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Turma Camara Seção Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9919832 #
Numero do processo: 10384.723819/2017-91
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 24 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Fri Jun 02 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução.
Numero da decisão: 3402-010.052
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para afastar as preliminares invocadas pela defesa; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 31/08/2012; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato.
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 38 4. 72 38 19 /2 01 7- 91 Fl. 1761DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto- Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para afastar as preliminares invocadas pela defesa; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 31/08/2012; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato. Fl. 1762DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 14-75.793, proferido pela 8ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto/SP que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação interposta, mantendo o crédito tributário exigido, conforme Ementa abaixo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 INSUMOS. GASTOS GERAIS DE FABRICAÇÃO. Os conceitos de produção, matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem são os admitidos na legislação aplicável ao IPI, não abrangendo as despesas com gastos gerais de fabricação. GLOSA DE CRÉDITO. ERRO DE ALÍQUOTA. LANÇAMENTO. A falta de pagamento do imposto, por erro de classificação fiscal/alíquota na aquisição de insumos (quando isentos - ZFM), justifica o lançamento de ofício do IPI, com os acréscimos legais cabíveis. ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam, efetivamente, uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização, ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 APLICAÇÃO DA NORMA JURÍDICA. ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A alteração de critério jurídico deve ser entendida como uma mudança de posição interpretativa da Administração a respeito de determinada norma. Não ocorre alteração de critério jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN se a Fiscalização promove autuação baseada em entendimento distinto daquele que seguidamente adota o contribuinte, mas que jamais foi objeto de manifestação expressa por parte da Administração Tributária. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. DOCUMENTOS FISCAIS IDÔNEOS. CLASSIFICAÇÃO EQUIVOCADA. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. Em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. Na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplica ao produto comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa. AÇÃO JUDICIAL. ALCANCE. O provimento jurisdicional somente abrange o objeto da demanda judicial, vale dizer, o conteúdo do pedido da petição inicial. Fl. 1763DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 OBSERVÂNCIA DOS ATOS NORMATIVOS EXPEDIDOS PELAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. AFASTAMENTO DA INCIDÊNCIA DOS ACRÉSCIMOS LEGAIS. Atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas, a que se refere o inciso I do art. 100 do CTN, são normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos que versem sobre matéria tributária. São atos gerais e abstratos, tais como portarias, instruções, etc, editadas com a finalidade de explicitar preceitos legais ou de instrumentar o cumprimento das obrigações tributárias. É a observância destes tipos de atos normativos que têm o condão de excluir a cobrança dos consectários legais, nos termos de parágrafo único do art. 100 do CTN. MULTA DE OFÍCIO. EFICÁCIA NORMATIVA DAS DECISÕES ADMINISTRATIVAS. INEXISTÊNCIA DE LEI. EXIGÊNCIA. Não há que se falar em aplicação do disposto no art. 76, II, a, da Lei nº 4.502, de 1964, c/c o art. 100, II e parágrafo único, do CTN, para a exclusão de penalidades e juros de mora, pela inexistência de lei que atribua eficácia normativa às decisões administrativas em processos nos quais um terceiro não seja parte. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Sendo a multa de ofício classificada como débito para com a União, decorrente de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, é regular a incidência dos juros de mora, a partir de seu vencimento. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem descrever os fatos ocorridos até aquele momento, reproduzo parcialmente o relatório da decisão de primeira instância: Trata-se IMPUGNAÇÃO contra auto de infração lavrado para o lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, para constituir créditos tributários em desfavor da contribuinte epigrafada, no montante total de R$ 64.526.078,67 (sessenta e quatro milhões, quinhentos e vinte e seis mil, setenta e oito reais e sessenta e sete centavos), consolidado na data do lançamento, em decorrência das infrações abaixo enumeradas: 1. Créditos Indevidos - crédito básico indevido : o estabelecimento industrial creditou- se indevidamente de créditos básicos, em desrespeito à legislação do imposto; 2. Créditos Indevidos (DEMAIS MODALIDADES DE CRÉDITO): O estabelecimento industrial calculou erroneamente créditos de IPI decorrentes de aquisições de "Kit concentrados" da empresa Recofarma. Conforme Termo de Verificação Fiscal, que fez parte integrante do auto de infração, o Fisco concluiu que o procedimento correto para classificação fiscal dos kits adquiridos pela fiscalizada é a aplicação da RGI nº 1 sobre cada componente individual, e não sobre o conjunto, como fez a empresa e tendo em vista que os componentes dos kits devem ser enquadrados em códigos tributados à alíquota zero, o imposto calculado, como se devido fosse, seria zero. Assim, seria INEXISTENTE o direito a crédito de IPI decorrente das aquisições dos Kits da Recofarma. Além dos créditos indevidos decorrentes das aquisições da Recofarma, quando da análise das PER nº 41605.81168.240912.1.1.01-5484, 37713.04827.240912.1.1.01- 1315 e 15630.56923.250214.1.1.01.0966, referentes a créditos de IPI apurados no 1º e 2º trimestres de 2012 e 4º trimestre de 2013 de 2012 e 2013, houve glosas de créditos de IPI em decorrência de os materiais adquiridos não se enquadrarem no conceito de insumos, nos termos do art. 164 do Decreto nº 4.544/02, conforme processos e valores a seguir relacionados: Fl. 1764DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Procedeu-se, então à reconstituição da escrita fiscal do IPI no período compreendido nos autos. A Contribuinte foi intimada via postal em data de 31/01/2018 (fls. 1.019). O Recurso Voluntário de fls. 1.163 a 1.241 foi interposto em data de 26/02/2018 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 1.042), pelo qual pede a reforma da decisão de primeira instância e, consequentemente, o cancelamento do auto de infração e extinção do crédito tributário exigido. Em síntese, o Recurso Voluntário está fundamentado nos seguintes argumentos: i) Decadência do período anterior a 31/08/2012 por aplicação do artigo 183, parágrafo único, III do RIPI/2010 c/c artigo 150, § 4º do Código Tributário Nacional; ii) Direito ao crédito relativo à aquisição de insumos isentos beneficiados pela isenção do art. 9° do DL 288/1967, com base na coisa julgada formada no Mandado de Segurança 95.0009470-3; iii) Direito ao crédito relativo à isenção do art. 6° do Decreto-Lei 1.435/1975; iv) Ausência de responsabilidade da recorrente (terceiro adquirente do concentrado) por suposto erro na classificação fiscal; v)Alteração de critério jurídico, com violação do artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que em fiscalizações anteriores, a autoridade fiscal não glosou créditos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados para bebidas não alcoólicas, sendo que o novo critério jurídico somente poderia alcançar fatos geradores posteriores à ciência do auto de infração (31/8/2017). Cita o Acórdão nº 3401- 002.537, REsp 1.130.545/RJ e o Parecer PGFN n° 405/2003; vi) Competência da SUFRAMA para efetuar a classificação fiscal de produtos fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato administrativo; vii) Trata sobre o Processo Produtivo Básico definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98, que conceitua o referido produto como "concentrado para bebidas não alcoólicas (código 0653); viii) Apresenta parecer do Instituto Nacional de Tecnologia, com a conclusão de que se trata de “produto único”; ix) Segundo as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado (NESH), o item XI da Nota Explicativa referente à Regra Geral de Interpretação 3 b) confirma que os concentrados entregues em forma de “kits” devem ser classificados numa mesma posição, uma vez que tais concentrados constituem “mercadoria unitária”; x) As Notas Explicativas III, a), e IV da Regra Geral de Interpretação 1 e a Nota Explicativa X da Regra Geral 2 b) esclarecem que a aplicação da Regra Geral de Interpretação 1 se dá automaticamente quando há posição específica para classificar a mercadorias, o que ocorreria na hipótese com a posição 21.06.90.10 Ex. 01 e Ex. 02; Fl. 1765DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 xi) O fato de os concentrados fornecidos pela RECOFARMA não terem sido previamente homogeneizados não significa que não estejam prontos para uso pelo fabricante de refrigerantes; xii) Após ingresso dos concentrados no estabelecimento, todo processo produtivo se refere à elaboração de refrigerantes, confirmando a classificação fiscal em razão da destinação da mercadoria; xiii) Aplicação do artigo 112 do Código Tributário Nacional; xiv) Ilegalidade do auto de infração por alteração do critério jurídico, uma vez que a fiscalização concluiu que a maioria das partes do produto estariam classificadas em posições cujas alíquotas são iguais a zero, porém reconhecendo que uma das partes integrantes deveria ser classificada na posição 3302.10.00, cuja alíquota é de 5% e, no entanto, deixou de calcular este crédito por aplicação do artigo 142 do Código Tributário Nacional; xv) Impossibilidade de exigência de multa, de juros e de correção monetária; xvi) Incidência do artigo 76, II, “a”, da Lei 4.502/1964 para afastar a multa aplicada em autuação; xvii) Exclusão da multa por incidência dos artigos 486, II, “a”, do RIPI/2002 e 567, II, “a”, do RIPI/2010; xviii) Cerceamento de defesa, uma vez que a autoridade fiscal não fundamentou a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos empregados no processo de industrialização de refrigerantes; xix) Descabimento de juros sobre a multa de ofício. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões às fls. 1.271 a 1.341. Em data de 27 de março de 2019, através da Resolução nº 3402-001.826 o julgamento deste processo foi convertido em diligência para intimação da Recorrente para apresentar nos autos cópia integral do Mandado de Segurança nº 95.00094703, da Certidão de trânsito em julgado e da Certidão de inteiro teor do referido julgado (certidão de objeto e pé). Realizada a diligência e após manifestação das partes, os autos voltaram para julgamento. É o relatório. Voto Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Nos termos do relatório e como já manifestado na Resolução nº 3402-001.826, o Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. Fl. 1766DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 2. Preliminares. 2.1. Ausência de responsabilidade da recorrente (terceiro adquirente do concentrado) por suposto erro na classificação fiscal: Alega a Recorrente que é parte ilegítima para figurar no polo passivo desta ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na alíquota correspondente à classificação fiscal indicada na nota fiscal emitida pela RECOFARMA, sendo que o art. 62 da Lei 4.502/1964 e, a partir do RIPI/1998, não há exigência para que o adquirente também examine a correção da classificação fiscal dos produtos feita pelo fornecedor, Em contrarrazões, argumentou a PGFN que afigura-se irrelevante discutir se o erro de classificação fiscal deve ser imputado em tese exclusivamente à RECOFARMA, uma vez que não se trata de responsabilidade por infração à legislação tributária, mas do reconhecimento de que, por erro de classificação fiscal, houve apuração indevida de crédito de IPI, com repercussão na base de cálculo do imposto devido pela recorrente, na condição de contribuinte (art. 121, parágrafo único, I, do CTN). De fato, não assiste razão à Contribuinte, uma vez que a obrigatoriedade de verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista pelo artigo 327 do RIPI/2010 1 . Ademais, na forma prevista pelo artigo 136 do Código Tributário Nacional, a responsabilidade por eventuais infrações independe da vontade do agente ou do responsável, bem como da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Na hipótese da Recorrente ter se apropriado de créditos que a Fiscalização entendeu ser indevidos, não há que se falar em ilegitimidade passiva em razão de a Fornecedora ter indicado a classificação fiscal dos produtos nas respectivas Notas Fiscais. Portanto, afasto a preliminar invocada pela defesa. 2.2. Alegação de alteração de critério jurídico Alega a Recorrente que ocorreu alteração de critério jurídico, com violação do artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que em fiscalizações anteriores, a autoridade fiscal não glosou créditos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados para bebidas não alcoólicas, sendo que o novo critério jurídico somente poderia alcançar fatos geradores posteriores à ciência do auto de infração (31/8/2017). Cita o Acórdão nº 3401- 002.537, REsp 1.130.545/RJ e o Parecer PGFN n° 405/2003. Em contrarrazões, a PGFN argumentou que não há falar em alteração de critério jurídico pela autoridade fiscal, uma vez que, desde o início do procedimento fiscal, a autoridade lançadora demonstrou, sob a mesma premissa jurídica, que a recorrente não poderia ter utilizado dos créditos de IPI porque eles não atendiam aos preceitos legais concessivos do benefício, notadamente as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado – RGI/SH. 1 Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62). Fl. 1767DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Não assiste razão à defesa, tendo em vista que no presente caso não ocorreu a alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade de novo lançamento. Ademais, não se trata de um mesmo lançamento sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual igualmente deve ser afastado tal argumento da defesa. 3. Preliminar de Mérito 3.1. Decadência Alega a Recorrente que para determinação do termo inicial do prazo decadência, o simples fato de ter havido recolhimento a menor de IPI já é suficiente para atrair o art. 150, § 4°, do CTN, ainda que os créditos utilizados na escrita fiscal para dedução e apuração do imposto não tenham sido admitidos. E, como a notificação do lançamento ocorreu em 31/08/2017, encontra-se extinto o direito de glosar créditos de IPI e/ou de exigir o imposto relativamente ao período anterior a 31/08/2012. Defende a PGFN que o art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010, é claro ao estabelecer que se considera pagamento “a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos admitidos, sem resultar saldo a recolher”. Portanto, somente os créditos admitidos para dedução dos débitos é que produzem os efeitos do pagamento de IPI. Argumenta, ainda, que a Jurisprudência atual do CARF é no sentido de que, em sendo ilegítimos os créditos glosados e remanescendo saldos devedores quando do exame efetuado pela autoridade fiscal, aplica-se o art. 173, I, do CTN. O Superior Tribunal de Justiça já se pronunciou em relação à matéria, sob repercussão geral em julgamento ao REsp 973.733/SC 2 , pelo qual foi aplicado o artigo 173 do Código Tributário Nacional nos casos em que se configure a ausência do recolhimento, dolo, fraude e simulação. No caso em análise, não há que se falar em dolo, fraude ou simulação, uma vez que a autuação não abordou tal possibilidade. Por outro lado, impera observar que os institutos do pagamento e compensação configuram hipóteses de extinção do crédito tributário, nos termos estabelecidos pelo artigo 156 do Código Tributário Nacional. 2 “O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito”. Fl. 1768DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Em síntese, o pagamento significa cumprimento ou adimplemento da obrigação, resultando a extinção do vínculo obrigacional 3 . Por sua vez, compensação consiste igualmente em forma de extinção da obrigação através do encontro de débito e crédito até o montante em que se compensarem 4 . Trata-se de pagamento ficto realizado por meio de "encontro de contas". E, em se tratando a compensação de forma extintiva de obrigação, não há como desvirtuar sua natureza jurídica na análise sobre a configuração do termo de início do prazo decadencial. Com isso, uma vez que a Contribuinte apurou valores a pagar de PIS e COFINS, compensando com os créditos de tais contribuições e não resultando em saldo devedor, bem como não configurando dolo, fraude ou simulação, tem-se que o direito da Autoridade Fiscal de efetuar o lançamento de ofício rege-se pela regra do artigo 150, §4º do Código Tributário Nacional, operando-se em cinco anos contados da data do fato gerador. Portanto, considerando que a ciência do Auto de Infração ocorreu em data de 31/08/2017, opera-se a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 31/08/2012. 4. Mérito 4.1. Creditamento de IPI na entrada de insumos provenientes da Zona Franca de Manaus. RE 592.891/SP. Tema 322. A Recorrente escriturou os créditos de IPI com fundamento legal no artigo 237 do RIPI/2010, que assim dispõe: Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto- Lei n o 1.435, de 1975, art. 6 o , § 1 o ). (sem destaque no texto original) O artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê: Art. 95. São isentos do imposto: III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-Lei nº 1.435, de 1975, art. 6º, e Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 34). (sem destaque no texto original) O creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9° do Decreto-Lei nº 288/1967, foi autorizada pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal em julgamento ao RE 592.891/SP, em sede de repercussão geral, objeto do Tema 322, fixado com a seguinte tese: 3 CÓDIGO CIVIL: Art. 304. Qualquer interessado na extinção da dívida pode pagá-la, usando, se o credor se opuser, dos meios conducentes à exoneração do devedor. 4 CÓDIGO CIVIL: Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem. Fl. 1769DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art95 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art95 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1435.htm#art6 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1435.htm#art6 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art34 Fl. 10 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT". No julgamento em questão, a controvérsia submetida à apreciação da Suprema Corte foi a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção. O RE 592.891/SP foi proferido com a seguinte Ementa: TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3º, 43, § 2º, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3º, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3º, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido. Portanto, considerando que a decisão do STF transitou em julgado em 18/02/2021 e, por aplicação do artigo 62 da Portaria MF 343/2015, deve ser conferido o direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos adquiridos junto à Zona Franca de Manaus (ZFM) sob o regime da isenção 5 . 4.2. Dos requisitos para concessão da isenção. Matéria-prima utilizada no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para bebidas não alcoólicas Não obstante a decisão definitiva proferida pelo STF em sede de repercussão geral, é necessária a análise sobre o preenchimento dos requisitos para concessão da isenção em referência, com a utilização de matéria-prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional na elaboração dos produtos. 5 Neste sentido: CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 DO STF. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. (Acórdão n.º 9303-011.896 - CSRF/3ª Turma – PAF nº 10469.726020/2014-74 – Relatora: Conselheira Tatiana Midori Migiyama) Fl. 1770DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 A Recorrente é pessoa jurídica de direito privado e tem como atividade principal a fabricação e a comercialização de bebidas em geral. Para fabricação de refrigerantes, adquire “kits” fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda (CNPJ 61.454.393/0001-06), descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) da marca de refrigerante a que se destinam, enviados sem destaque de IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Concluiu a Fiscalização pelo aproveitamento indevido de créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, oriundo das notas fiscais emitidas pela fornecedora, em função de não ocorrer a utilização (exceto no caso de preparações elaboradas com extrato de guaraná produzido na Amazônia Ocidental), no processo de industrialização, de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto nos Regulamentos do IPI e no art. 6º do DL n° 1.435/75. Para legitimidade do direito creditório, devem estar cumpridas as seguintes condições legais: a) Matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; b) Produtos elaborados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção prevista no inciso III do artigo 95; d) Emprego de tais insumos como matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Quanto à condição de item "a", observo que não há dúvidas de que os produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Apenas para ilustrar o preenchimento de tal requisito, destaco que o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007, anexado aos autos com a peça de impugnação (e-fls. 690 a 848), apresentou as características técnicas do produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653), referente ao “Concentrado para refrigerante de sabor “de cola” da seguinte forma: Fl. 1771DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Sobre o PROCESSO PRODUTIVO BÁSICO da Recofarma, constou no ITEM 7 do Parecer Técnico em referência, que a empresa realiza todas as etapas de industrialização do produto em seu próprio estabelecimento fabril, exceto a fabricação da matéria-prima corante caramelo, que é terceirizada para produção pela DD. Wiliamson do Brasil Ltda, localizada ao lado da unidade industrial da fornecedora. Colaciono abaixo os compromissos assumidos pela RECOFARMA com relação ao Processo Produtivo Básico: Fl. 1772DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Constata-se que o açúcar cristal e açúcar mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados. Destaco, ainda, que o fato de a matéria-prima açúcar cristal ser produzida pela empresa Agropecuária Jayolo, bem como o açúcar mascavo ser produzido por produtores rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias-primas, uma vez que atende às previsões da PORTARIA INTERMINISTERIAL MPO/MICT/MCT Nº 8, DE 25.02.98, que estabelece o processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus. Vejamos: Fl. 1773DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 OS MINISTROS DE ESTADO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO, DA INDÚSTRIA, DO COMÉRCIO E DO TURISMO E DA CIÊNCIA E TECNOLOGIA, no uso da atribuição que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II, da Constituição, e tendo em vista o disposto no art. 5º do Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I, do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549-39, de 29 de janeiro de 1998, resolvem: Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus, os seguintes processos produtivos básicos: II - CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário. III - CORANTE CARAMELO a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido"; b) floculação; c) filtração; d) troca iônica; e) evaporação; f) filtração; g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias-primas; h) homogeneização; e i) filtração. Parágrafo único. Todas as etapas dos processos produtivos básicos acima descritos deverão ser, obrigatoriamente, realizadas na Zona Franca de Manaus. (sem destaqwues no texto original) Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a realização, por terceiros, na Zona Franca de Manaus, de atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de produção estabelecidas no artigo anterior. Art. 3º Além do atendimento das etapas de produção estabelecidas no art. 1º desta Portaria, os fabricantes deverão incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, o controle estatístico do processo, os ensaios e medições e a qualidade dos produtos finais, sem prejuízo do disposto no art. 2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original) Reitero que o processo produtivo foi descrito no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 que embasou a concessão do incentivo fiscal e o cumprimento do artigo 1º, inciso II, alíneas a, b e c da Portaria Interministerial acima citada. Por sua vez, constata-se igualmente que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada no Projeto, com a previsão de que será utilizada como matéria-prima regional açúcar (cristal e mascavo) processado no interior do Estado para o concentrado sabor cola, bem como matéria-prima regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos. Fl. 1774DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c" acima citados, quais sejam: utilização como matéria-prima regional os produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na Zona Franca de Manaus a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA para concessão da isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do artigo 6º do decreto-Lei nº 1.435/75. E com relação ao item “d”, considerando que os insumos em análise são utilizados na elaboração de produtos classificados na posição 2202, resta igualmente atendida a condição sobre o emprego na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Portanto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais para que seja concedida a isenção em referência. 4.3. Da competência da SUFRAMA Não obstante os demais argumentos de mérito, cabe analisar a controvérsia trazida pela Contribuinte com relação a competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais. Como acima já tratado, os “kits” fornecidos pela Recofarma foram descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) das marcas de refrigerantes a que se destinam, enviados sem destaque do IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Em suma, a Recorrente argumenta que a aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado e da NESH levam exatamente à classificação dos kits no Código NCM 2106.90.10 - Ex 01 da TIPI. Por sua vez, entende a Fiscalização que o “concentrado para refrigerantes” não pode ser analisado como um produto único, uma vez que são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente é entregue pela Recofarma acondicionado em embalagem individual, motivo pelo qual deve ser classificado separadamente, resultando na impossibilidade de enquadramento no EX 01 ou EX 02 da NCM 2106.90.10, tendo em vista que não se trata de um concentrado e nem pode ser diluído. Concluiu o i. Auditor Fiscal que tais produtos devem ser classificados no Código NCM 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é zero, o que torna legítima a glosa dos respectivos créditos, com o lançamento do saldo devedor de IPI. Diante da controvérsia acima, argumentou a Recorrente que compete à SUFRAMA efetuar a classificação fiscal do produto produzido conforme o PPB definido em Portaria Inteministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o produto beneficiado, para fins de IPI, na forma prevista pelos artigos 1º, 4º, I, c, do Anexo I, do Decreto nº 7.139/2010 e 10, 13, 15 e 23, todos da Resolução CAS nº 202/2006. Com relação à competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais, observo que a fiscalização assim consignou em Relatório Fiscal: Fl. 1775DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 97) Segundo as empresas do Sistema Coca-Cola, a classificação fiscal utilizada por Recofarma estaria consubstanciada em ato administrativo da SUFRAMA. 97.1 - Na realidade, ao contrário do que alegam as empresas, inexiste discordância entre o Fisco e a SUFRAMA quanto à classificação fiscal do produto. A SUFRAMA não se pronunciou sobre o enquadramento na TIPI dos produtos em questão, nem teria competência legal para fazê-lo. 97.2 - A fiscalização não deixou de reconhecer efeitos de ato da SUFRAMA. O que a fiscalização está questionando aqui não é o atendimento a requisitos para gozo da isenção, mas sim a alíquota utilizada pelos adquirentes para cálculo dos créditos, decorrente da adoção de classificação fiscal incorreta. 97.3 - Registre-se que o art. 37, inciso XVIII, da Constituição Federal prevê que a administração fazendária tem, dentro de sua área de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos. 97.4 - Dentro de suas atribuições, que incluem a análise do atendimento a requisitos para o gozo de benefícios fiscais, nada impede que a SUFRAMA se refira aos kits para industrialização de bebidas como “concentrados”, nome adotado nos projetos apresentados pelo fabricante. Da mesma maneira, nada impede que o fabricante e seus adquirentes tratem os produtos como mercadoria única para fins comerciais. A forma usada para identificar a mercadoria não determina sua classificação fiscal. 97.5 - Como consta no Parecer Técnico n° 224/2007, que integra a Resolução do CAS n° 298/2007, a SUFRAMA tomou como base para sua análise “a industrialização do tipo: Concentrado para bebidas refrigerantes, sabor de cola”. 97.6 - Além do sabor cola, Recofarma elabora kits para industrialização de diversos outros refrigerantes, com diferenças significativas em seus ingredientes. A empresa também elabora kits para fabricação de néctares e isotônicos. 97.7 - Qualquer autoridade que pretendesse avaliar a classificação fiscal das mercadorias de Recofarma não poderia tomar como base apenas um dos diversos produtos industrializados pela empresa. Para tal fim, é necessário que se faça uma análise minuciosa de cada produto, fundamentada com base nas Regras de classificação. 97.8 - Isenção e classificação fiscal são matérias independentes. A constatação de que nenhum componente de kits para refrigerantes se enquadra no Ex 01 do código 2106.90.10 em nada altera a validade dos Pareceres e Resoluções da SUFRAMA para os fins a que se destinam. E, existindo ou não direito ao benefício, as classificações e alíquotas dos componentes permanecem as mesmas. 97.9 - As empresas alegam que a classificação fiscal dos produtos sob análise decorre da “definição” dada a eles pela SUFRAMA. 97.10 - Nem a SUFRAMA, e nem mesmo a Receita Federal, que no Brasil possui a competência legal para tratar de classificação fiscal, podem alterar a definição do produto para fins de enquadramento na NCM (por exemplo, criar a ficção de que um kit de ingredientes embalados individualmente deve ser tratado como se fosse um produto misturado), pois as definições de mercadorias para fins de classificação obedecem a regras internacionais. 97.11 - A SUFRAMA não é o órgão competente para tratar de definições relativas ao setor de bebias nem mesmo quando se trata de outros fins que não sua classificação fiscal. 97.12 - A SUFRAMA é uma autarquia vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, com a “responsabilidade de construir um modelo de desenvolvimento regional que utilize de forma sustentável os recursos naturais”. 97.13 - No Brasil, a competência em relação aos aspectos tecnológicos da fabricação de bebidas, inclusive definições de produtos, pertence ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA, conforme previsto na Lei nº 8.918/1994. Fl. 1776DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 97.14 - Portanto, para as bebidas é o MAPA, e não a SUFRAMA, que tem papel nas definições de produtos, assim como, por exemplo, a ANVISA é responsável por definições técnicas de produtos sujeitos à vigilância sanitária. 97.15 - O Decreto nº 6.871/2009, que regulamentou a Lei nº 8.918/1994, traz uma definição precisa em relação aos concentrados para bebidas, prevendo no § 4º de seu art. 13 que “o produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. ” 97.16 - A definição acima está perfeitamente de acordo com as normas da NESH, tendo sido utilizada pela fiscalização para reforçar o entendimento de que uma “par te de concentrado” (por exemplo, o componente que contém o extrato de cola) não pode ser enquadrada no Ex 01 do código 2106.90.10. 97.17 - Entretanto, apenas por hipótese, se houvesse algum conflito nas definições, para fins de classificação fiscal prevaleceriam as regras internacionais, como determina o artigo 98 do CTN. Tal conclusão foi mantida pelo ilustre Julgador de primeira instância, o qual observou que a Receita Federal tem competência exclusiva para aplicar as normas internacionais que regem a classificação fiscal de mercadorias. Vejamos excerto extraído da r. decisão recorrida: Rebateu a impugnante que, a partir da definição dada pela SUFRAMA ao produto fabricado pela Recofarma, a própria autarquia reconhece que o concentrado, sendo “preparações químicas”, pode ser entregue desmembrado em partes/kits, sem que isso desnature a sua condição de produto único, classificado no código 2106.90.10 Ex 01. Neste contexto, a SUFRAMA teria competência para efetuar a classificação fiscal de mercadorias pois, para aprovação do PPB do produto incentivado, é necessário definir o produto, e definir o produto, para fins do IPI, é efetuar sua classificação fiscal. Para reforçar sua tese, a impugnante mencionou que o STJ já decidiu que a RFB não tem competência exclusiva para proceder à classificação fiscal de produto, em um caso envolvendo a ANVISA (REsp nº 1.555.004), devendo prevalecer a classificação fiscal definida pelo órgão técnico, não cabendo à RFB questionar aquela classificação. No entanto, não se olvide que o Decreto nº 70.235, de 1972, assim determina: Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. § 1º Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. (grifou-se) (...) Segundo a disposição do PAF, a classificação fiscal não é aspecto técnico e, desta forma, o laudo de especialistas não tem qualquer vinculação para a autoridade administrativa no que a ela se refere, pois a própria autoridade, considerando as regras aplicáveis à classificação, tem competência para formar seu juízo a respeito. Em outras palavras, o que define a classificação fiscal de um produto não são as características técnicas, condição esta que, aliás, também é extraída das RGI/SH (Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado) e da própria TIPI, posto que não há nenhuma menção de que as descrições contidas nos textos devam estar condicionadas às características técnicas das mercadorias como determinantes para enquadramento em um ou outro código, a não ser quando elas assim especificam. A primazia do conhecimento técnico a respeito de um produto não garante ao perito o conhecimento suficiente para realizar classificação fiscal. Maior prova disto é a freqüência com que laudos técnicos elaborados por empresas de engenharia, para efeito de contestação da classificação fiscal realizada em autos de infração do IPI, equivocam- Fl. 1777DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 se em matéria de classificação, muitas vezes violando claramente alguma das regras gerais de classificação. O principal aspecto envolvido na classificação fiscal de um produto é a sua identidade precisamente como descrito nos textos das posições, subposições, itens e subitens da Tabela. Neste diapasão, a despeito de qualquer classificação científica, técnica ou comercial em que as mercadorias possam se enquadrar, para os efeitos da classificação fiscal importa saber como a elas se referem os textos, observados os critérios das RGI/SH. Ademais, a legislação pátria incumbe à Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) a competência para tratar oficialmente da matéria. Isto decorre das disposições contidas na Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, combinadas com a Lei nº 8.490, de 19 de novembro de 1992, artigos 16, III, “b”, e 19, II, “i”, o Decreto nº 766, de 3 de março de 1993, art. 2º, e o Regimento Interno da RFB. A Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias foi assinada pelo Brasil em 31 de outubro de 1986, e incorporada à legislação nacional por meio do Decreto Legislativo nº 71, de 1988, sendo regulada pelo Decreto nº 97.409, de 23 de dezembro de 1988, alterado pelo Decreto nº 766, de 3 de março de 1993. Ela estabelece que a competência para realizar a classificação fiscal é da Administração Aduaneira dos países signatários, no caso do Brasil, a RFB. Acrescente-se que, no caso específico do IPI, a classificação fiscal insere-se no contexto da competência de fiscalização. Assim, a reclassificação de produtos por meio de auto de infração compete aos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil, nos termos da Lei nº 10.593, de 6 de dezembro de 2002, art. 6º, I, “c”, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 2007. Em relação ao julgado do REsp nº 1.555.004, deve-se ressaltar que não se desconhece a decisão do Superior Tribunal de Justiça que, inusitadamente, conferiu à ANVISA a competência para “alterar a classificação fiscal de um produto”. A alegação de que outros órgãos técnicos poderiam ser responsáveis pela classificação fiscal dos produtos é absolutamente equivocada. Tanto é que nenhuma disposição normativa que trate dessa suposta competência foi mencionada na impugnação. Embora a decisão não produza efeitos no presente caso, deve-se ressaltar que o mencionado acórdão, na verdade, não reconheceu exatamente a competência da ANVISA para efetuar classificação fiscal, conforme demonstra a parte a seguir reproduzida do voto condutor do acórdão: 9. Destarte, é da ANVISA a atribuição em definir o que é medicamento e o que é cosmético; convém recordar, neste ponto, mas apenas para fixar um dos pontos fundamentais do sistema normativo de organização dos poderes do Estado, que, quando se confere a certo e determinado órgão administrativo alguma atribuição operacional, se está,"ipso facto", excluindo os demais órgãos administrativos do desempenho legítimo dessa mesma atribuição; essa é uma das pilastras do sistema organizativo e funcional estatal e abalá-la seria o mesmo que abrir a porta da Administração para a confusão, a celeuma e mesmo o caos. Além disso, embora o acórdão distinga a classificação de um produto como cosmético ou como remédio da sua classificação de mercadorias, vincula essa classificação àquela efetuada pela ANVISA, fazendo tal classificação sobrepor-se às regras contidas na convenção internacional. Não se pode confundir, como fez o acórdão citado, competência técnica para decidir o que é medicamento e o que é cosmético com competência para realizar classificação fiscal de mercadorias. (...) Fl. 1778DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Portanto, é totalmente descabido afirmar que a SUFRAMA tenha competência para efetuar a classificação fiscal de produtos ou tenha definido a classificação fiscal dos produtos da Recofarma. Data máxima vênia aos entendimentos expostos no Relatório Fiscal e no v. Acórdão de primeira instância, da análise da legislação que atribui competência à SUFRAMA é possível extrair conclusão favorável aos fundamentos da defesa. Vejamos: Inicialmente, impera destacar que a Constituição Federal, ao tratar sobre a limitação do poder de tributar, estabelece em seu artigo 150, § 6º que: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) O Código Tributário Nacional, recepcionado como Lei Complementar pela Emenda Constitucional 01/1969 6 e, após, pelo Texto Constitucional de 1988 7 , confere competência à Autoridade Administrativa para concessão de benefícios fiscais. Vejamos: Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração. Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares. Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104. (Redação dada pela Lei Complementar nº 24, de 1975) Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o 6 Art. 18. Além dos impostos previstos nesta Constituição, compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir: § 1º Lei complementar estabelecerá normas gerais de direito tributário, disporá sôbre os conflitos de competência nesta matéria entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e regulará as limitações constitucionais do poder de tributar. 7 Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) Fl. 1779DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão. § 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção. § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155. (sem destaques no texto original) Não há dúvidas de que o benefício fiscal concedido no presente caso está revestido de todos os requisitos formais previstos para sua validade. A SUFRAMA foi criada pelo Decreto-Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, regulamentado através do Decreto nº 61.244, de 28 de agosto de 1967, os quais definem a finalidade e localização da Zona Franca de Manaus (Capítulo I), bem como a aplicação e controle dos incentivos fiscais (Capítulo II). A competência da SUFRAMA para atos como a Resolução nº 298/2007, ora tratada, foi estabelecida pelo artigo 4º, inciso I, alínea "c" do Capítulo IV do Anexo I do Decreto nº 4.628, de 21 de março de 2003, o qual estava vigente quando da Resolução nº 298/2007, e cuja redação foi parcialmente mantida pelo Decreto nº 7.139/2010, vigente na época dos fatos geradores, e que assim previa: Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos nos arts. 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288, de 1967, com as modificações da Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, especificando os incentivos a serem auferidos pela empresa, bem assim estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; (sem destaques no texto original) O Decreto nº 4.628/2003, acima mencionado, aprovou a Estrutura Regimental da SUFRAMA, ao tratar da natureza e finalidade, estabelecendo em seu artigo 1º, inciso VI do Anexo I que: Art. 1º A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto-Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, e vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: VI - administrar a concessão de incentivos fiscais.(sem destaque no texto original) Por sua vez, cabe destacar que a participação do Ministério da Fazenda no processo de análise do projeto industrial e aprovação do benefício foi previsto pelo artigo 11 do Decreto nº 61.244/1967, nos termos abaixo citados: Art 11. Estão isentas do impôsto sôbre produtos industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer a comercialização em qualquer ponto do território nacional. § 1º Os projetos para a produção, beneficiamento ou industrialização de mercadorias que pretendam gozar dos benefícios do Decreto-lei nº 288-67 serão submetidos à aprovação da SUFRAMA, ouvido o Ministério da Fazenda, quanto aos aspectos fiscais, implicando em aprovação tácita a falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30 (trinta) dias contados do pedido de audiência. Fl. 1780DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 § 2º Os projetos serão apresentados de conformidade com critérios e procedimentos estabelecidos pela SUFRAMA, mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior. § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano, ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção dos incentivos fiscais previstos no Decreto- lei nº 288-67, tenham por fim a produção, industrialização ou beneficiamento das mercadorias capituladas no parágrafo 1º do artigo 3º do referido Decreto-lei, inclusive as alterações supervenientes por Decreto (Decreto-lei nº 288-67 artigo 3º, parágrafo 2º). (sem destaques no texto original). Observo, ainda, que o Decreto-Lei nº 288/1967, acima já mencionado, assim prevê: Art. 7° Os produtos industrializados na Zona Franca de Manaus, salvo os bens de informática e os veículos automóveis, tratores e outros veículos terrestres, suas partes e peças, excluídos os das posições 8711 a 8714 da Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), e respectivas partes e peças, quando dela saírem para qualquer ponto do Território Nacional, estarão sujeitos à exigibilidade do Imposto sobre Importação relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira neles empregados, calculado o tributo mediante coeficiente de redução de sua alíquota ad valorem, na conformidade do § 1° deste artigo, desde que atendam nível de industrialização local compatível com processo produtivo básico para produtos compreendidos na mesma posição e subposição da Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB). (sem destaque no texto original) § 6 o Os Ministros de Estado do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior e da Ciência e Tecnologia estabelecerão os processos produtivos básicos no prazo máximo de cento e vinte dias, contado da data da solicitação fundada da empresa interessada, devendo ser indicados em portaria interministerial os processos aprovados, bem como os motivos determinantes do indeferimento. (sem destaque no texto original) § 8° Para os efeitos deste artigo, consideram-se b) processo produtivo básico é o conjunto mínimo de operações, no estabelecimento fabril, que caracteriza a efetiva industrialização de determinado produto. (sem destaque no texto original) Art. 9° Estão isentas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) todas as mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer à comercialização em qualquer ponto do Território Nacional. § 1° A isenção de que trata este artigo, no que respeita aos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus que devam ser internados em outras regiões do País, ficará condicionada à observância dos requisitos estabelecidos no art. 7° deste decreto- lei. (sem destaque no texto original) Constata-se que o artigo 9º, acima citado, condiciona a isenção à observância dos requisitos estabelecidos no artigo 7º, sendo que nos §§ 6º e 8º, alínea “b” acima citados, resta clara a redação de que deve ser respeitada a natureza do produto definido pelo PPB. Outrossim, o Decreto-Lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975, que alterou a redação dos artigos 7º, §§ 1º ao 4º do Decreto-Lei nº 288/1967, assim estabeleceu em seus artigos 6º e 8º: Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as Fl. 1781DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA. Art. 8º. O Superintendente da Zona Franca de Manaus, ouvido o Conselho de Administração, fixará condições e requisitos a serem atendidos pelos estabelecimentos que se dediquem à comercialização, naquela área, de mercadorias beneficiadas pelos incentivos previstos no Decreto-lei número 288, de 28 de fevereiro de 1967. (sem destaques no texto original) E, diante de tais atribuições, a SUFRAMA, através do artigo 1º da RESOLUÇÃO Nº 298/2007, aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007 para produção de concentrado de bebidas não alcoólicas, possibilitando o gozo dos incentivos previstos nos artigos 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288/1967, no artigo 6º do Decreto-lei nº 1435/1975 e legislação posterior. Outrossim, impera igualmente salientar que as condições estabelecidas para o direito aos incentivos concedidos estão previstas no artigo 4º da Resolução nº 298/2007, quais sejam: Por sua vez, o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007 foi elaborado para análise da possibilidade de concessão dos seguintes incentivos pleiteados: Fl. 1782DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Consigno, por oportuno, que a competência para fiscalização do projeto industrial que embasou a Resolução SUFRAMA nº 298/2007 estava prevista pelo artigo 15, inciso III do Anexo I do já citado Decreto nº 4.628/2003. Vejamos: Art. 15. À Superintendência Adjunta de Projetos compete planejar, coordenar e supervisionar a execução de atividades relativas a: III - acompanhamento, fiscalização e avaliação de projetos industriais, agropecuários e de prestação de serviços. A competência da Superintendência Adjunta de Projetos igualmente é prevista pela Resolução do Conselho de Administração da SUFRAMA nº 203, de 10 de dezembro de 2012, vigente no período do fato gerador desta autuação, que dispõe sobre a sobre a sistemática de apresentação, análise, aprovação e acompanhamento de Projetos Industriais nos seguintes termos: TÍTULO VI - DO ACOMPANHAMENTO E AVALIAÇÃO DOS PROJETOS INDUSTRIAIS CAPÍTULO I - DA OPERAÇÃO Art. 17. Após concluída a implantação, total ou parcial, de suas instalações industriais a empresa titular do projeto deverá requerer à SUFRAMA a emissão do Laudo de Operação (LO), que é o documento comprobatório da adequação das instalações industriais, máquinas e equipamentos, necessários à operacionalização do projeto técnico-econômico aprovado, observado o dimensionamento nele constante. Art. 18. O requerimento de que trata o artigo anterior será dirigido à Superintendência Adjunta de Projetos (SPR), na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA, instruído com a seguinte documentação: CAPÍTULO II - DA PRODUÇÃO Art. 23. Iniciada a fabricação de quaisquer produtos aprovados a empresa titular do projeto deverá requerer a SUFRAMA a emissão do Laudo de Produção (LP), que constituir-seá no documento comprobatório do atendimento das etapas estabelecidas no Processo Produtivo Básico (PPB) de cada produto e do Fl. 1783DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 cumprimento de outros parâmetros dimensionados no projeto técnico-econômico aprovado. Art. 24. O requerimento de que trata o artigo anterior será dirigido à SPR, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA. Parágrafo único. Quando se tratar de projetos beneficiados com os incentivos fiscais estabelecidos no art. 6º, do Decreto-lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975, a empresa titular do projeto deverá apresentar demonstrativo, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA, das aquisições de insumos efetuados no mercado regional. Art. 25. O LP, emitido conforme modelo definido pela SUFRAMA será específico para cada produto e terá prazo de validade indeterminado, observado o disposto nos arts. 26 e 32, desta Resolução. Art. 26. O LP, garantido o contraditório e a ampla defesa, poderá ser cancelado a qualquer momento pela SUFRAMA, mediante ofício da SPR a ser encaminhado à empresa, desde que seja constatado o não cumprimento do PPB e/ou outros parâmetros nele descrito, ou que o produto seja cancelado por algum dispositivo previsto nesta Resolução. CAPÍTULO V - DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS Art. 42. A SUFRAMA emitirá a cada três anos, ou sempre que necessário, por amostragem, Relatório de Acompanhamento de Projetos (RAP), relativo aos produtos ativos (não cancelados) com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao Conselho de Administração da SUFRAMA. § 1º O RAP deverá conter a relação de produtos ativos das empresas, com a situação atualizada de cada um no que diz respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do LTAI e dos indicadores de desempenho, à adimplência em relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados de produção, mão-de-obra, faturamento, investimentos em máquinas e equipamentos, concessão de benefícios sociais aos trabalhadores, investimentos na formação e capacitação de recursos humanos, e, se for o caso, volume de exportações e investimentos em pesquisa e desenvolvimento. § 2º O RAP deverá conter ainda, a análise dos desvios em relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas empresas quando da aprovação de seus projetos, bem como proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas resoluções aprobatórias. § 3º A SUFRAMA, quando da emissão do RAP, deverá inspecionar in loco as instalações da empresa, devendo neste momento ser atestado o cumprimento e manutenção das disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs apresentados. § 4º A SUFRAMA deverá submeter à apreciação do CAS na primeira reunião do exercício subseqüente, a consolidação das informações contidas nos RAPs emitidos durante o ano imediatamente anterior. § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre que houver necessidade, poderá solicitar da empresa dados, informações e/ou documentos contábeis que venham a comprovar o cumprimento de metas estabelecidas em projeto, devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no prazo previamente estabelecido pelo setor competente. CAPÍTULO VI - DA VISTORIA TÉCNICA Art. 43. A qualquer tempo a SUFRAMA poderá realizar vistoria técnica nas empresas com projeto aprovado, com a finalidade de verificar, para fins de manutenção ou cancelamento dos benefícios fiscais, o exato cumprimento dos termos e condições estabelecidos nesta Resolução e demais condições legais pertinentes. Fl. 1784DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 TÍTULO VIII - DAS PENALIDADES Art. 54. Sem prejuízo das demais cominações legais cabíveis, e, observando-se o devido processo legal, garantido o contraditório e ampla defesa, o não atendimento do disposto nesta Resolução ensejará, conforme o caso, a critério do Superintendente da SUFRAMA, as seguintes penalidades: I - advertência; II - suspensão do Pedido de Licenciamento de Importação (PLI), quando aplicável; III - bloqueio do cadastro; IV - cancelamento dos incentivos fiscais atribuídos a produto, mediante encaminhamento de proposição ao CAS; e V - cancelamento dos incentivos fiscais atribuídos à empresa, mediante encaminhamento de proposição ao CAS. § 1º A inadimplência da empresa quanto à validade dos Laudos de Operação e Produção, bem como à entrega do LTAI, implicará na suspensão automática dos PLIs referente à(s) linha(s) inadimplente(s), até a sua regularização. § 2º No caso específico do LP, a penalidade disposta no parágrafo anterior poderá ser sustada por um prazo de até 60 (sessenta dias), nos casos onde a empresa interessada comprove não poder retomar sua produção por falta de insumos. Art. 55. A SUFRAMA enviará comunicado à Receita Federal do Brasil (RFB) sempre que comprovar que a empresa auferiu indevidamente dos incentivos fiscais administrados pela autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução. (sem destaques nos texto original) Da análise dos dispositivos legais acima invocados, entendo que está correto o argumento da defesa sobre a competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais objeto deste litígio. Com isso, considerando que a Recofarma submeteu o seu processo industrial à aprovação da SUFRAMA que, através de um grupo técnico examinou a elaboração do “concentrado para bebidas não-alcóolicas” e definiu o Processo Produtivo Básico (PPB), na forma prevista pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, identificando e incluindo o produto no Código 0653, não deve ser afastado o enquadrando na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01, tendo em vista a descrição constante do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 aprovado através da Resolução nº 298/2007, que abaixo colaciono: Fl. 1785DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Observo, ainda, que o ilustre Auditor Fiscal considerou que “ao contrário do que alegam as empresas, inexiste discordância entre o Fisco e a SUFRAMA quanto à classificação fiscal do produto. A SUFRAMA não se pronunciou sobre o enquadramento na TIPI dos produtos em questão, nem teria competência legal para fazê-lo.” Todavia, consta entre a documentação acostada com a peça de impugnação, o enquadramento na NCM 2106.90.10 – EX 01 autorizado pela SUFRAMA e utilizado pela fornecedora. Vejamos: Cumpre observar que o Código NCM 2106.90.10 – EX 01 possui a seguinte descrição: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 É importante esclarecer que em nenhum momento deve ser retirado dos Ilustres Auditores da Secretaria da Receita Federal o dever funcional de fiscalizar o Contribuinte, diante de suspeitas de aproveitamento indevido de créditos e demais formas de burlar a legislação tributária. Inclusive a atividade de fiscalização da administração fazendária é previsão garantida pelo artigo 37, XVIII da Constituição Federal, artigos 194 e 195 do CTN e artigos 505 a 508 do RIPI/2010. Não se questiona que, de fato, a Receita Federal do Brasil tem a competência para verificar o cumprimento de todos os requisitos quando da efetiva utilização dos benefícios Fl. 1786DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 fiscais, e cobrar os valores de impostos que sejam devidos aos cofres da União, na forma prevista pelos artigos 506 e 507 do RIPI/2010 8 , como observado no Relatório Fiscal. E a conclusão acima demonstrada não limita o exercício da competência da Receita Federal na fiscalização do benefício sob análise. Todavia, não é razoável entender que a Autoridade Fiscal, no exercício das atribuições de seu cargo, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar o que foi estabelecido através da Resolução nº 298/2007, que aprovou o projeto industrial da Recofarma, nos termos do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007, emitido em atenção a toda estrutura normativa acima já exposta. Como já mencionado, no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 consta a identificação do produto como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e cuja definição das características do produto incorre na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01. Saliento igualmente que está correto o argumento da defesa, ao afirmar que o i. Auditor Fiscal poderia questionar a classificação fiscal do produto objeto do PPB, caso tivesse concluído pela identificação errada pela SUFRAMA com relação à posição fiscal, ou seja, se ocorresse a identificado do produto como refrigerante (Posição 22.02) ao invés de concentrado, considerando que o PPB se refere à produção de concentrado. Com isso, assiste razão à Recorrente ao argumentar que a Fiscalização deve respeitar a natureza do produto objeto do PPB autorizado nos termos do processo produtivo definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Neste mesmo sentido, destaco o r. voto da Ilustre Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, constante do v. Acórdão nº 3402-004.929, proferido no Processo Administrativo Fiscal nº 15956.720178/2015-43, cujo posicionamento sempre foi acompanhado por esta Relatora: I.1 - DA COMPETÊNCIA DA RECEITA FEDERAL NA FISCALIZAÇÃO DOS INCENTIVOS FISCAIS DISCIPLINADOS PELA SUFRAMA. A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA é uma autarquia criada pelo Decreto-lei n.º 288/1967, atualmente vinculada ao Ministério da Indústria, Comércio Exterior e Serviços, à qual foi atribuída a administração da Zona Franca de Manaus - ZFM. Atentando-se em especial para a disciplina dos incentivos fiscais concedidos nesta área (e, posteriormente, na área da Amazônia Ocidental do Decreto-lei n.º 291/1967), observa-se que originariamente a atuação da SUFRAMA exigia o aval do Ministério da Fazenda, que igualmente participava do processo de aprovação dos projetos de industrialização passíveis de serem desenvolvidos naquela área e de gozarem dos incentivos fiscais. A disciplina originária igualmente se preocupava em garantir a 8 Art. 506. A fiscalização será exercida sobre todas as pessoas, naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, que estiverem obrigadas ao cumprimento de disposições da legislação do imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada ou de isenção (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 94). Art. 507. As atividades de fiscalização do imposto serão presididas e executas pela autoridade administrativa competente (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 93). Parágrafo único. A autoridade administrativa a que se refere o caput é o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, Lei nº 4.502, de 1964, art. 93, Lei nº 10.593, de 2002, art. 6º, e Lei nº 11.457, de 2007, art. 9º). Fl. 1787DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 competência do Ministério da Fazenda no controle da entrada e saída das mercadorias no âmbito da ZFM. É o que se depreende da disciplina do Decreto n.º 61.244/1967, que originariamente regulamentou o Decreto-lei n.º 288/1967: "Art 11. Estão isentas do impôsto sôbre produtos industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer a comercialização em qualquer ponto do território nacional. § 1º Os projetos para a produção, beneficiamento ou industrialização de mercadorias que pretendam gozar dos benefícios do Decreto-lei nº 288-67 serão submetidos à aprovação da SUFRAMA, ouvido o Ministério da Fazenda, quanto aos aspectos fiscais, implicando em aprovação tácita a falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30 (trinta) dias contados do pedido de audiência. § 2º Os projetos serão apresentados de conformidade com critérios e procedimentos estabelecidos pela SUFRAMA, mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior. § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano, ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção dos incentivos fiscais previstos no Decreto- lei nº 288-67, tenham por fim a produção, industrialização ou beneficiamento das mercadorias capituladas no parágrafo 1º do artigo 3º do referido Decreto-lei, inclusive as alterações supervenientes por Decreto (Decreto- lei nº 288-67 artigo 3º, parágrafo 2º). Art 12. Tôda entrada de mercadoria nacional ou estrangeira na Zona Franca de Manaus fica sujeita ao contrôle da SUFRAMA, respeitada a competência legal atribuída á fiscalização aduaneira e de rendas internas do Ministério da Fazenda." (grifei) Especificamente quanto à análise de entrada das mercadorias nacional ou estrangeira, referenciada no art. 12 acima transcrito, constata-se que o Ministério da Fazenda manteve seu controle na forma indicada no art. 224 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF n.º 203/2012, que disciplina o controle da entrada e saída de mercadorias da ZFM e das áreas da Amazônia Ocidental. Esse dispositivo, inclusive, é o único no regimento interno da Receita Federal que faz referência às essas áreas em específico: "Art. 224. Às Delegacias da Receita Federal do Brasil - DRF, à Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Pessoas Físicas - Derpf, às Alfândegas da Receita Federal do Brasil - ALF e às Inspetorias da Receita Federal do Brasil - IRF de Classes “Especial A”, “Especial B” e “Especial C”, quanto aos tributos administrados pela RFB, inclusive os destinados a outras entidades e fundos, compete, no âmbito da respectiva jurisdição, no que couber, desenvolver as atividades de arrecadação, controle e recuperação do crédito tributário, de análise dos dados de arrecadação e acompanhamento dos maiores contribuintes, de atendimento e interação com o cidadão, de comunicação social, de fiscalização, de controle aduaneiro, de tecnologia e segurança da informação, de programação e logística, de gestão de pessoas, de planejamento, avaliação, organização, modernização, e, especificamente: (Redação dada pelo(a) Portaria MF nº 512, de 02 de outubro de 2013) (...) § 3º Às Alfândegas Porto de Manaus e Aeroporto Internacional Eduardo Gomes compete ainda: - proceder ao despacho de internação de mercadorias da Zona Franca de Manaus para o restante do território nacional; - processar os pedidos de saída temporária para o restante do território nacional de bens ingressados na Zona Franca de Manaus com suspensão de tributos; e - controlar a saída da Zona Franca de Manaus de mercadorias nacionais nela ingressadas. § 4º - Às DRF Boa Vista, Porto Velho, Ji-Paraná, Rio Branco e Macapá compete ainda: - proceder ao despacho de internação de mercadorias da Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio para o restante do território nacional; Fl. 1788DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 - processar os pedidos de saída temporária para o restante do território nacional de bens ingressados na Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio com suspensão de tributos; e - controlar a saída da Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio de mercadorias nacionais nela ingressadas." (grifei) Por outro lado, no que concerne aos critérios e requisitos para a concessão de incentivos fiscais no âmbito da Zona Franca (referenciada no art. 11 do Decreto n.º 61.244/1967 acima transcrito), observa-se que com o transcorrer dos anos a influência do Ministério da Fazenda foi afastada por completo, com garantia de plena autonomia à SUFRAMA para tanto. Com efeito, como se depreende das disciplinas regulamentares trazidas nos Decretos n.º 2.566/1998, n.º 4.628/2003, n.º 6.372/2008 e até no atualmente vigente Decreto n.º 7.139/2010, a administração da concessão de incentivos fiscais é atribuída de forma exclusiva à SUFRAMA, independentemente, portanto, de qualquer aval do Ministério da Fazenda. Vejam- se pela redação do art. 1º, VI, do Anexo I destes Decretos, todos com redação no mesmo sentido 2 : Art. 1o A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto-Lei no 288, de 28 de fevereiro de 1967, vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento socioeconômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: (...) VI - administrar a concessão de incentivos fiscais." (grifei) Sob essa perspectiva que os referidos Decretos atribuíram ao Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) a competência para aprovar "os projetos das empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais", bem como "estabelecer normas, exigências, limitações e condições" para estes projetos, sem depender de qualquer outro órgão, inclusive do Ministério da Fazenda (art. 3º, I, 'c', do Anexo I do Decreto n.º 2.566/1998 e art. 4º, I, 'c' do Anexo I dos Decretos n.º 4.628/2003, n.º 6.372/2008 e n.º 7.139/2010). Exatamente no exercício de sua competência, o CAS expediu a Resolução CAS n.º 202/2006, posteriormente revogada pela atualmente vigente Resolução CAS n.º 203/2012, com os requisitos para a aprovação dos projetos industriais para a concessão e gozo dos incentivos fiscais na Zona Franca de Manaus e na Amazônia Ocidental, dentre os quais aquele objeto desta autuação do art. 6º do Decreto-lei n.º 1.435/75. Esta disciplina normativa com os procedimentos de apresentação, análise, aprovação e acompanhamento de Projetos Industriais para fins de concessão dos incentivos fiscais evidenciam a autonomia da SUFRAMA no processo de aprovação e acompanhamento dos projetos, indicando expressamente que, quando comprovado por aquele órgão o inadimplemento dos requisitos para o gozo dos incentivos fiscais, a Receita Federal será devidamente notificada para que tome as providências cabíveis. Vejamos pelo teor da Resolução CAS n.º 202/2006, vigente à época da análise do projeto da RECOFARMA objeto deste processo (cujas disciplinas, nos pontos sob enfoque neste voto, não foram substancialmente alteradas pela Resolução CAS n.º 203/2012 3 ): "Art. 1º Os incentivos fiscais administrados pela SUFRAMA, concedidos a projetos industriais que objetivem a industrialização de produtos na Zona Franca de Manaus (ZFM), são os seguintes: - isenção do Imposto de Importação (II), relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira utilizados na industrialização de produtos destinados a consumo interno na ZFM; - redução do II, relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira Fl. 1789DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 utilizados na industrialização de produtos destinados a consumo em outros pontos do território nacional; - isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), relativo a produtos produzidos na ZFM destinados à comercialização em qualquer ponto do território nacional; - isenção do IPI para os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária; - crédito do IPI, calculado como se devido fosse, para o adquirente de produtos de que trata o inciso anterior, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto; e - isenção do II e do IPI relativo a bens de capital destinados à implantação de projetos industriais. Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica a armas, munições, fumo, bebidas alcoólicas, automóveis de passageiros e produtos de perfumaria ou toucador, preparados e preparações cosméticas, salvo quanto a estes se destinados, exclusivamente, a consumo interno na ZFM, ou quando produzidos com utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais. (...) Art. 5º Os projetos submetidos à apreciação da SUFRAMA deverão atender, cumulativamente, aos seguintes objetivos e condições para a concessão e fruição dos benefícios fiscais: - atendimento aos limites anuais de importação de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, constantes da respectiva resolução aprobatória do projeto e suas alterações; - incremento da oferta de emprego na região; - concessão de benefícios sociais aos trabalhadores; - incorporação de tecnologias e de processos de produção compatíveis com o estado da arte e da técnica; - níveis crescentes de produtividade e competitividade; VI - reinvestimento de lucros na região; - investimento na formação e capacitação de recursos humanos para o desenvolvimento científico e tecnológico; e - atendimento ao Processo Produtivo Básico (PPB) exigido para seus produtos. § 1º No caso de empresas cujo objeto seja a produção de bens e serviços de informática, além do atendimento do disposto neste artigo, deverá ser observada a legislação específica que trata dos investimentos compulsórios em atividades de Pesquisa e Desenvolvimento (P&D). § 2º Quando da apresentação de projeto de implantação, deverá ser apresentada cópia autenticada da Licença Prévia emitida pelo Instituto de Proteção Ambiental do Amazonas - IPAAM, órgão ambiental competente, do estado do Amazonas. (...) Art. 8º A SUFRAMA efetuará a análise de todos os projetos que atendam ao disposto no art. 5º desta Resolução devendo dar prioridade àqueles que apresentem: - produção de componentes, partes e peças, subconjuntos e materiais de embalagem destinados principalmente ao adensamento das cadeias produtivas do Pólo Industrial de Manaus; - programa de exportação; - aplicação em programas de Pesquisa e Desenvolvimento; - maior geração de empregos por unidade de renúncia fiscal projetada; e Fl. 1790DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 - Índice de Desenvolvimento Regional - IDR superior à média do subsetor ao qual a empresa pertença, de acordo com regulamentação estabelecida pela SUFRAMA, sendo: (...) Art. 10. Compete ao Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) deliberar acerca da aprovação dos projetos que visem o gozo dos incentivos de que trata o art. 1º, apresentados por empresa que se encontre em situação fiscal regular, mediante apresentação da Certidão de Regularidade Cadastral - CRC junto à SUFRAMA ou das certidões negativas de débitos ou documento equivalente expedidos pelos órgãos competentes, nos termos da alínea d do art. 38 desta Resolução e cujos produtos possuam PPB previamente aprovado, nos termos do art. 4º, do Decreto nº 2.891/98. § 1º Excepcionalmente, em casos devidamente justificados, os projetos que não apresentem situação fiscal regular, mas que tenham apreciação favorável do CAS, desde que apresentem comprovação de regularidade no prazo de 60 (sessenta) dias, improrrogáveis, contados da data de apreciação do projeto pelo Conselho, poderão ter seus atos aprobatórios expedidos pela(o) Superintendente. § 2º As empresas que não atenderem ao prazo estipulado no parágrafo anterior somente poderão ter seus projetos incluídos em nova pauta do CAS mediante a regularização prévia de sua documentação e/ou cadastramento junto à SUFRAMA. § 3º A aprovação de projetos somente terá eficácia após a publicação do correspondente ato aprobatório no Diário Oficial da União (DOU). (...) Art. 58. A SUFRAMA enviará comunicado a Secretaria da Receita Federal (SRF) sempre que comprovar que a empresa auferiu indevidamente dos incentivos fiscais administrados pela autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução." (grifei) E aqui é importante salientar que a referência à necessidade de aprovação dos projetos pela SUFRAMA é igualmente depreendida da disciplina legal dos incentivos fiscais, tal como aquele objeto de análise nos presentes autos. Vejamos novamente o teor do dispositivo que respalda o incentivo fiscal condicionado sob análise (art. 6º do Decreto-lei n.º 1.435/75): "Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA." (grifei) Portanto, observa-se que a autoridade competente para identificar as condições para o gozo das isenções deferidas no âmbito da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental, na forma do caput do art. 179, do CTN, é a SUFRAMA, autoridade administrativa com personalidade jurídica própria, e não a Secretaria da Receita Federal do Brasil: "Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão. (...)." (grifei) Em outras palavras, o despacho da autoridade administrativa necessário à concessão das isenções onerosas ou condicionadas relativas à ZFM e à Amazônia Ocidental, a que se refere o art. 179, do CTN, é a SUFRAMA, à quem a legislação atribuiu competência específica. Por conseguinte, cabe aos demais órgãos administrativos, dentre os quais a Secretaria da Receita Federal do Brasil, observar as condições delineadas por aquela autoridade administrativa específica. Fl. 1791DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Em conformidade com a disciplina trazida pelo CAS nas Resoluções n.º 202/2006 e 203/2012, os projetos apresentados pelos sujeitos passivos visando ao gozo dos incentivos fiscais, após a apreciação da Superintendência, são aprovados por ato do Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) devidamente publicado no Diário Oficial. No presente caso, à luz da Resolução CAS n.º 202/2006, após solicitação da empresa fornecedora da Recorrente (RECOFARMA) da renovação de seu projeto para o gozo dos incentivos fiscais, foi proferido Parecer Técnico de Projeto n.º 224/2007 pela Superintendência Adjunta de Projetos da SUFRAMA (e-fls. 1.400/1.411), devidamente aprovado pelo CAS por meio da Resolução n.º 298/2007, com validade até 05/10/2023. Nesse sentido, a fiscalização da Receita Federal quanto aos incentivos fiscais sob análise é restringida pelos despachos administrativos proferidos pela SUFRAMA que o concedem (Parecer Técnico de Projeto e Resolução CAS). Portanto, não pode a fiscalização da Receita Federal se dissociar dos termos identificados pela SUFRAMA nestes documentos. Importante frisar que não se nega de qualquer forma o poder-dever da fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil de proceder com a análise da validade dos incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA no âmbito da ZFM e da Amazônia Ocidental, com fulcro no art. 37, XVIII da Constituição Federal. Contudo, o que não se admite é que a fiscalização ultrapasse os termos dos despachos administrativos de concessão dos incentivos fiscais, para trazer requisitos outros além daqueles disciplinados pela SUFRAMA, como órgão competente. O próprio dispositivo constitucional mencionado é claro ao limitar a atuação da administração fazendária "dentro de suas áreas de competência" 4 . E aqui essencial enfatizar que para que seja atestado o descumprimento das condições, a SUFRAMA traz procedimentos administrativos específicos, com a emissão em uma periodicidade de 3 (três) anos dos Relatórios de Acompanhamento de Projetos (RAP) e com a possibilidade de vistorias técnicas a qualquer tempo. É o que se extrai da Resolução CAS n.º 203/2012 atualmente vigente: "CAPÍTULO V - DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS Art. 42. A SUFRAMA emitirá a cada três anos, ou sempre que necessário, por amostragem, Relatório de Acompanhamento de Projetos (RAP), relativo aos produtos ativos (não cancelados) com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao Conselho de Administração da SUFRAMA. § 1º O RAP deverá conter a relação de produtos ativos das empresas, com a situação atualizada de cada um no que diz respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do LTAI e dos indicadores de desempenho, à adimplência em relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados de produção, mão- de-obra, faturamento, investimentos em máquinas e equipamentos, concessão de benefícios sociais aos trabalhadores, investimentos na formação e capacitação de recursos humanos, e, se for o caso, volume de exportações e investimentos em pesquisa e desenvolvimento. § 2º O RAP deverá conter ainda, a análise dos desvios em relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas empresas quando da aprovação de seus projetos, bem como proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas resoluções aprobatórias. § 3º A SUFRAMA, quando da emissão do RAP, deverá inspecionar in loco as instalações da empresa, devendo neste momento ser atestado o cumprimento e manutenção das disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs apresentados. § 4º A SUFRAMA deverá submeter à apreciação do CAS na primeira reunião do exercício subseqüente, a consolidação das informações contidas nos RAPs emitidos durante o ano imediatamente anterior. § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre que houver necessidade, poderá solicitar da empresa dados, informações e/ou documentos contábeis que venham a comprovar o cumprimento de metas estabelecidas em projeto, devendo a Fl. 1792DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 documentação requerida, devidamente assinada pelo contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no prazo previamente estabelecido pelo setor competente. CAPÍTULO VI - DA VISTORIA TÉCNICA Art. 43. A qualquer tempo a SUFRAMA poderá realizar vistoria técnica nas empresas com projeto aprovado, com a finalidade de verificar, para fins de manutenção ou cancelamento dos benefícios fiscais, o exato cumprimento dos termos e condições estabelecidos nesta Resolução e demais condições legais pertinentes. Art. 44. A empresa deverá permitir aos servidores da SUFRAMA ou a seu serviço, devidamente identificados e credenciados, amplo, geral e irrestrito acesso a quaisquer de suas instalações fabris, bem como aos livros, demonstrações contábeis, fiscais e sistemas de informações, informatizadas ou não, para efeito de emissão dos Laudos de Operação e de Produção e para realização das vistorias técnicas. Parágrafo único. A empresa deverá manter seus documentos organizados de maneira a facilitar seu manuseio e conferência por ocasião das visitas técnicas ou demais acompanhamentos realizados pela SUFRAMA." (grifei) Dessa forma, a autoridade competente para avaliar o cumprimento das condições das isenções deferidas por meios dos projetos específicos é a SUFRAMA, não cabendo à Receita Federal fugir à esse procedimento e trazer condições diversas àquelas estabelecidas pelo órgão competente. A restrição da atuação fiscal da Receita Federal quanto aos incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA já foi externada em distintas oportunidades pela Câmara Superior de Recursos Fiscais deste E. CARF e pelas câmara ordinárias 5 . Vejamos, a título de exemplo, algumas manifestação da CSRF: "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 20/06/1998 a 31/12/1998 IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. COMPETÊNCIA PARA APURAÇÃO Por expressa determinação de decreto regulamentar, é da competência do Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus a análise do atendimento ao processo produtivo básico para fins de aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o Decreto-Lei n° 288/67 com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Definidos em Resolução daquele órgão, regularmente expedida, cabe sua observância pela Secretaria da Receita Federal. Recurso Especial do Procurador Negado." (Número do Processo 10283.009636/2001-31 Data da Sessão 14/11/2013 Relator RODRIGO CARDOZO MIRANDA Nº Acórdão 9303-002.664 - Unânime - grifei) "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2003 a 20/10/2004 POSSIBILIDADE DE TERCEIRIZAÇÃO DA ETAPA PREVISTA NA LETRA “H’” DO ARTIGO 1° DA PORTARIA INTERMINISTERIAL N° 185/93, PARA EMPRESA ESTABELECIDA NA ZONA FRANCA DE MANAUS. Não cabe restringir a possibilidade de terceirização à empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus e com projeto aprovado pela SUFRAMA, para o gozo do benefício de isenção do IPI, quando a norma pertinente não o faz expressamente e o órgão responsável pela concessão do processo produtivo básico autorizou a terceirização da etapa “h” nesses termos. Recurso Especial do Procurador Negado" (Número do Processo 10283.007961/2007-54 Data da Sessão 27/04/2016 Relator(a) VANESSA MARINI CECCONELLO Nº Acórdão 9303-003.825 - grifei) Nesse sentido, a fiscalização da Receita Federal, quanto à análise de incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA, não possui ampla liberdade para a identificação dos parâmetros de atuação do contribuinte para o gozo dos incentivos, devendo se ater às condições identificadas nos documentos expedidos pela SUFRAMA, quais sejam, Parecer Técnico de Projeto e Resolução CAS de aprovação. Fl. 1793DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Considerando os fundamentos acima, concluo que deve ser respeitada a natureza do produto definido no PPB da Recofarma, aprovado pela Resolução nº 298/2007, cujo Parecer Técnico nº 224/2007 o identifica como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e, portanto, enquadrado na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01. Por tais razões, entendo que deve ser dado provimento parcial ao Recurso Voluntário, para que seja reconhecida a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e mantido o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Por consequência, deve ser afastada a glosa dos créditos incentivados decorrentes da aquisição de concentrados para refrigerantes fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda. Considerando os fundamentos acima, resta prejudicada a análise sobre o argumento referente à coisa julgada formada no Mandado de Segurança nº 95.0009470-3, bem como sobre a incidência do artigo 76, inciso II, "a" da Lei nº 4.502/64 e do artigo 567, II, “a” do RIPI/2010, para que seja afastada a multa proporcional constituída no lançamento, e aos demais argumentos da defesa. 5. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento parcial ao Recurso Voluntário para:  Reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 31/08/2012;  Reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente; É como voto. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume muito bem fundamentado voto da Conselheira Relatora Cynthia Elena de Campos, ouso dela discordar quanto à decisão de reconhecer a competência da SUFRAMA para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”. Explico. O Recorrente alega que, ao estabelecer a competência para a concessão dos benefícios fiscais, a legislação de regência assumiria que a SUFRAMA também poderia definir a classificação fiscal a ser adotada pelos fabricantes dos produtos agraciados pela regra isentiva. Em seu entender, não poderia a Receita Federal do Brasil (i) adentrar na prática de atos Fl. 1794DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 privativos da SUFRAMA e (ii) afirmar que esta não teria competência para tratar de definições concernentes a classificação fiscal. Os argumentos trazidos pelo Impugnante, entretanto, não podem ser julgados procedentes. Com efeito, a Constituição Federal, em seus arts. 37 e 146, estabelece o seguinte: Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...) XVIII - a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei; (...) Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: (...) b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; A Lei Complementar vigente, a que se refere o texto constitucional, é a Lei nº 5.172, de 25/10/1966 (Código Tributário Nacional - CTN). A referida Lei, por sua vez, estabelece o seguinte: Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. (...) Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. O dispositivo legal que define as áreas de competência da Administração Fazendária é a Lei nº 9.003, de 1995: Art. 1º A Secretaria da Receita Federal, órgão central de direção superior de atividade específica do Ministério da Fazenda, diretamente subordinada ao Ministro de Estado, tem por finalidade a administração tributária da União. Art. 2º Constituem área de competência da Secretaria da Receita Federal os assuntos relativos à política e administração tributária e aduaneira, à fiscalização e arrecadação de tributos e contribuições, bem assim os previstos em legislação específica. (...) Art. 8º O regimento interno da Secretaria da Receita Federal será aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda. O regimento interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF nº 203, de 2012, estabelece o seguinte: Fl. 1795DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Art. 1º A Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, órgão específico singular, diretamente subordinado ao Ministro da Fazenda, tem por finalidade: (...) XIX - dirigir, supervisionar, orientar, coordenar e executar as atividades relacionadas com nomenclatura, classificação fiscal e econômica e origem de mercadorias, inclusive representando o País em reuniões internacionais sobre a matéria; (...) Art. 129. À Coordenação-Geral de Administração Aduaneira - Coana compete: (...) III - coordenar e supervisionar as atividades relativas à classificação fiscal de mercadorias, inclusive quanto ao desenvolvimento e implementação de nomenclaturas que tenham por base o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias; (...) Art. 144. À Divisão de Nomenclatura e Classificação Fiscal - Dinom compete coordenar, orientar e avaliar as atividades concernentes à nomenclatura e classificação fiscal. Por seu turno, a Lei que regula a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação é a Lei nº 10.593, de 06/12/2002. Esta, em seu art. 6º, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 16/03/2007, estabelece o seguinte: Art. 6º São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil: I - no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter privativo: a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições; b) elaborar e proferir decisões ou delas participar em processo administrativo-fiscal, bem como em processos de consulta, restituição ou compensação de tributos e contribuições e de reconhecimento de benefícios fiscais; c) executar procedimentos de fiscalização, praticando os atos definidos na legislação específica, inclusive os relacionados com o controle aduaneiro, apreensão de mercadorias, livros, documentos, materiais, equipamentos e assemelhados; (...) e) proceder à orientação do sujeito passivo no tocante à interpretação da legislação tributária; II - em caráter geral, exercer as demais atividades inerentes à competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Para disciplinar a competência da RFB sobre o controle aduaneiro, prevista na alínea "c" acima transcrita, o Poder Executivo editou o Decreto nº 6.759, de 05/02/2009 (Regulamento Aduaneiro). Sobre a classificação fiscal de mercadorias, assim dispõe o referido ato normativo: O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituição, DECRETA: Art. 1º A administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior serão exercidos em conformidade com o disposto neste Decreto. (...) Fl. 1796DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 LIVRO V DO CONTROLE ADUANEIRO DE MERCADORIAS TÍTULO I DO DESPACHO ADUANEIRO CAPÍTULO I DO DESPACHO DE IMPORTAÇÃO (...) Seção V Da Conferência Aduaneira Art. 564. A conferência aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação. (...) CAPÍTULO VI DO PROCESSO DE CONSULTA Art. 790. No âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os processos administrativos de consulta, relativos a interpretação da legislação tributária e a classificação fiscal de mercadoria, serão solucionados em instância única (Lei nº 9.430, de 1996, art. 48, caput). (...) §3º A consulta relativa a classificação fiscal de mercadorias será solucionada pela aplicação das disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972, e de normas complementares editadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei nº 9.430, de 1996, art. 50, caput). Tais dispositivos tem por base legal os arts. 48 e 50 da Lei nº 9.430, de 1996, o qual determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias devem seguir os ditames dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972 (norma que regulamenta o Processo Administrativo Federal): Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos de consulta serão solucionados em instância única. § 1º A competência para solucionar a consulta ou declarar sua ineficácia, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, poderá ser atribuída: I - a unidade central; ou II - a unidade descentralizada. § 2º Os atos normativos expedidos pelas autoridades competentes serão observados quando da solução da consulta. § 3º Não cabe recurso nem pedido de reconsideração da solução da consulta ou do despacho que declarar sua ineficácia. § 4º As soluções das consultas serão publicadas pela imprensa oficial, na forma disposta em ato normativo emitido pela Secretaria da Receita Federal. (...) Art. 50. Aplicam-se aos processos de consulta relativos à classificação de mercadorias as disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 48 desta Lei. Fl. 1797DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 § 1º O órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48 poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. (...) § 4º O envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pela órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48. O Decreto nº 70.235/72, por sua vez, determina o seguinte: Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. § 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. (...) CAPÍTULO II Do Processo da Consulta (...) Art. 54. O julgamento compete: (Vide Lei nº 9.430, de 1996) (...) III - Em instância única, ao Coordenador do Sistema de Tributação, quanto às consultas relativas aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal e formuladas: a) sobre classificação fiscal de mercadorias; O art. 50 da Lei nº 9.430/96, determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias serão solucionados em instância única, e no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB). O mesmo art. 50 determina também que a unidade central da RFB poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. E ainda estabelece, no § 4º, uma competência exclusiva no âmbito internacional, ao determinar que o envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pela unidade central da RFB. Feita essa digressão legislativa conclui-se, sem qualquer possibilidade de dúvida, que é da Receita Federal a competência EXCLUSIVA para decidir sobre classificação fiscal, inclusive através de processos de consulta. E a Constituição Federal determina que, mesmo que existisse outro órgão com esta mesma competência, nos casos em que essa classificação fiscal tivesse qualquer repercussão em matéria tributária (como no presente caso, em que está diretamente relacionada à apuração de IPI), tem que prevalecer o entendimento da Administração Tributária, pois esta, juntamente com seus servidores fiscais, tem precedência sobre os demais setores administrativos. Vale ressaltar que a Autoridade Tributária em nenhum momento questionou a concessão do benefício fiscal por parte da SUFRAMA, pois tal ato realmente se encontra dentro de suas atribuições institucionais. A classificação fiscal, por sua vez, define a alíquota de IPI aplicável ao produto; assim sendo, está diretamente vinculada à apuração do tributo, matéria sobre a qual a Constituição Federal prevê que a administração fazendária tem precedência sobre os demais setores administrativos. Fl. 1798DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Por outro lado, ao analisar o Decreto-Lei nº 288, de 1967 (norma legal que criou a Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA), não constatei a existência de qualquer competência relativa à “classificação fiscal de produtos”, ou à “aplicação das regras de classificação fiscal da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) e das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH)”, muito menos à “classificação fiscal para efeitos de atribuição da alíquota de IPI aplicável”: CAPÍTULO III Da Administração da Zona Franca Art. 10. A administração das instalações e serviços da Zona Franca será exercida pela Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) entidade autárquica, com personalidade jurídica e patrimônio próprio, autonomia administrativa e financeira, com sede e fôro na cidade de Manaus, capital do Estado do Amazonas. Parágrafo único. A SUFRAMA vincula-se ao Ministério do Interior. Art. 11. São atribuições da SUFRAMA: a) elaborar o Plano Diretor Plurienal da Zona Franca e coordenar ou promover a sua execução, diretamente ou mediante convênio com órgãos ou entidades públicas inclusive sociedades de economia mista, ou através de contrato com pessoas ou entidades privadas; b) revisar, uma vez por ano, o Plano Diretor e avaliar, os resultados de sua execução; c) promover a elaboração e a execução dos programas e projetos de interêsse para o desenvolvimento da Zona Franca; d) prestar assistência técnica a entidades públicas ou privadas, na elaboração ou execução de programas de interêsse para o desenvolvimento da Zona Franca; e) manter constante articulação com a Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia (SUDAM), com o Govêrno do Estado do Amazonas e autoridades dos municípios em que se encontra localizada a Zona Franca; f) sugerir a SUDAM e a outras entidades governamentais, estaduais ou municipais, providências julgadas necessárias ao desenvolvimento da Zona Franca; g) promover e divulgar pesquisas, estudos e análises, visando ao reconhecimento sistemático das potencialidades econômicas da Zona Franca; h) praticar todos os demais atos necessárias as suas funções de órgão de planejamento, promoção, coordenação e administração da Zona Franca. Art. 12. A Superintendência da Zona Franca de Manaus dirigida por um Superintendente, é assim constituída: a) Conselho Técnico; b) Unidades Administrativas. Art. 13. O Superintendente será nomeado pelo Presidente da República, por indicação do Ministro do Interior e demissível ad nutum. Parágrafo único. O Superintendente será auxiliado por um Secretário Executivo nomeado pelo Presidente da República, por indicação daquele e demissível ad nutum . Art. 14. Compete ao Superintendente: a) praticar todos os atos necessários ao bom desempenho das atribuições estabelecidas para a SUFRAMA; b) elaborar o regulamento da entidade a ser aprovado pelo Poder Executivo; c) elaborar o Regimento Interno; Fl. 1799DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Da mesma forma, no Regimento Interno da SUFRAMA vigente à época dos fatos, estabelecido pela Portaria MDIC nº 123, de 03/06/2008, não constatei a existência de qualquer competência relativa à “classificação fiscal de produtos”: O MINISTRO DE ESTADO DO DESENVOLVIMENTO, INDÚSTRIA E COMÉRCIO EXTERIOR, no uso de suas atribuições, e tendo em vista o disposto no art. 2º do Decreto nº 6.372, de 14 de fevereiro de 2008 , resolve: Art. 1º Aprovar o Regimento Interno da Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, na forma do Anexo à presente Portaria. Art. 2º Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação. Art. 3º Revoga-se a Portaria/GM/MDIC nº 573, de 24 de dezembro de 2003 , publicada no Diário Oficial da União, de 29 de dezembro de 2003, Seção 1, p.79, republicada no Diário Oficial da União, Seção 1, de 19 de janeiro de 2004, p.58. ANEXO I REGIMENTO INTERNO DA SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS CAPÍTULO I DA NATUREZA E FINALIDADE Art. 1º A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia, criada pelo Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, e vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: I - identificar oportunidades com vistas a atração de empreendimentos para a região; II - identificar e estimular investimentos públicos e privados em infra-estrutura; III - estimular e fortalecer os investimentos na formação de capital intelectual e em ciência, tecnologia e inovação pelos setores público e privado; IV - intensificar o processo de articulação e de parceria com órgãos e entidades públicas e privadas; V - estimular ações de comércio exterior; e VI - administrar a concessão de incentivos fiscais. (...) Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: a) as diretrizes gerais para elaboração dos planos anuais e plurianuais de trabalho; b) o seu regimento interno; c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos nos arts. 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288, de 1967 , especificando os incentivos a serem auferidos pela empresa, bem como estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; d) a indicação para nomeação e exoneração do titular da Auditoria Interna; e) o Plano Anual de Atividades da Auditoria Interna; f) as normas e critérios gerais para a execução de planos, programas, projetos, obras e serviços a cargo da entidade, em especial: 1. os convênios, acordos e contratos; 2. as operações de créditos e financiamento, inclusive para custeio de estudos, serviços e obras; e Fl. 1800DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 II - sugerir a formação de equipes técnicas para análise de matéria de conteúdo específico. Parágrafo único. A composição do Conselho de Administração da SUFRAMA está definida na Lei Complementar nº 68, de 13 de junho de 1991 . Me parece muito evidente que todas estas competências estão voltadas para promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, da Zona Franca de Manaus, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, o que não tem qualquer correlação com a classificação fiscal estabelecida pela NCM, cujos objetivos são tributários, servindo para determinação das alíquotas aplicáveis aos impostos de importação e de exportação, no âmbito do comércio internacional, bem como para criação da TIPI, onde se encontram as alíquotas aplicáveis no IPI. A tese defendida pela ilustre Relatora levaria à conclusão de que cada órgão regulador deverá fazer a classificação fiscal das mercadorias que tenham qualquer relação com sua atividade, devendo a Aduana brasileira aguardar pela decisão destes órgãos nos despachos aduaneiros para, só então, liberar as mercadorias, pois estaria impedida de realizar tal procedimento. No mesmo sentido, trago à colação precedentes do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que entendeu correta a classificação feita pela RFB, afirmando sua competência nesta matéria: i) Apelação Cível nº 5098725-63.2019.4.04.7100/RS, Relator Desembargador Federal Rômulo Pizzolatti, Apelante: Spal Indústria Brasileira de Bebidas S/A, Data da Decisão 13/09/2022: A sociedade empresária ora apelante foi autuada pelo Fisco por haver-se indevidamente apropriado dos créditos de IPI, pertinentes ao período de agosto a dezembro de 2010, o que é objeto da execução fiscal ora embargada, contra a qual opôs todas as defesas precedentemente indicadas no Relatório, sob as alíneas 'a' a 'p', desenvolvidas nas páginas 10 a 119 da apelação. O 'cerne' da controvérsia, todavia, reside na questão da classificação fiscal dos produtos adquiridos - concentrado em forma de 'kit' para preparação do refrigerantes da marca 'Coca-Cola' - pela ora apelante à sociedade empresária RECOFARMA, localizada na Zona Franca de Manaus. Enquanto a apelante defende que a correta classificação fiscal desses produtos é a posição 21.06.90.10 da TIPI (o que, na época dos fatos geradores do benefício fiscal, corresponderia a um IPI de 27%), o Fisco entendeu que são produtos individualizados, que não podem ser classificados como se fosse um só produto composto, e concluiu que não tem a apelante direito a crédito nenhum, em relação ao apontado período. (...) Isso posto, principio o exame do caso pelas duas questões preliminares (defesas das alíneas 'a' e 'b'), depois passo diretamente ao cerne da controvérsia (o qual envolve as defesas das alíneas 'c', 'd', 'e' e 'f'), e, em sequência lógica, examino as defesas que o contribuinte pode, subsidiariamente, opor ao Fisco (alíneas 'g' a 'p'). 4. Preliminares ao mérito da causa (...) 4.2. Segunda preliminar: ofensa à coisa julgada do MS nº 91.0009552-4 (RE 212.484) Como já dito no tópico anterior, os motivos da sentença não integram o seu dispositivo, nem, por conseguinte, fazem coisa julgada. Na página 24 da apelação, a recorrente transcreve o dispositivo da sentença que concedeu o mandado de segurança, a qual, conforme a técnica processual, não explicitou os motivos, entre os quais a classificação fiscal dos produtos. Confira-se: Fl. 1801DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 (...) E nem poderia ser diferente, porque se a disputa fosse a exata classificação fiscal dos produtos, certamente seria necessária uma perícia para apurar as características físico-químicas respectivas, como, aliás, fazem as autoridades aduaneiras, quando a mera inspeção visual não esclarece o conflito entre o importador e o Fisco. Ora, não cabe, no âmbito de mandado de segurança, a realização de perícia. Evidentemente, a ora recorrente poderia ter ajuizado ação ordinária, mas é provável que tenha escolhido o mandado de segurança justamente para evitar uma perícia que esclarecesse ao juízo as caraterísticas físico-químicas do produto, com risco de derrota. Portanto, a própria recorrente preferiu deixar a classificação fiscal dos produtos como simples 'motivo' da decisão judicial, limitando-se a pedir que lhe fosse reconhecido o direito de aproveitamento dos créditos de IPI, ainda que esse tributo não tenha incidido na aquisição dos produtos pela recorrente, tal como reconheceu o Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento do RE nº 212.484. Na verdade, a controvérsia (exclusivamente de direito) resolvida pelo mandado de segurança nº 91.0009552-4 restou reduzida à seguinte questão jurídica: pode a saída do produto do estabelecimento produtor, sendo isenta, gerar crédito de IPI aproveitável pelo comprador? Ao final, o STF limitou-se a dizer que não ofendia o art. 153, §3º, II, da Constituição o fato de o contribuinte creditar-se do valor do IPI incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção, e não mais que isso. Confira-se: (...) Aliás, a peculiaridade ora apontada (classificação fiscal da mercadoria como matéria de fato não abrangida pelo mandado de segurança impetrado) não seria novidade para a recorrente, pois, em consulta fiscal do ano de 1988, na qual apoia algumas de suas alegações (Evento 1, OUT32), o Fisco, ao final, esclareceu: (...) 5. Mérito da causa 5.1. A classificação fiscal dos produtos adquiridos pela recorrente de sociedade empresária localizada na Zona Franca de Manaus A classificação fiscal defendida pela recorrente é assim descrita na apelação: Mas o Fisco apurou que, na verdade, a recorrente, no período objeto da autuação fiscal (agosto a dezembro de 2010) comprava um 'kit' de produtos, uns líquidos, outros sólidos, embalados separadamente, para a fabricação de seus refrigerantes, não podendo, portanto, considerar-se um só produto ou preparação composta. Possivelmente em períodos mais recuados o produto adquirido pela recorrente para fabricação dos seus refrigerantes se ajustasse à classificação por ela agora defendida, por ser efetivamente uma 'preparação composta', mas se, por razões diversas, esse produto depois passou a ser individualizado em várias partes, a mesma classificação não é cabível para cada uma dessas partes individualizadas. Bastante elucidativa, a respeito desse ponto, a já mencionada consulta do ano de 1988 (Evento 1, OUT32): (...) Quanto ao extrato para fabricação de 'Coca-Cola', cumpre informar que se trata de um produto internacionalmente reconhecido como uma preparação daquelas compreendidas pela posição 21.07, conforme decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira, transcrita a seguir: Fl. 1802DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 21.07 - PREPARATIONS COMPOSÉES POUR LA FABRICATION DE BOISSONS NON ALCCOLIQUES VG CONSTITUÉES PAR UN SIROUP AUQUEL ON A AJOUTÉ UN EXTRAIT CONCENTRÉ DE LA POSITION NR. 21007 CONTENANT NOTAMMENT DE L'EXTRAIT DE COLA ET DE L'ACIDE CITRIQUE, COLORÉES À L'AIDE DE SUCRE CARAMELISÉ. Como se vê desse antigo documento, as 'preparações compostas' (preparations composées) para fabricação de bebidas não alcoólicas do tipo 'Coca-Cola' compreendiam tradicionalmente um xarope ao qual se adicionava um extrato concentrado que continha principalmente extrato de cola e ácido cítrico, sendo coloridas com açúcar caramelizado (atualmente corante artificial). Também não deve ser desconsiderado que, no julgamento do RE nº 212.484, pelo qual a recorrente teve reconhecido o seu direito de aproveitamento de créditos de IPI na aquisição do produto isento à saída do estabelecimento do produtor localizado na Zona Franca de Manaus, o próprio autor do voto condutor do julgamento, Ministro Nelson Jobim, partiu da premissa de que se tratava efetivamente de um só produto composto, que denominou simplificadamente 'xarope de Coca-Cola': (...) Por outro lado, é da competência privativa da autoridade fiscal o exame da classificação fiscal das mercadorias na TIPI para apuração do IPI e outros tributos federais (Código Tributário Nacional, art. 142), e não da SUFRAMA ou de outros órgãos governamentais, que vão limitar-se, no âmbito da sua competência, a verificar requisitos e condições para que possam ser aproveitadas as isenções e os incentivos fiscais especiais previstos na legislação atinente à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental. Bastante claro, a respeito, é o que dispõem o §1º do artigo 9º do DL nº 288, de 1967, e o §2º do artigo 6º do DL nº 1.435, de 1975, in verbis: (...) Objeta a recorrente, todavia, que é ínsita à competência da SUFRAMA de aprovar projetos industriais para fins de fruição de benefício fiscal do art. 9º do DL nº 288/67 a de efetuar classificação fiscal do produto beneficiado produzido conforme processo produtivo básico (PPB) definido em Portaria Interministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o produto beneficiado, para fins de fruição do referido incentivo regional; sem a referida classificação fiscal, não se teria como saber que produto teria sido beneficiado pela SUFRAMA ao aprovar o respectivo projeto industrial (apelação, págs. 34-35). Certo é, porém, que o 'processo produtivo básico' (§8º do artigo 7º do DL nº 288, de 1967), cuja aprovação compete à SUFRAMA, e que constitui um dos requisitos da isenção do IPI (cf. parte final do §1º do art. 9º do DL nº 288, de 1967), é aprovado conforme projetos e relatórios descritivos apresentados pelo interessado à SUFRAMA, que para tal efeito fará uma classificação do produto dele resultante. Mas a aprovação desse 'processo produtivo básico', assim como a classificação do produto correspondente não será feita, evidentemente, pelos servidores da SUFRAMA à vista do efetivo funcionamento do processo produtivo e à vista dos objetos efetivamente produzidos. Tudo se passa de forma semelhante à obtenção da patente de invenção de um processo produtivo: o interessado protocola no Instituto Nacional da Propriedade Industrial (INPI) os documentos indicados no artigo 19 da Lei nº 9.279, de 1996 (LPI), entre os quais 'relatório descritivo', 'reivindicações' e 'desenhos, se for o caso', e, à vista desses documentos, entendendo que a invenção de processo produtivo satisfaz os requisitos da novidade, atividade inventiva e aplicação industrial (LPI, art. 8º), o INPI concede a patente de invenção de processo produtivo (LPI, art. 42, II). Como se vê, o que esse hipotético requerente obtém é a patente de uma criação intelectual, sem que o INPI examine produtos já prontos ou processos produtivos em funcionamento prático. O mesmo se passa com a 'classificação fiscal' do objeto resultante do 'processo produtivo básico' a que se refere a alínea "b" do §8º do art. 7º do DL 288, de 1967, que venha a ser feita pela SUFRAMA: o que é classificado pela referida autarquia é o objeto intelectual, e não um produto fisicamente existente. Fl. 1803DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Aliás, nem seria concebível que algum empresário fizesse investimento na Zona Franca de Manaus sem antes obter a aprovação da SUFRAMA para seus processos produtivos básicos, pois, caso não obtenha tal aprovação, de que decorrerão os benefícios fiscais, nem sequer perderá tempo e dinheiro iniciando a produção do que quer que seja. Os empresários - nunca é demais lembrar - visam ao lucro, preferencialmente com o mínimo risco. De considerar, além disso, que a SUFRAMA aprova apenas processos produtivos básicos, o que permite que o empresário venha depois a alterar o processo produtivo total, mantendo porém seus fundamentos básicos, do que resultarão provavelmente produtos com diversa classificação fiscal. O controle não será feito, evidentemente, pela SUFRAMA, a não ser que mantivesse permanentemente vários fiscais especializados em cada estabelecimento; o controle da exata classificação dos produtos efetivamente produzidos será feito pela Receita Federal do Brasil, em procedimentos de fiscalização e lançamento tributários. Assim, há duas ordens de competências diversas: a SUFRAMA e o Ministério da Indústria e Comércio, de um lado, verificam os requisitos previstos na legislação da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental para que os empresários lá instalem seus estabelecimentos, e possam depois usufruir dos benefícios fiscais correspondentes, sem, porém, fazer o exame físico de processos produtivos e dos produtos efetivamente produzidos, o que será sempre da competência privativa da Receita Federal do Brasil, no cumprimento da legislação tributária federal. Rejeitam-se, pois, os fundamentos da apelação atinentes ao 'cerne' da controvérsia. 5.2. Alteração de critério jurídico A apelante alega que a sua classificação fiscal era há muito de conhecimento da Receita Federal do Brasil, e que em outros casos o Fisco a aceitou, vindo, no auto de infração impugnado, objeto da execução fiscal embargada, a alterá-lo. Ora, a alteração de critério jurídico, vedada pelo artigo 146 do Código Tributário Nacional (CTN), ocorrerá quando, em um lançamento, a autoridade tributária adote expressamente um critério jurídico, e em lançamentos futuros, pertinentes ao mesmo contribuinte e a fatos geradores antecedentes à adoção do referido critério, venha a adotar outro critério jurídico. Sucede que, no caso dos autos, tal como noticia a própria recorrente na página 95 da sua apelação, houve o cancelamento pelo CARF de auto de infração atinente ao aproveitamento de créditos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados da RECOFARMA em 29-01-2016, porém o auto de infração ora impugnado, objeto da execução fiscal embargada, é de 17-07-2015. A alegação de que, por outras situações, a Receita Federal "teria conhecimento" da classificação fiscal adotada pela recorrente não significa, evidentemente, a modificação de critério jurídico adotado "no exercício de lançamento", tal como prevê o artigo 146 do CTN. Rejeita-se, pois, essa alegação da recorrente. 5.3. Não responsabilidade da apelante por suposto erro na classificação fiscal do 'concentrado' Diz a apelante, na página 99 do seu recurso de apelação, que não há na lei (art. 62 da Lei nº 4.502/64) e não existe no regulamento a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal do produto na nota fiscal. Esse dispositivo legal, por seu turno, está assim redigido: Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprêgo ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se êles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao sêlo de contrôle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se êstes satisfazem a tôdas as prescrições legais e regulamentares. Fl. 1804DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 § 1º Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se êste se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao remetente da mercadoria. § 2º No caso de falta do documento fiscal que comprove a procedência do produto e identifique o remetente pelo nome e endereço, ou de produto que não se encontre selado, rotulado ou marcado quando exigido o selo de controle, a rotulagem ou a marcação, não poderá o destinatário recebê-lo, sob pena de ficar responsável pelo pagamento do imposto, se exigível, e sujeito às sanções cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) Como visto, na parte final do caput do dispositivo em tela está escrito que os antes mencionados (fabricantes, comerciantes e depositários) deverão, sim, verificar se os produtos tributados ou isentos que receberem ou adquirirem estão acompanhados dos documentos exigidos e estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. Assim, diferentemente dos simples consumidores, os fabricantes (caso da recorrente) têm a obrigação não somente de verificar se os produtos estão acompanhados das notas fiscais, mas também de checar se elas satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. Admitindo-se, só para argumentar, que a satisfação de todas as prescrições legais e regulamentares pelos documentos fiscais não alcançasse a classificação fiscal das mercadorias, como quer a recorrente, certo é que, em se tratando especificamente de benefícios fiscais de significativa expressão monetária, como no caso, a apelante, na qualidade de fabricante de refrigerantes, deveria minimamente, por cautela, verificar se a classificação fiscal, da qual decorre o benefício fiscal, corresponde exatamente ao produto adquirido como isento, e, em caso de dúvida, consultar seu staff especializado (advogados tributaristas, contadores, auditores et alii), e ainda, se fosse o caso, para espancar quaisquer dúvidas remanescentes, reportar-se à Receita Federal do Brasil. Mais proveitoso seria à apelante, em vez de contratar advogados justributaristas somente para o contencioso administrativo ou judicial, os contratasse, preventivamente, para lhe fornecerem um parecer escrito e pormenorizado (a consultoria jurídica é atividade privativa dos advogados: Lei nº 8.906, de 1994, art. 1º, II) sobre os tópicos mais importantes do seu "planejamento fiscal", entre os quais, sem dúvida alguma, está a matéria tratada na presente demanda. Não é demais lembrar, aqui, que em 1991 a ora recorrente impetrou um mandado de segurança preventivo, julgado definitivamente pelo STF no âmbito do RE nº 212.484, para que fosse declarado que poderia aproveitar "créditos do IPI relativos às compras procedentes da Zona Franca de Manaus, de concentrado de refrigerantes, isento, nas alíquotas de incidência relativas a este produto, devido pelas indústrias localizadas fora da Zona Franca de Manaus" (MS nº 91.0009552-4, Do Requerimento, alínea "f"). E, como já examinado anteriormente, esse mandado de segurança resolveu apenas a questão (de direito) de poder o comprador aproveitar créditos de IPI, apesar de o produto comprado estar isento desse tributo, mas não a questão (de fato) de o produto efetivamente comprado ser isento. Conclui-se, portanto, que, no contexto do caso concreto, cabia à recorrente (e ela o podia perfeitamente) esclarecer-se sobre a correta classificação fiscal do produto dito isento para usufruir os benefícios fiscais previstos em lei. Rejeita-se, pois, também esse fundamento da apelação. 5.4. Terceiro adquirente de boa-fé Desde logo, observo que é questionável que uma pessoa jurídica empresária de grande porte venha a alegar 'boa-fé', uma vez que - diferentemente da generalidade das pessoas físicas, das microempresas e das empresas de pequeno porte - conta com bastantes recursos materiais e humanos (contadores, auditores, advogados), que lhe Fl. 1805DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 possibilitam o chamado "planejamento fiscal", pelo qual faz um meticuloso cálculo das suas ações e dos consequentes riscos tributários. Como quer que seja, não basta alegar boa-fé, é preciso prová-la, e bem provada, pois se trata de questão de fato: justamente por isso não se extrai qualquer conceito de boa-fé dos julgados dos tribunais superiores. Recorrendo-se, então, à melhor doutrina jurídica, tem-se que a boa-fé, aqui, seria aquela da espécie subjetiva, e dentre as várias concepções de boa-fé subjetiva a mais justificável, a meu ver, é a concepção ética, tal como defende o professor luso-brasileiro Fernando Noronha: (...) Nos quadros da concepção 'ética´ da boa-fé, exige-se, para que se possa falar em boa-fé subjetiva, uma ignorância que seja 'desculpável' da situação de lesão de direito alheio. A ignorância seria indesculpável quando a pessoa houvesse desrespeitado deveres de cuidado; ela estaria de má-fé quando se pudesse atribuir-lhe um desconhecimento meramente culposo. O mais poderoso argumento em favor da concepção ética está na afirmação de que o negligente e o impulsivo não podem ficar em situação mais vantajosa ou mesmo igual à do avisado e do prudente: quem erra indesculpavelmente não poderá ficar na mesma situação jurídica de quem erra sem culpa (NORONHA, F. O Direito dos Contratos e seus Princípios Fundamentais: autonomia privada, boa-fé, justiça contratual. São Paulo: Saraiva, 1994. p. 134). Ora, limitou-se a recorrente a alegar a boa-fé, mas não trouxe prova convincente dessa alegação, sendo desvaliosa a simples declaração de que se apoiou em pareceres e outros atos da SUFRAMA e do Ministério da Indústria e Comércio, mormente considerando que as competências da primeira e do segundo não se sobrepõem àquela da Receita Federal do Brasil, que tem a competência privativa para a fiscalização do recolhimento do IPI e do correto aproveitamento dos benefícios fiscais, inclusive mediante o exame físico de produtos, como detalhadamente explicado em tópico anterior. Enfim, é difícil entender como a recorrente, com todo o seu aparato de profissionais e especialistas dos quais se cerca, possa seriamente afirmar que "respeitou todos os deveres de cuidado", de tal modo que a sua ignorância da situação lesiva aos interesses do Fisco, objeto da presente controvérsia, se mostraria seguramente 'desculpável'. Rejeita-se, pois, também esse fundamento da apelação. (...) Dispositivo Ante o exposto, voto por indeferir a realização de outra sessão telepresencial (Evento 58) e negar provimento à apelação. ii) Apelação/Reexame Necessário nº 5007649-32.2013.404.7208/SC, Relator Rômulo Pizzolatti, Data da Decisão 17/04/2015: Mérito da causa O cerne do litígio está em saber qual a correta classificação fiscal para o produto importado pela autora, se na posição NCM 3401.11.90, como pretende essa, ou se na posição NCM 3401.11.10, como quer o Fisco. Assim dispõe a NCM/SH, na parte em que interessa à solução da controvérsia: Fl. 1806DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3402-010.052 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10384.723819/2017-91 Cumpre, pois, verificar se a mercadoria importada pela autora (sabonetes em barra da marca Asepxia, utilizados na prevenção e tratamento de cravos e espinhas) constitui sabão medicinal ou outro tipo de sabão. O parágrafo único do art. 94 do Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759, de 2009) estabelece que, para fins de classificação das mercadorias, a interpretação do conteúdo das posições e desdobramentos da Nomenclatura Comum do Mercosul será feita com observância das Regras Gerais para Interpretação, das Regras Gerais Complementares e das Notas Complementares e, subsidiariamente, das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, da Organização Mundial das Aduanas (Decreto-Lei no 1.154, de 1o de março de 1971, art. 3o, caput). Considerando que, no caso, as Regras Gerais para Interpretação, as Regras Gerais Complementares e as Notas Complementares não elucidam a questão aqui examinada, cumpre valer-se das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (aprovadas pelo Decreto 435, de 1992), que assim dispõe quanto ao Capítulo 34 da NCM: Considerações gerais (...) I - Sabões Incluem-se aqui especialmente: (...) d) Os sabões medicinais, que contêm substâncias medicamentosas, tais como ácido bórico, ácido salicílico, enxofre e sulfamidas. É certo, portanto, que a mercadoria importada pela autora, por possuir em sua composição enxofre e ácido salicílico (evento 1, OUT5, fl. 9), deve ser considerada sabão medicinal, não cabendo seu enquadramento na posição residual, referente a 'outros sabões'. Cumpre ressaltar que, ao contrário do que entendeu o juiz da causa, não cabe aplicação de normas exaradas pela ANVISA (que estabelecem uma porcentagem mínima para que o produto seja considerado medicamento) para fins de classificação fiscal, mormente quando as regras a que se refere o Regulamento Aduaneiro (Regras Gerais para Interpretação, as Regras Gerais Complementares e as Notas Complementares e Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias) elucidam eventual dúvida. De qualquer sorte, é certo que a ANVISA não tem a competência de estabelecer normas acerca da classificação fiscal das mercadorias, estando voltada para atividades de regulação, normatização, controle e fiscalização na área de vigilância sanitária (Lei 9.782, de 1999). Impõe-se, pois, reforma da sentença, para rejeitar a demanda. São estas as considerações que gostaria de apresentar nesta Declaração de Voto. Meu entendimento, entretanto, restou vencido na turma. (assinado digitalmente) Lázaro Antônio Souza Soares Fl. 1807DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10283.727101/2022-70
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020 PROVA PERICIAL. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF Nº 163. O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RGI-3 B. NOTA EXPLICATIVA XI. Nos termos do que foi decidido no âmbito do Sistema Harmonizado, decisão essa que foi expressa na Nota Explicativa XI da RGI-3 (b), a classificação dos kits de refrigerantes deve se dar de forma individualizada para cada componente dos kits, e não como se mercadorias únicas fossem.
Numero da decisão: 3402-012.385
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter as glosas decorrentes da classificação fiscal dos kits para refrigerantes, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que revertiam essas glosas. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Cynthia Elena de Campos, Mariel Orsi Gameiro e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta.
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter as glosas decorrentes da classificação fiscal dos kits para refrigerantes, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que revertiam essas glosas. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Cynthia Elena de Campos, Mariel Orsi Gameiro e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta.

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DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF Nº 163. O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RGI-3 B. NOTA EXPLICATIVA XI. Nos termos do que foi decidido no âmbito do Sistema Harmonizado, decisão essa que foi expressa na Nota Explicativa XI da RGI-3 (b), a classificação dos kits de refrigerantes deve se dar de forma individualizada para cada componente dos kits, e não como se mercadorias únicas fossem. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter as glosas decorrentes da classificação fiscal dos kits para Fl. 733DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 2 refrigerantes, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que revertiam essas glosas. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Cynthia Elena de Campos, Mariel Orsi Gameiro e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 102-004.652, proferido pela 2ª Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 02 que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. A decisão recorrida foi proferida com a seguinte ementa: Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. A mercadoria descrita como “kit”, “concentrado” ou “produto intermediário” para elaboração de refrigerantes, constituída por diversos componentes acondicionados separadamente que só se tornam uma preparação composta após mistura realizada na etapa de industrialização executada pelo estabelecimento adquirente, não pode ser classificada no código 2106.90.10 - Ex 01 da Tabela do IPI, como se fosse uma mercadoria única. Os componentes do referido “kit”, “concentrado” ou “produto intermediário” também não podem ser classificados individualmente no código 2106.90.10 - Ex 01 da TIPI quando não apresentam as características essenciais da bebida final, ou seja, quando não têm a capacidade de resultar na bebida final mediante simples diluição. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020 Fl. 734DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 3 ALÍQUOTA ZERO. PREPARAÇÕES COMPOSTAS DESTINADAS A ELABORAÇÃO DE REFRIGERANTES. A redução a zero da alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep, prevista no art. 28, VII, da Lei nº 10.865/2004, com a redação dada pela Lei nº 11.727/2008, alcança apenas a receita bruta decorrente da venda de preparações compostas não alcoólicas classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da Tabela do IPI. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020 ALÍQUOTA ZERO. PREPARAÇÕES COMPOSTAS DESTINADAS A ELABORAÇÃO DE REFRIGERANTES. A redução a zero da alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep, prevista no art. 28, VII, da Lei nº 10.865/2004, com a redação dada pela Lei nº 11.727/2008, alcança apenas a receita bruta decorrente da venda de preparações compostas não alcoólicas classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da Tabela do IPI. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020 NULIDADE. INOCORRÊNCIA Presentes os requisitos legais do lançamento e inexistindo ato lavrado por pessoa incompetente ou proferido com preterição ao direito de defesa, descabida a arguição de nulidade do feito. ALTERAÇÃO INDEVIDA DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO CARACTERIZAÇÃO. O lançamento de ofício baseado em entendimento distinto daquele que usualmente adota o sujeito passivo, mas que jamais foi objeto de manifestação expressa da Administração Tributária, não caracteriza modificação indevida no critério jurídico adotado pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil no exercício do lançamento. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão de primeira instância: Do Lançamento Trata o presente processo dos Autos de Infração para cobrança de incidência não cumulativa das contribuições sociais, relativas ao PIS, no valor de R$ 11.978.601,74 e COFINS, no valor de R$ 55.285.855,04, incluídos multa de ofício e juros de mora, calculados até 12/2022 (fls. 247/266), onde se apurou a infração “Insuficiência de recolhimento”, nos anos-calendário 2018 a 2020, conforme descrita no Termo de Verificação Fiscal e seus anexos, parte integrante do auto de infração (fls. 271/287). Fl. 735DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 4 Verificou-se que o contribuinte é fabricante de kits utilizados no processo de produção de concentrados de bebidas não alcoólicas e os classifica com o código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, obtendo irregularmente a vantagem de redução a zero das alíquotas de PIS e COFINS sobre a receita da venda desses produtos, conforme previsto no artigo 28, inciso VII, da Lei 10.865/2004. Estas operações com classificação fiscal incorreta dos kits foram objeto de diligência instruída pelo processo 10070.000492/1016-85, anexa às fls.29, cujo conteúdo passa a fazer parte do auto de infração, que se utilizou do Relatório das fls. 2-28 produzido naquele procedimento fiscal. Ainda sobre a classificação fiscal, a auditoria descreve a impossibilidade da classificação dos kits de insumos para bebidas como mercadoria única, conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal, às fls. 271/287. Destaca ainda a impossibilidade do uso de analogia para a classificação dos insumos em código único, uma vez que as hipóteses de bens formados por elementos constitutivos distintos que se classificam em código único decorre de expressa previsão legal, a qual corresponde a mercadorias com características e forma de utilização totalmente distinta dos insumos fornecidos pela contribuinte Tholor. Por fim, analisou se a RGI 3 b poderia ser cogitada para amparar a classificação dos insumos em código único, que foi totalmente descartada em razão da incorporação na NESH do item XI da Nota Explicativa da referida regra. O entendimento da autoridade fiscal está consolidado nos argumentos constantes do item 18 do Termo de Verificação Fiscal, cujo conteúdo se reproduz abaixo: 18. SÍNTESE DAS CONCLUSÕES DA FISCALIZAÇÃO SOBRE A CLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS INSUMOS DE MANAUS 18.1. A seguir, sintetizamos as conclusões a que chegou a fiscalização na presente diligência: 18.1.1 - A utilização do Ex 01 do código 2106.90.10 só pode acontecer se a mercadoria se enquadrar em todas as definições citadas em seu texto, inclusive que se caracterize como um extrato concentrado ou sabor concentrado com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. 18.1.2 - Como o próprio nome indica, a expressão “capacidade de diluição em partes da bebida” só pode ser aplicada à preparação que é capaz de, mediante diluição, resultar na bebida. O número mencionado no texto do Ex 01 do código 2106.90.10 (partes da bebida para cada parte do concentrado) identifica o grau de concentração da preparação, em função da quantidade de líquido que deve ser adicionada ao concentrado na operação de diluição que resulta na bebida. 18.1.3 - As preparações recebidas de Manaus são submetidas a operações industriais que não resultam em uma bebida pronta para consumo, mas sim no xarope composto, que é um concentrado. 18.1.4 - É incorreto alegar que a expressão “capacidade de diluição” apenas indicaria que os bens enquadrados nas exceções tarifárias do código 2106.90.10 são objeto de diluição em qualquer etapa do processo produtivo. Qualquer Fl. 736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 5 ingrediente de bebidas é submetido a diluição no estabelecimento do engarrafador, inclusive, por exemplo, uma matéria-prima pura como o conservante benzoato de sódio, classificado no Capítulo 29 da TIPI. 18.1.5 - Embora o concentrado típico resulte na bebida mediante simples diluição, a NESH da posição 2106, ao citar o “tratamento complementar”, indica que a adição, no momento da diluição, de açúcar ou gás carbônico não descaracteriza a classificação da preparação no Ex tarifário. Observe-se que as citadas substâncias muitas vezes são adicionadas em operações que não são industriais. 18.1.6 - Por outro lado, a adição de ingredientes como conservantes e acidulantes aos extratos envolve uma quantidade significativa de operações, algumas delas complexas, que precisam seguir detalhadas especificações técnicas, só podendo ser realizadas por estabelecimentos industriais. Não se pode admitir é que o significado da expressão “tratamento complementar” seja ampliado, de maneira que tais operações sejam consideradas irrelevantes para fins de incidência do IPI. 18.1.7 - No caso de refrigerantes e outras bebidas carbonatadas, o fato de que a adição de ingredientes como sucos e conservantes ocorre em uma etapa intermediária que é a mais importante do processo produtivo deixa ainda mais evidente que a realização das operações industriais em questão não pode ser chamada de "tratamento complementar". 18.1.8 - O Decreto nº 6.871/2009 define vários tipos de concentrado, sempre especificando que, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a respectiva bebida, fato confirmado pela regulamentação do MAPA. Qualquer das preparações elaboradas em Manaus, se diluída individualmente, não apresentaria as mesmas características sensoriais e físico-químicas da bebida final. 18.1.9 - Foi demonstrado neste Relatório que o significado da palavra concentrado é o mesmo, inexistindo fundamentação técnica ou legal para se dizer que o concentrado sujeito a registro no MAPA apresenta determinadas características, mas o concentrado adquirido por indústrias pode apresentar características significativamente diferentes. 18 .1.10 - O fornecedor de Manaus defende que os ingredientes comercializados em conjunto devem ser classificados como se fossem uma mercadoria única. 18.1.11 - Entretanto, não há base legal para tal entendimento. Pelo contrário, existe expressa previsão legal de que os ingredientes para bebidas acondicionados separadamente e apresentados em conjunto devem ser classificados separadamente, conforme consta do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b). 18.1.12 - O Conselho de Cooperação Aduaneira – CCA, analisando a classificação fiscal de bens com características muito semelhantes às dos insumos adquiridos pela fiscalizada, decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas deveriam ser classificados separadamente, tendo oficializado tal entendimento por meio da incorporação na NESH do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b). Considerando o que dispõe o artigo 98 do CTN, não é possível aceitar entendimento oposto ao que o CCA oficializou na NESH. Fl. 737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 6 18.1.13 - Além disso, o texto do Ex 01 do código 2106.90.10 usa as palavras “preparação composta”, “concentrado” e “capacidade de diluição”, que só podem ser aplicadas a produto apresentado em corpo único. 18.1.14 - Face ao exposto, conclui-se que as preparações comercializadas pelo contribuinte, objeto da diligência, devem ser discriminadas separadamente nas notas fiscais e classificadas no código 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”. 19. DA DOCUMENTAÇÃO ENTREGUE PELO CONTRIBUINTE POR FORÇA DO TERMO DE INÍCIO DA AÇÃO FISCAL 19.1. Os argumentos trazidos pelo contribuinte as fls. 79-83 seguem a mesma linha de raciocínio defendida por ocasião da Diligência do Processo 10070.000492/1016- 85 constante das fls. 29, em relação aos quais a fiscalização refuta o posicionamento do sujeito passivo, nos termos deste relatório e entende devido os tributos PIS/COFINS que deixaram de ser recolhidos por classificação incorreta dos concentrados de bebidas negociados pela empresa, conforme exposto neste termo. 20. CONCLUSÃO 20.1. Face o exposto, efetua-se o Lançamento Tributário, por meio do auto de infração as fls. 247- 266, referente as operações nas quais o contribuinte classificou incorretamente as mercadorias objetos das notas fiscais listadas nos relatórios as fls. 246. 20. 2. As alíquotas aplicadas do PIS/PASEP e da COFINS são 0,65% e 3% respectivamente, conforme legislação da Zona Franca de Manaus. 20.3. Os valores do PIS/PASEP e da COFINS devidos estão demonstrados nos relatórios as fls. 24. Da Impugnação O sujeito passivo foi cientificado do lançamento em 09/01/2023 e apresentou impugnação em 08/02/2023, às fls.305/332, de onde se destacam as seguintes alegações: A impugnante é fabricante do insumo utilizado na produção dos refrigerantes da marca Dolly, classificados na posição 2106.90.10 , Ex 01 da tabela TIPI, e assim sendo, nos termos do expressamente disposto no inciso VII, do art. 28, da Lei nº 10.865/2004, faz jus ao benefício de alíquota zero relativamente à receita decorrente da fabricação de seus produtos. Já o Fisco, utilizando-se de uma série de elucubrações técnicas, entendeu que os produtos não se enquadrariam na classificação fiscal adotada pela contribuinte. A Fiscalização sustentou em seu relatório fiscal que o insumo produzido pela impugnante somente poderia ser classificado na posição NCM nº 2106.90.10 Ex. 01 caso o produto fosse líquido e homogêneo, apontando que não seria possível aferir a capacidade de diluição dos kits produzidos em duas fases (líquida e sólida). Foi arguido, inclusive, que a empresa teria criado uma ficção para fins de classificação fiscal, ao defender que os kits formam uma mercadoria única. O Fl. 738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 7 cerne da questão, portanto, está relacionado aos conceitos envolvidos na classificação fiscal dos produtos fabricados pela impugnante. Afirma que a forma de acondicionamento do insumo em duas partes (líquida e sólida) e em embalagens individuais é um cuidado indispensável para a preservação das propriedades físico-químicas e para a vida útil do produto. Tal situação foi claramente demonstrada à SUFRAMA quando da apresentação dos projetos técnico-econômicos que descrevem o processo produtivo realizado em sua unidade fabril. Destaca que os referidos projetos foram aprovados por Resoluções da SUFRAMA de 2004 (implantação) e 2010 (ampliação), tendo sido concedida a autorização específica e exclusiva para a produção do item constante do código 0264 da SUFRAMA, que se refere a “concentrado, base e edulcorante para bebidas não alcoólicas”. Destaca que no Laudo de Produção emitido pela SUFRAMA em 2010 restou claro que a empresa atendia às etapas do processo produtivo básico previstos na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8/1998, a qual dispõe sobre a forma de produção dos produtos categorizados no código 0264 da SUFRAMA. Acrescenta que no Parecer Técnico do Projeto nº 195/2010, emitido pela SUFRAMA, constou expressamente que o produto final da impugnante se caracteriza como “concentrado para bebidas” com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte de concentrado e que o produto em questão possui duas fases (parte líquida e parte sólida). Concluiu que a própria autarquia que administra a Zona Franca de Manaus (SUFRAMA), por meio de diversas análises e diligências, constatou que os insumos fabricados pelo contribuinte se classificam no NCM 21.06.9010 Ex 01. Alega que desde a apresentação do projeto de implantação, a empresa detalhou todo o processo de produção e as características do produto acabado, deixando claro que as partes sólidas e liquidas dos componentes mantêm-se segregadas e são direcionados dessa forma (acondicionados em duas partes) aos adquirentes dos insumos (empresas envasadoras), sem jamais poderem ser vendidos separadamente. Salienta que a autorização concedida pela SUFRAMA está vinculada ao exato processo produtivo demonstrado no projeto de implantação, devendo ser respeitados todos os mecanismos ali descritos para que a empresa possa permanecer instalada no local e gozar dos benefícios fiscais concedidos à região da Zona Franca de Manaus. Alega que o processo de fabricação dos refrigerantes segue modelos padrões de estrutura produtiva, como demonstra o anexo dossiê técnico elaborado pelo Serviço Brasileiro de Respostas Técnicas, que descreve pormenorizadamente todas as etapas de sua fabricação (documento 05). Percebe-se que a sequência de diluição e processamento envolve diversas transformações físicas e químicas dentro da fábrica de refrigerantes. Nem por isso se poderia arguir que essas fábricas estariam produzindo os produtos classificados no NCM nº 2106.90.10. Fl. 739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 8 Assim, não prospera o argumento da Fiscalização quando diz não ser admissível que se identifique como concentrado uma preparação que passará por uma série de operações de industrialização até resultar em produto novo. A própria fiscalização reconhece a possibilidade de comercialização do insumo em duas fases, mas equivocadamente desconsidera todo o complexo procedimento que a indústria precisa percorrer perante a SUFRAMA para obter autorização de produção. (ver tópico 66 do relatório que entendeu pela impossibilidade da SUFRAMA homologar a classificação fiscal do produto fabricado pela impugnante por supostamente ser de “baixíssimo grau de transformação”)Mais uma vez, destaca-se que a separação do insumo em parte líquida e parte sólida se deve unicamente à impossibilidade química de se proceder à mistura de ambas antes da efetiva entrada do insumo na linha de produção dos refrigerantes, de acordo com a tecnologia necessária para a estruturação do sistema fabril. Isto porque, conforme consta na Etapa 4 do processo produtivo, descrita no projeto, um dos componentes que integra a parte sólida do insumo é o benzoato de sódio, produzido sinteticamente em laboratório e comumente utilizado em produtos alimentícios como conservante. Outro ingrediente utilizado na parte sólida é o ácido cítrico, um ácido orgânico presente em inúmeros alimentos in natura, como as frutas cítricas, que é extraído e transformado em pó ou granulado, podendo ser utilizado para diversas finalidades. Esses dois elementos não podem ser diluídos conjuntamente antes da sua efetiva entrada no processo de industrialização do refrigerante, uma vez que, caso isso ocorra, os produtos irão reagir de forma inadequada, ficando comprometidas as suas propriedades físico-químicas. Alega ainda que as próprias notas explicativas do Sistema Harmonizado referentes à posição 2106 do NCM não vinculam qualquer obrigatoriedade com relação ao estado físico ou quantidade de componentes dos produtos dessa classificação. Menciona o item 7 da NESH da posição 2106 e afirma que as explicações nele contidas se referem apenas a exemplos, não elencando rol taxativo quanto à apresentação do produto final (se deve ser homogêneo ou não). Salienta que a nota explicativa em questão contém abertura para que o processo de diluição envolva a adição de outros componentes, pois menciona que “a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono”. Sendo assim, fica claro que tanto os concentrados homogêneos destinados às máquinas post mix quanto os concentrados heterogêneos (divididos em fase sólida e fase líquida) devem ser classificados na posição NCM nº 2106.90.10 Ex. 01. Questiona a afirmação da fiscalização de que cada componente do kit para a produção de refrigerantes poderia ser vendido por empresas diferentes sem qualquer prejuízo para o processo produtivo. Afirma que não se trata de produção genérica, mas sim cuidadosamente pensada para conferir sabor e qualidade únicos na ponta final da cadeia de produção e destaca os estudos e o desenvolvimento de tecnologia necessários para a fabricação de insumos únicos e Fl. 740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 9 diferenciados, não podendo ser desconsiderada a indissociabilidade das fases líquida e sólida do produto. Contesta o entendimento da Fiscalização de que o item XI da Regra Geral Interpretativa (RGI) “3 b” da NESH teria pacificado que os kits para a fabricação dos refrigerantes devem ser tratados como produtos separados. Afirma que o argumento da fiscalização não faz sentido porque não se pretende aplicar nenhuma das regras previstas na RGI 3b no presente caso. Afirma que as regras contidas nessa posição fazem referência apenas a (i) produtos misturados; (ii) obras compostas por matérias diferentes; (iii) obras constituídas pela reunião de artigos diferentes; e (iv) mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho. Assim o item “XI” dessa posição apenas confirma que o assunto atinente a fabricação de bebidas deve ser analisada sob outros aspectos interpretativos da NESH. Em prol dos seus argumentos, invoca a interpretação conferida pelo Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto no Acórdão CARF nº 3402-004.988, de 21/03/2018 (vencido por voto de qualidade), relativamente a caso similar. Com base em todo exposto, conclui que não se pode chegar a outra conclusão senão a de que os insumos fabricados pela impugnante estão classificados no NCM correto, motivo pelo qual deve ser cancelada a autuação de PIS e de COFINS. Invocando o princípio da verdade material, defende a necessidade de produção de prova pericial para que sejam trazidas opiniões técnicas acerca dos temas envolvidos na controvérsia, especialmente quanto à classificação dos insumos produzidos pela impugnante. Indica dois peritos e apresenta os quesitos a serem respondidos. Ressalta que, na remota hipótese de não ser reconhecida a nulidade da integralidade do auto de infração, pelo reconhecimento do acerto da classificação fiscal dos kits produzidos pela IMPUGNANTE, nada foi arguido pela I. Fiscalização (e nem poderia) que justificasse eventual equívoco no enquadramento fiscal da parte líquida do insumo produzido pela IMPUGNANTE (extratos). Nesse sentido, não bastasse a ampla demonstração da necessidade de fornecimento também da parte sólida (que atuará como conservante e regulador de pH para a correta diluição do concentrado), não há qualquer dúvida que, ao menos quanto à parte líquida (extratos) identificados em suas notas fiscais de venda, está correta a classificação fiscal no NCM nº 2106.90.10 Ex. 01, pelo que deve ser, ao menos parcialmente, cancelada a autuação. Quanto ao mencionado pedido subsidiário (reconhecimento do acerto da classificação fiscal ao menos quanto à parte líquida dos kits), cumpre ressaltar que a própria Receita Federal do Brasil já teve a oportunidade de manifestar o seu entendimento a respeito, como se verifica na manifestação do Coordenador Geral de Tributação da Receita Federal acerca da alteração na TIPI, promovida pelo Decreto nº 9.394/2018 (documento 07).Sendo assim, evidente que não há qualquer controvérsia sobre a adequação da classificação fiscal relativamente à Fl. 741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 10 parte líquida dos insumos. Por mais que se queira perpetuar a discussão acerca da parte sólida dos kits (se integram ou não um único insumo), fato é que a presente impugnação deve ser julgada ao menos parcialmente procedente, uma vez que há o destaque das partes líquida e sólida nas notas fiscais, junto aos respectivos valores de comercialização. Veja-se que é perfeitamente possível a verificação do faturamento relativamente a cada parte do kit em cada ano-calendário (documento 08). Não bastassem todas as informações e os documentos acostados à presente defesa, requer-se, desde já, também, a realização de perícia envolvendo profissional da área de contabilidade e profissional da área de engenharia química, com vistas à instrução do presente feito com embasamento técnico complementar, de forma a afastar qualquer dúvida quanto à composição físico-química dos produtos fabricados pela IMPUGNANTE, sua classificação fiscal e forma de comercialização. Por fim, destaca a impossibilidade de alteração de critério jurídico pelo Fisco, art. 146 do CTN, pedindo que seja levado em consideração o fato de que a própria Receita Federal do Brasil manifestou seu entendimento quanto à adequação da classificação fiscal utilizada por outra empresa do setor (Coca-Cola), quando esta submeteu à sua apreciação consulta tratando do enquadramento fiscal dos insumos de seus refrigerantes (que também são produzidos na Zona Franca de Manaus e estão sujeitos às mesmas peculiaridades de fabricação, comercialização e transporte). A Receita Federal do Brasil, na decisão nº 287/1985 (documento 09), proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, atestou que as preparações para fabricação de bebidas da marca Coca-Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex. 01, podendo este entendimento ser aplicado igualmente à impugnante, sob pena de violar-se o princípio da isonomia. Acrescenta que nesse sentido também é o entendimento do CARF, conforme trecho do voto vencedor proferido nos autos do PAF nº 16045.720040/2017-41, Acórdão nº 3301-006.707m da 1ª Turma da 3ª Câmara. No presente caso, faz-se necessária a produção de prova pericial para que sejam trazidas opiniões técnicas acerca dos temas envolvidos na presente defesa, entendendo que com os esclarecimentos a serem trazidos pelos Srs. Peritos indicados, requer seja cancelada a integralidade dos autos de infração de PIS e de COFINS lavrados contra si, uma vez que esclarecido o acerto da classificação fiscal de seus produtos. A Contribuinte foi intimada da decisão em data de 29/11/2023 (e-fls. 608), apresentando o Recurso Voluntário em 15/12/2023 (e-fls. 611), o que fez com os seguintes pedidos: 97. Diante do exposto, a RECORRENTE requer (i) Preliminarmente, seja convertido o julgamento em diligência para a produção das provas periciais requeridas na Impugnação; ou Fl. 742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 11 (ii) seja julgado procedente o presente recurso para que seja cancelada a totalidade da autuação de PIS e de COFINS, tendo em vista que os produtos fabricados pela RECORRENTE são submetidos à alíquota zero; ou, (iii) seja julgado procedente o presente recurso para que seja cancelada a totalidade da autuação de PIS e de COFINS, tendo em vista a alteração de critério jurídico pela Administração Pública; e (iv) subsidiariamente, seja julgado parcialmente procedente o presente recurso para que seja cancelada a autuação de PIS e de COFINS incidentes sobre o faturamento das vendas da parte líquida (extratos) dos insumos fabricados pela RECORRENTE, assim devidamente destacados nas notas fiscais. Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote e sorteio para julgamento. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Do objeto do presente litígio Conforme relatório, versa o presente litígio sobre auto de infração lavrado para cobrança das contribuições sociais, relativas ao PIS, no valor de R$ 11.978.601,74 e COFINS, no valor de R$ 55.285.855,04, incluídos multa de ofício e juros de mora. Concluiu a Fiscalização pela insuficiência de recolhimento nos anos-calendário 2018 a 2020, uma vez que o contribuinte é fabricante de kits utilizados no processo de produção de concentrados de bebidas não alcoólicas e os classifica incorretamente com o código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, obtendo irregularmente a vantagem de redução a zero das alíquotas de PIS e COFINS sobre a receita da venda desses produtos, conforme previsto no artigo 28, inciso VII, da Lei 10.865/2004. 3. Preliminarmente 3.1. Conversão do julgamento do recurso em diligência A Recorrente sustenta pela necessidade de que o julgamento do presente recurso voluntário seja convertido em diligência para que seja produzida a prova pericial requerida em Fl. 743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 12 Impugnação, o que foi indeferido pela DRJ pela concussão de que, analisando os quesitos apresentados, verifica-se que não se pretende o esclarecimento de nenhum aspecto técnico controvertido, mas sim a emissão de uma opinião que corrobore os conceitos por ele defendidos e a classificação fiscal adotada. Com relação ao pedido de perícia sobre o processo produtivo, entendo que não há necessidade de tal diligência, uma vez que as informações constantes dos autos são suficientes para demonstrar os fatos que devem ser analisados neste litígio. Aplica-se a Súmula CARF nº 163, que assim prevê: Súmula CARF nº 163 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). 3.2. Alteração de critério jurídico pela Fiscalização Argumenta a Recorrente que há que ser levado em consideração o fato de que a própria Receita Federal do Brasil manifestou seu entendimento quanto à adequação da classificação fiscal utilizada por outra empresa do setor (Coca-Cola), quando esta submeteu à sua apreciação consulta tratando do enquadramento fiscal dos insumos de seus refrigerantes (que também são produzidos na Zona Franca de Manaus e estão sujeitos às mesmas peculiaridades de fabricação, comercialização e transporte). Argumenta, ainda, que a Receita Federal do Brasil, na decisão nº 287/1985, proferida pela Divisão de Tributação no âmbito do processo de consulta nº 10768.026294/85-90, atestou que as preparações para fabricação de bebidas da marca Coca-Cola eram, à época, classificadas no código 2107.02.99, que corresponde à classificação atual no código 2106.90.10 Ex. 01. Com isso, sustenta que o entendimento exarado naquela oportunidade necessariamente precisa ser estendido e aplicado igualmente à RECORRENTE, sob pena de violar- se o princípio da isonomia. Sem razão à defesa neste ponto, Ocorre que não ocorreu, neste caso, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. Fl. 744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 13 A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade do lançamento lavrado. Ademais, não se trata de um mesmo auto de infração sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico. O argumento em análise foi rejeitado pela DRJ de origem, conforme conclusão abaixo reproduzida: O art. 146 do CTN não se enquadra à espécie, pois não é o caso de alterações introduzidas de ofício, por algum marco infralegal, ou por força de decisões administrativas ou judiciais nos critérios jurídicos adotados pela fiscalização. Não se trata de mudança de critério jurídico, mas apenas de utilização de regra geral de classificação fiscal de acordo com as ocorrências fáticas observadas. O sujeito passivo não ingressou perante a Administração Tributária com processo de solução de consulta sobre classificação de mercadorias que desse azo a um pronunciamento oficial da Receita Federal do Brasil acerca do enquadramento fiscal dos produtos em tela, com mudança de entendimento subsequente pela autoridade fiscal. É oportuno registrar que o principal objetivo da regra esculpida no art. 146 do CTN é evitar que a autoridade administrativa revise lançamentos já efetuados, fundando-se em novas interpretações dos dispositivos legais, de modo a acarretar um agravamento da situação do contribuinte. Visa-se, com isso, proteger o princípio da segurança jurídica, a fim de garantir que as mudanças nos critérios jurídicos adotados não retroajam para alcançar lançamento já realizado. A este respeito, Leandro Paulsen1 ensina que: O art. 146 do CTN positiva, em nível infraconstitucional, a necessidade de proteção da confiança do contribuinte na Administração Tributária, abarcando, de um lado, a impossibilidade de retratação de atos administrativos concretos que implique prejuízo relativamente a situação consolidada à luz de critérios anteriormente adotados e, de outro, a irretroatividade de atos administrativos normativos quando o contribuinte confiou nas normas anteriores. Ricardo Lodi, citado por Leandro Paulsen, reforça o entendimento aqui esposado, conforme se observa: Se a Administração identifica como correta uma determina interpretação da norma e depois verifica que esta não é a mais adequada ao Direito, tem-se o poder-dever de, em nome de sua vinculação com a juridicidade e com a legalidade, promover a alteração do seu posicionamento. Porém, em nome da proteção da confiança legítima, deve resguardar o direito do contribuinte em relação aos lançamentos já efetuados. (RIBEIRO, Ricardo Lodi. A proteção da confiança legítima do contribuinte. RDDT 145/99, out 2007). [grifou-se] Fl. 745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 14 Em sua obra Curso de Direito Tributário, Sacha Coelho Calmon Navarro 2 apresentando posicionamento jurisprudencial e doutrinário, assim se manifesta sobre o tema: Doutra parte, o STJ sufraga a tese da irrevisibilidade do lançamento definitivamente constituído pela Administração sob alegação de erro de direito ou mudança nos critérios jurídicos de interpretação. Basta apenas o registro de que, no REsp nº 1.303.543/RJ, Rel. Min. Luiz Fux, Dje, 22.02.2011, apreciado sob a sistemática dos recursos repetitivos (Tema nº 387), o Tribunal fez constar expressamente: “6. Ao revés, nas hipóteses de erro de direito (equívoco na valoração jurídica dos fatos), o ato administrativo de lançamento tributário revela-se imodificável, máxime em virtude da proteção à confiança, encartado no art. 146, do CTN [...]”. No entanto, desde muito antes, o extinto Tribunal Federal de Recursos já pontificava por meio da Súmula nº 227: “A mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de lançamento No âmbito administrativo, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF tem seguido a mesma linha, conforme acórdão reproduzido abaixo: ARTIGO 146 DO CTN. PRINCÍPIO DA PROTEÇÃO DA CONFIANÇA. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. LANÇAMENTOS TRIBUTÁRIOS DISTINTOS CONTRA O MESMO CONTRIBUINTE. INEXISTÊNCIA. O fato de existir uma fiscalização pretérita sinalizando interpretação da Fiscalização não tem o condão de vincular institucionalmente a Administração Fiscal para posterior lançamento, impedindo a cobrança de tributos. Isto porque o artigo 146 do CTN tem aplicação restrita à revisão de um mesmo ato administrativo, cujos elementos de direito veiculados pela autoridade fiscal no momento da lavratura não poderão ser posteriormente alterados de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial. Trata- se de norma que visa proteção da confiança legítima dos contribuintes, porém adstrita aos termos em que foi positivada pelo legislador complementar. (Acórdão CARF nº 3402004.391, sessão de 26 de setembro de 2017). Quanto as práticas reiteradas observadas pelas autoridades administrativas (normas complementares segundo o art. 100, III, do CTN), ou usos e costumes no âmbito da Administração Tributária, não constituem fonte do Direito Tributário (tributos são instituídos somente por lei). Essas práticas reiteradas devem ser sopesadas tendo o princípio da legalidade estrita como compasso: não têm o condão de revogar leis ou de dispensar a exigência da obrigação tributária principal. Ademais, deve ser dito que a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional (CTN, art. 142, § único). Está correta a decisão de primeira instância neste ponto, uma vez que não ocorreu, no presente litígio, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". Fl. 746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 15 A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade do lançamento lavrado. Ademais, não se trata de um mesmo auto de infração sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual igualmente deve ser afastado tal argumento da defesa. 4. Mérito 4.1. Do correto enquadramento dos insumos na Exceção Tarifária nº 01 do Código NCM 2106.90.10 A Recorrente é fabricante do insumo utilizado na produção dos refrigerantes da marca Dolly, utilizando da classificação fiscal na posição 2106.90.10, Ex 01 da TIPI, e assim sendo, entende que, nos termos do inciso VII, do art. 28, da Lei nº 10.865/2004, faz jus ao benefício de alíquota zero relativamente à receita decorrente da fabricação de seus produtos. Por sua vez, a Autoridade Fiscal entende que os produtos não se enquadrariam na classificação fiscal adotada, uma vez que o insumo produzido somente poderia ser classificado na posição NCM nº 2106.90.10 Ex. 01, caso fosse líquido e homogêneo, apontando que não seria possível aferir a capacidade de diluição dos kits produzidos em duas fases (líquida e sólida). Com relação à forma de acondicionamento do insumo em duas partes (líquida e sólida) e em embalagens individuai, sustenta a defesa que é um cuidado indispensável para a preservação das propriedades físico-químicas e para a vida útil do produto. Argumenta que tal situação foi claramente demonstrada à SUFRAMA quando da apresentação dos projetos técnico-econômicos que descrevem o processo produtivo realizado em sua unidade fabril. Destaca que os referidos projetos foram aprovados por Resoluções da SUFRAMA de 2004 (implantação) e 2010 (ampliação), tendo sido concedida a autorização específica e exclusiva para a produção do item constante do código 0264 da SUFRAMA, que se refere a “concentrado, base e edulcorante para bebidas não alcoólicas”. Destaca, ainda, que no Laudo de Produção emitido pela SUFRAMA em 2010 restou claro que a empresa atendia às etapas do processo produtivo básico previstos na Portaria Fl. 747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 16 Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8/1998, a qual dispõe sobre a forma de produção dos produtos categorizados no código 0264 da SUFRAMA. Acrescenta que no Parecer Técnico do Projeto nº 195/2010, emitido pela SUFRAMA, constou expressamente que o produto final da impugnante se caracteriza como “concentrado para bebidas” com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte de concentrado e que o produto em questão possui duas fases (parte líquida e parte sólida). Concluiu que a própria autarquia que administra a Zona Franca de Manaus (SUFRAMA), por meio de diversas análises e diligências, constatou que os insumos fabricados pelo contribuinte se classificam no NCM 21.06.9010 Ex 01. Neste ponto, entendo que assiste razão à defesa. Com relação à classificação fiscal, em síntese, para enquadramento no Ex 01 do Código 2106.90.10 devem estar configuradas, concomitantemente, as seguintes características: a) Que seja uma preparação composta. b) Que não seja alcoólica. c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado d) Que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02 e) Que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Não há controvérsia quanto aos Itens "a", "b" e "d". Apenas para ilustrar o preenchimento de tal requisito, destaco que o Laudo de Produção emitido em 02/12/2010 pela SUFRAMA, colacionado em razões recursais, através do qual a RECORRENTE obteve a autorização para a produção do item constante do código 0264 da SUFRAMA, qual seja “concentrado, base e edulcorante para bebidas não alcoólicas”: Fl. 748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 17 Como destacado pela defesa, consta do laudo que foi atestado que a Recorrente atendia (desde 2010 e com validade indeterminada) às etapas do processo produtivo básico (PPB) previstas na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25/02/1998. Essa norma dispõe exatamente sobre a forma de produção dos produtos categorizados no código 0264 da SUFRAMA. Vejamos: Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus, os seguintes processos produtivos básicos: (...) II - CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário. Observo, ainda, que no Parecer Técnico do Projeto nº 195/2010, constou expressamente que a produção DO PRODUTO FINAL da RECORRENTE se caracteriza como “concentrado para bebidas”, que possui a capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte de concentrado e que O PRODUTO possui duas fases (parte líquida e parte sólida). Vejamos: Fl. 749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 18 Vejamos, ainda, a descrição do processo de produção do xarope demonstrada em razões recursais: Fl. 750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 19 Pelo resumo do processo industrial é possível constatar que o “xarope simples” (conteúdo das embalagens que integram os “kits”) é obtido da mistura da água tratada com açúcar. Para visualização, colaciono abaixo registros fotográficos extraídos do Relatório Fiscal, referentes aos kits (concentrados) da marca Dolly, sabores laranja, Limão, Maracujá, Maça, guaraná e cola são os seguintes: Fl. 751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 20 Constata-se, portanto, que as partes sólidas e líquidas dos componentes jamais se misturam, sendo direcionados dessa forma (acondicionados em duas partes) aos adquirentes dos insumos (empresas envasadoras). Com isso, são produzidas duas misturas, uma sólida e uma líquida, que formam o produto acabado após o devido processamento de cada uma das partes. COM RELAÇÃO À CAPACIDADE DE DILUIÇÃO, observo que a Fiscalização concluiu que não há diferenças passíveis de alterar a classificação fiscal de tais kits, seja quanto à utilização Fl. 752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 21 do xarope composto enquanto produto intermediário/diluído no estabelecimento da Recorrente ou quanto à utilização do xarope composto enquanto produto final/vendido a terceiros, sendo que as "preparações" devem ser entendidas apenas como produtos prontos para uso. Para análise sobre tal conclusão, vejamos a descrição conferida ao NCM em discussão: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 Aplicando a descrição do Código NCM 2106.90.10 - EX 01 ao processo produtivo descrito no Termo de Verificação Fiscal, é possível concluir, ao contrário do resultado apontado pelo ilustre Auditor Fiscal, que realmente os produtos concentrados vendidos pela Recorrente caracterizam-se como preparações compostas, não alcoólicas (concentrados), utilizados na elaboração de bebida da posição 22.02 (refrigerantes), com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte deste concentrado. Entendo, portando, que os kits vendidos pela Recorrente atendem ao requisito de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Não obstante as conclusões acima demonstradas, destaco o r. voto do Ilustre ex- conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, proferido em julgamento do PAF nº 11070.722571/2014-03 (Acórdão nº 3402-003.801) que, em situação análoga, tratava sobre kits de refrigerantes de outro contribuinte, e através do qual tornou claro o correto enquadramento em análise, elucidando a matéria com os seguintes fundamentos: Primeiramente, a fiscalização afirma que o Laudo exarado pelo laboratório confirma de forma inequívoca que a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte está errada. Todavia, uma simples análise do documento atesta exatamente o contrário, como será demonstrado abaixo, apresentando-se o resultado por amostragem: Fl. 753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 22 Fl. 754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 23 No Laudo anexado aos autos, se verifica que os "kits de concentrados" abrangem basicamente preparações líquidas e sólidas, sendo estas últimas compostas de Ácido Cítrico, Sorbato de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes misturados com outros sais, e em outras isolados. Em seguida, o Fiscal desconsidera a indicação feita pelo Laudo de que se tratariam de preparações, para adotar seu próprio sentido a técnico, diga-se que obteve à partir de uma consulta ao dicionário Priberam, na internet, concluindo assim que "preparações" devem ser entendidos apenas como produtos prontos para uso, já tendo sido processados, enquanto no caso dos kits, os componentes são misturados no processo de elaboração da bebida final. Para fundamentar, cita a distinção entre preparações alimentícias simples e compostas, para enquadrar o caso em tela na preparação alimentícia composta homogeneizada. Pontua então uma de suas falácias: Ora, não apenas a utilização da mercadoria é relevante para fins de classificação como a própria TIPI delineia elementos teleológicos no bojo de suas classificações, especialmente na posição 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02: É dizer, faz toda a diferença para fins classificatórios o fato da mercadoria receber determinada destinação ou não, para esse caso dos concentrados, como também para diversos outros. Outro exemplo banal da erronia da premissa assumida pelo Fiscal é a classificação de produtos inorgânicos não misturados, que embora sejam usualmente incluídos no capítulo 28 da TIPI, são excluídos do mesmo quando se apresentem sob formas ou acondicionamentos especiais, ou quando submetidos a tratamentos que mantenham sua constituição química, como no caso da posição 30.04 (produtos para uso terapêutico ou profilático, que se apresentem em doses ou acondicionados para venda a retalho). De qualquer forma, resta trivial que o Sistema Harmonizado privilegia a destinação da mercadoria e o papel comercial que a mesma exercerá, sobre o simples dado de sua constituição físico química. Fl. 755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 24 Vejamos o que a NESH tem a dizer a respeito da posição indicada pelo Contribuinte: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). A Nota Explicativa A referentes à classificação 2106.90 é expressa em afirmar que a preparação não perde o seu caráter enquanto tal pelo simples fato de posteriormente passar por um tratamento, mencionando especificamente a possibilidade de dissolução, que implica mistura fato este utilizado pelo fiscal como argumento para afastar a natureza de preparação. Ou seja, a preparação não precisa estar "pronta para uso", mas sim deve trazer os elementos que, conjuntamente e após tratamento, componham a preparação necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02. Isso é corroborado quando se compulsa a NESH XI à RGI/SH 3, que traz exceção expressa à aplicação da regra 3 de interpretação do SH: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. O referido dispositivo deixa claro ao tratar de "mercadorias constituídas por diferentes componentes" que os kits de concentrado devem ser tratados como uma única mercadoria, a despeito da existência de diversas partes (em embalagem comum ou não) e em proporções fixas. Isso conduziria a uma aparente contradição com a RGI/SH 2.b, que trata da classificação de produtos misturados ou artigos compostos, remetendo expressamente à Regra 3, verbis: Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. Tal contradição se dissipa, todavia, diante da NESH X à RGI/SH 2.b, que determina expressamente que: Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. Em razão disso, a metarregra interpretativa a ser aplicada passa a ser a RGI/SH 1, com o respaldo das Notas Explicativas mencionadas acima, autorizando o Contribuinte a tratar como uma só mercadoria o "kit de concentrado", constituído Fl. 756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 25 por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), e em proporções fixas. Fica expressamente afastada pela NESH a primeira falácia do TVF. Além disso, afirma categoricamente o auditor-fiscal que: Com tal afirmativa em mente, que nos parece ser a segunda falácia, prossigamos para a Nota Explicativa B, relativa à classificação 2106.90 da NESH: B) As preparações constituídas, inteira ou parcialmente, por substâncias alimentícias que entrem na preparação de bebidas ou de alimentos destinados ao consumo humano. Incluem-se, entre outras, nesta posição as preparações constituídas por misturas de produtos químicos (ÁCIDOS ORGÂNICOS, SAIS DE CÁLCIO, ETC.) com SUBSTÂNCIAS ALIMENTÍCIAS (farinhas, açúcares, leite em pó, por exemplo), para serem incorporadas em preparações alimentícias, quer como ingredientes destas preparações, quer para melhorar-lhes algumas das suas características (apresentação, conservação, etc.) (ver as Considerações Gerais do Capítulo 38). E prossegue no subitem 7: 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), dos tipos utilizados na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos de frutas, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em conseqüência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, com ou sem adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; SÃO TAMBÉM FREQÜENTEMENTE UTILIZADOS NA INDÚSTRIA PARA EVITAR OS TRANSPORTES DESNECESSÁRIOS DE GRANDES QUANTIDADES DE ÁGUA, DE ÁLCOOL, ETC. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Fl. 757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 26 Em primeiro lugar, a NESH considera expressamente que Ácido Cítrico e conservantes (Sorbato de Sódio, Benzoato de Sódio e Citrato de Sódio) fazem parte da "preparação" que se enquadra na posição indicada pelo contribuinte ela é absolutamente literal a esse respeito! E mais, ela desce à minúcia de indicar que a "preparação" pode ser enviada sem passar pela diluição, ou seja, encampando as diversas partes do "kit", para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Há uma preocupação expressa com uma limitação técnica, ao contrário do afirmado pela autoridade fiscalizadora. Isso não implica dizer que o auditor necessite pesquisar a realidade econômica e mercadológica para definir a classificação fiscal de todas as mercadorias, mas apenas daquelas cujas disposições do NCMSH e a respectiva NESH tragam expressas a relevância da destinação e a pertinência na consideração da limitação técnica. E mais, vejamos o subitem 12: 12) As preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, constituídas por exemplo, por: (...) Estas preparações destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se adicionar a outras preparações alimentícias. Novamente, a NESH desce ao detalhe a respeito de tal posição do NCM, para indicar que a "preparação" não perde seu caráter enquanto tal simplesmente pelo fato de sofrer diluição ou algum tipo de tratamento complementar no estabelecimento da Recorrente. A Procuradoria da Fazenda aduz que [a]capacidade de diluição dos “concentrados” fornecidos pela Tholor foram anabolizados com ingredientes que elevaram substancialmente a capacidade de diluição nas empresas engarrafadoras, como é o caso da VONPAR. Todavia, como visto, o acréscimo dos demais componentes do "kit" não descaracteriza o seu caráter de preparação, diferentemente do que entende o douto procurador. Portanto, resta claro pela leitura das notas explicativas que: i) o fato do kit envolver partes sólidas e líquidas que sofreram diluição posteriormente no estabelecimento da adquirente não desnatura a sua natureza de "preparação". ii) o fato do kit ser destinado a uma empresa que produz refrigerantes é relevante para a classificação de tal mercadoria no Ex 01 da posição 2106.90. Fl. 758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 27 iii) os sólidos presentes no kit são produtos de conservação e ácido cítrico, todos expressamente mencionados como partes integrantes das preparações, podendo ser misturados posteriormente aos extratos, no momento da diluição. Considerando as razões acima, não tem razão o Ilustre Auditor Fiscal ao lavrar a autuação pelas razões adotadas em Termo de Verificação Fiscal, bem como ratificadas pelo Ilustre Julgador a quo, motivo pelo qual cabe a reforma da decisão recorrida para o fim de que seja reconhecido como correta a classificação fiscal no código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente, resultando no cancelamento do auto de infração. 4. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário, para cancelar o auto de infração. É como voto. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos VOTO VENCEDOR Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, redator designado. Tendo o Colegiado decidido, por voto de qualidade, “manter as glosas decorrentes da classificação fiscal dos kits para refrigerantes”, contrariando o entendimento da i. relatora, que revertia essas glosas por entender que os kits de refrigerantes fabricados e vendidos pela Recorrente preenchem todos os requisitos para enquadramento no EX 01 do código NCM 2106.90.10, coube a mim a elaboração do voto vencedor em relação a essa matéria, o que passo a fazer em sucessivo. A discussão que envolve a classificação fiscal dos chamados “kits” para a preparação de refrigerantes não é nova neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, podendo ser observado um alinhamento entre as turmas da 3ª Seção de Julgamento no sentido de classificar cada um dos componentes desses “kits” em seu próprio código da TIPI, e não como produto único na posição 21.06.90.10 EX. 01, como reclama a Recorrente. As ementas a seguir reproduzidas a título de exemplo, uma de cada turma que compõe a 3ª Seção de Julgamento, e todas elas referentes a julgamentos realizados no ano de 2024, confirmam este alinhamento, embora nem sempre as decisões tenham contado com a unanimidade dos votos dos conselheiros integrantes dos colegiados: (Acórdão 3201-011.551, de 29/02/2024 – Processo nº 10980.728700/2019-48 – Relator: Hélcio Lafetá Reis – Unanimidade de votos) Fl. 759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 28 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. (Acórdão 3301-014.035, de 17/04/2024 – Processo nº 10980.731867/2019-96 – Redator designado: Wagner Mota Momesso de Oliveira – Voto de qualidade) CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE BEBIDAS. A mercadoria descrita como “kit” ou “concentrado” para elaboração de bebidas, constituída por um conjunto de diferentes componentes acondicionados separadamente que só se tornam uma preparação composta para elaboração de bebidas após mistura realizada em processo industrial realizado no estabelecimento do comprador, não pode ser classificada no código 2106.90.10 - Ex 01 da Tipi como se fosse uma mercadoria única. Os componentes desses “kits” ou “concentrados” também não podem ser classificados individualmente no código 2106.90.10 - Ex 01 da Tipi quando não apresentam as características essenciais da bebida final, ou seja, quando não têm a capacidade de resultar na bebida final mediante simples diluição ou tratamento complementar. (Acórdão 3302-014.080, de 28/02/2024 – Processo nº 10980.724952/2013-11 – Relatora: Denise Madalena Green – Maioria de votos) CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. KIT PARA FABRICAÇÃO DE BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. Bases de bebidas constituídas por diferentes componentes embalados em conjunto em proporções fixas e pretendidos para a fabricação de bebidas, mas não capazes de serem usados para consumo direto sem processamento posterior não poderão ser classificados tendo como referência a Norma 3 (b), uma vez que eles não podem nem ser considerados como produtos compostos, nem como produtos colocados em sortidos para venda a varejo. Os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente. NESH - Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, Regra Interpretativa Geral 3 (b) (Acórdão 3401-012.680, de 28/02/2024 – Processo nº 10976.720043/2017-98 – Redatora designada: Sabrina Coutinho Barbosa – Maioria de votos) CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA FABRICAÇÃO DE REFRIGERANTES. NCM 2106.90.10 (EX-01). Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa Fl. 760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 29 de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão 3402-011.758, de 15/04/2024 – Processo nº 10073.722349/2019-14 – Relator: Jorge Luís Cabral – Maioria de votos) CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. APLICAÇÃO DE EX-TARIFÁRIO. ADEQUAÇÃO ÀS NORMAS DA NESH. A classificação fiscal de mercadorias somente admite a aplicação de extarifário quando a correta adequação às normas interpretativas do Sistema Harmonizado classifica a mercadoria no item ou subitem relativo ao extarifário pretendido. A impossibilidade de aplicação da Regra 3.b, da NESH, item XI, implica na impossibilidade de classificação em conjunto de kits para a produção de concentrados de refrigerantes, acondicionados em itens separados e de diferente composição individual, numa única posição. Caberia a classificação de cada componente do kit, na posição que lhe for própria. (Acórdão 9303-015.408, de 13/06/2024 – Processo nº 10980.724074/2018-30 – Relator: Rosaldo Trevisan – Unanimidade de votos) CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Além disso, este Colegiado, já com a presença deste redator designado, teve a oportunidade de se manifestar a respeito dessa matéria em diversos processos julgados nos meses de agosto, outubro e novembro de 2024, tendo adotado, sempre por maioria de votos, a mesma decisão dos Acórdãos acima transcritos, como pode se ver, por exemplo, no Acórdão 3402-012.344, de minha relatoria, que contou com a seguinte ementa relativa à matéria: Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/08/2013 a 30/04/2015 KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RGI-3 B. NOTA EXPLICATIVA XI. Nos termos do que foi decidido no âmbito do Sistema Harmonizado, decisão essa que foi expressa na Nota Explicativa XI da RGI-3 (b), a classificação dos kits de refrigerantes deve se dar de forma individualizada para cada componente dos kits, e não como se mercadorias únicas fossem. A ementa acima reproduzida já revela que este redator designado tem o entendimento de que os kits de refrigerantes não podem ser classificados como se produtos únicos fossem, devendo os componentes dos kits ser classificados de forma individualizada, cada um em seu próprio código da TIPI. Fl. 761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 30 Vejamos as razões na sequência. O principal argumento que normalmente as empresas utilizam para defender a classificação dos kits de refrigerantes no código 21.06.90.10 EX. 01 da TIPI é que o produto é único (concentrado para bebidas não alcoólicas), e que, a partir dessa premissa, a classificação deve se dar, obrigatoriamente, pela aplicação direta da RGI-1. Mas aqui me parece haver um equívoco no argumento, uma vez que, para que pudéssemos classificar os kits de refrigerantes a partir da aplicação direta da RGI-1, sem considerarmos, especialmente, as RGI-2 e RGI-3, seria preciso que esses produtos fossem materialmente únicos, o que, definitivamente, não é o caso dos kits que se encontram em discussão no presente processo. Não estamos dizendo, com isso, ao menos não neste momento, que esses kits, para efeitos de classificação fiscal, não possam ser considerados produtos únicos. O que estamos dizendo é que, para que os kits de refrigerantes possam ser considerados produtos únicos para fins de classificação fiscal, é preciso que o Sistema Harmonizado assim autorize. E não havendo nota específica nesse sentido, o que poderíamos cogitar, em tese, seria a aplicação da RGI-2 ou da RGI-3. Digo em tese porque essas regras tratam de artigos incompletos ou inacabados, de artigos desmontados ou por montar, de produtos misturados e de artigos compostos, bem como de obras constituídas pela reunião de artigos diferentes e de mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho. E, se olharmos essas regras (RGI-2 e RGI-3) de forma mais cuidadosa, teremos uma grande dificuldade para enquadrarmos os kits de refrigerantes nas hipóteses ali previstas. Não obstante as dificuldades que possamos encontrar para a classificação que se encontra em discussão nos autos, fato é que nos deparamos com dois possíveis caminhos a seguir, cuja escolha vai depender das conclusões a que cheguemos a partir da análise de aplicabilidade das RGI-2 e RGI-3 para o presente caso: 1. se qualquer uma dessas regras for aplicável para os kits de refrigerantes, a classificação deverá se dar como se produtos únicos fossem; ou 2. se ambas as regras forem inaplicáveis, deverá ser adotada classificação individualizada para cada um dos componentes dos kits de refrigerantes. O curioso é que essa mesma questão, há mais de quarenta anos, no distante ano de 1984, já havia sido posta em discussão (e resolvida) no âmbito do antigo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), atual Organização Mundial das Aduanas (OMA). Repito: HÁ MAIS DE QUARENTA ANOS! Se olharmos o documento produzido pela CCA sobre a discussão veremos que três administrações aduaneiras signatárias do SH levantaram dúvidas sobre a forma de classificação de kits de refrigerantes, sendo expressamente questionada a aplicação da RGI-3 (b) para fins de classificação em uma única posição: Fl. 762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 31 1. O Secretariado recebeu cartas de três administrações em busca de aconselhamento sobre a classificação no CCCN da Base de Preparação da Bebida Fanta Frutada, Concentrado de Mirinda laranja e Concentrado de Pepsi-cola. S cópias destas cartas encontram-se como anexo a este documento assim denominados Anexos I a III deste documento. 2. Em uma das cartas, foi levantada uma questão em relação a se a base da bebida deveria ser classificada numa única posição pela aplicação da Regra de Interpretação 3 (b) ou os componentes individuais deveriam ser classificados em separado. O Secretariado, considerando a relevância do tema, propôs que a discussão fosse levada para a Sessão Conjunta do Comitê de Nomenclatura e do Comitê de Sistema Harmonizado Interino, que seria realizada em outubro de 1985. 3. O Secretariado considerou que estas referências levantaram importantes questões de classificação que deveriam ser examinadas pelo Comitê de Nomenclatura e pelo Comitê de Sistema Harmonizado Interino. Portanto o Secretariado propôs incluir estas questões na Agenda da Sessão Conjunta do Comitê de Nomenclatura (55ª Sessão) e do Comitê de Sistema Harmonizado Interino (5ª Sessão) a ser realizada em outubro de 1985. A fim de preparar um documento que seria apresentado na Sessão Conjunta, o Secretariado solicitou que as administrações aduaneiras enviassem informações e suas opiniões até o dia 15 de junho de 1985. Em um primeiro momento, a Administração Australiana entendeu que os kits de refrigerantes deveriam ser classificados em uma única posição (2107) com a aplicação da RGI-2 (a), o que foi descartado pelo Secretariado: 9. A Administração Australiana declarou em sua resposta que as bases das bebidas em questão deveriam ser classificadas em uma única posição (posição 21.07) com a aplicação da Regra Interpretativa 2 (a) (ver Anexo IV). 10. A Regra Interpretativa 2 (a) aplica-se a um artigo incompleto ou inacabado, contanto que, quando importado, tenha o caráter essencial do artigo completo ou acabado. O Parágrafo (III) da Nota explicativa à Regra 2 (a) determina que “Tendo em conta o escopo das posições da Seção I a IV da Nomenclatura, esta Regra não se aplica normalmente a produtos destas Seções.” 11. O Secretariado, por isso, considera que a Regra 2 (a) não deveria ser aplicada às bases das bebidas em questão. O Secretariado também entendeu que a RGI-3 (b) seria inaplicável para o caso: 12. Regra Interpretativa 3 (b) aplica-se a: 12.1 Misturas 12.2 Produtos compostos consistindo-se de diferentes materiais; 12.3 Produtos compostos consistindo-se de diferentes componentes; e 12.4 Produtos apresentados em sortidos. Fl. 763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 32 13. As bases das bebidas em questão, quando importadas, claramente não são misturas. 14. Na opinião do Secretariado, também não são produtos compostos consistindo-se de diferentes materiais. Conforme colocado pela Administração Canadense, o conceito de produtos compostos implica que os produtos como um todo devem constituir uma única entidade. 15. No que diz respeito a produtos compostos constituídos por diferentes componentes, o parágrafo (IX) da Nota Explicativa à Regra 3 (b) determina que: “Para os fins desta Regra, serão considerados produtos compostos constituídos por diferente componentes não apenas aqueles em que os componentes são agregados um ao outro de modo a formar um conjunto praticamente inseparável, mas também aqueles com componentes separáveis, contanto que estes componentes sejam adaptados entre si e sejam mutuamente complementares e que, juntos, formem um todo que fosse difícil de vender em separado.” A Nota Explicativa também estabelece que, como regra geral, os componentes destes produtos compostos sejam colocados em uma embalagem comum para venda a varejo. Estas exigências não são satisfeitas no caso dos produtos em questão. 16. As bases das bebidas em questão são importadas a granel, e não satisfazem os critérios indicados na Nota Explicativa relativa a “mercadorias apresentadas em sortidos”. 17. Consequentemente, a Regra Interpretativa 3 (b)não parece ser aplicável às bases das bebidas em questão. 18. Nesse sentido, deve ser dada atenção à Nota 3 da Seção VI e à Nota da Seção VII que tratam de casos em que os componentes são misturados após a importação. Não existe nota similar relativa a produtos da Seção IV. Implicitamente, também pareceria que a Nota Interpretativa 3 (b) não abrange os tipos de casos cobertos pela Nota 3 da Seção VI e a Nota da Seção VII. Diante dessas conclusões, o Secretariado opinou pela classificação separada dos componentes individuais: 19. Tendo em vista o acima exposto, o Secretariado é de opinião que os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente tanto de acordo com o presente CCCN quanto o Sistema Harmonizado. Chamados a decidir se os diferentes componentes das bases das bebidas deveriam ser classificados em separado ou em conjunto como um produto único, o Comitê de Nomenclatura e o Comitê de Sistema Harmonizado Interino se posicionaram no sentido de eles deveriam ser classificados separadamente, tendo sido anotado apenas um voto divergente em cada Comitê: 6. Quando a matéria foi colocada em votação, o Comitê de Nomenclatura (por 18 votos a 1) e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino (por 15 votos a 1) concordaram que os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente. Fl. 764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 33 Com a finalidade de deixar clara a inaplicabilidade da RGI-3 (b) para a classificação dos kits de refrigerantes, o que, consequentemente, indicaria a classificação separada de seus componentes, os Comitês concordaram em incorporar o conteúdo da decisão nos comentários a esta RGI-3 (b), o que foi feito nos seguintes termos: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Conforme se percebe, a questão específica que envolve a classificação de kits de refrigerantes já foi analisada e pacificada no âmbito do Sistema Harmonizado. Se antes da decisão tomada pelo Comitê de Nomenclatura e pelo Comitê de Sistema Harmonizado Interino, no distante ano de 1985, pudesse haver uma legítima dúvida a respeito da forma de classificação desses kits, se como produto único ou de forma individualizada, não há qualquer margem para que a dúvida perdure após essa decisão. A classificação dos kits de refrigerantes, por expressa determinação do Sistema Harmonizado, deve se dar de forma individualizada para cada componente dos kits. Foi nesse mesmo sentido que seguiu o voto vencedor do i. Conselheiro Leonardo Correia Lima Macedo no Acórdão 3201-005.477, de 17/06/2019, que reproduzo a seguir: Classificação Fiscal A Recorrente defende sua classificação fiscal. Ocorre que a turma durante a sessão de julgamento entendeu por maioria que não assiste razão a Recorrente. Inicialmente compete esclarecer que a classificação fiscal de mercadorias na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) é matéria de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos do disposto nos arts. 48 a 50 da Lei nº 9.430, de 27/12/1996, nos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 6/03/1972, no art. 1º do Decreto nº 97.409, de 22/12/1988, no art. 2º do Decreto nº 766, de 3/03/1993, nos arts. 88 a 102 do Decreto nº 7.574, de 29/09/2011, e nos arts. 2º a 4º do Decreto nº 7.660, de 23/12/2011. A NCM toma por base a Convenção Internacional do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Convenção do SH) administrado pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), também conhecido como Organização Mundial de Aduanas (OMA), cuja sede fica em Bruxelas. A Convenção do SH é a base de todos os Acordos de comércio negociados na Organização Mundial do Comércio (OMC) e em outros organismos internacionais. Tal instrumento possui atualmente 157 partes contratantes dentre países territórios e uniões econômicas. O Brasil é signatário da referida Convenção desde 31/10/1986, tendo ratificado sua adesão em 08/11/1988. A promulgação da Convenção do SH foi feita por meio do Decreto n° 97.409, de 22/12/1988. De forma resumida, a Convenção do SH possui seis Regras Gerais de Interpretação (RGI) que servem de pilares para o sistema de codificação de mercadorias. Fl. 765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 34 No presente caso, da leitura dos autos, resta claro que o CCA, atualmente OMA, por intermédio dos países membros signatários da Convenção do SH, dentre os quais está o Brasil, já havia se pronunciado nos anos 1985 e 1986 quanto a classificação fiscal objeto da disputa. 47. Diversas normas da NESH (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias) indicam que os componentes de kits para fabricação de bebidas não se caracterizam como uma mercadoria única. 48. Neste sentido, deve se observar, em especial, o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir (Anexo Único – Parte 1 da Instrução Normativa nº 807, de 11/01/2008), que exclui os bens destinados à fabricação de bebidas do campo de aplicação da RGI 3 b) do Sistema Harmonizado: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. 49. O dispositivo mencionado no parágrafo anterior foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) nos anos de 1985 e 1986, em resposta a consultas recebidas de países membros da organização internacional sobre a classificação de produtos com as mesmas características dos kits para fabricação de bebidas produzidos no Brasil. 50. O texto da análise do CCA, cuja tradução juramentada foi providenciada pela fiscalização, equivale a uma detalhada exposição de motivos para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve por objetivo determinar que os componentes dos kits para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles. (e-fl. 11) Inicialmente cabe reproduzir trechos onde o CCA/OMA discorre de forma clara quanto o histórico da consulta formulada por alguns países membros da Convenção do SH acerca da classificação das bases de bebidas constituídas por diferentes componentes. CLASSIFICAÇÃO DE BASES DE BEBIDAS CONSTITUÍDAS POR DIFERENTES COMPONENTES IMPORTADOS EM CONJUNTO EM PROPORÇÕES FIXAS EM UMA REMESSA (Item C.I.6 em Agenda) I. HISTÓRICO 1. O Secretariado recebeu cartas de três administrações em busca de aconselhamento sobre a classificação no CCCN da Base de Preparação da Bebida Fanta Frutada, Concentrado de Mirinda Laranja e Concentrado de Pepsi-Cola. As cópias destas três cartas encontram-se como anexo a este documento assim denominados Anexos I a III deste documento. Fl. 766DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 35 2. Em uma das cartas, foi levantada uma questão em relação a se a base da bebida deveria ser classificada numa única posição pela aplicação da Regra de Interpretação 3 (b) ou os componentes individuais deveriam ser classificados em separado. (...) 7. As bases das bebidas em questão consistem-se dos seguintes componentes: Base da Bebida Fanta Parte I — Predominantemente ácido cítrico seco (acima de 90%) e cor artificial. Parte 1 B — Benzoato de sódio, em forma seca. Parte 2 — Mistura de esteres (acetato de etilo, acetato de amuo, butirato de etilo, butirato de isoamila e outros), como sabores e cores artificiais em etanol (52% v/v) e álcool superior (conforme analisado por nossos químicos). Concentrado de Mirinda Laranja - M-3 Emulsão de Laranja Água tratada Ocultado (w/w) Goma arábica Ocultado (w/w) BVO Ocultado (w/w) Sabor natural Ocultado (w/w) Cor artificial Ocultado (w/w) Ácido cítrico Ocultado (w/w) Benzoato de sódio Ocultado (w/w) Ácido ascórbico Ocultado (w/w) Hidroxianisolbutilado Ocultado (w/w) 100,00 M-3 Acidulante de Laranja Ácido cítrico Ocultado (w/w) Benzoato de sódio Ocultado (w/w) 100.00 Concentrado de Pepsi-Cola - Concentrado de Pepsi-Cola "AB — OS" - Concentrado de Pepsi-Cola "B2 — D" 8. A questão a ser considerada é se as bases das bebidas acima mencionadas deveriam ser classificadas sob uma única posição ou os componentes individuais deveriam ser classificadas separadamente. (...) 10. A Regra Interpretativa 2 (a) aplica-se a um artigo incompleto ou inacabado, contanto que , quando importado, tenha o caráter essencial do artigo completo ou acabado. O Parágrafo (III) da Nota Explicativa à Regra 2 (a) determina que "Tendo em conta o escopo das posições da Seção I a VI da Nomenclatura, esta Regra não se aplica normalmente a produtos destas Seções." Fl. 767DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 36 11. O Secretariado, por isso, considera que a Regra 2 (a) não deveria ser aplicada às bases das bebidas em questão. 12. Regra Interpretativa 3 (b) aplica-se a; 12.1 Misturas 12.2 Produtos compostos consistindo-se de diferentes materiais; 12.3 Produtos compostos consistindo-se de diferentes componentes; e 12.4 Produtos apresentadas em sortidos. 13. As bases das bebidas em questão, quando importadas, claramente não são misturas. 14. Na opinião do Secretariado, também não são produtos compostos consistindo-se de diferentes materiais. Conforme colocado pela Administração Canadense, o conceito de produtos compostos implica que os produtos como um todo devem constituir uma única entidade. 15. No que diz respeito a produtos compostos constituídos por diferentes componentes, o parágrafo (IX) da Nota Explicativa à Regra 3 (b) determina que: "Para os fins desta Regra, serão considerados produtos compostos constituídos por diferentes componentes não apenas aqueles em que os componentes são agregados um ao outro de modo a formar um conjunto praticamente inseparável, mas também aqueles com componentes separáveis, contanto que estes componentes sejam adaptados entre si e sejam mutuamente complementares e que , juntos, formem um todo que fosse difícil de vender em separado." A Nota Explicativa também estabelece que, como regra geral, os componentes destes produtos compostos sejam colocados em uma embalagem comum para venda a varejo. Estas exigências não são satisfeitas no caso dos produtos em questão. 16. As bases das bebidas em questão são importadas a granel, e não satisfazem os critérios indicados na Nota Explicativa relativa a "mercadorias apresentadas em sortidos". 17. Consequentemente, a Regra Interpretativa 3 (b) não parece ser aplicável às bases das bebidas em questão. 18. Nesse sentido, deve ser dada atenção à Nota 3 da Seção VI e à Nota da Seção VII que tratam de casos em que os componentes são misturados após importação. Não existe nota similar relativa a produtos da Seção IV. Implicitamente, também pareceria que a Nota Interpretativa 3 (b) não abrange os tipos de casos cobertos pela Nota 3 da Seção VI e a Nota da Seção VII. 19. Tendo em vista o acima exposto, o Secretariado é de opinião que os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente tanto de acordo com o presente CCCN quanto o Sistema Harmonizado. 20. O Secretariado considera que os componentes individuais da Base da Bebida Fanta e Concentrado de Mirinda Laranja são classificáveis como segue: Fl. 768DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 37 Base da Bebida Fanta - Parte I: posição 38.19 (posição HS 38.23); Parte IB: posição 29.14 (posição HS 29.16) ou posição 38.19 (posição HS 38.23), dependendo do grau de pureza; Parte 2: posição 22.09 (posição HS 22.08). Concentrado de Mirinda Laranja M-3 Emulsão de Laranja : posição 21.07 (posição HS 21.06) M-3 Acidulante de Laranja: posição 38.19 (posição HS 38.23). (...) 23. Os dois Comitês são convidados a decidir em relação a questão geral quanto a se os diferentes componentes das bases das bebidas em questão deveriam ser classificados em separado ou conjuntamente como um produto único. Tradução juramentada nº 189/2015, constante dos autos, e-fls. 262 a 315 Veja-se que ao final do relato histórico, o Secretariado da OMA, formado por oficiais técnicos de diferentes nacionalidades, externa sua opinião quanto a classificação em separado dos componentes dos kits para fabricação de bebidas. O Secretariado então convida os Comitês de Nomenclatura e o Comitê do Sistema Harmonizado, formado por representantes do países membros da Convenção do SH, a examinarem o caso. DECISÕES DO COMITÊ DE NOMENCLATURA E DO COMITÊ DO SISTEMA HARMONIZADO INTERINO 1.O Comitê de Nomenclatura e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino examinaram a classificação de bases de bebidas constituídas por diferentes componentes importados em conjunto em proporções fixas em uma remessa, levando em conta os comentários feitos nos Docs. 32.707, 32.735 e 32.850. (...) 6. Quando a matéria foi colocada em votação, o Comitê de Nomenclatura (por 18 votos a 1) e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino (por 15 votos a 1) concordaram que os componentes individuais deveriam ser classificados separadamente. 7. No que concerne à classificação dos componentes individuais, devido à falta de informações suficientes, os Comitês julgaram-se incapazes de examinar a matéria. Consequentemente, concordaram em estudar esta matéria posteriormente nas próximas sessões com base nas informações a serem fornecidas pelos delegados durante a sessão intercalar. Assim sendo, o Delegado da Holanda declarou que sua Administração tinha alguma experiência em relação a tais bases de bebidas e enviaria ao Secretariado um documento contendo mais detalhes sobre os constituintes. 8. Finalmente, os Comitês concordaram em incorporar o conteúdo da decisão no comentário à Regra lnterpretativa 3 (b), como um exemplo da não-aplicação desta Regra. O Secretariado apresentará uma minuta a ser julgada pelo Grupo de Trabalho Conjunto em sua sessão de março de 1986. Fl. 769DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 38 Tradução juramentada nº 189/2015, constante dos autos, e-fls. 262 a 315 A conclusão do Comitê de Nomenclatura e o Comitê do Sistema Harmonizado Interino do CCA/OMA é idêntica a do Secretariado, ou seja, quanto a classificação em separado dos componentes dos kits para fabricação de bebidas. Em decorrência de toda a discussão no âmbito do CCA/OMA, houve alteração das Notas Explicativas do SH, conforme abaixo. NOTAS EXPLICATIVAS A HS E CCCN ALTERADA Regra Interpretativa Geral 3 (b) Item (X) No final, insira o novo parágrafo a seguir: "Bases de bebidas constituídas por diferentes componentes embalados em conjunto em proporções fixas e pretendidos para a fabricação de bebidas, mas não capazes de serem usados para consumo direto sem processamento posterior não poderão ser classificados tendo como referência a Norma 3 (b), uma vez que eles não podem nem ser considerados como produtos compostos", nem como produtos colocados em sortidos para venda a varejo" Tradução juramentada nº 189/2015, constante dos autos, e-fls. 262 a 315 Dessa forma, por decisão dos países membros, signatários da Convenção do SH, as bases das bebidas constituídas por diferentes componentes estão excluídas da RIG 3(b), devendo ser classificadas de forma separada. A determinação da Convenção do SH de classificar os componentes de forma individual oficializada nos anos 80 continua válida conforme consta atualmente da Regra Interpretativa Geral 3 (b) item (XI). XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. NESH – Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias. Instrução Normativa RFB nº 1788, de 08.02.2018 (DOU de 14.02.2018). Resta esclarecer que os documentos apresentados pela Recorrente, produzidos por autoridades administrativas nacionais sem competência legal para interpretar a Convenção do SH ou os laudos técnicos de renomados institutos, em nada modificam o entendimento dos países membros da Convenção do SH. O Brasil é signatário da Convenção do SH e tem a obrigação de harmonizar a classificação fiscal adotada em seu território aduaneiro com os demais países membros. Note-se que a harmonização dos códigos do SH é relevante para estatísticas, políticas comerciais, controles administrativos, dentre outros, ultrapassando discussões de natureza tributária. A lide está restrita a assunto resolvido na seara da classificação fiscal resolvida na década de 80 e mundialmente anunciada por meio das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH). A NESH é publicada nos diversos idiomas dos países signatários, estando disponível para consulta/compra na internet (http://wcoomdpublications.org/). Fl. 770DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.385 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.727101/2022-70 39 Assim, o entendimento majoritário da turma de julgamento alinha-se com a posição das partes signatárias da Convenção do SH expressados no âmbito do CCA/OMA. Nega-se provimento ao Recurso Voluntário. Diante do exposto, entendendo que os kits de refrigerante devem ser classificados de forma individualizada, a partir de cada um de seus componentes, e não como se produtos únicos fossem, e considerando que, individualmente, nenhum dos componentes que se encontram em discussão no presente processo preenche os requisitos para ser classificado no EX 01 do código NCM 2106.90.10, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário na matéria para manter a classificação fiscal adotada pela Fiscalização e, por consequência, o Auto de Infração lavrado. Nas demais matérias, acompanho o voto da i. relatora. Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles Fl. 771DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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10828057 #
Numero do processo: 10480.721448/2011-20
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade. Assunto: Imposto sobre a Importação - II Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 MODIFICAÇÃO CRITÉRIO JURÍDICO. AUSÊNCIA. ART. 146, CTN. INAPLICABILIDADE. Quando da ocorrência dos fatos geradores autuados, inexistia qualquer manifestação da Secretaria da Receita Federal que reconhecia a validade das classificações fiscais adotadas (base da confiança), necessária para atrair a aplicação deste dispositivo, à luz do princípio da proteção da confiança e da moralidade administrativa. Inexiste, no caso, um critério jurídico adotado anteriormente pela Administração Pública Tributária que teria sido modificado na presente autuação. PROCEDIMENTO FISCAL. CONSTATAÇÃO DE ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REVISÃO ADUANEIRA. POSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. Não há consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre importações que não foram objeto de revisão anterior, restando legítimo o ato de fiscalização/conferência após o desembaraço aduaneiro, qualquer que seja o canal de seleção indicado. Não configura contradição ou ofensa da proteção à confiança a fiscalização sobre fato gerador não averiguado em importações anteriores. O lançamento fiscal após regular procedimento que resulte em constatação de erro de classificação fiscal não configura alteração de critério jurídico, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. Assunto: Classificação de Mercadorias Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 RECLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIA. FALTA DE LICENÇA DE IMPORTAÇÃO. DESCRIÇÃO INCORRETA/INSUFICIENTE. ATO DECLARATÓRIO COSIT 12/1997. Nos termos do ADN COSIT nº 12/1997, a multa por falta de licença de importação somente pode ser afastada nos casos em que a mercadoria é corretamente descrita, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado.
Numero da decisão: 3402-012.393
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Auto de infração e, no mérito: I) por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter a desconsideração do certificado de origem e para manter a aplicação da multa de 1% por erro de classificação; e, II) por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter a aplicação da multa de 30% por falta de LI, vencidas, neste ponto, as conselheiras Keli Campos de Lima e Cynthia Elena de Campos (relatora), que afastavam essa multa de 30% por falta de LI. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Cynthia Elena de Campos, Keli Campos de Lima (substituto integral) e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausentes a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta e a conselheira Mariel Orsi Gameiro, substituída pela conselheira Keli Campos de Lima.
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade. Assunto: Imposto sobre a Importação - II Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 MODIFICAÇÃO CRITÉRIO JURÍDICO. AUSÊNCIA. ART. 146, CTN. INAPLICABILIDADE. Quando da ocorrência dos fatos geradores autuados, inexistia qualquer manifestação da Secretaria da Receita Federal que reconhecia a validade das classificações fiscais adotadas (base da confiança), necessária para atrair a aplicação deste dispositivo, à luz do princípio da proteção da confiança e da moralidade administrativa. Inexiste, no caso, um critério jurídico adotado anteriormente pela Administração Pública Tributária que teria sido modificado na presente autuação. PROCEDIMENTO FISCAL. CONSTATAÇÃO DE ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REVISÃO ADUANEIRA. POSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. Não há consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre importações que não foram objeto de revisão anterior, restando legítimo o ato de fiscalização/conferência após o desembaraço aduaneiro, qualquer que seja o canal de seleção indicado. Fl. 2612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 2 Não configura contradição ou ofensa da proteção à confiança a fiscalização sobre fato gerador não averiguado em importações anteriores. O lançamento fiscal após regular procedimento que resulte em constatação de erro de classificação fiscal não configura alteração de critério jurídico, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. Assunto: Classificação de Mercadorias Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 RECLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIA. FALTA DE LICENÇA DE IMPORTAÇÃO. DESCRIÇÃO INCORRETA/INSUFICIENTE. ATO DECLARATÓRIO COSIT 12/1997. Nos termos do ADN COSIT nº 12/1997, a multa por falta de licença de importação somente pode ser afastada nos casos em que a mercadoria é corretamente descrita, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Auto de infração e, no mérito: I) por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter a desconsideração do certificado de origem e para manter a aplicação da multa de 1% por erro de classificação; e, II) por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso Voluntário para manter a aplicação da multa de 30% por falta de LI, vencidas, neste ponto, as conselheiras Keli Campos de Lima e Cynthia Elena de Campos (relatora), que afastavam essa multa de 30% por falta de LI. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado Fl. 2613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 3 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Cynthia Elena de Campos, Keli Campos de Lima (substituto integral) e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausentes a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta e a conselheira Mariel Orsi Gameiro, substituída pela conselheira Keli Campos de Lima. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 11-54.082, proferido pela 6ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Recife/PE que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. A decisão recorrida foi proferida com a seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 09/01/07 a 21/11/09 CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Não se fala em violação aos direitos à ampla defesa quando os fundamentos da autuação foram devidamente citados, não tendo sido imposta limitação ao direito do sujeito passivo rebater ou contestar fatos, argumentos e interpretações. ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 09/01/07 a 21/11/09 ARROZ POLIDO. O produto identificado como “arroz polido” (grau de polimento “polido”) em laudos de classificação subordinados à regulamentação do Ministério da Agricultura, classifica-se nas NCM 1006.30.11 (caso parboilizado) e 1006.30.21 (caso não parboilizado). DIVERGÊNCIA NA DESCRIÇÃO DA MERCADORIA. ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REGIME DE ORIGEM DO MERCOSUL. CONSEQUÊNCIAS. Constatada diferença entre a descrição apresentada e a mercadoria importada, inclusive no que diz respeito à classificação consignada no Certificado de Origem e a resultante da verificação aduaneira da mercadoria, resta afastada a preferência tarifária própria do regime do Mercosul. DIVERGÊNCIA NA DESCRIÇÃO DA MERCADORIA. ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. MERCADORIA SUJEITA A LICENCIAMENTO NÃO AUTOMÁTICO. CONSEQUÊNCIAS. Constatado erro na classificação fiscal, estando a descrição da mercadoria em divergência com a efetivamente importada e sujeita a licenciamento não automático, cabe imposição de penalidade por falta de Licença de Importação (LI). Fl. 2614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 4 ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. MULTA ADMINISTRATIVA DE 1%. CABIMENTO. Constatado erro na classificação fiscal do produto importado, cabível a imposição de multa correspondente a 1% do valor aduaneiro do produto. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão de primeira instância: Contra CAMIL ALIMENTOS S/A foi expedido auto de infração, onde é formalizada exigência de imposto de importação, multa de ofício, multa de 30% do valor aduaneiro, por falta de licenciamento, e multa de 1% do valor aduaneiro, por imprecisão na descrição da mercadoria. Somadas, tais parcelas totalizam exigência fiscal no valor de R$ 19.356.454,63. I. Da Autuação Segundo consta do relatório fiscal, apurou-se que a contribuinte importara arroz, no período de 09/01/07 a 21/11/09, descrevera o produto indevidamente como “arroz semi-branqueado, não glaceado”, classificando erroneamente a mercadoria nos códigos NCM 1006.30.19 e 1006.30.29 (conforme fosse parboilizado ou não parboilizado). Anota a autoridade fiscal, inicialmente, que as operações em tela foram favorecidas por um conjunto de benefícios fiscais, a seguir discriminados: a) redução da alíquota normal da TEC, de 10% para 0%, em razão de terem sido os produtos declarados como originários no Mercosul (ACE no 18); b) redução das alíquotas relativas ao PIS/Pasep, a partir de 01/05/2004 (Lei no 10.865/2004) e das alíquotas relativas à Cofins, a partir de 23/12/2005, (Lei no 10.925/2005); c) diferimento do pagamento do ICMS, com base no Decreto PE no 14.876/91, art. 13, inciso L (que contemplaria, no caso do arroz, especificamente as posições tarifárias indicadas pelo contribuinte). Observa ainda a autoridade fiscal que tais operações estavam sujeitas a emissão de Laudo de Classificação do Arroz, exigido pelo Ministério de Agricultura, Pecuária e do Abastecimento, de acordo com Portaria MAPA 269/88 (Lei no 9.952/2000, Decreto no 3.664/2000 e Decreto no 6.268/2007). No que tange à classificação fiscal do produto, aduz a autoridade fiscal que, nos termos das regras de classificação que integram o Sistema Harmonizado de Codificação de Mercadorias, e das respectivas notas de seção e de capítulo e de suas notas explicativas (NESH), a classificação das mercadorias nos códigos adotados pelo contribuinte exigiria que o produto em questão fosse não polido e não brunido. Destaca que, caso o arroz houvesse sido polido ou brunido, a Fl. 2615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 5 classificação recairia sobre os códigos 1006.30.11 e 1006.30.21 (parboilizado e não parboilizado, respectivamente). 10.06 Arroz. 1006.10 - Arroz com casca (arroz paddy) 1006.10.10 Para semeadura 1006.10.9 Outros 1006.10.91 Parboilizado 1006.10.92 Não parboilizado 1006.20 - Arroz descascado (arroz cargo ou castanho) 1006.20.10 Parboilizado 1006.20.20 Não parboilizado 1006.30 - Arroz semibranqueado ou branqueado, mesmo polido ou brunido 1006.30.1 Parboilizado 1006.30.11 Polido ou brunido 1006.30.19 Outros 1006.30.2 Não parboilizado 1006.30.21 Polido ou brunido 1006.30.29 Outros 1006.40.00 - Arroz quebrado Nesse ponto, destaca o autuante que todos os laudos emitidos pelo MAPA quando do ingresso das mercadorias no país certificam tratar-se de arroz polido, conforme tabelas apresentadas no anexo III (fls. 137 a 140), inviabilizando a adoção da classificação proposta pela impugnante. Conclui, portanto, a autoridade fiscal que os produtos deveriam ter sido classificados nas posições 1006.30.11 e 1006.30.21 (parboilizado e não parboilizado, respectivamente). Nesse particular, a autoridade lançadora assenta suas conclusões nas definições técnicas expressas nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado e na Norma de Identidade, Qualidade, Embalagem e Apresentação do Arroz, do Ministério da Agricultura, Pecuária e do Abastecimento, que estabelece as diretrizes a serem observada pela autoridade sanitária para fins de emissão dos laudos de classificação do arroz. Foram ainda buscados subsídios complementares nas regulamentações técnicas utilizadas no âmbito do Mercosul. A convergência dos conceitos empregados nas três esferas (no âmbito internacional, pelo SH, no âmbito regional, pelo Mercosul e, finalmente, em âmbito nacional, pelo MAPA), particularmente no que tange ao processo de polimento do arroz, levaria à convicção de que o produto importado e periciado pelo MAPA tratar-se-ia de arroz polido (parboilizado ou não, conforme o caso), Fl. 2616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 6 inclusive para fins de classificação fiscal, ensejando a adoção das posições 1006.30.11 e 1006.30.21. Anota a autoridade fiscal que o caso em tela não trata de mero erro de classificação fiscal, vez que a mercadoria estaria indevidamente descrita como “arroz semi-branqueado”, ou seja, não polido, nas declarações e nos demais documentos que instruíram os despachos de importação, inclusive no que se refere às faturas e aos certificados de origem apresentados. Aduz, outrossim, que os certificados em questão não acobertariam o produto efetivamente importado, fato que ensejaria a perda da preferência tarifária pretendida e, por conseguinte, a cobrança do imposto de importação com base na Tarifa Externa Comum (TEC), acrescido de multa de ofício e juros de mora. Na mesma linha, argumenta a autoridade fiscal que as mercadorias efetivamente importadas, sendo diversas das declaradas (inclusive para fins de licenciamento), estariam desamparadas das necessárias licenças de importação, o que configuraria infração ao controle administrativo das importações, ensejando a aplicação de multa de 30% sobre o valor aduaneiro, nos termos do art. 633 do Decreto 4.534/02 (Regulamento Aduaneiro), e alterações posteriores. Finalmente, anota a autoridade fiscal que a adoção de classificação fiscal incorreta, independentemente de eventuais infrações tributárias e administrativas, implicaria a imposição de multa correspondente a 1% do valor aduaneiro da mercadoria, nos termos do art. 636 do Regulamento Aduaneiro (Decreto 4.543/02 e alterações posteriores). II. Da Impugnação Devidamente cientificado, comparece o Contribuinte ao processo para pleitear a reforma do lançamento, essencialmente, em razão dos argumentos a seguir expostos: a) Cerceamento do direito de defesa Alega que não fora apontado o inciso do art. 149 do CTN que embasaria a revisão do lançamento. b) Exatidão da classificação fiscal empregada Argumenta que seriam incontroversos os fatos de que o arroz importado seria originário da Argentina e do Uruguai, e corretamente classificado na subposição 1006.30. A controvérsia se situaria na definição dos beneficiamentos empregados: se seria polido ou não polido. Destaca que a diferença entre essas duas categorias não traria qualquer repercussão no cálculo dos tributos devidos, posto que as alíquotas de II, PIS e Cofins seriam zero em ambos os casos. Invoca a aplicação das conclusões dos peritos designados pela Secretaria da Receita Federal para a identificação das mercadorias importadas ao longo da sua atividade. Sustenta tais alegações na inteligência do §3º do art. 30 do Decreto 70.235/72. Segundo aduz, as perícias realizadas teriam sido unânimes ao afirmar Fl. 2617DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 7 que o arroz não seria polido e que os despachos de importação correspondentes teriam sido desembaraçados. Cita jurisprudência dos extintos Conselhos de Contribuintes acerca do seu valor probante. Junta cópia dos laudos técnicos. d) Impossibilidade de se utilizar a classificação do Ministério da Agricultura Após descrever as informações constantes dos certificados de classificação e transcrever parcialmente a Portaria M.A. nº 269/88, aponta inconsistências nos critérios deste ato administrativo para fixação dos Subgrupos inerentes ao Grupo Beneficiado. Segundo afirma, depois de fixado que o arroz é beneficiado, fato incontroverso, pois se encontraria descascado, a classificação no subgrupo Polido se daria por exclusão, uma vez que as opções possíveis seriam Integral, Parboilizado, Parboilizado Integral e Polido. Assim, sendo certo que o produto litigioso não reuniria as características para ser considerado integral ou parboilizado, só caberia o seu enquadramento do no subgrupo Polido. Expõe, nessa linha, a discrepância entre o conceito de Arroz Polido fixado naquele ato administrativo e os desdobramentos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), para em seguida, questionar como se daria o enquadramento, na Portaria MA, de arroz semibranqueado ou branqueado, não polido, que, no seu entendimento, seria classificado no Subitem 1006.30.29 da NCM. No seu entendimento, ou não seria possível promover tal enquadramento ou tal produto seria incorretamente enquadrado pelo Ministério da Agricultura como “polido”, hipótese que se constataria nos autos. Assim, partindo da premissa de que os peritos daquele órgão governamental só “entenderiam” do produto em litígio antes da colheita, caberia, com vistas à integração fiscal e aduaneira, privilegiar, para efeito de desembaraço aduaneiro, a nomenclatura do Mercosul; e) Impossibilidade de rever o lançamento em razão de erro de direito Argumenta que a mudança de interpretação, ou de critério jurídico só surtiria efeitos para fatos geradores futuros, posteriores a tal mudança. Transcreve o art. 146 do Código Tributário Nacional. Assim, se o Fisco aceitara a adoção dos códigos 1006.30.19 e 1006.30.29 para a importação de arroz com as características expostas nos documentos, não poderia, com base em critério diverso, alterar o entendimento de forma retroativa para revisão dos lançamentos. Transcreve a Súmula nº 227 do extinto Tribunal Federal de Recursos. Contesta previamente eventual argumentação no sentido de que o Fisco não estaria revendo o lançamento anterior porque não expressara textual anuência com a classificação. Argumenta que todas as declarações foram alvo de desembaraço aduaneiro e, para aquelas que ocorrera a competente verificação Fl. 2618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 8 documental e física, não teria sido apontada divergência. Discorre sobre o conceito de desembaraço aduaneiro, como ato de conclusão da conferência aduaneira, cita jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça e doutrina. Ressalta, outrossim, que não há divergência na matéria fática e que os documentos analisados - faturas, declarações de importação, certificados de origem, certificados de classificação de produto vegetal importado gerados pelo Ministério da Agricultura - seriam os mesmos. A divergência se circunscreveria à classificação Fiscal. Transcreve julgado do STF acerca da revisão do valor aduaneiro ou da classificação tarifária posterior à conclusão da conferência aduaneira e do TRF da 3ª Região em seu favor. f) Não cabimento das multas administrativas por erro de classificação Expõe sua convicção no sentido de que, apresentando-se a mercadoria corretamente descrita, não seria cabível, em observância ao ADN Cosit nº 12, de 1997, em razão do exclusivo erro de classificação, aplicar a multa por falta de Licença de Importação. Cita julgados dos extintos Conselhos de Contribuintes e do Superior Tribunal de Justiça. g) Ausência de prejuízo tributário ou aos controles administrativo e fitossanitário Argumenta, por fim, que ainda que se admita o erro de classificação apontado pela fiscalização, na prática não auferira qualquer benefício com tal erro ou, por via inversa, não gerara qualquer prejuízo à Fazenda ou à Administração Alfandegária. Distribuídos os autos à esta relatora, foi solicitada, em 27 de dezembro de 2011, diligência no sentido de detalhar o tratamento administrativo atinente às posições tarifárias litigiosas. Concluída a diligência requerida, colacionou a autoridade fiscal a legislação pertinente, enfatizando que toda a posição 1006 estaria sujeita a anuência pelo Ministério da Agricultura e destacando que, especificamente no que tange à posição 1006.30.21 (arroz polido), seria necessária licença do Decex. Anexou telas do Siscomex no intuito de sustentar tais afirmações. Por seu turno, em manifestação acerca das conclusões da referida diligência, alega a impugnante não ter sido possível localizar o ato administrativo que teria instituído o suposto tratamento diferenciado do Decex para o arroz polido (1006.30.21), reiterando que o tratamento dispensado a todas os desdobramentos da posição 1006 seria o mesmo. Colacionou telas de sistemas do sistema ComexData, publicado pela Fiscosoft, que demonstraria a necessidade de anuência do MAPA e também do Decex para todas as posições consideradas. Por fim, observa que, o fato de as posições adotadas pelo contribuinte e pela autuação estarem sujeitas à anuência dos mesmos órgãos de controle implicaria reconhecer a ausência de prejuízo ao controle administrativo, ainda que comprovado erro na classificação fiscal do produto. Fl. 2619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 9 Novamente, em 28 de fevereiro de 2013, a relatora solicitou diligência, desta feita com vistas o obter mais subsídios que permitisse dirimir as divergências observadas entre as conclusões assentadas nos Certificados de Classificação emitidos pelo MAPA e nos laudos periciais1 acostados pelo impugnante. Tendo constatado que parte dos laudos acostados aos autos, emitidos pela Classificadora Nikkey, adotaria formato diferente dos emitidos pela ClassNor, foi solicitado o detalhamento das informações prestadas, tendo em vista que aquela classificadora configuraria uma terceira fonte de informações, as quais poderiam apoiar a correta identificação da mercadoria. Procedida a diligência, foi dada ciência ao sujeito passivo em 12 de agosto de 2013, o qual apresentou manifestação em 13 de setembro, sendo porém intempestiva, superado o prazo de 30 dias previsto no parágrafo único do art. 35 do Decreto no 7574/2011. Concluída a análise dos autos, foi procedido o julgamento do feito por este Colegiado, o qual manteve, por unanimidade de votos, o crédito lançado. Dentro do prazo legal, houve interposição de recurso voluntário ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, onde alegou-se, preliminarmente, a nulidade da referida decisão, em razão de cerceamento do direito de defesa da contribuinte, vez que as contestações à segunda diligência procedida teriam sido tempestivamente apresentadas. Dito recurso fora instruído com cópia de petição que atestaria seu recebimento em data anterior àquela que consta do presente processo e que fora à época considerada por esta relatora. Diante da contradição constatada, foi requisitada diligência à Unidade de Origem, que acabou por reconhecer que equivocara-se ao informar a data de recebimento do documento no presente processo. Assim sendo, por meio do Acórdão 3302003.251, decidiu a 2a Turma Ordinária da 3a Câmara do CARF, em 19 de julho de 2016, pela anulação da primeira decisão, cabendo ser apreciados, na instância de piso, os argumentos manejados pela impugnante relativamente à diligência procedida junto à Nikkey e tempestivamente apresentados. Em resumo, questiona a impugnante, inicialmente, o fato de a diligência centrar- se em um dos laudos constantes do processo, o qual daria razão à acusação, sendo que haveria laudo favorável à tese da defesa e que não fora objeto de questionamento. Reitera, nesse plano, que o laudo requerido no âmbito do MAPA não se presta à classificação do produto, mas meramente à sua identificação e reafirma os argumentos já manejados quanto à impossibilidade de classificação do arroz importado segundo a tipologia definida por aquele Ministério. No mérito da diligência, alega que os questionamentos de 1 a 4 prestar-se-iam, exclusivamente, a esclarecer aspectos relativos ao arroz com casca ou integral. No que tange ao item 5, aduz que estar-se-ia buscando definir o arroz semibranqueado, o qual já estaria perfeitamente descrito nas NESH. Fl. 2620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 10 Em contraposição à resposta apresentada pela Nikkey, argumenta que os defeitos listados seriam visíveis a olho nu, antes de qualquer processo de polimento ou brunimento e que, se constatado que o grão estaria opaco (gessado) seria necessário verificar seu aspecto interior. No que tange ao item 6, argumenta, contrariando novamente os esclarecimentos prestados pela entidade classificadora credenciada pelo MAPA, que não haveria hipótese de polimento dos grãos em laboratório em outra situação que não a classificação de arroz em casca ou integral. No que tange ao quesito 7, destaca que a entidade classificadora admite que para considerar que o grão de arroz possui aspecto vítreo bastaria que fosse verificado um indício vítreo no grão. Conclui afirmando que o conceito de arroz polido do MAPA englobaria o arroz semibranqueado. A Contribuinte foi intimada da decisão em data de 22/12/2016 (fl. 2207), apresentando o Recurso Voluntário em 19/01/2017 (fl. 2356), o que fez alegando, em síntese: 1) Nulidade do auto de infração por cerceamento de defesa; 2) Em parecer jurídico da lavra do Professor Humberto Ávila foi confirmado tudo que se alegou na impugnação: (i) erro formal não enseja a revisão do lançamento e tampouco a alteração de critério jurídico, (ii) erro formal não enseja a invalidação do certificado de origem, e (iii) houve violação dos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança, bem como dos postulados da proporcionalidade e da razoabilidade; 3) Impossibilidade de revisão do lançamento por mudança de critério jurídico; 4) O arroz importado pelo contribuinte foi corretamente classificado e, ainda que se considere que a classificação proposta pela fiscalização seja a correta, não houve nenhum prejuízo aos Cofres Públicos porque as classificações nos códigos 1006.30.29 ou 1006.30.21 também estão submetidas à alíquota zero. O que importa é que o arroz está na subposição 1006.30 e qualquer arroz nessa subposição está sujeito à alíquota zero, se tiver sido importado de países integrantes do Mercosul; 5) No que tange à classificação propriamente dita, alegou que devem ser observados os laudos emitidos pelos técnicos credenciados pela Receita Federal. Tais laudos foram emitidos a pedido da fiscalização em 2009, nos quais restou comprovado que o produto era não polido, que era apenas branqueado. Esses laudos são vinculantes para o fisco, a teor do artigo 30 do Decreto nº 70.235/72. 6) Os Laudos do Ministério da Agricultura apenas atestam a adequação do arroz às condições higiênico-sanitárias que devem ser observadas para o consumo humano, não sendo específicos para definir a classificação fiscal. Os laudos acostados pela defesa são específicos para classificação fiscal e foram desconsiderados pela DRJ com uma abordagem superficial do assunto; Fl. 2621DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 11 7) Prosseguindo em seu recurso, a defesa busca demonstrar a incompatibilidade dos conceitos contidos nas normas do Ministério da Agricultura com os conceitos contidos na NCM, concluindo que é impossível adotar os conceitos da Portaria nº 269/1988 do Ministério da Agricultura para enquadrar o arroz na NCM; 8) Se não for possível dizer que o direito está com a Recorrente, também não é possível afirmar que está com a Fazenda, sendo imperiosa a aplicação do benefício da dúvida estabelecido no art. 112 do CTN; 9) Alegou a higidez dos certificados de origem e a inaplicabilidade das multas do controle administrativo das importações e por erro de classificação fiscal. Tendo em vista a juntada do Parecer Jurídico do Professor Humberto Ávila, foi aberta vista à Procuradoria da Fazenda Nacional para manifestação. Às fls. 2461 a PFN manifestou-se favoravelmente à manutenção do lançamento. Inicialmente, este Colegiado, em anterior composição, deu provimento ao recurso voluntário, nos termos do Acórdão nº 3402-008.919, de 24 de agosto de 2021, cuja ementa abaixo reproduzo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO (II) Período de apuração: 10/12/2002 a 17/02/2006 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ADOÇÃO DE CRITÉRIO EXTRÍNSECO AO SISTEMA HARMONIZADO SEM EXPRESSA REMISSÃO DA NOMENCLATURA. IMPOSSIBILIDADE. O posicionamento da mercadoria em Nomenclaturas baseadas no Sistema Harmonizado deve ser efetuado levando-se em conta apenas as regras para interpretação do Sistema Harmonizado. Conceitos e significados de palavras ou de expressões fixados em normas extrínsecas à Nomenclatura só podem ser utilizados se houver remissão expressa nos textos das posições ou das notas de seção ou de capítulo ou no silencio do sistema harmonizado. Por tal motivo, Portarias do Ministério da Agricultura ou mesmo o Regulamento Técnico do Mercosul/GMC/RES nº 5/97 não se prestam para fixar conceitos e significados não estabelecidos ou estabelecidos de modo diverso pelo Sistema Harmonizado. ÔNUS DA PROVA. PROCESSO DE INICIATIVA DA FISCALIZAÇÃO. Cabe à fiscalização o ônus da prova dos fatos constitutivos da pretensão fazendária. A Fazenda Nacional interpôs recurso especial, onde suscitou divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária referente à reclassificação fiscal efetuada pela autoridade fiscal do arroz para os códigos NCM 1006.30.21 e 1006.30.11, tendo como referência laudo emitido por empresa credenciada ao MAPA. O acórdão indicado como paradigma foi o de n° 3301-003.085. Fl. 2622DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 12 O recurso especial foi admitido nos termos do despacho de e-fls. 2.542/2.546. O Sujeito Passivo apresentou contrarrazões e-fls. 2.554/2.577. A 3ª Turma da Câmara de Recursos Fiscais proferiu o Acórdão nº 9303-015.284, dando provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, para reconhecer a correção das classificações adotadas pela fiscalização, devendo os autos retornarem à Turma ordinária para a análise dos demais capítulos do recurso voluntário que foram declarados prejudicados, conforme Ementa abaixo: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 ARROZ POLIDO. O produto identificado como “arroz polido” (grau de polimento “polido”) em laudos de classificação subordinados à regulamentação do Ministério da Agricultura, classifica-se nas NCM 1006.30.11 (caso parboilizado) e 1006.30.21 (caso não parboilizado). Após, o processo retornou para novo sorteio e julgamento. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Como já analisado no Acórdão nº 3402-008.919, o Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Do objeto do presente litígio Conforme relatório, versa o presente litígio sobre auto de infração lavrado para exigência de Imposto de Importação, multa de ofício, multa de 30% do valor aduaneiro, por falta de licenciamento, e multa de 1% do valor aduaneiro, por imprecisão na descrição da mercadoria. A Autoridade Fiscal apurou que a contribuinte importou arroz, no período de 09/01/07 a 21/11/09, descrevendo o produto indevidamente como “arroz semi-branqueado, não glaceado”, e classificando erroneamente a mercadoria nos códigos NCM 1006.30.19 e 1006.30.29 (conforme fosse parboilizado ou não parboilizado). A apuração da multa do controle administrativo das importações (art. 169, I, alínea “b” e § 2º, I do DL nº 37/66, com a redação dada pelo art. 77 da Lei nº 10.833/03) se encontra às fls. 90/118. Fl. 2623DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 13 A apuração da multa por erro de classificação fiscal (art. 84, I, da MP nº 2.158- 35/2001, combinado com os artigos 69 e 81, IV, da Lei nº 10.833/2003), por sua vez, consta em fls. 119/139. Segundo o relatório fiscal de fls. 146/ 221, o contribuinte importou arroz oriundo de países do Mercosul (Argentina e Uruguai) e solicitou: (i) a redução de 100% no valor da alíquota do II, com base no Acordo de Complementação Econômica nº 18 (ACE-18); (ii) a redução a zero das alíquotas do PIS/PASEP e COFINS de acordo com o art. 1º, V, da Lei nº 10.925/2004; e (iii) diferimento do ICMS de acordo com o art. 13 inciso L, do Decreto –PE nº 14.876/91. Em síntese, aduz a Fiscalização que o Contribuinte classificou o arroz da subposição NCM 1006.30 em posições genéricas (outros) e descreveu as mercadorias nas DI de acordo com o informado nas licenças de importação, conforme as faturas emitidas pelo exportador, sendo esta descrição dada nos certificados de origem. Com base na Regra Geral de Interpretação (“RGI”) nº 1, combinada com a Regra Complementar (“RGC”) nº 1, e nas definições contidas nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), na norma de identidade e qualidade do Ministério da Agricultura (Portaria nº 269/88), no Regulamento Técnico do Mercosul/GMC/RES nº 5/97, e nos Laudos Técnicos produzidos pela vigilância agropecuária do Ministério da Agricultura em amostras retiradas no momento da importação, a Fiscalização entendeu que o arroz importado pelo contribuinte é do tipo polido e não “outros” (não polido e não brunido). Com base nesses elementos o arroz importado pelo Contribuinte foi reclassificado do código NCM 1006.30.19 – OUTROS para NCM 1006.30.11 – Polido (parboilizado); e de NCM 1006.30.29 – OUTROS para 1006.30.21 – Polido (não parboilizado). Em consequência, a Fiscalização considerou que as descrições e classificações tarifárias declaradas e constantes nas faturas comerciais e certificados de origem não condizem com as mercadorias efetivamente importadas, o que determina a impossibilidade de concessão da redução tarifária; a aplicação da multa de 30% por importação de mercadoria ao desamparo de LI; bem como e a incidência da multa regulamentar de 1% por classificação fiscal incorreta. A questão de mérito foi decidida em julgamento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, sendo proferido o Acórdão nº 9303-015.284, para reconhecer como correta a classificação adotada pela Fiscalização. Com isso, a controvérsia remanescente neste litígio cinge-se à análise com relação aos seguintes pontos do Recurso Voluntário: (i) Nulidade do Auto de Infração por cerceamento do direito de defesa: (ii) Impossibilidade de revisão do lançamento por mudança de critério jurídico; (iii) Inaplicabilidade das multas do controle administrativo das importações e por erro de classificação fiscal. Fl. 2624DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 14 Passo à análise dos argumentos da defesa. 3. Preliminares 3.1. Nulidade do Auto de Infração por cerceamento do direito de defesa Argumentou a Recorrente que não fora apontado o inciso do art. 149 do CTN que embasaria a revisão do lançamento. Para tanto, justifica que a lei complementar que supre a exigência constitucional é o Código Tributário Nacional e que as hipóteses de revisão do lançamento estão taxativamente relacionadas no art. 149 do mesmo Diploma Legal, sendo que a fiscalização não identificou em qual das situações ali apresentadas se fundamentava o lançamento. Argumenta, ainda, que o Regulamento Aduaneiro (que nem lei é, mas decreto) não pode justificar a revisão do lançamento impugnado, o que resulta em vício na motivação, ensejando a nulidade do Auto de Infração por cerceamento do direito de defesa, na forma do art. 59, II, do Decreto nº 70.235/1972. A DRJ de origem afastou a preliminar por entender que não há omissão do dever de fundamentar a realização do procedimento de revisão aduaneira, previsto no art. 570 do Regulamento Aduaneiro, expressamente citado no campo “Enquadramento Legal” do Auto de Infração. Entendo que não resta configurado o cerceamento do direito de defesa suscitado pela Recorrente. Assim constou no Relatório Fiscal que motivou o lançamento de ofício: Da análise dos autos, verifica-se que o Relatório Fiscal e demais documentos que instruíram a autuação e os fatos que ensejaram a instauração do procedimento, bem como a indicação do direito em que se baseiam com suficiente especificidade, de modo a delimitar com clareza o objeto da autuação e permitir a plenitude da defesa. Fl. 2625DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 15 Ademais, o lançamento foi devidamente cientificado aos sujeitos passivos, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento com a apresentação tempestiva da impugnações, nos termos dos artigos 14 e 15 do Decreto 70.235/1972: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Portanto, o pedido de nulidade da autuação não merece prosperar. 3.2. Nulidade do Auto de Infração por alteração de critério jurídico A Recorrente argumenta que a mudança de interpretação, ou de critério jurídico só surtiria efeitos para fatos geradores futuros, posteriores a tal mudança, nos termos do art. 146 do Código Tributário Nacional. Assim, se a Autoridade Fiscal aceitara a adoção dos códigos 1006.30.19 e 1006.30.29 para a importação de arroz com as características expostas nos documentos, não poderia, com base em critério diverso, alterar o entendimento de forma retroativa para revisão dos lançamentos. Justifica que todas as declarações foram alvo de desembaraço aduaneiro e, para aquelas que ocorrera a competente verificação documental e física, não teria sido apontada divergência. Ressalta, outrossim, que não há divergência na matéria fática e que os documentos analisados - faturas, declarações de importação, certificados de origem, certificados de classificação de produto vegetal importado gerados pelo Ministério da Agricultura - seriam os mesmos. Sem razão à defesa. O procedimento de revisão aduaneira é realizado após o desembaraço aduaneiro ou liberação da mercadoria, com o propósito de apurar a regularidade das operações. Assim dispõe o artigo 54 do Decreto-Lei n° 37, de 18/11/1966: Art. 54. A apuração da regularidade do pagamento do imposto e demais gravames devidos à Fazenda Nacional ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador será realizada na forma que estabelecer o regulamento e processada no prazo de 5 (cinco) anos, contado do registro da declaração de que trata o art. 44 deste Decreto-Lei. Fl. 2626DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 16 No presente caso, através desta revisão foram reanalisados o NCM, RGI e NESH para apuração do código tarifário sobre a mercadoria importada pela Recorrente, nos moldes permitidos pelos dispositivos legais invocados acima. Outrossim, inexiste consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre importações que não foram objeto de revisão anterior, restando legítimo o ato de fiscalização/conferência aduaneira sobre conduta suspeita de ser irregular. Ademais, este Tribunal Administrativo já se posicionou sobre o tema através da recente Súmula CARF nº 216, que assim dispõe: Súmula CARF nº 216 Aprovada pelo Pleno da 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 O desembaraço aduaneiro não é instituto homologatório do lançamento e a realização do procedimento de "revisão aduaneira", com fundamento no art. 54 do Decreto-Lei nº 37/1966, não implica "mudança de critério jurídico" vedada pelo art. 146 do CTN, qualquer que seja o canal de conferência aduaneira. Acórdãos Precedentes: 9303-014.439, 9303-014.438, 9303-013.346, 9303- 006.839. Por tais razões, deve ser afastado tal argumento da defesa. 4. Mérito 4.1. Inaplicabilidade das multas do controle administrativo das importações e por erro de classificação fiscal Argumenta a Recorrente que, em observância ao ADN COSIT nº 12, de 1997, apresentando-se a mercadoria corretamente descrita, não seria cabível aplicar a multa por falta de Licença de Importação. Aduz a Fiscalização que o Contribuinte classificou o arroz da subposição NCM 1006.30 em posições genéricas (outros) e descreveu as mercadorias nas DI de acordo com o informado nas licenças de importação, conforme as faturas emitidas pelo exportador, sendo esta descrição dada nos certificados de origem. Com relação ao Certificado de Origem observo que no Acórdão nº 9303-015.284, a classificação fiscal adotada pela Fiscalização foi mantida e, segundo o r. voto condutor, a decisão da DRJ Recife aprofundou a análise da classificação do “arroz parboilizado” e “arroz não parboilizado”, concluindo que estava correta a reclassificação efetuada pela fiscalização nos códigos 1006.30.11 e 1006.30.21, respectivamente. Por esta razão, deve ser mantida a decisão da DRJ de origem com relação à desclassificação do Certificado de Origem apresentado, uma vez que não se trata de mero erro formal, previsto pela alínea “e”, do Item “A”, do Anexo IV do Regime de Origem do Mercosul Fl. 2627DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 17 aprovado pelo Quadragésimo Quarto Protocolo ao Acordo de Complementação Econômica 18 (ACE 18), promulgado pelo Decreto nº 5.455, de 2005. Como observado pela DRJ, a alínea “h” deixa claro que, para efeito do regime de origem do Mercosul, a classificação fiscal não se inclui no rol dos chamados vícios formais. Por sua vez, em não se tratando de vício formal, conclui-se que a reclassificação fiscal considerada no lançamento de ofício e mantido pela CSRF resulta na desclassificação do Certificado de Origem. Com relação à descrição da mercadoria, constou na decisão da DRJ invocada pela CSRF, que seria incontroverso que se trata de arroz do tipo classificado na subposição 1006.30, cingindo-se a divergência à duas identificações: (i) caso o produto estivesse enquadrado nos conceitos de polido ou brunido, a classificação seria 1006.30.11 ou 1006.30.21 (conforme seja parboilizado ou não), como entende a Fiscalização ou (ii) caso o produto estivesse enquadrado nos conceitos de semibranqueado ou branqueado, mas não se amolde ao conceito de polido ou brunido, sua classificação tarifária recairia sobre os subitens 1006.30.19 (parboilizado) ou 1006.30.29 (não parboilizado), como entende a Contribuinte. Da estrutura hierárquica transcrita, há quatro desdobramentos relativos ao arroz: arroz com casca, o arroz descascado (ou integral), o arroz semibranqueado ou branqueado, inclusive o polido, e o arroz quebrado. Vejamos: Como observado no v. Acórdão recorrido, resta claro que as possibilidades de classificação do produto importado, seja ele definitivamente identificado como arroz semibranqueado ou como arroz polido, recairão, de fato, na subposição 1006.30. Assim fundamentou o acórdão recorrido sobre a penalidade em referência: Dentro desse contexto, entendeu a fiscalização que a licença de importação obtida, autorizava a importação de arroz semibranqueado, e não ampararia a mercadoria efetivamente importada: arroz polido. Fl. 2628DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 18 Com efeito, mesmo reconhecendo que o produto foi inspecionado fisicamente pelo Ministério da Agricultura, para fins de cumprimento de parte das suas atribuições (como o controle de pragas), entendo que, antes da conclusão do exame de qualidade, a autoridade administrativa não tinha a informação de que o produto em questão era arroz polido. No particular, análise dos documentos colacionados anexados aos autos, revela que os laudos de classificação do arroz somente seriam emitidos após o registro da DI e, em geral, o desembaraço das mercadorias. A meu ver, restou caracterizado que tanto para efeito de autorização pré- embarque, quanto para fins de concessão da licença de importação propriamente dita, a autoridade sanitária manifestou-se favoravelmente à importação de arroz semibranqueado. Assim, sendo certo que a licença de importação foi conferida a produto diverso do importado, inclusive sujeito a classificação fiscal diversa da indicada, forçoso é concluir que o produto efetivamente importado (arroz polido) não obteve o necessário licenciamento por parte do órgão anuente. Nesse ponto, cumpre observar que não se está discutindo se a licença de importação teria ou não sido concedida caso a mercadoria estivesse corretamente identificada. Ainda que fosse viável a obtenção de licenciamento para o produto efetivamente importado, a sua ausência, no momento da importação, é suficiente para materializar a infração capitulada no art. 633, II, “a” do Regulamento Aduaneiro de 2002. Aliás, caso fosse impossível a emissão da referida licença, a infração cometida seria outra, capitulada no art. 618 do Regulamento Aduaneiro, e punível com o perdimento da mercadoria. Confira-se: Art. 618 . Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses, por configurarem dano ao Erário (Decreto-lei nº 37, de 1966, art. 105, e Decreto-lei nº 1.455, de 1976, art. 23 e § 1º, com a redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002, art. 59): (Redação dada pelo Decreto nº 4.765 XX - importada ao desamparo de licença de importação ou documento de efeito equivalente, quando a sua emissão estiver vedada ou suspensa, na forma da legislação específica; Da mesma forma, entendo que não nos cabe discutir sobre a ocorrência de prejuízo efetivo à Administração. Como é cediço, a caracterização de prejuízo não é condição para imposição de sanção prevista na legislação tributária, assim como a comprovação da ausência de prejuízo não tem o condão de afastar tal aplicação, a teor do que dispõe o art. 136 do CTN, acerca da responsabilidade pela infração em matéria tributária: Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Finalmente, cumpre registrar que em razão de incorreção na descrição do produto importado, demonstra-se inaplicável ao caso concreto o ADN nº 12, de 1997. Confira-se a redação do ato: Fl. 2629DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 19 “...não constitui infração administrativa ao controle das importações, nos termos do inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro, a declaração de importação de mercadoria objeto de Licenciamento no Sistema Integrado de Comércio Exterior - SISCOMEX, cuja classificação tarifária errônea ou indicação indevida de destaque "ex" exija novo licenciamento, automático ou não, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado...” Ou seja, ausente o pressuposto da exatidão na descrição do produto classificado indevidamente, não há que se falar em não cometimento de infração aos controles administrativos e, por conseguinte, não há como afastar a aplicação da penalidade dela decorrente. Com a devida vênia, não concordo com o posicionamento do ilustre julgador a quo neste ponto. Entendo pela possibilidade de aplicação do Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12, de 21 de janeiro de 1997, que assim prevê: Declara que o embarque de mercadoria antes da obtenção do licenciamento não automático no SISCOMEX não constitui infração administrativa ao controle das importações." O COORDENADOR GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, nº uso das atribuições que lhe confere o item II da Instrução Normativa nº 34, de 18 de setembro de 1974, e tendo em vista o disposto no inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto nº 91.030, de 5 de março de 1985, e no art. 112, inciso IV, do Código Tributário Nacional Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados, que não constitui infração administrativa ao controle das importações, nos termos do inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro, a declaração de importação de mercadoria objeto de licenciamento no Sistema Integrado de Comércio Exterior SISCOMEX, cuja classificação tarifária errônea ou indicação indevida de destaque "ex" exija novo licenciamento, automático ou não, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante. (sem destaque no texto original) O produto foi corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação. Tanto é que o enquadramento na subposição 1006.30, identificando como arroz branqueado ou semibranqueado, não é ponto controvertido. Reitero que a divergência versou sobre o fato de a Fiscalização ter enquadrado o arroz como “polido ou brunido”, enquanto a Contribuinte enquadrou como “outros”, por entender que não se trata de arroz polido. Fl. 2630DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 20 Tanto a Nomenclatura quanto a Portaria nº 269/88, assim como o Regulamento Técnico do Mercosul/GMC/RES nº 5/97, apresentam a mesma definição para o termo “polido”, qual seja:  Portaria nº 269/88, do Ministério da Agricultura:  Regulamento Técnico do Mercosul/GMC/RES nº 5/97: Por sua vez, as Notas do Capítulo 10 da NCM não definem o termo “polido” e nem remetem o intérprete a nenhuma outra norma estabelecida no âmbito do Mercosul ou no âmbito interno de cada país membro do bloco. Por sua vez, chama a atenção a resposta ao questionamento da Fiscalização por ocasião da Solicitação de Laudo Técnico (fls. 1711), elaborado pelo Perito designado (fls. 1712), com relação à Declaração de Importação nº 09/1578581-6. Vejamos a resposta de fls. 1717: Como bem observado no v. Acórdão nº 3402-008.919, nos Laudos elaborados pela repartição aduaneira à época em que estavam ocorrendo os fatos geradores, constata-se que o arroz importado pelo Contribuinte era branqueado (apenas o pericarpo havia sido parcialmente Fl. 2631DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 21 retirado) e, obviamente, não era polido porque seu aspecto era opaco. E os critérios utilizados em tais Laudos são os mesmos indicados pela NESH (arroz podido é aquele que perdeu a opacidade). Não obstante estar incorreta a classificação fiscal adotada pela Contribuinte, o que é questão já decidida nos presentes autos e, diante da presença de todos os elementos necessários para sua identificação, não havendo divergência com relação à subposição 1006.30, é possível concluir que o erro no enquadramento decorreu da divergência na interpretação sobre os respectivos desdobramentos, considerando o conceito de “polido” existente na NESH e o conceito de “polido” da Portaria do Ministério da Agricultura. Por tais razões e, não sendo o caso de constatação de intuito doloso ou má fé por parte do declarante, entendo ser aplicável neste caso a previsão do Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997, motivo pelo qual afasto a multa por falta de licença de importação. Por fim, com relação à multa de 1% sobre o valor aduaneiro, prevista pelo artigo 84 da MP nº 2.1581, observo que a sanção decorre do erro de classificação fiscal já reconhecido pela CSRF, motivo pelo qual deve ser mantida, dada a objetividade da penalidade imposta. 5. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para afastar a aplicação da multa por falta de licença de importação com base no ADN COSIT nº 12/1997. É como voto. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos VOTO VENCEDOR Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, redator designado. Tendo o Colegiado decidido, por voto de qualidade, “negar provimento ao Recurso Voluntário para manter a aplicação da multa de 30% por falta de LI”, contrariando o entendimento expresso pela i. relatora, que afastava referida multa por entender aplicável o disposto no Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997, coube a mim a elaboração do voto vencedor em relação a essa matéria, o que passo a fazer em sucessivo. 1 Art. 84. Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria: classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul, nas nomenclaturas complementares ou em outros detalhamentos instituídos para a identificação da mercadoria; ou quantificada incorretamente na unidade de medida estatística estabelecida pela Secretaria da Receita Federal. § 1° O valor da multa prevista neste artigo será de R$ 500,00 (quinhentos reais), quando do seu cálculo resultar valor inferior. § 2° A aplicação da multa prevista neste artigo não prejudica a exigência dos impostos, da multa por declaração inexata prevista no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, e de outras penalidades administrativas, bem assim dos acréscimos legais cabíveis. Fl. 2632DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 22 A i. relatora, destacando o fato de já ter sido decidido nos presentes autos a incorreção da classificação fiscal adotada pela Recorrente (Acórdão nº 9303-015.284), defendeu que o produto foi corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação, de tal sorte que, não tendo sido constatado intuito doloso ou má fé por parte do declarante, seria aplicável, neste caso, a previsão do Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997. Antes de nos posicionarmos sobre o caso concreto apresentado nos autos, vejamos o que diz o Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997: O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso das atribuições que lhe confere o item II da Instrução Normativa nº 34, de 18 de setembro de 1974, e tendo em vista o disposto no inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto nº 91.030, de 5 de março de 1985, e no art. 112, inciso IV, do Código Tributário Nacional - Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados, que não constitui infração administrativa ao controle das importações, nos termos do inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro, a declaração de importação de mercadoria objeto de licenciamento no Sistema Integrado de Comércio Exterior - SISCOMEX, cuja classificação tarifária errônea ou indicação indevida de destaque "ex" exija novo licenciamento, automático ou não, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante. Não entrarei aqui na discussão do que significa “novo licenciamento, automático ou não”, análise que demandaria algumas boas páginas de explicação, uma vez que julgo não ser relevante para o caso que aqui se analisa. Tanto a classificação adotada pela Recorrente quanto a classificação apontada pela Fiscalização estavam sujeitas a licença de importação, o que revela o preenchimento da hipótese para aproveitamento do disposto no Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997 (a classificação tarifária errônea exigiu novo licenciamento). Também não apresenta óbices para a aplicação do Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997 o requisito que trata da boa-fé. Não me parece haver nos autos quaisquer indícios de que a Fiscalização tenha constatado intuito doloso ou má-fé por parte da Recorrente. Então, o que resta a ser discutido é se as mercadorias, da forma como declaradas nas declarações de importação, estão ou não corretamente descritas, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado. No que diz respeito a esse ponto, entendo que, dentro da ideia de que o importador tem a obrigação de colaborar com a administração aduaneira, prestando corretamente as informações sobre as mercadorias importadas, o sentido do ADN é de não punir Fl. 2633DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 23 aqueles importadores que, mesmo tendo errado a classificação fiscal, cumpriram com essa obrigação, e, com isso, permitiram à RFB o exercício do correto controle aduaneiro, seja por meio de sistemas informatizados, seja por meio da autoridade aduaneira. Por isso o ADN coloca um peso na descrição a ser feita pelo importador, exigindo que ela propicie a correta identificação da mercadoria a partir de si mesma (da descrição), para que, a partir dessa identificação, seja possível a sua correta classificação fiscal. Em outras palavras, o espírito do Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997 é de afastar a aplicação da multa por falta de LI nos casos em que, a partir da descrição da mercadoria, feita pelo importador na declaração de importação, seja possível a sua plena identificação e a sua correta classificação fiscal, sem a necessidade de que a mercadoria seja fisicamente verificada. No caso dos autos, a Recorrente informou nas declarações de importação por ela registradas que se tratavam de arrozes semibranqueados, parboilizados ou não, além de ter prestado outras informações que, apesar de trazerem uma identificação mais precisa das mercadorias importadas, não colaboram para sua correta classificação. Com essas informações é possível concluirmos que as mercadorias importadas pela Recorrente encontram classificação fiscal na posição NCM 10.06 (são arrozes), na subposição 1006.30 (são arrozes semibranqueados), e, a depender se são arrozes parboilizados ou não, no subitem de primeiro nível da NCM 1006.30.1 (arrozes semibranqueados parboilizados) ou 1006.30.2 (arrozes semibranqueados não parboilizados), conforme podemos conferir na tabela abaixo reproduzida: Mas o que não podemos concluir, a partir das descrições feitas nas declarações de importação pela Recorrente, é se os arrozes semibranqueados parboilizados importados pela Recorrente devem ser classificados no subitem de segundo nível 1006.30.11 ou 1006.30.19, ou se os arrozes semibranqueados não parboilizados devem ser classificados no subitem de segundo nível 1006.30.21 ou 1006.30.29, simplesmente porque as declarações de importação não trazem Fl. 2634DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.393 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10480.721448/2011-20 24 uma informação essencial para essa definição: se os arrozes são polidos ou não ou se são brunidos ou não. Essa informação só seria possível de ser obtida, no caso dos autos, a partir de uma verificação das próprias mercadorias, o que nos faz concluir que as descrições feitas pela Recorrente nas declarações de importações não continham todos os elementos necessários à identificação das mercadorias e ao enquadramento tarifário pleiteado. Resta claro, portanto, que o caso analisado nos autos não cumpre com os requisitos para a aplicação do Ato Declaratório Normativo COSIT nº 12/1997, razão pela qual voto por negar provimento ao Recurso Voluntário na matéria, mantendo a aplicação da multa de 30% sobre o valor aduaneiro da mercadoria (multa por falta de LI). Nas demais matérias, acompanho o voto da i. relatora. Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles Fl. 2635DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 11070.721520/2017-07
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 21 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Jun 17 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. COMPETÊNCIA. SUFRAMA. RECEITA FEDERAL. FISCALIZAÇÃO. ZONA FRANCA DE MANAUS. Não obstante as atribuições da Suframa na sua área de competência, ela não afasta a competência da Receita Federal para fiscalização dos tributos em todo o território nacional no prazo de homologação do lançamento, inclusive no que diz respeito à verificação da correta classificação fiscal de produtos e da legitimidade dos créditos apropriados na escrita fiscal pelos contribuintes, bem como à verificação se os produtos adquiridos com isenção foram elaborados, no estabelecimento da fornecedora, com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, nos termos do art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75. Nos atos de sua competência, a Suframa pode tratar os kits como se fossem uma mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos, porém este tratamento não prevalece para fins de classificação fiscal da mercadoria, cuja competência é do Auditor-Fiscal da Receita Federal com observância das regras próprias. "KITS" PARA BEBIDAS. CLASSIFICAÇÃO INDIVIDUALIZADA. POR COMPONENTE. Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 - "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. A classificação de produtos não misturados sob um único código de preparação somente é autorizada quando haja previsão específica nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10. Em face da classificação individualizada por componentes do denominado "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10 para o conjunto. PENALIDADE. EXCLUSÃO. ACÓRDÃO DA CSRF. NORMA COMPLEMENTAR. NÃO CARACTERIZAÇÃO. MATÉRIA DIVERSA. O art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64 foi revogado tacitamente pelo art. 100 do CTN, que veio estabelecer que somente as decisões administrativas para as quais a lei atribuísse eficácia normativa poderiam ter o status de norma complementar no âmbito tributário. Ademais, ainda que assim não fosse, no caso, a matéria sob discussão é exclusivamente a classificação fiscal, de forma que o entendimento da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) acerca do direito ao crédito não poderia trazer nenhum proveito à recorrente no presente litígio. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108). Recurso Voluntário Negado Crédito Tributário Mantido
Numero da decisão: 3402-006.589
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, em negar provimento ao Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, quanto a preliminar de ilegitimidade passiva e a não incidência de juros de mora sobre a multa; (ii) por maioria de votos, quanto (ii.1) a preliminar de alteração de critério jurídico. Vencida a Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, que dava provimento ao recurso neste ponto; (ii.2) ao argumento de mérito quanto a coisa julgada formada no Mandado de Segurança individual. Vencidos os Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (ii.3) ao argumento da competência da SUFRAMA. Vencidas as Conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora) e Maysa de Sá Pittondo Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (iii) pelo voto de qualidade, quanto (iii.1) ao argumento da classificação fiscal das mercadorias. Vencidos os Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Thais De Laurenttis Galkowicz que davam provimento ao recurso neste item. (iii.2) ao argumento da multa proporcional. Vencidos os Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Thais De Laurenttis Galkowicz que davam provimento ao recurso neste item. Os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Thais De Laurenttis Galkowicz não conheciam do Recurso quanto ao tópico 4.2.2 do voto da relatora por entenderem que não é pertinente para o presente processo. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos - Relatora. (assinado digitalmente) Maria Aparecida Martins de Paula - Redatora Designada. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rodrigo Mineiro Fernandes, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Cynthia Elena de Campos, Thais de Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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e da efetividade, natureza  e  extensão  dos  efeitos  do  ato  (CTN:  Artigo  136).  É  legítima  a  sujeição  passiva  de  estabelecimento em autuação que  teve por objeto a glosa de créditos de  IPI  tidos  como  indevido  pela  fiscalização  em  razão  de  possível  erro  de  classificação fiscal.  PROCEDIMENTO  FISCAL  ANTERIOR.  ALTERAÇÃO  DE  CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOCORRÊNCIA.  A  glosa  de  créditos  incentivados  por  erro  de  classificação  fiscal  da  TIPI  é  possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal  anterior. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento  fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em  violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional.  COMPETÊNCIA.  SUFRAMA.  RECEITA  FEDERAL.  FISCALIZAÇÃO. ZONA FRANCA DE MANAUS.  Não obstante as atribuições da Suframa na sua área de competência, ela não  afasta  a  competência  da  Receita  Federal  para  fiscalização  dos  tributos  em  todo o território nacional no prazo de homologação do lançamento, inclusive  no que diz respeito à verificação da correta classificação fiscal de produtos e  da legitimidade dos créditos apropriados na escrita fiscal pelos contribuintes,  bem  como  à  verificação  se  os  produtos  adquiridos  com  isenção  foram  elaborados,  no  estabelecimento  da  fornecedora,  com  matérias­primas  agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, nos termos do art. 6º do  Decreto­Lei nº 1.435/75.      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 07 0. 72 15 20 /2 01 7- 07 Fl. 5800DF CARF MF     2 Nos atos de sua competência, a Suframa pode tratar os kits como se fossem  uma  mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  objetivos  propostos,  porém  este  tratamento  não  prevalece  para  fins  de  classificação  fiscal da mercadoria,  cuja competência é do Auditor­Fiscal da  Receita Federal com observância das regras próprias.  "KITS"  PARA  BEBIDAS.  CLASSIFICAÇÃO  INDIVIDUALIZADA.  POR COMPONENTE.  Os  denominados  "kits"  para  produção  de  bebidas  no  estabelecimento  do  comprador,  por  não  serem  misturados,  não  podem  ser  classificados  como  uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 ­ "Preparações dos  tipos  utilizados  para  elaboração  de  bebidas",  devendo  ser  classificados  individualmente, por cada componente.   A  classificação  de  produtos  não  misturados  sob  um  único  código  de  preparação somente é autorizada quando haja previsão específica nos textos  das  posições  e  das  notas  de  seção  e  de  capítulo  ou  nas  respectivas  notas  explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no  caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10.  Em  face  da  classificação  individualizada  por  componentes  do  denominado  "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH  2106.90.10 para o conjunto.  PENALIDADE.  EXCLUSÃO.  ACÓRDÃO  DA  CSRF.  NORMA  COMPLEMENTAR.  NÃO  CARACTERIZAÇÃO.  MATÉRIA  DIVERSA.  O art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64 foi revogado tacitamente pelo art. 100 do  CTN, que veio  estabelecer que  somente  as decisões  administrativas para  as  quais  a  lei  atribuísse  eficácia  normativa  poderiam  ter  o  status  de  norma  complementar no âmbito tributário.   Ademais,  ainda  que  assim  não  fosse,  no  caso,  a  matéria  sob  discussão  é  exclusivamente  a  classificação  fiscal,  de  forma  que  o  entendimento  da  Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) acerca do direito ao crédito não  poderia trazer nenhum proveito à recorrente no presente litígio.  JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108.  Incidem juros moratórios, calculados à  taxa referencial do Sistema Especial  de Liquidação e Custódia ­ SELIC, sobre o valor correspondente à multa de  ofício. (Súmula CARF nº 108).  Recurso Voluntário Negado  Crédito Tributário Mantido      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  em  negar  provimento  ao  Recurso  Voluntário  da  seguinte  forma:  (i)  por  unanimidade  de  votos,  quanto  a  preliminar  de  ilegitimidade passiva  e  a não  incidência de  juros de mora  sobre  a multa;  (ii)  por maioria de  votos, quanto (ii.1) a preliminar de alteração de critério jurídico. Vencida a Conselheira Maysa  de Sá Pittondo Deligne, que dava provimento ao recurso neste ponto;  (ii.2) ao argumento de  mérito  quanto  a  coisa  julgada  formada  no  Mandado  de  Segurança  individual.  Vencidos  os  Fl. 5801DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.801          3 Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo  Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (ii.3) ao argumento da competência da  SUFRAMA.  Vencidas  as  Conselheiras  Cynthia  Elena  de  Campos  (relatora)  e Maysa  de  Sá  Pittondo Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (iii) pelo voto de qualidade,  quanto (iii.1) ao argumento da classificação fiscal das mercadorias. Vencidos os Conselheiros  Cynthia Elena  de Campos  (relatora), Diego Diniz Ribeiro, Maysa  de  Sá  Pittondo Deligne  e  Thais  De  Laurenttis  Galkowicz  que  davam  provimento  ao  recurso  neste  item.  (iii.2)  ao  argumento  da  multa  proporcional.  Vencidos  os  Conselheiros  Cynthia  Elena  de  Campos  (relatora),  Diego  Diniz  Ribeiro,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne  e  Thais  De  Laurenttis  Galkowicz que davam provimento ao recurso neste item. Os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro,  Maysa de Sá Pittondo Deligne  e Thais De Laurenttis Galkowicz não conheciam do Recurso  quanto ao tópico 4.2.2 do voto da relatora por entenderem que não é pertinente para o presente  processo. Designada para  redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Aparecida Martins de  Paula.      (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente.       (assinado digitalmente)  Cynthia Elena de Campos ­ Relatora.      (assinado digitalmente)  Maria Aparecida Martins de Paula ­ Redatora Designada.    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Rodrigo  Mineiro  Fernandes,  Diego  Diniz  Ribeiro, Maria  Aparecida Martins  de  Paula, Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Pedro  Sousa  Bispo,  Cynthia  Elena  de  Campos,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz  e  Waldir Navarro Bezerra (Presidente).    Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  contra  o  Acórdão  nº  10­62.189,  proferido pela 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal  do Brasil  de  Julgamento  em Porto  Alegre/RS,  que  por  unanimidade  de  votos  julgou  improcedente  a  impugnação  interposta,  mantendo o crédito tributário constituído.  Fl. 5802DF CARF MF     4 A  autuação  de  fls.  5.061  a  5.093  foi  lavrada  no  valor  total  de  R$  51.000.591,44 (cinquenta e um milhões, quinhentos e noventa e um reais e quarenta e quatro  centavos),  sendo R$ 24.509.767,39 a  título de  imposto, R$ 8.108.498,79 a  título de  juros de  mora, R$ 18.382.325,26 a título de multa proporcional.  O  Auditor  Fiscal  apurou  suposto  aproveitamento  indevido  de  créditos  incentivados  oriundos  de  insumos  adquiridos  de  fornecedor  localizado  em  Manaus/AM,  resultando nas seguintes conclusões:  *  Auto  de  Infração  para  cobrança  do  crédito  tributário  decorrente  do  aproveitamento  indevido  de  créditos  incentivados,  cobrando­se  o  imposto  que  deixou  de  ser  recolhido  nas  saídas  nos  meses  de  fevereiro  a  junho,  setembro  e  dezembro de 2013, fevereiro, abril a junho de 2014 e junho de 2017;  *  Nos  demais  períodos  de  apuração  abrangidos  pela  ação  fiscal  o  contribuinte  apurou  saldos  credores. Foi  efetuada a  reconstituição  da  escrita  fiscal,  conforme  demonstrados em planilhas integrantes do processo.  O período da autuação se refere a janeiro de 2013 até junho de 2017, sendo  invocado pela fiscalização o seguinte enquadramento legal:  Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2013 e 31/12/2016:  ­ Decreto nº 435/1992 (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação  e Codificação de Mercadorias NESH)  ­  IN  RFB  nº  807/2008  e  IN  RFB  nº  1.260/2012  (Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias NESH)  ­ Arts. 15, 16, 17, 24, inciso II, 81, inciso II, 95, inciso III, 181, 186, §§ 2º e 3º, 237,  256, 257, 259, 260, inciso IV, 262, inciso III, do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI/10)  ­ Decreto nº 7.660/2011 e alterações posteriores (Tabela de Incidência do Imposto  sobre Produtos Industrializados TIPI)  Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2017 e 31/05/2017:  ­ Decreto nº 435/1992 (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação  e Codificação de Mercadorias NESH)  ­  IN  RFB  nº  807/2008  e  IN  RFB  nº  1.260/2012  (Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias NESH)  ­ Arts. 15, 16, 17, 24, inciso II, 81, inciso II, 95, inciso III, 181, 186, §§ 2º e 3º, 237,  256, 257, 259, 260, inciso IV, 262, inciso III, do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI/10)  ­  Decreto  nº  8.950/2016  (Tabela  de  Incidência  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados ­ TIPI).   Em síntese, a equipe de fiscalização concluiu que:  * A Contribuinte não poderia aproveitar créditos do IPI com base no art. 237,  do RIPI, de 2010, correspondente ao art. 175 do Decreto nº 4.544, de 26 de  dezembro de 2002, Regulamento do IPI (RIPI), de 2002, porque os produtos  fornecidos por Recofarma não fazem jus à isenção do art. 82, III, do RIPI, de  2002,  correspondente  ao  art.  95,  III,  do RIPI,  2010  (Amazônia Ocidental),  uma  vez  que  não  foram  empregadas matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais de produção regional;  Fl. 5803DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.802          5 *  O  Mandado  de  Segurança  Individual  impetrado  pela  Contribuinte  (RE  212.4842)  analisou  sobre o Princípio da Não Cumulatividade  e concedeu o  direito de crédito do valor do tributo incidente sobre insumos adquiridos sob  o  regime  de  isenção,  mas  não  abordou  sobre  os  créditos  originados  da  aquisição  de  "Kits"  fornecidos  pela  Recofarma,  cuja  entrada  ocorreu  sob  incidência com alíquota zero;  * Os “kits” fornecidos pela Recofarma se referem a embalagens individuais  contendo substâncias puras, como benzoato de sódio, sorbato de potássio ou  ácido  cítrico.  Tais  substâncias  passam  somente  por  operação  de  reacondicionamento  no  estabelecimento  de  Recofarma,  e  não  são  reconhecíveis como destinadas ao uso na industrialização de bebidas, exceto  por  rótulos  colados  nas  embalagens  de  transporte.  Os  componentes  dos  “kits”, exceto os elaborados com extrato de guaraná, não fazem jus à isenção  do art. 95, inciso III, do RIPI, de 2010, e, no caso de embalagem individual  contendo  uma  substância  objeto  de  reacondicionamento,  a  mercadoria  tampouco faz jus à isenção do art. 81, II, do mesmo RIPI, de 2010, que exclui  de  sua  abrangência  os  produtos  industrializados  pelas  modalidades  de  acondicionamento ou reacondicionamento;  * Para que uma mercadoria  se  classifique no Ex 01 do código 2106.90.10,  deve  apresentar  as  seguintes  características:  (a)  ser  uma  preparação  composta; (b) não ser alcoólica; (c) caracterizar­se como extrato concentrado  ou sabor concentrado;  (d)  ser própria para elaboração de bebida da posição  22.02  e  (e)  ter  capacidade  de  diluição  superior  a  10  partes  da  bebida  para  cada parte do concentrado. No caso, o interessado pretende enquadrar no Ex  01 do código 2106.90.10 da TIPI componentes de um “kit” que atendem, no  máximo,  às  condições  citadas  nas  letras  (a),  (b)  e  (d),  restando  inviável  o  pretendido enquadramento;  *  A  classificação  individualizada  desses  componentes,  que  podem  ser  preparações  ou  matérias  puras,  importa,  na maioria  dos  casos,  na  alíquota  zero do IPI, resultando em crédito do IPI, “calculado como se devido fosse”,  igual  a  zero.  Nas  situações  em  que  a  classificação  fiscal  individualizada  importa  alíquota  superior  a  zero,  o  crédito  não  é  devido,  porquanto  a  descrição  dos  produtos  nas  notas  fiscais  é  de  mercadoria  única,  correspondente  a  “concentrados”  apresentados  em  “kits”,  referentes  aos  diversos refrigerantes, sem especificar os componentes e respectivos valores.  A  Contribuinte  apresentou  tempestiva  impugnação  (fls.  5316­5385),  o  que  fez com os seguintes argumentos:  i) As notas fiscais das fls. 74 a 3151 mostram que os concentrados são beneficiados  por duas isenções:   (a) Isenção do art. 81, II, do RIPI, de 2010, que  tem base  legal no art. 9º do  Decreto­Lei n° 288, de 28 de fevereiro de 1967, por serem produzidos na Zona  Franca  de  Manaus,  cujo  crédito  de  IPI  para  o  impugnante  foi  assegurado,  expressa e especificamente, pela coisa julgada formada no MS n° 91.0009552­ 4 e RE n° 212.484­2/RS, das fls. 11 a 73; e  Fl. 5804DF CARF MF     6 (b)  Isenção  art.  95,  III,  do  RIPI,  de  2010,  que  tem  base  legal  no  art.  6°  do  Decreto­lei  n°  1.435,  de  16  de  dezembro  de  1975,  a  qual  não  foi  objeto  do  referido  MS  n°  91.0009552­4,  mas  cujo  crédito  de  IPI  para  o  adquirente  decorre do citado art. 6º, § 1º, do Decreto­lei n° 1.435, de 1975, desde que o  insumo  seja  elaborado  com  matéria­prima  agrícola  adquirida  de  produtor  situado na Amazônia Ocidental.  ii) Configura­se  a  ausência  de  responsabilidade  pelo  erro  de  classificação,  pois  é  terceiro  adquirente  dos  concentrados  para  refrigerantes  e  que  o  fornecedor  Recofarma  foi  quem  emitiu  as  notas  fiscais,  descreveu  os  produtos  e  efetuou  sua  classificação  fiscal,  o  que  é  bastante  e  suficiente  para  justificar  a  utilização  pelo  impugnante da respectiva alíquota para cálculo do crédito do imposto;  iii)  Apropriou  do  crédito  do  IPI  conforme  expressamente  reconhecido  pela  coisa  julgada formada no MS n° 91.0009552­4, no caso da isenção do art. 9º do Decreto­ lei  n°  288,  de  1967,  e/ou  por  disposição  legal,  no  caso  da  isenção  do  art.  6°  do  Decreto­lei n° 1.435, de 1975;  iv)  Configura­se  alteração  de  critério  jurídico,  com  violação  do  artigo  146  do  Código Tributário Nacional, uma vez que por meio do Acórdão nº 3402­002.900 foi  mantido  o  crédito  de  IPI  calculado  pela  alíquota  de  20%,  cancelando  o  auto  de  infração lavrado contra a Recorrente naquele período. Portanto, até 29/01/2016 tem  o  direito  ao  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  isentos,  calculado à alíquota de 20%, correspondente à posição 21.06.90.10, EX 01,  sendo  que o novo critério jurídico utilizado pela autoridade fiscal não poderia retroagir;  v)  Competência  da  SUFRAMA  para  efetuar  a  classificação  fiscal  de  produtos  fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato  administrativo:  ­  A  Suframa  definiu  o  produto  elaborado  por  Recofarma  como  concentrado  para  refrigerantes,  entendido  como  preparações  químicas  utilizadas  como  matéria­prima para  industrialização de  bebidas,  com  capacidade  de  diluição  superior  a  10  partes  de  bebida  para  cada  parte  de  concentrado,  bem  como  efetuou  a  classificação  fiscal  desse  produto,  conforme  Resolução  do CAS  n°  298,  de  2007,  integrada  pelo  Parecer  Técnico  de  Projeto  n°  224/2007­ SPR/CGPRI/COAPI.  ­  Trata  sobre  o  Processo  Produtivo  Básico  definido  na  Portaria  Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98, que  conceitua o  referido produto  como "concentrado para bebidas não alcoólicas (código 0653);  ­ A Suframa confirma que Recofarma continua cumprindo a classificação fiscal  do  concentrado por ela estabelecida conforme  se  verifica do Oficio n° 4215­ COPIN/CGAPI/SPR,  de  28  de  agosto  de  2015,  e  do  Oficio  n°  3638­ SPR/CGAPI/COPIN,  de  26  de  setembro  de  2014,  expedidos  pela  Suframa  e  apresentados  em  processos  de  interesse  de  outros  fabricantes  de  produtos  Coca­Cola.  vi) Classificação fiscal segundo as RGI/SH e Nesh:  ­  Segundo  as  Regras  Gerais  de  Interpretação  do  Sistema  Harmonizado  (NESH),  o  item  XI  da  Nota  Explicativa  referente  à  Regra  Geral  de  Interpretação 3 b) confirma que os concentrados entregues em forma de “kits”  devem ser classificados numa mesma posição, uma vez que  tais concentrados  constituem “mercadoria unitária”;   ­ As Notas Explicativas III, a), e IV da Regra Geral de Interpretação 1 e a Nota  Explicativa X da Regra Geral 2 b) esclarecem que a aplicação da Regra Geral  Fl. 5805DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.803          7 de Interpretação 1 se dá automaticamente quando há posição específica para  classificar  a  mercadorias,  o  que  ocorreria  na  hipótese  com  a  posição  21.06.90.10 Ex. 01 e Ex. 02;   ­  O  fato  de  os  concentrados  fornecidos  pela  RECOFARMA  não  terem  sido  previamente homogeneizados não significa que não estejam prontos para uso  pelo fabricante de refrigerantes;  ­ Após ingresso dos concentrados no estabelecimento, todo processo produtivo  se refere à elaboração de refrigerantes, confirmando a classificação fiscal em  razão da destinação da mercadoria;   ­ Apresentou parecer do Instituto Nacional de Tecnologia, com a conclusão de  que  se  trata  de  “produto  único”,  concluindo  que  a  regra  a  ser  aplicada  ao  presente caso é a RGI­1.  vii) Aplicação do artigo 112 do Código Tributário Nacional;  viii) Ilegalidade do auto de infração por alteração do critério jurídico, uma vez que a  fiscalização concluiu que a maioria das partes do produto estariam classificadas em  posições cujas alíquotas são iguais a zero, porém reconhecendo que uma das partes  integrantes deveria ser classificada na posição 3302.10.00, cuja alíquota é de 5% e,  no entanto, deixou de calcular este crédito por aplicação do artigo 142 do Código  Tributário Nacional;  ix) Falta de provas para embasar a autuação;  x)  Direito  ao  crédito  relativo  à  aquisição  de  insumos  isentos  beneficiados  pela  isenção do artigo 9º do Decreto­Lei nº 288/67. A decisão não deixou de reconhecer  a existência do MSI nº 91.0009552­4, mas deixou de reconhecer o direito ao crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  insumos  isentos  oriundos  da  Zona  Franca  de  Manaus,  em  razão  de  ter  glosados  a  alíquota  utilizada  para  calcular  o  respectivo  crédito, face ao suposto erro de classificação fiscal;  xi) Direito ao crédito relativo à isenção do artigo 6º do Decreto­lei nº 1.435/75. Os  referidos produtos também gozam do benefício do art. 6º do DL nº 1.435/75, que foi  outorgado pela Resolução do CAS nº 298/2001,  integrada pelo Parecer Técnico nº  224/2007, como consta das respectivas notas fiscais. Aplica­se o disposto no art. 24  do DL nº 4.657/42, transcrito no item 5.32., que veda a declaração de invalidade das  situações já constituídas que foram embasadas em ato administrativo, em razão de  alteração de entendimento das autoridades administrativas;  xii)  Impossibilidade  de  exigência  de  multa,  de  juros  e  de  correção  monetária.  A  multa, os juros de mora e a correção monetária também não são devidos em razão  do disposto no art. 100, parágrafo único do CTN, que estabelece que a observância  de  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas  tem  o  condão  de  excluir a cobrança;  xiii) Incidência do artigo 76, II, “a”, da Lei 4.502/1964 para afastar a multa aplicada  em autuação;   xiv) Exclusão da multa por incidência dos artigos 486, II, “a”, do RIPI/2002 e 567,  II, “a”, do RIPI/2010;  xv) Descabimento de juros sobre a multa de ofício.    Fl. 5806DF CARF MF     8 A 3ª Turma da DRJ em Porto Alegre/RS não acatou os argumentos da defesa,  proferindo o v. Acórdão nº 10­62.189 com a seguinte Ementa:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017  ALEGAÇÃO  DE  ALTERAÇÃO  INDEVIDA  DE  CRITÉRIO  JURÍDICO.  A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro  Auto de  Infração diz respeito a um mesmo  lançamento e não a  lançamentos diversos.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017  INSTITUTO  NACIONAL  DE  TECNOLOGIA.  LAUDOS  OU  PARECERES.  Os laudos ou pareceres do Instituto Nacional de Tecnologia e de  outros órgãos  federais congêneres serão adotados nos aspectos  técnicos  de  sua  competência,  salvo  se  comprovada  a  improcedência  desses  laudos  ou  pareceres.  Para  esse  efeito,  deverão  ter  sido  emitidos  por  determinação  da  autoridade  julgadora, de ofício ou a requerimento do impugnante, situação  em  que  haverá  oportunidade  de  formulação  de  quesitos  pelo  impugnante, pelo autor do procedimento fiscal e pela autoridade  julgadora.  Laudos  ou  pareceres  emitidos  por  iniciativa  exclusiva  do  impugnante ou de terceiros, sem passar pelo crivo da autoridade  julgadora,  serão  analisados  como  provas,  sem  ser  de  adoção  obrigatória,  podendo  a  autoridade  julgadora  solicitar  outros  a  qualquer dos órgãos oficiais antes mencionados.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTOS  INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017  AQUISIÇÕES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. ISENÇÃO.  É incabível a isenção do IPI na saída de produtos que não foram  elaborados com matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais  de  produção  regional  da  Amazônia  Ocidental,  por  estabelecimentos industriais localizados naquela região.  AQUISIÇÕES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. CRÉDITO COMO  INCENTIVO. GLOSA.  É  ilegítimo  o  crédito  incentivado  do  IPI,  calculado  como  se  devido  fosse, sobre os produtos adquiridos supostamente com a  isenção da Amazônia Ocidental, que se verificou inaplicável.  AQUISIÇÕES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO.  Fl. 5807DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.804          9 É  incabível  a  isenção  do  IPI  na  saída  de  produtos  industrializados na Zona Franca de Manaus pelas modalidades  de acondicionamento ou reacondicionamento.  AQUISIÇÕES  DA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  CRÉDITO.  INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. GLOSA.  Carece de previsão  legal a  escrituração de  crédito do  IPI pelo  adquirente  de  produtos  isentos  do  referido  imposto,  industrializados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  por  estabelecimentos  com  projetos  aprovados  pelo  Conselho  de  Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus  (Suframa), que não sejam industrializados pelas modalidades de  acondicionamento  ou  reacondicionamento,  destinados  à  comercialização em qualquer outro ponto do território nacional,  excluídos  as  armas  e  munições,  fumo,  bebidas  alcoólicas  e  automóveis  de  passageiros  e  produtos  de  perfumaria  ou  de  toucador, preparados ou preparações cosméticas, salvo quanto a  estes  (Posições  33.03  a  33.07  da  TIPI)  se  produzidos  com  utilização  de  matérias­primas  da  fauna  e  flora  regionais,  em  conformidade com processo produtivo básico.  É ressalvado o direito de o interessado neste processo escriturar  créditos  nas  condições  antes  referidas,  em  cumprimento  aos  estritos  termos  de  decisão  judicial  transitada  em  julgado,  em  mandado de segurança por ele impetrado.  AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI NO ÂMBITO  DA  AMAZÔNIA  OCIDENTAL.  PREVISÃO  LEGAL  DE  CRÉDITO,  EM  FAVOR  DO  ADQUIRENTE,  DO  IPI  CALCULADO  COMO  SE  DEVIDO  FOSSE.  GLOSA.  AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI NO ÂMBITO  DA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  DECISÃO  JUDICIAL  TRANSITADA EM JULGADO, PARA CRÉDITO DO IMPOSTO  POTENCIALMENTE  INCIDENTE. GLOSA. CRÉDITO DO  IPI  “POTENCIALMENTE  INCIDENTE”  OU  “CALCULADO  COMO SE DEVIDO FOSSE” IGUAL A ZERO. GLOSA.  É correta a glosa de crédito do IPI, “potencialmente incidente”,  “incidente” ou “calculado como se devido fosse”, na aquisição  de  “kits”  constituídos  por  diferentes  componentes  acondicionados separadamente e apresentados em conjunto, em  proporções fixas, para a fabricação de bebidas. Tais “kits” não  podem  ser  classificados,  como mercadoria  única,  no  Ex  01  do  código  2106.90.10  da TIPI,  ao  qual  corresponde  a alíquota de  20%,  utilizada  pelo  adquirente  dos  “kits”  para  cálculo  do  crédito,  devendo­se  classificar  os  respectivos  componentes  de  forma  individualizada,  em  códigos  da  TIPI  aos  quais  corresponde,  em  sua  maioria,  alíquota  zero,  o  que  resulta  em  crédito  do  IPI,  “potencialmente  incidente”,  “incidente”  ou  “calculado como se devido fosse”, igual a zero.  SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS PRODUTOS.  Nos  atos  de  sua  competência,  a  Suframa  pode  tratar  “kits”  constituídos  por  diferentes  componentes  acondicionados  Fl. 5808DF CARF MF     10 separadamente  e  apresentados  em  conjunto,  em  proporções  fixas, para a fabricação de bebidas, como se fossem mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  correspondentes  objetivos. Para  fins  de  classificação  fiscal  dos  produtos  na  Tabela  de  Incidência  do  IPI,  o  tratamento  dos  referidos  “kits”,  como  mercadoria  única,  é  excluído  pelas  Regras Gerais  para  Interpretação  do  Sistema Harmonizado  de  Designação  e  de  Codificação  de  Mercadorias  (RGI/SH)  e  respectivas Notas Explicativas (Nesh).  ALEGAÇÃO  DE  IMPOSSIBILIDADE  DE  EXIGÊNCIA  DE  MULTA, JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA.  A  observância  dos  atos  normativos  expedidos  no  âmbito  da  Suframa  não  tem  o  condão  de  excluir  a  imposição  de  penalidades  por  infração  à  legislação  tributária,  tampouco  a  cobrança de juros de mora. Prejudicado o pedido de exclusão de  atualização  do  valor  monetário  da  base  de  cálculo  do  tributo,  pela  inexistência de previsão  legal para  essa atualização e por  ser matéria estranha ao lançamento de ofício.  Acórdãos  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (Carf)  não  constituem  normas  complementares  da  legislação  tributária,  porquanto  não  possuem  caráter  normativo  nem  vinculante.  ALEGAÇÃO  DE  IMPOSSIBILIDADE  DE  EXIGÊNCIA  DE  MULTA.  Descabe exonerar a multa de ofício, sob o argumento de que o  infrator  agiu  de  acordo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  ainda  prevalecente, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta,  seja  ou  não  parte  o  interessado,  no  caso  de  ter  sido  apontada  decisão que deixou de enfrentar o mérito dos aspectos discutidos  na autuação que ensejou a aplicação da multa.  LEI  TRIBUTÁRIA  QUE  DEFINE  INFRAÇÕES,  OU  LHES  COMINA  PENALIDADES.  DÚVIDA.  PEDIDO  DE  INTERPRETAÇÃO  FAVORÁVEL  AO  ACUSADO.  INAPLICABILIDADE.  A  interpretação  favorável  ao  acusado,  em  caso  de  dúvida,  se  aplica  à  lei  tributária  que  define  infrações,  ou  lhes  comina  penalidades,  e  não  às  RGI/SH.  Se  fosse  aplicável  à  inobservância  das  RGI/SH,  a  inexistência  de  dúvida  impediria  eventual interpretação favorável ao acusado.  ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE.  O estabelecimento que utiliza créditos ilegítimos do IPI responde  pelos  saldos  devedores  desse  imposto,  decorrentes  da  reconstituição da escrita fiscal motivada pela glosa dos créditos,  bem assim pelos juros de mora e multa de ofício.  ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO  Carece  de  fundamento  a  alegação  de  ilegalidade  do  auto  de  infração  que  não  considerou  créditos  na  reconstituição  da  Fl. 5809DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.805          11 escrita fiscal, pela ausência de elementos para cálculo do valor  do crédito nos documentos que lhes confeririam legitimidade.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.  É cabível a exigência de juros de mora sobre a multa objeto de  lançamento de ofício.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido    A Contribuinte foi intimada da decisão de 1ª Instância pela via eletrônica em  data de 26/06/2018 (Termo de Ciência por Abertura de mensagem de fls. 5699).  O  Recurso  Voluntário  de  fls.  5739  a  5797  foi  interposto  em  data  de  24/07/2018  (Termo  de  Análise  de  Solicitação  de  Juntada  de  fls.  5700),  pelo  qual  pede  a  reforma da decisão de primeira instância para cancelamento do auto de infração e extinção do  crédito  tributário  exigido,  o  que  fez  com  os  mesmos  argumentos  apresentados  em  peça  de  impugnação, acima já mencionados.  É o relatório.   Voto Vencido  Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora    1. Pressupostos legais de admissibilidade  Nos termos do relatório, verifica­se a tempestividade do recurso, bem como o  preenchimento dos demais requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.    2. Da delimitação da lide   A decisão recorrida delimitou a análise do direito ao crédito da Contribuinte  da seguinte forma:  As  notas  fiscais  respectivas  foram  emitidas  pelo  fornecedor  Recofarma sem lançamento (destaque) do IPI, por considerar os  “kits” isentos desse imposto pelos arts. 81, II, e 95, III, do RIPI,  de 2010, dispositivos que se  referem a benefícios  instituídos no  âmbito  de  regimes  fiscais  regionais,  a  saber:  Zona  Franca  de  Manaus  (art.  81,  II)  e  Amazônia  Ocidental  (art.  95,  III).  A  Amazônia  Ocidental  é  constituída  pela  área  abrangida  por  Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima, conforme § 4º do art. 1º  do Decreto­lei n° 291, de 1967, e § 1º do art. 1º do Decreto­lei nº  Fl. 5810DF CARF MF     12 356, de 1968. Eis a transcrição dos referidos artigos do RIPI, e  também do art. 237 do mesmo diploma:          (...)  Passando  ao  exame  da  glosa  de  crédito  incentivado  sob  o  enfoque do art. 237 do RIPI, de 2010, que remete ao art. 95, III,  do  mesmo  diploma,  o  litígio  deve  ser  examinado  sob  duas  perspectivas:  a) se os componentes dos “kits” fornecidos por Recofarma fazem  jus, efetivamente, à isenção do art. 95, III, do RIPI, de 2010; e  b) caso os componentes dos “kits” façam jus à referida isenção,  deve­se perquirir  se  o  cálculo do  IPI,  “como  se devido  fosse”,  resulta em valor para crédito na escrita fiscal do adquirente.  Com  respeito  ao  caso  concreto,  consta  no  Relatório  de  Ação  Fiscal que o interessado não faz jus a créditos do IPI com base  no  art.  237,  do  RIPI,  de  2010,  correspondente  ao  art.  175  do  RIPI,  de  2002,  porque  os  produtos  fornecidos  por  Recofarma  não  são  beneficiados  pela  isenção  do  art.  82,  III,  do  RIPI,  de  2002,  correspondente  ao  art.  95,  III,  do  RIPI,  2010  conforme  explicado  nos  itens  12  a  70  do  Termo  de  Verificação  Fiscal  elaborado  em  29  de  dezembro  de  2014  no  processo  11070.722571/2014­03, também de interesse de Vonpar.    3. Preliminares   3.1. Alegação de ilegitimidade passiva da Recorrente  Alega a Recorrente que é parte  ilegítima para  figurar no polo passivo desta  ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na  alíquota  correspondente  à  classificação  fiscal  indicada  na  nota  fiscal  pela  RECOFARMA,  sendo  que  não  tem  a  obrigação  de  verificar  a  correção  indicada  pela  fornecedora  da  mercadoria.  Não  assiste  razão  à  Contribuinte,  uma  vez  que  a  obrigatoriedade  de  verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista  pelo artigo 327 do RIPI/20101.  Ademais,  independente de estar correto ou não o Código NCM em análise,  aplica­se igualmente o artigo 136 do Código Tributário Nacional, pelo qual a responsabilidade  por  infrações  independe  da  vontade do  agente  ou  do  responsável,  bem  como da  efetividade,  natureza e extensão dos efeitos do ato.  Considerando que a Recorrente se apropriou do crédito tido pela fiscalização  como  indevido,  não  há  que  se  falar  em  ilegitimidade  passiva  em  razão  de  a  fornecedora  ter  emitido as respectivas Notas Fiscais informando a classificação fiscal dos produtos.                                                              1  Art.  327.    Os  fabricantes,  comerciantes  e  depositários  que  receberem  ou  adquirirem  para  industrialização,  comércio  ou  depósito,  ou  para  emprego ou  utilização  nos  respectivos  estabelecimentos,  produtos  tributados  ou  isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem  sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a  todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62).  Fl. 5811DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.806          13   3.2. Alegação de alteração de critério jurídico  Argumenta a Recorrente que:  i) O Auto de Infração violou o artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez  que  em  procedimentos  fiscais  anteriores  a  Autoridade  Fiscal  tinha  o  dever  de  examinar  todos  os  aspectos  legais  formadores  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária do IPI,  inclusive o direito ao crédito, a classificação  fiscal e respectiva  alíquota;  ii) Através do Acórdão nº 3402­002.900 o auto de infração foi cancelado, mantendo  o  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  isentos,  calculados  à  alíquota de 27% correspondente à posição 21.06.90.10, Ex. 10;  iii) A utilização de novo critério  jurídico adotado pela Autoridade Fiscal somente  poderia alcançar fatos geradores posteriores a 29/01/2016.   Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da  valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro  de direito".   A  ausência  de  autuação  anterior  sobre  fato  não  averiguado  não  representa  consentimento  tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da  legislação  tributária,  bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular.   A  autuação  ora  contestada  versa  sobre  análise  quanto  à  classificação  fiscal  adotada pela Contribuinte na  apropriação dos  créditos questionados,  o que não  foi  objeto do  procedimento anterior, resultando na possibilidade de novo lançamento.  Ademais,  não  se  trata  de  um  mesmo  lançamento  sobre  idênticos  fatos  geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos.  E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em  alteração de critério jurídico, motivo pelo qual deve ser afastado tal argumento da defesa.    4. Mérito  4.1.  Coisa  julgada  formada  no  Mandado  de  Segurança  Individual  nº  91.0009552­4 (Recurso Extraordinário nº 212.484­RS).  A  Recorrente  pede  que  seja  reconhecido  o  direito  ao  crédito  relativo  à  aquisição de insumos isentos beneficiados pela isenção do artigo 9º do Decreto­Lei nº 288/67,  argumentando que a decisão não deixou de reconhecer a existência do MSI nº 91.0009552­4,  mas  deixou  de  reconhecer  o  direito  ao  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  insumos  isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em razão de ter glosados a alíquota utilizada para  calcular o respectivo crédito, face ao suposto erro de classificação fiscal.  O  Ilustre  Auditor  Fiscal  concluiu  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  que  o  Mandado de Segurança Individual  impetrado pela Contribuinte  (RE 212.4842)  tratou sobre o  Fl. 5812DF CARF MF     14 Princípio da Não Cumulatividade e concedeu o direito de crédito do valor do tributo incidente  sobre  insumos  adquiridos  sob  o  regime  de  isenção,  mas  não  abordou  sobre  os  créditos  originados  da  aquisição  de  "Kits"  fornecidos  pela  Recofarma,  cuja  entrada  ocorreu  sob  incidência com alíquota zero.  Da  análise  dos  autos,  verifico  que  o  processo  judicial  abordou  a  matéria  referente  ao  direito  creditório  sobre  os  concentrados  adquiridos  de  fornecedores  sediados  na  Zona Franca de Manaus que  fabricam o produto  classificado na posição  3606.90.01 da TIPI  aprovada pelo Decreto nº 97.410/88.    A  Segurança  foi  concedida  através  da  sentença  nº  1001/94,  proferida  pela  Justiça Federal do Estado do Rio Grande do Sul, anexada pela Contribuinte às fls. 36­38, pela  qual é possível verificar que fora analisada a aquisição de tais produtos classificados na posição  3606.90.01  da  TIPI,  com  a  conclusão  pelo  direito  creditório  sobre  as  aquisições  isentas,  originadas  de  estabelecimentos  sediados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  autorizando  a  compensação mediante o emprego como matéria­prima, produto intermediário ou material de  embalagem na  industrialização  de  produtos  sujeitos  ao  imposto. Vejamos  a  parte  dispositiva  abaixo colacionada:    A sentença foi mantida pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região através  do  julgamento  ao  Recurso  de  Apelação  nº  95.04.37384­4­RS  (fls.  40),  conforme  Ementa  abaixo:    Fl. 5813DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.807          15 A  União  Federal  interpôs  o  Recurso  Extraordinário  nº  212.484­2­RS,  não  conhecido pelo Supremo Tribunal Federal.  Destaco  que  a matéria  em  análise  foi  objeto  de  discussão  neste  Colegiado  através  do  Recurso  de  Ofício  interposto  no  Processo  Administrativo  Fiscal  nº  11080.733814/2013­21,  o  qual  questionava  decisão  proferida  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  (“DRJ”)  de  Porto  Alegre/RS,  julgando  procedente  a  impugnação  apresentada  pelo  contribuinte  ao  reconhecer  como  legítimo  o  aproveitamento  de  crédito  de  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (“IPI”),  com  fundamento  em  decisão  judicial  definitiva em seu favor.  Naquele  processo  foi  negado  provimento  ao  Recurso  de  Ofício  por  unanimidade  de  votos  através  do  v.  Acórdão  nº  3402­002.900,  de  relatoria  da  Ilustre  Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz, proferido com a seguinte Ementa:  IPI. CRÉDITO. PRODUTOS  ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  COISA  JULGADA.  OBSERVÂNCIA  PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.  A autoridade administrativa está adstrita a aplicar exatamente o  comando  determinado  pelo  Poder  Judiciário,  sem  qualquer  margem  de  discricionariedade.  Assim,  estando  o  contribuinte  munido  de  decisão  transitada  em  julgado  que  lhe  garante  o  direito  ao  crédito  de  IPI,  relativo  à  entrada  de  produtos  que  gozam  de  isenção  da  Zona  Franca  de  Manaus,  cabe  à  Administração  Pública  reconhecer  tal  direito  creditório.  IPI.  VENDA  PARA  ENTREGA  FUTURA.  INEXIGÊNCIA.  SALDO  CREDOR  NO  PERÍODO.  MULTA.  RETIFICAÇÃO  ANTES  DO  INÍCIO  DO  PROCEDIMENTO  FISCAL.  Sendo  comprovadamente  existente  o  saldo  credor  de  IPI  no  período  em  que  o  contribuinte  equivocadamente  escriturou  crédito  decorrente  de  simples  faturamento  de  mercadoria  consubstanciado  em  nota  fiscal  de  venda  para  entrega  futura,  além  de  posteriormente  a  entrada  da  mercadoria  ter  efetivamente  ocorrido  sem  a  tomada  dos mesmos  créditos,  não  há  falta  de  pagamento  do  imposto  a  ser  cobrada  pela  fiscalização.  Ademais,  a  inexistência  de  “falta  de  pagamento”,  acompanhada  da  retificação  do  erro  escusável,  autoriza  a  não  aplicação da multa pela autoridade julgadora.  O objeto da discussão no processo em referência foi delimitado no relatório  do r. voto, conforme abaixo transcrito:  A auditoria está descrita no Termo de Constatação Fiscal. Com  relação  aos  créditos  oriundos  de  insumos  isentos,  o  autuante  registra que decorrem de aquisições dos produtos identificados  como  "concentrados"  para  diversas  marcas  de  refrigerantes,  contendo kits que se apresentam como vários volumes de partes  separadas,  fornecidos  pela  empresa  RECOFARMA  INDÚSTRIA  DO  AMAZONAS  LTDA  ("Recofarma"),  CNPJ  61.454.393/000106,  situada  na  Zona  Franca  de Manaus,  que  produz e distribui kits para refrigerantes do grupo Coca­Cola,  trabalhando em conjunto com diversas fábricas engarrafadoras  que atuam em regime de franquia, como é o caso da autuada  Fl. 5814DF CARF MF     16 VONPAR REFRESCOS S.A. ("Vonpar"). Nas notas fiscais de  saída  emitidas  por Recofarma, não há  destaque  de  IPI,  tendo  sido  registrado  que  os  produtos  estariam  isentos  com  base no  art. 69, inciso I, e art. 82, inc. III, do Decreto nº 4.544, de 2002  (Regulamento  do  IPI  –  RIPI/2002).  Sobre  o  valor  destes  produtos  a  autuada  calculou  crédito  mediante  aplicação  de  alíquota  de  27%,  prevista  na  Tabela  de  Incidência  do  IPI  (TIPI)  para  o  Ex  01  do  código  2106.90.10  Preparações  compostas,  não  alcoólicas  (extratos  concentrados  ou  sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  da  posição  22.02,  com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para  cada  parte  do  concentrado,  escriturando  o  resultado  no  Livro  Registro de Apuração do IPI.  Assevera a  fiscalização que a  saída de produtos com a  isenção  prevista  no  art.  69,  inc.  II  do  RIPI/2002  não  legitima  o  aproveitamento  de  créditos,  por  falta  de  previsão  legal.  Por  força  do  art.  175  do  mesmo  Regulamento,  tal  aproveitamento  somente é permitido nas aquisições a que alude o art. 82, inc. III  do  RIPI/2002,  ou  seja,  produtos  elaborados  com  matérias­ primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária,  por  estabelecimentos  industriais  localizados  na  Amazônia  Ocidental,  cujos  projetos  tenham  sido  aprovados  pelo  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA,  excetuados  o  fumo  do  Capítulo  24  e  as  bebidas  alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00  a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto­lei  n° 1.435, de 1975, art  6º,  e Decreto­lei  n° 1.593, de 1977, art.  34)".  No caso presente,  foram utilizadas matérias­primas agrícolas e  extrativas  vegetais  de  produção  regional  apenas  nos  kits  para  guaraná,  enquanto  nos  demais  kits  todos  os  ingredientes  utilizados  são  produtos  químicos  prontos,  industrializados,  a  saber: corante caramelo, cafeína e álcool etílico.  A  fiscalização  também entendeu que  a coisa  julgada  formada  no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) n° 212.484­RS  não seria aplicável ao caso por ser genérica, não considerando  as  normas  específicas  relativas  à  Zona  Franca  de  Manaus.  (sem destaques no texto original)  Observo  que  a  decisão  administrativa  transitou  em  julgado  e  o  processo  encontra­se  arquivado,  como  se  constata  da  Consulta  de  Processos  pelo  Comprot  ­  Comunicação e Processo2.  Considerando  tratar­se  de  autuação  que  afasta  os  efeitos  da  coisa  julgada proferida no Recurso Extraordinário nº 212.484/RS, originado do Mandado de  Segurança  nº  91.00095524,  entendo  que  igualmente  neste  caso  deve  ser  considerada  a  decisão judicial que garantiu o direito creditório à Contribuinte.  Com  isso,  peço  vênia  para  emprestar  os  fundamentos  irretocáveis  do  voto  condutor do citado acórdão, os quais  transcrevo abaixo por  expressar de maneira  suficiente o posicionamento que adoto sobre a matéria em análise:                                                              2 https://comprot.fazenda.gov.br/comprotegov/site/index.html#ajax/processo­consulta­dados.html  Fl. 5815DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.808          17 Destarte, pela análise das peças processuais  trazidas aos autos  (fls 172 e  ss),  constato que o  tema do direito ao crédito de  IPI  decorrente de produtos com isenção saídos da Zona Franca de  Manaus  foi  ampla  e  claramente  tratado  pelo  contribuinte  e  apreciado  pelo  Poder  Judiciário.  É  manifesto  que  a  discussão  jurídica  travada  no  Mandado  de  Segurança  n.  91.00095524,  culminando  no  acórdão  do  RE  212.484/RS,  beneficia  o  contribuinte, diferentemente do quanto alegado pela Autoridade  Fiscal no item 11.2 do Termo de Constatação Fiscal.  Por essas razões, muito embora não haja previsão legal para a  tomada de crédito efetuada pelo contribuinte, há decisão judicial  que  lhe  dá  esse  direito,  transitada  em  julgado  na  data  10/12/1998 (fls 229), ou seja, anteriormente ao período glosado  e cobrado (outubro de 2007 a dezembro de 2008) neste auto de  infração.  Lembre­se  que  a  decisão  que  julgar  total  ou  parcialmente  o  mérito  tem  força  de  lei  nos  limites  da  questão  decidida  (artigo  467  do  Código  de  Processo  Civil).  Assim,  os  itens  01  e  03  do  auto  de  infração,  os  quais  se  embasam  justamente  no  argumento  de  falta  de  previsão  legal  para  a  utilização  do  crédito  de  IPI  relativo  aos  insumos  advindos  de  fornecedor da Zona Franca de Manaus com o benefício previsto  no artigo 69, inciso II do RIPI/2002, devem ser cancelados.  Registre­se  que,  no  presente  caso,  não  é  necessário  –  como  normalmente  ocorre  adentrar  na  questão  do  histórico  dos  julgamentos  do  STF  a  respeito  do  direito  ao  crédito  de  IPI  oriundo  de  operações  onde  não  há  cobrança  do  imposto,  que,  como argumentam os contribuintes de modo geral, diferencia­se  da  situação dos  créditos de  produtos  isentos  oriundos  da Zona  Franca  de Manaus.  Estes  seriam  entendidos  como  um  assunto  “especial” no STF, em relação ao assunto “geral” de crédito de  IPI de operações com alíquota  zero,  isentas ou não  tributadas,  os  quais,  como  é  consabido,  não  dão  direito  ao  crédito  do  imposto,  como  firmando  na  alteração  de  jurisprudência  consolidada nos RE 370.682 e 566.891. A alegada diferenciação  das  duas  situações  se  depreenderia  do  RE  n.  592.891,  que  parece dar tratamento diferenciado ao crédito de IPI decorrente  de  produtos  munidos  de  isenção  da  Zona  Franca  de  Manaus,  cuja  repercussão  geral  foi  reconhecida,  mas  o  julgamento  encontra­se ainda pendente.  Com  efeito,  tal  discussão  é  despicienda  in  casu.  Afinal,  o  contribuinte ora  recorrido possui  decisão  individual e  concreta  que  lhe  beneficia  (o  RE  212.484,  tão  conhecido  e  citado  nas  discussões  sobre  o  tema),  não  dependendo  de  antigos  ou  eventuais novos entendimentos exarados em processos com força  vinculante  e  efeito  erga  omnes  proferidos  pelo  STF.  Basta,  no  presente  caso,  que  se  respeite  a  autoridade  da  coisa  julgada  entre as partes ali firmada. Assim, exatamente por constar como  parte do RE 212.484, a Vonpar Refrescos S.A. deve ser tratada  de  forma  distinta  daquela  que  prevalece  nos  recentes  julgados  proferidos  pelo  CARF,  que  não  reconhecem  o  direito  dos  contribuintes  ao  crédito  de  IPI  ora  em  discussão  (Processo  n.  10735.903077/201082, Acórdão n.  34030003.242 e Processo n.  Fl. 5816DF CARF MF     18 10283.005286/200729,  Acórdão  3403003.613).  É  verdade  que  tal  situação  pode  criar  desigualdade  entre  a Vonpar Refrescos  S.A.  e  os  demais  contribuintes.  Porém  não  cabe  a  este  órgão  julgador resolver esta eventual externalidade concorrencial, mas  sim decidir conforme a lei.  Em outros termos, certa ou errada a decisão proferida pelo STF  no RE 212.484, cujo entendimento pode ser ou não alterado para  terceiros pela decisão a ser proferida no RE 592.891, dotado de  repercussão geral, neste caso específico que está sob julgamento  há coisa julgada cogente entre as partes (Vonpar Refrescos S.A.  e  União  Federal),  cuja  superior  hierarquia  deve  guiar  a  Administração Pública.  Consigno,  por  fim,  que  a  coisa  julgada  configura  instituto  próprio do Estado Democrático de Direito,  em que o  zelo pela  segurança  jurídica  tem papel  primordial  para  a  efetivação dos  valores jurídicos constitucionais3. Na Constituição de 1988, este  instituto teve lugar dentre as garantias fundamentais (artigo 5º,  inciso  XXXVI  da  Constituição),  possuindo,  portanto,  o  status  maior  de  cláusula  pétrea  da  ordem  jurídica,  não  podendo  ser  alterada  sequer  por  atividade  do  constituinte  derivado  via  emenda à Constituição (artigo 60, § 4º, CF/88). Afinal, a coisa  julgada  possui  o  condão  de  trazer  a  imutabilidade  e  definitividade  aos  efeitos  da  sentença,  configurando  “uma  das  mais  representativas  expressões  de  segurança  jurídica.4”  O  Código de Processo civil determinou,  igualmente, que, uma vez  configurada  a  coisa  julgada  formal,  não  haverá  mais  espaço  algum  para  que  se  discutam  os  exatos  dizeres  que  foram  colocados na sentença, salvo nas estreitas hipóteses em que a lei  designa  situações  para  tal  afastamento,  como  decisão  fundamentada  de  revisão  proferida  pelo  próprio  juízo  ou  os  casos da ação rescisória (artigo 485, CPC).  Neste  caso,  não  há  notícia  de  ação  rescisória  manejada  pela  Fazenda Nacional buscando reverter o entendimento  transitado  em  julgado  no  RE  212.484  em  favor  do  contribuinte  Por  conseguinte,  não  resta  outro  caminho  a  este  Conselho  se  não  reconhecer o direito ao crédito de IPI da Vonpar Refrescos S.A.,  nos  exatos  moldes  da  decisão  transitada  em  julgado  no  RE  n.  212.484, oriundo do Mandado de Segurança n. 91.00095524.    Ademais,  o  posicionamento  adotado  pela  Ilustre  Conselheira  Relatora  naquele  voto  foi  ratificado  pelos  Ilustres Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto  e Diego  Diniz Ribeiro em julgamento do PAF nº 11070.720250/2015­47, originado da autuação sobre a  mesma  Contribuinte  e  com  o  mesmo  objeto,  em  especial  quanto  à  discussão  sobre  a  classificação  fiscal  apontada pela  fiscalização,  referente ao período de abril  até dezembro de  2010, os quais igualmente entenderam pela garantia do direito ao aproveitamento dos créditos  amparado  pela  coisa  julgada,  conforme  votos  proferidos  no  Acórdão  3402­03.799,  abaixo  citados:                                                              3  Laurentiis,  Thais  Catib  de.  Embargos  à  Execução,  coisa  julgada  e  inconstitucionalidade:  uma  análise  das  questões  controvertidas  acerca  do  art.  741,  parágrafo  único  do Código  de  Processo Civil,  Revista Dialética  de  Direito Processual n. 118, jan 2013, p. 127 – 151.  4 Torres, Heleno Taveira. Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica. São Paulo: RT, 2011, p. 447.  Fl. 5817DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.809          19   Voto do Conselheiro Relator Carlos Augusto Daniel Neto:  Relatório  Trata­se  de  auto  de  infração  lavrado  contra  a  VONPAR  REFRESCOS  S.A.  ("VONPAR")  pela  fiscalização  para  exigir  Imposto  Sobre  Produtos  Industrializados  (IPI)  e  respectivos  juros  de mora  e multa  de  ofício. O  tributo  lançado  representa  saldos  devedores  apurados  na  escrita  após  a  glosa  de  créditos  decorrentes  de  aquisições  de  insumos  isentos  (kits  de  concentrados para refrigerantes) feitas à empresa RECOFARMA  INDÚSTRIA  DO  AMAZONAS  LTDA  ("RECOFARMA"),  CNPJ  61.454.393/000106, situada na Zona Franca de Manaus.  As  razões apresentadas no Termo de Verificação Fiscal para a  glosa dos créditos foram as seguintes:  1)  no  processo  de  industrialização  destes  insumos  não  foram  empregadas  matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  o  que  afasta  o  reconhecimento  da  isenção  prevista  no  art.  82,  inciso  III,  do  Decreto  nº  4.544,  de  2002  (Regulamento  do  IPI  –  RIPI/2002)  e,  por  sua  vez,  impede  a  utilização  dos  créditos  como  previsto  no  art.  175  do  mesmo  Regulamento.  2)  nenhum  dos  componentes  dos  kits  para  refrigerantes  se  enquadraria  no  Ex  1  da  NCM  2106.90.10,  o  que  exclui  a  aplicação da alíquota de 27% adotada pela adquirente no cálculo  dos  créditos,  ou  seja,  mesmo  que  houvesse  direito  ao  crédito  previsto no artigo 175 do RIPI/2002, o valor do imposto calculado  como se devido fosse seria zero.  A  respeito  do  fundamento  nº  01,  a  autoridade  reconhece  a  existência  de  coisa  julgada  em  Mandado  de  Segurança  Individual  impetrado  pela  VONPAR  no  RE  212.4842,  mas  sustenta o Auditor Fiscal que referida decisão analisou apenas o  aspecto  genérico  do  princípio  da  não  cumulatividade,  não  adentrando nas normas específicas da Zona Franca de Manaus,  e que o tema foi reexaminado durante a análise de Embargos de  Declaração  interpostos  nos  autos  do  RE  n°  566.819/RS,  para  afastar a sua eficácia no caso.  A respeito do fundamento nº 02, discorre a classificação adotada  para os kits para refrigerantes, no Ex 01 do código 2106.90.10  da TIPI, que é próprio para preparações compostas, entendendo  que não sendo possível chamar de preparação algo que não está  preparado  nem misturado.  Os  componentes  dos  kits  adquiridos  pela  fiscalizada  apresentam,  cada  um,  suas  próprias  características  individuais,  e  podem ser  aplicadas  em qualquer  produto  da  indústria  de  alimentos  e  fármacos,  pormenorizadamente  descrito  nos  itens  73  e  seguintes  do  TVF.  Em síntese,  o  autuante  concluiu  que  todos  os  componentes  dos  kits para refrigerantes, objeto de Laudos Técnicos elaborados no  curso da ação  fiscal de abrangência nacional antes citada, são  classificados em códigos tributados à alíquota zero, com exceção  Fl. 5818DF CARF MF     20 dos componentes que se classificam no código 3302.10.00, cuja  alíquota  é  de  5%.  Estando  caracterizada  a  impossibilidade  de  enquadrar  os  kits  para  refrigerantes  no  Ex  01  do  código  2106.90.10, seria indevida a utilização da alíquota de 27% para  cálculo dos créditos.          (...)  II) Do Mérito  1) Do Direito do Contribuinte em Função de Decisão Judicial  Transitada em Julgado em seu favor  Tal matéria é velha conhecida deste Colegiado, e  já foi por ele  minuciosamente  enfrentada,  em  especial  no  irretocável  voto  proferido  pela  Ilustra  Conselheira  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz,  no  Acórdão  CARF  nº  3402002.900,  julgado  em  Janeiro  de  2016,  na  qual  figurava  como  parte  também  a  VONPAR,  pelo  que  adiro  sem  ressalvas  ao  entendimento  lá  esposado,  o  qual  reproduzo  abaixo  (fazendo  as  devidas  adaptações), seguro do acerto de suas razões.  A Recorrente, na persecução de suas atividades sociais, adquiriu  da  empresa  RECOFARMA  um  “concentrado”  que  é  isento  de  IPI, com fulcro no artigo 69, inciso II do RIPI/2002, uma vez que  se  trata  de  produto  oriundo  da  Zona  Franca  de  Manaus  e  utilizado  na  fabricação  de  produtos  (refrigerantes)  sujeito  ao  IPI. Entendendo estar amparada pela decisão judicial proferida  no bojo do Mandado de Segurança n. 91.00095524, a Recorrida  tomou crédito de  IPI,  aplicando a alíquota de 27% prevista na  Tabela  de  Incidência  do  IPI  (“TIPI”)  sobre  o  valor  destes  produtos.  A seu turno, a autoridade fiscal entendeu que o julgamento final  da citada ação judicial não se aplica ao presente caso, porque as  decisões  nela  proferidas  seriam  genéricas  e  não  teriam  analisado as normas particulares da Zona Franca de Manaus no  que diz respeito ao creditamento de IPI.  Cumpre,  então,  confirmar  se  o  objeto  deste  processo  administrativo  está  englobado  ou  não  pela  decisão  judicial  proferida no Mandado de Segurança n. 91.00095524, o qual foi  objeto  de  julgamento  de  Apelação  pelo  Tribunal  Regional  Federal  da  4ª  Região  (AMS  n.  95.04.373844)  e  posteriormente  levado à apreciação do Supremo Tribunal Federal  (“STF”) no  RE 212.4842/RS.  Pois bem. Logo no início da petição inicial do referido writ, ao  tratar  dos  fatos  que  deram  origem  ao  direito  líquido  e  certo  pleiteado judicialmente, o contribuinte esclarece que se dedica à  industrialização e comercialização de  refrigerantes, elaborados  a  partir  de  concentrados  de  refrigerantes  adquiridos  de  outras  empresa.  Passa  então  a  relatar  que  sobreveio  a  adquirir  tais  produtos  de  fornecedor  alocado  na  Zona  Franca  de  Manaus,  beneficiado por isenção do IPI justamente em razão de estar ali  geograficamente  situado,  bem  como  por  cumprir  as  demais  determinações legais. 1 Contudo, assume que este benefício não  é aquele previstos como capaz de gerar crédito de IPI, conforme  o  Decreto  n.  87.981/82  (RIPI  então  vigente),  artigos  45  e  82,  Fl. 5819DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.810          21 inciso VI e XXVI, e justamente por essa razão recorre ao Poder  Judiciário  para  buscar  o  direito  ao  creditamento  do  IPI  pela  entrada  de  produtos  advindos  de  fornecedor  isento  da  Zona  Franca de Manaus. Ao final de suas razões de fato e de direito,  traz  o  seguinte  pedido,  que  é  de  fundamental  observação,  uma  vez que é o que  traça os  limites da  lide e a amplitude da coisa  julgada. In verbis:    Diante deste cenário, a sentença proferida em primeiro grau traz  expressamente em seu relatório a discussão sobre as isenções de  IPI para concentrados de refrigerante oriundos da Zona Franca  de Manaus, como se constata dos trechos colacionados abaixo:          (...)  Destarte, pela análise das peças processuais trazidas aos autos,  constato que o  tema do direito ao crédito de  IPI decorrente de  produtos  com  isenção  saídos  da  Zona  Franca  de  Manaus  foi  ampla  e  claramente  tratado  pelo  contribuinte  e  apreciado  pelo  Poder Judiciário. É manifesto que a discussão  jurídica  travada  no  Mandado  de  Segurança  n.  91.00095524,  culminando  no  acórdão  do  RE  212.484/RS,  beneficia  o  contribuinte,  diferentemente  do  quanto  alegado  pela  Autoridade  Fiscal  no  item II do Termo de Constatação Fiscal.    Declaração de voto do Conselheiro Diego Diniz Ribeiro:  1. Tomo a  liberdade de,  independentemente do brilhantismo do  voto do r.Relator do caso, acrescentar algumas considerações a  respeito da alegação de coisa julgada aduzida pelo contribuinte  em seu recurso voluntário.  2.  Nesse  sentido,  insta  destacar  que  o  recorrente  impetrou  o  mandado de segurança individual n. 91.00095524, oportunidade  em que vindicou o direito de ver assegurado o direito a créditos  de IPI relativos às aquisições de concentrados para refrigerantes  classificados  na posição  n.  21.06.90.01  da TIPI/88  e  sujeitos  a  isenção, porque tais aquisições seriam egressas da Zona Franca  de Manaus. Na inicial do mandamus consta o seguinte pedido:  reconhecimento dos  créditos  IPI  relativos  a  compras  da Zona  Franca de Manaus de concentrados de refrigerantes, ou seja, o  xarope,  isentos  nas  alíquotas  incidentes  relativas  a  este  produto.  Fl. 5820DF CARF MF     22 3.  Logo,  o  primeiro  aspecto  a  ser  considerado  para  fins  da  delimitação da coisa  julgada é o pedido apresentado na  inicial  do  writ,  na  medida  em  que  tal  pedido  conforma  a  atividade  judicante,  i.e.,  delimita  a  sua  extensão. Daí  falar­se,  inclusive,  em  princípio  da  adstrição  no  processo  civil  e  da  proibição  de  julgamentos ultra, extra e citra petita.  4.  Não  obstante,  apesar  da  importância  do  pedido  para  o  exercício  da  atividade  judicante,  é  óbvio  que  o  elemento  da  inicial não pode ser analisado como se fosse uma ilha, ou seja,  completamente  isolado  do  contexto  petitório  em  que  se  encontra  inserido.  Em  outros  termos,  a  inicial  de  uma  determinada  demanda  deve  ser  vista  sob  uma  perspectiva  holística,  no  qual  se  destaca,  dentre  outros  elementos  fundamentais,  o  pedido  formulado  pelo  autor.  Tenho  que  esta  conclusão  é  ínsita  do  ordenamento  processual  e  está  devidamente incorporada no CPC/2015 em razão do que dispõe  seu art. 322, § 2º, in verbis:  Art. 322. O pedido deve ser certo.      (...)  §  2o  A  interpretação  do  pedido  considerará  o  conjunto  da  postulação e observará o princípio da boa­fé.  5.  Diante  deste  quadro,  é  possível  perceber  que  no  citado  mandado  de  segurança  individual  n.  91.00095524  o  que  se  discute  é  exatamente  o  direito  ao  crédito  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  da  ZFM  para  a  produção  de  refrigerantes pela recorrente. Há, inclusive, o apontamento do  código  do  NCM  do  citado  produto  com  a  sua  consequente  individualização. Este  é o quadro  fático sobre o qual a  citada  lide se desenvolveu e que, em momento algum, foi questionado  pela União no aludido mandamus.  6. Ressalte­se, inclusive, que no voto proferido pelo STF para o  caso  (RE  n.  212.484),  o.  então  Ministro  Nelson  Jobim  faz  referência expressa à caracterização do produto adquirido pela  Recorrente.  Logo,  se  no  citado  mandamus  o  recorrente  conformou inadequadamente o produto5 para o qual vindicou o  crédito  de  IPI,  o  que  decorreria  (pretensamente)  da  sua  indevida classificação fiscal, tal questão deveria ter sido objeto  de  questionamento  naquela  demanda  judicial  por  parte  da  União,  sob  pena  de  tal  discussão  ser  considerada  como  questionada  judicialmente e  repelida. É o que dispunha o art.  474 do CPC/736, vigente à época, e que agora encontra guarida  no art. 508 do CPC/20157.  7.  Em  verdade,  o  que  a  União  tenta  por  intermédio  da  fiscalização aqui tratada é, em última análise, dar um indevido  efeito  rescisório  para  a  autuação  fiscal  perpetrada,  com  o                                                              5 Partindo da idéia de que o produto discutido na lide não seria único (concentrado) e com um tratamento jurídico­ tributário  também  próprio,  mas  sim  composto  por  diferentes  subprodutos  passíveis  de  individualização  e,  consequentemente, com um tratamento jurídico­tributário próprio individualizado cada um desses subprodutos.  6  " Art. 474. Passada em julgado a sentença de mérito,  reputar­se­ão deduzidas e  repelidas  todas as alegações e  defesas, que a parte poderia opor assim ao acolhimento como à rejeição do pedido."  7 " Art. 508. Transitada em julgado a decisão de mérito, considerar­se­ão deduzidas e repelidas todas as alegações  e as defesas que a parte poderia opor tanto ao acolhimento quanto à rejeição do pedido."  Fl. 5821DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.811          23 escopo, pois, de desconstituir a coisa julgada nesse mandado de  segurança própria manu militari.  8.  Por  outro  giro  verbal,  uma  eventual  discussão  quanto  à  magnitude ou extensão da decisão proferida no writ teria que ser  objeto de uma ação rescisória, oportunidade em que um terceiro  Estado Juiz, equidistante das partes, analisará se de fato existe  ou  não  uma  daquelas  hipóteses  que  prevê  o  manejo  da  ação  rescisória.  9. Com base também em tais considerações, acompanho o voto  proferido  pelo  r.  Relator  do  caso  para  dar  provimento  ao  recurso voluntário interposto pelo contribuinte.  10. É como voto. (sem destaques no texto original)  Neste  mesmo  sentido  foi  conduzido  o  julgamento  do  PAF  nº  11070.722571/2014­03 (Acórdão 3402003.801), referente de janeiro de 2009 até março de  2010 e PAF nº 11070.721.963/2015­28 (Acórdão nº 3402­003.800), referente ao período de  janeiro de 2011 até dezembro 2012, todos mencionados no Termo de Constatação Fiscal e  Intimação nº 1 de fls. 3449 deste processo.  Considerando os fundamentos acima reproduzidos, os quais ratifico nas  razões de decidir deste voto, concluo que devem ser aplicados os efeitos da coisa julgada  formal e material no presente caso, para o fim de que seja reconhecido como legítimo o  aproveitamento  de  crédito  de  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (“IPI”),  nos  termos  determinados  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  em  julgamento  ao  Recurso  Extraordinário  nº  212.484­RS,  resultando,  portanto,  no  provimento  do  Recurso  Voluntário.    4.2. Do direito creditório da Recorrente. Requisitos e Classificação fiscal  dos concentrados para refrigerantes.   Não obstante o posicionamento adotado quanto ao Item 4.1 deste voto, passo  à análise das demais matérias invocadas em Recurso Voluntário.  Considerando a delimitação da decisão  recorrida  já mencionada, bem como  os  argumentos  apresentados  pela  defesa,  faz­se  necessário  inicialmente  abordar  o  questionamento quanto  à  isenção do artigo 95,  III,  do RIPI/2010 conferida aos  componentes  dos “kits” fornecidos por Recofarma.  A autuada tem por atividade a fabricação de refrigerantes Coca­Cola, Coca­ Cola Zero, Fanta Laranja, Fanta Uva, Sprite, Guaraná Kuat  e Guaraná Charrua,  sendo que a  fiscalização  verificou  que  a  maior  parte  dos  créditos  do  IPI  existentes  na  escrita  do  estabelecimento se referem a aquisições de “kits”, contendo preparações dos tipos utilizados na  elaboração de bebidas da posição 22.02 da Tabela de Incidência do IPI (TIPI), além de outros  ingredientes  acondicionados  individualmente,  todos  fornecidos  pelo  estabelecimento  Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., localizado em Manaus (AM).  Os  “kits”  fornecidos  pela  Recofarma  Indústria  Amazonas  Ltda  foram  descritos nas  respectivas Notas Fiscais como "concentrados”  (NCM 2106.90.10  ­ EX 01) da  Fl. 5822DF CARF MF     24 marca de refrigerante a que se destinam (Coca­Cola, Coca­Cola Zero, Aquarius Limão, Simba  Guaraná,  Sprite,  Fanta  Uva,  etc.),  enviados  sem  destaque  do  IPI  em  decorrência  da  isenção  prevista pelos artigos 81,  II, e 95,  III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no  âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental  (art. 95, III).   A Recorrente  escriturou  os  créditos de  IPI  com  fundamento  legal no  artigo  237 do RIPI/2010, que assim dispõe:  Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar­se do  valor  do  imposto  calculado,  como  se  devido  fosse,  sobre  os  produtos  adquiridos  com  a  isenção  do  inciso  III  do  art.  95,  desde  que  para  emprego  como  matéria­prima,  produto  intermediário  e material  de  embalagem,  na  industrialização  de  produtos sujeitos ao imposto (Decreto­Lei no 1.435, de 1975,  art. 6o, § 1o). (sem destaque no texto original)    Já o artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê:  Art. 95. São isentos do imposto:  III ­ os  produtos  elaborados  com matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária,  por  estabelecimentos  industriais  localizados  na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados  pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o  fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03  a  22.06,  dos  Códigos  2208.20.00  a  2208.70.00  e  2208.90.00  (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto­Lei nº 1.435, de 1975, art.  6º, e Decreto­Lei no 1.593, de 1977, art. 34).  (sem destaque  no texto original)  A  fiscalização  apontou  no Relatório  Fiscal  que  os  produtos  fornecidos  por  Recofarma não são beneficiados pela isenção do art. 82, III, do RIPI, de 2002, correspondente  ao art. 95, III, do RIPI, 2010 conforme explicado nos itens 12 a 70 do Termo de Verificação  Fiscal elaborado em 29 de dezembro de 2014 no processo 11070.722571/2014­03, também de  interesse de Vonpar.  Por sua vez, a Recorrente argumenta que:  i) A isenção do art. 95, III, do RIPI, 2010, foi outorgada pela Resolução CAS  n° 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico n° 224/2007;  ii) Que a Suframa tem competência para verificar se o contribuinte preencheu  os requisitos legais para fruição do beneficio;  iii) Que  é  suficiente  a  elaboração  dos  concentrados  com  açúcar  e/ou  álcool  e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, que os atos baixados pela Suframa  não podem ser desconsiderados pela RFB e que a interpretação da Suframa quanto  ao alcance do art. 6º do Decreto­lei n° 1.435, de 1975, é lógica e se coaduna com o  próprio  significado  do  termo  “matéria­prima”  constante  do  §  1º  do  citado  dispositivo,  o  qual  compreende  no  seu  conceito  “produto  industrializado  com  matéria­prima agrícola regional” para fins do crédito do IPI.    Fl. 5823DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.812          25 4.2.1. Da competência da SUFRAMA.  Com relação à competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do  cumprimento  das  condições  para  fruição  dos  incentivos  fiscais,  observo  que  a  fiscalização  assim consignou no Termo de Constatação e Intimação nº 01 (fls. 3449):  1) Com base nos dados da Escrituração Fiscal Digital  – EFD,  verificou­se que a maior parte dos créditos do  IPI escriturados  pela fiscalizada continuaram a ser oriundos de insumos dos tipos  utilizados para elaboração de refrigerantes.  2)  Os  insumos  são  comercializados  por  RECOFARMA  INDÚSTRIA  DO  AMAZONAS  LTDA  (“Recofarma”),  CNPJ  61.454.393/0001­06,  em  forma  de  kits  constituídos  de  dois  ou  mais componentes ou “partes”, sendo que cada componente sai  do estabelecimento industrial em embalagem individual.   3)  Nas  notas  fiscais  eletrônicas  emitidas  por  Recofarma,  os  insumos em questão são identificados como “concentrados” da  marca e tipo de bebida a que se destinam.  4) No ano de 2014, o Fisco efetuou em Manaus a coleta de kits  elaborados por Recofarma, tendo providenciado a realização de  exame  laboratorial  pelo  Centro  Tecnológico  de  Controle  de  Qualidade Falcão Bauer. Nos processos  citados anteriormente,  Vonpar foi cientificada do resultado das análises.  Impera  observar  que  a Resolução SUFRAMA nº  298/2007,  anexada  às  fls.  3465  e  seguintes,  aprovou o  projeto  industrial  de  atualização  da  empresa RECOFARMA na  Zona Franca de Manaus, na forma do Parecer Técnico nº 224/2007­SPR/CGPRI/COAPI, para  produção  de  CONCENTRADO  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS  (CÓDIGO  SUFRAMA nº 0653).  O Ilustre Julgador a quo consignou em decisão recorrida que "...a aprovação  do  projeto  do  fornecedor  pelo  Conselho  de  Administração  da  Suframa  (CAS)  é  um  dos  requisitos  para  fruição  do  benefício  de  que  trata  o  art.  95,  III,  do  RIPI,  de  2010,  e  foi  satisfeito, mas essa aprovação, ao contrário do que pensa o impugnante, não legitima, de per  si, o crédito incentivado do IPI em discussão".  Data  vênia,  da  análise  da  legislação  que  atribui  competência  à  SUFRAMA é possível  extrair  conclusão  contrária  ao  entendimento  esposado pela DRJ.  Vejamos:  Inicialmente,  impera  destacar  que  a Constituição  Federal,  ao  tratar  sobre  a  limitação do poder de tributar, estabelece em seu artigo 150, § 6º que:  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal  e aos Municípios:  § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo,  concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a  impostos,  taxas  ou  contribuições,  só  poderá  ser  concedido  mediante  lei  específica,  federal,  estadual  ou  municipal,  que  Fl. 5824DF CARF MF     26 regule  exclusivamente  as  matérias  acima  enumeradas  ou  o  correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto  no  art.  155,  §  2.º,  XII,  g.  (Redação  dada  pela  Emenda  Constitucional nº 3, de 1993)   O Código Tributário Nacional,  recepcionado  como Lei Complementar  pela  Emenda  Constitucional  01/19698  e,  após,  pelo  Texto  Constitucional  de  19889,  confere  competência à Autoridade Administrativa para concessão de benefícios fiscais. Vejamos:  Art.  176.  A  isenção,  ainda  quando  prevista  em  contrato,  é  sempre  decorrente  de  lei  que  especifique  as  condições  e  requisitos  exigidos  para  a  sua  concessão,  os  tributos  a  que  se  aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.   Parágrafo  único.  A  isenção  pode  ser  restrita  a  determinada  região  do  território  da  entidade  tributante,  em  função  de  condições a ela peculiares.    Art.  178  ­ A  isenção,  salvo  se  concedida  por  prazo  certo  e  em  função  de  determinadas  condições,  pode  ser  revogada  ou  modificada por  lei,  a qualquer  tempo, observado o disposto no  inciso III do art. 104. (Redação dada pela Lei Complementar  nº 24, de 1975)    Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é  efetivada,  em  cada  caso,  por  despacho  da  autoridade  administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça  prova  do preenchimento  das  condições  e do  cumprimento  dos  requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão.  § 1º Tratando­se de tributo lançado por período certo de tempo,  o  despacho  referido  neste  artigo  será  renovado  antes  da  expiração  de  cada  período,  cessando  automaticamente  os  seus  efeitos  a  partir  do  primeiro  dia  do  período  para  o  qual  o                                                              8 Art. 18. Além dos impostos previstos nesta Constituição, compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos  Municípios instituir:   § 1º Lei complementar estabelecerá normas gerais de direito tributário, disporá sôbre os conflitos de competência  nesta  matéria  entre  a  União,  os  Estados,  o  Distrito  Federal  e  os  Municípios,  e  regulará  as  limitações  constitucionais do poder de tributar.     9 Art. 146. Cabe à lei complementar:  I ­ dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os  Municípios;  II ­ regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;  III ­ estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:  a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição,  a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;  b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;  c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.  d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte,  inclusive  regimes  especiais  ou  simplificados  no  caso  do  imposto  previsto  no  art.  155,  II,  das  contribuições  previstas  no  art.  195,  I  e  §§  12  e  13,  e  da  contribuição  a  que  se  refere  o  art.  239.        (Incluído  pela  Emenda  Constitucional nº 42, de 19.12.2003)    Fl. 5825DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.813          27 interessado  deixar  de  promover  a  continuidade  do  reconhecimento da isenção.  § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido,  aplicando­se,  quando  cabível,  o  disposto  no  artigo  155.(sem  destaques no texto original)  Não há dúvidas de que o benefício fiscal concedido no presente caso está  revestido de todos os requisitos formais constitucionalmente previstos para sua validade.   A SUFRAMA foi criada pelo Decreto­Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967,  regulamentado  através  do Decreto  nº  61.244,  de  28  de  agosto  de  1967,  os  quais  definem  a  finalidade  e  localização  da  Zona  Franca  de  Manaus  (Capítulo  I),  bem  como  a  aplicação  e  controle dos incentivos fiscais (Capítulo II).  A competência da SUFRAMA para atos  como a Resolução ora  tratada  foi estabelecida pelo artigo 4º, inciso I, alínea "c" do Capítulo IV do Anexo I do Decreto  nº 4.628, de 21 de março de 2003, que assim previa:  Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete:  I ­ aprovar:  c) os  projetos  de  empresas  que  objetivem  usufruir  dos  benefícios  fiscais  previstos nos  arts.  7º  e  9º  do Decreto­Lei  nº  288,  de  1967,  com  as  modificações  da  Lei  nº  8.387,  de  30  de  dezembro  de  1991,  especificando  os  incentivos  a  serem  auferidos  pela  empresa,  bem  assim  estabelecer  normas,  exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização  e  acompanhamento  dos  referidos  projetos;  (sem  destaques  no  texto original)  O  Decreto  nº  4.628/2003,  que  aprovou  a  Estrutura  Regimental  da  SUFRAMA  e  estava  vigente  quando  da  Resolução  nº  298/2007,  ao  tratar  da  natureza  e  finalidade, previu em seu artigo 1º, inciso VI do Anexo I que:  Art. 1º  A  Superintendência  da  Zona  Franca  de  Manaus  ­  SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto­Lei nº 288, de 28 de  fevereiro  de  1967,  e  vinculada  ao  Ministério  do  Desenvolvimento,  Indústria  e  Comércio  Exterior,  tem  como  finalidade  promover  o  desenvolvimento  sócio­econômico,  de  forma  sustentável,  na  sua  área  de  atuação,  mediante  geração,  atração  e  consolidação  de  investimentos,  apoiado  em  capacitação  tecnológica,  visando  a  inserção  internacional  competitiva, a partir das seguintes ações:   VI ­ administrar  a  concessão  de  incentivos  fiscais.(sem  destaque no texto original)  E  a  competência  para  aprovação  do  projeto  industrial  para  concessão  dos  benefícios  ora  em  discussão  foi  igualmente  atribuída  ao  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA através do artigo 4º, inciso I, alínea "c" do mesmo Decreto nº 4.628/2003.  Fl. 5826DF CARF MF     28 Por sua vez, a participação do Ministério da Fazenda no processo de análise  do  projeto  industrial  e  aprovação  do  benefício  foi  previsto  pelo  artigo  11  do  Decreto  nº  61.244/1967, nos termos abaixo citados:  Art  11.  Estão  isentas  do  impôsto  sôbre  produtos  industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona  Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno,  quer  a  comercialização  em  qualquer  ponto  do  território  nacional.    §  1º  Os  projetos  para  a  produção,  beneficiamento  ou  industrialização  de  mercadorias  que  pretendam  gozar  dos  benefícios  do  Decreto­lei  nº  288­67  serão  submetidos  à  aprovação  da  SUFRAMA,  ouvido  o  Ministério  da  Fazenda,  quanto aos aspectos fiscais,  implicando em aprovação  tácita a  falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30  (trinta)  dias contados do pedido de audiência.    §  2º  Os  projetos  serão  apresentados  de  conformidade  com  critérios  e  procedimentos  estabelecidos  pela  SUFRAMA,  mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior.    § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano,  ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção  dos incentivos fiscais previstos no Decreto­lei nº 288­67, tenham  por  fim  a  produção,  industrialização  ou  beneficiamento  das  mercadorias  capituladas  no  parágrafo  1º  do  artigo  3º  do  referido Decreto­lei,  inclusive as alterações  supervenientes por  Decreto  (Decreto­lei  nº  288­67  artigo  3º,  parágrafo  2º).  (sem  destaques no texto original).  Diante  de  tais  atribuições,  a  SUFRAMA,  através  do  artigo  1º  da  RESOLUÇÃO Nº 298/2007, aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do Parecer  Técnico de Projeto nº 224/2007 para produção de concentrado de bebidas não alcoólicas, para  o gozo dos incentivos previstos nos artigos 7º e 9º do Decreto­Lei nº 288/1967, no artigo 6º  do Decreto­lei nº 1435/1975 e legislação posterior.  O Decreto­Lei nº 288/1967, acima  já mencionado,  trata  sobre o  IPI em seu  artigo  9º,  com  as  alterações  trazidas  pelo  artigo  6º  do  Decreto­Lei  no  1.435,  de  1975  nos  seguintes termos:  Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados  os  produtos  elaborados  com  matérias­primas  agrícolas  e  extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem  pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo  § 4º do art. 1º do Decreto­lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967.   § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão  crédito  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  calculado  como  se  devido  fosse,  sempre  que  empregados  como matérias­ primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na  industrialização,  em  qualquer  ponto  do  território  nacional,  de  produtos  efetivamente  sujeitos  ao  pagamento  do  referido  imposto.   §  2º  Os  incentivos  fiscais  previstos  neste  artigo  aplicam­se,  exclusivamente,  aos  produtos  elaborados  por  estabelecimentos  Fl. 5827DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.814          29 industriais  cujos  projetos  tenham  sido  aprovados  pela  SUFRAMA.   A  área  definida  pelo  §  4º  do  artigo  1º  do  Decreto­lei  nº  291,  de  28  de  fevereiro  de  1967  trata­se  da  Amazonia Ocidental,  constituída  pelos  Estados  do Amazonas,  Acre  e  Territórios  de  Rondônia  e  Roraima  e,  portanto,  abrange  a  fornecedora  Recofarma,  situada em Manaus.  O  Decreto­Lei  nº  356,  de  15  de  agosto  de  1968  estende  os  benefícios  do  Decreto­Lei nº 288/1967 às áreas da Amazônia Ocidental.  Por sua vez, o Decreto­Lei no 1.435, de 1975 estabelece em seu artigo 8º que:   Art. 8º. O Superintendente da Zona Franca de Manaus, ouvido o  Conselho  de  Administração,  fixará  condições  e  requisitos  a  serem  atendidos  pelos  estabelecimentos  que  se  dediquem  à  comercialização,  naquela  área,  de  mercadorias  beneficiadas  pelos  incentivos previstos no Decreto­lei número 288, de 28 de  fevereiro de 1967.  Outrossim, impera igualmente observar que as condições estabelecidas para o  direito aos incentivos concedidos estão previstas no artigo 4º da Resolução nº 298/2007, quais  sejam:    O  PARECER  TÉCNICO  DE  PROJETO  Nº  224/2007  (fls.  3467  e  seguintes)  foi  elaborado  para  análise  da possibilidade de  concessão  dos  seguintes  incentivos  pleiteados:    Fl. 5828DF CARF MF     30 Neste  mesmo  sentido,  destaco  o  voto  da  Ilustre  Conselheira Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne  no  Processo  Administrativo  Fiscal  nº  15956.720178/2015­43  (Acórdão  nº  3402­004.929).  Consigno,  por  oportuno,  que  a  competência  para  fiscalização  do  projeto  industrial que embasou a Resolução SUFRAMA nº 298/2007 é prevista na época pelo artigo  15, inciso III do Anexo I do já citado Decreto nº 4.628/2003  Art. 15.  À  Superintendência  Adjunta  de  Projetos  compete  planejar,  coordenar  e  supervisionar  a  execução  de  atividades  relativas a:  III ­ acompanhamento,  fiscalização  e  avaliação  de  projetos  industriais, agropecuários e de prestação de serviços.  A  competência  da  Superintendência  Adjunta  de  Projetos  igualmente  é  prevista  pela  Resolução  do  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA  nº  203,  de  10  de  dezembro de 2012, vigente no período do fato gerador desta autuação, que dispõe sobre a sobre  a  sistemática  de  apresentação,  análise,  aprovação  e  acompanhamento  de  Projetos  Industriais  nos seguintes termos:    TÍTULO  VI  ­  DO  ACOMPANHAMENTO  E  AVALIAÇÃO  DOS  PROJETOS  INDUSTRIAIS  ­  CAPÍTULO  I  ­  DA  OPERAÇÃO   Art. 17. Após concluída a implantação, total ou parcial, de suas  instalações  industriais  a  empresa  titular  do  projeto  deverá  requerer à SUFRAMA a emissão do Laudo de Operação (LO),  que  é  o  documento  comprobatório  da  adequação  das  instalações  industriais, máquinas  e  equipamentos, necessários  à  operacionalização  do  projeto  técnico­econômico  aprovado,  observado o dimensionamento nele constante.   Art.  18.  O  requerimento  de  que  trata  o  artigo  anterior  será  dirigido  à  Superintendência  Adjunta  de  Projetos  (SPR),  na  forma  a  ser  estabelecida  pela  SUFRAMA,  instruído  com  a  seguinte documentação:    CAPÍTULO II ­ DA PRODUÇÃO   Art. 23. Iniciada a fabricação de quaisquer produtos aprovados  a  empresa  titular  do  projeto  deverá  requerer  a  SUFRAMA  a  emissão  do  Laudo  de  Produção  (LP),  que  constituir­seá  no  documento  comprobatório  do  atendimento  das  etapas  estabelecidas  no  Processo  Produtivo  Básico  (PPB)  de  cada  produto  e  do  cumprimento  de  outros  parâmetros  dimensionados no projeto técnico­econômico aprovado.   Art.  24.  O  requerimento  de  que  trata  o  artigo  anterior  será  dirigido à SPR, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA.   Parágrafo único. Quando se tratar de projetos beneficiados com  os  incentivos  fiscais estabelecidos no art.  6º,  do Decreto­lei nº  1.435, de 16 de dezembro de 1975, a empresa titular do projeto  deverá  apresentar  demonstrativo,  na  forma  a  ser  estabelecida  Fl. 5829DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.815          31 pela  SUFRAMA,  das  aquisições  de  insumos  efetuados  no  mercado regional.   Art.  25.  O  LP,  emitido  conforme  modelo  definido  pela  SUFRAMA  será  específico  para  cada  produto  e  terá  prazo  de  validade indeterminado, observado o disposto nos arts. 26 e 32,  desta Resolução.   Art.  26.  O  LP,  garantido  o  contraditório  e  a  ampla  defesa,  poderá  ser  cancelado  a  qualquer  momento  pela  SUFRAMA,  mediante  ofício  da  SPR  a  ser  encaminhado  à  empresa,  desde  que  seja  constatado  o  não  cumprimento  do  PPB  e/ou  outros  parâmetros nele descrito, ou que o produto seja cancelado por  algum dispositivo previsto nesta Resolução.    CAPÍTULO V ­ DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS   Art.  42. A SUFRAMA emitirá a  cada  três anos,  ou  sempre que  necessário,  por  amostragem, Relatório  de Acompanhamento  de  Projetos  (RAP),  relativo  aos  produtos  ativos  (não  cancelados)  com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao  Conselho de Administração da SUFRAMA.   §  1º  O  RAP  deverá  conter  a  relação  de  produtos  ativos  das  empresas,  com  a  situação  atualizada  de  cada  um  no  que  diz  respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do  LTAI  e  dos  indicadores  de  desempenho,  à  adimplência  em  relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados  de  produção,  mão­de­obra,  faturamento,  investimentos  em  máquinas  e  equipamentos,  concessão  de  benefícios  sociais  aos  trabalhadores,  investimentos  na  formação  e  capacitação  de  recursos  humanos,  e,  se  for  o  caso,  volume  de  exportações  e  investimentos em pesquisa e desenvolvimento.   §  2º  O  RAP  deverá  conter  ainda,  a  análise  dos  desvios  em  relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas  empresas  quando  da  aprovação  de  seus  projetos,  bem  como  proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas  resoluções aprobatórias.   §  3º  A  SUFRAMA,  quando  da  emissão  do  RAP,  deverá  inspecionar  in  loco  as  instalações  da  empresa,  devendo  neste  momento  ser  atestado  o  cumprimento  e  manutenção  das  disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção  emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs  apresentados.   §  4º  A  SUFRAMA  deverá  submeter  à  apreciação  do  CAS  na  primeira  reunião do  exercício  subseqüente,  a  consolidação das  informações  contidas  nos  RAPs  emitidos  durante  o  ano  imediatamente anterior.   § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre  que  houver  necessidade,  poderá  solicitar  da  empresa  dados,  Fl. 5830DF CARF MF     32 informações  e/ou  documentos  contábeis  que  venham  a  comprovar  o  cumprimento  de  metas  estabelecidas  em  projeto,  devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo  contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no  prazo previamente estabelecido pelo setor competente.    CAPÍTULO VI ­ DA VISTORIA TÉCNICA   Art.  43.  A  qualquer  tempo  a  SUFRAMA  poderá  realizar  vistoria  técnica  nas  empresas  com  projeto  aprovado,  com  a  finalidade  de  verificar,  para  fins  de  manutenção  ou  cancelamento dos benefícios  fiscais, o exato cumprimento dos  termos  e  condições  estabelecidos  nesta  Resolução  e  demais  condições legais pertinentes.    TÍTULO VIII ­ DAS PENALIDADES   Art. 54. Sem prejuízo das demais cominações legais cabíveis, e,  observando­se  o  devido  processo  legal,  garantido  o  contraditório  e  ampla  defesa,  o  não  atendimento  do  disposto  nesta  Resolução  ensejará,  conforme  o  caso,  a  critério  do  Superintendente da SUFRAMA, as seguintes penalidades:   I ­ advertência;   II ­ suspensão do Pedido de Licenciamento de Importação (PLI),  quando aplicável;   III ­ bloqueio do cadastro;   IV  ­ cancelamento dos  incentivos  fiscais atribuídos a produto,  mediante encaminhamento de proposição ao CAS; e   V  ­ cancelamento  dos  incentivos  fiscais  atribuídos  à  empresa,  mediante encaminhamento de proposição ao CAS.   § 1º A inadimplência da empresa quanto à validade dos Laudos  de  Operação  e  Produção,  bem  como  à  entrega  do  LTAI,  implicará  na  suspensão  automática  dos  PLIs  referente  à(s)  linha(s) inadimplente(s), até a sua regularização.   §  2º  No  caso  específico  do  LP,  a  penalidade  disposta  no  parágrafo anterior  poderá  ser  sustada  por um prazo  de  até  60  (sessenta dias), nos casos onde a empresa interessada comprove  não poder retomar sua produção por falta de insumos.   Art.  55. A SUFRAMA enviará comunicado à Receita Federal  do Brasil (RFB) sempre que comprovar que a empresa auferiu  indevidamente  dos  incentivos  fiscais  administrados  pela  autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução. (sem destaques  nos texto original)  Desde  já  esclareço que  em nenhum momento deve ser  retirado dos  Ilustres  Auditores da Secretaria da Receita Federal o dever funcional de fiscalizar o Contribuinte diante  de  suspeitas  de  aproveitamento  indevido  de  créditos  e  demais  formas  de  burlar  a  legislação  tributária.  Inclusive  a  atividade  de  fiscalização  da  administração  fazendária  é  previsão  Fl. 5831DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.816          33 garantida pelo artigo 37, XVIII da Constituição Federal, artigos 194 e 195 do CTN e artigos  505 a 508 do RIPI/2010.   Todavia, não é  razoável  entender que a Autoridade Fiscal, no exercício das  atribuições de seu cargo, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar a  vigência de um benefício fiscal formalmente concedido por meio de toda estrutura normativa  acima  já  demonstrada.  Ademais,  é  dever  da  fiscalização  atentar  ao  poder  vinculado  na  aplicação  do  Princípio  da  Legalidade,  igualmente  previsto  pelo  artigo  37,  Caput  da  Carta  Magna, tornando efetiva a Segurança Jurídica necessária para assegurar os direitos e garantias  fundamentais emanados do artigo 5º do texto constitucional.  Por  tais  razões, concluo que é  flagrante a  competência da Superintendência  da  Zona  Franca  de  Manaus  (SUFRAMA)  para  concessão,  fiscalização  e  cancelamento  do  incentivo fiscal previsto pelos dispositivos legais  invocados pela Recorrente para justificar os  créditos escriturados, motivo pelo qual deve ser afastada conclusão do  Ilustre Julgador de 1ª  Instância e reconhecido o argumento da defesa.  Não obstante o posicionamento adotado quanto ao Item 4.2.1 deste voto,  passo  à  análise  sobre  a  classificação  fiscal  apontada  nas  respectivas  Notas  Fiscais  que  deram  origem  aos  créditos  de  IPI  pleiteados  pela  Recorrente,  objeto  da  autuação  contestada.  4.2.2. Dos requisitos para concessão da isenção. Matéria­prima utilizada  no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para  bebidas não alcoólicas.   Inicialmente  é  importante  ressaltar  que  todos  os  requisitos  previstos  legalmente  para  concessão  da  isenção  devem  estar  cumpridos  para  validade  do  direito  creditório.  E as condições legais para aproveitamento do crédito pela Recorrente são as  seguintes:  a) Matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional;  b)  Produtos  elaborados  por  estabelecimentos  industriais  localizados  na  Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de  Administração da SUFRAMA;  c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção  prevista no inciso III do artigo 95;  d) Emprego de tais  insumos como matéria­prima, produtos  intermediários e  materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto.  Quanto  à  condição  de  item  "a",  observo  que  não  há  dúvidas  de  que  os  produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias­primas agrícolas e extrativas  vegetais de produção regional.  Apenas  para  ilustrar  o  preenchimento  de  tal  requisito,  destaco  que  o  PARECER  TÉCNICO  DE  PROJETO  Nº  224/2007  (fls.  3467  e  seguintes)  apresentou  as  Fl. 5832DF CARF MF     34 características  técnicas  do  produto  "CONCENTRADOS  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653) da seguinte forma:     Sobre  o  processo  produtivo  básico  da  Recofarma,  constou  no  ITEM  7  do  Parecer  Técnico  em  referência  (fls.  3473)  que  a  empresa  realiza  todas  as  etapas  de  industrialização  do  produto  em  seu  próprio  estabelecimento  fabril  para  industrialização  do  produto,  exceto  a  fabricação  da  matéria­prima  corante  caramelo,  que  é  terceirizada  para  produção  pela  DD.  Wiliamson  do  Brasil  Ltda,  localizada  ao  lado  da  unidade  industrial  da  fornecedora.  O açúcar cristal e mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de  sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados.  Destaco ainda que o fato de a matéria­prima açúcar cristal ser produzida pela  empresa  Agropecuária  Jayolo,  bem  como  o  açúcar  mascavo  ser  produzido  por  produtores  rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada  DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias­primas, uma vez que atende  às previsões da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25.02.98, que estabelece o  processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS,  CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E  CORANTE  CARAMELO,  industrializados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  conforme  abaixo  colacionado:  OS  MINISTROS  DE  ESTADO  DO  PLANEJAMENTO  E  ORÇAMENTO,  DA  INDÚSTRIA,  DO  COMÉRCIO  E  DO  TURISMO  E  DA  CIÊNCIA  E  TECNOLOGIA,  no  uso  da  atribuição que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II,  da  Constituição,  e  tendo  em  vista  o  disposto  no  art.  5º  do  Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I,  do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549­39, de 29 de  janeiro  de 1998, resolvem:  Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS  VEGETAIS  NATURAIS,  CONCENTRADOS,  BASES  E  EDULCORANTES  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS  E  CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de  Manaus, os seguintes processos produtivos básicos:  II  ­  CONCENTRADOS,  BASES  E  EDULCORANTES  PARA  BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS  Fl. 5833DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.817          35 a) dosagem das matérias­primas;  b) mistura das matérias­primas sólidas ou líquidas; e  c) homogeneização, quando necessário.  III ­ CORANTE CARAMELO  a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido";  b) floculação;  c) filtração;  d) troca iônica;  e) evaporação;  f) filtração;  g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias­primas;  h) homogeneização; e  i) filtração.  Parágrafo  único.  Todas  as  etapas  dos  processos  produtivos  básicos  acima  descritos  deverão  ser,  obrigatoriamente,  realizadas na Zona Franca de Manaus.  Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a  realização,  por  terceiros,  na  Zona  Franca  de  Manaus,  de  atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de  produção estabelecidas no artigo anterior.  Art.  3º  Além  do  atendimento  das  etapas  de  produção  estabelecidas  no  art.  1º  desta  Portaria,  os  fabricantes  deverão  incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos  e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias­primas,  produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem,  o  controle  estatístico  do  processo,  os  ensaios  e  medições  e  a  qualidade dos produtos  finais,  sem prejuízo do disposto no art.  2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original)    O  processo  produtivo  foi  descrito  no  Parecer  Técnico  de  Projeto  nº  224/2007  que  embasou  a  concessão  do  incentivo  fiscal  e  o  cumprimento  do  artigo  1º,  inciso  II,  alíneas a, b e c da Portaria  Interministerial  acima  citada pode  ser constatado  especialmente nos Itens 6 e 7 a seguir colacionados:  Fl. 5834DF CARF MF     36   Destaco que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada  no  Projeto,  constando  que  será  utilizada  como  matéria­prima  regional  açúcar  (cristal  e  mascavo)  processado  no  interior  do  Estado  para  o  concentrado  sabor  cola  e  matéria­prima  regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos.   Consta  igualmente  do  Projeto  Técnico  as  seguintes  informações  sobre  o  produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS DE COLA" (fls. 5466):    Fl. 5835DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.818          37   Considerando  que  a  SUFRAMA  detém  a  competência  para  análise  e  aprovação do projeto e concessão do benefício, não cabe a  interpretação da Douta equipe de  fiscalização e do  Ilustre  Julgador de 1ª  Instância no sentido de que somente  incide a  isenção  para produtos elaborados com o emprego direto matéria­prima agrícola e extrativa vegetal de  produção regional.   Outrossim,  da  análise  do  processo  produtivo  especificado  pela  SUFRAMA  para  concessão  do  benefício,  confrontando  com  a  apuração  realizada  pela  equipe  de  fiscalização,  é  possível  verificar  que  de  fato  os  produtos  enviados  pela  Recofarma à Vonpar atendem especificamente ao Item 9 do Parecer Técnico nº 224/2007,  senão vejamos:  * Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 (fls. 3475):        Fl. 5836DF CARF MF     38 * Fotos de componentes de kits fornecidos por Recofarma (fls. 3105­3106):        Por  oportuno,  observo  ainda  que  não  consta  nos  autos  que  a  SUFRAMA  tenha  cancelado  o  incentivo  fiscal  concedido  à Recofarma,  tampouco  comunicado  à Receita  Federal  do Brasil  a  existência  de  comprovações  ou  ao menos  indícios  de  que  a  fornecedora  deixou de atender, em seu processo produtivo ou com relação às matérias­primas utilizadas, às  condições  estabelecidas  na  Resolução  nº  298/2007,  nos  termos  previstos  pela  Resolução  do  Conselho de Administração da SUFRAMA nº 203/2012, que dispõe sobre o acompanhamento  de Projetos Industriais nos termos acima já descritos.  Ao contrário, verifico que às  fls. 5488 consta o OFÍCIO Nº 4215, de 28 de  agosto de 2015, pelo qual a SUFRAMA responde à solicitação de informações da Delegacia da  Receita Federal de Piracicaba­SP, que foi emitido o Relatório de Acompanhamento de Projetos  (RAP) nº 0090/2010­SPR/CGAPI/COAUP, não sendo encontradas ressalvas e divergências em  relação aos compromissos assumidos quando da aprovação do projeto da RECOFARMA.  Fl. 5837DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.819          39 Da mesma forma, às fls. 5491 consta o OFÍCIO 3638, de 26 de setembro de  2014,  pelo  qual  a  SUFRAMA  responde  ao  pedido  de  informações  da  Delegacia  da Receita  Federal em Goiânia, pelo qual esclareceu que a RECOFARMA até aquela data encontrava­se  regular em relação às condições estabelecidas no Projeto Técnico aprovado pela Resolução nº  224/2007.  Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c"  acima  citados,  quais  sejam:  os  produtos  são  elaborados  por  estabelecimentos  industriais  localizados na Amazônia Ocidental,  cujos projetos  tenham sido  aprovados  pelo Conselho de  Administração da SUFRAMA para  concessão da  isenção prevista no  inciso  III  do  artigo 95,  conforme  dispõe  o  artigo  237  do  RIPI/2010,  com  redação  do  artigo  6º  do  decreto­Lei  nº  1.435/75.  Atendidos os requisitos essenciais que ensejam o direito da fornecedora  Recofarma  ao  incentivo  que  originou  o  crédito  invocado  pela  Recorrente,  o  que  foi  igualmente objeto de análise pelo Ilustre Julgador a quo, bem como argumento da defesa,  resta verificar sobre a classificação fiscal adotada para justificar os créditos escriturados  pela  Recorrente  e,  posteriormente,  desconsiderada  pela  equipe  de  fiscalização  na  lavratura do Auto de Infração objeto deste processo.     4.2.3. Da classificação fiscal dos concentrados para refrigerantes.   O Auditor Fiscal entende que a classificação no Ex 01 do código 2106.90.10  deve apresentar concomitantemente as seguintes características (Relatório Fiscal ­ fls. 5115):  a) Que seja uma preparação composta.  b) Que não seja alcoólica.  c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado  d) Que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02  e) Que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para  cada parte do concentrado.  Não há controvérsia quanto aos Itens "a", "b", e "d".   COM  RELAÇÃO  AO  ITEM  "C",  a  equipe  de  fiscalização  sustenta  a  autuação  no  argumento  de  que  os  componentes  dos  "kits"  adquiridos  pela  fiscalizada  são  constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em  embalagem individual, sendo impossível adotar a EX 01 ou EX 02, uma vez que não se trata de  um concentrado e nem pode ser diluído.  E,  ainda  que  diluído,  perde  suas  características  originais,  uma  vez  que  o  concentrado surge somente através da mistura de diversos conteúdos que compõem cada "kit"  e após passar pelo processo de industrialização.  Neste caso, entende a fiscalização que tais produtos devem ser classificados  no código 2106.9010, como uma “ Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas ”,  Fl. 5838DF CARF MF     40 cuja  alíquota  é  zero,  o  que  torna  legítima  a  glosa  dos  créditos  por  não  se  tratar  da  isenção  prevista  pelo  Recurso  Extraordinário  (RE)  nº  212.484­2/RS,  originado  do  Mandado  de  Segurança (MS) nº 91.0009552­4.  Com  relação  à  classificação  fiscal  em  referência,  oportuno  reiterar  a  competência da SUFRAMA para análise e aprovação do projeto e concessão do benefício, não  cabendo à douta equipe de fiscalização alterar o código adotado no respectivo Projeto Técnico  que sustentou a Resolução nº 224/2007. E como já colacionado acima, consta das Informações  Textuais  do  Produto  "CONCENTRADOS  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS  DE  COLA"  (fls.  5466),  que  foi  caracterizado  o  enquadramento  na NCM  nº  2108.90­10  EX  01.  Vejamos novamente:    Por sua vez, com relação ao processo produtivo na unidade industrial da  Recorrente VONPAR, consta nas fls. 5104 o seguinte fluxograma simplificado das etapas  do processo de elaboração do refrigerante Coca­Cola:    Pelo  resumo  do  processo  industrial  acima,  nota­se  que  o  “xarope  simples”  (conteúdo  das  embalagens  que  integram  os  “kits”)  é  obtido  da mistura  da  água  tratada  com  açucar.  Tanto o conteúdo da "Parte 1" quanto o conteúdo da "Parte 2", cujos registros  fotográficos já estão colacionados acima, são misturadas neste xarope simples, resultando em  xarope composto. E, segundo diligência da equipe de fiscalização, a elaboração deste xarope  composto  ocorre  no  estabelecimento  da  Recorrente.  Após,  por  se  tratar  de  produção  de  Fl. 5839DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.820          41 refrigerante,  o xarope  composto  é diluído  em água  carbonatada,  resultando na bebida pronta  para ser consumida.  Já no processo produtivo das bebidas sem açúcar, os componentes dos “kits”  são misturados sem anterior formação do xarope simples, com adição de água e edulcorantes.  O  fato  é  que  a  produção  do  refrigerante  é  resultado  da  elaboração  do  xarope composto, cuja elaboração ocorre a partir dos "Kits" adquiridos da fornecedora  Recofarma.  E,  ainda  que  o  composto  concentrado  seja  destinado  a  terceiros  (bares  e  restaurantes) para preparação final em máquinas Post Mix, os ingredientes para tais compostos  são os "kits" objeto do crédito glosado.  Por oportuno, colaciono a resposta aos quesitos 11 e 12 apresentada no  RELATÓRIO TÉCNICO Nº 000.127/17, emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia ­  INT (fls. 5609­5639):      Fl. 5840DF CARF MF     42   COM  RELAÇÃO  À  CAPACIDADE  DE  DILUIÇÃO,  APONTADA  COMO CARACTERÍSTICA DE ITEM "E" NO AUTO DE INFRAÇÃO, observo que a  fiscalização  concluiu  que  não  há  diferenças  passíveis  de  alterar  a  classificação  fiscal  de  tais  kits,  seja quanto  à utilização do xarope  composto  enquanto produto  intermediário/diluído no  estabelecimento da Recorrente ou quanto  à utilização do xarope  composto  enquanto produto  final/vendido  a  terceiros,  sendo  que  as  "preparações"  devem  ser  entendidas  apenas  como  produtos prontos para uso.  Para análise sobre tal conclusão, vejamos a descrição conferida ao NCM em  discussão:  21.06  Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras  posições.    2106.10.00  ­ Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas  0  2106.90  ­ Outras    2106.90.10  Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas  0    Ex 01 ­ Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou  sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com  capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do  concentrado  20    Ex 02 ­ Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou  sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo  22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte  do concentrado  30  Aplicando  a  descrição  do  Código  NCM  2106.90.10  ­  EX  01  ao  processo  produtivo  descrito  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  é  possível  concluir,  ao  contrário  do  resultado  apontado  pelo  ilustre  Auditor  Fiscal,  que  realmente  os  produtos  concentrados  adquiridos  pela  Recorrente  da  fornecedora  Recofarma  caracterizam­se  como  preparações  compostas, não alcoólicas (concentrados), utilizados na elaboração de bebida da posição 22.02  (refrigerantes), com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte deste  concentrado.   Destaco o r. voto do Ilustre Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto no  julgamento do PAF nº 11070.722571/2014­03 (Acórdão 3402003.801), referente de janeiro  de 2009 até março de 2010 e PAF nº 11070.721.963/2015­28  (Acórdão nº 3402­003.800),  referente ao período de janeiro de 2011 até dezembro 2012, todos mencionados no Termo  de Constatação Fiscal e Intimação nº 1 de fls. 3449 deste processo:  Fl. 5841DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.821          43 Primeiramente, a fiscalização afirma que o Laudo exarado pelo  laboratório  confirma  de  forma  inequívoca  que  a  classificação  fiscal adotada pelo Contribuinte está errada.  Todavia, uma simples análise do documento atesta exatamente o  contrário,  como  será  demonstrado  abaixo,  apresentando­se  o  resultado por amostragem:      Fl. 5842DF CARF MF     44   No  Laudo  anexado  aos  autos,  se  verifica  que  os  "kits  de  concentrados"  abrangem  basicamente  preparações  líquidas  e  sólidas, sendo estas últimas compostas de Ácido Cítrico, Sorbato  de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes misturados com  outros sais, e em outras isolados.  Em seguida, o Fiscal desconsidera a indicação feita pelo Laudo  de  que  se  tratariam  de  preparações,  para  adotar  seu  próprio  sentido a técnico, diga­se que obteve à partir de uma consulta ao  dicionário  Priberam,  na  internet,  concluindo  assim  que  "preparações"  devem  ser  entendidos  apenas  como  produtos  prontos para uso, já tendo sido processados, enquanto no caso  dos  kits,  os  componentes  são  misturados  no  processo  de  elaboração da bebida final.  Para  fundamentar,  cita  a  distinção  entre  preparações  alimentícias simples e compostas, para enquadrar o caso em tela  na preparação alimentícia composta homogeneizada.  Pontua então uma de suas falácias:    Ora,  não  apenas  a  utilização  da  mercadoria  é  relevante  para  fins  de  classificação  como  a  própria  TIPI  delineia  elementos  teleológicos  no  bojo  de  suas  classificações,  especialmente  na  posição 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02:    É dizer, faz toda a diferença para fins classificatórios o fato da  mercadoria  receber  determinada  destinação  ou  não,  para  esse  caso dos concentrados, como também para diversos outros.  Outro  exemplo  banal  da  erronia  da  premissa  assumida  pelo  Fiscal é a classificação de produtos inorgânicos não misturados,  que embora sejam usualmente incluídos no capítulo 28 da TIPI,  são  excluídos  do mesmo  quando  se  apresentem  sob  formas  ou  acondicionamentos  especiais,  ou  quando  submetidos  a  tratamentos que mantenham sua constituição química, como no  Fl. 5843DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.822          45 caso  da  posição  30.04  (produtos  para  uso  terapêutico  ou  profilático, que se apresentem em doses ou acondicionados para  venda a retalho).  De  qualquer  forma,  resta  trivial  que  o  Sistema  Harmonizado  privilegia a destinação da mercadoria e o papel comercial que a  mesma exercerá, sobre o simples dado de sua constituição físico  química.  Vejamos  o  que  a  NESH  tem  a  dizer  a  respeito  da  posição  indicada pelo Contribuinte:  A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer  no  estado  em  que  se  encontram,  quer  depois  de  tratamento  (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.).  A  Nota  Explicativa  A  referentes  à  classificação  2106.90  é  expressa em afirmar que a preparação não perde o seu caráter  enquanto tal pelo simples fato de posteriormente passar por um  tratamento,  mencionando  especificamente  a  possibilidade  de  dissolução,  que  implica  mistura  fato  este  utilizado  pelo  fiscal  como argumento para afastar a natureza de preparação.  Ou seja, a preparação não precisa estar "pronta para uso", mas  sim  deve  trazer  os  elementos  que,  conjuntamente  e  após  tratamento,  componham  a  preparação  necessária  para  a  elaboração da bebida da posição 22.02.  Isso é corroborado quando se compulsa a NESH XI à RGI/SH 3,  que  traz  exceção  expressa  à  aplicação  da  regra  3  de  interpretação do SH:  XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados  em  conjunto  (mesmo  em  embalagem  comum),  em  proporções  fixas,  para  a  fabricação  industrial  de  bebidas,  por  exemplo.  O  referido  dispositivo  deixa  claro  ao  tratar  de  "mercadorias  constituídas  por  diferentes  componentes"  que  os  kits  de  concentrado devem ser tratados como uma única mercadoria, a  despeito da existência de diversas partes (em embalagem comum  ou não) e em proporções fixas.  Isso conduziria a uma aparente contradição com a RGI/SH 2.b,  que  trata  da  classificação  de  produtos  misturados  ou  artigos  compostos, remetendo expressamente à Regra 3, verbis:  Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz  respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou  associada  a  outras  matérias.  Da  mesma  forma,  qualquer  referência  a  obras  de  uma  matéria  determinada  abrange  as  obras  constituídas  inteira  ou  parcialmente  por  essa matéria.  A  classificação  destes  produtos  misturados  ou  artigos  compostos  efetua­se conforme os princípios enunciados na Regra 3.  Fl. 5844DF CARF MF     46 Tal contradição se dissipa, todavia, diante da NESH X à RGI/SH  2.b, que determina expressamente que:  Os  produtos  misturados  que  constituam  preparações  mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou  nos  dizeres  de  uma  posição,  devem  classificar­se  por  aplicação  da Regra 1.  Em razão disso, a metarregra interpretativa a ser aplicada passa  a  ser  a  RGI/SH  1,  com  o  respaldo  das  Notas  Explicativas  mencionadas  acima,  autorizando  o  Contribuinte  a  tratar  como  uma  só  mercadoria  o  "kit  de  concentrado",  constituído  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), e em  proporções fixas.  Fica  expressamente  afastada  pela NESH a  primeira  falácia  do  TVF.  (...)  Portanto, resta claro pela leitura das notas explicativas que:  i)  o  fato do  kit  envolver partes  sólidas  e  líquidas que  sofreram  diluição  posteriormente  no  estabelecimento  da  adquirente  não  desnatura a sua natureza de "preparação".  ii)  o  fato  do  kit  ser  destinado  a  uma  empresa  que  produz  refrigerantes é relevante para a classificação de tal mercadoria  no Ex 01 da posição 2106.90.  iii)  os  sólidos  presentes  no  kit  são  produtos  de  conservação  e  ácido  cítrico,  todos  expressamente  mencionados  como  partes  integrantes  das  preparações,  podendo  ser  misturados  posteriormente aos extratos, no momento da diluição.  Minha  convicção  pessoal  é  de  que  a  questão  estaria  definitivamente  sepultada  já  neste  ponto,  pela  leitura  minimamente  atenciosa  da  NESH,  mas  devemos  prosseguir  na  análise do longo arrazoado fiscal.  Por  sua  vez,  consta  igualmente  nos  autos  o  LAUDO  PERICIAL  elaborado  pelo  Centro  de  Tecnologia  de  Embalagem,  no  qual  demonstra  o  posicionamento adotado pelo Sr. Perito, conforme a seguinte conclusão:     Portanto,  não  tem  razão  o  Ilustre Auditor Fiscal  ao  lavrar  a  autuação  pelas  razões adotadas em Termo de Verificação Fiscal, bem como ratificadas pelo Ilustre Julgador a  Fl. 5845DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.823          47 quo,  devendo  a  decisão  recorrida  ser  reformada  para  o  fim  de  exonerar  o  crédito  tributário  lançado.  Não obstante o posicionamento acima adotado, passo à análise sobre os  argumentos de defesa quanto à incidência de multa e juros de mora.    4.3. Do não cabimento de multa   Alega  a  Recorrente  que,  por  força  do  princípio  da  legalidade,  ainda  que  subsistente a exigência do IPI, deve ser afastada a aplicação da multa proporcional constituída  no  lançamento,  uma  vez  que  tem  incidência  a  alínea  ‘a’  do  inciso  II  do  artigo  76  da  lei  nº  4.502/64.  Com relação à incidência das penalidades previstas pelos artigo 76 da Lei nº  4502/1964 e artigo 567,  II,  “a”, do RIPI/2010, peço vênia para  adotar o voto declarado pelo  ilustre  Conselheiro  Antonio  Carlos  Atulim  proferido  no  Acórdão  3402­002.993,  abaixo  reproduzido a título de fundamentação da presente decisão:  "No que concerne à exclusão da penalidade com base no art. 76,  II, “a” da Lei nº 4.502/64, por  ter o contribuinte observado as  decisões  administrativas  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais que no passado reconheceram o direito de crédito sobre  insumos  isentos,  atrevo­me  a  discordar  dos  meus  pares  conselheiros representantes da Fazenda Nacional.  Embora  o  art.  76,  II,  "a"  da  Lei  nº  4.502/64  realmente  autorizasse  a  dispensa  da  penalidade  em  relação  àqueles  que  agiram  "(...)  de  acôrdo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não  parte  o  interessado;  (...)",  ele  não  mais  pode  ser  aplicado  porque encontra­se em desarmonia com o art. 100,  II, do CTN,  que passou a disciplinar de maneira diversa a questão relativa à  dispensa ou redução de penalidades.  O  art.  100,  II,  do  CTN  tratou  de  modo  totalmente  diferente  a  dispensa  de  penalidade,  em  razão  da  observância  de  decisões  administrativas,  passando  a  exigir  que  essas  ecisões  possuam  eficácia  normativa,  o  que  não  ocorre  com  os  julgados  da  Câmara Superior de ecursos Fiscais.  A  defesa  alegou  que  o  art.  97,  VI,  do  CTN  autoriza  a  lei  a  estabelecer hipóteses de dispensa ou de redução de penalidades,  o que legitimaria sua pretensão em aplicar art. 76, II, "a" da Lei  nº 4.502/64.  Ora, o art. 97, VI, do CTN em nada altera a conclusão de que o  art. 76, II, "a" a Lei nº 4.502/64 não foi recepcionado pelo CTN.  Isso porque uma lei complementar tem a unção de impedir que o  legislador  ordinário  regule  certas  matérias  ao  seu  belprazer.  dmitir  ue  o  art.  97,  VI,  do  CTN  possa  permitir  que  uma  lei  ordinária  disponha  de  forma  contrária  ao  ue  está  estabelecido  Fl. 5846DF CARF MF     48 no art. 100,  II, do CTN é  transformar esse dispositivo em letra  morta.  Dessa  forma,  não  resta  nenhuma  dúvida  de  que  o  art.  100, II, do CTN subtraiu do legislador ordinário a possibilidade  de  dispor  sobre  dispensa  ou  redução  de  multas  em  desconformidade com o que nele está previsto.  Por tais motivos é que nos mantemos firmes na convicção de que  o  art.  76,  II,  "a"  da Lei  nº  4.502/64 não  foi  recepcionado pelo  ordenamento  jurídico  a  partir  do  advento  do CTN. Entretanto,  conforme  bem  apontou  a  defesa,  os  Regulamentos  do  IPI  têm  considerado que o art. 76, II, "a", da Lei nº 4.502/64 está vigente  e eficaz, conforme se pode conferir no art. 567, II, do RIPI 2010  e também no art. 486, II do RIPI 2002.  Sendo  assim,  embora  os  regulamentos  dos  outros  tributos  não  tenham  contemplado  a  vigência  do  art.  76,  II,  "a"  da  Lei  nº  4.502/64,  é  fora  de  dúvida  que  tal  disposição  foi  mantida  por  meio  dos  decretos  que  instituíram  os  regulamentos  do  IPI,  devendo  tais  decretos  serem  observados  de  forma  obrigatória  pelo  CARF,  a  teor  do  que  dispõe  o  art.  26A  do  Decreto  nº  70.235/72.  Afinal de contas, este colegiado aplicou a vinculação contida no  art.  26A do Decreto  nº  70.235/72  no  julgamento  dos Acórdãos  3402002.856 e 3402002.928, para fazer cumprir a letra dos arts.  169,  II,  b,  e  388,  ambos  do RIPI/2002,  a  fim de  condicionar  o  direito  de  crédito  do  IPI  por  devoluções  e  retornos  à  escrituração  do  livro  modelo  3  ou  do  controle  permanente  de  estoque.  Igualmente,  no  Acórdão  3402002.929,  este  colegiado  fez  prevalecer  o  disposto no  art.  10  do Decreto  nº 4.195/2002,  para  manter  a  autuação  da  CIDE  TECNOLOGIA  sobre  contratos que não envolviam transferência de tecnologia.  Agora  se  trata  de  aplicar  a mesma  vinculação  estabelecida  no  art. 26A do Decreto nº 70.235/72 para fazer valer a letra do art.  486, II, do RIPI/2002 e do art. 567, II, do RIPI/2010, ainda que  pessoalmente este relator considere que seu suporte legal não foi  recepcionado pelo CTN.  Nesse passo, cumpre a este colegiado verificar se existia decisão  irrecorrível  da CSRF  reconhecendo o  direito  de  crédito  de  IPI  pela aquisição de produtos isentos na época dos fatos geradores  abrangidos por este processo.  Em pesquisa na página de  jurisprudência do CARF na  internet  constatei  que  no  Acórdão  CSRF/021.212,  de  11/11/2002,  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  reconheceu  o  direito  ao  crédito ficto com base na extensão administrativa dos efeitos do  RE 212.484 a um caso concreto semelhante ao ora analisado, ou  seja,  crédito  ficto  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de matérias­ primas produzidas na Zona Franca de Manaus (DL nº 288/67).  Naqueles  tempos,  a  CSRF,  por  maioria  de  votos,  realmente  estendia os efeitos do RE 212.484 a todos os contribuintes para  reconhecer  o  direito  de  crédito  sobre  aquisição  de  qualquer  insumo  isento.  Esse  reconhecimento  ocorria  de  forma  ampla,  tanto  para  insumos  adquiridos  da  ZFM,  quanto  para  qualquer  outro  insumo  produzido  em  qualquer  ponto  do  território  nacional.  Fl. 5847DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.824          49 No  que  concerne  ao  direito  ao  crédito  ficto  pela  aquisição  de  insumos  em  geral,  a  partir  de  2008  houve  alteração  no  entendimento  da  CSRF,  cessando  a  prolação  de  acórdãos  que  reconheciam  esse  direito  com  base  na  extensão  administrativa  dos  efeitos  do  RE  212.484,  conforme  se  pode  comprovar  pelo  exame  dos  seguintes  julgados: CSRF/0202.979,  de  29/01/2008;  CSRF/0203.029, de 05/05/2008; CSRF/0203.071, de 05/05/2008  e  CSRF/0203.585,  de  25/11/2008;  930301.274  e  930300.854,  ambos  de  2010;  9303001.617,  9303001.612,  e  9303001.448,  todos de 2011; e 9303002.188, de 2013.  No que tange ao caso específico do crédito ficto sobre matérias­ primas isentas originárias da Zona Franca de Manaus, a CSRF  somente  alterou  seu  entendimento  no Acórdão nº  9303003.293,  de  24  de março  de  2015, que  foi  proferido  especificamente  em  relação à  isenção  concedida  para  empresa  localizada  na Zona  Franca.  Desse modo, se entre novembro de 2002 e março de 2015 vigeu  o  entendimento  estampado  no  Acórdão  CSRF/0201.212,  de  11/11/2002, no sentido de que os contribuintes poderiam tomar o  crédito  ficto  de  IPI  com  base  na  interpretação  contida  no  RE  212.484,  então  deve  ser  aplicada  a  restrição  à  imposição  de  penalidades previstas nos arts. 567, II, do RIPI 2010 e art. 486,  II do RIPI 2002, in verbis:  "(...) Não serão aplicadas penalidades:  I ­ omissis...  II  ­ aos que,  enquanto prevalecer  o  entendimento,  tiverem agido  ou pago o imposto:  a)  de  acordo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  proferida  em  processo  fiscal,  inclusive  de  consulta,  seja  ou  não  parte  o  interessado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 76, II);  (...)"  Considerando  que  no  caso  concreto  o  período  abrangido  pelo  auto  de  infração  está  compreendido  entre  novembro  de  2002  e  fevereiro de 2015, atrevo­me a divergir do  ilustre  relator, para  votar no sentido de excluir a multa de ofício, pois mesmo que se  considere ineficaz o art. 76, II da Lei nº 4.502/64, este colegiado  está vinculado ao disposto no art. 468, II, do RIPI/2002 e no art.  567,  II,  do  RIPI  2010  por  força  do  art.  26A  do  Decreto  nº  70.235/72.    Pelas  razões  fundamentadas no voto  acima  transcrito,  concluo por  afastar a  penalidade prevista pelo artigo 76, II, “a” da Lei nº 4.502/64 e do artigo 567, II, do RIPI 2010.      Fl. 5848DF CARF MF     50   4.4. Da ilicitude dos juros sobre multa   A Recorrente argumenta pela ilicitude da incidência de juros de mora sobre a  multa de ofício constituída no lançamento.  Aplica­se, neste caso, a Súmula CARF nº 108, que assim dispõe:  Súmula CARF nº 108  Incidem  juros  moratórios,  calculados  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC,  sobre  o  valor correspondente à multa de ofício.  Portanto, neste ponto deve ser mantida a decisão recorrida.    5. Dispositivo  Ante  o  exposto,  conheço  e  dou  provimento  ao  Recurso  Voluntário  nos  seguintes termos:  i) Afasto as preliminares invocadas pela defesa;  ii) No mérito, dou provimento ao  recurso para  exonerar o  crédito  tributário  lançado;  iii) Ultrapassado  o  provimento  do  Recurso Voluntário,  afasto  a  penalidade  prevista pelo artigo 76, II, “a” da Lei nº 4.502/64 e do artigo 567, II, do RIPI  2010, bem como aplico a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de  juros de mora sobre a multa de ofício.  É como voto.     (assinado digitalmente)  Cynthia Elena de Campos     Voto Vencedor  Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, Redatora Designada  Na sessão de julgamento divergi parcialmente do Voto da Ilustre Conselheira  Relatora,  no  que  fui  acompanhada  por  outros  membros  do  Colegiado,  restando  esse  posicionamento  vencedor.  Tendo  sido  designada  para  redigir  o  Voto  Vencedor,  apresento  abaixo minhas  razões  de  decidir  quanto  aos  seguintes  argumentos  do  recurso  voluntário:  a)  coisa  julgada  no  Mandado  de  Segurança  Individual;  b)  competência  da  Suframa;  c)  classificação fiscal; e d) multa proporcional.  Fl. 5849DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.825          51 a) Coisa julgada no mandado de segurança individual nº 91.0009552­4   Ao contrário do  afirmado pela  Ilustre Conselheira Relatora  em  seu Voto,  a  aplicação da coisa  julgada do Mandado de Segurança não acarreta o provimento do Recurso  Voluntário, eis que, no referido mandamus, não foi discutida a questão de classificação fiscal  versada nos presentes autos, como já havida esclarecido o julgador a quo:  Observe­se  que  as  sucessivas  decisões  proferidas  no  curso  da  ação  judicial  mencionada  no  item  precedente  não  abordaram  a  classificação  fiscal  dos  “kits”,  matéria  alheia  à  petição  inicial  do  MS  nº  91.0009552­4.  Tampouco  o  Poder  Judiciário  avaliou  se  os  componentes  dos  “kits”  devem  ser  classificados  na  TIPI  como mercadoria única.  Quanto ao exercício do direito conquistado em juízo pelo  interessado, de  se  creditar  “do  valor  do  tributo  incidente  sobre  insumos  adquiridos  sob  o  regime  de  isenção”, é necessário determinar a alíquota do IPI a ser aplicada ao correspondente  valor tributável. O interessado aplicou a alíquota de 20% estabelecida na TIPI para o  Ex  01  do  código  2106.90.10,  sobre  o  valor  dos  “kits”.  Conforme  será  abordado  adiante, a fiscalização não admite o enquadramento dos “kits” no Ex 01 do código  2106.90.10 da TIPI, porquanto seus componentes não podem ser classificados como  se fossem mercadoria única, não sendo possível utilizar a alíquota correspondente ao  citado Ex para cálculo do crédito do IPI. A fiscalização sustenta que o crédito a que  o  interessado  faz  jus,  no  caso,  é  igual  a  zero,  porquanto  a  classificação  fiscal  individual dos componentes dos “kits” se dá em códigos sujeitos, em sua maioria, à  alíquota zero do IPI, e quando sujeitos à alíquota maior que zero o crédito tampouco  é devido, por falta de elementos para o cálculo.  Em suma, a coisa julgada decorrente do RE nº 212.484­2/RS não legitima, no  caso  concreto,  os  pretendidos  créditos  alusivos  aos  componentes  dos  “kits”  recebidos de Recofarma.  b) Competência da Suframa  Não obstante as atribuições da Suframa na sua área de competência, ela não  afasta,  de  jeito  nenhum,  a  competência da Receita Federal  para  fiscalização  dos  tributos  em  todo  o  território  nacional  no  prazo  de  homologação  do  lançamento,  inclusive  no  que  diz  respeito à verificação da correta classificação fiscal de produtos e da legitimidade dos créditos  apropriados  na  escrita  fiscal  pelos  contribuintes,  bem  como  à  verificação  se  os  produtos  adquiridos com  isenção  foram elaborados, no estabelecimento da fornecedora, com matérias­ primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, nos termos do art. 6º do Decreto­ Lei nº 1.435/75. Nesse sentido já foi decidido anteriormente por este Colegiado no Acórdão nº  3402­004.827, de 29 de janeiro de 2018, em Voto Vencedor desta Conselheira.  Ademais,  como  bem  destacou  o  Conselheiro  Waldir  Navarro  Bezerra  em  Voto Vencedor  no Acórdão  nº  3402­003.801,  de  26  de  janeiro  de 2017,  em  face  da  própria  recorrente:  "nos  atos  de  sua  competência,  a  SUFRAMA pode  tratar  os  kits  como  se  fossem  uma mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  objetivos  propostos,  porém  este  tratamento  não  prevalece  para  fins  de  Classificação  Fiscal  da  mercadoria  (enquadramento na TIPI). Aliás, nem a SUFRAMA e nem mesmo a RFB, que no Brasil possui  a  competência  legal  para  tratar  de  classificação  fiscal,  podem  alterar  a  definição  do  produto  para  fins  de  enquadramento  na  NCM,  porque  as  definições  de  mercadorias  para  fins  de  classificação obedecem a regras internacionais".  Fl. 5850DF CARF MF     52 Dessa forma, rejeita­se os argumentos da recorrente no sentido de que os atos  proferidos  pela  Suframa  impediriam  ou  inviabilizariam  a  reclassificação  fiscal  efetuada  pela  fiscalização.  c) Classificação fiscal   A fiscalização glosou integralmente os créditos escriturados pela contribuinte  incidentes sobre insumos adquiridos com isenção, vez que apurou que seria igual a zero o valor  do  IPI  “incidente”  ou  “calculado  como  se  devido  fosse”,  sobre  os  “kits”  fornecidos  pela  Recofarma,  tratados  indevidamente  como  um  produto  único  no  enquadramento  da  TIPI.  Segundo  a  fiscalização,  a  classificação  fiscal  deveria  ser  individualizada  em  relação  aos  componentes dos “kits”, ao que corresponderia, na maioria dos casos, alíquota zero do IPI.  A  controvérsia  central  do  processo  reside,  então,  na  verificação  se  as  mercadorias adquiridas pela contribuinte teriam uma classificação fiscal única como um "kit"  ou conjunto para uma finalidade específica, não obstante não estejam misturados num mesmo  recipiente;  mais  precisamente,  se  classificar­se­iam  conjuntamente  sob  o  código  único  de  NCM/SH 2106.90.10 da TIPI ­ Ex 01, conforme pretende a recorrente.  Como  já  delineado  acima,  o  fato  de  a  Portaria  Interministerial  MPO/MICT/MCT nº 08/98, o Parecer Técnico nº 224/2007, a Resolução do CAS nº 298/2007  e os demais atos mencionados pela recorrente tratarem os denominados "kits" como "produto  único",  não  afastam  a  competência  do  Auditor­Fiscal  da  Receita  Federal  de  determinar  a  correta classificação fiscal do produto ("kit") com observância das regras próprias, inclusive o  fazendo individualmente, para cada componente do "kit".  A  classificação  fiscal  de  forma  individualizada,  por  componentes  do  "kit",  não representa nenhuma contradição com o fato de a recorrente  ter adquirido um "kit" como  uma  "mercadoria  única".  O  que  a  fiscalização  fez  foi  exatamente  classificar  "mercadorias",  assim consideradas como os bens que foram adquiridos pela recorrente, no caso, cada "kit" foi  considerado como um único produto a ser submetido às regras de classificação fiscal. Mas isso  não  quer  definitivamente  dizer  que  cada  mercadoria  ou  "kit"  devesse  ser  classificado  num  único  código  NCM/SH,  o  que  só  ocorreria,  obviamente,  se  as  normas  da  nomenclatura  conduzissem a isso.   Da  mesma  forma,  também  o  uso  ou  destinação  da  mercadoria  serão  relevantes  para  a  classificação  de  uma  mercadoria  somente  quando  essas  normas  atinentes  assim o indiquem.  Também o fato de o Laudo do INT afirmar que se trata de uma "mercadoria  única"  não  impede  a  fiscalização  de  classificá­la  separadamente  pelos  bens  que  a  integram  desde que assim determinem as regras de classificação fiscal. Não há que se olvidar que, nos  termos do §1º do art. 30 do Decreto nº 70.235/72, "Não se considera como aspecto técnico a  classificação  fiscal  de  produtos",  de  forma  que  o  Laudo  do  INT  não  têm  o  condão  de  determinar a correta classificação dos produtos sob análise.   Ademais,  o  fato de o Laudo do  INT mencionar  que  "a mercadoria vendida  pela Recofarma  é  uma  única mercadoria  formadas  por  duas  partes"  não  se  trata  de  nenhum  "aspecto técnico" que tivesse sendo recusado pelo julgador de primeira instância (art. 30, caput  do  Decreto  nº  70.235/72).  Tal  circunstância  seria  visível  por  qualquer  pessoa  comum,  sem  conhecimentos técnicos específicos. Trata­se mais de uma questão de semântica: somente para  fins de classificação fiscal é que se procede à separação abstrata da "mercadoria única".  Isso  porque as regras de classificação fiscal assim determinam.   Fl. 5851DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.826          53 Dessa  forma,  o  exercício  pelo  Auditor­Fiscal  da  sua  atribuição  de  classificação  fiscal  do  denominda  "kit"  utilizando  as  regras  atinentes  à  classificação  fiscal,  independentemente se essas conduzam a uma NCM única para o conjunto ("kit") ou a diversas  NCMs  para  cada  componente  do  conjunto,  não  representa,  de  forma  alguma,  revisão  ou  invalidação  da  Portaria  Interministerial  MPO/MICT/MCT  nº  08/98,  do  Parecer  Técnico  nº  224/2007,  da  Resolução  do  CAS  nº  298/2007,  do  Laudo  do  INT  ou  dos  demais  atos  mencionados pela recorrente.  Com efeito,  conforme definido nos  arts.  16  e 17 do Regulamento do  IPI,  a  classificação fiscal deve se dar na seguinte forma:  Art. 16. Far­se­á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para  Interpretação  ­  RGI,  Regras  Gerais  Complementares  ­  RGC  e  Notas  Complementares  ­  NC,  todas  da Nomenclatura  Comum  do MERCOSUL  ­  NCM,  integrantes do seu texto (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10).  Art. 17. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de  Codificação  de  Mercadorias  ­  NESH,  do  Conselho  de  Cooperação  Aduaneira  na  versão  lusobrasileira,  efetuada  pelo  Grupo  Binacional  Brasil/Portugal,  e  suas  alterações  aprovadas  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  constituem  elementos  subsidiários  de  caráter  fundamental  para  a  correta  interpretação  do  conteúdo  das  Posições  e  Subposições,  bem  como  das  Notas  de  Seção,  Capítulo,  Posições e de Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado (Lei nº 4.502,  de 1964, art. 10).  A Regra Geral de  Interpretação nº 1 estabelece que:  "Os  títulos das  seções,  capítulos  e  subcapítulos  têm apenas valor  indicativo. Para os  efeitos  legais,  a classificação é  determinada  pelos  textos  das  posições  e  das  notas  de  seção  e  de  capítulo  e,  desde  que  não  sejam contrárias aos textos das referidas posições e notas, pelas regras seguintes".   O texto da posição 2106 na TIPI é assim descrito:    Pela  aplicação  da  Regra  Geral  de  Interpretação  nº  1,  verifica­se  que  os  produtos,  que  não  são  misturados,  e  não  há  controvérsia  sobre  isso,  não  podem  ser  classificados como uma "preparação".   Observa­se que, de fato, há alguns exemplos de produtos não misturados que  podem ser classificados conjuntamente, com uma única NCM, mas isso somente quando haja  previsão  específica  nos  textos  das  posições  e  das  notas  de  seção  e  de  capítulo  ou  nas  respectivas notas explicativas ou regras gerais do SH, o que não ocorre no caso das preparações  a  que  se  referem  o  código  NCM/SH  2106.90.10,  objeto  de  estudo.  Confirmando  a  regra  existem exceções.  Ao  que  se  observa  nas  posições  da  TIPI,  como  regra  geral,  o  conceito  de  preparação  pressupõe  a  mistura  dos  ingredientes,  ressalvando­se  apenas  os  casos  expressamente previstos nas notas e textos da nomenclatura. Aqui vale o preceito “exceptiones  Fl. 5852DF CARF MF     54 sunt strictissimae interpretationis”, no sentido de que a exceção à regra abrange estritamente os  casos que especifica.  Alega a recorrente que o item XI da Nota Explicativa referente à Regra Geral  de  Interpretação  3.b,  confirmaria  o  fato  de  que  os  denominados  "kits"  deveriam  ser  classificados num única posição. Veja­se a redação da Nota e da Regra Geral 3.b):  REGRA 3   Quando  pareça  que  a  mercadoria  pode  classificar­se  em  duas  ou  mais  posições por  aplicação  da Regra  2  b)  ou  por qualquer  outra  razão,  a  classificação  deve efetuar­se da forma seguinte:  (...)  b)  Os  produtos  misturados,  as  obras  compostas  de  matérias  diferentes  ou  constituídas  pela  reunião  de  artigos  diferentes  e  as  mercadorias  apresentadas  em  sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar  pela aplicação da Regra 3 a), classificam­se pela matéria ou artigo que lhes confira a  característica essencial, quando for possível realizar esta determinação.  Nota:  XI)  A  presente  Regra  não  se  aplica  às  mercadorias  constituídas  por  diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto  (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial  de bebidas, por exemplo.  No entanto, essa alegação em nada favorece a recorrente. Nunca se negou a  existência  no  mundo  concreto  de  "mercadorias  constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados separadamente e apresentados em conjunto". O que se rejeita, no presente caso,  como  já  esclarecido,  é a classificação dos  "kits" num único código NCM de "preparação", e  não a possibilidade de uma "mercadoria" ter vários componentes separados.  Pelo contrário do que pretende a recorrente, a referida Nota XI não abriga a  classificação do "kit" como uma preparação única, mas exclui as "mercadorias constituídas por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente"  da  possibilidade  de  utilização  da  Regra 3.b). De outra parte, a referida Nota não significa permissão para a aplicação da Regra  3.a),  eis que quando se  aventa  a possibilidade de aplicação da  regra 3.b),  já  foi  descartada  a  possibilidade de utilização da Regra 3.a). A regra 3.b é residual em relação à regra 3.a).  Assim, correta a conclusão da fiscalização de que os componentes dos “kits”  devem  ser  classificados  individualmente,  pela  aplicação  da RGI­1,  conforme  consta  nas  fls.  5136/5138.  A  tese  da  recorrente  de  classificação  do  "kit"  como  uma  preparação  única  não  encontra abrigo nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas  Notas Explicativas  (NESH), nem  tampouco, nas Regras RGI/SH 2 e 3, conforme  já  também  confirmado na decisão recorrida.  Diante da impossibilidade de classificação do "kit" conjuntamente no código  NCM/SH  2106.90.10,  resta  prejudicado  o  enquadramento  para  o  conjunto  no  Ex  01  desta  NCM. Há que se esclarecer que o enquadramento de mercadoria em ex tarifário deve atender  primeiramente às regras de classificação fiscal, e não o contrário. Somente depois de definido o  código NCM adequado, é que se pode verificar o eventual enquadramento no ex desse código.   Nesse  sentido  foi  também  decidido  por  este  Colegiado,  em  processo  cuja  interessada era a fornecedora (Recofarma) da ora recorrente, sob a relatoria desta Conselheira,  conforme ementa abaixo:  Processo nº 11080.732817/201428   Acórdão nº 3402­004.073– 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de 26 de abril de 2017   Fl. 5853DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.827          55 Matéria Classificação Fiscal   Recorrente RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA   (...)  "KITS"  PARA  BEBIDAS.  CLASSIFICAÇÃO  INDIVIDUALIZADA.  POR  COMPONENTE.  Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador,  por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação  sob o código NCM/SH 2106.90.10 "Preparações dos tipos utilizados para elaboração  de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente.  A  classificação  de  produtos  não  misturados  sob  um  único  código  de  preparação  somente é autorizada quando haja previsão nos  textos das posições e das notas de  seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema  Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código  NCM/SH 2106.90.10.  Em  face  da  classificação  individualizada  por  componentes  do  denominado  "kit"  resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10  pleiteado pela contribuinte, o que  também não se  revelou adequado para nenhuma  das partes componentes do "kit", conforme devidamente motivado pela fiscalização.  Recurso voluntário negado  Essa  questão  da  classificação  fiscal  foi  também  enfrentada  no  processo  nº  11080.727433/2015­74,  no  interesse  da  própria  recorrente  Vonpar  Refrescos  S.A.,  sob  o  Acórdão nº 3402­003.802 (Redator Designado: Waldir Navarro Bezerra), de 26 de janeiro de  2017,  no  qual  também  se  decidiu  em  sentido  desfavorável  à  tese  da  recorrente,  conforme  ementa abaixo:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  (...)  IPI.  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  KITS  DE  CONCENTRADOS  PARA  PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.   Nas  hipóteses  em  que  a  mercadoria  descrita  como  “kit  ou  concentrado  para  refrigerantes”  constitui­se  de  um  conjunto  cujas  partes  consistem  em  diferentes  matérias­primas  e  produtos  intermediários  que  só  se  tornam  efetivamente  uma  preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de  industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes  desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.  SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DA MERCADORIA.   Nos atos de sua competência, a SUFRAMA pode tratar os kits como se fossem uma  mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos,  porém este tratamento não prevalece para fins de Classificação Fiscal da mercadoria.  (enquadramento na TIPI).  (...)  Insurge­se  ainda  a  recorrente  em  face  da  decisão  recorrida  que  deixou  de  reconhecer a ilegalidade do auto de infração alegada pela então impugnante em face de não ter  calculado o crédito de uma das partes do denominado "kit", nos seguintes termos:  Pelo que se vê nas fls. 74 a 3151, a descrição dos produtos nas notas fiscais é  de  mercadoria  única,  correspondente  a  “concentrados”  apresentados  em  “kits”,  referentes  aos  diversos  refrigerantes,  sem  individualizar  os  componentes  e  respectivos valores.  Considerando  que  compete  ao  beneficiário  do  crédito  expor  os  elementos  necessários  ao  cálculo  do  valor  correspondente,  ônus  do  qual  o  interessado  neste  Fl. 5854DF CARF MF     56 processo  não  se  desincumbiu,  sequer  na  impugnação  apresentada,  não  é  possível  quantificar os créditos alegados, conforme concluiu o autor do procedimento fiscal.  À vista disso, resta descabida a alegação de ilegalidade do Auto de Infração.  Não assiste razão à recorrente também neste ponto. Mesmo que seja um auto  de  infração,  no  qual,  é  verdade  que  incumbe  à  autoridade  autuante  demonstrar  os  fatos  e  fundamentos para a exigência tributária, em se tratando de créditos pleiteados ou descontados  pela  contribuinte,  a  atribuição  da  fiscalização  limita­se  à  devida motivação  da  glosa, melhor  dizendo, à demonstração de que a própria contribuinte não comprovou adequadamente, eis que  era o seu dever, a legitimidade e o quantitativo dos créditos alegados.   Não  se  deve  olvidar  que  o  lançamento  decorre  do  saldo  devedor  do  IPI  (diferença  entre  débitos  e  créditos)  no  período  de  apuração,  de  forma  que  incumbiria  à  interessada demonstrar, durante o procedimento fiscal ou no curso do processo administrativo,  o  cabimento  de  eventual  direito  creditório  que  reduziria  o  montante  do  saldo  devedor  e  acarretaria  a  exoneração  parcial  do  lançamento.  Não  há  controvérsia  nos  autos  sobre  o  montante  do  débito  do  Imposto  devido  nas  saídas  de  produtos  do  estabelecimento  da  recorrente, mas  tão  somente  acerca  dos  créditos,  neste  ponto,  relativos  aos  componentes  do  "kit", cujo ônus probatório é da própria requerente.  Diante do lançamento que não considerou, motivadamente, o crédito alegado  pela contribuinte em relação a um dos componentes do "kit", a então  impugnante deveria  ter  apresentado  os  elementos  modificativos  ou  extintivos  da  autuação,  no  caso,  que  lhe  assegurariam o crédito alegado, mas não o fez, como bem esclareceu a DRJ. Depois, mesmo  com tal decisão, a recorrente não se utilizou da prerrogativa do art. 16, §4º, "c" do Decreto nº  70.235/72,  para  apresentar  eventuais  elementos  de  prova  para  quantificação  individualizada  dos  componentes do  "kit" no  recurso voluntário. De  forma que não cabe qualquer  reparo na  decisão recorrida nesta parte.  A alegação de que auto de infração não teria respaldo probatório também não  prospera. A recorrente não demonstrou que os produtos sob análise seriam diferentes daqueles  analisados no Laudo  junto a sua fornecedora Recofarma e nem de eventual prejuízo causado  por não ter sido juntado parte do Laudo. A autuação foi bem instruída e devidamente motivada.  A suficiência ou não do quadro probatório seria questão de mérito quanto a eventual aspecto  envolvido, que teria de ser contestado pela recorrente. No mais, a matéria aqui tratada já é bem  conhecida pela recorrente em outros processos semelhantes no seu interesse.  Por  fim  há  que  se  esclarecer  que  está  em  discussão  no  presente  processo  somente  a  matéria  da  classificação  fiscal  que  resultou  na  extinção  (valor  igual  a  zero)  dos  créditos  escriturados  pela  contribuinte,  de  forma  que  não  cabe,  neste  momento  processual,  analisar o eventual direito de crédito da recorrente com base no art. 9º do DL nº 288/67 ou no  art. 6º do DL nº 1535/75.   d) Multa proporcional  Deve ser indeferido o pleito de aplicação do art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64  para  excluir  a penalidade em  face  entendimento prevalente da Câmara Superior de Recursos  Fiscais que teria reconhecido o direito ao crédito de IPI relativo à aquisição de insumos isentos.  Ocorre que, como dito  logo acima, a discussão no presente processo cinge­se à classificação  fiscal, de forma que o referido entendimento da CSRF não traria nenhum proveito à recorrente.  De todo modo, o entendimento desta Conselheira é de que tal dispositivo foi  revogado  tacitamente  pelo  art.  100  do  CTN,  que  veio  estabelecer  que  somente  as  decisões  Fl. 5855DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.828          57 administrativas para as quais a lei atribuísse eficácia normativa poderiam ter o status de norma  complementar no âmbito tributário.   Nesse  sentido,  bem  esclareceu  o  Ilustre  Conselheiro  Jorge  Olmiro  Lock  Freire em sua Declaração de Voto no mencionado Acórdão nº 3402­003.801:  Ou  seja,  a  partir  da  vigência  do  CTN,  a  exclusão  de  penalidades  com  fundamento em decisões do CARF, sem que o contribuinte seja parte nos processos  específicos,  só é possível caso exista  lei  atribuindo eficácia normativa às  referidas  decisões, o que, até o presente momento, não existe.  Nada  obstante,  essa  é  a  multa  prescrita  pelo  art.  569  do  RIPI/2010,  com  espeque no art. 80 da Lei 4.502/64, com redação dada pelo art. 13 da Lei 11.448, de  15/06/2007, vazada nos seguintes termos:  Art.  80. A  falta de  lançamento do valor,  total  ou parcial, do  imposto  sobre  produtos  industrializados na  respectiva  nota  fiscal  ou  a  falta  de  recolhimento do  imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco  por cento) do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido.  Portanto,  há  lei  válida,  vigente  e  eficaz,  que  se  sobrepõe  a  qualquer  norma  regulamentar, que determina a aplicação de multa de ofício específica para o caso de  cobrança de IPI por falta de seu recolhimento, como no caso versado nestes autos.  Em consequência, escorreita sua aplicação.  Assim,  pelo  exposto  acima,  na  parte  divergente  do  Voto  da  Conselheira  Relatora,  voto no  sentido de negar provimento  ao  recurso voluntário quanto  aos  argumentos  relativos a: a) coisa julgada formada no Mandado de Segurança individual; b) competência da  SUFRAMA. c) classificação fiscal das mercadorias e d) multa proporcional.  (assinado digitalmente)  Maria Aparecida Martins de Paula                 Fl. 5856DF CARF MF

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Numero do processo: 11516.725393/2017-21
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 24 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon May 22 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. Nos processos em que o valor apresentado em Pedido de Ressarcimento não é reconhecido, resultando na glosa do crédito com base em documentos fiscais e informações prestadas, é ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez do valor informado. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108).
Numero da decisão: 3402-010.035
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para (i.1) afastar as preliminares invocadas pela defesa,(i.2) manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes, (i.3) manter a glosa do saldo credor apurado no mês de dezembro de 2012, no montante apurado em diligência fiscal, e (i.4) sobre as glosas não afastadas, aplicar a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 21/12/2012; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10– Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram interesse em apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato.
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 51 6. 72 53 93 /2 01 7- 21 Fl. 3596DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto- Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. Nos processos em que o valor apresentado em Pedido de Ressarcimento não é reconhecido, resultando na glosa do crédito com base em documentos fiscais e informações prestadas, é ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez do valor informado. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108). Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para (i.1) afastar as preliminares invocadas pela defesa,(i.2) manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes, (i.3) manter a glosa do saldo credor apurado no mês de dezembro de 2012, no montante apurado em diligência fiscal, e (i.4) sobre as glosas não afastadas, aplicar a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 21/12/2012; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10– Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram interesse em apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Fl. 3597DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 10-62.973, proferido pela 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre/RS que, por unanimidade de votos, rejeitou a preliminar de decadência e, no mérito, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário constituído, conforme Ementa abaixo reproduzida. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015 AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI NO ÂMBITO DA ZONA FRANCA DE MANAUS. DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO PARA CRÉDITO DO IMPOSTO “POTENCIALMENTE INCIDENTE” OU “INCIDENTE”. É correta a glosa de crédito do IPI “potencialmente incidente” ou “incidente”, calculado por estabelecimento industrial que adquire “kits” constituídos por diversos componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto, em proporções fixas, para a fabricação de bebidas, mediante aplicação da alíquota estabelecida para o Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. O uso de destaques “Ex” do código 2106.90.10 é inadequado para os diversos componentes dos “kits”, antes de serem misturados e homogeneizados. Esses componentes devem ser classificados de forma individualizada, em códigos da TIPI aos quais corresponde, em sua maioria, alíquota zero, o que resulta em crédito do IPI “potencialmente incidente” ou “incidente” igual a zero. SAÍDAS DE PRODUTOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS. É incabível a isenção do IPI na saída de produtos industrializados na Zona Franca de Manaus pelas modalidades de acondicionamento ou reacondicionamento. SAÍDAS DE PRODUTOS DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. É incabível a isenção do IPI na saída de produtos que não foram elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional da Amazônia Ocidental, por estabelecimentos industriais localizados naquela região. AQUISIÇÕES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. CRÉDITO COMO INCENTIVO. GLOSA. É ilegítimo o crédito incentivado do IPI, calculado como se devido fosse, sobre produtos que saíram do estabelecimento fornecedor supostamente com a isenção da Amazônia Ocidental, que se verificou inaplicável em procedimento fiscal subsequente. SUFRAMA. No exercício de sua competência, a Suframa pode considerar legítimo que o produto por ela descrito como “concentrado para bebidas não alcoólicas” seja fornecido desmembrado em partes líquidas e sólidas. Todavia, carece de suporte nas regras de interpretação do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, aplicáveis com exclusividade pela Receita Federal, adotar classificação fiscal dos componentes dos “kits” em código próprio para o produto resultante da mistura e homogeneização desses componentes, o que ocorrerá em nova etapa de industrialização, a ser realizada no estabelecimento do adquirente, autuado pela glosa de créditos. Fl. 3598DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTA, JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA. A observância dos atos normativos expedidos no âmbito da Suframa não tem o condão de excluir a imposição de penalidades por infração à legislação tributária, tampouco a cobrança de juros de mora. Prejudicado o pedido de exclusão de atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo, pela inexistência de previsão legal para essa atualização e por ser matéria estranha ao lançamento de ofício. Acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não possuem caráter normativo nem vinculante. ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTA. Descabe exonerar a multa de ofício, sob o argumento de que o infrator agiu de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, ainda prevalecente, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado, no caso de ter sido apontada decisão que deixou de enfrentar o mérito dos aspectos discutidos na autuação que ensejou a aplicação da multa. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS DE LIMPEZA. CRÉDITOS INDEVIDOS. Aquisições de produtos de limpeza, itens excluídos dos conceitos de matéria-prima e produto intermediário, não legitimam o aproveitamento de créditos do IPI. LEI TRIBUTÁRIA QUE DEFINE INFRAÇÕES, OU LHES COMINA PENALIDADES. DÚVIDA. PEDIDO DE INTERPRETAÇÃO FAVORÁVEL AO ACUSADO. INAPLICABILIDADE. A interpretação favorável ao acusado, em caso de dúvida, se aplica à lei tributária que define infrações, ou lhes comina penalidades, e não às Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado. Se fosse aplicável à inobservância dessas regras, a inexistência de dúvida impediria eventual interpretação favorável ao acusado. ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE. O estabelecimento que utiliza créditos ilegítimos do IPI responde pelos saldos devedores desse imposto, decorrentes da reconstituição da escrita fiscal, bem assim pelos juros de mora e multa de ofício. ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO Carece de fundamento a alegação de ilegalidade do auto de infração que não considerou créditos na reconstituição da escrita fiscal, pela ausência de elementos de cálculo nos documentos que confeririam legitimidade aos alegados créditos. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. É cabível a exigência de juros de mora sobre a multa objeto de lançamento de ofício. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015 ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO INDEVIDA DE CRITÉRIO JURÍDICO. A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro Auto de Infração diz respeito a um mesmo lançamento e não a lançamentos distintos. ALEGAÇÃO DE DECADÊNCIA. A dedução de créditos não admitidos tem o efeito de levar o termo inicial do prazo de decadência do IPI para o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015 Fl. 3599DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 INSTITUTO NACIONAL DE TECNOLOGIA. LAUDOS OU PARECERES. Os laudos ou pareceres do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. Para esse efeito, deverão ter sido emitidos por determinação da autoridade julgadora, de ofício ou a requerimento do impugnante, situação em que haverá oportunidade de formulação de quesitos pelo impugnante, pelo autor do procedimento fiscal e pela autoridade julgadora. Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. Laudos ou pareceres emitidos por iniciativa exclusiva do impugnante ou de terceiros, sem passar pelo crivo da autoridade julgadora, serão analisados como provas, sem ser de adoção obrigatória, podendo a autoridade julgadora solicitar outros a qualquer dos órgãos oficiais antes mencionados. TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL. O Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal é mero instrumento de controle da administração tributária, quanto à execução dos procedimentos fiscais, e eventual deficiência não compromete a legitimidade do lançamento, no âmbito do processo administrativo fiscal. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem descrever os fatos ocorridos até aquele momento, reproduzo parcialmente o relatório da decisão de primeira instância: Lançamento de ofício O estabelecimento industrial acima qualificado foi autuado por Auditor- Fiscal da Receita Federal do Brasil, por falta de recolhimento do IPI, apurada mediante reconstituição da escrita, decorrente da glosa de créditos básicos e de créditos incentivados do IPI. A exigência foi formalizada no Auto de Infração das fls. 2 a 28, e se refere ao IPI, no valor de R$ 73.043.798,78, acrescido de juros de mora e da multa de ofício de 75%, totalizando, na data da autuação, R$ 157.388.030,97. Os motivos do lançamento de ofício encontram-se explicitados no Relatório de Ação Fiscal nº 01, das fls. 31 a 55, e no Relatório de Ação Fiscal nº 02, das fls. 686 a 740, e seguem resumidos. Relatório de Ação Fiscal nº 01 Glosa de créditos básicos O estabelecimento Vonpar Refrescos S/A, doravante designado Vonpar, recebeu o Termo de Intimação Fiscal nº 4, das fls. 669 a 671, para que esclarecesse o emprego dos seguintes itens em seu processo produtivo: desincrustantes, desinfetantes, detergentes, fluidos antiderrapantes, hipoclorito de cálcio, lubrificantes, removedores, solução de limpeza e solventes de tintas. Na resposta das fls. 672 a 674, Vonpar informou que os referidos materiais integram o processo produtivo, especificando o uso. Informou, também, se entram em contato direto com os produtos em fabricação e se são a eles incorporados. Em face dos elementos referidos no parágrafo precedente e com base no art. 226, I, do Decreto n o 7.212, de 15 de junho de 2010, Regulamento do IPI (RIPI), de 2010, e no Parecer Normativo CST nº 65, de 30 de outubro de 1979, publicado no Diário Oficial da União de 6 de novembro de 1979, o autor do procedimento fiscal concluiu que “hipoclorito de cálcio”, usado no tratamento da água empregada na fabricação de refrigerantes, e “solvente comprint”, usado na codificação das datas das Fl. 3600DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 garrafas, preenchem as condições para crédito básico do IPI. Quanto aos demais itens, a saber, desincrustantes, desinfetantes, detergentes, fluidos antiderrapantes, lubrificantes, removedores e solução de limpeza, o Auditor-Fiscal concluiu que não preenchem os requisitos para fazer jus ao crédito do IPI, pois, embora sejam utilizados no processo produtivo, não são matéria-prima (MP), produto intermediário (PI), nem material de embalagem (ME), tampouco guardam semelhança com MP e PI, semelhança que seria verificada se fossem consumidos em decorrência de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, desde que não integrassem o ativo permanente. Tais créditos básicos não admitidos foram glosados e se encontram especificados no “Demonstrativo de glosa de créditos básicos - não insumos”, das fls. 114 a 121. Ação judicial Além disso, verificou-se que em 10 de dezembro de 1998 transitou em julgado decisão proferida no Recurso Extraordinário (RE) nº 212.484-2/RS, que teve origem no Mandado de Segurança (MS) nº 91.0009552-4, assegurando a Vonpar o direito ao crédito do IPI relativo à aquisição de matérias-primas “isentas”, oriundas de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (ZFM), utilizadas na fabricação de produto cuja saída é sujeita ao IPI. Eis a ementa do acórdão elaborado no mencionado RE: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IPI. Isenção incidente sobre insumos. Direito de crédito. Princípio da não cumulatividade. Ofensa não caracterizada. Não ocorre ofensa à CF (art. 153, § 3º, II) quando o contribuinte do IPI credita- se do valor do tributo incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção. Na referida ação, observa o Auditor-Fiscal, foi analisado o aspecto genérico do princípio da não cumulatividade, sem adentrar nas normas específicas da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental. No que se refere às entradas de produtos provenientes da Zona Franca de Manaus, isentas do IPI, cita que foi reconhecida a repercussão geral no Recurso Extraordinário (RE) nº 592.891/SP, ainda pendente. O Relatório de Ação Fiscal nº 01 consigna que, embora Vonpar tenha direito de se creditar do valor do tributo “incidente” sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção, a glosa integral dos créditos escriturados nesse contexto se justifica, pois é igual a zero o valor do IPI “incidente” ou “calculado como se devido fosse”, sobre os “kits” fornecidos por Recofarma, segundo consta no Relatório de Ação Fiscal nº 02. Glosa de créditos incentivados A fiscalização apurou que a maior parte dos créditos do IPI escriturados por Vonpar decorre de aquisições de “kits”, contendo preparações dos tipos utilizados na elaboração de bebidas da posição 22.02 da Tabela de Incidência do IPI (TIPI), além de outros ingredientes acondicionados individualmente, todos fornecidos pelo estabelecimento Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., localizado em Manaus (AM), doravante designado Recofarma. Os referidos insumos são denominados “concentrados” pelo fornecedor e seus clientes, sendo tratados, pelo autor do procedimento fiscal, como “kits fornecidos por Recofarma” ou simplesmente “kits”. As notas fiscais respectivas foram emitidas pelo fornecedor Recofarma sem lançamento (destaque) do IPI, por considerar os “kits” isentos desse imposto pelos arts. 81, II, e 95, III, do Decreto n o 7.212, de 15 de junho de 2010, Regulamento do IPI (RIPI), de 2010, dispositivos que se referem a benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais, a saber: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). A Amazônia Ocidental é constituída pela área abrangida por Fl. 3601DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima, conforme § 4º do art. 1º do Decreto-lei n° 291, de 28 de fevereiro de 1967, e § 1º do art. 1º do Decreto-lei nº 356, de 15 de agosto de 1968. Várias embalagens individuais que integram os “kits” contêm substâncias puras, e não “preparações”, classificadas em outras posições da TIPI, que não a 21.06. Tais substâncias puras passam exclusivamente por operação de reacondicionamento no estabelecimento de Recofarma, não fazendo jus à isenção do art. 81, II, do RIPI, de 2010, embora componham a base sobre o qual Vonpar calcula créditos. (...) Glosa de saldo credor do período anterior O Relatório de Ação Fiscal nº 01 menciona que o livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) apresenta saldo credor em dezembro de 2012, que é o período imediatamente anterior ao primeiro período abrangido pela auditoria. Considerando que esse saldo credor inicial em janeiro de 2013, de R$ 2.704.421,54, só existe porque o contribuinte se aproveitou indevidamente de créditos incentivados oriundos de insumos recebidos com isenção da ZFM, esse saldo foi glosado, pelos mesmos fundamentos constantes nos Relatórios de Ação Fiscal nº 01 e nº 02. O detalhamento da glosa pode ser verificado no “Demonstrativo de glosas do saldo credor do período anterior”, das fls. 111 a 113. Na “Planilha de Reconstituição de Escrita de IPI – Dados da Fiscalização – Outros créditos/débitos”, das fls. 26 a 28, foi lançado, a débito, em janeiro de 2013, o valor do saldo credor do período anterior, de R$ 2.704.421,54, tendo em vista a glosa dos créditos incentivados que compunham o referido saldo. Na mesma “Planilha de Reconstituição da Escrita de IPI - Dados da Fiscalização – Créditos apurados”, foram lançados, a crédito, os valores antes lançados a débito, pelo sujeito passivo, sob a rubrica “diferença preço concentrado cfe relatório”. Tendo em vista a glosa total dos créditos incentivados calculados sobre as entradas de “kits”, o ajuste se fez necessário para não haver cobrança em duplicidade. (...) Relatório de Ação Fiscal nº 02 Descrição dos “kits” fornecidos por Recofarma No Relatório de Ação Fiscal nº 02, das fls. 686 a 740, consta que os “kits” fornecidos por Recofarma são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual, que pode ser bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner, com conteúdo líquido ou sólido. Para fins de identificação dos ingredientes contidos em cada embalagem individual, foram retiradas amostras no estabelecimento Recofarma, as quais foram encaminhadas para o Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer. Reitera-se que os referidos insumos são denominados “concentrados” pelo fornecedor e seus clientes, sendo tratados, pelo autor do procedimento fiscal, como “kits fornecidos por Recofarma” ou simplesmente “kits”. O processo produtivo do engarrafador Vonpar, exceto quanto às bebidas sem açúcar, foi assim resumido pela fiscalização: a água utilizada para a fabricação das bebidas, após receber tratamento, é misturada com açúcar, insumo que não faz parte dos “kits” oriundos de Manaus, obtendo-se o “xarope simples”; o conteúdo das embalagens que integram os “kits” e o xarope simples são misturados entre si, em operações executadas seguindo detalhadas especificações técnicas, sendo que, para algumas marcas, também é adicionado suco de frutas recebido de terceiros; após completada a mistura, é obtido o “xarope composto”; o xarope composto é dirigido às linhas de enchimento, onde é feita sua diluição, sendo que, por se tratar de preparação Fl. 3602DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 destinada à produção de refrigerantes, a mistura é dissolvida em água carbonatada, resultando na bebida pronta para ser consumida. O processo produtivo das bebidas sem açúcar é semelhante: na operação de industrialização em que os componentes dos “kits” são misturados, o engarrafador adiciona exclusivamente água; nesse caso, o sabor doce é dado por edulcorantes, não sendo formado o xarope simples. Na fl. 695, consta fluxograma simplificado das etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola. Nas fls. 696 e 697, constam fotos de componentes dos “kits”. Em regra, a etapa de elaboração do xarope composto tem por objetivo final a produção de refrigerantes. Entretanto, em alguns estabelecimentos engarrafadores, uma parte da produção de xarope composto é destinada para bares e restaurantes, a fim de ser utilizada em máquinas Post Mix. Nesses casos, a mistura com gás carbônico e água não ocorre no estabelecimento engarrafador, mas nas referidas máquinas, para venda ao consumidor. Assim, continua o autor do procedimento fiscal, o xarope composto tanto pode ser um produto intermediário, quando destinado a ser diluído em água carbonatada no próprio estabelecimento industrial do engarrafador, como pode ser um produto final, quando vendido a bares e restaurantes, que não são estabelecimentos industriais, por força do art. 5º, II, do RIPI, de 2010, a fim de ser diluído nas máquinas Post Mix. Observam que não há diferenças no maquinário utilizado para produção do xarope composto. Qualquer que seja sua utilização, os dois tipos de xarope composto são bastante semelhantes, sendo que, quando há diferenças, elas não alteram a classificação fiscal do produto. Em alguns xaropes para Post Mix, é adicionado antiespumante, aditivo que evita a formação de espuma no ato de encher o copo com o refrigerante. Classificação fiscal dos ingredientes dos “kits” A fiscalização argumenta que a Regra Geral 1 (RGI-1), para interpretação do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (SH), estabelece que a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e que tal disposição é estendida para os textos dos itens, subitens e “Ex”, conforme Regra Geral Complementar 1 (RGC-1) e Regra Geral Complementar da TIPI (RGC/TIPI-1). Além disso, ressaltam que, salvo raras exceções, os textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas de Seção e de Capítulo do SH referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único, razão pela qual cada componente de um conjunto de partes, peças, matérias ou artigos deve ser classificado separadamente. Consignam que a venda em conjunto de diversos insumos que terão a mesma finalidade é absolutamente comum entre fornecedores que autuam nos mais diferentes setores da indústria. Ponderam que existem casos excepcionais, em que o texto do SH prevê a classificação fiscal em código único de produtos apresentados separadamente, como aqueles objeto da Nota 3 à Seção VI, referente a produtos das indústrias químicas ou das indústrias conexas, e os que são mencionados pela Nota 4 ao Capítulo 95, referente a brinquedos, jogos, artigos para divertimento ou para esporte, suas partes e acessórios. (...) Responsabilidade do engarrafador Adiante, o Relatório de Ação Fiscal nº 02 aborda a responsabilidade do engarrafador, contribuinte de direito, pelo pagamento do IPI, juros de mora e multa de ofício, em decorrência da utilização de créditos indevidos. No caso, não houve lançamento do IPI nas notas fiscais de aquisição dos “kits”, motivo pelo qual o adquirente não arcou com o ônus financeiro do imposto, aproveitando-se de crédito do IPI “calculado como se devido fosse”, com base em alíquota incorreta, o que justificou Fl. 3603DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 a glosa e a reconstituição da escrita fiscal, com apuração de saldos devedores. Menciona que, salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato, conforme art. 136 do Código Tributário Nacional. Valor agregado na produção dos “kits” e princípio da seletividade Na sequência, o Auditor-Fiscal tece considerações a respeito do valor agregado na produção dos “kits” fornecidos por Recofarma e sobre a ofensa ao princípio constitucional da seletividade, dizendo que, com o objetivo de desenvolver a Amazônia Ocidental, a legislação incentiva que se produzam bens geradores de emprego, renda e avanço tecnológico na região. No caso concreto, o fornecedor localizado na cidade de Manaus vende “kits” que não estão prontos para serem caracterizados como concentrados, e as operações industriais mais significativas são realizadas pelos engarrafadores, localizados em áreas não incentivadas. Além disso, os insumos de origem regional utilizados por Recofarma têm baixo valor agregado, sendo responsáveis pela criação de poucos empregos diretos e indiretos na região amazônica. Os demais insumos, importados ou adquiridos fora da região, representam parcela significativa na composição do “kit”, gerando emprego e renda no exterior ou fora da Amazônia Ocidental. O Auditor-Fiscal acrescenta que o preço de venda dos “kits” é muitas vezes superior aos custos de fabricação próprios, conforme análise das Declarações de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJs) do fornecedor, sendo majorado por despesas de publicidade, royalties e margem de lucro. A sobrevalorização do preço dos “kits” proporciona aos adquirentes desses produtos créditos do IPI suficientes para abater todos os débitos desse imposto, incidentes sobre refrigerantes, gerando saldos credores que são objeto de pedidos de ressarcimento para compensação com débitos de outros tributos federais. Isso implica alteração substancial na carga tributária do IPI, referente a produto não essencial, em desrespeito ao princípio constitucional da seletividade, previsto no art. 153, § 3º, I, da Constituição. Por fim, menciona que o refrigerante e outras bebidas açucaradas, além de não serem essenciais, têm seu consumo desaconselhado pelo Ministério da Saúde e por organizações internacionais. A Contribuinte apresentou tempestiva impugnação (fls. 744-839), o que fez com os seguintes argumentos: i) O impugnante alega que o Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF) referente à auditoria que resultou no lançamento de ofício abrange exclusivamente o período de janeiro de 2013 a dezembro de 2015, motivo pelo qual não poderia ter sido glosado o saldo credor do período apurado antes do mês de dezembro de 2012. Ressalta que o TDPF que precede auto de infração deve indicar o período de apuração fiscalizado e esse período somente pode ser ampliado mediante alteração registrada no próprio TDPF, nos termos dos §§ 1° e 2° do art. 5° da Portaria RFB n° 6.478, de 29 de dezembro de 2017; ii) Ocorreu a decadência do direito de glosar o saldo credor de período anterior a 21 de dezembro de 2012, pelo decurso do prazo de mais de cinco anos entre os fatos geradores e a ciência do Auto de Infração, que ocorreu em 21 de dezembro de 2017. Por força do art. 183, parágrafo único, inciso III, do RIPI, de 2010, os atos de iniciativa do sujeito passivo, no lançamento por homologação, aperfeiçoam-se com o pagamento do IPI, considerando-se pagamento, dentre outras hipóteses, a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos admitidos pelo próprio estabelecimento, sem a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, não resultando saldo a recolher. Fl. 3604DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 iii) Configura-se a ausência de responsabilidade pelo erro de classificação, pois é terceiro adquirente dos concentrados para refrigerantes e que o fornecedor Recofarma foi quem emitiu as notas fiscais, descreveu os produtos e efetuou sua classificação fiscal, o que é bastante e suficiente para justificar a utilização pelo impugnante da respectiva alíquota para cálculo do crédito do imposto; iv) Configura-se alteração de critério jurídico, com violação do artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que por meio do Acórdão nº 3402-002.900 foi mantido o crédito de IPI calculado pela alíquota de 20%, cancelando o auto de infração lavrado contra a Recorrente naquele período. Portanto, até 29/01/2016 tem o direito ao crédito de IPI decorrente da aquisição de concentrados isentos, calculado à alíquota de 20%, correspondente à posição 21.06.90.10, EX 01, sendo que o novo critério jurídico utilizado pela autoridade fiscal não poderia retroagir; v) Competência da SUFRAMA para efetuar a classificação fiscal de produtos fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato administrativo: - A Suframa definiu o produto elaborado por Recofarma como concentrado para refrigerantes, entendido como preparações químicas utilizadas como matéria-prima para industrialização de bebidas, com capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para cada parte de concentrado, bem como efetuou a classificação fiscal desse produto, conforme Resolução do CAS n° 298, de 2007, integrada pelo Parecer Técnico de Projeto n° 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI. - Trata sobre o Processo Produtivo Básico definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98, que conceitua o referido produto como "concentrado para bebidas não alcoólicas (código 0653); - A Suframa confirma que Recofarma continua cumprindo a classificação fiscal do concentrado por ela estabelecida conforme se verifica do Oficio n° 4215- COPIN/CGAPI/SPR, de 28 de agosto de 2015, e do Oficio n° 3638- SPR/CGAPI/COPIN, de 26 de setembro de 2014, expedidos pela Suframa e apresentados em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca-Cola. vi) O Processo Produtivo Básico (PPB) definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25 de fevereiro de 1998, objeto do projeto industrial aprovado pela Suframa, conceitua o produto discutido neste processo como mercadoria única, a saber: concentrado para bebidas não alcoólicas – código 0653, composto por partes líquidas e sólidas, sendo que a homogeneização ocorrerá quando for necessário. O impugnante transcreve excertos da Resolução CAS nº 298, de 2007, e do Parecer Técnico nº 224, de 2007, que integra a referida resolução. Afirma que a Suframa tem presente que o concentrado é entregue pelo fornecedor Recofarma de forma desmembrada, em “kits”; vii) Classificação fiscal segundo as RGI/SH e Nesh: - Segundo as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado (NESH), o item XI da Nota Explicativa referente à Regra Geral de Interpretação 3 b) confirma que os concentrados entregues em forma de “kits” devem ser classificados numa mesma posição, uma vez que tais concentrados constituem “mercadoria unitária”; - As Notas Explicativas III, a), e IV da Regra Geral de Interpretação 1 e a Nota Explicativa X da Regra Geral 2 b) esclarecem que a aplicação da Regra Geral de Interpretação 1 se dá automaticamente quando há posição específica para classificar a mercadorias, o que ocorreria na hipótese com a posição 21.06.90.10 Ex. 01 e Ex. 02; - O fato de os concentrados fornecidos pela RECOFARMA não terem sido previamente homogeneizados não significa que não estejam prontos para uso pelo fabricante de refrigerantes; Fl. 3605DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 - Após ingresso dos concentrados no estabelecimento, todo processo produtivo se refere à elaboração de refrigerantes, confirmando a classificação fiscal em razão da destinação da mercadoria; - Apresentou parecer do Instituto Nacional de Tecnologia, com a conclusão de que se trata de “produto único”, concluindo que a regra a ser aplicada ao presente caso é a RGI-1. viii) Aplicação do artigo 112 do Código Tributário Nacional; ix) Ilegalidade do auto de infração por alteração do critério jurídico, uma vez que a fiscalização concluiu que a maioria das partes do produto estariam classificadas em posições cujas alíquotas são iguais a zero, porém reconhecendo que uma das partes integrantes deveria ser classificada na posição 3302.10.00, cuja alíquota é de 5% e, no entanto, deixou de calcular este crédito por aplicação do artigo 142 do Código Tributário Nacional; x) Direito ao crédito relativo à aquisição de insumos isentos beneficiados pela isenção do artigo 9º do Decreto-Lei nº 288/67. A decisão não deixou de reconhecer a existência do MSI nº 91.0009552-4, mas deixou de reconhecer o direito ao crédito de IPI decorrente da aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em razão de ter glosados a alíquota utilizada para calcular o respectivo crédito, face ao suposto erro de classificação fiscal; xi) Direito ao crédito relativo à isenção do artigo 6º do Decreto-lei nº 1.435/75. Os referidos produtos também gozam do benefício do art. 6º do DL nº 1.435/75, que foi outorgado pela Resolução do CAS nº 298/2001, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007, como consta das respectivas notas fiscais. Aplica-se o disposto no art. 24 do DL nº 4.657/42, transcrito no item 5.32., que veda a declaração de invalidade das situações já constituídas que foram embasadas em ato administrativo, em razão de alteração de entendimento das autoridades administrativas; xii) A fiscalização tece considerações de ordem política e econômica acerca do suposto baixo valor agregado dos insumos adquiridos pelo impugnante e de supostas majorações indevidas do valor do concentrado. Embora tenha ficado claro no lançamento de ofício que tais considerações não repercutiram no valor do IPI lançado de ofício, o impugnante manifesta discordância a respeito e se reserva o direito de contestar o assunto em momento oportuno; xiii) Quanto à glosa de créditos do IPI, decorrentes da aquisição de produtos de limpeza, que, segundo a fiscalização, estariam excluídos dos conceitos de matéria- prima, produto intermediário e material de embalagem, à luz do Parecer Normativo CST nº 65, de 1979, o impugnante afirma que a fiscalização está equivocada. Os produtos de limpeza são utilizados para assepsia e sanitização e integram o processo produtivo dos refrigerantes por exigências sanitárias, sendo utilizados de forma obrigatória. Embora os produtos de limpeza não tenham necessariamente contato direto com a bebida, entram em contato direto com as embalagens dos refrigerantes, visto que são utilizados para higienizar as máquinas e esteiras, onde são elaboradas tais bebidas; xiv) Além disso, afirma que a utilização de produtos de limpeza também atende aos requisitos estabelecidos pela jurisprudência do STJ para fins de aproveitamento de créditos do IPI, apontando o julgamento do REsp nº 1.075.508/SC, sob a sistemática de recursos repetitivos, porquanto não integram o ativo imobilizado e são consumidos integralmente no processo de industrialização dos refrigerantes. xv) Impossibilidade de exigência de multa, de juros e de correção monetária. A multa, os juros de mora e a correção monetária também não são devidos em razão do disposto no art. 100, parágrafo único do CTN, que estabelece que a observância de Fl. 3606DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas tem o condão de excluir a cobrança; xvi) Incidência do artigo 76, II, “a”, da Lei 4.502/1964 para afastar a multa aplicada em autuação; xvii) Exclusão da multa por incidência dos artigos 486, II, “a”, do RIPI/2002 e 567, II, “a”, do RIPI/2010; xviii) Descabimento de juros sobre a multa de ofício. A Contribuinte recebeu a Intimação nº 0456/2018 (fls. 1211-1218) pela via eletrônica em data de 24/09/2018 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 1221). O Recurso Voluntário de fls. 1224 a 1298 foi interposto em data de 22/10/2018, pelo qual pede a reforma da decisão de primeira instância para cancelar o auto de infração, extinguindo o crédito tributário exigido, o que fez com os mesmos argumentos apresentados em peça de impugnação, acima já mencionados. Em data de 24 de abril de 2019, através da Resolução nº 3402-001.924 o julgamento deste processo foi convertido em diligência nos seguintes termos: 2.3. Por tais motivos, em atenção ao Princípio da Verdade Material, proponho a conversão do julgamento em diligência, nos termos dos artigos 18 e 29 do Decreto nº 70.235/72, e artigos 35 a 37 e 63 do Decreto nº 7.574/2011, para que a Unidade de Origem responsável pela lavratura do auto de infração proceda às seguintes providências: a) Intimar a Contribuinte para prestar informações e apresentar documentos que efetivamente comprovem a forma como os produtos objeto dos créditos básicos do IPI escriturados foram utilizados no processo de industrialização dos refrigerantes, nos termos previstos pelo Parecer Normativo CST nº 65/79; b) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar Laudo Técnico para comprovação dos argumentos de defesa sobre o emprego dos respectivos insumos objeto da autuação; c) Analisar as informações informações prestadas pela Recorrente quanto a origem do saldo credor em dezembro de 2012 glosado na autuação; d) Intimar a Contribuinte para prestar informações adicionais e apresentar documentos para os esclarecimentos mencionados no item "c"; e) Elaborar Relatório Conclusivo sobre as apurações e resultado da diligência; f) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o resultado no prazo de 30 (trinta) dias. Realizada a diligência e após manifestação das partes, os autos voltaram para julgamento. É o relatório. Fl. 3607DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Voto Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Nos termos do relatório e como já manifestado na Resolução nº 3402-001.924, o Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Objeto do presente litígio O processo em análise versa sobre fatos geradores ocorridos entre 01/01/2013 a 31/12/2015, alcançando as seguintes matérias: i) CRÉDITOS BÁSICOS INDEVIDOS – BEBIDAS:  O contribuinte apurou, em sua escrita fiscal, créditos básicos na aquisição de mercadorias que não se caracterizam como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, segundo a legislação do IPI. Tais bens foram, em resumo, foram empregados na limpeza e na manutenção de equipamentos, de modo que apenas indiretamente são consumidos no processo produtivo; ii) CRÉDITO INCENTIVADO INDEVIDO:  Apropriação indevida de créditos incentivados decorrentes da aquisição de insumos fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus;  Os denominados “kits concentrados” para fabricação de refrigerantes são constituídos de dois ou mais componentes acondicionados em embalagens individuais;  Os fabricantes de bebidas classificam tais kits como se fossem mercadoria única (“concentrado”) e aplicam a alíquota prevista para o Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. Contudo, atenta às Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH, e baseada em análise pericial elaborada por laboratório independente, a Fiscalização concluiu que nenhum dos componentes dos kits adquiridos pela autuada se enquadra nessa classificação, mas, sim, no código 2106.90.10, como “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota do IPI é zero;  Em se tratando de alíquota zero, não haveria crédito a ser apurado, “como se devido fosse” o imposto, nos termos do art. 237 do RIPI; iii) ERRO NO TRANSPORTE DE SALDO CREDOR DE PERÍODO DE APURAÇÃO DO IPI ANTERIOR E RECONSTITUIÇÃO DA ESCRITA FISCAL:  Glosa de saldo credor do período anterior, apontando a Fiscalização que o livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) apresenta saldo credor em Fl. 3608DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 dezembro de 2012, que é o período imediatamente anterior ao primeiro período abrangido pela auditoria;  Considerando que esse saldo credor inicial em janeiro de 2013, de R$ 2.704.421,54, só existe porque o contribuinte se aproveitou indevidamente de créditos incentivados oriundos de insumos recebidos com isenção da ZFM, esse saldo foi glosado, pelos mesmos fundamentos constantes nos Relatórios de Ação Fiscal nº 01 e nº 02;  Na mesma “Planilha de Reconstituição da Escrita de IPI - Dados da Fiscalização – Créditos apurados”, foram lançados, a crédito, os valores antes lançados a débito, pelo sujeito passivo, sob a rubrica “diferença preço concentrado cfe relatório”;  Tendo em vista a glosa total dos créditos incentivados calculados sobre as entradas de “kits”, o ajuste se fez necessário para não haver cobrança em duplicidade. O lançamento de ofício foi integralmente mantido pela DRJ de origem e novamente contestado em razões recursais. Delimitado o objeto deste litígio, passo à análise das matérias trazidas pela defesa. 3. Preliminares. 3.1. Alegação de ausência de responsabilidade da Recorrente (terceiro adquirente do concentrado) por suposto erro na classificação fiscal Alega a Recorrente que é parte ilegítima para figurar no polo passivo desta ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na alíquota correspondente à classificação indicada na nota fiscal pela RECOFARMA, sendo que não teria a obrigação de verificar a correção indicada pela fornecedora da mercadoria. Em contrarrazões, argumentou a PGFN que é inoponível ao Fisco a alegada boa- fé quanto ao creditamento realizado com base na classificação fiscal feita pelo fornecedor. Não assiste razão à Contribuinte, uma vez que a obrigatoriedade de verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista pelo artigo 327 do RIPI/2010 1 . Ademais, na forma prevista pelo artigo 136 do Código Tributário Nacional, a responsabilidade por eventuais infrações independe da vontade do agente ou do responsável, bem como da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Na hipótese da Recorrente ter se apropriado de créditos que a Fiscalização entendeu ser indevidos, não há que se falar em ilegitimidade passiva em razão de a Fornecedora ter indicado a classificação fiscal dos produtos nas respectivas Notas Fiscais. Portanto, afasto a preliminar invocada pela defesa. 1 Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62). Fl. 3609DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 3.2. Alegação de alteração de critério jurídico Argumenta a Recorrente que: i) O Auto de Infração violou o artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que em procedimentos fiscais anteriores a Autoridade Fiscal tinha o dever de examinar todos os aspectos legais formadores do fato gerador da obrigação tributária do IPI, inclusive o direito ao crédito, a classificação fiscal e respectiva alíquota; ii) Através do Acórdão nº 3402-002.900 o auto de infração foi cancelado, mantendo o crédito de IPI decorrente da aquisição de concentrados isentos, calculados à alíquota de 27% correspondente à posição 21.06.90.10, Ex. 10; iii) A utilização de novo critério jurídico adotado pela Autoridade Fiscal somente poderia alcançar fatos geradores posteriores à notificação do lançamento em análise. Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade de novo lançamento. Ademais, não se trata de um mesmo lançamento sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual igualmente deve ser afastado tal argumento da defesa. 4. Preliminar de Mérito 4.1. Decadência Alega a defesa a decadência do direito de glosar o saldo credor de período anterior a 21 de dezembro de 2012, pelo decurso do prazo de mais de cinco anos entre os fatos geradores e a ciência do Auto de Infração, que ocorreu em 21 de dezembro de 2017. Por força do art. 183, parágrafo único, inciso III, do RIPI, de 2010, os atos de iniciativa do sujeito passivo, no lançamento por homologação, aperfeiçoam-se com o pagamento do IPI, considerando-se pagamento, dentre outras hipóteses, a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos admitidos pelo próprio estabelecimento, sem a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, não resultando saldo a recolher. Defende a PGFN que o art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010, é claro ao estabelecer que se considera pagamento “a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos admitidos, sem resultar saldo a recolher”. Portanto, somente os créditos admitidos para dedução dos débitos é que produzem os efeitos do pagamento de IPI. Argumenta, ainda, que a Jurisprudência atual do CARF é no sentido de que, em sendo ilegítimos os créditos glosados e remanescendo saldos devedores quando do exame efetuado pela autoridade fiscal, aplica-se o art. 173, I, do CTN. Fl. 3610DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 O Superior Tribunal de Justiça já se pronunciou em relação à matéria, sob repercussão geral em julgamento ao REsp 973.733/SC 2 , pelo qual foi aplicado o artigo 173 do Código Tributário Nacional nos casos em que se configure a ausência do recolhimento, dolo, fraude e simulação. No caso em análise, não há que se falar em dolo, fraude ou simulação, uma vez que a autuação não abordou tal possibilidade. Por outro lado, impera observar que os institutos do pagamento e compensação configuram hipóteses de extinção do crédito tributário, nos termos estabelecidos pelo artigo 156 do Código Tributário Nacional. Em síntese, o pagamento significa cumprimento ou adimplemento da obrigação, resultando a extinção do vínculo obrigacional 3 . Por sua vez, compensação consiste igualmente em forma de extinção da obrigação através do encontro de débito e crédito até o montante em que se compensarem 4 . Trata-se de pagamento ficto realizado por meio de "encontro de contas". E, em se tratando a compensação de forma extintiva de obrigação, não há como desvirtuar sua natureza jurídica na análise sobre a configuração do termo de início do prazo decadencial. Com isso, uma vez que a Contribuinte apurou valores a pagar de PIS e COFINS no ano de 2007, compensando com os créditos de tais contribuições e não resultando em saldo devedor, bem como não configurando dolo, fraude ou simulação, tem-se que o direito da Autoridade Fiscal de efetuar o lançamento de ofício rege-se pela regra do artigo 150, §4º do Código Tributário Nacional, operando-se em cinco anos contados da data do fato gerador. Portanto, considerando que a ciência do Auto de Infração ocorreu em data de 21 de dezembro de 2017, opera-se a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 21 de dezembro de 2012. 5. Mérito 5.1. Creditamento de IPI na entrada de insumos provenientes da Zona Franca de Manaus. RE 592.891/SP. Tema 322. A Recorrente escriturou os créditos de IPI com fundamento legal no artigo 237 do RIPI/2010, que assim dispõe: Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto- Lei n o 1.435, de 1975, art. 6 o , § 1 o ). (sem destaque no texto original) 2 “O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito”. 3 CÓDIGO CIVIL: Art. 304. Qualquer interessado na extinção da dívida pode pagá-la, usando, se o credor se opuser, dos meios conducentes à exoneração do devedor. 4 CÓDIGO CIVIL: Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem. Fl. 3611DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art95 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art95 Fl. 17 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 O artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê: Art. 95. São isentos do imposto: III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-Lei nº 1.435, de 1975, art. 6º, e Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 34). (sem destaque no texto original) O creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9° do Decreto-Lei nº 288/1967, foi autorizada pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal em julgamento ao RE 592.891/SP, em sede de repercussão geral, objeto do Tema 322, fixado com a seguinte tese: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT". No julgamento em questão, a controvérsia submetida à apreciação da Suprema Corte foi a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção. O RE 592.891/SP foi proferido com a seguinte Ementa: TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3º, 43, § 2º, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3º, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3º, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido. Portanto, considerando que a decisão do STF transitou em julgado em 18/02/2021 e, por aplicação do artigo 62 da Portaria MF 343/2015, deve ser conferido o direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos adquiridos junto à Zona Franca de Manaus (ZFM) sob o regime da isenção 5 . 5 Neste sentido: Fl. 3612DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1435.htm#art6 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1435.htm#art6 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art34 Fl. 18 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 5.2. Dos requisitos para concessão da isenção. Matéria-prima utilizada no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para bebidas não alcoólicas Não obstante a decisão definitiva proferida pelo STF em sede de repercussão geral, é necessária a análise sobre o preenchimento dos requisitos para concessão da isenção em referência, com a utilização de matéria-prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional na elaboração dos produtos. A Recorrente é pessoa jurídica de direito privado e tem como atividade principal a fabricação e a comercialização de bebidas em geral. Para fabricação de refrigerantes, adquire “kits” fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda (CNPJ 61.454.393/0001-06), descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) da marca de refrigerante a que se destinam, enviados sem destaque de IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Concluiu a Fiscalização pelo aproveitamento indevido de créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, oriundo das notas fiscais emitidas pela fornecedora, em função de não ocorrer a utilização (exceto no caso de preparações elaboradas com extrato de guaraná produzido na Amazônia Ocidental), no processo de industrialização, de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto nos Regulamentos do IPI e no art. 6º do DL n° 1.435/75. Por sua vez, a Recorrente argumenta que: i) A isenção do art. 95, III, do RIPI, 2010, foi outorgada pela Resolução CAS n° 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico n° 224/2007; ii) Que a Suframa tem competência para verificar se o contribuinte preencheu os requisitos legais para fruição do beneficio; iii) Que é suficiente a elaboração dos concentrados com açúcar e/ou álcool e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, que os atos baixados pela Suframa não podem ser desconsiderados pela RFB e que a interpretação da Suframa quanto ao alcance do art. 6º do Decreto-lei n° 1.435, de 1975, é lógica e se coaduna com o próprio significado do termo “matéria-prima” constante do § 1º do citado dispositivo, o qual compreende no seu conceito “produto industrializado com matéria-prima agrícola regional” para fins do crédito do IPI. Inicialmente é importante ressaltar que todos os requisitos previstos legalmente para concessão da isenção devem estar cumpridos para legitimidade do direito creditório. E as condições legais para aproveitamento do crédito em litígio são as seguintes: a) Matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 DO STF. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. (Acórdão n.º 9303-011.896 - CSRF/3ª Turma – PAF nº 10469.726020/2014-74 – Relatora: Conselheira Tatiana Midori Migiyama) Fl. 3613DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 b) Produtos elaborados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção prevista no inciso III do artigo 95; d) Emprego de tais insumos como matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Quanto à condição de item "a", observo que não há dúvidas de que os produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Apenas para ilustrar o preenchimento de tal requisito, destaco que o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007, anexado às fls. 878 a 1002, apresentou as características técnicas do produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653), referente ao “Concentrado para refrigerante de sabor “de cola” da seguinte forma: Sobre o PROCESSO PRODUTIVO BÁSICO da Recofarma, constou no ITEM 7 do Parecer Técnico em referência, que a empresa realiza todas as etapas de industrialização do produto em seu próprio estabelecimento fabril, exceto a fabricação da matéria-prima corante caramelo, que é terceirizada para produção pela DD. Wiliamson do Brasil Ltda, localizada ao lado da unidade industrial da fornecedora. Colaciono abaixo os compromissos assumidos pela RECOFARMA com relação ao Processo Produtivo Básico: Fl. 3614DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Fl. 3615DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Constata-se que o açúcar cristal e açúcar mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados. Destaco, ainda, que o fato de a matéria-prima açúcar cristal ser produzida pela empresa Agropecuária Jayolo, bem como o açúcar mascavo ser produzido por produtores rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias-primas, uma vez que atende às previsões da PORTARIA INTERMINISTERIAL MPO/MICT/MCT Nº 8, DE 25.02.98, que estabelece o processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO Fl. 3616DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus. Vejamos: OS MINISTROS DE ESTADO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO, DA INDÚSTRIA, DO COMÉRCIO E DO TURISMO E DA CIÊNCIA E TECNOLOGIA, no uso da atribuição que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II, da Constituição, e tendo em vista o disposto no art. 5º do Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I, do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549-39, de 29 de janeiro de 1998, resolvem: Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus, os seguintes processos produtivos básicos: II - CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário. III - CORANTE CARAMELO a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido"; b) floculação; c) filtração; d) troca iônica; e) evaporação; f) filtração; g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias-primas; h) homogeneização; e i) filtração. Parágrafo único. Todas as etapas dos processos produtivos básicos acima descritos deverão ser, obrigatoriamente, realizadas na Zona Franca de Manaus. (sem destaqwues no texto original) Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a realização, por terceiros, na Zona Franca de Manaus, de atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de produção estabelecidas no artigo anterior. Art. 3º Além do atendimento das etapas de produção estabelecidas no art. 1º desta Portaria, os fabricantes deverão incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, o controle estatístico do processo, os ensaios e medições e a qualidade dos produtos finais, sem prejuízo do disposto no art. 2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original) Reitero que o processo produtivo foi descrito no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 que embasou a concessão do incentivo fiscal e o cumprimento do artigo 1º, inciso II, alíneas a, b e c da Portaria Interministerial acima citada. Por sua vez, constata-se igualmente que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada no Projeto, com a previsão de que será utilizada como matéria-prima Fl. 3617DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 regional açúcar (cristal e mascavo) processado no interior do Estado para o concentrado sabor cola, bem como matéria-prima regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos. Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c" acima citados, quais sejam: utilização como matéria-prima regional os produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na Zona Franca de Manaus a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA para concessão da isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do artigo 6º do decreto-Lei nº 1.435/75. E com relação ao item “d”, considerando que os insumos em análise são utilizados na elaboração de produtos classificados na posição 2202, resta igualmente atendida a condição sobre o emprego na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Portanto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais para que seja concedida a isenção em referência. 5.3. Da competência da SUFRAMA Não obstante os demais argumentos de mérito, cabe analisar a controvérsia trazida pela Contribuinte com relação a competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais. Como acima já tratado, os “kits” fornecidos pela Recofarma foram descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) das marcas de refrigerantes a que se destinam, enviados sem destaque do IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Em suma, a Recorrente argumenta que a aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado e da NESH levam exatamente à classificação dos kits no Código NCM 2106.90.10 - Ex 01 da TIPI. Por sua vez, entende a Fiscalização que o “concentrado para refrigerantes” não pode ser analisado como um produto único, uma vez que são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente é entregue pela Recofarma acondicionado em embalagem individual, motivo pelo qual deve ser classificado separadamente, resultando na impossibilidade de enquadramento no EX 01 ou EX 02 da NCM 2106.90.10, tendo em vista que não se trata de um concentrado e nem pode ser diluído. Concluiu o i. Auditor Fiscal que tais produtos devem ser classificados no Código NCM 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é zero, o que torna legítima a glosa dos respectivos créditos, com o lançamento do saldo devedor de IPI. Diante da controvérsia acima, argumentou a Recorrente que compete à SUFRAMA efetuar a classificação fiscal do produto produzido conforme o PPB definido em Portaria Inteministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o produto beneficiado, para fins de IPI, na forma prevista pelos artigos 1º, 4º, I, c, do Anexo I, do Decreto nº 7.139/2010 e 10, 13, 15 e 23, todos da Resolução CAS nº 202/2006. Fl. 3618DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Com relação à competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais, observo que a fiscalização assim consignou em Relatório Fiscal: 118) Segundo as empresas do Sistema Coca-Cola, a classificação fiscal utilizada por Recofarma estaria consubstanciada em ato administrativo da SUFRAMA. 118.1 - Na realidade, ao contrário do que alegam as empresas, inexiste discordância entre o Fisco e a SUFRAMA quanto à classificação fiscal do produto. A SUFRAMA não se pronunciou sobre o enquadramento na TIPI dos produtos em questão, nem teria competência legal para fazê-lo. 118.2 - A fiscalização não deixou de reconhecer efeitos de ato da SUFRAMA. O que a fiscalização está questionando aqui não é o atendimento a requisitos para gozo da isenção, mas sim a alíquota utilizada pelos adquirentes para cálculo dos créditos, decorrente da adoção de classificação fiscal incorreta. 118.3 - Registre-se que o art. 37, inciso XVIII, da Constituição Federal prevê que a administração fazendária tem, dentro de sua área de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos. 118.4 - Dentro de suas atribuições, que incluem a análise do atendimento a requisitos para o gozo de benefícios fiscais, nada impede que a SUFRAMA se refira aos kits para industrialização de bebidas como “concentrados”, nome adotado nos projetos apresentados pelo fabricante. Da mesma maneira, nada impede que o fabricante e seus adquirentes tratem os produtos como mercadoria única para fins comerciais. A forma usada para identificar a mercadoria não determina sua classificação fiscal. 118.5 - Como consta no Parecer Técnico n° 224/2007, que integra a Resolução do CAS n° 298/2007, a SUFRAMA tomou como base para sua análise “a industrialização do tipo: Concentrado para bebidas refrigerantes, sabor de cola”. 118.6 - Além do sabor cola, Recofarma elabora kits para industrialização de diversos outros refrigerantes, com diferenças significativas em seus ingredientes. A empresa também elabora kits para fabricação de néctares e isotônicos. 118.7 - Qualquer autoridade que pretendesse avaliar a classificação fiscal das mercadorias de Recofarma não poderia tomar como base apenas um dos diversos produtos industrializados pela empresa. Para tal fim, é necessário que se faça uma análise minuciosa de cada produto, fundamentada com base nas Regras de classificação. (...) 118.11 - A SUFRAMA é uma autarquia vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, com a “responsabilidade de construir um modelo de desenvolvimento regional que utilize de forma sustentável os recursos naturais”. 118.12 - No Brasil, a competência em relação aos aspectos tecnológicos da fabricação de bebidas, inclusive definições de produtos, pertence ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA, conforme previsto na Lei nº 8.918/1994. 118.13 - Portanto, para as bebidas é o MAPA, e não a SUFRAMA, que tem papel nas definições de produtos, assim como, por exemplo, a ANVISA é responsável por definições técnicas de produtos sujeitos à vigilância sanitária. 118.14 - O Decreto nº 6.871/2009, que regulamentou a Lei nº 8.918/1994, traz uma definição precisa em relação aos concentrados para bebidas, prevendo no § 4º de seu art. 13 que “o produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. ” Fl. 3619DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 118.15 - A definição acima está perfeitamente de acordo com as normas da NESH, tendo sido utilizada pela fiscalização para reforçar o entendimento de que uma “parte de concentrado” (por exemplo, o componente que contém o extrato de cola) não pode ser enquadrada no Ex 01 do código 2106.90.10. 118.16 - Entretanto, apenas por hipótese, se houvesse algum conflito nas definições, para fins de classificação fiscal prevaleceriam as regras internacionais, como determina o artigo 98 do CTN. Tal conclusão foi mantida pelo ilustre Julgador de primeira instância, o qual observou que a Receita Federal tem competência exclusiva para aplicar as normas internacionais que regem a classificação fiscal de mercadorias. Vejamos excerto extraído da r. decisão recorrida: Sobre a alegada plena competência da Suframa para dispor sobre a isenção do IPI discutida e para determinar a classificação fiscal dos produtos alcançados pelo projeto aprovado em favor de Recofarma, deve-se considerar que não compete à Receita Federal imiscuir-se nos critérios próprios daquela autarquia para praticar atos de sua competência, tampouco fiscalizar os compromissos assumidos pelos executores dos mesmos projetos. A aprovação do projeto do fornecedor pelo Conselho de Administração da Suframa (CAS) é um dos requisitos para fruição do benefício de que trata o art. 95, III, do RIPI, de 2010, e foi satisfeito, mas essa aprovação, ao contrário do que pensa o impugnante, não legitima, de per si, o crédito incentivado do IPI em discussão. A Suframa é uma autarquia vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, que administra a Zona Franca de Manaus com a responsabilidade de construir um modelo de desenvolvimento regional que utilize de forma sustentável os recursos naturais, assegurando viabilidade econômica e melhoria da qualidade de vida das populações locais. O mecanismo escolhido pelo legislador para que as empresas possam usufruir de benefícios fiscais decorrentes de sua instalação na ZFM e na Amazônia Ocidental é a comprovação de que o projeto produtivo atende à política de desenvolvimento da agroindústria da região, o que se dá mediante a aprovação pela Suframa. No entanto, embora todos os produtos isentos devam atender à política de desenvolvimento da região, nem todos os produtos que atendam à política de desenvolvimento da região fazem jus à isenção. (...) Observe-se, também, que a administração fazendária e seus servidores fiscais tem, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei, conforme art. 37, XVIII, da Constituição da República Federativa do Brasil, e arts. 194 e 195 do Código Tributário Nacional. E compete à Receita Federal, além de classificar produtos na TIPI, conforme demonstrado anteriormente, exercer a fiscalização do IPI, nos termos dos arts. 505 a 508 do RIPI, de 2010, o que foi feito no presente procedimento fiscal, tendo sido glosados créditos irregulares do citado imposto. Data máxima vênia aos entendimentos expostos no Relatório Fiscal e no v. Acórdão de primeira instância, da análise da legislação que atribui competência à SUFRAMA é possível extrair conclusão favorável aos fundamentos da defesa. Vejamos: Inicialmente, impera destacar que a Constituição Federal, ao tratar sobre a limitação do poder de tributar, estabelece em seu artigo 150, § 6º que: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: Fl. 3620DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) O Código Tributário Nacional, recepcionado como Lei Complementar pela Emenda Constitucional 01/1969 6 e, após, pelo Texto Constitucional de 1988 7 , confere competência à Autoridade Administrativa para concessão de benefícios fiscais. Vejamos: Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração. Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares. Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104. (Redação dada pela Lei Complementar nº 24, de 1975) Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão. § 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção. § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155. (sem destaques no texto original) Não há dúvidas de que o benefício fiscal concedido no presente caso está revestido de todos os requisitos formais previstos para sua validade. 6 Art. 18. Além dos impostos previstos nesta Constituição, compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir: § 1º Lei complementar estabelecerá normas gerais de direito tributário, disporá sôbre os conflitos de competência nesta matéria entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e regulará as limitações constitucionais do poder de tributar. 7 Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) Fl. 3621DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 A SUFRAMA foi criada pelo Decreto-Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, regulamentado através do Decreto nº 61.244, de 28 de agosto de 1967, os quais definem a finalidade e localização da Zona Franca de Manaus (Capítulo I), bem como a aplicação e controle dos incentivos fiscais (Capítulo II). A competência da SUFRAMA para atos como a Resolução nº 298/2007, ora tratada, foi estabelecida pelo artigo 4º, inciso I, alínea "c" do Capítulo IV do Anexo I do Decreto nº 4.628, de 21 de março de 2003, o qual estava vigente quando da Resolução nº 298/2007, e cuja redação foi parcialmente mantida pelo Decreto nº 7.139/2010, vigente há época dos fatos geradores, assim previa: Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos nos arts. 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288, de 1967, com as modificações da Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, especificando os incentivos a serem auferidos pela empresa, bem assim estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; (sem destaques no texto original) O Decreto nº 4.628/2003, acima mencionado, aprovou a Estrutura Regimental da SUFRAMA, ao tratar da natureza e finalidade, estabelecendo em seu artigo 1º, inciso VI do Anexo I que: Art. 1º A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto-Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, e vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: VI - administrar a concessão de incentivos fiscais.(sem destaque no texto original) Por sua vez, cabe destacar que a participação do Ministério da Fazenda no processo de análise do projeto industrial e aprovação do benefício foi previsto pelo artigo 11 do Decreto nº 61.244/1967, nos termos abaixo citados: Art 11. Estão isentas do impôsto sôbre produtos industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer a comercialização em qualquer ponto do território nacional. § 1º Os projetos para a produção, beneficiamento ou industrialização de mercadorias que pretendam gozar dos benefícios do Decreto-lei nº 288-67 serão submetidos à aprovação da SUFRAMA, ouvido o Ministério da Fazenda, quanto aos aspectos fiscais, implicando em aprovação tácita a falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30 (trinta) dias contados do pedido de audiência. § 2º Os projetos serão apresentados de conformidade com critérios e procedimentos estabelecidos pela SUFRAMA, mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior. § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano, ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção dos incentivos fiscais previstos no Decreto-lei nº 288-67, tenham por fim a produção, industrialização ou beneficiamento das mercadorias capituladas no parágrafo 1º do artigo 3º do referido Decreto-lei, inclusive as alterações supervenientes por Decreto (Decreto-lei nº 288-67 artigo 3º, parágrafo 2º). (sem destaques no texto original). Observo, ainda, que o Decreto-Lei nº 288/1967, acima já mencionado, assim prevê: Fl. 3622DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Art. 7° Os produtos industrializados na Zona Franca de Manaus, salvo os bens de informática e os veículos automóveis, tratores e outros veículos terrestres, suas partes e peças, excluídos os das posições 8711 a 8714 da Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), e respectivas partes e peças, quando dela saírem para qualquer ponto do Território Nacional, estarão sujeitos à exigibilidade do Imposto sobre Importação relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira neles empregados, calculado o tributo mediante coeficiente de redução de sua alíquota ad valorem, na conformidade do § 1° deste artigo, desde que atendam nível de industrialização local compatível com processo produtivo básico para produtos compreendidos na mesma posição e subposição da Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB). (sem destaque no texto original) § 6 o Os Ministros de Estado do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior e da Ciência e Tecnologia estabelecerão os processos produtivos básicos no prazo máximo de cento e vinte dias, contado da data da solicitação fundada da empresa interessada, devendo ser indicados em portaria interministerial os processos aprovados, bem como os motivos determinantes do indeferimento. (sem destaque no texto original) § 8° Para os efeitos deste artigo, consideram-se b) processo produtivo básico é o conjunto mínimo de operações, no estabelecimento fabril, que caracteriza a efetiva industrialização de determinado produto. (sem destaque no texto original) Art. 9° Estão isentas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) todas as mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer à comercialização em qualquer ponto do Território Nacional. § 1° A isenção de que trata este artigo, no que respeita aos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus que devam ser internados em outras regiões do País, ficará condicionada à observância dos requisitos estabelecidos no art. 7° deste decreto- lei. (sem destaque no texto original) Constata-se que o artigo 9º, acima citado, condiciona a isenção à observância dos requisitos estabelecidos no artigo 7º, sendo que nos §§ 6º e 8º, alínea “b” acima citados, resta clara a redação de que deve ser respeitada a natureza do produto definido pelo PPB. Outrossim, o Decreto-Lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975, que alterou a redação dos artigos 7º, §§ 1º ao 4º do Decreto-Lei nº 288/1967, assim estabeleceu em seus artigos 6º e 8º: Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA. Fl. 3623DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Art. 8º. O Superintendente da Zona Franca de Manaus, ouvido o Conselho de Administração, fixará condições e requisitos a serem atendidos pelos estabelecimentos que se dediquem à comercialização, naquela área, de mercadorias beneficiadas pelos incentivos previstos no Decreto-lei número 288, de 28 de fevereiro de 1967. (sem destaques no texto original) E, diante de tais atribuições, a SUFRAMA, através do artigo 1º da RESOLUÇÃO Nº 298/2007, aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007 para produção de concentrado de bebidas não alcoólicas, possibilitando o gozo dos incentivos previstos nos artigos 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288/1967, no artigo 6º do Decreto-lei nº 1435/1975 e legislação posterior. Outrossim, impera igualmente salientar que as condições estabelecidas para o direito aos incentivos concedidos estão previstas no artigo 4º da Resolução nº 298/2007, quais sejam: Por sua vez, o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007 foi elaborado para análise da possibilidade de concessão dos seguintes incentivos pleiteados: Fl. 3624DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Consigno, por oportuno, que a competência para fiscalização do projeto industrial que embasou a Resolução SUFRAMA nº 298/2007 estava prevista pelo artigo 15, inciso III do Anexo I do já citado Decreto nº 4.628/2003. Vejamos: Art. 15. À Superintendência Adjunta de Projetos compete planejar, coordenar e supervisionar a execução de atividades relativas a: III - acompanhamento, fiscalização e avaliação de projetos industriais, agropecuários e de prestação de serviços. A competência da Superintendência Adjunta de Projetos igualmente é prevista pela Resolução do Conselho de Administração da SUFRAMA nº 203, de 10 de dezembro de 2012, vigente no período do fato gerador desta autuação, que dispõe sobre a sobre a sistemática de apresentação, análise, aprovação e acompanhamento de Projetos Industriais nos seguintes termos: TÍTULO VI - DO ACOMPANHAMENTO E AVALIAÇÃO DOS PROJETOS INDUSTRIAIS CAPÍTULO I - DA OPERAÇÃO Art. 17. Após concluída a implantação, total ou parcial, de suas instalações industriais a empresa titular do projeto deverá requerer à SUFRAMA a emissão do Laudo de Operação (LO), que é o documento comprobatório da adequação das instalações industriais, máquinas e equipamentos, necessários à operacionalização do projeto técnico-econômico aprovado, observado o dimensionamento nele constante. Art. 18. O requerimento de que trata o artigo anterior será dirigido à Superintendência Adjunta de Projetos (SPR), na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA, instruído com a seguinte documentação: CAPÍTULO II - DA PRODUÇÃO Art. 23. Iniciada a fabricação de quaisquer produtos aprovados a empresa titular do projeto deverá requerer a SUFRAMA a emissão do Laudo de Produção (LP), que constituir-seá no documento comprobatório do atendimento das etapas estabelecidas no Processo Produtivo Básico (PPB) de cada produto e do cumprimento de outros parâmetros dimensionados no projeto técnico-econômico aprovado. Art. 24. O requerimento de que trata o artigo anterior será dirigido à SPR, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA. Parágrafo único. Quando se tratar de projetos beneficiados com os incentivos fiscais estabelecidos no art. 6º, do Decreto-lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975, a empresa titular do projeto deverá apresentar demonstrativo, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA, das aquisições de insumos efetuados no mercado regional. Art. 25. O LP, emitido conforme modelo definido pela SUFRAMA será específico para cada produto e terá prazo de validade indeterminado, observado o disposto nos arts. 26 e 32, desta Resolução. Art. 26. O LP, garantido o contraditório e a ampla defesa, poderá ser cancelado a qualquer momento pela SUFRAMA, mediante ofício da SPR a ser encaminhado à empresa, desde que seja constatado o não cumprimento do PPB e/ou outros parâmetros nele descrito, ou que o produto seja cancelado por algum dispositivo previsto nesta Resolução. CAPÍTULO V - DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS Art. 42. A SUFRAMA emitirá a cada três anos, ou sempre que necessário, por amostragem, Relatório de Acompanhamento de Projetos (RAP), relativo aos produtos Fl. 3625DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 ativos (não cancelados) com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao Conselho de Administração da SUFRAMA. § 1º O RAP deverá conter a relação de produtos ativos das empresas, com a situação atualizada de cada um no que diz respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do LTAI e dos indicadores de desempenho, à adimplência em relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados de produção, mão-de-obra, faturamento, investimentos em máquinas e equipamentos, concessão de benefícios sociais aos trabalhadores, investimentos na formação e capacitação de recursos humanos, e, se for o caso, volume de exportações e investimentos em pesquisa e desenvolvimento. § 2º O RAP deverá conter ainda, a análise dos desvios em relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas empresas quando da aprovação de seus projetos, bem como proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas resoluções aprobatórias. § 3º A SUFRAMA, quando da emissão do RAP, deverá inspecionar in loco as instalações da empresa, devendo neste momento ser atestado o cumprimento e manutenção das disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs apresentados. § 4º A SUFRAMA deverá submeter à apreciação do CAS na primeira reunião do exercício subseqüente, a consolidação das informações contidas nos RAPs emitidos durante o ano imediatamente anterior. § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre que houver necessidade, poderá solicitar da empresa dados, informações e/ou documentos contábeis que venham a comprovar o cumprimento de metas estabelecidas em projeto, devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no prazo previamente estabelecido pelo setor competente. CAPÍTULO VI - DA VISTORIA TÉCNICA Art. 43. A qualquer tempo a SUFRAMA poderá realizar vistoria técnica nas empresas com projeto aprovado, com a finalidade de verificar, para fins de manutenção ou cancelamento dos benefícios fiscais, o exato cumprimento dos termos e condições estabelecidos nesta Resolução e demais condições legais pertinentes. TÍTULO VIII - DAS PENALIDADES Art. 54. Sem prejuízo das demais cominações legais cabíveis, e, observando-se o devido processo legal, garantido o contraditório e ampla defesa, o não atendimento do disposto nesta Resolução ensejará, conforme o caso, a critério do Superintendente da SUFRAMA, as seguintes penalidades: I - advertência; II - suspensão do Pedido de Licenciamento de Importação (PLI), quando aplicável; III - bloqueio do cadastro; IV - cancelamento dos incentivos fiscais atribuídos a produto, mediante encaminhamento de proposição ao CAS; e V - cancelamento dos incentivos fiscais atribuídos à empresa, mediante encaminhamento de proposição ao CAS. § 1º A inadimplência da empresa quanto à validade dos Laudos de Operação e Produção, bem como à entrega do LTAI, implicará na suspensão automática dos PLIs referente à(s) linha(s) inadimplente(s), até a sua regularização. § 2º No caso específico do LP, a penalidade disposta no parágrafo anterior poderá ser sustada por um prazo de até 60 (sessenta dias), nos casos onde a empresa interessada comprove não poder retomar sua produção por falta de insumos. Fl. 3626DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Art. 55. A SUFRAMA enviará comunicado à Receita Federal do Brasil (RFB) sempre que comprovar que a empresa auferiu indevidamente dos incentivos fiscais administrados pela autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução. (sem destaques nos texto original) Da análise dos dispositivos legais acima invocados, entendo que está correto o argumento da defesa sobre a competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais objeto deste litígio. Com isso, considerando que a Recofarma submeteu o seu processo industrial à aprovação da SUFRAMA que, através de um grupo técnico examinou a elaboração do “concentrado para bebidas não-alcóolicas” e definiu o Processo Produtivo Básico (PPB), na forma prevista pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, identificando e incluindo o produto no Código 0653, não deve ser afastado o enquadrando na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01, considerando a descrição constante do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 aprovado através da Resolução nº 298/2007, que abaixo colaciono: Observo, ainda, que o ilustre Auditor Fiscal considerou que “ao contrário do que alegam as empresas, inexiste discordância entre o Fisco e a SUFRAMA quanto à classificação fiscal do produto. A SUFRAMA não se pronunciou sobre o enquadramento na TIPI dos produtos em questão, nem teria competência legal para fazê-lo.” Todavia, consta entre a documentação acostada às fls. 878 a 1002 dos autos, o enquadramento na NCM 2106.90.10 – EX 01, utilizada pela fornecedora. Vejamos: Fl. 3627DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Cumpre observar que o Código NCM 2106.90.10 – EX 01 possui a seguinte descrição: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 É importante esclarecer que em nenhum momento deve ser retirado dos Ilustres Auditores da Secretaria da Receita Federal o dever funcional de fiscalizar o Contribuinte, diante de suspeitas de aproveitamento indevido de créditos e demais formas de burlar a legislação tributária. Inclusive a atividade de fiscalização da administração fazendária é previsão garantida pelo artigo 37, XVIII da Constituição Federal, artigos 194 e 195 do CTN e artigos 505 a 508 do RIPI/2010. Não se questiona que, de fato, a Receita Federal do Brasil tem a competência para verificar o cumprimento de todos os requisitos quando da efetiva utilização dos benefícios fiscais, e cobrar os valores de impostos que sejam devidos aos cofres da União, na forma prevista pelos artigos 506 e 507 do RIPI/2010 8 , como observado no Relatório Fiscal. E a conclusão acima demonstrada não limita o exercício da competência da Receita Federal na fiscalização do benefício sob análise. Todavia, não é razoável entender que a Autoridade Fiscal, no exercício das atribuições de seu cargo, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar o que foi estabelecido através da Resolução nº 298/2007, que aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007, emitido em atenção a toda estrutura normativa acima já exposta. Como já mencionado, no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 consta a identificação do produto como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e cuja definição das características do produto incorre na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01. Saliento que está correto o argumento da defesa, ao afirmar que o i. Auditor Fiscal poderia questionar a classificação fiscal do produto objeto do PPB, caso tivesse concluído pela identificação errada pela SUFRAMA com relação à posição fiscal, ou seja, se ocorresse a 8 Art. 506. A fiscalização será exercida sobre todas as pessoas, naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, que estiverem obrigadas ao cumprimento de disposições da legislação do imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada ou de isenção (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 94). Art. 507. As atividades de fiscalização do imposto serão presididas e executas pela autoridade administrativa competente (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 93). Parágrafo único. A autoridade administrativa a que se refere o caput é o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, Lei nº 4.502, de 1964, art. 93, Lei nº 10.593, de 2002, art. 6º, e Lei nº 11.457, de 2007, art. 9º). Fl. 3628DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 identificado do produto como refrigerante (Posição 22.02) ao invés de concentrado, considerando que o PPB se refere à produção de concentrado. Com isso, assiste razão à Recorrente ao argumentar que a Fiscalização deve respeitar a natureza do produto objeto do PPB autorizado nos termos do processo produtivo definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Neste mesmo sentido, destaco o r. voto da Ilustre Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, constante do v. Acórdão nº 3402-004.929, proferido no Processo Administrativo Fiscal nº 15956.720178/2015-43, cujo posicionamento sempre foi acompanhado por esta Relatora: I.1 - DA COMPETÊNCIA DA RECEITA FEDERAL NA FISCALIZAÇÃO DOS INCENTIVOS FISCAIS DISCIPLINADOS PELA SUFRAMA. A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA é uma autarquia criada pelo Decreto-lei n.º 288/1967, atualmente vinculada ao Ministério da Indústria, Comércio Exterior e Serviços, à qual foi atribuída a administração da Zona Franca de Manaus - ZFM. Atentando-se em especial para a disciplina dos incentivos fiscais concedidos nesta área (e, posteriormente, na área da Amazônia Ocidental do Decreto-lei n.º 291/1967), observa-se que originariamente a atuação da SUFRAMA exigia o aval do Ministério da Fazenda, que igualmente participava do processo de aprovação dos projetos de industrialização passíveis de serem desenvolvidos naquela área e de gozarem dos incentivos fiscais. A disciplina originária igualmente se preocupava em garantir a competência do Ministério da Fazenda no controle da entrada e saída das mercadorias no âmbito da ZFM. É o que se depreende da disciplina do Decreto n.º 61.244/1967, que originariamente regulamentou o Decreto-lei n.º 288/1967: "Art 11. Estão isentas do impôsto sôbre produtos industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer a comercialização em qualquer ponto do território nacional. § 1º Os projetos para a produção, beneficiamento ou industrialização de mercadorias que pretendam gozar dos benefícios do Decreto-lei nº 288-67 serão submetidos à aprovação da SUFRAMA, ouvido o Ministério da Fazenda, quanto aos aspectos fiscais, implicando em aprovação tácita a falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30 (trinta) dias contados do pedido de audiência. § 2º Os projetos serão apresentados de conformidade com critérios e procedimentos estabelecidos pela SUFRAMA, mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior. § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano, ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção dos incentivos fiscais previstos no Decreto- lei nº 288-67, tenham por fim a produção, industrialização ou beneficiamento das mercadorias capituladas no parágrafo 1º do artigo 3º do referido Decreto-lei, inclusive as alterações supervenientes por Decreto (Decreto- lei nº 288-67 artigo 3º, parágrafo 2º). Art 12. Tôda entrada de mercadoria nacional ou estrangeira na Zona Franca de Manaus fica sujeita ao contrôle da SUFRAMA, respeitada a competência legal atribuída á fiscalização aduaneira e de rendas internas do Ministério da Fazenda." (grifei) Especificamente quanto à análise de entrada das mercadorias nacional ou estrangeira, referenciada no art. 12 acima transcrito, constata-se que o Ministério da Fazenda manteve seu controle na forma indicada no art. 224 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF n.º 203/2012, que disciplina o controle da entrada e saída de mercadorias da ZFM e das áreas da Amazônia Ocidental. Esse dispositivo, inclusive, é o único no regimento interno da Receita Federal que faz referência às essas áreas em específico: Fl. 3629DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 "Art. 224. Às Delegacias da Receita Federal do Brasil - DRF, à Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Pessoas Físicas - Derpf, às Alfândegas da Receita Federal do Brasil - ALF e às Inspetorias da Receita Federal do Brasil - IRF de Classes “Especial A”, “Especial B” e “Especial C”, quanto aos tributos administrados pela RFB, inclusive os destinados a outras entidades e fundos, compete, no âmbito da respectiva jurisdição, no que couber, desenvolver as atividades de arrecadação, controle e recuperação do crédito tributário, de análise dos dados de arrecadação e acompanhamento dos maiores contribuintes, de atendimento e interação com o cidadão, de comunicação social, de fiscalização, de controle aduaneiro, de tecnologia e segurança da informação, de programação e logística, de gestão de pessoas, de planejamento, avaliação, organização, modernização, e, especificamente: (Redação dada pelo(a) Portaria MF nº 512, de 02 de outubro de 2013) (...) § 3º Às Alfândegas Porto de Manaus e Aeroporto Internacional Eduardo Gomes compete ainda: - proceder ao despacho de internação de mercadorias da Zona Franca de Manaus para o restante do território nacional; - processar os pedidos de saída temporária para o restante do território nacional de bens ingressados na Zona Franca de Manaus com suspensão de tributos; e - controlar a saída da Zona Franca de Manaus de mercadorias nacionais nela ingressadas. § 4º - Às DRF Boa Vista, Porto Velho, Ji-Paraná, Rio Branco e Macapá compete ainda: - proceder ao despacho de internação de mercadorias da Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio para o restante do território nacional; - processar os pedidos de saída temporária para o restante do território nacional de bens ingressados na Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio com suspensão de tributos; e - controlar a saída da Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio de mercadorias nacionais nela ingressadas." (grifei) Por outro lado, no que concerne aos critérios e requisitos para a concessão de incentivos fiscais no âmbito da Zona Franca (referenciada no art. 11 do Decreto n.º 61.244/1967 acima transcrito), observa-se que com o transcorrer dos anos a influência do Ministério da Fazenda foi afastada por completo, com garantia de plena autonomia à SUFRAMA para tanto. Com efeito, como se depreende das disciplinas regulamentares trazidas nos Decretos n.º 2.566/1998, n.º 4.628/2003, n.º 6.372/2008 e até no atualmente vigente Decreto n.º 7.139/2010, a administração da concessão de incentivos fiscais é atribuída de forma exclusiva à SUFRAMA, independentemente, portanto, de qualquer aval do Ministério da Fazenda. Vejam- se pela redação do art. 1º, VI, do Anexo I destes Decretos, todos com redação no mesmo sentido 2 : Art. 1o A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto-Lei no 288, de 28 de fevereiro de 1967, vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento socioeconômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: (...) VI - administrar a concessão de incentivos fiscais." (grifei) Sob essa perspectiva que os referidos Decretos atribuíram ao Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) a competência para aprovar "os projetos das empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais", bem como "estabelecer normas, exigências, limitações e condições" para estes projetos, sem depender de qualquer outro órgão, inclusive do Ministério da Fazenda (art. 3º, I, 'c', do Anexo I do Decreto n.º 2.566/1998 e art. 4º, I, 'c' do Anexo I dos Decretos n.º 4.628/2003, n.º 6.372/2008 e n.º 7.139/2010). Fl. 3630DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Exatamente no exercício de sua competência, o CAS expediu a Resolução CAS n.º 202/2006, posteriormente revogada pela atualmente vigente Resolução CAS n.º 203/2012, com os requisitos para a aprovação dos projetos industriais para a concessão e gozo dos incentivos fiscais na Zona Franca de Manaus e na Amazônia Ocidental, dentre os quais aquele objeto desta autuação do art. 6º do Decreto-lei n.º 1.435/75. Esta disciplina normativa com os procedimentos de apresentação, análise, aprovação e acompanhamento de Projetos Industriais para fins de concessão dos incentivos fiscais evidenciam a autonomia da SUFRAMA no processo de aprovação e acompanhamento dos projetos, indicando expressamente que, quando comprovado por aquele órgão o inadimplemento dos requisitos para o gozo dos incentivos fiscais, a Receita Federal será devidamente notificada para que tome as providências cabíveis. Vejamos pelo teor da Resolução CAS n.º 202/2006, vigente à época da análise do projeto da RECOFARMA objeto deste processo (cujas disciplinas, nos pontos sob enfoque neste voto, não foram substancialmente alteradas pela Resolução CAS n.º 203/2012 3 ): "Art. 1º Os incentivos fiscais administrados pela SUFRAMA, concedidos a projetos industriais que objetivem a industrialização de produtos na Zona Franca de Manaus (ZFM), são os seguintes: - isenção do Imposto de Importação (II), relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira utilizados na industrialização de produtos destinados a consumo interno na ZFM; - redução do II, relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira utilizados na industrialização de produtos destinados a consumo em outros pontos do território nacional; - isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), relativo a produtos produzidos na ZFM destinados à comercialização em qualquer ponto do território nacional; - isenção do IPI para os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária; - crédito do IPI, calculado como se devido fosse, para o adquirente de produtos de que trata o inciso anterior, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto; e - isenção do II e do IPI relativo a bens de capital destinados à implantação de projetos industriais. Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica a armas, munições, fumo, bebidas alcoólicas, automóveis de passageiros e produtos de perfumaria ou toucador, preparados e preparações cosméticas, salvo quanto a estes se destinados, exclusivamente, a consumo interno na ZFM, ou quando produzidos com utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais. (...) Art. 5º Os projetos submetidos à apreciação da SUFRAMA deverão atender, cumulativamente, aos seguintes objetivos e condições para a concessão e fruição dos benefícios fiscais: - atendimento aos limites anuais de importação de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, constantes da respectiva resolução aprobatória do projeto e suas alterações; - incremento da oferta de emprego na região; - concessão de benefícios sociais aos trabalhadores; - incorporação de tecnologias e de processos de produção compatíveis com o estado da arte e da técnica; Fl. 3631DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 - níveis crescentes de produtividade e competitividade; VI - reinvestimento de lucros na região; - investimento na formação e capacitação de recursos humanos para o desenvolvimento científico e tecnológico; e - atendimento ao Processo Produtivo Básico (PPB) exigido para seus produtos. § 1º No caso de empresas cujo objeto seja a produção de bens e serviços de informática, além do atendimento do disposto neste artigo, deverá ser observada a legislação específica que trata dos investimentos compulsórios em atividades de Pesquisa e Desenvolvimento (P&D). § 2º Quando da apresentação de projeto de implantação, deverá ser apresentada cópia autenticada da Licença Prévia emitida pelo Instituto de Proteção Ambiental do Amazonas - IPAAM, órgão ambiental competente, do estado do Amazonas. (...) Art. 8º A SUFRAMA efetuará a análise de todos os projetos que atendam ao disposto no art. 5º desta Resolução devendo dar prioridade àqueles que apresentem: - produção de componentes, partes e peças, subconjuntos e materiais de embalagem destinados principalmente ao adensamento das cadeias produtivas do Pólo Industrial de Manaus; - programa de exportação; - aplicação em programas de Pesquisa e Desenvolvimento; - maior geração de empregos por unidade de renúncia fiscal projetada; e - Índice de Desenvolvimento Regional - IDR superior à média do subsetor ao qual a empresa pertença, de acordo com regulamentação estabelecida pela SUFRAMA, sendo: (...) Art. 10. Compete ao Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) deliberar acerca da aprovação dos projetos que visem o gozo dos incentivos de que trata o art. 1º, apresentados por empresa que se encontre em situação fiscal regular, mediante apresentação da Certidão de Regularidade Cadastral - CRC junto à SUFRAMA ou das certidões negativas de débitos ou documento equivalente expedidos pelos órgãos competentes, nos termos da alínea d do art. 38 desta Resolução e cujos produtos possuam PPB previamente aprovado, nos termos do art. 4º, do Decreto nº 2.891/98. § 1º Excepcionalmente, em casos devidamente justificados, os projetos que não apresentem situação fiscal regular, mas que tenham apreciação favorável do CAS, desde que apresentem comprovação de regularidade no prazo de 60 (sessenta) dias, improrrogáveis, contados da data de apreciação do projeto pelo Conselho, poderão ter seus atos aprobatórios expedidos pela(o) Superintendente. § 2º As empresas que não atenderem ao prazo estipulado no parágrafo anterior somente poderão ter seus projetos incluídos em nova pauta do CAS mediante a regularização prévia de sua documentação e/ou cadastramento junto à SUFRAMA. § 3º A aprovação de projetos somente terá eficácia após a publicação do correspondente ato aprobatório no Diário Oficial da União (DOU). (...) Art. 58. A SUFRAMA enviará comunicado a Secretaria da Receita Federal (SRF) sempre que comprovar que a empresa auferiu indevidamente dos incentivos fiscais administrados pela autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução." (grifei) E aqui é importante salientar que a referência à necessidade de aprovação dos projetos pela SUFRAMA é igualmente depreendida da disciplina legal dos incentivos fiscais, tal como aquele objeto de análise nos presentes autos. Vejamos novamente o teor do dispositivo que respalda o incentivo fiscal condicionado sob análise (art. 6º do Decreto-lei n.º 1.435/75): "Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. Fl. 3632DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA." (grifei) Portanto, observa-se que a autoridade competente para identificar as condições para o gozo das isenções deferidas no âmbito da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental, na forma do caput do art. 179, do CTN, é a SUFRAMA, autoridade administrativa com personalidade jurídica própria, e não a Secretaria da Receita Federal do Brasil: "Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão. (...)." (grifei) Em outras palavras, o despacho da autoridade administrativa necessário à concessão das isenções onerosas ou condicionadas relativas à ZFM e à Amazônia Ocidental, a que se refere o art. 179, do CTN, é a SUFRAMA, à quem a legislação atribuiu competência específica. Por conseguinte, cabe aos demais órgãos administrativos, dentre os quais a Secretaria da Receita Federal do Brasil, observar as condições delineadas por aquela autoridade administrativa específica. Em conformidade com a disciplina trazida pelo CAS nas Resoluções n.º 202/2006 e 203/2012, os projetos apresentados pelos sujeitos passivos visando ao gozo dos incentivos fiscais, após a apreciação da Superintendência, são aprovados por ato do Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) devidamente publicado no Diário Oficial. No presente caso, à luz da Resolução CAS n.º 202/2006, após solicitação da empresa fornecedora da Recorrente (RECOFARMA) da renovação de seu projeto para o gozo dos incentivos fiscais, foi proferido Parecer Técnico de Projeto n.º 224/2007 pela Superintendência Adjunta de Projetos da SUFRAMA (e-fls. 1.400/1.411), devidamente aprovado pelo CAS por meio da Resolução n.º 298/2007, com validade até 05/10/2023. Nesse sentido, a fiscalização da Receita Federal quanto aos incentivos fiscais sob análise é restringida pelos despachos administrativos proferidos pela SUFRAMA que o concedem (Parecer Técnico de Projeto e Resolução CAS). Portanto, não pode a fiscalização da Receita Federal se dissociar dos termos identificados pela SUFRAMA nestes documentos. Importante frisar que não se nega de qualquer forma o poder-dever da fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil de proceder com a análise da validade dos incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA no âmbito da ZFM e da Amazônia Ocidental, com fulcro no art. 37, XVIII da Constituição Federal. Contudo, o que não se admite é que a fiscalização ultrapasse os termos dos despachos administrativos de concessão dos incentivos fiscais, para trazer requisitos outros além daqueles disciplinados pela SUFRAMA, como órgão competente. O próprio dispositivo constitucional mencionado é claro ao limitar a atuação da administração fazendária "dentro de suas áreas de competência" 4 . E aqui essencial enfatizar que para que seja atestado o descumprimento das condições, a SUFRAMA traz procedimentos administrativos específicos, com a emissão em uma periodicidade de 3 (três) anos dos Relatórios de Acompanhamento de Projetos (RAP) e com a possibilidade de vistorias técnicas a qualquer tempo. É o que se extrai da Resolução CAS n.º 203/2012 atualmente vigente: "CAPÍTULO V - DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS Fl. 3633DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Art. 42. A SUFRAMA emitirá a cada três anos, ou sempre que necessário, por amostragem, Relatório de Acompanhamento de Projetos (RAP), relativo aos produtos ativos (não cancelados) com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao Conselho de Administração da SUFRAMA. § 1º O RAP deverá conter a relação de produtos ativos das empresas, com a situação atualizada de cada um no que diz respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do LTAI e dos indicadores de desempenho, à adimplência em relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados de produção, mão- de-obra, faturamento, investimentos em máquinas e equipamentos, concessão de benefícios sociais aos trabalhadores, investimentos na formação e capacitação de recursos humanos, e, se for o caso, volume de exportações e investimentos em pesquisa e desenvolvimento. § 2º O RAP deverá conter ainda, a análise dos desvios em relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas empresas quando da aprovação de seus projetos, bem como proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas resoluções aprobatórias. § 3º A SUFRAMA, quando da emissão do RAP, deverá inspecionar in loco as instalações da empresa, devendo neste momento ser atestado o cumprimento e manutenção das disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs apresentados. § 4º A SUFRAMA deverá submeter à apreciação do CAS na primeira reunião do exercício subseqüente, a consolidação das informações contidas nos RAPs emitidos durante o ano imediatamente anterior. § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre que houver necessidade, poderá solicitar da empresa dados, informações e/ou documentos contábeis que venham a comprovar o cumprimento de metas estabelecidas em projeto, devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no prazo previamente estabelecido pelo setor competente. CAPÍTULO VI - DA VISTORIA TÉCNICA Art. 43. A qualquer tempo a SUFRAMA poderá realizar vistoria técnica nas empresas com projeto aprovado, com a finalidade de verificar, para fins de manutenção ou cancelamento dos benefícios fiscais, o exato cumprimento dos termos e condições estabelecidos nesta Resolução e demais condições legais pertinentes. Art. 44. A empresa deverá permitir aos servidores da SUFRAMA ou a seu serviço, devidamente identificados e credenciados, amplo, geral e irrestrito acesso a quaisquer de suas instalações fabris, bem como aos livros, demonstrações contábeis, fiscais e sistemas de informações, informatizadas ou não, para efeito de emissão dos Laudos de Operação e de Produção e para realização das vistorias técnicas. Parágrafo único. A empresa deverá manter seus documentos organizados de maneira a facilitar seu manuseio e conferência por ocasião das visitas técnicas ou demais acompanhamentos realizados pela SUFRAMA." (grifei) Dessa forma, a autoridade competente para avaliar o cumprimento das condições das isenções deferidas por meios dos projetos específicos é a SUFRAMA, não cabendo à Receita Federal fugir à esse procedimento e trazer condições diversas àquelas estabelecidas pelo órgão competente. A restrição da atuação fiscal da Receita Federal quanto aos incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA já foi externada em distintas oportunidades pela Câmara Superior de Recursos Fiscais deste E. CARF e pelas câmara ordinárias 5 . Vejamos, a título de exemplo, algumas manifestação da CSRF: "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 20/06/1998 a 31/12/1998 IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. COMPETÊNCIA PARA APURAÇÃO Por expressa determinação de decreto regulamentar, é da competência do Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus a análise do atendimento ao processo produtivo básico para fins de aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o Decreto-Lei n° 288/67 com a redação que Fl. 3634DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 lhe deu a Lei n° 8.387/91. Definidos em Resolução daquele órgão, regularmente expedida, cabe sua observância pela Secretaria da Receita Federal. Recurso Especial do Procurador Negado." (Número do Processo 10283.009636/2001-31 Data da Sessão 14/11/2013 Relator RODRIGO CARDOZO MIRANDA Nº Acórdão 9303-002.664 - Unânime - grifei) "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2003 a 20/10/2004 POSSIBILIDADE DE TERCEIRIZAÇÃO DA ETAPA PREVISTA NA LETRA “H’” DO ARTIGO 1° DA PORTARIA INTERMINISTERIAL N° 185/93, PARA EMPRESA ESTABELECIDA NA ZONA FRANCA DE MANAUS. Não cabe restringir a possibilidade de terceirização à empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus e com projeto aprovado pela SUFRAMA, para o gozo do benefício de isenção do IPI, quando a norma pertinente não o faz expressamente e o órgão responsável pela concessão do processo produtivo básico autorizou a terceirização da etapa “h” nesses termos. Recurso Especial do Procurador Negado" (Número do Processo 10283.007961/2007-54 Data da Sessão 27/04/2016 Relator(a) VANESSA MARINI CECCONELLO Nº Acórdão 9303-003.825 - grifei) Nesse sentido, a fiscalização da Receita Federal, quanto à análise de incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA, não possui ampla liberdade para a identificação dos parâmetros de atuação do contribuinte para o gozo dos incentivos, devendo se ater às condições identificadas nos documentos expedidos pela SUFRAMA, quais sejam, Parecer Técnico de Projeto e Resolução CAS de aprovação. Considerando os fundamentos acima, concluo que deve ser respeitada a natureza do produto definido no PPB da Recofarma, aprovado pela Resolução nº 298/2007, cujo Parecer Técnico nº 224/2007 o identifica como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e, portanto, enquadrado na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01. Por tais razões, entendo que deve ser dado provimento parcial ao Recurso Voluntário, para que seja reconhecida a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e mantido o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Por consequência, deve ser afastada a glosa dos créditos incentivados decorrentes da aquisição de concentrados para refrigerantes fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda. Considerando os fundamentos acima, resta prejudicada a análise sobre o argumento referente à coisa julgada formada no Mandado de Segurança Individual nº 91.0009552-4 (Recurso Extraordinário nº 212.484-RS), bem como sobre a incidência do artigo 76, inciso II, "a" da Lei nº 4.502/64 e no artigo 567, II, “a” do RIPI/2010, para que seja afastada a multa proporcional constituída no lançamento. 5.5. Créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes A Fiscalização concluiu que os itens desincrustantes, desinfetantes, detergentes, fluidos antiderrapantes, lubrificantes, removedores e solução de limpeza não preenchem os requisitos para fazer jus ao crédito do IPI, pois, embora sejam utilizados no processo produtivo, não são matéria-prima (MP), produto intermediário (PI), nem material de embalagem (ME), tampouco guardam semelhança com MP e PI, semelhança que seria verificada se fossem consumidos em decorrência de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, desde que não integrassem o ativo permanente. Fl. 3635DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 A Recorrente argumentou em defesa que os produtos de limpeza são utilizados para assepsia e sanitização e integram o processo produtivo dos refrigerantes por exigências sanitárias, sendo utilizados de forma obrigatória. Alega ainda que, embora os produtos de limpeza não tenham necessariamente contato direto com a bebida, entram em contato direto com as embalagens dos refrigerantes, visto que são utilizados para higienizar as máquinas e esteiras, nas quais são elaboradas tais bebidas. Além disso, afirma que a utilização de produtos de limpeza, lubrificantes e fluidos antiderrapantes também atende aos requisitos estabelecidos pela jurisprudência do STJ para fins de aproveitamento de créditos do IPI, apontando o julgamento do REsp nº 1.075.508/SC, sob a sistemática de recursos repetitivos, porquanto não integram o ativo imobilizado e são consumidos integralmente no processo de industrialização dos refrigerantes. Através da Resolução nº 3402-001.924 o julgamento deste processo foi convertido em diligência para que a Contribuinte comprovasse a forma como os produtos objeto dos créditos básicos do IPI escriturados foram utilizados no processo de industrialização dos refrigerantes, nos termos previstos pelo Parecer Normativo CST nº 65/79. A empresa apresentou a planilha anexada às fls. 1499 a 1500, em que esclarece a forma como aqueles materiais eram, na época dos fatos, utilizados no processo produtivo. Nela pode-se verificar que os referidos itens, sem exceção, são essencialmente produtos utilizados na limpeza de garrafas ou equipamentos, ou ainda na lubrificação de esteiras e máquinas. Em Informação Fiscal, a Unidade Preparadora observou que os esclarecimentos apresentados pela Contribuinte apenas repete informações prestadas no decorrer do processo, demonstrando que a utilização, no processo fabril, dos produtos objeto de glosa de créditos básicos, conforme relatório original do lançamento de ofício intitulado “Demonstrativo de Glosa de Créditos Básicos – Não Insumos” (fls. 114-121), não os caracteriza como insumos, e não há reparos a fazer neste item do Auto de Infração. O Parecer Normativo CST nº 65/79 prevê em seu ITEM 10.2 que: "10.2 A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta as restrições "imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do Regulamento anterior foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo, exemplificamente, o desgaste, desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo." Como bem argumentado pela PGFN, a tese firmada pelo STJ, no REsp 1.075.508/SC (repetitivo), corrobora o entendimento do Fisco. Confira-se a Ementa: PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98. 1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007; REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Fl. 3636DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003). 2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente". 3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao creditamento do IPI. 4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (REsp 1.075.508/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/09/2009, DJe 13/10/2009). Considerando as situações em que pode ser aplicada em sentido amplo a expressão "consumidos", conforme previsão do Parecer Normativo CST nº 65/79, bem como confrontando com a situação fática com relação às glosas acima destacadas, deve ser aplicado o resultado apontado em Relatório de Diligência, pelo qual tais produtos não são empregados efetiva e diretamente no processo de industrialização dos refrigerantes. Portanto, mantenho as glosas em análise. 5.6. Saldos credores apurados nos meses de agosto e de novembro de 2016. A autuação igualmente tem por objeto a glosa de saldo credor do período anterior, apontando a fiscalização que o livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) apresenta saldo credor em dezembro de 2012, que é o período imediatamente anterior ao primeiro período abrangido pela auditoria. Considerando que esse saldo credor inicial em janeiro de 2013, de R$ 2.704.421,54, só existe porque o contribuinte se aproveitou indevidamente de créditos incentivados oriundos de insumos recebidos com isenção da ZFM, esse saldo foi glosado, pelos mesmos fundamentos constantes nos Relatórios de Ação Fiscal nº 01 e nº 02. Por sua vez, a Recorrente informa que o Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF) referente à auditoria que resultou no lançamento de ofício abrange exclusivamente o período de janeiro de 2013 a dezembro de 2015, motivo pelo qual não poderia ter sido glosado o saldo credor do período apurado antes do mês de dezembro de 2012. Ressalta que o TDPF que precede o auto de infração deveria indicar o período de apuração fiscalizado e esse período somente poderia ter sido ampliado mediante alteração registrada no próprio TDPF, nos termos dos §§ 1° e 2° do art. 5° da Portaria RFB n° 6.478, de 29 de dezembro de 2017. Tais glosas foram justificadas no Relatório Fiscal nos seguintes termos: 14) Verificou-se que no campo do livro Registro de Apuração do IPI próprio para o saldo credor do período anterior referente aos meses de setembro e dezembro de 2016 o contribuinte consignou valores superiores aos saldos credores apurados ao final de agosto e de novembro de 2016. 15) No mês de setembro de 2016, o saldo credor do período anterior consig-nado no livro foi de R$ 5.725.250,01, enquanto que o saldo credor na escrita de agosto de 2016 Fl. 3637DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 foi de R$ 5.493.635,65. Portanto, deve se considerar que o valor dos créditos escritu- rados pelo contribuinte referente a este mês foi de R$ 5.631.604,18, sendo que R$ 5.399.989,82 foi consignado no campo próprio para créditos escriturados e R$ 231.614,36 corresponde ao erro de transporte. 16) No mês de dezembro de 2016, o saldo credor do período anterior consig-nado no livro foi de R$ 8.362.006,87, enquanto que o saldo credor na escrita de novembro de 2016 foi de R$ 8.359.418,70. Com isto, o valor dos créditos escriturados pelo contribu- inte referente a este mês foi de R$ 8.086.341,25 (R$ 8.083.753,08 + R$ 2.588,17). Em peça de Recurso Voluntário, foram prestados os seguintes esclarecimentos: Fl. 3638DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Através da Resolução nº 3402-001.924 o julgamento deste processo foi convertido em diligência para que a Unidade Preparadora analisasse as informações informações prestadas pela Recorrente quanto a origem do saldo credor em dezembro de 2012 glosado na autuação, bem como elaborasse Relatório Conclusivo sobre as apurações e resultado da diligência. A Contribuinte esclareceu às fls.1443-1446 que “apresenta a Escrituração Fiscal Digital do mês de dezembro de 2012, cujo saldo credor apurado no valor de R$ 2.704.421,54 foi transportado para o periodo de janeiro de 2013”. A Unidade Preparadora assim concluiu em Termo de Verificação Fiscal: Analisamos ainda os arquivos extraídos do Sistema Público de escrituração de Dados – Escrituração Fiscal Digital – SPED/EFD. Em anexo encontram-se os seguintes relatórios, extraídos daquele sistema: “APURAÇÃO IPI XX-2012”, “CONSOLIDAÇÃO IPI XX-2012” e “SPED CRÉDITOS XXX 2012”. Nestas apurações, efetuadas e registradas pela empresa, ficaram evidenciados os altos valores escriturados a título de “Valor de Outros Créditos de IPI”, de R$ 2.631.553,01 e R$ 2.677.820,86, em novembro e dezembro de 2012, respectivamente. Intimamos então o contribuinte a comprovar a origem e cálculos destes valores, cuja apropriação foi crucial e determinante para a formação do saldo credor final apurado em dezembro de 2012, transportado como saldo credor inicial em janeiro de 2013. Em resposta, o contribuinte juntou ao processo notas fiscais e demonstrativos (fls. 1526/1527 e seguintes) e aduz que: “esses valores de outros créditos de IPI referidos acima decorrem da aquisição da RECOFARMA de concentrados para bebidas não alcoólicas isentos, oriundos da Zona Franca de Manaus e também elaborados com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental, empregados na fabricação de refrigerantes sujeitos ao IPI; esses concentrados são beneficiados por duas isenções autônomas e independentes: a) a do art. 81, II, do Decreto n° 7.212, de 15.06.2010 - Regulamento de IPI - RIPI/10, que tem base legal no art. 9o do Decreto-Lei (DL) n° 288, de 28.02.1967, por serem produzidos na Zona Franca de Manaus, cujo crédito ficto de IPI foi assegurado expressa e especificamente, pela coisa julgada formada no mandado de segurança individual (MSI) n° 91.0009552- (Recurso Extraordinário (RE) n° 212.484) e também pelo RE n° 592.891 (já julgado pelo Supremo Tribunal Federal - STF sob a sistemática de repercussão geral - acórdão publicado no Diário Oficial da União de 20.09.2019); e b) a do art. 95, III, do RIPI/10, que tem base legal no art. 6º do DL n° 1.435, de 16.12.1975, a qual não foi objeto do referido MSI n° 91.0009552-4, mas cujo crédito ficto de IPI para o adquirente decorre do próprio dispositivo legal (art. 6º, § 1º, do DL n° 1.435/75).” Como está fora do contexto desta Diligência Fiscal a discussão do mérito da infração autuada, passemos então à análise objetiva dos fatos. O RIPI/2010 assim dispõe: “Art. 256. Os créditos do imposto escriturados pelos estabelecimentos industriais, ou equiparados a industrial, serão utilizados mediante dedução do imposto devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos (Constituição, art. 153, § 3o , inciso II, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 49). Art. 257. O direito à utilização do crédito a que se refere o art. 256 está subordinado ao cumprimento das condições estabelecidas para cada caso e das exigências previstas para a sua escrituração neste Regulamento (grifamos).” Como é sabido, na reconstituição da escrita do IPI faz-se a soma algébrica dos débitos escriturados com os débitos adicionais apurados pela fiscalização, abatendo-se os créditos escriturados (também ajustados por glosas resultantes de fiscalização), sempre levando em conta os saldos iniciais de cada período, se credores. Essa Fl. 3639DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 recomposição é feita pelo Fisco período a período e, caso em determinado período resulte saldo devedor, este é comparado ao valor declarado pelo contribuinte. Quando o saldo devedor apurado pelo Fisco é maior que aquele apurado pelo contribuinte, lança- se de ofício a diferença. De forma que o valor apurado do IPI é, resumidamente, a soma algébrica de débitos, créditos e, evidentemente, o saldo inicial, se credor. O saldo negativo de R$ 2.704.421,54 em questão, apesar de apurado em período anterior, é o saldo inicial em 01//01/2013, justamente o período abarcado pelo TDPF (Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal), que vai de 01/01/2013 a 31/12/2015. E o saldo credor inicial, como já dito, faz parte da escrita do período de apuração. E, como tal, componente e ponto de partida para o cálculo do IPI do período de janeiro de 2013, obviamente este valor deve ser comprovado pelo contribuinte, nos termos do Art. 257 do RIPI/2010. E, uma vez constatado que este saldo credor provém integralmente de infração continuada (apropriação indevida de créditos, já amplamente demonstrada nos Relatórios de Ação Fiscal nos 01 e 02), correta, no entender desta Fiscalização, é a sua glosa, consubstanciada nos termos do Relatório Fiscal de origem: “Considerando que este saldo credor inicial de R$ 2.704.421,54 só existe porque o contribuinte se aproveitou indevidamente de créditos incentivados oriundos de insumos recebidos com isenção da ZFM, os mesmos estão sendo glosados pelos mesmos fundamentos constantes neste relatório e no Relatório de Ação Fiscal nº 02”. (...) Concluindo então, por todo o exposto, esta Fiscalização considera, do ponto de vista objetivo, sem adentrar no mérito, que: 1) considerando as informações prestadas pelo contribuinte, a utilização, no processo fabril, dos produtos objeto de glosa de créditos básicos, conforme relatório original do lançamento de ofício intitulado “Demonstrativo de Glosa de Créditos Básicos – Não Insumos” (fls. 114-121), não os caracteriza como insumos, e não há reparos a fazer neste item do Auto de Infração. 2) o saldo inicial de R$ 2.704.421,54, credor em 01/01/2013, compõe a reconstituição da escrita do período de apuração janeiro de 2013 e provém da mesma infração, continuada, objeto do Auto de Infração em análise; correta então a sua glosa por parte da autoridade autuante, caso o órgão colegiado julgue a autuação procedente. Entendo que deve ser aplicado o resultado apontado em Relatório de Diligência, pelo qual tais produtos não são empregados efetiva e diretamente no processo de industrialização dos refrigerantes. Aplica-se, neste caso, o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil, que atribui o ônus da prova ao Autor, uma vez tratar sobre o fato constitutivo de seu direito. Neste sentido, cito o Acórdão nº 9303-007.218, proferido pela 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, conforme Ementa abaixo: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Data do Fato Gerador: 20/04/2007 DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Considerando que a Contribuinte não trouxe qualquer elemento passível de afastar a análise procedida pela equipe de fiscalização, entendo que deve ser aplicado o resultado apontado em Relatório de Diligência acima reproduzido. Fl. 3640DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 6. Da ilicitude dos juros sobre multa A Recorrente argumenta pela ilicitude da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício constituída no lançamento. Com relação às glosas de créditos mantidas neste voto, aplica-se a Súmula CARF nº 108, que assim dispõe: Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Portanto, neste ponto deve ser mantida a decisão recorrida. 7. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento parcial ao Recurso Voluntário para:  Reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 21/12/2012;  Reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Por consequência, afasto a glosa dos créditos incentivados decorrentes da aquisição de concentrados para refrigerantes fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda;  Manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes;  Manter a glosa do saldo credor apurado em dezembro de 2012;  Sobre as glosas não afastadas, aplico a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. É como voto. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume muito bem fundamentado voto da Conselheira Relatora Cynthia Elena de Campos, ouso dela discordar quanto à decisão de reconhecer a competência da SUFRAMA para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”. Explico. Fl. 3641DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 O Recorrente alega que, ao estabelecer a competência para a concessão dos benefícios fiscais, a legislação de regência assumiria que a SUFRAMA também poderia definir a classificação fiscal a ser adotada pelos fabricantes dos produtos agraciados pela regra isentiva. Em seu entender, não poderia a Receita Federal do Brasil (i) adentrar na prática de atos privativos da SUFRAMA e (ii) afirmar que esta não teria competência para tratar de definições concernentes a classificação fiscal. Os argumentos trazidos pelo Impugnante, entretanto, não podem ser julgados procedentes. Com efeito, a Constituição Federal, em seus arts. 37 e 146, estabelece o seguinte: Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...) XVIII - a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei; (...) Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: (...) b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; A Lei Complementar vigente, a que se refere o texto constitucional, é a Lei nº 5.172, de 25/10/1966 (Código Tributário Nacional - CTN). A referida Lei, por sua vez, estabelece o seguinte: Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. (...) Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. O dispositivo legal que define as áreas de competência da Administração Fazendária é a Lei nº 9.003, de 1995: Art. 1º A Secretaria da Receita Federal, órgão central de direção superior de atividade específica do Ministério da Fazenda, diretamente subordinada ao Ministro de Estado, tem por finalidade a administração tributária da União. Art. 2º Constituem área de competência da Secretaria da Receita Federal os assuntos relativos à política e administração tributária e aduaneira, à fiscalização e arrecadação de tributos e contribuições, bem assim os previstos em legislação específica. (...) Fl. 3642DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Art. 8º O regimento interno da Secretaria da Receita Federal será aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda. O regimento interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF nº 203, de 2012, estabelece o seguinte: Art. 1º A Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, órgão específico singular, diretamente subordinado ao Ministro da Fazenda, tem por finalidade: (...) XIX - dirigir, supervisionar, orientar, coordenar e executar as atividades relacionadas com nomenclatura, classificação fiscal e econômica e origem de mercadorias, inclusive representando o País em reuniões internacionais sobre a matéria; (...) Art. 129. À Coordenação-Geral de Administração Aduaneira - Coana compete: (...) III - coordenar e supervisionar as atividades relativas à classificação fiscal de mercadorias, inclusive quanto ao desenvolvimento e implementação de nomenclaturas que tenham por base o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias; (...) Art. 144. À Divisão de Nomenclatura e Classificação Fiscal - Dinom compete coordenar, orientar e avaliar as atividades concernentes à nomenclatura e classificação fiscal. Por seu turno, a Lei que regula a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação é a Lei nº 10.593, de 06/12/2002. Esta, em seu art. 6º, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 16/03/2007, estabelece o seguinte: Art. 6º São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil: I - no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter privativo: a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições; b) elaborar e proferir decisões ou delas participar em processo administrativo-fiscal, bem como em processos de consulta, restituição ou compensação de tributos e contribuições e de reconhecimento de benefícios fiscais; c) executar procedimentos de fiscalização, praticando os atos definidos na legislação específica, inclusive os relacionados com o controle aduaneiro, apreensão de mercadorias, livros, documentos, materiais, equipamentos e assemelhados; (...) e) proceder à orientação do sujeito passivo no tocante à interpretação da legislação tributária; II - em caráter geral, exercer as demais atividades inerentes à competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Para disciplinar a competência da RFB sobre o controle aduaneiro, prevista na alínea "c" acima transcrita, o Poder Executivo editou o Decreto nº 6.759, de 05/02/2009 (Regulamento Aduaneiro). Sobre a classificação fiscal de mercadorias, assim dispõe o referido ato normativo: Fl. 3643DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituição, DECRETA: Art. 1º A administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior serão exercidos em conformidade com o disposto neste Decreto. (...) LIVRO V DO CONTROLE ADUANEIRO DE MERCADORIAS TÍTULO I DO DESPACHO ADUANEIRO CAPÍTULO I DO DESPACHO DE IMPORTAÇÃO (...) Seção V Da Conferência Aduaneira Art. 564. A conferência aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação. (...) CAPÍTULO VI DO PROCESSO DE CONSULTA Art. 790. No âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os processos administrativos de consulta, relativos a interpretação da legislação tributária e a classificação fiscal de mercadoria, serão solucionados em instância única (Lei nº 9.430, de 1996, art. 48, caput). (...) §3º A consulta relativa a classificação fiscal de mercadorias será solucionada pela aplicação das disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972, e de normas complementares editadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei nº 9.430, de 1996, art. 50, caput). Tais dispositivos tem por base legal os arts. 48 e 50 da Lei nº 9.430, de 1996, o qual determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias devem seguir os ditames dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972 (norma que regulamenta o Processo Administrativo Federal): Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos de consulta serão solucionados em instância única. § 1º A competência para solucionar a consulta ou declarar sua ineficácia, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, poderá ser atribuída: I - a unidade central; ou II - a unidade descentralizada. § 2º Os atos normativos expedidos pelas autoridades competentes serão observados quando da solução da consulta. § 3º Não cabe recurso nem pedido de reconsideração da solução da consulta ou do despacho que declarar sua ineficácia. Fl. 3644DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 § 4º As soluções das consultas serão publicadas pela imprensa oficial, na forma disposta em ato normativo emitido pela Secretaria da Receita Federal. (...) Art. 50. Aplicam-se aos processos de consulta relativos à classificação de mercadorias as disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 48 desta Lei. § 1º O órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48 poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. (...) § 4º O envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pela órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48. O Decreto nº 70.235/72, por sua vez, determina o seguinte: Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. § 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. (...) CAPÍTULO II Do Processo da Consulta (...) Art. 54. O julgamento compete: (Vide Lei nº 9.430, de 1996) (...) III - Em instância única, ao Coordenador do Sistema de Tributação, quanto às consultas relativas aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal e formuladas: a) sobre classificação fiscal de mercadorias; O art. 50 da Lei nº 9.430/96, determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias serão solucionados em instância única, e no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB). O mesmo art. 50 determina também que a unidade central da RFB poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. E ainda estabelece, no § 4º, uma competência exclusiva no âmbito internacional, ao determinar que o envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pela unidade central da RFB. Feita essa digressão legislativa conclui-se, sem qualquer possibilidade de dúvida, que é da Receita Federal a competência EXCLUSIVA para decidir sobre classificação fiscal, inclusive através de processos de consulta. E a Constituição Federal determina que, mesmo que existisse outro órgão com esta mesma competência, nos casos em que essa classificação fiscal tivesse qualquer repercussão em matéria tributária (como no presente caso, em que está diretamente relacionada à apuração de IPI), tem que prevalecer o entendimento da Administração Tributária, pois esta, juntamente com seus servidores fiscais, tem precedência sobre os demais setores administrativos. Fl. 3645DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Vale ressaltar que a Autoridade Tributária em nenhum momento questionou a concessão do benefício fiscal por parte da SUFRAMA, pois tal ato realmente se encontra dentro de suas atribuições institucionais. A classificação fiscal, por sua vez, define a alíquota de IPI aplicável ao produto; assim sendo, está diretamente vinculada à apuração do tributo, matéria sobre a qual a Constituição Federal prevê que a administração fazendária tem precedência sobre os demais setores administrativos. Por outro lado, ao analisar o Decreto-Lei nº 288, de 1967 (norma legal que criou a Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA), não constatei a existência de qualquer competência relativa à “classificação fiscal de produtos”, ou à “aplicação das regras de classificação fiscal da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) e das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH)”, muito menos à “classificação fiscal para efeitos de atribuição da alíquota de IPI aplicável”: CAPÍTULO III Da Administração da Zona Franca Art. 10. A administração das instalações e serviços da Zona Franca será exercida pela Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) entidade autárquica, com personalidade jurídica e patrimônio próprio, autonomia administrativa e financeira, com sede e fôro na cidade de Manaus, capital do Estado do Amazonas. Parágrafo único. A SUFRAMA vincula-se ao Ministério do Interior. Art. 11. São atribuições da SUFRAMA: a) elaborar o Plano Diretor Plurienal da Zona Franca e coordenar ou promover a sua execução, diretamente ou mediante convênio com órgãos ou entidades públicas inclusive sociedades de economia mista, ou através de contrato com pessoas ou entidades privadas; b) revisar, uma vez por ano, o Plano Diretor e avaliar, os resultados de sua execução; c) promover a elaboração e a execução dos programas e projetos de interêsse para o desenvolvimento da Zona Franca; d) prestar assistência técnica a entidades públicas ou privadas, na elaboração ou execução de programas de interêsse para o desenvolvimento da Zona Franca; e) manter constante articulação com a Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia (SUDAM), com o Govêrno do Estado do Amazonas e autoridades dos municípios em que se encontra localizada a Zona Franca; f) sugerir a SUDAM e a outras entidades governamentais, estaduais ou municipais, providências julgadas necessárias ao desenvolvimento da Zona Franca; g) promover e divulgar pesquisas, estudos e análises, visando ao reconhecimento sistemático das potencialidades econômicas da Zona Franca; h) praticar todos os demais atos necessárias as suas funções de órgão de planejamento, promoção, coordenação e administração da Zona Franca. Art. 12. A Superintendência da Zona Franca de Manaus dirigida por um Superintendente, é assim constituída: a) Conselho Técnico; b) Unidades Administrativas. Art. 13. O Superintendente será nomeado pelo Presidente da República, por indicação do Ministro do Interior e demissível ad nutum. Parágrafo único. O Superintendente será auxiliado por um Secretário Executivo nomeado pelo Presidente da República, por indicação daquele e demissível ad nutum . Art. 14. Compete ao Superintendente: Fl. 3646DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 a) praticar todos os atos necessários ao bom desempenho das atribuições estabelecidas para a SUFRAMA; b) elaborar o regulamento da entidade a ser aprovado pelo Poder Executivo; c) elaborar o Regimento Interno; Da mesma forma, no Regimento Interno da SUFRAMA vigente à época dos fatos, estabelecido pela Portaria MDIC nº 123, de 03/06/2008, não constatei a existência de qualquer competência relativa à “classificação fiscal de produtos”: O MINISTRO DE ESTADO DO DESENVOLVIMENTO, INDÚSTRIA E COMÉRCIO EXTERIOR, no uso de suas atribuições, e tendo em vista o disposto no art. 2º do Decreto nº 6.372, de 14 de fevereiro de 2008 , resolve: Art. 1º Aprovar o Regimento Interno da Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, na forma do Anexo à presente Portaria. Art. 2º Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação. Art. 3º Revoga-se a Portaria/GM/MDIC nº 573, de 24 de dezembro de 2003 , publicada no Diário Oficial da União, de 29 de dezembro de 2003, Seção 1, p.79, republicada no Diário Oficial da União, Seção 1, de 19 de janeiro de 2004, p.58. ANEXO I REGIMENTO INTERNO DA SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS CAPÍTULO I DA NATUREZA E FINALIDADE Art. 1º A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia, criada pelo Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, e vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: I - identificar oportunidades com vistas a atração de empreendimentos para a região; II - identificar e estimular investimentos públicos e privados em infra-estrutura; III - estimular e fortalecer os investimentos na formação de capital intelectual e em ciência, tecnologia e inovação pelos setores público e privado; IV - intensificar o processo de articulação e de parceria com órgãos e entidades públicas e privadas; V - estimular ações de comércio exterior; e VI - administrar a concessão de incentivos fiscais. (...) Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: a) as diretrizes gerais para elaboração dos planos anuais e plurianuais de trabalho; b) o seu regimento interno; c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos nos arts. 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288, de 1967 , especificando os incentivos a serem auferidos pela empresa, bem como estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; d) a indicação para nomeação e exoneração do titular da Auditoria Interna; e) o Plano Anual de Atividades da Auditoria Interna; Fl. 3647DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 f) as normas e critérios gerais para a execução de planos, programas, projetos, obras e serviços a cargo da entidade, em especial: 1. os convênios, acordos e contratos; 2. as operações de créditos e financiamento, inclusive para custeio de estudos, serviços e obras; e II - sugerir a formação de equipes técnicas para análise de matéria de conteúdo específico. Parágrafo único. A composição do Conselho de Administração da SUFRAMA está definida na Lei Complementar nº 68, de 13 de junho de 1991 . Me parece muito evidente que todas estas competências estão voltadas para promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, da Zona Franca de Manaus, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, o que não tem qualquer correlação com a classificação fiscal estabelecida pela NCM, cujos objetivos são tributários, servindo para determinação das alíquotas aplicáveis aos impostos de importação e de exportação, no âmbito do comércio internacional, bem como para criação da TIPI, onde se encontram as alíquotas aplicáveis no IPI. A tese defendida pela ilustre Relatora levaria à conclusão de que cada órgão regulador deverá fazer a classificação fiscal das mercadorias que tenham qualquer relação com sua atividade, devendo a Aduana brasileira aguardar pela decisão destes órgãos nos despachos aduaneiros para, só então, liberar as mercadorias, pois estaria impedida de realizar tal procedimento. No mesmo sentido, trago à colação precedentes do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que entendeu correta a classificação feita pela RFB, afirmando sua competência nesta matéria: i) Apelação Cível nº 5098725-63.2019.4.04.7100/RS, Relator Desembargador Federal Rômulo Pizzolatti, Apelante: Spal Indústria Brasileira de Bebidas S/A, Data da Decisão 13/09/2022: A sociedade empresária ora apelante foi autuada pelo Fisco por haver-se indevidamente apropriado dos créditos de IPI, pertinentes ao período de agosto a dezembro de 2010, o que é objeto da execução fiscal ora embargada, contra a qual opôs todas as defesas precedentemente indicadas no Relatório, sob as alíneas 'a' a 'p', desenvolvidas nas páginas 10 a 119 da apelação. O 'cerne' da controvérsia, todavia, reside na questão da classificação fiscal dos produtos adquiridos - concentrado em forma de 'kit' para preparação do refrigerantes da marca 'Coca-Cola' - pela ora apelante à sociedade empresária RECOFARMA, localizada na Zona Franca de Manaus. Enquanto a apelante defende que a correta classificação fiscal desses produtos é a posição 21.06.90.10 da TIPI (o que, na época dos fatos geradores do benefício fiscal, corresponderia a um IPI de 27%), o Fisco entendeu que são produtos individualizados, que não podem ser classificados como se fosse um só produto composto, e concluiu que não tem a apelante direito a crédito nenhum, em relação ao apontado período. (...) Isso posto, principio o exame do caso pelas duas questões preliminares (defesas das alíneas 'a' e 'b'), depois passo diretamente ao cerne da controvérsia (o qual envolve as defesas das alíneas 'c', 'd', 'e' e 'f'), e, em sequência lógica, examino as defesas que o contribuinte pode, subsidiariamente, opor ao Fisco (alíneas 'g' a 'p'). 4. Preliminares ao mérito da causa (...) Fl. 3648DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 4.2. Segunda preliminar: ofensa à coisa julgada do MS nº 91.0009552-4 (RE 212.484) Como já dito no tópico anterior, os motivos da sentença não integram o seu dispositivo, nem, por conseguinte, fazem coisa julgada. Na página 24 da apelação, a recorrente transcreve o dispositivo da sentença que concedeu o mandado de segurança, a qual, conforme a técnica processual, não explicitou os motivos, entre os quais a classificação fiscal dos produtos. Confira-se: (...) E nem poderia ser diferente, porque se a disputa fosse a exata classificação fiscal dos produtos, certamente seria necessária uma perícia para apurar as características físico-químicas respectivas, como, aliás, fazem as autoridades aduaneiras, quando a mera inspeção visual não esclarece o conflito entre o importador e o Fisco. Ora, não cabe, no âmbito de mandado de segurança, a realização de perícia. Evidentemente, a ora recorrente poderia ter ajuizado ação ordinária, mas é provável que tenha escolhido o mandado de segurança justamente para evitar uma perícia que esclarecesse ao juízo as caraterísticas físico-químicas do produto, com risco de derrota. Portanto, a própria recorrente preferiu deixar a classificação fiscal dos produtos como simples 'motivo' da decisão judicial, limitando-se a pedir que lhe fosse reconhecido o direito de aproveitamento dos créditos de IPI, ainda que esse tributo não tenha incidido na aquisição dos produtos pela recorrente, tal como reconheceu o Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento do RE nº 212.484. Na verdade, a controvérsia (exclusivamente de direito) resolvida pelo mandado de segurança nº 91.0009552-4 restou reduzida à seguinte questão jurídica: pode a saída do produto do estabelecimento produtor, sendo isenta, gerar crédito de IPI aproveitável pelo comprador? Ao final, o STF limitou-se a dizer que não ofendia o art. 153, §3º, II, da Constituição o fato de o contribuinte creditar-se do valor do IPI incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção, e não mais que isso. Confira-se: (...) Aliás, a peculiaridade ora apontada (classificação fiscal da mercadoria como matéria de fato não abrangida pelo mandado de segurança impetrado) não seria novidade para a recorrente, pois, em consulta fiscal do ano de 1988, na qual apoia algumas de suas alegações (Evento 1, OUT32), o Fisco, ao final, esclareceu: (...) 5. Mérito da causa 5.1. A classificação fiscal dos produtos adquiridos pela recorrente de sociedade empresária localizada na Zona Franca de Manaus A classificação fiscal defendida pela recorrente é assim descrita na apelação: Mas o Fisco apurou que, na verdade, a recorrente, no período objeto da autuação fiscal (agosto a dezembro de 2010) comprava um 'kit' de produtos, uns líquidos, outros sólidos, embalados separadamente, para a fabricação de seus refrigerantes, não podendo, portanto, considerar-se um só produto ou preparação composta. Possivelmente em períodos mais recuados o produto adquirido pela recorrente para fabricação dos seus refrigerantes se ajustasse à classificação por ela agora defendida, Fl. 3649DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 por ser efetivamente uma 'preparação composta', mas se, por razões diversas, esse produto depois passou a ser individualizado em várias partes, a mesma classificação não é cabível para cada uma dessas partes individualizadas. Bastante elucidativa, a respeito desse ponto, a já mencionada consulta do ano de 1988 (Evento 1, OUT32): (...) Quanto ao extrato para fabricação de 'Coca-Cola', cumpre informar que se trata de um produto internacionalmente reconhecido como uma preparação daquelas compreendidas pela posição 21.07, conforme decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira, transcrita a seguir: 21.07 - PREPARATIONS COMPOSÉES POUR LA FABRICATION DE BOISSONS NON ALCCOLIQUES VG CONSTITUÉES PAR UN SIROUP AUQUEL ON A AJOUTÉ UN EXTRAIT CONCENTRÉ DE LA POSITION NR. 21007 CONTENANT NOTAMMENT DE L'EXTRAIT DE COLA ET DE L'ACIDE CITRIQUE, COLORÉES À L'AIDE DE SUCRE CARAMELISÉ. Como se vê desse antigo documento, as 'preparações compostas' (preparations composées) para fabricação de bebidas não alcoólicas do tipo 'Coca-Cola' compreendiam tradicionalmente um xarope ao qual se adicionava um extrato concentrado que continha principalmente extrato de cola e ácido cítrico, sendo coloridas com açúcar caramelizado (atualmente corante artificial). Também não deve ser desconsiderado que, no julgamento do RE nº 212.484, pelo qual a recorrente teve reconhecido o seu direito de aproveitamento de créditos de IPI na aquisição do produto isento à saída do estabelecimento do produtor localizado na Zona Franca de Manaus, o próprio autor do voto condutor do julgamento, Ministro Nelson Jobim, partiu da premissa de que se tratava efetivamente de um só produto composto, que denominou simplificadamente 'xarope de Coca-Cola': (...) Por outro lado, é da competência privativa da autoridade fiscal o exame da classificação fiscal das mercadorias na TIPI para apuração do IPI e outros tributos federais (Código Tributário Nacional, art. 142), e não da SUFRAMA ou de outros órgãos governamentais, que vão limitar-se, no âmbito da sua competência, a verificar requisitos e condições para que possam ser aproveitadas as isenções e os incentivos fiscais especiais previstos na legislação atinente à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental. Bastante claro, a respeito, é o que dispõem o §1º do artigo 9º do DL nº 288, de 1967, e o §2º do artigo 6º do DL nº 1.435, de 1975, in verbis: (...) Objeta a recorrente, todavia, que é ínsita à competência da SUFRAMA de aprovar projetos industriais para fins de fruição de benefício fiscal do art. 9º do DL nº 288/67 a de efetuar classificação fiscal do produto beneficiado produzido conforme processo produtivo básico (PPB) definido em Portaria Interministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o produto beneficiado, para fins de fruição do referido incentivo regional; sem a referida classificação fiscal, não se teria como saber que produto teria sido beneficiado pela SUFRAMA ao aprovar o respectivo projeto industrial (apelação, págs. 34-35). Certo é, porém, que o 'processo produtivo básico' (§8º do artigo 7º do DL nº 288, de 1967), cuja aprovação compete à SUFRAMA, e que constitui um dos requisitos da isenção do IPI (cf. parte final do §1º do art. 9º do DL nº 288, de 1967), é aprovado conforme projetos e relatórios descritivos apresentados pelo interessado à SUFRAMA, que para tal efeito fará uma classificação do produto dele resultante. Mas a aprovação desse 'processo produtivo básico', assim como a classificação do produto correspondente não será feita, evidentemente, pelos servidores da SUFRAMA à vista do efetivo funcionamento do processo produtivo e à vista dos objetos efetivamente produzidos. Tudo se passa de forma semelhante à obtenção da patente de invenção de um processo produtivo: o interessado protocola no Instituto Nacional da Propriedade Industrial (INPI) os documentos indicados no artigo 19 da Lei nº 9.279, de 1996 (LPI), entre os quais 'relatório descritivo', 'reivindicações' e 'desenhos, Fl. 3650DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 se for o caso', e, à vista desses documentos, entendendo que a invenção de processo produtivo satisfaz os requisitos da novidade, atividade inventiva e aplicação industrial (LPI, art. 8º), o INPI concede a patente de invenção de processo produtivo (LPI, art. 42, II). Como se vê, o que esse hipotético requerente obtém é a patente de uma criação intelectual, sem que o INPI examine produtos já prontos ou processos produtivos em funcionamento prático. O mesmo se passa com a 'classificação fiscal' do objeto resultante do 'processo produtivo básico' a que se refere a alínea "b" do §8º do art. 7º do DL 288, de 1967, que venha a ser feita pela SUFRAMA: o que é classificado pela referida autarquia é o objeto intelectual, e não um produto fisicamente existente. Aliás, nem seria concebível que algum empresário fizesse investimento na Zona Franca de Manaus sem antes obter a aprovação da SUFRAMA para seus processos produtivos básicos, pois, caso não obtenha tal aprovação, de que decorrerão os benefícios fiscais, nem sequer perderá tempo e dinheiro iniciando a produção do que quer que seja. Os empresários - nunca é demais lembrar - visam ao lucro, preferencialmente com o mínimo risco. De considerar, além disso, que a SUFRAMA aprova apenas processos produtivos básicos, o que permite que o empresário venha depois a alterar o processo produtivo total, mantendo porém seus fundamentos básicos, do que resultarão provavelmente produtos com diversa classificação fiscal. O controle não será feito, evidentemente, pela SUFRAMA, a não ser que mantivesse permanentemente vários fiscais especializados em cada estabelecimento; o controle da exata classificação dos produtos efetivamente produzidos será feito pela Receita Federal do Brasil, em procedimentos de fiscalização e lançamento tributários. Assim, há duas ordens de competências diversas: a SUFRAMA e o Ministério da Indústria e Comércio, de um lado, verificam os requisitos previstos na legislação da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental para que os empresários lá instalem seus estabelecimentos, e possam depois usufruir dos benefícios fiscais correspondentes, sem, porém, fazer o exame físico de processos produtivos e dos produtos efetivamente produzidos, o que será sempre da competência privativa da Receita Federal do Brasil, no cumprimento da legislação tributária federal. Rejeitam-se, pois, os fundamentos da apelação atinentes ao 'cerne' da controvérsia. 5.2. Alteração de critério jurídico A apelante alega que a sua classificação fiscal era há muito de conhecimento da Receita Federal do Brasil, e que em outros casos o Fisco a aceitou, vindo, no auto de infração impugnado, objeto da execução fiscal embargada, a alterá-lo. Ora, a alteração de critério jurídico, vedada pelo artigo 146 do Código Tributário Nacional (CTN), ocorrerá quando, em um lançamento, a autoridade tributária adote expressamente um critério jurídico, e em lançamentos futuros, pertinentes ao mesmo contribuinte e a fatos geradores antecedentes à adoção do referido critério, venha a adotar outro critério jurídico. Sucede que, no caso dos autos, tal como noticia a própria recorrente na página 95 da sua apelação, houve o cancelamento pelo CARF de auto de infração atinente ao aproveitamento de créditos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados da RECOFARMA em 29-01-2016, porém o auto de infração ora impugnado, objeto da execução fiscal embargada, é de 17-07-2015. A alegação de que, por outras situações, a Receita Federal "teria conhecimento" da classificação fiscal adotada pela recorrente não significa, evidentemente, a modificação de critério jurídico adotado "no exercício de lançamento", tal como prevê o artigo 146 do CTN. Rejeita-se, pois, essa alegação da recorrente. 5.3. Não responsabilidade da apelante por suposto erro na classificação fiscal do 'concentrado' Diz a apelante, na página 99 do seu recurso de apelação, que não há na lei (art. 62 da Lei nº 4.502/64) e não existe no regulamento a obrigação de o adquirente verificar a Fl. 3651DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 correção da classificação fiscal do produto na nota fiscal. Esse dispositivo legal, por seu turno, está assim redigido: Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprêgo ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se êles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao sêlo de contrôle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se êstes satisfazem a tôdas as prescrições legais e regulamentares. § 1º Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se êste se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao remetente da mercadoria. § 2º No caso de falta do documento fiscal que comprove a procedência do produto e identifique o remetente pelo nome e endereço, ou de produto que não se encontre selado, rotulado ou marcado quando exigido o selo de controle, a rotulagem ou a marcação, não poderá o destinatário recebê-lo, sob pena de ficar responsável pelo pagamento do imposto, se exigível, e sujeito às sanções cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) Como visto, na parte final do caput do dispositivo em tela está escrito que os antes mencionados (fabricantes, comerciantes e depositários) deverão, sim, verificar se os produtos tributados ou isentos que receberem ou adquirirem estão acompanhados dos documentos exigidos e estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. Assim, diferentemente dos simples consumidores, os fabricantes (caso da recorrente) têm a obrigação não somente de verificar se os produtos estão acompanhados das notas fiscais, mas também de checar se elas satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. Admitindo-se, só para argumentar, que a satisfação de todas as prescrições legais e regulamentares pelos documentos fiscais não alcançasse a classificação fiscal das mercadorias, como quer a recorrente, certo é que, em se tratando especificamente de benefícios fiscais de significativa expressão monetária, como no caso, a apelante, na qualidade de fabricante de refrigerantes, deveria minimamente, por cautela, verificar se a classificação fiscal, da qual decorre o benefício fiscal, corresponde exatamente ao produto adquirido como isento, e, em caso de dúvida, consultar seu staff especializado (advogados tributaristas, contadores, auditores et alii), e ainda, se fosse o caso, para espancar quaisquer dúvidas remanescentes, reportar-se à Receita Federal do Brasil. Mais proveitoso seria à apelante, em vez de contratar advogados justributaristas somente para o contencioso administrativo ou judicial, os contratasse, preventivamente, para lhe fornecerem um parecer escrito e pormenorizado (a consultoria jurídica é atividade privativa dos advogados: Lei nº 8.906, de 1994, art. 1º, II) sobre os tópicos mais importantes do seu "planejamento fiscal", entre os quais, sem dúvida alguma, está a matéria tratada na presente demanda. Não é demais lembrar, aqui, que em 1991 a ora recorrente impetrou um mandado de segurança preventivo, julgado definitivamente pelo STF no âmbito do RE nº 212.484, para que fosse declarado que poderia aproveitar "créditos do IPI relativos às compras procedentes da Zona Franca de Manaus, de concentrado de refrigerantes, isento, nas alíquotas de incidência relativas a este produto, devido pelas indústrias localizadas fora da Zona Franca de Manaus" (MS nº 91.0009552-4, Do Requerimento, alínea "f"). E, como já examinado anteriormente, esse mandado de segurança resolveu apenas a questão (de direito) de poder o comprador aproveitar créditos de IPI, apesar de o produto comprado estar isento desse tributo, mas não a questão (de fato) de o produto efetivamente comprado ser isento. Fl. 3652DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 Conclui-se, portanto, que, no contexto do caso concreto, cabia à recorrente (e ela o podia perfeitamente) esclarecer-se sobre a correta classificação fiscal do produto dito isento para usufruir os benefícios fiscais previstos em lei. Rejeita-se, pois, também esse fundamento da apelação. 5.4. Terceiro adquirente de boa-fé Desde logo, observo que é questionável que uma pessoa jurídica empresária de grande porte venha a alegar 'boa-fé', uma vez que - diferentemente da generalidade das pessoas físicas, das microempresas e das empresas de pequeno porte - conta com bastantes recursos materiais e humanos (contadores, auditores, advogados), que lhe possibilitam o chamado "planejamento fiscal", pelo qual faz um meticuloso cálculo das suas ações e dos consequentes riscos tributários. Como quer que seja, não basta alegar boa-fé, é preciso prová-la, e bem provada, pois se trata de questão de fato: justamente por isso não se extrai qualquer conceito de boa-fé dos julgados dos tribunais superiores. Recorrendo-se, então, à melhor doutrina jurídica, tem-se que a boa-fé, aqui, seria aquela da espécie subjetiva, e dentre as várias concepções de boa-fé subjetiva a mais justificável, a meu ver, é a concepção ética, tal como defende o professor luso-brasileiro Fernando Noronha: (...) Nos quadros da concepção 'ética´ da boa-fé, exige-se, para que se possa falar em boa-fé subjetiva, uma ignorância que seja 'desculpável' da situação de lesão de direito alheio. A ignorância seria indesculpável quando a pessoa houvesse desrespeitado deveres de cuidado; ela estaria de má-fé quando se pudesse atribuir-lhe um desconhecimento meramente culposo. O mais poderoso argumento em favor da concepção ética está na afirmação de que o negligente e o impulsivo não podem ficar em situação mais vantajosa ou mesmo igual à do avisado e do prudente: quem erra indesculpavelmente não poderá ficar na mesma situação jurídica de quem erra sem culpa (NORONHA, F. O Direito dos Contratos e seus Princípios Fundamentais: autonomia privada, boa-fé, justiça contratual. São Paulo: Saraiva, 1994. p. 134). Ora, limitou-se a recorrente a alegar a boa-fé, mas não trouxe prova convincente dessa alegação, sendo desvaliosa a simples declaração de que se apoiou em pareceres e outros atos da SUFRAMA e do Ministério da Indústria e Comércio, mormente considerando que as competências da primeira e do segundo não se sobrepõem àquela da Receita Federal do Brasil, que tem a competência privativa para a fiscalização do recolhimento do IPI e do correto aproveitamento dos benefícios fiscais, inclusive mediante o exame físico de produtos, como detalhadamente explicado em tópico anterior. Enfim, é difícil entender como a recorrente, com todo o seu aparato de profissionais e especialistas dos quais se cerca, possa seriamente afirmar que "respeitou todos os deveres de cuidado", de tal modo que a sua ignorância da situação lesiva aos interesses do Fisco, objeto da presente controvérsia, se mostraria seguramente 'desculpável'. Rejeita-se, pois, também esse fundamento da apelação. (...) Dispositivo Ante o exposto, voto por indeferir a realização de outra sessão telepresencial (Evento 58) e negar provimento à apelação. ii) Apelação/Reexame Necessário nº 5007649-32.2013.404.7208/SC, Relator Rômulo Pizzolatti, Data da Decisão 17/04/2015: Mérito da causa Fl. 3653DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 O cerne do litígio está em saber qual a correta classificação fiscal para o produto importado pela autora, se na posição NCM 3401.11.90, como pretende essa, ou se na posição NCM 3401.11.10, como quer o Fisco. Assim dispõe a NCM/SH, na parte em que interessa à solução da controvérsia: Cumpre, pois, verificar se a mercadoria importada pela autora (sabonetes em barra da marca Asepxia, utilizados na prevenção e tratamento de cravos e espinhas) constitui sabão medicinal ou outro tipo de sabão. O parágrafo único do art. 94 do Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759, de 2009) estabelece que, para fins de classificação das mercadorias, a interpretação do conteúdo das posições e desdobramentos da Nomenclatura Comum do Mercosul será feita com observância das Regras Gerais para Interpretação, das Regras Gerais Complementares e das Notas Complementares e, subsidiariamente, das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, da Organização Mundial das Aduanas (Decreto-Lei no 1.154, de 1o de março de 1971, art. 3o, caput). Considerando que, no caso, as Regras Gerais para Interpretação, as Regras Gerais Complementares e as Notas Complementares não elucidam a questão aqui examinada, cumpre valer-se das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (aprovadas pelo Decreto 435, de 1992), que assim dispõe quanto ao Capítulo 34 da NCM: Considerações gerais (...) I - Sabões Incluem-se aqui especialmente: (...) d) Os sabões medicinais, que contêm substâncias medicamentosas, tais como ácido bórico, ácido salicílico, enxofre e sulfamidas. É certo, portanto, que a mercadoria importada pela autora, por possuir em sua composição enxofre e ácido salicílico (evento 1, OUT5, fl. 9), deve ser considerada sabão medicinal, não cabendo seu enquadramento na posição residual, referente a 'outros sabões'. Cumpre ressaltar que, ao contrário do que entendeu o juiz da causa, não cabe aplicação de normas exaradas pela ANVISA (que estabelecem uma porcentagem mínima para que o produto seja considerado medicamento) para fins de classificação fiscal, mormente quando as regras a que se refere o Regulamento Aduaneiro (Regras Gerais para Interpretação, as Regras Gerais Complementares e as Notas Complementares e Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias) elucidam eventual dúvida. Fl. 3654DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 3402-010.035 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11516.725393/2017-21 De qualquer sorte, é certo que a ANVISA não tem a competência de estabelecer normas acerca da classificação fiscal das mercadorias, estando voltada para atividades de regulação, normatização, controle e fiscalização na área de vigilância sanitária (Lei 9.782, de 1999). Impõe-se, pois, reforma da sentença, para rejeitar a demanda. São estas as considerações que gostaria de apresentar nesta Declaração de Voto. Meu entendimento, entretanto, restou vencido na turma. (assinado digitalmente) Lázaro Antônio Souza Soares Fl. 3655DF CARF MF Original

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Numero do processo: 11080.722765/2017-24
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 24 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon May 22 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. Nos processos em que o valor apresentado em Pedido de Ressarcimento não é reconhecido, resultando na glosa do crédito com base em documentos fiscais e informações prestadas, é ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez do valor informado. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108).
Numero da decisão: 3402-010.034
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para (i.1) afastar as preliminares invocadas pela defesa, (i.2) manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes, (i.3) manter a glosa dos saldos credores apurados nos meses de agosto e de novembro de 2016, no montante apurado em diligência fiscal, e (i.4) sobre as glosas não afastadas, aplicar a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 6/2/2013; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato.
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. Nos processos em que o valor apresentado em Pedido de Ressarcimento não é reconhecido, resultando na glosa do crédito com base em documentos fiscais e informações prestadas, é ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez do valor informado. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108).

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para (i.1) afastar as preliminares invocadas pela defesa, (i.2) manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes, (i.3) manter a glosa dos saldos credores apurados nos meses de agosto e de novembro de 2016, no montante apurado em diligência fiscal, e (i.4) sobre as glosas não afastadas, aplicar a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 6/2/2013; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato.

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RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 62 DO RICARF/2015. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 62 do RICARF/2015. IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. Por expressa determinação de Decreto regulamentar, o Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o DecretoLei n° 288/67, com a redação que lhe deu a Lei n° 8.387/91. Comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 72 27 65 /2 01 7- 24 Fl. 1601DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6º do Decreto- Lei nº 1.435/75, e sendo considerado o produto como “concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM nº 2108.90-10 EX 01, deve ser revetida a glosa de créditos efetuada no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. Nos processos em que o valor apresentado em Pedido de Ressarcimento não é reconhecido, resultando na glosa do crédito com base em documentos fiscais e informações prestadas, é ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez do valor informado. Incidência do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108). Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em julgar o Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso para (i.1) afastar as preliminares invocadas pela defesa, (i.2) manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes, (i.3) manter a glosa dos saldos credores apurados nos meses de agosto e de novembro de 2016, no montante apurado em diligência fiscal, e (i.4) sobre as glosas não afastadas, aplicar a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício; e (ii) por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso para (ii.1) reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 6/2/2013; e (ii.2) reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que afastavam a decadência e, no mérito, negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7º, Anexo II da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora Fl. 1602DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza Soares, Renata da Silveira Bilhim, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Alexandre Freitas Costa, João José Schini Norbiato (suplente convocado), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta (suplente convocada), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o conselheiro Jorge Luis Cabral, substituído pelo conselheiro João José Schini Norbiato. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 10-62.875, proferido pela 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre/RS que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação interposta, mantendo o crédito tributário constituído, conforme Ementa abaixo reproduzida. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016 AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI NO ÂMBITO DA ZONA FRANCA DE MANAUS. DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO PARA CRÉDITO DO IMPOSTO “POTENCIALMENTE INCIDENTE” OU “INCIDENTE”. É correta a glosa de crédito do IPI “potencialmente incidente” ou “incidente”, calculado por estabelecimento industrial que adquire “kits” constituídos por diversos componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto, em proporções fixas, para a fabricação de bebidas, mediante aplicação da alíquota estabelecida para o Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. O uso de destaques “Ex” do código 2106.90.10 é inadequado para os diversos componentes dos “kits”, antes de serem misturados e homogeneizados. Esses componentes devem ser classificados de forma individualizada, em códigos da TIPI aos quais corresponde, em sua maioria, alíquota zero, o que resulta em crédito do IPI “potencialmente incidente” ou “incidente” igual a zero. SUFRAMA. No exercício de sua competência, a Suframa pode considerar legítimo que o produto por ela descrito como “concentrado para bebidas não alcoólicas” seja fornecido desmembrado em partes líquidas e sólidas. Todavia, carece de suporte nas regras de interpretação do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, aplicáveis com exclusividade pela Receita Federal, adotar classificação dos componentes dos “kits” em código próprio para o produto resultante da mistura e homogeneização desses componentes, o que ocorrerá em nova etapa de industrialização, a ser realizada no estabelecimento do adquirente, autuado pela glosa de créditos. ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTA, JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA. A observância dos atos normativos expedidos no âmbito da Suframa não tem o condão de excluir a imposição de penalidades por infração à legislação tributária, tampouco a cobrança de juros de mora. Prejudicado o pedido de exclusão de atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo, pela inexistência de previsão legal para essa atualização e por ser matéria estranha ao lançamento de ofício. Acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) não constituem normas complementares da legislação tributária, porquanto não possuem caráter normativo nem vinculante. ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTA. Descabe exonerar a multa de ofício, sob o argumento de que o infrator agiu de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, ainda prevalecente, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, Fl. 1603DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 seja ou não parte o interessado, no caso de ter sido apontada decisão que deixou de enfrentar o mérito dos aspectos discutidos na autuação que ensejou a aplicação da multa. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS DE LIMPEZA. CRÉDITOS INDEVIDOS. Aquisições de produtos de limpeza, itens excluídos dos conceitos de matéria-prima e produto intermediário, não legitimam o aproveitamento de créditos do IPI. LEI TRIBUTÁRIA QUE DEFINE INFRAÇÕES, OU LHES COMINA PENALIDADES. DÚVIDA. PEDIDO DE INTERPRETAÇÃO FAVORÁVEL AO ACUSADO. INAPLICABILIDADE. A interpretação favorável ao acusado, em caso de dúvida, se aplica à lei tributária que define infrações, ou lhes comina penalidades, e não às Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado. Se fosse aplicável à inobservância dessas regras, a inexistência de dúvida impediria eventual interpretação favorável ao acusado. ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE. O estabelecimento que utiliza créditos ilegítimos do IPI e comete erro no transporte de saldos credores de um período de apuração para o período subsequente responde pelos saldos devedores desse imposto, decorrentes da reconstituição da escrita fiscal, bem assim pelos juros de mora e multa de ofício. ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO Carece de fundamento a alegação de ilegalidade do auto de infração que não considerou créditos na reconstituição da escrita fiscal, pela ausência de elementos de cálculo nos documentos que confeririam legitimidade aos alegados créditos. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. É cabível a exigência de juros de mora sobre a multa objeto de lançamento de ofício. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016 ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO INDEVIDA DE CRITÉRIO JURÍDICO. A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro Auto de Infração diz respeito a um mesmo lançamento e não a lançamentos distintos. ALEGAÇÃO DE DECADÊNCIA. A dedução de créditos não admitidos tem o efeito de levar o termo inicial do prazo de decadência do IPI para o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2016 INSTITUTO NACIONAL DE TECNOLOGIA. LAUDOS OU PARECERES. Os laudos ou pareceres do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. Para esse efeito, deverão ter sido emitidos por determinação da autoridade julgadora, de ofício ou a requerimento do impugnante, situação em que haverá oportunidade de formulação de quesitos pelo impugnante, pelo autor do procedimento fiscal e pela autoridade julgadora. Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. Laudos ou pareceres emitidos por iniciativa exclusiva do impugnante ou de terceiros, sem passar pelo crivo da autoridade julgadora, serão analisados como provas, sem ser de adoção obrigatória, podendo a autoridade julgadora solicitar outros a qualquer dos órgãos oficiais antes mencionados. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Fl. 1604DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Por bem descrever os fatos ocorridos até aquele momento, reproduzo parcialmente o relatório da decisão de primeira instância: O estabelecimento industrial acima qualificado foi autuado por Auditores- Fiscais da Receita Federal do Brasil, por falta de recolhimento do IPI, apurada mediante reconstituição da escrita fiscal, decorrente da glosa de créditos do IPI considerados indevidos e do erro de transporte de saldos credores de um período de apuração para o período subsequente. A exigência foi formalizada no Auto de Infração das fls. 264 a 296, e se refere ao IPI, no valor de R$ 149.808.438,37, acrescido de juros de mora e da multa de ofício de 75%, totalizando, na data da autuação, R$ 318.975.781,79. Os motivos do lançamento de ofício encontram-se explicitados no Relatório de Ação Fiscal das fls. 297 a 353 e seguem resumidos. O estabelecimento Vonpar Refrescos S/A, doravante designado Vonpar, foi intimado a esclarecer aspectos das aquisições de produtos em relação aos quais foram escriturados créditos básicos do IPI, tendo, em resposta, elaborado a tabela a seguir, em que existe a descrição do produto e do correspondente emprego no processo fabril, além do que informou que os itens em causa não são incorporados ao produto final: Para os autores do procedimento fiscal, as aquisições desses produtos não dão direito a crédito do IPI, o que levou à glosa, em face do disposto no art. 226, I, do Decreto n o 7.212, de 15 de junho de 2010, Regulamento do IPI (RIPI), de 2010, e no Fl. 1605DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Parecer Normativo CST nº 65, de 30 de outubro de 1979, publicado no Diário Oficial da União de 6 de novembro de 1979. Afirmam que os itens adquiridos não são matéria-prima (MP), produto intermediário (PI), nem material de embalagem (ME), tampouco guardam semelhança com MP e PI, semelhança que seria verificada se fossem consumidos em decorrência de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, desde que não integrassem o ativo permanente. Em segundo lugar, os Auditores-Fiscais constataram no livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) que o estabelecimento consignou, no campo próprio para o saldo credor do período anterior, referente aos meses de setembro e dezembro de 2016, valores superiores aos saldos credores apurados, respectivamente, no final de agosto e de novembro de 2016. Embora o saldo credor de agosto de 2016 seja de R$ 5.493.635,65, consta saldo credor do período anterior a setembro de 2016 de R$ 5.725.250,01. E embora o saldo credor de novembro de 2016 seja de R$ 8.359.418,70, consta saldo credor do período anterior a dezembro de 2016 de R$ 8.362.006,87. As parcelas excedentes, de R$ 231.614,36 e de R$ 2.588,17, foram glosadas. Em terceiro lugar, a fiscalização apurou que a maior parte dos créditos do IPI escriturados por Vonpar decorre de aquisições de “kits”, contendo preparações dos tipos utilizados na elaboração de bebidas da posição 22.02 da Tabela de Incidência do IPI (TIPI), além de outros ingredientes acondicionados individualmente, todos fornecidos pelo estabelecimento Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., localizado em Manaus (AM), doravante designado Recofarma. Tais “kits” são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual, que pode ser bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner, com conteúdo líquido ou sólido. Para fins de identificação dos ingredientes contidos em cada embalagem individual, foram retiradas amostras no estabelecimento Recofarma, as quais foram encaminhadas para o Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer. Os referidos insumos são denominados “concentrados” pelo fornecedor e seus clientes, sendo tratados, pelos autores do procedimento fiscal, como “kits fornecidos por Recofarma” ou simplesmente “kits”. Sobre essa irregularidade, o Relatório de Ação Fiscal expõe os pormenores que seguem. (...) Também consta no Relatório de Ação Fiscal que em 10 de dezembro de 1998 transitou em julgado decisão proferida no Recurso Extraordinário (RE) nº 212.484- 2/RS, que teve origem no Mandado de Segurança (MS) nº 91.0009552-4, assegurando a Vonpar o direito ao crédito do IPI relativo à aquisição de matérias-primas “isentas”, oriundas de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (ZFM), utilizadas na fabricação de produto cuja saída é sujeita ao IPI. Eis a ementa do acórdão elaborado no mencionado RE: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IPI. Isenção incidente sobre insumos. Direito de crédito. Princípio da não cumulatividade. Ofensa não caracterizada. Não ocorre ofensa à CF (art. 153, § 3º, II) quando o contribuinte do IPI credita- se do valor do tributo incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção. Na referida ação, observam os Auditores-Fiscais, não foi analisada a alíquota utilizada para cálculo do IPI “incidente”, a ser creditado. Além disso, registram que, após a decisão referida, o Supremo Tribunal Federal (STF) revisou o entendimento acerca da possibilidade de estabelecimentos contribuintes do IPI se creditarem do imposto, no que tange às aquisições desoneradas, por estarem sujeitos à alíquota zero ou por serem não tributados (NT). No que se refere às entradas de produtos Fl. 1606DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 provenientes da Zona Franca de Manaus, isentas do IPI, foi reconhecida a repercussão geral no Recurso Extraordinário (RE) nº 592.891/SP, ainda pendente. (...) Em tópico específico, os autores do procedimento fiscal abordam o rateio de despesas de propaganda e marketing entre Recofarma e seus clientes engarrafadores, que importa em sobrepreço dos “kits” fornecidos a Vonpar e, consequentemente, majoração do crédito do IPI “calculado como se devido fosse” em relação a esses “kits”. Ressaltam, contudo, que tal inconformidade não teve efeito na apuração do imposto lançado de ofício neste processo, visto que o erro de classificação fiscal e de alíquota, por si só, justifica a glosa integral do crédito. Ao tomar conhecimento de documentação entregue por Recofarma na Delegacia da Receita Federal do Brasil em Manaus, a fiscalização constatou referência a uma conta contábil de registro de gastos com publicidade e propaganda, em sistema de compartilhamento com os fabricantes de bebidas, além de incentivos de venda a esses fabricantes. O rateio implicaria a apropriação, por Recofarma, de gastos com publicidade e propaganda, como despesa, correspondentes à metade do valor total consignado nas notas fiscais de venda dos “kits”. A outra parcela do rateio é assumida pelos fabricantes, por força dos contratos assinados, na proporção do benefício gerado a cada um deles, não constituindo, assim, despesa de Recofarma. Segundo a fiscalização, o gasto com propaganda e marketing poderia ter sido suportado integralmente pelos fabricantes do Sistema Coca-Cola, frente às agências e fornecedores diversos. Entretanto, em decorrência de acerto contratual, o engarrafador paga um preço maior pelos “kits”, para depois receber de Recofarma um incentivo, em pecúnia ou mediante encontro de contas. Os autores do procedimento fiscal citam e transcrevem a ementa do Acórdão nº 02-0.403, elaborado em sessão de 24 de novembro de 1992, pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), no sentido de que despesas de promoção rateadas entre fornecedor e clientes – no caso, distribuidores – não são despesas acessórias admitidas na apuração do valor tributável do IPI, por serem despesas de interesse dos adquirentes. Observam que, no caso apreciado pela CSRF, o produto fabricado é o mesmo que veio a ser posteriormente vendido ao consumidor final, o que não ocorre no caso do Sistema Coca-Cola, porquanto a propaganda efetuada pelos engarrafadores é dos refrigerantes, e não dos “kits” elaborados por Recofarma. Por fim, consta no Relatório de Ação Fiscal que foram examinados, em processos próprios, os Pedidos Eletrônicos de Ressarcimento ou Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMPs) relacionados na fl. 352, com denegação integral dos saldos credores do IPI neles alegados, em face da reconstituição da escrita fiscal do estabelecimento, no âmbito do lançamento de ofício objeto do presente processo. A Contribuinte apresentou tempestiva impugnação (fls. 569-641), o que fez com os seguintes argumentos: i) Ocorreu a decadência do direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 6 de fevereiro de 2013, pelo decurso do prazo de mais de cinco anos entre os fatos geradores e a ciência do Auto de Infração, que ocorreu em 6 de fevereiro de 2018; ii) Configura-se ausência de responsabilidade por erro de classificação, pois é terceiro adquirente dos concentrados para refrigerantes e que o fornecedor Recofarma foi quem emitiu as notas fiscais, descreveu os produtos e efetuou sua classificação fiscal, o que é bastante e suficiente para justificar a utilização pelo impugnante da respectiva alíquota para cálculo do crédito do imposto; Fl. 1607DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 iii) Configura-se alteração de critério jurídico, com violação do artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que por meio do Acórdão nº 3402-002.900 foi mantido o crédito de IPI calculado pela alíquota de 20%, cancelando o auto de infração lavrado contra a Recorrente naquele período. Portanto, até 29/01/2016 tem o direito ao crédito de IPI decorrente da aquisição de concentrados isentos, calculado à alíquota de 20%, correspondente à posição 21.06.90.10, EX 01, sendo que o novo critério jurídico utilizado pela autoridade fiscal não poderia retroagir; iv) Competência da SUFRAMA para efetuar a classificação fiscal de produtos fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato administrativo: - A Suframa definiu o produto elaborado por Recofarma como concentrado para refrigerantes, entendido como preparações químicas utilizadas como matéria-prima para industrialização de bebidas, com capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para cada parte de concentrado, bem como efetuou a classificação fiscal desse produto, conforme Resolução do CAS n° 298, de 2007, integrada pelo Parecer Técnico de Projeto n° 224/2007-SPR/CGPRI/COAPI. - Trata sobre o Processo Produtivo Básico definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98, que conceitua o referido produto como "concentrado para bebidas não alcoólicas (código 0653); - A Suframa confirma que Recofarma continua cumprindo a classificação fiscal do concentrado por ela estabelecida conforme se verifica do Oficio n° 4215- COPIN/CGAPI/SPR, de 28 de agosto de 2015, e do Oficio n° 3638- SPR/CGAPI/COPIN, de 26 de setembro de 2014, expedidos pela Suframa e apresentados em processos de interesse de outros fabricantes de produtos Coca-Cola. v) O Processo Produtivo Básico (PPB) definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25 de fevereiro de 1998, objeto do projeto industrial aprovado pela Suframa, conceitua o produto discutido neste processo como mercadoria única, a saber: concentrado para bebidas não alcoólicas – código 0653, composto por partes líquidas e sólidas, sendo que a homogeneização ocorrerá quando for necessário. O impugnante transcreve excertos da Resolução CAS nº 298, de 2007, e do Parecer Técnico nº 224, de 2007, que integra a referida resolução. Afirma que a Suframa tem presente que o concentrado é entregue pelo fornecedor Recofarma de forma desmembrada, em “kits”; vi) Classificação fiscal segundo as RGI/SH e Nesh: - Segundo as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado (NESH), o item XI da Nota Explicativa referente à Regra Geral de Interpretação 3 b) confirma que os concentrados entregues em forma de “kits” devem ser classificados numa mesma posição, uma vez que tais concentrados constituem “mercadoria unitária”; - As Notas Explicativas III, a), e IV da Regra Geral de Interpretação 1 e a Nota Explicativa X da Regra Geral 2 b) esclarecem que a aplicação da Regra Geral de Interpretação 1 se dá automaticamente quando há posição específica para classificar a mercadorias, o que ocorreria na hipótese com a posição 21.06.90.10 Ex. 01 e Ex. 02; - O fato de os concentrados fornecidos pela RECOFARMA não terem sido previamente homogeneizados não significa que não estejam prontos para uso pelo fabricante de refrigerantes; - Após ingresso dos concentrados no estabelecimento, todo processo produtivo se refere à elaboração de refrigerantes, confirmando a classificação fiscal em razão da destinação da mercadoria; - Apresentou parecer do Instituto Nacional de Tecnologia, com a conclusão de que se trata de “produto único”, concluindo que a regra a ser aplicada ao presente caso é a RGI-1. Fl. 1608DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 vii) Aplicação do artigo 112 do Código Tributário Nacional; viii) Ilegalidade do auto de infração por alteração do critério jurídico, uma vez que a fiscalização concluiu que a maioria das partes do produto estariam classificadas em posições cujas alíquotas são iguais a zero, porém reconhecendo que uma das partes integrantes deveria ser classificada na posição 3302.10.00, cuja alíquota é de 5% e, no entanto, deixou de calcular este crédito por aplicação do artigo 142 do Código Tributário Nacional; ix) Direito ao crédito relativo à aquisição de insumos isentos beneficiados pela isenção do artigo 9º do Decreto-Lei nº 288/67. A decisão não deixou de reconhecer a existência do MSI nº 91.0009552-4, mas deixou de reconhecer o direito ao crédito de IPI decorrente da aquisição de insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em razão de ter glosados a alíquota utilizada para calcular o respectivo crédito, face ao suposto erro de classificação fiscal; x) Direito ao crédito relativo à isenção do artigo 6º do Decreto-lei nº 1.435/75. Os referidos produtos também gozam do benefício do art. 6º do DL nº 1.435/75, que foi outorgado pela Resolução do CAS nº 298/2001, integrada pelo Parecer Técnico nº 224/2007, como consta das respectivas notas fiscais. Aplica-se o disposto no art. 24 do DL nº 4.657/42, transcrito no item 5.32., que veda a declaração de invalidade das situações já constituídas que foram embasadas em ato administrativo, em razão de alteração de entendimento das autoridades administrativas; xi) A fiscalização tece considerações de ordem política e econômica acerca do suposto baixo valor agregado dos insumos adquiridos pelo impugnante e de supostas majorações indevidas do valor do concentrado. Embora tenha ficado claro no lançamento de ofício que tais considerações não repercutiram no valor do IPI lançado de ofício, o impugnante manifesta discordância a respeito e se reserva o direito de contestar o assunto em momento oportuno; xii) Quanto à glosa de créditos do IPI, decorrentes da aquisição de produtos de limpeza, que, segundo a fiscalização, estariam excluídos dos conceitos de matéria- prima, produto intermediário e material de embalagem, à luz do Parecer Normativo CST nº 65, de 1979, o impugnante afirma que a fiscalização está equivocada. Os produtos de limpeza são utilizados para assepsia e sanitização e integram o processo produtivo dos refrigerantes por exigências sanitárias, sendo utilizados de forma obrigatória. Embora os produtos de limpeza não tenham necessariamente contato direto com a bebida, entram em contato direto com as embalagens dos refrigerantes, visto que são utilizados para higienizar as máquinas e esteiras, onde são elaboradas tais bebidas; xiii) Além disso, afirma que a utilização de produtos de limpeza também atende aos requisitos estabelecidos pela jurisprudência do STJ para fins de aproveitamento de créditos do IPI, apontando o julgamento do REsp nº 1.075.508/SC, sob a sistemática de recursos repetitivos, porquanto não integram o ativo imobilizado e são consumidos integralmente no processo de industrialização dos refrigerantes. xiv) Impossibilidade de exigência de multa, de juros e de correção monetária. A multa, os juros de mora e a correção monetária também não são devidos em razão do disposto no art. 100, parágrafo único do CTN, que estabelece que a observância de atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas tem o condão de excluir a cobrança; xv) Incidência do artigo 76, II, “a”, da Lei 4.502/1964 para afastar a multa aplicada em autuação; Fl. 1609DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 xvi) Exclusão da multa por incidência dos artigos 486, II, “a”, do RIPI/2002 e 567, II, “a”, do RIPI/2010; xvii) Descabimento de juros sobre a multa de ofício. A Contribuinte recebeu a Intimação nº 2259/2018/SACAT (fls. 898-902) pela via eletrônica em data de 05/09/2018 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 904). O Recurso Voluntário de fls. 908 a 972 foi interposto em data de 03/10/2018, pelo qual pede a reforma da decisão de primeira instância para cancelar o auto de infração e extinguir o crédito tributário exigido, o que fez com os mesmos argumentos apresentados em peça de impugnação, acima já mencionados. Em data de 24 de abril de 2019, através da Resolução nº 3402-001.923 (e-fls. 1101 a 1113), o julgamento deste processo foi convertido em diligência nos seguintes termos: 2.3. Por tais motivos, em atenção ao Princípio da Verdade Material, proponho a conversão do julgamento em diligência, nos termos dos artigos 18 e 29 do Decreto nº 70.235/72, e artigos 35 a 37 e 63 do Decreto nº 7.574/2011, para que a Unidade de Origem responsável pela lavratura do auto de infração proceda às seguintes providências: a) Intimar a Contribuinte para prestar informações e apresentar documentos que efetivamente comprovem a forma como os produtos objeto dos créditos básicos do IPI escriturados foram utilizados no processo de industrialização dos refrigerantes, nos termos previstos pelo Parecer Normativo CST nº 65/79; b) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar Laudo Técnico para comprovação dos argumentos de defesa sobre o emprego dos insumos relacionados no Item I.9 do Relatório Fiscal de fls. 297-353; c) Analisar as informações e documentos apresentados pela Contribuinte sobre a glosa dos saldos credores de agosto e novembro de 2016 nos valores de R$ 231.614,36 e R$ 2.588,17. d) Intimar a Contribuinte para prestar informações adicionais e apresentar documentos para os esclarecimentos mencionados no item "c"; e) Elaborar Relatório Conclusivo sobre as apurações e resultado da diligência; f) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o resultado no prazo de 30 (trinta) dias. Realizada a diligência e após manifestação das partes, os autos voltaram para julgamento. Em 17 de fevereiro de 2020 o julgamento do recurso foi convertido em nova diligência através da Resolução nº 3402-002.430 (e-fls. 1467 a 1478), com o sobrestamento do processo na Câmara até o trânsito em julgado do RE 592.891 (tema 322) do Supremo Tribunal Federal. Com o trânsito em julgado do RE 592.891/SP , o processo retornou para prosseguimento através do Despacho de fls. 1532. É o relatório. Fl. 1610DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Voto Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Nos termos do relatório e como já manifestado nas Resoluções anteriores, o Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Objeto do presente litígio O processo em análise versa sobre fatos geradores ocorridos entre 01/01/2013 e 31/12/2016, alcançando as seguintes matérias:  CRÉDITOS BÁSICOS INDEVIDOS – BEBIDAS: O contribuinte apurou, em sua escrita fiscal, créditos básicos na aquisição de mercadorias que não se caracterizam como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, segundo a legislação do IPI. Tais bens foram, em resumo, empregados na limpeza e na manutenção de equipamentos, de modo que apenas indiretamente são consumidos no processo produtivo;  CRÉDITO INCENTIVADO INDEVIDO: Apropriação indevida de créditos incentivados decorrentes da aquisição de insumos fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus. Os denominados “kits concentrados” para fabricação de refrigerantes são constituídos de dois ou mais componentes acondicionados em embalagens individuais. Os fabricantes de bebidas classificam tais kits como se fossem mercadoria única (“concentrado”) e aplicam a alíquota prevista para o Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI. Contudo, atenta às Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH, e baseada em análise pericial elaborada por laboratório independente, a Fiscalização concluiu que nenhum dos componentes dos kits adquiridos pela autuada se enquadra nessa classificação, mas, sim, no código 2106.90.10, como “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota do IPI é zero. Assim, em se tratando de alíquota zero, não haveria crédito a ser apurado, “como se devido fosse” o imposto, nos termos do art. 237 do RIPI;  ERRO NO TRANSPORTE DE SALDO CREDOR DE PERÍODO DE APURAÇÃO ANTERIOR: Verificou-se que o contribuinte consignou, nos saldos credores de períodos anteriores, referentes aos meses de setembro e de dezembro de 2016, valores superiores aos saldos credores apurados ao final de agosto e de novembro de 2016. Assim constou sobre o objeto da autuação no Relatório Fiscal: XIII – APURAÇÃO DOS VALORES LANÇADOS DE OFÍCIO 245) Em decorrência do erro de classificação e alíquota descrito neste Rela- tório, devem ser glosados todos os créditos incentivados de IPI aproveitados pelo Fl. 1611DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 estabele-cimento fiscalizado oriundos de kits para fabricação de bebidas adquiridos de Recofarma, cujo valor total no período abrangido por esta ação fiscal foi de R$ 214.929.830,71. 246) Também devem ser glosados: 246.1 - Os montantes apurados em “Demonstrativo de IPI a Glosar – Crédi-tos Básicos”, cujo valor total no período abrangido por esta ação fiscal foi de R$ 169.200,07. 246.2 - Os saldos credores de escrita transportados a maior no livro Registro de Apuração do IPI dos meses de setembro e dezembro de 2016 (R$ 231.614,36 e R$ 2.588,17, respectivamente). 247) A partir de julho de 2014, o livro Registro de Apuração do IPI do esta- belecimento apresentou somente saldos credores do imposto. 248) O contribuinte transmitiu os Pedidos de Ressarcimento (PER) relacio- nados a seguir: 248.1 - Tais PER estão sendo objeto de tratamento eletrônico efetuado pelo Sistema de Controle de Créditos e Compensações (SCC). 248.2 - Esta fiscalização registrará no SCC, no campo próprio para glosas de créditos ressarcíveis, os valores dos créditos indevidos aproveitados pelo contribuinte. 248.3 - O contribuinte será posteriormente cientificado de despachos decisó-rios relativos ao indeferimento dos PER em questão. 249) Com as glosas efetuadas por esta fiscalização, o contribuinte passou a apresentar saldos devedores de escrita em todos os períodos de apuração, conforme deta-lhado em planilha de Reconstituição da Escrita do Livro Registro de Apuração do IPI. 249.1 - No demonstrativo dos dados apurados da planilha de reconstituição, em coluna sob o título “outros créditos ou débitos a incluir na reconstituição de escrita”, foram reintegrados à escrita fiscal os valores correspondentes ao estorno de pedidos de res-sarcimento efetuados pelo contribuinte, evitando que sejam cobrados do contribuinte valo-res em duplicidade. 249.2 - Na mesma coluna acima mencionada, foram registrados como crédi-to para o contribuinte valores que a empresa consignou para reduzir créditos incentivados por ela apurados (“acertos concentrados ajustes a déb.- dedução do crédito”), cujo valor to-tal foi de R$ 303.299,47. 250) Em demonstrativo de apuração das diferenças a cobrar, concluiu-se que o valor do imposto a ser lançado de ofício é de R$ 149.808.438,07. 251) Observe-se que tal montante corresponde à diferença entre o valor total glosado por esta fiscalização, que foi de R$ 215.029.934,14 (R$ 215.164.033,24 + R$ Fl. 1612DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 169.200,37 + R$ 234.202,53 - R$ 303.299,47) e o valor total dos pedidos de ressarcimento a serem indeferidos, que foi de R$ 65.221.496,07. 252) Foi lavrado Auto de Infração para cobrança do crédito tributário decor- rente da infração constatada, integrante do presente processo (nº 11080.722765/2017- 24). 253) Os valores da multa sobre o imposto cobrado em cada período de apu- ração, bem como os juros de mora, estão relacionados em "Demonstrativo de Multa e Juros de Mora - Imposto sobre Produtos Industrializados". O lançamento de ofício foi integralmente mantido pela DRJ de origem e novamente contestado em razões recursais. Delimitado o objeto deste litígio, passo à análise das matérias trazidas pela defesa. 3. Preliminares. 3.1. Alegação de ausência de responsabilidade da Recorrente (terceiro adquirente do concentrado) por suposto erro na classificação fiscal Alega a Recorrente que é parte ilegítima para figurar no polo passivo desta ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na alíquota correspondente à classificação indicada na nota fiscal pela RECOFARMA, sendo que não teria a obrigação de verificar a correção indicada pela fornecedora da mercadoria. Em contrarrazões, argumentou a PGFN que é inoponível ao Fisco a alegada boa- fé quanto ao creditamento realizado com base na classificação fiscal feita pelo fornecedor. Não assiste razão à Contribuinte, uma vez que a obrigatoriedade de verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista pelo artigo 327 do RIPI/2010 1 . Ademais, na forma prevista pelo artigo 136 do Código Tributário Nacional, a responsabilidade por eventuais infrações independe da vontade do agente ou do responsável, bem como da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Na hipótese da Recorrente ter se apropriado de créditos que a Fiscalização entendeu ser indevidos, não há que se falar em ilegitimidade passiva em razão de a Fornecedora ter indicado a classificação fiscal dos produtos nas respectivas Notas Fiscais. Portanto, afasto a preliminar invocada pela defesa. 3.2. Alegação de alteração de critério jurídico Argumenta a Recorrente que: i) O Auto de Infração violou o artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que em procedimentos fiscais anteriores a Autoridade Fiscal tinha o dever de 1 Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62). Fl. 1613DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 examinar todos os aspectos legais formadores do fato gerador da obrigação tributária do IPI, inclusive o direito ao crédito, a classificação fiscal e respectiva alíquota; ii) Através do Acórdão nº 3402-002.900 o auto de infração foi cancelado, mantendo o crédito de IPI decorrente da aquisição de concentrados isentos, calculados à alíquota de 27% correspondente à posição 21.06.90.10, Ex. 10; iii) A utilização de novo critério jurídico adotado pela Autoridade Fiscal somente poderia alcançar fatos geradores posteriores à notificação do lançamento em análise. Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade do lançamento lavrado. Ademais, não se trata de um mesmo auto de infração sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual igualmente deve ser afastado tal argumento da defesa. 4. Preliminar de Mérito 4.1. Decadência Alega a Recorrente que para determinação do termo inicial do prazo decadência, o simples fato de ter havido recolhimento a menor de IPI já é suficiente para atrair o art. 150, § 4°, do CTN, ainda que os créditos utilizados na escrita fiscal para dedução e apuração do imposto não tenham sido admitidos. E, como a notificação do lançamento ocorreu em 6/2/2018, encontra- se extinto o direito de glosar créditos de IPI e/ou de exigir o imposto relativamente ao período anterior a 6/2/2013. Defende a PGFN que o art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010, é claro ao estabelecer que se considera pagamento “a dedução dos débitos, no período de apuração do imposto, dos créditos admitidos, sem resultar saldo a recolher”. Portanto, somente os créditos admitidos para dedução dos débitos é que produzem os efeitos do pagamento de IPI. Argumenta, ainda, que a Jurisprudência atual do CARF é no sentido de que, em sendo ilegítimos os créditos glosados e remanescendo saldos devedores quando do exame efetuado pela autoridade fiscal, aplica-se o art. 173, I, do CTN. O Superior Tribunal de Justiça já se pronunciou em relação à matéria, sob repercussão geral em julgamento ao REsp 973.733/SC 2 , pelo qual foi aplicado o artigo 173 do 2 “O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não Fl. 1614DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Código Tributário Nacional nos casos em que se configure a ausência do recolhimento, dolo, fraude e simulação. No caso em análise, não há que se falar em dolo, fraude ou simulação, uma vez que a autuação não abordou tal possibilidade. Por outro lado, impera observar que os institutos do pagamento e compensação configuram hipóteses de extinção do crédito tributário, nos termos estabelecidos pelo artigo 156 do Código Tributário Nacional. Em síntese, o pagamento significa cumprimento ou adimplemento da obrigação, resultando a extinção do vínculo obrigacional 3 . Por sua vez, compensação consiste igualmente em forma de extinção da obrigação através do encontro de débito e crédito até o montante em que se compensarem 4 . Trata-se de pagamento ficto realizado por meio de "encontro de contas". E, em se tratando a compensação de forma extintiva de obrigação, não há como desvirtuar sua natureza jurídica na análise sobre a configuração do termo de início do prazo decadencial. Com isso, uma vez que a Contribuinte apurou valores a pagar de PIS e COFINS no ano de 2007, compensando com os créditos de tais contribuições e não resultando em saldo devedor, bem como não configurando dolo, fraude ou simulação, tem-se que o direito da Autoridade Fiscal de efetuar o lançamento de ofício rege-se pela regra do artigo 150, §4º do Código Tributário Nacional, operando-se em cinco anos contados da data do fato gerador. Portanto, considerando que a ciência do Auto de Infração ocorreu em data de 06/02/2018, opera-se a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 6/2/2013. 5. Mérito 5.1. Creditamento de IPI na entrada de insumos provenientes da Zona Franca de Manaus. RE 592.891/SP. Tema 322 A Recorrente escriturou os créditos de IPI com fundamento legal no artigo 237 do RIPI/2010, que assim dispõe: Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto- Lei n o 1.435, de 1975, art. 6 o , § 1 o ). (sem destaque no texto original) O artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê: Art. 95. São isentos do imposto: III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito”. 3 CÓDIGO CIVIL: Art. 304. Qualquer interessado na extinção da dívida pode pagá-la, usando, se o credor se opuser, dos meios conducentes à exoneração do devedor. 4 CÓDIGO CIVIL: Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem. Fl. 1615DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art95 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art95 Fl. 16 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-Lei nº 1.435, de 1975, art. 6º, e Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 34). (sem destaque no texto original) O creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9° do Decreto-Lei nº 288/1967, foi autorizada pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal em julgamento ao RE 592.891/SP, em sede de repercussão geral, objeto do Tema 322, fixado com a seguinte tese: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT". No julgamento em questão, a controvérsia submetida à apreciação da Suprema Corte foi a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção. O RE 592.891/SP foi proferido com a seguinte Ementa: TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3º, 43, § 2º, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3º, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3º, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido. Portanto, considerando que a decisão do STF transitou em julgado em 18/02/2021 e, por aplicação do artigo 62 da Portaria MF 343/2015, deve ser conferido o direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos adquiridos junto à Zona Franca de Manaus (ZFM) sob o regime da isenção 5 . 5 Neste sentido: CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 DO STF. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. Fl. 1616DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1435.htm#art6 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1435.htm#art6 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art34 Fl. 17 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 5.2. Dos requisitos para concessão da isenção. Matéria-prima utilizada no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para bebidas não alcoólicas Não obstante a decisão definitiva proferida pelo STF em sede de repercussão geral, é necessária a análise sobre o preenchimento dos requisitos para concessão da isenção em referência, com a utilização de matéria-prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional na elaboração dos produtos. A Recorrente é pessoa jurídica de direito privado e tem como atividade principal a fabricação e a comercialização de bebidas em geral. Para fabricação de refrigerantes, adquire “kits” fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda (CNPJ 61.454.393/0001-06), descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) da marca de refrigerante a que se destinam, enviados sem destaque de IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Concluiu a Fiscalização pelo aproveitamento indevido de créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, oriundo das notas fiscais emitidas pela fornecedora, em função de não ocorrer a utilização (exceto no caso de preparações elaboradas com extrato de guaraná produzido na Amazônia Ocidental), no processo de industrialização, de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto nos Regulamentos do IPI e no art. 6º do DL n° 1.435/75. Por sua vez, a Recorrente argumenta que: i) A isenção do art. 95, III, do RIPI, 2010, foi outorgada pela Resolução CAS n° 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico n° 224/2007; ii) Que a Suframa tem competência para verificar se o contribuinte preencheu os requisitos legais para fruição do beneficio; iii) Que é suficiente a elaboração dos concentrados com açúcar e/ou álcool e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, que os atos baixados pela Suframa não podem ser desconsiderados pela RFB e que a interpretação da Suframa quanto ao alcance do art. 6º do Decreto-lei n° 1.435, de 1975, é lógica e se coaduna com o próprio significado do termo “matéria-prima” constante do § 1º do citado dispositivo, o qual compreende no seu conceito “produto industrializado com matéria-prima agrícola regional” para fins do crédito do IPI. Inicialmente é importante ressaltar que todos os requisitos previstos legalmente para concessão da isenção devem estar cumpridos para legitimidade do direito creditório. E as condições legais para aproveitamento do crédito em litígio são as seguintes: a) Matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. (Acórdão n.º 9303-011.896 - CSRF/3ª Turma – PAF nº 10469.726020/2014-74 – Relatora: Conselheira Tatiana Midori Migiyama) Fl. 1617DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 b) Produtos elaborados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção prevista no inciso III do artigo 95; d) Emprego de tais insumos como matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Quanto à condição de item "a", observo que não há dúvidas de que os produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Apenas para ilustrar o preenchimento de tal requisito, destaco que o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007, anexado às fls. 26 a 39, apresentou as características técnicas do produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653), referente ao “Concentrado para refrigerante de sabor “de cola” da seguinte forma: Sobre o PROCESSO PRODUTIVO BÁSICO da Recofarma, constou no ITEM 7 do Parecer Técnico em referência, que a empresa realiza todas as etapas de industrialização do produto em seu próprio estabelecimento fabril, exceto a fabricação da matéria-prima corante caramelo, que é terceirizada para produção pela DD. Wiliamson do Brasil Ltda, localizada ao lado da unidade industrial da fornecedora. Colaciono abaixo os compromissos assumidos pela RECOFARMA com relação ao Processo Produtivo Básico: Fl. 1618DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Fl. 1619DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Constata-se que o açúcar cristal e açúcar mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados. Destaco, ainda, que o fato de a matéria-prima açúcar cristal ser produzida pela empresa Agropecuária Jayolo, bem como o açúcar mascavo ser produzido por produtores rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias-primas, uma vez que atende às previsões da PORTARIA INTERMINISTERIAL MPO/MICT/MCT Nº 8, DE 25.02.98, que estabelece o processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO Fl. 1620DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus. Vejamos: OS MINISTROS DE ESTADO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO, DA INDÚSTRIA, DO COMÉRCIO E DO TURISMO E DA CIÊNCIA E TECNOLOGIA, no uso da atribuição que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II, da Constituição, e tendo em vista o disposto no art. 5º do Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I, do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549-39, de 29 de janeiro de 1998, resolvem: Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus, os seguintes processos produtivos básicos: II - CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário. III - CORANTE CARAMELO a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido"; b) floculação; c) filtração; d) troca iônica; e) evaporação; f) filtração; g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias-primas; h) homogeneização; e i) filtração. Parágrafo único. Todas as etapas dos processos produtivos básicos acima descritos deverão ser, obrigatoriamente, realizadas na Zona Franca de Manaus. (sem destaqwues no texto original) Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a realização, por terceiros, na Zona Franca de Manaus, de atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de produção estabelecidas no artigo anterior. Art. 3º Além do atendimento das etapas de produção estabelecidas no art. 1º desta Portaria, os fabricantes deverão incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, o controle estatístico do processo, os ensaios e medições e a qualidade dos produtos finais, sem prejuízo do disposto no art. 2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original) Reitero que o processo produtivo foi descrito no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 que embasou a concessão do incentivo fiscal e o cumprimento do artigo 1º, inciso II, alíneas a, b e c da Portaria Interministerial acima citada. Por sua vez, constata-se igualmente que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada no Projeto, com a previsão de que será utilizada como matéria-prima Fl. 1621DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 regional açúcar (cristal e mascavo) processado no interior do Estado para o concentrado sabor cola, bem como matéria-prima regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos. Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c" acima citados, quais sejam: utilização como matéria-prima regional os produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na Zona Franca de Manaus a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA para concessão da isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do artigo 6º do decreto-Lei nº 1.435/75. E com relação ao item “d”, considerando que os insumos em análise são utilizados na elaboração de produtos classificados na posição 2202, resta igualmente atendida a condição sobre o emprego na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Portanto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais para que seja concedida a isenção em referência. 5.3. Da competência da SUFRAMA Não obstante os demais argumentos de mérito, cabe analisar a controvérsia trazida pela Contribuinte com relação a competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais. Como acima já tratado, os “kits” fornecidos pela Recofarma foram descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) das marcas de refrigerantes a que se destinam, enviados sem destaque do IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Em suma, a Recorrente argumenta que a aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado e da NESH levam exatamente à classificação dos kits no Código NCM 2106.90.10 - Ex 01 da TIPI. Por sua vez, entende a Fiscalização que o “concentrado para refrigerantes” não pode ser analisado como um produto único, uma vez que são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente é entregue pela Recofarma acondicionado em embalagem individual, motivo pelo qual deve ser classificado separadamente, resultando na impossibilidade de enquadramento no EX 01 ou EX 02 da NCM 2106.90.10, tendo em vista que não se trata de um concentrado e nem pode ser diluído. Concluiu o i. Auditor Fiscal que tais produtos devem ser classificados no Código NCM 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é zero, o que torna legítima a glosa dos respectivos créditos, com o lançamento do saldo devedor de IPI. Diante da controvérsia acima, argumentou a Recorrente que compete à SUFRAMA efetuar a classificação fiscal do produto produzido conforme o PPB definido em Portaria Inteministerial, porque somente com a respectiva classificação fiscal é possível identificar o produto beneficiado, para fins de IPI, na forma prevista pelos artigos 1º, 4º, I, c, do Anexo I, do Decreto nº 7.139/2010 e 10, 13, 15 e 23, todos da Resolução CAS nº 202/2006. Fl. 1622DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Com relação ao argumento sobre a competência da SUFRAMA, concluiu o i. Auditor Fiscal em Relatório de e-fls. 297 a 353 que a fiscalização não está questionando o atendimento a requisitos para gozo da isenção, mas sim a alíquota utilizada pelos adquirentes para cálculo dos créditos, decorrente da adoção de classificação fiscal incorreta. Apontou, ainda, que a forma usada para identificar a mercadoria não determina sua classificação fiscal, sendo que consta no Parecer Técnico n° 224/2007, que integra a Resolução do CAS n° 298/2007, que a SUFRAMA tomou como base para sua análise “a industrialização do tipo: Concentrado para bebidas refrigerantes, sabor de cola”, e a Recofarma elabora kits para industrialização de diversos outros refrigerantes, com diferenças significativas em seus ingredientes. Por fim, observou que, no Brasil, a competência em relação aos aspectos tecnológicos da fabricação de bebidas, inclusive definições de produtos, pertence ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA, conforme previsto na Lei nº 8.918/1994, e não a SUFRAMA, que tem papel nas definições de produtos, assim como, por exemplo, a ANVISA é responsável por definições técnicas de produtos sujeitos à vigilância sanitária. Tal conclusão foi mantida pelo ilustre Julgador de primeira instância, o qual observou que a Receita Federal tem competência exclusiva para aplicar as normas internacionais que regem a classificação fiscal de mercadorias. Vejamos excerto extraído da r. decisão recorrida: A classificação fiscal tendente à obtenção da alíquota estabelecida na TIPI a ser aplicada ao valor tributável correspondente, para cálculo do imposto no momento da ocorrência do fato gerador, se rege pelas normas indicadas no RIPI, de 2010. Note-se que classificação fiscal é matéria de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil, segundo prescreve atualmente o inciso XIX do art. 25 do Anexo I do Decreto nº 9.003, de 13 de março de 2017, que aprova a Estrutura Regimental do Ministério da Fazenda, constando a mesma competência nas versões anteriores do referido decreto. Em razão disso é que foi editada a Instrução Normativa RFB nº 1.464, de 8 de maio de 2014, para disciplinar o processo de consulta sobre classificação fiscal de mercadorias. Vejamos, então, as indicações do RIPI, de 2010: Art. 15. Os produtos estão distribuídos na TIPI por Seções, Capítulos, Subcapítulos, Posições, Subposições, Itens e Subitens (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 16. Far-se-á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM, integrantes do seu texto (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 17. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira na versão luso- brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, e suas alterações aprovadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, constituem elementos subsidiários de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das Posições e Subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, Posições e de Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). (destacado na transcrição) A Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, celebrada em Bruxelas, em 14 de junho de 1983, com base na qual foi elaborada a TIPI, foi aprovada pelo Congresso Nacional, conforme Decreto Legislativo n° 71, de 11 de outubro de 1988, tendo sido promulgada pelo Decreto nº 97.409, de 22 de dezembro de 1988, passando a ser de execução e cumprimento obrigatórios. Por força do art. 98 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN), os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. Fl. 1623DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Eis a transcrição parcial da convenção do SH, publicada em anexo ao citado Decreto nº 97.409, de 1988, no Diário Oficial da União de 27 de dezembro de 1988: Preâmbulo As Partes Contratantes na presente Convenção, elaborada sob os auspícios do Conselho de Cooperação Aduaneira, Desejando facilitar o comércio internacional, .................... Desejando reduzir os encargos resultantes da necessidade de atribuir às mercadorias uma nova designação, uma nova classificação e um novo código sempre que, por força do comércio internacional, transitem de um sistema de classificação para outro, e facilitar a uniformização dos documentos comerciais bem como a transmissão de dados, .................... Acordam no seguinte: Artigo 1º Definições Para os fins da presente Convenção: a) entende-se por Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, daqui por diante denominado Sistema Harmonizado, a Nomenclatura, compreendendo as posições e subposições e respectivos códigos numéricos, as Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição, bem como as Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado, incluídos no Anexo a presente convenção; b) entende-se por Nomenclatura Pautal a nomenclatura estabelecida de acordo com a legislação da Parte Contratante para a cobrança dos direitos aduaneiros na importação; .................... Artigo 3º .................... 3. Nenhuma disposição do presente artigo proíbe as Partes Contratantes de criar, no âmbito das respectivas nomenclaturas pautal e estatísticas, subdivisões para a classificação de mercadorias a um nível mais detalhado que o do Sistema Harmonizado, desde que tais subdivisões sejam acrescentadas e codificadas para além do código numérico de seis dígitos que figura no Anexo à presente Convenção. Data máxima vênia aos entendimentos expostos no Relatório Fiscal e no v. Acórdão de primeira instância, da análise da legislação que atribui competência à SUFRAMA é possível extrair conclusão favorável aos fundamentos da defesa. Vejamos: Inicialmente, impera destacar que a Constituição Federal, ao tratar sobre a limitação do poder de tributar, estabelece em seu artigo 150, § 6º que: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) O Código Tributário Nacional, recepcionado como Lei Complementar pela Emenda Constitucional 01/1969 6 e, após, pelo Texto Constitucional de 1988 7 , confere competência à Autoridade Administrativa para concessão de benefícios fiscais. Vejamos: 6 Art. 18. Além dos impostos previstos nesta Constituição, compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir: Fl. 1624DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração. Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares. Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104. (Redação dada pela Lei Complementar nº 24, de 1975) Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão. § 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção. § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155. (sem destaques no texto original) Não há dúvidas de que o benefício fiscal concedido no presente caso está revestido de todos os requisitos formais previstos para sua validade. A SUFRAMA foi criada pelo Decreto-Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, regulamentado através do Decreto nº 61.244, de 28 de agosto de 1967, os quais definem a finalidade e localização da Zona Franca de Manaus (Capítulo I), bem como a aplicação e controle dos incentivos fiscais (Capítulo II). A competência da SUFRAMA para atos como a Resolução nº 298/2007, ora tratada, foi estabelecida pelo artigo 4º, inciso I, alínea "c" do Capítulo IV do Anexo I do Decreto nº 4.628, de 21 de março de 2003, o qual estava vigente quando da Resolução nº 298/2007, e cuja redação foi parcialmente mantida pelo Decreto nº 7.139/2010, vigente há época dos fatos geradores, assim previa: § 1º Lei complementar estabelecerá normas gerais de direito tributário, disporá sôbre os conflitos de competência nesta matéria entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e regulará as limitações constitucionais do poder de tributar. 7 Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) Fl. 1625DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos nos arts. 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288, de 1967, com as modificações da Lei nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, especificando os incentivos a serem auferidos pela empresa, bem assim estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; (sem destaques no texto original) O Decreto nº 4.628/2003, acima mencionado, aprovou a Estrutura Regimental da SUFRAMA, ao tratar da natureza e finalidade, estabelecendo em seu artigo 1º, inciso VI do Anexo I que: Art. 1º A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto-Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, e vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: VI - administrar a concessão de incentivos fiscais.(sem destaque no texto original) Por sua vez, cabe destacar que a participação do Ministério da Fazenda no processo de análise do projeto industrial e aprovação do benefício foi previsto pelo artigo 11 do Decreto nº 61.244/1967, nos termos abaixo citados: Art 11. Estão isentas do impôsto sôbre produtos industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer a comercialização em qualquer ponto do território nacional. § 1º Os projetos para a produção, beneficiamento ou industrialização de mercadorias que pretendam gozar dos benefícios do Decreto-lei nº 288-67 serão submetidos à aprovação da SUFRAMA, ouvido o Ministério da Fazenda, quanto aos aspectos fiscais, implicando em aprovação tácita a falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30 (trinta) dias contados do pedido de audiência. § 2º Os projetos serão apresentados de conformidade com critérios e procedimentos estabelecidos pela SUFRAMA, mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior. § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano, ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção dos incentivos fiscais previstos no Decreto-lei nº 288-67, tenham por fim a produção, industrialização ou beneficiamento das mercadorias capituladas no parágrafo 1º do artigo 3º do referido Decreto-lei, inclusive as alterações supervenientes por Decreto (Decreto-lei nº 288-67 artigo 3º, parágrafo 2º). (sem destaques no texto original). Observo, ainda, que o Decreto-Lei nº 288/1967, acima já mencionado, assim prevê: Art. 7° Os produtos industrializados na Zona Franca de Manaus, salvo os bens de informática e os veículos automóveis, tratores e outros veículos terrestres, suas partes e peças, excluídos os das posições 8711 a 8714 da Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), e respectivas partes e peças, quando dela saírem para qualquer ponto do Território Nacional, estarão sujeitos à exigibilidade do Imposto sobre Importação relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira neles empregados, calculado o tributo mediante coeficiente de redução de sua alíquota ad valorem, na conformidade do § 1° deste artigo, desde que atendam nível de industrialização local compatível com processo produtivo básico para produtos compreendidos na mesma posição e subposição da Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB). (sem destaque no texto original) Fl. 1626DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 § 6 o Os Ministros de Estado do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior e da Ciência e Tecnologia estabelecerão os processos produtivos básicos no prazo máximo de cento e vinte dias, contado da data da solicitação fundada da empresa interessada, devendo ser indicados em portaria interministerial os processos aprovados, bem como os motivos determinantes do indeferimento. (sem destaque no texto original) § 8° Para os efeitos deste artigo, consideram-se b) processo produtivo básico é o conjunto mínimo de operações, no estabelecimento fabril, que caracteriza a efetiva industrialização de determinado produto. (sem destaque no texto original) Art. 9° Estão isentas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) todas as mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer à comercialização em qualquer ponto do Território Nacional. § 1° A isenção de que trata este artigo, no que respeita aos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus que devam ser internados em outras regiões do País, ficará condicionada à observância dos requisitos estabelecidos no art. 7° deste decreto- lei. (sem destaque no texto original) Constata-se que o artigo 9º, acima citado, condiciona a isenção à observância dos requisitos estabelecidos no artigo 7º, sendo que nos §§ 6º e 8º, alínea “b” acima citados, resta clara a redação de que deve ser respeitada a natureza do produto definido pelo PPB. Outrossim, o Decreto-Lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975, que alterou a redação dos artigos 7º, §§ 1º ao 4º do Decreto-Lei nº 288/1967, assim estabeleceu em seus artigos 6º e 8º: Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA. Art. 8º. O Superintendente da Zona Franca de Manaus, ouvido o Conselho de Administração, fixará condições e requisitos a serem atendidos pelos estabelecimentos que se dediquem à comercialização, naquela área, de mercadorias beneficiadas pelos incentivos previstos no Decreto-lei número 288, de 28 de fevereiro de 1967. (sem destaques no texto original) E, diante de tais atribuições, a SUFRAMA, através do artigo 1º da RESOLUÇÃO Nº 298/2007, aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007 para produção de concentrado de bebidas não alcoólicas, possibilitando o gozo dos incentivos previstos nos artigos 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288/1967, no artigo 6º do Decreto-lei nº 1435/1975 e legislação posterior. Fl. 1627DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Outrossim, impera igualmente salientar que as condições estabelecidas para o direito aos incentivos concedidos estão previstas no artigo 4º da Resolução nº 298/2007, quais sejam: Por sua vez, o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007 foi elaborado para análise da possibilidade de concessão dos seguintes incentivos pleiteados: Consigno, por oportuno, que a competência para fiscalização do projeto industrial que embasou a Resolução SUFRAMA nº 298/2007 estava prevista pelo artigo 15, inciso III do Anexo I do já citado Decreto nº 4.628/2003. Vejamos: Art. 15. À Superintendência Adjunta de Projetos compete planejar, coordenar e supervisionar a execução de atividades relativas a: III - acompanhamento, fiscalização e avaliação de projetos industriais, agropecuários e de prestação de serviços. Fl. 1628DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 A competência da Superintendência Adjunta de Projetos igualmente é prevista pela Resolução do Conselho de Administração da SUFRAMA nº 203, de 10 de dezembro de 2012, vigente no período do fato gerador desta autuação, que dispõe sobre a sobre a sistemática de apresentação, análise, aprovação e acompanhamento de Projetos Industriais nos seguintes termos: TÍTULO VI - DO ACOMPANHAMENTO E AVALIAÇÃO DOS PROJETOS INDUSTRIAIS CAPÍTULO I - DA OPERAÇÃO Art. 17. Após concluída a implantação, total ou parcial, de suas instalações industriais a empresa titular do projeto deverá requerer à SUFRAMA a emissão do Laudo de Operação (LO), que é o documento comprobatório da adequação das instalações industriais, máquinas e equipamentos, necessários à operacionalização do projeto técnico-econômico aprovado, observado o dimensionamento nele constante. Art. 18. O requerimento de que trata o artigo anterior será dirigido à Superintendência Adjunta de Projetos (SPR), na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA, instruído com a seguinte documentação: CAPÍTULO II - DA PRODUÇÃO Art. 23. Iniciada a fabricação de quaisquer produtos aprovados a empresa titular do projeto deverá requerer a SUFRAMA a emissão do Laudo de Produção (LP), que constituir-seá no documento comprobatório do atendimento das etapas estabelecidas no Processo Produtivo Básico (PPB) de cada produto e do cumprimento de outros parâmetros dimensionados no projeto técnico-econômico aprovado. Art. 24. O requerimento de que trata o artigo anterior será dirigido à SPR, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA. Parágrafo único. Quando se tratar de projetos beneficiados com os incentivos fiscais estabelecidos no art. 6º, do Decreto-lei nº 1.435, de 16 de dezembro de 1975, a empresa titular do projeto deverá apresentar demonstrativo, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA, das aquisições de insumos efetuados no mercado regional. Art. 25. O LP, emitido conforme modelo definido pela SUFRAMA será específico para cada produto e terá prazo de validade indeterminado, observado o disposto nos arts. 26 e 32, desta Resolução. Art. 26. O LP, garantido o contraditório e a ampla defesa, poderá ser cancelado a qualquer momento pela SUFRAMA, mediante ofício da SPR a ser encaminhado à empresa, desde que seja constatado o não cumprimento do PPB e/ou outros parâmetros nele descrito, ou que o produto seja cancelado por algum dispositivo previsto nesta Resolução. CAPÍTULO V - DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS Art. 42. A SUFRAMA emitirá a cada três anos, ou sempre que necessário, por amostragem, Relatório de Acompanhamento de Projetos (RAP), relativo aos produtos ativos (não cancelados) com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao Conselho de Administração da SUFRAMA. § 1º O RAP deverá conter a relação de produtos ativos das empresas, com a situação atualizada de cada um no que diz respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do LTAI e dos indicadores de desempenho, à adimplência em relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados de produção, mão-de-obra, faturamento, investimentos em máquinas e equipamentos, concessão de benefícios sociais aos trabalhadores, investimentos na formação e capacitação de recursos Fl. 1629DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 humanos, e, se for o caso, volume de exportações e investimentos em pesquisa e desenvolvimento. § 2º O RAP deverá conter ainda, a análise dos desvios em relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas empresas quando da aprovação de seus projetos, bem como proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas resoluções aprobatórias. § 3º A SUFRAMA, quando da emissão do RAP, deverá inspecionar in loco as instalações da empresa, devendo neste momento ser atestado o cumprimento e manutenção das disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs apresentados. § 4º A SUFRAMA deverá submeter à apreciação do CAS na primeira reunião do exercício subseqüente, a consolidação das informações contidas nos RAPs emitidos durante o ano imediatamente anterior. § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre que houver necessidade, poderá solicitar da empresa dados, informações e/ou documentos contábeis que venham a comprovar o cumprimento de metas estabelecidas em projeto, devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no prazo previamente estabelecido pelo setor competente. CAPÍTULO VI - DA VISTORIA TÉCNICA Art. 43. A qualquer tempo a SUFRAMA poderá realizar vistoria técnica nas empresas com projeto aprovado, com a finalidade de verificar, para fins de manutenção ou cancelamento dos benefícios fiscais, o exato cumprimento dos termos e condições estabelecidos nesta Resolução e demais condições legais pertinentes. TÍTULO VIII - DAS PENALIDADES Art. 54. Sem prejuízo das demais cominações legais cabíveis, e, observando-se o devido processo legal, garantido o contraditório e ampla defesa, o não atendimento do disposto nesta Resolução ensejará, conforme o caso, a critério do Superintendente da SUFRAMA, as seguintes penalidades: I - advertência; II - suspensão do Pedido de Licenciamento de Importação (PLI), quando aplicável; III - bloqueio do cadastro; IV - cancelamento dos incentivos fiscais atribuídos a produto, mediante encaminhamento de proposição ao CAS; e V - cancelamento dos incentivos fiscais atribuídos à empresa, mediante encaminhamento de proposição ao CAS. § 1º A inadimplência da empresa quanto à validade dos Laudos de Operação e Produção, bem como à entrega do LTAI, implicará na suspensão automática dos PLIs referente à(s) linha(s) inadimplente(s), até a sua regularização. § 2º No caso específico do LP, a penalidade disposta no parágrafo anterior poderá ser sustada por um prazo de até 60 (sessenta dias), nos casos onde a empresa interessada comprove não poder retomar sua produção por falta de insumos. Art. 55. A SUFRAMA enviará comunicado à Receita Federal do Brasil (RFB) sempre que comprovar que a empresa auferiu indevidamente dos incentivos fiscais administrados pela autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução. (sem destaques nos texto original) Da análise dos dispositivos legais acima invocados, entendo que está correto o argumento da defesa sobre a competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais objeto deste litígio. Fl. 1630DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Com isso, considerando que a Recofarma submeteu o seu processo industrial à aprovação da SUFRAMA que, através de um grupo técnico examinou a elaboração do “concentrado para bebidas não-alcóolicas” e definiu o Processo Produtivo Básico (PPB), na forma prevista pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, identificando e incluindo o produto no Código 0653, não deve ser afastado o enquadrando na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01, considerando a descrição constante do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 aprovado através da Resolução nº 298/2007, que abaixo colaciono: Observo, ainda, que o ilustre Auditor Fiscal considerou que “ao contrário do que alegam as empresas, inexiste discordância entre o Fisco e a SUFRAMA quanto à classificação fiscal do produto. A SUFRAMA não se pronunciou sobre o enquadramento na TIPI dos produtos em questão, nem teria competência legal para fazê-lo.” Todavia, consta entre a documentação acostada aos autos com a impugnação (e-fls. 642 a 750), o enquadramento na NCM 2106.90.10 – EX 01, utilizada pela fornecedora. Vejamos: Fl. 1631DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Cumpre observar que o Código NCM 2106.90.10 – EX 01 possui a seguinte descrição: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 É importante esclarecer que em nenhum momento deve ser retirado dos Ilustres Auditores da Secretaria da Receita Federal o dever funcional de fiscalizar o Contribuinte, diante de suspeitas de aproveitamento indevido de créditos e demais formas de burlar a legislação tributária. Inclusive a atividade de fiscalização da administração fazendária é previsão garantida pelo artigo 37, XVIII da Constituição Federal, artigos 194 e 195 do CTN e artigos 505 a 508 do RIPI/2010. Não se questiona que, de fato, a Receita Federal do Brasil tem a competência para verificar o cumprimento de todos os requisitos quando da efetiva utilização dos benefícios fiscais, e cobrar os valores de impostos que sejam devidos aos cofres da União, na forma prevista pelos artigos 506 e 507 do RIPI/2010 8 , como observado no Relatório Fiscal. E a conclusão acima demonstrada não limita o exercício da competência da Receita Federal na fiscalização do benefício sob análise. Todavia, não é razoável entender que a Autoridade Fiscal, no exercício das atribuições de seu cargo, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar o que foi estabelecido através da Resolução nº 298/2007, que aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007, emitido em atenção a toda estrutura normativa acima já exposta. Como já mencionado, no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 consta a identificação do produto como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e cuja definição das características do produto incorre na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01. Saliento que está correto o argumento da defesa, ao afirmar que o i. Auditor Fiscal poderia questionar a classificação fiscal do produto objeto do PPB, caso tivesse concluído pela identificação errada pela SUFRAMA com relação à posição fiscal, ou seja, se ocorresse a 8 Art. 506. A fiscalização será exercida sobre todas as pessoas, naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, que estiverem obrigadas ao cumprimento de disposições da legislação do imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada ou de isenção (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 94). Art. 507. As atividades de fiscalização do imposto serão presididas e executas pela autoridade administrativa competente (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 93). Parágrafo único. A autoridade administrativa a que se refere o caput é o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, Lei nº 4.502, de 1964, art. 93, Lei nº 10.593, de 2002, art. 6º, e Lei nº 11.457, de 2007, art. 9º). Fl. 1632DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 identificado do produto como refrigerante (Posição 22.02) ao invés de concentrado, considerando que o PPB se refere à produção de concentrado. Com isso, assiste razão à Recorrente ao argumentar que a Fiscalização deve respeitar a natureza do produto objeto do PPB autorizado nos termos do processo produtivo definido na Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98. Neste mesmo sentido, destaco o r. voto da Ilustre Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, constante do v. Acórdão nº 3402-004.929, proferido no Processo Administrativo Fiscal nº 15956.720178/2015-43, cujo posicionamento sempre foi acompanhado por esta Relatora: I.1 - DA COMPETÊNCIA DA RECEITA FEDERAL NA FISCALIZAÇÃO DOS INCENTIVOS FISCAIS DISCIPLINADOS PELA SUFRAMA. A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA é uma autarquia criada pelo Decreto-lei n.º 288/1967, atualmente vinculada ao Ministério da Indústria, Comércio Exterior e Serviços, à qual foi atribuída a administração da Zona Franca de Manaus - ZFM. Atentando-se em especial para a disciplina dos incentivos fiscais concedidos nesta área (e, posteriormente, na área da Amazônia Ocidental do Decreto-lei n.º 291/1967), observa-se que originariamente a atuação da SUFRAMA exigia o aval do Ministério da Fazenda, que igualmente participava do processo de aprovação dos projetos de industrialização passíveis de serem desenvolvidos naquela área e de gozarem dos incentivos fiscais. A disciplina originária igualmente se preocupava em garantir a competência do Ministério da Fazenda no controle da entrada e saída das mercadorias no âmbito da ZFM. É o que se depreende da disciplina do Decreto n.º 61.244/1967, que originariamente regulamentou o Decreto-lei n.º 288/1967: "Art 11. Estão isentas do impôsto sôbre produtos industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer a comercialização em qualquer ponto do território nacional. § 1º Os projetos para a produção, beneficiamento ou industrialização de mercadorias que pretendam gozar dos benefícios do Decreto-lei nº 288-67 serão submetidos à aprovação da SUFRAMA, ouvido o Ministério da Fazenda, quanto aos aspectos fiscais, implicando em aprovação tácita a falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30 (trinta) dias contados do pedido de audiência. § 2º Os projetos serão apresentados de conformidade com critérios e procedimentos estabelecidos pela SUFRAMA, mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior. § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano, ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção dos incentivos fiscais previstos no Decreto- lei nº 288-67, tenham por fim a produção, industrialização ou beneficiamento das mercadorias capituladas no parágrafo 1º do artigo 3º do referido Decreto-lei, inclusive as alterações supervenientes por Decreto (Decreto- lei nº 288-67 artigo 3º, parágrafo 2º). Art 12. Tôda entrada de mercadoria nacional ou estrangeira na Zona Franca de Manaus fica sujeita ao contrôle da SUFRAMA, respeitada a competência legal atribuída á fiscalização aduaneira e de rendas internas do Ministério da Fazenda." (grifei) Especificamente quanto à análise de entrada das mercadorias nacional ou estrangeira, referenciada no art. 12 acima transcrito, constata-se que o Ministério da Fazenda manteve seu controle na forma indicada no art. 224 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela Portaria MF n.º 203/2012, que disciplina o controle da entrada e saída de mercadorias da ZFM e das áreas da Amazônia Ocidental. Esse dispositivo, inclusive, é o único no regimento interno da Receita Federal que faz referência às essas áreas em específico: Fl. 1633DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 "Art. 224. Às Delegacias da Receita Federal do Brasil - DRF, à Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Pessoas Físicas - Derpf, às Alfândegas da Receita Federal do Brasil - ALF e às Inspetorias da Receita Federal do Brasil - IRF de Classes “Especial A”, “Especial B” e “Especial C”, quanto aos tributos administrados pela RFB, inclusive os destinados a outras entidades e fundos, compete, no âmbito da respectiva jurisdição, no que couber, desenvolver as atividades de arrecadação, controle e recuperação do crédito tributário, de análise dos dados de arrecadação e acompanhamento dos maiores contribuintes, de atendimento e interação com o cidadão, de comunicação social, de fiscalização, de controle aduaneiro, de tecnologia e segurança da informação, de programação e logística, de gestão de pessoas, de planejamento, avaliação, organização, modernização, e, especificamente: (Redação dada pelo(a) Portaria MF nº 512, de 02 de outubro de 2013) (...) § 3º Às Alfândegas Porto de Manaus e Aeroporto Internacional Eduardo Gomes compete ainda: - proceder ao despacho de internação de mercadorias da Zona Franca de Manaus para o restante do território nacional; - processar os pedidos de saída temporária para o restante do território nacional de bens ingressados na Zona Franca de Manaus com suspensão de tributos; e - controlar a saída da Zona Franca de Manaus de mercadorias nacionais nela ingressadas. § 4º - Às DRF Boa Vista, Porto Velho, Ji-Paraná, Rio Branco e Macapá compete ainda: - proceder ao despacho de internação de mercadorias da Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio para o restante do território nacional; - processar os pedidos de saída temporária para o restante do território nacional de bens ingressados na Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio com suspensão de tributos; e - controlar a saída da Amazônia Ocidental e Áreas de Livre Comércio de mercadorias nacionais nela ingressadas." (grifei) Por outro lado, no que concerne aos critérios e requisitos para a concessão de incentivos fiscais no âmbito da Zona Franca (referenciada no art. 11 do Decreto n.º 61.244/1967 acima transcrito), observa-se que com o transcorrer dos anos a influência do Ministério da Fazenda foi afastada por completo, com garantia de plena autonomia à SUFRAMA para tanto. Com efeito, como se depreende das disciplinas regulamentares trazidas nos Decretos n.º 2.566/1998, n.º 4.628/2003, n.º 6.372/2008 e até no atualmente vigente Decreto n.º 7.139/2010, a administração da concessão de incentivos fiscais é atribuída de forma exclusiva à SUFRAMA, independentemente, portanto, de qualquer aval do Ministério da Fazenda. Vejam- se pela redação do art. 1º, VI, do Anexo I destes Decretos, todos com redação no mesmo sentido 2 : Art. 1o A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto-Lei no 288, de 28 de fevereiro de 1967, vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento socioeconômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: (...) VI - administrar a concessão de incentivos fiscais." (grifei) Sob essa perspectiva que os referidos Decretos atribuíram ao Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) a competência para aprovar "os projetos das empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais", bem como "estabelecer normas, exigências, limitações e condições" para estes projetos, sem depender de qualquer outro órgão, inclusive do Ministério da Fazenda (art. 3º, I, 'c', do Anexo I do Decreto n.º 2.566/1998 e art. 4º, I, 'c' do Anexo I dos Decretos n.º 4.628/2003, n.º 6.372/2008 e n.º 7.139/2010). Fl. 1634DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Exatamente no exercício de sua competência, o CAS expediu a Resolução CAS n.º 202/2006, posteriormente revogada pela atualmente vigente Resolução CAS n.º 203/2012, com os requisitos para a aprovação dos projetos industriais para a concessão e gozo dos incentivos fiscais na Zona Franca de Manaus e na Amazônia Ocidental, dentre os quais aquele objeto desta autuação do art. 6º do Decreto-lei n.º 1.435/75. Esta disciplina normativa com os procedimentos de apresentação, análise, aprovação e acompanhamento de Projetos Industriais para fins de concessão dos incentivos fiscais evidenciam a autonomia da SUFRAMA no processo de aprovação e acompanhamento dos projetos, indicando expressamente que, quando comprovado por aquele órgão o inadimplemento dos requisitos para o gozo dos incentivos fiscais, a Receita Federal será devidamente notificada para que tome as providências cabíveis. Vejamos pelo teor da Resolução CAS n.º 202/2006, vigente à época da análise do projeto da RECOFARMA objeto deste processo (cujas disciplinas, nos pontos sob enfoque neste voto, não foram substancialmente alteradas pela Resolução CAS n.º 203/2012 3 ): "Art. 1º Os incentivos fiscais administrados pela SUFRAMA, concedidos a projetos industriais que objetivem a industrialização de produtos na Zona Franca de Manaus (ZFM), são os seguintes: - isenção do Imposto de Importação (II), relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira utilizados na industrialização de produtos destinados a consumo interno na ZFM; - redução do II, relativo a matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, componentes e outros insumos de origem estrangeira utilizados na industrialização de produtos destinados a consumo em outros pontos do território nacional; - isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), relativo a produtos produzidos na ZFM destinados à comercialização em qualquer ponto do território nacional; - isenção do IPI para os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária; - crédito do IPI, calculado como se devido fosse, para o adquirente de produtos de que trata o inciso anterior, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto; e - isenção do II e do IPI relativo a bens de capital destinados à implantação de projetos industriais. Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica a armas, munições, fumo, bebidas alcoólicas, automóveis de passageiros e produtos de perfumaria ou toucador, preparados e preparações cosméticas, salvo quanto a estes se destinados, exclusivamente, a consumo interno na ZFM, ou quando produzidos com utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais. (...) Art. 5º Os projetos submetidos à apreciação da SUFRAMA deverão atender, cumulativamente, aos seguintes objetivos e condições para a concessão e fruição dos benefícios fiscais: - atendimento aos limites anuais de importação de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem, constantes da respectiva resolução aprobatória do projeto e suas alterações; - incremento da oferta de emprego na região; - concessão de benefícios sociais aos trabalhadores; - incorporação de tecnologias e de processos de produção compatíveis com o estado da arte e da técnica; Fl. 1635DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 - níveis crescentes de produtividade e competitividade; VI - reinvestimento de lucros na região; - investimento na formação e capacitação de recursos humanos para o desenvolvimento científico e tecnológico; e - atendimento ao Processo Produtivo Básico (PPB) exigido para seus produtos. § 1º No caso de empresas cujo objeto seja a produção de bens e serviços de informática, além do atendimento do disposto neste artigo, deverá ser observada a legislação específica que trata dos investimentos compulsórios em atividades de Pesquisa e Desenvolvimento (P&D). § 2º Quando da apresentação de projeto de implantação, deverá ser apresentada cópia autenticada da Licença Prévia emitida pelo Instituto de Proteção Ambiental do Amazonas - IPAAM, órgão ambiental competente, do estado do Amazonas. (...) Art. 8º A SUFRAMA efetuará a análise de todos os projetos que atendam ao disposto no art. 5º desta Resolução devendo dar prioridade àqueles que apresentem: - produção de componentes, partes e peças, subconjuntos e materiais de embalagem destinados principalmente ao adensamento das cadeias produtivas do Pólo Industrial de Manaus; - programa de exportação; - aplicação em programas de Pesquisa e Desenvolvimento; - maior geração de empregos por unidade de renúncia fiscal projetada; e - Índice de Desenvolvimento Regional - IDR superior à média do subsetor ao qual a empresa pertença, de acordo com regulamentação estabelecida pela SUFRAMA, sendo: (...) Art. 10. Compete ao Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) deliberar acerca da aprovação dos projetos que visem o gozo dos incentivos de que trata o art. 1º, apresentados por empresa que se encontre em situação fiscal regular, mediante apresentação da Certidão de Regularidade Cadastral - CRC junto à SUFRAMA ou das certidões negativas de débitos ou documento equivalente expedidos pelos órgãos competentes, nos termos da alínea d do art. 38 desta Resolução e cujos produtos possuam PPB previamente aprovado, nos termos do art. 4º, do Decreto nº 2.891/98. § 1º Excepcionalmente, em casos devidamente justificados, os projetos que não apresentem situação fiscal regular, mas que tenham apreciação favorável do CAS, desde que apresentem comprovação de regularidade no prazo de 60 (sessenta) dias, improrrogáveis, contados da data de apreciação do projeto pelo Conselho, poderão ter seus atos aprobatórios expedidos pela(o) Superintendente. § 2º As empresas que não atenderem ao prazo estipulado no parágrafo anterior somente poderão ter seus projetos incluídos em nova pauta do CAS mediante a regularização prévia de sua documentação e/ou cadastramento junto à SUFRAMA. § 3º A aprovação de projetos somente terá eficácia após a publicação do correspondente ato aprobatório no Diário Oficial da União (DOU). (...) Art. 58. A SUFRAMA enviará comunicado a Secretaria da Receita Federal (SRF) sempre que comprovar que a empresa auferiu indevidamente dos incentivos fiscais administrados pela autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução." (grifei) E aqui é importante salientar que a referência à necessidade de aprovação dos projetos pela SUFRAMA é igualmente depreendida da disciplina legal dos incentivos fiscais, tal como aquele objeto de análise nos presentes autos. Vejamos novamente o teor do dispositivo que respalda o incentivo fiscal condicionado sob análise (art. 6º do Decreto-lei n.º 1.435/75): "Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto-lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967. Fl. 1636DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados, calculado como se devido fosse, sempre que empregados como matérias-primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na industrialização, em qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do referido imposto. § 2º Os incentivos fiscais previstos neste artigo aplicam-se, exclusivamente, aos produtos elaborados por estabelecimentos industriais cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA." (grifei) Portanto, observa-se que a autoridade competente para identificar as condições para o gozo das isenções deferidas no âmbito da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental, na forma do caput do art. 179, do CTN, é a SUFRAMA, autoridade administrativa com personalidade jurídica própria, e não a Secretaria da Receita Federal do Brasil: "Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão. (...)." (grifei) Em outras palavras, o despacho da autoridade administrativa necessário à concessão das isenções onerosas ou condicionadas relativas à ZFM e à Amazônia Ocidental, a que se refere o art. 179, do CTN, é a SUFRAMA, à quem a legislação atribuiu competência específica. Por conseguinte, cabe aos demais órgãos administrativos, dentre os quais a Secretaria da Receita Federal do Brasil, observar as condições delineadas por aquela autoridade administrativa específica. Em conformidade com a disciplina trazida pelo CAS nas Resoluções n.º 202/2006 e 203/2012, os projetos apresentados pelos sujeitos passivos visando ao gozo dos incentivos fiscais, após a apreciação da Superintendência, são aprovados por ato do Conselho de Administração da SUFRAMA (CAS) devidamente publicado no Diário Oficial. No presente caso, à luz da Resolução CAS n.º 202/2006, após solicitação da empresa fornecedora da Recorrente (RECOFARMA) da renovação de seu projeto para o gozo dos incentivos fiscais, foi proferido Parecer Técnico de Projeto n.º 224/2007 pela Superintendência Adjunta de Projetos da SUFRAMA (e-fls. 1.400/1.411), devidamente aprovado pelo CAS por meio da Resolução n.º 298/2007, com validade até 05/10/2023. Nesse sentido, a fiscalização da Receita Federal quanto aos incentivos fiscais sob análise é restringida pelos despachos administrativos proferidos pela SUFRAMA que o concedem (Parecer Técnico de Projeto e Resolução CAS). Portanto, não pode a fiscalização da Receita Federal se dissociar dos termos identificados pela SUFRAMA nestes documentos. Importante frisar que não se nega de qualquer forma o poder-dever da fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil de proceder com a análise da validade dos incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA no âmbito da ZFM e da Amazônia Ocidental, com fulcro no art. 37, XVIII da Constituição Federal. Contudo, o que não se admite é que a fiscalização ultrapasse os termos dos despachos administrativos de concessão dos incentivos fiscais, para trazer requisitos outros além daqueles disciplinados pela SUFRAMA, como órgão competente. O próprio dispositivo constitucional mencionado é claro ao limitar a atuação da administração fazendária "dentro de suas áreas de competência" 4 . E aqui essencial enfatizar que para que seja atestado o descumprimento das condições, a SUFRAMA traz procedimentos administrativos específicos, com a emissão em uma periodicidade de 3 (três) anos dos Relatórios de Acompanhamento de Projetos (RAP) e com a possibilidade de vistorias técnicas a qualquer tempo. É o que se extrai da Resolução CAS n.º 203/2012 atualmente vigente: "CAPÍTULO V - DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS Fl. 1637DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Art. 42. A SUFRAMA emitirá a cada três anos, ou sempre que necessário, por amostragem, Relatório de Acompanhamento de Projetos (RAP), relativo aos produtos ativos (não cancelados) com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao Conselho de Administração da SUFRAMA. § 1º O RAP deverá conter a relação de produtos ativos das empresas, com a situação atualizada de cada um no que diz respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do LTAI e dos indicadores de desempenho, à adimplência em relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados de produção, mão- de-obra, faturamento, investimentos em máquinas e equipamentos, concessão de benefícios sociais aos trabalhadores, investimentos na formação e capacitação de recursos humanos, e, se for o caso, volume de exportações e investimentos em pesquisa e desenvolvimento. § 2º O RAP deverá conter ainda, a análise dos desvios em relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas empresas quando da aprovação de seus projetos, bem como proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas resoluções aprobatórias. § 3º A SUFRAMA, quando da emissão do RAP, deverá inspecionar in loco as instalações da empresa, devendo neste momento ser atestado o cumprimento e manutenção das disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs apresentados. § 4º A SUFRAMA deverá submeter à apreciação do CAS na primeira reunião do exercício subseqüente, a consolidação das informações contidas nos RAPs emitidos durante o ano imediatamente anterior. § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre que houver necessidade, poderá solicitar da empresa dados, informações e/ou documentos contábeis que venham a comprovar o cumprimento de metas estabelecidas em projeto, devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no prazo previamente estabelecido pelo setor competente. CAPÍTULO VI - DA VISTORIA TÉCNICA Art. 43. A qualquer tempo a SUFRAMA poderá realizar vistoria técnica nas empresas com projeto aprovado, com a finalidade de verificar, para fins de manutenção ou cancelamento dos benefícios fiscais, o exato cumprimento dos termos e condições estabelecidos nesta Resolução e demais condições legais pertinentes. Art. 44. A empresa deverá permitir aos servidores da SUFRAMA ou a seu serviço, devidamente identificados e credenciados, amplo, geral e irrestrito acesso a quaisquer de suas instalações fabris, bem como aos livros, demonstrações contábeis, fiscais e sistemas de informações, informatizadas ou não, para efeito de emissão dos Laudos de Operação e de Produção e para realização das vistorias técnicas. Parágrafo único. A empresa deverá manter seus documentos organizados de maneira a facilitar seu manuseio e conferência por ocasião das visitas técnicas ou demais acompanhamentos realizados pela SUFRAMA." (grifei) Dessa forma, a autoridade competente para avaliar o cumprimento das condições das isenções deferidas por meios dos projetos específicos é a SUFRAMA, não cabendo à Receita Federal fugir à esse procedimento e trazer condições diversas àquelas estabelecidas pelo órgão competente. A restrição da atuação fiscal da Receita Federal quanto aos incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA já foi externada em distintas oportunidades pela Câmara Superior de Recursos Fiscais deste E. CARF e pelas câmara ordinárias 5 . Vejamos, a título de exemplo, algumas manifestação da CSRF: "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 20/06/1998 a 31/12/1998 IPI. PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO. REQUISITOS. COMPETÊNCIA PARA APURAÇÃO Por expressa determinação de decreto regulamentar, é da competência do Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus a análise do atendimento ao processo produtivo básico para fins de aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o Decreto-Lei n° 288/67 com a redação que Fl. 1638DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 lhe deu a Lei n° 8.387/91. Definidos em Resolução daquele órgão, regularmente expedida, cabe sua observância pela Secretaria da Receita Federal. Recurso Especial do Procurador Negado." (Número do Processo 10283.009636/2001-31 Data da Sessão 14/11/2013 Relator RODRIGO CARDOZO MIRANDA Nº Acórdão 9303-002.664 - Unânime - grifei) "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2003 a 20/10/2004 POSSIBILIDADE DE TERCEIRIZAÇÃO DA ETAPA PREVISTA NA LETRA “H’” DO ARTIGO 1° DA PORTARIA INTERMINISTERIAL N° 185/93, PARA EMPRESA ESTABELECIDA NA ZONA FRANCA DE MANAUS. Não cabe restringir a possibilidade de terceirização à empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus e com projeto aprovado pela SUFRAMA, para o gozo do benefício de isenção do IPI, quando a norma pertinente não o faz expressamente e o órgão responsável pela concessão do processo produtivo básico autorizou a terceirização da etapa “h” nesses termos. Recurso Especial do Procurador Negado" (Número do Processo 10283.007961/2007-54 Data da Sessão 27/04/2016 Relator(a) VANESSA MARINI CECCONELLO Nº Acórdão 9303-003.825 - grifei) Nesse sentido, a fiscalização da Receita Federal, quanto à análise de incentivos fiscais concedidos pela SUFRAMA, não possui ampla liberdade para a identificação dos parâmetros de atuação do contribuinte para o gozo dos incentivos, devendo se ater às condições identificadas nos documentos expedidos pela SUFRAMA, quais sejam, Parecer Técnico de Projeto e Resolução CAS de aprovação. Considerando os fundamentos acima, concluo que deve ser respeitada a natureza do produto definido no PPB da Recofarma, aprovado pela Resolução nº 298/2007, cujo Parecer Técnico nº 224/2007 o identifica como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e, portanto, enquadrado na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01. Por tais razões, entendo que deve ser dado provimento parcial ao Recurso Voluntário, para que seja reconhecida a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e mantido o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Por consequência, deve ser afastada a glosa dos créditos incentivados decorrentes da aquisição de concentrados para refrigerantes fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda. Considerando os fundamentos acima, resta prejudicada a análise sobre o argumento referente ao artigo 76, inciso II, "a" da Lei nº 4.502/64 e no artigo 567, II, “a” do RIPI/2010, para que seja afastada a multa proporcional constituída no lançamento. 5.4. Créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes. O Auditor Fiscal concluiu que as mercadorias que geraram o aproveitamento de créditos básicos na escrita fiscal da Contribuinte, relacionadas no relatório acima, não se caracterizam e não guardam semelhança com matéria-prima (MP), produto intermediário (PI) ou material de embalagem (ME), uma vez que não foram consumidos em decorrência de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação. Com isso, as aquisições desses produtos não dão direito a crédito do IPI, o que levou à glosa, em face do disposto no art. 226, I, do Decreto n o 7.212, de 15 de junho de 2010, Fl. 1639DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Regulamento do IPI (RIPI), de 2010, e no Parecer Normativo CST nº 65, de 30 de outubro de 1979, publicado no Diário Oficial da União de 6 de novembro de 1979. A Recorrente sustenta em sua defesa que: i) Os produtos de limpeza são utilizados para assepsia e sanitização e integram o processo produtivo dos refrigerantes por exigências sanitárias, sendo utilizados de forma obrigatória; ii) Embora os produtos de limpeza não tenham necessariamente contato direto com a bebida, entram em contato direto com as embalagens dos refrigerantes, visto que são utilizados para higienizar as máquinas e esteiras, onde são elaboradas tais bebidas; iii)Além disso, afirma que a utilização de produtos de limpeza também atende aos requisitos estabelecidos pela jurisprudência do STJ para fins de aproveitamento de créditos do IPI, apontando o julgamento do REsp nº 1.075.508/SC, sob a sistemática de recursos repetitivos, porquanto não integram o ativo imobilizado e são consumidos integralmente no processo de industrialização dos refrigerantes; iv) Cita que o Carf, ao aplicar o entendimento do Parecer Normativo CST nº 65, de 1979, em caso em que foi parte outra fabricante de produtos Coca-Cola, concluiu que os produtos empregados diretamente no processo de fabricação de refrigerantes, para higienização, qualificam-se como produtos intermediários, conforme Acórdão nº 3402- 00.517, de 18 de março de 2010. Através da Resolução nº 3402.001-923 o julgamento deste processo foi convertido em diligência para que a Contribuinte apresentasse a comprovação sobre a forma como os produtos objeto dos créditos básicos do IPI escriturados foram utilizados no processo de industrialização dos refrigerantes, nos termos previstos pelo Parecer Normativo CST nº 65/79. A Contribuinte apresentou planilha demonstrando a aplicação dos produtos, alegando a comprovação da devida integração ao processo produtivo dos refrigerantes, o que permite o aproveitamento do crédito perseguido, bem como demais documentos mencionados na manifestação de fls. 1123 a 1213. A Unidade de Origem analisou tais documentos, concluindo em Termo de Verificação Fiscal de fls. 1214 a 1216 que: QUANTO AO ITEM 1. Prestar informações e apresentar documentos que efetivamente comprovem a for-ma como os produtos objeto dos créditos básicos do IPI escriturados foram utilizados no processo de industrialização dos refrigerantes, nos termos previstos pelo Parecer Normativo CST nº 65/79. 1) Em resposta ao item 1 do Termo lavrado em 25/06/2019 (prestar informações e apresentar documentos que efetivamente comprovem a forma como os produtos objeto dos créditos básicos do IPI escriturados foram utilizados no processo de industrialização dos refrigerantes), o contribuinte apresentou a informações colocadas em azul no quadro a seguir. Esta fiscalização entende que, com exceção das “embalagens secundárias, que envol-vem as garrafas de vidro histórias”, as informações apresentadas não alteram as conclusões registradas no relatório da fiscalização sobre o não cumprimento dos requisitos citados no Parecer Normati-vo CST nº 65/79. No presente momento, consideramos que a solução da controvérsia sobre a matéria aqui discutida não depende de esclarecimentos adicionais relativos a questões de fato, mas sim de interpretação da legislação tributária. Fl. 1640DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 O contribuinte parece pretender que o direito ao crédito seja assegurado na aquisição de qualquer insumo essencial que seja usado no setor de produção, ainda que não atendidos todos os requisitos colocados no PN nº 65/79, como o contato direto com o produto fabricado. O Parecer Normativo CST nº 65/79 prevê em seu ITEM 10.2 que: "10.2 A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta as restrições "imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do Regulamento anterior foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo, exemplificamente, o desgaste, desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo." Fl. 1641DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Como bem argumentado pela PGFN, a tese firmada pelo STJ, no REsp 1.075.508/SC (repetitivo), corrobora o entendimento do Fisco. Confira-se a Ementa: PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98. 1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007; REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003). 2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente". 3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao creditamento do IPI. 4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (REsp 1.075.508/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/09/2009, DJe 13/10/2009). Considerando as situações em que pode ser aplicada em sentido amplo a expressão "consumidos", conforme previsão do Parecer Normativo CST nº 65/79, bem como confrontando com a situação fática com relação às glosas acima destacadas e, uma vez que a Recorrente não trouxe aos autos Laudo Pericial passível de afastá-las, deve ser aplicado o resultado apontado em Relatório de Diligência, pelo qual tais produtos não são empregados efetiva e diretamente no processo de industrialização dos refrigerantes. Portanto, mantenho as glosas em análise. 5.5. Saldos credores apurados nos meses de agosto e de novembro de 2016. Outro objeto da autuação em análise se refere à glosa dos saldos credores referentes aos meses de setembro e dezembro de 2016, uma vez que o Auditor Fiscal concluiu que foram aumentados em R$ 231.614,36 e R$ 2.588,17. Tais glosas foram justificadas no Relatório Fiscal de fls. 297-353 nos seguintes termos: Fl. 1642DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 14) Verificou-se que no campo do livro Registro de Apuração do IPI próprio para o saldo credor do período anterior referente aos meses de setembro e dezembro de 2016 o contribuinte consignou valores superiores aos saldos credores apurados ao final de agosto e de novembro de 2016. 15) No mês de setembro de 2016, o saldo credor do período anterior consig-nado no livro foi de R$ 5.725.250,01, enquanto que o saldo credor na escrita de agosto de 2016 foi de R$ 5.493.635,65. Portanto, deve se considerar que o valor dos créditos escritu- rados pelo contribuinte referente a este mês foi de R$ 5.631.604,18, sendo que R$ 5.399.989,82 foi consignado no campo próprio para créditos escriturados e R$ 231.614,36 corresponde ao erro de transporte. 16) No mês de dezembro de 2016, o saldo credor do período anterior consig-nado no livro foi de R$ 8.362.006,87, enquanto que o saldo credor na escrita de novembro de 2016 foi de R$ 8.359.418,70. Com isto, o valor dos créditos escriturados pelo contribu- inte referente a este mês foi de R$ 8.086.341,25 (R$ 8.083.753,08 + R$ 2.588,17). Por sua vez, a Recorrente traz em Recurso Voluntário os seguintes esclarecimentos: Fl. 1643DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Diante de tais argumentos, através da Resolução nº 3402.001-923, o julgamento deste processo foi convertido em diligência para análise e esclarecimentos da Unidade de Origem sobre as informações prestadas pela Recorrente quanto aos registros de apuração do IPI no RAIPI, especialmente se realmente houve erro no transporte dos saldos credores apurados nos meses de agosto e novembro de 2016. A Contribuinte apresentou planilha demonstrando a aplicação dos produtos, alegando a comprovação da devida integração ao processo produtivo dos refrigerantes, o que permite o aproveitamento do crédito perseguido, bem como demais documentos mencionados na manifestação de fls. 1123 a 1213. A Unidade de Origem analisou tais documentos, concluindo em Termo de Verificação Fiscal de fls. 1214 a 1216 que: 2. Em resposta ao item 3 do Termo lavrado em 25/06/2019, o contribuinte apresentou relação de notas fiscais de compras que, conforme alegado na Impugnação ao processo administrativo nº 11080.722765/2017-24, deram origem ao aproveitamento de créditos no valor de R$ 231.614,36. 2.1 - Esta fiscalização verificou que, dentre os emitentes das notas fiscais relaciona-das, estão as seguintes empresas, que eram optantes pelo SIMPLES no período abrangido pela ação fiscal. Conforme o artigo 228 do Regulamento do IPI, as aquisições de produtos de estabelecimentos optantes pelo Simples Nacional não ensejam aos adquirentes direito a fruição de crédito do imposto. - Smartway Comercio e Servicos Ltda. CNPJ 13.256.673/0001-59 - Marco Antonio Soares Arte – ME, CNPJ 97.049.365/0001-42 - Suljett do Brasil Comercio de Manufaturados e Servicos Eireli, CNPJ 13.197.778/0001-84 (exceto no ano de 2014) 2.2 - Esta fiscalização também verificou que, dentre os bens adquiridos por meio das notas fiscais relacionadas, estão esboços de garrafas de plástico (“preforma”) classificados no Ex 01 do código NCM 3923.30.00, tributado à alíquota zero, e não à alíquota de 15%, como utilizado no cálculo dos créditos. Fl. 1644DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 3) No item 4 do Termo lavrado em 25/06/2019, solicitou-se que o contribuinte apre- sentasse cópia digitalizada das notas fiscais deram origem ao aproveitamento de créditos no valor de R$ 2.588,17, referidas na Impugnação ao processo administrativo nº 11080.722765/2017-24. 3.1 - Em resposta, o contribuinte apenas citou o número de duas notas fiscais, sem in-dicar qualquer outro dado que permitisse a conferência da legitimidade do crédito alegado. 3.2 - Esta fiscalização não localizou notas fiscais com a numeração citada no período abrangido pela ação fiscal. 4) Em sua resposta ao item 5 do Termo lavrado em 25/06/2019, o contribuinte não in- formou se mantém um “livro Registro de Apuração do IPI” apenas para fins internos, documento este que não teria valor legal, já que a Escrituração Fiscal Digital – EFD substitui a escrituração e impres-são dos livros fiscais, dentre eles o livro Registro de Apuração do IPI. Em resposta, a Contribuinte apresentou manifestação no sentido de que, ainda que seja mantida a glosa de IPI decorrente das Notas Fiscais emitidas por fornecedores optantes pelo SIMPLES ou referentes a produtos sujeitos à alíquota zero, deve ser reconhecido o direito ao crédito de IPI relativos às Notas Fiscais cujo crédito de IPI foi aproveitado com base no artigo 227 do RIPI/2010. Em nova análise, através do Relatório Fiscal de fls. 1263 a 1266, a Unidade Origem apresentou a seguinte conclusão: 7) A diligenciada foi intimada a apresentar relação de notas fiscais de compras que, conforme alegado na Impugnação, deram origem ao aproveitamento de créditos no valor de R$ 231.614,36, referido nas letras “c” e “d” do Voto da Resolução do CARF. 7.1 – Na declaração datada de 17/07/2019, o contribuinte apresentou a relação requisitada. 7.2 - Conforme registrado no Termo de Verificação de 05/08/2019, esta fiscalização verificou que, dentre os emitentes das notas fiscais relacionadas, estão as seguintes empresas, que eram optantes pelo SIMPLES no período abrangido pela ação fiscal. - Smartway Comercio e Servicos Ltda. CNPJ 13.256.673/0001-59 - Marco Antonio Soares Arte – ME, CNPJ 97.049.365/0001-42 - Suljett do Brasil Comercio de Manufaturados e Serviços Eireli, CNPJ 13.197.778/0001- 84 (exceto no ano de 2014) 7.2 - Esta fiscalização também verificou que, dentre os bens adquiridos por meio das notas fiscais relacionadas, estão esboços de garrafas de plástico (“preforma”) classificados no Ex 01 do código NCM 3923.30.00, tributado à alíquota zero, e não à alíquota de 15%, como utilizado no cálculo dos créditos. 7.3 - Na declaração datada de 23/08/2019, a empresa demonstrou ter entendido que es- ta fiscalização pretendia manter a totalidade da glosa dos créditos no valor de R$ 231.614,36. 7.4 - Na realidade, esta fiscalização considera que, em relação aos créditos no valor de R$ 231.614,36, deve ser mantida apenas a glosa oriunda das aquisições de optantes pelo SIM-PLES, pois elas não ensejam direito a fruição de crédito do imposto (artigo 228 do Fl. 1645DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Regulamento do IPI), bem como das aquisições das chamadas “preforma”, tributadas à alíquota zero. 8) A diligenciada foi intimada a apresentar cópia digitalizada das notas fiscais deram origem ao aproveitamento de créditos no valor de R$ 2.588,17, referido nas letras “c” e “d” do Voto da Resolução do CARF. 8.1 - Em resposta, o contribuinte citou o número de duas notas fiscais, sem indicar qualquer outro dado que permitisse a conferência da legitimidade do crédito alegado. 8.2 - Conforme registrado no Termo de Verificação de 05/08/2019, esta fiscalização não localizou notas fiscais com a numeração citada no período abrangido pela ação fiscal. 8.3 - Na declaração datada de 23/08/2019, a empresa confirmou que não localizou có- pia das notas fiscais solicitadas. 8.4 – Desta maneira, como a origem do valor em questão é desconhecida, deve ser mantida a sua glosa. 9) Esta fiscalização observa que no trecho abaixo transcrito, constante da Impugnação juntada pelo contribuinte ao presente processo, não procede a afirmação de que “tais valores foram corretamente registrados no Livro de Registro de Apuração do IPI”. Aparentemente, o estabelecimento mantém um “livro Registro de Apuração do IPI” para fins internos, mas este documento não tem valor legal, já que a Escrituração Fiscal Digital – EFD substitui a escrituração e impressão dos livros fiscais, dentre eles o livro Registro de Apuração do IPI. (...) embora a IMPUGNANTE tenha se equivocado no lançamento no SPED dos créditos referentes a agosto e novembro de 2016, tais valores foram corretamente registrados no Livro de Registro de Apuração do IPI (...) 10) Esta fiscalização elaborou e juntou ao processo novo “Demonstrativo de IPI a Glosar – Créditos Básicos, em que, seguindo o entendimento exposto no presente relatório, anulou a glosa de créditos referentes a “embalagens secundárias, que envolvem as garrafas de vidro histórias”, e anulou parte da glosa dos créditos no valor de R$ 231.614,36, conforme descrito no subitem 7.4 deste relatório. 11) Esta fiscalização também elaborou e juntou ao processo novos demonstrativos de cálculo dos valores lançados de ofício, considerando a hipótese de que as autoridades julgadoras venham a aceitar a conclusão desta diligência, mantidas todas as demais glosas de créditos. Considerando que a Contribuinte não apresentou informações ou documentos que permitissem a conferência da legitimidade do crédito alegado e, uma vez que não foram localizadas notas fiscais com a numeração citada no período abrangido pela ação fiscal, deve ser aplicada a regra do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil, que atribui o ônus da prova ao autor, uma vez tratar sobre o fato constitutivo de seu direito creditório. Neste sentido, cito o Acórdão nº 9303-007.218, proferido pela 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, conforme Ementa abaixo: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Data do Fato Gerador: 20/04/2007 DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Fl. 1646DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa. Considerando que a Contribuinte não trouxe qualquer elemento passível de afastar a análise procedida pela equipe de fiscalização, entendo que deve ser aplicado o resultado apontado em Relatório de Diligência acima reproduzido. 6. Da ilicitude dos juros sobre multa A Recorrente argumenta pela ilicitude da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício constituída no lançamento. Com relação às glosas de créditos mantidas neste voto, aplica-se a Súmula CARF nº 108, que assim dispõe: Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Portanto, neste ponto deve ser mantida a decisão recorrida. 7. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento parcial ao Recurso Voluntário para:  Reconhecer a extinção do crédito tributário pela decadência quanto aos fatos geradores referentes ao período anterior a 6/2/2013;  Reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Por consequência, afasto a glosa dos créditos incentivados decorrentes da aquisição de concentrados para refrigerantes fornecidos pela Recofarma Indústria do Amazonas Ltda;  Manter a glosa dos créditos oriundos da aquisição de produtos utilizados no processo de industrialização de refrigerantes;  Manter a glosa dos saldos credores apurados nos meses de agosto e novembro de 2016, no montante apurado em diligência fiscal;  Sobre as glosas não afastadas, aplico a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. É como voto. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos Fl. 1647DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume muito bem fundamentado voto da Conselheira Relatora Cynthia Elena de Campos, ouso dela discordar quanto à decisão de reconhecer a competência da SUFRAMA para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”. Explico. O Recorrente alega que, ao estabelecer a competência para a concessão dos benefícios fiscais, a legislação de regência assumiria que a SUFRAMA também poderia definir a classificação fiscal a ser adotada pelos fabricantes dos produtos agraciados pela regra isentiva. Em seu entender, não poderia a Receita Federal do Brasil (i) adentrar na prática de atos privativos da SUFRAMA e (ii) afirmar que esta não teria competência para tratar de definições concernentes a classificação fiscal. Os argumentos trazidos pelo Impugnante, entretanto, não podem ser julgados procedentes. Com efeito, a Constituição Federal, em seus arts. 37 e 146, estabelece o seguinte: Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...) XVIII - a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei; (...) Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: (...) b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; A Lei Complementar vigente, a que se refere o texto constitucional, é a Lei nº 5.172, de 25/10/1966 (Código Tributário Nacional - CTN). A referida Lei, por sua vez, estabelece o seguinte: Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. (...) Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. Fl. 1648DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 O dispositivo legal que define as áreas de competência da Administração Fazendária é a Lei nº 9.003, de 1995: Art. 1º A Secretaria da Receita Federal, órgão central de direção superior de atividade específica do Ministério da Fazenda, diretamente subordinada ao Ministro de Estado, tem por finalidade a administração tributária da União. Art. 2º Constituem área de competência da Secretaria da Receita Federal os assuntos relativos à política e administração tributária e aduaneira, à fiscalização e arrecadação de tributos e contribuições, bem assim os previstos em legislação específica. (...) Art. 8º O regimento interno da Secretaria da Receita Federal será aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda. O regimento interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF nº 203, de 2012, estabelece o seguinte: Art. 1º A Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, órgão específico singular, diretamente subordinado ao Ministro da Fazenda, tem por finalidade: (...) XIX - dirigir, supervisionar, orientar, coordenar e executar as atividades relacionadas com nomenclatura, classificação fiscal e econômica e origem de mercadorias, inclusive representando o País em reuniões internacionais sobre a matéria; (...) Art. 129. À Coordenação-Geral de Administração Aduaneira - Coana compete: (...) III - coordenar e supervisionar as atividades relativas à classificação fiscal de mercadorias, inclusive quanto ao desenvolvimento e implementação de nomenclaturas que tenham por base o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias; (...) Art. 144. À Divisão de Nomenclatura e Classificação Fiscal - Dinom compete coordenar, orientar e avaliar as atividades concernentes à nomenclatura e classificação fiscal. Por seu turno, a Lei que regula a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação é a Lei nº 10.593, de 06/12/2002. Esta, em seu art. 6º, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 16/03/2007, estabelece o seguinte: Art. 6º São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil: I - no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter privativo: a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições; b) elaborar e proferir decisões ou delas participar em processo administrativo-fiscal, bem como em processos de consulta, restituição ou compensação de tributos e contribuições e de reconhecimento de benefícios fiscais; c) executar procedimentos de fiscalização, praticando os atos definidos na legislação específica, inclusive os relacionados com o controle aduaneiro, apreensão de mercadorias, livros, documentos, materiais, equipamentos e assemelhados; (...) Fl. 1649DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 e) proceder à orientação do sujeito passivo no tocante à interpretação da legislação tributária; II - em caráter geral, exercer as demais atividades inerentes à competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Para disciplinar a competência da RFB sobre o controle aduaneiro, prevista na alínea "c" acima transcrita, o Poder Executivo editou o Decreto nº 6.759, de 05/02/2009 (Regulamento Aduaneiro). Sobre a classificação fiscal de mercadorias, assim dispõe o referido ato normativo: O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituição, DECRETA: Art. 1º A administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior serão exercidos em conformidade com o disposto neste Decreto. (...) LIVRO V DO CONTROLE ADUANEIRO DE MERCADORIAS TÍTULO I DO DESPACHO ADUANEIRO CAPÍTULO I DO DESPACHO DE IMPORTAÇÃO (...) Seção V Da Conferência Aduaneira Art. 564. A conferência aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação. (...) CAPÍTULO VI DO PROCESSO DE CONSULTA Art. 790. No âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os processos administrativos de consulta, relativos a interpretação da legislação tributária e a classificação fiscal de mercadoria, serão solucionados em instância única (Lei nº 9.430, de 1996, art. 48, caput). (...) §3º A consulta relativa a classificação fiscal de mercadorias será solucionada pela aplicação das disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972, e de normas complementares editadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei nº 9.430, de 1996, art. 50, caput). Tais dispositivos tem por base legal os arts. 48 e 50 da Lei nº 9.430, de 1996, o qual determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias devem seguir os ditames dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972 (norma que regulamenta o Processo Administrativo Federal): Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos de consulta serão solucionados em instância única. Fl. 1650DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 § 1º A competência para solucionar a consulta ou declarar sua ineficácia, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, poderá ser atribuída: I - a unidade central; ou II - a unidade descentralizada. § 2º Os atos normativos expedidos pelas autoridades competentes serão observados quando da solução da consulta. § 3º Não cabe recurso nem pedido de reconsideração da solução da consulta ou do despacho que declarar sua ineficácia. § 4º As soluções das consultas serão publicadas pela imprensa oficial, na forma disposta em ato normativo emitido pela Secretaria da Receita Federal. (...) Art. 50. Aplicam-se aos processos de consulta relativos à classificação de mercadorias as disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 48 desta Lei. § 1º O órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48 poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. (...) § 4º O envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pela órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48. O Decreto nº 70.235/72, por sua vez, determina o seguinte: Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres. § 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos. (...) CAPÍTULO II Do Processo da Consulta (...) Art. 54. O julgamento compete: (Vide Lei nº 9.430, de 1996) (...) III - Em instância única, ao Coordenador do Sistema de Tributação, quanto às consultas relativas aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal e formuladas: a) sobre classificação fiscal de mercadorias; O art. 50 da Lei nº 9.430/96, determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias serão solucionados em instância única, e no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB). O mesmo art. 50 determina também que a unidade central da RFB poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. E ainda estabelece, no § 4º, uma competência exclusiva no âmbito internacional, ao determinar que o envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pela unidade central da RFB. Fl. 1651DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Feita essa digressão legislativa conclui-se, sem qualquer possibilidade de dúvida, que é da Receita Federal a competência EXCLUSIVA para decidir sobre classificação fiscal, inclusive através de processos de consulta. E a Constituição Federal determina que, mesmo que existisse outro órgão com esta mesma competência, nos casos em que essa classificação fiscal tivesse qualquer repercussão em matéria tributária (como no presente caso, em que está diretamente relacionada à apuração de IPI), tem que prevalecer o entendimento da Administração Tributária, pois esta, juntamente com seus servidores fiscais, tem precedência sobre os demais setores administrativos. Vale ressaltar que a Autoridade Tributária em nenhum momento questionou a concessão do benefício fiscal por parte da SUFRAMA, pois tal ato realmente se encontra dentro de suas atribuições institucionais. A classificação fiscal, por sua vez, define a alíquota de IPI aplicável ao produto; assim sendo, está diretamente vinculada à apuração do tributo, matéria sobre a qual a Constituição Federal prevê que a administração fazendária tem precedência sobre os demais setores administrativos. Por outro lado, ao analisar o Decreto-Lei nº 288, de 1967 (norma legal que criou a Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA), não constatei a existência de qualquer competência relativa à “classificação fiscal de produtos”, ou à “aplicação das regras de classificação fiscal da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) e das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH)”, muito menos à “classificação fiscal para efeitos de atribuição da alíquota de IPI aplicável”: CAPÍTULO III Da Administração da Zona Franca Art. 10. A administração das instalações e serviços da Zona Franca será exercida pela Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) entidade autárquica, com personalidade jurídica e patrimônio próprio, autonomia administrativa e financeira, com sede e fôro na cidade de Manaus, capital do Estado do Amazonas. Parágrafo único. A SUFRAMA vincula-se ao Ministério do Interior. Art. 11. São atribuições da SUFRAMA: a) elaborar o Plano Diretor Plurienal da Zona Franca e coordenar ou promover a sua execução, diretamente ou mediante convênio com órgãos ou entidades públicas inclusive sociedades de economia mista, ou através de contrato com pessoas ou entidades privadas; b) revisar, uma vez por ano, o Plano Diretor e avaliar, os resultados de sua execução; c) promover a elaboração e a execução dos programas e projetos de interêsse para o desenvolvimento da Zona Franca; d) prestar assistência técnica a entidades públicas ou privadas, na elaboração ou execução de programas de interêsse para o desenvolvimento da Zona Franca; e) manter constante articulação com a Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia (SUDAM), com o Govêrno do Estado do Amazonas e autoridades dos municípios em que se encontra localizada a Zona Franca; f) sugerir a SUDAM e a outras entidades governamentais, estaduais ou municipais, providências julgadas necessárias ao desenvolvimento da Zona Franca; g) promover e divulgar pesquisas, estudos e análises, visando ao reconhecimento sistemático das potencialidades econômicas da Zona Franca; h) praticar todos os demais atos necessárias as suas funções de órgão de planejamento, promoção, coordenação e administração da Zona Franca. Fl. 1652DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Art. 12. A Superintendência da Zona Franca de Manaus dirigida por um Superintendente, é assim constituída: a) Conselho Técnico; b) Unidades Administrativas. Art. 13. O Superintendente será nomeado pelo Presidente da República, por indicação do Ministro do Interior e demissível ad nutum. Parágrafo único. O Superintendente será auxiliado por um Secretário Executivo nomeado pelo Presidente da República, por indicação daquele e demissível ad nutum . Art. 14. Compete ao Superintendente: a) praticar todos os atos necessários ao bom desempenho das atribuições estabelecidas para a SUFRAMA; b) elaborar o regulamento da entidade a ser aprovado pelo Poder Executivo; c) elaborar o Regimento Interno; Da mesma forma, no Regimento Interno da SUFRAMA vigente à época dos fatos, estabelecido pela Portaria MDIC nº 123, de 03/06/2008, não constatei a existência de qualquer competência relativa à “classificação fiscal de produtos”: O MINISTRO DE ESTADO DO DESENVOLVIMENTO, INDÚSTRIA E COMÉRCIO EXTERIOR, no uso de suas atribuições, e tendo em vista o disposto no art. 2º do Decreto nº 6.372, de 14 de fevereiro de 2008 , resolve: Art. 1º Aprovar o Regimento Interno da Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, na forma do Anexo à presente Portaria. Art. 2º Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação. Art. 3º Revoga-se a Portaria/GM/MDIC nº 573, de 24 de dezembro de 2003 , publicada no Diário Oficial da União, de 29 de dezembro de 2003, Seção 1, p.79, republicada no Diário Oficial da União, Seção 1, de 19 de janeiro de 2004, p.58. ANEXO I REGIMENTO INTERNO DA SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS CAPÍTULO I DA NATUREZA E FINALIDADE Art. 1º A Superintendência da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, autarquia, criada pelo Decreto-lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967, e vinculada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tem como finalidade promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, na sua área de atuação, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, apoiado em capacitação tecnológica, visando a inserção internacional competitiva, a partir das seguintes ações: I - identificar oportunidades com vistas a atração de empreendimentos para a região; II - identificar e estimular investimentos públicos e privados em infra-estrutura; III - estimular e fortalecer os investimentos na formação de capital intelectual e em ciência, tecnologia e inovação pelos setores público e privado; IV - intensificar o processo de articulação e de parceria com órgãos e entidades públicas e privadas; V - estimular ações de comércio exterior; e VI - administrar a concessão de incentivos fiscais. (...) Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete: I - aprovar: Fl. 1653DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 a) as diretrizes gerais para elaboração dos planos anuais e plurianuais de trabalho; b) o seu regimento interno; c) os projetos de empresas que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos nos arts. 7º e 9º do Decreto-Lei nº 288, de 1967 , especificando os incentivos a serem auferidos pela empresa, bem como estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização e acompanhamento dos referidos projetos; d) a indicação para nomeação e exoneração do titular da Auditoria Interna; e) o Plano Anual de Atividades da Auditoria Interna; f) as normas e critérios gerais para a execução de planos, programas, projetos, obras e serviços a cargo da entidade, em especial: 1. os convênios, acordos e contratos; 2. as operações de créditos e financiamento, inclusive para custeio de estudos, serviços e obras; e II - sugerir a formação de equipes técnicas para análise de matéria de conteúdo específico. Parágrafo único. A composição do Conselho de Administração da SUFRAMA está definida na Lei Complementar nº 68, de 13 de junho de 1991 . Me parece muito evidente que todas estas competências estão voltadas para promover o desenvolvimento sócio-econômico, de forma sustentável, da Zona Franca de Manaus, mediante geração, atração e consolidação de investimentos, o que não tem qualquer correlação com a classificação fiscal estabelecida pela NCM, cujos objetivos são tributários, servindo para determinação das alíquotas aplicáveis aos impostos de importação e de exportação, no âmbito do comércio internacional, bem como para criação da TIPI, onde se encontram as alíquotas aplicáveis no IPI. A tese defendida pela ilustre Relatora levaria à conclusão de que cada órgão regulador deverá fazer a classificação fiscal das mercadorias que tenham qualquer relação com sua atividade, devendo a Aduana brasileira aguardar pela decisão destes órgãos nos despachos aduaneiros para, só então, liberar as mercadorias, pois estaria impedida de realizar tal procedimento. No mesmo sentido, trago à colação precedentes do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que entendeu correta a classificação feita pela RFB, afirmando sua competência nesta matéria: i) Apelação Cível nº 5098725-63.2019.4.04.7100/RS, Relator Desembargador Federal Rômulo Pizzolatti, Apelante: Spal Indústria Brasileira de Bebidas S/A, Data da Decisão 13/09/2022: A sociedade empresária ora apelante foi autuada pelo Fisco por haver-se indevidamente apropriado dos créditos de IPI, pertinentes ao período de agosto a dezembro de 2010, o que é objeto da execução fiscal ora embargada, contra a qual opôs todas as defesas precedentemente indicadas no Relatório, sob as alíneas 'a' a 'p', desenvolvidas nas páginas 10 a 119 da apelação. O 'cerne' da controvérsia, todavia, reside na questão da classificação fiscal dos produtos adquiridos - concentrado em forma de 'kit' para preparação do refrigerantes da marca 'Coca-Cola' - pela ora apelante à sociedade empresária RECOFARMA, localizada na Zona Franca de Manaus. Enquanto a apelante defende que a correta classificação fiscal desses produtos é a posição 21.06.90.10 da TIPI (o que, na época dos fatos geradores do benefício fiscal, corresponderia a um IPI de 27%), o Fisco entendeu que são produtos individualizados, que não podem ser classificados Fl. 1654DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 como se fosse um só produto composto, e concluiu que não tem a apelante direito a crédito nenhum, em relação ao apontado período. (...) Isso posto, principio o exame do caso pelas duas questões preliminares (defesas das alíneas 'a' e 'b'), depois passo diretamente ao cerne da controvérsia (o qual envolve as defesas das alíneas 'c', 'd', 'e' e 'f'), e, em sequência lógica, examino as defesas que o contribuinte pode, subsidiariamente, opor ao Fisco (alíneas 'g' a 'p'). 4. Preliminares ao mérito da causa (...) 4.2. Segunda preliminar: ofensa à coisa julgada do MS nº 91.0009552-4 (RE 212.484) Como já dito no tópico anterior, os motivos da sentença não integram o seu dispositivo, nem, por conseguinte, fazem coisa julgada. Na página 24 da apelação, a recorrente transcreve o dispositivo da sentença que concedeu o mandado de segurança, a qual, conforme a técnica processual, não explicitou os motivos, entre os quais a classificação fiscal dos produtos. Confira-se: (...) E nem poderia ser diferente, porque se a disputa fosse a exata classificação fiscal dos produtos, certamente seria necessária uma perícia para apurar as características físico-químicas respectivas, como, aliás, fazem as autoridades aduaneiras, quando a mera inspeção visual não esclarece o conflito entre o importador e o Fisco. Ora, não cabe, no âmbito de mandado de segurança, a realização de perícia. Evidentemente, a ora recorrente poderia ter ajuizado ação ordinária, mas é provável que tenha escolhido o mandado de segurança justamente para evitar uma perícia que esclarecesse ao juízo as caraterísticas físico-químicas do produto, com risco de derrota. Portanto, a própria recorrente preferiu deixar a classificação fiscal dos produtos como simples 'motivo' da decisão judicial, limitando-se a pedir que lhe fosse reconhecido o direito de aproveitamento dos créditos de IPI, ainda que esse tributo não tenha incidido na aquisição dos produtos pela recorrente, tal como reconheceu o Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento do RE nº 212.484. Na verdade, a controvérsia (exclusivamente de direito) resolvida pelo mandado de segurança nº 91.0009552-4 restou reduzida à seguinte questão jurídica: pode a saída do produto do estabelecimento produtor, sendo isenta, gerar crédito de IPI aproveitável pelo comprador? Ao final, o STF limitou-se a dizer que não ofendia o art. 153, §3º, II, da Constituição o fato de o contribuinte creditar-se do valor do IPI incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de isenção, e não mais que isso. Confira-se: (...) Aliás, a peculiaridade ora apontada (classificação fiscal da mercadoria como matéria de fato não abrangida pelo mandado de segurança impetrado) não seria novidade para a recorrente, pois, em consulta fiscal do ano de 1988, na qual apoia algumas de suas alegações (Evento 1, OUT32), o Fisco, ao final, esclareceu: (...) 5. Mérito da causa 5.1. A classificação fiscal dos produtos adquiridos pela recorrente de sociedade empresária localizada na Zona Franca de Manaus A classificação fiscal defendida pela recorrente é assim descrita na apelação: Fl. 1655DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Mas o Fisco apurou que, na verdade, a recorrente, no período objeto da autuação fiscal (agosto a dezembro de 2010) comprava um 'kit' de produtos, uns líquidos, outros sólidos, embalados separadamente, para a fabricação de seus refrigerantes, não podendo, portanto, considerar-se um só produto ou preparação composta. Possivelmente em períodos mais recuados o produto adquirido pela recorrente para fabricação dos seus refrigerantes se ajustasse à classificação por ela agora defendida, por ser efetivamente uma 'preparação composta', mas se, por razões diversas, esse produto depois passou a ser individualizado em várias partes, a mesma classificação não é cabível para cada uma dessas partes individualizadas. Bastante elucidativa, a respeito desse ponto, a já mencionada consulta do ano de 1988 (Evento 1, OUT32): (...) Quanto ao extrato para fabricação de 'Coca-Cola', cumpre informar que se trata de um produto internacionalmente reconhecido como uma preparação daquelas compreendidas pela posição 21.07, conforme decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira, transcrita a seguir: 21.07 - PREPARATIONS COMPOSÉES POUR LA FABRICATION DE BOISSONS NON ALCCOLIQUES VG CONSTITUÉES PAR UN SIROUP AUQUEL ON A AJOUTÉ UN EXTRAIT CONCENTRÉ DE LA POSITION NR. 21007 CONTENANT NOTAMMENT DE L'EXTRAIT DE COLA ET DE L'ACIDE CITRIQUE, COLORÉES À L'AIDE DE SUCRE CARAMELISÉ. Como se vê desse antigo documento, as 'preparações compostas' (preparations composées) para fabricação de bebidas não alcoólicas do tipo 'Coca-Cola' compreendiam tradicionalmente um xarope ao qual se adicionava um extrato concentrado que continha principalmente extrato de cola e ácido cítrico, sendo coloridas com açúcar caramelizado (atualmente corante artificial). Também não deve ser desconsiderado que, no julgamento do RE nº 212.484, pelo qual a recorrente teve reconhecido o seu direito de aproveitamento de créditos de IPI na aquisição do produto isento à saída do estabelecimento do produtor localizado na Zona Franca de Manaus, o próprio autor do voto condutor do julgamento, Ministro Nelson Jobim, partiu da premissa de que se tratava efetivamente de um só produto composto, que denominou simplificadamente 'xarope de Coca-Cola': (...) Por outro lado, é da competência privativa da autoridade fiscal o exame da classificação fiscal das mercadorias na TIPI para apuração do IPI e outros tributos federais (Código Tributário Nacional, art. 142), e não da SUFRAMA ou de outros órgãos governamentais, que vão limitar-se, no âmbito da sua competência, a verificar requisitos e condições para que possam ser aproveitadas as isenções e os incentivos fiscais especiais previstos na legislação atinente à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental. Bastante claro, a respeito, é o que dispõem o §1º do artigo 9º do DL nº 288, de 1967, e o §2º do artigo 6º do DL nº 1.435, de 1975, in verbis: (...) Objeta a recorrente, todavia, que é ínsita à competência da SUFRAMA de aprovar projetos industriais para fins de fruição de benefício fiscal do art. 9º do DL nº 288/67 a de efetuar classificação fiscal do produto beneficiado produzido conforme processo produtivo básico (PPB) definido em Portaria Interministerial, porque somente com a Fl. 1656DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 respectiva classificação fiscal é possível identificar o produto beneficiado, para fins de fruição do referido incentivo regional; sem a referida classificação fiscal, não se teria como saber que produto teria sido beneficiado pela SUFRAMA ao aprovar o respectivo projeto industrial (apelação, págs. 34-35). Certo é, porém, que o 'processo produtivo básico' (§8º do artigo 7º do DL nº 288, de 1967), cuja aprovação compete à SUFRAMA, e que constitui um dos requisitos da isenção do IPI (cf. parte final do §1º do art. 9º do DL nº 288, de 1967), é aprovado conforme projetos e relatórios descritivos apresentados pelo interessado à SUFRAMA, que para tal efeito fará uma classificação do produto dele resultante. Mas a aprovação desse 'processo produtivo básico', assim como a classificação do produto correspondente não será feita, evidentemente, pelos servidores da SUFRAMA à vista do efetivo funcionamento do processo produtivo e à vista dos objetos efetivamente produzidos. Tudo se passa de forma semelhante à obtenção da patente de invenção de um processo produtivo: o interessado protocola no Instituto Nacional da Propriedade Industrial (INPI) os documentos indicados no artigo 19 da Lei nº 9.279, de 1996 (LPI), entre os quais 'relatório descritivo', 'reivindicações' e 'desenhos, se for o caso', e, à vista desses documentos, entendendo que a invenção de processo produtivo satisfaz os requisitos da novidade, atividade inventiva e aplicação industrial (LPI, art. 8º), o INPI concede a patente de invenção de processo produtivo (LPI, art. 42, II). Como se vê, o que esse hipotético requerente obtém é a patente de uma criação intelectual, sem que o INPI examine produtos já prontos ou processos produtivos em funcionamento prático. O mesmo se passa com a 'classificação fiscal' do objeto resultante do 'processo produtivo básico' a que se refere a alínea "b" do §8º do art. 7º do DL 288, de 1967, que venha a ser feita pela SUFRAMA: o que é classificado pela referida autarquia é o objeto intelectual, e não um produto fisicamente existente. Aliás, nem seria concebível que algum empresário fizesse investimento na Zona Franca de Manaus sem antes obter a aprovação da SUFRAMA para seus processos produtivos básicos, pois, caso não obtenha tal aprovação, de que decorrerão os benefícios fiscais, nem sequer perderá tempo e dinheiro iniciando a produção do que quer que seja. Os empresários - nunca é demais lembrar - visam ao lucro, preferencialmente com o mínimo risco. De considerar, além disso, que a SUFRAMA aprova apenas processos produtivos básicos, o que permite que o empresário venha depois a alterar o processo produtivo total, mantendo porém seus fundamentos básicos, do que resultarão provavelmente produtos com diversa classificação fiscal. O controle não será feito, evidentemente, pela SUFRAMA, a não ser que mantivesse permanentemente vários fiscais especializados em cada estabelecimento; o controle da exata classificação dos produtos efetivamente produzidos será feito pela Receita Federal do Brasil, em procedimentos de fiscalização e lançamento tributários. Assim, há duas ordens de competências diversas: a SUFRAMA e o Ministério da Indústria e Comércio, de um lado, verificam os requisitos previstos na legislação da Zona Franca de Manaus e da Amazônia Ocidental para que os empresários lá instalem seus estabelecimentos, e possam depois usufruir dos benefícios fiscais correspondentes, sem, porém, fazer o exame físico de processos produtivos e dos produtos efetivamente produzidos, o que será sempre da competência privativa da Receita Federal do Brasil, no cumprimento da legislação tributária federal. Rejeitam-se, pois, os fundamentos da apelação atinentes ao 'cerne' da controvérsia. 5.2. Alteração de critério jurídico A apelante alega que a sua classificação fiscal era há muito de conhecimento da Receita Federal do Brasil, e que em outros casos o Fisco a aceitou, vindo, no auto de infração impugnado, objeto da execução fiscal embargada, a alterá-lo. Ora, a alteração de critério jurídico, vedada pelo artigo 146 do Código Tributário Nacional (CTN), ocorrerá quando, em um lançamento, a autoridade tributária adote expressamente um critério jurídico, e em lançamentos futuros, pertinentes ao mesmo Fl. 1657DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 contribuinte e a fatos geradores antecedentes à adoção do referido critério, venha a adotar outro critério jurídico. Sucede que, no caso dos autos, tal como noticia a própria recorrente na página 95 da sua apelação, houve o cancelamento pelo CARF de auto de infração atinente ao aproveitamento de créditos de IPI decorrentes da aquisição de concentrados da RECOFARMA em 29-01-2016, porém o auto de infração ora impugnado, objeto da execução fiscal embargada, é de 17-07-2015. A alegação de que, por outras situações, a Receita Federal "teria conhecimento" da classificação fiscal adotada pela recorrente não significa, evidentemente, a modificação de critério jurídico adotado "no exercício de lançamento", tal como prevê o artigo 146 do CTN. Rejeita-se, pois, essa alegação da recorrente. 5.3. Não responsabilidade da apelante por suposto erro na classificação fiscal do 'concentrado' Diz a apelante, na página 99 do seu recurso de apelação, que não há na lei (art. 62 da Lei nº 4.502/64) e não existe no regulamento a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal do produto na nota fiscal. Esse dispositivo legal, por seu turno, está assim redigido: Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprêgo ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se êles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao sêlo de contrôle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se êstes satisfazem a tôdas as prescrições legais e regulamentares. § 1º Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se êste se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao remetente da mercadoria. § 2º No caso de falta do documento fiscal que comprove a procedência do produto e identifique o remetente pelo nome e endereço, ou de produto que não se encontre selado, rotulado ou marcado quando exigido o selo de controle, a rotulagem ou a marcação, não poderá o destinatário recebê-lo, sob pena de ficar responsável pelo pagamento do imposto, se exigível, e sujeito às sanções cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) Como visto, na parte final do caput do dispositivo em tela está escrito que os antes mencionados (fabricantes, comerciantes e depositários) deverão, sim, verificar se os produtos tributados ou isentos que receberem ou adquirirem estão acompanhados dos documentos exigidos e estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. Assim, diferentemente dos simples consumidores, os fabricantes (caso da recorrente) têm a obrigação não somente de verificar se os produtos estão acompanhados das notas fiscais, mas também de checar se elas satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. Admitindo-se, só para argumentar, que a satisfação de todas as prescrições legais e regulamentares pelos documentos fiscais não alcançasse a classificação fiscal das mercadorias, como quer a recorrente, certo é que, em se tratando especificamente de benefícios fiscais de significativa expressão monetária, como no caso, a apelante, na qualidade de fabricante de refrigerantes, deveria minimamente, por cautela, verificar se a classificação fiscal, da qual decorre o benefício fiscal, corresponde exatamente ao produto adquirido como isento, e, em caso de dúvida, consultar seu staff especializado (advogados tributaristas, contadores, auditores et alii), e ainda, se fosse o caso, para espancar quaisquer dúvidas remanescentes, reportar-se à Receita Federal do Brasil. Fl. 1658DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Mais proveitoso seria à apelante, em vez de contratar advogados justributaristas somente para o contencioso administrativo ou judicial, os contratasse, preventivamente, para lhe fornecerem um parecer escrito e pormenorizado (a consultoria jurídica é atividade privativa dos advogados: Lei nº 8.906, de 1994, art. 1º, II) sobre os tópicos mais importantes do seu "planejamento fiscal", entre os quais, sem dúvida alguma, está a matéria tratada na presente demanda. Não é demais lembrar, aqui, que em 1991 a ora recorrente impetrou um mandado de segurança preventivo, julgado definitivamente pelo STF no âmbito do RE nº 212.484, para que fosse declarado que poderia aproveitar "créditos do IPI relativos às compras procedentes da Zona Franca de Manaus, de concentrado de refrigerantes, isento, nas alíquotas de incidência relativas a este produto, devido pelas indústrias localizadas fora da Zona Franca de Manaus" (MS nº 91.0009552-4, Do Requerimento, alínea "f"). E, como já examinado anteriormente, esse mandado de segurança resolveu apenas a questão (de direito) de poder o comprador aproveitar créditos de IPI, apesar de o produto comprado estar isento desse tributo, mas não a questão (de fato) de o produto efetivamente comprado ser isento. Conclui-se, portanto, que, no contexto do caso concreto, cabia à recorrente (e ela o podia perfeitamente) esclarecer-se sobre a correta classificação fiscal do produto dito isento para usufruir os benefícios fiscais previstos em lei. Rejeita-se, pois, também esse fundamento da apelação. 5.4. Terceiro adquirente de boa-fé Desde logo, observo que é questionável que uma pessoa jurídica empresária de grande porte venha a alegar 'boa-fé', uma vez que - diferentemente da generalidade das pessoas físicas, das microempresas e das empresas de pequeno porte - conta com bastantes recursos materiais e humanos (contadores, auditores, advogados), que lhe possibilitam o chamado "planejamento fiscal", pelo qual faz um meticuloso cálculo das suas ações e dos consequentes riscos tributários. Como quer que seja, não basta alegar boa-fé, é preciso prová-la, e bem provada, pois se trata de questão de fato: justamente por isso não se extrai qualquer conceito de boa-fé dos julgados dos tribunais superiores. Recorrendo-se, então, à melhor doutrina jurídica, tem-se que a boa-fé, aqui, seria aquela da espécie subjetiva, e dentre as várias concepções de boa-fé subjetiva a mais justificável, a meu ver, é a concepção ética, tal como defende o professor luso-brasileiro Fernando Noronha: (...) Nos quadros da concepção 'ética´ da boa-fé, exige-se, para que se possa falar em boa-fé subjetiva, uma ignorância que seja 'desculpável' da situação de lesão de direito alheio. A ignorância seria indesculpável quando a pessoa houvesse desrespeitado deveres de cuidado; ela estaria de má-fé quando se pudesse atribuir-lhe um desconhecimento meramente culposo. O mais poderoso argumento em favor da concepção ética está na afirmação de que o negligente e o impulsivo não podem ficar em situação mais vantajosa ou mesmo igual à do avisado e do prudente: quem erra indesculpavelmente não poderá ficar na mesma situação jurídica de quem erra sem culpa (NORONHA, F. O Direito dos Contratos e seus Princípios Fundamentais: autonomia privada, boa-fé, justiça contratual. São Paulo: Saraiva, 1994. p. 134). Ora, limitou-se a recorrente a alegar a boa-fé, mas não trouxe prova convincente dessa alegação, sendo desvaliosa a simples declaração de que se apoiou em pareceres e outros atos da SUFRAMA e do Ministério da Indústria e Comércio, mormente considerando que as competências da primeira e do segundo não se sobrepõem àquela da Receita Federal do Brasil, que tem a competência privativa para a fiscalização do recolhimento do IPI e do correto aproveitamento dos benefícios fiscais, inclusive mediante o exame físico de produtos, como detalhadamente explicado em tópico anterior. Fl. 1659DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 Enfim, é difícil entender como a recorrente, com todo o seu aparato de profissionais e especialistas dos quais se cerca, possa seriamente afirmar que "respeitou todos os deveres de cuidado", de tal modo que a sua ignorância da situação lesiva aos interesses do Fisco, objeto da presente controvérsia, se mostraria seguramente 'desculpável'. Rejeita-se, pois, também esse fundamento da apelação. (...) Dispositivo Ante o exposto, voto por indeferir a realização de outra sessão telepresencial (Evento 58) e negar provimento à apelação. ii) Apelação/Reexame Necessário nº 5007649-32.2013.404.7208/SC, Relator Rômulo Pizzolatti, Data da Decisão 17/04/2015: Mérito da causa O cerne do litígio está em saber qual a correta classificação fiscal para o produto importado pela autora, se na posição NCM 3401.11.90, como pretende essa, ou se na posição NCM 3401.11.10, como quer o Fisco. Assim dispõe a NCM/SH, na parte em que interessa à solução da controvérsia: Cumpre, pois, verificar se a mercadoria importada pela autora (sabonetes em barra da marca Asepxia, utilizados na prevenção e tratamento de cravos e espinhas) constitui sabão medicinal ou outro tipo de sabão. O parágrafo único do art. 94 do Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759, de 2009) estabelece que, para fins de classificação das mercadorias, a interpretação do conteúdo das posições e desdobramentos da Nomenclatura Comum do Mercosul será feita com observância das Regras Gerais para Interpretação, das Regras Gerais Complementares e das Notas Complementares e, subsidiariamente, das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, da Organização Mundial das Aduanas (Decreto-Lei no 1.154, de 1o de março de 1971, art. 3o, caput). Considerando que, no caso, as Regras Gerais para Interpretação, as Regras Gerais Complementares e as Notas Complementares não elucidam a questão aqui examinada, cumpre valer-se das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (aprovadas pelo Decreto 435, de 1992), que assim dispõe quanto ao Capítulo 34 da NCM: Considerações gerais (...) I - Sabões Incluem-se aqui especialmente: Fl. 1660DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 3402-010.034 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.722765/2017-24 (...) d) Os sabões medicinais, que contêm substâncias medicamentosas, tais como ácido bórico, ácido salicílico, enxofre e sulfamidas. É certo, portanto, que a mercadoria importada pela autora, por possuir em sua composição enxofre e ácido salicílico (evento 1, OUT5, fl. 9), deve ser considerada sabão medicinal, não cabendo seu enquadramento na posição residual, referente a 'outros sabões'. Cumpre ressaltar que, ao contrário do que entendeu o juiz da causa, não cabe aplicação de normas exaradas pela ANVISA (que estabelecem uma porcentagem mínima para que o produto seja considerado medicamento) para fins de classificação fiscal, mormente quando as regras a que se refere o Regulamento Aduaneiro (Regras Gerais para Interpretação, as Regras Gerais Complementares e as Notas Complementares e Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias) elucidam eventual dúvida. De qualquer sorte, é certo que a ANVISA não tem a competência de estabelecer normas acerca da classificação fiscal das mercadorias, estando voltada para atividades de regulação, normatização, controle e fiscalização na área de vigilância sanitária (Lei 9.782, de 1999). Impõe-se, pois, reforma da sentença, para rejeitar a demanda. São estas as considerações que gostaria de apresentar nesta Declaração de Voto. Meu entendimento, entretanto, restou vencido na turma. (assinado digitalmente) Lázaro Antônio Souza Soares Fl. 1661DF CARF MF Original

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Numero do processo: 11128.720300/2023-93
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Apr 08 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 21/03/2018 a 02/03/2022 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REGRAS GERAIS DO SISTEMA HARMONIZADO. INOBSERVÂNCIA. A atividade de classificação fiscal exige a perfeita identificação das mercadorias sub examine, de tal sorte que seja possível esclarecer todas as especificidades que influem na escolhe do código tarifário correto, conforme determinado nas Regras Gerais do Sistema Harmonizado de Classificação de Mercadorias, sob pena de restar prejudicado o trabalho da fiscalização. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUTOS LUTAVIT A/D3 E LUTAVIT A 1000 PLUS. As Vitamina A e a Vitamina A/D3, destinadas à fabricação de ração animal, apresentam caráter vitamínico, devendo ser classificadas na posição NCM 2936.
Numero da decisão: 3402-012.438
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Leonardo Honorio dos Santos, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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REGRAS GERAIS DO SISTEMA HARMONIZADO. INOBSERVÂNCIA. A atividade de classificação fiscal exige a perfeita identificação das mercadorias sub examine, de tal sorte que seja possível esclarecer todas as especificidades que influem na escolhe do código tarifário correto, conforme determinado nas Regras Gerais do Sistema Harmonizado de Classificação de Mercadorias, sob pena de restar prejudicado o trabalho da fiscalização. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUTOS LUTAVIT A/D3 E LUTAVIT A 1000 PLUS. As Vitamina A e a Vitamina A/D3, destinadas à fabricação de ração animal, apresentam caráter vitamínico, devendo ser classificadas na posição NCM 2936. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto integral), Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Leonardo Honorio dos Fl. 320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 2 Santos, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 107-023.735, proferido pela 1ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07 que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação e manteve o crédito tributário lançado de ofício. Conforme relatório da decisão recorrida, o litígio versa sobre Auto de Infração lavrado para exigência de crédito tributário (fls. 02/63), no montante total de R$ 50.602.780,56 (cinquenta milhões, seiscentos e dois mil, setecentos e oitenta reais e cinquenta e seis centavos), a título de Imposto de Importação, de Contribuições para o PIS - importação, de Cofins - importação e de multa regulamentar de 1% sobre o valor aduaneiro, em virtude de reclassificação fiscal de mercadorias importadas, cujos valores encontram-se a seguir expressos: O importador classificou as mercadorias na NCM de código 2936.21.12, enquadrando o produto na posição 29.36, destinada a “Provitaminas e Vitaminas”. De outro modo, entende a Fiscalização que a classificação fiscal das mercadorias em questão deveria ter sido feita na posição 23.09 (“Preparações do Tipo Utilizado na Alimentação de Animais”), com texto específico no código 2309.90.90, por se tratar de preparação utilizada no processo de fabricação de ração animal. O v. Acórdão recorrido foi proferido com a seguinte ementa: Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 21/03/2018 a 02/03/2022 CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. NORMAS. O código NCM é obtido mediante a aplicação das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI) e as Regras Gerais Complementares (RGC), frente às características da mercadoria a ser classificada. Subsidiariamente são utilizadas as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH). CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. PRODUTO CONTENDO ACETATO DE VITAMINA A E OUTROS EXCIPIENTES. Fl. 321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 3 Produto contendo Acetato de Vitamina A, Etoxiquina, Matéria Proteica, Amido e Glicose, encontra sua correta classificação fiscal na NCM 2309.90.90, porquanto foi comprovado com base em Laudo Técnico que as substâncias acrescidas tornaram tal produto uma preparação destinada a ser utilizada na fabricação de rações para alimentação de animais, dando-lhe, desta forma, um uso específico, em detrimento da sua aplicação geral. TRIBUTOS. INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO. ACRÉSCIMOS LEGAIS. A insuficiência de pagamento de tributos na importação, em decorrência de classificação errônea de mercadoria na Nomenclatura Comum do Mercosul, enseja o lançamento das diferenças que deixaram de ser recolhidas, acrescidas de juros de mora e multa. MULTA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA. Uma vez constatada a classificação incorreta das mercadorias importadas na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), cabível é a aplicação da multa regulamentar de 1%, incidente sobre o valor aduaneiro das mercadorias. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 21/03/2018 a 02/03/2022 JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia, não constituem normas complementares do direito tributário. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido A intimação sobre a decisão de primeira instância ocorreu pela via eletrônica em 05/09/2023 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 243), sendo o Recurso Voluntário protocolado em 02/10/2023 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 245), no qual foram apresentados os seguintes pedidos: (i) seja confirmada a vinculação legal desta Receita Federal do Brasil às determinações exaradas pela Organização Mundial das Aduanas – internalizadas pela Instrução Normativa RFB nº 1.926/20 – e, por consequência, aplicado o Parecer de Classificação emitido pelo Comitê do Sistema Harmonizado confirmando a Posição 2936 para exatamente a mesma mercadoria importada em outras ocasiões pela Impugnante; (ii) no mérito, seja confirmada a classificação fiscal adota pela Impugnante quando da importação da vitamina A-1000 (acetato de retinol), classificação essa corroborada por farta documentação neste sentido amplamente apresentada e explorada e, ainda, (iii) seja reconhecida a impossibilidade de aplicação da multa isolada pretendida. Fl. 322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 4 Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote de sorteio. É o relatório. VOTO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Mérito Inicialmente, cumpre salientar que a classificação fiscal de mercadorias fundamenta-se nas Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI) da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, nas Regras Gerais Complementares da Nomenclatura Comum do Mercosul (RGC/NCM), na Regra Geral Complementar da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (RGC/TIPI), nos pareceres de classificação do Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA), nos ditames do Mercado Comum do Sul (Mercosul) e, subsidiariamente, nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh)1. A RGI/SH 1 dispõe que os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes (RGI/SH 2 a 5). Com isso, as Regras 1 a 5 estabelecem a classificação ao nível das subposições dentro de uma mesma posição. Já a RGI/SH nº 6 dispõe que a classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para os efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo- se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção desta Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. Por sua vez, as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) representam a interpretação oficial do SH oriunda da Organização Mundial das Alfândegas. Pelo § único do art. 1º do Decreto nº 435/1992, elas “constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção Internacional de mesmo nome”. 1 Art. 2º - In RFB nº 2057/2021 Fl. 323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 5 Conforme relatado, a Contribuinte importou mercadorias classificadas na NCM de código 2936.21.12, enquadrando o produto na posição 29.36, destinada a “Provitaminas e Vitaminas”. Por outro lado, entende a Fiscalização que a classificação fiscal das mercadorias em questão deveria ter sido feita na posição 23.09 (“Preparações do Tipo Utilizado na Alimentação de Animais”), com texto específico no código 2309.90.90. A descrição do produto é a seguinte: VITAMINA A ACETATE 1000 (ACETATO DE RETINOL ) // NOME COMERCIAL: VITAMINA A ACETATE 1000 // CLASSE/CLASSIFICACAO: ADITIVO NUTRICIONAL // MARCA DO PRODUTO: VITAMIN A ACETATE 1000 // COMPOSICAO BASICA DO PRODUTO: ETOXIQUIN 2%; VITAMINA A 35%; AMIDO DE MILHO 21%; DIOXIDO DE SILICIO 0,5%; GELATINA 27,0%; GLICOSE 12,5% ; ACETATO DE SODIO 2,0%// NIVEIS DE GARANTIA: VITAMINA A (MINIMO) 1.000.000 UI/G // GRAU DE PUREZA: VITAMINA A (MINIMO) 1.000.000 IU/G // INDICACAO DE USO: ADITIVO NUTRICIONAL DESTINADO EXCLUSIVAMENTE A PRODUCAO DE ALIMENTOS PARA ANIMAIS //MODO DE USAR: PODE SER ADICIONADO A PREMISTURAS E ÁGUA. A INCLUSAO DE USO DEPENDE DA EXIGENCIA NUTRICIONAL, CATEGORIA E ESPECIE NUTRICIONAL A QUE SE DESTINA. O Código NCM 2936.21.12, utilizado pela Recorrente, tem a seguinte descrição: Alega a Recorrente que a adição de outras substâncias à vitamina “A” visou proteger o acetato de retinol da oxidação (conservação), consoante Parecer Técnico particular acostado às fls. 141/163. Sustenta ainda a identidade entre as mercadorias importadas e aquelas objeto de Parecer da OMA e de Decisão COANA, referidos no relatório, que corroboram com a classificação fiscal adotada. O ilustre julgador a quo afastou a Posição 29.36 e manteve o lançamento de ofício por concluir como correto o procedimento adotado pela Autoridade Autuante ao reclassificar as mercadorias do código NCM 2936.21.12 para o código NCM 2309.90.90, código residual da subposição 2309.90, que abrange “Outras preparações do tipo utilizado na alimentação de animais”. Fl. 324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 6 Entendo que assiste razão à contribuinte. Peço vênia para reproduzir a análise detalhada do ilustre Conselheiro Renan Gomes Rego, que fundamentou o r. voto condutor do v. Acórdão nº 3401-012.547, através do qual a 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento deu provimento ao recurso para reconhecer como correta a classificação dos produtos adotada pela Contribuinte BASF S.A: A controvérsia nerval insurge-se sobre a correta classificação fiscal dos produtos LUTAVIT A/D3 e LUTAVIT A 1000 PLUS. Conforme relatoriado, a Autoridade Fiscal, em ato de revisão aduaneira, amparada pelos Laudos de Análise n° 627/2011-1, 627/2011-2 e 1908/2011-3, do Laboratório de Analises Falcão Bauer (fls. 04 a 07 do Anexo II e fls. 06 do Anexo V), reclassificou os produtos LUTAVIT A/D3 do código NCM 2936.90.00 para o código 2309.90.90; enquanto o produto LUTAVIT A 1000 PLUS foi reclassificado da NCM 2936.21.12 para o código 2309.90.90. O produto LUTAVIT A/D3 corresponde a preparação constituída de acetato de retinol (vitamina A), vitamina D3, antioxidantes como etoxiquina, butil- hidroxitoluen (BHT), butil-hidroxianisol (BHA) e excipientes como glicose, matéria protéica e substâncias inorgânicas à base de sílica, na forma de esferas, preparação formulada para ser utilizada em ração animal; e o produto LUTAVIT A 1000 PLUS trata-se de preparação contendo acetato de retinol (vitamina A), etoxiquina (antioxidante) e excipientes como matéria protéica, glicose e substâncias inorgânicas à base de sílica, preparação formulada para ser utilizada em ração animal. A RFB entendeu que, examinando-se o referido laudo dos produtos A/D3, conclui- se que não se tratam somente de Acetato de vitamina A e Acetato de Vitamina A e D, respectivamente, mas sim de preparações especificamente elaboradas para serem adicionadas à ração animal e/ou pré-mistura, não se classificando, portanto, na posição 2936 da NCM declarada pelo importador. Nessa perspectiva, a decisão de primeiro piso ainda reforça a reclassificação fiscal dos dois produtos para o código NCM 2309.90.90, in verbis: da Correta Classificação do Produto LUTAVIT A1000 PLUS A resolução da lide fiscal está em saber se foram acrescentados aos produtos substâncias estabilizantes que alteraram o caráter do produto de base (a vitamina) ou os tornaram particularmente aptos para usos específicos em detrimento de sua aplicação geral, já que, em tal situação, a correta classificação tarifária não mais residiria no subcapítulo 2936. Neste sentido, o Laudo de Análise nº 627/2011-1.0 - ADITAMENTO (fls. 1470 a 1475), produzido no curso da diligência/perícia solicitada por esta turma de julgamento, é explícito ao afirmar que "A mercadoria encontra-se especificamente preparada para ser adicionada às rações animais, pelas fábricas de rações, ou seja, trata-se de Preparação destinada a entrar na fabricação dos alimentos "completos" Fl. 325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 7 ou "complementares", designadas comercialmente pré-misturas, destinada a defender a saúde do animal". Além da afirmação supracitada, destaco, no laudo, o seguinte trecho da resposta ao quesito "e": "Da forma como se encontra preparada, a Vitamina A perdeu seu caráter geral de uso. Os Excipientes presentes na mercadoria, têm a função de protegê-la química e fisicamente, durante o processo de mistura com outros componentes, além de facilitar a homogeneização da Vitamina, de maneira uniforme nas formulações de rações animais". Destaco, ainda, a resposta ao item "i", onde, em resposta ao quesito "Neste fórmula, a quantidade das substâncias acrescentadas ou os tratamentos a que foram submetidas as vitaminas foram superiores aos necessários à sua conservação ou transporte?", é afirmado que "Sim". Consta, em resposta ao quesito "j", ainda, a informação "Da forma como foi preparada a Vitamina perdeu seu caráter geral de uso. A presença dos excipientes e os tratamentos sofridos pela Vitamina evidenciam que se encontra finalizada, pronta para uso específico, ser adicionada à ração animal". Por fim, com relação ao questionamento "Esta fórmula pode ser destinada para outros fins industriais distintos de sua utilização para preparação de ração animal?", é respondido que "Não. Da forma como se encontra preparada, a Vitamina A perdeu seu caráter geral de uso. Segundo Literatura Técnica Específica, a mercadoria com a denominação comercial LUTAVIT A 1000 PLUS, é utilizada como aditivo em alimentação animal". Conforme se verifica, o laudo técnico é claro quanto à utilização específica, da mercadoria importada, na produção de ração animal, fato que levou à reclassificação efetuada pela fiscalização. (...) da Correta Classificação do Produto LUTAVIT A/D3 A resolução da lide fiscal, novamente, está em saber se foram acrescentados aos produtos substâncias estabilizantes que alteraram o caráter do produto de base (a vitamina) ou os tornaram particularmente aptos para usos específicos em detrimento de sua aplicação geral, já que, em tal situação, a correta classificação tarifária não mais residiria no subcapítulo 2936. Neste sentido, o Laudo de Análise nº 627/2011-2.0 - ADITAMENTO (fls. 1476 a 1482), produzido no curso da diligência/perícia solicitada por esta turma de julgamento, é explícito ao afirmar que "A mercadoria encontra-se especificamente preparada para ser adicionada às rações animais, pelas fábricas de rações, ou seja, trata-se de Preparação destinada a entrar na fabricação dos alimentos "completos" ou "complementares", designadas comercialmente pré-misturas, destinada a defender a saúde do animal". Além da afirmação supracitada, destaco, no laudo, o seguinte trecho da resposta ao quesito "e": "Da forma como se encontra preparada, a Vitamina A perdeu seu caráter geral de uso. Os Excipientes presentes na mercadoria, têm a função de protegê-la química e fisicamente, durante o processo de mistura com outros Fl. 326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 8 componentes, além de facilitar a homogeneização da Vitamina, de maneira uniforme nas formulações de rações animais". Destaco, ainda, a resposta ao item "i", onde, em resposta ao quesito "Neste fórmula, a quantidade das substâncias acrescentadas ou os tratamentos a que foram submetidas as vitaminas foram superiores aos necessários à sua conservação ou transporte?", é afirmado que "Sim". Consta, em resposta ao quesito "j", ainda, a informação "Da forma como foi preparada a Vitamina perdeu seu caráter geral de uso. A presença dos excipientes e os tratamentos sofridos pela Vitamina evidenciam que se encontra finalizada, pronta para uso específico, ser adicionada à ração animal". Por fim, com relação ao questionamento "Esta fórmula pode ser destinada para outros fins industriais distintos de sua utilização para preparação de ração animal?", é respondido que "Não. Da forma como se encontra preparada, a Vitamina A perdeu seu caráter geral de uso. Segundo Literatura Técnica Específica, a mercadoria com a denominação comercial LUTAVIT A/D3 1000/200PLUS, é utilizada como aditivo em alimentação animal". Conforme se verifica, o laudo técnico é claro quanto à utilização específica, da mercadoria importada, na produção de ração animal, fato que levou à reclassificação efetuada pela fiscalização. Assim, o contencioso paira na aplicação das posições 2936 e 2309 do SH, não residindo a controvérsia nos desdobramentos regionais, mas em regras mundiais. A posição 2936, ao tempo da autuação, apresentava o seguinte texto: 29.36 Provitaminas e vitaminas, naturais ou reproduzidas por síntese (incluindo os concentrados naturais), bem como os seus derivados utilizados principalmente como vitaminas, misturados ou não entre si, mesmo em quaisquer soluções. A posição 2309, por seu turno, apresentava o seguinte texto: 23.09 Preparações do tipo utilizado na alimentação de animais. Tanto a Fiscalização quanto a Recorrente destacam a existência de Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) sobre o tema: Posição 23.09 Esta posição compreende não só as preparações forrageiras adicionadas de melaço ou de açúcares, como também as preparações empregadas na alimentação de animais, constituídas de uma mistura de diversos elementos nutritivos, destinados: 1) quer a fornecer ao animal uma alimentação diária racional e balanceada (alimentos completos); 2) quer a completar os alimentos produzidos na propriedade agrícola, por adição de algumas substâncias orgânicas ou inorgânicas (alimentos complementares); 3) quer a entrar na fabricação dos alimentos completos ou dos alimentos complementares. Incluem-se nesta posição os produtos do tipo utilizado na alimentação dos animais, obtidos pelo tratamento de matérias vegetais ou animais e que, por esse fato, Fl. 327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 9 perderam as características essenciais da matéria de origem, por exemplo, no caso dos produtos obtidos a partir de matérias vegetais, os que tenham sido sujeitos a um tratamento, de forma que as estruturas celulares específicas das matérias vegetais de origem já não sejam reconhecíveis ao microscópio. (...) Excluem-se da presente posição: a) Os pellets constituídos de uma única matéria ou por uma mistura de matérias, que se incluam como tal em determinada posição, mesmo adicionados de um aglutinante (melaço, matéria amilácea, etc.), em proporção que não ultrapasse 3%, em peso (posições 07.14, 12.14, 23.01, por exemplo). b) As simples misturas de grãos de cereais (Capítulo 10), de farinhas de cereais ou de farinhas de legumes de vagem (Capítulo 11). c) As preparações que, em razão, principalmente, da natureza, grau de pureza, proporções dos seus diferentes componentes, condições de higiene em que foram elaboradas e, quando for o caso, das indicações que figurem nas embalagens ou quaisquer outros esclarecimentos respeitantes à sua utilização, possam ser utilizados quer na alimentação de animais quer na alimentação humana (posições 19.01 e 21.06, por exemplo). d) Os desperdícios, resíduos e subprodutos vegetais da posição 23.08. e) As vitaminas, mesmo de constituição química definida, misturadas entre si ou não, mesmo apresentadas em um solvente ou estabilizadas por adição de agentes antioxidantes ou antiaglomerantes, por adsorção em um substrato ou por revestimento, por exemplo, com gelatina, ceras, matérias graxas (gordas), desde que a quantidade das substâncias acrescentadas, substratos ou revestimentos não modifiquem o caráter de vitaminas e nem as tornem particularmente aptas para usos específicos de preferência à sua aplicação geral (posição 29.36). f) Os produtos do Capítulo 29. g) Os medicamentos das posições 30.03 e 30.04. h) As substâncias proteicas do Capítulo 35. Ij) As preparações da natureza de desinfetantes antimicrobianos, utilizadas na fabricação de alimentos para animais para combater microrganismos indesejáveis (posição 38.08). k) Os produtos intermediários da filtração e da primeira extração, obtidos no curso da fabricação de antibióticos e os resíduos dessa fabricação cujo teor em antibióticos não ultrapasse, geralmente, 70% (posição 38.24). Posição 29.36 Nota explicativa As vitaminas são substâncias de constituição química geralmente complexa, provenientes de fontes exteriores e indispensáveis ao funcionamento normal do organismo do homem ou dos animais. Como o corpo humano não pode efetuar a síntese destes produtos, eles devem ser fornecidos do exterior sob a sua forma Fl. 328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 10 definitiva ou então quase definitiva (provitaminas). Atuando em doses infinitesimais, podem ser consideradas como biocatalisadores exógenos, cuja ausência ou insuficiência provoca perturbações do metabolismo ou "doenças de carência". Esta posição inclui: a) As provitaminas e as vitaminas, naturais ou reproduzidas por síntese, bem como os seus derivados utilizados principalmente como vitaminas. b) Os concentrados de vitaminas naturais (os de vitaminas A ou D, por exemplo), forma enriquecida dessas vitaminas; estes concentrados são utilizados quer no estado natural (como produtos de adição dos alimentos do gado, etc.), quer depois de submetidos a tratamento ulterior para isolamento da vitamina. c) As misturas entre si de vitaminas, de provitaminas ou de concentrados, tais como os concentrados naturais que contenham vitaminas A e D em proporções variáveis, adicionados posteriormente de um suplemento de vitaminas A ou D. d) Os produtos acima mencionados diluídos em qualquer solvente (oleato de etila, propan-1-2-diol, etanodiol, óleos vegetais, por exemplo). Os produtos da presente posição podem ser estabilizados para torná-los aptos à conservação ou transporte: - por adição de agente antioxidante, - por adição de agentes antiaglomerantes (hidratos de carbono, por exemplo), - por revestimento com substâncias apropriadas (gelatina, ceras, matérias graxas (gordas), por exemplo), mesmo plastificadas, ou - por adsorção em substâncias apropriadas (ácido silícico, por exemplo), desde que a quantidade das substâncias acrescentadas ou os tratamentos a que são submetidos não sejam superiores aos necessários à sua conservação ou transporte, nem modifiquem o caráter do produto de base nem os tornem particularmente aptos para usos específicos de preferência à sua aplicação geral. O produto LUTAVIT A/D3 corresponde a preparação constituída de acetato de retinol (vitamina A), vitamina D3, antioxidantes como etoxiquina, butil- hidroxitoluen (BHT), butil-hidroxianisol (BHA) e excipientes como glicose, matéria protéica e substâncias inorgânicas à base de sílica, na forma de esferas, preparação formulada para ser utilizada em ração animal. O laudo de análise n° 627/2011-1.0 – Aditamento expõe que a finalidade da etoxiquina é um aditivo antioxidante indispensável para estabilizar a substância ativa contra a oxidação, portanto, apta a conservação do produto. Por sua vez, a adição da sílica, que em nada altera a natureza química da vitamina nem tem propriedade nutritiva, é necessária apenas para que se possa armazenar, manusear e transportar o produto sem que ocorra o seu perecimento. Portanto, percebe-se claramente que o produto foi estabilizado por adição de antioxidante e por adsorção de sílica para torná-lo apto à conservação e transporte, em conformidade com a nota explicativa: Fl. 329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 11 Subcapítulo 29.36 Nota explicativa As vitaminas são substâncias de constituição química geralmente complexa, provenientes de fontes exteriores e indispensáveis ao funcionamento normal do organismo do homem ou dos animais. Como o corpo humano não pode efetuar a síntese destes produtos, eles devem ser fornecidos do exterior sob a sua forma definitiva ou então quase definitiva (provitaminas). Atuando em doses infinitesimais, podem ser consideradas como biocatalisadores exógenos, cuja ausência ou insuficiência provoca perturbações do metabolismo ou "doenças de carência". Esta posição inclui: a) As provitaminas e as vitaminas, naturais ou reproduzidas por síntese, bem como os seus derivados utilizados principalmente como vitaminas. b) Os concentrados de vitaminas naturais (os de vitaminas A ou D, por exemplo), forma enriquecida dessas vitaminas; estes concentrados são utilizados quer no estado natural (como produtos de adição dos alimentos do gado, etc.), quer depois de submetidos a tratamento ulterior para isolamento da vitamina. (...) Os produtos da presente posição podem ser estabilizados para torná-los aptos à conservação ou transporte: - por adição de agente antioxidante, (...) por adsorção em substâncias apropriadas (ácido silícico, por exemplo), desde que a quantidade das substâncias acrescentadas ou os tratamentos a que são submetidos não sejam superiores aos necessários à sua conservação ou transporte, nem modifiquem o caráter do produto de base nem os tornem particularmente aptos para usos específicos de preferência à sua aplicação geral Por outro lado, as próprias notas explicativas relativas à posição 2309 deixam claro que as vitaminas estão excluídas, assim como todos os demais produtos do Capítulo 29 dos códigos NCM. Assim, filiamo-nos ao entendimento da Conselheira Liziane Angelotti Meira bem registrado no Acórdão nº 3301-004.388 que, por unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário interposto, em que se confirmou a classificação do produto Preparação contendo Colecalciferol (Vitamina D3), Etoxiquina (Antioxidante) e Excipientes como Matéria Protéica, Maltodextrina e Substâncias Inorgânicas à base de Sílica, na forma de pó, uma preparação especificamente formulada para ser adicionada à ração animal na posição 2936. Nas palavras da Ilustre Conselheira relatora: (...) as mercadorias importadas pela Recorrente são vitaminas misturadas com excipientes que não perderam as suas características essenciais, mas as tornaram Fl. 330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 12 aptas para uso específico em animais. Dessarte, é de se concluir que a classificação fiscal adotada pela Recorrente está correta, merecendo reforma a decisão recorrida. Dessa forma, com respaldo na documentação acostada nos autos e seguindo a trilha da jurisprudência deste CARF colacionada, concluímos que as mercadorias importadas pela Recorrente são vitaminas misturadas com antioxidante e substâncias à base de sílica, que não perderam as suas características essenciais, mas as tornaram aptas à conservação e para uso específico em animais. No caso da Vitamina A/D3, inexiste subposição específica dentro da posição 2936. Logo, a classificação fiscal adotada pela Recorrente para o produto LUTAVIT A/D3 está correta (NCM 2936.90.00), merecendo reforma a decisão recorrida. Veja: No tocante ao produto LUTAVIT A 1000 PLUS, trata-se de preparação contendo acetato de retinol (vitamina A), etoxiquina (antioxidante) e excipientes como matéria protéica, glicose e substâncias inorgânicas à base de sílica, preparação formulada para ser utilizada em ração animal. Como exposto, a etoxiquina é um aditivo antioxidante indispensável para estabilizar a substância ativa contra a oxidação, portanto, apta a conservação do produto. Enquanto, a adição da sílica, que me nada altera a natureza química da vitamina nem tem propriedade nutritiva, é necessária apenas para que se possa armazenar, manusear e transportar o produto sem que ocorra o seu perecimento. Dessa forma, assiste razão à Recorrente em ter posicionado o produto LUTAVIT A 1000 PLUS no subitem de NCM 2936.21.12, pois é vitamina do tipo A misturada com excipientes e antioxidantes, que não perdeu a sua característica essencial, mas a tornou apta à conservação e para uso específico em animais. Além disso, para a solução da lide, destaco ainda o Parecer de Classificação emitido pela Organização Mundial das Aduanas, pacificando o entendimento sobre a classificação fiscal da Vitaminas A na posição 2936, em conformidade com aquilo que defende a Recorrente: 1. 2936.21 - Preparações constituídas de vitamina A (aproximadamente 15 % a 17 % em peso) estabilizadas em uma matriz por meio de agentes antioxidante ou de outros aditivos para sua conservação ou transporte. Fl. 331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 13 Esta Egrégia Turma, por unanimidade de votos, conduzida pelo voto do relator Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, ocasião em que foi proferido o Acórdão n° 3401-011.449, de 21 de dezembro de 2022, manifestou que as preparações de vitaminas A, B2 e E, quando estabilizadas, dispersas ou adsorvidas em uma determinada matriz deve ser classificada na nomenclatura na posição 2936, mesmo que destinada à alimentação de animais, o que não modifica o caráter vitamínico do produto. Trago trechos da decisão supra: Tal instrumento normativo ratificou e internalizou os mais recentes Pareceres de Classificação emitidos pela Organização Mundial das Aduanas, pacificando o entendimento sobre a classificação fiscal das Vitaminas A, B2 e E-50 na posição 2936, em conformidade com aquilo que defende a importadora ora recorrente, fundamento que deve presidir a fundamentação em torno da classificação, cuja controvérsia, como se pode perceber, restringe-se ao âmbito da posição, matéria que, como se sabe, pertine ao Sistema Harmonizado, não residindo a controvérsia no âmbito dos desdobramentos regionais. (...) De fato, depreende-se de tais formulações com hialina clareza ser o desígnio da organização internacional que rege o Sistema Harmonizado que as preparações de vitaminas A, B2 e E, quando estiverem estabilizadas, dispersas ou adsorvidas em uma determinada matriz se encontrará classificada na nomenclatura na posição 29366, mesmo que destinada à alimentação de animais, o que é dito textualmente, como tem sido decidido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais por unanimidade de votos (Acórdãos CSRF nº 9303-012.891; nº 9303-012.646; nº 9303-011.698, nº 9303- 011.904, nº 99303-013.289 e nº 9303-012.890), inclusive com o nome comercial “Rovimix” e para a importadora ora recorrente. Por fim, sobre a classificação fiscal dos produtos em comento, trago à luz a recente decisão do CARF sobre o tema, de 17 de fevereiro de 2022, proferida pelo Acórdão nº 9303-012.890, da 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, em caso análogo, que posiciona o entendimento que a destinação do produto à fabricação de ração animal não modifica o caráter vitamínico dos produtos: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 19/06/2002 A Vitamina A e a Vitamina E, destinadas à de animal, não modifica o caráter vitamínico dos produtos, devendo ser classificadas na posição NCM 2936. Decisão no mesmo sentido de acordo com o Acórdão nº 9303-012.646, de relatoria do il. conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, que ficou assim ementado: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 13/03/2003 ROV1MIX B2 80 SD. VITAMINA B2 (RIBOFLAVINA). POSIÇÃO. Fl. 332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 14 A presença de polissacarídeos (excipiente), no produto Rovimix B2 80 SD Riboflavina (Vitamina B2), destinado a uso animal, não modifica o caráter vitamínico do produto, devendo ser classificado na posição NCM 2936.23.10. Assim, voto por conhecer do Recurso Voluntário interposto e, quanto ao mérito, dar-lhe provimento para reconhecer correta a classificação dos produtos adotada pela Recorrente. No mesmo sentido a 3ª Turma da CSRF proferiu o v. Acórdão nº 9303-012.890, de relatoria do ilustre Conselheiro Valcir Gassen, assim ementado: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 19/06/2002 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. VITAMINA A e E. A Vitamina A e a Vitamina E, destinadas à fabricação de ração animal, não modifica o caráter vitamínico dos produtos, devendo ser classificadas na posição NCM 2936. Consta no r. voto condutor do acórdão em referência a seguinte conclusão: Entende-se por afastar o argumento de que a classificação fiscal das vitaminas deva ser centrada de que são preparados para adição à ração animal, pois o que se deve considerar é que não deixaram de ser vitaminas, no caso em específico, Vitamina A e Vitamina E, devendo ser desconsiderado a posterior destinação, mantendo-se assim na posição NCM 2936. Reforça-se este entendimento, que com a publicação em 18 de março de 2020 da Instrução Normativa RFB nº 1.926, de 16 de março de 2020, com entrada em vigor em 1º de abril de 2020, que aprovou a atualização da Coletânea de Pareceres de Classificação do Comitê do Sistema Harmonizado (CSH) d, na forma adotada pela a Organização Mundial das Alfândegas (OMA) a que se refere a Instrução Normativa RFB nº 1.747/2017, ficou assente que o produto Rovimix B2 80 SD (vitamina B2 – riboflavina) deve ser classificado na posição 2936.23, e que a posterior destinação, neste caso, deixa de ser relevante para a classificação fiscal. O que se entende aplicável também às Vitaminas A e E. Neste sentido: Acórdão nº 9303-003.064 e Acórdão nº 9303-012.646. Portanto, com os mesmos fundamentos acima reproduzidos, mantenho a classificação fiscal na Posição 2936, na forma adotada pela Recorrente. 3. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente Fl. 333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.438 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11128.720300/2023-93 15 Cynthia Elena de Campos Fl. 334DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10882.722078/2016-20
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Sep 16 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Jan 28 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2012 a 30/09/2012, 01/04/2013 a 30/06/2013 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade. Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/04/2012 a 30/09/2012, 01/04/2013 a 30/06/2013 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REGRAS GERAIS DO SISTEMA HARMONIZADO. INOBSERVÂNCIA. A atividade de classificação fiscal exige a perfeita identificação das mercadorias sub examine, de tal sorte que seja possível esclarecer todas as especificidades que influem na escolhe do código tarifário correto, conforme determinado nas Regras Gerais do Sistema Harmonizado de Classificação de Mercadorias, sob pena de restar prejudicado o trabalho da fiscalização. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. TUBOS FLEXÍVEIS. Tubos flexíveis de polietileno, fornecidos em rolos/carretéis, classificam-se nº código 3217.32.90 da TIPI, sujeito à alíquota de 5%.
Numero da decisão: 3402-012.170
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do Procedimento Fiscal e do Auto de Infração e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Jorge Luis Cabral – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Bernardo Costa Prates Santos (substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Jorge Luis Cabral (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em nulidade. Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 01/04/2012 a 30/09/2012, 01/04/2013 a 30/06/2013 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REGRAS GERAIS DO SISTEMA HARMONIZADO. INOBSERVÂNCIA. A atividade de classificação fiscal exige a perfeita identificação das mercadorias sub examine, de tal sorte que seja possível esclarecer todas as especificidades que influem na escolhe do código tarifário correto, conforme determinado nas Regras Gerais do Sistema Harmonizado de Classificação de Mercadorias, sob pena de restar prejudicado o trabalho da fiscalização. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. TUBOS FLEXÍVEIS. Tubos flexíveis de polietileno, fornecidos em rolos/carretéis, classificam-se nº código 3217.32.90 da TIPI, sujeito à alíquota de 5%. Fl. 762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do Procedimento Fiscal e do Auto de Infração e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Jorge Luis Cabral – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Bernardo Costa Prates Santos (substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Jorge Luis Cabral (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 110-004.320, proferido pela 3ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 10 que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação e manteve o crédito tributário lançado de ofício, conforme Ementa abaixo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/04/2012 a 30/09/2012, 01/04/2013 a 30/06/2013 CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO E ADUANEIRO. COMPETÊNCIA DA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. A legislação brasileira determina o cumprimento das normas internacionais sobre classificação fiscal de mercadorias. Nos países que internalizaram em seu ordenamento jurídico a Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, a interpretação das normas que regulam a classificação fiscal de mercadorias é de competência de autoridades tributárias e aduaneiras. No Brasil, tal atribuição é exercida pelos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil. RECLASSIFICAÇÃO DE CRÉDITOS PASSÍVEIS DE RESSARCIMENTO PARA NÃO PASSÍVEIS DE RESSARCIMENTO. Os créditos por devoluções de produtos e os créditos nas aquisições de produtos para revenda não são passíveis de ressarcimento. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. TUBOS FLEXÍVEIS. Fl. 763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 3 Tubos flexíveis de polietileno, fornecidos em rolos/carretéis, classificam-se no código 3217.32.90 da TIPI, sujeito à alíquota de 5%. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2012 a 30/09/2012, 01/04/2013 a 30/06/2013 NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA. É descabida a alegação de nulidade de auto de infração lavrado por autoridade competente e que explicita com clareza os fatos e fundamentos legais do lançamento de ofício com indicação das provas correspondentes, facultando ao sujeito passivo a apresentação de defesa, ou quando as irregularidades possam ser sanadas. O Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal - TDPF - é instrumento interno da repartição fiscal com vistas ao gerenciamento, controle e acompanhamento da ação fiscal. Eventuais vícios, incompatibilidades entre seu objeto e o do lançamento, ou mesmo a sua própria ausência, não maculam o procedimento de lançar, pois esse é vinculado. MULTA DE OFÍCIO. INCONSTITUCIONALIDADE. AFRONTA AOS PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE E DO NÃO CONFISCO. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO. A multa de ofício no percentual de 75% do imposto que deixou de ser lançado nas notas fiscais, ainda que com cobertura de créditos, está prevista em lei, estando vedado à autoridade administrativa afastar sua aplicação sob alegação de inconstitucionalidade. LAUDOS E PARECERES TÉCNICOS. As características técnicas, assim entendidos aspectos como, por exemplo, matérias constitutivas, princípio de funcionamento e processo de obtenção da mercadoria, descritas em laudos ou pareceres elaborados na forma prescrita na legislação que rege o processo administrativo fiscal, devem ser observadas, salvo se comprovada sua improcedência, devendo ser desconsideradas as definições que fujam da competência dos profissionais técnicos. PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO. Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de perícia. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. DEFINITIVIDADE. Considera-se não impugnadas as glosas não expressamente contestadas, tornando-se definitivas na esfera administrativa. CITAÇÕES E TRANSCRIÇÕES DE JURISPRUDÊNCIA E DOUTRINA. No julgamento de primeira instância, a autoridade administrativa observará apenas a legislação de regência, assim como o entendimento da RFB expresso em Fl. 764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 4 atos normativos de observância obrigatória, não estando vinculada a decisões administrativas ou judiciais proferidas em processos dos quais não participe o interessado ou que não possuam eficácia erga omnes, nem a posições doutrinárias acerca de determinadas matérias. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem demonstrar os fatos ocorridos até aquele momento, transcrevo parcialmente o relatório da decisão de primeira instância: O estabelecimento industrial acima qualificado foi autuado por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, por falta de lançamento do IPI nas notas fiscais de saída, decorrente de erro de classificação fiscal. A exigência foi formalizada no Auto de Infração das fls. 624 a 637, no valor de R$ 886.217,76, e se refere à multa isolada de 75% sobre IPI não lançado com cobertura de crédito. Os motivos do lançamento de ofício encontram-se explicitados no Termo de Verificação Fiscal (TVF) das fls. 563 a 572, e seguem resumidos. Em 10 de julho de 2014, em cumprimento ao Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF) nº 08.1.13.00-2014-00275-2, foi dada ciência ao contribuinte do Termo de Início de Procedimento Fiscal. O presente procedimento fiscal foi instaurado para análise do direito creditório objeto dos PER/DCOMPs 04929.77116.100712.1.1.01-1950, referente ao do 2º trimestre de 2012, 13214.20007.101012.1.1.01-0238, referente ao 3º trimestre de 2012, e 24158.28662.110713.1.1.01-4026, referente ao 2º trimestre de 2013. O TVF dá conta de que foram realizadas glosas de créditos considerados indevidos, reclassificações de créditos ressarcíveis para não ressarcíveis e reclassificação fiscal de produtos saídos do estabelecimento. Quanto às glosas e reclassificações de créditos temos o seguinte: PERDCOMP 04929.77116.100712.1.1.01-1950 7. Verifica-se do pedido atinente ao 2° Trimestre de 2012, a escrituração de créditos como ressarcíveis atinentes ao CFOP 1.411 - Devolução de venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária. Intimado em 22/09/2014 a informar a base legal para o ressarcimento, referente à nota fiscal de entrada n° 40.434, de 28 /05/2012, o sujeito passivo se limitou a dispor sobre a não cumulatividade do IPI. Não obstante o contribuinte a priori fazer jus ao crédito referente a devolução de mercadorias, nos termos do art. 229 do RIPI/2010, o mesmo não é ressarcível, nos termos do §2 do art. 256 do respectivo regulamento. O crédito no valor deR$ 205,28 será reclassificado. 8. Verifica-se a escrituração de créditos como ressarcíveis atinentes ao CFOP 3.127 - Compra para industrialização sob o regime de drawback, referente a crédito extemporâneo, escriturado na competência 06/2012. Intimado em 22/09/2014 a informar a base legal para o ressarcimento, o contribuinte reconheceu ser indevido Fl. 765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 5 o credito. O crédito no valor de R$ 561,20 será glosado, conforme Auto de Infração anexo. PERDCOMP 13214.20007.101012.1.1.01 -0238 9. O contribuinte foi intimado em 22/09/2014, a informar se o item cód. 12354 - FLANGE SOLTO DE AÇO DN 630 (REF. DIN 16962), trata-se de matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, aplicado na industrialização pela unidade solicitante do ressarcimento do crédito, e ainda indicar qual o produto industrializado produzido. Em resposta, o contribuinte afirma que o produto é utilizado no processo produtivo. No entanto, não indicou em qual produto. Afirma ainda que o flange está em estoque. No entanto, verifica-se que, conforme documentação de inventário apresentada, na data de 18/11 houve saída do produto. Não tendo sido indicado o produto fabricado/industrializado, tampouco a finalidade do mesmo, ainda que para comercialização. Será glosado o crédito no valor de R$ 98,30, referente à nota fiscal 36007 de 20/08/2012,conforme Auto de Infração anexo. 10. O contribuinte foi intimado em 22/09/2014 a informar a base legal para a suspensão de IPI referente a saída da nota fiscal n° 3.760, CFOP 6102 - Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, de 30/07/2012. O contribuinte não justificou a falta de destaque do IPI, afirmando que o documento fiscal relacionado reflete aquisição de mercadorias para revenda. Proceder-se-á ao lançamento de ofício do imposto no valor de R$ 884,04, para base de cálculo de R$15.724,80 e R$1.956,04, conforme alíquota TIPI de 5%, com os acréscimos legais, conforme Auto de Infração anexo. PERDCOMP 24158.28662.110713.1.1.01-4026 11. O contribuinte foi intimado em 22/09/2014 a informar a base legal para ressarcimento de créditos declarados referentes às notas fiscais referentes às operações CFOP 1.102 - Compra para Comercialização. O contribuinte não apresentou justificativa legal para o ressarcimento. Considerando tratar-se de compra para comercialização, simples revenda de mercadorias, não obstante o contribuinte a priori fazer jus ao crédito, o mesmo não é ressarcível. O crédito no valor de R$1.373,40 , referente à nota fiscal n° 92, de 15/04/2013, e R$ 4.084,40, referente aos itens 5 e 6 da nota fiscal n° 103, de 22/05/2013, será reclassificado. 12. O contribuinte foi intimado em 22/09/2014 a informar a base legal para ressarcimento de créditos declarados referentes às notas fiscais referentes às operações CFOP 1.202 -Devolução de Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros. O contribuinte não apresentou justificativa legal para o ressarcimento. Considerando tratar-se de devolução de venda, não obstante o contribuinte a priori fazer jus ao crédito, o mesmo não é ressarcível. O crédito no valor de R$ 6,78, referente a nota fiscal n° 5983, de 09/04/2013, será reclassificado. 13. O contribuinte foi intimado em 22/09/2014 a informar a base legal para ressarcimento de créditos declarados referentes às notas fiscais referentes às operações CFOP 1.403-Compra para comercialização em operação sujeita ao regime de substituição tributária. O contribuinte não apresentou justificativa legal para o ressarcimento. Considerando tratar-se de compra para comercialização, simples revenda de mercadorias, não obstante o contribuinte a priori fazer jus ao Fl. 766DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 6 crédito, o mesmo não é ressarcível. O crédito no valor de R$ 151,96, referente a nota fiscal n° 102, de 22/05/2013, será reclassificado. Quanto à reclassificação fiscal de produtos, o TVF consigna que o contribuinte fabrica e dá saída a tubos de polietileno, utilizados em diferentes aplicações, fornecidos em barras ou rolos/carretéis. O contribuinte entende ser adequada a classificação fiscal na NCM 3917.21.00, TUBOS RÍGIDOS - DE POLÍMERO DE ETILENO, cuja alíquota TIPI é 0%, para todos os produtos (tubos KANAGÁS, KANALISO, OPTILEX, KANALISO AP, QUADRILEX, SUBDUTO AGRUPADO QUADRUPLO, SUBDUTO E DUTO LISO). Entretanto, para a fiscalização, esses produtos, quando apresentados em rolos ou carretéis não devem ser considerados rígidos mas sim tubos flexíveis e, portanto, classificados na NCM 3917.32.90 -Outros. Apuradas as irregularidades e quantificados os valores, conforme anexo ao TVF (fls. 579 a 623), o autor do procedimento fiscal efetuou a reconstituição da escrita fiscal, apurando saldo credor em todos os períodos sob análise. Em vista disso, aplicou apenas a multa de ofício de setenta e cinco por cento do valor do imposto que deixou de ser destacado nas notas fiscais, nos termos do art. 80, da Lei nº 4.502, de 1964, com redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007. O sujeito passivo tomou ciência do lançamento de ofício em 28 de junho de 2016, conforme consta na fl. 644, e apresentou a impugnação das fls. 648 a 671, em 27 de julho de 2016 (fl. 647). As razões de defesa seguem resumidas. Preliminarmente alega nulidade do procedimento fiscal. Retrata que a fiscalização deveria se limitar a analisar a apuração do IPI sob o prisma de procedimentos de compensação. Que a fiscalização, ignorando o escopo do trabalho para o qual fora instaurado o TDPF, passou a examinar a classificação fiscal dos produtos produzidos e comercializados pela impugnante. Que o exame do saldo credor e de seus reflexos sobre as compensações declaradas nos procedimentos de compensação foi deixado de lado para se examinar as saídas dos produtos, a classificação fiscal a ser adotada e o respectivo reflexo no que tange à alíquota do IPI aplicável. Argumenta, ainda, que o objeto da fiscalização não teria sido ampliado, mediante TDPF complementar, pela autoridade fiscal responsável. O impugnante alega que o Auditor-Fiscal não detém conhecimento técnico para analisar as características essenciais dos produtos para fins de verificação da correta classificação tarifária a ser adotada pelo contribuinte. Em se tratando de questão eminentemente técnica, era dever da autoridade fiscal valer-se de provas suficientes (pareceres técnicos) à demonstração de suas alegações. Sem que isso tenha sido feito, fica completamente caracterizada a nulidade do procedimento fiscalizatório, o que invalida a autuação por consequência. Argumenta que a própria autoridade lançadora adota diferentes critérios de classificação fiscal a depender da forma de apresentação do produto. Sendo os produtos fornecidos em barras, considera a fiscalização que eles são rígidos. Sendo, por outro lado, os mesmos produtos fornecidos em rolos ou carretéis, considera a fiscalização que Fl. 767DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 7 os produtos são flexíveis. Argui que independentemente da forma de apresentação, o produto é o mesmo e isso só serve para demonstrar a motivação ineficiente que acompanha o auto de infração. Quanto ao mérito diz ter consultado especialista técnico na área de tubos/dutos terrestres, a fim de analisar as considerações feitas pelo Auditor-Fiscal no TVF. Que conforme laudo pericial (doc. 03), todos os parâmetros técnicos relacionados à rigidez e à deflexão dos tubos de polietileno em questão são relativos à seção transversal dos tubos, não existindo correlação técnica ou de performance de produto associando flexibilidade a seu comprimento longitudinal. Assim, a constatação de que as normas técnicas não levam em conta o comprimento do produto ou sua forma de apresentação já demonstra que a motivação contida no lançamento não é nada técnica, mas sim, de mera impressão, na medida em que a curvatura aos tubos decorrentes de seu armazenamento em carretel, por exemplo, pode passar a leigos a impressão de que o produto é flexível e não rígido. Que, dada a conceituação técnica a respeito de rigidez relativa, a perícia, a partir do exame das amostras dos produtos considerados na autuação, concluiu que eles não são flexíveis, estando absolutamente correta a classificação fiscal adotada pela impugnante, qual seja, 3917.21.00 – tubos rígidos de polímeros de polietileno. O impugnante requer, ainda, a realização de nova perícia técnica para elucidar a correta classificação fiscal a ser adotada. Para tanto, indica assistente técnico e formula quesitos (itens 53 a 55 da impugnação – fl. 665). Argumenta que não causou qualquer prejuízo ao Erário, uma vez que o lançamento do imposto foi coberto pelo crédito que possuía escriturado. Que a aplicação de multa, sem a existência de dolo, fraude ou simulação e sem a falta de pagamento do imposto, ofende aos princípios da razoabilidade e do não confisco. O interessado ilustra a impugnação com excertos doutrinários e jurisprudenciais, que considera favoráveis aos argumentos apresentados. Nas considerações finais, aponta inconformidades em relação a cada um dos PER/COMPs. Vejamos. PER/DCOMP 04929.77116.100712.1.1.01-1950. Alega que a nota fiscal de entrada nº 40.434 refere-se à devolução de mercadoria cuja saída estava refletida na nota fiscal de saída nº 2.257, de 29.02.2012. Que considerando que o IPI é um imposto não cumulativo e que a devolução de mercadoria deve gerar o respectivo direito ao crédito para anular o débito do IPI destacado na anterior nota fiscal de saída, encontra-se devidamente justificado o direito ao ressarcimento do crédito objeto da nota fiscal de entrada nº 40.434. PER/DCOMP 13214.20007.101012.1.1.01-0238. Fl. 768DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 8 Retrata que não se apropriou de créditos na aquisição de produtos para revenda. Que a nota fiscal de saída 3.760, de 30/07/2012 foi destacado indevidamente o IPI em relação ao produto 12189. PER/DCOMP 24158.28662.110713.1.1.01-4026. Argui que a nota fiscal de entrada nº 5.983 refere-se à devolução de mercadorias anteriormente vendidas e que, assim sendo, teria direito ao ressarcimento do crédito correspondente a essa nota. Que a nota fiscal nº 92 refere-se à operação de saída de produto industrializado com suspensão, o que não poderia limitar o aproveitamento dos créditos relativamente às operações de entrada. Alega, ainda, o direito ao aproveitamento de créditos gerados pelo item de código 10500 (nota fiscal nº 102) tendo em vista que essa matéria-prima é aplicada na fabricação do produto de código interno do impugnante de nº 10503 (nota fiscal de saída nº 6.399). Quanto ao item 99906 (nota fiscal nº 102), alega corresponder ao produto de código interno nº 11.542. Diz ter dado saída a esse produto (nota fiscal de saída nº 6.398) com suspensão do IPI, o que, novamente, não poderia limitar o aproveitamento dos créditos relativamente às operações de entrada. Por fim, requer o reconhecimento da nulidade do auto de infração, ou, caso assim não se entenda, que seja julgado improcedente. A intimação sobre a decisão de primeira instância ocorreu pela via eletrônica em 30/08/2021 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls. 731), sendo o Recurso Voluntário protocolado em 29/09/2021(Termo de Análise de Solicitação de Juntada de fls. 733), pelo qual pediu a reforma do acórdão recorrido, para o fim de que seja reconhecida a nulidade do lançamento, consoante preliminares suscitadas, ou ainda que se reconheça a inexigibilidade dos débitos. Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote de sorteio. É o relatório. VOTO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Objeto do litígio Fl. 769DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 9 Versa o presente litígio sobre Auto de Infração lavrado para constituição de crédito tributário no valor total de R$ 886.217,76, relativo ao Imposto sobre Produtos Industrializados, sobre os períodos de 01/04/2012 a 30/09/2012 e 01/04/2013 a 30/06/2013, originado da conclusão pela falta de lançamento do imposto na saída de produtos tributados em decorrência de erro de classificação fiscal, bem como por escrituração e utilização de crédito indevido. O procedimento fiscal foi instaurado para análise do direito creditório objeto dos PER/DCOMPs 04929.77116.100712.1.1.01-1950, referente ao do 2º trimestre de 2012, 13214.20007.101012.1.1.01-0238, referente ao 3º trimestre de 2012, e 24158.28662.110713.1.1.01-4026, referente ao 2º trimestre de 2013. Considerando a reclassificação adotada pela Fiscalização, procedeu-se à reconstituição da escrita fiscal, refletindo no saldo credor em todos os períodos sob análise. Em razão do imposto que deixou de ser destacado nas notas fiscais, aplicou-se a multa de ofício de 75% do valor, nos termos do art. 80, da Lei nº 4.502, de 1964, com redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007. Considerou a Fiscalização que a falta de destaque do valor, total ou parcial, do imposto na respectiva nota fiscal ou a falta de recolhimento do imposto destacado sujeita o contribuinte à multa de ofício aplicada. 3. Preliminarmente 3.1. Alegação de nulidade do Procedimento Fiscal A Recorrente pede a nulidade do procedimento fiscal, o que faz com os seguintes argumentos: (i) A Fiscalização deveria se limitar a analisar a apuração do IPI sob o prisma de procedimentos de compensação; (ii) Ignorando o escopo do trabalho para o qual fora instaurado o TDPF, passou a examinar a classificação fiscal dos produtos produzidos e comercializados; (iii) O exame do saldo credor e de seus reflexos sobre as compensações declaradas nos procedimentos de compensação foi deixado de lado para se examinar as saídas dos produtos, a classificação fiscal a ser adotada e o respectivo reflexo no que tange à alíquota do IPI aplicável; (iv) O objeto da fiscalização não teria sido ampliado, mediante TDPF complementar, pela autoridade fiscal responsável; (v) as irregularidades do TDPF não tornam necessariamente nulo o lançamento de ofício somente se não demonstrado o prejuízo ou a preterição ao direito de defesa do contribuinte; (vi) não se pode admitir que, de um procedimento instaurado para verificação da suficiência ou não de saldo credor utilizado em procedimentos de compensação, tenha sido lavrado Auto de Infração com base em suposta classificação fiscal equivocada dos produtos produzidos e comercializados. Fl. 770DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 10 Sem razão à defesa. A ação fiscal teve início com o MPF nº 08.1.13.00-2014-00275-2, constando no Termo de Início de Procedimento que a fiscalização teve por base legal os arts. 506, 507 e 509 do Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010 (RIPI/2010), que assim estabelecem: Art. 506. A fiscalização será exercida sobre todas as pessoas, naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, que estiverem obrigadas ao cumprimento de disposições da legislação do imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada ou de isenção (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 94). Art. 507. As atividades de fiscalização do imposto serão presididas e executas pela autoridade administrativa competente (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142 , 194 e 196, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 93). Parágrafo único. A autoridade administrativa a que se refere o caput é o Auditor- Fiscal da Receita Federal do Brasil (Lei nº 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, Lei nº 4.502, de 1964, art. 93, Lei n o 10.593, de 2002, art. 6 o , e Lei nº 11.457, de 2007, art. 9º). Art. 509. As pessoas referidas no art. 506 exibirão aos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil, sempre que exigidos, os produtos, livros das escritas fiscal e geral, documentos mantidos em arquivos magnéticos ou assemelhados, e todos os documentos, em uso ou já arquivados, que forem julgados necessários à fiscalização, e lhes franquearão os seus estabelecimentos, depósitos e dependências, bem como veículos, cofres e outros móveis, a qualquer hora do dia, ou da noite, se à noite os estabelecimentos estiverem funcionando (Lei nº 4.502, de 1964, art. 94 , e Lei nº 9.430, de 1996, art. 34). Art. 510. A entrada dos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil nos estabelecimentos, bem como o acesso às suas dependências internas, não estarão sujeitos à formalidade diversa da sua imediata identificação, pela apresentação de identidade funcional aos encarregados diretos e presentes ao local de entrada. Art. 511. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil poderá proceder ao exame das escritas fiscal e geral das pessoas sujeitas à fiscalização, não se lhe aplicando quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los (Lei nº 5.172, de 1966, art. 195, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 107). (sem destaques no texto original) Dos dispositivos acima verifica-se que o Auditor Fiscal tem atribuição funcional para proceder às apurações que se fizerem necessárias. Por sua vez, como corretamente observou o ilustre julgador a quo, o TDPF representa mero instrumento de controle interno, sendo certo que eventual irregularidade nesse instrumento não gera nulidades no âmbito do processo administrativo fiscal. Esse é o Fl. 771DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 11 entendimento já pacificado no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, para o qual o MPF (substituído pelo TDPF) tem apenas caráter de controle administrativo, não sendo motivo de nulidade, mesmo nos casos em que ocorre a extrapolação de seu prazo e abrangência. Por sua vez, o auto de infração foi lavrado indicando a motivação e enquadramento legal, conforme apuração consignada em Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 7198 a 7210, no qual detalhou o escopo desta ação fiscal, fatos, histórico da auditoria e respectivas apurações. Constata-se que a Autoridade Fiscal procedeu na estrita observância dos ditames contidos no artigo 142 do Código Tributário Nacional, tendo sido observados todos os requisitos essenciais previstos em lei para ao final se aplicar a penalidade cabível. O lançamento foi devidamente cientificado aos sujeitos passivos, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento com a apresentação tempestiva das impugnações, nos termos dos artigos 14 e 15 do Decreto 70.235/1972: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Ademais, o artigo 9º do Decreto nº. 70.235/1972, que regulamenta o processo administrativo fiscal, textualiza que os autos de infração deverão estar instruídos com todos os elementos indispensáveis à comprovação do fato. Vejamos: Art. 9º A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. Em síntese, da análise dos autos, verifica-se que os documentos que compõem o caderno processual, contêm a descrição pormenorizada dos fatos que ensejaram a instauração do procedimento, bem como a indicação do direito em que se baseiam com suficiente especificidade, de modo a delimitar com clareza o objeto da autuação e permitir a plenitude da defesa. Tanto é que a Recorrente demonstrou em defesa que teve plena compreensão de tudo aquilo do que está sendo acusada. O Decreto nº 70.235/1972 (que dispõe sobre o procedimento administrativo fiscal, dentre outras), em seu artigo 59 assim estabelece: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Fl. 772DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 12 § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. Do que se extrai que, os argumentos da defesa não estão entre as hipóteses previstas para que seja declarada a nulidade da autuação, motivo pelo qual afasto a preliminar suscitada pela defesa. 3.2. Alegação de nulidade do Auto de Infração Alega a Recorrente que o auto de infração é nulo, uma vez que: (i) Pediu pela produção de prova pericial, na medida em que a questão a ser dirimida é eminentemente técnica; (ii) O Auditor-Fiscal não detém conhecimento técnico para analisar as características essenciais dos produtos para fins de verificação da correta classificação tarifária a ser adotada pelo contribuinte. Sem razão à defesa. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa, uma vez que a Recorrente foi intimada em procedimento fiscal para prestar esclarecimento sobre a classificação fiscal no NCM 3917.21.00 com relação ao produto “Tubos rígidos” – “De polímero de etileno”. Vejamos o Termo de Intimação Fiscal nº 03 (e-fls. 459): No exercício das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, em prosseguimento ao procedimento de fiscalização dos tributos e contribuições em relação ao sujeito passivo acima identificado, com base nos arts. 506, 507 e 509 do Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados – RIPI/2010), fica o sujeito passivo acima identificado intimado a prestar, nº prazo 20 (vinte) dias, os esclarecimentos e informações abaixo solicitados: 1. A unidade deu saída a tubos das linhas “KANAGAS”, KANALISO”, “KANALISO AP” e “OPTILEX”. Conforme consta do catálogo disponível no sítio eletrônico(www.kanaflex.com.br), estes itens são fornecidos em barras ou bobinas/rolos, de acordo com características do item. Verifica-se no arquivo digital de saídas entregue que o contribuinte classificou todos os tubos destas linhas no NCM 3917.21.00, referente a classificação “Tubos rígidos” – “De polímero de etileno”. Solicita-se: Fl. 773DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 13 a) Planilha no formato digital “.xls” ou “.ods”, contendo a relação de todos os itens das referidas linhas, que estão classificados no NCM 3917.21.00 - “Tubos rígidos” – “De polímero de etileno”. Na referida tabela, deve constar, para cada item, colunas com o Código interno do item(coluna 1), A(s) matéria(s) prima(s) de fabricação (coluna 2), Dimensões (coluna 3), Forma de Apresentação (barra ou bobina/rolo) (coluna 4), Processo de obtenção(coluna 5) (exemplo: extrusão de plástico), Função resumida (coluna 6) (exemplo: passagem de fios elétricos), Informação se o tubo aceita desvio sem uma intervenção estrutural (coluna 7) e a Pressão mínima que o tubo suporta, em “MPa” (coluna 8). b) Para os itens da alínea anterior, questiono se o sujeito passivo entende ser correta a classificação NCM adotada, ou se houve erro no enquadramento. Caso entenda ser correta, solicito apresentar embasamento técnico e justificava legal para o enquadramento dos itens relacionados na tabela do sub-item anterior no NCM 3917.21.00. c) Catálogo técnico, em meio digital no formato “.pdf”, das linhas “KANAGAS”, “KANALISO”, “KANALISO AP” e “OPTILEX”. 2. Verifica-se que no período de 04/2012 a 09/2012 e de 04/2013 a 06/2013, objeto da presente fiscalização, o endereço cadastral da unidade objeto da presente fiscalização, “0001”, era à RAPOSO TAVARES S/N KM 27,100 bairro MOINHO VELHO, município de COTIA, estado de São Paulo. Atualmente, referida unidade, “0001”, está localizada à ROD RAPOSO TAVARES, SN, KM 22,5 PAVMTO TERREO PISO PRACA THE SQUARE OPEN MAIL BLOCO F CONJ 14, bairro GRANJA VIANNA, município de COTIA, estado de São Paulo. A classificação atual da referida unidade informada pelo sujeito passivo é do tipo ESCRITÓRIO ADMINISTRATIVO. Solicito esclarecimento se os produtos relacionados no item 1 continuam em produção. Caso afirmativo, solicita-se indicar a(s) unidade(s) fabril(s), para eventual agendamento de visita técnica à instalação fabril. E tanto foi oportunizado à Contribuinte os esclarecimentos sobre a classificação fiscal, que às fls. 481 a 515 foram apresentados juntamente com os Manuais Técnicos dos produtos questionados. Portanto, os argumentos da defesa igualmente neste ponto não são passíveis de enquadramento nas hipóteses de nulidade previstas pelo artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972, já mencionado neste voto, motivo pelo qual devem ser afastados. 4. Mérito Com relação à reclassificação fiscal, considerou a Fiscalização que alguns dos produtos utilizados na linha de produção [tubos das linhas KANAGAS, KANALISO, KANALISO AP, OPTILEX, SUBDUTO AGRUPADO QUADRUPLO, SUBDUTO E DUTO LISO], fornecidos em rolos ou carretéis, devem ser classificados sob o código da NCM 3917.32.90, sujeito à alíquota de 5% do IPI. Por outro lado, a Contribuinte adotou o Código NCM 3917.21.00, referente a TUBOS RÍGIDOS - DE POLÍMERO DE ETILENO, cuja alíquota TIPI é 0%, para todos os produtos (tubos KANAGÁS, KANALISO, OPTILEX, KANALISO AP, QUADRILEX, SUBDUTO AGRUPADO QUADRUPLO, SUBDUTO E DUTO LISO). Fl. 774DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 14 Inicialmente, cumpre salientar que a classificação fiscal de mercadorias fundamenta-se nas Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI) da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, nas Regras Gerais Complementares da Nomenclatura Comum do Mercosul (RGC/NCM), na Regra Geral Complementar da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (RGC/TIPI), nos pareceres de classificação do Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA), nos ditames do Mercado Comum do Sul (Mercosul) e, subsidiariamente, nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh)1. A RGI/SH 1 dispõe que os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes (RGI/SH 2 a 5). Com isso, as Regras 1 a 5 estabelecem a classificação ao nível das subposições dentro de uma mesma posição. Já a RGI/SH nº 6 dispõe que a classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para os efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo- se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção desta Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. Por sua vez, as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) representam a interpretação oficial do SH oriunda da Organização Mundial das Alfândegas. Pelo § único do art. 1º do Decreto nº 435/1992, elas “constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção Internacional de mesmo nome”. Em síntese, a controvérsia em análise versa sobre as seguintes descrições: CLASSIFICAÇÃO FISCAL ADOTADA PELA CONTRIBUINTE CLASSIFICAÇÃO FISCAL ADOTADA PELA FISCALIZAÇÃO NCM 3917.21.00 39 - Plástico e suas obras. 3917 – Tubos e seus acessórios (por exemplo, juntas, cotovelos, flanges, uniões), de plástico. 3917.2 – Tubos rígidos. 3917.21.00 – De polímeros de etileno NCM 3917.32.90 39 - Plástico e suas obras. 3917 - Tubos e seus acessórios (por exemplo, juntas, cotovelos, flanges, uniões), de plástico. 3917.3 - Outros tubos. 3917.32 - Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma com outras matérias, sem acessórios. 3917.32.90 – Outros 1 Art. 2º - In RFB nº 2057/2021 Fl. 775DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 15 Para sustentar a classificação fiscal no Código NCM 3917.21.00, a Recorrente apresentou o Parecer Técnico de fls. 680, atestando que não há rigidez absoluta em tais produtos, considerando que a classificação de tubos rígidos “parte-se de um percentual de deflexão admissível > 0, sempre associada à sessão transversal do tubo”, conforme normas da ABNT invocadas. Com isso, pugnou a defesa pela realização de perícia, uma vez que a conclusão adotada no Termo de Verificação Fiscal deveria estar apoiada em prova técnica, o que não ocorreu no presente caso. Argumentou a defesa que a Fiscalização não possui atribuição para identificar as mercadorias do ponto de vista técnico, sendo absolutamente necessário o apoio a especialistas para a correta identificação dos produtos sujeitos a operações com o comércio exterior. O pedido de perícia foi questionado por este Colegiado, considerando as características físicas do produto. Neste caso, aplica-se a Súmula CARF nº 163, que assim prevê: Súmula CARF nº 163 Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Com relação à controvérsia se o produto “Tubos de Polietileno” pode ser tecnicamente considerado rígidos ou flexíveis, destaco que as Notas Explicativas do Sistema Harmozinado (Nesh) do Capítulo 39 estão previstas da seguinte forma: Tubos O termo "tubos", que figura no texto da posição 39.17, está definido na Nota 8 do presente Capítulo. (...) 8.- Na acepção da posição 39.17, o termo "tubos" aplica-se a artigos ocos, quer se trate de produtos intermediários, quer de produtos acabados (por exemplo, as mangueiras de rega com nervuras e os tubos perfurados) do tipo utilizado normalmente para conduzir ou distribuir gases ou líquidos. Esse termo aplica-se igualmente aos invólucros tubulares para enchidos e a outros tubos chatos. Todavia, com exclusão destes últimos, os tubos que apresentem uma seção transversal interna diferente da redonda, oval, retangular (o comprimento não excedendo 1,5 vezes a largura) ou em forma poligonal regular, não se consideram como tubos, mas sim como perfis. Por sua vez, vejamos as Notas Explicativas do Sistema Harmozinado (Nesh) da Posição 39.17: Na acepção da Nota 8 do presente Capítulo, entende-se por "tubos": Fl. 776DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 16 1) Os artigos ocos, quer se trate de produtos intermediários ou de produtos acabados (por exemplo, mangueiras de jardim estriadas e tubos perfurados) do tipo utilizado geralmente para conduzir ou distribuir gases ou líquidos, desde que apresentem seção transversal interna redonda, oval, retangular (de comprimento não superior a 1,5 vezes a largura) ou de forma de um polígono regular; e 2) Os invólucros tubulares para salsichas ou outros enchidos (mesmo atados ou trabalhados de outro modo) e outros tubos planos. Incluem-se igualmente na presente posição os acessórios de plástico para tubos (por exemplo, juntas, cotovelos, flanges). Os tubos e seus acessórios podem ser rígidos ou flexíveis e podem ser reforçados ou combinados de outro modo com outras matérias. (No que respeita à classificação dos tubos, etc., de plástico combinado com outras matérias, ver as Considerações Gerais do presente Capítulo). (sem destaque no texto original) A flexibilidade dos tubos em análise foi considerada pela Autoridade Fiscal como característica física, uma vez que são fornecidos em rolos ou carretéis e, portanto, não são rígidos. Vejamos as razões constantes do Termo de Verificação Fiscal: 29. Referidos produtos são fornecidos em rolos ou carretéis. De acordo com análise do manual técnico apresentado pelo contribuinte, as bobinas podem ter até 50 metros de comprimento (linha Quadrilex), 100 metros (linha Kanaliso), 100 metros (linha Kanagás), 400 metros (linha Kanaliso AP), 500 metros (linha Subduto Agrupado Quadruplo) e 2000 metros de comprimento (linhas Optilex, Subduto e Duto Liso). 30. Considerando a aplicação prática dos referidos produtos, a característica que demonstra com clareza a flexibilidade de tubos plásticos é a capacidade de os mesmos realizarem desvios sem uma intervenção estrutural. Os tubos, fornecidos em rolos de até 2.000 m (conforme manual fornecido pelo contribuinte) conseguem se adequar ao terreno, realizando curvas de diferentes raios, sem necessidade de intervenção estrutural (juntas, cotovelos etc). Da definição de flexível acima exposta, temos “flexível: 1 Que se pode curvar. 2 Que se pode dobrar. 3 Fácil de dobrar ou curvar sem quebrar. 4 Maleável” Tratam-se, portanto, de tubos flexíveis. A título comparativo, tem-se que os tubos fornecidos em barras, de 6 e 12 metros, não possuem esta capacidade, e requerem intervenção estrutural para desempenharem sua função quando instalados nestas situações. 31. Não resta dúvida que os tubos produzidos pelo contribuinte, fornecidos em rolos ou carretéis, não são rígidos, e, mais, tem como principal característica física, serem flexíveis. 32. Verifica-se que o próprio contribuinte destaca como característica do produto sua “LEVEZA E FLEXIBILIDADE” nos manuais das referidas linhas KANAGÁS, KANALISO, OPTILEX e KANALISO AP (fls. 499-514). De fato, as características que constam no Manual Técnico anexado aos autos pela Contribuinte em procedimento fiscal demonstram que os produtos em análise possuem são flexíveis. Vejamos os documentos de e-fls. 499-514, mencionados pela Fiscalização: Fl. 777DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 17 Fl. 778DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 18 Fl. 779DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 19 Fl. 780DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 20 Saliento, ainda, que às fls. 5152, em resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 03 a Recorrente apresentou planilha contendo a relação de todos os itens das referidas linhas que foram classificados no NCM 3917.21.00 - “Tubos rígidos” – “De polímero de etileno”. Da análise das planilhas, chama a atenção as características indicadas pela própria Contribuinte. Vejamos: 2 Arquivo Não Paginável_Planilha_Excel_202407191610094 Fl. 781DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 21 Constata-se, portanto, que segundo as informações prestadas em procedimento fiscal, os tubos em referência têm característica flexível, afastando a Subposição 3917.2, na forma adotada pela Contribuinte. Com isso, a reclassificação considerada pela Fiscalização está correta, uma vez que aplicou as seguintes regras:  RGI-13 (textos da Nota 2 b4) da Seção XVII: Nota 8 do Capítulo 39 e da Posição 39.17;  RGI-65: texto das subposições 3917.3 e 3917.32; e  RGC-16: texto do item 3917.32.90: 3 1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes: 4 REGRA 2 b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. 5 6. A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. 6 1. As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, mutatis mutandis, para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível. Fl. 782DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 22 A classificação nos desdobramentos regionais é orientada pela RGC 1, que prevê a aplicação, mutatis mutandis, das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado, a fim de determinar o item e o subitem adequados em cada posição ou subposição. Como os itens 3917.32.10 a 3917.32.5 não são pertinentes aos tubos flexíveis de polietileno em análise, a classificação correta é no item 3917.32.90 ("Outros"), que não possui subitens. Neste sentido seguiu a conclusão adotada pela Fiscalização. Vejamos: 31. Não resta dúvida que os tubos produzidos pelo contribuinte, fornecidos em rolos ou carretéis, não são rígidos, e, mais, tem como principal característica física, serem flexíveis. 32. Verifica-se que o próprio contribuinte destaca como característica do produto sua “LEVEZA E FLEXIBILIDADE” nos manuais das referidas linhas KANAGÁS, KANALISO, OPTILEX e KANALISO AP (fls. 499-514). 33. Assim, a RGI-6 dispõe que a classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para os efeitos legais, pelos textos dessas subposições, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. A Posição 39.17 encontra-se desdobrada nas seguintes subposições de primeiro nível: 3917.10 - Tripas artificiais de proteínas endurecidas ou de plásticos celulósicos 3917.2 - Tubos rígidos: 3917.3 - Outros tubos: 3917.40 - Acessórios 34. Como aqui se está diante de tubos flexíveis de polietileno, o único texto que corresponde ao produto é o referente à subposição 3917.3 – Outros tubos, que é assim desdobrada em um segundo nível: 3917.31 -- Tubos flexíveis podendo suportar uma pressão mínima de 27,6 MPa 3917.32 -- Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma com outras matérias, sem acessórios 3917.33 -- Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma com outras matérias, com acessórios 3917.39 -- Outros 35. Após ser intimado, o contribuinte informou que os produtos objetos da consulta suportam pressão máxima de 1,6 Mpa. Ou seja, equivale ao texto da subposição de segundo nível 3917.32, já que não é reforçado com outras matérias, nem associado de outra forma com outras matérias e é apresentado sem acessórios. 36. A RGC-1 determina que: As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutandis", para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se Fl. 783DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.170 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10882.722078/2016-20 23 que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível. 37. A subposição 3917.32, a nível regional (Mercosul), possui os seguintes desdobramentos a nível de itens: 3917.32.10 De copolímeros de etileno 3917.32.2 De polipropileno 3917.32.30 De poli(tereftalato de etileno)3917.32.40 De silicones 3917.32.5 De celulose regenerada 3917.32.90 Outros 38. Conforme já mencionado, a matéria prima do produto é o polietileno, portanto, a sua classificação se dá no item 3917.32.90 39. Com base nas RGI-1 (textos da Nota 2 b) da Seção XVII, da Nota 8 do Capítulo 39 e da Posição 39.17), RGI-6 (texto das subposições 3917.3 e 3917.32) e RGC-1 (texto do item 3917.32.90), constante da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução Camex n.º 94, de 2011, e da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (Tipi), aprovada pelo Decreto n.º 7.660, de 2011, e, ainda, com subsídios extraídos das Nesh, as mercadorias relacionadas no anexo ao presente Termo de Verificação Fiscal, “Relação de Mercadorias Reclassificadas” CLASSIFICAM-SE no código NCM/TEC 3917.32.90, cuja alíquota TIPI é 5%. 40. Assim, procede-se a reclassificação fiscal das mercadorias, das linhas KANAGAS, KANALISO, KANALISO AP, OPTILEX, SUBDUTO AGRUPADO QUADRUPLO, SUBDUTO E DUTO LISO, fornecidos em rolos ou carretéis, conforme relacionado na planilha constante do anexo “Relação de Mercadorias Reclassificadas”, procedendo-se ao lançamento do imposto sobre produtos industrializados correspondente a diferença de alíquotas, conforme abaixo detalhado. Diante das razões acima, tendo em vista a característica física flexível do produto apresentados em rolos ou carretéis, entendo que está correta a reclassificação fiscal com a subposição na forma indicada pela Fiscalização, devendo ser considerado o Código NCM 3917.32.90, cuja alíquota TIPI é 5% e, portanto, mantenho o auto de infração e a decisão recorrida. 5. Dispositivo Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário para afastar a preliminar de nulidade e, no mérito, negar-lhe provimento. É como voto. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos Fl. 784DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10510.002054/2008-79
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 17 00:00:00 UTC 2020
Data da publicação: Thu Mar 19 00:00:00 UTC 2020
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 06/08/2007, 07/08/2007, 15/08/2007, 31/08/2007, 19/09/2007, 24/09/2007 NULIDADE. INEXISTÊNCIA. Não há que se cogitar de nulidade do auto de infração lavrado por autoridade competente e com a observância dos requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo tributário. ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 06/08/2007, 07/08/2007, 15/08/2007, 31/08/2007, 19/09/2007, 24/09/2007 PROCEDIMENTO FISCAL. CONSTATAÇÃO DE ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. Não configura contradição ou ofensa da proteção à confiança a fiscalização sobre sobre fato gerador não averiguado em importações anteriores. O lançamento fiscal após regular procedimento que resulte em constatação de erro de classificação fiscal não configura alteração de critério jurídico, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ÍNDIGO BLUE SOLUÇÃO 40%, REDUZIDO, COLOUR INDEX 73001. NCM 3204.15.90. O produto descrito como “CORANTE À CUBA ÍNDIGO BLUE - SOLUÇÃO 40% DYSTAR" ou “Índigo VAT 40% SOL. - ÍNDIGO BLUE REDUZIDO COLOUR INDEX 73001”, pela aplicação das Regras Gerais de Interpretação 1, 6 e Regra Geral Complementar 1 do Sistema Harmonizado, se classifica no código NCM 3204.15.90 - “Outros”. MULTA POR CLASSIFICAÇÃO INCORRETA. CABIMENTO. A multa de 1% sobre o valor aduaneiro prevista no artigo 84 da Medida Provisória n° 2.158­35/2001, deve ser aplicada sempre que for apurada a classificação incorreta da mercadoria importada, observados os limites impostos pela legislação de regência. IMPORTAÇÃO DESAMPARADA DE GUIA DE IMPORTAÇÃO, LICENÇA DE IMPORTAÇÃO OU DOCUMENTO EQUIVALENTE. ATO DECLARATÓRIO NORMATIVO COSIT N.º 12/1997. Para a aplicação da excludente de ilicitude veiculada pelo Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12/97, a descrição da mercadoria na Declaração de Importação deve ser correta e completa, com todos os elementos necessários a sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e desde que não se constate intuito doloso ou má-fé por parte do declarante. Recurso Voluntário negado
Numero da decisão: 3402-007.308
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário para: (i) rejeitar a proposta de conversão do processo em diligência para cumprimento da Resolução n.º 3402-001.024, afastar a alegação de alteração de critério jurídico e entender que a classificação fiscal adotada pelo sujeito passivo está equivocada, mantendo a multa por erro na classificação fiscal. Vencida a Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne; (ii) manter a multa por importação de mercadoria desamparada de licença de importação. Vencidas as Conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora) e Maysa de Sá Pittondo Deligne, que acompanhou a relatora pelas conclusões por entender correta a classificação fiscal das mercadorias. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente (documento assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora (documento assinado digitalmente) Maria Aparecida Martins de Paula – Redatora designada Participaram do julgamento os Conselheiros: Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Maria Aparecida Martins de Paula, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Rodrigo Mineiro Fernandes, Cynthia Elena de Campos e Renata da Silveira Bilhim. Ausente a Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz.
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 06/08/2007, 07/08/2007, 15/08/2007, 31/08/2007, 19/09/2007, 24/09/2007 NULIDADE. INEXISTÊNCIA. Não há que se cogitar de nulidade do auto de infração lavrado por autoridade competente e com a observância dos requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo tributário. ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 06/08/2007, 07/08/2007, 15/08/2007, 31/08/2007, 19/09/2007, 24/09/2007 PROCEDIMENTO FISCAL. CONSTATAÇÃO DE ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. Não configura contradição ou ofensa da proteção à confiança a fiscalização sobre sobre fato gerador não averiguado em importações anteriores. O lançamento fiscal após regular procedimento que resulte em constatação de erro de classificação fiscal não configura alteração de critério jurídico, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ÍNDIGO BLUE SOLUÇÃO 40%, REDUZIDO, COLOUR INDEX 73001. NCM 3204.15.90. O produto descrito como “CORANTE À CUBA ÍNDIGO BLUE - SOLUÇÃO 40% DYSTAR" ou “Índigo VAT 40% SOL. - ÍNDIGO BLUE REDUZIDO COLOUR INDEX 73001”, pela aplicação das Regras Gerais de Interpretação 1, 6 e Regra Geral Complementar 1 do Sistema Harmonizado, se classifica no código NCM 3204.15.90 - “Outros”. MULTA POR CLASSIFICAÇÃO INCORRETA. CABIMENTO. A multa de 1% sobre o valor aduaneiro prevista no artigo 84 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, deve ser aplicada sempre que for apurada a classificação incorreta da mercadoria importada, observados os limites impostos pela legislação de regência. IMPORTAÇÃO DESAMPARADA DE GUIA DE IMPORTAÇÃO, LICENÇA DE IMPORTAÇÃO OU DOCUMENTO EQUIVALENTE. ATO DECLARATÓRIO NORMATIVO COSIT N.º 12/1997. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 51 0. 00 20 54 /2 00 8- 79 Fl. 553DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Para a aplicação da excludente de ilicitude veiculada pelo Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12/97, a descrição da mercadoria na Declaração de Importação deve ser correta e completa, com todos os elementos necessários a sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e desde que não se constate intuito doloso ou má-fé por parte do declarante. Recurso Voluntário negado Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário para: (i) rejeitar a proposta de conversão do processo em diligência para cumprimento da Resolução n.º 3402-001.024, afastar a alegação de alteração de critério jurídico e entender que a classificação fiscal adotada pelo sujeito passivo está equivocada, mantendo a multa por erro na classificação fiscal. Vencida a Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne; (ii) manter a multa por importação de mercadoria desamparada de licença de importação. Vencidas as Conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora) e Maysa de Sá Pittondo Deligne, que acompanhou a relatora pelas conclusões por entender correta a classificação fiscal das mercadorias. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente (documento assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos – Relatora (documento assinado digitalmente) Maria Aparecida Martins de Paula – Redatora designada Participaram do julgamento os Conselheiros: Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Maria Aparecida Martins de Paula, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Rodrigo Mineiro Fernandes, Cynthia Elena de Campos e Renata da Silveira Bilhim. Ausente a Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 11-042.391 (e-fls. 389-403), proferido pela 6ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Recife/PE, que por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. Fl. 554DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 A decisão recorrida foi proferida com a seguinte Ementa: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 06/08/2007, 07/08/2007, 15/08/2007, 31/08/2007, 19/09/2007, 24/09/2007 INDIGO BLUE REDUZIDO COLOUR INDEX 73001. NCM 3204.15.90. Dystar Índigo Vat 40% solução (índigo blue reduzido, colour index 73001) classifica-se no código 3204.15.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul, constante da Tarifa Externa Comum, aprovada pela Resolução Camex n.º 43, de 22 de dezembro de 2006, republicada em 9 de janeiro de 2007. MULTA POR FALTA DE LICENCIAMENTO DE IMPORTAÇÃO. CABIMENTO. Demonstrado que o erro na indicação da classificação prejudicou o exercício do controle administrativo das importações, cabível é aplicação de multa de 30%, por falta de licenciamento. MULTA DE 1% DO VALOR ADUANEIRO. ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. A multa de 1%, aplicada em razão de erro na indicação da classificação fiscal, convive com a multa administrativa por falta de licenciamento. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 06/08/2007, 07/08/2007, 15/08/2007, 31/08/2007, 19/09/2007, 24/09/2007 MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A correção de ofício da classificação fiscal fornecida pelo sujeito passivo, levada a efeito em sede de Revisão Aduaneira, realizada nos contornos do art. 54 do Decreto-lei nº 37, de 1966, segundo a redação que lhe foi fornecida pelo Decreto-lei nº 2.472, de 1988, não representa retificação do lançamento em razão de erro de direito ou de mudança de critério jurídico, não afrontando, consequentemente o art. 146 do Código Tributário Nacional. Ademais, não se pode falar em mudança de critério jurídico se a classificação fiscal da mercadoria não foi referendada pelo Fisco, que desembaraçou automaticamente a mercadoria que se encontrava incorretamente descrita. CONSTITUCIONALIDADE DAS NORMAS LEGAIS QUE DISPÕEM SOBRE INFRAÇÕES E PENALIDADES. A análise dos princípios constitucionais apontados, em especial, de vedação ao confisco, demandaria o exame da constitucionalidade de dispositivos legais em vigor, procedimento vedado a este órgão, segundo o art. 26-A do Decreto nº 70.235, de 1972. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Fl. 555DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Por bem reproduzir os fatos ocorridos até aquele momento, transcrevo o relatório da decisão recorrida: Em desfavor de Santista Têxtil Brasil S.A. foi lavrado auto de infração com vistas à formalização da cobrança das multas de 30%, por falta de licença de importação, e de 1%, por erro de classificação fiscal, resultando na exigência fiscal de R$ 276.125,88 (duzentos e setenta e seis mil cento e vinte e cinco reais e oitenta e oito centavos). Conforme descrito no Relatório às fls. 17 a 21 (numeração eletrônica), a autuada importara e classificara erroneamente o produto comercialmente denominado Corante Dystar indigo vat 40% solução, assim descrito na declaração de importação: “Corante a cuba Índigo Blue, solução 40%, dystar, densidade 1,200 g/cm3 (200 C), solubilidade em água, facilmente solúvel, ph 13,0 (200 C) não diluído, qualidade industrial”. Observa a autoridade fiscal que nas operações em tela fora utilizado benefício fiscal de suspensão inerente ao Regime de Drawback, conforme ato concessório n o 20070065608. No que concerne à identificação e classificação fiscal do produto, aduz a autoridade fiscal que, após solicitação de esclarecimentos à interessada, restou comprovado que a mercadoria em tela enquadrar-se-ia no colour index 73001. Equivocadamente, todavia, a autuada teria indicado o código NCM 3204.15.10 (referente a corante índigo blue, segundo colour index 73000), quando, na realidade, tratando-se do colour index 73001, o produto seria corretamente classificado no item 3204.15.90. O erro de classificação fiscal detectado, embora não resultasse em diferença de tributos, posto que as alíquotas relativas a ambas as posições tarifárias seriam idênticas, ensejaria a imposição da multa administrativa por falta de Licença de Importação, uma vez que o código tarifário correto estaria sujeito a licenciamento não automático pela Secex, além da multa regulamentar por erro de classificação fiscal. Devidamente cientificada, comparece a autuada ao processo para, em síntese, suscitar que: a) A partir de abril de 2004, assim como outras pessoas jurídicas do setor têxtil, importara o produto “Dystar Indigo Vat 40% Sol”, sempre adotando a classificação tarifária que fora apontada como incorreta pela autuação sem que, até então, houvesse sido questionada. Defende que alterar a posição tarifária a essa altura, representaria mudança de critério jurídico. Argumenta que, caso admissível o reenquadramento do produto, seus efeitos deveriam ser “ex nunc”, não podendo atingir operações pretéritas, a teor do art. 105 do CTN b) Acrescenta que a matéria não teria sido esgotada, posto que existiriam vários laudos emitidos tanto por órgão credenciado pela RFB quanto por profissional especializado, corroborando a classificação adotada e, em contrapartida, a classificação adotada pela RFB não se baseara em laudo técnico. Aduz, outrossim, que alteração da classificação fiscal sem respaldo de laudo técnico seria ilegal. Cita jurisprudência dos extintos Conselhos de Contribuintes; c) Defende a classificação adotada, com base nos citados laudos técnicos. Esclarece que s produtos denominados indigo Blue (CI 73000) e o indigo reduzido para a forma leuco (CI 73001) teriam características diversas. Discorre sobre tais características. Fl. 556DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Argumenta que o produto em questão representaria uma forma reduzida do Índigo Blue CI 73000 e que, de acordo com os laudos periciais, o fato de ter sido reduzido não alteraria suas características essenciais; d) Os laudos Labana acostados ao processo, utilizados com base na cognominada “prova emprestada” demonstrariam que o produto importado ("DYSTAR ÍNDIGO VAT 40% SOL. - ÍNDIGO BLUE REDUZIDO COLOUR INDEX 73001") classificar-se-ia se corretamente no item 3204.15.10 da NCM; e) A tributação decorrente da classificação no código tarifário proposto pelo Fisco seria exatamente a mesma da adotada pela contribuinte; f) A ABIT - Associação Brasileira da Indústria Têxtil, buscando obter pronunciamento oficial acerca da correta classificação do produto litigioso, formulara consulta perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil. A resposta a tal consulta teria sido expedida em 04/12/2007, ou seja, posteriormente às importações litigiosas. Entende que as penalidades aplicadas deveriam ser afastadas em razão de denúncia espontânea; g) A Regra Geral de Interpretação nº 3 “a” determinaria a prevalência da posição mais específica sobre a mais genérica. Tratando-se de produto nominalmente citado no item 3204.15.10 (INDIGO BLUE) este código deve prevalecer sobre 3204.15.90 (OUTROS CORANTES A CUBA). h) Alega que o autuante não teria explicitado a norma que imporia a exigência de licenciamento não automático para a mercadoria, o que caracterizaria cerceamento do direito de defesa. Argumenta que não se poderia impor a multa de 30% por falta de licenciamento em razão de mero erro de classificação fiscal de mercadoria corretamente descrita, do qual não resultou diferença de tributos a recolher, aduzindo ainda que dita penalidade teria efeito confiscatório. n) Não haveria possibilidade de se aplicar, ao mesmo tempo, as multas de 30%, por falta de LI e de 1%, por erro de classificação. Cita jurisprudência; A Contribuinte foi intimada pela via eletrônica em data de 30/01/2014, conforme Termo de Ciência por Decurso de Prazo de fls. 407, apresentando o Recurso Voluntário de fls. 420-468 por meio de protocolo físico em data de 25/02/2014, pelo qual pediu o provimento do recurso para o fim de anular/reformar a decisão recorrida, cancelando a exigência fiscal. Em síntese, em razões de recurso foram apresentadas com as seguintes matérias: i) Que em processo judicial promovido por terceiro houve o reconhecimento quanto à adequação da classificação fiscal atribuída pela Recorrente ao produto analisado no presente processo administrativo; ii) Que a presente exigência fiscal implica a alteração de critério jurídico do lançamento, já que durante anos a Recorrente e outras empresas do mercado utilizaram para o produto importado a classificação fiscal agora questionada pela fiscalização; Fl. 557DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 iii) É improcedente a multa de 30% sobre o valor aduaneiro da mercadoria, uma vez que o Contribuinte teria declarado adequadamente a mercadoria importada em sua DI, a qual não estaria sujeita à prévia Licença de Importação; iv) É improcedente a multa de 1% aplicada sobre o valor aduaneiro da mercadoria, já que não houve erro na descrição da mercadoria importada; v) É nulo o lançamento fiscal, uma vez que a fiscalização teria embasado a presente exigência sem amparo de laudo técnico a fundamentar a reclassificação fiscal perpetrada. Às fls. 540-544 este Colegiado converteu o julgamento do processo em diligência, nos termos do voto do Conselheiro Relator Diego Diniz Ribeiro, conforme Resolução nº 3402- 001.024, pela qual foram determinadas as seguintes providências: 11. Diante deste quadro, é possível perceber que há uma dúvida real quanto à correta classificação do produto tratado no caso decidendo. 12. Assim, para a devida análise da demanda por parte deste Tribunal Administrativo torna-se essencial a realização de elaboração de perícia técnica para providenciar o que segue: (i) identificar a composição química do "Indigo blue reduzido Colour Index 73.000" e dos corantes importados pela recorrente no presente caso, discriminando, analiticamente, eventuais diferenças entre tais produtos; (ii) responder se eventuais diferenças entre tais bens são suficientes para impedir a classificação das mercadorias importadas como "Indigo blue reduzido Colour Index 73.000". 13. Antes, todavia, da realização da perícia, deverá o contribuinte ser intimado para, querendo, apresentar quesitos e indicar assistente técnico. Na hipótese de indicação de assistente técnico este deverá, com antecedência mínima de 10 (dez) dias, ser intimado da data e local da perícia para que possa acompanha-la. 14. Concluída a perícia, bem como apresentada a manifestação da unidade preparadora, o contribuinte deverá ser intimado para, querendo, manifestar-se a respeito da providência tomada em até 30 (trinta) dias, nos termos do art. 35, parágrafo único do Decreto n. 7.574/2011. 15. Ato contínuo, este processo deverá retornar para este Tribunal e, antes de movimentação para este Relator, deverá ser dada oportunidade para que a Procuradoria da Fazenda Nacional também se manifeste a respeito do laudo produzido. 16. Tomadas todas as providências acima indicadas, o processo deverá ser movimentado para este Relator ou quem lhe fizer as vezes para fins de julgamento. Fl. 558DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Às fls. 547 foi anexada a consulta ao CNPJ da empresa Recorrente, certificando a extinção por liquidação voluntária, com baixa em data de 24/07/2014. Através do despacho de encaminhamento de fls. 548, o processo foi devolvido a este CARF em razão da impossibilidade de realização da perícia devido à baixa cadastral da autuada. É o relatório. Voto Vencido Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem como o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento. 2. Preliminarmente 2.1. Da anterior conversão do julgamento em diligência. Desnecessidade de realização de perícia. Comprovação suficiente para julgamento do processo no estado em que se encontra. Conforme relatado, às fls. 540-544 este Colegiado converteu o julgamento do processo em diligência, nos termos do voto do Conselheiro Relator Diego Diniz Ribeiro, conforme Resolução nº 3402-001.024, pela qual foi determinada a elaboração de perícia técnica para a seguinte apuração: (i) identificar a composição química do "Indigo blue reduzido Colour Index 73.000" e dos corantes importados pela recorrente no presente caso, discriminando, analiticamente, eventuais diferenças entre tais produtos; Fl. 559DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 (ii) responder se eventuais diferenças entre tais bens são suficientes para impedir a classificação das mercadorias importadas como "Indigo blue reduzido Colour Index 73.000". Às fls. 547 foi anexada a consulta ao CNPJ da empresa Recorrente, certificando a extinção por liquidação voluntária, com baixa cadastral em data de 24/07/2014, motivo pelo qual os autos retornaram para julgamento sem a realização da diligência determinada anteriormente. Inicialmente, destaco que, antes de devolver os autos para julgamento, deveria a Unidade Preparadora proceder à correta intimação da Autuada para, querendo, apresentar quesitos e indicar assistente técnico, conforme delineado em Resolução anterior. Todavia, analisando detidamente os processo, permissa vênia ao entendimento do Ilustre Conselheiro Relator anterior e à conclusão adotada por este Colegiado, enfrento a matéria controvertida posta para análise, uma vez que as circunstâncias de fato não ensejam a produção de outras provas para o deslinde do feito. Explico. A perícia determinada neste processo versa unicamente sobre a apuração da composição química do Índigo Blue Colour Index 73.000, possibilitando a diferenciação com o Índigo Blue Reduzido Colour Index 73001 e, com isso, a respectiva adequação ao código NCM 3204.15.10 (adotado pela Autuada) ou ao código NCM 3204.15.90 (adotado pela fiscalização). Conforme será demonstrado nas razões de decidir quanto ao mérito, a controvérsia em questão já foi analisada pela Coordenação-Geral de Administração Aduaneira – Coana, ao solucionar a consulta da “Associação Brasileira da Indústria Têxtil e de Confecção – ABIT”, citada pela Recorrente em defesa (Processo nº 10168.004726/2007-47). A Solução de Consulta nº 2 – Coana em referência, como reconhecido pela Recorrente, trata exatamente do mesmo produto objeto das importações realizadas e autuadas. Em síntese, concluiu a COANA que o Índigo Vat 40% sol. - Índigo Blue Reduzido Colour Index 73001 classifica-se no código 3204.15.90 da NCM constante da Tarifa Externa Comum (TEC). Vejamos a Ementa abaixo reproduzida: Assunto: Classificação de Mercadorias Índigo Vat 40% sol. - Índigo Blue Reduzido Colour Index 73001 classifica-se no código 3204.15.90 da NCM constante da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução Camex n.º 43, de 22 de dezembro de 2006, republicada em 9 de janeiro de 2007. Dispositivos Legais: RGI 1ª e 6ª (textos da posição 32.04 e das subposições 3204.1 e 3204.15) e RGC-1 (texto do subitem 3204.15.90) da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução CAMEX nº 43, de 22 de dezembro de 2006, republicada em 9 de janeiro de 2007, com alterações posteriores e os subsídios fornecidos para a posição 32.04 pelas Notas Explicativas do Sistema Fl. 560DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Harmonizado (NESH), aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27 de janeiro de 1992, com a versão atual aprovada pela IN RFB nº 807, de 11 de janeiro de 2008, tendo em vista a competência que lhe foi outorgada pelo art. 1º da Portaria MF nº 91, de 24 de fevereiro de 1994. Por outro lado, a RESOLUÇÃO Nº 15, DE 20 DE MARÇO DE 2008. (Publicada no D.O.U., de 24/03/2008), revogou a Resolução Camex nº 49, de 10 de outubro de 2007 (DOU: 11/10/ 2007), resultante da investigação iniciada por meio da Circular SECEX n° 8/2007, mantendo os efeitos em sua vigência e concluindo pela ocorrência de dumping nas exportações de índigo blue reduzido da República Federal da Alemanha para o Brasil. Através desta Resolução foi reconhecido que a classificação correta do índigo blue reduzido (colour index 73001) é o código NCM 3204.15.90, independente da concentração em que se apresenta. Destaco a conclusão adotada para determinação do Código NCM para o produto importado objeto deste litígio: Do Procedimento Em 29 de dezembro de 2006, a empresa Bann Química Ltda. protocolizou petição por meio da qual solicitou abertura de investigação antidumping nas exportações de índigo blue reduzido da República Federal da Alemanha para o Brasil. Constatado haver indícios suficientes de prática de dumping, de dano à indústria doméstica e de nexo causal entre estes, a investigação foi iniciada por meio da Circular SECEX n° 8, de 28 de fevereiro de 2007, publicada no Diário Oficial da União de 2 de março de 2007. O peticionário e os importadores identificados foram notificados da decisão de iniciar a investigação, bem como receberam os questionários correspondentes. À empresa Dystar Textilfarben GmbH, único produtor/exportador alemão, à Delegação da Comissão Européia no Brasil e à embaixada da República Federal da Alemanha, foi encaminhado, além da notificação de início do procedimento e do respectivo questionário, texto completo da petição que deu origem à investigação. Além disso, foi reconhecida como parte interessada no processo a Associação Brasileira da Indústria Têxtil e de Confecção – ABIT. Em 11 de outubro de 2007 foi publicada, no Diário Oficial da União, a RESOLUÇÃO CAMEX Nº 49, DE 10 DE OUTUBRO DE 2007, que decidiu pela aplicação de direito antidumping provisório, por seis meses, nas importações brasileiras de índigo blue reduzido da Alemanha, sob a forma de alíquota específica fixa, no montante de US$ 382,59/t (trezentos e oitenta e dois dólares estadunidenses e cinqüenta e nove centavos por tonelada). As verificações in loco nas empresas Bann Química Ltda. e Dystar Textilfarben GmbH foram realizadas nos períodos 8 a 9 de outubro e 19 a 23 de novembro de 2007, respectivamente. No dia 7 de dezembro de 2007 foi realizada a audiência final, oportunidade na qual foram divulgados os fatos essenciais sob julgamento que constituíram a base para a determinação final da investigação. Fl. 561DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Do Produto 2.1 Do produto objeto da investigação, sua classificação e tratamento tarifário O índigo blue reduzido (colour index 73001) é um corante alcalino em estado líquido e solúvel em água, empregado pela indústria têxtil para tingir fios de algodão na fabricação de denim, tecido utilizado na confecção de peças de vestuário feitas em jeans. Devido ao fato de possuir baixa afinidade com as fibras celulósicas, esse corante confere ao tecido a característica comum do jeans, ou seja, o visual de desgaste com o uso. O produto objeto da investigação é o índigo blue reduzido importado da Alemanha. Esse produto possui concentração de cerca de 40%, e se encontra classificado no item 3204.15.90 da NCM (“outros corantes a cuba e suas preparações”), embora tenha sido constatado que a maior parte do produto importado, no período analisado, fora classificada na NCM 3204.15.10 (“corante índigo blue, segundo colour index 73000”). Para ambos os itens NCM, a alíquota do imposto de importação, vigente no período de janeiro de 2003 a dezembro de 2006, apresentou a seguinte evolução: 15,5%, de janeiro a dezembro de 2003, e 14,0%, de janeiro de 2004 a dezembro de 2006. Ressalta-se que, mediante consulta realizada junto a Receita Federal do Brasil, constatou-se que a classificação correta do índigo blue reduzido (colour index 73001) é o código NCM 3204.15.90, independente da concentração em que se apresenta. (sem destaques nos texto original) Não obstante o descumprimento da diligência determinada anteriormente em razão da baixa cadastral, entendo que o julgamento do processo no estado em que se encontra não acarreta nulidade, cerceamento de defesa e/ou ofensa ao devido processo legal, especialmente porque a prova pericial que seria realizada sobre o produto objeto da consulta em destaque conduziria ao mesmo resultado já auferido em perícias anteriores. Da detida análise do processo, é possível concluir que a composição em preparação aquosa com CI REDUCED VAT BLUE 1 e de cor amarelo até castanho se refere à propriedade físico-química indicada na FICHA DE DADOS DE SEGURANÇA DO FABRICANTE EXPORTADOR DYSTAR, já constante dos autos. E tais características estão identificadas como Corante 73001 na Solução de Consulta e Resolução COANA, acima destacadas. Com isso, a análise a ser referenciada para julgamento do litígio se restringe especificamente ao enquadramento correto do CI 730001 e a Regra Geral de Interpretação do Sistema Harmonizado a ser adotada. Pondero que não faz sentido deixar de analisar o mérito do presente litígio, uma vez que o processo já está instruído suficientemente para imediata deliberação por este Colegiado. E, considerando os fundamentos deste voto, aplica-se ao presente caso a possibilidade de julgar o processo sem necessidade de produção de outras provas, a exemplo da Fl. 562DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 permissão legal conferida pelos artigos 355, inciso I 1 e 370, parágrafo único 2 e 371 3 , todos do Código de Processo Civil. Ademais, impera destacar que a duração razoável do processo com vistas à maior celeridade constitui direito fundamental previsto pela Constituição Federal 4 , devendo ser aplicado sempre que houver a possibilidade de trazer a melhor solução ao litígio, observados os Princípios da Ampla Defesa e Contraditório, devidamente atendidos no presente caso. Outrossim, uma vez fundamentada a razão de decidir, resta igualmente atendido o artigo 2º, parágrafo único, incisos VII, VIII e IX da lei nº 9.784/1999 5 , que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal. Por tais razões, deixo de proceder à nova proposta de conversão do julgamento em diligência para atendimento da Resolução nº 3402-001.024 e passo à análise e decisão do processo: 2.2. Da Alegação de Nulidade da Autuação. Inicialmente, cabe analisar o argumento da Recorrente de que ocorreu cerceamento de defesa passível de nulidade da autuação, uma vez que foi lavrada sem realização de prova pericial para comprovação da respectiva classificação fiscal, confrontando Laudo Técnico elaborado por órgão credenciado à Receita Federal do Brasil (fls. 338-347), bem como por profissional químico da empresa fornecedora, conforme expressamente observado em Relatório Fiscal. 1 Art. 355. O juiz julgará antecipadamente o pedido, proferindo sentença com resolução de mérito, quando: I - não houver necessidade de produção de outras provas 2 Art. 370. Caberá ao juiz, de ofício ou a requerimento da parte, determinar as provas necessárias ao julgamento do mérito. Parágrafo único. O juiz indeferirá, em decisão fundamentada, as diligências inúteis ou meramente protelatórias. 3 Art. 371. O juiz apreciará a prova constante dos autos, independentemente do sujeito que a tiver promovido, e indicará na decisão as razões da formação de seu convencimento. 4 Art. 5º.... LXXVIII. A todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação 5 Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência. Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de: VII - indicação dos pressupostos de fato e de direito que determinarem a decisão; VIII – observância das formalidades essenciais à garantia dos direitos dos administrados; IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados. Fl. 563DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Alega a Recorrente que: i) O Autuante não teria explicitado a norma que imporia a exigência de licenciamento não automático para a mercadoria, o que caracterizaria cerceamento do direito de defesa; ii) Considerando que a Consulta Administrativa da ABIT de 2007 (processo de consulta nº 10168.004726/2007-47 (fls. 348-363) somente fora formalizada em 24/04/2008, não poderia ter sido instaurado contra a ora Recorrente o presente Auto de Infração, relativo à mesma matéria, o que ocorreu em 23/05/2008, pois o trigésimo dia subsequente à data da ciência da decisão seria 24;05;2008, sendo a autuação lavrada antes do trindídio legal; iii) A omissão sobre os Laudos Técnicos, bem como a lavratura do auto de infração antes da data de 24/05/2008, quando esgotou o trintídio legal da ciência sobre o resultado do processo de consulta da ABIT, macula o trabalho fiscal na medida em que o fisco não esgotou a matéria tributável, em flagrante violação ao artigo 142 do Código Tributário Nacional. Sem razão a tais argumentos, uma vez que a Autoridade Fiscal procedeu na estrita observância dos ditames contidos no artigo 142 do Código Tributário Nacional, que assim dispõe: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. No caso concreto, foram observados pela autoridade autuante todos os requisitos essenciais previstos em lei para lançamento da exigência fiscal. Com relação ao argumento de cerceamento de defesa, observo que a Recorrente afirmou que o Auditor Fiscal classificou as mercadorias no código tarifário NCM 3204.15.90, importadas para fins não alimentícios, porém não fez qualquer menção acerca da norma que determinou a exigência de licenciamento prévio, apenas indicando que a situação seria de licenciamento não automático por exigência da DECEX. Todavia, a origem da exigência de licenciamento não automático foi igualmente indicada na defesa, quando reconheceu a informação de que o procedimento em análise teve correlação com o MPF nº 0815500-2007-01561-5, instaurado pela equipe de fiscalização da RFB em São Paulo, no qual foi indicada a existência do Processo de Investigação autorizado pela Circular nº 08, de 28/02/2007, da Secretaria de Comércio Exterior para averiguação da existência de dumping e dano à indústria de Índigo Blue reduzido Fl. 564DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Por sua vez, a autuação foi devidamente cientificada ao sujeito passivo, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento com a apresentação tempestiva da impugnação, nos termos dos artigos 14 e 15 do Decreto 70.235/1972, que assim prevê: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Observo que o Auto de Infração contém a descrição dos fatos, fundamentos legais e elementos que levaram à conclusão pelo lançamento, de modo a delimitar com clareza o objeto da autuação e permitir a plenitude da defesa. Outrossim, igualmente deve ser afastado o argumento da defesa de que os fatos geradores litigiosos estariam alcançados pelos efeitos da denúncia espontânea em razão da consulta fiscal realizada pela ABIT. Está correto o posicionamento adotado pelo Ilustre julgado de 1ª Instância, que assim fundamentou o r. voto condutor da decisão recorrida: Com efeito, a formulação de Consulta, diretamente pelo sujeito passivo ou por entidade de classe que o represente, não produz os efeitos pretendidos. Conforme se extrai dos art. 48 e 49 do Processo Administrativo Fiscal, a existência de processo de consulta, apenas impede a possibilidade de instauração de procedimento fiscal relativo a mesma matéria, a partir da formulação da consulta até o trigésimo dia subseqüente à data da ciência da solução, sem todavia suspender os prazos para declaração ou recolhimento de tributos. Confira-se: Art. 48. Salvo o disposto no artigo seguinte, nenhum procedimento fiscal será instaurado contra o sujeito passivo relativamente à espécie consultada, a partir da apresentação da consulta até o trigésimo dia subseqüente à data da ciência: I – de decisão de primeira instância da qual não haja sido interposto recurso; II – de decisão de segunda instância. Art. 49. A consulta não suspende o prazo para recolhimento de tributo, retido na fonte ou autolançado antes ou depois de sua apresentação, nem o prazo para apresentação de declaração de rendimentos. No caso em tela, portanto, transcorridos mais de 30 dias da cientificação do resultado da Consulta, legítima é a instauração de procedimento fiscal para apuração de eventuais infrações decorrentes do identificado erro de classificação fiscal e, por conseguinte, o lançamento da multa administrativa objeto do presente processo, formalizado, relembre- se, em 13/04/09. Nesse trilhar, não há como se confundir o instituto da solução de consulta com a chamada denúncia espontânea, prevista no art. 102 do DL 37/66. Confira-se: Art.102 - A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a imposição da Fl. 565DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 correspondente penalidade. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) §1º - Não se considera espontânea a denúncia apresentada: (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) a) no curso do despacho aduaneiro, até o desembaraço da mercadoria; (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) b) após o início de qualquer outro procedimento fiscal, mediante ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, tendente a apurar a infração. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) §2o A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de natureza tributária ou administrativa, com exceção das penalidades aplicáveis na hipótese de mercadoria sujeita a pena de perdimento. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010). Cumpre esclarecer que, para produzir os efeitos pretendidos a denúncia espontânea deve estar acompanhada do saneamento da irregularidade. Nos casos de falta de pagamento, a denúncia espontânea afasta a possibilidade de lançamento de multa, desde que apresentada antes de instaurado procedimento fiscal e acompanhada do recolhimento da diferença de impostos. Analogamente, no caso das infrações administrativas, que passaram a ser alcançadas pelo benefício nos termos do §2o acima transcrito, somente se produziram os efeitos tempestivos caso, previamente ao início do procedimento fiscal, a interessada lograsse obter licenciamento para o produto corretamente classificado, viabilizando a retificação da declaração de importação. (sem destaque no texto original) Em síntese, a Recorrente demonstrou o conhecimento pormenorizado de todos os fundamentos da autuação e pontos controvertidos, o que afasta o argumento de cerceamento de defesa. Por sua vez, o artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972 assim estabelece: Art. 59. São nulos: - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. Fl. 566DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Constata-se que as alegações aponstadas em defesa não se enquadram na previsão legal acima citada como hipótese de nulidade do procedimento, passível de cancelamento da autuação, motivo pelo qual deve ser afastado tal argumento. 2.3. Da Alegação de Alteração de Critério Jurídico Alega a Recorrente que: i) A partir de abril de 2004, assim como outras pessoas jurídicas do setor têxtil, importara o produto “Dystar Indigo Vat 40% Sol”, sempre adotou a classificação tarifária 3204.15.10, apontada como incorreta pela autuação sem que, até então, houvesse sido questionada; ii) A presente exigência fiscal implica a alteração de critério jurídico do lançamento; iii) Caso admissível o reenquadramento do produto, seus efeitos deveriam ser “ex nunc”, não podendo atingir operações pretéritas, a teor do art. 105 do Código Tributário Nacional. Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". Foi realizada revisão aduaneira sobre as respectivas importações, resultando na exigência fiscal a título de multa por erro de classificação fiscal e ausência de licença obrigatória sobre tais importações, o que ocorreu após regular revisão aduaneira. O procedimento de revisão aduaneira é realizado após o desembaraço aduaneiro ou liberação da mercadoria, com o propósito de apurar a regularidade das operações. Assim dispõe o artigo 54 do Decreto-Lei n° 37, de 18/11/1966: Fl. 567DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Art. 54. A apuração da regularidade do pagamento do imposto e demais gravames devidos à Fazenda Nacional ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador será realizada na forma que estabelecer o regulamento e processada no prazo de 5 (cinco) anos, contado do registro da declaração de que trata o art. 44 deste Decreto- Lei. Por sua vez, os artigos 455 e 456 do Regulamento Aduaneiro (RA), aprovado pelo Decreto n° 91.030 de 05/03/1985 DOU 11/03/1985, assim estabelecem: Art. 455. Revisão aduaneira é o ato pelo qual a autoridade fiscal, após o desembaraço da mercadoria, reexamina o despacho aduaneiro, com a finalidade de verificar a regularidade da importação ou exportação quanto aos aspectos fiscais, e outros, inclusive o cabimento de benefício fiscal aplicado (Decreto-Lei n°37/66, art. 54). Art. 456 A revisão poderá ser realizada enquanto não decair o direito de a Fazenda Nacional constituir o crédito tributário (Lei n° 5.172/66, art. 149, parágrafo único). Através desta revisão, foram reanalisados o NCM, RGI e NESH para apuração do código tarifário sobre a mercadoria importada pela Recorrente, nos moldes permitidos pelos dispositivos legais invocados acima. Destaco que a própria Recorrente salientou em razões recursais que “sempre utilizou a NCM 3204.15.10 para a referida importação, antes da resposta da consulta formulada pela ABIT, que frise-se, teve justamente por escopo o resguardo a direitos de seus associados, diante da insegurança que se verificava quanto á correta classificação da mercadoria objeto das importações” (fls. 443). Se havia insegurança quanto à correta classificação fiscal, por si só justifica a revisão realizada pela fiscalização aduaneira. Com isso, é flagrante que inexiste consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre importações que não foram objeto de revisão anterior, restando legítimo o ato de fiscalização/conferência aduaneira sobre conduta suspeita de ser irregular. Portanto, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual deve ser afastado tal argumento da defesa. 3. Mérito 3.1. Do objeto do presente processo Versa o presente litígio sobre as mercadorias objeto das Declarações de Importação de nºs 07/1036148-8/001, 07/1039981-7/001, 07/1092836-4/001, 07/1092868-2/001, 07/1180413-8/001, 07/1270440-4/001 e 07/1295133-9/001, importadas no período de 06/08/2207 a 24/08/2007. Fl. 568DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Em suas atividades, a empresa procede à fabricação de tecidos Índigo Blue (Jeans), motivo pelo qual realizou as importações do seguinte produto 6 :  CORANTE INDIGO BLUE, SEGUNDO COLOUR INDEX 73000 Em revisão fiscal, concluiu a fiscalização que o enquadramento correto seria posição 3204.15.90 da TEC-IPI vigência à época. Todavia, a importação foi realizada sob a classificação fiscal na posição 3204.15.10. Observo que a divergência sobre a mercadoria objeto das importações incide somente sobre o Subitem da NBS (Nomenclatura Brasileira de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que produzam Variações no Patrimônio), considerando a seguinte estrutura 7 : A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de Subposição respectivas, assim como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições de mesmo nível. Para os fins da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. 6 Exemplo: Declaração de Importação 07/1295133-9/001 7 http://www.mdic.gov.br/arquivos/dwnl_1294258352.pdf Fl. 569DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Em síntese, a controvérsia em análise versa sobre a aplicação dos seguintes Códigos: CLASSIFICAÇÃO FISCAL ADOTADA PELA CONTRIBUINTE CLASSIFICAÇÃO FISCAL ADOTADA PELA FISCALIZAÇÃO NCM 3204.15.10 Capítulo 32 – Extratos tanantes e tintoriais; taninos e seus derivados; pigmentos e outras matérias corantes; tintas e vernizes; mástiques; tintas de escrever. Posição 3204 - Matérias corantes orgânicas sintéticas, mesmo de constituição química definida; preparações indicadas na Nota 3 do presente Capítulo, à base de matérias corantes orgânicas sintéticas; produtos orgânicos sintéticos do tipo utilizado com agentes de avivamento fluorescentes ou como luminóforos, mesmo de constituição química definida. Subposição 3204.1 – Matérias corantes orgânicas sintéticas e preparações indicadas na Nota 3 do presente Capítulo, à base dessas matérias corantes. Item 3204.15 - Corantes de cuba (incluindo os utilizáveis, no estado em que se apresentam, como pigmentos) e preparações à base desses corantes. Subitem 3204.15.10 - Índigo blue segundo Colour Index 73.000. NCM 3204.15.90 Capítulo 32 – Extratos tanantes e tintoriais; taninos e seus derivados; pigmentos e outras matérias corantes; tintas e vernizes; mástiques; tintas de escrever. Posição 3204 - Matérias corantes orgânicas sintéticas, mesmo de constituição química definida; preparações indicadas na Nota 3 do presente Capítulo, à base de matérias corantes orgânicas sintéticas; produtos orgânicos sintéticos do tipo utilizado com agentes de avivamento fluorescentes ou como luminóforos, mesmo de constituição química definida. Subposição 3204.1 – Matérias corantes orgânicas sintéticas e preparações indicadas na Nota 3 do presente Capítulo, à base dessas matérias corantes. Item 3204.15 - Corantes de cuba (incluindo os utilizáveis, no estado em que se apresentam, como pigmentos) e preparações à base desses corantes. Subitem 3204.15.90 – Outros. Em Relatório Fiscal de fls. 17-21 constam as seguintes informações sobre os fatos que motivaram o lançamento ora contestado: A mercadoria das Declarações de Importação analisadas foram nelas descritas como "Corante a cuba indigo Blue, solução 40%, dystar, densidade 1,200 g/ cm3 ( 200.C), solubilidade em água, facilmente solúvel, ph13,0 (200 C) não diluído, qualidade industrial". Fl. 570DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Nestas Declarações foi utilizado o beneficio fiscal de Drawback Suspensão através do Ato Concessório n° 20070065608, cópia impressa anexa as fls. 246 a 249, que contém no campo "descrição complementar" da mercadoria importada mesma descrição da constante nas declarações de importação. A mercadoria em questão foi classificada na NCM 3204.15.10 que corresponde na TEC ao corante indigo Blue, segundo Colour Index 73000. As Regras Gerais que norteiam a intepretação do Sistema Harmonizado de Classificação fiscal de mercadorias prevêem na sua Regra primeira que os títulos das seções, capítulos e subcapitulos têm apenas valor indicativo, para os efeitos legais a classificação é determinada pelos textos das posições e das notas de seção e de capitulo, e desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e notas pelas outras Regras Gerais. Por outro lado, a regra 6 dispõe que a classificação fiscal das mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das notas de subposição, assim como, mutatis mutandis pelas demais regras de classificação. Da mesma forma pela Regra Geral Complementar-1 aplicaremos as regras gerais mutatis mutandis para determinar dentro de cada posição ou subposição o item aplicável, e dentro deste último o subitem correspondente. Sendo assim, para a análise fiscal da classificação da mercadoria em questão devemos levar em consideração, primeiramente, o texto da posição 3204, qual seja: "MATÉRIAS CORANTES ORGÂNICAS SINTÉTICAS, MESMO DE CONSTITUIÇÃO DEFINIDA, PREPARAÇÕES INDICADAS NA NOTA 3 DO PRESENTE CAPÍTULO, A BASE DE MATÉRIAS CORANTES ORGÂNICAS SINTÉTICAS ...". Concomitantemente, a nota 3 do capitulo 32 da TEC prevê que também se inclui na posição 3203, 3204, 3205 e 3206 as preparações à base de matérias corantes, dos tipos utilizados para colorir qualquer matéria ou destinadas a entrar como ingredientes na fabricação de preparações corantes. Logo, concluo que as preparações corantes são, pela aplicação direta da Regra 1, classificadas numa das posições citadas. A mercadoria em questão 6, pela sua própria descrição nas Declarações de Importação, uma preparação à base do corante indigo Blue, constituindo-se em uma solução a 40% e solúvel em água. Com efeito, corroborando esta descrição, verifico que nos certificados de análise química do exportador Dystar às fls. 50,69,119,145,172 e 196, consta o teor de matéria ativa, ou seja, o indigo Blue em cerca de 39% e o teor alcalino calculado como hidróxido de sódio em cerca de 8%. Assim, a subposição adequada da NCM é a 3204.15 - corantes 6. cuba ( incluídos os utilizáveis no estado em que se apresentam, como pigmentos) e preparações à base desses corantes. Destarte, conquanto concorde com o Importador que o produto independentemente de ser CI 73000- indigo Blue ou CI 73001 indigo Blue Reduzido não perde a característica essencial de conter o corante indigo Blue, através da análise cuidadosa da TEC, não podemos classificar esta preparação no NCM 3204.15.10 descrita como indigo Blue, segundo Colour Index 73000 ( CI 73000), pois esta classificação abriga apenas o pigmento indigo blue identificado no indice Internacional de Corantes com o código 73000. Assim, utilizando as Regras Gerais Interpretativas nos 1 e 6 combinado com a Regra Geral Complementar n° 1, concluo que a classificação fiscal correta para a mercadoria indigo Blue Reduzido(CI 73001), indubitavelmente a mercadoria Fl. 571DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 importada, é a NCM 3204.15.90- Corantes Cuba e preparações a base desses corantes- Outros. (sem destaques no texto original) A conclusão apontada para autuação considerou as seguintes Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado:  RGI/SH nº 1, primeira parte, pela qual a classificação é determinada pelos textos das posições e das notas de seção e de capítulo, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e notas;  RGI/SH nº 6, pela qual a classificação de mercadorias nas subposições de uma dada posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos destas subposições;  RGC/SH nº 1, pela qual as Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutandis", para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível. O Auto de Infração foi lavrado com lançamento das seguintes multas: (i) Multa por importação de mercadoria desamparada de licença de importação; (ii) Multa por importação de mercadoria classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul. 3.2. Da Multa por importação de mercadoria classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul 3.2.1. Como já mencionado, concluiu a fiscalização que o produto “Indigo Vat 40% Solution”, produzido pela DyStar Textilfarben GmbH não pode ser classificado na NCM 3204.15.10, uma vez que este código tarifário é especifico para os corantes “Indigo Blue que possuam o Colour Index 73000”. Com isso, a classificação tarifária correta para esse produto seria no Código NCM 3204.15.90. Fl. 572DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 3.2.2. Alega a Recorrente que: i) A matéria não teria sido esgotada, posto que existiriam vários laudos emitidos tanto por órgão credenciado pela RFB quanto por profissional especializado, corroborando a classificação adotada e, em contrapartida, a classificação adotada pela RFB não se baseara em laudo técnico. Aduz, outrossim, que alteração da classificação fiscal sem respaldo de laudo técnico seria ilegal; ii) Os produtos denominados indigo Blue (CI 73000) e o indigo reduzido para a forma leuco (CI 73001) teriam características diversas; iii) O produto em questão representaria uma forma reduzida do Índigo Blue CI 73000 e que, de acordo com os laudos periciais, o fato de ter sido reduzido não alteraria suas características essenciais; iv) Os laudos Labana acostados ao processo, utilizados com base na cognominada “prova emprestada” demonstrariam que o produto importado ("DYSTAR ÍNDIGO VAT 40% SOL. - ÍNDIGO BLUE REDUZIDO COLOUR INDEX 73001") classificar-se-ia se corretamente no item 3204.15.10 da NCM; v) A Regra Geral de Interpretação nº 3 “a” determinaria a prevalência da posição mais específica sobre a mais genérica. Tratando-se de produto nominalmente citado no item 3204.15.10 (INDIGO BLUE) este código deve prevalecer sobre 3204.15.90 (OUTROS CORANTES A CUBA); vi) É improcedente a multa de 1% aplicada sobre o valor aduaneiro da mercadoria, já que não houve erro na descrição da mercadoria importada. 3.2.3. Da análise dos autos, é possível verificar que o produto objeto das importações autuadas, originado da fabricante exportadora DyStar, aponta a composição em preparação aquosa com CI REDUCED VAT BLUE 1, com propriedades físico-química no estado líquido e cor amarelo até castanho. Conforme acima já destacado, tais características foram identificadas como Corante 73001. Vejamos a descrição da mercadoria informada em Declaração de Importação 8 : 8 Exemplo: Declaração de Importação 07/1180413-8 Fl. 573DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Vejamos a FICHA DE SEGURANÇA do Fabricante/Exportador (fls. 342): 3.2.4. Observo ainda que às fls. 338 consta o PEDIDO DE EXAME LABORATORIAL da empresa Falcão Bauer com as seguintes informações: Fl. 574DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 a 3.2.5. A diferença principal apontada entre os corantes identificados de nº 73000 e 73001 são as seguintes:  Corante 73000: estado sólido (pó), designação “CI Vat Blue 1, com coloração azul marinho avermelhado;  Corante 73001; estado líquido, designação “CI Reduced Vat Blue 1”, a qual significa sua forma reduzida (dissolvido por redução alcalina), perdendo a cor original temporariamente e assumindo a coloração de amarelo para castanho escuro. 3.2.6. Alega a Recorrente que a Regra Geral de Interpretação nº 3 “a” determinaria a prevalência da posição mais específica sobre a mais genérica. Tratando-se de Fl. 575DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 produto nominalmente citado no item 3204.15.10 (INDIGO BLUE) este código deve prevalecer sobre 3204.15.90 (OUTROS CORANTES A CUBA). Como já observado preliminarmente, o Ilustre Julgador de 1ª Instância destacou que a Coordenação-Geral de Administração Aduaneira – Coana, ao solucionar a consulta da “Associação Brasileira da Indústria Têxtil e de Confecção – ABIT”, citada em defesa, emitiu a “SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 2 – COANA”, EM 24/04/2008 (PROCESSO Nº 10168.004726/2007-47), concluindo que o Índigo Vat 40% sol. - Índigo Blue Reduzido Colour Index 73001 classifica-se no código 3204.15.90 da NCM constante da Tarifa Externa Comum (TEC). Por outro lado, a RESOLUÇÃO Nº 15, DE 20 DE MARÇO DE 2008. (Publicada no D.O.U., de 24/03/2008), revogou a Resolução Camex nº 49, de 10 de outubro de 2007 (DOU: 11/10/ 2007), resultante da investigação iniciada por meio da Circular SECEX n° 8/2007, mantendo os efeitos em sua vigência e concluindo pela ocorrência de dumping nas exportações de índigo blue reduzido da República Federal da Alemanha para o Brasil. Através desta Resolução foi reconhecido que a classificação correta do índigo blue reduzido (colour index 73001) é o código NCM 3204.15.90, independente da concentração em que se apresenta. Reitero a conclusão adotada naquela Resolução para determinar a NCM para o produto importado objeto deste litígio, acima já reproduzida. Oportuno observar que a CAMEX tem competência para análise sobre a reclassificação tarifária, conforme DECRETO Nº 4.732, DE 10 DE JUNHO DE 2003, vigente até a revogação pelo Decreto nº 10.044/2019, o qual previa que: Art. 2 o Compete à CAMEX, dentre outros atos necessários à consecução dos objetivos da política de comércio exterior: I - definir diretrizes e procedimentos relativos à implementação da política de comércio exterior visando à inserção competitiva do Brasil na economia internacional; II - coordenar e orientar as ações dos órgãos que possuem competências na área de comércio exterior; III - definir, no âmbito das atividades de exportação e importação, diretrizes e orientações sobre normas e procedimentos, para os seguintes temas, observada a reserva legal: c) nomenclatura de mercadoria; d) conceituação de exportação e importação; e) classificação e padronização de produtos; VI - formular diretrizes básicas da política tarifária na importação e exportação. (sem destaques no texto original) Fl. 576DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 3.2.7. Portanto, através da identificação do fabricante/exportador, comparada ao resultado da Solução de Consulta e Resolução COANA, não há dúvidas de que está correto o posicionamento do Auditor Fiscal, uma vez que não é possível classificar o produto corante em preparação aquosa com CI REDUCED VAT BLUE 1 no Subitem 3204.15.10 (Índigo blue segundo Colour Index 73.000), restando o enquadramento no Subitem 3204.15.90 (Outros), aplicando-se a RGI 1º e 6º 9 e RGC-1 10 . 3.2.8. Considerando a descrição incorreta da mercadoria, impõe-se a multa de 1% sobre o valor aduaneiro, conforme artigo 84 da MP nº 2.158, que assim prevê: Art. 84. Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria: classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul, nas nomenclaturas complementares ou em outros detalhamentos instituídos para a identificação da mercadoria; ou quantificada incorretamente na unidade de medida estatística estabelecida pela Secretaria da Receita Federal. § 1° O valor da multa prevista neste artigo será de R$ 500,00 (quinhentos reais), quando do seu cálculo resultar valor inferior. § 2° A aplicação da multa prevista neste artigo não prejudica a exigência dos impostos, da multa por declaração inexata prevista no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, e de outras penalidades administrativas, bem assim dos acréscimos legais cabíveis. Observo que o erro de classificação é sancionado com a multa em análise, sendo absolutamente irrelevante o fato de ter ambos os códigos as mesmas alíquotas ou a configuração ou não de dolo e má-fé. Logo, deve ser mantida a multa por importação de mercadoria classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul. 3.3. Da multa por importação de mercadoria desamparada de licença de importação 9 1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes: 6. A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de Subposição respectivas, assim como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Para os fins da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. 10 1. (RGC-1) As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutandis", para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível. Fl. 577DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 3.3.1. Em Relatório Fiscal de fls. 17-21 constam as seguintes informações sobre os fatos que motivaram o lançamento ora contestado: A NCM indevida declarada e a NCM correta possuem as mesmas alíquotas de impostos aduaneiros: 14% para o Imposto de Importação, 0% para o IPI, 1,65% para o PIS/PASEP e 7,6% para o Cofins. No entanto, para a primeira só é exigido Licenciamento não automático quando for para a indústria alimentícia, o que não é caso, e para a segunda NCM, exige-se em qualquer situação licenciamento não automático pelo DECEX (vide anexos, fls. 272 e 273) e ANVISA quando for importado para indústria alimentícia. Logo, pelo exposto, conclui-se que a importação da mercadoria foi realizada sem licenciamento não automático quando deveria ter existido para a NCM correta. Assim, foi apurado o crédito tributário referente à multa por falta de Licenciamento não automático e multa por NCM indevida no Auto de Infração ao qual está anexado este Relatório, constituindo-se em sua parte integrante e inseparável. 3.3.2. Alega a Recorrente que: i) A tributação decorrente da classificação no código tarifário proposto pelo Fisco seria exatamente a mesma da adotada pela contribuinte; ii) A ABIT - Associação Brasileira da Indústria Têxtil, buscando obter pronunciamento oficial acerca da correta classificação do produto litigioso, formulara consulta perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil. A resposta a tal consulta teria sido expedida em 04/12/2007, ou seja, posteriormente às importações litigiosas; iii) Entende que as penalidades aplicadas deveriam ser afastadas em razão de denúncia espontânea; iv) Não se poderia impor a multa de 30% por falta de licenciamento em razão de mero erro de classificação fiscal de mercadoria corretamente descrita, do qual não resultou diferença de tributos a recolher; v)A aplicação concomitante das multas de 30%, por falta de LI e de 1%, por erro de classificação configura penalidade com efeito confiscatório. 3.3.3. Não obstante o erro na classificação fiscal adotada pela importadora, entendo relevante analisar a aplicação do Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12, de 21 de janeiro de 1997, que assim dispõe: "Declara que o embarque de mercadoria antes da obtenção do licenciamento não automático no SISCOMEX não constitui infração administrativa ao controle das importações." O COORDENADOR GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso das atribuições que lhe confere o item II da Instrução Normativa nº 34, de 18 de setembro de 1974, e tendo em vista o disposto no inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto nº 91.030, de 5 de março de 1985, e no art. 112, inciso IV, do Código Tributário Nacional Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados, que não constitui infração administrativa ao controle das importações, nos termos do inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro, a declaração de importação de Fl. 578DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 mercadoria objeto de licenciamento no Sistema Integrado de Comércio Exterior SISCOMEX, cuja classificação tarifária errônea ou indicação indevida de destaque "ex" exija novo licenciamento, automático ou não, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante. (sem destaque no texto original) Concluiu o Ilustre Julgador da DRJ de origem que em razão de insuficiência da descrição consignada nas declarações de importação demonstra-se inaplicável ao caso concreto a excludente prevista no ADN nº 12, de 1997, uma vez que a numeração do Colour Index, informação crucial para definir o produto e, por conseguinte, determinar sua classificação fiscal, não foi informada nos documentos de instrução do despacho. Ao que pese a conclusão adotada através da decisão recorrida, entendo que as condições para que seja afastada a multa por infração administrativa ao controle aduaneiro estão configuradas no presente caso, uma vez que, mesmo passando a ser exigido o licenciamento a partir de março de 2007, a descrição do produto observou os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, bem como não restou configurado, tampouco é fato controvertido, o intuito doloso ou má fé por parte do declarante/autuado. Ao que pese a reconhecida classificação incorreta, a divergência no código NCM versa somente quanto ao Subitem 10 (Índigo blue segundo Colour Index 73.000), adotado pela autuada e o Subitem 90 (Outros), adotado pela fiscalização por concluir tratar-se de Colour Index 73.001. Por oportuno, reitero a conclusão que embasa a RESOLUÇÃO Nº 15, DE 20 DE MARÇO DE 2008, pela qual o produto objeto da investigação é o índigo blue reduzido importado da Alemanha. Esse produto possui concentração de cerca de 40%, e se encontra classificado no item 3204.15.90 da NCM (“outros corantes a cuba e suas preparações”), embora tenha sido constatado que a maior parte do produto importado, no período analisado, fora classificada na NCM 3204.15.10 (“corante índigo blue, segundo colour index 73000”). Reitero igualmente que ambas as classificações têm por previsão as mesmas alíquotas de IPI-importação e Imposto de Importação. E a ausência de má-fé, bem como possibilidade de identificação da mercadoria de acordo com a descrição apontada pela importadora foi destacada pelo Auditor Fiscal em seu relatório (fls. 20), que abaixo colaciono: Destarte, conquanto concorde com o Importador que o produto independentemente de ser CI 73000- indigo Blue ou CI 73001 indigo Blue Reduzido não perde a característica essencial de conter o corante indigo Blue, através da análise cuidadosa da TEC, não podemos classificar esta preparação no NCM 3204.15.10 descrita como indigo Blue, segundo Colour Index 73000 ( CI 73000), pois esta classificação abriga apenas o pigmento indigo blue identificado no indice Internacional de Corantes com o código 73000. Assim, utilizando as Regras Gerais Interpretativas nos 1 e 6 combinado com a Regra Geral Complementar n° 1, concluo que a classificação fiscal correta para a mercadoria indigo Blue Reduzido(CI 73001), indubitavelmente a mercadoria importada, é a NCM 3204.15.90- Corantes Cuba e preparações a base desses corantes- Outros. Fl. 579DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 28 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Por outro lado, deve igualmente ser ponderado que até março de 2007 não havia a exigência de licenciamento prévio para a importação das mercadorias objeto da autuação, o que foi imposto por intermédio da Circular SECEX nº 08/2007, publicado em 02/03/2007,. Com isso, a descrição da mercadoria que até aquele momento era rotineiramente classificada na NCM 3204.15.10, sem previsão de licenciamento até maço de 2007 e, não configurando dolo ou má-fé na declaração do importador, deve ser aplicado o Ato Normativo COSIT 12/97, com a consequente desoneração da multa de 30% (trinta por cento) calculada sobre o valor aduaneiro das mercadorias. Portanto, entendo como possível e razoável aplicar o Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12, de 21 de janeiro de 1997, afastando a configuração de infração ao controle das importações previsto pelo inciso II do art. 526 do Regulamento Aduaneiro. Por consequência, concluo que deve ser parcialmente reformado o v. Acórdão recorrido, afastando a multa por importação de mercadoria desamparada de licença de importação. 4. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para afastar a multa por importação de mercadoria desamparada de licença de importação, mantendo a autuação quanto à imposição de multa por importação de mercadoria classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul. É como voto. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos Fl. 580DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 29 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Voto Vencedor Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, Redatora designada Na sessão de julgamento, divergi parcialmente do Voto da Conselheira Relatora, somente no que concerne à possibilidade de aplicação da norma exonerativa contida no Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12/97, no que fui acompanhada por outros Conselheiros, restando tal posicionamento vencedor na votação do Colegiado. Em que pese a divergência de classificação fiscal entre o Fisco e a contribuinte resida somente ao nível de item e subitem (7º e 8º dígitos do código NCM), e justamente por isso, para a exoneração a que se refere o Ato Declaratório Normativo Cosit nº 12/97, a descrição do produto na Declaração de Importação deveria ser correta e completa também quanto a esse aspecto, o que inocorreu no caso. A recorrente importou o produto, descrevendo-o na DI como “CORANTE A CUBA INDIGO BLUE, SOLUCAO 40% DYSTAR, DENSIDADE 1,200 G/CM3(200.0 ), SOLUBILIDADE EM AGUA, FACILMENTE SOLUVEL, PH 13,0 (200C) NAO DILUIDO, QU ALIDADE INDUSTRIAL”, classificando-o no código NCM 3204.15.10 - “Corantes à cuba (incluídos os reutilizáveis, no estado em que se apresentam, como pigmentos) e preparações à base desses corantes” - “Índigo blue, segundo Colour Index 73000”. Contudo, a fiscalização, em sede de revisão aduaneira, reclassificou o produto para o código NCM 3204.15.90 - “Corantes à cuba (incluídos os reutilizáveis, no estado em que se apresentam, como pigmentos) e preparações à base desses corantes” - “Outros”. A subposição 3204.15 está assim subdividida: 3204.15.10 Índigo blue, segundo Colour Index 73.000 3204.15.20 Dibenzantrona 3204.15.30 12,12-Dimetoxidibenzantrona 3204.15.90 Outros Conforme apurado, a mercadoria trata-se, na verdade, de corante “Índigo Blue reduzido Colour Index 73001”, de forma que não pode ser classificado no código NCM 3204.15.10, pois esse é exclusivo para “Índigo Blue, segundo Colour Index 73.000”. Também não se trata o produto de “Dibenzantrona” (NCM 3204.15.20) nem de “12,12- Dimetoxidibenzantrona” (NCM3204.15.30), que são as alternativas também descartadas. Com efeito, a descrição da mercadoria como “CORANTE A CUBA INDIGO BLUE, SOLUCAO 40% DYSTAR, DENSIDADE 1,200 G/CM3(200.0 ), SOLUBILIDADE EM AGUA, FACILMENTE SOLUVEL, PH 13,0 (200C) NAO DILUIDO, QUALIDADE INDUSTRIAL” é incompleta, não contendo todos os elementos necessários à sua classificação fiscal, eis que não especifica o Índigo Blue como “Colour Index 73001”, que é o requisito relevante para a controvérsia entre o Fisco e a contribuinte. Fl. 581DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 30 do Acórdão n.º 3402-007.308 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10510.002054/2008-79 Dessa forma, acertou o julgador a quo quando afirmou que: “em razão de insuficiência da descrição consignada nas declarações de importação demonstra-se inaplicável ao caso concreto a excludente prevista no ADN nº 12, de 1997. No particular, ressalte-se que uma informação crucial para definir o produto e, por conseguinte, determinar sua classificação fiscal, a numeração do colour index, não foi informada nos documentos de instrução do despacho”. Assim, no que diz respeito à divergência com a proposta da Conselheira Relatora, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário para manter a multa decorrente de infração administrativa ao controle das importações. (documento assinado digitalmente) Maria Aparecida Martins de Paula Fl. 582DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 12689.720204/2021-91
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 20 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 01 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Classificação de Mercadorias Exercício: 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. TERCEIRA HIPÓTESE DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NOTAS EXPLICATIVAS DO SISTEMA HARMONIZADO DE DESIGNAÇÃO E DE CODIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NCM 2929.90.90 x 3824.99.89. PRINCÍPIO ATIVO PREDOMINANTE. PROVA TÉCNICA. LAUDO ESPECIALIZADO. AFASTADA RECLASSIFICAÇÃO. A classificação fiscal deve observar as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado, privilegiando a posição que melhor reflita a natureza e a função essencial do produto. Restando comprovado por laudo técnico especializado que o NBPT é o princípio ativo predominante, compondo a essência química do produto, com os demais componentes atuando apenas como solventes ou veículos, não subsiste a reclassificação pretendida pela Fiscalização para posição residual do Capítulo 38. Mantém-se a classificação declarada na NCM 2929.90.90.
Numero da decisão: 3402-012.740
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso de Ofício. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Leonardo Honório dos Santos, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Anselmo Messias Ferraz Alves, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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TERCEIRA HIPÓTESE DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NOTAS EXPLICATIVAS DO SISTEMA HARMONIZADO DE DESIGNAÇÃO E DE CODIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam- se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NCM 2929.90.90 x 3824.99.89. PRINCÍPIO ATIVO PREDOMINANTE. PROVA TÉCNICA. LAUDO ESPECIALIZADO. AFASTADA RECLASSIFICAÇÃO. A classificação fiscal deve observar as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado, privilegiando a posição que melhor reflita a natureza e a função essencial do produto. Restando comprovado por laudo técnico especializado que o NBPT é o princípio ativo predominante, compondo a essência química do produto, com os demais componentes atuando apenas como solventes ou veículos, não subsiste a reclassificação pretendida pela Fiscalização para posição residual do Capítulo 38. Mantém- se a classificação declarada na NCM 2929.90.90. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Fl. 1634DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso de Ofício. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Leonardo Honório dos Santos, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Anselmo Messias Ferraz Alves, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso de Ofício interposto contra o Acórdão nº 109-012.839, proferido pela 10ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 09, que por unanimidade de votos, julgou procedente a Impugnação, exonerando o crédito tributário. A decisão recorrida foi proferida com a seguinte Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Exercício: 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. REGRAS DE INTERPRETAÇÃO DO SISTEMA HARMONIZADO. FUNDAMENTAÇÃO. A classificação fiscal de mercadoria deve ser realizada com base em sua real natureza e características técnicas e merceológicas, devidamente comprovadas, e fundamentadas na aplicação das Regras de Interpretação do Sistema Harmonizado. FUNDAMENTAÇÃO NA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL NCM A reclassificação fiscal na Nomenclatura Comum do Mercosul, efetuada pela autoridade fiscal aduaneira, deve embasar-se, minimamente, nos seguintes pontos: i - Perfeita identificação da mercadoria objeto da análise, com descrição adequada e suficiente; ii - A fundamentação da reclassificação deve indicar especificamente quais regras de interpretação foram utilizadas, com indicação precisa de cada desdobramento Fl. 1635DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 3 considerado nesse procedimento, não se limitando a afirmações genéricas do tipo "com base na RGI", "com base na RGC", "com base nas Notas de Capítulo, Seção, Notas Explicativas", dentre outros exemplos; iii - A fundamentação da reclassificação não pode ficar restrita à reprodução dos textos das normas de interpretação, devendo-se estabelecer algum vínculo entre a mercadoria analisada e o texto da norma. Impugnação Procedente Crédito Tributário Exonerado Por bem reproduzir os fatos ocorridos até aquele momento, transcrevo o relatório da decisão de primeira instância: Trata o presente processo de Autos de Infração (fls. 2-119) e respectivo Relatório de Fiscalização (fls. 122-141) lavrados para exigência de crédito tributário no valor de R$ 43.693.220,92, conforme QUADRO 1 a seguir, referentes as diferenças do recolhimento do Imposto de Importação (I.I.) e do Imposto sobre Produtos Industrializados (I.P.I) e consequentes Juros de Mora e Multa Proporcional (75%), e à Multa por mercadoria classificada incorretamente na Nomenclatura Comum do Mercosul (Multa Regulamentar), em desfavor da empresa MOSAIC FERTILIZANTES DO BRASIL LTDA, CNPJ nº 61.156.501/0001-56. Depreende-se da descrição dos fatos e enquadramento legal dos autos de infração que a interessada submeteu a despacho de importação mercadorias amparadas pelas Declarações de Importação (DIs), conforme Quadro 2 a seguir: (...) Ressaltou a Autoridade Aduaneira, no que concerne à DI nº 18/2135678-2, que apesar do produto importado não se tratar do produto N YIELD, mas sim do produto SUN 27, cujo fabricante/exportador é a empresa NANOCHEM SOLUTIONS INC, este apresenta as mesmas características do produto N YIELD. Complementa informando que a precitada DI constava do Termo de Início de Fiscalização n° 0.147/2021 e, deste modo, a presente fiscalização inclui esta DI. Fl. 1636DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 4 A discussão neste Auto de Infração se estabeleceu em torno da classificação do produto importado o N YIELD. Nas DIs em análise a classificação apontada pelo importador foi o código NCM 2929.90.90: OUTROS COMPOSTOS DE OUTRAS FUNÇÕES NITROGENADAS (AZOTADAS), enquanto a reclassificação feita pela fiscalização aponta para o código NCM 3824.99.89. Argumenta a Autoridade Fiscal que a Nota 1-a do Capítulo 29 demonstra ser incorreta a classificação adotada pelo impugnante, pois o produto em questão não é um compostos orgânicos de constituição química definida apresentados isoladamente, mesmo que contenham impurezas. Nota 1-a do Capítulo 29 "1. - Ressalvadas as disposições em contrário, as posições do presente Capítulo apenas compreendem: a) Os compostos orgânicos de constituição química definida apresentados isoladamente, mesmo que contenham impurezas; ... "(Grifo fiscalização) Esclarece que a NESH (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado), em Considerações Gerais, define o que é composto químico de constituição definida: A) Compostos de constituição química definida(Nota 1 do Capítulo)Um composto de constituição química definida apresentado isoladamente é uma substância constituída por uma espécie molecular (covalente ou iônica, por exemplo) cuja composição é definida por uma relação constante entre seus elementos e que pode ser representada por um diagrama estrutural único. Numa rede cristalina, a espécie molecular corresponde ao motivo repetitivo. (Grifo da fiscalização)Argumenta que esta Nota é clara no sentido de que o produto deve ter constituição química definida e ser apresentado isoladamente (representada por um diagrama estrutural único). Alega que a própria descrição do produto constante das DIs traz a informação que o produto não é apresentado isoladamente sendo uma mistura química (Propileno Glicol + Dimetilsulfóxido + N-(N-Butil)-Tiofosfórico Triamida) e que a descrição informa também que não se aplica fórmula química. Essas características do produto importado inviabilizam sua classificação no capítulo 29. Acrescenta que a Ficha de Segurança (FISP), retro referenciada, fornecida pela empresa importadora, informa que o N YIELD é uma mistura de Propilenoglicol, Dimetilsulfóxido, N-(n-butil)-tiofosfórico triamida e corantes não-perigosos; fato que ratifica, mais uma vez, que o produto em questão não pode ser classificado no capítulo 29. Diante desta conclusão a fiscalização efetiva sua reclassificação considerando que o capítulo 38 engloba os produtos diversos da indústria química e que o produto importado não possui motivos de exclusão deste capítulo, em especial: Fl. 1637DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 5 1) Não se trata de produtos de constituição química definida, apresentados isoladamente (Nota 1-a do capítulo 38); 2) Não se trata de misturas de produtos químicos com substâncias alimentícias ou outras possuindo valor nutritivo (Nota 1-b do capítulo 38). 3) Não se trata de escórias, cinzas e resíduos (incluindo as lamas (borras), exceto as lamas de tratamento de esgotos (lamas de depuração*)) que contenham metais, arsénio ou suas misturas e cumpram as condições das Notas 3 a) ou 3 b) do Capítulo 26 (posição 26.20) (Nota 1-c do capítulo 38). 4) Não se trata de medicamentos (Nota 1-d do capítulo 38). 5) Não se trata de catalisadores esgotados (Nota 1-e do capítulo 38). Considera a Autoridade Fiscal que o produto em análise não possui posição específica na Nomenclatura, por isso é necessário buscar uma posição de caráter residual. Diz o texto da posição 38.24: 38.24 Aglutinantes preparados para moldes ou para núcleos de fundição; produtos químicos e preparações das indústrias químicas ou das indústrias conexas (incluindo os constituídos por misturas de produtos naturais), não especificados nem compreendidos noutras posições. Através do Despacho de fls. 1607, o processo foi encaminhado para inclusão em lote e sorteio para julgamento. Às fls. 1610 a 1631 a Contribuinte apresentou Laudo Técnico referente ao produto objeto do presente processo. É o relatório. VOTO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade O Recurso de Ofício preenche os requisitos de admissibilidade, nos termos da Portaria do Ministro da Fazenda nº 23, de 17 de janeiro de 2023 e Súmula CARF nº 103 , motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Do objeto em litígio Trata-se de Auto de Infração lavrado em face da empresa contribuinte, em razão de suposta classificação incorreta de mercadorias (produtos comerciais N YIELD e SUN 27), declaradas Fl. 1638DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 6 sob a NCM 2929.90.90 – compostos nitrogenados, e que, segundo a Fiscalização, deveriam ser classificadas na NCM 3824.99.89 – outras preparações químicas. A Fiscalização entendeu que os produtos constituiriam misturas de compostos, sem predominância de princípio ativo, de modo que caberia classificá-los em posição residual. Fundamentou-se em Relatório Fiscal, sem a realização de ensaio laboratorial, mas com base em informações de composição apresentadas pela própria empresa. Em sua defesa, a contribuinte alegou, em síntese: (i) que o NBPT (N-(n-butil) tiofosfórico triamida) é o princípio ativo dos produtos; (ii) que a classificação na NCM 2929.90.90 está em conformidade com as Regras Gerais de Interpretação 1 e 3(a); (iii) que a posição 3824 é residual; (iv) que a ausência de análise laboratorial compromete a higidez do lançamento; (v) que decisões anteriores do CARF confirmam a primazia da essência química. A decisão de primeira instância acolheu a defesa, reconhecendo que a Fiscalização não demonstrou de forma inequívoca a impropriedade da classificação declarada. Posteriormente, a defesa apresentou Petição de Juntada de laudo técnico da ESALQ/USP, reafirmando o caráter essencial do NBPT como princípio ativo. 3. Mérito A classificação fiscal de mercadorias fundamenta-se nas Regras Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI) da Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, nas Regras Gerais Complementares da Nomenclatura Comum do Mercosul (RGC/NCM), na Regra Geral Complementar da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (RGC/TIPI), nos pareceres de classificação do Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA), nos ditames do Mercado Comum do Sul (Mercosul) e, subsidiariamente, nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh)1. A RGI/SH 1 dispõe que os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes (RGI/SH 2 a 5). Com isso, as Regras 1 a 5 estabelecem a classificação ao nível das subposições dentro de uma mesma posição. 1 Art. 2º - In RFB nº 2057/2021 Fl. 1639DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 7 Já a RGI/SH nº 6 dispõe que a classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para os efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo- se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção desta Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. Por sua vez, as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) representam a interpretação oficial do SH oriunda da Organização Mundial das Alfândegas. Pelo § único do art. 1º do Decreto nº 435/1992, elas “constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção Internacional de mesmo nome”. Em síntese, havendo dúvida, prevalece a posição mais específica sobre a genérica (RGI 3(a)). No presente caso, consta nos autos que os produtos apresentam NBPT em concentração aproximada de 25% a 27%, sendo este o componente responsável por sua função agronômica. Os demais elementos cumprem papel de solventes. A Regra Geral de Interpretação 3(a) do Sistema Harmonizado estabelece que “a posição mais específica prevalece sobre a mais genérica”. Comparando-se as posições em debate:  2929 – Compostos de outras funções nitrogenadas;  3824 – Outros produtos e preparações à base de compostos orgânicos, não especificados nem compreendidos noutras posições. Nota-se que a posição 3824 possui caráter residual, somente aplicável quando não houver classificação específica. Já a posição 2929 descreve precisamente a natureza do NBPT, princípio ativo que confere ao produto sua característica essencial. Observo, ainda, que a Fiscalização não realizou análise laboratorial, limitando-se a descrição da composição. Por sua vez, a Contribuinte trouxe aos autos Laudo Técnico atestando que o NBPT constitui o princípio ativo essencial. No Laudo em referência é possível extrair as seguintes conclusões:  Descreve a composição química dos produtos, confirmando que o NBPT corresponde a 25% do peso no caso do N YIELD, e cerca de 27% no caso do SUN 27;  Esclarece que o NBPT é classificado como composto de função nitrogenada, sujeito às regras do Capítulo 29 da NCM; Fl. 1640DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 8  Afirma que os solventes (N-metil-2-pirrolidona, xilenos, etc.) têm função apenas de estabilização e solubilização, não alterando a natureza essencial do produto;  Conclui que a classificação na posição 3824.99.89 seria imprópria, pois esta é uma posição residual aplicável apenas a misturas sem princípio ativo predominante;  Destaca que o critério determinante é a “característica essencial” do produto (NBPT), em consonância com a Regra Geral de Interpretação 3(a). Observo, ainda, que as Licenças de Importação emitidas pelo MAPA corroboram a classificação adotada pela contribuinte, inexistindo qualquer contestação técnica no momento do despacho. Considerando as comprovações que constam nos autos, concluo que: (i) O NBPT constitui o princípio ativo essencial; (ii) A classificação adotada pela contribuinte (NCM 2929.90.90) é a que melhor descreve os produtos em questão; (iii) A posição indicada pela Fiscalização (3824.99.89) é meramente residual, inaplicável na hipótese; (iv) Os laudos técnicos e documentos apresentados reforçam a correção da conduta do sujeito passivo; (v) O Auto de Infração padece de falta de fundamentação idônea, razão suficiente para a sua anulação. Nesse sentido decidiu a DRJ de origem, como abaixo passo a reproduzir o acórdão recorrido: Fl. 1641DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 9 Fl. 1642DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 10 Fl. 1643DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 11 Fl. 1644DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 12 Fl. 1645DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 13 Fl. 1646DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 14 Fl. 1647DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 15 Fl. 1648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 16 Fl. 1649DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 17 Considerando as razões acima reproduzidas, deve ser mantida a decisão de primeira instância por seus próprios fundamentos. Fl. 1650DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.740 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12689.720204/2021-91 18 4. Dispositivo Ante o exposto, conheço e nego provimento ao Recurso de Ofício. É como voto. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos Fl. 1651DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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