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Turma Camara Seção Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10453354 #
Numero do processo: 14090.720754/2017-89
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Apr 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed May 22 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2013 APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62. A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.
Numero da decisão: 9303-015.038
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Semíramis de Oliveira Duro, e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2013 APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62. A leitura do art. 62 da Lei n o 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE n o 592.891/SP. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 14 09 0. 72 07 54 /2 01 7- 89 Fl. 10903DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Semíramis de Oliveira Duro, e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3301-005.546, de 28/11/2018 (fls. 10.355 a 10.381) 1 , proferido pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que, na parte conhecida, negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado. Breve síntese do processo O processo versa sobre Auto de Infração (fls. 02 a 15), em que são exigidos o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, a multa de ofício proporcional (no percentual de 75%) e juros de mora, referentes ao período que compreende o 4 o trimestre de 2012 até o 4 o trimestre de 2013. A acusação fiscal reside na utilização de crédito indevido do IPI, sob a rubrica “Outros créditos”, decorrentes da aquisição de insumos - “kits de concentrados” para a fabricação de refrigerantes, da empresa RECOFARMA Industria do Amazonas Ltda, situada na Zona Franca de Manaus (ZFM). Conforme consta no Relatório Fiscal de fls. 16 a 42, as verificações acerca da correta apuração do IPI devido foram realizadas quando da análise de 5 Pedidos de Ressarcimento (PER), sendo apresentados também Pedidos de Compensação (DCOMP), para utilização dos créditos referentes ao Ressarcimento de IPI para quitação de débitos tributários. O lançamento é fundamentado em duas partes: (a) créditos incentivados indevidos do IPI oriundos de produtos não elaborados com matérias-primas extrativas vegetais de produção regional (a Fiscalização afirmou que a maior parte dos créditos de IPI escriturados pela empresa no período sob análise, é oriunda de insumos destinados à fabricação de refrigerantes, descritos na NF como “concentrados” ou "kits de concentrados" (NCM 2106.90.10), adquiridos da empresa RECOFARMA localizada na Zona Franca de Manaus, e entendeu que o crédito é indevido, porque o RE 212.484-RS tem aplicação apenas entre as partes e não alcança o Contribuinte, e, quanto ao Mandado de Segurança Coletivo MSC n o 91.00477834 impetrado pela Associação dos Fabricantes de Coca Cola (AFBCC) perante a Justiça Federal do RJ, a fiscalização também afastou os efeitos da coisa julgada; entende que, para esta isenção do art. 95 do RIPI/2010 e art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975, não é exigido o despacho da autoridade administrativa de que trata o art.179 do CTN, e que o papel da SUFRAMA é aprovar os projetos para fruição do benefício fiscal, inexistindo na legislação qualquer norma que limite total ou parcialmente o exercício da competência da RFB na fiscalização do benefício sob análise, pois, para usufruir do benefício, as empresas precisam atender a todos os requisitos previstos na legislação, e não só aquele constante do § 2 o do art. 6 o do citado DL n o 1.435/1975; e (b) créditos incentivados do IPI aproveitados indevidamente em função de erro de classificação 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 10904DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 fiscal e alíquota (a Fiscalização afirmou que houve erro na classificação fiscal do produto fornecido pela RECOFARMA, o que permite a glosa, pois a classificação correta tem uma alíquota igual a zero, o que ocasiona a inexistência de crédito, já que o valor do IPI calculado sobre os produtos em questão, como se devido fosse, seria zero, tendo realizado a coleta dos “kits” elaborados pela RECOFARMA, bem como juntado aos autos fotos dos “kits” - fls. 302 a 313; 343 a 359, sendo demandado laudo pericial pelo Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer, objetivando a identificação dos ingredientes contidos em cada parte dos “kits”, tendo os resultados dos exames laboratoriais solicitados pela fiscalização sido anexados ao presente processo - fls. 64 a 101). Informa ainda a Fiscalização que a empresa trata os “kits” como uma mercadoria única por uma decisão comercial, denominada de “concentrado”, aplicando a alíquota prevista para o “Ex 01” do código 2106.90.10 da TIPI, e não por uma imposição da realidade técnica e/ou mercadológica. Neste sentido, não haveria impedimento para que cada componente de “kits” para fabricação de bebidas fosse fabricado e vendido por um estabelecimento diferente, nem para que o fornecedor efetuasse remessas em separado dos componentes dos “kits”, e nem para que fosse especificado o preço cobrado por componente. A partir das glosas de crédito realizadas pelo Fisco a apuração do IPI foi refeita, encontrando-se um saldo de IPI a pagar, culminando no lançamento. Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação de fls. 9.670 a 9.740, argumentando, em síntese, que: (a) os “concentrados” adquiridos são beneficiados pela isenção do art. 81, II do RIPI/2010, com base legal no art. 9 o do DL n o 288/1967, e, com base nesta isenção, por ser produto adquirido da ZFM, o Contribuinte faz jus ao crédito presumido de IPI, calculando-se o crédito como se devido fosse, com base na coisa julgada formada no MSC n o 91.0047783-5, bem como no RE n o 212.484, julgado pelo STF; (b) os produtos adquiridos podem também ser enquadrados em outra isenção, prevista no art. 95, III do RIPI/2010, permissivo legal do art. 6 o do DL n o 1.435/1975, que concede isenção para matéria-prima agrícola e extrativa vegetal adquirida de produtor situado Amazônia Ocidental e a possibilidade de crédito presumido de IPI para estas aquisições decorre da própria disposição do art. 239 do RIPI/2010, não necessitando da coisa julgada; (c) quanto à alíquota utilizada para fins de apuração do seu crédito presumido e acusação de erro na classificação fiscal, em razão de que tais concentrados adquiridos deveriam ser classificados por suas partes, o Contribuinte argumenta que a autoridade fiscal não indicou os componentes do concentrado que deveriam ser classificados separadamente e em quais posições da TIPI, o que, por si só, gera nulidade do Auto de Infração neste ponto; (d) o Contribuinte é terceiro, adquirente dos concentrados para refrigerantes, e a classificação fiscal dos produtos adquiridos é realizada pela fornecedora, RECOFARMA, não podendo este suposto erro ser imputado ao Contribuinte, e, em relação aos concentrados para refrigerante, a apuração do crédito é simples cálculo aritmético, calculando-se o crédito de IPI à alíquota decorrente da classificação fiscal feita pelo fornecedor do insumo, na época, de 20%; (e) houve alteração do critério jurídico, pois houve mudança de posição interpretativa da Administração Tributária; (f) há impossibilidade de exigência da multa com base no art. 76, II, "a", da Lei n o 4.502/64, diante da existência de decisões irrecorríveis de última instância administrativa proferidas em processos fiscais no sentido de que não cabe ao adquirente do produto verificar a sua correta classificação fiscal, citando vários Acórdãos/CARF; e (g) há impossibilidade da exigência de juros de mora sobre a multa de ofício. O recurso foi julgado pela DRJ em Ribeirão Preto/SP, por meio do Acórdão n o 14-76-152, de 20/02/2018 (fls. 10.028 a 5.980 a 10.063), considerando improcedente a Impugnação apresentada, mantendo-se intacto o crédito tributário atrelado ao IPI, sob os Fl. 10905DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 seguintes fundamentos: (a) são insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os créditos de IPI concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no processo industrial, mas não elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental; (b) nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam, efetivamente, uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização, ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI; (c) não ocorre alteração de critério jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN se a Fiscalização promove autuação baseada em entendimento distinto daquele que seguidamente adota o contribuinte, mas que jamais foi objeto de manifestação expressa por parte da Administração Tributária; (d) quanto a apropriação de créditos em documentos fiscais idôneos - classificação equivocada, responsabilidade: em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN (na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplica ao produto comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa); (e) as decisões judiciais atinentes a casos concretos possuem apenas efeitos inter partes e não vinculam os atos da Administração Tributária, e o provimento jurisdicional abrange o conteúdo do pedido da petição, e seu alcance restringe-se aos associados da impetrante domiciliados no âmbito da competência territorial do órgão prolator; (f) não há que se falar em aplicação do disposto no art. 76, II, a, da Lei n o 4.502, de 1964, c/c o art. 100, II e parágrafo único, do CTN, para a exclusão de penalidades e juros de mora, pela inexistência de lei que atribua eficácia normativa às decisões administrativas em processos nos quais um terceiro não seja parte; e (g) sendo a multa de ofício classificada como débito para com a União, é regular a incidência dos juros de mora, a partir de seu vencimento. Cientificado do Acórdão da DRJ/RPO, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fls. 10.078 a 10.155), devolvendo a análise de todas as matérias já ventiladas em sede de Impugnação, juntando laudo do INT - Instituto Nacional de Tecnologia (fls. 10.245 a 10.275) para atestar a condição de produto único dos “kits”. A PGFN apresentou contrarrazões em fls. 10.307 a 10.344, contraditando os argumentos do Recurso Voluntário e pugnando pela manutenção do Auto de Infração, pelos fundamentos do TVF. Os autos vieram ao CARF para julgamento e o Colegiado exarou a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3301-005.546, de 28/11/2018, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que conheceu em parte o Recurso Voluntário e, na parte conhecida, negou provimento, nos seguintes termos: (a) coisa julgada: a existência de coisa julgada permitindo o crédito de IPI na aquisição de produtos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus impede a análise do crédito presumido na instância administrativa; (b) apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre produtos isentos adquiridos de estabelecimentos localizados na ZFM, somente é admitida se houver alíquota positiva do IPI para o produto/insumo adquirido para industrialização (no caso de identificação de erro na classificação fiscal, cuja classificação correta revela que os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero, não há possibilidade de geração de crédito); (c) é Fl. 10906DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 competência da RFB a verificação da legitimidade dos créditos apropriados pela Contribuinte em sua escrita fiscal, inclusive, relativamente à verificação se os produtos adquiridos com isenção estão devidamente classificados na NCM da TIPI, não afastando esta competência da RFB a circunstância de o PPB ter sido aprovado pela SUFRAMA; (d) não representa mudança de critério de jurídico o auto de infração, cujo lançamento decorreu da glosa de créditos incentivados/fictos, por erro de enquadramento na classificação fiscal da TIPI, quando não houve manifestação anterior da Administração neste sentido nem mesmo um lançamento de ofício anterior, cuja conclusão fiscal foi por outra classificação fiscal do produto; e (e) em razão da não cumulatividade do IPI e de sua sistemática imposto sobre imposto, o adquirente de produtos industrializados deve conferir se a nota fiscal atende todas as prescrições legais e regulamentares, conforme art. 62 da Lei n o 4.502/1964, aí se incluindo a classificação fiscal. Cientificado do Acórdão n o 3301-005.546, de 28/11/2018, o Contribuinte opôs os Embargos de Declaração de fls. 10.397 a 10.413, aduzindo, em síntese, a existência de omissão ou contradição em diversos pontos da referida decisão. No entanto, apenas um ponto foi admitido pelo Despacho de Admissibilidade de Embargos s/nº - 3ª Câmara/1ª TO, de 28/02/2019, relativo a omissão quanto à aplicabilidade do art. 76, II, "a", da Lei n o 4.502/1964. No Acórdão (Embargos) n o 3301-006.085, de 25/04/2019 (fls. 10.474 a 10.479), decidiu-se acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar a omissão quanto à inaplicabilidade da multa de ofício, esclarecendo-se que: “O art. 76, II, "a" da Lei n o 4.502/1964 prevê o afastamento da multa de ofício quando o contribuinte se orienta de acordo com interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa, proferida em processo fiscal. Não é o caso dos autos, tendo em vista que a multa de ofício foi aplicado por infração diversa daquela estampada nos precedentes citados pela contribuinte”. Da matéria submetida à CSRF Cientificado do Acórdão n o 3301-005.546, de 28/11/2018, integrado pelo Acórdão (Embargos) n o 3301-006.085, de 25/04/2009, o Contribuinte interpôs Recurso Especial de divergência de fls. 10.501 a 10.557, suscitando dissídio jurisprudencial quanto às seguintes matérias: (a) inexistência de obrigação para o adquirente de verificar a correção da classificação fiscal consignada pelo fornecedor do produto na nota fiscal de entrada (apresentando como paradigmas da divergência os Acórdãos n o 3401-003.751 e CSRF/02- 02.895); (b) não exclusividade da competência da RFB para definir classificação fiscal de mercadorias; (c) aplicação pela autoridade administrativa de entendimento técnico constante de Laudo Técnico emitido pelo instituto nacional de tecnologia; (d) ilegalidade do auto de infração; e (e) alteração do critério jurídico do lançamento. Preliminarmente, para as matérias “b” e “d”, no Exame de Admissibilidade do recurso, entendeu-se que elas não foram prequestionadas, inviabilizando a sua discussão pela Câmara Superior de Recursos Fiscais. Já quanto às divergências - matérias “c” e “e”, entendeu- se não restar comprovado o dissidio jurisprudencial, sendo negado seguimento ao Recurso Especial. No entanto, foi dado seguimento parcial ao Recurso Especial interposto quanto à matéria “a”: “inexistência de obrigação para o adquirente de verificar a correção da classificação fiscal consignada pelo fornecedor do produto na nota fiscal de entrada”, pois, cotejando os arestos confrontados (recorrido e paradigmas), entendeu-se que há, entre eles, a similitude fática mínima para que se possa estabelecer uma base de comparação para fins de Fl. 10907DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 dedução da divergência arguida: enquanto a decisão recorrida entendeu ser obrigação do adquirente o cuidado de verificar a correção da classificação fiscal consignada na Nota Fiscal de entrada do produtos, os paradigmas assentaram, em sentido contrário, que tal obrigação não se incluiu entre as verificações de que trata o art. 62 da Lei n o 4.502/1964. Isto posto, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial de 02/12/2019, às fls. 10.767 a 10.779, o Presidente da 3ª Câmara / 3ª Seção de julgamento, deu seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas quanto à matéria “a”: “Da inexistência de obrigação para o adquirente verificar a correção da classificação fiscal consignada pelo fornecedor do produto na nota fiscal de entrada”. Cientificado do Despacho, o Contribuinte interpôs o recurso de Agravo (fls. 10.788 a 10.807). Considerando as razões suscitadas no Despacho em Agravo CSRF / 3ª Turma, de 11/02/2020 (fls. 10.860 a 7.868 a 10.878), a Presidente da CSRF decidiu pelo seu conhecimento e, no mérito, por sua rejeição, prevalecendo o seguimento parcial ao Recurso Especial expresso pela Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento. Em sede de Contrarrazões, a Fazenda Nacional (fls. 10.892 a 10.898) entende que o Acordão recorrido não comporta reformas, e assevera que a base legal do Regulamento de IPI é o artigo 62 da Lei n o 4.502/1964, que a classificação fiscal está incluída na redação do texto vigente, ao dizer que é dever do adquirente verificar se os documentos fiscais satisfazem todas as prescrições legais e regulamentares. Pede que seja negado provimento ao Recurso Especial, para manter o Acórdão recorrido, bem como o lançamento em sua integralidade. O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 22/06/2023, para dar seguimento à análise do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. É o relatório. Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara, de 02/12/2019, exarado pelo Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção do CARF de fls. 10.767 a 10.779, aqui endossado em seus fundamentos. Resta clara, a nosso ver, a dissidência jurisprudencial, que não reside em diferença de cenário probatório, nem na valoração das provas apresentadas, mas em simples aplicação não uniforme de dispositivos normativos a fatos semelhantes. Assim, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Fl. 10908DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 Do mérito A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência interpretativa, trata sobre a (in)existência de obrigação para o adquirente da mercadoria de verificar a correção da classificação fiscal consignada pelo fornecedor do produto na respectiva Nota Fiscal de entrada. No Acórdão recorrido, ao interpretar o art. 62 da Lei n o 4.502/1964, concluíram unanimemente os julgadores que a classificação fiscal está inserida na redação do texto vigente, sendo dever do adquirente verificar se os documentos fiscais satisfazem todas as prescrições legais e regulamentares. Defendeu-se que a interpretação do dispositivo não deve se restringir apenas aos aspectos formais do documento fiscal, mas também abrange a análise de seu conteúdo, como a descrição do produto, o valor, o peso e a classificação fiscal, devendo o adquirente comunicar ao Fisco e ao fornecedor qualquer incorreção. No Recurso Especial, o Contribuinte alega que o art. 62 da Lei n o 4.502/1964 não estabelece a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada na nota fiscal, que os regulamentos de IPI de 2002 e o de 2010 (atua1) expressamente suprimiram essa obrigação; e (c) o CARF está vinculado ao disposto nos regulamentos de IPI (Decretos), por força do art. 26-A do Decreto n o 70.235/1972, e do art. 62 do RICARF, sendo a única conclusão jurídica e lógica possível no sentido de que não está contida na expressão “...prescrições legais e regulamentares” a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada da nota fiscal. No Relatório Fiscal, afirma o Fisco que houve erro na classificação fiscal do produto fornecido pela RECOFARMA, o que permite a glosa do crédito, pois a classificação correta tem uma alíquota igual a 0 (zero). Assim, não haveria crédito, já que o valor do IPI calculado sobre os produtos, como se devido fosse, seria zero. O fisco, recorde-se, realizou a coleta dos “kits” elaborados pela RECOFARMA, bem como juntou aos autos fotos dos “kits” (fls. 302 a 313; 343 a 359), solicitando Laudo Pericial pelo Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer, identificando os ingredientes contidos em cada parte dos “kits”, sendo os resultados anexados ao presente processo (fls. 64 a 101). Concluiu a Fiscalização que estes produtos devem ser classificados no código 2106.90.10, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é ZERO. Confira-se trecho do Relatório Fiscal (fl. 32 e 36): “(...) A alíquota da citada exceção tarifária (“Ex 01”) vigente à época dos fatos (4 o trim./2012 - 4 o trim./2013) era de 20% (Decreto n o 7.660, de 23/12/2011, alterado pelos Decreto n o 7.742, de 30/05/2012), com redução de 50% nos termos do Decreto n o 8.017, de 17/05/2013 (concentrados que contenham extrato de semente de guaraná)”. “(...) No caso de componentes que correspondam a uma mistura de ingredientes comumente utilizados em diversos produtos da indústria alimentícia, tais como sais, acidulantes e conservantes, deve ser aplicado o código 2106.90.90, reservado às “Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições - Outras - Outras”, também tributado à alíquota zero do IPI. É dizer, ainda que, contrariamente ao que foi demonstrado alhures, fosse possível aplicar-se a isenção de que trata o art. 237, c/c art. 95,III, ou do art. 81, II (amparado por decisão judicial, conforme entendimento da fiscalizada) do RIPI/2010, a CMR não poderia creditar-se do valor do IPI calculado, como se devido fosse, sobre a aquisição Fl. 10909DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 de kits de concentrados da RECOFARMA, haja vista que o valor do imposto “como se devido fosse” é zero!” (grifo nosso) O Contribuinte afirma que as Notas Fiscais emitidas pela RECOFARMA atendem a todos os requisitos, de forma que, na qualidade de adquirente de boa-fé teria direito à manutenção do referido crédito de IPI. Primeiramente. cabe ressaltar que, em matéria tributária, a culpa ou o dolo do agente é, em regra, irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. De outro lado, alega-se que alguns dos Regulamentos do IPI anteriores (RIPI de 1972, 1979 e 1982), ao regulamentar o art. 62 do da Lei n o 4.502/1964, traziam consigo uma disposição expressa de que a verificação das prescrições legais das notas fiscais incluíam a classificação fiscal, porém, na redação do RIPI 2002 (Decreto n o 4.544, art. 266) e na atual redação do art. 327 do RIPI/2010, tal especificação foi retirada do texto, que passou a ter a mesma redação do art. 62 da referida Lei n o 4.502/1964. Confira-se: Lei 4.502/1964: “Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao sê-lo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. § 1 o Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se este se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao remetente da mercadoria.” (...) (grifo nosso) RIPI/2020 - Decreto 7.212/2010: “Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei n o 4.502, de 1964, art. 62). § 1 o Verificada qualquer irregularidade, os interessados comunicarão por escrito o fato ao remetente da mercadoria, dentro de oito dias, contados do seu recebimento, ou antes do início do seu consumo, ou venda, se o início se verificar em prazo menor, conservando em seu arquivo cópia do documento com prova de seu recebimento (Lei n o 4.502, de 1964, art. 62, § 1 o ). § 2 o A comunicação feita com as formalidades previstas no § 1 o exime de responsabilidade os recebedores ou adquirentes da mercadoria pela irregularidade verificada (Lei n o 4.502, de 1964, art. 62, § 1 o ).” (...) (grifo nosso) Como se vê, o art. 327 do RIPI/2010 nada mais faz do que reproduzir o art. 62 da Lei 4.502/1967, quando determina que o adquirente da mercadoria tem o dever legal de verificar se as mercadorias recebidas em seu estabelecimento “...estão acompanhadas dos documentos Fl. 10910DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento” (grifo nosso). E permite ao adquirente comunicar eventuais inconsistências (conforme § 1 o ). No primeiro paradigma indicado (Acórdão n o 3401-003.751, de 26/04/2017), recordo que se tratava de caso de nulidade da autuação, na parte impactada pela a discussão a respeito da classificação fiscal, em processo em que o autuante sequer remeteu a reclassificação a qualquer regra do Sistema Harmonizado, e a decisão de piso tratou do tema em uma página, com pouca tecnicidade. A falha no enquadramento e as deficiências do lançamento me levaram a acompanhar o relator, Cons. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, inclusive no item referente à apropriação indevida de créditos, tendo em conta o destaque do fornecedor com alíquota que seria maior. Naquela ocasião, invocou o relator como fundamento o Acórdão n o 3402-00.719, em que o colegiado unanimemente assentou: “OBRIGAÇÕES DOS ADQUIRENTES, RESPONSABILIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. A responsabilização do adquirente de produtos sujeitos ao selo de controle, que os receba sem tal condição, só se aplica quando a exigência seja identificável pela classificação fiscal aposta nos documentos de aquisição ou pela simples identificação da mercadoria. Se, entretanto, a classificação fiscal, reconhecida em ato da própria SRF, indica tratar-se de produto não sujeito ao selo, eventual reclassificação fiscal, baseada em laudo técnico elaborado, apenas pode afetar o fabricante.” (grifo nosso) E destacou o relator do Acórdão n o 3401-003.751, após citar tal precedente, que “O caso concreto tratado pelo voto é justamente aquele do exemplo dado, em que a norma exige, de maneira expressa e cogente, um conhecimento específico da adquirente sobre seus fornecedores”, reconhecendo que, em casos específicos pode ser exigido do fornecedor a verificação da classificação da mercadoria. Nesse raciocínio acompanhamos o relator, naquela ocasião, diante da precariedade do lançamento, e do afastamento do erro de classificação, com a declaração de nulidade, o que colocava em cheque a própria correção da alíquota adotada, e, por consequência, da alíquota referente ao crédito tomado. Analisando caso diferente, e relativo ao mesmo sujeito passivo presente nestes autos (NORSA REFRIGERANTES S.A.), a própria 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF proferiu o Acórdão n o 3401-005.943, em 27/02/2019, sob a relatoria do Cons. Lázaro Antônio Souza Soares, concluindo, majoritariamente (vencido apenas o Cons. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco) que: “RESPONSABILIDADE DO RECORRENTE POR ERRO NA CLASSIFICAÇÃO FISCAL DO CONCENTRADO. A autuação em nenhum momento teve por base a falta de conferência, pelo recorrente, da classificação fiscal adotada, bem como nenhuma multa regulamentar foi aplicada por não cumprimento desta exigência, mas tão somente a multa de ofício pelo não recolhimento do IPI devido.” Por ter participado de ambos os julgamentos (Acórdão n o 3401-003.751, de 26/04/2017, e n o 3401-005.943, de 27/02/2019), acompanhei a evolução do entendimento do colegiado sobre o tema, separando o que seria uma imputação de responsabilidade por penalidade decorrente da ausência de cumprimento de uma obrigação da simples responsabilização por tomada de crédito indevido, em situações recorrentes e em que o Fl. 10911DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 conhecimento do fornecedor (inclusive de sua localização geográfica e de seu processo produtivo) afeta o benefício fiscal concedido. Verificando o lançamento de que trata o presente processo, percebe-se que o adquirente não alega que a classificação apontada pelo fornecedor estava incorreta. Pelo contrário, o tema da classificação é debatido, entendendo a recorrente que o fornecedor havia aplicado o código NCM (e o “Ex Tarifário”) corretos no produto transacionado. Depois de laudos técnicos atestou-se no presente processo a mesma conclusão existente em vários outros: que o “Ex Tarifário” não se aplicava à mercadoria, que não se tratava de “concentrado”, e que a mercadoria era tributada à alíquota zero, não gerando crédito. Não se aplica ao recorrente multa por erro de classificação fiscal, ou por descumprimento de obrigação de verificar a correta classificação. Mas impede-se que se credite indevidamente de tributo, ainda mais quando se sabia desde 2010, qual era a classificação correta, como narra o relator no acórdão recorrido (fl. 10377): “Ressalte-se que a administração tributária, desde 2010, já analisou estes produtos e concluiu por uma determinada classificação fiscal. Assim, ao contrário do que afirma a Recorrente, há uma solução de consulta afirmando a classificação fiscal 2106.90.10, tal qual dada pela fiscalização nestes autos.(...)” No que se refere à verificação de regularidade das notas fiscais, à luz do comando do art. 62 da Lei n o 4.502/1964, tema que chega a este colegiado uniformizador de jurisprudência, assim decidiu o acórdão recorrido (fl. 10379): “(...) entendo que a classificação fiscal está incluída na redação do texto vigente ao dizer que é dever do adquirente verificar se os documentos fiscais satisfazem todas as prescrições legais e regulamentares. A interpretação deste dispositivo, a meu ver, não deve se restringir apenas aos aspectos formais do documento fiscal, mas também à análise de seu conteúdo ideológico, tais como descrição do produto, valor, peso e classificação fiscal, devendo comunicar ao Fisco e ao fornecedor qualquer incorreção.” Reforça essa necessidade a metodologia de crédito adotada na sistemática da não- cumulatividade para o IPI. Não pode ser tomado crédito indevido de uma operação tributada à alíquota zero, eventualmente informada de forma incorreta pelo fornecedor na nota fiscal. Por certo que o art. 62 da Lei n o 4.502/1964 dá conta dessa situação, em qualquer das regulamentações do IPI ao longo das últimas décadas. Se a verificação já é importante nos casos de crédito básico, é imprescindível nos casos de crédito presumido, em que uma escrituração do imposto com alíquota positiva pode gerar crédito mesmo nos casos de aquisição isenta (é o caso da Zona Franca de Manaus, conforme decidido pelo STF, de forma vinculante, no Recurso Extraordinário n o 592.891/SP). E o próprio RIPI/2010 prevê, v.g., entre as correções que podem ser efetuadas na nota fiscal, a relativa a “...destaque que deixou de ser efetuado na época própria, ou que foi efetuado com erro de cálculo ou de classificação, ou, ainda, com diferença de preço ou de quantidade” (art. 407, XII). Ademais, o mesmo RIPI/2010 traz, em seu art. 413, os requisitos da nota fiscal, entre os quais está incluída a classificação do produto (inciso IV, “c”). Fl. 10912DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-015.038 - CSRF/3ª Turma Processo nº 14090.720754/2017-89 Assim, a leitura do art. 62 da Lei n o 4.502/1964 demanda ponderação, que todos os precedente aqui citados efetuaram, diante dos casos concretos analisados em cada julgamento. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, ainda mais quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE n o 592.891/SP. Como é cediço, o Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n o 592.891/SP, com transito em julgado, em sede de repercussão geral, decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2 o , III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Observa-se que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN n o 18/2020. A apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre produtos isentos adquiridos de estabelecimentos localizados na ZFM, somente é admitida se houver alíquota positiva do IPI para o produto/insumo adquirido para industrialização. No caso de identificação de erro na classificação fiscal, cuja classificação correta revela que os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero, não há possibilidade de geração de crédito. Assim, não merece reforma o Acórdão recorrido, cabendo a negativa de provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 10913DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10830.728064/2016-25
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Oct 09 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Nov 28 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DO IPI. NOTA FISCAL. PRODUTOS DA ZFM ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. ART. 62 DA LEI Nº 4.502/1964. A leitura do art. 62 da Lei nº 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE nº 592.891/SP.
Numero da decisão: 9303-016.082
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-11-28T02:30:40Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-11-28T02:30:40Z; Last-Modified: 2024-11-28T02:30:40Z; dcterms:modified: 2024-11-28T02:30:40Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-11-28T02:30:40Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-11-28T02:30:40Z; meta:save-date: 2024-11-28T02:30:40Z; pdf:encrypted: false; modified: 2024-11-28T02:30:40Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-11-28T02:30:40Z; created: 2024-11-28T02:30:40Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 12; Creation-Date: 2024-11-28T02:30:40Z; pdf:charsPerPage: 1596; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-11-28T02:30:40Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10830.728064/2016-25 ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA SESSÃO DE 9 de outubro de 2024 RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE RECORRENTE SPAL INDÚSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S.A. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012 APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DO IPI. NOTA FISCAL. PRODUTOS DA ZFM ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. ART. 62 DA LEI Nº 4.502/1964. A leitura do art. 62 da Lei nº 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE nº 592.891/SP. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente Fl. 4595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 2 (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão nº 3302-006.579, de 26/03/2019 (fls. 4.139 a 4.170)1, integrado pelo Acórdão de Embargos nº 3302-008.146, de 30/01/2020 (fls. 4.228 a 4.237), proferido pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento/CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte, por maioria de votos. Breve síntese do processo O processo versa sobre Auto de Infração de fls. 3.281 a 3.294, lavrado para exigência de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, referente ao período de apuração compreendido entre 01/01/2012 e 31/12/2012, acrescido de multa proporcional de ofício de 75% e dos juros de mora. A empresa é integrante do denominado “Sistema Coca-Cola Brasil”, tendo como principal fornecedora a empresa RECOFARMA - Industria do Amazonas Ltda., situada na Zona Franca de Manaus - ZFM, também pertencente ao "Sistema Coca-Cola Brasil”, e que produz os denominados “kits para refrigerantes”. Conforme informado pela Fiscalização no Termo de Verificação Fiscal (TVF), a infração apontada foi motivada pelo aproveitamento de créditos incentivados indevidos oriundos da aquisição de “kits para refrigerantes” de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (ZFM), conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal (fls. 3.047 a 3.152). Tais créditos não foram considerados pelos seguintes motivos: a) os produtos adquiridos não fazem jus à isenção do artigo 95, inciso III, do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI/2010), porque não teria havido a utilização de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, no processo de industrialização, o que inviabiliza o aproveitamento de crédito com base no art. 237 do RIPI; e b) mesmo que houvesse direito ao crédito, o valor do IPI calculado como se devido fosse seria zero, pois nenhum dos componentes de kits para refrigerantes se enquadra no Ex 1 do código NCM 2106.90.10, o que impossibilita a utilização da alíquota de 27%. 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 4596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 3 O Contribuinte entende que os “concentrados” estariam beneficiados por duas isenções previstas na legislação do IPI: i) art. 81, inc. II do Decreto 7.212/2010 (RIPI/2010), cuja base legal é o art. 9º do Decreto-Lei 288/1967, por serem produzidos na Zona Franca de Manaus (ZFM) e ii) art. 95, III, do RIPI/2010, que tem base legal no art. 6º do Decreto-Lei 1.435/1975, porque além de produzidos na ZFM teriam sido elaborados com matéria-prima agrícola adquirida de produtor situado na Amazônia Ocidental, e que, em relação ao aproveitamento de créditos decorrente das aquisições isentas com base no art. 81, inc. II do RIPI/2010, estaria legitimado pela necessidade de observância compulsória, pela Administração, da coisa julgada formada no julgamento do Recurso Extraordinário n° 212.484-RS, que beneficiou outra empresa do Sistema Coca-Cola (Vonpar Refrescos S.A), bem como do Mandado de Segurança Coletivo (MSC) n° 91.0047783-4, interposto pela Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca-Cola (AFBCC). A Fiscalização, discorrendo sobre a classificação fiscal dos “kits para refrigerantes”, ressaltou que estes não podem ser tratados como se fossem um produto único para fins de classificação fiscal, devendo seus componentes ser classificados separadamente, do que resulta a inexistência de valor a ser aproveitado, pois a maior parte desses componentes é tributada à alíquota zero, e, nas exceções em que os componentes são tributados à alíquota de 5%, não seria possível apurar o valor do crédito correspondente, concluindo pela inexistência de crédito. Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou Impugnação (fls. 3.309 a 3.415), na qual: a) invoca existência de coisa julgada no âmbito do MSC n° 91.0047783-4, impetrado pela referida entidade em 14/08/1991, com o objetivo de evitar que seus associados fossem compelidos a estornar o crédito do IPI incidente sobre as aquisições de matéria prima isenta (concentrado), de fornecedor situado na ZFM; b) defende a ausência de responsabilidade do Contribuinte, pois seria o terceiro adquirente do produto denominado de “kit ou concentrado para refrigerantes”, por erro na classificação fiscal; c) alega que houve alteração de critério jurídico em desconformidade com a lei; d) discorre sobre a competência da SUFRAMA para definir a classificação fiscal do produto denominado “kit ou concentrado” para refrigerantes; e) discorre sobre os aspectos técnicos de classificação fiscal de mercadorias e a ordem de aplicação das Regras Gerais de Interpretação (RGI); f) aborda o direito ao crédito relativo à aquisição de concentrados para refrigerantes isentos; g) defende o direito ao crédito com base na isenção do art. 81, inc. II, do RIPI/2010 (Base Legal: art. 9º do Decreto-Lei 288/1967); h) demanda a aplicação do benefício previsto no art. 95, inc. III, DO RIPI/2010 (base legal: art. 6º do Decreto-Lei 1.435/1975); i) solicita a aplicação do art. 11 da Lei n° 9.779, de 1999; e j) defende a impossibilidade de exigência de multa, juros e correção monetária, demandando ainda a improcedência da exigência de juros sobre a multa de ofício. A DRJ em Porto Alegre/RS apreciou a Impugnação e, em decisão consubstanciada no Acórdão nº 10-59.012, de 31/05/20178 (fls. 3.818 a 3.850), entendeu por julgá-la improcedente, sob os seguintes fundamentos: (a) não ocorre alteração de critério jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN se a Fiscalização promove autuação baseada em entendimento distinto daquele que seguidamente adota o contribuinte, mas que jamais foi objeto de manifestação Fl. 4597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 4 expressa da Administração Tributária; (b) a aquisição de insumos isentos, provenientes da Zona Franca de Manaus, não legitima aproveitamento de créditos de IPI; (c) é indevido o aproveitamento de créditos de IPI decorrentes de aquisições de insumos isentos feitas a estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental e com projetos aprovados pela SUFRAMA, mas que não tenham sido elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais, exclusive as de origem pecuária, de produção regional; (d) nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes MP e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI; e (e) a multa sobre lançamento de ofício consiste em débito para com a União decorrente de tributos e contribuições administrados pela RFB, e, por isso, é legítima a incidência de juros de mora sobre o respectivo valor, a partir do vencimento. Cientificado da decisão de 1ª instância, o Contribuinte apresentou o Recurso Voluntário de fls. 3.858 a 3.9.69, em que pede a reforma da decisão, endossando argumentos: a) quanto à responsabilidade pelo erro na classificação fiscal do concentrado - alega não ser o responsável, pois foi a vendedora RECOFARMA quem emitiu as notas fiscais, descreveu os produtos e efetuou a sua classificação fiscal na posição 21.06.90.10; b) sobre mudança no critério jurídico; c) sobre os concentrados isentos para a produção de Guaraná e demais concentrados Isentos; d) sobre obediência às normas legais e à interpretação fiscal; e e) sobre a impossibilidade de aplicação de juros sobre a multa de ofício. Em 20/09/2017, a PGFN apresentou suas contrarrazões às fls. 4.005 a 4.082, em que pugna pelo não provimento do recurso, mantendo-se integralmente a decisão recorrida. Em 16/03/2018, a Contribuinte apresentou Petição, apontando “Fatos novos - Supervenientes” (fls. 4.093 a 4.116), que podem ser assim sintetizados: 1) sobre os desdobramentos do MSC nº 91.00477834, informando que com o trânsito em julgado da decisão proferida nos autos do REsp nº 1.438.361/RJ, ocorrido em 23/02/2017; 2) que … “o próprio STF, no ARE nº 1.028.652, interposto pela IPIRANGA contra decisão que havia inadmitido o RE interposto contra o referido acórdão do TRF da 2" Região, decretou a perda de objeto desse RE; 3) que o reconhecimento, pelo STF, “… em decisão transitada em julgado em 18/08/2017, a extinção da Rcl nº 7.778, por perda superveniente de seu objeto, reconhecendo igualmente que aquela decisão do STJ, proferida no RESP n. 1.438.361RJ; e 4) existência de LAUDO técnico expedido pelo INT. Em 30/07/2018, a PGFN manifestou-se às fls. 4128 a 4.135, sustentando seu argumento de que "(...) os componentes separados dos kits da forma como que são adquiridos pela recorrente, não configuram a preparação composta de que trata o Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI", eis que não seriam "preparações compostas", mas sim produtos isolados. Fl. 4598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 5 O recurso, então, veio ao CARF e foi submetido à apreciação da Turma julgadora, com decisão consubstanciada no Acórdão nº 3302-006.579, de 26/03/2019, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da Terceira Seção de julgamento/CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte, sob os seguintes fundamentos: (a) novos elementos de prova apresentados no âmbito do Recurso Voluntário podem, excepcionalmente, ser apreciados nos casos em que fique prejudicado o amplo direito de defesa do contribuinte ou em benefício do princípio da verdade material; (b) o adquirente das mercadorias é responsável pela sua correta classificação fiscal, ainda que tenha adquirido de terceiros sob a mesma classificação; (c) o fato de o Fisco não haver detectado anteriormente uma suposta infração praticada pelo contribuinte não pode ser interpretado como um reconhecimento tácito da validade desta conduta, nem tampouco tomado como uma “prática reiteradamente observada pelas autoridades administrativas”, que lhe atribua foros de “norma complementar de lei”; (d) com o advento do Código Tributário Nacional, para que exista a exclusão de penalidade por força de decisões proferidas por órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa é necessário que lei lhe atribua eficácia normativa, o que não existe; (e) a RFB, pode fiscalizar o fiel cumprimento das condições delineadas pela SUFRAMA necessárias ao gozo de isenção tributária condicionada; (f) importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo; e (g) os denominados "kits ou concentrados para refrigerantes" devem ser classificados individualmente, nos termos da NESH. Cientificado do Acórdão nº 3302-006.579, de 26/03/2019, o Contribuinte opôs Embargos de Declaração (fls. 4.177 a 4.191), sob os pressupostos regimentais da omissão e da contradição. Analisado o recurso, com os fundamentos consignados no Despacho de Embargos de fls. 4.223 a 4.226, houve acolhida parcial, com proposta de saneamento das omissões e do erro material constatados. O recurso foi apreciado pela Turma julgadora, que acolheu parcialmente os Embargos de declaração, para sanar a omissão e o erro material sem, contudo, imprimir efeitos infringentes, conforme Acórdão (de Embargos) nº 3302-008.146, de 30/01/2020 (fls. 4.228 a 4.236). Da matéria submetida à CSRF Cientificado do Acórdão nº 3302-006.579, de 26/03/2019, integrado pelo Acórdão (Embargos) nº 3302-008.146, de 30/01/2020, o Contribuinte interpôs Recurso Especial (fls. 4.280 a 4.327), apontando Divergência jurisprudencial em relação às seguintes matérias: 1) quanto à responsabilidade de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor; 2) quanto à alteração do critério jurídico do lançamento; 3) quanto à aplicação pela autoridade administrativa de entendimento técnico constante de laudo técnico emitido pelo instituto nacional de tecnologia; 4) quanto à aplicação do art. 112 do CTN; e, 5) quanto à aplicação do art. 76, inc. II, "A", da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964. Fl. 4599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 6 Para comprovar as divergências, indicou como paradigmas os Acórdãos nº 3401- 003.751 e nº CSRF/02-02.895, para a Divergência 1; o Acórdão nº 3401-002.537, para a Divergência 2; os Acórdãos nº 301-33.786 e CSRF/03-03.678 para a Divergência 3; o Acórdão nº 303-32.457 para a Divergência 4, e o Acórdão nº 9303-003.517 para a Divergência 5. Em exame monocrático, de pronto, constatou-se que não foram comprovadas as divergências suscitadas quanto às matérias: 2, 3, 4 e 5. No entanto, com relação a matéria: 1) “Quanto à responsabilidade de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”, que indicou como paradigma os Acórdãos nº 3401-003.751 e nº CSRF/02-02.895, o exame monocrático de admissibilidade, no cotejo dos arestos confrontados, verificou que havia, entre eles, a similitude fática mínima para que se possa estabelecer uma base de comparação para fins de dedução da divergência arguida. O dissídio interpretativo emerge quando se verifica que, enquanto a decisão recorrida entendeu ser obrigação do adquirente o dever de verificar a correção da classificação fiscal consignada na nota fiscal de entrada do produtos, e os paradigmas entenderam, em sentido contrário, que tal obrigação não se incluiu entre as verificações de que trata o art. 62 da Lei nº 4.502, de 1964 (obrigação de observar se tais documentos satisfazem às prescrições formais do Regulamento). Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial de 01/10/2020 (às fls. 4.486 a 4.498), o Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF deu seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas em relação à divergência 1, “Quanto à responsabilidade de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”. Cientificado do Despacho que deu seguimento parcial ao seu Recurso Especial, o Contribuinte apresentou o recurso de Agravo de fls. 4.506 a 4.529, requerendo o seguimento às demais matérias. Analisado o recurso, com base nas informações tecidas no Despacho em Agravo - CSRF / 3ª Turma, de 29/10/2020 (fls. 4.561 a 4.570), a Presidente da CSRF concluiu que os processos não possuem similitude fática suficiente para aferição das divergências deduzidas pelo Contribuinte. Assim, o Agravo foi rejeitado, mantendo-se o seguimento parcial do Recurso Especial na forma decretada pelo Presidente da 3ª Câmara/3ª Seção/CARF. Cientificada do Despacho que deu seguimento parcial ao Recurso Especial do Contribuinte, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 4.580 a 4.589, requerendo que seja negado seu provimento, mantendo-se o Acórdão proferido pela Turma Ordinária a quo, nos quesitos objeto da insurgência. Em 24/07/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte. É o relatório. Fl. 4600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 7 VOTO Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 3ª Câmara, de 01/10/2020, às fls. 4.486 a 4.498, exarado pelo Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, restando evidente a divergência jurisprudencial sobre matéria 1: “Quanto à responsabilidade de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”. Importa informar que, no Acórdão recorrido e nos paradigmas confrontados, alega- se a apreciação da mesma situação fática (interpretação do conteúdo semântico da expressão "(...) e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares" existente na parte final do art. 62 da Lei nº 4.502/64, se inclui (ou não) a obrigatoriedade de o adquirente verificar se a classificação fiscal dos produtos adquiridos encontra-se correta), e a divergência restou bem caracterizada, pelo que cabe endossar e corroborar a admissibilidade, nos seus termos e fundamentos. Portanto, preenchidos os demais requisitos e respeitadas as formalidades regimentais, cabe ratificar, no caso, o conhecimento do Recurso Especial do Contribuinte. Assim, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Do Mérito No mérito, trata-se, em síntese, da “responsabilidade (ou não) de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”. No Acórdão recorrido, ao interpretar o art. 62 da Lei nº 4.502, de 1964 a Turma Julgadora entendeu que: “Em relação ao fato da adquirente das mercadorias sustentar que não pode ser responsabilizada pela eventual classificação das mesmas (sic), eis que realizada pelo vendedor, tal argumento não merece prosperar eis que a relação tributária decorre de um dever jurídico ex lege, pautado em implicações decorrentes da prática de atos, que neste caso foi realizado pela Recorrente, ainda que eventualmente possa ter sido induzida a erro por terceiro”. Defendeu-se que a interpretação do dispositivo não deve se restringir apenas aos aspectos formais do documento fiscal, mas também abrange a análise de seu conteúdo, como a descrição do produto, o valor, o peso e a classificação fiscal emitida pelo fornecedor: “Sendo a correta classificação das mercadorias um dever ex lege da Recorrente, não pode imputar a terceiro eventual erro ou indução a erro por inexatidão”. O Contribuinte alega no Recurso Voluntário que não deve ser dele exigida, como adquirente de boa-fé, a obrigação de examinar a classificação dos produtos, dada pelo fornecedor, não havendo, portanto, qualquer infração cometida pela empresa ao aceitar a classificação adotada pela empresa fornecedora RECOFARMA. Fl. 4601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 8 No especial, alega que o art. 62 da Lei nº 4.502/1964 não estabelece a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada na nota fiscal. Os regulamentos de IPI de 2002 e o de 2010 (atual) expressamente suprimiram essa obrigação, e o CARF está vinculado ao disposto nos regulamentos de IPI (Decretos), por força do art. 26-A do Decreto nº 70.235/1972, e do art. 62 do RICARF, sendo a única conclusão jurídica e lógica possível no sentido de que não está contida na expressão “(...) prescrições legais e regulamentares” a obrigação de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada da nota fiscal. Por fim afirma que (fl. 4.317), “No presente caso, há mais razão ainda para aplicação da referida jurisprudência, porque as notas fiscais emitidas pela RECOFARMA são idôneas.” No Termo de Verificação Fiscal (TVF), a Fiscalização informa que houve erro na classificação fiscal do produto fornecido pela RECOFARMA, o que permite a glosa do crédito, pois a classificação correta tem uma alíquota igual a 0 (zero). Assim, não haveria crédito, já que o valor do IPI calculado sobre os produtos, como se devido fosse, seria zero. Foi juntado aos autos, Laudo Pericial pelo Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer, identificando os ingredientes contidos em cada parte dos “kits”, sendo os resultados anexados ao presente processo. Concluiu a Fiscalização que estes produtos devem ser classificados no código 2106.90.10, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é ZERO. Sobre o tema, cabe destacar que, em matéria tributária, a culpa ou o dolo do agente é, em regra, irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. De outro lado, alega-se que alguns dos Regulamentos do IPI anteriores (RIPI de 1972, 1979 e 1982), ao regulamentar o art. 62 do da Lei nº 4.502/1964, traziam consigo uma disposição expressa de que a verificação das prescrições legais das notas fiscais incluíam a classificação fiscal, e que na redação do RIPI 2002 (Decreto nº 4.544/2002, art. 266) e na atual redação do art. 327 do RIPI/2010, tal especificação foi retirada do texto, que passou a ter a mesma redação do art. 62 da referida Lei no 4.502/1964. Confira-se: Lei 4.502/1964: “Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao sê-lo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares. §1º Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se Fl. 4602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 9 este se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao remetente da mercadoria.” RIPI/2020 - Decreto 7.212/2010: “Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62). § 1º Verificada qualquer irregularidade, os interessados comunicarão por escrito o fato ao remetente da mercadoria, dentro de oito dias, contados do seu recebimento, ou antes do início do seu consumo, ou venda, se o início se verificar em prazo menor, conservando em seu arquivo cópia do documento com prova de seu recebimento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62, § 1º ). §2º A comunicação feita com as formalidades previstas no § 1º exime de responsabilidade os recebedores ou adquirentes da mercadoria pela irregularidade verificada (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62, § 1º ).” (...) (grifo nosso) Como se vê, o art. 327 do RIPI/2010 nada mais faz do que reproduzir o art. 62 da Lei nº 4.502, de 1967, quando determina que o adquirente da mercadoria tem o dever legal de verificar se as mercadorias recebidas em seu estabelecimento “(...) estão acompanhadas dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento” (grifo nosso). E permite ao adquirente comunicar eventuais inconsistências (conforme § 1º). Veja-se que, no primeiro paradigma indicado (Acórdão nº 3401-003.751, de 26/04/2017), recordo que se tratava de caso de nulidade da autuação, na parte impactada pela discussão a respeito da classificação fiscal, em processo em que o autuante sequer remeteu a reclassificação a qualquer regra do Sistema Harmonizado, e a decisão de piso tratou do tema em uma página, com pouca tecnicidade. A falha no enquadramento e as deficiências do lançamento me levaram a acompanhar o relator, Cons. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, inclusive no item referente à apropriação indevida de créditos, tendo em conta o destaque do fornecedor com alíquota que seria maior. Naquela ocasião, invocou o relator como fundamento o Acórdão no 3402-00.719, em que o Colegiado unanimemente assentou: “OBRIGAÇÕES DOS ADQUIRENTES, RESPONSABILIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. A responsabilização do adquirente de produtos sujeitos ao selo de controle, que os receba sem tal condição, só se aplica quando a exigência seja identificável pela classificação fiscal aposta nos documentos de aquisição ou pela simples identificação da mercadoria. Se, entretanto, a classificação fiscal, reconhecida em ato da própria SRF, indica tratar-se de produto não sujeito ao selo, eventual reclassificação fiscal, baseada em laudo técnico elaborado, apenas pode afetar o fabricante.” (grifo nosso) Fl. 4603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 10 E destacou o relator do Acórdão no 3401-003.751, após citar tal precedente, que “O caso concreto tratado pelo voto é justamente aquele do exemplo dado, em que a norma exige, de maneira expressa e cogente, um conhecimento específico da adquirente sobre seus fornecedores”, reconhecendo que, em casos específicos pode ser exigido do fornecedor a verificação da classificação da mercadoria. Nesse raciocínio acompanhamos o relator, naquela ocasião, diante da precariedade do lançamento, e do afastamento do erro de classificação, com a declaração de nulidade, o que colocava em destaque a própria correção da alíquota adotada, e, por consequência, da alíquota referente ao crédito tomado. Analisando caso diferente (relativo a outro sujeito passivo) a própria 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF proferiu o Acórdão no 3401-005.943, em 27/02/2019, sob a relatoria do Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, concluindo, majoritariamente (vencido apenas o Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco) que: “RESPONSABILIDADE DO RECORRENTE POR ERRO NA CLASSIFICAÇÃO FISCAL DO CONCENTRADO. A autuação em nenhum momento teve por base a falta de conferência, pelo recorrente, da classificação fiscal adotada, bem como nenhuma multa regulamentar foi aplicada por não cumprimento desta exigência, mas tão somente a multa de ofício pelo não recolhimento do IPI devido.” Por ter participado de ambos os julgamentos (Acórdãos n o 3401-003.751, de 26/04/2017, e n o 3401-005.943, de 27/02/2019), acompanhei a evolução do entendimento do Colegiado sobre o tema, separando o que seria uma imputação de responsabilidade por penalidade decorrente da ausência de cumprimento de uma obrigação da simples responsabilização por tomada de crédito indevido, em situações recorrentes e em que o conhecimento do fornecedor (inclusive de localização geográfica e seu processo produtivo) afeta o benefício fiscal concedido. Verificando o lançamento de que trata o presente processo, percebe-se que o adquirente não alega que a classificação apontada pelo fornecedor estava incorreta. Pelo contrário, o tema da classificação é debatido, entendendo o Contribuinte que o fornecedor havia aplicado o código NCM (e o “Ex tarifário”) corretos no produto transacionado. Depois de Laudos técnicos atestou-se no presente processo a mesma conclusão existente em vários outros: que o “Ex tarifário” não se aplicava à mercadoria, que não se tratava de “concentrado”, e que a mercadoria era tributada à alíquota zero, não gerando crédito. Não se aplica ao Contribuinte multa por erro de classificação fiscal, ou por descumprimento de obrigação de verificar a correta classificação, mas impede-se que se credite indevidamente de tributo. Pois bem. No que se refere à verificação de regularidade das notas fiscais, à luz do comando do art. 62 da Lei n o 4.502/1964, tema que chega a este Colegiado uniformizador de jurisprudência, assim decidiu o Acórdão recorrido (fl. 4.157): “(...) Em relação ao fato da adquirente das mercadorias sustentar que não pode ser responsabilizada pela eventual classificação das mesmas (sic), eis que realizada pelo vendedor, tal argumento não merece prosperar eis que a relação tributária decorre de um dever jurídico ex lege, pautado em implicações Fl. 4604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 11 decorrentes da prática de atos, que neste caso foi realizado pela Recorrente, ainda que eventualmente possa ter sido induzida a erro por terceiro”. Reforça essa necessidade a metodologia de crédito adotada na sistemática da não- cumulatividade para o IPI. Não pode ser tomado crédito indevido de uma operação tributada à alíquota zero, eventualmente informada de forma incorreta pelo fornecedor na nota fiscal. Por certo que o art. 62 da Lei n o 4.502/1964 dá conta dessa situação, em qualquer das regulamentações do IPI ao longo das últimas décadas. Se a verificação já é importante nos casos de crédito básico, é imprescindível nos casos de crédito presumido, em que uma escrituração do imposto com alíquota positiva pode gerar crédito mesmo nos casos de aquisição isenta (é o caso da Zona Franca de Manaus, conforme decidido pelo STF, de forma vinculante, no Recurso Extraordinário n o 592.891/SP). E o próprio RIPI/2010 prevê, v.g., entre as correções que podem ser efetuadas na nota fiscal, a relativa à “(...) destaque que deixou de ser efetuado na época própria, ou que foi efetuado com erro de cálculo ou de classificação, ou, ainda, com diferença de preço ou de quantidade” (art. 407, XII). Ademais, o mesmo RIPI/2010 traz, em seu art. 413, os requisitos da nota fiscal, entre os quais está incluída a classificação do produto (inciso IV, “c”). Assim, a leitura do art. 62 da Lei n o 4.502, de 1964, demanda ponderação, que todos os precedente aqui citados efetuaram, diante dos casos concretos analisados em cada julgamento. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, ainda mais quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE n o 592.891/SP. Como é cediço, o Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n o 592.891/SP, com trânsito em julgado, em sede de repercussão geral, decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2 o , III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Observa-se que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN n o 18/2020. A apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre produtos isentos adquiridos de estabelecimentos localizados na ZFM, somente é admitida se houver alíquota positiva do IPI para o produto/insumo adquirido para industrialização. No caso de identificação de erro na classificação fiscal, cuja classificação correta revela que os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero, não há possibilidade de geração de crédito. Exatamente neste mesmo sentido decidiu este colegiado, de forma unânime, recentemente: “APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62. A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão Fl. 4605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.082 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10830.728064/2016-25 12 acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em ‘Ex Tarifário’, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.” (Acórdão 9303-015.038, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime, sessão de 10.abr.2024) (Presentes ainda os Cons. Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Semíramis de Oliveira Duro, e Liziane Angelotti Meira) Assim, e em endosso ao entendimento unânime deste colegiado, não merece reforma o Acórdão recorrido, cabendo a negativa de provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 4606DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10980.724074/2018-30
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Jun 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Aug 19 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/11/2014 a 30/11/2016 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.
Numero da decisão: 9303-015.408
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/11/2014 a 30/11/2016 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 72 40 74 /2 01 8- 30 Fl. 2229DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3301-007.107, de 19/11/2019 (fls. 1.312 a 1.350) 1 , integrado pelo Acórdão (de Embargos) n o 3301-011.788, de 28/09/2022, proferidos pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado. Breve síntese do processo O processo versa sobre Autos de Infração (fls. 02 a 25), lavrados em 23/08/2018, para exigência de Contribuição para o PIS/Pasep e COFINS sobre a receita auferida com a venda de componentes (Kits) para fabricação de refrigerantes, havendo divergência de entendimento entre Fisco e Contribuinte na determinação da classificação fiscal da mercadoria. A multa de ofício foi aplicada no patamar de 75%. No Termo de Verificação Fiscal (fls. 29 a 128), narra-se, em resumo que: (a) o Contribuinte é estabelecido no Polo Industrial de Manaus/AM, e produz e fornece, com exclusividade, para os mercados do Brasil e de outros países sul-americanos produtores das bebidas com a marca Coca-Cola, o produto comercialmente conhecido como “concentrado”; (b) a exigência de crédito tributário constituída decorre da classificação fiscal incorreta dos ‘concentrados’ no código 2106.90.10 - ‘Ex 01’ da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), a qual daria ao produto a redução a zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, prevista no inciso VII do art. 28 da Lei n o 10.865/2004, incluído pela Lei n o 11.196/2005; (c) “...o que a fiscalizada designa ‘concentrado’ não é um produto apresentado em corpo único, mas sim um conjunto de componentes acondicionados separadamente, cada qual em sua embalagem individual”, sendo esses componentes “fornecidos na forma de kits aos fabricantes (engarrafadores) licenciados para que, a partir deles, sejam produzidos os refrigerantes do portfólio da Coca-Cola”; e (d) em um procedimento fiscal precedente foram coletadas amostras de alguns dos principais ‘Kits’ fornecidos pela RECOFARMA, tais como: Coca-Cola Zero, Sprite e Sprite Zero, que foram submetidas a perícia no Laboratório de Análises Falcão Bauer, descrevendo o processo produtivo dos refrigerantes da marca Coca-Cola, e os itens que compõem o ‘Kit’ chamado pela empresa de “concentrado”, acrescentando imagens ilustrativas das formas de apresentação dos itens do ‘Kit’. Cientificado dos Autos de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação (fls. 492 a 519), argumentando, em síntese, que é nulo o lançamento do crédito tributário, e que o Decreto n o 6.871/2009 não serve como prova adicional da infração apontada - “embora dispense a necessidade de registro dos concentrados no MAPA, exige que esses, quando diluídos, devam resultar em produto que preserve as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal (itens 7.4.5 e 7.4.6), o que seria supostamente desatendido pelos produtos da Impugnante” – porque: (a) encontra-se correta a classificação fiscal praticada pelo Contribuinte (2106.90.10, ‘Ex 01’), tendo em vista a relevância da destinação do produto, e não da forma de seu acondicionamento ou das características isoladas de seus componentes, na classificação fiscal das mercadorias; (b) há robusto suporte normativo para a classificação fiscal adotada, conforme a correta interpretação das NESH; (c) para a interpretação da NESH XI à RGI/SH ‘3.b’, são irrelevantes os trabalhos do Conselho de 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 2230DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Cooperação Aduaneira, invocados no Termo de Verificação Fiscal, para o caso concreto, pois este não têm força normativa; (d) é incoerente a conduta da Fazenda Nacional ao contradizer outros órgãos federais competentes na qualificação fática (INT) e jurídica (SUFRAMA) dos ‘Kits’; e (e) a unicidade da mercadoria foi amparada por ltécnico, emitido por órgão federal qualificado para aferir as características técnicas do produto e do processo produtivo – Instituto Nacional de Tecnologia (INT). Tal unicidade confirma a correta classificação fiscal utilizada pelo Contribuinte (2106.90.10, ‘Ex 01’), acrescentando que a classificação fiscal não pode abstrair a praxe comercial - unicidade comercial dos ‘Kits’ e a destinação da mercadoria. A DRJ em Salvador/BA, apreciou a Impugnação e, em decisão consubstanciada no Acórdão n o 15-46.290, de 28/03/2019 (fls. 904 a 936), não acolheu a preliminar de nulidade suscitada e julgou improcedente a Impugnação, mantendo integralmente o lançamento, sob os seguintes fundamentos: (a) a regra especial para redução a zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS alcança apenas a venda, no mercado interno, de preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10 ‘Ex 01’ da TIPI, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 e no código 2106.90.10 ‘Ex 02’ (preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante), e não se constitui uma preparação composta o ‘Kit’ de componentes embalados individualmente que não podem ser montados ou misturados entre si sem perder as características que deve ter o produto final a que devam se integrar; (b) a pessoa jurídica industrial estabelecida na ZFM, com projeto aprovado pelo Conselho de Administração da Superintendência da ZFM (SUFRAMA), tributada pelo lucro real, goza da alíquota diferenciada da Contribuição para o PIS/Pasep (0,65%) prevista no art. 2º, § 4 o , inciso I, da Lei n o 10.637/2002 e da COFINS (3%) prevista no art. 2 o , § 5 o , inciso I, da Lei n o 10.833/2003, incluído pela Lei n o 10.996/2004, sobre as receitas decorrentes da venda de sua própria produção; (c) a classificação fiscal de determinado produto definida na Tabela de Incidência do IPI (TIPI), obedece às Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH), às Regras Gerais Complementares (RGC) e às Notas Complementares (NC), previstas no decreto que a aprovar, tomando por base o produto que dá saída em cada estabelecimento industrial; e (d) os produtos individualmente embalados, que compõem os ‘Kits’ para produção de concentrados e bebidas no estabelecimento do comprador, não atendem ao conceito de “preparações compostas” classificadas sob o código NCM/SH 2106.90.10 ‘Ex 01’ - "Preparações compostas destinadas à elaboração de bebidas não alcoólicas", se na saída do fornecedor/vendedor, não guardam as condições que possibilitem ser montados ou misturados entre si sem perder as características do produto ao qual devam se integrar. Cientificado da decisão de 1ª instância, o Contribuinte interpôs o Recurso Voluntário de fls. 949 a 983, apresentando as mesmas argumentações tecidas na sua Impugnação, destacando, em resumo, que: (a) sobre a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n o 8/1998, responsável por estabelecer a natureza técnica do concentrado industrializado na ZFM: o aparente desconhecimento da RFB acerca dessa norma ensejou o erro de premissa que sustenta todo o lançamento fiscal; (b) a simples correção do equívoco na premissa adotada pela RFB, que ampara todo o trabalho fiscal, demonstra a inexistência de incompatibilidade material entre o Parecer Técnico produzido pelo Laboratório Privado Falcão Bauer e o Laudo emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia (INT), vinculado em suas atribuições ao Ministério da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC), pois as análises efetuadas recaíram sobre objetos distintos; (c) há claro respaldo normativo para a classificação unificada: a correta interpretação da NESH XI à RGI/SH ‘3.b’; (d) são irrelevantes os trabalhos do Conselho de Cooperação Aduaneira; (e) há incoerência da União, tendo em conta a concordância de outros Fl. 2231DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 órgãos federais com a unicidade técnica e mercadológica dos produtos objeto de questionamento pela Fazenda Nacional; e (f) há recente jurisprudência do CARF em caso virtualmente análogo ao presente. O Recurso Voluntário foi submetido a apreciação da Turma julgadora e exarada a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3301-007.107, de 19/11/2019, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento/CARF, que negou provimento ao Recurso Voluntário, tendo o colegiado decidido que “...nas hipóteses em que a mercadoria descrita como ‘Kit ou concentrado para refrigerantes’ constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “Kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI”. Em 23/06/2022, o Contribuinte apresentou Petição de fls. 1.452 a 1.456, informando sobre exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, em montante a ser quantificado pela Unidade de origem (requerendo Diligência), uma vez que o STF, no julgamento do RE n o 574.706/PR, sob a sistemática da Repercussão Geral - Tema n o 69, reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS e fixou a seguinte tese: “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”. Cientificado do Acórdão n o 3301-007.107, o Contribuinte apresentou Embargos de declaração (fls. 1.362 a 1.373), alegando que o julgado padeceria dos seguintes vícios: (a) contradição entre a aceitação do laudo do INT e a impossibilidade de reclassificação fiscal do concentrado; (b) omissão quanto ao argumento de que a premissa imposta pela fiscalização – a exigência de que a análise levasse em consideração os componentes do concentrado individualmente – ao Laboratório Falcão Bauer foi equivocada, porque desconsidera não só a realidade natural e técnica do produto, mas também a mercadológica envolvendo o concentrado; (c) omissão quanto à particularidade da legislação brasileira que traz uma posição mais específica para o concentrado do que a NESH; e (d) omissão quanto ao emprego de conceitos como “preparação composta”, “tratamento complementar” e “complexidade do processo industrial dos engarrafadores” sem explicar o efetivo motivo de sua incidência no caso concreto; 5. omissão quanto tratamento dado pela União ao concentrado e a incoerência da Fiscalização - da decisão n o 287/88 no Processo de Consulta n o 10768.026294/85-90, do processo produtivo validado pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n o 8/1998 e da modificação da alíquota relativa ao código 2106.90.10 Ex 01 realizada explicitamente pelo Decreto n o 9.394/18 para alcançar o concentrado da Embargante. O recurso foi analisado pelo Presidente da TO que, com base nas razões expostas no Despacho de Admissibilidade de Embargos, de 10/05/2020 (fls. 1.441 a 1.448), admitiu, parcialmente, os Embargos de declaração opostos pelo Contribuinte para sanar as omissões quanto à decisão proferida no processo de consulta n o 10768-026294/85-90, proferida pela Superintendência da 7º RF, bem como em relação ao Decreto n o 9.394/2018. Em 28/09/2022, os Embargos foram levados a apreciação da Turma julgadora que decidiu, conforme Acórdão de Embargos n o 3301-011.778, de 28/09/2022 (fls. 1.628 a 1.644), em que a matéria admitida foi acolhida pelo Colegiado, para saneamento somente quanto à omissão relacionada ao processo de consulta n o 10768-026294/85-90, proferida pela Superintendência da 7ª RF, e ao Decreto n o 9.394/2018, porém sem efeitos infringentes. Pelas razões expostas no voto vencedor do julgado, não foram acolhidos os Embargos de Declaração Fl. 2232DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 na parte relacionada ao pedido para exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, por tal matéria não ter sido admitida quando do Exame de Admissibilidade dos Embargos opostos. Da matéria submetida à CSRF Cientificado do Acórdão n o 3301-007.107, integrado pelo Acórdão (de Embargos) n o 3301-011.778, de 28/09/2022, o Contribuinte interpôs Recurso Especial (fls. 1.655 a 1.692), apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (1) correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas; e (2) necessidade de observância das conclusões técnicas expostas em laudos emitidos por instituições federais de pesquisa, como o Instituto Nacional de Tecnologia - INT, em respeito ao art. 30, caput, do Decreto n o 70.235/1972. Para comprovar o dissenso, colacionou os Acórdãos paradigmas n o 3402- 009.588, e n o 3402-009.778 - para a matéria 1 e, n o 3201-009.194 e n o 3402-001.700 - para a matéria 2. No Exame de Admissibilidade do Recurso Especial, entendeu-se que não restou demonstrada a divergência jurisprudencial em relação a matéria 1 e que a matéria 2 não foi prequestionada no Recurso Voluntário. Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial de 01/03/2023, às fls. 1.893 a 1.903, a Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção de julgamento, negou seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Cientificado do Despacho que negou seguimento ao recurso, o Contribuinte apresentou o Agravo de fls. 1.911 a 1.928, tempestivamente, contra o Despacho proferido pela Presidente da 3ª Câmara, requerendo o seguimento do Recurso Especial no tocante à matéria 1, argumentando a similitude fática entre o recorrido e os paradigmas. Analisado o recurso de Agravo, restou consignado que “...para efeito de verificação da existência de divergência, de nenhuma importância que o interessado, neste processo, a tenha dividido em tópicos ou que a instrução probatória seja distinta da dos paradigmas. O que se tem de verificar, para a análise de admissibilidade, é tão só se os colegiados classificaram o(s) mesmo(s) produtos em posições distintas do sistema harmonizado, pois, como se sabe, a classificação fiscal se faz exclusivamente levando em conta as características do bem em consideração e as regras de classificação presentes no ordenamento, sendo, obrigatoriamente, única”, e, “...portanto, se há, sobre os mesmos produtos, duas classificações distintas propostas por diferentes Colegiados, configurada está a divergência apta ao seguimento do recurso, independentemente dos argumentos que cada colegiado tenha expendido ou enfrentado, assim como independentemente das provas que cada interessado tenha produzido, ou, mesmo, de qual tributo dependa tal classificação” (grifo nosso). Desta forma, entendeu-se que estavam presentes os pressupostos de seguimento do Agravo. Com as considerações expostas no Despacho de Agravo CSRF / 3ª Turma, de 25/07/2023 (fls. 1.931 a 1.935), o Presidente da CSRF deu seguimento ao Recurso Especial relativamente à matéria “Correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de Kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas”. Fl. 2233DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Cientificada do Despacho em Agravo, que deu seguimento parcial ao Recurso Especial do Contribuinte, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 1.937 a 1.963, requerendo que não seja conhecido o Recurso Especial interposto, por não se verificar a divergência necessária a sustentar essa parte do recurso interposto. Outrossim, caso ultrapassada essa preliminar, que seja, no mérito, negado provimento ao Recurso Especial, “(...) não havendo o mínimo espaço para rediscussão probatória, nessa instância”, devendo ser mantida a decisão recorrida, por seus próprios fundamentos. Em 15/12/2023, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte. É o relatório. Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial – 3ª Seção de julgamento / 3ª Câmara, de 01/03/2023, exarado pela Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção do CARF às fls. 1.893 a 1.903 (que negou seguimento ao recurso). Em, adição, o Contribuinte interpôs o Agravo e, conforme Despacho de Agravo CSRF / 3ª Turma, de 25/07/2023 (fls. 1.931 a 1.935), o Presidente da CSRF, acolheu e deu seguimento ao Recurso Especial relativamente à matéria “Correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de Kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas”. No entanto, em face dos argumentos apresentados pela Fazenda Nacional em sede de contrarrazões, requerendo que seja negado o seguimento ao recurso, entendo ser necessária uma análise dos demais requisitos de admissibilidade referentes à matéria para a qual foi dado seguimento. Nas contrarrazões, a Fazenda Nacional pede que o recurso não seja conhecido, por não se verificar a divergência necessária a sustentar essa parte do recurso. O processo, recorde-se, trata de lançamento para exigência de contribuições (PIS e COFINS) sobre receita auferida com a venda pela RECOFARMA de Kits (produto comercialmente conhecido como ‘concentrado’) para fabricação de refrigerantes, em função de a fiscalização entender incorreta a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte, no código NCM 2106.90.10 - “Ex 01” da TIPI. No Acordão recorrido restou assentado, de forma unânime, que (fl. 1.332): “O produto vendido como “concentrado” é um “kit” contendo matérias-primas e produtos intermediários, para produção de bebidas após sucessivas etapas de fabricação realizadas no estabelecimento do adquirente/fabricante/engarrafador, e apresentado em um conjunto de componentes acondicionados separadamente (cada qual em sua embalagem individual): (...)”. (grifo nosso) “Então, os itens líquidos e sólidos que compõem o “kit” sofrem processo de fabricação, quando adicionados, no estabelecimento do adquirente/fabricante/engarrafador, ao xarope simples (água + açúcar) ou apenas água, produzindo um xarope composto que Fl. 2234DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 pode ainda ser, ou não, misturado com suco de frutas, e que depois de dissolvido em água carbonatada chega à forma final da bebida, pronta para ser envasada e distribuída”. Desse modo o Fisco afastou a classificação fiscal dos “concentrados” pretendida pelo Contribuinte (como se fossem um todo), para classificar cada item do ‘Kit’ individualmente. Desse modo, com suporte nos Laudos de Análise, a Fiscalização classificou individualmente os itens do ‘Kit’ nos seguintes códigos: (a) item que se classifica no código 2106.90.10, como uma “preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, entretanto, não no ‘Ex 01’; (b) item que se classifica no código 2106.90.90; (c) item composto exclusivamente de sorbato de potássio, e classificado no código 2916.19.11; (d) item composto exclusivamente de benzoato de sódio, e classificado no código 2916.31.21; (e) item composto exclusivamente de ácido cítrico, e classificado no código 2918.14.00; (f) item composto exclusivamente de citrato de sódio, e classificado no código 2918.15.00; e (g) item classificado no código 3302.10.00, sequer integrante do Capítulo 21. Ao reclassificar tais produtos, incidem sobre as receitas da venda desses produtos no mercado interno as alíquotas diferenciadas das contribuições previstas no art. 2 o , § 4 o , da Lei n o 10.637/2002, e no art. 2 o , § 5 o , da Lei n o 10.833/2003. De outro lado, no Acórdão paradigma n o 3402-009.588, de 22/11/2021, que trata de glosa de crédito de IPI (empresa adquirente) do mesmo produto “Kit de concentrado para refrigerantes” produzidos pela RECOFARMA, a Turma julgadora entendeu que, o ‘concentrado para refrigerante’ classifica-se no ‘Ex 01’ do Código NCM 2106.90.10, porque é um extrato concentrado ou sabor concentrado, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado, entendendo competente a SUFRAMA para análise e aprovação do projeto e concessão do benefício, não cabendo à Fiscalização alterar as especificidades consideradas no respectivo Projeto Técnico do produto. Veja-se a ementa: “KITS DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA”. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O "kit de concentrado" constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente, apresentados em conjunto e em proporções fixas, não compromete o tratamento como mercadoria única. Enquadramento na NCM 2106.90-10 Ex 01”. (grifo nosso) (julgamento com resultado proferido por determinação do art. 19-E da Lei n o 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei n o 13.988/2020, em face do empate no julgamento) No Acórdão paradigma n o 3402-009.778, de 14/12/2021, o Colegiado entendeu que, no tocante à classificação fiscal dos ‘Kits’, o produto fabricado pela RECOFARMA pode ser desmembrado em partes, sem que isso desnature a sua condição de produto único, classificando-o no ‘Ex 01’ do código 2106.90.10. Confira-se a ementa (parte): “CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS. A Nota Explicativa ‘A’ referentes à classificação 2106.90 é expressa em afirmar que a preparação não perde o seu caráter enquanto tal pelo simples fato de posteriormente passar por um tratamento, mencionando especificamente a possibilidade de dissolução, que implica mistura fato este utilizado pelo fiscal como argumento para afastar a natureza de preparação. Ou seja, a preparação não precisa estar "pronta para uso", mas sim deve trazer os elementos que, conjuntamente e após tratamento, componham a preparação necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02”. (julgamento com resultado proferido por determinação do art. 19-E da Lei n o 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei n o 13.988/2020, em face do empate no julgamento) (resultado recentemente revertido no Acórdão 9303-015.185) Fl. 2235DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Como se vê, por se tratar de Recurso Especial envolvendo classificação fiscal de mercadoria, a semelhança fática deve se dar, sobretudo, com relação ao mesmo produto a ser enquadrado no Sistema Harmonizado. Assim, tanto o Acórdão recorrido quanto os paradigmas (3402-009.588 e 3402-009.778) cuidam da classificação fiscal dos “concentrados” produzidos pela RECOFARMA, tendo em vista o debate ser, essencialmente, se as suas partes são classificadas autonomamente ou não. A única distinção entre os casos consiste nos tributos exigidos: ao passo que os presentes autos cuidam de autuação de Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS, os paradigmas tratam de cobrança de IPI. Contudo, o ponto central de todos esses processos é, como dito, o mesmo: a classificação fiscal do produto “Kit de concentrado para refrigerantes”. E, se há, sobre os mesmos produtos, duas classificações distintas propostas por diferentes Colegiados, configurada está a divergência apta ao seguimento do recurso. Portanto, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Do Mérito O tema da classificação fiscal daquilo que se designa por concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02 (da TIPI), comercializados na forma de “Kits”, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas”, produzido pela RECOFARMA, é recorrentemente debatido neste CARF, já não ensejando substancial divergência no seio dos colegiados desta 3ª Seção, a ponto de os únicos paradigmas encontrados pelo Contribuinte serem todo proferidos pela contingencial regra excepcional trazida pelo art. 19-E da Lei n o 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei n o 13.988/2020. De fato nem nos paradigmas houve entendimento majoritário dos colegiados em relação à classificação adotada pelo Contribuinte, e o tema já estaria, hoje, a reclamar a edição de Súmula. O tema é pacífico em praticamente todos os colegiados desta Terceira Seção de Julgamento: Acórdão nº 3201-006.669, Sessão de 17 de março de 2020, decisão por maioria (presentes as Cons. Liziane Angelotti Meira e Semíramis de Oliveira Duro): CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. Acórdão nº 3301-007.107, Sessão de 19 de novembro de 2019, decisão por unanimidade: CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Acórdão nº 3302-007.496, Sessão de 21 de agosto de 2019, decisão por maioria (presente o Cons. Gilson Macedo Rosenburg Filho): Fl. 2236DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Acórdão nº 3401-007.043, Sessão de 23 de outubro de 2019, decisão por unanimidade (presente o Cons. Rosaldo Trevisan): KITS DE CONCENTRADOS PARA REFRIGERANTES. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários, que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deve ser classificado no código próprio da Tabela de Incidência do IPI. Acórdão nº 3402-006.589, Sessão de 21 de maio de 2019, decisão pelo voto de qualidade: "KITS" PARA BEBIDAS. CLASSIFICAÇÃO INDIVIDUALIZADA. POR COMPONENTE. Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 - "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. A classificação de produtos não misturados sob um único código de preparação somente é autorizada quando haja previsão específica nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10. Em face da classificação individualizada por componentes do denominado "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10 para o conjunto. Pelo exposto, entendo que deveria ter sido negado provimento ao Recurso Voluntário. Os precedentes aqui citados derivam de decisão recentemente exarada por esta Câmara Superior, de relatoria do Cons. Vinícius Guimarães (Acórdão 9303-015.185, de 15/05/2024, que ainda o está disponível no sítio web do CARF, mas já tem o resultado registrado em Ata): “Relator(a): VINICIUS GUIMARAES Processo: 15504.725903/2017-50 Recorrente: FAZENDA NACIONAL e Interessado: SPAL INDUSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A ACÓRDÃO 9303-015.185 Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a classificação fiscal, para, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento, vencido o Conselheiro Alexandre Freitas Costa, que votou pela negativa de provimento. Fez sustentação oral pelo Contribuinte a advogada Dra. Luisa Amaral Ferreira Zibordi, OAB/RJ 136.219, e pela Fazenda Nacional a procuradora Dra. Maria Concília de Aragão Bastos.” (grifo nosso) Fl. 2237DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 - "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. Endossamos os argumentos externados em tal precedente, que é usado exatamente para reverter um dos paradigmas invocados pelo recorrente no presente processo (Acórdão n o 3402-009.778), a partir do texto da declaração de voto do Cons. Lázaro Antonio Souza Soares: Com as vênias de estilo, em que pese o, como de costume, muito bem fundamentado voto da Conselheira Relatora Thais De Laurentiis Galkowicz, ouso dela discordar quanto à classificação fiscal dos “concentrados para refrigerantes”. Inicialmente, importa contextualizar a discussão. O contribuinte, neste caso concreto, apura créditos de IPI sobre aquisições realizadas com isenção do IPI junto a seus fornecedores. Apesar das notas fiscais respectivas não conterem o destaque do IPI, em virtude da isenção, o contribuinte possui decisão judicial que lhe permite o chamado “crédito ficto de IPI”, ou seja, um direito a crédito de IPI apesar deste imposto não ter incidido na etapa anterior. No creditamento comum, na apuração do chamado “crédito básico de IPI”, o contribuinte escritura no Livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) os valores do IPI destacados nas notas fiscais de aquisição de insumos. No creditamento ficto, o contribuinte precisa calcular o montante do seu crédito, uma vez que não há destaque nas notas fiscais. Para calcular o montante do crédito a que faz jus, o contribuinte aplica sobre os valores discriminados na nota fiscal a alíquota de IPI correspondente a cada insumo que estiver adquirindo. Para obter tais alíquotas, deve verificar qual a classificação fiscal de cada insumo adquirido e buscar, na TIPI, a alíquota atribuída para aquela classificação. No entanto, nem sempre a busca pela classificação fiscal correta, e consequentemente a sua alíquota, é uma tarefa simples. Para tanto, o contribuinte precisa valer-se das Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL – NCM, bem como das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira, como determinam os arts. 15 a 17 do Decreto nº 7.212, de 15/06/2010 (Regulamento do IPI - RIPI/2010), que regulamentam a classificação fiscal dos produtos, com base legal na Lei nº 4.502/64: TÍTULO III DA CLASSIFICAÇÃO DOS PRODUTOS Art. 15. Os produtos estão distribuídos na TIPI por Seções, Capítulos, Subcapítulos, Posições, Subposições, Itens e Subitens (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 16. Far-se-á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM, integrantes do seu texto (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 17. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira na versão luso-brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, e suas alterações aprovadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, constituem elementos subsidiários de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das Posições e Subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, Posições e de Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). O contribuinte, no presente caso, adquiriu os seguintes produtos, conforme consta do Relatório de Ação Fiscal nº 02 (fls. 51/97): III. Descrição dos kits fornecidos pela Recofarma III.1. Características dos kits para fabricação de refrigerantes Fl. 2238DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 38. Os kits fornecidos pela Recofarma são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual (bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner), cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido. (...) III.3. Fotos de componentes de kits fornecidos pela Recofarma 50. As fotos a seguir mostram componentes do kit sabor Sprite retirados de caixas de papelão: Parte 2 Parte 1, 1B 51. No período abrangido pela fiscalização, a fiscalizada recebeu kits sabor Coca-Cola formados por duas partes envasadas em contêiner “ABC”. Pelo seu volume e peso (1.237,5 Kg de produto cada), o manuseio dessas partes no interior do estabelecimento do engarrafador somente era possível de forma totalmente separada uma da outra. A foto a seguir mostra contêiner da “parte 2” do kit sabor Coca-Cola: (...) VII.2. Classificações próprias para componentes de kits fornecidos pela Recofarma (...) 276. Conforme detalhado em Anexo a este Relatório denominado “Análise efetuada pelo Fisco da classificação fiscal das mercadorias objeto de exame laboratorial”, no caso de componente de kit fornecido pela Recofarma que Fl. 2239DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 corresponda a uma matéria pura acondicionada em embalagem individual, deve ser utilizado o código adequado para a respectiva matéria: • O código 2916.31.21, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de benzoato de sódio. • O código 2916.19.11, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de sorbato de potássio. • O código 2918.14.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de ácido cítrico. • O código 2918.15.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de citrato de sódio. 277. As únicas “partes” tributadas a alíquotas positivas adquiridas pela fiscalizada são aquelas classificadas no código 3302.10.00, próprio para preparação à base de mistura de substâncias odoríferas, cuja alíquota é de 5% (a base para tal enquadramento consta do documento com o título “Análise efetuada pelo Fisco da classificação fiscal das mercadorias objeto de exame laboratorial”, integrante do presente processo). 278. Tais componentes, porém, não são elaborados com matéria-prima extrativa vegetal, não podendo gerar direito a crédito (ver “Relatório de Ação Fiscal nº 01”). O recorrente classificou todos os produtos acondicionados separadamente como se fosse um produto único, na posição 2106.90.10, Ex. 01, cuja alíquota era de 27%. Fazendo incidir esta alíquota sobre o valor das suas aquisições isentas de IPI, o recorrente obteve o valor do crédito de IPI registrado em sua escrita fiscal. A posição 2106.90.10, EX. 01, possui o seguinte texto na TIPI/2011: A fiscalização entendeu que a classificação dos produtos adquiridos pelo recorrente deveria ser individualizada, uma vez que estes não se caracterizam como um "extrato concentrado ou sabor concentrado", além de terem capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado sendo, em verdade, apenas "kits", ou seja, ingredientes ou partes para produzir, já dentro das instalações do recorrente, os "concentrados", sendo enviados pelo fornecedor acondicionados separadamente, apesar de apresentados em conjunto, sem sofrer qualquer processo de homogeneização. A fiscalização, ao realizar a classificação conforme exposto na Tabela acima, verificou que os produtos classificavam-se em posições cuja alíquota de IPI correspondente era zero, e dessa forma glosou os créditos do recorrente. Os arts. 10 a 12 da Lei n° 4.502, de 30/11/1964, que dispõe sobre o IPI (Imposto de Consumo, à época), determinam como se dará esta classificação: CAPÍTULO III Da Classificação dos Produtos Art. 10. Na Tabela anexa, os produtos estão classificados em alíneas, capítulos, sub-capítulos, posições e incisos. § 1º O código numérico e o texto relativo aos capítulos e posições correspondem aos usados pela nomenclatura aprovada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira de Bruxelas. (...) Fl. 2240DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Art. 11. A classificação dos produtos nas alíneas, capítulos, sub-capítulos, posições e incisos da Tabela far-se-á de conformidade com as seguintes regras: (...) Art. 12. As Notas Explicativas da Nomenclatura referida no § 1º do artigo 10, atualizada até junho de 1966, constituem elementos de informação para a correta interpretação das Notas e do texto das Posições constantes da Tabela Anexa. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 34, de 1966) As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Nesh), versão luso-brasileira, foram aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27/01/1992, e alterações posteriores: Art. 1° São aprovadas as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, do Conselho de Cooperação Aduaneira, com sede em Bruxelas, Bélgica, na versão luso-brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, anexas a este Decreto. Parágrafo único. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção Internacional de mesmo nome. Art. 2° As alterações introduzidas na Nomenclatura do Sistema Harmonizado e nas suas Notas Explicativas pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (Comitê do Sistema Harmonizado), devidamente traduzidas para a língua portuguesa pelo referido Grupo Binacional, serão aprovadas pelo Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento, ou autoridade a quem delegar tal atribuição. Art. 3° Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação. O Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias (SH) é um sistema padronizado de codificação e classificação desenvolvido e mantido pela Organização Mundial das Aduanas — OMA, da qual o Brasil faz parte (Decreto 97.409/1988 que promulgou a Convenção Internacional sobre o SH, aprovada pelo Decreto Legislativo 71/1988). A Regra Geral para Interpretação (RGI) nº 1 prevê que classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo. Tal entendimento é estendido para os textos dos itens, subitens e “Ex”. As regras aplicáveis ao presente caso e as correspondentes notas explicativas são as seguintes: REGRA 1 Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes. NOTA EXPLICATIVA I) A Nomenclatura apresenta, sob uma forma sistemática, as mercadorias que são objeto de comércio internacional. Estas mercadorias estão agrupadas em Seções, Capítulos e Subcapítulos que receberam títulos tão concisos quanto possível, indicando a categoria ou o tipo de produtos que se encontram ali classificados. Em muitos casos, porém, foi materialmente impossível, em virtude da diversidade e da quantidade de mercadorias, englobá-las ou enumerá-las completamente nos títulos daqueles agrupamentos. (...) III) A segunda parte da Regra prevê que a classificação seja determinada: (...) b) Quando for o caso, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. (...) REGRA 2 (...) Fl. 2241DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. NOTA EXPLICATIVA (...) REGRA 2 b) (Produtos misturados e artigos compostos) X) A Regra 2 b) diz respeito às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e às obras constituídas por duas ou mais matérias. As posições às quais ela se refere são as que mencionam uma matéria determinada, por exemplo, a posição 05.07, marfim, e as que se referem às obras de uma matéria determinada, por exemplo, a posição 45.03, artigos de cortiça. Deve notar-se que esta Regra só se aplica quando não contrariar os dizeres das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo (por exemplo, posição 15.03 - ... óleo de banha de porco ... sem mistura). Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. XI) O efeito desta Regra é ampliar o alcance das posições que mencionam uma matéria determinada, de modo a incluir nessas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias. Também tem o efeito de ampliar o alcance das posições que mencionam as obras de determinada matéria, de modo a incluir naquelas posições as obras parcialmente constituídas por esta matéria. XII) Contudo, esta Regra não amplia o alcance das posições a que se refere, a ponto de poder nelas incluir mercadorias que não satisfaçam, como exige a Regra 1, os dizeres dessas posições, como ocorre quando se adicionam outras matérias ou substâncias que retiram do artigo a característica de uma mercadoria incluída nessas posições. XIII) Consequentemente, as matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e as obras constituídas por duas ou mais matérias, que sejam suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições, devem classificar-se conforme as disposições da Regra 3. REGRA 3 Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: (...) b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, QUANDO FOR POSSÍVEL REALIZAR ESTA DETERMINAÇÃO. (...) NOTA EXPLICATIVA (...) REGRA 3 b) VI) Este segundo método de classificação visa unicamente: 1) Os produtos misturados; 2) As obras compostas por matérias diferentes; 3) As obras constituídas pela reunião de artigos diferentes; 4) As mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho. Esta Regra só se aplica se a Regra 3 a) for inoperante. Fl. 2242DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 (...) X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham, simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como “apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”: (...) A expressão “venda a retalho” não inclui as vendas de mercadorias que se destinam a ser revendidas após a sua posterior fabricação, preparação ou reacondicionamento, ou após incorporação ulterior com ou noutras mercadorias. Em consequência, a expressão “mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho” compreende apenas os sortidos que se destinam a ser vendidos ao utilizador final quando as mercadorias individuais se destinam a ser utilizadas em conjunto. Por exemplo, diferentes produtos alimentícios destinados a serem utilizados conjuntamente na preparação de um prato ou uma refeição, pronto-a-comer, embalados em conjunto e destinados ao consumo pelo comprador, constituem um “sortido acondicionado para venda a retalho”. (...) Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: – camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; – uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. Isto aplica-se também, por exemplo, ao café solúvel num frasco de vidro (posição 21.01), uma xícara (chávena) de cerâmica (posição 69.12) e um pires de cerâmica (posição 69.12), acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. (...) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. O recorrente afirma se basear na RGI 1 para classificar os kits na posição 2106.90.10 Ex.01, da NCM. Entretanto, a RGI 1 apenas especifica que a classificação deve ser determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, e não pelos títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos, os quais têm apenas valor indicativo. Esta é a primeira parte da regra. A segunda parte prevê que a classificação seja determinada de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. Salvo raras exceções, os textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas de Seção e de Capítulo do SH referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único. Por isto, nos casos em que os fabricantes comercializam um conjunto de partes, peças, matérias ou artigos, cada bem individual que compõe o conjunto deve ser classificado separadamente. Dentre os casos excepcionais em que o texto do SH traz a previsão de que produtos apresentados separadamente devem ser classificados em código único, destaco alguns: Nota 3 à Seção VI (“produtos das indústrias químicas ou das indústrias conexas”): 3 - Os produtos apresentados em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos, classificáveis, no todo ou em parte, pela presente Seção e reconhecíveis como destinados, depois de misturados, a constituir um produto das Seções VI ou VII, devem classificar-se na posição correspondente a este último produto, desde que esses elementos constitutivos sejam: Fl. 2243DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 a) Em razão do seu acondicionamento, nitidamente reconhecíveis como destinados a serem utilizados conjuntamente sem prévio reacondicionamento; b) Apresentados ao mesmo tempo; c) Reconhecíveis, dada a sua natureza ou quantidades respectivas, como complementares uns dos outros. Nota 4 ao Capítulo 95 (“Brinquedos, jogos, artigos para divertimento ou para esporte; suas partes e acessório”): Ressalvadas as disposições da Nota 1 acima, a posição 95.03 aplica-se também aos artigos desta posição combinados com um ou mais artigos que não possam ser considerados como sortidos na acepção da Regra Geral Interpretativa 3b) mas que, se apresentados separadamente, seriam classificados noutras posições, desde que esses artigos estejam acondicionados em conjunto para venda a retalho e que esta combinação apresente a característica essencial de brinquedos. A questão decisiva para este caso é saber se as mercadorias em questão, os kits de preparações, devem ser classificadas como mercadoria única, ou se cada volume acondicionado separadamente deverá ter sua própria classificação, a qual será feita, obviamente, em qualquer dos casos, de acordo com os textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, como requer a RGI 1. As Notas da Seção IV e as Notas dos Capítulos 21 e 22 não trazem qualquer previsão de que um conjunto de artigos individuais como os que compõem os kits possa ser classificado em código único. Além das hipóteses previstas nos textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas do SH, somente as RGI 2 e 3 referem-se a situações de exceção, em que um conjunto de itens deve ser classificado em código único. A RGI 2 b) determina que a classificação dos produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. A "RGI 2 b)" diz respeito, especificamente, às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e a sua Nota Explicativa X afirma que os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. O objetivo da "RGI 2 b)" é ampliar o alcance das posições que mencionam uma matéria determinada, de modo a incluir nessas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias, como afirma a própria Nota XI. Contudo, a Nota XII deixa claro que esta Regra não amplia o alcance das posições a ponto de poder nelas incluir mercadorias nas quais se adicionam outras matérias que retiram do artigo a característica de uma mercadoria incluída nessas posições. Consequentemente, as matérias misturadas ou associadas a outras matérias, que sejam suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições, devem classificar-se conforme as disposições da Regra 3. A Nota Explicativa XIII é literal nesse sentido. Mesmo que a tese da recorrente sobre considerar todos as partes acondicionadas separadamente como mercadoria única fosse correta, ainda assim seria necessário valer-se da RGI 3, pois as "preparações" são misturas suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições. Neste ponto, faz-se necessário comentar a alegação do recorrente de que existe uma posição específica para a mercadoria, a 2106.90.10 Ex. 01, sendo aplicável, automaticamente, a RGI 1. De acordo com o texto da posição, e seguindo o que determina a RGI 1, para que uma mercadoria se classifique no Ex 01 do código 2106.90.10, deve apresentar as seguintes características: A) que seja uma preparação composta; B) que não seja alcoólica; C) que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado; D) que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02; E) que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Fl. 2244DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Além disso, o texto do código em questão não faz referência à possibilidade de apresentação em embalagens individuais. Pelo contrário, o Ex 01 usa as palavras “preparação” e “concentrado”, que indicam claramente se tratar de um produto apresentado em corpo único. A Fiscalização entendeu que os kits de concentrados não atenderiam às características "C" e "E". Logo, não poderiam ser classificadas na posição 2106.90.10 Ex. 01, nem mesmo sendo classificadas individualmente. Apresento, a seguir, uma análise destas características: - Característica “C”, “que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado” O art. 13, § 4º, c/c o art. 30, ambos do já citado Decreto nº 6.871/2009, especificam o que seja um extrato ou sabor concentrado: CAPÍTULO VII DA PADRONIZAÇÃO DAS BEBIDAS Seção I Das Disposições Preliminares Art. 13. A bebida deverá conter, obrigatoriamente, a matéria-prima vegetal, animal ou mineral, responsável por sua característica sensorial, excetuando o xarope e o preparado sólido para refresco. (...) § 4º O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. (...) Seção II Das Bebidas não-Alcoólicas (...) Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. Os kits de concentrados adquiridos pelo recorrente, quando e se diluídos, não apresentam as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. O Auditor-Fiscal identificou esse fato a partir da verificação do seu processo produtivo pois, conforme o seu fluxograma, constante do Relatório de Ação Fiscal nº 02, além de todas as partes que compõem os "kits" serem misturados somente dentro das instalações do recorrente, também a adição de água/xarope simples e de açúcar (ou de edulcorantes artificiais, no caso das bebidas "zero calorias") só ocorre nesse momento (fl. 58/59): 39. O processo produtivo dos refrigerantes (exceto as bebidas sem açúcar) pode ser resumido da seguinte forma: 40. A água utilizada para a fabricação das bebidas, após receber tratamento, é misturada com açúcar, insumo que não faz parte dos kits oriundos de Manaus. Desta maneira, é obtido o xarope simples, que é enviado para outro equipamento. 41. O conteúdo de cada embalagem que integra o kit é separadamente colocado no tanque para onde foi enviado o xarope simples. O equipamento faz a mistura, resultando no xarope composto. Tal operação industrial é executada seguindo detalhadas especificações técnicas. 42. O xarope composto é dirigido às linhas de enchimento, onde é feita sua diluição. Por se tratar de preparação destinada à produção de refrigerantes, a mistura é dissolvida em água carbonatada. Finalmente, a bebida está pronta para ser consumida. 43. O processo produtivo das bebidas sem açúcar é semelhante. A diferença é que na operação de industrialização em que os componentes dos kits são misturados, o engarrafador adiciona apenas água (o sabor doce é dado por edulcorantes, não sendo formado o “xarope simples”). Fl. 2245DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 44. Em regra, a etapa de elaboração do xarope composto tem por objetivo final a produção de refrigerantes. 45. Entretanto, em alguns estabelecimentos engarrafadores, uma parte da produção de xarope composto é destinada para terceiros (normalmente, bares e restaurantes), a fim de ser utilizada em máquinas de Post Mix. Neste caso, a mistura com gás carbônico e a água não ocorre no engarrafador, mas na máquina. 46. Assim, o xarope composto tanto pode ser um produto intermediário (quando destinado a ser diluído em água carbonatada no próprio estabelecimento do engarrafador), como um produto final (quando vendido para terceiros a fim de ser diluído nas máquinas de Post Mix). 47. Observe-se que não há diferenças no maquinário utilizado para produção do xarope composto. Qualquer que seja sua utilização, os dois tipos de xarope composto são bastante semelhantes, sendo que, quando há diferenças, elas não alteram a classificação fiscal do produto (em alguns xaropes para Post Mix, é adicionado antiespumante, aditivo que evita que ocorra formação de espuma no ato de encher o copo com o refrigerante). 48. No fluxograma simplificado a seguir, podem ser visualizadas as etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola. Como bem identificado no procedimento fiscal, a mistura do conteúdo dos componentes dos “kits/concentrados” fornecidos é uma etapa realizada dentro do estabelecimento do engarrafador (no caso, o fiscalizado), em que os ingredientes são diluídos em xarope simples ou água, e caracteriza-se como a operação de transformação definida no artigo 4º, inciso I, do RIPI/2010: Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); Somente depois dessa etapa é que se forma uma preparação, conhecida como xarope composto. Nos termos do artigo 3º do RIPI/2010, a elaboração do xarope composto, quando destinado a receber tratamento adicional em etapa posterior do processo produtivo do Recorrente, é uma operação de transformação intermediária: Fl. 2246DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Art. 3º Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º). Em alguns estabelecimentos do Recorrente, além de produto intermediário, o xarope composto é também um produto final (quando vendido para terceiros a fim de ser diluído nas máquinas de Post Mix). De acordo com a legislação do IPI, qualquer mistura de ingredientes se caracteriza como uma operação de industrialização, independentemente de sua complexidade, e toda operação de transformação importa na obtenção de produto novo, com enquadramento diferente na TIPI. Assim, embora o Recorrente se apresente como uma empresa engarrafadora, os seus estabelecimentos industriais executam dois processos distintos de industrialização: - Primeiro são misturados os componentes dos chamados “kits/preparações”; - Depois (exceto nos casos em que estes concentrados são destinados a detentores de máquinas "post-mix") a preparação resultante da mistura é levada para outro equipamento, onde é diluído em água carbonatada, resultando no refrigerante. Considerando que 100% dos chamados “kits/preparações”, fornecidos são usados para industrializar concentrados classificados no Ex 02 do código 2106.90.10, os “kits/preparações” não são extratos concentrados destinados à elaboração de bebidas, mas sim um conjunto de preparações destinado à industrialização de extratos concentrados. Dessa forma, não há como se tratar as partes que integram os kits de preparações, mesmo em conjunto, como um "extrato ou sabor concentrado", segundo o conceito especificado nos dispositivos citados. Para que ficasse caracterizado um produto chamado de “extrato concentrado”, o conteúdo das diversas partes que compõem um kit deveria estar reunido numa única parte, fato que o próprio Recorrente não discute, tanto que criou a ficção de que para fins de classificação fiscal os kits formariam uma mercadoria única. - Característica “e”, “que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado” Derivada do motivo acima identificado. Como os "kits" ainda não estão prontos para consumo após a simples diluição, por conta da necessidade da etapa de mistura de todos os componentes, além da introdução do açúcar e água/xarope simples para formar a preparação, sua capacidade de diluição não é superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Como determina o art. 13, § 4º, c/c o art. 30, ambos do Decreto nº 6.871/2009, o "kit", após ser diluído em, no mínimo, 10 partes da bebida para cada parte do concentrado, deveria resultar em um produto "com as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal", o que não ocorre, efetivamente. Assim, esta segunda característica, exigida pelo texto da posição 2106.90.10 Ex. 01, também não restaria atendida. Claro está, portanto, que mesmo que se pudesse considerar todas as partes dos kits como uma mercadoria única, ainda assim não seria possível utilizar a RGI 1 para sua classificação direta na posição 2106.90.10 Ex. 01, pois a sua diluição não resultaria em um produto "com as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal", tendo em vista a necessidade de adição água e de açúcar ou de edulcorantes artificiais, muito menos em um produto "com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado". Realizada a análise da possibilidade de adequação dos “kits de preparações” à posição 2106.90.10 Ex. 01, pela aplicação da RGI 01, com conclusão negativa, volto à análise da aplicação das demais RGI's. Nesta etapa, é necessário avaliar a aplicabilidade da RGI 3 (específica para a classificação de produtos misturados ou artigos compostos), segundo a qual quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se de acordo com as regras 3a), 3b) ou 3c). Fl. 2247DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Para verificar se é possível determinar se alguma matéria confere ao produto a sua característica essencial, analisaremos as Notas Explicativas X e XI da RGI 3 b), as quais, a meu ver, põe uma pá de cal sobre toda a celeuma: X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham, simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como “apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”: (...) Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: – camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; – uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. Isto aplica-se também, por exemplo, ao café solúvel num frasco de vidro (posição 21.01), uma xícara (chávena) de cerâmica (posição 69.12) e um pires de cerâmica (posição 69.12), acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. (...) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Observe-se que, na Nota Explicativa X, são dados três exemplos de produtos vendidos em conjunto, porém acondicionados separadamente: 1) camarões, pasta de fígado, queijo, bacon em fatias e salsichas de coquetel, cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; 2) bebida espirituosa da posição 22.08 e vinho da posição 22.04, cada qual em sua respectiva garrafa; e 3) café solúvel, acondicionado em um frasco de vidro, com uma xícara de cerâmica e um pires de cerâmica, porém acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. A Nota afirma, de forma cristalina, que "No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada". Dessa forma, não pode ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, ou seja, tratar algum destes três kits tomados por exemplos como uma mercadoria única e recebendo uma única classificação fiscal para todo o conjunto. Além disso, a Nota Explicativa XI da RGI 3b) também não permite que mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, possa ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, ou seja, tratado como uma mercadoria única. Em relação à Nota Explicativa XI da RGI 3b) ainda há uma particularidade referente à análise levada a efeito pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) por ocasião da edição da precitada nota explicativa. A Nota Explicativa XI da RGI 3b) foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira nos anos de 1985 e 1986, em resposta a consultas recebidas de países membros da organização internacional sobre a classificação de produtos com as mesmas características dos "kits para fabricação de bebidas" objeto do presente processo. O referido dispositivo teve por origem consultas sobre a classificação fiscal de bens com características idênticas às dos insumos adquiridos pela recorrente, inclusive bases para elaboração de FANTA (marca produzida pelas empresas do grupo Coca- Cola) e de um refrigerante sabor Cola. Depois de uma demorada análise, o CCA Fl. 2248DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas deveriam ser classificados separadamente. O texto do CCA, equivale a uma detalhada exposição de motivos para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve por objetivo determinar que os componentes dos kits para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles. Tendo em vista a existência na NESH de determinação expressa não permitindo classificar em uma única posição da TIPI os componentes individuais dos "kits" contendo ingredientes para elaboração de bebidas, a classificação destas mercadorias deve ser efetuada pela aplicação da RGI 1 sobre cada componente do kit, ou seja, cada componente segue sua classificação própria. Logo, correto, neste aspecto, o entendimento da Autoridade Fiscal. Do quanto exposto nesta “declaração de voto”, verifica-se que nenhum componente dos "kits de preparações", isoladamente considerado, pode ser identificado como um extrato ou sabor concentrado. Não se pode atribuir capacidade de diluição a nenhum componente dos kits para fabricação de bebidas. Se o conteúdo de qualquer embalagem individual fosse diluído, não apresentaria as mesmas características sensoriais e físico-químicas da bebida que se pretende comercializar. Logo, também nesta classificação individual nenhum dos componentes dos "kits" poderia se enquadrar no Ex 01 da posição 2106.90.10. O Auditor-Fiscal realizou a classificação das partes componentes dos kits em tópico específico. Tal matéria restou incontroversa nos autos, posto que o recorrente não contestou cada classificação isoladamente, mas tão somente a própria reclassificação em si, pugnando pela manutenção da classificação por ele mesmo proposta, no Ex. 01 da posição 2106.90.10. No presente caso, assim como nos outros que comumente chegam a este colegiado, tratando da classificação fiscal do concentrado, a situação se repete. Como consignado no acórdão recorrido, o produto vendido como ‘concentrado’ trata-se de um ‘Kit’ contendo matérias-primas e produtos intermediários, para produção de bebidas após sucessivas etapas de fabricação realizadas no estabelecimento do adquirente/fabricante/engarrafador, e apresentado em um conjunto de componentes acondicionados separadamente (cada qual em sua embalagem individual): “Então, os itens líquidos e sólidos que compõem o “kit” sofrem processo de fabricação, quando adicionados, no estabelecimento do adquirente/fabricante/engarrafador, ao xarope simples (água + açúcar) ou apenas água, produzindo um xarope composto que pode ainda ser, ou não, misturado com suco de frutas, e que depois de dissolvido em água carbonatada chega à forma final da bebida, pronta para ser envasada e distribuída”. (grifo nosso) Por isso, entendo como correta a interpretação dada pela Fiscalização, corroborada pelo Acórdão recorrido, no que concerne à “preparação composta” a que se referem os Ex tarifários 01 e 02 do código NCM 2106.90.10. Verifica-se que no código NCM 2106.90.10 há dois Ex tarifários (exceções tarifárias): i) “Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado”, e ii) “Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado”. Esclareça-se que, os termos “preparações”, citados nos Ex 01 e Ex 02 devem ser entendidos como “produtos pronto para uso”, cuja origem advém de um processo de preparo. Fl. 2249DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Cabe observar que a expressão “preparações compostas” implica que as misturas devem obrigatoriamente ser o resultado da combinação de diversos ingredientes de base para o produto final, tais como extratos do Capítulo 13, conservantes e acidulantes do Capítulo 29, matérias odoríferas do Capítulo 31, etc. Essas preparações devem ser não alcoólicas, e devem se subsumir somente a “extratos concentrados” ou “sabores concentrados”. O ‘extrato concentrado’, por ser uma preparação composta, deve conter o extrato vegetal de sua origem e todos os demais aditivos necessários, a fim de apresentar, quando diluído, as mesmas características de identidade presentes no refrigerante elaborado a partir dele. Esse entendimento é decorrente dos textos dos Ex 01 e Ex 02 e da dicção dos arts. 13 e 30 do Decreto n o 6.871/2009. Já o sabor concentrado difere do anterior apenas em relação ao extrato. Neste caso o extrato do vegetal de origem é totalmente substituído por aromatizantes/saborizantes artificiais. Assim, temos que não se constitui uma “preparação composta” o ‘Kit’ de componentes embalados individualmente que não podem ser montados ou misturados entre si sem perder as características que deve ter o produto final a que devam se integrar. No recurso, o Contribuinte defende a aplicação direta do RGI/SH 1, com autorização normativa prevista na NE XI à RGI/SH 3. Ou seja, entende que sua classificação fiscal está correta, independentemente se apresentados sob a forma unificada ou em ‘Kits’, sendo descabida a classificação isolada de cada uma de suas partes integrantes, pois os produtos não são vendidos em separado. Entendemos que considerar o ‘concentrado’ como já constituindo mistura formada pelos seus componentes não encontra esteio no regramento das NESH. Cabe, assim, alertar para a incorreção de interpretação, por parte do Contribuinte, da Nota Explicativa XI à Regra 3.b), segundo a qual referida regra não se aplicaria às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas. A Nota Explicativa XI à Regra 3.b) é clara: “A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo”. Perceba que a própria NE XI destaca que “não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes”, justamente a situação aqui tratada. Nessa linha, a Fiscalização afastou a classificação dos ‘Kits’ num único código NCM de "preparação", o que não impede, diga-se, a possibilidade de uma mercadoria ter vários componentes separados. Apesar de as partes individuais do ‘Kit’ utilizado para fabricação do refrigerante da Coca-Cola serem classificadas no código 2106.90.10, não há embasamento normativo do Sistema Harmonizado (SH) para fins de classificação de ‘Kit’ tendo em vista que, evidentemente, não há uma “preparação única”. A Fiscalização apresentou em seu Relatório diversos fundamentos, inclusive tratados no Acórdão da DRJ e no recorrido, que corroboram o não enquadramento dos ‘Kits’ no Ex 01. O mesmo raciocínio deve se aplicar para o ‘concentrado’ do código 2106.90.10 - Ex 02, considerando que este é utilizado nas máquinas Post Mix que elaboram no ato refrigerantes para venda em copos diretamente ao consumidor final. Para tanto, há no Decreto n o 6.871/2009, um tratamento específico dessa matéria, conforme se verifica nos seus arts. 29 e 30. Fl. 2250DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9303-015.408 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.724074/2018-30 Esse concentrado líquido usado em máquinas Post Mix também não é produzido pela RECOFARMA, mas pela fábrica e engarrafadora de refrigerantes (licenciada) da Coca-Cola. Como bem esclarecido no acórdão recorrido, os componentes dos ‘Kits’ são posteriormente levados a processo industrial no estabelecimento do comprador, que são os fabricantes licenciados do sistema Cola, ou seja, os ‘Kits” fornecidos pela RECOFARMA contêm apenas produtos intermediários, apresentados separadamente, a partir dos quais é obtida, após a realização de outras etapas do processo produtivo no engarrafador (industrialização realizada nos estabelecimentos dos fabricantes licenciados), uma preparação composta distinta, comercialmente conhecida como Xarope. Ressalte-se que a partir da diluição do Xarope é que se chega aos refrigerantes. Em suma, os ‘Kits’ comercializados pela RECOFARMA não são ‘concentrados’, já que não apresentam as características essenciais do produto completo ou acabado. E mais, da mistura dos itens do ‘Kit’ entre si não se obtém nada parecido com o Xarope, tampouco com a bebida final. Os itens de cada ‘Kit’ não representam as características específicas para elaboração de bebidas, ainda que sejam vendidos juntos e em proporções fixas. Ressalta-se que elaborar o ‘Kit” é diferente de produzir o Xarope. Por sua vez, o Xarope difere do refrigerante, que é o produto final (bebida, refrigerante). Logo, encontra-se correto o acórdão recorrido em consignar que há que se distinguir a classificação fiscal de cada item do ‘Kit’, não se adotando apenas uma classificação, já que não se trata de um produto “composto”. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 2251DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10980.724516/2020-62
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Jul 31 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Oct 09 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2017 a 01/12/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit” (concentrado para produção de refrigerantes) constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI, conforme jurisprudência pacífica, unânime e assentada desta Câmara Superior (v.g., Acórdãos 9303-015.632, 9303-015.638, 9303-016.081 e 9303-015.408). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2017 a 01/12/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit” (concentrado para produção de refrigerantes) constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI, conforme jurisprudência pacífica, unânime e assentada desta Câmara Superior (v.g., Acórdãos 9303-015.632, 9303-015.638, 9303-016.081 e 9303-015.408).
Numero da decisão: 9303-016.878
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit” (concentrado para produção de refrigerantes) constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI, conforme jurisprudência pacífica, unânime e assentada desta Câmara Superior (v.g., Acórdãos 9303-015.632, 9303-015.638, 9303-016.081 e 9303-015.408). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2017 a 01/12/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit” (concentrado para produção de refrigerantes) constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI, conforme jurisprudência pacífica, unânime e assentada desta Câmara Superior (v.g., Acórdãos 9303-015.632, 9303-015.638, 9303-016.081 e 9303-015.408). Fl. 2812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301-012.392, de 23/03/2023 (fls. 2291 a 2306)1, que, por maioria de votos, negou provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os Conselheiros Laércio Cruz Uliana Junior e Juciléia de Souza Lima, que davam provimento ao Recurso Voluntário e as Conselheiras Sabrina Coutinho Barbosa e Semíramis de Oliveira Duro, que davam parcial provimento ao Recurso Voluntário para aplicação de ofício do Tema 69 de repercussão geral, tendo manifestado a intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Semíramis de Oliveira Duro. Breve síntese do processo O processo versa sobre Autos de Infração para exigência de Contribuição para o PIS/Pasep e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, lavrados em 15/09/2020, nos valores originais respectivos de R$ 95.916.721,94 e R$ 442.692.563,66 (já com a inclusão de juros de mora e multa de ofício de 75%). 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 2813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 3 Narra a fiscalização que: (a) os “concentrados” vendidos pela RECOFARMA não são produtos apresentados em corpo único, mas conjuntos de componentes acondicionados separadamente e fornecidos aos fabricantes licenciados na forma de kits, e, apesar de ser indevida, para fins fiscais, a designação “concentrados”, foram assim mencionados, apenas por simplificação; e (b) o crédito tributário constituído de ofício neste processo administrativo decorre da classificação fiscal incorreta dos “concentrados” no código 2106.90.10 - Ex 01 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), seno que os componentes dos kits devem ser classificados individualizadamente, constatação corroborada, inclusive, pela autoridade máxima em matéria de classificação fiscal: o Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas, órgão colegiado que reúne os maiores especialistas sobre o assunto. E sua impugnação (fls. 635 a 678), defende o Contribuinte, em síntese, nulidade do lançamento, e que: (a) a classificação dos concentrados para produção de bebidas no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, sujeita a alíquota zero das contribuições, pois consiste em um conjunto comercialmente indivisível; (b) a classificação unitária sempre foi adotada independentemente de qualquer benefício fiscal e com a aplicação de alíquotas de IPI de até 40%; (c) o entendimento da aduana chilena é também pela classificação unitária, reconhecendo a necessidade de fornecimento em separado dos ingredientes para preservação da qualidade; (d) a Agência de Desenvolvimento da Amazônia, que assim qualificou o produto “(...) concentrado para bebidas não alcóolicas”; (e) há decisões favoráveis à tese da empresa, no CARF; (f) a destinação comercial da mercadoria é fundamental para sua classificação, mas a forma de acondicionamento não é relevante; (g) as duas únicas possibilidades de classificação do ‘kit’ seriam os Ex 01 e 02 da posição 2106.90.10, a depender da capacidade de diluição, de acordo com as regras de interpretação aplicáveis; e (h) subsidiariamente, haveria impossibilidade de aplicação de penalidades, juros e correção monetária em virtude do disposto no art. 76, II, “a”, “b” e “c”, da Lei nº 4.502/64 e no art. 100, I, II, e III, do CTN, por se entender que a classificação foi adotada com respaldo em atos formais do poder público. No julgamento administrativo de primeira instância, a DRJ (fls. 1512 a 1550) manteve unanimemente o lançamento, sob os seguintes fundamentos: (a) a regra especial para redução a zero das alíquotas do PIS/Pasep e COFINS, alcança apenas a venda, no mercado interno, de preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 e no código 2106.90.10 Ex 02 (preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante); e (b) não se constitui uma preparação composta o “kit” de componentes embalados individualmente que não podem ser montados ou misturados entre si sem perder as características que deve ter o produto final a que devam se integrar. Em recurso voluntário (fls. 1558 a 1600),o Contribuinte reitera as razões originárias de defesa, destacando a existência de decisões do CARF em seu favor (Acórdão 3301-003.005, de 2016, e 3201-005.719, de 2019), e que teria sido nulo o acórdão recorrido, por se abster de Fl. 2814DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 4 apreciar argumentos recursais ou apreciá-los de forma superficial, em ofensa constitucional, por desatendimento a processo de consulta (10.768-026.294/85-90) apreciado pela SRRF07, sustentando ainda competência concorrente entre SUFRAMA e RFB em matéria de classificação fiscal, e que seria correta a classificação adotada pela empresa, que teria sido endossada pelo Poder Público, e que os estudos preparatórios da OMA em classificação de mercadorias não são vinculantes. No âmbito do CARF, foi exarada a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301- 012.392, que decidiu, por maioria de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os Conselheiros Laércio Cruz Uliana Junior e Juciléia de Souza Lima, que davam provimento ao Recurso Voluntário, e as Conselheiras Sabrina Coutinho Barbosa e Semíramis de Oliveira Duro, que davam parcial provimento para aplicação de ofício do Tema 69 de repercussão geral. Em declaração de voto, a Conselheira Semíramis de Oliveira Duro aclarou que o STF, no julgamento do RE nº 574.706/PR, sob a sistemática da Repercussão Geral - Tema nº 69, reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS e fixou a seguinte tese: “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”, e que, por ser a matéria de ordem pública, caberia exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições, no caso. O Contribuinte interpôs embargos de declaração, acusando a decisão de omissão em relação ao tema de ordem pública, omissão em relação a argumentos de defesa, e contradição quanto à atribuição da SUFRAMA, tendo sido os embargos rejeitados, conforme despacho de fls. 2367 a 2377. Da matéria submetida à CSRF Cientificado do Acórdão no 3301-012.392, e da negativa de seguimento dos embargos, o Contribuinte interpôs, em 11/01/2023, Recurso Especial, apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (1) correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas (colacionando como paradigmas os Acórdãos no 3402-006.588 e 3402-009.778); e (2) necessidade de recálculo do quantum debeatur em razão do trânsito em julgado do RE no 574.706/PR (Tema 69 do STF), bem como do MS no 1000167-42.2017.4.01.3200, impetrado pela Recorrente (apresentando como paradigmas os Acórdãos no 3201-010.140 e 3402-004.291). Cotejando os arestos confrontados, chegou-se, no exame de admissibilidade monocrático, à conclusão de que haveria, entre eles, a similitude fática mínima para que se pudesse estabelecer uma base de comparação para fins de dedução da divergência arguida, apenas e relação à matéria 1, prequestionada, analisando cada um dos oito pontos em que o recorrente entendeu haver dissídio interpretativo e, sobre a classificação, entendeu não configurada a divergência sobre a relevância da destinação, e a relevância de ausência de registro no MAPA e a desconsideração dos atos de emitidos pela SUFRAMA. Em relação aos demais itens, Fl. 2815DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 5 especificamente relacionados à classificação da mercadoria, entendeu que os acórdãos indicados como paradigma (no 3402-009.588 e 3402-009.778) decidiram com base em um contexto fático- probatório diverso do analisado no Acórdão recorrido, tendo o colegiado recorrido dedicado tópico específico ao cotejo dos laudos do INT, encomendado pelo recorrente, com o resultante da perícia elaborada pelo Laboratório de Análises Falcão Bauer, que instruiu o TVF. As decisões indicadas como paradigma, no entanto, não contemplaram a mesma prova: o Acórdão no 3402- 009.778 pautou-se em relatórios emitidos pelo Centro de Tecnologia de Embalagem (CETEA/ITAL) e o Acórdão no 3402-009.778 não contemplou laudo algum. Apesar de concluir que tal discrepância probatória, em princípio, impediria que se atribuísse a diferença de resultados à alegada divergência interpretativa, entendeu-se que o que se pretende com o apelo é levar à CSRF a discussão a respeito tão somente da correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas. E em se tratando de classificação fiscal, bastaria para a configuração do dissídio que, analisando o mesmo produto, diferentes colegiados tenham adotado classificações diferentes. Assim, conclui o exame monocrático de admissibilidade que, a par da dispersiva segregação da matéria cometida pelo recorrente, é esse exatamente o caso que ora se examina: de um lado, a decisão recorrida endossa a classificação fiscal adotada pela Fiscalização, por entender que os tais “kits” não se constituem em uma preparação composta, mas sim em um conjunto de diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornarão efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em etapa de industrialização posterior, a ocorrer no estabelecimento do adquirente dos kits, razão pela qual seus componentes deverão ser classificado separadamente, cada um em seu código próprio; de outro, os paradigmas sufragam a classificação fiscal adotada pelo recorrente, ao entendimento de que os kits são efetivamente uma preparação composta não alcoólica para elaboração de bebida refrigerante, classificada no Ex 01 do Código NCM 2106.90.10. Portanto, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial - 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara, de 01/03/2024, às fls. 2655 a 2667, a Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF deu seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, apenas em relação à divergência jurisprudencial (1), quanto à correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas. Cientificada do Despacho que deu seguimento ao Recurso Especial do Contribuinte, a Fazenda apresentou memorial (fls. 2687 a 2709 - aparentemente com teor de contrarrazões), defendendo o não conhecimento do recurso e a manutenção da decisão recorrida. Em 29/11/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte. Fl. 2816DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 6 É o relatório. VOTO Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial da 3ª Câmara / 3ª Seção do CARF. No memorial apresentado pela Fazenda Nacional, apesar de se demandar, ao final, o não conhecimento do recurso, não há razões recursais específicas para esse não conhecimento. As únicas razões aparentemente suscitadas para eventual não conhecimento estão no próprio despacho monocrático de admissibilidade, que as supera, conforme se percebe às fls. 2665/2666: “Por fim, quanto à classificação fiscal dos produtos vendidos pela Recofarma, os acórdãos indicados como paradigma n° 3402-009.588 e 3402-009.778 decidiram com base em um contexto fático-probatório diverso do analisado no Acórdão recorrido. Observe-se que o Colegiado recorrido dedicou tópico específico ao cotejo dos laudos do INT, encomendado pelo recorrente, com o resultante da perícia elaborada pelo Laboratório de Análises Falcão Bauer, que instruiu o TVF. As decisões indicadas como paradigma, no entanto, não contemplaram a mesma prova. O Acórdão n° 3402-009.778 pautou-se em relatórios emitidos pelo Centro de Tecnologia de Embalagem (CETEA/ITAL) e o Acórdão n° 3402-009.778 não contemplou laudo algum. Tal discrepância probatória, em princípio, impediria que se atribuísse a diferença de resultados à alegada divergência interpretativa. No entanto, a par da segregação da matéria feita pelo Recorrente, o que se pretende com apelo é levar à CSRF a discussão a respeito tão somente da correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas. E em se tratando de classificação fiscal, basta para a configuração do dissídio que, analisando o mesmo produto, diferentes colegiados tenham adotado classificações diferentes. E, repito, a par da dispersiva segregação da matéria cometida pelo recorrente, é esse exatamente o caso que ora se examina: de um lado, a decisão recorrida endossa a classificação fiscal adotada pela Fiscalização, por entender que os tais “kits” não se constituem em uma preparação composta, mas sim em um conjunto de diferentes matérias- primas e produtos intermediários que só se tornarão efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em etapa de industrialização posterior, a ocorrer no estabelecimento do adquirente dos kits, razão pela qual seus componentes deverão ser classificado separadamente, cada um em seu Fl. 2817DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 7 código próprio; de outro, os paradigmas sufragam a classificação fiscal adotada pelo recorrente, ao entendimento de que os kits são efetivamente uma preparação composta não alcoólica para elaboração de bebida refrigerante, classificada no Ex 01 do Código NCM 2106.90.10. Divergência comprovada. “ (grifo nosso) De fato, no que se refere à análise das Regras do Sistema Harmonizado, há clara divergência entre acórdão recorrido e paradigmas, e as partes não parecem divergir de que a mercadoria tratada nos diferentes processos é a mesma. Esse aparente dilema foi bem compreendido, a nosso ver, no exame de admissibilidade: ou esse processo trata da mesma questão jurídica dos paradigmas, e o recurso deve ter seguimento, ou ele tem especificidades, que culminariam na ausência de similitude fática, impedindo o seguimento. Convém, em adição, informar que o primeiro paradigma (Acórdão no 3402- 009.588), decidido pelo critério desempate presente no art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, foi unanimemente reformado por esta Câmara Superior, no Acórdão no 9303-015.638, de 13/08/2024. Tendo em conta que o recurso especial foi interposto em 11/01/2023, entretanto, não se configura o óbice regimental previsto no art. 118, § 12, II do RICARF (“Não servirá como paradigma o acórdão: (...) II – que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado ou objeto de desistência ou renúncia do interessado na matéria que aproveitaria ao recorrente(...)”. Por fim, em relação ao segundo paradigma (Acórdão no 3402-009.778), igualmente decidido pelo hoje revogado critério de desempate presente no art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, cabe destacar que também foi reformado por esta Câmara Superior, no Acórdão no 9303-015.185, de 15/05/2024. Pelo exposto, ainda que não subsista mais nenhuma das decisões tomadas nos paradigmas, é preciso reconhecer que elas subsistiam no momento da interposição do recurso, e que efetivamente está caracterizada divergência em relação à classificação fiscal da mercadoria entre acórdãos paradigmas e acórdão recorrido, ao tempo do recurso. Voto, portanto, pelo conhecimento do recurso. Do Mérito No mérito, o tema correta classificação fiscal dos concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02, comercializados na forma de kits, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas é conhecidíssimo deste colegiado uniformizador de jurisprudência, e nele se encontra pacificado, inclusive a reclamar a edição de Súmula. E já destacamos, até como condição para o conhecimento do recurso, que o presente processo não tem especificidades em relação à discussão jurídica travada nos demais. Fl. 2818DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 8 O sujeito passivo da presente autuação, além de outros contribuintes que atuam na produção de bebidas, apresentaram a esta Cãmara Superior, apenas em 2023/2024, em diversas ocasiões, o debate sobre a classificação de “kits” concentrados, basicamente com as mesmas razões jurídicas, sempre obtendo idêntica resposta, em processos relatados por diversos Conselheiros deste tribunal: “CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA REFRIGERANTES. IPI. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.” (Acórdão 9303-015.185, Rel. Cons. Vinícius Guimarães, maioria, vencido o Conselheiro Alexandre Freitas Costa, sessão de 15/05/2024) (SPAL Indústria Brasileira de Bebidas S.A., participaram ainda os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Denise Madalena Green e Liziane Angelotti Meira) “CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.” (Acórdão 9303-015.632, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime, sessão de 13/08/2024) (SPAL Indústria Brasileira de Bebidas S.A., participaram ainda os Conselheiros Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda) “CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS DE CONCENTRADOS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.” (Acórdão 9303-015.638, Rel. Cons. Gilson Macedo Rosenburg Filho, unânime, sessão de 13/08/2024) (CIA MARANEHNSE de Refrigerantes, participaram ainda os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda) Fl. 2819DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 9 “CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.” (Acórdão 9303-016.081, Rel. Cons. Tatiana Josefovicz Belisário, unânime, sessão de 09/10/2024) (NORSA Refrigerantes S.A., participaram ainda os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Régis Xavier Holanda) Em 13 de junho de 2024 relatei processo referente à RECOFARMA Indústria do Amazonas LTDA, tratando exatamente do mesmo tema e da mesma mercadoria, emitindo voto que culminou no Acórdão no 9303-015.408, unanimemente acolhido no colegiado. “ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/11/2014 a 30/11/2016 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.” (participaram do julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira). Naquela ocasião, estavam presentes basicamente os mesmos argumentos de defesa externados ao longo das etapas recursais deste processo. Até os paradigmas colacionados pelo Contribuinte foram os mesmos: Acórdãos no 3402-009.588 e 3402-009.778. Não há nada substancial de novo a agregar aos argumentos ali externados, que passo a reproduzir, com leves adaptações. O tema da classificação fiscal daquilo que se designa por concentrados para fabricação de bebidas classificadas na posição 22.02 (da TIPI), comercializados na forma de “Kits”, com suas partes acondicionadas separadamente segundo proporções fixas”, produzido pela RECOFARMA, é recorrentemente debatido neste CARF, já não ensejando substancial divergência no seio dos colegiados desta 3ª Seção, a ponto de os únicos paradigmas encontrados pelo Contribuinte serem todo proferidos pela contingencial regra excepcional trazida pelo art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020. Fl. 2820DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 10 De fato nem nos paradigmas houve entendimento majoritário dos colegiados em relação à classificação adotada pelo Contribuinte, e o tema já estaria, hoje, repita-se, a reclamar a edição de Súmula. Os precedentes aqui citados derivam de decisão recentemente exarada por esta Câmara Superior, de relatoria do Cons. Vinícius Guimarães (Acórdão 9303-015.185, de 15/05/2024): “Relator(a): VINICIUS GUIMARAES Processo: 15504.725903/2017-50 Recorrente: FAZENDA NACIONAL e Interessado: SPAL INDUSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A ACÓRDÃO 9303-015.185 Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a classificação fiscal, para, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento, vencido o Conselheiro Alexandre Freitas Costa, que votou pela negativa de provimento. Fez sustentação oral pelo Contribuinte a advogada Dra. Luisa Amaral Ferreira Zibordi, OAB/RJ 136.219, e pela Fazenda Nacional a procuradora Dra. Maria Concília de Aragão Bastos.” (grifo nosso) Assim, endossamos os argumentos externados no Acórdão 9303-015.185, de 15/05/2024, que reverte exatamente um dos paradigmas invocados pelo recorrente no presente processo (Acórdão no 3402-009.778), a partir do texto da declaração de voto do Cons. Lázaro Antonio Souza Soares: Com as vênias de estilo, em que pese o, como de costume, muito bem fundamentado voto da Conselheira Relatora Thais De Laurentiis Galkowicz, ouso dela discordar quanto à classificação fiscal dos “concentrados para refrigerantes”. Inicialmente, importa contextualizar a discussão. O contribuinte, neste caso concreto, apura créditos de IPI sobre aquisições realizadas com isenção do IPI junto a seus fornecedores. Apesar das notas fiscais respectivas não conterem o destaque do IPI, em virtude da isenção, o contribuinte possui decisão judicial que lhe permite o chamado “crédito ficto de IPI”, ou seja, um direito a crédito de IPI apesar deste imposto não ter incidido na etapa anterior. No creditamento comum, na apuração do chamado “crédito básico de IPI”, o contribuinte escritura no Livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) os valores do IPI destacados nas notas fiscais de aquisição de insumos. No creditamento ficto, o contribuinte precisa calcular o montante do seu crédito, uma vez que não há destaque nas notas fiscais. Para calcular o montante do crédito a que faz jus, o contribuinte aplica sobre os valores discriminados na nota fiscal a alíquota de IPI correspondente a cada insumo que estiver adquirindo. Para obter tais alíquotas, deve verificar qual a Fl. 2821DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 11 classificação fiscal de cada insumo adquirido e buscar, na TIPI, a alíquota atribuída para aquela classificação. No entanto, nem sempre a busca pela classificação fiscal correta, e consequentemente a sua alíquota, é uma tarefa simples. Para tanto, o contribuinte precisa valer-se das Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL – NCM, bem como das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira, como determinam os arts. 15 a 17 do Decreto nº 7.212, de 15/06/2010 (Regulamento do IPI - RIPI/2010), que regulamentam a classificação fiscal dos produtos, com base legal na Lei nº 4.502/64: TÍTULO III DA CLASSIFICAÇÃO DOS PRODUTOS Art. 15. Os produtos estão distribuídos na TIPI por Seções, Capítulos, Subcapítulos, Posições, Subposições, Itens e Subitens (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 16. Far-se-á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM, integrantes do seu texto (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 17. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira na versão luso-brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, e suas alterações aprovadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, constituem elementos subsidiários de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das Posições e Subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, Posições e de Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). O contribuinte, no presente caso, adquiriu os seguintes produtos, conforme consta do Relatório de Ação Fiscal nº 02 (fls. 51/97): III. Descrição dos kits fornecidos pela Recofarma III.1. Características dos kits para fabricação de refrigerantes 38. Os kits fornecidos pela Recofarma são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual (bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner), cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido. (...) III.3. Fotos de componentes de kits fornecidos pela Recofarma 50. As fotos a seguir mostram componentes do kit sabor Sprite retirados de caixas de papelão: Parte 2 Fl. 2822DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 12 Parte 1, 1B 51. No período abrangido pela fiscalização, a fiscalizada recebeu kits sabor Coca-Cola formados por duas partes envasadas em contêiner “ABC”. Pelo seu volume e peso (1.237,5 Kg de produto cada), o manuseio dessas partes no interior do estabelecimento do engarrafador somente era possível de forma totalmente separada uma da outra. A foto a seguir mostra contêiner da “parte 2” do kit sabor Coca-Cola: (...) VII.2. Classificações próprias para componentes de kits fornecidos pela Recofarma (...) 276. Conforme detalhado em Anexo a este Relatório denominado “Análise efetuada pelo Fisco da classificação fiscal das mercadorias objeto de exame laboratorial”, no caso de componente de kit fornecido pela Recofarma que corresponda a uma matéria pura acondicionada em embalagem individual, deve ser utilizado o código adequado para a respectiva matéria: Fl. 2823DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 13 • O código 2916.31.21, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de benzoato de sódio. • O código 2916.19.11, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de sorbato de potássio. • O código 2918.14.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de ácido cítrico. • O código 2918.15.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de citrato de sódio. 277. As únicas “partes” tributadas a alíquotas positivas adquiridas pela fiscalizada são aquelas classificadas no código 3302.10.00, próprio para preparação à base de mistura de substâncias odoríferas, cuja alíquota é de 5% (a base para tal enquadramento consta do documento com o título “Análise efetuada pelo Fisco da classificação fiscal das mercadorias objeto de exame laboratorial”, integrante do presente processo). 278. Tais componentes, porém, não são elaborados com matéria-prima extrativa vegetal, não podendo gerar direito a crédito (ver “Relatório de Ação Fiscal nº 01”). O recorrente classificou todos os produtos acondicionados separadamente como se fosse um produto único, na posição 2106.90.10, Ex. 01, cuja alíquota era de 27%. Fazendo incidir esta alíquota sobre o valor das suas aquisições isentas de IPI, o recorrente obteve o valor do crédito de IPI registrado em sua escrita fiscal. A posição 2106.90.10, EX. 01, possui o seguinte texto na TIPI/2011: A fiscalização entendeu que a classificação dos produtos adquiridos pelo recorrente deveria ser individualizada, uma vez que estes não se caracterizam como um "extrato concentrado ou sabor concentrado", além de terem capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado sendo, em verdade, apenas "kits", ou seja, ingredientes ou partes para produzir, já dentro das instalações do recorrente, os "concentrados", sendo enviados pelo fornecedor acondicionados separadamente, apesar de apresentados em conjunto, sem sofrer qualquer processo de homogeneização. A fiscalização, ao realizar a classificação conforme exposto na Tabela acima, verificou que os produtos classificavam-se em posições cuja alíquota de IPI correspondente era zero, e dessa forma glosou os créditos do recorrente. Os arts. 10 a 12 da Lei n° 4.502, de 30/11/1964, que dispõe sobre o IPI (Imposto de Consumo, à época), determinam como se dará esta classificação: Fl. 2824DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 14 CAPÍTULO III Da Classificação dos Produtos Art. 10. Na Tabela anexa, os produtos estão classificados em alíneas, capítulos, sub-capítulos, posições e incisos. § 1º O código numérico e o texto relativo aos capítulos e posições correspondem aos usados pela nomenclatura aprovada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira de Bruxelas. (...) Art. 11. A classificação dos produtos nas alíneas, capítulos, sub-capítulos, posições e incisos da Tabela far-se-á de conformidade com as seguintes regras: (...) Art. 12. As Notas Explicativas da Nomenclatura referida no § 1º do artigo 10, atualizada até junho de 1966, constituem elementos de informação para a correta interpretação das Notas e do texto das Posições constantes da Tabela Anexa. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 34, de 1966) As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Nesh), versão luso-brasileira, foram aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27/01/1992, e alterações posteriores: Art. 1° São aprovadas as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, do Conselho de Cooperação Aduaneira, com sede em Bruxelas, Bélgica, na versão luso- brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, anexas a este Decreto. Parágrafo único. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção Internacional de mesmo nome. Art. 2° As alterações introduzidas na Nomenclatura do Sistema Harmonizado e nas suas Notas Explicativas pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (Comitê do Sistema Harmonizado), devidamente traduzidas para a língua portuguesa pelo referido Grupo Binacional, serão aprovadas pelo Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento, ou autoridade a quem delegar tal atribuição. Art. 3° Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação. O Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias (SH) é um sistema padronizado de codificação e classificação desenvolvido e mantido pela Organização Mundial das Aduanas — OMA, da qual o Brasil faz parte (Decreto 97.409/1988 que promulgou a Convenção Internacional sobre o SH, aprovada pelo Decreto Legislativo 71/1988). Fl. 2825DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 15 A Regra Geral para Interpretação (RGI) nº 1 prevê que classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo. Tal entendimento é estendido para os textos dos itens, subitens e “Ex”. As regras aplicáveis ao presente caso e as correspondentes notas explicativas são as seguintes: REGRA 1 Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes. NOTA EXPLICATIVA I) A Nomenclatura apresenta, sob uma forma sistemática, as mercadorias que são objeto de comércio internacional. Estas mercadorias estão agrupadas em Seções, Capítulos e Subcapítulos que receberam títulos tão concisos quanto possível, indicando a categoria ou o tipo de produtos que se encontram ali classificados. Em muitos casos, porém, foi materialmente impossível, em virtude da diversidade e da quantidade de mercadorias, englobá-las ou enumerá-las completamente nos títulos daqueles agrupamentos. (...) III) A segunda parte da Regra prevê que a classificação seja determinada: (...) b) Quando for o caso, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. (...) REGRA 2 (...) b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. NOTA EXPLICATIVA (...) REGRA 2 b) (Produtos misturados e artigos compostos) X) A Regra 2 b) diz respeito às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e às obras constituídas por duas ou mais matérias. As posições às quais ela se refere são as que mencionam uma matéria determinada, por exemplo, a posição 05.07, marfim, e as que se referem Fl. 2826DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 16 às obras de uma matéria determinada, por exemplo, a posição 45.03, artigos de cortiça. Deve notar-se que esta Regra só se aplica quando não contrariar os dizeres das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo (por exemplo, posição 15.03 - ... óleo de banha de porco ... sem mistura). Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. XI) O efeito desta Regra é ampliar o alcance das posições que mencionam uma matéria determinada, de modo a incluir nessas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias. Também tem o efeito de ampliar o alcance das posições que mencionam as obras de determinada matéria, de modo a incluir naquelas posições as obras parcialmente constituídas por esta matéria. XII) Contudo, esta Regra não amplia o alcance das posições a que se refere, a ponto de poder nelas incluir mercadorias que não satisfaçam, como exige a Regra 1, os dizeres dessas posições, como ocorre quando se adicionam outras matérias ou substâncias que retiram do artigo a característica de uma mercadoria incluída nessas posições. XIII) Consequentemente, as matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e as obras constituídas por duas ou mais matérias, que sejam suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições, devem classificar- se conforme as disposições da Regra 3. REGRA 3 Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: (...) b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, QUANDO FOR POSSÍVEL REALIZAR ESTA DETERMINAÇÃO. (...) NOTA EXPLICATIVA (...) REGRA 3 b) VI) Este segundo método de classificação visa unicamente: 1) Os produtos misturados; 2) As obras compostas por matérias diferentes; 3) As obras constituídas pela reunião de artigos diferentes; 4) As mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho. Fl. 2827DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 17 Esta Regra só se aplica se a Regra 3 a) for inoperante. (...) X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham, simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como “apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”: (...) A expressão “venda a retalho” não inclui as vendas de mercadorias que se destinam a ser revendidas após a sua posterior fabricação, preparação ou reacondicionamento, ou após incorporação ulterior com ou noutras mercadorias. Em consequência, a expressão “mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho” compreende apenas os sortidos que se destinam a ser vendidos ao utilizador final quando as mercadorias individuais se destinam a ser utilizadas em conjunto. Por exemplo, diferentes produtos alimentícios destinados a serem utilizados conjuntamente na preparação de um prato ou uma refeição, pronto-a- comer, embalados em conjunto e destinados ao consumo pelo comprador, constituem um “sortido acondicionado para venda a retalho”. (...) Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: – camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; – uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. Isto aplica-se também, por exemplo, ao café solúvel num frasco de vidro (posição 21.01), uma xícara (chávena) de cerâmica (posição 69.12) e um pires de cerâmica (posição 69.12), acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. (...) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. O recorrente afirma se basear na RGI 1 para classificar os kits na posição 2106.90.10 Ex.01, da NCM. Entretanto, a RGI 1 apenas especifica que a classificação deve ser determinada pelos textos das posições e das Notas de Fl. 2828DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 18 Seção e de Capítulo, e não pelos títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos, os quais têm apenas valor indicativo. Esta é a primeira parte da regra. A segunda parte prevê que a classificação seja determinada de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. Salvo raras exceções, os textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas de Seção e de Capítulo do SH referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único. Por isto, nos casos em que os fabricantes comercializam um conjunto de partes, peças, matérias ou artigos, cada bem individual que compõe o conjunto deve ser classificado separadamente. Dentre os casos excepcionais em que o texto do SH traz a previsão de que produtos apresentados separadamente devem ser classificados em código único, destaco alguns: Nota 3 à Seção VI (“produtos das indústrias químicas ou das indústrias conexas”): 3 - Os produtos apresentados em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos, classificáveis, no todo ou em parte, pela presente Seção e reconhecíveis como destinados, depois de misturados, a constituir um produto das Seções VI ou VII, devem classificar-se na posição correspondente a este último produto, desde que esses elementos constitutivos sejam: a) Em razão do seu acondicionamento, nitidamente reconhecíveis como destinados a serem utilizados conjuntamente sem prévio reacondicionamento; b) Apresentados ao mesmo tempo; c) Reconhecíveis, dada a sua natureza ou quantidades respectivas, como complementares uns dos outros. Nota 4 ao Capítulo 95 (“Brinquedos, jogos, artigos para divertimento ou para esporte; suas partes e acessório”): Ressalvadas as disposições da Nota 1 acima, a posição 95.03 aplica-se também aos artigos desta posição combinados com um ou mais artigos que não possam ser considerados como sortidos na acepção da Regra Geral Interpretativa 3b) mas que, se apresentados separadamente, seriam classificados noutras posições, desde que esses artigos estejam acondicionados em conjunto para venda a retalho e que esta combinação apresente a característica essencial de brinquedos. A questão decisiva para este caso é saber se as mercadorias em questão, os kits de preparações, devem ser classificadas como mercadoria única, ou se cada volume acondicionado separadamente deverá ter sua própria classificação, a qual será feita, obviamente, em qualquer dos casos, de acordo com os textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, como requer a RGI 1. As Notas da Seção IV e as Notas dos Capítulos 21 e 22 não trazem qualquer previsão de que um conjunto de artigos individuais como os que compõem os kits possa ser classificado em código único. Além das hipóteses previstas Fl. 2829DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 19 nos textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas do SH, somente as RGI 2 e 3 referem-se a situações de exceção, em que um conjunto de itens deve ser classificado em código único. A RGI 2 b) determina que a classificação dos produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. A "RGI 2 b)" diz respeito, especificamente, às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e a sua Nota Explicativa X afirma que os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. O objetivo da "RGI 2 b)" é ampliar o alcance das posições que mencionam uma matéria determinada, de modo a incluir nessas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias, como afirma a própria Nota XI. Contudo, a Nota XII deixa claro que esta Regra não amplia o alcance das posições a ponto de poder nelas incluir mercadorias nas quais se adicionam outras matérias que retiram do artigo a característica de uma mercadoria incluída nessas posições. Consequentemente, as matérias misturadas ou associadas a outras matérias, que sejam suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições, devem classificar-se conforme as disposições da Regra 3. A Nota Explicativa XIII é literal nesse sentido. Mesmo que a tese da recorrente sobre considerar todos as partes acondicionadas separadamente como mercadoria única fosse correta, ainda assim seria necessário valer-se da RGI 3, pois as "preparações" são misturas suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições. Neste ponto, faz-se necessário comentar a alegação do recorrente de que existe uma posição específica para a mercadoria, a 2106.90.10 Ex. 01, sendo aplicável, automaticamente, a RGI 1. De acordo com o texto da posição, e seguindo o que determina a RGI 1, para que uma mercadoria se classifique no Ex 01 do código 2106.90.10, deve apresentar as seguintes características: A) que seja uma preparação composta; B) que não seja alcoólica; C) que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado; D) que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02; E) que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Além disso, o texto do código em questão não faz referência à possibilidade de apresentação em embalagens individuais. Pelo contrário, o Ex 01 usa as palavras “preparação” e “concentrado”, que indicam claramente se tratar de um produto apresentado em corpo único. A Fiscalização entendeu que os kits de concentrados não atenderiam às características "C" e "E". Logo, não poderiam ser classificadas na posição 2106.90.10 Ex. 01, nem mesmo sendo classificadas individualmente. Apresento, a seguir, uma análise destas características: Fl. 2830DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 20 - Característica “C”, “que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado” O art. 13, § 4º, c/c o art. 30, ambos do já citado Decreto nº 6.871/2009, especificam o que seja um extrato ou sabor concentrado: CAPÍTULO VII DA PADRONIZAÇÃO DAS BEBIDAS Seção I Das Disposições Preliminares Art. 13. A bebida deverá conter, obrigatoriamente, a matéria-prima vegetal, animal ou mineral, responsável por sua característica sensorial, excetuando o xarope e o preparado sólido para refresco. (...) § 4º O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. (...) Seção II Das Bebidas não-Alcoólicas (...) Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. Os kits de concentrados adquiridos pelo recorrente, quando e se diluídos, não apresentam as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. O Auditor-Fiscal identificou esse fato a partir da verificação do seu processo produtivo pois, conforme o seu fluxograma, constante do Relatório de Ação Fiscal nº 02, além de todas as partes que compõem os "kits" serem misturados somente dentro das instalações do recorrente, também a adição de água/xarope simples e de açúcar (ou de edulcorantes artificiais, no caso das bebidas "zero calorias") só ocorre nesse momento (fl. 58/59): 39. O processo produtivo dos refrigerantes (exceto as bebidas sem açúcar) pode ser resumido da seguinte forma: 40. A água utilizada para a fabricação das bebidas, após receber tratamento, é misturada com açúcar, insumo que não faz parte dos kits oriundos de Manaus. Desta maneira, é obtido o xarope simples, que é enviado para outro equipamento. 41. O conteúdo de cada embalagem que integra o kit é separadamente colocado no tanque para onde foi enviado o xarope simples. O equipamento faz a mistura, resultando no xarope composto. Tal operação industrial é executada seguindo detalhadas especificações técnicas. 42. O xarope composto é dirigido às linhas de enchimento, onde é feita sua diluição. Por se tratar de preparação destinada à produção de Fl. 2831DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 21 refrigerantes, a mistura é dissolvida em água carbonatada. Finalmente, a bebida está pronta para ser consumida. 43. O processo produtivo das bebidas sem açúcar é semelhante. A diferença é que na operação de industrialização em que os componentes dos kits são misturados, o engarrafador adiciona apenas água (o sabor doce é dado por edulcorantes, não sendo formado o “xarope simples”). 44. Em regra, a etapa de elaboração do xarope composto tem por objetivo final a produção de refrigerantes. 45. Entretanto, em alguns estabelecimentos engarrafadores, uma parte da produção de xarope composto é destinada para terceiros (normalmente, bares e restaurantes), a fim de ser utilizada em máquinas de Post Mix. Neste caso, a mistura com gás carbônico e a água não ocorre no engarrafador, mas na máquina. 46. Assim, o xarope composto tanto pode ser um produto intermediário (quando destinado a ser diluído em água carbonatada no próprio estabelecimento do engarrafador), como um produto final (quando vendido para terceiros a fim de ser diluído nas máquinas de Post Mix). 47. Observe-se que não há diferenças no maquinário utilizado para produção do xarope composto. Qualquer que seja sua utilização, os dois tipos de xarope composto são bastante semelhantes, sendo que, quando há diferenças, elas não alteram a classificação fiscal do produto (em alguns xaropes para Post Mix, é adicionado antiespumante, aditivo que evita que ocorra formação de espuma no ato de encher o copo com o refrigerante). 48. No fluxograma simplificado a seguir, podem ser visualizadas as etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola. Fl. 2832DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 22 Como bem identificado no procedimento fiscal, a mistura do conteúdo dos componentes dos “kits/concentrados” fornecidos é uma etapa realizada dentro do estabelecimento do engarrafador (no caso, o fiscalizado), em que os ingredientes são diluídos em xarope simples ou água, e caracteriza-se como a operação de transformação definida no artigo 4º, inciso I, do RIPI/2010: Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); Somente depois dessa etapa é que se forma uma preparação, conhecida como xarope composto. Nos termos do artigo 3º do RIPI/2010, a elaboração do xarope composto, quando destinado a receber tratamento adicional em etapa posterior do processo produtivo do Recorrente, é uma operação de transformação intermediária: Art. 3º Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º). Em alguns estabelecimentos do Recorrente, além de produto intermediário, o xarope composto é também um produto final (quando vendido para terceiros a fim de ser diluído nas máquinas de Post Mix). De acordo com a legislação do IPI, qualquer mistura de ingredientes se caracteriza como uma operação de industrialização, independentemente de sua complexidade, e toda operação de transformação importa na obtenção de produto novo, com enquadramento diferente na TIPI. Assim, embora o Recorrente se apresente como uma empresa engarrafadora, os seus estabelecimentos industriais executam dois processos distintos de industrialização: - Primeiro são misturados os componentes dos chamados “kits/preparações”; - Depois (exceto nos casos em que estes concentrados são destinados a detentores de máquinas "post-mix") a preparação resultante da mistura é levada para outro equipamento, onde é diluído em água carbonatada, resultando no refrigerante. Considerando que 100% dos chamados “kits/preparações”, fornecidos são usados para industrializar concentrados classificados no Ex 02 do código 2106.90.10, os “kits/preparações” não são extratos concentrados destinados à elaboração de bebidas, mas sim um conjunto de preparações destinado à industrialização de extratos concentrados. Dessa forma, não há como se tratar as partes que integram os kits de preparações, mesmo em conjunto, como um "extrato ou sabor Fl. 2833DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 23 concentrado", segundo o conceito especificado nos dispositivos citados. Para que ficasse caracterizado um produto chamado de “extrato concentrado”, o conteúdo das diversas partes que compõem um kit deveria estar reunido numa única parte, fato que o próprio Recorrente não discute, tanto que criou a ficção de que para fins de classificação fiscal os kits formariam uma mercadoria única. - Característica “e”, “que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado” Derivada do motivo acima identificado. Como os "kits" ainda não estão prontos para consumo após a simples diluição, por conta da necessidade da etapa de mistura de todos os componentes, além da introdução do açúcar e água/xarope simples para formar a preparação, sua capacidade de diluição não é superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Como determina o art. 13, § 4º, c/c o art. 30, ambos do Decreto nº 6.871/2009, o "kit", após ser diluído em, no mínimo, 10 partes da bebida para cada parte do concentrado, deveria resultar em um produto "com as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal", o que não ocorre, efetivamente. Assim, esta segunda característica, exigida pelo texto da posição 2106.90.10 Ex. 01, também não restaria atendida. Claro está, portanto, que mesmo que se pudesse considerar todas as partes dos kits como uma mercadoria única, ainda assim não seria possível utilizar a RGI 1 para sua classificação direta na posição 2106.90.10 Ex. 01, pois a sua diluição não resultaria em um produto "com as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal", tendo em vista a necessidade de adição água e de açúcar ou de edulcorantes artificiais, muito menos em um produto "com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado". Realizada a análise da possibilidade de adequação dos “kits de preparações” à posição 2106.90.10 Ex. 01, pela aplicação da RGI 01, com conclusão negativa, volto à análise da aplicação das demais RGI's. Nesta etapa, é necessário avaliar a aplicabilidade da RGI 3 (específica para a classificação de produtos misturados ou artigos compostos), segundo a qual quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se de acordo com as regras 3a), 3b) ou 3c). Para verificar se é possível determinar se alguma matéria confere ao produto a sua característica essencial, analisaremos as Notas Explicativas X e XI da RGI 3 b), as quais, a meu ver, põe uma pá de cal sobre toda a celeuma: X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham, simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como “apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”: (...) Fl. 2834DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 24 Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: – camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; – uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. Isto aplica-se também, por exemplo, ao café solúvel num frasco de vidro (posição 21.01), uma xícara (chávena) de cerâmica (posição 69.12) e um pires de cerâmica (posição 69.12), acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. (...) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Observe-se que, na Nota Explicativa X, são dados três exemplos de produtos vendidos em conjunto, porém acondicionados separadamente: 1) camarões, pasta de fígado, queijo, bacon em fatias e salsichas de coquetel, cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; 2) bebida espirituosa da posição 22.08 e vinho da posição 22.04, cada qual em sua respectiva garrafa; e 3) café solúvel, acondicionado em um frasco de vidro, com uma xícara de cerâmica e um pires de cerâmica, porém acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. A Nota afirma, de forma cristalina, que "No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada". Dessa forma, não pode ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, ou seja, tratar algum destes três kits tomados por exemplos como uma mercadoria única e recebendo uma única classificação fiscal para todo o conjunto. Além disso, a Nota Explicativa XI da RGI 3b) também não permite que mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, possa ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, ou seja, tratado como uma mercadoria única. Em relação à Nota Explicativa XI da RGI 3b) ainda há uma particularidade referente à análise levada a efeito pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) por ocasião da edição da precitada nota explicativa. A Nota Explicativa XI da RGI 3b) foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira nos anos de 1985 e 1986, em Fl. 2835DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 25 resposta a consultas recebidas de países membros da organização internacional sobre a classificação de produtos com as mesmas características dos "kits para fabricação de bebidas" objeto do presente processo. O referido dispositivo teve por origem consultas sobre a classificação fiscal de bens com características idênticas às dos insumos adquiridos pela recorrente, inclusive bases para elaboração de FANTA (marca produzida pelas empresas do grupo Coca-Cola) e de um refrigerante sabor Cola. Depois de uma demorada análise, o CCA decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas deveriam ser classificados separadamente. O texto do CCA, equivale a uma detalhada exposição de motivos para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve por objetivo determinar que os componentes dos kits para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles. Tendo em vista a existência na NESH de determinação expressa não permitindo classificar em uma única posição da TIPI os componentes individuais dos "kits" contendo ingredientes para elaboração de bebidas, a classificação destas mercadorias deve ser efetuada pela aplicação da RGI 1 sobre cada componente do kit, ou seja, cada componente segue sua classificação própria. Logo, correto, neste aspecto, o entendimento da Autoridade Fiscal. Do quanto exposto nesta “declaração de voto”, verifica-se que nenhum componente dos "kits de preparações", isoladamente considerado, pode ser identificado como um extrato ou sabor concentrado. Não se pode atribuir capacidade de diluição a nenhum componente dos kits para fabricação de bebidas. Se o conteúdo de qualquer embalagem individual fosse diluído, não apresentaria as mesmas características sensoriais e físico-químicas da bebida que se pretende comercializar. Logo, também nesta classificação individual nenhum dos componentes dos "kits" poderia se enquadrar no Ex 01 da posição 2106.90.10. O Auditor-Fiscal realizou a classificação das partes componentes dos kits em tópico específico. Tal matéria restou incontroversa nos autos, posto que o recorrente não contestou cada classificação isoladamente, mas tão somente a própria reclassificação em si, pugnando pela manutenção da classificação por ele mesmo proposta, no Ex. 01 da posição 2106.90.10. No presente caso, assim como nos outros que comumente chegam a este colegiado, tratando da classificação fiscal do concentrado, a situação se repete. Como consignado no acórdão recorrido, o produto vendido como ‘concentrado’ trata-se de um ‘Kit’ contendo matérias-primas e produtos intermediários, para produção de bebidas após sucessivas etapas de fabricação realizadas no estabelecimento do adquirente/fabricante/engarrafador, e apresentado em um conjunto de componentes acondicionados separadamente (cada qual em sua embalagem individual). Fl. 2836DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 26 Por isso, entendo como correta a interpretação dada pela Fiscalização, corroborada pelo Acórdão recorrido, no que concerne à “preparação composta” a que se referem os Ex tarifários 01 e 02 do código NCM 2106.90.10. Verifica-se que no código NCM 2106.90.10 há dois Ex tarifários (exceções tarifárias): i) “Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado”, e ii) “Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado”. Esclareça-se que, os termos “preparações”, citados nos Ex 01 e Ex 02 devem ser entendidos como “produtos pronto para uso”, cuja origem advém de um processo de preparo. Cabe observar ainda que a expressão “preparações compostas” implica que as misturas devem obrigatoriamente ser o resultado da combinação de diversos ingredientes de base para o produto final, tais como extratos do Capítulo 13, conservantes e acidulantes do Capítulo 29, matérias odoríferas do Capítulo 31 etc. Essas preparações devem ser não alcoólicas, e devem se subsumir somente a “extratos concentrados” ou “sabores concentrados”. O ‘extrato concentrado’, por ser uma preparação composta, deve conter o extrato vegetal de sua origem e todos os demais aditivos necessários, a fim de apresentar, quando diluído, as mesmas características de identidade presentes no refrigerante elaborado a partir dele. Esse entendimento é decorrente dos textos dos Ex 01 e Ex 02 e da dicção dos arts. 13 e 30 do Decreto no 6.871/2009. Já o sabor concentrado difere do anterior apenas em relação ao extrato. Neste caso o extrato do vegetal de origem é totalmente substituído por aromatizantes/saborizantes artificiais. Assim, temos que não se constitui uma “preparação composta” o ‘Kit’ de componentes embalados individualmente que não podem ser montados ou misturados entre si sem perder as características que deve ter o produto final a que devam se integrar. No recurso, o Contribuinte defende a aplicação direta do RGI/SH 1, com autorização normativa prevista na NE XI à RGI/SH 3. Ou seja, entende que sua classificação fiscal está correta, independentemente se apresentados sob a forma unificada ou em ‘Kits’, sendo descabida a classificação isolada de cada uma de suas partes integrantes, pois os produtos não são vendidos em separado. Entendemos que considerar o ‘concentrado’ como já constituindo mistura formada pelos seus componentes não encontra esteio no regramento das NESH. Cabe, assim, alertar para a incorreção de interpretação, por parte do Contribuinte, da Nota Explicativa XI à Regra 3.b), segundo a qual referida regra não se aplicaria às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas. Fl. 2837DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 27 A Nota Explicativa XI à Regra 3.b) é clara: “A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo”. Perceba que a própria NE XI destaca que “não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes”, justamente a situação aqui tratada. Nessa linha, a Fiscalização afastou a classificação dos ‘Kits’ num único código NCM de "preparação", o que não impede, diga-se, a possibilidade de uma mercadoria ter vários componentes separados. Apesar de as partes individuais do ‘Kit’ utilizado para fabricação do refrigerante da Coca-Cola serem classificadas no código 2106.90.10, não há embasamento normativo do Sistema Harmonizado (SH) para fins de classificação de ‘Kit’ tendo em vista que, evidentemente, não há uma “preparação única”. A Fiscalização apresentou em seu Relatório diversos fundamentos, inclusive tratados no Acórdão da DRJ e no recorrido, que corroboram o não enquadramento dos ‘Kits’ no Ex 01. O mesmo raciocínio deve se aplicar para o ‘concentrado’ do código 2106.90.10 - Ex 02, considerando que este é utilizado nas máquinas Post Mix que elaboram no ato refrigerantes para venda em copos diretamente ao consumidor final. Para tanto, há no Decreto no 6.871/2009, um tratamento específico dessa matéria, conforme se verifica nos seus arts. 29 e 30. Esse concentrado líquido usado em máquinas Post Mix também não é produzido pela RECOFARMA, mas pela fábrica e engarrafadora de refrigerantes (licenciada) da Coca-Cola. Como bem esclarecido ao longo do processo, os componentes dos ‘Kits’ são posteriormente levados a processo industrial no estabelecimento do comprador, que são os fabricantes licenciados do sistema Cola, ou seja, os ‘Kits” fornecidos pela RECOFARMA contêm apenas produtos intermediários, apresentados separadamente, a partir dos quais é obtida, após a realização de outras etapas do processo produtivo no engarrafador (industrialização realizada nos estabelecimentos dos fabricantes licenciados), uma preparação composta distinta, comercialmente conhecida como Xarope. Ressalte-se que a partir da diluição do Xarope é que se chega aos refrigerantes. Em suma, os ‘Kits’ comercializados pela RECOFARMA não são ‘concentrados’, já que não apresentam as características essenciais do produto completo ou acabado. E mais, da mistura dos itens do ‘Kit’ entre si não se obtém nada parecido com o Xarope, tampouco com a bebida final. Os itens de cada ‘Kit’ não representam as características específicas para elaboração de bebidas, ainda que sejam vendidos juntos e em proporções fixas. Ressalta-se que elaborar o ‘Kit” é diferente de produzir o Xarope. Por sua vez, o Xarope difere do refrigerante, que é o produto final (bebida, refrigerante). Logo, encontra-se correto o acórdão recorrido em consignar que há que se distinguir a classificação fiscal de cada item do ‘Kit’, não se adotando apenas uma classificação, já que não se trata de um produto “composto”, cabendo a negativa de provimento ao recurso. Fl. 2838DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.878 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 10980.724516/2020-62 28 Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 2839DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10693261 #
Numero do processo: 15504.725496/2017-81
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Aug 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Oct 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 31/03/2015 a 31/12/2016 CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA FRANCA MANAUS. TEMA 322 DO STF. RE 592.891/SP. O Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário no 592.891/SP, com transito em julgado, em sede de repercussão geral, decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Observar-se-á que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN no 18/2020. IPI. ISENÇÃO. ZFM. CONFLITO DE COMPETÊNCIAS ENTRE A SUFRAMA E A RECEITA FEDERAL. INEXISTÊNCIA. Não há conflito de competências entre a SUFRAMA e a RFB. A SUFRAMA (que não detém competência para classificação de mercadorias) aprova os projetos dos fabricantes de concentrados para refrigerantes, cabendo à RFB, por meio de fiscalização, analisar a legitimidade da utilização do benefício fiscal, inclusive no que se refere à correta classificação da mercadoria. As competências são exercidas concorrentemente, observando-se inclusive que a Administração Fazendária e os seus servidores fiscais possuem precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei (art. 37, XVIII, da Constituição Federal). ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 31/03/2015 a 31/12/2016 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.
Numero da decisão: 9303-015.632
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere à aplicação do RE no 592.891/SP, à classificação de “kits/concentrados” e à competência da SUFRAMA, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para: (a) aplicar o que restou decidido pelo STF no RE no 592.891/SP, observando que o creditamento deve ser efetuado no percentual correspondente à alíquota constante da TIPI para o insumo, conforme a Nota SEI/PGFN no 18/2020 (só há crédito de operações isentas nas hipóteses previstas na legislação, e quando houver alíquota positiva do imposto); (b) manter a glosa no que se refere à classificação, entendendo-se que cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI; e (c) aclarar a incompetência da SUFRAMA para classificar mercadorias na NCM, destacando que não há conflito de competências entre a SUFRAMA (que aprova os projetos – PPB) e a RFB (que analisa a legitimidade da utilização da isenção, inclusive no que se refere à correta classificação da mercadoria). Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Alexandre Freitas Costa. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 31/03/2015 a 31/12/2016 CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA FRANCA MANAUS. TEMA 322 DO STF. RE 592.891/SP. O Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n o 592.891/SP, com transito em julgado, em sede de repercussão geral, decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2 o , III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Observar-se-á que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN n o 18/2020. IPI. ISENÇÃO. ZFM. CONFLITO DE COMPETÊNCIAS ENTRE A SUFRAMA E A RECEITA FEDERAL. INEXISTÊNCIA. Não há conflito de competências entre a SUFRAMA e a RFB. A SUFRAMA (que não detém competência para classificação de mercadorias) aprova os projetos dos fabricantes de concentrados para refrigerantes, cabendo à RFB, por meio de fiscalização, analisar a legitimidade da utilização do benefício fiscal, inclusive no que se refere à correta classificação da mercadoria. As competências são exercidas concorrentemente, observando-se inclusive que a Administração Fazendária e os seus servidores fiscais possuem precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei (art. 37, XVIII, da Constituição Federal). ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 31/03/2015 a 31/12/2016 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CONCENTRADOS. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 50 4. 72 54 96 /2 01 7- 81 Fl. 3928DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere à aplicação do RE n o 592.891/SP, à classificação de “kits/concentrados” e à competência da SUFRAMA, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para: (a) aplicar o que restou decidido pelo STF no RE n o 592.891/SP, observando que o creditamento deve ser efetuado no percentual correspondente à alíquota constante da TIPI para o insumo, conforme a Nota SEI/PGFN n o 18/2020 (só há crédito de operações isentas nas hipóteses previstas na legislação, e quando houver alíquota positiva do imposto); (b) manter a glosa no que se refere à classificação, entendendo-se que cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI; e (c) aclarar a incompetência da SUFRAMA para classificar mercadorias na NCM, destacando que não há conflito de competências entre a SUFRAMA (que aprova os projetos – PPB) e a RFB (que analisa a legitimidade da utilização da isenção, inclusive no que se refere à correta classificação da mercadoria). Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Alexandre Freitas Costa. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-010.050, de 24/11/2022 (fls. 3.701 a 3.744) 1 , proferido pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte. 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 3929DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 Breve síntese do processo O processo versa sobre Auto de Infração (fls. 2 a 11), para exigência de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, referente ao período de apuração compreendido entre 31/03/2015 e 31/12/2016, acrescido de multa proporcional de ofício de 75% e juros de mora, conforme motivação informada pela Fiscalização em seus Relatórios Fiscais, da seguinte forma: (a) no Relatório de Ação Fiscal 01 (fls. 57 a 76), verificou-se a “inexistência do direito ao aproveitamento de créditos incentivados do IPI”, com base no artigo 237 do RIPI/2010, oriundo das notas fiscais emitidas pela empresa RECOFARMA Ind. do Amazonas Ltda., em função de não ocorrer a utilização (exceto no caso de preparações elaboradas com extrato de guaraná produzido na Amazônia Ocidental), no processo de industrialização da RECOFARMA, de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto no Regulamentos do IPI e no art. 6 o do DL n o 1.435/1975, não havendo ainda direito a crédito em função da não-cumulatividade, objeto do artigo 225 do RIPI/2010, pois a premissa básica da não-cumulatividade do IPI reside justamente em se compensar o tributo pago na operação anterior com o devido na operação seguinte; e (b) no Relatório de Ação Fiscal 02 (fls. 83 a 129), verificou-se “erro de classificação fiscal e alíquota no cálculo de créditos incentivados”, nos kits fornecidos pela RECOFARMA, que não se enquadrariam na situação prevista para classificação em código único (produtos das indústrias químicas objeto da Nota 3 à Seção VI - SH, artigos destinados a serem montados com uso de parafusos ou soldagem, sortidos acondicionados para venda a retalho etc.), tendo em conta que as várias embalagens individuais que integram os “kits” contêm substâncias puras (e não “preparações”) classificadas em outras posições da Nomenclatura que não a 21.06, e que tais substâncias puras passam somente por operação de reacondicionamento no estabelecimento do fornecedor em Manaus, não fazendo jus nem mesmo à isenção do artigo 81, inciso II, do RIPI/2010, sendo o procedimento correto para classificação dos “kits” adquiridos pela fiscalizada a aplicação da RGI n o 1 sobre cada componente individual, e não sobre o conjunto - tendo em vista que os componentes dos “kits” devem ser enquadrados em códigos tributados à alíquota zero, o imposto calculado, como se devido fosse, é zero. Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação (fls. 2.498 a 2.612), argumentando, em síntese, que: (a) não é responsável pelo erro de classificação, pois seria o terceiro adquirente do produto denominado de “kit ou concentrado para refrigerantes”; (b) houve alteração de critério jurídico, em desconformidade com a lei; (c) compete à SUFRAMA definir a classificação fiscal do produto denominado “kit” ou concentrado para refrigerantes; (d) tem direito ao crédito de IPI com base no art. 95, III, do RIPI 2010; (f) tem direito ao crédito do IPI com base no art. 81, II, do RIPI/2010, conforme coisa julgada no MSC n o 91.0047783-4; (g) tem direito ao crédito do IPI com base no art. 81, II, do RIPI/2010; e (h) é incabível a exigência de multa, juros de mora e correção monetária, assim como de juros de mora sobre a multa de ofício. A DRJ em Juiz de Fora/MG, apreciou a Impugnação e, em decisão consubstanciada no Acórdão n o 09-066.936, de 25/06/2018 (fls. 3.053 a 3.090), julgou-a improcedente, mantendo a exigência fiscal, pelos seguintes fundamentos: (a) são insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal do adquirente os créditos concernentes a produtos isentos adquiridos para emprego no seu processo industrial, se o estabelecimento fornecedor, embora se trate de estabelecimento industrial localizado na Amazônia Ocidental que apresente projetos aprovados pela SUFRAMA, deixou de utilizar na sua elaboração matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; (b) não cabe o direito ao crédito de IPI como se devido fosse relativamente às aquisições de insumos isentos sob o fundamento do preceito veiculado no art. Fl. 3930DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 81,II, do RIPI/2010, produzidos na ZFM, seja por falta de previsão legal, seja por falta de autorização judicial; (c) a verificação e a demonstração de que a mercadoria descrita como “kit” ou concentrado para refrigerantes constitui um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários afasta a classificação pretendida pelo Contribuinte e adotada pelo fornecedor dos insumos como produto único e conduz, pela aplicação das regras gerais de interpretação do Sistema Harmonizado, à adoção da classificação fiscal de cada um dos componentes desses “kits” no código próprio da TIPI; (d) não houve alteração de critério jurídico nem ofensa ao art. 146 do CTN, pois a fiscalização promoveu autuação baseada em entendimento distinto daquele que seguidamente adota o Contribuinte, mas que jamais foi objeto de manifestação expressa adotada pela Administração Tributária; e (e) não há de se falar em aplicação do disposto no art. 76 da Lei n o 4.502/1964 c/c o art. 100, II e parágrafo único, do CTN, para a exclusão de penalidades e juros de mora, ante a inexistência de lei que atribua eficácia normativa às decisões administrativas em processos nos quais um terceiro não seja parte. Cientificado da decisão de 1ª instância, o Contribuinte apresentou o Recurso Voluntário de fls. 3.238 a 3.311, alegando, basicamente, que: (a) possui o direito ao crédito relativo à aquisição de insumos isentos beneficiados pela isenção do art. 9 o do DL 288/1967, com base na coisa julgada formada no Mandado de Segurança Coletivo 91.0047783-4 e o direito ao crédito relativo à isenção do art. 6 o do DL 1.435/1975; (b) se aplica o art. 24 da LINDB, que veda a declaração de invalidade de situações já constituídas que foram embasadas em ato administrativo, em razão de alteração de entendimento das autoridades administrativas; (c) não é responsável pela classificação, por ser terceiro adquirente do concentrado; (d) houve alteração de critério jurídico; e (e) reitera ainda a correção da classificação fiscal e a impossibilidade de aplicação e penalidades e de juros e correção. Em 29/10/2018, a PGFN apresentou suas contrarrazões ao recurso (fls. 3.340 a 3.418), pugnando pela manutenção da decisão recorrida. O recurso foi submetido a apreciação do CARF, que decidiu converter o julgamento em Diligência através da Resolução n o 3402-002.037, de 23/05/2019 (fls. 3.421 a 4.428), com o sobrestamento do processo na Câmara/3ª Seção até o trânsito em julgado do RE 592.891/SP (Tema 322) do Supremo Tribunal Federal. Com o trânsito em julgado do RE 592.891/SP, o processo retornou para pauta de julgamento, conforme Despacho de fls. 3.480, e foi submetido a apreciação da Turma julgadora, que exarou o Acórdão n o 3402-010.050, de 24/11/2022, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte, para cancelar o Auto de Infração e exonerar o crédito tributário lançado, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, que decidiu, basicamente, “...reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente”. Decidiu-se ainda que: (a) é legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal; (b) a glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores; (c) há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2 o , III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT (tese fixada no RE 592.891); e (d) por expressa determinação de Decreto Fl. 3931DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 regulamentar, a SUFRAMA tem competência para analisar o atendimento ao processo produtivo básico, permitindo a aprovação de projeto industrial a ser beneficiado com a isenção de que trata o Decreto-Lei n o 288/1967, com a redação que lhe deu a Lei n o 8.387/1991, e, comprovado que o fornecedor dos insumos estava amparado por Resolução emitida pela SUFRAMA para gozar da isenção prevista no art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975, e sendo considerado o produto como concentrado para bebidas não alcóolicas (Código 0653), cuja descrição enquadra-se no NCM 2108.90-10 EX 01, deve ser revertida a glosa de créditos no adquirente dos insumos, a partir da data daquela Resolução. Da matéria submetida à CSRF Cientificada do Acórdão n o 3402-010.050, de 24/11/2022, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial (fls. 3.746 a 3.818), apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (1) direito aos créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010; (2) aplicação do RE n. 592.891/SP e condições para creditamento do IPI; (3) classificação fiscal dos “kits - concentrados para refrigerantes”; e (4) competência da SUFRAMA para estabelecer a classificação fiscal dos “kits-concentrados”. Para comprovar as divergências indicou como paradigmas os Acórdãos n o 3201-009.972, de 22/11/2022, e n o 3201- 010.141, de 19/12/2022. Quanto à divergência (1), referente a direito aos créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, apontou que: (a) no Acórdão recorrido, quanto aos requisitos estabelecidos para os créditos incentivados, a turma julgadora decidiu que, estando atendidos os requisitos essenciais previstos na legislação para concessão da isenção, quais sejam: utilização como matéria-prima regional, produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na ZFM a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, deve ser concedida a isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975; (b) no Acórdão paradigma 1 (no 3201-009.972), o colegiado, após contextualizar os fatos e legislação de regência, entendeu que a isenção prevista no art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975, adota como critérios condicionantes ao seu aproveitamento que os produtos industrializados pelos fornecedores, oriundos da ZFM, utilize matéria prima agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, bem como utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais, em conformidade com processo produtivo básico, destacando ainda que para o aproveitamento de créditos fictos relativos a insumos adquiridos com a isenção do art. 95, III, do RIPI/2010, os créditos devem ser calculados como se o imposto fosse devido (previsão do artigo 237 do RIPI), ou seja, é necessário que o bem tenha tributação positiva na TIPI, e, logo, os insumos devem estar sujeitos a incidência do imposto, contudo não há a possibilidade de aproveitamento quando a alíquota for zero, decidindo ainda manter a glosa do crédito que o contribuinte buscou obter com base na isenção prevista no art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975; e (c) no Acórdão paradigma 2 (no 3201-010.141), a turma julgadora entendeu que somente os produtos elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas Fl. 3932DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, dão direito ao estabelecimento industrial adquirente ao creditamento do IPI como se devido fosse, não estando aí contemplados, portanto, os produtos elaborados com insumos que já sofreram um processo de industrialização, como os utilizados na fabricação de concentrados para refrigerantes. No que se refere à divergência (2), que trata de aplicação do RE n. 592.891/SP e condições para creditamento do IPI, apontou que: (d) no Acórdão recorrido, o colegiado decidiu que o creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9 o do Decreto-Lei n o 288/1967 foi autorizado pelo STF, no julgamento do RE 592.891/SP (que transitou em julgado em 18/02/2021), em sede de repercussão geral - Tema 322, sobre a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à ZFM sob o regime de isenção; e (e) no Acórdão paradigma 1 (no 3201-009.972), a turma julgadora entendeu que as glosas relativas às aquisições dos “kits de bebidas” não possuem relação direta com o resultado do julgamento do RE n o 592.891/SP pelo STF, visto que a negativa do crédito se deu justamente porque o produto industrializado não utiliza matéria prima com isenção, contrariando expressamente o que foi reconhecido pela Suprema Corte (no Acórdão paradigma 2 - n o 3201- 010.141, o exame monocrático verificou alinhamento com o acórdão recorrido). Quanto à divergência (3), referente a classificação fiscal dos “kits - concentrados para refrigerantes”, apontou que: (f) no Acórdão recorrido, entendeu-se que deve ser respeitada a natureza do produto definido no PPB (Projeto Produtivo Básico) da empresa RECOFARMA, aprovado pela Resolução SUFRAMA n o 298/2007, cujo Parecer Técnico n o 224/2007 o identifica como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e, portanto, enquadrado na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01, na forma utilizada pelo Contribuinte; e (g) nos Acórdãos paradigmas 1 e 2 (no 3201-009.972 e no 3201-010.141), ambos em análise de matéria fática similar, notadamente com fundamento nas regras de classificação fiscal destacadas no referido voto, decidiu que nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias- primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Por fim, no que se refere à (4), que trata de competência da SUFRAMA para estabelecer a classificação fiscal dos “kits-concentrados”, apontou que: Fl. 3933DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 (h) no Acórdão recorrido, o colegiado decidiu que não é razoável entender que a fiscalização, no exercício das atribuições de seu cargo, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar o que foi estabelecido através da Resolução n o 298/2007, que aprovou o projeto industrial da RECOFARMA, na forma do Parecer Técnico de Projeto n o 224/2007, visto que no Parecer Técnico consta a identificação do produto como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e cuja definição das características do produto incorre na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01; e (i) nos Acórdãos paradigmas 1 e 2 (no 3201-009.972 e no 3201- 010.141), ambos em análise de matéria fática similar, referente a créditos incentivados indevidos na aquisições de “kits de bebidas” com erro de classificação fiscal e alíquota, após ratificar os fundamentos da decisão de piso quanto às regras de classificação fiscal adotada na classificação fiscal dos “kits de concentrados”, decidiu-se manter a reclassificação feita pela RFB, posto que se entendeu ser inadequado denominar de “concentrado” a reunião de vários produtos que dependem de ser manipulados (misturados) para posteriormente se transformar de fato em “concentrado” que, diluído, se transformará no produto final, destacando que o produto definido no PPB da RECOFARMA havia sido aprovado pela Resolução SUFRAMA n o 298/2007, destacando ambos os paradigmas que é a RFB, vinculada ao Ministério da Fazenda, quem tem a competência para verificar o cumprimento de todos os requisitos quando da efetiva utilização de benefícios fiscais, e cobrar os valores de impostos que sejam devidos. Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, em 16/06/2023 (fls. 3.822 a 3.837), o Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF deu seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Cientificado do Despacho acima que deu seguimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões, às fls. 3.846 a 3.894, requerendo que o Recurso Especial da PGFN não seja conhecido quanto a matéria “Classificação Fiscal dos concentrados” e, caso conhecido, que seja negado o provimento, mantendo-se o Acórdão proferido pela Turma Ordinária a quo, nos quesitos objeto da insurgência, agregando que “...perde relevância a discussão quanto ao direito ao crédito ficto de IPI decorrente da isenção do art. 6 o do DL n o 1.435/1975 (Isenção da Amazônia Ocidental), tendo em vista que a ISENÇÃO da Zona Franca de Manaus consiste em fundamento autônomo, independente, suficiente e bastante para assegurar o crédito ficto de IPI em questão”. Em 23/02/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional. É o relatório. Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento Fl. 3934DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara, de 16/06/2023, por mim exarado quando na Presidência da 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF (fls. 3.822 a 3.837). Contudo, em face dos argumentos apresentados pelo Contribuinte em sede de contrarrazões, requerendo que seja negado seguimento quanto à Divergência 3: “Da classificação fiscal dos “kits concentrado para refrigerantes”, entendo ser necessária uma análise dos demais requisitos de admissibilidade referentes a tal matéria. Em adição, analisa-se o conhecimento em relação a “direito aos créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010”, com base nos paradigmas colacionados (n o 3201-009.972 e n o 3201-010.141). Sobre a classificação de mercadorias, em suas contrarrazões, o Contribuinte argumenta (fl. 3.860) que haveria ausência da identidade de questão jurídica analisada, pois o acórdão recorrido não teria discutido a classificação, limitando-se a concordar com a adotada pela SUFRAMA. É preciso recordar que os autos tratam de lançamento para exigência de IPI, motivado pelos seguintes argumentos tratados pela Fiscalização: i) no Relatório de Ação Fiscal 01 (fls. 57 a 76), em que constatou-se a “Inexistência do direito ao aproveitamento de créditos incentivados do IPI”, e ii) Relatório de Ação Fiscal 02 (fls. 83 a 129), por “Erro de classificação fiscal e alíquota no cálculo de créditos incentivados.” No Acórdão recorrido, quanto à matéria “classificação fiscal”, verifica-se no voto condutor que restaram consignados os seguintes excertos (fls. 3.722/3.723): “(...) Com isso, considerando que a Recofarma submeteu o seu processo industrial à aprovação da SUFRAMA que, através de um grupo técnico examinou a elaboração do “concentrado para bebidas não-alcóolicas” e definiu o Processo Produtivo Básico (PPB), na forma prevista pela Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/98, identificando e incluindo o produto no Código 0653, não deve ser afastado o enquadrando na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01, considerando a descrição constante do Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 aprovado através da Resolução n o 298/2007, que abaixo colaciono”: (...).” “(...) Todavia, não é razoável entender que a Autoridade Fiscal, no exercício das atribuições, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar o que foi estabelecido através da Resolução n o 298/2007, que aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do Parecer Técnico de Projeto n o 224/2007, emitido em atenção a toda estrutura normativa acima já exposta. Como já mencionado, no Parecer Técnico de Projeto n o 224/2007 consta a identificação do produto como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e cuja definição das características do produto incorre na classificação fiscal posição 2106.90.10 – Ex 01”. (grifo nosso) Há, portanto, explícito pronunciamento sobre a classificação da mercadoria. E, para não restar qualquer dúvida sobre o tema, basta reproduzir a decisão do colegiado registrada em Ata: “Acordam os membros do Colegiado, por determinação do art. 19-E da Lei n o 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei n o 13.988/2020, em face do empate no julgamento, em dar provimento ao Recurso Voluntário, para reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente. Vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Carlos Frederico Schwochow de Miranda, João José Schini Norbiato (suplente convocado) e Pedro Sousa Bispo, que negavam provimento ao recurso para manter a autuação. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os Conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Carlos Frederico Schwochow de Miranda. O Conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda não apresentou Fl. 3935DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 declaração de voto, motivo pelo qual considera-se não formulada, nos termos do art. 63, §7 o , Anexo II da Portaria MF n o 343/2015 (RICARF)”. (grifo nosso) Por outro lado, nos Acórdãos paradigmas n o 3201-009.972 e n o 3201-010.141, ambos de 2022, nos votos condutores, o posicionamento sobre a classificação da mercadoria é distinto do adotado no acórdão recorrido. Reproduza-se, a título ilustrativo, excerto do primeiro paradigma (n o 3201-009.972): “(...) Nesse sentido a DRJ ratificou o entendimento da autoridade fiscal que reclassificou todos os "kits" de insumos para fabricação de refrigerantes, por critérios e fundamentos a seguir analisados, atribuindo-lhes código tarifário cuja alíquota é zero, incluindo o extrato de guaraná que fora classificado no código 2106.90.10, pois, isoladamente, não apresenta as características de um extrato concentrado, por considera- lo "uma preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas". (...) Diante desta extensa e bem elaborada explicação acerca do processo de classificação, com a qual entendo por concordar, pois estou convencido que nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes insumos que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.” (grifo nosso) Assim, os paradigmas, em análise de matéria fática notoriamente similar (classificação de “kits” concentrados para refrigerantes), concluíram que nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. E, de outro lado, no acórdão recorrido, entendeu-se que deve ser respeitada a natureza do produto definido no PPB da produtora RECOFARMA, e constante de atos da SUFRAMA, que o identifica como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653” e, portanto, enquadrado na classificação fiscal posição 2106.90.10 – EX 01, na forma utilizada pelo Contribuinte. Patente, assim, a divergência jurisprudencial em relação ao tema, estando preenchidos todos os requisitos e formalidades regimentais para o seguimento do recurso especial. No que se refere à divergência referente a direito aos créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, apontou o exame de admissibilidade que o acórdão recorrido teria consignado que atendidos os requisitos essenciais previstos na legislação para concessão da isenção, quais sejam: utilização como matéria-prima regional, produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na ZFM a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, deve ser concedida a isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975. O acórdão recorrido, após tecer considerações sobre o RE 592.891/SP, esclarece que apesar da decisão da Suprema Corte, “...é necessária a análise sobre o preenchimento dos requisitos para concessão da isenção em referência, com a utilização de matéria-prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional na elaboração dos produtos” (fl. 3709). Fl. 3936DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 E, de fato, aponta quatro critérios: (a) Matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, que considera atendido aparentemente em função da manifestação da SUFRAMA no Parecer Técnico 224/2007; (b) Produtos elaborados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA e (c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção prevista no inciso III do artigo 95 (considerados atendidos pelas mesma razões); e (d) Emprego de tais insumos como matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (dependente da classificação adotada para o produto, na posição 2202). Os Acórdãos n o 3201-009.972 e n o 3201-010.141, indicados como paradigmas da divergência, e o acórdão recorrido, tratam, em comum, do debate sobre o já decidido pelo STF no RE 592.891/SP, e sobre a classificação dos chamados “kits para refrigerantes”, não havendo clara divergência de direito em relação aos requisitos citados no recorrido. A divergência residiria não nos requisitos, em si, mas no atendimento de tais requisitos, em cada caso, e que acabou sendo norteada nos três processos pelo debate sobre a aplicação do RE 592.891/SP e sobre a classificação fiscal. Afinal de contas, a isenção não seria aplicável a casos em que a alíquota do produto adquirido sob o regime isentivo não fosse positiva. Pelo exposto, a premissa sobre esses dois fatores (aplicação do RE e classificação, no resultado e na competência) é que norteou efetivamente os julgados também em relação à isenção distinta. Portanto, voto pelo conhecimento parcial do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere à aplicação do RE n o 592.891/SP, à classificação de “kits/concentrados” e à competência da SUFRAMA para efetuar tal classificação. Do Mérito No mérito, as divergências suscitadas, como relatado e analisado no item anterior, referem-se a: (1) aplicação do RE n. 592.891/SP e condições para creditamento do IPI; (2) classificação fiscal dos “kits - concentrados para refrigerantes”; e (3) competência da SUFRAMA para estabelecer a classificação fiscal dos “kits-concentrados”. Para comprovar as divergências indicou como paradigmas os Acórdãos n o 3201-009.972, de 22/11/2022, e n o 3201- 010.141, de 19/12/2022. Divergência 1 – aplicação do RE n o 592.891/SP (Tema 322) e condições para creditamento No Acórdão recorrido, entendeu-se pela aplicação ao caso do tratamento dispensado no RE n o 592.891/SP pelo Supremo Tribunal Federal (STF), de 25/04/2019, que teve o trânsito em julgado em 18/02/2021, sob a sistemática de repercussão geral, em que foi fixada a seguinte tese: “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2 o , III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT”. Há que ser observado que o que se possibilitou com o referido julgamento foi o creditamento de IPI na aquisição direta de insumos isentos provenientes da Zona Franca de Manaus (ZFM), por força de exceção constitucionalmente justificável à técnica da não- cumulatividade, por se tratar da especial posição constitucional atribuída à ZFM e da natureza de incentivo regional da desoneração. Fl. 3937DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 Com efeito, ocorrendo o trânsito em julgado do RE n o 592.891/SP (Tema 322 de Repercussão Geral) do STF, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) emitiu a Nota SEI n o 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME que dispensa contestação e recursos daquela Procuradoria, com fulcro no art. 19, VI, ‘a’, da Lei n o 10.522, de 2002, c/c o art. 2 o , V, da Portaria PGFN n o 502, de 2016, do qual destacam-se os seguintes excertos: “(...) 1.20. Creditamento de IPI (...). h) Creditamento de IPI quando a mercadoria é proveniente ou o produtor está localizado na Zona Franca de Manaus (ZFM) - Tema 322 RG - RE 592.891/SP. Resumo: O STF, julgando o tema 322 de Repercussão Geral, firmou a tese de que "há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2°, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT." Observação 1. O precedente não abrange os produtos finais adquiridos junto às empresas localizadas na ZFM, mas apenas insumos, matérias-primas e materiais de embalagem utilizados para a produção dos bens finais; Observação 2. O julgamento está limitado às hipóteses de isenção, não estando abrangidas demais hipóteses de desoneração com fundamento em alíquota zero ou não- tributação; Observação 3. É necessário que o bem tenha tributação positiva na TIPI, para fins de aplicação do creditamento; Observação 4. Os insumos, matérias-primas e materiais de embalagem devem ser adquiridos da ZFM para empresa situada fora da região. Portanto, deve-se analisar o arcabouço normativo que trata dos benefícios instituídos no âmbito dos regimes fiscais regionais com a finalidade de definir se os produtos adquiridos pelo Contribuinte preenchem os requisitos necessários para fruição. Como destacado no tema incontroverso, para obter o direito a isenção prevista no art. 95, III, do RIPI/2010, de que trata da Amazônia Ocidental, há a possibilidade de aproveitamento dos créditos (crédito incentivado, art. 237 do RIPI/2010) pelos adquirentes em outras regiões: “Art. 95. São isentos do imposto: (...) III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-Lei n o 1.435, de 1975, art. 6 o , e Decreto- Lei n o 1.593, de 1977, art. 34). (...) Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto-Lei n o 1.435, de 1975, art. 6 o , § 1 o )”. (grifo nosso) Assim, os produtos isentos devem ser elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, bem como utilização de matérias-primas da fauna e flora regionais, exigência que está presente tanto no art. 81 como no art. 95 do RIPI/2010, e se estende ao art. 237, que referencia o citado art. 95 do mesmo decreto. Nesse contexto, devem ser satisfeitas as seguintes condições, cumulativamente: (a) que o produto seja elaborado com matéria prima agrícola e extrativa vegetal de produção Fl. 3938DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 regional; (b) que o estabelecimento seja localizado na Amazônia Ocidental (Estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima); e (c) que o estabelecimento tenha projeto aprovado no Conselho de Administração da SUFRAMA. Como exposto na análise de conhecimento, o resultado do acórdão recorrido pareceu dar excessiva importância somente a esse último item (aprovação da SUFRAMA), no que se refere à classificação (que será avaliada no próximo tópico) e à aplicação da decisão do STF (que aqui se analisa). Registre-se que, no que se refere à aprovação, pela SUFRAMA, do PPB (projeto produtivo básico, que, como apurado pela fiscalização, o que sai do estabelecimento industrial do fornecedor (RECOFARMA) são vários produtos distintos que serão “misturados” já no estabelecimento da adquirente (SPAL) e, só então, será efetivamente obtido o produto “concentrado”, donde se conclui que o produto “concentrado” é industrializado fora da Zona Franca de Manaus (ZFM). A Turma julgadora decidiu que o creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9 o do Decreto-Lei n o 288/1967 foi autorizada pelo Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n o 592.891/SP, em sede de repercussão geral, objeto do Tema 322, cuja controvérsia submetida à apreciação da Suprema Corte foi a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção. No Recurso Especial, a Fazenda Nacional argumenta que, não cabe a aplicação ao caso do que restou decidido no Recurso Extraordinário n o 592.891/SP, contudo, ainda que assim não se entendesse, deveria haver estrita observância dos critérios que ficaram registrados na Nota SEI n o 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME que destacou pontos primordiais para a aplicação do Acórdão proferido pelo STF no citado RE. Entende a Fazenda Nacional as glosas relativas às aquisições dos “kits de bebidas” não possuem relação direta com o resultado do julgamento do RE n o 592.891-SP, pelo STF, porque sendo os “kits” reclassificados de maneira que a todos os insumos que dele fazem parte incida alíquota zero, não haveria que se falar de crédito de IPI. O Supremo Tribunal Federal, recorde-se, reconheceu a existência de repercussão geral sobre os casos de créditos na entrada de insumos provenientes da ZFM (Tema 322, RE nº 592.891/SP, DJe 25/11/2010). Assim, quanto à discussão acerca do direito ao crédito de IPI na aquisição de insumos (matéria prima e material de embalagem) oriundos da ZFM, com isenção do IPI, sem ofensa ao princípio constitucional da não cumulatividade e ao direito ao crédito de IPI assegurado pelo Decreto-Lei n o 1.435/1975, não há reparos a serem efetuados à tese geral do Acórdão recorrido, devendo ser aplicado ao caso o que restou decidido pelo STF em 18/02/2021, quando houve o trânsito em julgado, em sede de repercussão geral do RE n o 592.891/SP. A questão de ser a alíquota do insumo zero ou não antecipa a discussão da classificação, que será travada no tópico seguinte, e deve ser objeto de observância pela unidade da RFB na implementação do decidido neste acórdão. A matéria já foi objeto de análise recente por esta 3ª Turma da CSRF, como se verifica no Acórdão no 9303-014.433, de 19/10/2023, de minha relatoria, no qual foi registrado o seguinte resultado unânime em Ata: “Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, e, por unanimidade de votos, em dar-lhe parcial provimento, para aplicar o que restou decidido pelo STF no RE nº Fl. 3939DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 592.891/SP, observando que o creditamento deve ser efetuado no percentual correspondente à alíquota constante da TIPI para o insumo, conforme a Nota SEI PGFN nº 18/2020”. (Acórdão 9303-014.126, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime, sessão de 17.out.2023) (Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário (suplente convocada), Gilson Macedo Rosenburg Filho, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada), Semiramis de Oliveira Duro, e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Pelo exposto, e seguindo a mesma linha, voto pelo parcial provimento do recurso fazendário, para aplicar o que restou decidido pelo STF no RE n o 592.891/SP, observando que o creditamento deve ser efetuado no percentual correspondente à alíquota constante da TIPI para o insumo, conforme a Nota SEI PGFN n o 18/2020. Divergência 2 – da classificação dos “kits”/concentrados para fabricação de refrigerantes e Divergência 3 – da competência da SUFRAMA para classificar mercadorias na NCM Cabe análise conjunta dos temas 2 e 3, porque umbilicalmente interligados. O acórdão recorrido entende correta a classificação da mercadoria adotada pelo Contribuinte, e que figura em documentos aprovados pela SUFRAMA. A Fazenda Nacional entende que a classificação está incorreta e que a SUFRAMA não tem competência para disciplinar essa matéria, que não versa sobre aprovação de projeto, mas sobre fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais, especificamente no que se refere a classificação fiscal de mercadorias na NCM. Observa-se que o fisco entendeu que o “concentrado para refrigerantes” não pode ser analisado como um produto único, uma vez que é constituído de dois ou mais componentes, sendo que cada componente é entregue pela produtora RECOFARMA acondicionado em embalagem individual, motivo pelo qual deve ser classificado separadamente, resultando na impossibilidade de enquadramento no Ex 01 ou Ex 02 da NCM 2106.90.10, tendo em vista que não se trata de um concentrado e nem pode ser diluído, o que resta bem demonstrado às fls. 118 a 124 do relatório fiscal. De outro lado, o Contribuinte argumenta que é correta a classificação fiscal da RECOFARMA na posição 21.06.90.10, Ex 01, da TIPI/2010, pois, apesar de serem fornecidos em partes separadas, os “Kits” representam uma unidade indivisível, um produto único. E que, a aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado e da NESH levam exatamente à classificação dos “kits” no Código NCM 2106.90.10 - Ex 01, da TIPI. No Acórdão recorrido decidiu-se que deve ser respeitada a natureza do produto definido no PPB (Processo Produtivo Básico) da empresa RECOFARMA, que foi aprovado pela Resolução SUFRAMA n o 298/2007, cujo Parecer Técnico n o 224/2007 o identifica como “concentrado para bebidas não-alcóolicas”, incluído no Código 0653 e, portanto, enquadrado na classificação fiscal posição 2106.90.10 – Ex 01, da TIPI. Primeiramente, cabe informar que, os “Kits” fornecidos pela RECOFARMA à SPAL saíram descritos nas respectivas Notas Fiscais como “concentrados” (NCM 2106.90.10 - Ex 01) das marcas de refrigerantes a que se destinam (Coca-Cola, Coca-Cola Zero, Aquarius Limão, Simba Guaraná, Sprite, Fanta Uva, etc.), enviados sem o respectivo destaque do IPI em decorrência da isenção prevista pelos artigos 81, II, e 95, III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental (art. 95, III). Fl. 3940DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 Também cabe registrar que a Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) é uma autarquia vinculada ao Ministério da Indústria, Comércio Exterior e Serviços que administra a Zona Franca de Manaus (ZFM), com a responsabilidade de construir um modelo de desenvolvimento regional que utilize de forma sustentável os recursos naturais, assegurando viabilidade econômica e melhoria da qualidade de vida das populações locais. Portanto, não há que se falar em conflito entre as competências da SUFRAMA e da RFB (fiscalização). A SUFRAMA, exercendo suas atribuições, aprova o projeto da RECOFARMA, que permanece válido para fins de atendimento a um dos requisitos previstos no art. 6 o do Decreto-Lei n o 1.435/1975, atendendo aos objetivos de desenvolvimento regional. O Decreto-Lei n o 1.435/1975, regulamentado pelo Decreto n o 7.139/2010 (art. 4 o , I, ‘c’), outorgou à SUFRAMA a competência exclusiva para aprovar os projetos de empresas (PPB) relativos à Zona Franca de Manaus (ZFM) e à Amazônia Ocidental, que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos no seu art. 6 o da lei, bem como para estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação dos referidos projetos (PPB), consoante o art. 176 do CTN. No entanto, compete a Receita Federal do Brasil, órgão vinculado ao Ministério da Fazenda, verificar o cumprimento de todos os requisitos quando da efetiva utilização de benefícios fiscais (federais) e, cobrar os valores de imposto que sejam devidos. Portanto, cabe à Receita Federal do Brasil (RFB) a fiscalização do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), conforme o estabelecido no art. 94 da Lei n o 4.502/1964 e art. 431 do RIPI/2010. Assim, o fisco, exercendo a sua competência, analisou a legitimidade da utilização da isenção, e verificou que não foi atendida a exigência de emprego de matéria prima extrativa vegetal de produção regional. As competências são exercidas concorrentemente, respeitando-se a área de atuação de cada órgão público. A caracterização do produto no ato da SUFRAMA não define nem estabelece a sua classificação fiscal, atividade esta de competência da RFB, nos termos do Anexo I, Art. 15, inciso XIX, do Decreto n o 7.482/2011. A atividade de fiscalização da administração fazendária tem a previsão garantida pelo artigo 37, XVIII da Constituição Federal e artigos 194 e 195 do CTN. E, sobre a competência da fiscalização do IPI, assim dispõem os arts. 505 e 506, do RIPI/2010: “Art. 505. A fiscalização do imposto compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei n o 5.172, de 1966, arts. 142, 194 e 196, Lei n o 4.502, de 1964, art. 91,e Lei n o 11.457, de 2007, art. 2 o ). Parágrafo único. (...). Art. 506. A fiscalização será exercida sobre todas as pessoas, naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, que estiverem obrigadas ao cumprimento de disposições da legislação do imposto, bem como as que gozarem de imunidade condicionada ou de isenção (Lei n o 5.172, de 1966, arts. 142 e 194, parágrafo único, e Lei n o 4.502, de 1964, art. 94).” (grifo nosso) Conforme pode ser verificado nos autos, a SUFRAMA não homologou a classificação adotada pelo Contribuinte, mas apenas aprovou seu projeto. Assim, a SUFRAMA, de jure, não se manifestou e nem poderia ter se manifestado sobre correção de classificação de mercadoria na NCM (e, por consequência, na TIPI), pois não detém competência para tratar do tema. Fl. 3941DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 A competência para se pronunciar sobre a classificação da mercadoria é da RFB, que o faz, inclusive, mediante procedimento de consulta legalmente previsto na Lei n o 9.430/1996 (e que estava à disposição do Contribuinte). Em suas Resoluções e Pareceres, a SUFRAMA chamou os produtos elaborados pela RECOFARMA de “concentrados”, meramente adotando a descrição utilizada pelo citado fabricante ao submeter os seus projetos industriais, não adentrando na análise das regras do Sistema Harmonizado, ou suas Notas Explicativas (NESH). Como consta no Parecer Técnico, que integra a Resolução do CAS (Conselho de Administração), a SUFRAMA tomou como base para sua análise a industrialização do tipo: “Concentrado para bebidas refrigerantes, sabor de cola”. As NESH, no entanto, reforçam o entendimento de que uma “parte de concentrado” (por exemplo, o componente que contém o extrato de cola) não pode ser enquadrada no "Ex 01" do código 2106.90.10. Portanto, a SUFRAMA, dentro de suas atribuições, pode tratar os “Kits” como se fossem uma mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos; porém, esse tratamento não prevalece para fins de Classificação Fiscal da mercadoria (e consequente enquadramento na TIPI). A fiscalização demonstrou nos autos que o “Kit” para produção de refrigerante consiste no conjunto de mercadorias distintas que, por questões de ordem comercial, são tratados como produto único. Todavia, cada parte do “kit” é um produto distinto. Aliás, alguns componentes desses “Kits” são substâncias acondicionadas de forma pura, sem que componham uma preparação, a exemplo do benzoato de sódio e do ácido cítrico (fl. 123, do relatório fiscal). Superada a discussão sobre a competência, o tema da classificação já se encontra pacificado nesta CSRF, no sentido de que a mercadoria descrita como “Kit” ou concentrado para refrigerantes” produzido pela RECOFARMA constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente (no caso, a SPAL, engarrafadora), e, por isso, cada um dos componentes desses “Kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. O tema é recorrentemente debatido neste CARF, já não ensejando substancial divergência, sendo pacífico e assentado em praticamente todos os colegiados desta Terceira Seção de Julgamento: Acórdão nº 3201-006.669, Sessão de 17 de março de 2020, decisão por maioria (presentes as Cons. Liziane Angelotti Meira e Semíramis de Oliveira Duro): CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. Acórdão nº 3301-007.107, Sessão de 19 de novembro de 2019, decisão por unanimidade: CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma Fl. 3942DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Acórdão nº 3302-007.496, Sessão de 21 de agosto de 2019, decisão por maioria (presente o Cons. Gilson Macedo Rosenburg Filho): CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. Acórdão nº 3401-007.043, Sessão de 23 de outubro de 2019, decisão por unanimidade (presente o Cons. Rosaldo Trevisan): KITS DE CONCENTRADOS PARA REFRIGERANTES. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários, que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deve ser classificado no código próprio da Tabela de Incidência do IPI. Acórdão nº 3402-006.589, Sessão de 21 de maio de 2019, decisão pelo voto de qualidade: "KITS" PARA BEBIDAS. CLASSIFICAÇÃO INDIVIDUALIZADA. POR COMPONENTE. Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 - "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. A classificação de produtos não misturados sob um único código de preparação somente é autorizada quando haja previsão específica nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10. Em face da classificação individualizada por componentes do denominado "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10 para o conjunto. Pelo exposto, entendo que deveria ter sido negado provimento ao Recurso Voluntário. Os precedentes aqui citados derivam de decisão recentemente exarada por esta Câmara Superior, de relatoria do Cons. Vinícius Guimarães (Acórdão 9303-015.185, de 15/05/2024, que ainda o está disponível no sítio web do CARF, mas já tem o resultado registrado em Ata): “Relator(a): VINICIUS GUIMARAES Processo: 15504.725903/2017-50 Recorrente: FAZENDA NACIONAL e Interessado: SPAL INDUSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S/A ACÓRDÃO 9303-015.185 Fl. 3943DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a classificação fiscal, para, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento, vencido o Conselheiro Alexandre Freitas Costa, que votou pela negativa de provimento. Fez sustentação oral pelo Contribuinte a advogada Dra. Luisa Amaral Ferreira Zibordi, OAB/RJ 136.219, e pela Fazenda Nacional a procuradora Dra. Maria Concília de Aragão Bastos.” (grifo nosso) Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 - "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. Endossamos os argumentos externados em tal precedente, que é usado exatamente para reverter um dos paradigmas invocados pelo recorrente no presente processo (Acórdão n o 3402-009.778), a partir do texto da declaração de voto do Cons. Lázaro Antonio Souza Soares: Com as vênias de estilo, em que pese o, como de costume, muito bem fundamentado voto da Conselheira Relatora Thais De Laurentiis Galkowicz, ouso dela discordar quanto à classificação fiscal dos “concentrados para refrigerantes”. Inicialmente, importa contextualizar a discussão. O contribuinte, neste caso concreto, apura créditos de IPI sobre aquisições realizadas com isenção do IPI junto a seus fornecedores. Apesar das notas fiscais respectivas não conterem o destaque do IPI, em virtude da isenção, o contribuinte possui decisão judicial que lhe permite o chamado “crédito ficto de IPI”, ou seja, um direito a crédito de IPI apesar deste imposto não ter incidido na etapa anterior. No creditamento comum, na apuração do chamado “crédito básico de IPI”, o contribuinte escritura no Livro Registro de Apuração do IPI (RAIPI) os valores do IPI destacados nas notas fiscais de aquisição de insumos. No creditamento ficto, o contribuinte precisa calcular o montante do seu crédito, uma vez que não há destaque nas notas fiscais. Para calcular o montante do crédito a que faz jus, o contribuinte aplica sobre os valores discriminados na nota fiscal a alíquota de IPI correspondente a cada insumo que estiver adquirindo. Para obter tais alíquotas, deve verificar qual a classificação fiscal de cada insumo adquirido e buscar, na TIPI, a alíquota atribuída para aquela classificação. No entanto, nem sempre a busca pela classificação fiscal correta, e consequentemente a sua alíquota, é uma tarefa simples. Para tanto, o contribuinte precisa valer-se das Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL – NCM, bem como das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira, como determinam os arts. 15 a 17 do Decreto nº 7.212, de 15/06/2010 (Regulamento do IPI - RIPI/2010), que regulamentam a classificação fiscal dos produtos, com base legal na Lei nº 4.502/64: TÍTULO III DA CLASSIFICAÇÃO DOS PRODUTOS Art. 15. Os produtos estão distribuídos na TIPI por Seções, Capítulos, Subcapítulos, Posições, Subposições, Itens e Subitens (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 16. Far-se-á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para Interpretação - RGI, Regras Gerais Complementares - RGC e Notas Complementares - NC, todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM, integrantes do seu texto (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). Art. 17. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira na versão luso-brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, e suas alterações aprovadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, constituem elementos subsidiários de caráter fundamental para a correta Fl. 3944DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 interpretação do conteúdo das Posições e Subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, Posições e de Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10). O contribuinte, no presente caso, adquiriu os seguintes produtos, conforme consta do Relatório de Ação Fiscal nº 02 (fls. 51/97): III. Descrição dos kits fornecidos pela Recofarma III.1. Características dos kits para fabricação de refrigerantes 38. Os kits fornecidos pela Recofarma são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual (bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner), cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido. (...) III.3. Fotos de componentes de kits fornecidos pela Recofarma 50. As fotos a seguir mostram componentes do kit sabor Sprite retirados de caixas de papelão: Parte 2 Parte 1, 1B 51. No período abrangido pela fiscalização, a fiscalizada recebeu kits sabor Coca-Cola formados por duas partes envasadas em contêiner “ABC”. Pelo seu volume e peso (1.237,5 Kg de produto cada), o manuseio dessas partes no interior do estabelecimento do engarrafador somente era possível de forma totalmente separada uma da outra. A foto a seguir mostra contêiner da “parte 2” do kit sabor Coca-Cola: (...) Fl. 3945DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 VII.2. Classificações próprias para componentes de kits fornecidos pela Recofarma (...) 276. Conforme detalhado em Anexo a este Relatório denominado “Análise efetuada pelo Fisco da classificação fiscal das mercadorias objeto de exame laboratorial”, no caso de componente de kit fornecido pela Recofarma que corresponda a uma matéria pura acondicionada em embalagem individual, deve ser utilizado o código adequado para a respectiva matéria: • O código 2916.31.21, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de benzoato de sódio. • O código 2916.19.11, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de sorbato de potássio. • O código 2918.14.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de ácido cítrico. • O código 2918.15.00, tributado à alíquota zero, é próprio para partes compostas exclusivamente de citrato de sódio. 277. As únicas “partes” tributadas a alíquotas positivas adquiridas pela fiscalizada são aquelas classificadas no código 3302.10.00, próprio para preparação à base de mistura de substâncias odoríferas, cuja alíquota é de 5% (a base para tal enquadramento consta do documento com o título “Análise efetuada pelo Fisco da classificação fiscal das mercadorias objeto de exame laboratorial”, integrante do presente processo). 278. Tais componentes, porém, não são elaborados com matéria-prima extrativa vegetal, não podendo gerar direito a crédito (ver “Relatório de Ação Fiscal nº 01”). O recorrente classificou todos os produtos acondicionados separadamente como se fosse um produto único, na posição 2106.90.10, Ex. 01, cuja alíquota era de 27%. Fazendo incidir esta alíquota sobre o valor das suas aquisições isentas de IPI, o recorrente obteve o valor do crédito de IPI registrado em sua escrita fiscal. A posição 2106.90.10, EX. 01, possui o seguinte texto na TIPI/2011: A fiscalização entendeu que a classificação dos produtos adquiridos pelo recorrente deveria ser individualizada, uma vez que estes não se caracterizam como um "extrato concentrado ou sabor concentrado", além de terem capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado sendo, em verdade, apenas "kits", ou seja, ingredientes ou partes para produzir, já dentro das instalações do recorrente, os "concentrados", sendo enviados pelo fornecedor acondicionados separadamente, apesar de apresentados em conjunto, sem sofrer qualquer processo de homogeneização. A fiscalização, ao realizar a classificação conforme exposto na Tabela acima, verificou que os produtos classificavam-se em posições cuja alíquota de IPI correspondente era zero, e dessa forma glosou os créditos do recorrente. Os arts. 10 a 12 da Lei n° 4.502, de 30/11/1964, que dispõe sobre o IPI (Imposto de Consumo, à época), determinam como se dará esta classificação: CAPÍTULO III Da Classificação dos Produtos Art. 10. Na Tabela anexa, os produtos estão classificados em alíneas, capítulos, sub-capítulos, posições e incisos. Fl. 3946DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 § 1º O código numérico e o texto relativo aos capítulos e posições correspondem aos usados pela nomenclatura aprovada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira de Bruxelas. (...) Art. 11. A classificação dos produtos nas alíneas, capítulos, sub-capítulos, posições e incisos da Tabela far-se-á de conformidade com as seguintes regras: (...) Art. 12. As Notas Explicativas da Nomenclatura referida no § 1º do artigo 10, atualizada até junho de 1966, constituem elementos de informação para a correta interpretação das Notas e do texto das Posições constantes da Tabela Anexa. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 34, de 1966) As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Nesh), versão luso-brasileira, foram aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27/01/1992, e alterações posteriores: Art. 1° São aprovadas as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, do Conselho de Cooperação Aduaneira, com sede em Bruxelas, Bélgica, na versão luso-brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, anexas a este Decreto. Parágrafo único. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção Internacional de mesmo nome. Art. 2° As alterações introduzidas na Nomenclatura do Sistema Harmonizado e nas suas Notas Explicativas pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (Comitê do Sistema Harmonizado), devidamente traduzidas para a língua portuguesa pelo referido Grupo Binacional, serão aprovadas pelo Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento, ou autoridade a quem delegar tal atribuição. Art. 3° Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação. O Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias (SH) é um sistema padronizado de codificação e classificação desenvolvido e mantido pela Organização Mundial das Aduanas — OMA, da qual o Brasil faz parte (Decreto 97.409/1988 que promulgou a Convenção Internacional sobre o SH, aprovada pelo Decreto Legislativo 71/1988). A Regra Geral para Interpretação (RGI) nº 1 prevê que classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo. Tal entendimento é estendido para os textos dos itens, subitens e “Ex”. As regras aplicáveis ao presente caso e as correspondentes notas explicativas são as seguintes: REGRA 1 Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes. NOTA EXPLICATIVA I) A Nomenclatura apresenta, sob uma forma sistemática, as mercadorias que são objeto de comércio internacional. Estas mercadorias estão agrupadas em Seções, Capítulos e Subcapítulos que receberam títulos tão concisos quanto possível, indicando a categoria ou o tipo de produtos que se encontram ali classificados. Em muitos casos, porém, foi materialmente impossível, em virtude da diversidade e da quantidade de mercadorias, englobá-las ou enumerá-las completamente nos títulos daqueles agrupamentos. (...) III) A segunda parte da Regra prevê que a classificação seja determinada: (...) b) Quando for o caso, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. Fl. 3947DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 (...) REGRA 2 (...) b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. NOTA EXPLICATIVA (...) REGRA 2 b) (Produtos misturados e artigos compostos) X) A Regra 2 b) diz respeito às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e às obras constituídas por duas ou mais matérias. As posições às quais ela se refere são as que mencionam uma matéria determinada, por exemplo, a posição 05.07, marfim, e as que se referem às obras de uma matéria determinada, por exemplo, a posição 45.03, artigos de cortiça. Deve notar-se que esta Regra só se aplica quando não contrariar os dizeres das posições e das Notas de Seção ou de Capítulo (por exemplo, posição 15.03 - ... óleo de banha de porco ... sem mistura). Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. XI) O efeito desta Regra é ampliar o alcance das posições que mencionam uma matéria determinada, de modo a incluir nessas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias. Também tem o efeito de ampliar o alcance das posições que mencionam as obras de determinada matéria, de modo a incluir naquelas posições as obras parcialmente constituídas por esta matéria. XII) Contudo, esta Regra não amplia o alcance das posições a que se refere, a ponto de poder nelas incluir mercadorias que não satisfaçam, como exige a Regra 1, os dizeres dessas posições, como ocorre quando se adicionam outras matérias ou substâncias que retiram do artigo a característica de uma mercadoria incluída nessas posições. XIII) Consequentemente, as matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e as obras constituídas por duas ou mais matérias, que sejam suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições, devem classificar-se conforme as disposições da Regra 3. REGRA 3 Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: (...) b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, QUANDO FOR POSSÍVEL REALIZAR ESTA DETERMINAÇÃO. (...) NOTA EXPLICATIVA (...) REGRA 3 b) VI) Este segundo método de classificação visa unicamente: 1) Os produtos misturados; 2) As obras compostas por matérias diferentes; 3) As obras constituídas pela reunião de artigos diferentes; Fl. 3948DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 4) As mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho. Esta Regra só se aplica se a Regra 3 a) for inoperante. (...) X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham, simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como “apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”: (...) A expressão “venda a retalho” não inclui as vendas de mercadorias que se destinam a ser revendidas após a sua posterior fabricação, preparação ou reacondicionamento, ou após incorporação ulterior com ou noutras mercadorias. Em consequência, a expressão “mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho” compreende apenas os sortidos que se destinam a ser vendidos ao utilizador final quando as mercadorias individuais se destinam a ser utilizadas em conjunto. Por exemplo, diferentes produtos alimentícios destinados a serem utilizados conjuntamente na preparação de um prato ou uma refeição, pronto-a-comer, embalados em conjunto e destinados ao consumo pelo comprador, constituem um “sortido acondicionado para venda a retalho”. (...) Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: – camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; – uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. Isto aplica-se também, por exemplo, ao café solúvel num frasco de vidro (posição 21.01), uma xícara (chávena) de cerâmica (posição 69.12) e um pires de cerâmica (posição 69.12), acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. (...) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. O recorrente afirma se basear na RGI 1 para classificar os kits na posição 2106.90.10 Ex.01, da NCM. Entretanto, a RGI 1 apenas especifica que a classificação deve ser determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, e não pelos títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos, os quais têm apenas valor indicativo. Esta é a primeira parte da regra. A segunda parte prevê que a classificação seja determinada de acordo com as disposições das Regras 2, 3, 4 e 5. Salvo raras exceções, os textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas de Seção e de Capítulo do SH referem-se a mercadorias que se apresentam em corpo único. Por isto, nos casos em que os fabricantes comercializam um conjunto de partes, peças, matérias ou artigos, cada bem individual que compõe o conjunto deve ser classificado separadamente. Dentre os casos excepcionais em que o texto do SH traz a previsão de que produtos apresentados separadamente devem ser classificados em código único, destaco alguns: Nota 3 à Seção VI (“produtos das indústrias químicas ou das indústrias conexas”): 3 - Os produtos apresentados em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos, classificáveis, no todo ou em parte, pela presente Seção e reconhecíveis como destinados, depois de misturados, a constituir um produto das Seções VI ou VII, devem classificar-se na posição Fl. 3949DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 correspondente a este último produto, desde que esses elementos constitutivos sejam: a) Em razão do seu acondicionamento, nitidamente reconhecíveis como destinados a serem utilizados conjuntamente sem prévio reacondicionamento; b) Apresentados ao mesmo tempo; c) Reconhecíveis, dada a sua natureza ou quantidades respectivas, como complementares uns dos outros. Nota 4 ao Capítulo 95 (“Brinquedos, jogos, artigos para divertimento ou para esporte; suas partes e acessório”): Ressalvadas as disposições da Nota 1 acima, a posição 95.03 aplica-se também aos artigos desta posição combinados com um ou mais artigos que não possam ser considerados como sortidos na acepção da Regra Geral Interpretativa 3b) mas que, se apresentados separadamente, seriam classificados noutras posições, desde que esses artigos estejam acondicionados em conjunto para venda a retalho e que esta combinação apresente a característica essencial de brinquedos. A questão decisiva para este caso é saber se as mercadorias em questão, os kits de preparações, devem ser classificadas como mercadoria única, ou se cada volume acondicionado separadamente deverá ter sua própria classificação, a qual será feita, obviamente, em qualquer dos casos, de acordo com os textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, como requer a RGI 1. As Notas da Seção IV e as Notas dos Capítulos 21 e 22 não trazem qualquer previsão de que um conjunto de artigos individuais como os que compõem os kits possa ser classificado em código único. Além das hipóteses previstas nos textos dos códigos de classificação fiscal e das Notas do SH, somente as RGI 2 e 3 referem-se a situações de exceção, em que um conjunto de itens deve ser classificado em código único. A RGI 2 b) determina que a classificação dos produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. A "RGI 2 b)" diz respeito, especificamente, às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e a sua Nota Explicativa X afirma que os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. O objetivo da "RGI 2 b)" é ampliar o alcance das posições que mencionam uma matéria determinada, de modo a incluir nessas posições a matéria misturada ou associada a outras matérias, como afirma a própria Nota XI. Contudo, a Nota XII deixa claro que esta Regra não amplia o alcance das posições a ponto de poder nelas incluir mercadorias nas quais se adicionam outras matérias que retiram do artigo a característica de uma mercadoria incluída nessas posições. Consequentemente, as matérias misturadas ou associadas a outras matérias, que sejam suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições, devem classificar-se conforme as disposições da Regra 3. A Nota Explicativa XIII é literal nesse sentido. Mesmo que a tese da recorrente sobre considerar todos as partes acondicionadas separadamente como mercadoria única fosse correta, ainda assim seria necessário valer-se da RGI 3, pois as "preparações" são misturas suscetíveis de se incluírem em duas ou mais posições. Neste ponto, faz-se necessário comentar a alegação do recorrente de que existe uma posição específica para a mercadoria, a 2106.90.10 Ex. 01, sendo aplicável, automaticamente, a RGI 1. De acordo com o texto da posição, e seguindo o que determina a RGI 1, para que uma mercadoria se classifique no Ex 01 do código 2106.90.10, deve apresentar as seguintes características: A) que seja uma preparação composta; B) que não seja alcoólica; C) que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado; D) que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02; Fl. 3950DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 E) que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Além disso, o texto do código em questão não faz referência à possibilidade de apresentação em embalagens individuais. Pelo contrário, o Ex 01 usa as palavras “preparação” e “concentrado”, que indicam claramente se tratar de um produto apresentado em corpo único. A Fiscalização entendeu que os kits de concentrados não atenderiam às características "C" e "E". Logo, não poderiam ser classificadas na posição 2106.90.10 Ex. 01, nem mesmo sendo classificadas individualmente. Apresento, a seguir, uma análise destas características: - Característica “C”, “que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado” O art. 13, § 4º, c/c o art. 30, ambos do já citado Decreto nº 6.871/2009, especificam o que seja um extrato ou sabor concentrado: CAPÍTULO VII DA PADRONIZAÇÃO DAS BEBIDAS Seção I Das Disposições Preliminares Art. 13. A bebida deverá conter, obrigatoriamente, a matéria-prima vegetal, animal ou mineral, responsável por sua característica sensorial, excetuando o xarope e o preparado sólido para refresco. (...) § 4º O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. (...) Seção II Das Bebidas não-Alcoólicas (...) Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. Os kits de concentrados adquiridos pelo recorrente, quando e se diluídos, não apresentam as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. O Auditor-Fiscal identificou esse fato a partir da verificação do seu processo produtivo pois, conforme o seu fluxograma, constante do Relatório de Ação Fiscal nº 02, além de todas as partes que compõem os "kits" serem misturados somente dentro das instalações do recorrente, também a adição de água/xarope simples e de açúcar (ou de edulcorantes artificiais, no caso das bebidas "zero calorias") só ocorre nesse momento (fl. 58/59): 39. O processo produtivo dos refrigerantes (exceto as bebidas sem açúcar) pode ser resumido da seguinte forma: 40. A água utilizada para a fabricação das bebidas, após receber tratamento, é misturada com açúcar, insumo que não faz parte dos kits oriundos de Manaus. Desta maneira, é obtido o xarope simples, que é enviado para outro equipamento. 41. O conteúdo de cada embalagem que integra o kit é separadamente colocado no tanque para onde foi enviado o xarope simples. O equipamento faz a mistura, resultando no xarope composto. Tal operação industrial é executada seguindo detalhadas especificações técnicas. 42. O xarope composto é dirigido às linhas de enchimento, onde é feita sua diluição. Por se tratar de preparação destinada à produção de refrigerantes, a mistura é dissolvida em água carbonatada. Finalmente, a bebida está pronta para ser consumida. 43. O processo produtivo das bebidas sem açúcar é semelhante. A diferença é que na operação de industrialização em que os componentes dos kits são Fl. 3951DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 misturados, o engarrafador adiciona apenas água (o sabor doce é dado por edulcorantes, não sendo formado o “xarope simples”). 44. Em regra, a etapa de elaboração do xarope composto tem por objetivo final a produção de refrigerantes. 45. Entretanto, em alguns estabelecimentos engarrafadores, uma parte da produção de xarope composto é destinada para terceiros (normalmente, bares e restaurantes), a fim de ser utilizada em máquinas de Post Mix. Neste caso, a mistura com gás carbônico e a água não ocorre no engarrafador, mas na máquina. 46. Assim, o xarope composto tanto pode ser um produto intermediário (quando destinado a ser diluído em água carbonatada no próprio estabelecimento do engarrafador), como um produto final (quando vendido para terceiros a fim de ser diluído nas máquinas de Post Mix). 47. Observe-se que não há diferenças no maquinário utilizado para produção do xarope composto. Qualquer que seja sua utilização, os dois tipos de xarope composto são bastante semelhantes, sendo que, quando há diferenças, elas não alteram a classificação fiscal do produto (em alguns xaropes para Post Mix, é adicionado antiespumante, aditivo que evita que ocorra formação de espuma no ato de encher o copo com o refrigerante). 48. No fluxograma simplificado a seguir, podem ser visualizadas as etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola. Como bem identificado no procedimento fiscal, a mistura do conteúdo dos componentes dos “kits/concentrados” fornecidos é uma etapa realizada dentro do estabelecimento do engarrafador (no caso, o fiscalizado), em que os ingredientes são diluídos em xarope simples ou água, e caracteriza-se como a operação de transformação definida no artigo 4º, inciso I, do RIPI/2010: Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); Somente depois dessa etapa é que se forma uma preparação, conhecida como xarope composto. Nos termos do artigo 3º do RIPI/2010, a elaboração do xarope composto, quando destinado a receber tratamento adicional em etapa Fl. 3952DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 posterior do processo produtivo do Recorrente, é uma operação de transformação intermediária: Art. 3º Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º). Em alguns estabelecimentos do Recorrente, além de produto intermediário, o xarope composto é também um produto final (quando vendido para terceiros a fim de ser diluído nas máquinas de Post Mix). De acordo com a legislação do IPI, qualquer mistura de ingredientes se caracteriza como uma operação de industrialização, independentemente de sua complexidade, e toda operação de transformação importa na obtenção de produto novo, com enquadramento diferente na TIPI. Assim, embora o Recorrente se apresente como uma empresa engarrafadora, os seus estabelecimentos industriais executam dois processos distintos de industrialização: - Primeiro são misturados os componentes dos chamados “kits/preparações”; - Depois (exceto nos casos em que estes concentrados são destinados a detentores de máquinas "post-mix") a preparação resultante da mistura é levada para outro equipamento, onde é diluído em água carbonatada, resultando no refrigerante. Considerando que 100% dos chamados “kits/preparações”, fornecidos são usados para industrializar concentrados classificados no Ex 02 do código 2106.90.10, os “kits/preparações” não são extratos concentrados destinados à elaboração de bebidas, mas sim um conjunto de preparações destinado à industrialização de extratos concentrados. Dessa forma, não há como se tratar as partes que integram os kits de preparações, mesmo em conjunto, como um "extrato ou sabor concentrado", segundo o conceito especificado nos dispositivos citados. Para que ficasse caracterizado um produto chamado de “extrato concentrado”, o conteúdo das diversas partes que compõem um kit deveria estar reunido numa única parte, fato que o próprio Recorrente não discute, tanto que criou a ficção de que para fins de classificação fiscal os kits formariam uma mercadoria única. - Característica “e”, “que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado” Derivada do motivo acima identificado. Como os "kits" ainda não estão prontos para consumo após a simples diluição, por conta da necessidade da etapa de mistura de todos os componentes, além da introdução do açúcar e água/xarope simples para formar a preparação, sua capacidade de diluição não é superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Como determina o art. 13, § 4º, c/c o art. 30, ambos do Decreto nº 6.871/2009, o "kit", após ser diluído em, no mínimo, 10 partes da bebida para cada parte do concentrado, deveria resultar em um produto "com as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal", o que não ocorre, efetivamente. Assim, esta segunda característica, exigida pelo texto da posição 2106.90.10 Ex. 01, também não restaria atendida. Claro está, portanto, que mesmo que se pudesse considerar todas as partes dos kits como uma mercadoria única, ainda assim não seria possível utilizar a RGI 1 para sua classificação direta na posição 2106.90.10 Ex. 01, pois a sua diluição não resultaria em um produto "com as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal", tendo em vista a necessidade de adição água e de açúcar ou de edulcorantes artificiais, muito menos em um produto "com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado". Realizada a análise da possibilidade de adequação dos “kits de preparações” à posição 2106.90.10 Ex. 01, pela aplicação da RGI 01, com conclusão negativa, volto à análise da aplicação das demais RGI's. Nesta etapa, é necessário avaliar a aplicabilidade da RGI 3 (específica para a classificação de produtos misturados ou artigos compostos), segundo a qual quando pareça que a mercadoria pode Fl. 3953DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se de acordo com as regras 3a), 3b) ou 3c). Para verificar se é possível determinar se alguma matéria confere ao produto a sua característica essencial, analisaremos as Notas Explicativas X e XI da RGI 3 b), as quais, a meu ver, põe uma pá de cal sobre toda a celeuma: X) De acordo com a presente Regra, as mercadorias que preencham, simultaneamente, as condições a seguir indicadas devem ser consideradas como “apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho”: (...) Contudo, não se devem considerar como sortidos certos produtos alimentícios apresentados em conjunto que compreendam, por exemplo: – camarões (posição 16.05), pasta (patê) de fígado (posição 16.02), queijo (posição 04.06), bacon em fatias (posição 16.02) e salsichas de coquetel (posição 16.01), cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; – uma garrafa de bebida espirituosa da posição 22.08 e uma garrafa de vinho da posição 22.04. No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada. Isto aplica-se também, por exemplo, ao café solúvel num frasco de vidro (posição 21.01), uma xícara (chávena) de cerâmica (posição 69.12) e um pires de cerâmica (posição 69.12), acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. (...) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Observe-se que, na Nota Explicativa X, são dados três exemplos de produtos vendidos em conjunto, porém acondicionados separadamente: 1) camarões, pasta de fígado, queijo, bacon em fatias e salsichas de coquetel, cada um desses produtos apresentados numa lata metálica; 2) bebida espirituosa da posição 22.08 e vinho da posição 22.04, cada qual em sua respectiva garrafa; e 3) café solúvel, acondicionado em um frasco de vidro, com uma xícara de cerâmica e um pires de cerâmica, porém acondicionados em conjunto para venda a retalho numa caixa de cartão. A Nota afirma, de forma cristalina, que "No caso destes dois exemplos e de produtos semelhantes, cada artigo deve ser classificado separadamente, na posição que lhe for mais apropriada". Dessa forma, não pode ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, ou seja, tratar algum destes três kits tomados por exemplos como uma mercadoria única e recebendo uma única classificação fiscal para todo o conjunto. Além disso, a Nota Explicativa XI da RGI 3b) também não permite que mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, possa ser classificado pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, ou seja, tratado como uma mercadoria única. Em relação à Nota Explicativa XI da RGI 3b) ainda há uma particularidade referente à análise levada a efeito pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) por ocasião da edição da precitada nota explicativa. A Nota Explicativa XI da RGI 3b) foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira nos anos de 1985 e 1986, em resposta a consultas recebidas de países membros da organização internacional sobre a classificação de produtos com as mesmas características dos "kits para fabricação de bebidas" objeto do presente processo. O referido dispositivo teve por origem consultas sobre a classificação fiscal de bens com características idênticas às dos insumos adquiridos pela recorrente, inclusive bases para elaboração de FANTA (marca produzida pelas empresas do grupo Coca- Fl. 3954DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 Cola) e de um refrigerante sabor Cola. Depois de uma demorada análise, o CCA decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas deveriam ser classificados separadamente. O texto do CCA, equivale a uma detalhada exposição de motivos para o item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), deixando claro que a criação dessa Nota teve por objetivo determinar que os componentes dos kits para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente nos códigos apropriados para cada um deles. Tendo em vista a existência na NESH de determinação expressa não permitindo classificar em uma única posição da TIPI os componentes individuais dos "kits" contendo ingredientes para elaboração de bebidas, a classificação destas mercadorias deve ser efetuada pela aplicação da RGI 1 sobre cada componente do kit, ou seja, cada componente segue sua classificação própria. Logo, correto, neste aspecto, o entendimento da Autoridade Fiscal. Do quanto exposto nesta “declaração de voto”, verifica-se que nenhum componente dos "kits de preparações", isoladamente considerado, pode ser identificado como um extrato ou sabor concentrado. Não se pode atribuir capacidade de diluição a nenhum componente dos kits para fabricação de bebidas. Se o conteúdo de qualquer embalagem individual fosse diluído, não apresentaria as mesmas características sensoriais e físico-químicas da bebida que se pretende comercializar. Logo, também nesta classificação individual nenhum dos componentes dos "kits" poderia se enquadrar no Ex 01 da posição 2106.90.10. O Auditor-Fiscal realizou a classificação das partes componentes dos kits em tópico específico. Tal matéria restou incontroversa nos autos, posto que o recorrente não contestou cada classificação isoladamente, mas tão somente a própria reclassificação em si, pugnando pela manutenção da classificação por ele mesmo proposta, no Ex. 01 da posição 2106.90.10. No presente caso, assim como nos outros que comumente chegam a este colegiado, tratando da classificação fiscal do concentrado, a situação se repete. Assim, os atos da SUFRAMA continuam válidos, porque não tratam (e nem teriam competência para tratar) de classificação de mercadoria, mas apenas de aprovação de projetos produtivos básicos. E, ultrapassada a questão relativa às competências, cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI, o que culmina no provimento do recurso fazendário no presente tópico. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere à aplicação do RE n o 592.891/SP, à classificação de “kits/concentrados” e à competência da SUFRAMA, e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, para: (a) aplicar o que restou decidido pelo STF no RE n o 592.891/SP, observando que o creditamento deve ser efetuado no percentual correspondente à alíquota constante da TIPI para o insumo, conforme a Nota SEI/PGFN n o 18/2020 (só há crédito de operações isentas nas hipóteses previstas na legislação, e quando houver alíquota positiva do imposto); (b) manter a glosa no que se refere à classificação, entendendo-se que cada um dos componentes dos “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI; e (c) aclarar a incompetência da SUFRAMA para classificar mercadorias na NCM, destacando que não há conflito de competências entre a SUFRAMA (que aprova os projetos – PPB) e a RFB (que analisa a legitimidade da utilização da isenção, inclusive no que se refere à correta classificação da mercadoria). (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 3955DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9303-015.632 - CSRF/3ª Turma Processo nº 15504.725496/2017-81 Declaração de Voto Cons. Alexandre Freitas Costa, Em julgamentos realizados na 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara desta 3ª Seção em novembro de 2022 (Acórdãos n.º 3402-10.034; 3402-010.035, 3402-010.050 e 3402-010.052) acompanhei a relatora no sentido de “reconhecer a competência da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) para estabelecer a classificação fiscal dos “kits de concentrados”, e manter o código NCM 2106.90.10 – Ex. 01, na forma utilizada pela Recorrente”. Após revisitar a matéria e recanalizá-la, alterei meu posicionamento anterior para afastar a possibilidade da Superintendência da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) estabelecer a classificação fiscal – Código NCM – dos “kits de concentrados”, tarefa esta que possui objetivos tributários e compreendo ser da Administração Tributária. Com efeito, à SUFRAMA compete exclusivamente a concessão e fiscalização do cumprimento das condições para fruição dos incentivos fiscais após a análise do PPB definido em Portaria Interministerial, na forma prevista pelos artigos 1º, 4º, I, c, do Anexo I, do Decreto nº 7.139/2010 e 10, 13, 15 e 23, todos da Resolução CAS nº 202/2006. São estas as considerações que gostaria de apresentar nesta Declaração de Voto para justificar a alteração do meu entendimento. (documento assinado digitalmente) Alexandre Freitas Costa Fl. 3956DF CARF MF Original

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Numero do processo: 12466.001951/2008-73
Data da sessão: Wed Jun 21 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Fri Jul 21 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 24/04/2008 CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. FUNDAMENTO. SISTEMA HARMONIZADO (SH). NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM). Qualquer discussão sobre classificação de mercadorias deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. As normas nacionais destinadas a definir institutos para fins de benefícios fiscais, de metrologia, ou de trânsito, entre outras, são irrelevantes para a finalidade de classificar internacionalmente uma mercadoria, nos seis dígitos iniciais do Código NCM (que equivalem ao Código SH). Normas regionais, no âmbito do MERCOSUL, são relevantes para determinar o sétimo (item) e o oitavo (subitem) dígitos da classificação, na NCM. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PNEUS. SPRINTER. FURGOVAN. RENAULT MASTER. FURGÕES. CÓD. SH 4011.99. CÓD NCM 4011.99.90. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (SUV) e semelhantes (no caso, veículos Sprinter Chassi 313 CDI, Furgovan 6000 e Renault Master), deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). No âmbito do MERCOSUL, tal código possui um único desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens. Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90.
Numero da decisão: 9303-014.096
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, no mérito, em dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Semiramis de Oliveira Duro (Suplente convocada), Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (Suplente convocado) Erika Costa Camargos Autran e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, no mérito, em dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Semiramis de Oliveira Duro (Suplente convocada), Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (Suplente convocado) Erika Costa Camargos Autran e Liziane Angelotti Meira (Presidente).

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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-07-14T01:02:12Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-07-14T01:02:12Z; Last-Modified: 2023-07-14T01:02:12Z; dcterms:modified: 2023-07-14T01:02:12Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-07-14T01:02:12Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-07-14T01:02:12Z; meta:save-date: 2023-07-14T01:02:12Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-07-14T01:02:12Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-07-14T01:02:12Z; created: 2023-07-14T01:02:12Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 16; Creation-Date: 2023-07-14T01:02:12Z; pdf:charsPerPage: 2499; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-07-14T01:02:12Z | Conteúdo => CSRF-T3 MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 12466.001951/2008-73 Recurso Especial do Procurador Acórdão nº 9303-014.096 – CSRF / 3ª Turma Sessão de 21 de junho de 2023 Recorrente FAZENDA NACIONAL Interessado MICHELIN ESPÍRITO SANTO COMÉRCIO, IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES LTDA ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Data do fato gerador: 24/04/2008 CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. FUNDAMENTO. SISTEMA HARMONIZADO (SH). NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM). Qualquer discussão sobre classificação de mercadorias deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. As normas nacionais destinadas a definir institutos para fins de benefícios fiscais, de metrologia, ou de trânsito, entre outras, são irrelevantes para a finalidade de classificar internacionalmente uma mercadoria, nos seis dígitos iniciais do Código NCM (que equivalem ao Código SH). Normas regionais, no âmbito do MERCOSUL, são relevantes para determinar o sétimo (item) e o oitavo (subitem) dígitos da classificação, na NCM. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PNEUS. SPRINTER. FURGOVAN. RENAULT MASTER. FURGÕES. CÓD. SH 4011.99. CÓD NCM 4011.99.90. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (SUV) e semelhantes (no caso, veículos Sprinter Chassi 313 CDI, Furgovan 6000 e Renault Master), deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). No âmbito do MERCOSUL, tal código possui um único desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens. Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 46 6. 00 19 51 /2 00 8- 73 Fl. 498DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, no mérito, em dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Semiramis de Oliveira Duro (Suplente convocada), Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (Suplente convocado) Erika Costa Camargos Autran e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergências interposto pela Fazenda Nacional, contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-006.414, de 23/04/2019 (fls. 397 a 415) 1 , proferida pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 3ª Seção de julgamento/CARF, que deu provimento ao Recurso Voluntário apresentado. Breve síntese do processo O processo trata de Autos de Infração (fls. 02/24), lavrados para exigir diferenças do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)-importação, de Contribuição para o PIS/PASEP-importação, COFINS-importação e multas, decorrentes da reclassificação fiscal de mercadorias importadas por meio da Declaração de Importação (DI) n. 08/0594012-4, registrada em 24/04/2008 (fls. 25 a 38), na Alfândega do Porto de Vitória/ES. Na descrição dos fatos (fls. 4/5), a Fiscalização relata que haveria divergência na descrição das mercadorias e, consequentemente, na classificação na NCM e TIPI vigentes, das seguintes mercadorias importadas: (a) na Adição 001, o importador descrevera: “Pneus novos, radiais de borracha, para ônibus e caminhão, ref.: 225/70 R15 C 112R Agilis 81 TL-137763, marca: Michelin”, classificando-os no código 4011.20.90 da TEC/TIPI; e (b) na Adição 009, 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 499DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 consignara: “Pneus novos, radiais de borracha, para ônibus e caminhão, ref.: 205/75 R16 C 110R Agilis 81 TL-137768, marca: Michelin, classificando-os no mesmo código, 4011.20.90 da TEC/TIPI. No entendimento da Fiscalização, a descrição correta da mercadoria declarada deveria ser: Pneus novos, radiais, de borracha, para camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (“SUV”), etc., classificação NCM 4011.99.90 (Borracha e suas obras - Pneumáticos novos, de borracha, Outros: Outros - Outros). A Fiscalização informa ainda que, as mercadorias importadas na Adição 009 foram objeto da Solução de Consulta SRRF/DIANA 9ª RF n. 115, de 14/03/2007 (fls. 45 a 51), com a classificação na NCM 4011.99.90. Em razão da reclassificação, foram exigidas as diferenças do IPI-importação (alíquota de 2% para 15%), da Contribuição para o PIS/PASEP-importação e da COFINS-importação, acrescidas de multa de ofício e juros, bem como das seguintes penalidade aduaneiras: (a) 1% do valor aduaneiro por classificação incorreta e 30% do valor aduaneiro em razão da falta de licenciamento não- automático das mercadorias reclassificadas. Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou a Impugnação de fls. 55 a 191, para o IPI e para as contribuições, assim como para a multa por falta de licença, alegando, em síntese, que: (a) durante o despacho aduaneiro, a Fiscalização constatou que a classificação fiscal efetuada para os pneumáticos estaria incorreta, porque eles não se classificariam no código 4011.20.90 (próprios para ônibus e caminhões) e, sim, no código 4011.99.90 da TEC/TIPI, utilizáveis em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos, etc.); (b) os pneus novos importados, radiais, de borracha, para caminhões de pequeno porte, nas dimensões 225/70 R15 C 112R Agilis 81 TL e 205/75 R16 C, 110 R Agilis 81 TL destinam-se a veículos profissionais, cujas características básicas são o transporte de carga e/ou de passageiros; (c) os pneumáticos de referência 225/70 R15 C 112R Agilis 81 TL são utilizados em veículos Sprinter Chassi 313 CDI, cuja capacidade de carga útil é de 1.875 kg. e de peso bruto total de 3.550 kg, conforme folder anexado à defesa; (d) os pneumáticos de referência 205/75 R16, 110 R Agilis 81 TL são próprios para veículos Furgovan 6000 (furgão), da empresa Agrale, e para veículos Renault Master, adicionando que tais veículos classificam-se como “caminhão monobloco”; e (e) todo veículo fechado, com cabina e compartimento de carga inseparáveis, constituindo um corpo único, com capacidade de carga útil igual ou superior a 1.500 kg, seria um caminhão monobloco. A DRJ - Recife/PE apreciou a Impugnação em decisão consubstanciada no Acórdão n. 11-46193, de 25/05/2014 (fls. 207 a 236), considerando improcedentes as razões de defesa, concluindo que as regras do Sistema Harmonizado e as RGC são o suporte legal para a classificação de mercadorias na NCM, e que os pneumáticos novos, radiais, de borracha, para camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos etc. classificam-se no código da NCM 4011.99.90. Cientificado da decisão de 1ª instância, o Contribuinte apresentou o Recurso Voluntário de fls. 243 e 288 a 318, em que reitera as razões veiculadas em sua Impugnação, reafirmando, basicamente, que: (a) os produtos foram corretamente classificados, conforme suas características técnicas, sendo descabida a reclassificação fiscal procedida pelo Fisco, o que já foi reconhecido para a empresa em outros processos (PAF n. 12466.001558/2009-61, 12466.000546/2008-38 e 12466.000129/2009-76, todos proferidos em primeira instância administrativa/DRJ, em Florianópolis); e (b) foi emitida LI (licença de importação) para as mercadorias, sendo descabida a penalidade aplicada, com fulcro na ADN n. 12/1997 (no presente caso as mercadorias foram corretamente descritas e não houve má fé ou fraude por parte do Contribuinte). Fl. 500DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 O Recurso Voluntário, então, foi submetido à apreciação da Turma julgadora do CARF, sendo exarada a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-006.414, de 23/04/2019 (fls. 397 a 415), que conheceu em parte do recurso e na parte conhecida, deu-lhe provimento. Nessa decisão, o Colegiado assentou que, segundo suas características técnicas, os veículos que os utilizam, com capacidade de carga acima de 1.500 kg, podem ser considerados como ônibus ou caminhões, por análise da posição 8704 da NCM e da IN RFB n o 237/2002, sendo os pneumáticos radiais novos de borracha utilizados em veículos do tipo furgões ou do tipo caminhões leves classificados no código NCM/TEC 4011.20.90. Da matéria submetida à CSRF Cientificada da decisão/CARF, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial (fls. 417 a 456) apontando divergência jurisprudencial quanto “à classificação fiscal de pneus radiais novos de borracha com determinadas características técnicas, para utilização em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (SUV) e semelhantes”. No especial, sustenta que deve ser adotada a classificação conferida pelo Fisco no lançamento. Objetivando comprovar a divergência, indicou como paradigma o Acórdão n o 3401-005.321 (Acórdão que rejeitou Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte contra o Acórdão n o 3401-003.498, de 24/04/2017). Analisando-se os arestos (recorrido e paradigma), concluiu-se que no Acórdão recorrido, o Colegiado classifica os pneus novos de borracha de que trata na posição 4011.20.90, segundo suas características técnicas, e que os veículos que os utilizam, com capacidade de carga acima de 1.500 kg, podem ser considerados como ônibus ou caminhões, por análise da posição 8704 da NCM e da IN RFB n o 237/2002. Já no Acórdão paradigma colacionado, diferentemente do recorrido, firmou-se o entendimento no sentido de que “vans, furgões e utilitários” não podem ser considerados como caminhões e ônibus, porquanto tal procedimento desrespeita frontalmente as disposições da RGI n. 6 (valor legal no texto da Subposição) e da RGC n. 1 (valor legal no texto do Item). Assim, em sede de Análise de Admissibilidade de Recurso Especial, restou concluído que as mercadorias de ambos os casos se assemelham quanto aos elementos determinantes para a classificação fiscal, mas as decisões culminaram em resultados diferentes. Desse modo, entendeu-se caracterizado o dissídio jurisprudencial, tendo o Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção de julgamento do CARF, com base no Despacho de Admissibilidade de Recuso Especial S/Nº - 4ª Câmara, de 09/08/2019 (fls. 470 a 473), dado seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Cientificado do Acórdão n o 3402-006.414, do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões de fls. 481 a 494, requerendo que seja negado provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, visto que a classificação fiscal adotada na DI (NCM 4011.20.90) é a correta, por se tratar de pneumático com especificação que indica sua aplicação e uso em veículos comerciais leves, de transportes de cargas. O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 22/09/2022, para dar seguimento à análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. É o relatório. Fl. 501DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Exame de Admissibilidade do Recurso Especial - 4ª Câmara, de 09/08/2019, exarado pelo Presidente da 4ª Câmara/3ª Seção do CARF, às fls. 470 a 473, sendo clara a divergência jurisprudencial, pelo que cabe endossar a admissibilidade, nos seus termos e fundamentos. Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Do Mérito A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência resume-se “...à classificação fiscal de pneus radiais novos de borracha com determinadas características técnicas, para utilização em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (SUV) e semelhantes”. Segundo a Fiscalização, os pneus estão incorretamente descritos na Declaração de Importação n o 08/0594012-4, na Adição 001 (“Pneus novos radiais de borracha, para ônibus e caminhão (ref.: 225/70 R15C AGILIS81 112R TL - 137763 marca: MICHELIN”) e na Adição 009 (“Pneus novos radiais de borracha, para ônibus e caminhão, ref.: 205/75R16C 110R AGILIS 81 TL-137768, marca: MICHELIN”). Entende a fiscalização que a descrição deveria remeter a “PNEUS NOVOS RADIAIS DE BORRACHA, para uso em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (SUV) e semelhantes”, pois foi o que de fato se verificou, no caso. O fundamento central utilizado pelo Fisco para refutar a classificação utilizada pelo Contribuinte é o de que os veículos aos quais são destinados os pneus (vans, Pick-ups, utilitários e SUV) não são considerados ônibus e nem caminhões. Para análise da questão, é importante tecer algumas considerações sobre (a) a definição do critério a ser utilizado para classificação de mercadorias, para depois (b) promover a aplicação do critério definido ao caso em litígio, a exemplo do que concluiu este colegiado majoritariamente, no recente Acórdão 9303-013.347, de 21/09/2022. a) Critério a ser utilizado para classificação de mercadorias A classificação de mercadorias se presta primordialmente à uniformização internacional. De nada adiantaria, por exemplo, pactuar alíquotas sobre o imposto de importação (ou restrições/proibições à importação) internacionalmente, se não fosse possível designar sobre quais produtos recai o acordo. A “Babel” de idiomas sempre foi um fator de dificuldade para o controle tributário e aduaneiro, e também para a elaboração de estatísticas de comércio internacional, e é agravada pelas diversas denominações que uma mercadoria pode ter mesmo dentro de um único idioma (v.g., no Brasil, a tangerina, também denominada de mexerica, bergamota ou mimosa, entre outros). Fl. 502DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 Embora tenha havido iniciativas no século XIX, na Europa, de confecção de listas alfabéticas de mercadorias, é em 29/12/1913, em Bruxelas, na segunda Conferência Internacional sobre Estatísticas Comerciais, que 29 países chegam à primeira nomenclatura de real importância, dividindo o universo de mercadorias em 186 posições, agrupadas em cinco capítulos: animais vivos, alimentos e bebidas, matéria-prima ou simplesmente preparada, produtos manufaturados, e ouro e prata. Depois de diversas iniciativas, como a Nomenclatura de Genebra, da década de 30 do século passado, e a Nomenclatura Aduaneira de Bruxelas, de 1950, com o nome alterado, em 1974, para Nomenclatura do Conselho de Cooperação Aduaneira – NCCA, chega-se à Convenção do “Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias" (SH), aprovada em 1983, e que entrou em vigor em 1 o de janeiro de 1988. 2 A Convenção do SH é hoje aplicada em âmbito mundial, não só entre os 160 países signatários, mas em suas relações com terceiros. 3 No Brasil, a referida convenção foi aprovada pelo Decreto Legislativo n o 71, de 11/10/1988, e promulgada pelo Decreto n o 97.409, de 23/12/1988, com depósito internacional do instrumento de ratificação em 08/11/1988. Desde 1 o de janeiro de 1989, a convenção é plenamente aplicável no Brasil, tendo, segundo entendimento dominante em nossa suprema corte, "status" de paridade com a lei ordinária. 4 O Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (SH) é uma nomenclatura estruturada sistematicamente buscando assegurar a classificação uniforme de todas as mercadorias (existentes ou que ainda existirão) no comércio internacional, e compreende seis Regras Gerais Interpretativas (RGI), Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição, e 21 seções, totalizando 96 capítulos, com 1.244 posições, várias destas divididas em subposições de 1 travessão (primeiro nível) ou dois (segundo nível), formando aproximadamente 5.000 grupos de mercadorias, identificados por um código de 6 dígitos, conhecido como Código SH. 5 Desde que não contrariem o estabelecido no SH, os países ou blocos regionais podem estabelecer complementos aos seis dígitos internacionalmente acordados, e utilizar a codificação inclusive para temas e tributos internos. A Nomenclatura Comum do MERCOSUL (NCM), que serve de base à aplicação da Tarifa Externa Comum (TEC), acrescenta aos seis dígitos formadores do código do Sistema Harmonizado mais dois, um referente ao item (sétimo dígito) e outro ao subitem (oitavo dígito). 2 DALSTON, Cesar Olivier. Classificando Mercadorias: uma Abordagem Didática da Ciência da Classificação de Mercadorias. 2. ed. São Paulo: Aduaneiras, 2014, p. 182-187; BIZELLI, João dos Santos. Classificação fiscal de mercadorias. São Paulo: Aduaneiras, 2003, p. 14; e TREVISAN, Rosaldo. A revisão aduaneira de classificação de mercadorias na importação e a segurança jurídica: uma análise sistemática. In: BRANCO, Paulo Gonet; MEIRA, Liziane Angelotti; CORREIA NETO, Celso de Barros (coords.). Tributação e Direitos Fundamentais conforme a jurisprudência do STF e do STJ. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 358-361. 3 A Organização Mundial de Aduanas (www.wcoomd.org), gestora da Convenção do SH, destaca que, apesar de serem 160 as partes contratantes da convenção, seu texto é aplicado a 212 países. 4 Sobre a estatura de paridade dos tratados internacionais regularmente incorporados ao ordenamento jurídico brasileiro com as leis, veja-se a ADIn n. 1.480-DF. 5 Além do constante estabelecimento de atualizações na nomenclatura, decorrentes de descobertas e aperfeiçoamentos de novos produtos, há publicações complementares que auxiliam no processo de designação e classificação de mercadorias, como as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado - NESH (expressando o posicionamento oficial do CCA-OMA), o índice alfabético do Sistema Harmonizado e das Notas Explicativas, publicado pelo CCA-OMA, os pareceres de classificação emitidos pelo Comitê do Sistema Harmonizado, criado pela convenção, e os atos normativos emitidos por autoridades nacionais a respeito de classificação de mercadorias. Fl. 503DF CARF MF Original http://www.wcoomd.org/ Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 A inclusão de um par de dígitos efetuada na NCM demandou ainda a edição de Regras Gerais Complementares (RGC) às seis Regras Gerais do SH (para disciplinar a interpretação no que se refere a itens e subitens) e de Notas Complementares. 6 E, no Brasil, a NCM serve de base para a Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), desde a TIPI de 1996, veiculada pelo Decreto n o 2.092, de 10/12/1996. Assim, se o Brasil, por exemplo, pactua internacionalmente as alíquotas máximas (no âmbito da Organização Mundial do Comércio - OMC) ou a alíquota extra-bloco (no âmbito do MERCOSUL) do imposto de importação para determinada classificação, tais pactos são aplicáveis ao que se entende internacionalmente abrangido por tal classificação. Sendo a TIPI um mero reflexo do SH e da NCM, qualquer discussão sobre classificação de mercadorias para efeito de incidência do IPI deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. Acrescente-se, ainda, que a classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando- a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e de outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. Cabe, por fim, ressaltar a pouca relevância do que se entende no âmbito do INMETRO, ou o Código de Trânsito Brasileiro, órgãos nacionais, e que não afetam em nada a classificação nos outros 159 países, que deve ser uniforme. Não pode o Brasil desejar sobrepor seus entendimentos nacionais ao acordado internacionalmente. Um pouco mais relevante, numericamente, embora também sem abrangência mundial, pelo que deve ser utilizada com cautela, a posição da associação latino-americana (ALAPA). Tais definições seriam significativas e até essenciais em discussões regionais, travadas no sétimo e no oitavo dígitos, ou eventualmente nacionais, caso houvesse acréscimo de dígitos nacionais (a exemplo do que acontecia na NBM - Nomenclatura Brasileira de Mercadorias, extinta em 1995). (b) Aplicação do critério ao caso em litígio O caso em análise versa sobre classificação para efeitos de tributação pelo IPI e pelas contribuições incidentes na importação, tema que, como se destacou no tópico anterior, apesar de tratar de tributo nacional, obedece a regras internacionais, aplicáveis a 160 países. 6 Em 01/01/1995, tendo em vista o Tratado de Assunção, os entendimentos havidos no âmbito do Mercosul, e a publicação do Decreto n. 1.343, de 23/12/1994, a antiga Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), que utilizava dez dígitos (os seis do SH mais dois para itens e dois para subitens), deu lugar à Tarifa Externa Comum (TEC), uniformemente adotada por todos os membros do bloco. Tal evolução serviu de base à substituição, em 01/01/1997, após a publicação do Decreto n. 1.767, de 28/12/1995, da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias (NBM) pela Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM). Fl. 504DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 Mas a discussão jurídica enfrentada nos autos se refere mormente ao quinto dígito (subposição de primeiro nível), visto que a posição 4011 (que corresponde a “pneumáticos novos, de borracha” é consensual entre as partes. O primeiro passo para a classificação de qualquer mercadoria, segundo as Regras do SH, é sempre determinar a posição. E, no presente caso, poupa-se essa tarefa, diante do já revelado consenso na posição 4011. O segundo passo é determinar a subposição de primeiro nível (quinto dígito), entre as opções previstas na Nomenclatura do SH, de caráter internacional, e que deve ser a mesma, esteja sendo a mercadoria importada ou comercializada no Brasil ou em outra das 160 partes contratantes. É o que reza a Regra Geral Interpretativa 6 (RGI-6) do SH: A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. (grifo nosso) É necessário, portanto, resistir à maior tentação do público leigo em classificação de mercadorias, que parte logo para a comparação do código todo (oito dígitos), com mecanismos de busca de palavras, conduta que afronta a RGI-6, que permite apenas comparações entre desdobramentos de mesmo nível (quinto dígito com quinto dígito, depois sexto dígito com sexto dígito, e assim por diante, caso haja desdobramentos regionais). No presente caso, para solucionar o debate jurídico mais relevante, no processo, sequer se necessita chegar ao sexto dígito. Vejamos, então, quais as possibilidades em relação ao quinto dígito, para a posição 4011 (Pneumáticos novos, de borracha): 4011.10 Dos tipos utilizados em automóveis de passageiros (incluídos os veículos de uso misto (“station wagons”) e os automóveis de corrida) 4011.20 Dos tipos utilizados em ônibus ou caminhões (defendido como correto pelo Contribuinte) 4011.30 Dos tipos utilizados em veículos aéreos 4011.40 Dos tipos utilizados em motocicletas 4011.50 Dos tipos utilizados em bicicletas 4011.6 Outros, com bandas de rodagem em forma de "espinha de peixe" e semelhantes 4011.9 Outros (defendido como correto pela Fiscalização) (grifo e destaques nossos) Repare que a ausência de sexto dígito indica que a subposição de primeiro nível (quinto dígito) possui desmembramentos (é o que acontece nos quintos dígitos “6” e “9”), e que a existência de um sexto dígito com o número “zero” significa que a subposição de primeiro nível (quinto dígito) não possui desmembramento (é o que ocorre nos demais “quintos dígitos”). Descartem-se, de imediato, as opções sequer cogitadas pelas partes no contencioso (as não grifadas no excerto transcrito), e que, indubitavelmente, não se referem aos pneus aqui em análise (quintos dígitos “1”, “3”, “4”, “5” e “6”). E ressalte-se que a mercadoria que se deseja classificar, no presente processo, são pneus das seguintes dimensões, conforme a própria declaração do contribuinte: Fl. 505DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 - Adição 001 (“Pneus novos radiais de borracha..., ref.: 225/70 R15C AGILIS81 112R TL - 137763 marca: MICHELIN”) - Adição 009 (“Pneus novos radiais de borracha..., ref.: 205/75R16C 110R AGILIS 81 TL-137768, marca: MICHELIN”) Ocorre que o contribuinte afirma que ambos os pneus são para “caminhões e ônibus”, apesar de reconhecer que tais pneus são efetivamente usados, respectivamente, em veículos Sprinter Chassi 313 CDI (cuja capacidade de carga útil é de 1.875 kg e de peso bruto total de 3.550 kg) e em veículos Furgovan 6000 (furgão com capacidade de 2.400 Kg), fabricados pela empresa Agrale, e para veículos Renault Master (com capacidade de 1.500 Kg, que entende serem “caminhões monobloco”, com base na IN SRF 237/2002, que trata do conceito de caminhões chassi e monobloco para fins do disposto no inciso I do § 2 o do art. 1 o da Lei n o 10.485/2002 - redução de base de cálculo). Apesar de haver Solução de Consulta específica (SC SRRF9/DIANA 115/2007) esclarecendo que a classificação correta de pneus de mesmas dimensões e características da Adição 009 (205/75 R16 C 110/108) era a indicada pelo Fisco, ainda assim o Contribuinte, alegando que a referida solução de consulta seria nula, decidiu classificar os pneus na subposição de primeiro nível restrita a “ônibus e caminhões”. Não se tem a mínima dúvida de que os veículos de que trata o presente processo (fotos abaixo retiradas da decisão da DRJ) NÃO são caminhões, e muito menos, ônibus. a) Sprinter b) Furgovan Fl. 506DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 c) Renault Master A Instrução Normativa indicada pelo Contribuinte para sustentar que tais veículos seriam “caminhões monobloco” (IN SRF 237/2002 - hoje já revogada pela IN RFB 1.911/2019, por sua vez revogada pela IN RFB 2.121/2022), no único artigo que trata do tema, já inicia esclarecendo: “Art. 1 o Para fins do disposto no § 2º, inciso I, do art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, entende-se:...” (grifo nosso). Esclareça-se, adicionalmente, que o referido dispositivo legal trata de benefício de redução de base de cálculo. Por óbvio, tal IN brasileira (ou qualquer outra norma infralegal nacional, seja ela emitida pela RFB, pelo INMETRO ou por órgão de trânsito, entre outros) não poderia definir domesticamente o que é “caminhão” para fins de classificação de mercadorias nos seis primeiros dígitos do código NCM, matéria que, como já esclarecemos, é de caráter internacional, e foi acordada no Sistema Harmonizado. Assim, aventar essa possibilidade equivale a crer que os outros 159 signatários do Sistema Harmonizado deveriam observar cada qual suas definições nacionais de “caminhão” (ainda que essas próprias definições esclarecessem que se prestam a outra finalidades, como no caso da aqui analisada), o que culmina na inconciliável conclusão de que nada valeria o acordado internacionalmente. Retornando-se ao que se tem como incontroverso e como objeto de litígio administrativo no presente processo: (a) fisco e contribuinte acordam que a posição correta é a 4011; (b) o contribuinte entende que todos os pneus em análise, que são para Sprinter Chassi 313 CDI, Furgovan 6000 e Renault Master, classificam-se na subposição de primeiro nível “2” (“Dos tipos utilizados em ônibus ou caminhões”); e (c) a fiscalização defende que se classificam na subposição de primeiro nível “9” (“Outros”) os pneus destinados a esses veículos. Antes de adentrarmos à análise específica de tais classificações, convém destacar que são instrumentos complementares às RGI e Notas do Sistema Harmonizado as Notas Explicativas do SH (NESH), hoje veiculadas em língua portuguesa na IN RFB 1.788/2018, e os Pareceres de Classificação da Organização Mundial das Aduanas, atualmente reproduzidos, em português, na IN RFB 1.926/2020. Fl. 507DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 O Brasil recentemente modernizou seu processo de classificação de mercadorias em processos de consulta, acessível às empresas e pessoas físicas, em geral, passando a decisão de monocrática a colegiada, o que reflete ponderações mais estruturadas e completas, que ficaram a cargo do CECLAM (Centro de Classificação Fiscal de Mercadorias), criado pela Portaria RFB 1.921/2017, composto por um Comitê Técnico e cinco Turmas de Solução de Consulta, sendo as decisões tomadas por maioria simples, desde que estejam presentes a maioria dos membros da respectiva Turma ou Comitê. Desde então, o CECLAM vem registrando todas as análises efetuadas de forma pública, no sítio web da RFB, em um Compêndio, que é aplicável não só aos consulentes, mas, como se adverte em “https://receita.economia.gov.br/orientacao/aduaneira/classificacao-fiscal- de-mercadorias/compendio-centro-de-classificacao-fiscal-de-mercadorias-ceclam-2014”, com amparo no art. 15 da IN RFB 1.464/2014, erga omnes, a todos os importadores / produtores, com efeito vinculante: “Compêndio de Ementas de Soluções de Consulta e Soluções de Divergência emitidas pelo Centro de Classificação Fiscal de Mercadorias (Ceclam)” “Ressalta-se que, conforme art. 15 da Instrução Normativa RFB nº 1.464/2014, as soluções de consulta e de divergência do Ceclam, a partir da data das respectivas publicações, têm efeito vinculante no âmbito da RFB e respaldam qualquer sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique os efetivos enquadramentos.” Sobre o tema aqui em análise podem ser encontradas, entre outras (disponíveis em: https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-comercio-exterior/classificacao- fiscal-de-mercadorias/compedio-ceclam.pdf) as seguintes decisões no Compêndio, relativas aos códigos SH 4011.20 e 4011.90: Código NCM Descrição Decisão 4011.20.90 Pneumático novo de borracha, de construção radial e codificação 215/75 R 17,5 (seção 215mm, série 75% e aro 17,5”), com índice de carga e símbolo de velocidade 135/133 J, do tipo utilizado em caminhões SC 63/2014 4ª Turma 4011.20.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 205/75 R16 8PR 110/108 R SC 64/2014 4ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 225/70 R15 112/110 R SC 98109/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 155R12 83/81P SC 98110/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 195/75 R16 107/105 R SC 98111/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em SC 98117/2018 2ª Fl. 508DF CARF MF Original https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-comercio-exterior/classificacao-fiscal-de-mercadorias/compedio-ceclam.pdf https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-comercio-exterior/classificacao-fiscal-de-mercadorias/compedio-ceclam.pdf Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 caminhonetes ou similares, com a codificação 215/75 R16 116/114 Q Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 185 R14 102/100 Q SC 98118/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 205/70 R15 106/104 S. SC 98119/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 195/70 R15 104/102 R. SC 98120/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 205 R14 109/107 Q. SC 98148/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 195 R14 106/104 R. SC 98149/2018 2ª Turma 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 175/70R14 LT 6 PR 95/93S. SC 98101/2019 Comitê 4011.90.90 Pneumático novo, de borracha, do tipo utilizado em caminhonetes ou similares, com a codificação 225/75 R16 121/120 Q. SC 98458/2017 2ª Turma Como exposto, todas essas decisões são vinculantes para a RFB e possuem efeitos erga omnes. Admitir, em um caso concreto, a classificação destas mercadorias em outros códigos apenas para determinados sujeitos estabeleceria a possibilidade de vantagem tributária em relação a seus concorrentes. Recentemente, não parece haver dúvida nem no seio das turmas julgadoras especializadas em classificação de mercadorias, nem no Comitê, que já analisou a questão uma vez (processo negritado na tabela) de que pneus para “caminhonetes ou similares” não se confundem com pneus para “ônibus e caminhões”. Veja-se que o Comitê (composto pelo chefe da Divisão que trata do tema, na COSIT/RFB, e pelos presidentes das Turmas), na SC 98101/2019, após reconhecer que o pneu em análise (175/70R14 LT) era do tipo “LT” (“light truck”, ou, na notação da ALAPA, “veículos comerciais leves”), conclui: “(...) 11. A mercadoria em análise é própria para veículos que desempenham atividades comerciais (caminhonetes, micro-ônibus e seus rebocados), logo está descartado seu enquadramento nas subposições 4011.10 (do tipo utilizado em automóveis de passageiros, incluindo os veículos de uso misto e os automóveis de corrida), 4011.20 (do tipo utilizado em ônibus (autocarros*) ou caminhões), 4011.30 (do tipo utilizado em veículos aéreos), 4011.40 (do tipo utilizado em motocicletas), 4011.50 (do tipo utilizado em bicicletas), 4011.70 (do tipo utilizado em veículos e máquinas agrícolas ou florestais) e 4011.80 (do tipo utilizado em veículos e máquinas para a construção civil, de mineração e de manutenção industrial). Fl. 509DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 12. Não estando incluído nas subposições anteriores e de acordo com a RGI 6, o produto se classifica na subposição residual 4011.90 (...)” (grifo nosso) No recente Acórdão 9303-013.347, de 21/09/2022, tratava-se de pneus com o atributo “LT”, que, naquele caso, havia sido entendido como suficiente para classificar como “pneu para ônibus ou caminhão”. Com este atributo “LT”, a fiscalização identificou, naquele processo, pneus que seriam usados, v.g., em Dodge RAM; Ford F-250, e Ranger; GM S10 e Blazer; Volks Amarok; e Mitsubishi L-200, Troller e Pajero TR4, que indubitavelmente não são caminhões ou ônibus. No presente caso, a questão é ainda mais simples, pois esse debate do atributo sequer foi expressamente tratado ou analisada nos autos, e no acórdão recorrido, que se limitou a reproduzir e endossar outras decisões de uma DRJ, para as quais não houve recurso de ofício (em função do valor afastado), e uma decisão do CARF (Acórdão 3201-004.254, de 26/09/2018), que, diga-se, foi majoritariamente revertida nesta Câmara Superior de Recursos Fiscais: “PNEUMÁTICOS NOVOS, DE BORRACHA, PARA CAMINHÕES, FURGÕES, VANS, SUVS ETC. Pneumáticos novos, radiais, de borracha, para camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos etc classificam-se na NCM 4011.90.90 - RGI 1, RGI 6 e RGC 1.” (Acórdão 9303-013.345, Relator Ad Hoc Cons. Vinicius Guimarães, maioria, vencidas as Cons. Tatiana Midori Migiyama, Vanessa Marini Cecconello e Erika Costa Camargos Autran, sessão de 21.set.2022) Assim, não se pode comungar do entendimento exposto no recorrido, calcado em leituras nacionais de matéria que é de caráter nacional, em julgamentos de DRJ que não chegaram ao CARF por conta de valor de alçada, e em julgado do CARF que reflete posição que não prevalece nesta Câmara Superior. Em decisão recente, com argumentação significativamente similar à presente nestes autos, o Acórdão n o 3401-006.182, decidiu, por maioria (vencidos dois conselheiros), que “PNEUMÁTICOS NOVOS, DE BORRACHA, PARA VANS, PARA PICK-UP E PARA UTILITÁRIOS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Pneumáticos novos, de borracha, para vans, para pick-ups e para utilitários classificam-se no código 4011.99.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM. PNEUMÁTICOS NOVOS, DE BORRACHA, PARA SUV, PICK-UPS E CAMIONETES. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Pneumáticos novos, de borracha, usados indistintamente em SUV (Sport Utility Vehicle), pick-ups e camionetes utilitárias classificam-se no código 4011.99.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM.” (grifo nosso) Reforce-se que um conceito nacional de caminhão, extraído do Código de Trânsito, de norma ABNT (como parece sugerir, v.g., o Acórdão 3302-007.482), ou de benefício fiscal nacional (como parece adotar o Acórdão 3402-006.414, ao mencionar a IN SRF 237/2002), é absolutamente inadequado para tratar de uma classificação que deve, em seus seis dígitos iniciais, ser válida em 160 países. Se “camioneta” fosse “caminhão”, desnecessário e inadequado seria, por exemplo, que as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), na posição 87.04, e na posição 87.05, referissem expressamente a ambos: Fl. 510DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 “87.04 - A presente posição compreende especialmente: Os caminhões e camionetas comuns (de plataforma, com toldos, fechados, etc.), os veículos para entrega de qualquer tipo (...) 87.05 - Podem citar-se como veículos que se classificam nesta posição: 1) Os auto- socorros constituídos por um chassi de caminhão ou camioneta, mesmo com plataforma, equipado com mecanismos de elevação, (...)” (grifo nosso) Acrescente-se a menção a exemplos de “veículo a motor do tipo camioneta” nos pareceres de classificação da OMA, nos Códigos SH 8702.10, 8702.90: “Veículo a motor do tipo camioneta (com estrutura monobloco, isto é, tendo uma estrutura em que o fundo da carroçaria desempenha a função do chassi, sem ser um verdadeiro chassi; trata-se de um só volume integrado para o transporte tanto de mercadorias como pessoas), propulsado por um motor com ignição por compressão, com cilindrada de 2.380 cm3 , ou por um motor com ignição por centelha, com cilindrada de 1.994 cm3 , munido de janelas laterais apenas, com uma porta corrediça lateral, uma porta traseira de levantar, com vidro, e três ou quatro bancos (parte dos bancos pode ser reclinada para permitir que os passageiros passem) atrás dos bancos dianteiros. Pode transportar doze ou quinze pessoas, incluindo o motorista, e tem um pequeno espaço atrás do compartimento de passageiros para o transporte de mercadorias. O veículo é muitas vezes referido como “mini-ônibus” e apresenta um interior bem-acabado (por exemplo, bancos estofados e painéis decorativos nas paredes)” (grifo nosso) A argumentação exclusivamente nacional, embora seja inapta para classificar uma mercadoria internacionalmente, presta-se ao exame da seletividade do tributo interno (no caso, o IPI), no Brasil. Afinal de contas, o legislador nacional não fixou uma classificação válida para 160 países, mas estabeleceu uma alíquota de IPI para cada classificação já existente, sendo tal alíquota válida apenas no país. E nesta fixação de alíquotas, respeitou a seletividade inerente ao imposto, tributando mais levemente apenas ônibus e caminhões. Pergunta-se, então, se seria lógico e compatível com o princípio da seletividade que rege o IPI, no Brasil, que o legislador estabelecesse uma alíquota para pneus de ônibus e caminhões, e outra para camionetas, vans, pick ups e utilitários. A resposta é afirmativa, e endossada pela própria TIPI. Quando examinamos a Tabela de Incidência do IPI (TIPI), no Brasil, aprovada pelo Decreto 11.158/2022, percebemos que as mercadorias classificadas na posição 8704 (veículos automóveis para transporte de mercadorias), no Código SH 8704.21 (com motor de pistão, de ignição por compressão - de peso em carga máxima não superior a 5 toneladas) são tributadas à alíquota de 0% a título de IPI. Exceto se forem “de camionetas, furgões, pick-ups e semelhantes” caso em que as alíquotas são majoradas em “Ex” nacional para 5,2% (ou 2,6%, se frigoríficos, isotérmicos ou com caixa basculante). Ao que parece, o legislador do IPI onera as operações com tais veículos, em vez de reduzi-las. Por outro lado, na mesma posição 8704 (veículos automóveis para transporte de mercadorias), no Código SH 8704.31 (com motor de pistão, de ignição por centelha - de peso em carga máxima não superior a 5 toneladas) são tributadas à alíquota de 6,5% ou 2,6% a título de IPI, conforme o caso. Exceto se forem “de caminhão”, caso em que as alíquotas são reduzidas Fl. 511DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 a 0%. Veja-se que ao passo em que onera camionetas, furgões, pick-ups e semelhantes, o legislador do IPI desonera caminhões. Entender que “camionetas” (ou vans, pick ups, furgões e utilitários) equivalem a “caminhões” é romper não só a lógica internacional do Sistema Harmonizado, mas a lógica nacional de seletividade que rege a tributação pelo IPI. Assim, pelo exposto, e pela ausência de qualquer vestígio de dúvida de que “camionetas, furgões, vans, pick ups, e utilitários” NÃO são “ônibus” nem “caminhões”, quer para efeito da Convenção que rege o Sistema Harmonizado, assinada por 160 países, quer para a Tabela de Incidência do IPI, no Brasil, entende-se incorreta a classificação utilizada pela empresa. Cabe seguir, no entanto, a análise, para verificar se é correta ou não a classificação adotada pelo Fisco. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em camionetas, vans, pick ups, e utilitários deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). Partindo para o desmembramento regional, no âmbito do MERCOSUL (sétimo e oitavo dígitos), o código SH 4011.99 possui uma opção de desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens (o que se indica pelo número “zero” no oitavo dígito). Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90. Como a única matéria que foi trazida a este colegiado foi a referente à classificação das mercadorias das Adições 001 e 009 da DI n. 08/0594012-4, não havendo mais controvérsia em relação à multa por falta de licença de importação (em função da preclusão reconhecida ao início do acórdão recorrido), entende-se que as razões recursais são procedentes, devendo ser revertido o resultado do acórdão recorrido, no que se refere à classificação das mercadorias. Fl. 512DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9303-014.096 - CSRF/3ª Turma Processo nº 12466.001951/2008-73 Conclusão À vista do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para no mérito, dar-lhe provimento, devendo ser reformado o Acórdão recorrido, classificando-se os pneus das Adições 001 e 009 da DI n. 08/0594012-4 no Código NCM 4011.99.90. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 513DF CARF MF Original

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10692020 #
Numero do processo: 11065.721057/2017-64
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Aug 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Oct 22 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014 CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. FUNDAMENTO. SISTEMA HARMONIZADO (SH). NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM). Qualquer discussão sobre classificação de mercadorias deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. As normas nacionais destinadas a definir institutos para fins de benefícios fiscais, de metrologia, ou de trânsito, entre outras, são irrelevantes para a finalidade de classificar internacionalmente uma mercadoria, nos seis dígitos iniciais do Código NCM (que equivalem ao Código SH). Normas regionais, no âmbito do MERCOSUL, são relevantes para determinar o sétimo (item) e o oitavo (subitem) dígitos da classificação, na NCM. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PNEUS. VANS. PICK-UPS E UTILITÁRIOS. E PNEUS DE SUV DE USO NÃO EXCLUSIVO, USADOS TAMBÉM EM . VANS. PICK-UPS E UTILITÁRIOS. SH 4011.99. CÓD NCM 4011.99.90. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em vans, pick-ups e utilitários, e em (SUV-uso não exclusivo, usados também em vans, pick-ups e utilitários) deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). No âmbito do MERCOSUL, tal código possui um único desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens. Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90.
Numero da decisão: 9303-015.633
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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ementa_s : ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014 CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. FUNDAMENTO. SISTEMA HARMONIZADO (SH). NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM). Qualquer discussão sobre classificação de mercadorias deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. As normas nacionais destinadas a definir institutos para fins de benefícios fiscais, de metrologia, ou de trânsito, entre outras, são irrelevantes para a finalidade de classificar internacionalmente uma mercadoria, nos seis dígitos iniciais do Código NCM (que equivalem ao Código SH). Normas regionais, no âmbito do MERCOSUL, são relevantes para determinar o sétimo (item) e o oitavo (subitem) dígitos da classificação, na NCM. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PNEUS. VANS. PICK-UPS E UTILITÁRIOS. E PNEUS DE SUV DE USO NÃO EXCLUSIVO, USADOS TAMBÉM EM . VANS. PICK-UPS E UTILITÁRIOS. SH 4011.99. CÓD NCM 4011.99.90. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em vans, pick-ups e utilitários, e em (SUV-uso não exclusivo, usados também em vans, pick-ups e utilitários) deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). No âmbito do MERCOSUL, tal código possui um único desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens. Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).

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FUNDAMENTO. SISTEMA HARMONIZADO (SH). NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM). Qualquer discussão sobre classificação de mercadorias deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. As normas nacionais destinadas a definir institutos para fins de benefícios fiscais, de metrologia, ou de trânsito, entre outras, são irrelevantes para a finalidade de classificar internacionalmente uma mercadoria, nos seis dígitos iniciais do Código NCM (que equivalem ao Código SH). Normas regionais, no âmbito do MERCOSUL, são relevantes para determinar o sétimo (item) e o oitavo (subitem) dígitos da classificação, na NCM. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PNEUS. VANS. PICK-UPS E UTILITÁRIOS. E PNEUS DE SUV DE USO NÃO EXCLUSIVO, USADOS TAMBÉM EM . VANS. PICK-UPS E UTILITÁRIOS. SH 4011.99. CÓD NCM 4011.99.90. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em vans, pick-ups e utilitários, e em (SUV-uso não exclusivo, usados também em vans, pick-ups e utilitários) deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). No âmbito do MERCOSUL, tal código possui um único desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens. Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 06 5. 72 10 57 /2 01 7- 64 Fl. 1138DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, no mérito, por unanimidade de votos, em negar- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3401-006.182, de 21/05/2019 (fls. 720 a 746) 1 , integrado pelo Acórdão (de Embargos) n o 3401-010.253, de 25/11/2021, proferidos pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF. Breve síntese do processo O processo versa sobre Auto de Infração (fls. 278 a 288), para exigência de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, referente ao período de apuração compreendido entre 01/01/2013 e 31/12/2014, acrescido de multa de ofício de 75% e juros de mora. Conforme informa a Fiscalização no Relatório de Ação Fiscal (fls. 289 a 297), verificou-se que o Contribuinte deu saídas a produtos industrializados (pneus, destinados a veículos automotores) com a classificação fiscal incorreta. O Contribuinte classificou os pneus na Seção VII da TIPI ("Plástico e suas obras; Borracha e suas obras"): no Capítulo 40 ("Borracha e suas obras"), Posição 4011 ("Pneumáticos novos, de borracha"), Subposição, 4011.20 ("Dos tipos utilizados em ônibus e caminhões"), Item e Subitem 4011.20.90 ("Outros"), submetendo-os, portanto, a uma alíquota de 2% de IPI. Para a fiscalização, as mercadorias devem ser classificadas na Seção VII da TIPI ("Plástico e suas obras; Borracha e suas obras"): no Capítulo 40 ("Borracha e suas obras"), Posição 4011 ("Pneumáticos novos, de borracha"), Subposição, 4011.99 ("Outros"), Item e Subitem 4011.99.90 ("Outros"), e submetidas, portanto, a uma alíquota de 15% de IPI. 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 1139DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou Impugnação (fls. 336 a 415), argumenta, em síntese, que: (a) há nulidade do Auto de Infração, por vício de motivação e falta de indicação de forma clara dos conceitos de ônibus e caminhão adotados, o que inviabilizaria a defesa; (b) a Solução de Consulta 8ª RF n o 43/1997 sedimentou o entendimento de que os pneumáticos utilizados em caminhões leves, micro-ônibus, camionetas e utilitários devem ser classificados na subposição 4011.20.90; (c) aplicando-se as regras gerais de interpretação do Sistema Harmonizado, pneumáticos utilizados em vans, pick-ups, caminhões leves e semelhantes, dada a finalidade desses veículos, devem ser classificados na subposição 4011.20.90; (d) a classificação fiscal também foi respaldada pelos conceitos de “caminhão chassi” e “caminhão monobloco”, veiculados pela RFB por meio da IN SRF n o 237/2002, que especificou o conteúdo do inciso I do § 2 o do art. 1 o da Lei n o 10.485/2002, no sentido de que tanto os caminhões “chassi” quanto os caminhões “monobloco” classificam-se na posição 87.04 da TIPI, o que implica, subsidiariamente, a aplicação do parágrafo único do art. 100 do CTN; (e) não há incidência de juros de mora sobre a multa de ofício aplicada; (f) deve haver a aplicação do art. 112 do CTN, no caso de votação por qualidade; e (g) a aplicação e juros de mora deve obedecer ao disposto no art. 24 da Lei n o 11.457/2007. A DRJ em Ribeirão Preto/SP, apreciou a Impugnação e, em decisão consubstanciada no Acórdão n o 14-70.167, de 19/09/2017 (fls. 570 a 594), não reconheceu a nulidade do Auto de Infração, não conheceu dos pedidos acerca da aplicação do art. 112 do CTN e da cessação da fluência dos juros de mora fundamentada no art. 24 da Lei n o 11.457/2007 e, no mérito, julgou improcedente a Impugnação, mantendo-se o lançamento, sob os seguintes fundamentos: (a) os pneumáticos novos, de borracha, para vans, para pick-ups e para utilitários classificam-se no código 4011.99.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM; e (b) os pneumáticos novos, de borracha, usados indistintamente em SUV (Sport Utility Vehicle), pick- ups e camionetes utilitárias classificam-se no código 4011.99.90 da NCM. Cientificado da decisão de 1ª instância, o Contribuinte apresentou o Recurso Voluntário de fls. 604 a 711, em que endossa os argumentos externados em sede de Impugnação, defendendo: (a) a nulidade material do Auto de Infração em razão de sua motivação insuficiente; (b) a improcedência do Auto de Infração em razão da alteração do critério jurídico anteriormente fixado em Solução de Consulta n o 43/1997, que sedimentou o entendimento de que os pneumáticos utilizados em caminhões leves, micro-ônibus, camionetas e utilitários devem ser classificados na subposição NCM 4011.20.90; (c) que a classificação fiscal correta é a por ele adotada, seguindo a RGIs n o 1 e 6 do SH, que impõem a observância à literalidade dos textos das posições e subposições, notas de seção e de capítulos para a correta classificação fiscal; (d) que ao se utilizar da expressão “dos tipos utilizados em ônibus e caminhões”, teria o SH imposto a adoção do raciocínio tipológico (por “tipos”), em oposição ao raciocínio conceitual, que permite a associação de objetos de análise em termos de aproximação no tocante às suas características fundamentais e não, como defende o Fisco, de modo rígido e absoluto através da subsunção de fatos à hipótese abstratamente prevista no enunciado da posição escolhida; e (e) que deve ser reconhecida a não incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício. O recurso foi submetido a apreciação da Turma deste CARF sendo exarada a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3401-006.182, de 21/05/2019, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento, que negou provimento ao Recurso Voluntário do Contribuinte, por maioria de votos, sob os seguintes fundamentos: (a) os pneumáticos novos, de borracha, para vans, para pick-ups e para utilitários classificam-se no código 4011.99.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM, e (b) os pneumáticos novos, Fl. 1140DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 de borracha, usados indistintamente em SUV (Sport Utility Vehicle), pick-ups e camionetes utilitárias classificam-se no código 4011.99.90 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM. Cientificada do Acórdão n o 3401-006.182, de 21/05/2019, o Contribuinte apresentou Embargos de Declaração (fls. 760 a 798), alegando a existência dos seguintes vícios: (a) obscuridade relativa à possibilidade de aplicação da SC COSIT n o 98.101/2019 ao caso concreto; (b) omissão relativa à inexistência de um conceito explícito de “ônibus” e “caminhão” na TIPI e a irrelevância da política de marketing adotada pela embargante, para fins de classificação fiscal; (c) omissão relativa à correção da NCM adotada pela embargante face às interpretações gramatical, sistemática e teleológica da Tabela NCM; (d) omissão relativa ao conteúdo da IN SRF n o 237/2002; e (e) omissão relativa ao erro de fundamentação em relação aos pneumáticos destinados à SUVs. Analisado os Embargos, o Presidente da Turma, com base nas considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Embargos de 23/03/2020, às fls. 809 a 814, acolheu parcialmente os Embargos de Declaração opostos, para dar seguimento apenas em relação à matéria tratada no item “e” - omissão relativa ao erro de fundamentação em relação aos pneumáticos destinados às SUVs. Ao analisar os embargos, a Turma julgadora exarou o Acórdão (de Embargos) n o 3401-010.253, de 25/11/2021 (fls. 817 a 821), no qual se decidiu, por unanimidade de votos, por não conhecer os Embargos de Declaração opostos. Da matéria submetida à CSRF Cientificado do Acórdão n o 3401-006.182, de 21/05/2019, integrado pelo Acórdão (de Embargos) n o 3401-010.253, de 25/11/2021, o Contribuinte interpôs Recurso Especial (fls. 836 a 920), apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (1) correta classificação fiscal de pneumáticos destinados a light trucks, caminhonetes, vans, pick-ups, SUVs e similares (NCM 4011.99.90 x 4011.20.90); e (b) o erro de classificação fiscal cometido pela fiscalização, no tocante aos pneus destinados a SUVs, implica a improcedência do Auto de Infração, ainda que se considere equivocada a NCM adotada pela Contribuinte. Apontou o Contribuinte, como paradigmas das divergências suscitadas, os Acórdãos n o 3201-005.512, n o 3201-006.649 e n o 3402-005.462. De plano, destacou-se, em exame monocrático de admissibilidade, quanto à matéria (2), que a tese de que o erro de classificação fiscal cometido pelo Fisco, “(...) no tocante aos pneus destinados a SUVs, implicaria a improcedência do Auto de Infração, ainda que também se considere equivocada a NCM adotada pela Contribuinte, não será aqui apreciada, uma vez que lhe falta o necessário requisito do prequestionamento”. Quanto à matéria (1), o Contribuinte indicou três paradigmas, sendo desprezado o terceiro (Acórdão n o 3402-005.462), na forma regimental. Com relação ao primeiro paradigma (Acórdão n o 3201-005.512, de 24/07/2019), verificou-se que foi reformado em parte em sede de Recurso Especial interposto pela PGFN, pelo Acórdão CSRF n o 9303-013.347, de 21/09/2022, não se prestando tal precedente para comprovar a divergência em relação aos pneumáticos utilizados em todos os demais veículos, exceto SUVs. No segundo paradigma (Acórdão n o 3201-006.649, de 18/02/2020), debateu-se, no mérito, a classificação fiscal dos pneumáticos utilizados em vans/furgões, micro-ônibus, pick- up (caminhonetes), utilitários (camionetas) e SUVs, tendo o relator adotado, como fundamento, as razões de decidir esposadas no Acórdão n o 3201-005.512. Fl. 1141DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 No exame monocrático de admissibilidade se entendeu que embora o Acórdão paradigma n o 3201-005.512 tenha sido, em grande parte, reformado pela CSRF, o fato é que este segundo paradigma, de n o 3201-006.649, não o foi, de modo que não se pode estender a este a sorte que teve aquele. Assim, como no segundo paradigma a classificação fiscal adotada para todos os pneumáticos utilizados nos veículos citados foi a NCM 4011.20.90, entendeu-se monocraticamente que deveria ter seguimento o recurso (ressalta-se que a divergência em relação aos pneumáticos utilizados em SUVs também já havia sido comprovada, como visto, com o Acórdão paradigma n o 3201-005.512). Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial de 18/01/2023, às fls. 1.047 a 1.057, este Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, deu seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, admitindo o seguimento em relação à seguinte matéria: (a) correta classificação fiscal de pneumáticos destinados a light trucks, caminhonetes, vans, pick-ups, SUVs e similares (NCM 4011.99.90 vs. 4011.20.90). Cientificada do Despacho que deu seguimento parcial ao Recurso Especial do Contribuinte, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões, às fls. 1.060 a 1.068, requerendo que seja negado provimento ao Recurso Especial do Contribuinte, mantendo-se o Acórdão proferido pela Turma Ordinária a quo, nos quesitos objeto da presente insurgência, entendendo não merecer reparos a decisão recorrida. Em 23/02/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte. Em 25/03/2024, foi juntado ao processo documento denominado de “Parecer Técnico elaborado pelo Instituto Nacional de Tecnologia” (fls. 1073 a 1137). É o relatório. Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 4ª Câmara, de 18/01/2023 (fls. 1.047 a 1.058), restando evidente a divergência jurisprudencial sobre a classificação fiscal de Pneumáticos destinados a light trucks, caminhonetes, vans, pick-ups, SUVs e similares (NCM 4011.99.90 x 4011.20.90). Ressalta-se que no Acórdão recorrido e nos paradigmas confrontados (também relativos a pneus), com situação fática semelhante, a divergência resta bem caracterizada, pelo que cabe endossar a admissibilidade, nos seus termos e fundamentos, entendendo preenchidos os requisitos e as formalidades regimentais para o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, na matéria que chega à cognição deste colegiado. Portanto, voto pelo conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, em endosso ao exame monocrático de admissibilidade. Fl. 1142DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 Do Mérito A matéria que chega ao presente colegiado uniformizador de jurisprudência é a correta classificação fiscal de pneumáticos destinados a light trucks, caminhonetes, vans, pick- ups, SUVs e similares. A fiscalização verificou que o contribuinte classificou os pneus destinados a light trucks, caminhonetes, vans, pick-ups, SUVs e similares no código NCM 4011.20.90, que se refere a pneus “...dos tipos utilizados em ônibus e caminhões”. Não concordando com essa classificação fiscal, a fiscalização procedeu à reclassificação dos pneus para o código NCM 4011.99.90. Para o Contribuinte, as mercadorias devem ser classificadas na Seção VII da TIPI ("Plástico e suas obras; Borracha e suas obras"): no Capítulo 40 ("Borracha e suas obras"), Posição 4011 ("Pneumáticos novos, de borracha"), Subposição, 4011.20 ("Dos tipos utilizados em ônibus e caminhões"), Item e Subitem 4011.20.90 ("Outros"), e submetidas, portanto, a uma alíquota de 2% de IPI: Para a fiscalização, por outro lado, as mercadorias devem ser classificadas na Seção VII da TIPI ("Plástico e suas obras; Borracha e suas obras"): no Capítulo 40 ("Borracha e suas obras"), Posição 4011 ("Pneumáticos novos, de borracha"), Subposição, 4011.99 ("Outros"), Item e Subitem 4011.99.90 ("Outros"), e submetidas, portanto, a uma alíquota de 15% de IPI: Como se vê, para o Contribuinte, os pneumáticos são do tipo utilizado em ônibus e caminhões, enquanto que para o fisco, vans, pick-ups, camionetas, utilitários e SUVs não correspondem ao conceito de “ônibus e caminhões”. Para análise do tema, é importante tecer algumas considerações iniciais sobre (1) a definição do critério a ser utilizado para classificação de mercadorias; para depois (2) promover a aplicação do critério definido ao caso em litígio, a exemplo do que concluiu este colegiado majoritariamente, no recente julgamento do PAF n o 12466.001951/2008-73, que resultou no Acórdão n o 9303-014.096, de 21/06/2023, de minha relatoria, que adoto como fundamento, realizando as adaptações necessárias ao caso aqui discutido. 1) Critério a ser utilizado para classificação de mercadorias A classificação de mercadorias se presta primordialmente à uniformização internacional. De nada adiantaria, por exemplo, pactuar alíquotas sobre o imposto de importação (ou restrições/proibições à importação) internacionalmente, se não fosse possível designar sobre Fl. 1143DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 quais produtos recai o acordo. A “Babel” de idiomas sempre foi um fator de dificuldade para o controle tributário e aduaneiro, e também para a elaboração de estatísticas de comércio internacional, e é agravada pelas diversas denominações que uma mercadoria pode ter mesmo dentro de um único idioma (v.g., no Brasil, a tangerina, também denominada de mexerica, bergamota ou mimosa, entre outros). Embora tenha havido iniciativas no século XIX, na Europa, de confecção de listas alfabéticas de mercadorias, é em 29/12/1913, em Bruxelas, na segunda Conferência Internacional sobre Estatísticas Comerciais, que 29 países chegam à primeira nomenclatura de real importância, dividindo o universo de mercadorias em 186 posições, agrupadas em cinco capítulos: animais vivos, alimentos e bebidas, matéria-prima ou simplesmente preparada, produtos manufaturados, e ouro e prata. Depois de diversas iniciativas, como a Nomenclatura de Genebra, da década de 30 do século passado, e a Nomenclatura Aduaneira de Bruxelas, de 1950, com o nome alterado, em 1974, para Nomenclatura do Conselho de Cooperação Aduaneira – NCCA, chega-se à Convenção do “Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias" (SH), aprovada em 1983, e que entrou em vigor em 1 o de janeiro de 1988. 2 A Convenção do SH é hoje aplicada em âmbito mundial, não só entre os 160 países signatários, mas em suas relações com terceiros. 3 No Brasil, a referida convenção foi aprovada pelo Decreto Legislativo n o 71, de 11/10/1988, e promulgada pelo Decreto n o 97.409, de 23/12/1988, com depósito internacional do instrumento de ratificação em 08/11/1988. Desde 1 o de janeiro de 1989, a convenção é plenamente aplicável no Brasil, tendo, segundo entendimento dominante em nossa suprema corte, "status" de paridade com a lei ordinária. 4 O Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (SH) é uma nomenclatura estruturada sistematicamente buscando assegurar a classificação uniforme de todas as mercadorias (existentes ou que ainda existirão) no comércio internacional, e compreende seis Regras Gerais Interpretativas (RGI), Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição, e 21 seções, totalizando 96 capítulos, com 1.244 posições, várias destas divididas em subposições de 1 travessão (primeiro nível) ou dois (segundo nível), formando aproximadamente 5.000 grupos de mercadorias, identificados por um código de 6 dígitos, conhecido como Código SH. 5 2 DALSTON, Cesar Olivier. Classificando Mercadorias: uma Abordagem Didática da Ciência da Classificação de Mercadorias. 2. ed. São Paulo: Aduaneiras, 2014, p. 182-187; BIZELLI, João dos Santos. Classificação fiscal de mercadorias. São Paulo: Aduaneiras, 2003, p. 14; e TREVISAN, Rosaldo. A revisão aduaneira de classificação de mercadorias na importação e a segurança jurídica: uma análise sistemática. In: BRANCO, Paulo Gonet; MEIRA, Liziane Angelotti; CORREIA NETO, Celso de Barros (coords.). Tributação e Direitos Fundamentais conforme a jurisprudência do STF e do STJ. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 358-361. 3 A Organização Mundial de Aduanas (www.wcoomd.org), gestora da Convenção do SH, destaca que, apesar de serem 160 as partes contratantes da convenção, seu texto é aplicado a 212 países. 4 Sobre a estatura de paridade dos tratados internacionais regularmente incorporados ao ordenamento jurídico brasileiro com as leis, veja-se a ADIn n. 1.480-DF. 5 Além do constante estabelecimento de atualizações na nomenclatura, decorrentes de descobertas e aperfeiçoamentos de novos produtos, há publicações complementares que auxiliam no processo de designação e classificação de mercadorias, como as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado - NESH (expressando o posicionamento oficial do CCA-OMA), o índice alfabético do Sistema Harmonizado e das Notas Explicativas, publicado pelo CCA-OMA, os pareceres de classificação emitidos pelo Comitê do Sistema Harmonizado, criado pela convenção, e os atos normativos emitidos por autoridades nacionais a respeito de classificação de mercadorias. Fl. 1144DF CARF MF Original http://www.wcoomd.org/ Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 Desde que não contrariem o estabelecido no SH, os países ou blocos regionais podem estabelecer complementos aos seis dígitos internacionalmente acordados, e utilizar a codificação inclusive para temas e tributos internos. A Nomenclatura Comum do MERCOSUL (NCM), que serve de base à aplicação da Tarifa Externa Comum (TEC), acrescenta aos seis dígitos formadores do código do Sistema Harmonizado mais dois, um referente ao item (sétimo dígito) e outro ao subitem (oitavo dígito). A inclusão de um par de dígitos efetuada na NCM demandou ainda a edição de Regras Gerais Complementares (RGC) às seis Regras Gerais do SH (para disciplinar a interpretação no que se refere a itens e subitens) e de Notas Complementares. 6 E, no Brasil, a NCM serve de base para a Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), desde a TIPI de 1996, veiculada pelo Decreto n o 2.092, de 10/12/1996. Assim, se o Brasil, por exemplo, pactua internacionalmente as alíquotas máximas (no âmbito da Organização Mundial do Comércio - OMC) ou a alíquota extrabloco (no âmbito do MERCOSUL) do imposto de importação para determinada classificação, tais pactos são aplicáveis ao que se entende internacionalmente abrangido por tal classificação. Sendo a TIPI um mero reflexo do SH e da NCM, qualquer discussão sobre classificação de mercadorias para efeito de incidência do IPI deve ser feita à luz da Convenção do SH (com suas Regras Gerais Interpretativas, Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição), se referente aos primeiros seis dígitos, e com base no acordado no âmbito do MERCOSUL em relação à NCM (Regras Gerais Complementares e Notas Complementares), no que se refere ao sétimo e ao oitavo dígitos. Acrescente-se, ainda, que a classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando- a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e de outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. Cabe, por fim, ressaltar a pouca relevância do que se entende no âmbito do INMETRO, ou o Código de Trânsito Brasileiro, órgãos nacionais, e que não afetam em nada a classificação nos outros 159 países, que deve ser uniforme. Não pode o Brasil desejar sobrepor seus entendimentos nacionais ao acordado internacionalmente. Um pouco mais relevante, numericamente, embora também sem abrangência mundial, pelo que deve ser utilizada com cautela, a posição da associação latino-americana (ALAPA). Tais definições seriam significativas e até essenciais em discussões regionais, travadas no sétimo e no oitavo dígitos, ou eventualmente nacionais, caso houvesse acréscimo de dígitos nacionais (a exemplo do que acontecia na NBM - Nomenclatura Brasileira de Mercadorias, extinta em 1995). 2) Aplicação do critério ao caso em litígio 6 Em 01/01/1995, tendo em vista o Tratado de Assunção, os entendimentos havidos no âmbito do Mercosul, e a publicação do Decreto n. 1.343, de 23/12/1994, a antiga Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), que utilizava dez dígitos (os seis do SH mais dois para itens e dois para subitens), deu lugar à Tarifa Externa Comum (TEC), uniformemente adotada por todos os membros do bloco. Tal evolução serviu de base à substituição, em 01/01/1997, após a publicação do Decreto n. 1.767, de 28/12/1995, da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias (NBM) pela Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM). Fl. 1145DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 O caso em análise versa sobre classificação para efeitos de tributação pelo IPI e pelas contribuições incidentes na importação, tema que, como se destacou no tópico anterior, apesar de tratar de tributo nacional, obedece a regras internacionais, aplicáveis a 160 países. Quanto ao documento juntado em 25/03/2024, denominado de “Parecer Técnico elaborado pelo Instituto Nacional de Tecnologia” (fls. 1073 a 1137), percebe-se, ao compulsar o referido documento, que se trata de relatório técnico 000.494/21, emitido para o cliente Bridgestone (o autuado no presente processo). Não resulta dito documento de dúvida que tenha demandado perícia técnica nos pneus aqui analisados, para nortear uma classificação de mercadorias, mas de considerações abstratas sobre a mercadoria objeto de lançamento, em etapa posterior (em sete anos) ao recurso voluntário, em resposta a quesitos formulados unilateralmente pelo recorrente, sobre a aplicação de normas (instruções e portarias nacionais), e regras da ALAPA. Parece o recorrente, no caso, entender que o art. 30 do Decreto n o 70.235/1972 possibilitaria a acolhida de peça apresentada sete anos após o recurso voluntário, encomendada pelo cliente recorrente, unilateralmente, sem a possibilidade de contra quesitos, e fazendo perguntas sobre conceitos normativos (e não sobre aspectos efetivamente técnicos). O próprio artigo 30, além de esclarecer que “Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal de produtos”, trata especificamente de aspectos técnicos, e não da interpretação de normas (tarefa de jurisdição, defesa ao técnico). Reitere-se insistentemente que a atividade da perícia não é interpretar normas, ou classificar mercadorias, mas dizer objetivamente o que é a mercadoria, para que o jurista possa posteriormente classificá-la, a partir das regras do SH, em qualquer dos 160 países signatários da Convenção. A discussão jurídica enfrentada nos autos, como visto, refere-se mormente ao quinto dígito (subposição de primeiro nível), visto que a posição 4011 (que corresponde a “pneumáticos novos, de borracha” é consensual entre as partes. O primeiro passo para a classificação de qualquer mercadoria, segundo as Regras do SH, é sempre determinar a posição. E, no presente caso, poupa-se essa tarefa, diante do já revelado consenso na posição 4011. O segundo passo é determinar a subposição de primeiro nível (quinto dígito), entre as opções previstas na Nomenclatura do SH, de caráter internacional, e que deve ser a mesma, esteja sendo a mercadoria importada ou comercializada no Brasil ou em outra das 160 partes contratantes. É o que reza a Regra Geral Interpretativa 6 (RGI-6) do SH: A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário. (grifo nosso) É necessário, portanto, resistir à maior tentação do público leigo em classificação de mercadorias, que parte logo para a comparação do código todo (oito dígitos), com mecanismos de busca de palavras, conduta que afronta a RGI-6, que permite apenas comparações entre desdobramentos de mesmo nível (quinto dígito com quinto dígito, depois sexto dígito com sexto dígito, e assim por diante, caso haja desdobramentos regionais). No presente caso, para solucionar o debate jurídico mais relevante, no processo, sequer se necessita chegar ao sexto dígito. Vejamos, então, quais as possibilidades em relação ao quinto dígito, para a posição 4011 (Pneumáticos novos, de borracha): Fl. 1146DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 4011.10 Dos tipos utilizados em automóveis de passageiros (incluídos os veículos de uso misto (“station wagons”) e os automóveis de corrida) 4011.20 Dos tipos utilizados em ônibus ou caminhões (defendido como correto pelo Contribuinte) 4011.30 Dos tipos utilizados em veículos aéreos 4011.40 Dos tipos utilizados em motocicletas 4011.50 Dos tipos utilizados em bicicletas 4011.6 Outros, com bandas de rodagem em forma de "espinha de peixe" e semelhantes 4011.9 Outros (defendido como correto pela Fiscalização) (grifo e destaques nossos) Repare que a ausência de sexto dígito indica que a subposição de primeiro nível (quinto dígito) possui desmembramentos (é o que acontece nos quintos dígitos “6” e “9”), e que a existência de um sexto dígito com o número “zero” significa que a subposição de primeiro nível (quinto dígito) não possui desmembramento (é o que ocorre nos demais “quintos dígitos”). Descartem-se, de imediato, as opções sequer cogitadas pelas partes no contencioso (as não grifadas no excerto transcrito), e que, indubitavelmente, não se referem aos pneus aqui em análise (quintos dígitos “1”, “3”, “4”, “5” e “6”). E ressalte-se que a mercadoria que se deseja classificar, no presente processo, são pneus das seguintes dimensões, conforme demonstrado nas Planilhas – Vendas tributadas Anexo I e Anexo II do Relatório de Ação Fiscal apensas ao Auto de Infração, às fls. 298 a 333. Abaixo se transcreve a primeira página da lista, que já fornece o objeto da reclassificação, aclarando que, notoriamente, não se está a tratar nem de “ônibus”, nem de “caminhões”: A lista, portanto, traz pneus usados em VW Kombi, Fiat Ducato, Daily, Kia Bongo, Amarok, Ducato/Master, Sprinter, Ranger/Hilux, e pneus com descrições genéricas como “Camionete”, “Camionete, Vans e Utilitários”, “SUV e Camionete”, “SUV e Pick up”, sendo importante destacar que não foi autuado nenhum pneu descrito como de uso exclusivo para SUV. Fl. 1147DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 O Contribuinte afirma que os pneus são do tipo para “caminhões e ônibus”, apesar de reconhecer que tais pneus são efetivamente usados em veículos que transportam mercadorias e/ou pessoas, tais como light trucks (descrição usada nas peças de defesa, mas não localizada especificamente no lançamento), pick-ups, caminhonetes, vans, micro-ônibus, utilitários, SUVs e similares. Informa ainda no recurso especial que tais pneus, “(...) possuem capacidade de carga e medidas claramente destinadas à aplicação em veículos destinados ao transporte de carga ou de passageiros. A corroborar tal fato – incontroverso – que os pneus autuados pertencem às séries “C” (“Comercial”) e “LT” (“Light Trucks”).” Destaca no recurso ainda que “(...) há diversos caminhões – tais como os caminhões chassi e caminhões monobloco – que têm capacidade de carga não superior a 1.800 kg e que, nem por isso, deixam de ser “caminhões”, nos termos do entendimento consubstanciado nos incisos I e II do artigo 1 o da IN SRF n o 237/2002”. No entanto, não se tem a mínima dúvida de que os veículos de que trata o presente processo NÃO são caminhões, e muito menos, ônibus. Cabe ressaltar que a Instrução Normativa indicada para sustentar que tais veículos seriam “caminhões monobloco” (IN SRF n o 237/2002 - hoje já revogada pela IN RFB n o 1.911/2019, por sua vez revogada pela IN RFB n o 2.121/2022), no único artigo que trata do tema, já inicia esclarecendo: “Art. 1 o Para fins do disposto no § 2 o , inciso I, do art. 1 o da Lei n o 10.485, de 3 de julho de 2002, entende-se:...” (grifo nosso). Esclareça-se, adicionalmente, que o referido dispositivo legal trata de benefício de redução de base de cálculo. Por óbvio, tal IN brasileira (ou qualquer outra norma infralegal nacional, seja ela emitida pela RFB, pelo INMETRO ou por órgão de trânsito, entre outros) não poderia definir domesticamente o que é “caminhão” para fins de classificação de mercadorias nos seis primeiros dígitos do código NCM, matéria que, como já esclarecemos, é de caráter internacional, e foi acordada no Sistema Harmonizado. Assim, aventar essa possibilidade equivale a crer que os outros 159 signatários do Sistema Harmonizado deveriam observar cada qual suas definições nacionais de “caminhão” (ainda que essas próprias definições esclarecessem que se prestam a outra finalidades, como no caso da aqui analisada), o que culmina na inconciliável conclusão de que nada valeria o acordado internacionalmente. Retornando-se ao que se tem como incontroverso e como objeto de litígio administrativo no presente processo: (a) o Fisco e Contribuinte acordam que a posição correta é a 4011; (b) o Contribuinte entende que todos os pneus em análise, classificam-se na subposição de primeiro nível “2” (“Dos tipos utilizados em ônibus ou caminhões”); e (c) a Fiscalização defende que se classificam na subposição de primeiro nível “9” (“Outros”) os pneus destinados a esses veículos. Antes de adentrarmos à análise específica de tais classificações, convém destacar que são instrumentos complementares às RGI e Notas do Sistema Harmonizado as Notas Explicativas do SH (NESH), hoje veiculadas em língua portuguesa na IN RFB n o 1.788/2018, e os Pareceres de Classificação da Organização Mundial das Aduanas, atualmente reproduzidos, em português, na IN RFB n o 1.926/2020. Fl. 1148DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 O Brasil recentemente modernizou seu processo de classificação de mercadorias em processos de consulta, acessível às empresas e pessoas físicas, em geral, passando a decisão de monocrática a colegiada, o que reflete ponderações mais estruturadas e completas, que ficaram a cargo do CECLAM (Centro de Classificação Fiscal de Mercadorias), criado pela Portaria RFB n o 1.921/2017, composto por um Comitê Técnico e cinco Turmas de Solução de Consulta, sendo as decisões tomadas por maioria simples, desde que estejam presentes a maioria dos membros da respectiva Turma ou Comitê. Desde então, o CECLAM vem registrando todas as análises efetuadas de forma pública, no sítio web da RFB, em um Compêndio, que é aplicável não só aos consulentes, mas, como se adverte em “https://receita.economia.gov.br/orientacao/aduaneira/classificacao-fiscal- de-mercadorias/compendio-centro-de-classificacao-fiscal-de-mercadorias-ceclam-2014”, com amparo no art. 15 da IN RFB n o 1.464/2014, erga omnes, a todos os importadores / produtores, com efeito vinculante: “Compêndio de Ementas de Soluções de Consulta e Soluções de Divergência emitidas pelo Centro de Classificação Fiscal de Mercadorias (Ceclam)” “Ressalta-se que, conforme art. 15 da Instrução Normativa RFB n o 1.464/2014, as soluções de consulta e de divergência do Ceclam, a partir da data das respectivas publicações, têm efeito vinculante no âmbito da RFB e respaldam qualquer sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique os efetivos enquadramentos.” Sobre o tema aqui em análise podem ser encontradas, entre outras (disponíveis em: https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-comercio-exterior/classificacao- fiscal-de-mercadorias/compedio-ceclam.pdf) várias decisões no Compêndio, relativas aos códigos SH 4011.20 e 4011.90: Fl. 1149DF CARF MF Original https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-comercio-exterior/classificacao-fiscal-de-mercadorias/compedio-ceclam.pdf https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-comercio-exterior/classificacao-fiscal-de-mercadorias/compedio-ceclam.pdf Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 Como exposto, essas decisões são vinculantes para a RFB e possuem efeitos erga omnes. Admitir, em um caso concreto, a classificação destas mercadorias em outros códigos apenas para determinados sujeitos estabeleceria a possibilidade de vantagem tributária em relação a seus concorrentes. Recentemente, não parece haver dúvida nem no seio das turmas julgadoras especializadas em classificação de mercadorias, nem no Comitê, que já analisou a questão uma vez (processo negritado na tabela) de que pneus para “caminhonetes ou similares” não se confundem com pneus para “ônibus e caminhões”. Veja-se que o Comitê (composto pelo chefe da Divisão que trata do tema, na COSIT/RFB, e pelos presidentes das Turmas), na Solução de Consulta n o 98.101, de 12/03/2019, após reconhecer que o pneu em análise (175/70R14 LT) era do tipo “LT” (“light truck”, ou, na notação da ALAPA, “veículos comerciais leves”), conclui: “(...) 11. A mercadoria em análise é própria para veículos que desempenham atividades comerciais (caminhonetes, micro-ônibus e seus rebocados), logo está descartado seu enquadramento nas subposições 4011.10 (do tipo utilizado em automóveis de passageiros, incluindo os veículos de uso misto e os automóveis de corrida), 4011.20 (do tipo utilizado em ônibus (autocarros*) ou caminhões), 4011.30 (do tipo utilizado em veículos aéreos), 4011.40 (do tipo utilizado em motocicletas), 4011.50 (do tipo utilizado em bicicletas), 4011.70 (do tipo utilizado em veículos e máquinas agrícolas ou florestais) e 4011.80 (do tipo utilizado em veículos e máquinas para a construção civil, de mineração e de manutenção industrial). 12. Não estando incluído nas subposições anteriores e de acordo com a RGI 6, o produto se classifica na subposição residual 4011.90 (...)” “(...) Conclusão 14. Com base nas Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado RGI 1 (texto da posição 40.11), RGI 6 (texto da subposição 4011.90) e RGC 1 (texto do item Fl. 1150DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 4011.90.90), da NCM constante da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução Camex n o 125, de 2016, e da Tabela de Incidência do Imposto sobre produtos Industrializados (Tipi), aprovada pelo Decreto n o 8.950, de 2016, e alterações posteriores, a mercadoria CLASSIFICA-SE no código NCM 4011.90.90.” (grifo nosso) Nesse mesmo sentido decidiu esta turma, por unanimidade de votos, em decisão recente, com argumentação significativamente similar à presente nestes autos, no Acórdão n o 9303-014.096, de 21/06/2023: “CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PNEUS. SPRINTER. FURGOVAN. RENAULT MASTER. FURGÕES. CÓD. SH 4011.99. CÓD NCM 4011.99.90. A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em camionetas, furgões, vans, utilitários esportivos (SUV) e semelhantes (no caso, veículos Sprinter Chassi 313 CDI, Furgovan 6000 e Renault Master), deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). No âmbito do MERCOSUL, tal código possui um único desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens. Portanto, o Código NCM da mercadoria é 4011.99.90”. “Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, no mérito, em dar-lhe provimento. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan (relator), Tatiana Midori Migiyama, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Semiramis de Oliveira Duro (Suplente convocada), Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (Suplente convocado) Erika Costa Camargos Autran e Liziane Angelotti Meira (Presidente)”. (grifo nosso) Reforce-se que um conceito nacional de caminhão, extraído do Código de Trânsito, de norma ABNT (como parece sugerir, v.g., o Acórdão n o 3302-007.482), ou de benefício fiscal nacional (como parece adotar o Acórdão n o 3402-006.414, ao mencionar a IN SRF n o 237/2002), é absolutamente inadequado para tratar de uma classificação que deve, em seus seis dígitos iniciais, ser válida em 160 países. Se “camioneta” fosse “caminhão”, desnecessário e inadequado seria, por exemplo, que as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), na posição 87.04, e na posição 87.05, referissem expressamente a ambos: “87.04 - A presente posição compreende especialmente: Os caminhões e camionetas comuns (de plataforma, com toldos, fechados, etc.), os veículos para entrega de qualquer tipo (...) 87.05 - Podem citar-se como veículos que se classificam nesta posição: 1) Os auto- socorros constituídos por um chassi de caminhão ou camioneta, mesmo com plataforma, equipado com mecanismos de elevação, (...)” (grifo nosso) Acrescente-se a menção a exemplos de “veículo a motor do tipo camioneta” nos pareceres de classificação da OMA, nos Códigos SH 8702.10, 8702.90: “Veículo a motor do tipo camioneta (com estrutura monobloco, isto é, tendo uma estrutura em que o fundo da carroçaria desempenha a função do chassi, sem ser um verdadeiro chassi; trata-se de um só volume integrado para o transporte tanto de Fl. 1151DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 mercadorias como pessoas), propulsado por um motor com ignição por compressão, com cilindrada de 2.380 cm3 , ou por um motor com ignição por centelha, com cilindrada de 1.994 cm3 , munido de janelas laterais apenas, com uma porta corrediça lateral, uma porta traseira de levantar, com vidro, e três ou quatro bancos (parte dos bancos pode ser reclinada para permitir que os passageiros passem) atrás dos bancos dianteiros. Pode transportar doze ou quinze pessoas, incluindo o motorista, e tem um pequeno espaço atrás do compartimento de passageiros para o transporte de mercadorias. O veículo é muitas vezes referido como “mini-ônibus” e apresenta um interior bem-acabado (por exemplo, bancos estofados e painéis decorativos nas paredes)” (grifo nosso) A argumentação exclusivamente nacional, embora seja inapta para classificar uma mercadoria internacionalmente, presta-se ao exame da seletividade do tributo interno (no caso, o IPI), no Brasil. Afinal de contas, o legislador nacional não fixou uma classificação válida para 160 países, mas estabeleceu uma alíquota de IPI para cada classificação já existente, sendo tal alíquota válida apenas no país. E nesta fixação de alíquotas, respeitou a seletividade inerente ao imposto, tributando mais levemente apenas ônibus e caminhões. Pergunta-se, então, se seria lógico e compatível com o princípio da seletividade que rege o IPI, no Brasil, que o legislador estabelecesse uma alíquota para pneus de ônibus e caminhões, e outra para camionetas, vans, pick ups e utilitários. A resposta é afirmativa, e endossada pela própria TIPI. Quando examinamos a Tabela de Incidência do IPI (TIPI), no Brasil, aprovada pelo Decreto n o 11.158/2022, percebemos que as mercadorias classificadas na posição 8704 (veículos automóveis para transporte de mercadorias), no Código SH 8704.21 (com motor de pistão, de ignição por compressão - de peso em carga máxima não superior a 5 toneladas) são tributadas à alíquota de 0% a título de IPI. Exceto se forem “de camionetas, furgões, pick-ups e semelhantes” caso em que as alíquotas são majoradas em “Ex” nacional para 5,2% (ou 2,6%, se frigoríficos, isotérmicos ou com caixa basculante). Ao que parece, o legislador do IPI onera as operações com tais veículos, em vez de reduzi-las. Por outro lado, na mesma posição 8704 (veículos automóveis para transporte de mercadorias), no Código SH 8704.31 (com motor de pistão, de ignição por centelha - de peso em carga máxima não superior a 5 toneladas) são tributadas à alíquota de 6,5% ou 2,6% a título de IPI, conforme o caso. Exceto se forem “de caminhão”, caso em que as alíquotas são reduzidas a 0%. Veja-se que ao passo em que onera camionetas, furgões, pick-ups e semelhantes, o legislador do IPI desonera caminhões. Entender que “camionetas” (ou vans, pick ups, furgões e utilitários) equivalem a “caminhões” é romper não só a lógica internacional do Sistema Harmonizado, mas a lógica nacional de seletividade que rege a tributação pelo IPI. Assim, pelo exposto, e pela ausência de qualquer vestígio de dúvida de que “camionetas, furgões, vans, pick ups, e utilitários” NÃO são “ônibus” nem “caminhões”, quer para efeito da Convenção que rege o Sistema Harmonizado, assinada por 160 países, quer para a Tabela de Incidência do IPI, no Brasil, entende-se incorreta a classificação utilizada pela empresa. Recorde-se que não há, no presente processo, pneus de uso exclusivo de SUV. Está-se, portanto, a tratar de pneus que podem ser usados em SUV e em outros tipos de veículos aqui citados. Cabe seguir, no entanto, a análise, para verificar se é correta ou não a classificação adotada pelo Fisco. Fl. 1152DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9303-015.633 - CSRF/3ª Turma Processo nº 11065.721057/2017-64 A classificação de pneumáticos novos, de borracha (posição 4011) do tipo utilizado em camionetas, vans, pick ups, e utilitários deve ser efetuada no código SH 4011.99, visto que tais pneus não se destinam a “ônibus ou caminhões”, nem a nenhuma das categorias presentes nas subposições de primeiro nível da posição 4011, cabendo a adoção da subposição de primeiro nível residual (“9”). Da mesma forma, por não serem os pneus utilizados em nenhuma das funções expressamente nominadas nas subposições de segundo nível do código 4011.9, o sexto dígito igualmente será o residual (“9”). Partindo para o desmembramento regional, no âmbito do MERCOSUL (sétimo e oitavo dígitos), o código SH 4011.99 possui uma opção de desmembramento de item (“1” ou “9”), em função da largura, e, não se enquadrando a mercadoria no item “1”, cabe novamente a adoção do sétimo dígito “9”, que não é desmembrado em subitens (o que se indica pelo número “zero” no oitavo dígito). Portanto, o Código NCM das mercadorias é 4011.99.90. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 1153DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13884.002229/2003-83
Turma: Terceira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 27 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação: Tue Apr 15 00:00:00 UTC 2014
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003 IPI. RECONSTITUIÇÃO DA ESCRITA. DÉBITO NÃO DECLARADO. SALDO CREDOR. A reconstituição da escrita fiscal do IPI em virtude de identificação de débito não declarado absorve eventual saldo credor existente para efeito de cálculo do montante dos tributos devidos.
Numero da decisão: 3403-002.888
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Antonio Carlos Atulim - Presidente. Rosaldo Trevisan - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Antonio Carlos Atulim (presidente da turma), Rosaldo Trevisan (relator), Alexandre Kern, Marcos Tranchesi Ortiz, Ivan Allegretti e Domingos de Sá Filho.
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN, Assinado digitalmente em 10/04/2014 por ANTONIO CARLOS ATULIM, Assinado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN     2 Versa o presente sobre pedido de ressarcimento de créditos do IPI registrado  em 14/05/2003 (fl. 03)1, relativo ao primeiro trimestre de 2003, no valor de R$ 25.844,05, em  função de saldo credor decorrente do art. 11 da Lei no 9.779/1999 combinado com a IN SRF no  33/1999.  Aberto  procedimento  fiscal  para  verificação  do  direito  creditório  em  11/07/2007  (fl.  49),  e  solicitados  documentos  ao  postulante  (fls.  51/52),  que  os  encaminha  integralmente (cf. fls. 57/58), o fisco conclui, pela análise da documentação, que houve erro em  relação  a  uma  classificação  fiscal  adotada,  intimando  o  contribuinte  a  reconstituir  a  escrituração do Livro de Apuração do IPI em 10 dias (fls. 82/83). A empresa foi cientificada da  exigência em 16/10/2007, cf. AR de  fl. 84, e,  em 26/10/2007 solicitou prorrogação do prazo  por mais  30  dias  (fl.  85),  sendo  concedido  um  prazo  adicional  de  10  dias  úteis,  a  contar de  30/10/2007 (fl. 86).  Em 14/11/2007, é lavrado o Relatório Fiscal de fls. 88 a 94, no qual se atesta  que, em fiscalização por amostragem (18 maiores notas fiscais de entrada com crédito de IPI e  24 maiores notas fiscais de saída com alíquota de IPI=0%), detectou­se que nas notas de saída,  foi indevidamente utilizada a classificação fiscal 4819500200 (já que até 01/10/2002, vigorava  a  classificação  fiscal  4819.50.00,  com  alíquota  de  0%,  que  passou  depois  a  15%,  com  o  advento do Decreto no 4.396, de 27/09/2002), demandando o fisco a reconstituição da escrita  pela empresa, sem atendimento. O fisco, ao reconstituir o  livro RAIPI de  janeiro a março de  2003, verificou que o  contribuinte não  faz  jus  aos  créditos de  IPI, mas deveria  ter  recolhido  valores  referentes  a  saldo  devedor  de  IPI  (que  passaram  a  ser  cobrados  no  processo  administrativo  de  no  13864.000467/2007­16  ­  auto  de  infração).  O  conteúdo  do  primeiro  relatório é reproduzido e detalhado no Relatório Fiscal de fls. 114 a 118, que serve de amparo  ao Parecer de fls. 133/134, e, por consequência, ao despacho decisório denegatório do direito  creditório emitido em 07/01/2008 (fl. 135).  Cientificada do despacho decisório em 21/01/2008 (AR à fl. 137), a empresa  apresenta  manifestação  de  inconformidade  em  15/02/2008  (fls.  144  a  153),  argumentando  basicamente  que:  (a)  não  houve  erro  de  alíquota  da  mercadoria  (matéria  que  já  está  sendo  discutida  na  defesa  à  autuação);  e  (b)  o  crédito  tem  relação  única  e  exclusiva  com  as  notas  fiscais  de  entrada,  e  não  de  saída,  não  cabendo  no  processo  de  ressarcimento  referente  a  créditos  pela  entrada  serem  discutidas  as  alíquotas  utilizadas  nas  saídas  de  produtos,  sendo,  portanto, nulo o despacho decisório (pois, “em nenhum momento constou do Relatório Fiscal  IPI, f. 109 a 113 e do Parecer Seort, f. 128 a 130 qualquer justificativa acerca da não validade  do crédito que serviu de base para a presente compensação”). Requer, por fim, a suspensão da  exigibilidade do crédito e a eventual juntada de novos documentos.  O despacho de fl. 161 propõe que o processo referente ao crédito e o auto de  infração sigam juntos à DRJ para julgamento, pela identidade de conteúdo, o que é acatado à fl.  162.  Em 19/09/2012 ocorre o  julgamento  de  primeira  instância  (fls.  165  a  169),  acordando  unanimemente  o  tribunal  de  piso  pela  improcedência  da  manifestação  de  inconformidade, sob os fundamentos de que, de acordo com a legislação, “o direito creditório  a  ressarcir  decorre  do  saldo  credor  apurado  em  cada  trimestre,  o  qual  somente  é  apurado  após  o  encontro  dos  créditos  e  débitos  escriturados  nos  livros  próprios”,  e  que  é  vedado  o  ressarcimento se houver processo administrativo que possa alterar o valor a ser ressarcido (art.  19 da  IN SRF no 210/2002). Revela ainda o  julgador que a impugnação ao Auto de  Infração                                                              1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do  processo (e­processos).  Fl. 244DF CARF MF Impresso em 15/04/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN, Assinado digitalmente em 10/04/2014 por ANTONIO CARLOS ATULIM, Assinado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN Processo nº 13884.002229/2003­83  Acórdão n.º 3403­002.888  S3­C4T3  Fl. 244          3 referente  ao  processo  no  13864.000467/2007­16  foi  julgada  improcedente  conforme  acórdão  14­35.348, de 28/09/2011.  Cientificada  do  julgamento  da  DRJ  em  01/11/2012  (cf.  AR  de  fl.  173),  a  empresa apresenta Recurso Voluntário em 30/11/2012 (fls. 175 a 179), no qual alega que: (a) a  empresa  havia  recolhido  o  débito  exigido  no  auto  de  infração  em  27/11/2009,  antes  do  julgamento efetuado pela DRJ, conforme revelam os comprovantes de fls. 223 a 238 (restando  inaplicável a disposição do art. 19 da IN SRF no 210/2002, por não mais haver processo que  pudesse  alterar  o  valor  a  ser  ressarcido);  e  (b)  a  liquidez  e  a  certeza  do  crédito  não  foram  abaladas,  mas  somente  a  certeza  e  a  liquidez  dos  débitos,  sendo  cabível  o  ressarcimento  (devendo ser homologadas as compensações decorrentes).  É o relatório.    Voto             Conselheiro Rosaldo Trevisan, relator  O recurso preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele  se toma conhecimento.  Recomendável, de início, verificar qual a fundamentação legal para o crédito  solicitado (art. 11 da Lei no 9.779/1999):  “Art.  11.  O  saldo  credor  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  ­  IPI,  acumulado  em  cada  trimestre­ calendário,  decorrente  de aquisição  de matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  aplicados  na  industrialização,  inclusive  de  produto  isento  ou  tributado  à  alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar com o  IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de  conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430,  de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas pela  Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda”. (grifo  nosso)  Já de início resta claro que o relevante para o creditamento não é só a entrada  (como  alega  a  recorrente),  porque  somente  poderá  a  empresa  utilizar  o  saldo  credor  do  IPI  acumulado  em  relação  às  entradas  se  não  puder  compensá­lo  com  o  IPI  devido  na  saída  de  outros produtos. E a norma expedida pela Secretaria da Receita Federal, à época, e que deveria  ser  observada,  é  a  Instrução Normativa  no  33/1999,  que  afirma,  em  seu  art.  2o,  §  1o,  que  o  aproveitamento  dos  créditos  “dar­se­á,  inicialmente,  por  compensação  do  imposto  devido  pelas saídas dos produtos do estabelecimento industrial no período de apuração em que forem  escriturados”.  E  o  mesmo  comando  normativo,  no  parágrafo  seguinte  (§  2o  do  art.  2o),  complementa  que  somente poderá  ser  utilizado  crédito  em período  subsequente  “no  caso  de  remanescer saldo credor, após efetuada a compensação referida no parágrafo anterior”.  Daí a necessidade inicial de reconstituição da escrita, demandada pelo fisco.  Só pode efetivamente transportado para período subsequente o crédito que não foi passível de  Fl. 245DF CARF MF Impresso em 15/04/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN, Assinado digitalmente em 10/04/2014 por ANTONIO CARLOS ATULIM, Assinado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN     4 compensação com o IPI devido na saída em relação ao período. E, havendo débito em aberto (e  sem  compensação)  no  período,  por  óbvio  este  influenciará  o  resultado  do  crédito  a  ser  transportado.  Não tendo a empresa tomado a providência de reconstituir a escrita (mesmo  após  intimada  e  reintimada  a  fazê­lo),  o  fisco  levou  a  cabo  a  tarefa,  apurando  que,  em  decorrência  de  erro  de  classificação  fiscal  na  saída,  surgiram  débitos  que  inviabilizaram  o  transporte  de  créditos.  A  incorreção  da  classificação  fiscal,  à  época  controversa,  hoje  é  pacífica,  tendo  a  recorrente  inclusive  indicado  que  efetuou  os  pagamentos  correspondentes  antes do julgamento do auto de infração.  À  fl.  92  é  mostrada  a  situação  dos  débitos  e  créditos  apurados  pelo  contribuinte (quadro 1 ­ com resultado credor de R$ 25.844,05) e pelo fisco (quadro 2 ­ com  resultado devedor de R$ 5.903,09) para o primeiro trimestre de 2003.  Às  fls.  116/117  o  fisco  demonstra  como  reconstituiu  o  Livro  RAIPI  de  janeiro a março de 2003: separou os valores por decêndio, indicando na coluna crédito o valor  apurado pela empresa, e na coluna débito (15%) o cálculo do IPI que deveria ter sido destacado  nas  notas  fiscais  de  saída  caso  o  produto  tivesse  sido  tributado  com  a  alíquota  de  15%. Na  coluna IPI devido consta o valor que deveria ter sido recolhido pela empresa. Assim, gerou­se  o  demonstrativo  constante  da  tabela  de  reconstituição  de  fl.  117.  Em  tal  demonstrativo,  a  coluna “IPI devido” corresponde aos valores lançados em auto de infração, e a coluna “saldo”  aos  valores  utilizados  para  o  cálculo  dos  transportes  de  crédito  (cujo  resultado  se  revelou  negativo).  Assim,  equivoca­se  a  recorrente  quando  sustenta  que  os  débitos  pagos  em  relação à citada autuação não teriam sido tomados em conta na reconstituição da escrita pelo  fisco. Como o próprio nome sugere, a reconstituição é da escrita fiscal, e não dos pagamentos  de fato efetuados. Os valores aos quais chega o fisco após a reconstituição da escrita (reitere­ se, reconstituição esta que à empresa foi demandada por duas vezes) contemplam os débitos e  créditos,  e  o  pagamento  de  valores  referentes  à  citada  autuação  em  nada  afeta  o  direito  creditório, já materializado na reconstituição da escrita.    Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário apresentado.  Rosaldo Trevisan                                Fl. 246DF CARF MF Impresso em 15/04/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN, Assinado digitalmente em 10/04/2014 por ANTONIO CARLOS ATULIM, Assinado digitalmente em 07/04/2014 por ROSALDO TREVISAN

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Numero do processo: 11516.723608/2017-79
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Sep 25 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Dec 29 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA DIVERGÊNCIA. DIFERENÇAS FÁTICAS. CONTRARIEDADE A PRECEDENTE VINCULANTE. NÃO CONHECIMENTO. Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de Acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, o Colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que as situações enfrentadas no paradigma e no recorrido apresentam diferenças fáticas substanciais e contrariam precedente vinculantes. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012 CRÉDITOS DE PIS. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. CRÉDITOS. PIS. DESPESAS PORTUÁRIAS NA EXPORTAÇÃO. OPERAÇÔES LOGÍSTICAS NA EXPORTAÇÃO. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO. SÚMULA CARF 232. Despesas portuárias ou operações logísticas na exportação de produtos acabados não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços sucedem o processo produtivo da empresa, não guardando com ele qualquer vínculo de essencialidade ou relevância. Tese endossada pela Súmula CARF 232, publicada após o início do julgamento. CARNE TEMPERADA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Em se tratando de carne temperada, a correta classificação fiscal segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, devendo a carne temperada, exceto se apenas com sal, ser classificada no Capítulo 16. Tese endossada pela Informação Fiscal Cosit/Ceclam nº 98.037, de 15 de agosto de 2023. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012 CRÉDITOS DE COFINS. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. CRÉDITOS. COFINS. DESPESAS PORTUÁRIAS NA EXPORTAÇÃO. OPERAÇÔES LOGÍSTICAS NA EXPORTAÇÃO. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO. SÚMULA CARF 232. Despesas portuárias ou operações logísticas na exportação de produtos acabados não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços sucedem o processo produtivo da empresa, não guardando com ele qualquer vínculo de essencialidade ou relevância. Tese endossada pela Súmula CARF 232, publicada após o início do julgamento. CARNE TEMPERADA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Em se tratando de carne temperada, a correta classificação fiscal segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, devendo a carne temperada, exceto se apenas com sal, ser classificada no Capítulo 16. Tese endossada pela Informação Fiscal Cosit/Ceclam nº 98.037, de 15 de agosto de 2023.
Numero da decisão: 9303-016.933
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”, para, no mérito, dar-lhe provimento, por unanimidade de votos, para manter as glosas de “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”. Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso especial do Contribuinte, para, no mérito, por unanimidade de votos, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA DIVERGÊNCIA. DIFERENÇAS FÁTICAS. CONTRARIEDADE A PRECEDENTE VINCULANTE. NÃO CONHECIMENTO. Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de Acórdão paradigma em que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, o Colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa. Hipótese em que as situações enfrentadas no paradigma e no recorrido apresentam diferenças fáticas substanciais e contrariam precedente vinculantes. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012 CRÉDITOS DE PIS. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. CRÉDITOS. PIS. DESPESAS PORTUÁRIAS NA EXPORTAÇÃO. OPERAÇÔES LOGÍSTICAS NA EXPORTAÇÃO. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO. SÚMULA CARF 232. Despesas portuárias ou operações logísticas na exportação de produtos acabados não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ Fl. 3028DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 2 quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços sucedem o processo produtivo da empresa, não guardando com ele qualquer vínculo de essencialidade ou relevância. Tese endossada pela Súmula CARF 232, publicada após o início do julgamento. CARNE TEMPERADA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Em se tratando de carne temperada, a correta classificação fiscal segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, devendo a carne temperada, exceto se apenas com sal, ser classificada no Capítulo 16. Tese endossada pela Informação Fiscal Cosit/Ceclam nº 98.037, de 15 de agosto de 2023. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012 CRÉDITOS DE COFINS. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. CRÉDITOS. COFINS. DESPESAS PORTUÁRIAS NA EXPORTAÇÃO. OPERAÇÔES LOGÍSTICAS NA EXPORTAÇÃO. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO. SÚMULA CARF 232. Despesas portuárias ou operações logísticas na exportação de produtos acabados não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços sucedem o processo produtivo da empresa, não guardando com ele qualquer vínculo de essencialidade ou relevância. Tese endossada pela Súmula CARF 232, publicada após o início do julgamento. CARNE TEMPERADA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Em se tratando de carne temperada, a correta classificação fiscal segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, devendo a carne temperada, exceto se apenas com sal, ser classificada no Capítulo 16. Tese endossada pela Informação Fiscal Cosit/Ceclam nº 98.037, de 15 de agosto de 2023. Fl. 3029DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 3 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”, para, no mérito, dar-lhe provimento, por unanimidade de votos, para manter as glosas de “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”. Acordam ainda os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso especial do Contribuinte, para, no mérito, por unanimidade de votos, negar- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente). RELATÓRIO Tratam-se de Recursos Especiais de divergência interpostos pela Fazenda Nacional e pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-005.725, de 25/09/2019 (fls. 2038 a 2070)1, que, por unanimidade de votos, negou provimento ao Recurso de Ofício e deu provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa sobre: a) despesas com fretes (apenas das despesas de frete nos serviços de transporte de EPI, material de laboratório, material de limpeza de unidade produtiva, intermediários e movimentação interna de produtos em elaboração e acabados e na aquisição de ativo imobilizado com direito ao crédito); b) aquisição de Pallets; c) custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e Descarga, Operador Logístico; d) custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas e Equipamentos (em relação a peças e serviços de bens alocados nas unidades produtivas); e) custos 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 3030DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 4 com Manutenção de Edificações, que deverão ser apropriados de acordo com a respectiva taxa de depreciação (aplicados na atividade da empresa); f) custos com Lubrificantes e Graxas; g) custos com embalagens, h) custos com Materiais de Laboratório e Sanitário (higienização da unidade produtiva); i) custos com EPI e Indumentárias; e j) custos com instrumentos, integrado pelo teor do Acórdão de Embargos no 3201-011.255. Breve síntese do processo O processo versa sobre Autos de Infração para exigência de Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, não cumulativas, referentes ao período de outubro a dezembro de 2012, nos valores de R$ 5.289.040,11 e de R$ 24.361.639,33, respectivamente, acrescidos de multa ofício de 75% e juros de mora. No Relatório Fiscal de fls. 758 a 911, referente aos processos administrativos 11516.723608/2017-79 (auto de infração), e 10983.917660/2016-34, 10983.917659/2016-18, 10983.917661/2016-89 e 10983.917658/2016-65 (pedidos de ressarcimento), foram efetuadas glosas, basicamente, em relação a: (a) Crédito presumido de ICMS; (b) Incorreta classificação fiscal de carnes temperadas, Kit Felicidade (Chester) Perdigão e outros, e produtos informados com NCM 1902; (c) fretes; (d) insumos que não se amoldam ao conceito normativamente estabelecido; (e) bens sujeitos à alíquota zero; (f) CFOP incompatível com aquisição de insumos; e (g) atividades agroindustriais - créditos presumidos da Lei nº 12.058/2009 e IN RFB nº 977/2009, e créditos Presumidos da Lei nº 12.350/2010 e IN RFB nº 1.157/2011. Em sua Impugnação, alegou a empresa, em síntese, que: (a) os processos devem ser julgados em conjunto; (b) há nulidade da autuação, pelo fato de ter sido a glosa do 4º trimestre de 2012 apenas a partir da análise de planilhas e documentos fiscais, cabendo, alternativamente, a conversão em diligência para análise minuciosa do processo produtivo; (c) a apropriação dos créditos das contribuições foi correta (como demandado nos pedidos de ressarcimento e questionado nas respectivas manifestações de inconformidade, julgadas em conjunto); (d) os créditos presumidos de ICMS não representam ingressos de receita, mas mera recuperação e custos, não integrando a base de cálculo das contribuições; (e) para a correta classificação da mercadoria, deve-se partir das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado – RGI- SH e não diretamente a partir da NESH como realizado pela fiscalização; (f) pela primeira regra de classificação, conforme descrita no item 2, “a” e “b” da RGI/SH, já seria possível classificar os produtos comercializados, pois com base nos “textos das posições e das notas de seção e de capítulo” é possível enquadrar os produtos nas corretas classificações fiscais, não sendo necessário ingressar nas demais regras gerais para interpretação do sistema harmonizado quando a primeira regra de classificação já é atendida; (g) em relação às carnes especificados durante a fiscalização e consolidados no relatório fiscal - classificadas nos NCMs nº 0202.3000, 0203.2900, 0207.1200, 0207.1400, 0207.2500 e 0207.2700, sujeitas à alíquota zero, nos termos do art. 1º, XIX, alíneas “a” e “b” da Lei nº 10.925/04 -, defende que, pela composição dos ingredientes é possível Fl. 3031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 5 verificar que "a elas não são adicionadas substâncias que alterariam a sua natureza química" e o fato de as carnes "serem temperada para exclusiva conservação não altera em nada o seu caráter in natura"; (h) em relação aos produtos denominados Kit Felicidade (Chester) Perdigão e outros, no item V.2 – KIT FELICIDADE (CHESTER) PERDIGÃO E OUTROS, explica que a classificação fiscal adotada diz respeito ao produto principal que compõe o Kit e afirma que não faz sentido "o entendimento da Fiscalização de que cada componente do produto tenha uma classificação fiscal diferente"; e (i) em relação aos demais produtos, tece considerações sobre a classificação de PÃO DE QUEIJO (NCM 1902.1100), SANDUÍCHE HAMB. E DA TORTA DE PEITO DE PERU E TORTA IOGURTE DE PALMITO E CATUPIRY (NCM 1902.2000), COXINHA DE FRANGO (NCM 1902.3000). No julgamento de primeira instância (fls. 1850 a 1874), a DRJ considerou parcialmente procedente a impugnação, em síntese, sob os seguintes fundamentos: (a) não houve nulidade; (b) a autuação desconsiderou lei vigente (Lei Complementar 160/2017), devendo ser afastada a exigência referente a créditos presumidos de ICMS; (c) ao contrário do que entende a impugnante, já na primeira das RGI-SH está estabelecido que a classificação há que ser determinada, antes, pelos textos das posições e também pelos textos das “Notas de Seção e de Capítulo” e, somente depois, se necessário e possível for, pelas demais regras; (d) a fiscalização procedeu à classificação das mercadorias na NCM conforme as regras estabelecidas para tanto, observando os textos da posição e da nota (considerações gerais) do Capítulo 2 (Carnes e miudezas, comestíveis), transcritos no relatório fiscal, os quais deixam claro que: as posições 02.02 (Carnes de animais da espécie bovina, congeladas), 02.03 (Carnes de animais da espécie suína, frescas, refrigeradas ou congeladas) e 02.07 (Carnes e miudezas, comestíveis, frescas, refrigeradas ou congeladas, das aves da posição 01.05) não compreendem as carnes cozidas (inclusive assadas) ou temperadas, devendo toda a carne temperada (exceto se apenas com sal) ser classificada no Capítulo 16; (e) diversos itens da listagem relativa ao capítulo 2 da NCM são identificados como kits, mas as informações prestadas em resposta do Termo de Intimação nº 007/2017 (fl. 730) a respeito dos ingredientes dos kits não são completas, juntando quadro contendo os ingredientes, conforme informado pela interessada, do produto KIT FELICIDADE (CHESTER) PERDIGÃO; (f) e empresa descreve um conjunto de materiais que não se enquadram na condição de sortido para venda a retalho e sim em um conjunto de produtos que devem ter classificação fiscal individual, porque o item 158367, BOLSA TERM TIRACOLO 430X320X120MM PERD, trata-se de sacola térmica que não se constitui, nos termos da RGI/SH nº 5, uma embalagem do tipo normalmente utilizado com as mercadorias que ora acondiciona (sendo reutilizável), devendo seguir regime próprio; (g) os temperos incluídos no produto CHESTER INTEIRO ELAB (CHT), que faz parte do KIT FELICIDADE (CHESTER) PERDIGAO, são sal, GLICOSE MILHO PO (MOR-REX 1940/DRYGILL), TRIPOLIFOSFATO SODIO (STP), GLUTAMATO MONOSSODICO e CONDIMENTO EMBUTIDO CARNE GALINHA, e, portanto, o produto contém temperos que não se limitam a sal, condição necessária para permanecer no capítulo 2 da NCM; (h) com base na Resolução CAMEX nº 94/2011, publicada no DOU de 12/12/2011, seção 1, página 20 e nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH, aprovado pela IN RFB nº 807/2008, com as alterações da IN RFB nº 1.260/2012, vigente à época dos fatos, conclui que independentemente Fl. 3032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 6 da classificação correta de cada uma das dezenas de itens relacionados, o importante no caso em tela é que os referidos itens não se classificam na posição 1902 e seus desdobramentos e, portanto, deveriam ter sido tributados normalmente já que não estão amparados por qualquer comando legal que elimine a tributação, discorrendo individualmente sobre os produtos; e (i) tendo em vista o montante da exoneração, efetuou-se a interposição de recurso de ofício. No recurso voluntário (fls 1881 a 1969), a empresa reitera as alegações de defesa, demandando comprovação individualizada da essencialidade e relevância dos itens glosados no processo produtivo, destacando que os diversos tipos de fretes glosados são inerentes ao referido processo, sujeito ainda ao controle de outros órgãos, tratando ainda de pallets, custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e Descarga, Operador Logístico, custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas e Equipamentos, custos com Manutenção de Edificações, custos com Lubrificantes e Graxas, custos com embalagens, custos com Materiais de Laboratório e Sanitários, custos com Higienização e Limpeza, custos com EPI e indumentária, custos com instrumentos, produtos adquiridos com alíquota zero, produtos adquiridos com crédito presumido da agroindústria, necessidade de conversão em diligência, e correta classificação das mercadorias. O Contribuinte ainda contra-arrazoou o recurso de ofício (fls. 1972 a 1976). No âmbito do CARF, foi exarada a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201- 005.725, que, como exposto ao início, por unanimidade de votos, negou provimento ao Recurso de Ofício e deu provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa sobre diversos itens. O Contribuinte, ciente da decisão, apresentou embargos de declaração, suscitando omissões e contradições, analisadas no Acórdão de Embargos no 3201-011.255 (fls. 2381 a 2404), que acolheu parcialmente os embargos, com efeitos infringentes, nos seguintes termos: (I) por unanimidade de votos, para sanar a omissão quanto às glosas dos créditos de PIS e Cofins sobre os produtos adquiridos com créditos presumidos para a agroindústria, no sentido de mantê-las, conforme lançado pela fiscalização; (II) reverter as glosas de créditos, (i) por maioria de votos, sobre serviços de conserto de pallets e repaletização, vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa Giglio, que acolhiam os embargos de forma mais restritiva, e, (ii) por unanimidade de votos, sobre os materiais sanitários (higienização da unidade produtiva), além dos créditos sobre os materiais de laboratório; (III) pelo voto de qualidade, negar direito a crédito em relação aos valores referentes a custos, não ativados, com manutenção de edificações, vencidos os conselheiros Márcio Robson Costa (Relator), Tatiana Josefovicz Belisário e Mateus Soares de Oliveira, que reconheciam o direito, sendo designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, e, (IV) por unanimidade de votos, em não acolher os embargos em relação aos gastos com frete. A Fazenda Nacional foi cientificada do Acórdão de Embargos no 3201-011.255, não tendo apresentado alteração do recurso especial que já havia interposto. Fl. 3033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 7 Da matéria submetida à CSRF Cientificada do Acórdão no 3201-005.725, em 13/12/2019, a Fazenda Nacional interpôs, em 18/12/2019, Recurso Especial, apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: (i) Crédito de Pis e Cofins - Fretes não relacionados a vendas; (ii) Crédito de Pis e Cofins – Pallets; (iii) Crédito de Pis e Cofins – embalagens de transporte; (iv) Crédito de Pis e Cofins - Custos com operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico; (v) Crédito de Pis e Cofins - Ferramentas, peças e serviços para manutenção de máquinas e equipamentos; e (vi) Crédito de Pis e Cofins - Manutenção de edificações. Em exame monocrático de admissibilidade (fls. 2130 a 2142), entendeu-se caracterizada a divergência para os itens: “i” (tendo como paradigma o Acórdão 3401-01.692), “ii” (tendo como paradigmas os Acórdãos 9303-009.312 e 9303-009.308), “iii” (tendo como paradigma o Acórdão 9303-006.799), “iv” (tendo como paradigma o Acórdão 9303-006.107), e “v” (tendo como paradigma o Acórdão 3403-002.477). Em contrarrazões (fls. 2229 a 2255) o Contribuinte defende a manutenção do acórdão recorrido nos itens que são objeto de recurso fazendário. Cientificado do Acórdão no 3201-005.725, e do Acórdão de Embargos no 3201- 011.255, o Contribuinte interpôs, tempestivamente, em 16/04/2024, Recurso Especial, apontando divergência jurisprudencial com relação às seguintes matérias: Classificação Fiscal. Carnes, apontando como paradigmas da divergência os Acórdãos 3402-009.900 e 3302-013.839. Em exame monocrático de admissibilidade (fls. 2871 a 2882), entendeu-se caracterizada a divergência, à luz dos paradigmas que tratam da mesma recorrente, não havendo debate específico sobre as classificações individualizadas, mas apenas sobre a classificação, em geral, no Capítulo 2 ou no Capítulo 16 da NCM. Em contrarrazões (fls. 2884 a 2897) a Fazenda Nacional defende a manutenção do acórdão recorrido no item que é objeto de recurso do Contribuinte. Em 29/11/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise dos Recursos Especiais do Contribuinte e da Fazenda Nacional. Em 27/08/2025, o processo foi submetido a julgamento, tendo sido registrado em ata o seguinte resultado: “Vistas à Conselheira Semíramis de Oliveira Duro. Na votação, acordaram os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a “frete de Fl. 3034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 8 produto acabado”, “pallets”, embalagens de transporte, e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”, para, no mérito, dar-lhe provimento parcial, para manter as glosas de “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”, vencida a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que deu provimento em menor extensão, apenas para “frete de produto acabado”, e indicou a intenção de apresentar declaração de voto. Acordaram ainda os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso especial do Contribuinte. Nesse momento houve o pedido de vistas. Presidiu a sessão o Conselheiro Régis Xavier Holanda. Fez sustentação oral, pelo Contribuinte, a advogada Lisandra dos Santos Pacheco Nardi, OAB/SP 225.482”. É o relatório. VOTO Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento RE da Fazenda Nacional O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial da 2ª Câmara / 3ª Seção do CARF (fl. 2131). Cabe, no entanto, tecer algumas considerações sobre os itens que tiveram seguimento, à luz dos paradigmas colacionados. No que se refere a Crédito de Pis e Cofins - Fretes não relacionados a vendas, o acórdão recorrido, integrado pelo acórdão de embargos (não admitidos em relação a fretes), após apresentar diversos tipos de frete que teriam sido glosados pela fiscalização (“despesas com fretes, tais como: fretes intermediários, fretes de movimentação interna, fretes de produto acabado, fretes na aquisição de bens do ativo imobilizado, fretes na aquisição de EPI ‘s, frete nos serviços de limpeza, etc.”), decidiu (fls. 2049 a 2051), de forma geral, “reverter as glosas dos serviços de frete, ainda que esteja relacionada (sic) toda atividade produtiva da Recorrente, inclusive à aquisição EPI’s, materiais de limpeza e material de laboratório”. O paradigma colacionado (Acórdão 3401-001.692, do longínquo 14/02/2012) é anacrônico ao não admitir crédito para nenhum tipo de frete com base no inciso II do art. 3º das leis de regência, limitando o creditamento ao inciso IX, por oposição ao REsp no 1.221.170, ressalvando-se, entre os fretes expressamente relacionados nas glosas fiscais, o “frete de produto acabado”. Assim, entendo haver efetiva caracterização de divergência apenas para esse tipo de frete (de produtos acabados), sendo as demais divergências encontradas no exame monocrático obstadas regimentalmente por contrariedade a precedente vinculante do STJ. Fl. 3035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 9 Em relação a Crédito de Pis e Cofins – Pallets, o acórdão recorrido, integrado pelo acórdão de embargos (não admitidos em relação a fretes), tratou de aquisições de pallets, utilizados na organização da produção em unidades transportáveis e armazenáveis, entendendo- os essenciais a produção/fabricação da agroindústria. Em sede de embargos, foram revertidas as glosas sobre serviços de conserto de pallets e repaletização, matérias não contestadas pela Fazenda. Os paradigmas colacionados (Acórdãos 9303-009.312 e 9303-009.308) demonstram bem a divergência em relação a aquisição de pallets para transporte, figurando ao lado das “embalagens para transporte). No que se refere a Crédito de Pis e Cofins – embalagens de transporte, as glosas revertidas pelo acórdão recorrido tratam de “alça injetável, caixas, embalagens específicas para cada tipo de produto, sacos big bag, dentre outros”, entendendo a fiscalização que somente confeririam créditos ao contribuinte as embalagens incorporadas ao produto no processo de industrialização, não podendo ser aceitos os créditos sobre os materiais de embalagem destinados a armazenagem e ao transporte de produtos acabados. No Acórdão 9303-006.799, paradigma invocado, que também trata de alimentos, decidiu-se, por voto de qualidade, em sentido oposto, caracterizando a divergência sobre embalagens de transporte. Ocorre que em ambas as divergências, referentes a pallets e embalagens, a tese fazendária é oposta à recentemente sumulada no âmbito deste CARF (Súmula CARF no 235), o que impede o seguimento do recurso especial. Em relação a Crédito de Pis e Cofins - Custos com operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico, decidiu-se, no acórdão recorrido, em relação a armazenagem, pesagem, monitoramento, ovação e desova, inspeção, movimentação e realocação, deslocamentos e taxa de selagem de contêineres, que, à exceção de serviços de despachante aduaneiro, eram essenciais à produção/fabricação da agroindústria, revertendo o entendimento da fiscalização, de que tais gastos não geravam créditos por não se confundirem com fretes na operação de venda e serem realizados sobre os produtos acabados. O paradigma colacionado (Acórdão 9303-006.107) em rubrica denominada “Despesas com operador logístico”, negou créditos em relação a “Movimentação de entrada e saída de mercadorias: descarregamento de caminhões e empilhamento nas câmaras frigoríficas e depósitos; e carregamento de caminhões, de acordo com as ordens de carga de cada veículo”; “Expedição "picking": separação das caixas dos produtos, localizados nos pallets de armazenamento; de acordo com as datas de entrega e quantidades solicitadas pelos clientes”; “Expedição palletizada: o mesmo serviço citado no item anterior, porém com manuseio de pallets fechados”. Vê-se que aquilo que o acórdão recorrido denomina “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico” corresponde, em gênero, ao que o paradigma denomina “Despesas com operador logístico”, caracterizando a divergência. Por fim, no que se refere a Crédito de Pis e Cofins - Ferramentas, peças e serviços para manutenção de máquinas e equipamentos, o acórdão recorrido reverteu, pelo critério da essencialidade, as glosas dos valores referentes a custos com peças e serviços para manutenção de máquinas e equipamentos (em relação a peças e serviços de bens alocados nas unidades produtivas). No paradigma (Acórdão 3403-002.477), de minha relatoria, e longínqua data Fl. 3036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 10 (24/09/2013), também ainda não se trabalhava com o conceito de insumos fixado de forma vinculante no REsp no 1.221.170. Ademais, naqueles autos, as razões de decidir foram fundadas na lista específica de produtos constantes na relação apresentada pela fiscalização, entendidos como ativáveis, em circunstância que não guarda semelhança ou identidade com a encontrada no presente processo. Pelo exposto, voto por conhecer em parte do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”. RE do Contribuinte O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial da 2ª Câmara / 3ª Seção do CARF (fl. 2875). Cabe, no entanto, avaliar se o acórdão recorrido trata das mesmas mercadorias analisadas nos paradigmas colacionados (Acórdãos 3402-009.900 e 3302-013.839), à luz dos mesmos debater jurídicos de classificação. No acórdão recorrido, como exposto, são debatidas as classificações de alguns tipos de carnes (que o Contribuinte entende estarem corretamente classificadas nos códigos NCM 0202.3000, 0203.2900, 0207.1200, 0207.1400, 0207.2500 e 0207.2700), e, como da leitura dos autos verifica-se que as carnes comercializadas pela Recorrente são do tipo impregnadas com sal e outros condimentos, entendeu-se incorreta a classificação adotada pelo contribuinte, devendo as carnes serem classificadas “no Capítulo 16”. São ainda debatidas no acórdão recorrido outras classificações de mercadorias não trazidas a este colegiado em sede recursal: (a) mercadorias que o contribuinte indica serem kits, mas a fiscalização descaracteriza como kits, mantendo a classificação de cada item apartada; (b) pão de queijo (que a recorrente sustenta ser no código NCM 1902.1100), em contrariedade à coletânea dos pareceres de classificação do Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), que indica a subposição 1905.90; (c) sanduíches e tortas (que a recorrente defende serem classificados na posição 1902 do SH), também em desacordo com entendimentos do CCA; e (d) coxinha de frango (que a recorrente entende serem classificadas no código NCM 1902.3000), em desacordo com entendimento expresso em solução de consulta. No paradigma 3402-009.900, deu-se provimento em relação à classificação do produto “carne”, por determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento. O voto vencido em tal precedente informa que além das questões fáticas acima abordadas, nas quais resta incontroverso que os produtos reclassificados tinham sido efetivamente submetidos a preparo com temperos e antioxidantes, as autoridades tributárias trouxeram diversas Soluções de Consulta da Receita Federal sobre os referidos produtos para demonstrar a correção do seu entendimento sobre a necessidade de reclassificação (v.g., Soluções de Consulta nº 2/2001, 71/2001, 85/2001, 13/2005 e 28/2008 da Diana/6RF). No voto vencedor, informa-se que a classificação fiscal adotada pela Recorrente Fl. 3037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 11 compreende as posições da NCM nº 0202.3000, 0203.2900, 0207.1200, 0207.1400, 0207.2500 e 0207.2700, e não poderia ser classificado na posição 1602, porque não passou por processo de cozimento. Citando soluções de consulta da posição 16.02, conclui a relatora que trata de preparações e conservas, abrangendo produtos como carne bovina cozida a vapor, rissoles de carne, empanada, torresmo, entre outros, e que, por tais razões, deve ser acatada a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte para o produto “carne”. Adicione-se que o paradigma 3302-013.839 também chegou a conclusão semelhante, por unanimidade de votos, entendendo que a interpretação trazida pela fiscalização, de que todas as carnes temperadas com outros condimentos, e não somente sal, devem ser classificadas no capítulo 16 se perfaz em exercício de presunção, restringindo os elementos contidos nas notas explicativas de ambos os capítulos de forma indevida. Configurada, a nosso ver, a divergência, em relação a classificação de carnes. Do Mérito RE da Fazenda Nacional Recorde-se que chegam à cognição deste colegiado, no mérito, os seguintes temas do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional: “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”. Nenhum deles é novo no colegiado, já havendo posicionamento assentado desta turma uniformizadora de jurisprudência em relação a esses temas. Em relação ao tema frete de produto acabado, entendo que deve ser aplicada ao caso a Súmula CARF no 217: “Súmula CARF nº 217 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.” Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015. Pelo exposto, cabe o provimento do apelo fazendário em relação a tal item. No que se refere a “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”, é preciso destacar que a fiscalização glosou apenas tais despesas quando não se referiam a armazenagem ou frete de venda, e ocorriam após o término do processo produtivo (após a obtenção do produto final). Assim, o tratamento é o mesmo dado aos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, não havendo previsão normativa para a tomada de Fl. 3038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 12 créditos. Tais despesas, muitas vezes denominadas de serviços portuários, serviços logísticos, despesas portuárias etc. também são recorrentemente analisadas neste colegiado: “CRÉDITOS. DESPESAS PORTUÁRIAS. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO. Despesas portuárias na exportação de produtos acabados não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços não guardam qualquer vínculo com o processo produtivo da empresa.” (Acórdão 9303-015.131, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime, sessão de 14/05/2024, participaram ainda do julgamento os Cons. Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira) (grifo nosso) “CRÉDITOS. DESPESAS PORTUÁRIAS NA EXPORTAÇÃO. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. ARQUEAÇÃO. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO. Despesas portuárias na exportação de produtos acabados e despesas de arqueação na exportação não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços sucedem o processo produtivo da empresa, não guardando com ele qualquer vínculo de essencialidade ou relevância.” (Acórdão 9303-015.949, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime, sessão de 11/09/2024, participaram ainda do julgamento os Cons. Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda) Em reforço ao entendimento aqui externado, cabe destacar que após o início do julgamento foi publicada a Súmula CARF no 232, com o seguinte teor: “As despesas portuárias na exportação de produtos acabados não se qualificam como insumos do processo produtivo do exportador para efeito de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de COFINS não cumulativas”. Assim, em endosso ao posicionamento unânime deste colegiado sobre o tema, em ratio muito semelhante à adotada na já referida Súmula CARF 217 (agora já reforçada pela Súmula CARF no 232), entendo que cabe o provimento do apelo fazendário em relação ao tema. Portanto, voto pelo provimento parcial do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para reverter as glosas de “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”. RE do Contribuinte Fl. 3039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 13 Resume-se o recurso especial do contribuinte ao debate sobre a classificação de carnes, que o contribuinte entende que deve ocorrer nos códigos NCM 0202.3000, 0203.2900, 0207.1200, 0207.1400, 0207.2500 e 0207.2700. Não há controvérsia no presente processo, e nem nos paradigmas (do mesmo Contribuinte) sobre o que é a mercadoria: carne impregnada com sal e outros condimentos. O debate é jurídico, sobre a classificação de tal mercadoria à luz do Sistema Harmonizado. Em primeiro lugar, cabe destacar que as Regas Gerais Interpretativas do Sistema Harmonizado, fruto de tratado internacional específico (no Brasil, incorporado a nosso ordenamento pelo Decreto 97.409/1988), e de caráter mundial, nos seis primeiros dígitos, buscam estabelecer um e tão somente um código para cada mercadoria existente ou que ainda existirá. A Nomenclatura é aperfeiçoada em emendas, de cinco em cinco anos, cabendo inicialmente detectar qual a aplicável no período em análise. Como destaca a fiscalização, à época dos fatos, era vigente a Resolução Camex nº 94, de 08/12/2011, que alterou a NCM. E o texto consolidado das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias – NESH, aprovado pela IN RFB nº 807/2008, era vigente com as alterações da IN RFB nº 1.260/2012. Delimitado o período, cabe inicialmente identificar a posição correta (quatro dígitos iniciais), seguindo a Regra Geral Interpretativa 1, que estabelece que a classificação se inicia pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, sendo irrelevante o título dos capítulos. A fiscalização entendeu incorretamente classificadas as mercadorias relacionadas às fls. 849 a 853 do Relatório Fiscal, tendo em conta que a classificação da mercadoria não depende apenas de esta ser ou não “in natura”, sendo necessário levar-se em conta todas as regras de classificação previstas na legislação. Em relação às 3 posições nas quais o contribuinte classifica as mercadorias os textos da nomenclatura vigente à época eram: - 02.02 Carnes de animais da espécie bovina, congeladas; - 02.03 Carnes de animais da espécie suína, frescas, refrigeradas ou congeladas; e - 02.07 Carnes e miudezas, comestíveis, frescas, refrigeradas ou congeladas, das aves da posição 01.05. A fiscalização buscou nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado auxílio para identificar as diferenças entre as carnes classificadas nas posições do Capítulo 02 e nas posições do Capítulo 16: “Distinção entre as carnes e miudezas deste Capítulo e os produtos do Capítulo 16. Fl. 3040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 14 Apenas se compreendem neste Capítulo as carnes e miudezas que se apresentem nas seguintes formas, mesmo que tenham sido submetidas a um ligeiro tratamento térmico pela água quente ou pelo vapor (por exemplo, escaldadas ou descoradas), mas não cozidas: 1) Frescas (isto é, no estado natural), mesmo salpicadas de sal com o fim de lhes assegurar a conservação durante o transporte. 2) Refrigeradas, isto é, resfriadas geralmente até cerca de 0°C, sem atingir o congelamento. 3) Congeladas, isto é, refrigeradas abaixo do seu ponto de congelamento, até o congelamento completo. 4) Salgadas ou em salmoura, ou ainda secas ou defumadas. As carnes e miudezas levemente polvilhadas com açúcar ou salpicadas com água açucarada incluem-se também neste Capítulo. As carnes e miudezas apresentadas sob as formas descritas nos números 1) a 4) acima incluem-se neste Capítulo, mesmo que tenham sido tratadas com enzimas proteolíticas (por exemplo, a papaína), no intuito de as tornar tenras, e mesmo que se apresentem desmanchadas, cortadas em fatias ou picadas (moídas). Por outro lado, as misturas ou combinações de produtos que se classificam em diferentes posições do Capítulo (as aves da posição 02.07 guarnecidas de toucinho da posição 02.09, por exemplo) continuam incluídas no presente Capítulo. (Alterado pela IN RFB nº 1.260, de 20 de março de 2012) As carnes e miudezas, pelo contrário, incluem-se no Capítulo 16, quando se apresentem: a) Em enchidos e produtos semelhantes, cozidos ou não, da posição 16.01. b) Cozidas de qualquer maneira (cozidas na água, grelhadas, fritas ou assadas), ou preparadas de outro modo, ou conservadas por qualquer processo não mencionado neste Capítulo, compreendendo as simplesmente revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as trufadas ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta), incluindo a pasta de fígado (posição 16.02). O presente Capítulo compreende igualmente as carnes e miudezas próprias para a alimentação humana mesmo cozidas, sob as formas de farinha ou de pó. As carnes e miudezas, nas formas previstas neste Capítulo, podem, por vezes, apresentar-se em embalagens hermeticamente fechadas (por exemplo, carne simplesmente seca, em latas) sem que, em princípio, a sua classificação seja alterada. Deve, porém, notar-se que os produtos contidos nas referidas embalagens estarão, na maior parte dos casos, incluídos no Capítulo 16, quer por terem sido preparados de modo diferente dos previstos no presente Capítulo, quer porque o seu modo de conservação efetivo difere também dos processos aqui mencionados. Fl. 3041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 15 Da mesma maneira, as carnes e miudezas do presente Capítulo permanecem classificadas neste Capítulo (por exemplo, as carnes de animais da espécie bovina, frescas ou refrigeradas), desde que estejam acondicionadas em embalagens segundo o método denominado “acondicionamento em atmosfera modificada” (Modified Atmospheric Packaging (MAP)). Neste método (MAP), a atmosfera em volta do produto é modificada ou controlada (por exemplo, eliminando o oxigênio para substituir por nitrogênio (azoto) ou dióxido de carbono, ou ainda reduzindo o teor de oxigênio e aumentando o teor de nitrogênio (azoto) ou de dióxido de carbono).” (grifo nosso) Fundando-se na citada Nota Explicativa, a fiscalização aponta que a correta classificação da mercadoria não se dá no Capítulo 02, o que implica afirmar que tais mercadorias não podiam ser comercializadas com suspensão e não estavam incluídas no rol das mercadorias tributadas a alíquota zero. Assim, a carne temperada (exceto se apenas com sal) deveria ser classificada no Capítulo 16, residindo nessa situação a quase totalidade dos cortes temperados de carne bovina/suína/de aves, bem como as aves natalinas (frango/peru/Chester/etc) inteiras, que são condimentados com diversos temperos e não apenas com sal. Indica ainda o fisco que o Contribuinte foi intimado a apresentar o modo de preparo e a lista dos produtos adicionados. E, em atenção às respostas, verificou-se nos produtos listados a presença de sal e pimenta, no mais das vezes acompanhada de alho, cebola, salsa, algumas vezes vinho, aromatizantes, conservantes e realçadores de sabor. Essas adições descaracterizam a classificação no Capítulo 02, pelas razões já citadas, o que é endossado por diversas Soluções de Consulta da RFB como, por exemplo, as Soluções de Consulta nº 2/2001, 71/2001, 85/2001, 13/2005 e 28/2008 da Diana /6RF. No Acórdão recorrido, relatado pelo Cons. Leonardo Correia Lima Macedo (atual presidente de uma das turmas especializadas aduaneiras), o colegiado, composto ainda por Paulo Roberto Duarte Moreira, Tatiana Josefovicz Belisario, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Hélcio Lafetá Reis, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Laércio Cruz Uliana Junior e Charles Mayer de Castro Souza, decidiu unanimemente que não assiste razão ao contribuinte, quando este alega que o fato de as carnes serem temperadas não descaracterizaria a condição “in natura”, e que a classificação correta se daria no Capítulo 2, prevalecendo regras gerais sobre as NESH. Destaque-se que no Sistema Harmonizado as NESH auxiliam na correta classificação, e não podem ser seletivamente dispensadas, sendo seu texto de caráter internacional, e despreocupado com os níveis tarifários ou de benefícios dos países. De fato, ao contrário do que sugere um dos paradigmas colacionados, não se trata de suposição ou de presunção, mas de aplicação da NESH ao caso em análise, o que é suficiente para afastamento das posições do Capítulo 2 no caso em análise, de carnes temperadas na forma esclarecida pelo próprio contribuinte. Fl. 3042DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 16 Não se trata, no caso de debate complexo sobre classificação, e nem da busca detalhada pela classificação correta em processo de importação, mas simplesmente de afastar a classificação adotada pelo Contribuinte, que é contemplada com benefício de tributos internos. E nisso, a nosso ver, logra êxito a fiscalização. Como se ilustra no Acórdão recorrido, as carnes impregnadas apenas com sal efetivamente se classificam nas posições do Capítulo 02, com endosso na coletânea dos pareceres de classificação do Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), denominada atualmente de Organização Mundial de Adunas (OMA), traduzida e publicada no Brasil pela Receita Federal do Brasil (RFB). Mas, no caso em análise, a carne é temperada com outros ingredientes, deslocando a classificação para as posições do Capítulo 16. E o contribuinte, em sua defesa, não afasta essa condição, buscando apenas reinterpretar ou até afastar a aplicação das NESH. A matéria não encontra posicionamento uníssono no CARF, embora seja predominante o posicionamento na linha aqui albergada, de que o tempero, nos casos analisados, efetivamente desloca a classificação para uma das posições do Capítulo 16. Veja-se que as NESH textualmente afirmam que as carnes “incluem-se no Capítulo 16” quando se apresentem, entre outras formas, ali citadas, conservadas por qualquer processo não mencionado neste Capítulo, compreendendo as simplesmente revestidas de pasta ou de farinha de pão (panados), as trufadas ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta)”. E no Capítulo 2, a conservação é mencionada ao se tratar de “...mesmo salpicadas de sal com o fim de lhes assegurar a conservação durante o transporte”. Portanto, reitere-se, não se trata de presunção. Mas de aplicação da legislação referente a classificação ao caso concreto. Em endosso ao posicionamento aqui externado podem ser citadas diversas decisões do CARF para a mesma empresa, entre as quais a decisão unânime recentemente tomada por uma das turmas especializadas em matérias aduaneiras: “CARNE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. Em se tratando de carne, a correta classificação fiscal das mercadorias segundo a NCM não depende apenas da mercadoria ser ou não “in natura”, sendo que toda a carne temperada, exceto se apenas com sal, deve ser classificada no Capítulo 16”. (Acórdão 3401-013.686, Rel. Cons. Mateus Soares de Oliveira, unânime, sessão de 16/12/2024, participaram ainda do julgamento os Cons. Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Bernardo Costa Prates Santos, George da Silva Santos e Leonardo Correia Lima Macedo) (no mesmo sentido os Acórdãos 3401-013.398 a 401) Fl. 3043DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 17 Ainda em endosso ao posicionamento que adotamos no presente julgado vários processos de relatoria do Cons. Wagner Motta Momesso de Oliveira (v.g., 3202-002.097, 3202- 002.094, 3402-002-071 e 3402-001.954). Nos diversos processos submetidos à outra turma especializada aduaneira (Acórdãos 3402-012.105, presentes ainda os Cons. Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Francisca Elizabeth Barreto, Mariel Orsi Gameiro e Jorge Luis Cabral, assim como Acórdãos 3402- 012.121, e 3402-012.112), o resultado foi distinto, vencido o Cons. Arnaldo Diefentaheler Dornelles, tendo a relatora, Cons. Cynthia Elena de Campos, :transcrito as NESH do Capítulo 16, que incluem o seguinte excerto: “O presente Capítulo compreende as preparações comestíveis de carne, miudezas (por exemplo: pés, peles, corações, línguas, fígados, tripas, estômagos) ou de sangue, bem como as de peixes (incluídas as peles), crustáceos, moluscos ou outros invertebrados aquáticos. O Capítulo 16 abrange os produtos desta espécie que tenham sido submetidos a uma elaboração de natureza diferente daquelas previstas nos Capítulos 2, 3 ou na posição 05.04 e que se apresentem: 1) Transformados em enchidos de qualquer espécie. 2) Cozidos por quaisquer processos: a água ou ao vapor, grelhados, fritos ou assados, com exceção, porém, dos peixes defumados, que podem ter sido cozidos antes ou durante a defumação (posição 03.05), dos crustáceos simplesmente cozidos em água ou vapor, mas que conservem ainda a casca (posição 03.06) e das farinhas, pós e pellets, obtidos a partir de peixes, crustáceos, moluscos ou de outros invertebrados aquáticos, cozidos (posições 03.05, 03.06 e 03.07, respectivamente). 3) Preparados ou conservados, na forma de extratos, sucos ou em vinhad'alhos, preparados a partir de ovos de peixe tais como o caviar e seus sucedâneos, simplesmente revestidos de pasta ou de pão ralado (panados), trufados, temperados (por exemplo, com sal e pimenta), etc.” (grifo nosso) O presente Capítulo compreende as preparações comestíveis de carne, miudezas (por exemplo: pés, peles, corações, línguas, fígados, tripas, estômagos) ou de sangue, bem como as de peixes (incluídas as peles), crustáceos, moluscos ou outros invertebrados aquáticos. O Capítulo 16 abrange os produtos desta espécie que tenham sido submetidos a uma elaboração de natureza diferente daquelas previstas nos Capítulos 2, 3 ou na posição 05.04 e que se apresentem: 1) Transformados em enchidos de qualquer espécie. 2) Cozidos por quaisquer processos: a água ou ao vapor, grelhados, fritos ou assados, com exceção, porém, dos peixes defumados, que podem ter sido cozidos antes ou durante a defumação (posição 03.05), dos crustáceos simplesmente cozidos em água ou vapor, mas que conservem ainda a casca (posição 03.06) e das farinhas, pós e pellets, obtidos a partir de peixes, crustáceos, moluscos ou de Fl. 3044DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 18 outros invertebrados aquáticos, cozidos (posições 03.05, 03.06 e 03.07, respectivamente). 3) Preparados ou conservados, na forma de extratos, sucos ou em vinhad'alhos, preparados a partir de ovos de peixe tais como o caviar e seus sucedâneos, simplesmente revestidos de pasta ou de pão ralado (panados), trufados, temperados (por exemplo, com sal e pimenta), etc. Os fundamentos de tais precedentes são mormente ancorados em parecer privado contratado pela recorrente (Tyno Consultoria), e em relatório do INT de processo distinto, sem aclarar a origem da demanda pelo laudo. E entendendo (a nosso ver, de forma incorreta), que o fato de a mercadoria não passar por processo de cozimento afastaria a classificação em posições do Capítulo 16, comparando ainda desmembramentos de níveis distintos (recorde-se que no SH apenas são comparáveis desdobramentos de mesmo nível). E, tomando como exemplos outras mercadorias analisadas pelo CECLAM para os códigos citados, buscou-se deduzir onde se classificariam as mercadorias de que trata o processo por analogia ou dessemelhança. Em síntese, não se pode acompanhar vários dos raciocínios empregados em tais acórdãos. Aliás, cabe destacar que o CECLAM efetivamente se manifestou sobre o tema aqui em debate, em resposta à SEFAZ/AP, na Informação Fiscal Cosit/Ceclam nº 98.037, de 15 de agosto de 2023, entendendo pela correção da classificação fiscal de frango congelado e temperado no Capítulo 16, conforme excertos abaixo transcritos: “Trata-se de questionamento encaminhado à RFB pela Secretaria da Fazenda do Estado do Amapá (SEFAZ-AP), através do Ofício nº 140101.0076.2582.0061/2023 GABINETE – SEFAZ, sobre a classificação fiscal de frangos congelados e temperados inteiros ou em pedaços. 2. A SEFAZ-AP informa que, em suas fiscalizações, foi verificado que as indústrias, ao remeterem carne de frango temperada para o estado do Amapá, invariavelmente tem se utilizado das NCMs 0207.14.00 (pedaços de frango temperado) e 0207.12.00(frango inteiro temperado) para determinar a classificação fiscal dessas mercadorias. Em razão dessa classificação fiscal, essas indústrias aplicam o entendimento de que a isenção prevista no art. 37, III, “l” do CTAP se estende às carnes de frango temperadas. (...) 4. Da análise das Nesh, a SEFAZ-AP concluiu que as carnes de aves, quando se apresentarem temperadas, não deverão ser classificadas no Capítulo 2, mas sim no Capítulo 16. Menciona que esse entendimento é corroborado por posicionamento da RFB, firmado na Solução de Consulta SRRF/6ªRF nº 13, de 5 de abril de 2005 (...) (...) Fl. 3045DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 19 7. Correto, portanto, o entendimento da SEFAZ-AP, de que o frango congelado e temperado deve ser classificado no âmbito do Capítulo 16, pois o Capítulo 2 permite apenas as carnes salgadas, mas não com o uso de outros temperos. 8. A posição em que esses produtos se classificam é a 16.02, uma posição residual, que contempla as outras preparações de carne. As Nesh dessa posição corroboram isso: (...) Estão, entre outros, incluídos nesta posição: (...) 3) As carnes e miudezas de qualquer espécie, preparadas ou conservadas por qualquer processo não previsto no Capítulo 2 ou na posição 05.04, incluindo as simplesmente revestidas de pasta ou de pão ralado (panados), trufados ou temperadas (por exemplo, com sal e pimenta) ou ainda finamente homogeneizadas (ver as Considerações Gerais do presente Capítulo, nº 4). (...) (...) 13. A título de esclarecimento, convém ser ressaltado que a SC RFB mencionada no parágrafo 4 (SC SRRF/6ªRF nº 13/2005) encontra-se revogada, por conta do art. 52, inciso IV, da IN RFB nº 2.057, de 9 de dezembro de 2021, que revogou todas as soluções de consulta e as soluções de divergência emitidas até 31 de dezembro de 2011. Não obstante estar revogada, seu entendimento continua válido até o nível de subposição. (...) Conclusão 14. Com base nas RGI 1 (texto da posição 1602), RGI 6 (textos da subposição de primeiro nível 1602.3 e da subposição de segundo nível 1602.32) e RGC-1 (texto do item 1602.32.10), da TEC, aprovada pela Resolução Gecex nº 272, de 2021, e da Tipi, aprovada pelo Decreto nº 10.923, de 2021; e em subsídios extraídos das Nesh, aprovadas pelo Dec. nº 435, de 1992, e atualizadas pelas IN RFB nº 1.788, de 2018, nº 2.052, de 2021, e alterações posteriores, a mercadoria “frango congelado e temperado inteiro ou em pedaços” classifica-se no código NCM 1602 (...)”. Portanto, em observância das Regras Gerais de Interpretação do SH, em especial a RGI-1, e com apoio nas NESH, reúnem-se elementos suficientes para concluir pela incorreção das classificações promovidas pelo contribuinte nas posições do Capítulo 02 da NCM, o que, no presente processo, basta para a manutenção do lançamento, que se destina a afastar tratamento positivo decorrente de tal classificação. Portanto, voto pela negativa de provimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, apenas no que se refere a “frete de produto acabado” e “operações de movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”, para, no mérito, dar-lhe provimento, para manter as glosas de “frete de produto acabado” e “operações de Fl. 3046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9303-016.933 – CSRF/3ª TURMA PROCESSO 11516.723608/2017-79 20 movimentação, serviços de carga e descarga, operador logístico”. Voto ainda pelo conhecimento do Recurso Especial do Contribuinte, para, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 3047DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10598593 #
Numero do processo: 17747.000493/2009-01
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jun 11 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Aug 21 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 09/02/2009 a 05/03/2009 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. DISPLAY DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD). PARTE DE TV OU MONITORES. CÓDIGO NCM 8529.9020. Correta a classificação fiscal para a importação de Display de Cristal Líquido (LCD) no código NCM 8529.9020 (“Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28. de aparelhos das posições 85.27 ou 85.28”), quando os produtos importados se destinam exclusiva ou principalmente aos aparelhos da posição 85.28. No caso, além de o produto não se tratar de mero dispositivo de cristal líquido, mas de um módulo integrado também por outros componentes, ele tem destinação específica aos monitores da posição 8528, conforme demonstra o Laudo técnico, o que desloca a sua classificação para a posição 8529 ("Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28"), que é a mais específica. EXCLUSÃO DE PENALIDADES E JUROS DE MORA. APLICAÇÃO DO ART. 100, DO CTN. SITUAÇÃO NÃO CONFIGURADA. Pela categorização dada pelos incisos do art. 100 do CTN, as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa são tratadas no seu inciso II, e somente podem ser consideradas normas complementares quando a lei lhes atribua eficácia normativa, o que não é o caso de Acórdãos proferidos pelo Conselho de Contribuintes, pelos Colegiados do CARF ou pela Câmara Superior de Recursos Fiscais. As Soluções de Consulta vinculam a própria consulente, o que não ocorreu no caso em questão, não se aplicando ao presente caso os incisos I e III, ou o parágrafo único, do art. 100 do CTN.
Numero da decisão: 9303-015.299
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira (Presidente).

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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-07-10T22:27:45Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-07-10T22:27:45Z; Last-Modified: 2024-07-10T22:27:45Z; dcterms:modified: 2024-07-10T22:27:45Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-07-10T22:27:45Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-07-10T22:27:45Z; meta:save-date: 2024-07-10T22:27:45Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-07-10T22:27:45Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-07-10T22:27:45Z; created: 2024-07-10T22:27:45Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 13; Creation-Date: 2024-07-10T22:27:45Z; pdf:charsPerPage: 2294; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-07-10T22:27:45Z | Conteúdo => CSRF-T3 MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 17747.000493/2009-01 Recurso Especial do Contribuinte Acórdão nº 9303-015.299 – CSRF / 3ª Turma Sessão de 11 de junho de 2024 Recorrente LG ELECTRONICS DO BRASIL LTDA. Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 09/02/2009 a 05/03/2009 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. DISPLAY DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD). PARTE DE TV OU MONITORES. CÓDIGO NCM 8529.9020. Correta a classificação fiscal para a importação de Display de Cristal Líquido (LCD) no código NCM 8529.9020 (“Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28. de aparelhos das posições 85.27 ou 85.28”), quando os produtos importados se destinam exclusiva ou principalmente aos aparelhos da posição 85.28. No caso, além de o produto não se tratar de mero dispositivo de cristal líquido, mas de um módulo integrado também por outros componentes, ele tem destinação específica aos monitores da posição 8528, conforme demonstra o Laudo técnico, o que desloca a sua classificação para a posição 8529 ("Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28"), que é a mais específica. EXCLUSÃO DE PENALIDADES E JUROS DE MORA. APLICAÇÃO DO ART. 100, DO CTN. SITUAÇÃO NÃO CONFIGURADA. Pela categorização dada pelos incisos do art. 100 do CTN, as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa são tratadas no seu inciso II, e somente podem ser consideradas normas complementares quando a lei lhes atribua eficácia normativa, o que não é o caso de Acórdãos proferidos pelo Conselho de Contribuintes, pelos Colegiados do CARF ou pela Câmara Superior de Recursos Fiscais. As Soluções de Consulta vinculam a própria consulente, o que não ocorreu no caso em questão, não se aplicando ao presente caso os incisos I e III, ou o parágrafo único, do art. 100 do CTN. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 17 74 7. 00 04 93 /2 00 9- 01 Fl. 1261DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte, contra a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-006.415, de 23/04/2019 (fls. 937 a 973) 1 , proferido pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, que deu provimento parcial ao Recurso Voluntário apresentado. Breve síntese do processo O processo trata de Autos de Infração (fls. 2 a 51), lançados para exigência de Imposto sobre a Importação, Imposto sobre Produtos Industrializados-importação, Contribuição para o PIS/PASEP-importação e COFINS-importação, acrescidos de juros de mora e de multas por falta de recolhimento dos tributos, em função e ter a empresa submetido a despacho aduaneiro as mercadorias por ela descritas nas Declarações de Importação (DI) relacionadas nos Autos de infração como “Dispositivos de cristal líquido (LCD)”, classificando-as com a NCM 9013.80.10, relativa a dispositivos de cristais líquidos, tendo a Fiscalização entendido como correta a classificação no código NCM 8529.90.20 (“Displays - partes de monitores ou de televisores”) em razão de Laudo técnico (Unicamp) e das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH). Cientificada do Despacho Decisório, a empresa autuada interpôs Impugnação (fls. 354 a 376 e 403 a 416) alegando, em breve síntese que: (a) apresentou Laudo técnico elaborado pela UNICAMP, no sentido de dirimir quaisquer dúvidas sobre os produtos importados, insistindo que a classificação específica prevalece sobre a genérica, e que a maior especificidade deve ser analisada inicialmente ao nível de posição; (b) a posição 9013, relativa a dispositivos de cristal líquido, é aplicável conforme aspectos técnicos analisados pela instituição pericial; (c) a única finalidade dos dispositivos de cristal líquido é a exibição de imagens, mas os dispositivos de cristal líquido podem ser aplicados em diversas finalidades; (d) a NCM 9013.80.10 é a classificação adequada para os dispositivos de cristal líquido, não havendo posição mais específica; (d) a seção XVI prevê que nela não se incluem os artefatos do Capítulo 90, tendo havido equívoco na aplicação da Nota 2 da Seção XVI, pois existe decisão do 1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do processo (e-processos). Fl. 1262DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 Conselho de Contribuintes, atual CARF, classificando os dispositivos na NCM 9013.80.10; (e) como havia soluções de consulta prevendo a NCM 9013.80.10 para os dispositivos de cristal líquido, essa era a classificação a ser adotada; e (f) não são cabíveis as penalidades por ter a empresa respeitado as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas, aplicando-se ao caso o inciso III e o parágrafo único do art. 100 do CTN, cabendo o cancelamento dos autos de infração. O recurso foi apresentado à DRJ em São Paulo I/SP que, proferiu o Acórdão n o 16-45.821, de 17/04/2013, (fls. 595 a 601), considerando improcedente a Impugnação, mantendo-se o lançamento, sob o entendimento de que as telas de LCD destinadas a produção de monitores importadas pela interessada foram incorretamente classificadas no código NCM 9013.80.10, quando o correto seria 8529.90.20, pois “aos Displays de cristal líquido, aplica-se a NCM 8529.90.20 quando forem partes de monitores ou de televisores”. Cientificada do Acórdão da DRJ, a empresa apresentou, Recurso Voluntário (fls. 607 a 643), em que repisa os argumentos apresentados em sede de Impugnação, apresentando mais dois laudos que corroborariam o já apresentado na peça inicial de defesa (fls. 354 a 376 e 403 a 416), acerca da classificação fiscal das mercadorias. Os autos, então, vieram para julgamento do Recurso Voluntário por este CARF, sendo exarada a decisão consubstanciada no Acórdão n o 3402-006.415, de 23/04/2019, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento, que deu provimento parcial ao Recurso Voluntário apresentado, para excluir da base de cálculo do PIS - importação e da COFINS - importação, o valor do ICMS e das próprias Contribuições; e também negar provimento ao recurso quanto à classificação fiscal das mercadorias e quanto a aplicação do art. 100, I e III, do CTN. Quanto à classificação, a Turma julgadora entendeu que: (a) o texto da posição 9013 tem caráter nitidamente residual, de forma que abriga somente os “dispositivos de cristais líquidos” que não tenham outra posição mais específica; e (b) no caso, além de o produto não se tratar de mero dispositivo de cristal líquido, mas de um módulo integrado também por outros componentes, ele tem destinação específica aos monitores da posição 8528, conforme demonstra o laudo técnico, o que desloca a sua classificação para a posição 8529 (“partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28”), que é a mais específica. Cientificada do Acórdão n o 3402-006.415, de 23/04/2019, a empresa opôs Embargos de Declaração (fls. 995 a 1001), suscitando vício de omissão do julgado quanto à análise do artigo 100, inciso I, do CTN. Após análise do recurso, e compulsando o voto condutor da decisão, não restou caracterizada a omissão, conforme as considerações tecidas no Despacho de Embargos de 12/09/2019, às fls. 1.009 a 1.012, que rejeitou em caráter definitivo os Embargos de Declaração opostos. Da matéria submetida à CSRF Cientificada do Acórdão n o 3402-006.415, de 23/04/2019 e do Despacho que rejeitou os embargos opostos, o Contribuinte apresentou Recurso Especial (fls. 1.023 a 1.077), suscitando divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária com relação às seguintes matérias: 1) Classificação fiscal de dispositivos de cristal líquido - LCD; 2) Exclusão de juros e multa - Art. 100, I e parágrafo único, do CTN e, 3) Exclusão de juros e multa - Art. 100, III e parágrafo único, do CTN. Fl. 1263DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 Indicou como paradigmas os seguintes Acórdãos: n o 303-33.326, para a matéria 1; n o 3401-003.252 e n o 3101-000.415, para a matéria 2; e n o 3201-002.026 e n o 3401-003.107, para a matéria 3. Na Matéria 1 (Classificação fiscal de dispositivos de cristal líquido - LCD), no Acordão recorrido, a Turma julgadora entendeu que, no caso, além de o produto não se tratar de mero dispositivo de cristal líquido, mas de um módulo integrado também por outros componentes, ele tem destinação específica aos monitores da posição 8528, conforme demonstra o laudo técnico, o que desloca a sua classificação para a posição 8529 (“Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28”), que é a mais específica. De outro lado, no paradigma (do mesmo contribuinte), assevera-se que, no Capítulo ou nos Capítulos 84, 85 ou 91 (exceto os artefatos das posições 84.85, 85.48 ou 90.33) classificam-se nas respectivas posições, quaisquer que sejam as máquinas, aparelhos ou instrumentos a que se destinem, restando evidente que a solução da lide é um típico caso de sua aplicação, pois a mercadoria a ser classificada é um artefato da posição 90.13 ou da posição 84.73, e que, é na posição específica que devem ser classificados ‘quaisquer que sejam as máquinas, aparelhos ou instrumentos a que se destinem’, concluindo estar incorreta a classificação adotada pelo Fisco no código NCM 8473.30.99. Sobre a Matéria 2 (Exclusão de juros e multa - Art. 100, I e parágrafo único, do CTN), no Acordão recorrido, a Turma julgadora entendeu que o fundamento para afastar a aplicação do art. 100, I do CTN, foi considerar que as soluções de consulta não são “atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas”. De outro lado, no paradigma 1 (Acórdão n o 3401-003.252, que trata do mesmo Contribuinte, mercadoria, infração e tributos) entendeu-se que a existência de “solução de consulta e decisão administrativa em contencioso fiscal em processo da própria recorrente” seria circunstância suficiente para a aplicação do artigo 100, I, do CTN. O paradigma 2 (Acórdão n o 3101-000.415) também diverge do recorrido, posto que entendeu por afastar as multas e juros, com base no art. 100, I do CTN, por causa da existência de solução de consulta de terceiro no qual a classificação fiscal pretendida pela recorrente fora albergada. Logo, ambos os paradigmas divergem do Acórdão recorrido na interpretação do artigo 100, I, do CTN. Por fim, em relação à Matéria 3 (Exclusão de juros e multa - Art. 100, III e parágrafo único, do CTN), no Acordão recorrido, a Turma julgadora concluiu que no caso dos autos, sob o argumento de que o conjunto fático normativo não poderia ser considerado como prática reiterada das autoridades administrativas, não haveria razão para se considerar como aplicável ao caso a previsão do art. 100, III do CTN. Por seu turno, no paradigma 1 (Acórdão n o 3201-002.026, referente ao mesmo Contribuinte, sendo idênticos os tributos, a acusação, a mercadoria e os argumentos apreciados), houve resultado diferente quanto à aplicação do artigo 100, III do CTN. No caso do paradigma 2 (Acórdão n o 3401-003.107), trata-se de outra empresa, mas do mesmo tipo de mercadoria, com lançamento decorrente de reclassificação fiscal, em relação aos mesmos tributos, sendo o fundamento utilizado a existência de soluções de consulta de terceiros com a classificação fiscal pretendida pela recorrente, e, ainda, a existência de diversos desembaraços aduaneiros do recorrente sem reclassificação fiscal. Posto isto, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial, expedido pela 4ª Câmara / 3ª Seção de julgamento, de 22/04/2020 (fls. 1.229 a 1.240), exarado pelo Presidente da 4ª Câmara, foi dado seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Fl. 1264DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 Cientificada do Despacho de Admissibilidade que deu seguimento ao recurso, a Fazenda Nacional apresentou suas Contrarrazões de fls. 1.249 a 1.256, requerendo que seja negado provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, mantendo-se o Acórdão proferido pela Turma a quo, uma vez que, “mostra-se correta a reclassificação fiscal procedida no código 8529.90.20 (de aparelhos das posições 85.27 ou 85.28) do NCM 85.29.90 (outros), subposição residual da posição 8529 (peças reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28). Em 23/11/2023, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio, para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte. É o relatório. Voto Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator. Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial - 4ª Câmara, de 22/04/2020 (fls. 1.229 a 1.240), exarado pelo Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento do CARF, sendo evidente a divergência jurisprudencial, à vista do mesmo contexto, pelo que cabe endossar os fundamentos da admissibilidade. Portanto, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. Do Mérito A controvérsia tratada neste Recurso Especial diz respeito às seguintes matérias: (1) Classificação fiscal de dispositivos de cristal líquido - LCD; (2) Exclusão de juros e multa - Art. 100, I e parágrafo único, do CTN; e (3) Exclusão de juros e multa - Art. 100, III e parágrafo único, do CTN. (1) Classificação fiscal de dispositivos de cristal líquido - LCD Como relatado nos autos, o Contribuinte importou o produto “Display de Cristal Líquido (LCD)”, conforme DI registradas no ano de 2009 (fl. 56): “Descrição do Importador nas DIs: "DISPOSITIVO DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD)PARA TV: LM170E03-TLG3 EAJ44187401" Para dirimir a questão da especificidade, a Fiscalização solicitando Laudo pericial a perito técnico credenciado, tendo o engenheiro emitido o Laudo LO 090205 LG, anexo B1, informando que os produtos importados se tratariam de painéis de cristal líquido, utilizados na montagem de monitores Desktop (fl. 133): “O display, modelo LM171WX3 versão Al ou Cl, está customizado em nível de Hardware especificamente para a montagem de monitores desktop de 17.1", apresentando-se na forma de um módulo integrado, com diversos componentes Fl. 1265DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 elétricos, eletrônicos e estruturais, dentre eles, um dispositivo de cristal liquido. (grifo nosso) Ainda no mesmo laudo se esclarece, à fl. 135: “Com base nos subsídios apurados, posso afirmar que este produto se trata de um painel de cristal liquido "LCD", customizado especificamente para ser utilizado na montagem de monitores desktop coloridos de 17", para uso como unidade de saída de máquinas automáticas de processamento de dados”. A Fiscalização informa que essas peças (LCD) foram utilizadas na montagem de aparelhos eletrônicos que possuíam monitores embutidos, entendendo por reclassificar as mercadorias importadas (LCD) do código NCM 9013.80.10 para o 8529.90.20. Assim, enquanto o Contribuinte entende como correta a classificação no código NCM 9013.80.10, para o qual a alíquota do imposto de importação era, à época da importação, zero, a Fiscalização entende que a mercadoria deveria ter sido classificada no código NCM 8529.9020 (“Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28 ­ de aparelhos das posições 85.27 ou 85.28”, para o qual a alíquota do imposto de importação (II) era de 12 % (doze por cento). No Auto de Infração, a reclassificação fiscal foi assim motivada pelo Fisco: (...) Quanto à posição 9013. da NESH, extrai-se o seguinte contexto da posição 9013, item 1: “(...) a presente posição compreende especialmente: 1) Os dispositivos de cristais líquidos, constituídos por uma camada de cristal liquido encerrada entre duas placas ou folhas de vidro ou de plástico, com ou sem condutores elétricos, em pega ou recortados em formas determinadas, e que não consistam em artefatos compreendidos mais especificamente em outras posições da Nomenclatura...” Quanto a nota 2 da Seção XVI: “2. Ressalvadas as disposições da Nota 1 da presente Seção e da Nota 1 dos Capítulos 84 e 85, as partes de máquinas (exceto as partes dos artefatos das posições 84.84, 85.44, 85.45, 85.46 ou 85.47) classificam-se de acordo com as regras seguintes: a) as partes que constituam artefatos compreendidos em qualquer das posições dos Capítulos 84 ou 85 (exceto as posições 84.09, 84.31, 84.48, 84.66, 84.73, 84.87, 85.03, 85.22, 85.29, 85.38 e 85.48) incluem-se nessas posições, qualquer que seja a máquina a que se destinem; b) quando se possam identificar como exclusiva ou principalmente destinadas a uma máquina determinada ou a várias máquinas compreendidas em uma mesma posição (mesmo nas posições 84.79 ou 85.43), as partes que não sejam as consideradas na alínea a) anterior, classificam-se na posição correspondente a esta ou a estas máquinas ou, conforme o caso, nas posições 84.09, 84.31, 84.48, 84.66, 84.73, 85.03, 85.22, 85.29 ou 85.38; todavia, as partes destinadas principalmente tanto aos artefatos da posição 85.17 como aos das posições 85.25 a 85.28, classificam-se na posição 85.17;” Pelo que se depreende das transcrições do item 1, da posição 9013, e da alínea "b", nota 2, da Seção XVI, ambas da NESH, a classificação estaria perfeita desde que o artefato importado não seja compreendido mais especificamente em outras posições da Nomenclatura. Para dirimir tal questão, a da especificidade, a fiscalização pode, de acordo com o artigo 813 do decreto 6.759/09, lançar mão de perito técnico, devidamente credenciado, para emitir laudo pericial. Assim, convocado o engenheiro Sergio de Campos Gomes, foi emitido o laudo LO 090205 LG, anexo B1. Desse laudo, percebe-se pela descrição do perito que se trata de algo mais que um simples dispositivo de cristal liquido, como declarado. Há no dispositivo um CI (Circuito Integrado), Fl. 1266DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 modelo TL2299ML da LG Philips LCD, e diversos componentes passivos e ativos dispostos em uma PCI (Placa de Circuito Impresso). Nos quesitos para confecção do laudo, o perito foi instado declarar o emprego da mercadoria em análise, respondeu da seguinte forma: “Com base nos subsídios apurados, posso afirmar que este produto se trata de um painel de cristal liquido "LCD", customizado especificamente para ser utilizado na montagem de monitores desktop coloridos de 17", para uso como unidade de saída de máquinas automáticas de processamento de dados.” Assim, consubstanciado no laudo pericial lavrado para nosso caso em tela e valendo-me das notas explicativas do sistema harmonizado, posso afirmar que a mercadoria constante da DI 09/0164741-6 é parte de um monitor "desktop" de 17", isto é, trata se de um artefato destinado principalmente a uma máquina determinada compreendida na posição 8529. (...)” (grifo nosso) As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) foram introduzidas no ordenamento jurídico nacional através do Decreto n o 435, de 27 de janeiro de 1992, e sofrem constantes atualizações. Trata-se de material extenso e pormenorizado, que estabelece, detalhadamente, o alcance e conteúdo da Nomenclatura abrangida pelo SH. A base legal é a Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, promulgada pelo Decreto n o 97.409/1988 (DOU de 28/12/1988). As NESH constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à citada Convenção. Por meio de Instruções Normativas, a RFB consolida o texto da NESH, incorporando todas as alterações efetuadas pela Organização Mundial das Aduanas (OMA). As NESH da posição 9013 estabelecem: “...a presente posição compreende especialmente: 1) Os dispositivos de cristais líquidos, constituídos por uma camada de cristal líquido encerrada entre duas placas ou folhas de vidro ou de plástico, com ou sem condutores elétricos, em peça ou recortados em formas determinadas, e que não consistam em artefatos compreendidos mais especificamente em outras posições da Nomenclatura.” (grifo nosso) As NESH posição 8528, por seu turno, dispõem: “Entre os aparelhos da presente posição, podem citar-se: 1) Os monitores e projetores que não incorporem um aparelho receptor de televisão. 2) Os aparelhos receptores de televisão, incorporem ou não um aparelho receptor de radiodifusão ou um aparelho de gravação ou de reprodução de som ou de imagens, para a visualização de sinais (televisores). 3) Os aparelhos receptores de sinais de televisão, sem função de visualização (como os receptores de emissões de televisão retransmitidas por satélite).Os monitores, os projetores e os aparelhos receptores de televisão utilizam diferentes tecnologias, como as dos tubos de raios catódicos (CRT), cristais líquidos (LCD), dispositivos digitais de visualização por micro espelhos (DMD), diodos orgânicos eletroluminescentes (OLED) ou o plasma, a fim de visualizar imagens. Os monitores e projetores podem ser capazes de receber uma variedade de sinais provenientes de diversas fontes. Contudo, se incorporarem um sintonizador de televisão, consideram-se aparelhos receptores de televisão. B. OUTROS MONITORES QUE NÃO DOS TIPOS EXCLUSIVA OU PRINCIPALMENTE UTILIZADOS NUM SISTEMA AUTOMÁTICO PARA PROCESSAMENTO DE DADOS DA POSIÇÃO 84.71 (Nova redação do título dada pela IN RFB 1.260/12) Este grupo compreende os monitores que são receptores ligados diretamente por cabos coaxiais à câmera de vídeo ou ao aparelho de videocassete, nos quais tenham sido Fl. 1267DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 suprimidos todos os circuitos de radio frequência. Apresentam-se como aparelhos de uso profissional utilizados em centros de controle de estações de televisão ou na televisão em circuito fechado (aeroportos, estações ferroviárias, fábricas, salas de cirurgia, etc.). Estes aparelhos consistem essencialmente em dispositivos que permitem criar e defletir um ponto luminoso na tela (écran), em sincronismo com os sinais da fonte, e de um ou vários amplificadores de vídeo, que permitem variar a intensidade do ponto luminoso. Podem, além disso, ter entradas separadas para vermelho (R), verde (G) e azul (B) ou codificadas de acordo com qualquer norma (NTSC, SECAM, PAL, DMAC ou outra). Para a recepção de sinais codificados, o monitor deve estar equipado para decodificação (separação) dos sinais R, G e B. O meio normalmente utilizado para a reconstituição da imagem é o tubo catódico para visão direta ou o projetor de três tubos de raios catódicos, mas existem monitores que utilizam outros meios para chegar ao mesmo objetivo (tela (écran) de cristais líquidos, difração de raios luminosos numa película de óleo, por exemplo). Estes monitores podem ser de tubos de raios catódicos ou de tela (écran) plana, como os de cristais líquidos (LCD), de diodos eletroluminescentes (LED), de plasma. C. PROJETORES Os projetores permitem projetar numa superfície externa a imagem normalmente recebida na tela (écran) de um receptor de televisão ou de um monitor. Estes projetores podem basear-se na tecnologia de tubo catódico (CRT) ou de telas (écrans) planas (por exemplo, dispositivos digitais de visualização por micro espelhos (DMD), telas (écrans) de cristais líquidos (LCD) ou de plasma). D. APARELHOS RECEPTORES DE TELEVISÃO Este grupo compreende os aparelhos, concebidos ou não para incorporar um dispositivo de visualização de vídeo ou uma tela (écran), tais como: (...). 3) Os receptores de televisão de qualquer tipo (de cristais líquidos (LCD), plasma, tubo catódico (CRT), etc.) utilizados nas habitações (televisores), mesmo que incorporem um receptor de radiodifusão, um gravador de vídeo, um leitor de DVD, um leitor gravador DVD, um receptor de emissões retransmitidas por satélite, etc. (grifo nosso) Destaque-se ainda: “PARTES - Ressalvadas as disposições gerais relativas à classificação das partes (ver as Considerações Gerais da Seção XVI), as partes dos aparelhos da presente posição classificam-se na posição 85.29.” (grifo nosso) A Nota 2 da Seção XVI disciplina a classificação das partes destinadas exclusiva ou principalmente a maquinas da referida Seção, que inclui a posição 85.28: “2. Ressalvadas as disposições da Nota 1 da presente Seção e da Nota 1 dos Capítulos 84 e 85, as partes de máquinas (exceto as partes dos artefatos das posições 84.84, 85.44, 85.45, 85.46 ou 85.47) classificam-se de acordo com as regras seguintes: a) as partes que constituam artefatos compreendidos em qualquer das posições dos Capítulos 84 ou 85 (exceto as posições 84.09, 84.31, 84.48, 84.66, 84.73, 84.87, 85.03, 85.22, 85.29, 85.38 e 85.48) incluem-se nessas posições, qualquer que seja a máquina a que se destinem; b) quando se possam identificar como exclusiva ou principalmente destinadas a uma máquina determinada ou a várias máquinas compreendidas em uma mesma posição (mesmo nas posições 84.79 ou 85.43), as partes que não sejam as consideradas na alínea a) anterior, classificam-se na posição correspondente a esta ou a estas máquinas ou, conforme o caso, nas posições 84.09, 84.31, 84.48, 84.66, 84.73, 85.03, 85.22, 85.29 ou 85.38; todavia, as partes destinadas principalmente tanto aos artefatos da posição 85.17 como aos das posições 85.25 a 85.28, classificam-se na posição 85.17; c) as outras partes classificam-se nas posições 84.09, 84.31, 84.48, 84.66, 84.73, 85.03, Fl. 1268DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 85.22, 85.29 ou 85.38, conforme o caso, ou, não sendo possível tal classificação, nas posições 84.87 ou 85.48”. (grifo nosso) A posição 85.29, por sua vez, traz as partes “reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28”. Fundamentalmente, a polêmica da classificação da tela LCD - TFT reside na definição do alcance que deve ser dado ao texto da posição 90.13, ao citar “DISPOSITIVOS DE CRISTAIS LÍQUIDOS QUE NÃO CONSTITUAM ARTIGOS COMPREENDIDOS MAIS ESPECIFICAMENTE EM OUTRAS POSIÇÕES.” As NESH determinam expressamente a classificação fiscal da mercadoria em questão na posição 8529. Por serem partes da posição 85.28, o código NCM adequado para sua classificação é o 8529.90.20, por aplicação direta da Regra 1 c/c Regra 6 das Regras Gerais para interpretação do Sistema Harmonizado. A aplicação direta da Regra 1 inibe a aplicação das demais regras. Da RGI n o 1 e Nota "l. m", da Seção XVI: Também não socorre o Contribuinte a ressalva constante na parte inicial da Nota 2 da Seção XVI, a respeito da situação enumerada na Nota 1, alínea "m" dessa Seção ("1. A presente Seção não compreende: (...) m) os artefatos do Capítulo 90"), vez que o que se exclui do enquadramento na Seção XVI e no Capítulo 85 são os artefatos que possam ser classificados no Capítulo 90, o que não é o caso. Reitere-se que o texto da própria posição 9013 ("Dispositivos de cristais líquidos que não constituam artigos compreendidos mais especificamente noutras posições") somente abrigaria dispositivos de cristais líquidos que não tivessem posição mais específica em outro capítulo e, no caso, há posição mais específica no capítulo 85, tanto em relação à destinação do produto, como pelo fato de não se tratar de mero dispositivo de cristal líquido, mas de um conjunto de componentes, entre eles, um dispositivo de cristal líquido. Portanto, também não se aplica a Nota "l. m", da Seção XVI, pois o produto não é um artefato do capítulo 90. Por fim, o argumento de que a característica de ser aplicável em diversos produtos exclui a classificação na posição 85.29 não se sustenta, pois foi apurado no Laudo técnico que o produto importado destina-se "especificamente para a montagem de monitores desktop de 17.1", apresentando-se na forma de um módulo integrado, com diversos componentes elétricos, eletrônicos e estruturais, dentre eles, um dispositivo de cristal liquido" de forma que o enquadramento no código da NCM 8529.90.20 está em consonância com o disposto na Nota 2, "b" da Seção XVI. No mesmo sentido, a Solução de Consulta COANA n o 4/2010, que afasta a classificação na posição 90.13, por dois motivos. Primeiro (item 25 e 26), levando em consideração a Nota Explicativa do Sistema Harmonizado n o 1 da posição 90.13, a COANA entendeu que o produto em questão excederia o alcance da posição, pois, enquanto a posição se destina a “dispositivos de cristais líquidos, constituídos por uma camada de cristal líquido encerrada entre duas placas ou folhas de vidro ou de plástico, com ou sem condutores elétricos, em peça ou recortados em formas determinadas”, o produto em questão contém adicionalmente “dispositivos eletrônicos” e “um dispositivo de retro iluminação (backlight)”. Segundo motivo, por entender que os produtos em questão se destinariam exclusiva ou principalmente a uma máquina determinada, qual seja, monitores da posição 85.28, conforme as razões assentadas no item 31, a seguir reproduzido: Fl. 1269DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 “31. Por tudo que já foi dito, se infere que, de fato, as telas em estudo são reconhecidas como exclusiva ou principalmente destinados a monitores da posição 85.28, pelo fato de sua função ser intimamente ligada à de um monitor, ou seja, mostrar imagens. Certamente, tais telas podem ser utilizadas na produção de outros aparelhos, todavia tais aparelhos possuem uma função própria específica, sendo a tela empregada apenas de modo auxiliar com o intuito de possibilitar ou facilitar a sua utilização. Por exemplo, a função de um telefone celular é possibilitar a comunicação, e o uso de uma tela nesse aparelho destina-se a facilitar o acesso e a navegação às funções do aparelho tais como agenda, discagem, etc. Um console de videogame portátil, por sua vez, é equivalente à junção de dois equipamentos, um monitor de vídeo e um console de vídeo game, sendo, neste caso, a tela LCD-TFT parte desse “monitor”. (grifo nosso) Em endosso, a Câmara de Comércio Exterior (CAMEX) publicou a Resolução CAMEX n o 84 de 09/12/2010, incluindo ‘Ex tarifários’ para a posição 8529.90.20 referindo-se justamente a “Displays (telas) de Cristal Líquido (LCD)” (partes e peças destinados exclusiva ou principalmente a aparelhos das posições 85.27 e 85.28), corroborando a interpretação acerca de sua classificação - ainda que tal órgão não detenha competência para dirimir consultas de classificação fiscal, conforme tabela constante na referida Resolução: “Ex 001 - Tela de visualização, constituída de um painel de cristal líquido com matriz ativa de transistores de filme fino (Thin Film Transistor), circuitos eletrônicos de controle e acionamento dos transistores, dispositivo de retroiluminação (“backlight”) e tampas frontal e traseira - (“módulo LCD - TFT”).” Por fim, nessa mesma linha decidiu esta Turma no Acórdão n o 9303-008.252, de 19/03/2019 (processo n o 12266.721968/2012-83 - da própria LG), de relatoria do Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire: “ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 10/01/2007 a 09/12/2010 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. DISPLAY DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD). CÓDIGO NCM 8529.9020. Correta a classificação fiscal para a importação de Display de Cristal Líquido (LCD) no código NCM 8529.9020 (“Partes reconhecíveis como exclusiva ou principalmente destinadas aos aparelhos das posições 85.25 a 85.28. de aparelhos das posições 85.27 ou 85.28”), quando os produtos importados se destinam exclusiva ou principalmente aos aparelhos da posição 85.28”. (grifo nosso) Portanto, não há reparos a serem efetuados no Acórdão recorrido, sendo correta a classificação adotada pelo Fisco (NCM 8529.90.20), cabendo a negativa de provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, nesta matéria. (2) Exclusão de juros e multa - Art. 100, I e parágrafo único, do CTN e (3) Exclusão de juros e multa - Art. 100, III e parágrafo único, do CTN Contribuinte defende, no recurso especial, que o Auto de Infração combatido viola dispositivos do artigo 100 do CTN, por pretender aplicar penalidades e juros quando a empresa apenas seguiu os atos normativos emanados pela administração pública, bem como as práticas reiteradamente observadas pela Administração Pública, classificando os dispositivos de cristal líquido no código NCM 9013.80.10: “Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: Fl. 1270DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - nas decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - (...); Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.” (grifo nosso) Pode ser observado do dispositivo que os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas (art. 100, I do CTN) e as práticas reiteradas observadas pelas autoridades administrativas (art. 100, III do CTN) consistem em normas complementares das leis, tratados e decretos. Segundo o Contribuinte, especificamente para o presente caso, as Soluções de Consultas que cita seriam atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas, e as práticas reiteradas estão evidenciadas especialmente nos seguintes pontos: (a) decisão administrativa da própria recorrente confirmando a classificação fiscal utilizada; (b) entendimentos exarados em Soluções de Consulta confirmando a classificação para “Displays de LCD”; e (c) desembaraços aduaneiros, inclusive pelo canal vermelho, confirmando a classificação utilizada pelo Contribuinte. Decisões administrativas em processos julgados, relativos ao próprio recorrente, por óbvio, não são atos normativos aplicáveis a casos distintos. Aliás, isso não ocorre nem em decisões judiciais, que são vinculantes apenas nos casos previstos no CPC. As Soluções de Consulta de terceiros, na época aqui tratada, também não possuíam força normativa em relação ao recorrente, e eram proferidas por distintas Superintendências da RFB (de caráter regional), que, muitas vezes, chegavam a conclusões diferentes sobre um mesmo produto, sem que uma das Soluções derrogasse ou afetasse a outra, até o advento de Solução de Divergência pelo órgão central. Por fim, desembaraços aduaneiros efetuados por diferentes unidades da RFB, em distintos códigos NCM, igualmente não vinculam qualquer desembaraço subsequente. Adicione-se que é igualmente pouco relevante o pronunciamento de órgãos sem competência para classificação de mercadorias, como a SUFRAMA e a CAMEX. Com o advento do CECLAM, órgão colegiado nacional responsável pela classificação de mercadorias, tende a ser reduzida a despadronização de classificação entre as regiões fiscais, ou entre as unidades da RFB, com manifestações erga omnes, mais consistentes que as análises feitas caso a caso, nos despachos aduaneiros. Admitir que desembaraços aduaneiros ora em uma classificação na NCM ora em outra estabelecem uma prática reiterada levaria ao paradoxo de perguntar-se qual seria tal prática reiterada, a de desembaraçar a mercadoria em um ou a de desembaraçar a mercadoria em outro código NCM. Tal prova de prática reiterada demandaria caracterização mais detalhada e específica. Revisitando o Acórdão 3401-003.252, em que acompanhei o relator na dispensa de aplicação da penalidade, percebo que possivelmente o que me convenceu na ocasião foi o cenário lá identificado, com grande conjunto de declarações e distintas descrições, o que, ainda que mantido aquele posicionamento (ad argumentandum) confronta-se com o universo reduzido Fl. 1271DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 de declarações nestes autos, permitindo maior conclusividade para as seis declarações de importação aqui tratadas, com descrições que já informam, em regra, a utilização, corroborada posteriormente por laudo técnico: “Descrição do Importador nas DIs: 09/0243041-0, 09/0274656-6: "DISPOSITIVO DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD) PARA TV: LM170E03-TLG3 EAJ44187401" 09/0249954-2, 09/0249953-4 e 09/0277907-3: "DISPOSITIVO DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD) PARA TV: LM171WX3-TLC1 EAJ52959401" 09/0164741-6 - Laudo LO 090205 LG "DISPOSITIVO DE CRISTAL LÍQUIDO (LCD): LM171WX3-TLA1 EAJ38936201" Descrição do perito credenciado: ...os equipamentos submetidos a despacho se tratam de módulos displays de cristal liquido "LCD" TFT coloridos com matriz RGB de (1440 x 900) pontos, de 16,7 milhões de cores com tela de 17,1"Widescreen (WXGA), configurados com CI (Circuito Integrado), modelo TL2299ML da LG Philips LCD, e diversos de componentes passivos e ativos dispostos em uma PCI (Placa de Circuito Impresso). As principais características que determinam a especificidade do conjunto display como sendo conjunto display para monitores LCO "Desktops" são o tamanho da tela, de 17,1" Widescreen, a faixa de resolução (1440 x 900) e o circuito de controle e sincronismo para apresentação de informações na tela incorporado ao CI TL2299ML, fabricado pela LGPHIL1PS LCO, alem das especificações contidas no site da LG.” (grifo nosso) Endossamos a tese de que práticas reiteradas podem ocasionar a exclusão da aplicação de penalidades, mas não vemos, no caso em análise, a configuração efetiva de uma prática reiterada. Da mesma forma, estamos de acordo com a disposição da codificação tributária que assegura que atos normativos de órgãos com competência para se manifestar sobre classificação de forma vinculante (a RFB detém essa competência quando instada pelo contribuinte) possuem eficácia normativa. Contudo, à época dos fatos aqui analisados a empresa não estava albergada por Solução de Consulta, e as Soluções de Consulta de terceiros não produziam efeitos vinculantes em relação à empresa e/ou aos equipamentos aqui tratados especificamente. Por derradeiro, cogitar que uma decisão em processo administrativo anterior vincularia o subsequente equivaleria a confundir as atividades deste CARF com a do CECLAM (esse sim um órgão que profere decisões que se alongam no tempo, inclusive a outros casos e sujeitos). O CARF limita-se a julgar o caso concreto a ele submetido, não exercendo qualquer força vinculante sobre caso distinto ou posterior. Nesse sentido minha declaração de voto no Acórdão 3403-003.186. Portanto, no caso em análise não se visualiza nenhuma das condições previstas na codificação tributária para exclusão da penalidade, pelo que deve ser integralmente mantido o lançamento. Nestes termos, deve ser negado provimento ao Recurso Especial interposto, para essas duas matérias, uma vez que as hipóteses ventiladas pelo Contribuinte não se enquadram em nenhum dos incisos dispostos no art. 100 do CTN. Fl. 1272DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-015.299 - CSRF/3ª Turma Processo nº 17747.000493/2009-01 Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan Fl. 1273DF CARF MF Original

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