo de soluções de consulta da COSIT, prática administrativa reiterada e de amplo  conhecimento  público  (por  exemplo,  “perguntas  e  respostas”,  soluções  de  consultas  a  contribuintes  específicos  proferidas  de  forma  reiterada)  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa majoritária.  Fl. 10787DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.788          76 É  essencial  notar  que  a  abstração  do  art.  24  da  LINDB  permite  que  este  abarque variedade considerável de hipóteses. Assim, uma primeira sequência de atos tutelados  pela LINDB pode ser assim esquematizado:  1.  Ato  do  particular  praticado  no  mercado  e  com  possíveis  conotações  econômicas;  2. Ato do particular de constituição do crédito tributário em decorrência do ato  praticado  (“1”) com a  interpretação  influenciada por  jurisprudência majoritária  do CARF ou por outras orientações capazes de gerar  legítimas expectativas de  cumprimento  (por  exemplo,  soluções  de  consulta  da  COSIT,  soluções  de  consultas a contribuintes específicos proferidas de forma reiterada etc.);  3. Lançamento de ofício em desacordo com a jurisprudência à época em os atos  foram realizados pelo particular;  4.  Ato  de  revisão  na  esfera  administrativa  pelo  CARF.  Possível  aplicação  da  proteção da confiança prescrita pela LINDB.  Entre  outras  sequências  de  atos  possíveis,  essa  merece  destaque,  por  ser  justamente alegada pelo contribuinte no presente caso.  Compreendo, portanto, possível, em tese, a aplicação da norma de proteção  da  confiança  veiculada  pela  LINDB  ao  caso  concreto.  Digo  “em  tese”  tendo  em  vista  a  necessidade  de  verificação  da  existência  de  jurisprudência  majoritária  do  CARF  quanto  à  matéria em litígio à época em que atos  foram praticados, o que será tratado no  tópico “3”, a  seguir.  2.1. Entendimentos quanto à não aplicação do art. 24 da LINDB no âmbito do CARF.  Nesses  primeiros  momentos  em  que  a  Lei  nº  13.655/2018  vem  a  lume,  algumas respeitáveis posições vêm sendo apresentadas para afastar a aplicação da LINDB no  âmbito do CARF. Em especial, aparentemente a interpretação estritamente literal tem levado a  esse entendimento, permissa máxima vênia, equivocado.  A análise gramatical do art. 24 da LINDB pode colocar em dúvida o sentido  de  “ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa”,  especialmente  se  o  alcance  adjetivo  “administrativa”  alcançaria  apenas  a  “norma” ou  se afetaria os demais  substantivos,  inclusive “ato”.   Diz­se que a relevância da dúvida reside no fato de que o ato do contribuinte  de constituição do  crédito  tributário não  teria natureza de “ato administrativo”. Assim, ainda  que o referido lançamento tributário realizado pelo contribuinte houvesse seguido estritamente  a orientações gerais consubstanciadas em jurisprudência judicial ou administrativa majoritária,  ou ainda em prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público, o aludido “ato”  não gozaria da proteção conferida pelo art. 24 da LINDB. Entre outros possíveis exercícios  gramaticais  que  poderiam  intentados,  a  aludida  posição  prefere  aquela  que  conduz  à  interpretação mais restritiva da proteção da confiança veiculada pela norma em questão.  Aparentemente, adotando­se esse entendimento, o art. 24 da LINDB apenas  seria  aplicável  nas  hipóteses  de  atos  administrativos,  inclusive  de  lançamento  tributário,  Fl. 10788DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.789          77 praticados integralmente por agentes administrativos, sem qualquer participação do particular.  Lançamentos  de  ofício  (CTN,  art.  149),  realizados  em  face  da  não  homologação  de  lançamentos realizados pelo particular (CTN, art. 150), estariam fora do âmbito de incidência  do art. 24 da LINDB. Vide, por exemplo, acórdão n. 1301­003.284, com destaque ao seguinte  trecho de sua ementa:  QUESTÃO DE ORDEM. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. ARTIGO 24  DA LINDB. APLICABILIDADE.  A LINDB é norma válida, vigente e eficaz, cuja aplicação depende, sobremaneira,  da  adequação  do  caso  concreto  às  suas  previsões  normativas,  cabendo  ao  CARF  aplicá­la nos casos cabíveis. Entretanto, o art. 24 da LINDB não se aplica no caso de  revisão  de  ato  de  particular,  constitutivo  do  crédito  tributário,  no  contexto  do  lançamento  por  homologação,  por  ser  cabível  apenas  nas  hipóteses  em  que  o  ato  revisado tem natureza administrativa.  Diz­se,  ainda,  que  não  se  pode  interpretar  o  parágrafo  único  do  art.  24  da  LINDB  ignorando­se  o  seu  caput.  Assim,  conjugando­se  uma  interpretação  gramatical  restritiva  atribuída  ao  caput  do  aludido  dispositivo,  o  comando  e  os  critérios  contidos  no  parágrafo  único  desse  dispositivo  tornar­se­iam  inaplicáveis  aos  casos  submetidos  a  este  Tribunal.  Com  o  devido  respeito  e  com  a  abertura  ao  diálogo  que,  penso  eu,  devem  permanentemente  presidir  a  mente  daqueles  que  se  dedicam  à  árdua  tarefa  de  interpretar  o  Direito tributário brasileiro, divirjo dos aludidos entendimentos. Compreendo que, entre outras,  algumas questões não podem ser esquecidas ao se interpretar o disposto no art. 24 da LINDB:   ­ como a jurisprudência do STJ consolidou o entendimento de que o ato do  contribuinte  faz  as  vezes  do  “ato”  requerido  pelo  art.  142  do  CTN  para  a  constituição do crédito tributário (“2.2.1”, a seguir);   ­ a interpretação sistemática do dispositivo (“2.2.2”, a seguir) e;   ­  o  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do  CARF  antes da Lei nº 13.655/2018, que restou aprimorado por esta (“1.3”, acima).  2.1.1. A  jurisprudência do STJ quanto ao  lançamento  tributário com a participação do  particular.  Conforme visto acima, uma das possíveis interpretações restritivas do art. 24  da  LINDB  parte  do  entendimento  de  que  aludido  dispositivo  apenas  incidiria  sobre  “atos  administrativos”,  o  que  não  alcançaria  lançamentos  tributários  que  contassem  com  a  participação de particulares.  Ainda  que  esta  seja  uma  das  construções  gramaticais  possível  em  face  da  literalidade do art. 24 da LINDB, não me parece que seja a mais acertada.  O e. STJ dedicou décadas de discussão quanto à interpretação mais adequada  a ser atribuída ao art. 142 do CTN, que possui a seguinte redação:  Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir  o  crédito  tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente  a verificar a ocorrência do  fato gerador da obrigação correspondente, determinar a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar  o  sujeito  passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.  Fl. 10789DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.790          78 Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,  sob pena de responsabilidade funcional.  A interpretação literal do art. 142 do CTN poderia conduzir ao entendimento  de que exclusivamente agente da administração fiscal seriam competentes para a constituição  do crédito tributário. Atos do particular, como a apresentação de declarações com a apuração  do tributo, não seriam hábeis à constituição do crédito tributário pelo lançamento.   No  entanto,  compreendeu­se  que  a  aludida  interpretação  não  encontraria  guarida  no  ordenamento  tributário  brasileiro.  Coube  ao  e.  STJ  atribuir  aos  enunciados  prescritivos  do  CTN  organicidade  normativa  compreendendo  o  particular  como  agente  colaborativo  e  protagonista  na  atividade  de  constituição  do  crédito  tributário  conduzida pela  autoridade administrativa. O e. STJ editou a Súmula n. 436, com a seguinte redação:  A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o  crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco.  (Súmula 436, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/04/2010, DJe 13/05/2010)  O núcleo dessa orientação jurisprudencial consiste justamente em reconhecer  que, a despeito do art. 142 do CTN, o contribuinte é sujeito ativo na atividade – de natureza  eminentemente  administrativa  –  de  constituição  do  crédito  tributário,  “dispensada  qualquer  outra  providência  por  parte  do  fisco”.  O  aludido  núcleo  tem  pulverizado  consequências  normativas sobre uma série de questões, como por exemplo a expedição de certidões positivas  ou negativas de débitos tributários ou contagem de prazos de prescrição.  Nesse  sentido,  vale  observar  os  acórdãos  do REsp  1143094/SP  e  do REsp  1123557/RS, ambos afetados pelo regime dos recursos repetitivos:  PROCESSO  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  ARTIGO  543­C,  DO  CPC.  TRIBUTÁRIO.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  VERIFICAÇÃO  DE  DIVERGÊNCIAS  ENTRE  VALORES  DECLARADOS  NA  GFIP  E  VALORES  RECOLHIDOS  (PAGAMENTO  A  MENOR).  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO  (CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA).  DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO SUPLETIVO. CRÉDITO  TRIBUTÁRIO CONSTITUÍDO POR ATO DE FORMALIZAÇÃO PRATICADO  PELO CONTRIBUINTE (DECLARAÇÃO). RECUSA AO FORNECIMENTO DE  CERTIDÃO  NEGATIVA  DE  DÉBITO  (CND)  OU  DE  CERTIDÃO  POSITIVA  COM EFEITOS DE NEGATIVA (CPEN). POSSIBILIDADE.  1. A entrega de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais ­ DCTF, de  Guia  de  Informação  e  Apuração  do  ICMS  ­  GIA,  ou  de  outra  declaração  dessa  natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando a  Fazenda Pública de qualquer outra providência conducente à formalização do valor  declarado  (Precedente  da  Primeira  Seção  submetido  ao  rito  do  artigo  543­C,  do  CPC:  REsp  962.379/RS,  Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  julgado  em  22.10.2008, DJe 28.10.2008).  2.  A  Guia  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  por  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP)  foi  definida  pelo  Decreto  2.803/98  (revogado  pelo  Decreto  3.048/99),  consistindo  em  declaração  que  compreende  os  dados  da  empresa  e  dos  trabalhadores,  os  fatos  geradores  de  contribuições  previdenciárias  e  valores  devidos  ao  INSS,  bem  como  as  remunerações  dos  trabalhadores e valor a ser recolhido a título de FGTS. As informações prestadas na  GFIP servem como base de cálculo das contribuições arrecadadas pelo INSS.  3.  Portanto,  a  GFIP  é  um  dos  modos  de  constituição  do  créditos  devidos  à  Seguridade  Social,  consoante  se  dessume  da  leitura  do  artigo  33,  §  7º,  da  Lei  Fl. 10790DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.791          79 8.212/91  (com  a  redação  dada  pela  Lei  9.528/97),  segundo  o  qual  "o  crédito  da  seguridade social é constituído por meio de notificação de débito, auto­de­infração,  confissão  ou  documento  declaratório  de  valores  devidos  e  não  recolhidos  apresentado pelo contribuinte".  4.  Deveras,  a  relação  jurídica  tributária  inaugura­se  com  a  ocorrência  do  fato  jurídico  tributário,  sendo  certo  que,  nos  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação,  a  exigibilidade  do  crédito  tributário  se  perfectibiliza  com  a  mera  declaração  efetuada  pelo  contribuinte,  não  se  condicionando  a  ato  prévio  de  lançamento  administrativo,  razão  pela  qual,  em  caso  de  não­pagamento  ou  pagamento parcial do tributo declarado, afigura­se legítima a recusa de expedição da  Certidão  Negativa  ou  Positiva  com  Efeitos  de  Negativa  (Precedente  da  Primeira  Seção  submetido  ao  rito  do  artigo  543­C,  do  CPC:  REsp  1.123.557/RS,  Rel.  Ministro Luiz Fux, julgado em 25.11.2009).  5.  Doutrina  abalizada  preleciona  que:  "­  GFIP.  Apresentada  declaração  sobre  as  contribuições  previdenciárias  devidas,  resta  formalizada  a  existência  do  crédito  tributário, não tendo mais, o contribuinte inadimplente, direito à certidão negativa.  ­  Divergências  de  GFIP.  Ocorre  a  chamada  'divergência  de  GFIP/GPS'  quando  o  montante  pago  através  de GPS  não  corresponde  ao montante  declarado  na  GFIP.  Valores  declarados  como  devidos  nas  GFIPs  e  impagos  ou  pagos  apenas  parcialmente, ensejam a certificação da existência do débito quanto ao saldo. Há o  que certificar. Efetivamente, remanescendo saldo devedor, considera­se­o em aberto,  impedindo a obtenção de certidão negativa de débito.  ­ Em tendo ocorrido compensação de valores retidos em notas fiscais, impende que  o  contribuinte  faça  constar  tal  informação  da  GFIP,  que  tem  campo  próprio  para  retenção  sobre  nota  fiscal/fatura. Não  informando,  o  débito  estará  declarado  e  em  aberto,  não  ensejando  a  obtenção  de  certidão  negativa."  (Leandro  Paulsen,  in  "Direito  Tributário  ­  Constituição  e  Código  Tributário  à  Luz  da  Doutrina  e  da  Jurisprudência",  Ed.  Livraria  do  Advogado  e  Escola  Superior  da  Magistratura  Federal do Rio Grande do Sul, 10ª ed., 2008, Porto Alegre, pág. 1.264).  6. In casu, restou assente, no Tribunal de origem, que: No caso dos autos, a negativa  da  autoridade  coatora  decorreu  da  existência de  divergência  de GFIP?s,  o  que,  ao  contrário do afirmado pela impetrante, caracteriza a existência de crédito tributário  da Fazenda Pública, fator impeditivo à expedição da Certidão Negativa de Débitos.  (...)  Nessa  esteira,  depreende­se  que  o  crédito  tributário  derivado  de  documento  declaratório prescinde de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao  contribuinte para que se considere constituído, uma vez que a declaração do sujeito  passivo  equivale  ao  lançamento,  tornando  o  crédito  tributário  formalizado  e  imediatamente  exigível.  A  Guia  de  Recolhimento  de  Fundo  de  Garantia  e  Informações  à Previdência Social  ­ GFIP é documento  fiscal declaratório,  do qual  devem constar todos os dados essenciais à identificação do valor do tributo relativo  ao  exercício  competente.  Assim,  a  GFIP  é  suficiente  à  constituição  do  crédito  tributário  e,  na  hipótese  de  ausência  de  pagamento  do  tributo  declarado  ou  pagamento  a  menor,  enseja  a  inscrição  em  dívida  ativa,  independentemente  de  prévia  notificação  ou  instauração  de  procedimento  administrativo  fiscal.  (...)  Também  não  faz  jus  o  apelado  à  Certidão  Positiva  de  Débito  com  efeitos  de  Negativa  prevista  no  artigo  206  do  CTN,  considerando  que  embora  cabível  nos  casos  em  que  há  crédito  tributário  constituído  e  exigível,  este  deverá  estar  com  a  exigibilidade suspensa de acordo com qualquer das hipóteses elencadas nos artigos  151 e 155 do CTN, ou em cobrança executiva, devidamente garantido por penhora,  o que não restou demonstrado no presente caso."   7.  Consequentemente,  revela­se  legítima  a  recusa  da  autoridade  impetrada  em  expedir  certidão  negativa  de  débito  (CND) ou de  certidão  positiva  com efeitos  de  negativa (CPEN) quando a autoridade tributária verifica a ocorrência de pagamento  a menor,  em  virtude  da  existência  de  divergências  entre  os  valores  declarados  na  Fl. 10791DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.792          80 Guia  de Recolhimento  do  FGTS  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP)  e  os  valores efetivamente recolhidos mediante guia de pagamento (GP) (Precedentes do  STJ:  AgRg  no  Ag  1.179.233/SP,  Rel.  Ministro  Castro  Meira,  Segunda  Turma,  julgado  em  03.11.2009,  DJe  13.11.2009;  AgRg  no  REsp  1.070.969/SP,  Rel.  Ministro  Benedito  Gonçalves,  Primeira  Turma,  julgado  em  12.05.2009,  DJe  25.05.2009; REsp 842.444/PR, Rel.  Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 09.09.2008, DJe 07.10.2008;  AgRg  no  Ag  937.706/MG,  Rel.  Ministro  Herman  Benjamin,  Segunda  Turma,  julgado  em  06.03.2008,  DJe  04.03.2009;  e  AgRg  nos  EAg  670.326/PR,  Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  Primeira  Seção,  julgado  em  14.06.2006,  DJ  01.08.2006).  8.  Hipótese  que  não  se  identifica  com  a  alegação  de  mero  descumprimento  da  obrigação  acessória  de  informar,  mensalmente,  ao  INSS,  dados  relacionados  aos  fatos  geradores  da  contribuição  previdenciária  (artigo  32,  IV  e  §  10,  da  Lei  8.212/91).  9. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543­C,  do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.  (REsp 1143094/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em  09/12/2009, DJe 01/02/2010)      TRIBUTÁRIO.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C,  DO  CPC.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO, DECLARADO E NÃO PAGO PELO  CONTRIBUINTE.  NASCIMENTO  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  CERTIDÃO  POSITIVA COM EFEITOS DE NEGATIVA DE DÉBITO. IMPOSSIBILIDADE.  1. A  entrega  da Declaração  de Débitos  e  Créditos Tributários  Federais  ­  DCTF  ­  constitui  o  crédito  tributário,  dispensando  a  Fazenda  Pública  de  qualquer  outra  providência, habilitando­a ajuizar a execução fiscal.  2. Consequentemente, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, o crédito  tributário  nasce,  por  força  de  lei,  com  o  fato  gerador,  e  sua  exigibilidade  não  se  condiciona  a  ato  prévio  levado  a  efeito  pela  autoridade  fazendária,  perfazendo­se  com a mera declaração efetuada pelo contribuinte, razão pela qual, em caso do não­ pagamento  do  tributo  declarado,  afigura­se  legítima  a  recusa  de  expedição  da  Certidão  Negativa  ou  Positiva  com  Efeitos  de  Negativa.  (Precedentes:  AgRg  no  REsp  1070969/SP,  Rel.  Ministro  BENEDITO  GONÇALVES,  PRIMEIRA  TURMA, julgado em 12/05/2009, DJe 25/05/2009;  REsp  1131051/SP,  Rel.  Ministra  ELIANA  CALMON,  SEGUNDA  TURMA,  julgado em 06/10/2009, DJe 19/10/2009; AgRg no Ag 937.706/MG, Rel. Ministro  HERMAN  BENJAMIN,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  06/03/2008,  DJe  04/03/2009;  REsp  1050947/MG,  Rel.  Ministro  CASTRO  MEIRA,  SEGUNDA  TURMA, julgado em 13/05/2008, DJe 21/05/2008; REsp 603.448/PE, Rel. Ministro  JOÃO OTÁVIO DE NORONHA, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/11/2006, DJ  04/12/2006;  REsp  651.985/RS,  Rel.  Ministro  LUIZ  FUX,  PRIMEIRA  TURMA,  julgado em 19/04/2005, DJ 16/05/2005)   3. Ao revés, declarado o débito e efetuado o pagamento, ainda que a menor, não se  afigura  legítima  a  recusa  de  expedição  de  CND  antes  da  apuração  prévia,  pela  autoridade fazendária, do montante a ser recolhido. Isto porque, conforme dispõe a  legislação  tributária,  o  valor  remanescente,  não  declarado  nem  pago  pelo  contribuinte, deve ser objeto de lançamento supletivo de ofício.  4.  Outrossim,  quando  suspensa  a  exigibilidade  do  crédito  tributário,  em  razão  da  pendência de  recurso  administrativo  contestando os débitos  lançados,  também não  resta caracterizada causa impeditiva à emissão da Certidão de Regularidade Fiscal,  Fl. 10792DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.793          81 porquanto  somente  quando  do  exaurimento  da  instância  administrativa  é  que  se  configura a constituição definitiva do crédito fiscal.  5.  In  casu,  em  que  apresentada  a  DCTF  ao  Fisco,  por  parte  do  contribuinte,  confessando  a  existência  de  débito,  e  não  tendo  sido  efetuado  o  correspondente  pagamento,  interdita­se  legitimamente a expedição da Certidão pleiteada. Sob esse  enfoque,  correto  o  voto  condutor  do  acórdão  recorrido,  in  verbis:  "No  caso  dos  autos,  há  referências  de  que  existem  créditos  tributários  impagos  a  justificar  a  negativa da Certidão (fls.  329/376). O débito  decorreria  de  diferenças  apontadas  entre  os  valores declarados  pela  impetrante na DCTF e os valores por  ela  recolhidos,  justificando, portanto,  a  recusa da Fazenda em expedir a CND."   6. Recurso Especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do art.  543­C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.  (REsp 1123557/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em  25/11/2009, DJe 18/12/2009)  Assim,  ainda  que,  entre  os  possíveis  exercícios  gramaticais  que  podem  intentados, adote­se a interpretação que se restringe a eficácia do art. 24 da LINDB apenas aos  “atos  administrativos”,  o  “procedimento  administrativo  tendente  a  verificar  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente”  indubitavelmente  inclui  hipóteses  em  que  há  participação do contribuinte.  2.1.2. A interpretação sistemática do art. 24 da LINDB.  A  consideração  da  jurisprudência  do  e.  STJ  quanto  aos  lançamentos  tributários  realizados  com  a  participação  do  contribuinte  constitui  um  exercício  de  interpretação  sistemática,  na  busca  de  organicidade  do  sistema.  Mas  outros  exercícios  igualmente vocacionados a essa busca também são úteis à interpretação do art. 24 da LINDB.  É  relevante  considerar  que  já  havia,  no  ordenamento  brasileiro,  normas  de  proteção do contribuinte que se baseava na jurisprudência mesmo antes da Lei nº 13.655/2018,  o que que restou aprimorado por esta. A decisão recentemente proferida pelo e. STF, na sessão  de  24.04.2018,  no  julgamento  do  Segundo  Ag.Reg.  no  Recurso  Extraordinário  com  Agravo 951.533 – ES assim demonstra. Nesse contexto, a LINDB tem o mérito de introduzir  critérios mais objetivos para a identificação das hipóteses em que o sistema jurídico pátrio não  tolera  a  perpetração  de  desvantagens  derivadas  de  comportamentos  contraditórios  da  administração  fiscal,  pressupondo:  (i)  o  “factum  proprium”,  consubstanciado  na  conduta  da  administração  fiscal,  inclusive por meio do CARF, dotada de  algumas  especificidades;  (ii)  a  legítima  expectativa  do  contribuinte,  cuja  confiança  é  protegida  pelo  Direito;  (iii)  o  comportamento  contraditório  da  administração  fiscal,  consubstanciado  na  alteração  de  interpretação quanto às mesmas normas e  fatos  semelhantes;  (iv) capaz de gerar um dano ao  particular.   Também é relevante considerar a  interpretação conjunta do caput do art. 24  da LINDB com o seu parágrafo único.  É certo que não se pode  interpretar o parágrafo único do art. 24 da LINDB  ignorando­se  o  seu  caput.  Entretanto,  é  igualmente  certo  que  não  se  pode  atribuir  ao  caput  desse  dispositivo  interpretação  que  torne  sem  eficácia  o  seu  parágrafo  único:  ao  se  referir  a  “prática  administrativa  reiterada  e  de  amplo  conhecimento  público”,  o  legislador  busca  preservar  direitos  do  particular  orientado  por  interpretações  da  administração  fiscal  (especialmente  acórdãos  do  CARF)  quanto  estas  se  tornam  de  “conhecimento  público”.  Há  Fl. 10793DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.794          82 práticas  administrativas,  ainda  que  reiteradas,  que  jamais  se  tornam  de  “conhecimento  público”,  restando  reclusas  ao  conhecimento  daqueles  que  tem  o  privilégio  de  vivenciar  a  rotina do serviço público: a norma do art. 24 da LINDB não se aplica a tais hipóteses.  Ao tratar de normas de Direito Público – a justificativa do projeto de lei deixa  isso  claro  –  naturalmente  a  aplicação  de  normas  tributárias,  que  se  encontram  nessa  seara,  devem analisadas com vistas aos referidos dispositivos da LINDB. Trata­se de um pacto social  da  sociedade  com  o  Poder  Público  e  a  sua  relativização  decorrente  de  interpretação  excessivamente restritiva parece­me bastante preocupante.  2.2. O momento de aplicação da norma veiculada pelos arts. 23 e 24 da LINDB.  Uma  última  questão  foi  considerada  pelo  Colegiado  no  julgamento  para  o  qual  a  presente  declaração  de  voto  é  apresentada:  ainda  que  a  proteção  da  confiança  dos  particulares  estabelecida  pela  LINDB  seja  aplicável  aos  julgamentos  do  CARF,  a  aludida  norma apenas  alcançaria  entendimentos  favoráveis  firmados  a partir  da  sua  edição, pois  esta  não  poderia  “retroagir”  a  proteção  de  contribuintes  que,  no  passado,  conduziram  as  suas  atividades induzidos pela jurisprudência então reinante.   Permissa  vênia,  penso  que  o  aludido  raciocínio  não  encontra  respaldo  nas  normas  em  análise.  O  comando  normativo  se  dirige  ao  julgador,  que  deverá  aplicá­la  no  momento em que o caso lhe é apresentado para julgamento.  As disposições da LINDB sob análise fazem surgir o tema da irretroatividade  justamente  para  impedir  que  novas  interpretações  do  CARF  (ou  melhor,  posteriores  à  ocorrência  do  fato  gerador)  possam  ser  aplicadas  de  forma  contraditória  à  orientação  geral  observada  pelo  particular  quando  decidiu  agir  da  forma  como  agiu.  Trata­se,  portanto,  da  proibição da retroatividade de novas interpretações administrativas mais severas e onerosas ao  contribuinte que aquelas existentes quando da prática de seus atos.    3. A aplicação do regime jurídico de proteção na confiança da jurisprudência do CARF  ao caso concreto.  Conforme exposto, lê­se do art. 24 da LINDB que a revisão, pelo CARF, da  validade e consequências  tributárias um determinado ato, deve  levar em conta as orientações  gerais da época em que este foi praticado, sendo vedado que, com base em mudança posterior  de orientação geral,  se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Por “orientação  geral” compreende­se as  interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter  geral, a exemplo de soluções de consulta da COSIT, prática administrativa reiterada e de amplo  conhecimento  público  (por  exemplo,  “perguntas  e  respostas”,  soluções  de  consultas  a  contribuintes  específicos  proferidas  de  forma  reiterada)  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa majoritária.  A  norma  busca  tutelar  não  apenas  atos  praticados  diretamente  pela  administração pública, mas também atos praticados pelo contribuinte perante a administração  pública.  Trata­se  de  interpretação  não  apenas  possível,  mas  consentânea  inclusive  com  o  regime  jurídico  de  proteção  da  confiança  na  jurisprudência  do  CARF  antes  da  Lei  nº  13.655/2018,  que  restou  aprimorado  por  esta,  que  estabelece  critérios mais  objetivos  para  a  aplicação.  Fl. 10794DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.795          83 No caso  concreto, compreendo que a norma do art. 24 da LINDB pode  ser  aplicada  se  restar  caracterizada  a  existência  de  jurisprudência  administrativa  majoritária  e  convergente com os atos à época em que foram praticados. Tendo em vista que o contribuinte  apresentou petição nos autos com uma relação de decisões que supostamente seriam capazes de  evidenciar  o  cumprimento  também  desse  requisito,  compreendo  necessária  a  concessão  de  prazo à PFN para que se manifeste a respeito, em homenagem aos princípios do contraditório e  da ampla defesa.    (assinado digitalmente)  Luís Flávio Neto            Declaração de voto  Conselheiro Rafael Vidal de Araujo.  CONHECIMENTO  DO  ART.  24  DA  LEI  DE  INTRODUÇÃO  ÀS  NORMAS  DO  DIREITO BRASILEIRO  Quanto ao conhecimento acompanhei a relatora pelas razões que se seguem.  Dois,  entre  outros,  são  os  requisitos  imprescindíveis  para  conhecimento  de  uma matéria em sede de especial: 1) pre­questionamento; 2) existência de acórdão paradigma  decidindo de forma diversa ao recorrido.  A  Lei  nº  13.655,  de  25  de  abril  de  2018,  foi  publicada  em  26  de  abril  de  2018. Então, antes disso seria impossível trazê­la aos autos.  Ganham relevo então duas datas: a data da interposição do recurso e a data do  acórdão recorrido.   Para  as  decisões  recorridas  anteriores  à  26  de  abril  de  2018,  pode­se  dispensar o pre­questionamento da matéria. Para os recursos interpostos antes de 26 de abril de  2018, também pode­se dispensar a existência de acórdão paradigma.  Assim, a matéria deve ser conhecida.  MÉRITO  DO  ART.  24  DA  LEI  DE  INTRODUÇÃO  ÀS  NORMAS  DO  DIREITO  BRASILEIRO  Fl. 10795DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.796          84 Quanto ao mérito acompanhei a relatora apenas pelas conclusões (que o art.  24  da  LINDB)  não  se  aplica;  entretanto,  enquanto  ela  entendeu  por  não  aplica­lo  ao  caso  concreto, eu não o aplico em tese.  Fiz uma extensa pesquisa nos  tribunais do país: STJ, STF, TCU, TCE’s, os  cinco  TRF’s,  e,  ainda,  pesquisei  por  meio  do  site  jusbrasil.com.br  a  jurisprudência  destes  mesmos tribunais e também dos TJ’s de todos os estados do país.  Mas, como a matéria é muito recente, praticamente quase nada se encontra.  Quando se fala em LINDB, a referência é, 99% dos casos, sobre os seus artigos 2º até o 6º.  Com referência ao artigo 24, de fato, localizei somente os seguintes casos:  ­ no TCU (1 caso): TC 014.919/2010­9  ­  no  TJ/SP  (2  casos):  Apelação  nº  1058610­23.2016.8.26.0053  e  Apelação  nº  1023060­30.2017.8.26.0053  ­ TRF/4 (1 caso): Agravo de Instrumento nº 5026216­31.2018.4.04.0000/PR  Na  decisão  do  TRF/4,  que  trata  de  agravo  do  contribuinte  Arcelormittal  contra  decisão  que  indeferiu  o  pedido  de  antecipação  de  tutela  na  ação  ordinária,  que  diz  respeito  a  um  PAF  (nº  10980.722071/2012­76,  envolvendo  amortização  de  ágio  com  investimento de empresa  estrangeira  em  “holding­veículo” brasileira),  o  art.  24 da LINDB é  citado apenas no relatório, como um dos argumentos do agravante (Arcelormittal). Entretanto,  apesar  de  a  decisão  negar  provimento  ao  agravo,  na  fundamentação  do  voto  não  é  feita  referência alguma sequer ao art. 24.  E, no caso do TJ/SP, as duas decisões  são absolutamente  idênticas entre  si,  mesmo apelante etc, tanto que seus números são sucessivos (Voto nº 12.331 e Voto nº 12.332).  Mais adiante comento sobre as decisões do TCU, do TJ/SP, e do TRF/4.  Além destas decisões, temos ainda os dois casos do CARF, (Acórdão 9202­ 006.996  e  Resolução  9101­000.058),  além  de  seis  outras  Resoluções  que  localizei  (duas  da  turma  1301,  e  quatro  da  turma  1402),  todas  decididas  por  unanimidade,  para  dar  ciência  à  PGFN  para  se manifestar  sobre  o  art.  24,  ou  seja,  nos mesmos  termos  da Resolução  9101­ 000.058, sem nada de relevante a acrescentar.   1. Comentários gerais sobre a questão de mérito.  Transcreve­se  abaixo  o  artigo  24  da  LINDB,  nela  incluído  pela  Lei  nº  13.655/2018:  “Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial,  quanto à  validade de ato,  contrato,  ajuste,  processo ou norma administrativa  cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações gerais  da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação  geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas.  Parágrafo  único. Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações contidas em atos públicos de caráter geral ou em jurisprudência  Fl. 10796DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.797          85 judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa reiterada e de amplo conhecimento público.”  Observa­se que a norma tem como objeto a “revisão ... quanto à validade de  ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa”,  sendo  vedado  que  tal  “revisão”  leve a que “se declarem inválidas situações plenamente constituídas”.  Nada obstante a inusual redação do dispositivo, cuja terminologia empregada  tem sido objeto das mais variadas críticas (as quais, contudo, não cabe aqui relatar), é possível  interpretar  que  dita  “revisão”  possa  ser  compreendida  como  a  decisão,  monocrática  ou  colegiada,  a  ser  proferida  no  âmbito  de  qualquer  uma  das  três  esferas  nele  mencionadas  (administrativa, controladora ou judicial).  Justamente  por  abranger  todas  as  três  mencionadas  esferas,  não  há  que  se  falar,  a  priori,  em  inaplicabilidade  das  suas  disposições  ao  CARF,  visto  ser  este  um  órgão  colegiado decisório administrativo.  Neste aspecto, portanto, concebe­se que a dita “revisão” poderia, ao menos  em tese, ser procedida pelo CARF, quando do julgamento de processo administrativo fiscal.  Entretanto,  o  pressuposto  para  a  eventual  aplicação,  in  concreto,  do  dispositivo  legal,  pelo CARF,  é  justamente o  fato de  se  estar diante de algum ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa,  cuja  validade,  consoante  nos  informa  o  próprio  dispositivo, ora estaria sendo questionada (revisada), no âmbito da decisão administrativa a ser  proferida.  O  uso  do  termo  “revisão”,  aliás,  somente  faz  sentido  se  considerado  o  pressuposto  de  que  tal  ato,  contrato,  ajuste,  processo,  ou  norma,  já  tivesse  a  sua  validade  anteriormente reconhecida, ou, ao menos, presumida. Caso contrário, não há sentido algum em  se falar em revisão quanto à sua validade.  Ora,  tal  atributo  (validade) é  inerente  justamente às manifestações exaradas  pela Administração, as quais, como se sabe, se presumem válidas, até prova em contrário.  Analisando os  termos  empregados  no  texto  legal,  de  pronto  verifica­se  que  não há possibilidade alguma de o CARF estar sendo contemplado no dispositivo com relação a  normas  administrativas,  por  exemplo.  Isto  porque  é  sabido  que  não  é  atribuição  do  CARF  declarar  a  invalidade  de  norma  emanada  pela  Administração.  O  CARF,  aliás,  sequer  é  competente para esta finalidade, sendo tal competência restrita ao Poder Judiciário.  Da mesma  forma,  facilmente  se  rejeita  a  aplicabilidade  do  dispositivo  em  questão,  ao  CARF,  no  que  diz  respeito  a  qualquer  procedimento  que  pudesse  implicar  a  “revisão” de ajuste administrativo. Trata­se de termo absolutamente estranho às atribuições e  competências do CARF.  Restaria apenas, então, analisar a possibilidade de sua aplicação ao CARF em  se tratando de ato ou contrato administrativo ou de processo administrativo.  Analisemos  inicialmente  o  ato  administrativo,  nele  englobando  também  o  contrato administrativo.  Fl. 10797DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.798          86 De  acordo  com  a  vetusta  definição  dada  por  Hely  Lopes  Meirelles46,  ato  administrativo  é  “toda  manifestação  unilateral  de  vontade  da  Administração  Pública  que,  agindo  nessa  qualidade,  tenha  por  fim  imediato  adquirir,  resguardar,  transferir,  modificar,  extinguir e declarar direitos, ou impor obrigações aos administrados ou a si própria.” Quando  bilaterais, tais atos constituem os chamados contratos administrativos.  Os elementos, ou requisitos, do ato administrativo são: competência (sujeito  competente), forma, objeto, motivo e finalidade. A ausência de qualquer um desses elementos  torna o ato inválido, e, bem assim, incapaz de produzir os seus efeitos.  Ainda na dicção do saudoso mestre, um dos atributos do ato administrativo é  a  sua presunção de  legitimidade. É esta presunção de  legitimidade que “autoriza a  imediata  execução ou operatividade dos atos administrativos, mesmo que arguidos de vícios ou defeitos  que os levem à invalidade”47.  Os  atos  administrativos,  portanto,  gozam  da  presunção  de  validade,  até  a  eventual prova  em contrário. Tal entendimento,  aliás,  é pacífico na doutrina e  jurisprudência  pátrias, dispensando maiores considerações. Apenas a título exemplificativo, segue ementa de  duas decisões do STF a respeito do tema (um acórdão em RE e uma decisão monocrática em  ACO):  “Ementa: Mandado de Segurança. Prova. Presunção de legitimidade dos atos  da  administração,  até  prova  em  contrário.  Aspectos  particulares  do  caso.  Não  caracterizada negativa de vigência do art. 209 do Código de Processo Civil. Dissídio  jurisprudencial não comprovado. Recurso não conhecido.”  (RE nº 75.567/SP, Relator  Min. Djaci Falcão, julgado em 20.11.1973, disponível em http://stf.jus.br)  “Como  se  sabe,  os  atos  administrativos  gozam  da  presunção  de  legitimidade  e  veracidade.  Dessa  forma,  reputa­se  válido  o  procedimento  discriminatório adotado pela União quando aquele que o inquina de invalidade não  demonstra  de  que  forma  a  conduta  da  Administração  teria  sido  desempenhada  fora  dos limites admitidos em direito. A respeito da presunção de validade e veracidade  dos  atos  administrativos,  veja­se  o  seguinte  trecho  elaborado  por  Lucas  Rocha  Furtado: “A importância da presunção de legitimidade está ligada à consequência que  dela  decorre. Quando  se  afirma  que  o  ato  administrativo  se  presume  legítimo,  significa que tanto os administradores públicos quanto os particulares afetados  pelo  ato  devem  dar­lhe  cumprimento.  […]  [a]  legitimidade  se  mantém  até  que  seja  afastada  por  decisão  judicial  ou  pela  própria  administração  pública.”  (FURTADO,  Lucas  Rocha.  Curso  de  Direito  Administrativo,  4ª  edição,  revista  e  atualizada. Belo Horizonte: Fórum, 2013, p. 216). (ACO nº 480, Relator Min. Luiz Fux,  julgado  em  11.05.2015,  publicado  no  DJe  em  13.05.2015,  disponível  em  http://stf.jus.br)  Neste  diapasão,  passa­se  a  tentar  vislumbrar  algumas  situações  em  que  se  poderia cogitar da aplicação do art. 24 da LINDB ao CARF.  Inicialmente, considere­se a possibilidade de o ato administrativo objeto da  “revisão” quanto à sua validade, de que trata o caput, seja o lançamento de ofício efetuado.  Cediço que o  lançamento  está definido no  artigo 142 do Código Tributário  Nacional como um procedimento administrativo.                                                              46 MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro, 20ª Ed., Malheiros, São Paulo: 1995, pág. 133.  47 MEIRELLES, pág. 141.  Fl. 10798DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.799          87 Entretanto,  não  são poucos os  autores que definem o  lançamento  como um  ato  administrativo,  uma  vez  que  possui  todos  os  elementos  que  o  caracterizam  (sujeito  competente, forma, objeto, motivo e finalidade).  Aliomar  Baleeiro48,  por  exemplo,  entende  que  o  lançamento  é  um  ato  praticado pelo Fisco. Diz ele que o  lançamento é “o ato, ou a série de atos, de competência  vinculada,  praticado  por  agente  competente  do  Fisco  para  verificar  a  realização  do  fato  gerador  em  relação a  determinado  contribuinte,  apurando qualitativa  e quantitativamente o  valor  da  matéria  tributável,  segundo  a  base  de  cálculo,  e,  em  consequência,  liquidando  o  quantum do tributo a ser cobrado”.  Na jurisprudência, igualmente, encontram­se referências ao lançamento como  uma espécie de ato administrativo. Neste sentido, por exemplo, o seguinte precedente do STJ:  “TRIBUTÁRIO.  LANÇAMENTO  FISCAL.  REQUISITOS  DO  AUTO  DE  INFRAÇÃO  E  ÔNUS  DA  PROVA.  O  lançamento  fiscal,  espécie  de  ato  administrativo, goza de presunção de legitimidade; essa circunstância, todavia, não  dispensa  a  Fazenda  Pública  de;  demonstrar,  no  correspondente  Auto  de  Infração,  a  metodologia seguida para o arbitramento do  imposto  ­ exigência que nada  tem a ver  com a  inversão, do ônus da prova,  resultando da natureza do  lançamento  fiscal, que  deve  ser motivado.  Recurso  Especial  não  conhecido.”  (REsp.  nº  48.516­SP,  Relator  Min. Ari Pargendler, julgado em 23.09.1997, DJ 13.10.1997) ­ grifou­se  “8. O Tribunal a quo julgou a lide com base nos seguintes fundamentos (fl. 139,  e­STJ): “Analisando os autos, observo que fora lavrado o Auto de Infração nº 0307703,  que  autuou  a  Autora  por  causa  da  remessa  de mercadorias  com  utilização  de  nota  fiscal  inidônea,  sendo  a  infração  enquadrada  no  artigo  188  do  RICMS,  aplicando  a  penalidade prevista na Lei 3.796/96. De acordo com a parca documentação juntada e  o mínimo de prova produzida, não se vislumbra lastro probatório competente para ilidir  ato administrativo vinculado, no caso, Auto de Infração, o qual possui presunção  de legitimidade e veracidade, tributos estes pertinentes aos atos administrativos.  A  empresa  autora  limitou­se  a  apenas  (...)”  (REsp.  nº  1.697.908­SE,  Relator  Min.  Herman Benjamin, julgado em 17.10.2017, DJe 23.10.2017) ­ grifou­se  Pois bem. Superadas eventuais divergências doutrinárias, e considerando­se,  então o lançamento de ofício como um ato administrativo, ao qual estaria fazendo referência o  art. 24 da LINDB, a leitura do comando contido no caput deste dispositivo legal levaria a uma  situação em tudo prejudicial ao administrado,  isto se, conforme dito, se considerar que o art.  24 da LINDB seria aplicável a tal hipótese, no âmbito dos julgamentos do CARF.  De  fato.  Se  considerado  o  lançamento  de  ofício  como  sendo  o  ato  administrativo objeto da “revisão” quanto à sua validade, então o dispositivo estaria a vedar  que, por força de mudança posterior de “orientação geral” (tal qual definida no seu parágrafo  único),  o  CARF  viesse  a  declarar  inválida  a  “situação  plenamente  constituída”  por  meio  daquele ato (o lançamento).  Uma  vez  mais:  o  lançamento  (ato  administrativo  a  ser  “revisado”  pelo  CARF quanto à sua validade) não poderia, nos termos do art. 24, ser declarado  inválido com  base em mudança posterior (ao lançamento) de “orientação geral”.  Salta  aos  olhos  a  total  inadequação  do  art.  24  da  LINDB  a  esta  hipótese  (lançamento de ofício como sendo o ato administrativo a ser objeto de “revisão” pelo CARF).                                                              48 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 10ª ed., Rio de Janeiro: Forense,1996.  Fl. 10799DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.800          88 Dito  de  outra  forma,  simplesmente  não  há  como  conformar  o  dispositivo  a  esta  hipótese,  a  proposição simplesmente não faz sentido algum. Isto sem olvidar ainda que o lançamento de  ofício,  de  qualquer  sorte,  e  por  certo,  não  constitui  “plenamente”  (aqui  entendido  como  “definitivamente”) situação alguma.  Invertendo  um  pouco  o  raciocínio,  considere­se  agora  outro  tipo  de  ato  administrativo,  um  que  vise  a  reconhecer  um  direito  do  administrado  (ao  contrário  do  lançamento,  que  visa  a  impor  uma  obrigação  ao  administrado),  e  tente­se  conformar  a  aplicação do art. 24 da LINDB ao julgamento do CARF, nesta hipótese, considerando ser este  (o ato de reconhecimento do direito) o ato administrativo a ser objeto de “revisão”.  Por  exemplo,  considere­se  a  expedição  de  um ato  administrativo  que  tenha  formalmente reconhecido a isenção de determinado contribuinte a certo tributo.  Sabe­se que, em caso de verificação, a posteriori, da falta de preenchimento  das condições, pelo beneficiário, ou do descumprimento, por ele, dos requisitos previstos na lei  ou  contrato  para  a  concessão  do  benefício,  o  crédito  tributário  devido  pode  ser  cobrado,  consoante as disposições dos arts. 176, 179 e 155, do CTN.  Mas  estas  hipóteses  de  descumprimento  das  condições  ou  requisitos  aqui  mencionadas,  e  retratadas  no CTN,  nada  tem  a  ver  com  a  invalidade  (nulidade) daquele  ato  administrativo de concessão do benefício. Aliás, o lançamento de ofício em questão é efetuado,  quando o caso, sem que seja declarada a nulidade daquele ato.  Portanto,  nesta  hipótese,  não  seria  igualmente  o  CARF  a  autoridade  “revisora” da validade daquele ato concessivo. O CARF, quando muito, estará “revisando” a  validade do ato administrativo de lançamento, e não a validade do ato concessivo do benefício,  matéria esta que refoge inteiramente à sua competência.  Nem  mesmo  nas  hipóteses  em  que  o  reconhecimento  do  direito  do  administrado  vem  inserido no bojo  do  próprio  ato  administrativo  a  ser  objeto  de “revisão”  pelo CARF, dentro de um processo administrativo fiscal, é possível vislumbrar­se a aplicação  do art. 24 da LINDB. Explicando: considere­se as hipóteses de reconhecimento do direito do  contribuinte  à  restituição  de  tributos,  e/ou  do  direito  à  compensação,  que  constam  ordinariamente  em  despachos  decisórios  das  unidades  administrativas,  despachos  estes  os  quais seriam então, eventualmente, “revistos” pelo CARF.  Ora, cediço que nestes processos (restituição/compensação de tributos), toda  a  parte  do  despacho  decisório,  ou  mesmo  da  decisão  de  primeira  instância,  em  que  é  reconhecido o direito do contribuinte à restituição ou compensação, simplesmente não é objeto  de recurso de ofício. Trata­se de matéria que simplesmente não pode, portanto, ser objeto de  apreciação (“revisão”) pelo CARF.  O CARF somente será chamado a “revisar”, se o caso, a parte do despacho  decisório em que não foi reconhecido o direito e em que se pode, então, estar a cobrar algum  tributo devido. Nesta hipótese, valem aqui as mesmas observações feitas quanto ao lançamento  de ofício: ou se conclui que a pretensão de aplicação do art. 24 da LINDB à hipótese seria de  todo prejudicial ao administrado, ou, noutro giro, se conclui, como aqui se propugna, que este  dispositivo não possui aplicação tampouco a esta hipótese.  Fl. 10800DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.801          89 Uma  vez mais,  portanto,  salta  aos  olhos  a  total  inadequação  do  art.  24  da  LINDB  também  a  esta  hipótese  (ato  administrativo  de  reconhecimento  de  direito  do  administrado como o ato a ser objeto de “revisão” pelo CARF).  Com algum esforço,  é possível vislumbrar  alguma  situação envolvendo um  ato administrativo de reconhecimento de direito do administrado, em que o CARF poderia, ao  menos  em  tese,  e  sensibilizado  pelo  art.  24  da  LINDB,  proferir  uma  decisão  favorável  ao  sujeito passivo.  Vejamos.  Retorne­se ao caso do contribuinte que teve reconhecido, pela administração,  o seu direito à isenção de determinado tributo, e considere­se uma hipótese que não se refira à  falta  de  preenchimento  das  condições  e/ou  ao  descumprimento,  pelo  beneficiário,  dos  requisitos legais ou contratuais, situações estas já contempladas no CTN.  Ou  seja,  considere­se  uma  situação  em  que  a  própria  Administração,  por  motivos diversos dos aqui mencionados, decida pela nulidade daquele  seu ato administrativo  concessivo  do  benefício.  A  esta  declaração  de  nulidade  daquele  ato,  com  efeitos  ex  tunc,  poderia, eventualmente, seguir­se um lançamento de ofício cobrando do contribuinte o tributo  considerado devido, em face da inexistência da mencionada isenção.  Nesta hipótese, portanto, é possível vislumbrar que, na defesa administrativa  contra  este  lançamento  de  ofício  (inclusive  perante  o  CARF,  portanto),  seja  arguido  pelo  sujeito  passivo  que  deveriam  ter  sido  levadas  em  conta  pela  Administração,  quando  da  invalidação do ato concessivo da isenção, as “orientações gerais” da época (mencionadas no  parágrafo único do art. 24, e.g., a jurisprudência ou a prática administrativa reiterada) relativas  a situações semelhantes ou tais quais aquela em que se encontrava o sujeito passivo.  Pois bem. Supondo­se que o sujeito passivo logre êxito em sua demonstração  de  que  as  referidas  “orientações  gerais”  da  época  lhe  asseguravam  o  direito  ao  benefício,  pode­se conceber uma situação em que o CARF, portanto, em consideração ao quanto disposto  no art. 24 da LINDB, concluísse pelo cancelamento do auto de infração lavrado.  Interessante  observar,  contudo,  que,  no  exemplo  acima  mencionado,  era  a  própria Administração quem, ao “revisar” a validade do ato concessivo do benefício, deveria  ter  observado  o  art.  24  da  LINDB,  e,  se  o  caso,  evitado  de  declarar  a  sua  nulidade,  considerando que aquele ato teria “plenamente constituído” uma situação de isenção.  O CARF,  conforme  dito,  não  é  o  órgão “revisor”  da  validade  daquele  ato  concessivo do benefício, e nem tampouco do ato que declarou a nulidade do ato concessivo. E,  ademais, na “revisão” do ato administrativo de lançamento de ofício, tampouco seria o caso de  o CARF declarar  a nulidade  (invalidade) deste  ato  (o próprio  lançamento),  senão apenas de  decidir — em consideração ao quanto disposto no art. 24 da LINDB e às provas eventualmente  feitas pelo contribuinte neste sentido — pelo cancelamento do auto de infração lavrado.  Resta  patente,  portanto,  a  enorme  dificuldade  de  se  tentar  vislumbrar  hipóteses  em  que  o  CARF  seria  chamado  a  aplicar  o  art.  24  da  LINDB  aos  processos  administrativos fiscais em litígio.  Fl. 10801DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.802          90 Noutra  vertente  de  interpretação  quanto  ao  comando  contido  no  art.  24  da  LINDB,  advogam  alguns  que  o  próprio  lançamento  de  ofício  seria,  na  verdade,  o  ato  de  “revisão” administrativa quanto à validade de, por exemplo, um outro ato (este praticado pelo  particular), sendo que o dispositivo proclamaria a vedação a que o lançamento de ofício, nesta  “revisão”  do  ato  praticado  pelo  particular,  declarasse  a  invalidade  da “situação  plenamente  constituída” por aquele ato do particular.  Trata­se, com todas as vênias, de uma construção extremamente engenhosa, e  completamente desprovida de sentido.  O  lançamento,  de  acordo  com  o  art.  142  do  CTN,  é  o  “procedimento  administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,  determinar  a matéria  tributável,  calcular  o montante  do  tributo  devido,  identificar  o  sujeito  passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.  Simplesmente não há como considerar o lançamento como ato de “revisão”  da validade de atos praticados por particulares. Tratar­se­ia de uma definição de  lançamento  até hoje não encontrada em nenhuma obra doutrinária séria a se dedicar à este tema.  Nem o  lançamento  (e  nem o CARF,  ao  julgar  o  lançamento),  revisam  atos  dos  particulares  ou  declaram  inválidas “situações  plenamente  constituídas”.  No  lançamento  fiscal (assim como o CARF, no julgamento), a autoridade, quando muito, averigua se os atos  praticados pelo particular revelam substância econômica ou propósito negocial próprios, ou se  foram praticados atos/contratos puramente formais, se configuram simulação ou ofensa velada  à  norma  tributária  de  regência  (fraude  à  lei  fiscal),  tudo  com  vistas  a  estabelecer  as  consequências  tributárias  advindas daqueles atos. Mas  isto é  feito  sem que seja declarada a  nulidade  dos  atos  praticados,  mesmo  porque  a  competência  para  tal  finalidade,  sabe­se,  é  exclusiva do Poder Judiciário.  Além  da  completa  inadequação  do  conceito  de  lançamento  à  idéia  de  “revisão”  de  atos,  para  eventualmente  declarar  a  sua  invalidade,  ou,  ainda,  a  invalidade  de  alguma “situação plenamente constituída” por meio daquele ato (seja qual for o entendimento  que  se  queira  dar  a  tal  expressão),  fato  é  que  os  defensores  de  tal  esdrúxula  proposta  desconsideram, ainda, a redação do próprio texto legal, que insere o vocábulo “administrativa”  logo após as expressões nele mencionadas (“ato, contrato, ajuste, processo ou norma”).  Alguém  poderia  objetar  que  a  palavra  “administrativa”  concorda,  gramaticalmente, apenas com o vocábulo “norma”, mas não com os demais.  Pois  bem. Apesar  da  deficiente  redação  do  dispositivo  legal,  neste  aspecto,  simplesmente não faz sentido algum imaginar que administrativa seria apenas a norma.  Fosse  assim  e  teríamos,  então,  a  situação  em  que  o  art.  24  aplicar­se­ia  indistintamente à revisão de todo e qualquer ato, contrato, ajuste, ou processo, independente de  ser uma ato da administração ou do particular, mas que, com relação às normas, aplicar­se­ia  somente às administrativas, mas não às normas legais, por exemplo.  Impossível não se detectar aí uma contradição lógica, em que, por um lado,  se amplia enormemente o âmbito de aplicação do dispositivo, ao mesmo  tempo em que, por  outro, se o restringe a uma espécie específica de norma.  Fl. 10802DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.803          91 E  tudo  isto  ainda  sem  se  deixar  de  observar  a  inadequação  de  alguns  dos  vocábulos  ali  mencionados  a  atos  que  não  envolvam  a  Administração,  mas  tão  somente  particulares (ajuste, por exemplo).  Muito mais  sensato,  portanto,  é  concluir  que  o  dispositivo  em  questão  diz  respeito  a atos  administrativos,  contratos  administrativos, ajustes  administrativos, processos  administrativos, e normas administrativas.  Aliás, outra evidência de que a palavra “administrativa”, no dispositivo em  questão, está vinculada a todos os vocábulos que lhe antecedem, encontra­se, por exemplo, no  artigo  25  da  LINDB,  o  qual  foi  vetado  quando  da  conversão  do  projeto  de  lei  na  Lei  nº  13.655/2018. Transcreve­se, a seguir, o seu teor, seguido da mensagem de veto presidencial49:  Art. 25 do Decreto­Lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942, acrescido  pelo art. 1º do projeto  “Art.  25.  Quando  necessário  por  razões  de  segurança  jurídica  de  interesse  geral,  o  ente  poderá  propor  ação  declaratória  de  validade  de  ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa,  cuja  sentença  fará  coisa  julgada com eficácia erga omnes.  § 1º A ação de que trata o caput deste artigo será processada conforme  o rito aplicável à ação civil pública.  §  2º  O Ministério  Público  será  citado  para  a  ação,  podendo  abster­se,  contestar ou aderir ao pedido.  §  3º  A  declaração  de  validade  poderá  abranger  a  adequação  e  a  economicidade dos preços ou valores previstos no ato, contrato ou ajuste.”  Razões do veto  “A  ação  declaratória  preconizada  pelo  dispositivo,  cuja  sentença  terá  eficácia  para  todos,  inclusive  podendo  dispor  a  respeito  de  preço  e  valores,  poderá acarretar em excessiva demanda judicial injustificada, tendo em vista a  abrangência  de  cabimento  para  a  impetração  da  ação  por  ‘razões  de  segurança jurídica de interesse geral’ o que, na prática, poderá contribuir para  maior insegurança jurídica. Ademais, há omissão quanto à eficácia de decisões  administrativas ou de controle anteriores à impetração da ação declaratória de  validade,  uma  vez  que  a  atuação  judicial  pode  se  tornar  instrumento  para  a  mera protelação ou modificação dessas deliberações, representando, também,  violação  ao  Princípio  Constitucional  da  Independência  e  Harmonia  entre  os  Poderes.”  Veja­se  que  o  dispositivo  propunha  possibilidade  de  o  ente  público  vir  a  propor uma ação declaratória de validade exatamente daquelas mesmas coisas (ato, contrato,  ajuste, processo ou norma administrativa). Perceba­se que a redação é idêntica àquela adotada  no  artigo  24. Considerando­se  a máxima obviedade  de  que  somente  caberia  ao  ente  público  propor uma ação declaratória de validade com relação aos seus próprios atos, e não aos atos  de  terceiros,  assoma  com  absoluta  clareza  a  impossibilidade  de  se  dissociar  a  palavra  “administrativa”  dos  vocábulos  que  lhe  antecedem,  nada  obstante  a  já,  conforme  dito,  deficiente redação do dispositivo legal.                                                              49 disponível em http://www.planalto.gov.br  Fl. 10803DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.804          92 E, quando considerado que a dita “revisão” a que se refere o caput do artigo  24 há que incidir sobre atos, contratos, ajustes, processos, ou normas, emanados pela própria  Administração ou celebrados com a sua participação, então resta inescapável a conclusão pela  total  impossibilidade  de  que  o  lançamento  de  ofício  possa  ser  considerado  como  o  ato  veiculador da “revisão” que é mencionado no dispositivo. Isto porque o lançamento, conforme  cediço,  não  é  instrumento  apto  a  “revisar”  a  validade  de  tais  manifestações  da  própria  Administração.  Portanto,  por  qualquer  ótica  que  se  analise  o  dispositivo,  revela­se  extremamente  difícil,  ou  mesmo  impossível,  conformá­lo  ao  tipo  de  situações  que  se  apresentam para julgamento no CARF.  A enorme dificuldade que se encontra ao se  tentar vislumbrar hipóteses em  que o CARF seria chamado a aplicar o art. 24 da LINDB aos processos administrativos fiscais  em litígio traz consigo a questão de se tentar determinar, então, para quais situações, afinal, foi  concebido o art. 24 da LINDB.  Pois bem.  Na verdade, não apenas o art. 24, mas  todos os artigos inseridos na LINDB  pela  Lei  nº  13.655/2018  refletem  o  declarado  propósito  do  projeto  de  lei  apresentado  pelo  senador Antonio Anastasia, que é fruto da pesquisa feita pelos professores Carlos Ari Sundfeld  e  Floriano  de  Azevedo  Marques  Neto,  e  publicada  na  obra  “Contratações  Públicas  e  Seu  Controle”, dedicada exclusivamente a este tema.  Neste  sentido,  confira­se  a  justificativa  apresentada  pelo  senador Anastasia  no Projeto de Lei do Senado nº 349, de 201550:  “Como  fruto da consolidação da democracia e da crescente  institucionalização  do  Poder  Público,  o  Brasil  desenvolveu,  com  o  passar  dos  anos,  ampla  legislação  administrativa  que  regula  o  funcionamento,  a  atuação  dos  mais  diversos  órgãos  do  Estado, bem como viabiliza o controle externo e interno do seu desempenho.   Ocorre  que,  quanto  mais  se  avança  na  produção  dessa  legislação,  mais  se  retrocede em termos de segurança jurídica. O aumento de regras sobre processos e  controle  da  administração  têm  provocado  aumento  da  incerteza  e  da  imprevisibilidade  e  esse  efeito  deletério  pode  colocar  em  risco  os  ganhos  de  estabilidade institucional.   Em razão disso, os professores Carlos Ari Sundfeld e Floriano de Azevedo  Marques Neto elaboraram projeto de lei, que ora é acolhido, fruto de projetos de  pesquisa mais amplos desenvolvidos por pesquisadores da Sociedade Brasileira  de  Direito  Público  em  parceria  com  a  Escola  de  Direito  de  São  Paulo  da  Fundação  Getúlio  Vargas.  O  resultado  desse  trabalho  foi  publicado  na  obra  “Contratações  Públicas  e  Seu  Controle”,  pela  Editora  Malheiros,  ano  2013.”  (grifou­se)  E, ainda, mais adiante:  “Conforme esclareceram os  referidos professores, o projeto em apreço propõe  medidas  para  neutralizar  importantes  fatores  de  distorção  da  atividade  jurídico­ decisória pública. São eles:   ­ O alto grau de indeterminação de grande parte das normas públicas;                                                               50 disponível em https://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/­/materia/134033  Fl. 10804DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.805          93 ­  A  relativa  incerteza,  inerente  ao  Direito,  quanto  ao  verdadeiro  conteúdo  de  cada norma;   ­  A  tendência  à  superficialidade  na  formação  do  juízo  sobre  complexas  questões jurídico­públicas;   ­  A  dificuldade  de  o  Poder  Público  obter  cumprimento  voluntário  e  rápido  de  obrigação  por  terceiros,  contribuindo  para  a  inefetividade  das  políticas  públicas;   ­ A instabilidade dos atos jurídicos públicos, pelo isco potencial de invalidação  posterior, nas várias instâncias de controle.   ­  Os  efeitos  negativos  indiretos  da  exigência  de  que  as  decisões  e  controles  venham  de  processos  (que  demoram,  custam  e  podem  postergar  cumprimento de obrigações);   ­  O modo  autoritário  como,  na  quase  totalidade  dos  casos,  são  concebidas  e  editadas normas pela Administração Pública.   (SUNDFELD,  Carlos  Ari.  MARQUES  NETO,  Floriano  de  Azevedo.  Contratações Públicas e Seu Controle. 2013: Malheiros, p. 278)  Com efeito, as diretrizes propostas pelos ilustres professores Carlos Ari Sundfeld  e Floriano Marques Neto podem ser assim resumidas:   ­  Consagram  alguns  novos  princípios  gerais  a  serem  observados  pelas  autoridades nas decisões  baseadas em normas  indeterminadas  (arts.  20 e  21);   ­ Conferem aos particulares o direito à transição adequada quando da criação de  novas situações jurídicas passivas (art. 22);   ­ Estabelecem o  regime  jurídico  para  negociação entre  autoridades públicas  e  particulares (art. 23);  ­  Criam  a  ação  civil  pública  declaratória  de  validade,  com  efeito  erga  omnes,  para  dar  estabilidade  a  atos,  contratos,  ajustes,  processos  e  normas  administrativas (art. 24);   ­ Impedem a invalidação de atos em geral por mudança de orientação (art. 25);   ­  Disciplinam  os  efeitos  da  invalidação  de  atos  em  geral,  para  torná­los mais  justos (art. 26);   ­  Impedem  a  responsabilização  injusta  de  autoridade  em  caso  de  revisão  de  suas decisões (art. 27);   ­  Impõem  a  consulta  pública  obrigatória  para  a  edição  de  regulamentos  administrativos (art. 28); e:   ­ Determinam a compensação, dentro dos processos, de benefícios ou prejuízos  injustos gerados para os envolvidos (art. 29)   (SUNDFELD,  Carlos  Ari.  MARQUES  NETO,  Floriano  de  Azevedo.  Contratações Públicas e Seu Controle. 2013: Malheiros, p. 280)” (grifou­se)  Resta claro, portanto, qual é o âmbito de aplicação do art. 24 em questão. É  direcionado  a  órgão  ou  autoridade  (administrativa,  controladora,  ou  judicial)  que  tenha  por  finalidade  revisar  a  validade  (legitimidade)  do  ato  administrativo,  ou  do  contrato  Fl. 10805DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.806          94 administrativo, ou do ajuste celebrado com a Administração, ou do processo administrativo,  ou, por fim, das normas administrativas.  Em  total  sintonia  com  o  contexto  dentro  do  qual  foi  gestada  a  Lei  nº  13.655/2018, bem assim com a sua redação, é possível constatar situações em que o artigo 24  possui  aplicação,  sem  maior  dificuldade  de  compreensão  e/ou  necessidade  de  se  recorrer  a  raciocínios extremamente engenhosos (e assaz enganosos).  O art. 24 da LINDB possui aplicação no caso de estar o órgão ou autoridade  decisória (administrativa, controladora, ou judicial) diante de um ato administrativo que tenha  gerado uma situação consolidada em favor do administrado, tais como, por exemplo, quando a  Administração emite uma licença de funcionamento, ou assina um contrato com o particular,  ou autoriza um pagamento, ou edita uma instrução normativa.  Nestes casos é que o art. 24 da LINDB veda que a “mudança posterior de  orientação  geral”  sobre  a  validade  daqueles  atos  afete  (invalide)  a  situação  plenamente  constituída  (consolidada)  que  a  própria  Administração  gerou,  com  relação  àquele  administrado.  Este é, com clareza e nitidez, o espectro de aplicação do art. 24 da LINDB.  Veja­se  como  a  sua  redação  se  encaixa  com  perfeição  à  hipótese,  sem  a  necessidade  de  raciocínios complexos, inovadores, e absolutamente descolados das finalidades às quais a lei se  destina.  Resumindo o quanto aqui se expôs,  tem­se, portanto, que o único ponto em  que se poderia considerar o CARF como órgão  inserido nas disposições deste artigo seria na  hipótese de se tratar o  lançamento de ofício como o ato administrativo passível de “revisão”  quanto à sua validade. E isto porque é tão somente este o ato administrativo que cabe ao CARF  “revisar”  quanto  à  validade.  O  CARF,  conforme  dito,  seguramente  não  se  constitui  em  instância  “revisora”  de  qualquer  uma  das  outras  coisas  mencionadas  no  dispositivo  (ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa).  E,  por  fim,  ocorre  ainda  que,  mesmo  considerando­se  o CARF  como  instância  de “revisão”  do  lançamento  de ofício,  o  comando  estabelecido  no  dispositivo  em  questão  tampouco  faz  sentido  algum,  conforme  ao  norte  já  demonstrado.  Por todos os motivos expostos é que se entende que o art. 24 da LINDB não  possui aplicação, concretamente, aos julgamentos realizados no âmbito do CARF. A tentativa  de  pugnar  pela  aplicação  do  art.  24  da  LINDB  aos  julgamentos  no CARF,  em  especial  aos  processos  que  tratam  de  complexos  planejamentos  tributários  desenvolvidos  exclusivamente  pelos particulares, é fruto tão somente da engenhosidade do raciocínio empregado por quem o  defende,  na  tentativa  de  fazer  conformar,  a  fórceps,  o  dispositivo  legal  em  questão  a  uma  situação que nele não se encaixa.  Ademais, o desenvolvimento da presente declaração de voto está totalmente  de  acordo  com o Direito,  partindo  inicialmente da  redação do  texto  legal,  interpretando­o  às  situações  reais,  e  depois  utilizando  os  contextos  sistemáticos  e  históricos  como  vetores  de  interpretação.  Não  se  trata  simplesmente  de  advogar  a  “imunidade”  do  CARF  a  tal  dispositivo,  como  de  forma  rasa  (e,  porque  não  dizer,  desrespeitosa)  se  manifestou,  por  exemplo, um dos autores da proposta que deu origem à Lei nº 13.655/2018.  Fl. 10806DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.807          95 Afirmou o digno professor que o entendimento externado pelo CARF, de que  o  artigo  24  da  LINDB  seria  aplicável  apenas  à  administração  pública,  e  não  aos  processos  administrativos fiscais, seria “a coisa mais despropositada que eu já ouvi em relação à Lei” e  que “se essa norma se aplica ao processo administrativo, porque a imunidade [do CARF]?”  Conforme visto, não é que o CARF seja “imune” a um dispositivo inserido  na lei de introdução às normas do direito brasileiro (o que o torna, a priori, aplicável em todas  as  esferas  decisórias)  e,  ademais,  no  qual  ainda  expressamente  consta  ser  ele  aplicável  às  “esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial”.  Trata­se  sim,  conforme  visto,  de  total  inadequação da redação do dispositivo às situações que são objeto de julgamento pelo CARF.  Apenas isto.  No mesmo sentido do quanto aqui exposto, colhe­se, por exemplo, a seguinte  manifestação do Juiz Federal e Doutor em Direito pela Universidade de Salamanca (Espanha)  Andrei Pitten Velloso, em artigo recentemente publicado51:  “Em que pesem as opiniões contrárias, o artigo 24 não é pertinente às  operações de planejamento tributário. Isso porque versa sobre a revisão  da  validade  de  atos  administrativos,  ao  passo  que  as  operações  de  planejamento tributário são consubstanciadas por atos dos contribuintes,  cuja validade não é, em geral, questionada: controverte­se apenas acerca  da sua oponibilidade ao Fisco.” (grifou­se)  Encerro, com isto, minhas considerações gerais sobre o tema, votando no  sentido de não aplicar, em tese, o art. 24 da LINDB ao processo administrativo fiscal.  2. Passo a comentar as decisões encontradas no TRF­4, TCU, TJ­SP, CARF, e algumas  manifestações nestes processos.  2.1. Sobre o Agravo de Instrumento nº 5026216­31.2018.4.04.0000/PR, no TRF­4:  Este  caso,  conforme  visto,  seria  interessante,  porque  o  caso  tratava,  na  origem de processo fiscal (PAF nº 10980.722071/2012­76), no qual foi discutida a amortização  de  ágio  com  investimento  de  empresa  estrangeira  feito  em  uma  “holding­veículo”  brasileira  (empresa Arcelormittal, acórdão nº 9101­003.060).  O impetrante, no caso, aduzia o argumento de que “o artigo 24, da LINDB,  determina  a  análise  do  cenário  jurisprudencial  à  época  da  lavratura  do  AIIm  pela  Receita  Federal”.  Ou  seja,  de  que  seria  o  auto  de  infração  o  ato  “revisor”  do  ato  praticado  pelo  contribuinte.  O  magistrado,  contudo,  ao  negar  provimento  ao  agravo,  disse  apenas  que  “Não  é  inequívoca  a  prova  do  direito  alegado,  não  lhe outorgando  verossimilhança”,  nada  mencionando especificamente acerca do art. 24 da LINDB.  2.2. Sobre o TC 014.919/2010­9, no TCU:  Trata­se  de  embargos  de  declaração  contra  o  Acórdão  768/2018­Plenário,  que, entre outras coisas, determinou a “instauração de quatro processos apartados de tomada                                                              51  Mudança  retroativa  de  jurisprudência  e  segurança  jurídica:  as  repercussões  das  inovações  da  LINDB  nas  decisões  relativas  a  operações  de  planejamento  tributário.  03/07/2018.  Artigo  disponível  em  http://www.cartaforense.com.br  Fl. 10807DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.808          96 de contas especial (...) com vistas à quantificação dos débitos e identificação dos responsáveis  pelos  indícios  de  dano  ao  erário  apurados  nos  Contratos  007/2008,  008/2008,  009/2009  e  010/2010, relativos aos lotes 1 a 4 de construção do Arco Metropolitano do Rio de Janeiro”.  Portanto, uma situação envolvendo contratos públicos, ou seja, exatamente o tipo de situação  considerado na elaboração do malfadado projeto de lei...  Neste  caso,  um  dos  interessados,  nos  embargos  ao  acórdão,  arguiu  a  aplicação  do  art.  24  da  LINDB.  Interessante  observar  que  o  administrado,  pela  sua  manifestação,  também  entende  que  o  art.  24  diz  respeito  à  revisão  de  atos  emanados  da  Administração, exatamente conforme aqui proposto. Confira­se:  “Nesse sentido, cumpre trazer o artigo 24, recém introduzido na LINDB, o  qual condiciona a revisão de determinado conteúdo emanado pela esfera  administrativa à manutenção de orientação expressa anteriormente.”  (grifou­ se)  Para refutar a aplicação do art. 24 da LINDB ao caso concreto analisado pelo  TCU nos embargos, o relator, Ministro Benjamin Zymler, argumentou, em síntese, o seguinte.  Primeiro, que a decisão objeto dos embargos (o Acórdão 768/2018­Plenário)  foi  proferida  antes  da  publicação  da  Lei  nº  13.655/2018,  assim,  não  caberia  se  falar  em  nulidade do acórdão por conta de legislação superveniente.  Em  segundo,  porque,  ainda  que  o  acórdão  tivesse  sido  exarado  após  (na  decisão, o relator equivocadamente escreve antes) a edição da Lei nº 13.655/2018, ele não seria  nulo, “visto que o julgado não apresentou nenhuma mudança jurisprudencial sobre o tema em  questão”.  Afirma o relator, na sequência, o seguinte:  “25. Há décadas a jurisprudência desta Corte de Contas considera irregular  a celebração de contratos administrativos por preços superiores aos de mercado  26. O  fato  é  que as  condições praticadas nos  ajustes  auditados  têm sido  questionadas desde a época da fiscalização, em 2010. Como ressaltado na decisão  recorrida, o Tribunal determinou solução provisória a respeito da adoção de preços de  indenização  de  jazida,  no  valor  de  R$  5,84/m3,  a  ser  adotado  enquanto  não  fosse  concluído  o  estudo  determinado  (Acórdão  3.451/2012­Plenário).  Jamais  os  valores  contratuais tiveram sua regularidade reconhecida pela TCU.  27. Também não se pode atribuir ao caso em análise as caraterísticas de  um  ato  jurídico  perfeito  ou  de  uma  situação  plenamente  constituída.  Nesse  sentido, cito trecho do voto condutor do Acórdão 1.304/2017­Plenário, de minha  relatoria:  54. Dispõe a Carta Magna que a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato  jurídico  perfeito  e  a  coisa  julgada,  o  que  nos  leva  e  perquirir  se  realmente  uma  decisão  condenatória  do  TCU  poderia  obrigar  o  particular  ressarcir  o  erário  em  vista  de  superfaturamento  por  preços  excessivos  observado  no  contrato.  55. Ocorre que um contrato eivado por sobrepreço não é um ato jurídico  perfeito, assim entendido como aquele já realizado, acabado segundo a  lei  vigente  ao  tempo  em  que  se  efetuou,  satisfazendo  todos  os  requisitos formais para gerar a plenitude dos seus efeitos.  Fl. 10808DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.809          97 56. Dentre outras causas elencadas no art. 166 do Código Civil, considera­se  nulo o negócio jurídico quando for ilícito o seu objeto; o motivo determinante,  comum a ambas as partes, for ilícito; não revestir a forma prescrita em lei; for  preterida  alguma  solenidade  que  a  lei  considere  essencial  para  a  sua  validade;  tiver  por  objetivo  fraudar  lei  imperativa;  e  a  lei  taxativamente  o  declarar  nulo,  ou  proibir­lhe  a  prática,  sem  cominar  sanção.  O  objeto  do  negócio  jurídico administrativo é a contratação segundo os preceitos da Lei  8.666/1993. Por isso, o contrato com sobre preço afigura­se ilícito, na medida  em que não se adequa à Lei.  57.  Nesse  sentido,  é  oportuno  colacionar  diversos  dispositivos  legais  que  caracterizam como ilícito a contratação pela Administração Pública por preço  superior ao de mercado, a começar pela própria  lei 8.666/1993, em seu art.  96: (...)”  Verifica­se, portanto, que o TCU considera o artigo 24 aplicável ao  tipo de  processo  lá  discutido  (o  que  confere,  também,  com  as  nossas  considerações  feitas),  nada  obstante o TCU tenha, no caso concreto, rejeitado a conformação dos fatos à hipótese prevista  no artigo.  2.3. Sobre a Apelação nº 1058610­23.2016.8.26.0053, no TJ­SP:  Trata­se, no caso, de vantagem funcional de natureza indenizatória (Auxílio  saúde) que era conferida aos funcionários da Assembleia Legislativa do Estado de São Paulo,  sem que fosse necessária a efetiva comprovação da realização dos gastos. Esta desnecessidade  de comprovação estava estabelecida no Ato nº 12/2012 da Mesa então vigentes. Contudo, os  Atos nº 18/2013 e nº 20/2014 passaram a exigir tal comprovação, e daí começaram a exigir dos  funcionários  a  comprovação  dos  gastos  ocorridos  naqueles  anos  em  que  não  havia  tal  obrigatoriedade.  Aqui houve, pelo TJ, a aplicação direta das disposições do art. 24 da LINDB,  justamente  para  considerar  como  situações  plenamente  constituídas  aquelas  em  que  os  funcionários, confiantes nas disposições de ato administrativo anterior, não possuíam mais (ou  nunca possuíram) os comprovantes daqueles gastos.  Transcreve­se abaixo o parágrafo do voto em que a aplicação do art. 24 da  LINDB ao caso é analisada:  “No caso em apreço, é possível divisar que os pagamentos efetuados  correspondem  a  atos  administrativos  produzidos  de  acordo  com  as  exigências  normativas  de  então,  que  geraram  efeitos  favoráveis  aos  servidores, e que tem por objeto presumido a organização da vida financeira  básica que se relaciona com a estabilidade jurídica e tranquilidade existencial,  tudo  a  recomendar,  em  nome  da  concretização  da  segurança  jurídica  e  da  legítima confiança, o  respeito às situações plenamente constituídas a que se  refere o art. 24 da LINDB.” (grifou­se)  Verifica­se, portanto, que o TJ­SP aplicou o art. 24 da LINDB precisamente  em uma situação de natureza  tal qual aquela em que, nas considerações  aqui  ao norte  feitas,  entendemos  aplicável  o  dispositivo.  Ou  seja,  no  caso  de  uma  “situação  plenamente  constituída” por força e obra de um ato administrativo que a gerou.  2.4. Sobre a Manifestação da PGFN no caso relativo à Resolução nº 9101­000.058  Fl. 10809DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.810          98 As considerações da PGFN, em linhas gerais, não destoam das aqui  feitas,  nada  obstante  algumas  coisas  aqui  trazidas  não  constem  da manifestação  da  PGFN,  e  vice­ versa.  A PGFN destaca o viés do projeto de lei (controle das contratações públicas)  e também defende que o art. 24 se dirige “à revisão de ato, processo ou norma emanados da  própria Administração, bem como de contrato ou ajuste entabulados entre a Administração e  o particular”. Tal como aqui feito.  Também afirma que o lançamento não configura procedimento de “revisão”,  “não  sendo  de  seu  escopo  revisar  atos  nem  declarar  inválida  qualquer  situação  prévia  plenamente  constituída”,  mas  tão  somente  apurar  as  consequências  tributárias  advindas  daqueles atos. Tal como aqui feito.  Ao enfrentar o argumento da parte contrária, de que o lançamento pudesse ser  o ato veiculador da “revisão” prevista no art. 24, a PGFN acrescenta um argumento, não feito  nas considerações gerais aqui ao norte, de que o dispositivo violaria a previsão constitucional  de que tal matéria (lançamento) somente poderia ser veiculada por lei complementar.  A  PGFN  fez  dois  “algoritmos”  que  me  pareceram  úteis,  que  são  bastante  procedentes e que estão em linha com as considerações gerais feitas anteriores.  O primeiro, para sintetizar a que tipo de situação se aplica o art. 24:  “Noutras palavras, o dispositivo abrange a seguinte situação:   1  –  A  Administração  praticou  um  ato,  firmou  um  contrato  ou  ajuste,  estabeleceu  um  processo  ou  publicou  uma  norma,  seguindo  orientação  então vigente;   2 – Este ato, contrato, ajuste, processo ou norma gerou uma situação  plenamente constituída em favor do administrado;   3  –  A  Administração  altera  sua  orientação  sobre  a  validade  do  ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma,  por  ela  praticado,  procedendo  à  sua  revisão;   4 – A revisão levará em conta a orientação anterior, sob a qual o ato  da  Administração  foi  praticado,  evitando  declarar  a  invalidade  daquelas  situações plenamente constituídas em consequência daquele ato.”  Este algoritmo reflete com precisão a situação tratada na Apelação do TJ­SP  (auxílio saúde).  O  segundo  algoritmo,  para  sintetizar  o  absurdo  da  argumentação  de  que  seria o lançamento o ato de “revisão” dos atos de particulares:  “Segundo  essa  interpretação,  a  norma  se  prestaria  a  reger  a  seguinte  situação:   1  –  A  Administração  praticou  um  lançamento,  seguindo  orientação  então vigente;   Fl. 10810DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.811          99 2 – Este ato de lançamento gerou uma situação plenamente constituída  (?);  3 – A Administração (órgão julgador da impugnação/recurso) altera sua  orientação sobre a validade do lançamento (?), procedendo à sua revisão;   4  –  A  revisão  levará  em  conta  a  orientação  anterior,  sob  a  qual  o  lançamento foi praticado, evitando declarar a  invalidade daquelas situações  plenamente constituídas (?).”  Por fim, a PGFN aborda ainda mais outra interpretação do dispositivo que,  conforme  informa,  teria  sido  feita  no  âmbito  do CARF:  a  de  que a  validade  do  lançamento  estaria vinculada à jurisprudência existente à época dos fatos fiscalizados, e não à época em  que praticado o ato objeto de revisão (no caso, o próprio lançamento). Ou seja, a decisão que  “revisa” o lançamento, no CARF, teria de levar em conta o “direito do contribuinte de não ser  autuado à luz das orientações gerais porventura existentes à época em que praticados os fatos  fiscalizados”.  Neste  aspecto,  a  PGFN,  além de  destacar  que  a  interpretação  proposta  está  “completamente  dissociada  do  texto  legal”,  diz  que  isto  equivale  a  afirmar  que  “a  Lei  13.655/2018  estaria  conferindo  ‘eficácia  normativa’  à  jurisprudência  majoritária  anterior,  enquadrando­a no CTN como norma tributária complementar  (art. 100, II)”, o que seria um  total  despropósito,  porque,  neste  caso,  as  ditas  “orientações  gerais”  estariam  vinculando  a  atuação do próprio auditor autuante, e, ademais, indevidamente engessando o órgão julgador,  pois  este  “jamais  poderia  contrariar  a  jurisprudência  que  o  antecedeu  no  julgamento  de  determinada matéria”.  São  considerações  bastante  interessantes,  que  vão  além daquelas  nos  comentários gerais.  2.5. Sobre o caso HELIO LANIADO (Acórdão nº 9202­006.996)  Neste  caso,  o  art.  24  foi  trazido  como  questão  de  ordem,  por  conselheira  presente à sessão, quando faltava, aparentemente, apenas um único voto a ser proferido. Nada  obstante  o  acórdão  registre  que  a  questão  de  ordem  não  foi  conhecida,  fato  é  que  ela  foi  analisada,  e  bastante,  no  bojo  do  voto,  tendo  a  aplicação  do  art.  24  sido  rejeitada  por  dois  fundamentos:  (i)  pelo  estágio  em  que  se  encontrava  o  processo  (uma  única  linha  sobre  o  assunto); e (ii) pela absoluta inaplicabilidade da Lei nº 13.655, de 2018, à atividade judicante  do CARF (todo o restante da fundamentação).  Em  síntese,  defendeu  acertadamente  a  relatora,  a  Dra. Maria Helena Cotta  Cardozo,  que  a  lei  é  de  natureza  essencialmente  administrativa  e  voltada  aos  órgãos  de  controle (CGU, TCU, CADE, etc), citando como reforço a Nota Técnica Conjunta nº 1/2018,  do Ministério  Público  Federal  (que  solicitava  o  veto  integral  ao  projeto,  ressalte­se,  embora  apenas alguns específicos dispositivos  tenham, ao  final,  sido vetados). Assim,  sustenta que a  aplicação  desta  lei  ao  CARF,  quando  muito,  “restringir­se­ia  às  suas  atividades  essencialmente  administrativas,  afetas  à  sua  Secretaria­Executiva,  quanto  a  eventuais  contratos, convênios e atos congêneres, inerentes ao próprio funcionamento do Órgão”.  E que, não sendo o CARF um “órgão de controle”, não há como aplicar a lei  ao CARF.   Fl. 10811DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.812          100 Adicionadas essas considerações quanto à parca jurisprudência existente até o  momento,  que  são  úteis  para  uma  melhor  compreensão  da  aplicabilidade  do  artigo  em  discussão, reafirmo as considerações anteriores.  Ressalto  ainda  que,  na  data  do  presente  julgamento  (11/09/2018),  já  havia  sido  publicado  o  Acórdão  nº  1301­003.284,  mas  não  tive  tempo  de  aprofundá­lo,  pois  publicado na data de ontem (10/09/2018).   Assim,  em  resumo,  voto  no  sentido  de  NÃO  APLICAR,  EM  TESE,  O  ART. 24 DA LINDB ao processo administrativo fiscal.    (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araujo            Declaração de voto  Conselheiro André Mendes de Moura.  Sobre a matéria LINDB, votei com a I. relatora pelas conclusões.  Apresento meus fundamentos para a decisão.  Foram empreendidos debates bastante substanciosos a  respeito da aplicação  do art. 24, do Decreto­Lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), com redação dada pela Lei nº 13.655,  de 2018), ao processo administrativo tributário, na esfera federal.  Transcrevo o dispositivo em questão:  Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou  norma  administrativa  cuja  produção  já  se  houver  completado  levará  em  conta  as  orientações  gerais  da  época,  sendo  vedado  que,  com  base  em  mudança  posterior  de  orientação  geral,  se  declarem inválidas situações plenamente constituídas.  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  e  ainda  as  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada e de amplo conhecimento público.  Fl. 10812DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.813          101 A tese seria no sentido de que a validade do ato, contrato, ajuste, processo ou  norma administrativa  (cuja produção estiver  completada) deve  levar em conta as orientações  gerais  da  época  em  que  se  concretizou  o  fato  com  repercussão  administrativa/jurídica.  As  orientações gerais abrangem (1)  interpretações e especificações contidas em atos públicos de  caráter  geral,  ou  (2)  jurisprudência  judicial  ou  administrativa  majoritária,  ou  (3)  aquelas  adotadas  por  prática  administrativa  reiterada  e  de  amplo  conhecimento  público.  Assim,  não  caberia eventual  revisão do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, caso não  atendidos  os  requisitos  expostos.  Nesse  contexto,  no  âmbito  do  CARF,  no  julgamento  dos  processos  administrativos  tributários  federais,  o  Colegiado  estaria  vinculado  ao  art.  24  da  LINDB, ao apreciar as matérias devolvidas em sede recursal. Caso a matéria em litígio trate de  discutir  sobre  validade  de  ato/contrato/ajuste/processo/norma,  e  a  interpretação  da  legislação  tributária  empregada  pela  parte  processual  esteja  em  consonância  com  as  orientações  gerais  (interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter geral, ou jurisprudência  judicial ou administrativa majoritária, ou aquelas adotadas por prática administrativa reiterada  e  de  amplo  conhecimento  público)  vigentes  à  época  em que  se deu  a  construção  do  suporte  fático  que  teve  como  consequência  jurídica  o  lançamento  fiscal,  estaria  o  CARF  submetido  estritamente ao dispositivo da LINDB.  Tal  entendimento  não  encontra  sustentação  no  contencioso  administrativo  tributário federal.  Isso  porque  o  art.  24  da  LINDB  trata  da  revisão  do  ato,  contrato,  ajuste,  processo ou norma administrativa.  Ocorre  que  a  atividade  judicante,  ao  exercer  a missão  de  resolver  o  litígio  posto  pela  parte,  não  realiza  a  revisão,  mas  sim  o  reexame  da  matéria  apresentada  para  discussão.  A revisão envolve cognição ampla e sem restrições da matéria,  seja qual  for a sua natureza (ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa).  A  título  de  exemplo,  no  âmbito  tributário,  o  Código  Tributário  Nacional  (CTN) trata da revisão de ofício do ato de lançamento, no art. 149:  Art.  149.  O  lançamento  é  efetuado  e  revisto  de  ofício  pela  autoridade administrativa nos seguintes casos:   I ­ quando a lei assim o determine;   II ­ quando a declaração não seja prestada, por quem de direito,  no prazo e na forma da legislação tributária;   III  ­  quando  a  pessoa  legalmente  obrigada,  embora  tenha  prestado  declaração  nos  termos  do  inciso  anterior,  deixe  de  atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido  de  esclarecimento  formulado  pela  autoridade  administrativa,  recuse­se a prestá­lo ou não o preste  satisfatoriamente,  a  juízo  daquela autoridade;   IV  ­  quando  se  comprove  falsidade,  erro  ou  omissão  quanto  a  qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo  de declaração obrigatória;  Fl. 10813DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.814          102  V  ­  quando  se  comprove  omissão  ou  inexatidão,  por  parte  da  pessoa  legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se  refere o artigo seguinte;   VI ­ quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou  de  terceiro  legalmente  obrigado,  que  dê  lugar  à  aplicação  de  penalidade pecuniária;   VII ­ quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em  benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;   VIII  ­  quando  deva  ser  apreciado  fato  não  conhecido  ou  não  provado por ocasião do lançamento anterior;   IX ­ quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu  fraude  ou  falta  funcional  da  autoridade  que  o  efetuou,  ou  omissão,  pela  mesma  autoridade,  de  ato  ou  formalidade  especial.  Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada  enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.  O  que  se  observa  é  que,  para  a  revisão  do  ato,  não  se  fala  em  limites  apresentados pela parte, no sentido de restringir a análise. A revisão pode dispor sobre o ato em  sua  plenitude.  Pode  envolver  em  um  refazimento  completo  do  ato,  ou  um  refazimento  parcial. A revisão pode ser de ordem quantitativa ou qualitativa. O ato original realizado pela  parte (por exemplo, lançamento por homologação), pode ser revisado pelo Estado, por meio do  lançamento de ofício, em sua integralidade. O ato de lançamento original, por homologação,  efetuado  pela  parte,  pode  ter  previsto  uma  hipótese  de  incidência,  e  o  ato  da  lançamento  revisional pode dispor sobre várias hipóteses de incidência.   A  revisão  é  ampla,  e  uma  vez  atendidos  requisitos  normativos  (como  os  dispostos nos incisos  I a  IX do art. 149 do CTN), passa a encontrar  limites apenas de ordem  temporal, nos prazos extintivos de direito previstos na legislação.  Não  é  o  que  ocorre  a  partir  do  momento  em  que  se  instaura  a  fase  contenciosa, disposta no art. 25 do Decreto­Lei nº 70.235, de 1972 (PAF):  Art.  25. O  julgamento  do processo de  exigência de  tributos ou  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal  compete: (...) (Grifei)  O julgamento submete­se a normas próprias de direito processual.  Assim, depara­se o julgador com limites de cognição para apreciar o litígio.  Só  se  encontra  sob  a  competência  da  atividade  judicante  a  matéria  que  é  devolvida  para  apreciação  por  uma  das  partes,  que  se  encontra  irresignada  com  a  situação  apresentada e busca  satisfazer  sua pretensão  resistida. Não cabe a revisão  integral de  todo o  auto de infração, mas apenas a apreciação das matérias que foram contestadas pela parte.  Se  o  lançamento  de  ofício,  objeto  de  contestação  pela  parte,  tipifica  as  infrações  A,  B  e  C,  e  a  impugnação  apresentada  protesta  apenas  sobre  a  infração  A,  a  apreciação do juiz fica restrita à infração A. Caso a atividade judicante exercesse a atividade de  Fl. 10814DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.815          103 revisão, poderia o juiz se debruçar sobre todo o lançamento de ofício, para apreciar as infrações  A, B e C, independente da manifestação da parte irresignada sobre as infrações B e C.  Mas não é o caso.  Foram  estabelecidas  normas  próprias  de  natureza  processual,  precisamente  para delimitar com precisão a insatisfação da parte e buscar a solução do litígio com a maior  celeridade possível, e evitar discussões fora do contexto do objeto da contenda.  Foram  construídos  institutos  de  ordem  processual,  para  dispor  com  clareza  sobre a atividade de decidir e seu escopo.   Nesse contexto, o julgamento opera­se em face da matéria devolvida, ou seja,  apenas  sobre matéria que  foi  objeto de protesto  pela parte. Assim, não  se pode dizer que se  concretiza uma revisão do ato, que envolve uma apreciação ampla e irrestrita. O que se produz  é o reexame, que consiste na apreciação sobre a matéria devolvida.  Nesse contexto, no âmbito do contencioso administrativo tributário federal, o  PAF tratou de dispor sobre a abrangência do litígio, para delimitar com precisão as fronteiras  do reexame na atividade judicante exercida no âmbito administrativo.  Transcrevo os arts. 17 e 21:  Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.  (...)  Art.  21.  Não  sendo  cumprida  nem  impugnada  a  exigência,  a  autoridade  preparadora  declarará  a  revelia,  permanecendo  o  processo  no  órgão  preparador,  pelo  prazo  de  trinta  dias,  para  cobrança amigável.  § 1º No caso de impugnação parcial, não cumprida a exigência  relativa  à  parte  não  litigiosa  do  crédito,  o  órgão  preparador,  antes  da  remessa  dos  autos  a  julgamento,  providenciará  a  formação de autos apartados para a imediata cobrança da parte  não  contestada,  consignando  essa  circunstância  no  processo  original.  Ora, caso o contencioso administrativo do PAF entendesse que o contencioso  administrativo  fiscal  exerceria  a  atividade  de  revisão,  não  teria  razão  a  existência  dos  dispositivos. Bastaria a parte apresentar impugnação protestando sobre matéria A, para que o  julgador  pudesse  se  pronunciar  sobre  matéria  B  e  C,  situação  no  qual  estaria  realizando  a  revisão do lançamento de ofício, ato que não encontra limites na apreciação.  Contudo,  permite­se  ao  julgador  apenas  a  apreciação  da matéria  devolvida  em impugnação. Inclusive, dispõe o art. 21 do PAF que, em relação à matéria não impugnada,  será providenciada a cobrança da parte não contestada. Trata­se de matéria preclusa. Ou seja,  matéria que não pode ser mais objeto de reexame.  Por  sua  vez,  dispõe  o PAF que o  julgamento  em  sede  recursal  é  realizado,  inicialmente,  pelas  Turmas  Ordinárias  do  CARF,  mediante  apreciação  de  recurso  de  ofício  Fl. 10815DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.816          104 (reexame  necessário,  submetido  a  limite  de  alçada  de  exoneração  de  crédito  tributário,  art.  3452) e voluntário, nos termos do art. 25, inciso II 53.   E, na mesma medida que na primeira instância, a apreciação dos recursos em  sede  recursal  também  é  restrita  à  matéria  devolvida,  conforme  dispõe  sobre  o  recurso  voluntário, o art. 33 do PAF:  Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário,  total ou parcial,  com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência  da decisão. (Grifei)  Sendo  a  interposição  de  recurso  voluntário  parcial,  a  apreciação  em  sede  recursal versará apenas sobre a matéria devolvida para discussão.  A  interposição  de  recurso  especial,  para  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais (CSRF), também encontra limites processuais específicos, devendo restar demonstrada  a divergência na  interpretação da  legislação  tributária  entre decisões de diferentes  turmas de  julgamento,  conforme  disposto  no  art.  37  do  PAF  e  no  regimento  interno  do  órgão,  e  delimitando estritamente os limites da apreciação por parte do Colegiado:  Art.  37. O  julgamento no Conselho Administrativo de Recursos  Fiscais far­se­á conforme dispuser o regimento interno.  (...)  §  2º  Caberá  recurso  especial  à  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais, no prazo de 15 (quinze) dias da ciência do acórdão ao  interessado:  I – (VETADO) (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)  II – de decisão que der à lei tributária interpretação divergente  da que  lhe  tenha dado outra Câmara,  turma de Câmara,  turma  especial  ou  a  própria  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais.  (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)  Ainda  há o  requisito  do  prequestionamento,  previsto  no Regimento  Interno  do CARF 54 (RICARF), Anexo II:                                                              52  Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão:  I ­ exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e  decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda.   II  ­  deixar  de  aplicar  pena  de  perda  de  mercadorias  ou  outros  bens  cominada  à  infração  denunciada  na  formalização da exigência. (...)  53  Art. 25.  O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da  Receita Federal compete:  (...)  II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão colegiado, paritário, integrante  da  estrutura do Ministério da Fazenda,  com atribuição de  julgar  recursos de ofício  e  voluntários  de decisão de  primeira instância, bem como recursos de natureza especial. (...)  54  O RICARF tem amparo no art. 37 do PAF:  Fl. 10816DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.817          105 Art. 67 (...)  § 5º O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá  seguimento  quanto  à  matéria  prequestionada,  cabendo  sua  demonstração, com precisa indicação, nas peças processuais.  Sobre o assunto já se manifestou o presente Colegiado, ocasião em que não  foi  apreciada  questão  relativa  a  decadência  porque  não  foi  prequestionada,  nos  termos  do  Acórdão nº 9101­003.439, da sessão de 7 de fevereiro de 201855, assim ementado:  AUSÊNCIA  DE  PREQUESTIONAMENTO.  RECURSO  ESPECIAL  DO  CONTRIBUINTE.  REQUISITO  PARA  ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.  O  recurso  especial  interposto  pelo  contribuinte  somente  terá  seguimento  quanto  à  matéria  prequestionada,  cabendo  sua  demonstração,  com  precisa  indicação,  nas  peças  processuais.  Requisito  de  admissibilidade  previsto  no  Regimento  Interno  do  CARF,  tanto  no  vigente  (Portaria  MF  nº  343,  de  09/06/2015,  Anexo II, art. 67, § 5º) quanto no anterior  (Portaria nº 256, de  22/06/2009,  Anexo  II,  art.  67,  §  3º).  Precedentes  no  STJ  no  sentido  de  que  o  prequestionamento  é  necessário  inclusive  no  caso  de  matéria  de  ordem  pública  (AgRg  no  RECURSO  ESPECIAL Nº 1.553.221 ­ SP, AgInt nos EDcl no AGRAVO EM  RECURSO ESPECIAL Nº 932.947 ­ SP e RCD no AGRAVO EM  RECURSO  ESPECIAL  Nº  938.531  ­  SP).  Recurso  não  conhecido.  Como se pode observar,  para que  a matéria  tenha seguimento deve  atender  aos  requisitos  de  admissibilidade  previstos  na  norma  processual.  Não  se  admite  ressuscitar  matérias que já se encontram preclusas.  Caso  se  entendesse  que  o  julgamento  exerceria  a  atividade  de  revisão,  restariam esvaziados os institutos construídos no sentido de se delimitar o objeto de exame na  fase  litigiosa.  Não  haveria  que  se  falar  em  preclusão,  matéria  não  impugnada,  cobrança  de  matéria não contestada, devolução parcial, divergência, prequestionamento, dentre outros.  Ora,  resta  evidente  que  a  atividade  exercida  pelos  órgãos  do  contencioso  administrativo tributário federal, consiste em reexaminar a matéria devolvida, e não efetuar  uma revisão no lançamento de ofício em sua integralidade.                                                                                                                                                                                           Art. 37.  O julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais far­se­á conforme dispuser o regimento  interno.  55  Decisão proferida por maioria de votos, conforme resultado:  Acordam  os membros  do  colegiado,  por maioria  de  votos,  em  não  conhecer  do Recurso Especial,  vencidos  os  conselheiros  Luís  Flávio  Neto  e  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  que  conheceram  do  recurso.  Votou  pelas  conclusões a conselheira Cristiane Silva Costa.  (...)  Participaram do presente julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal  de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e  Adriana Gomes Rêgo.  Fl. 10817DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.818          106 Nesse  contexto,  o  art.  25  do  PAF,  ao  dispor  sobre  o  julgamento,  trata  do  exercício de reexame, e não de revisão o processo.  Portanto,  considerando  que  a  atividade  judicante,  inclusive  no  âmbito  do  contencioso administrativo fiscal federal, consiste em efetuar o reexame da matéria devolvida,  e não a revisão de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, firmo convicção no  sentido da inaplicabilidade do art. 24 da LINDB aos julgamentos realizados pelo CARF.    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura            Declaração de Voto    Conselheiro Demetrius Nichele Macei.  A  presente  declaração  de  voto  se  presta  a  esclarecer  posicionamento  deste  conselheiro quanto a aplicabilidade do artigo 24, da Lei de  Introdução às Normas do Direito  Brasileiro ­ LINDB.   Introdutoriamente, tem­se que o artigo 24 foi acrescentado ao Decreto­Lei nº  4.657/1942,  em  abril  de  2018,  pela  Lei  nº  13.655/2018,  focado  na  segurança  jurídica  e  eficiência  na  criação  e  na  aplicação  do  direito  público.  Por  se  tratar  de  recente  mudança  legislativa, reproduzo abaixo o mencionado dispositivo legal:   Art.  24.  A  revisão,  nas  esferas  administrativa,  controladora  ou  judicial,  quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa  cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações gerais  da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação  geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas. (Incluído pela  Lei nº 13.655, de 2018)  Parágrafo  único.  Consideram­se  orientações  gerais  as  interpretações  e  especificações  contidas  em  atos  públicos  de  caráter  geral  ou  em  jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, e ainda as adotadas por  prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público.  (Incluído  pela Lei nº 13.655, de 2018)  Antes  mesmo  de  sua  publicação  o  dispositivo  legal  sob  análise  já  vinha  levantando dúvidas no meio jurídico quanto ao seu cabimento e alcance. Com a publicação da  Lei nº 13.655/2018, as dúvidas antes eminentemente teóricas, ganharam séria pertinência pelos  efeitos práticos possíveis da aplicação do artigo 24. Justamente pelo ineditismo desta matéria,  Fl. 10818DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.819          107 não  há  precedentes  para  analisar  tal  objeto,  razão  pela  qual  entendo  ser  fundamental,  neste  momento, a interpretação do dispositivo na mesma trilha axiológica de sua criação ­ ou seja: a  Segurança Jurídica.  Partindo­se,  então,  deste  pressuposto,  penso  que,  em  tese,  o  artigo  24,  da  LINDB, se aplica sim ao processo administrativo fiscal. O processo administrativo tributário é,  antes  de  tudo,  processo  administrativo.  Não  havendo  regra  expressa  em  sentido  diverso,  ou  norma especial que possa ser antinômica ao texto do artigo 24, não vejo como excetuar.   O  caput  do  artigo  24  define  expressamente  quais  são  as  esferas  em  que  a  revisão de validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa poderá ocorrer,  são  elas:  administrativa,  controladora ou  judicial. Disto,  ainda mais  se  considerarmos  que se  trata de artigo previsto em Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro, ou seja, regras  mínimas que devem ser observadas por  todo o ordenamento  jurídico,  tem­se que o artigo 24  deverá  ser  aplicado  sim  no  processo  administrativo  fiscal,  cujo  ato  a  ser  revisado  é  o  lançamento  tributário,  considerado  aquele  realizado  exclusivamente  pela  autoridade  administrativa.   Não desconheço  recente manifestação  ­ em meio  jornalístico  ­ do professor  Floriando de Azevedo Marques, que juntamente com o professor Carlos Ari Sundfeld, sobre as  alterações na LINDB, afirmando que sua aplicação ao processo fiscal é mandatória. 56  Com  todo  o  respeito  aos  ilustres  juristas,  não  creio  que  a  "interpretação  autêntica" seja a mais adequada para a solução da questão, mesmo sendo, sem dúvida, algo a  considerar.  Quanto a alegação de que as novas alterações seriam destinadas apenas aos  gestores  da  Administração  Pública,  temos,  por  exemplo,  os  artigos  20  e  21,  da  Lei  nº  13.655/2018, que nos traduzem conteúdo mais amplo. Veja­se:  "Art. 20. Nas esferas administrativa, controladora e  judicial, não se decidirá  com  base  em  valores  jurídicos  abstratos  sem  que  sejam  consideradas  as  consequências práticas da decisão.  Parágrafo único. A motivação demonstrará a necessidade e  a  adequação  da  medida imposta ou da invalidação de ato, contrato, ajuste, processo ou norma  administrativa, inclusive em face das possíveis alternativas."  "Art. 21. A decisão que, nas esferas administrativa, controladora ou judicial,  decretar  a  invalidação  de  ato,  contrato,  ajuste,  processo  ou  norma  administrativa deverá indicar de modo expresso suas consequências jurídicas  e administrativas.  Parágrafo  único.  A  decisão  a  que  se  refere  o  caput  deste  artigo  deverá,  quando  for o  caso,  indicar  as  condições para que  a  regularização ocorra de  modo proporcional e equânime e  sem prejuízo aos  interesses gerais, não se  podendo  impor  aos  sujeitos  atingidos  ônus  ou  perdas  que,  em  função  das  peculiaridades do caso, sejam anormais ou excessivos."                                                              56:https://www.jota.info/tributos­e­empresas/tributario/lindb­floriano­entrevista­carf­06082018  –  acesso  em  setembro/2018.    Fl. 10819DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.820          108 Ora,  tais  artigos  normatizam  as  tomadas  de  decisão  também  nas  esferas  administrativa,  controladora  e  judicial,  e  note­se  que  em  todas  estas  previsões  o  legislador  preferiu não especificar por ramo tais esferas, sendo este mais um motivo pelo qual entendo ser  correta a aplicação do artigo 24 na esfera administrativa fiscal, haja vista a dicção genérica dos  dispositivos  legais quanto  às  esferas que devem garantir  a  segurança  jurídica e  eficiência na  criação e na aplicação do direito público. Por coerência, se os artigos da Lei nº 13.655/2018 se  aplicam ao gênero –  administrativo,  controlador,  judicial  –  também deverão  ser  aplicados  às  espécies, no caso, fiscal.  Mais  especificamente,  quanto  ao  artigo  24,  esta  lógica  se  intensifica,  pois  quem  pratica  o  ato  de  revisão  do  ato  do  lançamento  fiscal  é  justamente  a  autoridade  administrativa e judicial julgadora. No que compete ao CARF, inclusive, o que quase sempre  está  em  jogo  é  a  validade  ou  não  do  auto  de  infração, materialização  do  lançamento  fiscal.  Adicione­se a tal argumento, o fato de que toda e qualquer matéria no Direito Tributário ser de  ordem  pública,  ou  seja,  o  intuito  louvável  da  nova  lei  de  assegurar  a  segurança  jurídica  e  eficiência  na  criação  e  na  aplicação  do  direito  público,  indubitavelmente  abarca  a  esfera  administrativa fiscal, pois se trata de indispensável esferas que cria e aplica o direito público ao  caso concreto.  Diante,  do  exposto,  ainda  que  sucintamente,  declaro  que,  em  tese,  é  plenamente cabível a aplicação do artigo 24, da LINDB, ao processo administrativo fiscal.   Contudo,  entendo  não  ser  possível  a  aplicação  do  retromencionado  dispositivo ao presente processo, em razão da do “princípio da irretroatividade das leis”.  Clarifico.  Perceba­se que o artigo 24 só passou a ter vigência com a publicação da Lei  nº  13.655/2018,  que  se  deu  em  abril  de  2018,  isto  quer  dizer  que  qualquer  pleito  embasado  neste  dispositivo  legal  anterior  a  abril  de  2018,  não  deverá  ser  considerado  pela  autoridade  administrativa,  tampouco  pela  judicial,  porque  tal  atitude  violaria  princípio  de  direito  intertemporal.  Mesmo  não  havendo  dispositivo  expresso  na  Constituição,  a  doutrina  nos  auxilia  em  muito  quanto  a  definição  do  princípio  da  irretroatividade  das  leis,  como,  por  exemplo, a  lição de Ricardo Freire Soares, explicando que o princípio da irretroatividade das  leis  e  atos  normativos  resulta  de  dois  importantes  princípios  de  direito  intertemporal,  quais  sejam: o princípio da seguranca̧ jurídica, com a preservação das situações já consolidadas sob a  vigência da normatividade jurídica anterior, e o princípio de que o  tempo rege o ato  (tempus  regit actum). Segundo o autor:  “No sistema jurídico brasileiro, desponta a irretroatividade como a regra geral  em matéria de direito intertemporal. Tal entendimento deflui tanto do art. 5o,  XXXVI,  da  Constituicã̧o  Federal  de  1988  –  ao  estabelecer  que  a  lei  não  prejudicará  o  direito  adquirido,  o  ato  jurídico  perfeito  e  a  coisa  julgada  –  quanto do art. 6o da Lei de  Introducã̧o às Normas do Direito Brasileiro, ao  preceituar que  a  lei  em vigor  terá  efeito  imediato  e geral,  respeitados o  ato  jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.”  Fl. 10820DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.821          109 Existem exceções  a  esta  regra,  por  exemplo, no Direito Penal,  em que, por  força  constitucional,  a  lei  penal  não  retroagirá,  exceto  para  beneficiar  o  réu."57    Reforça  tal  ensinamento  a  posição  de  Hugo  de  Brito Machado,  em  artigo  denominado “A irretroatividade da lei tributária como garantia do contribuinte”. Confira­se:  “A irretroatividade é da essen̂cia do Direito, e assim podemos afirmar que o  princípio da irretroatividade das leis é tão antigo quanto a própria civilizaçaõ,  e sempre o encontramos reconhecido por todos os povos em todos os tempos.  Entretanto,  como  nada  é  absoluto,  a  irretroatividade  deve  comportar  exceções. A exceçaõ, que é a retroatividade, há de conviver com a regra, que  é a irretroatividade, de forma a viabilizarem, ambas, o objetivo essencial do  Direito, que é a limitacã̧o do poder. Especialmente do poder estatal. Assim é  que, nas  relações entre o particular e o Estado, a  retroatividade só pode ser  admitida  quando  favoreça  o  primeiro,  ou,  em  outras  palavras,  quando  fortaleça o instrumento limitador do poder.” 58    Nesta medida, a irretroatividade das leis ­ mesmo não expressa ­ é regra que  deflui  naturalmente  do  nosso  sistema  constitucional. E mesmo não  sendo  absoluta,  para  que  ocorra  a  retroatividade,  a  meu  ver,  isso  também  depende  de  manifestação  expressa  do  legislador  ou  deve  enquadrar­se  diretamente  nas  exceções,  também  expressamente  previstas,  como o caso, por exemplo, do artigo 106 do Código Tributário Nacional ­CTN.  A propósito, a LIDNB não "criou", por assim dizer, o principio da Segurança  Jurídica. Ele já  integra o ordenamento há mais de século. Para ilustrar: em matéria tributária,  temos o inciso III, do artigo 100 do CTN, que independentemente de lei expressa, prevê que a  autoridade  administrativa  deve  considerar  como  norma  cogente  as  práticas  reiteradas  da  administração  pública,  para  os  casos  em  que,  por  exemplo,  o  contribuinte  agiu  conforme  a  legislação  vigente  à  época  dos  fatos...  o  que  obriga  a  fiscalização  federal  no  momento  de  realizar o lançamento tributário.  Há  mecanismos  disponíveis  no  ordenamento  jurídico  que  viabilizam  o  cumprimento da Segurança Juridica, diuturnamente discutidos no âmbito deste E. Conselho.   Por  outro  lado,  não  seria  justo  nem  razoável  que  se  exija  do  agente  da  administração que realizou o lançamento de ofício há anos o dever de observar, num exercício  de "futurologia", os estritos termos do recém publicado artigo 24 da LIDNB. Ou seja, devemos  interpretar a legalidade do lançamento de acordo com os princípios e regras vigentes à época  de sua realização que, por sua vez,  irradiarão efeitos para o contexto da época da ocorrência  dos fatos geradores.  Entendo  finalmente  que  o  debate  terá  inicio  justamente  agora,  para  os  lançamentos tributários posteriores a abril de 2018, em que a fiscalização terá de interpretar e  aplicar  (ou  deixar  de  aplicar)  o  artigo  24  da LINDB. Tal  interpretação  naturalmente passará                                                              57 SOARES, Ricardo Freire. Elementos de teoria geral do direito. 4ª edição. São Paulo: Saraiva, 2017. p. 60­61    58 COÊLHO, Sacha Calmon (coord.). Segurança Jurídica. São Paulo: Forense, 04/2013. p.233.  Fl. 10821DF CARF MF Processo nº 19515.002021/2005­19  Acórdão n.º 9101­003.745  CSRF­T1  Fl. 10.822          110 pelo  crivo  das  instâncias  julgadoras,  administrativas  e  judiciais.  As  controvérsias  administrativas, se existirem, e se forem divergentes entre as turmas ordinárias do CARF, serão  então submetidas a este E. Conselho.  É diante de  tais  constatações que não  se deve  aplicar a Lei nº 13.655/2018  para o  caso  concreto,  devendo  seus  efeitos operarem de modo prospectivo, ou  seja,  somente  para os lançamentos tributários que ocorrerem partir de abril de 2018, o que não é o caso sob  análise.   É a declaração.    (assinado digitalmente)  Demetrius Nichele Macei  Fl. 10822DF CARF MF

score : 1.0
7567386 #
Numero do processo: 14751.720030/2016-23
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 05 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Jan 10 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012 RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO FORA DO PRAZO LEGAL. INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. É de 30 (trinta) dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto-lei n. 70.235/72. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade.
Numero da decisão: 2201-004.810
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário em razão de sua intempestividade. (assinado digitalmente) Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente. (assinado digitalmente) Douglas Kakazu Kushiyama - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Daniel Melo Mendes Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Douglas Kakazu Kushiyama,, Debora Fofano, Marcelo Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Nome do relator: DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA
toggle explain 
    
1.0 = *:*
toggle all fields
dt_index_tdt : Fri Oct 08 01:09:55 UTC 2021

anomes_sessao_s : 201812

camara_s : Segunda Câmara

ementa_s : Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012 RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO FORA DO PRAZO LEGAL. INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA. É de 30 (trinta) dias o prazo para interposição de Recurso Voluntário pelo contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto-lei n. 70.235/72. O não cumprimento do aludido prazo impede o conhecimento do recuso interposto em razão da sua intempestividade.

turma_s : Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção

dt_publicacao_tdt : Thu Jan 10 00:00:00 UTC 2019

numero_processo_s : 14751.720030/2016-23

anomes_publicacao_s : 201901

conteudo_id_s : 5946654

dt_registro_atualizacao_tdt : Fri Jan 11 00:00:00 UTC 2019

numero_decisao_s : 2201-004.810

nome_arquivo_s : Decisao_14751720030201623.PDF

ano_publicacao_s : 2019

nome_relator_s : DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA

nome_arquivo_pdf_s : 14751720030201623_5946654.pdf

secao_s : Segunda Seção de Julgamento

arquivo_indexado_s : S

decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário em razão de sua intempestividade. (assinado digitalmente) Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente. (assinado digitalmente) Douglas Kakazu Kushiyama - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Daniel Melo Mendes Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Douglas Kakazu Kushiyama,, Debora Fofano, Marcelo Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).

dt_sessao_tdt : Wed Dec 05 00:00:00 UTC 2018

id : 7567386

ano_sessao_s : 2018

atualizado_anexos_dt : Fri Oct 08 11:35:00 UTC 2021

sem_conteudo_s : N

_version_ : 1713051414528262144

conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 29; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1487; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C2T1  Fl. 1.971          1 1.970  S2­C2T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  14751.720030/2016­23  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2201­004.810  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  05 de dezembro de 2018  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  S A USINA CORURIPE ACUCAR E ALCOOL  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012  RECURSO  VOLUNTÁRIO  INTERPOSTO  FORA  DO  PRAZO  LEGAL.  INTEMPESTIVIDADE RECONHECIDA.  É  de  30  (trinta)  dias  o  prazo  para  interposição  de Recurso Voluntário  pelo  contribuinte, conforme prevê o art. 33, caput, do Decreto­lei n. 70.235/72. O  não  cumprimento  do  aludido  prazo  impede  o  conhecimento  do  recuso  interposto em razão da sua intempestividade.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do recurso voluntário em razão de sua intempestividade.   (assinado digitalmente)  Carlos Alberto do Amaral Azeredo ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Douglas Kakazu Kushiyama ­ Relator.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Daniel Melo Mendes  Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Douglas Kakazu Kushiyama,, Debora Fofano,  Marcelo Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).    Relatório     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 14 75 1. 72 00 30 /2 01 6- 23 Fl. 2005DF CARF MF     2 Trata­se de Recurso Voluntário de fls. interposto contra decisão da Delegacia  da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília  (DF), de  fls. 249/257, a qual  julgou  procedente  o  lançamento  de  Contribuições  Sociais  Previdenciárias,  referente  ao  período  de  apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012, acrescido de multa e juros de mora.  O  presente  processo  trata  de  Autos  de  Infração  de  Obrigação  Principal  (AIOP), lavrados em desfavor da empresa acima qualificada, incluindo os seguintes debcad's:  1)  AIOP  51.081.356­9  (fls.  03/28),  lavrado  em  22/02/2016  no  valor original (sem juros e multa) de R$3.577.642,18 relativo ao  período  de  01/2011  a  12/2012  onde  foram  cobradas  as  contribuições  previdenciárias  patronais,  destinadas  ao  custeio  da  Seguridade  Social  e  ao  financiamento  dos  benefícios  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa  decorrentes  dos  riscos  ambientais  do  trabalho  (SAT/RAT),  incidentes  sobre  a  comercialização  de  produtos  rurais.  Os  fatos  geradores  foram  identificados  nos  levantamentos:  R1  ­  COMPRA  PROD.  RURAL  (SUBROGAÇÃO); R2­ VENDA PROD. RURAL (M. INTERNO);  R3 ­ VENDA PROD. RURAL (MI/COM EXP).  Neste  auto  de  Infração  também  foram  exigidas  contribuições  incidentes  sobre  a  remuneração  de  empregados,  alocados  na  atividade de prestação de serviço, identificados no levantamento  E4­ REM. EMPREGADOS(PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS).  2)  AIOP  51.081.357­7  (fls.  29/51),  lavrado  em  22/02/2016  no  valor original  (sem juros e multa) de R$154.003,62 relativo ao  período  de  01/2011  a  12/2012  onde  foram  cobradas  as  contribuições  previdenciárias  dos  segurados  empregados,  destinadas  ao  custeio  da  Seguridade  Social  relativa  incidentes  sobre  a  remuneração. Os  fatos  geradores  foram  identificados  nos  levantamentos:  E1  ­  REM  EMPREGADOS  (FOPAGXGFIP);  E2  ­REM  EMPREGADOS  (FOPAGXGFIP);  E3­  REM  EMPREGADOS  (FOPAG  X  CONT); E4 ­ REM EMPREGADOS (PREST SERV).  3)  ­ AIOP 51.081.358­5  (fls.  52/67),  lavrado em 22/02/2016 no  valor original (sem juros e multa) de R$1.894.659,73 relativo ao  período  de  01/2011  a  12/2012,  onde  foram  cobradas  as  contribuições  sociais  patronais,  destinadas  ao  custeio  das  outras  entidades  e  fundos  ­  SALÁRIO  EDUCAÇÃO;  SENAR;  INCRA.  Os  fatos  geradores  foram  identificados  nos  levantamentos  já  descritos  no  item  1  (AIOP  51.081.356­9).   4) ­ AIOP 51.081.359­3 (fls. 68/1030, lavrado em 22/02/2016 no  valor original (sem juros e multa) de R$2.039.560,73 relativo ao  período  de  01/2011  a  12/2012,  onde  foram  cobradas  as  contribuições  sociais  patronais,  destinadas  ao  custeio  das  outras  entidades  e  fundos  ­  SALÁRIO  EDUCAÇÃO;  SENAR;  INCRA;  SENAI;  SESI;  SEBRAE.  Os  fatos  geradores  foram  identificados  nos  levantamentos  já  descritos  no  item  2  (AIOP  51.081.357­7)  e  ainda  R2  ­  Fl. 2006DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.972          3 VENDA PRODUTO RURAL (M. INTERNO) e R4 ­ VENDA  PRODUTO RURAL (ME­SENAR).   No Relatório Fiscal de fls.119/137, sustentando o procedimento  fiscal, o auditor explica que:   Os  Autos  de  Infração  foram  lavrados  em  decorrência  da  não  comprovação  do  recolhimento  das  seguintes  contribuições  não  declaradas  em Guia  de  Recolhimento  do Fundo  de Garantia  do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social –  GFIP, destinadas à seguridade social e a outras entidades  e fundos:  a) Contribuições  incidentes  sobre  remunerações pagas, devidas  ou creditadas a empregados alocados na atividade de prestação  de serviço, previstas no art. 22, incisos I e II da Lei nº 8.212,  de 24/07/1991.   b) Contribuições incidentes sobre as receitas da comercialização  da produção rural, previstas no art. 22­A,  incisos I e II, da Lei  8.212,  de  24/07/1991,  acrescentado  pela  lei  nº  10.256,  de  09/07/2001.  c)  Contribuições  incidentes  sobre  o  valor  da  produção  rural  adquirida de pessoas físicas, previstas no art. 25,  incisos I e II,  da Lei nº 8.212, de 24/07/1991, cuja obrigação de recolher é  da empresa adquirente, conforme art. 30, inciso III, da Lei  nº 8.212, de 24/07/1991.  d) Contribuições dos segurados empregados, previstas no art. 20  da Lei nº 8.212/1991, cuja obrigação de arrecadar e recolher é  da empresa, nos termos do art. 30, inciso I, alíneas “a” e “b”,  da Lei nº 8.212/1991.  e) Contribuições  incidentes  sobre  remunerações pagas,  devidas  ou  creditadas  a  segurados  empregados,  sobre  o  valor  da  aquisição  de  produtos  rurais  de  pessoas  físicas  e  sobre  as  receitas  de  vendas  da  produção  rural  nos  mercados  interno  e  externo, destinadas a outras entidades e fundos: FNDE, INCRA,  SENAI, SESI, SEBRAE e SENAR.  As atividades previstas no objeto  social da Usina Coruripe são  de:  produção  e  comércio  de  açúcar,  álcool,  melaço  e  demais  derivados  da  cana­de­açúcar;  importação  e  exportação  de  produtos  relacionados  com  suas  atividades;  produção  e  comércio de energia elétrica e de todos os derivados oriundos da  geração de  energia  elétrica; produção e aquisição de  cana­de­ açúcar de terceiros; prestação de serviços".  Esclarece o Auditor que a empresa dedica­se à industrialização  de cana­deaçúcar, tanto da produção própria como da produção  adquirida  de  terceiros,  e  sendo  assim,  está  enquadrada  no  conceito  de  agroindústria,  (art.  22­A,  da  lei  8.212,  de  24/07/1991) sendo enquadrada no FPAS 833 (setor industrial) e  FPAS 604 (setor rural), bem como que a substituição da base de  Fl. 2007DF CARF MF     4 cálculo  da  contribuição  previdenciária  (valor  da  comercialização da produção rural) prevista nos incisos I e II do  art.  22  da  mesma  Lei  8.212/1991  não  alcança  as  atividades  relacionadas à prestação de serviço.  Registra  que  no  período  fiscalizado,  01/2011  a  12/2012,  a  empresa  foi  enquadrada  nos  seguintes  códigos  FPAS:  FPAS  604: Folha de  pagamento do  setor  rural; FPAS 833: Folha de  pagamento do  setor  industrial; FPAS 744: Comercialização da  produção rural; FPAS 787: Prestação de serviço.  Na  apuração  dos  valores  exigidos  no  presente  processo,  a  fiscalização  informa  que  realizou  a  comparação  entre  os  arquivos  digitais  da  folha  de  pagamento  e  a  GFIP  onde  não  foram  encontradas  diferenças  na  contribuição  dos  segurados  e  nos  valores  das  remunerações  não  declaradas  nas  GFIP,  conforme demonstrado na Planilha – Anexo I  (fls. 139/204). As  GFIP consideradas pela  fiscalização encontram­se  indicado no  Anexo  II  ­  fls.  205/206,  bem  como  foram  deduzidos  os  valores  recolhidos  à  época,  conforme  explicitado  no  Relatório  de  Apropriação dos Documentos Apresentados­ RADA.   Do  exame  das  contas  contábeis  relativas  às  rubricas  que  integram  a  base  de  cálculo  da  folha  de  pagamento,  registra  o  Auditor  que  as  comparando  com  as  lançadas  na  folha  de  pagamento  comprovou­se  a  existência  de  diferença,  as  quais  foram  justificadas  pela  empresa  como  sendo  decorrentes  "de  rubricas sem incidência que teriam sido lançados indevidamente  nessas contas"  Aduz  o  auditor  que  utilizando  a  planilha  contendo  as  divergências  apresentadas  pela  empresa,  subtraídos  os  valores  correspondentes  aos  lançamentos  de  rubricas  sem  incidência,  foram  apuradas  as  divergências  indicadas  no  item  24  do  Relatório Fiscal correspondendo ao levantamento E3.  Informa a fiscalização que também na contabilidade, verificou a  existência  de  valores  lançados  como  receitas  de  prestação  de  serviços nas contas 9915 SERVIÇOS e 305003 PRESTAÇÃO DE  SERVIÇOS MI­P.RELAC. Intimado a apresentar os contratos de  prestação de serviço, as folhas de pagamento do pessoal alocado  nessa  atividade,  e  cópias  das  Guias  da  Previdência  Social  –  GPS,  correspondentes,  a  empresa  apresentou  cópias  de  relatórios  gerenciais  da  empresa  CORURIPE  ENERGÉTICA  S/A,  CNPJ  04.808.949/0001­73,  intitulados  “Relatório  de  Retenção do INSS”, nos quais constam os valores mensais pagos  por prestação de serviço, os nomes das empresas prestadoras e  os valores  retidos em favor do  INSS, dentre as quais, à USINA  CORURIPE com valor mensal de R$ 63.824,60 e valor retido de  R$ 7.020,71.  Aduz  que  os  serviços  prestados  pela  USINA  CORURIPE  à  CORURIPE  ENERGETICA  são  de  “manutenção  da  ETE  e  da  estação  termoelétrica”  e  que  os  valores  recolhidos  pela  CORURIPE  ENERGETICA  foram  compensados  pela  USINA  CORURIPE.   Considerando  que  as  receitas  decorrentes  da  prestação  de  serviço não são alcançadas pela substituição prevista no art. 22­ Fl. 2008DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.973          5 A, consoante §§ 2º e 3º do art. 22­A da Lei 8.212/1991, portanto  incidem as  contribuições previstas  no art.  22 da mesma  lei,  ou  seja, sobre o valor das remunerações, a fiscalização informa que  tais  receitas  foram  excluídas  da  base  de  cálculo  das  contribuições incidentes sobre as receitas da comercialização da  produção rural.  Como não  foram apresentadas as  folha de pagamento  e GFIP,  por tomador de serviço, conforme previsto no art. 175. §2º, IV e  §3º da IN 971/2009, a  fiscalização informa que a  remuneração  da mão de obra  foi  aferida  tendo  como parâmetro o  valor  das  Notas Fiscais, no percentual de 40%. As bases de  cálculo  e as  contribuições  apuradas,  foram  lançadas  no  código  de  levantamento  E4,  nos  valores  demonstrados  no  item  39  do  Relatório Fiscal.  Registra  o  auditor  que  os  valores  retidos  e  recolhidos  pela  tomadora  dos  serviços,  CORURIPE  ENERGÉTICA,  não  foram  considerados,  em  virtude  de  já  terem  sido  compensados  em  GFIP, pela USINA CORURIPE, conforme descrito no item 40 do  Relatório Fiscal.  Com  relação  às  contribuições  incidentes  sobre  a  aquisição  de  produto  rural  de  pessoas  físicas,  cana­de­açúcar  para  industrialização,  conforme previsto no art. 25,  incisos  I e  II da  Lei  8.212/1991,  a  Fiscalização  esclarece  que  foram  confrontadas  as  notas  fiscais  eletrônicas  de  entrada  com  os  valores  declarados  em  GFIP  e  que  foram  encontradas,  nos  meses 02/2011 e 11/2011, no estabelecimento 12.229.415/0014­ 35,  as  divergências  listadas  no  item  43  do  Relatório  Fiscal  e  descritas no levantamento R1.  Para  verificação  da  regularidade  do  recolhimento  das  contribuições incidentes sobre as receitas da comercialização da  produção rural no mercado interno, previstas no art. 22­A da Lei  8.212/1991,  foram  confrontadas  as  notas  fiscais  eletrônicas,  a  contabilidade  e  a  GFIP,  relativas  aos  produtos  e  subprodutos  rurais:  açúcar  cristal,  açúcar  demerara,  álcool  etílico  anidro  carburante,  álcool  etílico  hidratado  carburante,  bagaço  hidrolisado, bagaço in natura, cana­de­açúcar, energia elétrica,  etanol  anidro  combustível,  etanol  hidratado  combustível,  levedura,  melaço,  muda  de  cana­de­açúcar,  óleo  diesel,  soja,  torta filtro e vapor direto.  As  diferenças  apuradas  foram  descritas  no  Anexo  VI  (fls.937/943) e explicadas no item 53 do Relatório Fiscal, onde a  fiscalização destacou que:  a)  Nos meses  06/2011,  07/2011  e  08/2011  foram  deduzidos  na  contabilidade, pela fiscalização, os valores de R$ 1.457.029,86,  R$ 1.235.868,87 e 501.563,19, cujo estorno no valor total de R$  3.194.461,92  ocorreu  em  31/08/2011,  envolvendo  as  contas  300004  VENDA  PROD.FAB.PROP.MI­TERCEIROS  (débito)  e  264003 FATURAMENTO ANTECIPADO­LP (crédito);  Fl. 2009DF CARF MF     6 b)  As  notas  fiscais  42705  (R$  321.294,88),  42703  (R$  710.000,00) e 42716 (R$ 108.204,48), do mês 09/2011 e a nota  fiscal 42819 (R$ 167.303,52), do mês 10/2011, venda de etanol  às empresas IPIRANGA e PETROBRÁS, conforme a planilha –  Anexo V, CFOP 5922 e 6922, tributadas por PIS e COFINS, não  foram localizadas na contabilidade;  c)  As  notas  fiscais  1161  (R$  132.235,69)  e  64359  (R$  1.224.692,98),  do  mês  07/2012,  venda  de  açúcar  a  ALL  AMÉRICA  LATINA  LOGÍSTICA,  conforme  a  planilha  –  Anexo  V, CFOP 6949, tributadas por ICMS, IPI e COFINS, não foram  localizadas na contabilidade;  d)  Nos  meses  06/2011,  08/2011,  01/2012  e  02/2012,  as  notas  fiscais  emitidas  para  empresa  CARNEIRINHO  AGROINDUSTRIAL,  em  valores  totais  de  R$  539.092,09,  R$  25.192,51,  R$  1.424.859,32  e  R$  6.395.193,32,  CFOP  5124,  conforme dados da Planilha – Anexo V e do Quadro VI a seguir,  são  referentes  à  industrialização  de  álcool  por  encomenda  realizada pela Usina Coruripe para a Usina Carneirinho. Essas  notas  fiscais  contemplam  duas  operações:  a  receita  da  industrialização,  que  é  tributada,  e  a  devolução  simbólica  do  melaço,  sem  incidência.  As  receitas  da  industrialização  de  álcool,  que  foram  lançadas  na  conta 305003 PRESTAÇÃO DE  SERVIÇOS  MI­P.RELAC,  foram  consideradas,  tanto  pela  fiscalização  como  pelo  sujeito  passivo,  na  base  de  cálculo  das  contribuições previstas no art. 22­A da Lei 8.212/91.  Para  definição  das  bases  de  cálculo  da  comercialização  da  produção rural no mercado  interno, a  fiscalização  informa que  foram  considerados  os  valores  das  notas  fiscais  de  vendas  (Planilha  –  Anexo  V),  subtraídos  dos  valores  da  remessa  simbólica do melaço (Cfe. Quadro VI) e das deduções da receita  (Planilha  Anexo­VII).  Explica  que  as  bases  apuradas  foram  confrontadas  com  os  valores  da  comercialização  da  produção  rural  da  pessoa  jurídica  declaradas  em GFIP.  As  divergências  encontradas,  valores  não  declarados  em  GFIP,  conforme  demonstrado na Planilha – Anexo VIII e que foram lançadas no  código de levantamento R2.  No tocante à exportação de produtos foram apresentados para a  fiscalização  os  registro  de  exportação,  declaração  de  exportação,  conhecimento  de  embarque,  memorando  de  exportação  e  notas  fiscais  correspondentes.  Esses  documentos  foram cotejados com a contabilidade e levaram a Fiscalização a  concluir que as exportações  foram feitas por meio de empresas  comerciais  exportadoras  em  funcionamento  no  Brasil  e  foram  tratados pela empresa como vendas ao mercado externo.  Ressalta o Fisco que as notas fiscais eletrônicas foram listado no  item 61 do Relatório Fiscal e estão relacionadas na Planilha –  Anexo IX(Fls.953) Na oportunidade destaca que a nota fiscal nº  46204,  no  valor  de  R$  91.414,44,  não  foi  localizada  na  contabilidade.  A Fiscalização, em conformidade com o disposto no art. 149,§2º  I,  da  Constituição  Federal  que  dispõe  que  "a  imunidade  nas  receitas de exportação é aplicada somente quando a produção é  Fl. 2010DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.974          7 comercializada  diretamente  com  adquirente  domiciliado  no  exterior,  bem  como,  a  receita  decorrente  da  comercialização  com  empresa  constituída  e  em  funcionamento  no  país,  é  considerada  receita  proveniente  do  comércio  interno  e  não  de  exportação, independentemente da destinação dada ao produto"  considerou as venda a título de exportação como sendo feitas de  modo indireto, e, portanto, como operação no comércio interno,  sujeitas à incidência de contribuição previdenciária substitutivas  cujos  valores  se  encontram  indicados  no  item  65  do  Relatório  Fiscal e lançados no levantamento R4.  Cientificada  da  autuação  a  empresa  oferece  em  28/03/2016  a  impugnação  de  fls.  1254/1288  onde,  em  preliminar,  pede  a  conexão  de  todos  os  processos  decorrentes  do  procedimento  fiscal  nº  04.4.01.00­201­00091­2,  iniciado  em  02/04/2015  e  o  reconhecimento  da  decadência  dos  lançamentos  efetuados  até  25/02/2011,  considerando que  a  constituição  do  crédito  deu­se  em 25/02/2016, ex vi do disposto no art. 150§4º do CTN.  No mérito,  após  resumir  os  fatos  que motivaram  a  autuação  e  transcrever as planilhas elaboradas pela fiscalização, diz que as  diferenças  nas  bases  de  cálculo  relativas  às  contribuições  incidentes sobre a remuneração dos empregados, decorrentes do  batimento de GFIP x Folha de pagamento,  não procedem haja  vista  que  correspondem  à  não  inclusão  na  GFIP  da  rubrica  Aviso  Prévio  Indenizado  conforme  disposto  no  art.  6º  da  Instrução Normativa 925 de 06/03/2009. Contudo,  registra que  efetuou  o  pagamento  em GPS.  Apresenta  exemplos  relativos  à  competência 01/2012 no CNPJ 0010/01,  1.  Alega,  ainda,  a  existência  de  equivoco  da  fiscalização  nas  competências  01/2012  e  02/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0017­88  e  05/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  pois  se  devem  ao  pagamento  de  folha  complementar.  Apresenta  cópia  integral  da  GFIP,  em  que  se  pode ver que a remuneração dos empregados é igual ao valor da  divergência apontada na Planilha ­ Anexo I do Relatório Fiscal;  bem como anexa o cálculo de apuração e a GPS complementar  paga,  e  a  primeira  folha  da  GFIP  "complementada",  além  da  apuração e GPS recolhida.  1.1 Conclui que "não há qualquer débito da IMPUGNANTE em  relação  ao  "código  de  levantamento"  El  ­  Contribuições  incidentes  sobre  remunerações  de  empregados,  resultantes  de  discrepâncias  verificadas  entre  folha  de  pagamento  e  GFIP  (FPAS 604)  e E2­Contribuições  incidentes  sobre  remunerações  de  empregados,  resultantes  de  discrepâncias  verificadas  entre  folha  de  pagamento  e  GFIP  (FPAS  833);  devendo  o  Auto  de  Infração  nº  51.081.357­7  ser  considerado  insubsistente  no  que  diz respeito às contribuições incidentes sobre a remuneração de  empregados,  tanto  a  devida  por  substituição  (retenção  do  segurado) como a devida aos Terceiros. Como consequência, o  lançamento deverá ser anulado".  Fl. 2011DF CARF MF     8 2.Quanto às divergências apuradas entre a Folha de pagamento  X Contabilidade a autuada diz in verbis:  ...mês  04/2012,  do  valor  total  apontado,  R$  39.790,35  corresponde  à  folha  de  pagamento  da  empresa  Carneirinho  Agroindustrial  S.A.  que  foi  incorporada  pela  S.  A.  Usina  Coruripe Açúcar  e Álcool  em 31/03/2012;  tais  fatos  estão  bem  documentados  e  fundamentados  no  processo  nº  14751­ 720.031/2016­78, conexo a este.  Por  isso o valor da  folha de pagamentos da  empresa de CNPJ  07.767.691/0001­00,  incorporada,  foi  reconhecido  na  contabilidade da incorporadora; como prova do valor, juntamos  o Anexo  IV,  compreendido  pelas  principais  folhas  da GFIP  da  incorporada, o resumo contábil indicando R$ 33.123,75 de base  de INSS sobre remuneração (incluindo Aviso Prévio Indenizado)  e R$ 6.666,60 de base de INSS sobre 13º, a memória de cálculo  da contribuição e a GPS recolhida.  Assim,  vemos  que  do  valor  apontado  para  a  competência  04/2012, R$39.790,35 não corresponde a qualquer divergência;  estando  este  valor  na  folha  de  pagamentos  da  empresa  incorporada, e foi apurado em GFIP e recolhido em GPS sob o  CNPJ da Carneirinho Agroindustrial S.A.  Quanto à divergência da competência 05/2012, corresponde ao  reconhecimento  neste  mês  das  folhas  complementares  de  01/2011  a  02/2012  (decorrente  :de  fiscalização  do  MTE),  no  valor  total  de R$ 237.879,13  ­  filial 12.229.415/0017­88  ­  e da  folha  correspondente  ao  dissídio  da  empresa  Carneirinho  Agroindustrial S.A., no valor de ft$ 2.899,28.  Assim,  como  sem  esses  valores  a  contabilidade  estava  R$  18.059,49  menor  que  a  folha,  com  o  incremento  desses  lançamentos (R$ 240.778,41) passou a apresentar saldo positivo  de R$ 222.718,92 ­ o valor da suposta divergência.  Faz  prova  da  folha  decorrente  do  pagamento  do  dissídio  da  empresa  incorporada  os  documentos  do  Anexo  VI:  GPS  recolhida; memória de cálculo e resumo contábil.  Por  fim,  do  valor  apontado para o mês 06/2012, R$ 11.705,69  correspondem a premio de participação no resultado  ­ PLR no  estabelecimento  12.229.415/0001­10;  portanto,  não  tendo  natureza remuneratória, não constou da folha.  3.Sobre o item "Contribuições incidentes sobre remuneração de  empregados alocados nas atividades de prestação de serviços" a  autuada pede o cancelamento do referido auto alegando "BIS in  IDEM"  sob  o  argumento  de  que  todos  os  empregados  da  IMPUGNANTE  estão  em Folha  ,de  pagamento  sobre  os  FPAS  604 ou 833, visto que esta é Agroindústria, as contribuições dos  Segurados  e  a  contribuição  dos Terceiros  já  foram  informadas  em GFIP sob estes FPAS e recolhidas nas respectivas GPS".  4.  Com  relação  às  Contribuições  incidentes  sobre  a  produção  rural  (cana­de­açúcar)  adquirida  de  pessoas  físicas  a  empresa  explica que pagou em abril/2010 a diferença de preço da cana­ de­açúcar  adquirida  na  safra  09/2010,  no  valor  de  R$  Fl. 2012DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.975          9 5.937.599,17;  porém,  por  erro  operacional,  as  notas  fiscais  foram  emitidas  somente  em 02/2011, Contudo,  apesar  das NFs  terem  sido  emitidas  em 02/2011,  a  contabilidade  reconheceu  a  despesa  e  a  obrigação  com  o  INSS  (no mês  de  sua  ocorrência  04/2010). Diz que informou em GFIP o valor de R$ 9.231.769,61  (5.937.599,17 +  3.294.170,44)  e  recolheu,  respectivamente,  R$  136.564,78 e R$ 75.765,92 em GPS.  5.  No  tocante  à  divergência  do  mês  11/2011  assevera  que  os  valores  foram  informados  em  GFIP  e  pagos  em  GPs  no  mês  12/2011.  Alega  que  no  Livro  Razão  juntado  (Anexo  VIII)  é  possível verificar o valor da retenção da contribuição social do  produtor  rural  pessoa  física,  devida  pela  impugnante  por  sub­ rogação,  bem  como  está  contabilizado  na  conta  232014,  no  período  de  08  a  09/12/2011  (Saldo  final  ­  saldo  inicial  =)  R$  1.060.546,93 ­ R$ 576.853,13 = R$ 483.693,80.  5.1 Ressalta que o pagamento da contribuição está contabilizado  na  mesma  conta  232014,  no  período  12  e  19/01/2012:  um  pagamento  de  R$  14.530,51  (depósito  judicial)  e  outro  de  R$  469.835,38.  A  diferença  é  o  estorno  (Ademar­INSS  sobre  forn.  cana ref. recibo 628 de 11/2011).  6.  Já  com  relação  às  operações  de  produto  rural  no  mercado  interno alega que a fiscalização incluiu como base de cálculo o  valor do IPI. Diz in verbis:   O valor do IPI foi levantado pela fiscalização, que o indicou na  Planilha ­ Anexo VI, e é coincidente, ou maior, que o valor das  divergências  decorrentes  do  IPI  constante  das  Nfe;  portanto,  expurgado das Nfe  o  valor  do  IPI,  não  haveria  divergência  ou  esta seria negativa (GFIP maior que Nfe).  Houve, também, divergências decorrentes de operações de saída,  que não configuram receita da venda da produção rural; como:  saída  de  resíduo,  descarte  e  remessa  de  Big  Bag.  Alem  de  complemento de preço em operação de exportação indireta; que  entendemos  não  configurar  saída  em  operação  interna  ­  como  exposto no item seguinte.  Outro  ponto  que  merece  destaque  é  saída  de  bagaço  com  a  consequente  nota  de  devolução,  anulando  a  operação;  e  lançamentos indevidos, pois o valor corresponde à nota fiscal de  faturamento  antecipado  e  o  valor  foi  dado  à  tributação  após  fabricação do produto e emissão de nota fiscal de remessa.  Também houve lançamentos decorrentes da fiscalização não ter  encontrou  a  GFIP;  apesar  de  termos  informados.  Todos  estes  pontos  estão  indicados  no  citado  anexo;  e,  quando  pertinente,  juntamos documentos.  Portanto,  vemos  que  não  prosperam  os  lançamentos  por  supostas  divergências  entre  Nfe  e  GFIP;  justificadoras  que  seriam da incidência de contribuição sobre e receita de venda da  produção  no  mercado  interno.  Todas  as  receitas  tributáveis  estão lançadas em GFIP e recolhidas em GPS.  Fl. 2013DF CARF MF     10 7.  Sobre  a  comercialização  do  produto  rural  destinada  ao  comércio exterior mediante empresas em funcionamento no país  diz  que  no  texto  constitucional,  não  há  qualquer  restrição  a  exportação  direta  ou  indireta,  não  cabendo  ao  intérprete  e  ao  legislador  infraconstitucional  fazê­lo.  Na  peça  de  impugnação  discorre  sobre  o  conceito  de  imunidade  e  transcreve  decisões  judiciais sobre o tema.  Em  longo  arrazoado  insurge­se  contra  a  incidência  das  contribuições  destinadas  aos  terceiros  e  ressalta  que  a  contribuição  do  SENAR  é  tipicamente  uma  contribuição  de  intervenção  no  domínio  econômico  (CIDE),  sendo  despropositada  a  classificação  da  RFB  como  contribuição  de  interesse  de  categorias  profissionais  e  econômicas;  por  isso,  albergada pela imunidade do art. 149, § 22, l da CF/88.  Destaca que :  Deste  modo,  vemos  que  a  referida  imunidade  atinge  duas  espécies do gênero contribuição, quais sejam a "social" e a "de  intervenção no domínio econômico".  Outrossim,  se  verifica  que  a  base  econômica  desonerada  foi  o  signo  "receita"  não  a  qualificando  (se bruta  ou  líquida).  Logo,  três  são  os  requisitos  necessários  para  que  o  respectivo  contribuinte goze da apontada imunidade. Primeiro é ser sujeito  passivo  de  contribuição  "social"  ou  CIDE;  Segundo,  devem  referidas espécies tributárias onerar a base econômica "receita".  E por derradeiro, o terceiro é que a referida "receita" advenha  de exportação (ou operação equiparada).  A  classificação,  portanto,  feita  pela  RFB  carece  do  devido  amparo  doutrinário  e  jurisprudencial.  É  inadmissível  que  o  equívoco cometido pelo referido órgão da administração pública  obstaculize  a  concreção  de  direitos  e  garantias  imanentes  contidos  na  CRFB.  Dessa  forma,  entende­se  que  o  sujeito  passivo tributário da contribuição destinada ao SENAR (§ 52do  art.  22­A  da  Lei  n2  8212/1991),  sub  classificada  como  CIDE,  poderá deixar de oferecer a tributação às receitas advindas das  operações de exportação (ou equiparadas), uma vez que a regra  imunizante contida no art. 149, § 22, I, as abrange.  8. Por fim, resume o seu pedido nos seguintes itens:  a)  conhecer  a  preliminar  de  DECADÊNCIA  e  extinguir  o  lançamento  de  oficio  que  abarque  o  período  decaído;  ou,  Reconhecer  a  insubsistência  dos  Autos  de  Infração  n^s  51.081.356­9,  51.081.3577,  51.081.358­5  e  51.081.359­3  e  anular  os  lançamentos  deles  decorrentes,  extinguindo­se  o  crédito tributário e seus consectários legais;  b) Em homenagem à verdade material e ao impulso oficial, que  determine  as  diligências,  perícias,  exibições  de  documentos,  depoimentos  ou  qualquer  outra  prova  em  direito  admitida  que  entender  necessária  à  demonstração  dos  fatos  da  defesa  e  suficiente à formação de seu convencimento;  c)  Que  os  tributos  lançados  de  ofício  nos  Autos  de  Infração  vinculados  a  este  processo  permaneçam  com  sua  exigibilidade  Fl. 2014DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.976          11 suspensa, em conformidade com o art. 151, inciso III, do Código  Tributário Nacional, até julgamento final;  d)  Deferir  a  juntada  de  novos  documentos,  concedendo  oportunidade para apresentação de novas provas,  caso os DD.  Julgadores  não  considerem  os  documentos  já  juntados  e  fatos  narrados suficientes à formação de seu convencimento;  e)  Aplicação  do  princípio  da  fungibilidade,  se  necessário,  encaminhando­o  à  autoridade  competente  para  o  preparo  do  processo e/ou à autoridade competente para o julgamento;  f)  Determinar  a  reunião  dos  processos  por  serem  conexos,  evitando­se decisões contraditórias.  Considerando  que  os  fatos  identificados  podiam  modificar  o  procedimento  adotado  no  presente  lançamento,  esta  Relatora  entendeu como necessária a emissão de Despacho de Diligência  (fls.  1640/1644)  com  vistas  ao  retorno  do  presente  processo  à  autoridade  lançadora  (  Seção  de  Fiscalização  ­DRF  ­  João  Pessoa ­ PB) para manifestação quanto aos fatos narrados.  Atendendo à solicitação a Autoridade Lançadora emite o Termo  de Encerramento de Diligência Fiscal juntado às fls. 1645/1654,  onde, após resumir as alegações do contribuinte, apresentou as  conclusões a seguir transcritas, onde, para melhor compreensão,  destaco em negrito os  títulos dos  tópicos  e  sublinho os  trechos  conclusivos sobre os itens abordados:  Divergências Folha de Pagamento e GFIP (itens 1, 1.1 e 1.2 do  Despacho nº 38):  Quanto  às  contribuições  incidentes  sobre  remunerações  de  empregados,  apuradas  sobre  divergências  entre  folha  de  pagamento e GFIP, o sujeito passivo alegou:  a)  Que  as  discrepâncias  estão  relacionadas  à  rubrica  aviso  prévio  indenizado  não  declarada  em GFIP  e  equivocadamente  considerado pela fiscalização na apuração das bases de cálculo;  b)  Que  mesmo  não  tendo  sido  declarado,  na  GFIP,  o  aviso  prévio  indenizado,  no  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  em  mês 01/2012, o valor devido foi recolhido;  c) Que houve erro da fiscalização na apuração das divergências  verificadas  nas  competências  01/2012  e  02/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0017­88  e  05/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  porque  as  contribuições  apuradas são decorrentes do pagamento de folha complementar,  cujos valores foram recolhidos.  Conforme mencionado no item 17 do Relatório Fiscal (fls. 123)  foram  confrontados  os  nomes  e  remunerações  dos  segurados  incluídos nos arquivos digitais das folhas de pagamento com os  dados  extraídos  da  GFIP.  As  divergências  apuradas  foram  demonstradas na Planilha – Anexo I (fls.139/204).  Fl. 2015DF CARF MF     12 Diferentemente  do  que  pretende  a  autuada,  a  rubrica  aviso  prévio indenizado, omitida da GFIP, deveria ter sido declarada.  Sobre tal rubrica, que foi computada corretamente, pelo sujeito  passivo,  na  base  de  cálculo  da  folha  de  pagamento,  há  incidência de contribuição previdenciária, já que foi excluída do  rol de  rubricas que não  integram o salário­de­contribuição, do  art.  214,  §9º,  do  Regulamento  da  Previdência  Social  –  RPS  (Decreto 3.048/99), na redação dada pelo Decreto nº 6.727, de  12/01/2009.  Quanto  ao  exemplo  trazido  aos  autos,  do  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  no  mês  01/2012,  e  a  afirmação  de  que  mesmo  não  tendo  declarado  a  rubrica  aviso  prévio  indenizado  em  GFIP,  foi  feito  o  recolhimento  correspondente,  de  R$  1.575,35,  reafirmamos  que  todos  os  recolhimentos  foram  considerados para quitação dos valores devidos declarados  em  GFIP. Os valores excedentes  (sobras),  resultantes do confronto  GFIP  x  GPS,  como  nesse  caso,  R$  1.575,27,  foram  lançados  como  créditos,  conforme  demonstrado  no  Relatório  de  Apropriação de Documentos Apresentados (fls. 42).  Assim, a divergência de R$ 1.035,54, demonstrada na Planilha –  Anexo  I,  foi  neutralizada  pelo  citado  recolhimento,  razão  pela  qual não foi  lançado nenhum valor nos levantamentos E1 e E2,  nesse  estabelecimento,  no  mês  01/2012,  conforme  relatórios  discriminativos  de  débitos  dos  Autos  de  Infração  51.081.357­7  (segurados) (fls. 34) e 51.081.359­3 (terceiros) (fls. 76).  Sobre  as  competências  01/2012  e  02/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0017­88,  que  foi  alegado  tratar­se  de  folha  complementar,  cujos  valores  teriam  sido  declarados  e  recolhidos,  cabe  informar  que  os  recolhimentos  excedentes  (sobras),  de  R$  2.879,57,  em  01/2012  e  R$  1.952,47,  em  02/2012,  foram  lançados  como  créditos  em  favor  da  autuada,  conforme  demonstrado  no  Relatório  de  Apropriação  de  Documentos  Apresentados  (fls.  45).  Foram  subtraídas  das  divergências  apuradas,  Planilha  –  Anexo  I,  os  recolhimentos  excedentes (sobras), sendo lançado apenas o valor remanescente  de  R$  1,52,  no  mês  01/2012,  no  levantamento  E1,  do  Auto  de  Infração  51.081.359­3,  conforme  relatório  Discriminativo  do  Débito (fls. 86).  Sobre  a  competência,  05/2012,  do  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  foram  considerados  os  valores  declarados  (GFIP)  e  recolhidos  (GPS),  listados  no Quadro  I  a  seguir. Em  tal  competência  os  valores  declarados  como  devidos  (R$  916.570,68)  são  superiores  aos  valores  recolhidos  (R$  838.452,55).  Assim,  os  valores  demonstrados  na  Planilha  –  Anexo I, do Relatório Fiscal, resultantes das divergências entre  folha  de  pagamento  (arquivos  digitais)  e  GFIP,  no  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  no  mês  05/2012,  já  que  foram omitidos na GFIP, foram corretamente lançadas de ofício,  no  código  de  levantamento  E2,  nos  Autos  de  Infração  51.081.357­7 (segurados) e 51.081.359­3 (terceiros).  Divergências entre Folha de Pagamento e Contabilidade (item  2 do Despacho nº 38):  Fl. 2016DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.977          13 Para  as  contribuições  incidentes  sobre  remunerações  de  empregados,  apuradas  sobre  divergências  entre  folha  de  pagamento e contabilidade, foi argumentado:  a) Que a divergência da competência 04/2012 refere­se à folha  de  pagamento  da  empresa  Agroindustrial  Carneirinho,  incorporada  em  31/03/2012,  cujos  valores  foram  corretamente  declarados e recolhidos;  b)  Que  a  divergência  da  competência  05/2012  decorre  do  pagamento  de  folhas  complementares,  referentes  a  diferenças  salariais  do  período  01/2011  a  02/2012,  reconhecidas  contabilmente em 05/2012;  c)  Que  a  divergência  apurada  na  competência  06/2012  corresponde ao pagamento de verba indenizatória.  As  divergências  apuradas  entre  folha  de  pagamento  e  contabilidade  foram apresentadas ao sujeito passivo através do  Termo de Intimação Fiscal nº 4 (item 04) (fls. 1207).  Dos  valores  lançados,  conforme  demonstrado  no  item  24  do  Relatório  Fiscal,  só  houve  discrepância  entre  o  apurado  pela  fiscalização e o apontado na resposta dada pela autuada ao TIF  nº 4, no mês 05/2012, conforme explicado nos  itens 25 e 26 do  Relatório Fiscal.  Ao  contestar  as  divergências  apuradas  nos  meses  04/2012,  05/2012  e  06/2012  foram  apresentados  documentos  e  esclarecimentos,  tais  como  folhas  de  pagamentos  complementares  de  diferenças  salariais  do  período  01/2011  a  02/2012, pagas e contabilizadas em 05/2012, não  incluídas nos  arquivos  digitais  apresentados  à  fiscalização  (competências  01/2012 e 02/2012) e não informadas por ocasião da solicitação  feita através do TIF nº 4, e ainda, valores de folha de pagamento  da  empresa  Agroindustrial  Carneirinho,  incorporada  em  03/2012, e valores pagos a título de indenização registrados na  conta  –  402006  PRÊMIOS,  juntamente  com  parcelas  remuneratórias.  Analisando­se  os  documentos  e  esclarecimentos  apresentados,  na  impugnação, constatou­se que são procedentes as alegações  do  sujeito  passivo,  razão  pela  qual  os  valores  lançados  nas  competências  04/2012,  05/2012  e  06/2012,  no  estabelecimento  12.229.415/0001­10,  código  de  levantamento  E3,  Autos  de  Infração  51.081.357­7  (segurados)  e  51.081.359­3  (terceiros)  devem  ser  retificados  conforme  demonstrado  no  Quadro  II  a  seguir.  Valores Lançados  Valores Retificados  Valores Remanescentes  Mês   Divergências  Valores  Excluídos  Bases de  Cálculo  remanescentes  Segurados Terceiros  Segurado  Terceiros  Segurado  Terceiros  abr/12  41.132,51  39.790,35  1.342,16  3.290,60  2.385,69  3.183,23  2.307,84  107,37  77,86  mai/12  222.718,92 222.718,92  XXX  17.817,51 12.917,70  17.817,51  12.912,70  XXX  XXX  jun/12  12.224,02  11.705,69  518,33  977,92  708,99  936,46  678,93  41,47  30,06  Fl. 2017DF CARF MF     14 Contribuições  incidentes  sobre  atividade  de  prestação  de  serviços (item 3 do Despacho nº 38):  Quanto  às  contribuições  incidentes  sobre  remunerações  de  empregados  alocados  na atividade  de prestação  de  serviço,  foi  alegado:  a) Que todos os empregados da empresa já estão contemplados  nas folhas de pagamento de FPAS 604 e 833;  b)  Que  as  contribuições  de  segurados  e  terceiros  foram  declaradas e recolhidas;  c) Que no lançamento  feito por arbitramento houve bis  in idem  em relação às contribuições de segurados e terceiros.  Todas  as  informações  sobre  os  lançamentos  das  contribuições  incidentes  sobre  atividade  de  prestação  de  serviço  estão  consignadas nos itens 28 a 41 do Relatório Fiscal (fls. 124/127).  As  receitas  obtidas  na  atividade  de  prestação  de  serviço  estão  excluídas da substituição prevista no art. 22­A da Lei 8.212/91,  de  acordo  com  os  §§  2º  e  3º  da  mesma  Lei  8.212/91.  Tais  receitas  não  integram  a  base  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária  incidente  sobre  a  receita  bruta  da  comercialização da produção rural.  De  acordo  com  a  Instrução  Normativa  RFB  nº  971/2009,  art.  175, §2º, IV e § 3º, deverão ser elaboradas folhas de pagamentos  e GFIPs distintas por tomador, para os empregados alocados na  atividade  de  prestação  de  serviço.  As  contribuições  patronais  incidentes  sobre  as  remunerações  desses  empregados  são  calculadas  de  acordo  com  o  art.  22,  incisos  I  e  II  da  Lei  8.212/91.  O  sujeito  passivo  foi  intimado  através  do  Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  4  (item  7)  (fls.  1208)  a  apresentar  as  folhas  de  pagamento dos empregados alocados na atividade de prestação  de  serviço  e  cópias  das  guias  de  recolhimento  (GPS)  correspondentes.  Em  resposta  ao  Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  4  foram  apresentados os seguintes documentos:  a)  Guias  de  recolhimento  de  retenção  (GPS  código  2631),  no  valor  de  R$  7.020,71,  recolhidas  pela  empresa  Coruripe  Energética  em  nome  da  Usina  Coruripe,  no  CNPJ  12.229.415/0010­01;  b) Nota fiscal nº 221 referente a prestação de serviço;  c)  Relatório  gerencial  intitulado  “Relatório  de  Retenção  do  INSS”,  onde  constam  o  valor  mensal  de  R$  63.824,60  pago  a  Usina Coruripe e o valor retido de R$ 7.020,71 (INSS).  Todos  os  recolhimentos  no  código  2631  (retenção)  foram  compensados  em  GFIP,  conforme  mencionado  no  item  40  Relatório Fiscal (fls. 127).  Fl. 2018DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.978          15 Como não  foram apresentadas  as  folhas  de  pagamento  com os  nomes e os valores das remunerações dos empregados alocados  na atividade de prestação de serviço, as contribuições incidentes  sobre tais remunerações foram aferidas indiretamente, com base  nos valores das notas fiscais, e lançados por arbitramento, com  fundamento  no  art.  33,  §3º  da  Lei  8.212/91  e  art.  233  do  Regulamento da Previdência Social– RPS (Decreto 3.048/99).  A empresa autuada alega ter havido bis in idem no lançamento  das  contribuições  de  segurados  e  terceiros,  asseverando  que  todos  os  empregados  da  empresa  estariam  contemplados  nas  folhas de pagamento de FPAS 604 e 833. Entretanto, não foram  apresentadas  as  folhas  de  pagamento  e  nem  quaisquer  documentos,  tanto  na  fiscalização  quanto  na  impugnação,  identificando  os  nomes  e  as  remunerações  dos  empregados  responsáveis  pela  execução  dos  serviços  de  manutenção  prestados pela Usina Coruripe a Coruripe Energética.  Contribuições  sobre  a  produção  rural  adquirida  de  pessoas  físicas (itens 4 e 5 do Despacho nº 38):  Quanto às  contribuições  incidentes  sobre a  comercialização da  produção  rural  adquirida  de  terceiros  pessoas  físicas,  foi  afirmado:  a)  Que  a  divergência  da  competência  02/2011  é  inexistente  porque  houve  um  “erro  operacional”  da  empresa,  um  descompasso entre a contabilidade e as notas fiscais, visto que o  fato  gerador  ocorreu  em  04/2010  e  as  notas  fiscais  foram  emitidas apenas em 02/2011;  b)  Que  a  divergência  da  competência  11/2011  é  inexistente  porque os valores foram declarados e recolhidos na competência  12/2011.  Conforme  descrito  nos  itens  42  a  45  do  Relatório  Fiscal  (fls.  127/128),  para  apuração  das  contribuições  incidentes  sobre  a  comercialização  da  produção  rural  adquirida  de  terceiros,  pessoas físicas,  foram confrontados os valores das notas fiscais  eletrônicas,  extraídas  do  SPED,  com os  valores  declarados  em  GFIP.  Foram  lançadas  contribuições  sobre  discrepâncias  entre  notas  fiscais  e  GFIP,  valores  não  declarados  em  GFIP  e  nem  recolhidos  em  GPS,  nos  meses  02/2011  e  11/2011,  no  estabelecimento 12.229.415/0014­35.  Os dados das notas fiscais, dos meses 02/2011 e 11/2011, estão  consignados  na  Planilha  –  Anexo  IV,  do  Relatório  Fiscal  (fls.368/396).  Os lançamentos foram feitos na competência de emissão da nota  fiscal  que  é  o  documento hábil  para  comprovar  a  operação de  comercialização  da  produção  rural,  cuja  emissão  deve  ser  anterior aos registros contábeis e dar suporte aos mesmos, e não  o contrário como pretende a autuada.  Fl. 2019DF CARF MF     16 É  a  nota  fiscal  de  entrada,  emitida  pelo  adquirente,  que  faz  prova  do  destino  da  produção  rural  do  produtor  pessoa  física,  conforme  art.  184,  §  2º,  I,  da  Instrução  Normativa  RFB  nº  971/2009.  Assim,  as  contribuições  foram  lançadas  nas  competências  de  ocorrência do fato gerador, 02/2011 e 11/2011, cujas operações  de  compra  da  produção  rural  estão  documentadas  por  documentos  válidos,  que  são  as  notas  fiscais  de  entrada.  As  alegações do sujeito passivo não podem ser acatadas,  tanto em  relação à competência 02/2011, quando afirma  ter declarado e  recolhido os valores na competência 04/2010, praticamente um  ano  antes  da  emissão  das  notas  fiscais,  como  na  competência  11/2011,  quando  alega  ter  declarado  e  recolhido  os  valores  devidos na competência 12/2011, um mês depois.  Comercialização da produção rural no mercado interno (item 6  do Despacho nº 38):  Ao  contestar  as  contribuições  incidentes  sobre  a  comercialização  da  produção  própria  no  mercado  interno,  o  sujeito passivo tomou por base apenas a Planilha – Anexo VIII  do Relatório Fiscal, que é o  resultado final,  juntou aos autos o  Anexo  IX  (fls.  1457/1478),  contendo  cópias  de  algumas  notas  fiscais  e  uma  planilha  contendo  as  divergências  apuradas  no  Anexo VIII do Relatório Fiscal e as razões pelas quais discorda  do  entendimento  da  fiscalização,  que  em  síntese  são  as  seguintes:   a)  Que  o  IPI  não  integra  a  base  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária;  b) Que foram considerados valores não correspondentes à venda  de produção rural, tais como: resíduo, descarte e remessa de big  bag;  c)  Que  foram  considerados  indevidamente  valores  de  complementação de preços em exportações indiretas;  d) Que foram consideradas indevidamente notas ficais referentes  a sinistro/indenização;  e)  Que  foram  consideradas  indevidamente  notas  fiscais  estornadas;  f) Que  foram consideradas  indevidamente notas fiscais alusivas  a faturamento antecipado;  g)  Que  houve  lançamentos  equivocados  porque  a  fiscalização  não localizou a GFIP;  h) Que  foram consideradas  indevidamente nota  fiscal de  venda  de bagaço anulada por nota fiscal de devolução;  Os  procedimentos  adotados  para  apuração  das  contribuições  incidentes  sobre  a  comercialização  da  produção  rural  no  mercado  interno estão descritos nos  itens 46 a 57 do Relatório  Fiscal (fls. 128/130).  Fl. 2020DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.979          17 Os  valores  apurados  e  lançados  estão  demonstrados  nas  Planilhas  –  Anexo  V,  VI,  VII  e  VIII  do  Relatório  Fiscal  (fls.  397/952).  As  notas  fiscais  correspondentes  à  receita  da  produção  rural,  que  estão  relacionadas  na  Planilha  –Anexo  V,  foram  comparadas  com  a  contabilidade,  conforme  os  dados  da  Planilha  – Anexo VI,  para  fins  de  conferência  e  validação dos  valores extraídos do SPED. Dos valores, assim apurados, foram  deduzidas as devoluções de vendas, com base na contabilidade,  conforme demonstrado na Planilha – Anexo VII.  Por fim, na Planilha – Anexo VIII, foram demonstrados as bases  de  cálculo  e  os  valores  apurados  e  lançados,  após  serem  deduzidos  os  valores  da  remessa  de  melaço,  em  devolução,  conforme mencionado no item 53, “d”, do Relatório Fiscal e dos  valores declarados em GFIP.  O  valor  do  IPI  integra  a  receita  bruta  da  comercialização  da  produção  rural  para  fins  de  incidência  da  contribuição  previdenciária substitutiva prevista no art. 22­A da Lei 8.212/91  porque não há previsão na mencionada lei para tal exclusão.  Com fundamento no art. 150, §6º da CF de 1988 e no art. 97, IV,  do  CTN,  a  redução  da  base  de  cálculo  do  tributo  deve  ser  prevista em lei específica, não podendo ser inferida ou realizada  por  analogia.  A  Lei  8.212/91,  ao  tratar  especificamente  da  contribuição  da  agroindústria  no  art.  22­A,  não  mencionou  a  exclusão dos valores de IPI da receita bruta da comercialização  da  produção,  portanto,  tal  imposto  deve  obrigatoriamente  integrar  a  base  de  cálculo  da  contribuição  devida  pela  agroindústria.   Assim, não procede tal alegação...................  Como  não  foram  informados  os  valores  individualizados  das  notas fiscais que somadas totalizariam os valores apontados na  planilha do Anexo IX, reproduzidos no Quadro IV e nem foram  juntadas cópias das mesmas aos autos. Não ficou demonstrado,  pela  autuada,  quais  seriam  as  notas  fiscais  utilizadas  na  apuração das bases de cálculo,  listadas na Planilha – Anexo V  do Relatório Fiscal, que corresponderiam aos valores atribuídos  à remessa de big bag e IPI.  Quanto  ao  IPI  deve­se  afastar  de  pronto  a  alegação,  como  foi  mencionado,  anteriormente,  o  valor  do  IPI  integra  a  receita  bruta da produção rural para fins de incidência da contribuição  previdenciária substitutiva prevista no art. 22­A da lei 8.212/91  por não haver previsão de exclusão.  Não  procede  a  justificativa  apresentada  para  a  divergência  de  R$  48.375,39,  no  estabelecimento  12.229.415/0014­35,  no  mês  07/2011,  de  que  a  nota  fiscal  nº  45994,  no  valor  de  R$  48.375,39,  não  integra  a  base  de  cálculo  por  se  tratar  de  complementação de preço de exportação indireta.  Fl. 2021DF CARF MF     18 Como foi mencionado no item 63 do Relatório Fiscal (fls. 131),  as exportações  indiretas, que são vendas ao exterior realizadas  por  intermédio  de  empresas  em  funcionamento  no  país,  são  consideradas vendas no mercado interno, conforme o art. 170 da  Instrução Normativa RFB nº 971/2009.  Acrescente­se, ainda, que a complementação de preço integra a  receita  bruta  da  comercialização  da  produção  rural,  conforme  previsto  no  art.  171,  §1º,  da  Instrução  Normativa  RFB  nº  971/2009.  Também  não  procedem  os  argumentos  apresentados  para  justificar a divergência de R$ 1.225.775,26, no estabelecimento  12.229.415/0010­01, em 07/2012. Para tanto foi afirmado que as  notas fiscais 64359, no valor de R$ 1.224.692,88 seria referente  a  sinistro/indenização  e  na  nota  fiscal  nº  64682  teria  sido  considerado indevidamente o valor do IPI, de R$ 1.081,96.  Quanto ao IPI da nota fiscal 64682, no valor de R$ 1.081,96, já  foi mencionado que não há previsão legal para excluí­lo da base  de cálculo.  A nota fiscal nº 64359, no valor de R$ 1.224.692,98, refere­se à  operação  de  saída  de  mercadoria,  venda  de  açúcar  VHP,  foi  tributada pelo ICMS (R$ 220.444,75), pelo PIS (R$ 19.245,18) e  pela COFINS (R$ 88.644,44). Ademais, conforme o art. 167, III,  da  Instrução  Normativa  RFB  nº  971/2009,  são  também  considerados  fatos geradores os  seguintes eventos: a dação em  pagamento,  a  permuta,  o  ressarcimento,  a  indenização  ou  a  compensação, feitos com produtos rurais pelo produtor rural.  A  divergência  de  R$158.197,21,  no  estabelecimento  12.229.415/0023­25,  foi  explicada  como  sendo  decorrente  da  nota  fiscal  1161,  no  valor  de  R$  132.235,69,  por  se  tratar  de  sinistro/indenização,  do  valor  de  R$  9.425,81  atribuído  a  IPI  incidente sobre notas fiscais de venda de melaço e da nota fiscal  nº 1168, no valor de R$ 16.534,80 que teria sido estornada.  A nota fiscal nº 1161, no valor de R$ 132.235,69, semelhante a  nota fiscal n° 64359, corresponde à saída de mercadoria, venda  de açúcar VHP,  foi  tributada pelo ICMS (R$ 23.802,42) e pela  COFINS  (R$  9.571,35),  além  do  que,  mencionando  mais  uma  vez,  o  art.  167,  III,  da  Instrução Normativa  RFB  nº  971/2009,  considera a dação em pagamento, a permuta, o ressarcimento, a  indenização ou a compensação como receita da comercialização  da produção rural.  O  valor  de  R$  9.425,81  relativos  a  IPI  sobre  notas  fiscais  de  venda  de  melaço,  integra  a  base  de  cálculo  pelos  motivos  já  mencionados anteriormente.  Os  dados  da  nota  fiscal  1168,  de  11/07/2012,  no  valor  de  16.548,80, foram extraídos do SPED e confirmados no portal da  nota  fiscal  eletrônica  no  endereço:  http://www.nfe.fazenda.gov.br.  Os  valores  foram  lançados  na  contabilidade,  em  11/07/2012,  a  débito  da  conta  105503  CLIENTES  ­ TERCEIROS NO PAIS  (R$ 16.534,80) e a crédito  das  contas  303002  VENDA  DE  PROD  SEMIACABADO­MI  TERC (R$ 15.747,43) e 230009 IPI A RECOLHER (R$ 787,73).  Fl. 2022DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.980          19 As  divergências  de  R$18.248,45,  no  estabelecimento  12.229.415/0023­25,  em  06/2012  e  de  R$  57.498,78,  no  estabelecimento  12.229.415/0014­35,  em  07/2012,  foram  atribuídas as notas  fiscais 001­900 no valor de R$ 18.247,56 e  55859­1 de R$ 57.497,79, que teriam sido estornadas.  Semelhante ao caso da nota fiscal 1168, os dados da nota fiscal  nº  001,  de  22/06/2012,  no  valor  de  R$  18.247,56  e  da  nota  nº  55859, emitida em 11/07/2012, no valor de R$ 57.497,79 foram  extraídos  do  SPED  e  confirmados  no  portal  da  nota  fiscal  eletrônica.  A  nota  fiscal  nº  001  foi  lançada  na  contabilidade,  em  22/06/2012, a débito da conta 105503 CLIENTES TERCEIROS  NO PAIS (R$ 18.247,56) e a crédito das contas 303002 VENDA  DE PROD SEMIACABADO­MI  TERC  (R$ 18.247,56)  e  a nota  fiscal  nº  55859  foi  lançada,  em  22/06/2012,  a  débito  da  conta  105503 CLIENTESMG TERCEIROS NO PAIS (R$ 57.497,79) e  a  crédito  das  contas  303002  VENDA  DE  PROD  SEMI­ ACABADO­MI TERC (R$ 57.497,79).  Em  resumo,  a  nota  fiscal  1168,  de  11/07/2012,  no  valor  de  16.548,80, a nota fiscal 001­900, de 22/06/2012, no valor de R$  18.247,56 e a nota fiscal 55859­1, de 11/07/2012, no valor de R$  57.497,79, cujos dados foram extraídos do SPED e confirmados  no  portal  da  nota  fiscal  eletrônica  (cópias  anexas),  apontadas  como  estornadas  pela  autuada,  na  impugnação  dos  valores  lançados, são válidas porque não foram canceladas e não foram  localizados os lançamentos de estornos na contabilidade.  Quanto à alegação de faturamento antecipado, mesmo não tendo  sido  identificadas  pelo  sujeito  passivo,  quais  seriam  as  notas  fiscais  nessa  situação,  afirmamos  que  todas  as  notas  fiscais  listadas  na  Planilha  –  Anexo  V,  que  deram  origem  as  divergências  apuradas  e  lançadas,  conforme  demonstrado  na  Planilha – Anexo VIII, ambas do Relatório Fiscal, correspondem  à  saída  de  mercadoria  decorrente  da  comercialização  da  produção rural própria no mercado interno.  Foi argumentado que não existem as divergências apuradas no  estabelecimento  12.229.415/0017­88,  de  R$  4.226,33,  no  mês  05/2012  e  no  estabelecimento  12.229.415/0016­05,  no  valor  de  R$  4.159.205,76,  no  mês  08/2011,  porque  os  valores  foram  corretamente declarados nas GFIPs nº GVM3UV5O9XU0000­5  e OZDZVCHFSJ90000­0 e devidamente recolhidos.  Como foi mencionado no item 57 do Relatório Fiscal (fls. 130),  apesar  de  não  terem  sido  localizadas  as  GFIPs  dos  estabelecimentos 12.229.415/0016­05 e 12.229.415/0017­88, nos  meses 08/2011 e 05/2012, os recolhimentos de R$ 118.537,36 e  R$ 120,45, correspondentes aos valores apurados como devidos,  foram  considerados  em  favor  do  sujeito  passivo,  conforme  demonstrado  no  Relatório  de  Apropriação  de  Documentos  Apresentados (fls.19 e fls. 21). Assim, em nessas competências e  nesses estabelecimentos, nenhum valor foi lançado no código de  Fl. 2023DF CARF MF     20 levantamento  R2,  conforme  demonstrado  no  relatório  Discriminativo do Débito (fls.13).  Para  a  divergência  de  R$  1.373.762,95,  apurada  no  estabelecimento  12.229.415/0014­35,  em  08/2011,  foi  argumentado que a venda de bagaço feita através da nota fiscal  nº  47311,  de  03/08/2011,  no  valor  de  R$  1.373.762,58,  foi  devolvida  em  sua  totalidade  através  da  nota  fiscal  nº  5557,  de  31/08/2011, no valor de R$ 1.373.762,58.  Cabe ressalvar que as devoluções de vendas foram extraídas da  contabilidade, conforme demonstrado na Planilha – Anexo VII.  No mês 08/2011 as devoluções,  pela  contabilidade,  totalizaram  R$ 19.404,00.  Entretanto,  com  base  nas  cópias  das  notas  fiscais  de  venda  e  devolução  de  vendas,  juntadas  aos  autos  no  Anexo  IX  e  confirmadas  no  portal  da  nota  fiscal  eletrônica  no  endereço  http://www.nfe.fazenda.gov.br,  entendemos  ser  procedente  a  alegação  do  sujeito  passivo  e  que  os  valores  lançados  no  estabelecimento 12.229.415/0014­35, em 08/2011, no código de  levantamento  R2,  nos  Autos  de  Infração  51.081.356­9  (rural  e  SAT) e 51.081.358­5 (terceiros), devem ser retificados, conforme  o Quadro VI a seguir:  Valores Lançados  Valores Retificados  Mês   Divergência  Valor Retificado  Rural  GILRAT  Terceiros  Rural  GILRAT  Terceiros  ago/11 1.373.762,95  1.373.762,95  34.344,07  1.373,76  3.434,41  34.344,07  1.373,76  3.434,41  A  autuada  teve  ciência  dos  do  Termo  de  Encerramento  da  Diligência  por  meio  de  sua  Caixa  Postal,  por  seu  procurador  382.653.204­00 ­ JOÃO HAROLDO DA SILVA LOBO, na data  de  10/03/2017  10:38:57,  data  em  que  se  considera  feita  a  intimação  nos  termos  do  art.  23,  §  2º,  inciso  III,  alínea  'b'  do  Decreto  nº  70.235/72,  e  aberto  o  prazo  de  30  dias  para  nova  manifestação.  Em  11/04/2017,  a  autuada  junta  às  fls.  1680/1698  dos  autos,  nova  peça  de  impugnação,  onde  reafirma  que  a  rubrica  Aviso  Prévio  indenizado,  conforme manual  da GFIP, não precisa  ser  declarado. Diz que não está discutindo se a verba integra ou não  o salário de contribuição, pois com a revogação do item "f", do §  9º, do art. 214 do Decreto 3.048/99, a RFB passou a exigi­lo, no  entanto, com base no art. 65 da IN 925/2009 o referido valor não  deve  ser  declarado  na GFIP  ,  portanto  não  existiu  omissão  de  fato gerador. Afirma que tais valores foram recolhidos em GPS.  Cita exemplo, confirmando o recolhimento e destaca o seguinte;  Apresentamos  como  exemplo  uma  das  diversas  divergências  apontadas e, ainda que a divergência do exemplo não tenha sido  objeto de lançamento, tal exercício investigativo deveria ter sido  feito pela fiscalização para todos os lançamentos de ofício; pois,  deixamos  claro  que  o  valor  das  contribuições  dos  segurados  e  Terceiros,  para  o  valor  do  Aviso  Prévio  Indenizado  dos  empregados  do  estabelecimento  12.229.415/0010­01,  na  competência 01/2012 foi R$ 1.575,27, e, como podemos ver em  nosso Anexo I (coluna M: Diferença ­recolhido x apurado; linha  Fl. 2024DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.981          21 02)  o  valor  recolhido  a  maior  em  relação  ao  apurado  foi  R$  1.575,35.   Tanto  é  verdade,  que  para  essa  competência  a  fiscalização  encontrou recolhimento a maior nesse exato valor.  Diz  que  no  RADA  os  créditos  apontados  pela  fiscalização  correspondem às contribuições sobre o aviso prévio indenizado e  seu 13º, procedimento que acontece em todos os  levantamentos  E1 e E2.  Ressalta que :  Apesar de não ter sido detalhado o modo como foi encontrado o  crédito  lançado  no RADA,  podemos  supor  que  correspondeu  à  operação  de  subtração  dos  valores  recolhidos  em  GPS  dos  valores lançados em GFIP; caso a fiscalização tenha feito isso, os  meses  em  que  não  foram  encontrados  recolhimentos  a  maior  seriam  aqueles  em  que  houve  recolhimento  a  menor  de  contribuição  por  subrogação,  devida  pelo  produtor  rural  pessoa  física.  O  motivo  do  recolhimento  a  menor  dessa  contribuição  substitutiva é porque alguns produtores rurais eram detentores de  liminares  que  impediam  a  retenção  e  recolhimento  pela  adquirente;  tais  inconsistências decorrentes do não recolhimento  do "Funrural" já foram objeto de vários procedimentos fiscais da  RFB, e somente foi solucionado o problema com a edição do Ato  Declaratório Executivo CODAC nº 06, de 23 fevereiro de 2015,  quando  passamos  a  elaborar  GFIP  específica  para  a  comercialização  da  produção  de  pessoa  física  com  tutela  provisória ou definitiva, excludente do "Funrural".  Demonstrando,  exemplificativamente,  que  recolhemos  a  maior  em  todas  competências em que houve pagamento de API  e  seu  139, juntamos aos autos a planilha do "Anexo I ­ Contestação  à Diligência Fiscal", que aponta para  a  filial  12.229.415/0016­ 05,  em  2012,  o  valor  apurado  x  recolhido,  para  cada  Contribuição; nesta planilha vemos que para a contribuição sobre  a  folha  (833)  o  valor  recolhido  é,  via  de  regra,  maior  que  o  apurado,  configurando  tal  saldo  positivo  no  já  exaustivamente  falado recolhimento do valor apurado para o API e seu 139, e, o  valor  recolhido  por  subrogação  (Cana  744)  é,  via  de  regra,  menor que o apurado, em razão de estarmos impedidos de reter  e  recolher  em  razão  de  liminares  que  alguns  produtores  detinham. Ainda, juntamos as GPS correspondentes ao API (as  Guias  de  depósito  judicial  correspondente  ao  valor  a  menor  recolhido por subrogação serão juntadas posteriormente, o que  desde já se requer).  Portanto,  vemos  que  o  RADA  não  identificou  crédito  nas  competências  em  que  houve  lançamento  em  razão  do  recolhimento a menor para a contribuição por subrogação; mas,  as GPSs provam que recolhemos a título de API valor suficiente  para anular as divergências e extinguir o crédito tributário.  Fl. 2025DF CARF MF     22 Isso  posto,  requeremos  que  os  créditos  do  RADA  sejam  reavaliados  sob  essa  ótica,  confirmando  o  recolhimento  a  maior a título de API e seus 13?.   No  item  1.4  da  peça  de  impugnação  informa  que  a  exigência  é  ilegal  ,  em  razão  da  formalização  da  ação  judicial  nº  4675­56.2015.4.01.3802,  onde  foi  concedida  liminar que antecipou os efeitos da sentença e suspendeu a  exigibilidade  dos  créditos  tributários  correspondentes.  Portanto, requer a exclusão total dos Levantamentos E1 e 2  dos  autos  DEBCAD  51.081.357­7  E  51.081.359­3  Arremata  o  tema  lembrando  a  emissão  do  da  NOTA  PGFN/CRJ/N° 485/2016, de 30 de maio de 2016 (aprovada  em 2 de junho de 2016), que com esteio no artigo 19, inciso  V,  parágrafos  4º,  5º  e  7° da  Lei  nº  10.522,  de  2002,  e  no  artigo 3º, parágrafo 3º da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº  1, de 2014, o aviso prévio indenizado, exceto seu reflexo no  13º  salário,  não  integra  a  base  de  cálculo  para  fins  de  incidência  das  contribuições  sociais  previdenciárias  incidentes sobre a folha de salários.  Com relação a  folha complementar  reconhece "que houve  erro  por  não  considerar  as  folhas  complementares  das  competências  01/2012  e  02/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0017­88  e  05/2012  do  estabelecimento  12.229.415/0010­01;  pois  realmente  foi  compensado  o  crédito  apurado  para  o  estabelecimento  12.229.415/0017­ 88  e,  para  o  estabelecimento  12.229.415/0010­01  a  folha  complementar  está  indicada  no  Anexo  II  do  Relatório  Fiscal  e  a  divergência  diz  respeito  somente  a  API  e  seu  13º."  Com  relação  à  contribuições  incidentes  sobre  a  atividade  de prestação de serviços reclama de bis in idem, em face da  contribuição substitutiva sobre o valor da comercialização  do produto rural, diz que todos os empregados da autuada,  incluindo os que foram utilizados na atividade de prestação  de  serviços  estão  em Folha  de  pagamento  sobre os FPAS  604 ou 833, visto ser a atividade da autuada Agroindústria  e  a  prestação  de  serviços  à  Coruripe  Energética  S.A.  foi  fato isolado.  Diz in verbis:  Estando  os  empregados  utilizados  na  prestação  de  serviços  lotados na indústria, sua remuneração foi informada sob o FPAS  833  e  as  contribuições  desses  Segurados  e  a  contribuição  dos  Terceiros  foram  recolhidas  nas  respectivas  GPS;  inclusive,  a  contribuição  de  terceiros  foi  recolhida  com  alíquota  superior,  visto que para o FPAS 833 é 5,8% e para o FPAS 787 é 5,2%.  Por  desconhecimento  da  norma,  o  que  não  podemos  escusar,  deixamos de  elaborar  folha distinta  e  informar  em GFIP com o  FPAS  787;  mas,  não  há  qualquer  registro  contábil,  em  folha  digital  (MANAD)  ou  folha  em  meio­papel,  que  indique  o  Fl. 2026DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.982          23 pagamento de  folha não  incluída nas GFIPs  sob o FPAS 604 e  833,  tanto  que  as  divergências  inicialmente  apontadas  entre  a  contabilidade e a folha foram sanada.  Assim, se não há qualquer  indício de que tenha havido omissão  da  remuneração  dos  empregados  utilizados  na  prestação  de  serviço  nos  FPAS  604  e  833,  a  contribuição  devida  por  substituição tributária (Segurados contribuintes) e de Terceiros já  foi efetivamente paga.  ............  Para  coadunar  esse  entendimento,  juntamos  no  Anexo  II  tabela  com  os  empregados  que  realizaram  o  serviço  de  manutenção  da  ETE  e  da  estação  termoelétrica,  além  da  folha  correspondente  ao  período  da  prestação  do  serviço;  empregados  esses  incluídos  na  relação  de  empregados  das  GFIPs apresentadas de 01/2011 a 12/2012, sob o FPAS 833.  Isso posto, ainda que nosso desconhecimento da norma tenha  acarretado  descumprimento  de  obrigação  acessória  e  culminado no não pagamento da contribuição patronal sobre  a  remuneração  desses  empregados,  o  lançamento  de  ofício  das  contribuições dos Segurados  e dos Terceiros decorrente  da remuneração dos empregados que utilizados na prestação  de  serviços  deverá  ser  cancelado  e  o  auto  de  infração  insubsistente neste particular.  No  tocante  a  contribuição  rural  de  aquisição  de  pessoas  físicas,  insiste  que  a  divergência  em  02/2011  foi  reconhecida  contabilmente,  declarada  em  GFIP  e  recolhida em GPS no mês 04/2010, mês da ocorrência do  fato gerador e que "o erro está na emissão futura das notas  fiscais,  não  na  falta  de  declaração  ou  pagamento  da  contribuição".  Cita  norma  do  Conselho  de  Contabilidade  que rege a situação.  Sobre a competência 11/2011 destaca que:  Contribuindo  com  o  entendimento  foram  no  mesmos  anexo  a  GPS  e  as  guias  de  depósito  judicial,  além  dos  documentos  internos de apuração do INSS da cana adquirida de fornecedores  pessoas físicas. Ainda, juntaremos nesta contestação relação das  notas  fiscais  de  cana­de­açúcar  adquirida  nos  meses  11/2011  e  12/2011.  Deste modo, vemos que o valor das aquisições e suas respectivas  obrigações  para  com  a  Previdência  estão  contabilizadas,  informadas  em GFIP  e  recolhidas  em GPS  (ou  depositadas  em  juízo);  assim,  não  há  que  se  falar  em  lançamento  complementar de ofício, devendo o lançamento ser cancelado  e o Auto de Infração insubsistente quanto a este lançamento.  Portanto, não há divergência, apenas descompasso entre o fato e  a  emissão  das  respectivas  notas  fiscais,  sendo  que  apuramos  e  Fl. 2027DF CARF MF     24 pagamos (divergência do mês 02/2011) quando da ocorrência do  fato  gerador  (comercialização);  pois  o  fato  gerador  não  é  a  emissão  de  nota  fiscal.  Já  a  divergência  do  mês  11/2011  foi  decorrente de lançamento e pagamento no mês posterior.  Sobre  as  divergência  decorrentes  de  remessa  de  big  bag  e  faturamento antecipado discorre sobre a não inclusão do IPI na  base de cálculo da contribuição sobre a comercialização rural e  diz  que  está  juntando  aos  autos  "planilhas  (Anexo  III  ­  Contestação  à  Diligência  Fiscal)  que  identificam  ­  inclusive  chave de acesso ao SPED ­ as notas fiscais que correspondem à  remessas de big bag e, também, aos valores relativos ao ICMS ­ ST, na certeza de que devem ser excluídos da base de cálculo das  contribuições".  Com relação à divergência referente a sinistro/indenização, IPI,  Nota Fiscal Estornada aduz que:  Pelo  exposto,  a  natureza  de  operação  e  o  respectivo  CFOP,  as  informações  complementares  e,  inclusive,  o  destinatário  (empresa  do  ramo  de  transporte  e  logística),  demonstram  claramente que não se  tratam de operações de venda de açúcar,  mas que são notas fiscais emitidas para o fim de indenização pelo  açúcar objeto de sinistro e sua baixa no estoque.  Quanto ao fato de serem destacados o ICMS e o IPI, é porque há  previsão legal.  O fato gerador do IPI é a saída do estabelecimento industrial (art.  35,  II,  RIPI/2010),  não  importando  as  finalidades  ou  o  título  jurídico da operação de  saída da mercadoria,  conforme prevê o  art. 39 do RIPI/2010,.....  Por fim resume os seus pleitos nos seguintes itens:  a)  Reconhecer  a  insubsistência  dos  Autos  de  Infração  nº 51.081.357­7  e  51.081.359­3  quanto  ao  código  de  levantamento El, E2 e E3  (esse parcialmente  reconhecido pela  fiscalização  como  indevido),  e  anular  os  lançamentos  deles  decorrentes,  extinguindo­se  o  crédito  tributário  e  seus  consectários legais;  b)Reconhecer  a  insubsistência  dos  Autos  de  Infração  nº 51.081.357­7,  51.081.359­3,  51.081.358­5  e  51.081.356­9  quanto  ao  código  de  levantamento  E4  (contribuições  dos  segurados e terceiros), e anular os lançamentos deles decorrentes,  extinguindo­se o crédito tributário e seus consectários legais;  c)Reconhecer  a  insubsistência  dos  Autos  de  Infração  nº 51.081.358­5  e  51.081.356­9  quanto  ao  código  de  levantamento  RI,  e  anular  os  lançamentos  deles  decorrentes,  extinguindo­se o crédito tributário e seus consectários legais;  d)  Reconhecer  a  insubsistência  dos  Autos  de  Infração  nº 51.081.359­3, 51.081.3585 e 51.081.356­9 quanto ao código de  levantamento  R2,  e  anular  os  lançamentos  deles  decorrentes,  extinguindo­se o crédito tributário e seus consectários legais;  Fl. 2028DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.983          25 e) Em homenagem à verdade material e ao  impulso oficial, que  determine  as  diligências,  perícias,  exibições  de  documentos,  depoimentos  ou  qualquer  outra  prova  em  direito  admitida  que  entender  necessária  à  demonstração  dos  fatos  da  defesa  e  suficiente à formação de seu convencimento;  f)Deferir  a  juntada  de  novos  documentos,  concedendo  oportunidade  para  apresentação  de  novas  provas,  caso  os  DD.  Julgadores  não  considerem  os  documentos  já  juntados  e  fatos  narrados suficientes à formação de seu convencimento;  Da Decisão  da Delegacia  da Receita  Federal  do Brasil  de  Julgamento  no  Juiz  de  Fora  (MG)  Quando da apreciação do caso, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de  Julgamento  em  Juiz  de  Fora  (MG)  julgou  parcialmente  procedente  a  autuação,  conforme  ementa abaixo (fl. 1830/1831):    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/02/2011 a 30/12/2012  DECADÊNCIA  Existindo  pagamento  a  decadência  e  contada  da  data  da  ocorrência do  fato gerador que  tem como marco  inicial  o  mês em que ocorrer a comercialização da produção rural.  AÇÃO  JUDICIAL.  CONCOMITÂNCIA.  RENÚNCIA  ÀS  INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS.  A  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial,  por  qualquer  modalidade  processual,  antes  ou  depois  do  lançamento, que tenha por objeto idêntica matéria sobre o  qual  trate o processo administrativo,  importa  renúncia ao  contencioso administrativo.  SENAR.  NATUREZA  JURÍDICA.  CONTRIBUIÇÃO  DEVIDA  INCIDENTE  SOBRE  AS  RECEITAS  DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO.  É  devida  a  contribuição  destinada  ao  SENAR  incidente  sobre  receitas decorrentes de exportação, em virtude de a  sua  natureza  jurídica  ser  de  contribuição  de  interesse  de  categorias  profissionais  ou  econômicas,  não  alcançada  pela imunidade.  PRODUÇÃO  RURAL  DESTINADA  A  EXPORTAÇÃO  VENDIDA  NO  COMÉRCIO  INTERNO.  IMUNIDADE.  INOCORRÊNCIA  Fl. 2029DF CARF MF     26 Por  se  tratar  de  operação  de  mercado  interno  e  não  negócio  realizado  diretamente  com  o  importador,  não  se  inclui na imunidade tributária prevista no art. 149, § 2°, I,  da Constituição Federal, a produção rural quando vendida  para empresa comercial exportadora, ainda que com o fim  específico  de  exportação,  devendo  incidir  a  contribuição  previdenciária sobre o valor da respectiva receita.  AFERIÇÃO  INDIRETA  DA  BASE  DE  CÁLCULO.  RECUSA,  SONEGAÇÃO  OU  APRESENTAÇÃO  DEFICIENTE  DE  DOCUMENTOS  OU  INFORMAÇÕES.  CABIMENTO.  A  recusa  ou  sonegação  de  qualquer  documento  ou  informação  ou  sua  apresentação  deficiente,  constitui­se  motivo  justo,  bastante,  suficiente  e  determinante  para  a  apuração,  por  aferição  indireta,  das  contribuições  sociais  efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova  em contrário.  JUNTADA DE DOCUMENTOS. PRAZO.  As  provas  e  documentos  que  o  interessado  possuir  devem  ser apresentadas juntamente com a impugnação.  Impugnação Procedente em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte  Do Recurso Voluntário   A Recorrente, devidamente intimada da decisão, conforme termo de registro  de mensagem na caixa postal na data de 01/08/2017 (fl. 1876). Ciência por decurso de prazo  em  16/08/2017  (fl.  1877).  Termo  de  perempção  em  18/09/2017  (fl.  1879),  o  contribuinte  apresentou o  recurso voluntário de  fls.  1902/1945 em 26/09/2017, praticamente  repetindo os  argumentos apresentados em sede de impugnação.  Este recurso compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.  É o relatório do necessário.    Voto             Conselheiro Relator ­ Douglas Kakazu Kushiyama  Conforme  relatado  acima,  a  Recorrente,  devidamente  intimada  da  decisão,  conforme  termo  de  registro  de mensagem  na  caixa  postal  na  data  de  01/08/2017  (fl.  1876).  Ciência por decurso de prazo em 16/08/2017 (fl. 1877). Termo de perempção em 18/09/2017  (fl.  1879),  o  contribuinte  apresentou  o  recurso  voluntário  de  fls.  1902/1945  em  26/09/2017,  praticamente  repetindo os  argumentos  apresentados  em sede de  impugnação,  alegando que a  contagem  dos  prazos  deveriam  ser  feitas  conforme  disposto  no  Código  de  Processo  Civil,  conforme segue:  Fl. 2030DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.984          27   Sendo assim,  resta patente a  intempestividade do presente  recurso de modo  que este não merece ser conhecido.  A Recorrente apresentou preliminar de tempestividade nos seguintes termos:  Isto porque prevê o art.  15 do novo Código de Processo Civil,  Lei  n°  13.105,  de  16/03/2015,  que  na  ausência  de  normas  que  regulem processos administrativos, as disposições deste Código  lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente.  A aplicação supletiva de uma norma pode ocorrer quando se faz  necessário decidir algo que não esteja anteriormente  legislado,  ou  seja,  onde  exista  omissão  de  regramento  ou  ausência  de  previsão  legal.  Já  a  aplicação  subsidiária  não  se  trata  de  omissão,  mas  sim,  de  uma  norma  que  necessite  de  uma  complementação ou renovação, para que se  tenha uma decisão  mais adequada ao caso.  Nessa  esteira,  o  novo  CPC  foi  pensado  para  ser  uma  norma  integrativa,  de  universalização,  onde  devemos  adotar  a  mesma  linha de raciocínio na aplicação do direito em diversas esferas,  seja  ela,  judicial,  administrativa  ou  até  mesmo  legislativa,  buscando com isso a coerência jurisprudencial e a tão sonhada  segurança jurídica.  Em  relação  aos  prazos  processuais,  prevê  o  art.  219  e  seu  parágrafo único, do CPC/2015:  Art. 219. Na contagem de prazo em dias, estabelecido por lei ou  pelo juiz, computar­se­ão somente os dias úteis.  Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica­se somente aos  prazos processuais.  Como  mencionado  acima,  o  Novo  CPC  estabelece  que  na  contagem dos prazos fixados em dias computar­se­ão apenas os  dias  úteis,  isto  é,  ficam  excluídos  da  contagem  os  sábados,  domingos e feriados.  A  esse  respeito,  cumpre  evidenciar  que,  anteriormente,  a  existência de feriados apenas era relevante para o termo inicial  e final do prazo (como ainda prevê o parágrafo único do art. 5º,  do  Decreto  n°  70.235/1972,  citado  acima).  A  partir  de  agora,  diferentemente,  mesmo  os  feriados  ao  longo  do  prazo  influenciam  na  contagem  e,  consequentemente,  na  análise  de  tempestividade ou não de determinada manifestação processual.  Uma importante peculiaridade do Novo CPC é a previsão de que  a contagem de prazos em dias úteis aplica­se apenas aos "prazos  processuais" (Novo CPC, art. 219, § único), excluindo, assim, os  prazos de natureza material, que continuam a ser contabilizados  em dias corridos.  Fl. 2031DF CARF MF     28 São  prazos  materiais,  por  exemplo,  na  área  da  legislação  do  inquilinato, o prazo de 90 dias para desocupação do prédio dado  pelo adquirente ao locatário; o prazo de 30 dias para o fiador se  exonerar  do  encargo,  os  casos  previstos  em  lei;  o  prazo  de  30  dias  para  o  locatário  exercer  o  direito  de  preferência  na  aquisição do imóvel etc.  Não  há  na  lei  definição  do  que  seja  prazo  processual.  O  que  sabemos  é  que  o  prazo  processual  pressupõe  existência  de  um  processo,  assim  entendido  como  meio  de  solução  da  lide,  administrativa ou judicialmente.  Vejamos, agora, os prazos no âmbito do processo administrativo  tributário.  Na  generalidade  das  legislações  dos  entes  componentes da Federação não há dispositivos  versando  sobre  contagem contínua dos prazos, ou da contagem de apenas dias  úteis,  pelo  que,  torna  aplicável  subsidiariamente  o  art.  219  do  novo CPC.  Se  examinarmos  o  Decreto  nº  70.235/72  que  rege  o  processo  administrativo  fiscal  da União  verificaremos,  dentre  outros,  os  seguintes prazos:  a)  "Não  sendo  cumprida  a  exigência,  nem  sendo  impugnada  a  exigência,  a  autoridade  preparadora  declarará  a  revelia,  permanecendo  o  processo  no  órgão  preparador,  pelo  prazo  de  trinta dias, para cobrança amigável" (art. 21).  b) Dispõe  o  §  22,  do  art.  23:  "Considera­se  feita  a  intimação:  [...] II — no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do  recebimento  ou,  se  omitida,  quinze  dias  após  a  data  da  expedição  da  intimação;  III  —  por  meio  eletrônico:  a)  15  (quinze)  dias  contados  da  data  registrada  no  comprovante  de  entrega no domicílio tributário do sujeito passivo; IV — quinze  dias após a publicação do edital, se este for o meio utilizado";  c) "Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com  efeito  suspensivo,  dentro  de  trinta  dias  seguinte  à  ciência  da  decisão" (art. 33).  Dessas  três  hipóteses  em  qual  ou  quais  delas  aplica­se  a  contagem do prazo considerando apenas os dias úteis?  Quanto à hipótese "c" está claro que se aplica o art. 219 do novo  CPC,  por  se  tratar  de  prazo  processual  para  apresentação  de  recurso  voluntário. Nas  demais  hipóteses,  a  contagem deve  ser  de forma contínua, pois, o prazo de permanência do processo na  repartição  pública  (letra  b),  bem  como,  o  prazo  em  que  se  considera feita a intimação nos casos mencionados na letra "c"  podem  ser  entendidos  como  sendo  prazos materiais,  apesar  de  pressupor a existência do processo. É que nessas hipóteses não  configuram prazos processuais a cargo das partes litigantes.  Conclui­se,  dessa  forma,  que  não  havendo  disposição  nas  normas  processuais  administrativas  federais,  aplica­se  o  disposto  no  art.  219  c/c  art.  15  do  novo  CPC,  supra  mencionados.  Fl. 2032DF CARF MF Processo nº 14751.720030/2016­23  Acórdão n.º 2201­004.810  S2­C2T1  Fl. 1.985          29 Assim,  o  prazo  de  30  dias  para  apresentação  do  recurso  voluntário,  cuja  fluência  teria  se  iniciado  no  dia  17/08/2017,  teria seu encerramento no dia 28/09/2017. Pois, de acordo com  o Novo CPC,  a  contagem do  prazo  seria  apenas  de  dias  úteis,  excluindo­se sábados, domingos e feriados; portanto, tempestivo  é o presente Recurso Voluntário.  Apesar  do  longo  arrazoado,  suas  alegações  não merecem  prosperar,  pois  o  artigo 15 do Código de Processo Civil é expresso:  Art.  15.  Na  ausência  de  normas  que  regulem  processos  eleitorais,  trabalhistas  ou  administrativos,  as  disposições  deste  Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente.  Ou seja, se não houvesse norma prevendo sobre a contagem do prazo, nem  sobre o prazo do recurso, poderia­se cogitar a aplicação do disposto no artigo 219 do Código  de Processo Civil.  Neste sentido, aplicável a contagem do prazo conforme previsto no artigo 5º  combinado com o artigo 33, do Decreto nº 70.235/1972:  Art. 5º Os prazos serão contínuos, excluindo­se na sua contagem  o dia do início e incluindo­se o do vencimento.  Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial,  com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência  da decisão.  Sendo assim,  apresentado o Recurso Voluntário  após o prazo de  trinta dias  seguidos da ciência da decisão, o recurso é intempestivo.  Conclusão  Em  razão  do  exposto,  não  conheço  do  recurso  voluntário  pela  patente  intempestividade.  (assinado digitalmente)  Relator ­ Douglas Kakazu Kushiyama                                  Fl. 2033DF CARF MF

score : 1.0