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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7419608 #
Numero do processo: 10280.720843/2013-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 07 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Sep 10 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/08/2008 a 31/12/2008 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. MATÉRIA PARCIALMENTE ABORDADA. ACOLHIMENTO. Cabem embargos de declaração quando no acórdão for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a turma. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RETENÇÃO 11%. OBRIGATORIEDADE. A empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa cedente da mão de obra, a importância retida até o dia 20 (vinte) do mês subseqüente ao da emissão da respectiva nota fiscal ou fatura, ou até o dia útil imediatamente anterior se não houver expediente bancário naquele dia. O desconto de contribuição sempre se presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não lhe sendo lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente responsável pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo à disposição legal.
Numero da decisão: 2402-006.470
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos, sem efeitos infringentes, com vistas a suprir a omissão apontada, nos termos do voto do relator (assinado digitalmente) Mário Pereira de Pinho Filho - Presidente (assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho Filho, Mauricio Nogueira Righetti, Gregorio Rechmann Junior, Jamed Abdul Nasser Feitoza, João Victor Ribeiro Aldinucci, Luis Henrique Dias Lima, Denny Medeiros da Silveira e Renata Toratti Cassini.
Nome do relator: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
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2402­006.470  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  07 de agosto de 2018  Matéria  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA  Embargante  BOULEVARD SHOPPING BELEM S.A.             Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/08/2008 a 31/12/2008  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  OMISSÃO.  MATÉRIA  PARCIALMENTE ABORDADA. ACOLHIMENTO.  Cabem embargos de declaração quando no acórdão for omitido ponto sobre o  qual deveria pronunciar­se a turma.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  RETENÇÃO  11%.  OBRIGATORIEDADE.   A  empresa  contratante  de  serviços  executados  mediante  cessão  de mão  de  obra deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura  de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa cedente da mão de  obra,  a  importância  retida  até  o  dia  20  (vinte)  do  mês  subseqüente  ao  da  emissão da  respectiva nota  fiscal  ou  fatura,  ou  até o dia útil  imediatamente  anterior se não houver expediente bancário naquele dia.  O desconto de contribuição sempre se presume feito oportuna e regularmente  pela  empresa  a  isso  obrigada,  não  lhe  sendo  lícito  alegar  omissão  para  se  eximir  do  recolhimento,  ficando  diretamente  responsável  pela  importância  que deixou de receber ou arrecadou em desacordo à disposição legal.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 28 0. 72 08 43 /2 01 3- 11 Fl. 641DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 642          2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os  embargos, sem efeitos infringentes, com vistas a suprir a omissão apontada, nos termos do voto  do relator  (assinado digitalmente)  Mário Pereira de Pinho Filho ­ Presidente   (assinado digitalmente)  Mauricio Nogueira Righetti ­ Relator  Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mario Pereira de Pinho  Filho, Mauricio Nogueira Righetti, Gregorio Rechmann Junior, Jamed Abdul Nasser Feitoza,  João Victor Ribeiro Aldinucci, Luis Henrique Dias Lima, Denny Medeiros da Silveira e Renata  Toratti Cassini.  Relatório  Trata­se  de  Embargos  de Declaração  apresentados  pelo  sujeito  passivo  em  face  de  acórdão  proferido  pela  2ª  Turma  Ordinária  da  4ª  Câmara  da  2ª  Seção,  onde  os  Conselheiros  Mário  Pereira  de  Pinho  Filho,  Ronnie  Soares  Anderson,  João  Victor  Ribeiro  Aldinucci,  Luis  Henrique  Dias  Lima,  Theodoro  Vicente  Agostinho,  Mauricio  Nogueira  Righetti  (relator),  Jamed  Abdul  Nasser  Feitosa  e  Fernanda  Melo  Leal,  por  unanimidade  votaram  por  afastar  a  preliminar  e,  no  mérito,  negar  provimento  ao  recurso  voluntário,  determinando  a  correção  do  valor  lançado  de  modo  a  adequá­lo  ao  percentual  de  50%  (cinqüenta por cento) das notas fiscais, nos termos do voto do relator.  O Embargante sustenta que teria havido omissão quanto à apreciação do fato  de  que  o  consórcio,  contratado  para  executar  a  obra  em  regime  de  empreitada  parcial,  teria  recolhido todas as contribuições previdenciárias devidas e que a cobrança de retenção de 11%,  a que se refere o presente lançamento, “consubstancia evidente bis in idem” ou excesso de exação.  Após confrontar a alegação acima com excertos do voto condutor, a decisão  de  fls.  629/633 decidiu pela  admissão  dos  embargos,  com a  fim de  que  fosse  apreciada,  em  julgamento por colegiado, a suposta omissão apontada.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti ­ Relator  Os embargos foram tidos como tempestivos e admitidos nos termos do artigo  65  do  RICARF,  eis  que  haveria  omissão  no  acórdão  quanto  a  ponto  sobre  o  qual  deveria  pronunciar­se a turma.    Um vez admitidos, vejo que toda a tese defensiva do autuado em seu recurso,  quanto ao cabimento da retenção, pode­se resumir a duas alegações:  Fl. 642DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 643          3   1  ­  afastar  de  si  a  responsabilidade  solidária  pelo  recolhimento  das  contribuições  previdenciária sobre a folha do contratado, ao argumento de que com ele não seria solidário em  função  de  a  contratação  ter­se  dado  sob  o  regime  de  empreitada  parcial  e  a  própria  RFB  entender que tal instituto (solidariedade) somente aplicar­se­ia ao regime de empreitada total.  Confira­se:           2 ­ Que o consórcio contratado teria recolhido a integralidade da contribuição sobre sua folha  de salário. Veja­se:      Em  seus  embargos,  insiste  o  autuado  na  tese  de  que  o  lançamento  seria  indevido, na medida em que, tendo sido o contrato celebrado em regime de empreitada parcial  e em se tratando de antecipação, o contratado não teria se valido desse valor em compensações  em suas GFIP.  Fl. 643DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 644          4 O próprio acórdão de piso já havia se pronunciado sobre o assunto. Confira­ se:   Isso  porque  não  houve  aplicação  de  responsabilidade  solidária  no  presente  lançamento.  A  responsabilidade  solidária  foi  substituída  pelo  instituto  da  retenção,  com  a  edição da Lei nº 9.711/118, a qual deu nova redação para  o art. 31 da Lei nº 8.212/1991.    Doutro giro e a meu sentir, o acórdão embargado abordou o tema apenas de  forma indireta, como se extrai do excerto abaixo colacionado.      A  retenção  dos  11%  sobre  o  valor  da  nota  fiscal  de  prestação de serviços tem previsão expressa no artigo 31 da  Lei 8.212/91. Vejamos:  Art.  31.  A  empresa  contratante  de  serviços  executados  mediante  cessão  de  mão­de­obra,  inclusive  em  regime  de  trabalho temporário, deverá reter 11% (onze por cento) do  valor  bruto  da  nota  fiscal  ou  fatura  de  prestação  de  serviços e recolher a importância retida até o dia 10 (dez)  do mês subseqüente ao da emissão da respectiva nota fiscal  ou  fatura  em  nome  da  empresa  cedente  da  mão­de­obra,  observado o disposto no § 5o do art. 33 desta Lei.  (...)  §  3o  Para  os  fins  desta  Lei,  entende­se  como  cessão  de  mão­de­obra a colocação à disposição do contratante, em  suas  dependências  ou  nas  de  terceiros,  de  segurados  que  realizem  serviços  contínuos,  relacionados  ou  não  com  a  atividade­fim da empresa, quaisquer que sejam a natureza  e a forma de contratação.  §  4º  Enquadram­se  na  situação  prevista  no  parágrafo  anterior, além de outros estabelecidos em regulamento, os  seguintes serviços:   (...)  III empreitada de mão­de­obra;  Por  sua  vez,  o  artigo  219  do  Decreto  3.048/99,  assim  determina:  Art.  219.  A  empresa  contratante  de  serviços  executados  mediante  cessão  ou  empreitada  de  mãodeobra,  inclusive  em  regime  de  trabalho  temporário,  deverá  reter  onze  por  cento  do  valor  bruto  da  nota  fiscal,  fatura  ou  recibo  de  prestação  de  serviços  e  recolher  a  importância  retida  em  nome da empresa contratada, observado o disposto no § 5º  do art. 216.   Fl. 644DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 645          5 Note­se  que  se  trata  de  instituto  diverso  do  da  solidariedade,  eis que o  tomador,  responsável pelo  tributo,  relaciona­se  com  a  obrigação  tributária  na  condição  de  sujeito passivo, por substituição legal.  Vale  dizer,  quando  da  emissão  da  nota  fiscal,  naquele  momento,  persegue­se  o  tomador  e  somente  ele.  É,  em  outras  palavras,  o  que  dispõe  o  §5º  do  artigo  33  da  Lei  8.212/91.  O regime de retenção instituído pela Lei 9.711/98, que promoveu alterações  no artigo 31 da Lei 8.212/91, difere daquele que se tinha anteriormente no mesmo dispositivo.  A  partir  de  então,  a  regra  é  que  a  empresa,  contratante  de  serviços  executados  mediante  cessão  ou  empreitada de  mão­de­obra,  inclusive  em  regime  de  trabalho temporário, deverá reter onze por cento do valor bruto da nota fiscal, fatura ou recibo  de prestação de serviços e recolher a importância retida em nome da empresa contratada.  E  ainda,  por  força  do  §  5º  do  artigo  33  daquele mesmo  diploma,  passou  a  pouco  importar,  para  fins  dessa  obrigação  de  reter,  se  o  prestador  do  serviço  (contratado)  recolheu, ou não, a contribuição devida sobre sua folha de salários ou ainda se não promoveu  compensação com as "antecipações" não retidas.   A seu turno, não se pode olvidar que em alguns poucos casos ainda se aplica  o  regime de solidariedade, que em um passado não muito distante era a  regra de  sistemática  nessas contratações.   Veja,  trata­se  de  obrigação  tributária  principal  atribuída  ao  tomador,  por  substituição, relacionada ao valor dos serviços que constaram na correspondente nota fiscal ou  fatura.  Evidentemente,  o  prestador,  que  sofreu  a  retenção,  poderá  utilizá­la  na  dedução  da  contribuição  apurada  sobre  sua  folha  e,  no  caso  de  ainda  restar­lhe  crédito,  reavê­lo  em  restituição. Não havendo, pois, que se falar em bis in idem.  Nesse sentido, trago o acórdão a seguir ementado:  RETENÇÃO DO ARTIGO 31 DA LEI 8.212/91. NATUREZA JURÍDICA.  RESPONSABILIDADE DO TOMADOR DO SERVIÇO QUE DEIXOU DE  EFETUARA  RETENÇÃO.  PAGAMENTO  FEITO  PELO  PRESTADOR  DO SERVIÇO.   O  instituto  da  retenção  previsto  no  artigo  31  da  Lei  nº  8.212/91,  com  a  redação da Lei 9.711/98 e alterações posteriores, é hipótese de substituição  tributária, conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça em Recurso  Especial  submetido  ao  regime  do  art.  543C  do  CPC,  de  observância  obrigatória  por  este  órgão  julgador,  com  base  no  art.  62A  do  Regimento  Interno do CARF.   É direta a responsabilidade do tomador de serviço pela contribuição que  deixou  de  reter  do  prestador,  pois  o  artigo  31  da Lei  8.212/91  determina  a  observância da  norma expressa pelo  art.  33,  §  5º  do mesmo diploma  legal,  que  traz  a  responsabilidade  direta  do  tomador  de  serviço  pelo  adequado  recolhimento.   Fl. 645DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 646          6 O  tomador  do  serviço  que  deixou  de  efetuar  a  retenção  de  que  trata  o  artigo 31 da Lei 8.212/91 não aproveita o pagamento feito pelo prestador  do  serviço  relativo  às  contribuições  devidas  sobre  sua  folha  de  pagamento. (destaquei)  Posta  a  sistemática  acima  e  como  já  adiantado,  há  todavia,  exceções  ao  regime de retenção tal como acima resumido. Pode­se exemplificar com o que se tem no ramo  da Construção Civil.   Vejamos:  A  Instrução  Normativa  SRP  nº  03/2005,  que  vigeu  de  15.07.2005  a  16.11.2009  e  dispunha  sobre  Normas  Gerais  de  Tributação  Previdenciária,  assim  tratou  da  matéria:  Inicialmente,  procurou  distinguir  o  que  seria  a OBRA  de  CONSTRUÇÃO  CIVIL do SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO CIVIL.   O  inciso  I de  seu artigo 413, especificou que obra de construção civil  é  "a  construção, a demolição, a reforma, a ampliação de edificação ou qualquer outra benfeitoria  agregada ao solo ou ao subsolo, conforme discriminação no Anexo XIII".  Por  sua  vez,  o  inciso  X  do  mesmo  artigo  estabelece  que  serviço  de  construção civil e "aquele prestado no ramo da construção civil,  tais como os discriminados  no anexo XIII"  Na seqüência, cumpre destacar a diferença entre EMPREITADA TOTAL e  EMPREITADA PARCIAL.   Antes,  porém,  há  que  se  definir  o  que  vem  a  ser  "contratação  por  empreitada".  Consoante estabelece o inciso XXVIII do artigo 413 da IN 3/2005, "contrato  de construção civil ou contrato de empreitada (também conhecido como contrato de execução  de obra, contrato de obra ou contrato de edificação), aquele celebrado entre o proprietário do  imóvel, o incorporador, o dono da obra ou o condômino e uma empresa, para a execução de  obra ou serviço de construção civil, no todo ou em parte.", que, por sua vez, pode ser total ou  parcial, como abaixo especificado:  *  total,  quando  celebrado  exclusivamente  com  empresa  construtora,  definida  no  inciso  XX,  que  assume  a  responsabilidade direta pela execução de  todos os serviços  necessários  à  realização  da obra,  compreendidos  em  todos  os  projetos  a  ela  inerentes,  com  ou  sem  fornecimento  de  material; e  * parcial, quando celebrado com empresa construtora ou  prestadora  de  serviços  na  área  de  construção  civil,  para  execução  de  parte  da  obra,  com  ou  sem  fornecimento  de  material;  Fl. 646DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 647          7 Dessarte, para fins de determinar se há ou não retenção deverá ser verificada  se a atividade classifica­se como obra ou como serviço. Classificando­se como obra, haverá a  retenção  caso  a  contratação  seja  na  forma  de  empreitada  parcial  ou  subempreitada;  classificando­se como serviço haverá a retenção, independentemente do regime de contratação.  No  caso  em  exame,  a  contratação  do  consórcio  dera­se  em  regime  de  empreitada parcial. É dizer, houve, em última análise, a contratação de duas empresas (OAS e  ESTACON), reunidas em consórcio, para realização de parte da obra.   Diferentemente, seria a contratação de mais de uma empresa ­ duas ou três  por exemplo, reunidas em consórcio ­ para a realização de toda a obra. Nesse caso, ainda que a  contratação estivesse de dando, a rigor, com cada uma das consorciadas que executariam ­ no  âmbito do consórcio ­ parcial ou totalmente os serviços necessários à realização da obra, o fato  é que a legislação equiparou referida circunstância ao regramento que se tem para a contratação  de empreitada total nas obras de construção civil.   À  toda  evidência,  não  é  o  que  se  tem neste  caso,  em que  a  contratação  do  consórcio  se  dera,  como  acertadamente  assentou  o  recorrente,  sob  o  regime  de  empreitada  parcial.  Isso  porque,  a  princípio,  conforme  preconiza  o  artigo  169  da  citada  IN,  a  retenção aplicar­se­ia somente à OBRA de contribuição civil, quando contratada por meio de  empreitada PARCIAL. Diferentemente do que se tem para os SERVIÇOS de construção civil,  que, a teor do inciso III do artigo 169, pouco importa a modalidade de contratação, bastando  que  se  amoldem  àqueles  especificados  no  Anexo  XIII  da  IN  e  desde  que  não  estejam,  textualmente,  enumerados  no  artigo  170.  É  o  que  se  infere  da  expressão  "...tais  como.."  constante, inclusive, do inciso X do artigo 413.     Art. 169. Na construção civil, sujeita­se à retenção de que  trata o art. 140, observado o disposto no art. 172:  I  ­  a  prestação  de  serviços  mediante  contrato  de  empreitada parcial, conforme definição contida na alínea  "b" do inciso XXVIII, do art. 413;  II  ­  a  prestação  de  serviços  mediante  contrato  de  subempreitada, conforme definição contida no inciso XXIX,  do art. 413;  III ­ a prestação de serviços tais como os discriminados no  Anexo XIII;  IV  ­  a  reforma  de  pequeno  valor,  conforme  definida  no  inciso V do art. 413.  .  Nesse sentido, pode­se dizer que o regime empregado ao ramo da Construção  Civil ­ se por retenção ou se por solidariedade ­ resume­se ao quadro a seguir:  Fl. 647DF CARF MF Processo nº 10280.720843/2013­11  Acórdão n.º 2402­006.470  S2­C4T2  Fl. 648          8     Ante  ao  exposto,  voto  por  ACOLHER  os  Embargos  opostos  com  vistas  a  suprir a omissão apontada, sem, contudo, empregar efeitos infringentes ao acórdão embargado.  (assinado digitalmente)  Mauricio Nogueira Righetti                                  Fl. 648DF CARF MF

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Numero do processo: 13807.001306/98-81
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 18 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Oct 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 1993, 1994 MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DUPLICAÇÃO JUSTIFICADA PELA AUTORIDADE JULGADORA. INOVAÇÃO. INACEITÁVEL. A duplicação do percentual da multa de que trata o inciso I do art.44 da Lei nº 9.430/96 (com a nova redação do artigo dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007) deve ser devidamente justificada pela autoridade que efetua o lançamento de ofício e não pela autoridade julgadora. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA APLICÁVEL. As multas de ofício não possuem natureza confiscatória, constituindo-se antes em instrumento de desestímulo ao sistemático inadimplemento das obrigações tributárias, atingindo, por via de conseqüência, apenas os contribuintes infratores, em nada afetando o sujeito passivo cumpridor de suas obrigações fiscais. JUROS DE MORA. APLICABILIDADE. Estando os juros lançados em absoluta conformidade com a legislação de regência, não podem ter seus percentuais reduzidos aleatoriamente pelo julgador administrativo, em virtude de alegada feição de inconstitucionalidade/ilegalidade da exigência de juros. JUROS DE MORA. SÚMULA CARF Nº 4. A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 1993, 1994 SÚMULA CARF Nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Numero da decisão: 1401-002.889
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso para, tão somente, afastar a qualificação da multa de ofício. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente (assinado digitalmente) Cláudio de Andrade Camerano - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Livia de Carli Germano, Abel Nunes de Oliveira Neto, Cláudio de Andrade Camerano, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Daniel Ribeiro Silva, Letícia Domingues Costa Braga e Ângelo Abrantes Nunes (Suplente convocado).
Nome do relator: CLAUDIO DE ANDRADE CAMERANO
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1401­002.889  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  18 de setembro de 2018  Matéria  IRPJ ­ OMISSÃO DE RECEITA  Recorrente  YADOYA INDÚSTRIA E COMÉRCIO S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 1993, 1994  MULTA  DE  OFÍCIO  QUALIFICADA.  DUPLICAÇÃO  JUSTIFICADA  PELA AUTORIDADE JULGADORA. INOVAÇÃO. INACEITÁVEL.  A duplicação do percentual da multa de que trata o inciso I do art.44 da Lei  nº 9.430/96 (com a nova redação do artigo dada pela Lei nº 11.488, de 15 de  junho de 2007) deve ser devidamente justificada pela autoridade que efetua o  lançamento de ofício e não pela autoridade julgadora.  LANÇAMENTO DE OFÍCIO. MULTA APLICÁVEL.  As  multas  de  ofício  não  possuem  natureza  confiscatória,  constituindo­se  antes  em  instrumento  de  desestímulo  ao  sistemático  inadimplemento  das  obrigações  tributárias,  atingindo,  por  via  de  conseqüência,  apenas  os  contribuintes  infratores,  em  nada  afetando  o  sujeito  passivo  cumpridor  de  suas obrigações fiscais.   JUROS DE MORA. APLICABILIDADE.  Estando  os  juros  lançados  em  absoluta  conformidade  com  a  legislação  de  regência,  não  podem  ter  seus  percentuais  reduzidos  aleatoriamente  pelo  julgador  administrativo,  em  virtude  de  alegada  feição  de  inconstitucionalidade/ilegalidade da exigência de juros.  JUROS DE MORA. SÚMULA CARF Nº 4.  A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  são  devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial  de Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 1993, 1994  SÚMULA CARF Nº 2.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 80 7. 00 13 06 /9 8- 81 Fl. 424DF CARF MF     2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade  de lei tributária.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  dar  provimento parcial ao recurso para, tão somente, afastar a qualificação da multa de ofício.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Cláudio de Andrade Camerano ­ Relator   Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Luiz  Augusto  de  Souza Gonçalves, Livia de Carli Germano, Abel Nunes de Oliveira Neto, Cláudio de Andrade  Camerano,  Luciana  Yoshihara  Arcangelo  Zanin,  Daniel  Ribeiro  Silva,  Letícia  Domingues  Costa Braga e Ângelo Abrantes Nunes (Suplente convocado).    Relatório    DOS AUTOS DE INFRAÇÃO  Contra  a  contribuinte  acima  identificada  foi  lavrado  o  Auto  de  Infração  o  qual lhe exige a importância de R$ 515.862,17, a título de Imposto de Renda Pessoa Jurídica ­  IRPJ,  pelo  regime  do  Lucro  Real,  correspondente  a  fatos  geradores mensais  ocorridos  nos  anos calendário de 1993 e 1994, acrescido de multa de ofício de 150% e juros de mora à època  do pagamento.  Segundo consta na Descrição dos Fatos do lançamento de IRPJ, a exigência  de  imposto  decorre  de  omissão  de  receitas  da  atividade.  Segundo  o  Termo  de  Verificação  Fiscal  (fls.30  a  Volume  I),  a  autoridade  fiscal  teria  encontrado  diferenças  entre  os  valores  escriturados  no  Livro  Registro  de  Saídas  de Mercadorias  com  os  valores  contabilizados  no  Livro Diário (planilhas anexas nos autos) e que, após intimações feitas ao contribuinte para as  devidas explicações, o mesmo não teria providenciado os necessários esclarecimentos.   As diferenças apontadas são (valores em CR$):  Fl. 425DF CARF MF Processo nº 13807.001306/98­81  Acórdão n.º 1401­002.889  S1­C4T1  Fl. 425          3 Estas diferenças foram tributadas e o IRPJ apurado foi convertido para Reais,  conforme consta no Auto de Infração.  Em decorrência do  lançamento de  IRPJ,  foram ainda  lavrados os Autos de  Infração a título de Contribuição para o Programa de Integração Social ­ PIS, de Contribuição  para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS, de Imposto de Renda Retido na Fonte  ­ IRRF, e de Contribuição Social sobre o Lucro – CSLL, nas importâncias de R$ 15.477,16,  R$  41.272,51, R$  515.099,22  e  de R$  199.358,57,  respectivamente,  acrescidas  da multa  de  ofício de 150% e de juros de mora à época do pagamento.  A Autuada  foi  cientificada dos Autos de  Infração em 19/10/98  e  em 16  de  novembro  foi  protocolada  a  Impugnação,  onde,  após  descrever  seu  ramo de  atividade,  suas  origens e fundadores, as sucessivas crises internas brasileiras, os vários planos de estabilização  econômica  e  da  moeda,  alegou  que  "ficará  inviável  para  a  Autuada  pagar,  mesmo  que  de  forma  parcelada  os  seus  débitos  já  existente  somados  ao  presente  Auto  de  Infração  com  a  abusiva cobrança dos juros e multa lançados, ..."   Alegou também:  Ademais,  sem  prova  material  existência  de  fraude  fiscal  ou  sonegação  fiscal,  como  definidas  em  leis  federais,  a multa  por  eventual infração de regulamento fiscal, sem má fé, não pode ser  astronômica,  nem  proporcional  ao  valor  do  imposto  como  no  presente caso.  Não  há  no  presente  Auto  de  Infração  qualquer  causa  legítima  para o confisco tributário, que é manifestamente contrário a Lei  Fl. 426DF CARF MF     4 maior,  que  é  a Constituição Federal,  que  em  seu  art.150  ­  IV,  assim diz:  "Art.150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal  e aos Municípios:  IV. utilizar tributos com efeito de confisco."  Diante do exposto, requer de V.Sa. a redução da multa de 150%  por  ser  um  flagrante  confisco  tributário  e  redução  dos  juros  a  1% ao mês, por ser de direito, com a consequente improcedência  do Auto de Infração.    DO ACÓRDÃO DE IMPUGNAÇÃO  Em  08  de  junho  de  1999,  a  Delegacia  de  Julgamento  de  São  Paulo  (DRJ/SPO)  julgou  o  lançamento  procedente  (fls.122  a  ­  Volume  I),  nos  seguintes  termos,  resumidamente:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­IRPJ  Ementa:  IRPJ.  OMISSÃO  DE  RECEITAS.  Em  não  havendo  justificativa  para  a  diferença  a  maior  detectada  entre  a  receita  apurada  no  Livro  de  Saídas de Mercadorias e a receita oferecida à tributação é de se concluir que  houve omissão de receitas.  MULTA  DE  OFÍCIO.  Configurada  a  ocorrência,  em  tese,  de  sonegação  fiscal é de se aplicar a penalidade agravada.  PIS,  COFINS,  IRFON  e  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido.  O  decidido no lançamento do IRPJ deve prevalecer na análise dos lançamentos  decorrentes.   [...]    VOTO    Fl. 427DF CARF MF Processo nº 13807.001306/98­81  Acórdão n.º 1401­002.889  S1­C4T1  Fl. 426          5 [...]  A Multa de ofício foi capitulada no artigo 4º da Lei nº 8.218/1991 e artigo 44  da  Lei  nº  9.430,  de  27/12/1996,  c/c  artigo  106,  inciso  II,  alínea  "c"  da  Lei  nº  5.172  de  25/10/1996. Transcreve­se o artigo 44 da Lei nº 9.430/1996:  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas, calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição:  I ­ de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do  inciso seguinte;  II ­ de cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito  de fraude, definido nos arts.71,72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis.     Fl. 428DF CARF MF     6       PIS, COFINS, IRFON e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido  O  decidido  quanto  ao  lançamento  do  IRPJ  deve  prevalecer  na  análise  dos  tributos decorrentes.  Fl. 429DF CARF MF Processo nº 13807.001306/98­81  Acórdão n.º 1401­002.889  S1­C4T1  Fl. 427          7   DO RECURSO VOLUNTÁRIO    Cientificada, em 24/08/99, da decisão da DRJ,  ingressou a  Interessada  com  recurso  voluntário,  protocolado  em  22/09/99,  onde  repetiu  os  mesmos  argumentos  apresentados na Impugnação.  Às fls.150, consta despacho da DRF/SP (datado de 04/07/2001), por meio de  autoridade fiscal competente, negando seguimento ao Recurso Voluntário por  inexistência do  depósito  então  previsto  na MP  1621­30,  ocasião  em que  a  contribuinte  foi  intimada  (fl.151)  para recolhimento do crédito tributário lançado.  Em 04 de julho de 2002 os débitos foram inscritos em dívida ativa, conforme  Termo de Inscrição de Dívida Ativa, fls.185 a 283, Volume II.  Às  fls.286,  despacho,  em  16/06/2010,  da  PGFN  informando  (e  solicitando  manifestação  da  divisão  própria)  que  a  executada  ingressou  com  Ação  de  Embargos  à  Execução  Fiscal  alegando  a  existência  de  cobrança  em  duplicidade  de  IRPJ  e  de CSLL  do  mesmo  período  (93/94)  em  dois  processos  judiciais  (existiam  outras  execuções  de  outros  períodos e foram juntadas por determinação judicial ­ reunião de processos).  Em  02/09/2015,  despacho  da  DERAT/SP  (fls.361)  propondo  "o  encaminhamento deste processo à autoridade superior para que seja declarada nula a decisão  que negou seguimento ao recurso voluntário interposto."   E assim foi feito, sendo solicitado que a contribuinte tomasse ciência do feito  e  envio  à  PGFN  para  que  procedesse  ao  cancelamento  da  inscrição  em  dívida  ativa  e,  posteriormente, ao CARF para apreciação do recurso voluntário apresentado.   Às fls.411 A 419, em Telas e Extratos, sistemas da PGFN mostram a situação  da contribuinte, relativa ao débitos do presente processo presente: EXTINTA POR DECISÃO  ADMINISTRATIVA ORGÃO DE ORIGEM A SER DEV OU ARQ.  às fls.422, despacho, 05/09/2017, da DERAT/SP:  Com  base  no  Parece  PGFN/CRJ  nº  1.973/2010  e  em  face  da  declaração  de  inconstitucionalidade  proferida  na  Súmula  Vinculante nº 21 do STF, a DIDAU/PFN­SPO proferiu despacho  considerando  indevida  a  negativa  de  seguimento  do  recurso,  cancelando, inclusive, a inscrição na dívida ativa da União.  Por  sua  vez,  a  DERAT­SPO,  por  meio  de  sua  Delegada,  reconsiderou  decisão  anterior  e  determinou  o  encaminhamento  do  processo  ao  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (fls. 380/381).  Informo que o contribuinte foi cientificado da reconsideração e o  processo  atualizado  para  situação  “Suspenso  –  Julgamento  do  Recurso Voluntário” , conforme extrato de fls.397/405.  Fl. 430DF CARF MF     8 À  vista  do  exposto,  encaminhe­se  o  presente  ao  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais.    Voto             Conselheiro Cláudio de Andrade Camerano  Preenchidos  os  requisitos  de  admissibilidade  do  Recurso  Voluntário  apresentado, dele conheço.  O recurso voluntário repete a argumentação apresentada na Impugnação, ora  transcrita na decisão recorrida, então apreciada pela primeira instância.  Da delimitação do litígio  Depreende­se  do  Recurso  apresentado,  que  a  Recorrente  insurge­se  apenas  contra a aplicação dos acréscimos legais, quais sejam, a multa de ofício e os juros moratórios.  Da Multa de Ofício  A  base  de  cálculo  da  multa  de  ofício,  ora  aplicada,  é  o  próprio  valor  do  tributo/contribuição  lançado, nos  termos  e  com a utilização dos percentuais  estabelecidos no  art.44 da Lei 9.430/96 que adiante se transcreverá.   Com  relação  aos  argumentos  trazidos  pela  Impugnante  acerca  do  caráter  confiscatório da multa aplicada de se dizer apenas que reclamações desta natureza não cabem  sua apreciação nas instâncias administrativas.  Sem  qualquer  discussão  acerca  da  constitucionalidade/legalidade  da  legislação citada na Impugnação, algumas considerações são oportunas.  Com  relação  a  multa  de  ofício,  alega  que  representa  afronta  ao  preceito  constitucional que veda a utilização de tributo com efeito de confisco.  Quanto à argüição de confisco, a Constituição Federal, em seu art. 150,  IV,  veda  a  utilização  de  tributo  com  o  efeito  de  confisco.  Trata­se  de  limitação  ao  poder  de  tributar que visa evitar o excesso de carga tributária, que implique agravamento exagerado na  situação do contribuinte. Porém, não existe um patamar pré­definido que permita dizer que um  tributo  tem  ou  não  efeito  confiscatório,  cabendo  essa  valoração  ao  legislador  ou,  mediante  provocação,  ao  órgão  judicial  competente.  Assim,  em  primeiro  plano,  pode­se  dizer  que  o  princípio  do  não  confisco  é  uma  limitação  imposta pelo  legislador  constituinte  ao  legislador  infra­constitucional,  não  podendo  este  último  instituir  tributo  que  tenha  efeito  confiscatório,  onerando  excessivamente  o  contribuinte.  Em  segundo  plano,  o  princípio  dirige­se,  eventualmente,  ao poder  judiciário,  que deve aplicá­lo no  controle difuso ou  concentrado da  constitucionalidade das leis.  Portanto,  não  se  pode  dizer  que  o  princípio  esteja  direcionado  à  administração tributária. Esta submete­se ao princípio da legalidade, não podendo se esquivar à  aplicação  de  lei  editada  conforme  o  processo  legislativo  constitucional.  Não  cabe  à  administração tributária criar a lei, muito menos furtar­se a aplicá­la ou negar sua vigência.  Fl. 431DF CARF MF Processo nº 13807.001306/98­81  Acórdão n.º 1401­002.889  S1­C4T1  Fl. 428          9 A autoridade lançadora não deve nem pode fazer um juízo valorativo sobre a  conveniência  do  lançamento. O  lançamento  tributário  é  rigidamente  regrado  pela  lei,  ou,  no  dizer  do  art.  3º  do  CTN,  é  “atividade  administrativa  plenamente  vinculada”.  O  que  é  determinante  para  a  efetivação  do  lançamento  é  a  ocorrência  do  fato  gerador,  e  não  a  repercussão da exigência no patrimônio do contribuinte. Conforme o art. 142 do CTN, ocorrido  o fato gerador a autoridade fiscal deve constituir o crédito tributário, calculando a exigência de  acordo com a lei vigente à época do fato, não tendo repercussão a atual situação econômico­ financeira do sujeito passivo.  Assim, não compete à instância administrativa a análise sobre a matéria, pois  a  vedação  constitucional  quanto  à  utilização  de  tributo  com  efeito  confiscatório  dirige­se  ao  legislador, e não ao aplicador da lei.   Em  se  tratando  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento  de  imposto/contribuição, apurada em procedimento de ofício, a autoridade lançadora deve aplicar  a multa de  lançamento de ofício,  prevista no  art.  44 da Lei no  9.430, de 27 de dezembro de  1996, não podendo deixar de aplicá­la ou reduzir seu percentual ao seu livre arbítrio.    De tal sorte, como as multas de ofício estão previstas em ato legal vigente,  regularmente  editado,  descabida  mostra­se  qualquer  manifestação  deste  órgão  julgador  no  sentido do afastamento de sua aplicação/eficácia.  LEI 9.430 DE 27/12/1996 – DOU 30/12/1996  Multas de Lançamento de Ofício  (com a nova redação da Lei  11.488/2007)  Art. 44. Nos casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:   a)  na  forma  do  art.  8º  da  Lei  nº  7.713,  de  22  de  dezembro  de  1988,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda  que  não  tenha  sido  apurado  imposto  a  pagar  na  declaração  de  ajuste,  no  caso  de  pessoa física;   b)  na  forma  do  art.  2º  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  anocalendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.  § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste  artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da  Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de  outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.  Fl. 432DF CARF MF     10  Como se percebe, nos casos de lançamento de ofício, a regra geral é aplicar a  multa  de  75%,  estabelecida  no  inciso  I  transcrito,  sendo,  entretanto,  aplicada  no  presente  lançamento a multa do parágrafo 1º, de 150%.   O  princípio  que  norteia  a  imputação  desta  penalidade  tem  o  condão  de  compelir  o  contribuinte  a  se  afastar  de  cometer  atos  ou  atitudes  lesivos  à  coletividade,  constituindo­se em instrumento de desestímulo ao sistemático inadimplemento das obrigações  tributárias.  No mais,  a  apreciação  de  argüições  de  inconstitucionalidade/ilegalidade  da  legislação  tributária  foge  à  alçada das  autoridades  administrativas de qualquer  instância,  que  não dispõem de competência para examinar hipóteses de violações  às normas  legitimamente  inseridas no ordenamento jurídico nacional.  Com efeito, a apreciação de assuntos desse  tipo acha­se reservada ao Poder  Judiciário, pelo que qualquer discussão quanto aos aspectos da validade das normas jurídicas  deve ser submetida ao crivo deste poder.  Não  compete  à  instância  administrativa  a  análise  sobre  a  matéria,  pois  a  vedação  constitucional  quanto  à  utilização  de  tributo  com  efeito  confiscatório  dirige­se  ao  legislador, e não ao aplicador da lei.   A  questão  já  foi,  inclusive,  objeto  de  súmula  em  instância  administrativa  superior,  no  caso,  o  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  –  CARF,  por  meio  da  Portaria CARF de nº 106, de 21 de dezembro de 2009:  Súmula CARF n° 2  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária.   Entretanto, entendo que deve ser afastada a qualificação da multa de ofício,  uma vez que a autoridade autuante não justificou o motivo de sua aplicação.  Apesar de constar no Auto de Infração ­ IRPJ apenas uma infração, qualquer  acréscimo de percentual (agravamento ou qualificação) à multa de ofício típica (75%) deve ser  objeto de justificativa por parte da autoridade fiscal autuante, sob pena de termos uma situação  como a vista nos  autos,  ou seja,  a  justificativa para  a aplicação da qualificação da multa de  ofício foi construída pela decisão recorrida, algo que, obviamente, não se pode aceitar.   Dos Juros de Mora   Quanto  à  alegação  de  redução  de  taxa  de  juros  para  1%  ao mês,  além  de  contestar sua legalidade, nada traz a contribuinte em sua defesa que lhe possa permitir o uso de  tal percentual.  Correto o enquadramento legal que consta no auto de infração para os juros  de mora, observando­se que, em alguns períodos (não todos), os juros eram cobrados à razão  de 1%.  Como  se  vê,  os  juros  de mora  foram  calculados  com  base  em  dispositivos  legais  e  devidamente  citados  nos  autos  de  infração.  A  ação  fiscal  baseou­se  em  comandos  constantes  de  disposições  legais,  e  destaque­se  que  a  Recorrente  não  apontou  qualquer  incorreção em sua apuração.  Fl. 433DF CARF MF Processo nº 13807.001306/98­81  Acórdão n.º 1401­002.889  S1­C4T1  Fl. 429          11 Em  casos  como  este,  em  que  a  única  forma  de  afastar  uma  determinada  exigência  fiscal  é  a  de  negar  validade  aos  atos  que  a  prevêem,  no  caso  os  juros,  bastante  limitada  resta  a  atuação  do  julgador  administrativo,  em  face  das  limitações  impostas  às  instâncias  administrativas  à  apreciação  de  questões  relacionadas  com  a  legalidade  ou  constitucionalidade de qualquer ato legal.  Dos Lançamentos Decorrentes – CSLL, PIS/PASEP, COFINS e IRFF  O  lançamento  de  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  –  CSLL,  PIS/PASEP, COFINS e IRRF neste processo, são reflexos da mesma irregularidade apurada no  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  (IRPJ).  Assim  sendo,  por  possuírem  os  mesmos  fundamentos  fáticos, a decisão prolatada com relação ao Auto de  Infração do  IRPJ  faz coisa  julgada em relação aos decorrentes, no mesmo grau de jurisdição administrativa, em vista da  íntima relação de causa e efeito.  Conclusão  Voto  por dar provimento parcial  ao  recurso  voluntário,  cancelando­se  a  qualificação da multa de ofício, mantida, portanto, em seu patamar típico, de 75%.  (assinado digitalmente)  Cláudio de Andrade Camerano                                Fl. 434DF CARF MF

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Numero do processo: 10437.720019/2014-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 02 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Oct 22 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2009 JUNTADA DE DOCUMENTO APÓS O RECURSO. PRECLUSÃO. De acordo com o art. 15 do Decreto nº 70.235/1972, a impugnação deve ser instruída com os documentos em que se fundamentar. O § 4º do art. 16, por sua vez, estabelece que a prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê­lo em outro momento processual. NULIDADES. INOCORRÊNCIA. A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto de renda, deve ser feita a partir de fluxo mensal de origens/receitas e dispêndios/aplicações, e não anual, conforme está determinado nas Leis nº 7.713, de 1988 e nº 8.134, de 1990. Correta a fórmula empreendida no lançamento. Não há afronta aos princípios constitucionais do contraditório e de ampla defesa, na medida em que foram discriminados mensalmente os valores aplicados e os resgatados em contas mantidas no exterior, conforme planilha que consta dos autos. Não padece de nulidade o Auto de Infração que seja lavrado por autoridade competente, com observância ao art. 142, do CTN, e arts. 10 e 59, do Decreto nº 70.235/72, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos legais, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quanto se constata que o mesmo conhece minuciosamente a matéria fática e legal e exerceu, com lógica e nos prazos devidos, o seu direito. IRPF. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS EXCEDENTE AO LUCRO PRESUMIDO. REQUISITOS. COMPROVAÇÃO POR MEIO DE ESCRITURAÇÃO COMERCIAL. FORMALIDADES. Não estão sujeitos ao imposto sobre a renda os lucros e dividendos pagos ou creditados a sócios, acionistas ou titular de empresa individual. No caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, poderá ser distribuída, sem incidência de imposto, parcela de lucros ou dividendos excedentes, desde que a empresa demonstre, através de escrituração contábil feita com observância da lei comercial, que o lucro efetivo é maior que o determinado segundo as normas para apuração da base de cálculo do imposto pelo lucro presumido. Sem prejuízo de exigências especiais da lei, é obrigatório o uso de Livro Diário, encadernado com folhas numeradas seguidamente, que deverá conter termos de abertura e de encerramento, e ser submetido à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio. ESCRITURAÇÃO DO LIVRO DIÁRIO. AUSÊNCIA DE PRAZO NA LEGISLAÇÃO COMERCIAL. A legislação comercial não prevê qualquer prazo para que os livros sejam autenticados ou penalidade decorrente do atraso. Assim, a escrituração dos livros a destempo não configura argumento para fundamentar a acusação fiscal. ESCRITURAÇÃO DO LIVRO DIÁRIO. REGISTRO E AUTENTICAÇÃO. PERDA DA ESPONTANEIDADE. Os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares, devem ser submetidos à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio até antes do início da ação fiscal, sob pena de perda da espontaneidade. REGISTROS CONTÁBEIS. PROVA. SE COMPROVADOS POR DOCUMENTOS HÁBEIS. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados, se comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. ERRO DE CONTABILIZAÇÃO. CORREÇÃO. A mera identificação de erro de contabilização, por si só, não afasta a procedência do lançamento se todas as medidas necessárias à sua correção não foram levadas a termo. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. ANÁLISE DO FLUXO DE ORIGENS E DISPÊNDIOS. A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto de renda, deve ser feita a partir de fluxo mensal de origens/receitas e dispêndios/aplicações, com base em documentação hábil e idônea. Compete ao contribuinte demonstrar eventuais vícios na apuração minuciosamente detalhada em planilhas elaboradas pela fiscalização. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. A realização de diligência não se presta para a produção de provas que toca à parte produzir.
Numero da decisão: 2401-005.777
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os conselheiros Andréa Viana Arrais Egypto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Suplente Convocada), Rayd Santana Ferreira, José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro e Miriam Denise Xavier. Vencida em primeira votação a conselheira Andrea Viana Arrais Egypto, que votou por converter o julgamento em diligência. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (assinado digitalmente) Matheus Soares Leite - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Cleberson Alex Friess, Luciana Matos Pereira Barbosa, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Suplente Convocada), Rayd Santana Ferreira, José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Andrea Viana Arrais Egypto, Matheus Soares Leite e Miriam Denise Xavier (Presidente).
Nome do relator: MATHEUS SOARES LEITE
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2009 JUNTADA DE DOCUMENTO APÓS O RECURSO. PRECLUSÃO. De acordo com o art. 15 do Decreto nº 70.235/1972, a impugnação deve ser instruída com os documentos em que se fundamentar. O § 4º do art. 16, por sua vez, estabelece que a prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê­lo em outro momento processual. NULIDADES. INOCORRÊNCIA. A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto de renda, deve ser feita a partir de fluxo mensal de origens/receitas e dispêndios/aplicações, e não anual, conforme está determinado nas Leis nº 7.713, de 1988 e nº 8.134, de 1990. Correta a fórmula empreendida no lançamento. Não há afronta aos princípios constitucionais do contraditório e de ampla defesa, na medida em que foram discriminados mensalmente os valores aplicados e os resgatados em contas mantidas no exterior, conforme planilha que consta dos autos. Não padece de nulidade o Auto de Infração que seja lavrado por autoridade competente, com observância ao art. 142, do CTN, e arts. 10 e 59, do Decreto nº 70.235/72, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos legais, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quanto se constata que o mesmo conhece minuciosamente a matéria fática e legal e exerceu, com lógica e nos prazos devidos, o seu direito. IRPF. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS EXCEDENTE AO LUCRO PRESUMIDO. REQUISITOS. COMPROVAÇÃO POR MEIO DE ESCRITURAÇÃO COMERCIAL. FORMALIDADES. Não estão sujeitos ao imposto sobre a renda os lucros e dividendos pagos ou creditados a sócios, acionistas ou titular de empresa individual. No caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, poderá ser distribuída, sem incidência de imposto, parcela de lucros ou dividendos excedentes, desde que a empresa demonstre, através de escrituração contábil feita com observância da lei comercial, que o lucro efetivo é maior que o determinado segundo as normas para apuração da base de cálculo do imposto pelo lucro presumido. Sem prejuízo de exigências especiais da lei, é obrigatório o uso de Livro Diário, encadernado com folhas numeradas seguidamente, que deverá conter termos de abertura e de encerramento, e ser submetido à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio. ESCRITURAÇÃO DO LIVRO DIÁRIO. AUSÊNCIA DE PRAZO NA LEGISLAÇÃO COMERCIAL. A legislação comercial não prevê qualquer prazo para que os livros sejam autenticados ou penalidade decorrente do atraso. Assim, a escrituração dos livros a destempo não configura argumento para fundamentar a acusação fiscal. ESCRITURAÇÃO DO LIVRO DIÁRIO. REGISTRO E AUTENTICAÇÃO. PERDA DA ESPONTANEIDADE. Os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares, devem ser submetidos à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio até antes do início da ação fiscal, sob pena de perda da espontaneidade. REGISTROS CONTÁBEIS. PROVA. SE COMPROVADOS POR DOCUMENTOS HÁBEIS. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados, se comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. ERRO DE CONTABILIZAÇÃO. CORREÇÃO. A mera identificação de erro de contabilização, por si só, não afasta a procedência do lançamento se todas as medidas necessárias à sua correção não foram levadas a termo. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. ANÁLISE DO FLUXO DE ORIGENS E DISPÊNDIOS. A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto de renda, deve ser feita a partir de fluxo mensal de origens/receitas e dispêndios/aplicações, com base em documentação hábil e idônea. Compete ao contribuinte demonstrar eventuais vícios na apuração minuciosamente detalhada em planilhas elaboradas pela fiscalização. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. A realização de diligência não se presta para a produção de provas que toca à parte produzir.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Votaram pelas conclusões os conselheiros Andréa Viana Arrais Egypto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Suplente Convocada), Rayd Santana Ferreira, José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro e Miriam Denise Xavier. Vencida em primeira votação a conselheira Andrea Viana Arrais Egypto, que votou por converter o julgamento em diligência. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (assinado digitalmente) Matheus Soares Leite - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Cleberson Alex Friess, Luciana Matos Pereira Barbosa, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Suplente Convocada), Rayd Santana Ferreira, José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Andrea Viana Arrais Egypto, Matheus Soares Leite e Miriam Denise Xavier (Presidente).

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 31; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2243; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C4T1  Fl. 2.321          1 2.320  S2­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10437.720019/2014­11  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2401­005.777  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  02 de outubro de 2018  Matéria  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Recorrente  ANGELINA MARIA MUNIZ ZAGARI  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2009  JUNTADA DE DOCUMENTO APÓS O RECURSO. PRECLUSÃO.  De acordo com o art. 15 do Decreto nº 70.235/1972, a impugnação deve ser  instruída com os documentos em que se fundamentar. O § 4º do art. 16, por  sua vez, estabelece que a prova documental será apresentada na impugnação,  precluindo o direito de o impugnante fazê­lo em outro momento processual.   NULIDADES. INOCORRÊNCIA.  A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto de renda, deve ser  feita  a  partir  de  fluxo mensal  de  origens/receitas  e  dispêndios/aplicações,  e  não anual, conforme está determinado nas Leis nº 7.713, de 1988 e nº 8.134,  de 1990. Correta a fórmula empreendida no lançamento.  Não  há  afronta  aos  princípios  constitucionais  do  contraditório  e  de  ampla  defesa,  na  medida  em  que  foram  discriminados  mensalmente  os  valores  aplicados e os resgatados em contas mantidas no exterior, conforme planilha  que consta dos autos.  Não padece de nulidade o Auto de Infração que seja  lavrado por autoridade  competente, com observância ao art. 142, do CTN, e arts. 10 e 59, do Decreto  nº  70.235/72,  contendo  a  descrição  dos  fatos  e  enquadramentos  legais,  permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente  quanto se constata que o mesmo conhece minuciosamente a matéria fática e  legal e exerceu, com lógica e nos prazos devidos, o seu direito.  IRPF.  DISTRIBUIÇÃO  DE  LUCROS  EXCEDENTE  AO  LUCRO  PRESUMIDO.  REQUISITOS.  COMPROVAÇÃO  POR  MEIO  DE  ESCRITURAÇÃO COMERCIAL. FORMALIDADES.  Não estão sujeitos ao imposto sobre a renda os lucros e dividendos pagos ou  creditados  a  sócios,  acionistas ou  titular de  empresa  individual. No caso de  pessoa  jurídica  tributada  com  base  no  lucro  presumido,  poderá  ser     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 43 7. 72 00 19 /2 01 4- 11 Fl. 2321DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.322          2 distribuída,  sem  incidência  de  imposto,  parcela  de  lucros  ou  dividendos  excedentes, desde que a empresa demonstre, através de escrituração contábil  feita  com  observância  da  lei  comercial,  que  o  lucro  efetivo  é maior  que  o  determinado segundo as normas para apuração da base de cálculo do imposto  pelo  lucro  presumido.  Sem  prejuízo  de  exigências  especiais  da  lei,  é  obrigatório  o  uso  de  Livro  Diário,  encadernado  com  folhas  numeradas  seguidamente, que deverá conter termos de abertura e de encerramento, e ser  submetido à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio.  ESCRITURAÇÃO  DO  LIVRO  DIÁRIO.  AUSÊNCIA  DE  PRAZO  NA  LEGISLAÇÃO COMERCIAL.  A  legislação  comercial  não  prevê  qualquer  prazo  para  que  os  livros  sejam  autenticados  ou  penalidade  decorrente  do  atraso. Assim,  a  escrituração  dos  livros  a  destempo  não  configura  argumento  para  fundamentar  a  acusação  fiscal.  ESCRITURAÇÃO DO LIVRO DIÁRIO. REGISTRO E AUTENTICAÇÃO.  PERDA DA ESPONTANEIDADE.  Os  livros  ou  fichas  do  Diário,  bem  como  os  livros  auxiliares,  devem  ser  submetidos à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio até  antes do início da ação fiscal, sob pena de perda da espontaneidade.  REGISTROS  CONTÁBEIS.  PROVA.  SE  COMPROVADOS  POR  DOCUMENTOS HÁBEIS.  A escrituração mantida  com observância das disposições  legais  faz prova  a  favor  do  contribuinte  dos  fatos  nela  registrados,  se  comprovados  por  documentos  hábeis,  segundo  sua  natureza,  ou  assim  definidos  em preceitos  legais.  ERRO DE CONTABILIZAÇÃO. CORREÇÃO.  A  mera  identificação  de  erro  de  contabilização,  por  si  só,  não  afasta  a  procedência  do  lançamento  se  todas  as medidas  necessárias  à  sua  correção  não foram levadas a termo.  ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. ANÁLISE DO FLUXO  DE ORIGENS E DISPÊNDIOS.  A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto de renda, deve ser  feita a partir de fluxo mensal de origens/receitas e dispêndios/aplicações, com  base em documentação hábil  e  idônea. Compete ao contribuinte demonstrar  eventuais  vícios  na  apuração  minuciosamente  detalhada  em  planilhas  elaboradas pela fiscalização.  ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE  FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.  Cabe  ao  interessado  a  prova  dos  fatos  que  tenha  alegado.  A  realização  de  diligência não se presta para a produção de provas que toca à parte produzir.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Fl. 2322DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.323          3 Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso  voluntário.  Votaram  pelas  conclusões  os  conselheiros  Andréa  Viana  Arrais Egypto, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez (Suplente Convocada),  Rayd Santana Ferreira, José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro e Miriam Denise Xavier. Vencida  em  primeira  votação  a  conselheira Andrea Viana Arrais  Egypto,  que  votou  por  converter  o  julgamento em diligência.  (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier ­ Presidente   (assinado digitalmente)  Matheus Soares Leite ­ Relator  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Cleberson Alex Friess,  Luciana  Matos  Pereira  Barbosa,  Claudia  Cristina  Noira  Passos  da  Costa  Develly  Montez  (Suplente Convocada), Rayd Santana Ferreira, José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Andrea  Viana Arrais Egypto, Matheus Soares Leite e Miriam Denise Xavier (Presidente).   Relatório  A bem da celeridade, peço licença para aproveitar o relatório já elaborado em  ocasião anterior, pela 15ª Turma da DRJ/SPO e que bem elucida a controvérsia posta, para, ao  final, complementá­lo (fls. 2161/2177):  Contra a contribuinte acima  identificada,  foi  lavrado o auto de  infração de fls. 2.102 a 2.104, relativo ao imposto sobre a renda  das  pessoas  físicas  do  ano­calendário  de  2009,  acompanhado  dos  demonstrativos  de  fls.  2.105  a  2.109  e  do  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  2.091  a  2.101,  por  meio  do  qual  foi  apurado  crédito  tributário  no  montante  de  R$  1.640.391,19,  composto de:  Imposto:  R$ 778.654,38  Juros de mora (calculados até 02/2014):  R$ 277.746,02  Multa Proporcional  R$ 583.990,79  Conforme descrição dos fatos de fls. 2.103 a 2.104, a exigência  decorreu das seguintes infrações à legislação tributária:  ­  rendimentos  recebidos  por  sócios  de  empresas  –  omissão  de  rendimentos recebidos a título de lucro distribuído excedentes ao  lucro  presumido  –  rendimentos  pagos  a  sócio  ou  acionista  de  pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base no  Lucro Presumido, excedentes ao Lucro Presumido diminuído de  impostos  e  contribuições,  quando  a  pessoa  jurídica  não  demonstre,  através  de  escrituração  contábil  feita  com  observância da lei  comercial, que o  lucro efetivo é superior ao  Lucro  Presumido,  conforme  relatado  no  Termo  de  Verificação  Fl. 2323DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.324          4 em anexo. Fatos geradores, valores apurados e enquadramento  legal a fl. 2.103;  ­ acréscimo patrimonial a descoberto – omissão de rendimentos  tendo  em  vista  a  variação  patrimonial  a  descoberto,  ou  seja,  excesso  de  aplicações  sobre  origens,  não  respaldado  por  rendimentos  tributáveis,  não  tributáveis,  tributados  exclusivamente  na  fonte  ou  objeto  de  tributação  definitiva,  conforme  Termo  de  Verificação  em  anexo.  Fatos  geradores,  valores apurados e enquadramento legal a fl. 2.104.  No  citado  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  2.091  a  2.101  encontra­se descrito o desenvolvimento da ação fiscal, donde se  extrai que:  ­  constatou­se  que  o  contribuinte  informou  em  sua Declaração  de  Ajuste  Anual  do  ano­calendário  2009,  o  valor  total  de  R$  1.850.000,00  a  título  de  rendimentos  isentos  e  não  tributáveis  referentes a  lucros e dividendos recebidos da empresa Atrevida  Produções Artísticas e Culturais Ltda., CNPJ 57.646.119/0001­ 53;  ­  intimado  a  apresentar  Ata  de  Assembleia  ou  documento  equivalente, que deliberou sobre a distribuição dos  lucros, bem  como  a  comprovar  a  efetiva  transferência  financeira  do  valor  declarado, o contribuinte apresentou apenas cópias parciais do  Razão Analítico da empresa Atrevida Produções Artísticas Ltda.,  bem  como  cópias  da  folha  de  pagamento  –  pró­labore  de  Angelina  Maria  Muniz  Zagari  e  “Recibos  de  Retirada  de  Lucro”;  ­  analisando  a  DIPJ,  constatou­se  que  a  empresa  optou  pelo  regime de  tributação com base  no  lucro  presumido  e  informou  na Ficha 61A – Rendimentos de Dirigentes, Conselheiros, Sócios  ou  Titular,  lucro  distribuído  à  sócia  Angelina  Maria  Muniz  Zagari foi no montante de R$ 223.751,21;  ­ foi emitido Mandado de Procedimento Fiscal – Diligência, em  09/10/2012, em face da empresa Atrevida Produções Artísticas e  Culturais  Ltda.,  da  qual  a  contribuinte  era  sócia  no  ano­ calendário de 2009, com participação de 99%;  ­ em atendimento à intimação, a empresa apresentou o original  do  Livro  Diário  e  do  Livro  Razão,  em  27/11/2012,  bem  como  Balancetes de Verificações Mensais e Anual Analítico e Balanço  Patrimonial  referentes  ao  ano­calendário  2009. O  livro Diário  somente foi registrado na JUCESP em 14/11/2012;  ­  tendo  em  vista  que  a  empresa  envolvida  não  cumpriu  as  formalidades legais exigidas para a sua escrituração contábil, a  fiscalização não considerou a escrituração contábil da empresa  hábil  para  fazer  prova  a  favor  da  contribuinte  ora  fiscalizada,  sendo considerado como rendimentos isentos, recebidos a título  de distribuição de lucros, tão somente o valor correspondente ao  lucro presumido, declarado na DIPJ, diminuído dos impostos e  Fl. 2324DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.325          5 contribuições,  conforme  demonstrado  a  fl.  2.094,  ou  seja,  R$  67.044,44 no total para 2009;  ­ a parcela excedente foi submetida à tributação;  ­  ACRÉSCIMO  PATRIMONIAL  A  DESCOBERTO  –  no  ano­ calendário  de  2009,  a  contribuinte  era  casada  pelo  regime  da  comunhão  universal  de  bens  com  Walter  Zagari,  CPF  n.º  482.996.008­63. O casal  entregou a DIRPF separadamente,  no  modelo simplificado;  ­ assim, foi efetuada a análise de todos os documentos acostados  na ação fiscal do Sra. Angelina conjuntamente com os coletados  na  ação  fiscal  do  Sr.  Walter,  computando  todos  os  bens  e  direitos  do  casal,  bem  como  os  rendimentos  e  dispêndios  de  ambos, sendo elaborando ao final, um único fluxo de Análise de  Variação Patrimonial e Financeira;  ­ foi apurado acréscimo patrimonial a descoberto, nos meses de  janeiro, abril, agosto e setembro de 2009, sendo  tributado 50%  para  cada  cônjuge,  tendo  em  vista  que  o  casal  apresentou  Declaração em separado. O Demonstrativo Mensal da Evolução  Patrimonial e Financeira do ano­calendário 2009 encontra­se as  fls. 2.041 a 2.044.  Cientificada  do  lançamento  em  28/02/2014  (fl.  2.111),  a  contribuinte  apresentou,  em  01/04/2014,  a  impugnação  de  fls.  2.116 a 2.144, por intermédio de procuradores (procuração a fl.  2.145),  acompanhada  dos  documentos  de  fls.  2.152  a  2.156,  alegando:  ­  em  cumprimento  à  exigência  da  Fiscalização,  foram  apresentados os Livros Diário e Razão, bem como Balancetes de  Verificação  Mensais  e  Anual  Analítico  e  Balanço  Patrimonial  referente ao ano­base 2009;  ­  não  obstante  todo  o  restante  da  escrituração  contábil  da  empresa  estivesse  em  perfeita  ordem,  o  Livro  Diário  fora  registrado  a  destempo,  entendendo  a  Fiscalização  que  deveria  considerar toda a escrituração contábil inábil;  ­ alega o contribuinte que a pessoa jurídica Atrevida Produções  Artísticas  e  Culturais  Ltda.  possui  contabilidade  idônea  e  suficiente a comprovar que foi auferido no ano­base 2009, lucro  superior ao lucro presumido, viabilizando, consequentemente, as  distribuições efetuadas à impugnante;  ­ no que tange ao segundo ponto de autuação, importa destacar  que o procedimento de apuração e tributação de forma mensal e  não  anual,  dos  rendimentos  decorrentes  da  suposta  variação  patrimonial  a  descoberto,  é  altamente  questionável,  podendo  levar inclusive à nulidade da autuação;  ­  admite­se  a  exigência  de  um  único  requisito  à  validade  da  distribuição  de  lucros  e  dividendos  em  valor  superior  ao  do  lucro  presumido,  sob  o  ponto  de  vista  lógico,  constitucional  e  Fl. 2325DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.326          6 infraconstitucional,  qual  seja:  a  comprovação  da  existência  de  lucro  em  montante  suficiente  a  embasar  a  respectiva  distribuição, conforme registros contábeis;  ­  a  impugnante  logrou  êxito,  ao  longo  da  fiscalização,  em  comprovar,  através  da  apresentação  de  cópias  do  Balanço  Patrimonial, dos Balancetes de Verificação e dos Livros Diário e  Razão da pessoa jurídica, que o lucro apurado, efetivo, superou  o valor correspondente ao do lucro presumido que serve de base  de cálculo apenas para o recolhimento dos tributos devidos pela  pessoa jurídica;  ­  existe  uma  única  exigência  válida  à  distribuição  isenta  de  lucros  e  dividendos  acima  do  valor  do  lucro  presumido,  e  tal  exigência  é  a  existência  de  resultado  suficiente  à  distribuição,  devidamente respaldado em balanço;  ­ e leviano seria ignorar que tal resultado, qual seja, a existência  do  lucro  efetivamente  auferido  pela  pessoa  jurídica  no  ano­ calendário 2009, pode ser respaldado por diversos documentos,  sendo irrazoável fechar os olhos à sua real existência em razão  de mero atraso em um dos registros que o comprovam!;  ­  alega  ainda,  a  afronta  aos  princípios  da  proporcionalidade,  razoabilidade,  proporcionalidade,  verdade  material  e  legalidade;  ­ no caso dos autos, ainda que válida fosse a desconsideração do  Livro Diário, com o que não concorda o impugnante, certo é que  os  demais  meios  de  prova  trazidos  aos  autos  poderiam  plenamente  substituí­lo  no  fito  de  comprovar  a  existência  do  lucro apurado pela pessoa  jurídica (tais como os balancetes de  verificação, Balanço Patrimonial, Recibos de Retirada de Lucros  e Livro Razão apresentados);  ­  conforme  se  verifica  pelos  Recibos  de  Retirada  de  Lucros  acostados  aos  autos,  a  Impugnante  recebeu,  a  título  de  distribuição de lucros, o montante de R$ 1.850.000,00. Referidas  distribuições estão devidamente registradas na contabilidade da  empresa,  atribuindo  veracidade  e  reforçando  as  informações  constantes nos Recibos de Retirada de Lucros;  ­ da ofensa aos princípios da motivação e da verdade material –  carece  de  motivação  o  lançamento  em  questão,  pois  o  impugnante  apresentou  documentos  hábeis  e  idôneos  e  suficientes a comprovar a existência de lucro da pessoa jurídica  Atrevida Produções Artísticas e Culturais Ltda.;  ­  seria patente a  improcedência do presente  lançamento,  razão  pela  qual  tal  AIIM  encontra­se  eivado  de  insanável  vício  de  nulidade,  posto  que  carece  do  imprescindível  requisito  da  motivação;  ­  o  princípio  da  verdade material  determina  que  o  lançamento  tributário  deverá  se  ater  à  realidade  dos  fatos,  de  sorte  que  possa  ocorrer  a  subsunção  do  fato  efetivamente  incorrido  à  Fl. 2326DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.327          7 norma  jurídica  que  lhe  outorga  consequências  no  campo  tributário;  ­  restando  evidenciada  a  ocorrência  de  erro  material  que  distorce  a  realidade  dos  fatos,  cabe  à  Administração  Pública  rever o lançamento. Transcreve ementa de processo judicial;  ­  a  autuação  originou­se  exclusivamente  do  fato  de  a  fiscalização  não  ter  observado  a  vasta  documentação  apresentada,  capaz  de  suportar  as  distribuições  de  lucros  havidas, em razão, exclusivamente, de erro cometido pela pessoa  jurídica da qual a Impugnante é sócia, consistente no atraso do  registro de seu livro Diário;  ­  tal  procedimento  afronta  o  princípio  da  verdade material,  já  que  o  lucro  auferido  pela  pessoa  jurídica  resta  plenamente  comprovado;  ­  caso  ainda  resida  dúvida  acerca  da  suficiência  da  documentação  anexa  para  a  comprovação  do  quanto  ora  alegado,  requer  a  Impugnante  a  conversão  do  julgamento  em  diligência, para rever a documentação contábil apresentada;  ­  Da  Inexistência  de  Acréscimo  Patrimonial  a  Descoberto  –  a  apuração  do  acréscimo  patrimonial  a  descoberto  deve  ser  realizada  de  forma  anual,  no  ajuste,  e  não  de  forma  mensal,  como realizado nos autos;  ­  com  relação  à  acusação  de  Acréscimo  Patrimonial  a  Descoberto para o mês de janeiro de 2009, esta não se justifica  já  que  ocasionada  por  mero  erro  cometido  pelo  escritório  de  contabilidade  terceirizado  contratado  pela  empresa  na  qual  o  marido da Impugnante é sócio majoritário. Conforme se verifica  da  anexa  cópia  da  fl.  02  do  Livro Diário,  em  conjunto  com  o  extrato bancário da conta de titularidade do casal, no Citibank,  além  dos  R$  202.423,11  informados  como  distribuídos  em  janeiro  ao  marido  da  Impugnante,  foi  também  distribuída  a  quantia de R$ 600.000,00 no dia 20/01/2009;  ­ a Fiscalização alega que a Impugnante (e/ou seu marido) teria  aplicado em contas do banco RBC Dominion Securities Inc. em  Toronto,  Canadá,  as  quantias  de  R$  2.101.883,76  e  R$  628.343,84  em  março  e  abril  de  2009,  aplicações  estas  não  identificadas  nos  extratos  bancários  que  supostamente  as  embasam;  ­  impossível  compreender  as  apurações  referentes  a  supostos  depósitos e aplicações  tidos por ocorridos em contas bancárias  no  exterior,  já  que  apresentadas  pela  Fiscalização  de  forma  global,  não  individualizada,  não  respaldada  pelas  informações  constantes  dos  respectivos  extratos  bancários  e,  portanto,  inintelígivel, o que não se pode permitir, sob pena de afrontar ao  direito  constitucionalmente  previsto  ao  contraditório  e  ampla  defesa do Impugnante;  Fl. 2327DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.328          8 ­  caso  essa Delegacia de Julgamento entenda não  ser possível,  de plano, constatar que as mencionadas aplicações no  exterior  não  foram  devidamente  demonstradas,  calculadas,  fundamentadas  e  comprovadas  pela  Fiscalização,  impreterível  será a conversão do julgamento em diligência, para que se digne  a D. Fiscal autuante a esclarecer as acusações levadas a efeito;  ­  no  mês  de  agosto  de  2009,  deixou­se  de  considerar  uma  entrada  financeira  da  Impugnante,  referente  a  empréstimo  tomado  da  empresa  da  qual  é  sócia  majoritária  (“Atrevida  Produções Artísticas e Culturais Ltda.”);  ­  isto  se  comprova  através  do  simples  confronto  entre  as  informações  constantes  do  Livro Diário  de mencionada  pessoa  jurídica e extrato da conta mantida junto ao Citibank, quando se  verifica que no dia 21/08/2009 houve  transferência do valor de  R$  3.593.745,68  da  empresa  para  a  sócia,  referente  a  empréstimo por ela tomado;  ­ considerando tal quantia na composição do APD, concluiremos  que em agosto de 2009, o casal apurou saldo disponível para o  mês  seguinte,  no  valor  de  R$  2.457.621,93  e  não  acréscimo  patrimonial a descoberto;  ­  tal saldo, por consequência, anula  igualmente o suposto APD  apurado  para  o  mês  de  setembro  de  2009,  que  passa  de  R$  212.738,96  para  zero,  majorando  ainda  o  saldo  disponível  em  caixa no ano, de R$ 750.218,80 para R$ 3.207.840,73;  ­  por  fim,  requer  o  conhecimento  e  regular  processamento  da  sua defesa.   Em seguida, sobreveio julgamento proferido pela 15ª Turma da Delegacia da  Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo/SP (DRJ/SPO), por meio do Acórdão nº  16­62.339  (fls.  2161/2177),  de  16/10/2014,  cujo  dispositivo  considerou  Improcedente  a  Impugnação, com a manutenção do crédito tributário. É ver a ementa do julgado:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2009  NULIDADES. INOCORRÊNCIA.  Tendo o auto de infração sido lavrado por servidor competente,  com estrita observância das normas reguladoras da atividade de  lançamento  e,  existentes  no  instrumento  os  elementos  necessários  para  que  o  contribuinte  exerça  o  direito  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  assegurado  pela Constituição  Federal, afastam­se as preliminares de nulidade arguidas.  ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO – APURAÇÃO  MENSAL.  Em consonância com o disposto no artigo 2º da Lei 7.713/1988,  a partir do ano­calendário de 1989, para  fins de determinação  Fl. 2328DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.329          9 de omissão de rendimentos por análise da variação patrimonial,  as alterações devem ser levantadas mensalmente e confrontadas  com os rendimentos do respectivo mês.  DISTRIBUIÇÃO  DE  LUCROS  ACIMA  DO  LIMITE  DE  ISENÇÃO.  PESSOA  JURÍDICA  TRIBUTADA  COM  BASE  NO  LUCRO PRESUMIDO.  É  tributável  a  parcela  dos  rendimentos  pagos,  a  título  de  distribuição de lucros, a sócio de pessoa jurídica tributada com  base no lucro presumido, que exceder à diferença entre o lucro  presumido e os valores correspondentes ao imposto de renda da  pessoa jurídica, CSLL, COFINS e PIS/PASEP, a menos que fique  demonstrado,  por  meio  de  escrituração  contábil  feita  com  observância da lei comercial, que o lucro efetivo é maior que o  determinado  segundo  as  normas  para  apuração  da  base  de  cálculo para o qual houver optado.  APURAÇÃO  DO  LUCRO  EFETIVO.  LIVRO  DIÁRIO.  FORMALIDADES.  Para  fazer  prova  a  favor  do  contribuinte,  o  livro  Diário  deve  conter, respectivamente, na primeira e última página, termos de  abertura e de encerramento e deve ser registrado e autenticado  pelas juntas comerciais ou repartições encarregadas do Registro  do Comércio.  Somente  pode  ser  aceita  a  escrituração  do  livro  Diário,  autenticado  em  data  posterior  ao  movimento  das  operações  nele  lançadas,  quando  o  registro  e  a  autenticação  tenham  sido  promovidos  até  a  data  prevista  para  a  entrega  tempestiva  da  declaração  de  rendimentos  do  correspondente  exercício financeiro.  ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.  A  variação  patrimonial  não  justificada  através  de  provas  inequívocas  da  existência  de  rendimentos  tributados,  não  tributáveis, ou tributados exclusivamente na  fonte está sujeita à  tributação. Por força de presunção legal, cabe ao contribuinte o  ônus  de  provar  as  origens  dos  recursos  que  justifiquem  o  acréscimo patrimonial.  DILIGÊNCIA FISCAL ­ CABIMENTO.  A  diligência  fiscal  deve  ser  determinada  pela  autoridade  julgadora,  de  ofício ou  a  requerimento  do  impugnante,  quando  entendê­la necessária.  DECISÕES JUDICIAIS. DOUTRINA. EFEITOS.  As  decisões  Judiciais,  à  exceção  das  decisões  do  STF  sobre  inconstitucionalidade da legislação e daquelas objeto de Súmula  vinculante,  nos  termos  da Lei  nº  11.417  de  19  de dezembro  de  2006, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus  julgados  não  se  aproveitam  em  relação  a  qualquer  outra  ocorrência, senão àquela objeto da decisão.  Fl. 2329DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.330          10 A doutrina  transcrita não pode ser oposta ao  texto explícito do  direito  positivo, mormente  em  se  tratando  do  direito  tributário  brasileiro, por sua estrita subordinação à legalidade.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido  Nesse  sentido,  cumpre  repisar  que  a  decisão  a  quo  exarou  os  seguintes  motivos e que delimitam o objeto do debate recursal:  1.  Não  cabem  os  questionamentos  do  contribuinte  acerca  da  validade  do  procedimento  fiscal.  Não  há  nele  vicio  que  comprometa  a  validade  do  lançamento.  O  auto  de  infração  em  epígrafe  se  revestiu  de  todas  as  formalidades  legais previstas pelo art. 10 do Decreto nº 70.235/1972. O  auto  de  infração  foi  lavrado  por  Auditor  Fiscal  da  Receita  Federal,  servidor  competente  para  efetuar  o  lançamento,  perfeitamente  identificado pelo nome, matrícula e assinatura em todos os atos emitidos  pelo mesmo,  no  decorrer  do  procedimento  fiscal,  conforme  designação  pelo Mandado de Procedimento Fiscal – Fiscalização nº 08.1.96.00­2014­  00133­3.  2.  O  autuado,  por  outro  lado,  teve  conhecimento  da  existência  do  citado  procedimento fiscal, tendo­lhe sido concedido o mais amplo direito, pela  oportunidade  de  apresentar,  já  na  fase  de  instrução  do  processo,  em  resposta às intimações que recebeu, argumentos, alegações e documentos  no sentido de tentar elidir as infrações apuradas pela fiscalização.  3.  Os fatos descritos no Termo de Verificação Fiscal (fls. 2.087 a 2.097) e  no  item  “Descrição  dos  Fatos  e  Enquadramento  Legal”  do  Auto  de  Infração  (fls.  2.099  a  2.100),  partes  integrantes  do  auto  de  infração,  descrevem detalhadamente o fato gerador do imposto de renda da pessoa  física, bem como o seu enquadramento legal, permitindo ao impugnante o  conhecimento  pleno  da  motivação  da  ação  fiscal,  sem  dar  margem  a  dúvidas quanto à matéria tida como infringida.  4.  Para  as  contas  bancárias  mantidas  no  exterior,  foram  computados  mensalmente  como  “recursos”  na  análise  da  Evolução  Patrimonial  e  Financeira  os  valores  efetivamente  resgatados.  E  foram  computados  mensalmente  como  dispêndios,  os  valores  aplicados.  E  ao  contrário  do  alegado  pelo  interessado,  há  sim  documentação  comprobatória  dessas  aplicações.  As  fls.  2.048  a  2.050,  encontram­se,  discriminado  em  planilhas,  os  valores  aplicados  e  os  valores  resgatados  em  contas  no  exterior,  com  identificação  do Banco  e  n.º  das  contas. Ademais,  as  fls.  792/804  consta  a  Declaração  de  Capitais  Brasileiros  no  Exterior,  apresentada  pelo  cônjuge  do  contribuinte  e  documentos  bancários  de  movimentação  de  contas  no  exterior.  Também  as  fls.  828/917  e  1.123/1.174  encontram­se  extratos  bancários  de  contas  mantidas  no  exterior. Na declaração de bens e direitos da DIRPF/2010, do Sr, Walter  Zagari  estão  registradas  as  contas  mantidas  no  exterior  (fls.  1.179  a  1.188).  Fl. 2330DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.331          11 5.  A partir de 1º de janeiro de 1.989, com a edição da Lei nº 7.713/1988, o  imposto de renda das pessoa físicas passou a ser exigido mensalmente, à  medida em que os  rendimentos  ­  incluídos neste conceito os acréscimos  patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados ­ e ganhos  de  capital  são  percebidos.  Com  a  Lei  nº  8.134,  de  1990,  o  imposto  continuou devido mensalmente, porém a título de antecipação, pois, ao se  estabelecer  que  algumas  deduções  somente  poderiam  ser  utilizadas  na  declaração anual, criou­se uma exigência provisória do tributo, sendo que  o  valor  definitivo  só  é  determinado  na  declaração  de  ajuste  anual.  Portanto, a análise da evolução patrimonial para fins de levantamento do  acréscimo patrimonial a descoberto, cuja finalidade é detectar a existência  de  omissão  de  rendimentos  tributáveis,  deve  reportar­se  aos  períodos  mensais  para  conformar­se  às  disposições  legais.  Posteriormente,  ao  consolidar as normas de  tributação  relativas  à  incidência do  imposto de  renda das pessoas  físicas,  a  Instrução Normativa nº 15/01 do Secretário  da Receita Federal esclareceu definitivamente, por meio do seu artigo 33,  que  o  acréscimo  patrimonial  não  justificado  constitui  rendimento  tributável na Declaração de Ajuste Anual. Refere­se tal dispositivo, pois,  à forma de tributação e não à apuração do fato gerador, que deve ser feita  em bases mensais.   6.  O  art.  10  da  Lei  n°  9.249,  de  26/12/1995,  dispõe  que  os  lucros  ou  dividendos calculados com base nos resultados apurados, a partir do mês  de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas  com  base  no  lucro  real,  presumido  ou  arbitrado,  não  ficarão  sujeitos  à  incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo  do  imposto  de  renda  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica,  domiciliada no País ou no exterior.  7.  Em se tratando de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido,  a parcela do  lucro distribuído excedente  ao valor da base de  cálculo do  imposto,  diminuída  dos  impostos  e  contribuições,  não  se  sujeitará  à  tributação,  se  a  pessoa  jurídica  demonstrar,  por  meio  de  escrituração  contábil,  efetuada  de  conformidade  com  a  legislação  comercial,  que  o  lucro  contábil  é  superior  ao  determinado  pelas  normas  de  apuração  da  base de cálculo do imposto calculado com base no lucro presumido.  8.  Conforme consignado no Termo de Verificação Fiscal (fls. 2.091 a 2.101)  o  livro  Diário  do  ano­calendário  de  2009  foi  objeto  de  autenticação  apenas  em  14/11/2012,  após  o  termo  final  estabelecido  na  legislação  e  após a ciência da intimação para a empresa Atrevida Produções Artísticas  e Culturais Ltda. para apresentação dos Livros Contábeis, que ocorreu em  11/10/2012  (AR  a  fl.  545).  Mesmo  a  Declaração  de  Informações  Econômico Fiscais apresentada pela pessoa jurídica não confirma o valor  dos  lucros  distribuídos  no  ano­calendário  2009  à  contribuinte.  Pelo  contrário, nela consta distribuição de lucros para a interessada no valor de  R$  223.751,21  (fl.  680)  e  cotejando  os  valores  de  receita  bruta  nela  declarada  e  impostos  e  contribuições  devidos,  apura­se  o  limite  para  distribuição de lucros no valor anual de R$ 67.044,44 (fl. 2.094).  Fl. 2331DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.332          12 9.  Logo,  não  cumpridas  todas  as  formalidades  exigidas  pela  legislação,  a  escrituração  contida  nesse  livro  não  possui  o  condão  de  fazer  prova  da  apuração do lucro efetivo da pessoa jurídica.  10. Os  demais  documentos  apresentados  pelo  contribuinte  não  se  prestam  para  comprovar  o  lucro  contábil  auferido,  sendo  que  os  recibos  de  recebimento  de  dividendos,  assinados  apenas  pela  contribuinte,  que  detém  75%  de  participação  na  pessoa  jurídica,  não  podem  ser  aceitos  como prova de lucro contábil, mas apenas dos valores recebidos.  11. No  que  concerne  à  segunda  infração,  cabe  considerar  que  o  acréscimo  patrimonial  é  uma  das  formas  colocadas  à  disposição  do  Fisco  para  detectar omissão  de  rendimentos,  edificando­se  aí  uma presunção  legal,  do tipo condicional ou relativa, que, embora estabelecida em lei, não tem  caráter absoluto da verdade e que  impõe ao contribuinte a comprovação  da origem dos rendimentos determinantes do descompasso patrimonial.  12. A  presunção  legal  da  omissão  de  rendimentos  representada  pelo  acréscimo patrimonial a descoberto decorre da constatação lógica de que  ninguém aumenta seu patrimônio sem a obtenção dos recursos para isso  necessários.  A  eventual  diferença  ou  descompasso  demonstrado  na  evolução  patrimonial  evidencia  a  obtenção  de  recursos  não  conhecidos  pelo  Fisco.  Desta  forma,  a  autoridade  administrativa,  em  procedimento  fiscal,  utiliza­se  de  fluxos  de  caixa  com  o  objetivo  de  verificar  a  ocorrência  de  inconformidades  entre  a  renda  declarada  e  os  dispêndios  realizados  pelo  contribuinte.  O  resultado  dos  demonstrativos  poderá  indicar  variação  patrimonial  a  descoberto,  ou  seja,  a  aquisição  de  bens  e/ou gastos acima dos rendimentos informados.  13. No caso em tela, a impugnante alega que foi distribuída a quantia de R$  600.000,00 no dia 20/01/2009 para seu esposo. Entretanto, a contribuinte  não aponta a transferência desses recursos para as contas correntes sejam  de  seu  cônjuge  ou  as  suas,  limitando­se  a  argumentar  que  estaria  comprovada nos autos. Salienta­se que foram considerados como origens  de  recursos  todos  os  saldos  bancários  em Contas­Correntes  e Poupança  no início de cada mês, tanto da contribuinte quanto de seu esposo.  14. Em  relação  aos  mês  de  abril  de  2009,  a  impugnante  afirma  que  a  fiscalização alega que a contribuinte (e/ou seu marido) teria aplicado em  contas do banco RBC Dominion Securities  Inc. em Toronto, Canadá, as  quantias de R$ 2.101.883,76 e R$ 628.343,84 em março e abril de 2009,  aplicações estas que não estariam identificadas nos extratos bancários.  15. Ocorre  que  os  extratos  bancários  de  fls.  1.474  a  1.477,  1.568  a  1.593,  1.803 a 1.848 demonstram aplicações  financeiras em contas de n.º 671­ 23263­2­8  e  671­23264­2­7  mantidas  no  Banco  RBC  Dominion  Securities Inc, Toronto/Canadá.  16. Não há afronta aos princípios constitucionais do contraditório e de ampla  defesa, na medida em que a planilha de fl. 2.070 discrimina mensalmente  Fl. 2332DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.333          13 os valores  aplicados  e os  resgatados  em contas mantida no Banco RBC  Dominion Securities Inc.  17. Quanto  ao  acréscimo  patrimonial  apurado  nos  meses  de  agosto  e  setembro  de  2009,  argumenta  o  contribuinte  que  no  mês  de  agosto  de  2009  deixou­se  de  considerar  uma  entrada  financeira  da  contribuinte,  referente  a  empréstimo  bancário  tomado  da  empresa  da  qual  é  sócia  majoritária (“Atrevida Produções Artísticas e Culturais Ltda.”), no valor  de  R$  3.593.745,68.  Contudo,  não  há  nos  autos  um  único  documento  comprovando o alegado empréstimo, havendo apenas cópia do extrato de  uma conta no Citibank sem identificação do titular e do número da conta­ corrente  (fl.  2.156)  e  uma  página  do  Livro  Diário  da  pessoa  jurídica  acima citada, onde consta um crédito de R$ 3.593.745,68 para a pessoa  jurídica, identificado como valor ref a classificar (fl. 2.154).  18. Em  relação  à  alegação  de  afronta  a  princípios  constitucionais,  falece  competência legal à autoridade julgadora de instância administrativa para  se  manifestar  acerca  da  legalidade  das  normas  legais  regularmente  editadas  segundo  o  processo  legislativo  estabelecido,  tarefa  essa  reservada  constitucionalmente  ao  Poder  Judiciário,  podendo  apenas  reconhecer  inconstitucionalidades  já  declaradas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal, e nos estritos  termos do Decreto nº 2.346, de 10 de outubro de  1997, condições que não se apresentam neste caso.  19. Cabe à autoridade julgadora de primeira instância examinar o pedido de  realização  de  diligências  ou  perícias,  formulado  pelo  sujeito  passivo,  mandando  realizar  (de  ofício  ou  a  requerimento)  aquelas  que  forem  necessárias  e  indeferindo  as  que  considerar  prescindíveis  ou  impraticáveis.  O  contribuinte,  por  sua  vez,  inconformado  com  a  decisão  prolatada  e  procurando  demonstrar  a  improcedência  do  lançamento,  interpôs  Recurso  Voluntário  (fls.  2183/2210), apresentando, em síntese, os seguintes argumentos:   a.  Não há que se falar em omissão de receita decorrente da distribuição de  lucros em montante superior ao do lucro presumido da empresa da qual a  recorrente  é  sócia,  tendo  em  vista  a  vasta  documentação  acostada  aos  autos,  hábil  e  suficiente  a  comprovar  a  efetiva  apuração  de  lucro  pela  empresa  em  valor  superior  ao  presumido,  suportando,  assim,  as  distribuições  levadas  a  efeito,  sendo  certo  que:  (i.a)  o  mero  atraso  no  registro do Livro Diário é insuficiente para desconsiderar  tal documento  como hábil  a comprovar a existência de  lucro acima do presumido,  sob  risco  de  ofensa  ao  princípio  da  proporcionalidade  e  razoabilidade;  (i.b)  mesmo que assim não o fosse, o que apenas se admite por argumentação,  os  demais  documentos  contábeis  trazidos  aos  autos,  cujas  idoneidades  jamais  foram questionadas pela D. Fiscalização,  igualmente comprovam  o lucro efetivamente auferido pela pessoa jurídica em pauta, devendo, em  atenção  aos  princípios  da  motivação,  verdade  material  e  razoabilidade,  serem aceitos e considerados.  Fl. 2333DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.334          14 b.  Existe  vício  que  nulifica  tanto  o  procedimento  de  lançamento  como  o  auto de infração dele decorrente, posto que: (ii.a) a apuração de omissão  de rendimentos com base em acréscimo patrimonial a descoberto deve ser  realizada  anualmente,  ou  seja,  considerando  a  situação  patrimonial  ao  final do ano­calendário, no ajuste, e não mensalmente, como realizado no  caso dos autos; e (ii.b) equivocada e arbitrária a inclusão dos valores das  aplicações  efetuadas  no  exterior,  na  medida  que  ausente  nos  autos  documentação  probatória  capaz  de  lhe dar  arrimo,  viciando,  portanto,  o  presente  lançamento  em  razão  da  ofensa  dos  princípios  da  motivação,  eficiência e verdade material.  c.  Independentemente dos vícios acima apontados, no mérito, qualquer que  seja a forma de apuração do acréscimo patrimonial da recorrente no ano­ calendário de 2009  (mensal ou anual),  ficou comprovada e  justificada  a  existência  de  outras  “Origens”  que  respaldam  integralmente  despesas  consideradas  mês  a  mês,  anulando  a  apuração  de  qualquer  hipotético  “acréscimo  patrimonial”  a  descoberto,  mais  especificamente:  (iii.a)  o  adicional de distribuição de lucro recebido pelo marido da recorrente, em  janeiro de 2009, no valor de R$ 600.000,00, da empresa do qual é sócio; e  (iii.b) o empréstimo  tomado pela  recorrente da empresa da qual é sócia,  no  valor  de  R$  3.593.745,68,  no  mês  de  agosto  de  2009,  ambos  devidamente respaldados pelas documentações contábeis das empresas e  extratos bancários da recorrente e seu marido (conta conjunta).   d.  Pelo  exposto,  pede  e  espera  seja  conhecido  e  integralmente  provido  o  presente  Recurso  Voluntário  e  extinguindo­se  o  crédito  tributário  sob  discussão.  Por  derradeiro,  protesta  pela  juntada  de  eventual  documentação  complementar  que  se  faça  necessária,  de  forma  a  possibilitar a mais justa e correta composição da presente demanda, bem  como  pela  conversão  do  julgamento  em  diligência,  caso  essa E.  Turma  entenda necessário.   A recorrente, após a apresentação de seu apelo recursal e após a publicação  da pauta de julgamento, e, inclusive, faltando poucos dias para apreciação de seu recurso pelo  colegiado, em petição de fls. 2217/2221, requereu a juntada e apreciação de Parecer Técnico de  Natureza Contábil e Tributária de fls. 2222/2239, acompanhado dos anexos de fls. 2240/2320.   Em  seguida,  os  autos  foram  remetidos  a  este  Conselho  para  apreciação  e  julgamento do Recurso Voluntário.  Não houve apresentação de contrarrazões.   É o relatório.  Voto             Conselheiro Matheus Soares Leite – Relator  1. Juízo de Admissibilidade.  Fl. 2334DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.335          15 O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo,  conforme  certidão  de  fls.  2213,  e  preenche os demais requisitos de admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto,  dele tomo conhecimento.   2. Considerações iniciais.  O  julgador  administrativo deve  fundamentar  suas decisões  com a  indicação  dos fatos e dos fundamentos jurídicos que a motivam (art. 50 da Lei n° 9.784/99), observando,  dentre  outros,  os  princípios  da  legalidade,  finalidade,  motivação,  razoabilidade,  proporcionalidade,  moralidade,  ampla  defesa,  contraditório,  segurança  jurídica,  interesse  público e eficiência (art. 2° da Lei n° 9.784/99).  O  dever  de  motivação  oportuniza  a  concretização  dos  princípios  constitucionais  da  ampla  defesa  e  do  contraditório  (art.  5º,  LV,  da  CR/88),  abrindo  aos  interessados  a  possibilidade  de  contestar  a  legalidade  do  entendimento  adotado,  mediante  a  apresentação de razões possivelmente desconsideradas pela autoridade na prolação do decisum.  Para a solução do  litígio  tributário, deve o  julgador delimitar, claramente, a  controvérsia  posta  à  sua  apreciação,  restringindo  sua  atuação  apenas  a  um  território  contextualmente demarcado. Os  limites  são  fixados, por um  lado, pela pretensão do Fisco e,  por outro lado, pela resistência do contribuinte, que culminam com a prolação de uma decisão  de primeira instância, objeto de revisão na instância recursal. Dessa forma, se a decisão de 1ª  instância  apresenta motivos  expressos  para  refutar  as  alegações  trazidas  pelo  contribuinte,  a  lida fica adstrita a essa motivação.   Para  solucionar  a  lide  posta,  o  julgador  se  vale  do  livre  convencimento  motivado, resguardado pelos artigos 29 e 31 do Decreto n° 70.235/72. Assim, não é obrigado a  manifestar sobre  todas as alegações das partes, nem a se ater aos  fundamentos  indicados por  elas ou a responder, um a um, a todos os seus argumentos, quando possui motivos suficientes  para  fundamentar  a  decisão.  Cabe  a  ele  decidir  a  questão  de  acordo  com  o  seu  livre  convencimento, utilizando­se dos fatos, das provas, da jurisprudência, dos aspectos pertinentes  ao tema e da legislação que entender aplicável ao caso concreto.   Caso  a  recorrente  discorde  da  decisão  proferida  por  este  Colegiado,  pode,  ainda: (a) opor embargos de declaração no caso de “obscuridade, omissão ou contradição entre  a  decisão  e  os  seus  fundamentos,  ou  for  omitido  ponto  sobre  o  qual  devia  pronunciar­se  a  turma” (art. 65 do RICARF); ou (b) interpor Recurso Especial à Câmara Superior de Recursos  Fiscais,  desde  que  demonstre  a  existência  de  decisão  de  outra  Câmara,  Turma  de  Câmara,  Turma Especial ou a própria CSRF que dê a à lei tributária interpretação divergente (art. 67 do  RICARF).   3. Do pedido de juntada de documentos na fase recursal.  A recorrente, após a apresentação de seu apelo recursal e após a publicação  da pauta de julgamento, e, inclusive, faltando poucos dias para apreciação de seu recurso pelo  colegiado, em petição de fls. 2217/2221, requereu a juntada e apreciação de Parecer Técnico de  Natureza Contábil e Tributária de fls. 2222/2239, acompanhado dos anexos de fls. 2240/2320.   Esclareço que, nos termos do art. 16, § 4°, do Decreto n° 70.235/72, a prova  documental será apresentada na  Impugnação, precluindo o direito da prática do ato em outra  oportunidade,  a  menos  que:  (a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  Fl. 2335DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.336          16 oportuna, por motivo de força maior; (b) refira­se a fato ou a direito superveniente; (c) destine­ se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.  Ademais, o § 5°, do mesmo dispositivo legal, transfere ao litigante, o ônus de  demonstrar,  com  fundamentos,  a  ocorrência  de  uma  das  condições  previstas  para  que  a  autoridade julgadora aceita a juntada posterior de documentos, após apresentada a Impugnação.   Contudo,  a  recorrente  não  apresentou  qualquer  justificativa  para  a  apresentação  intempestiva  do  “Parecer  Técnico  de  Natureza  Contábil  e  Tributária”.  Cabe  ressaltar,  inclusive, que a ciência do Auto de  Infração em  tela ocorreu no dia 28/03/2014. O  julgamento  em  primeira  instância,  por  sua  vez,  proferido  pela  15ª  Turma  da  Delegacia  da  Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo/SP (DRJ/SPO), por meio do Acórdão nº  16­62.339 (fls. 2161/2177), ocorreu em 16/10/2014. Ou seja, passados mais de 4 (quatro) anos  da  ciência  do  Auto  de  Infração  e,  somente  nesta  instância  recursal,  inclusive  após  a  apresentação do recurso, e mesmo após a publicação da pauta de julgamento é que a recorrente  decide juntar novos documentos aos autos, sequer apresentando justificativa razoável para sua  aceitação e apreciação.   Ante  o  exposto,  rejeito  a  apreciação  dos  documentos  apresentados  pela  recorrente, eis que intempestivo, estando, inclusive, ausente a comprovação do preenchimento  dos requisitos previstos no art. 16, § 4°, do Decreto n° 70.235/72.  4. Preliminares.  Preliminarmente,  a  recorrente  requer  a  nulidade  do  auto  de  infração,  por  entender que a fiscalização teria apurado a suposta variação patrimonial a descoberto de forma  mensal  e  não  anual,  o  que,  no  seu  entendimento,  seria  altamente  questionável.  Ademais,  entende que o  lançamento estaria viciado por ausência de provas da existência de aplicações  efetuadas no exterior.  Contudo, sem razão à recorrente.   A  começar,  conforme  bem  pontuado  pela  decisão  de  piso,  a  análise  da  evolução  patrimonial  para  fins  de  levantamento  do  acréscimo patrimonial  a  descoberto,  cuja  finalidade é detectar a existência de omissão de rendimentos tributáveis, deve ser feita a partir  de fluxo mensal de origens/receitas e dispêndios/aplicações, e não anual, para conformar­se ao  determinado nas Leis nº 7.713, de 1988 e nº 8.134, de 1990.   E,  ainda,  no  tocante  à  alegação  de  provas  da  existência  de  aplicações  efetuadas  no  exterior,  cabe  destacar  o  seguinte  trecho  da  decisão  proferida  pela DRJ  e  não  contraditado pela recorrente:  Para  as  contas  bancárias  mantidas  no  exterior,  foram  computados  mensalmente  como  “recursos”  na  análise  da  Evolução  Patrimonial  e  Financeira  os  valores  efetivamente  resgatados. E foram computados mensalmente como dispêndios,  os  valores  aplicados.  E  ao  contrário  do  alegado  pelo  interessado,  há  sim  documentação  comprobatória  dessas  aplicações. As fls. 2.048 a 2.050, encontram­se, discriminado em  planilhas,  os  valores  aplicados  e  os  valores  resgatados  em  contas no exterior, com identificação do Banco e n.º das contas.  Ademais,  as  fls.  792/804  consta  a  Declaração  de  Capitais  Fl. 2336DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.337          17 Brasileiros  no  Exterior,  apresentada  pelo  cônjuge  do  contribuinte e documentos bancários de movimentação de contas  no exterior. Também as fls. 828/917 e 1.123/1.174 encontram­se  extratos  bancários  de  contas  mantidas  no  exterior.  Na  declaração  de  bens  e  direitos  da  DIRPF/2010,  do  Sr,  Walter  Zagari  estão  registradas  as  contas  mantidas  no  exterior  (fls.  1.179 a 1.188).  O lançamento em comento seguiu todos os passos para sua correta formação,  conorme determina o art. 142 do Código Tributário Nacional, quais sejam: (a) constatação do  fato  gerador  cominado  na  lei;  (b)  caracterização  da  obrigação;  (c)  apuração  do montante  da  base de cálculo; (d) fixação da alíquota aplicável à espécie; (e) determinação da exação devida  – valor original da obrigação; (f) definição do sujeito passivo da obrigação; e (g) lavratura do  termo  correspondente,  acompanhado  de  relatório  discriminativo  das  parcelas  mensais,  tudo  conforme a legislção.  Tendo o  fiscal  autuante  demonstrado  de  forma  clara  e  precisa  os  fatos  que  suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório,  bem  como  em  observância  aos  pressupostos  formais  e  materiais  do  ato  administrativo,  nos  termos  da  legislação  de  regência,  especialmente  arts.  142  do  CTN  e  10  do  Decreto  n°  70.235/72, não há que se falar em nulidade do lançamento.  Dessa  forma,  afasto  as  preliminares  levantadas  pela  recorrente,  passando  a  apreciar o mérito da questão posta.   5. Mérito.  Conforme  informações  contidas  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  (fls.  2091/2101),  foram  apuradas as  seguintes  infrações e que serão analisadas  separadamente:  (i)  rendimentos  excedentes  ao  lucro  presumido  pagos  a  sócio;  (ii)  acréscimo  patrimonial  a  descoberto.  5.1. Rendimentos excedentes ao lucro presumido pagos a sócio.  Conforme  informações  contidas  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  (fls.  2091/2101), o contribuinte, relativamente ao ano­calendário 2009, teria declarado rendimentos  isentos ou não­tributáveis recebidos a título de lucros distribuídos por pessoa jurídica da qual é  sócio  em  valores  superiores  ao  lucro  presumido  apurado  por  essa  empresa  em  cada  ano­ calendário,  deduzido  dos  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal.   Segundo  a  fiscalização,  o Livro Diário  do  ano­calendário  de  2009  somente  foi  registrado  no  órgão  de  registro  competente  (JUCESP)  em  14/11/2012,  tendo  o  procedimento fiscal iniciado em 24/04/2012 e a ciência da intimação pela empresa em questão  para apresentação dos Livros Contábeis ocorrida em 11/10/2012.  Ademais,  a  fiscalização  apontou  divergência  existente  entre  o  valor  informado  pelo  contribuinte,  a  título  de  rendimentos  isentos  e  não  tributáveis  referentes  a  lucros e dividendos, na Declaração de Ajuste Anual do ano­calendário de 2009, e o valor que  consta  na  Ficha  61­A – Rendimentos  de Dirigentes, Conselheiros,  Sócios  ou Titular  –  parte  integrante  da  DIPJ  do  ano­calendário  de  2009  da  Atrevida  Produções  Artísticas  e  Culturais  Ltda. A contribuinte informou em sua Declaração de Ajuste Anual do ano­calendário de 2009,  Fl. 2337DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.338          18 o valor total de R$ 1.850.000,00, a título de rendimentos isentos e não tributáveis referentes a  lucros e dividendos recebidos da Atrevida Produções Artísticas e Culturais Ltda, que por sua  vez, informou o valor de R$ 223.751,21 distribuído à sócia Angelina Maria Muniz Zagari.  Dessa  forma,  a  fiscalização  considerou,  então,  como  rendimentos  isentos,  recebidos  a  título  de  distribuição  de  lucros,  tão  somente  o  valor  correspondente  ao  lucro  presumido,  declarado  na  respectiva DIPJ,  diminuído  dos  impostos  e  contribuições  (inclusive  adicional do IR, CSLL, Cofins, PIS/Pasep) (ADN Cosit n° 4, de 1996; IN SRF n° 11 de 1996,  art. 51 e parágrafos; IN SRF n° 93 de 1997, art. 48 e parágrafos).   A  parcela  excedente,  por  sua  vez,  foi  submetida  à  tributação,  com  base  na  tabela progressiva aplicável aos rendimentos do trabalho assalariado, nos termos do artigo 3°, §  1° e 4°, e artigo 7° da Lei n° 7.713/88; artigos 1° e 3° da Lei n° 9.250/95; artigo 43 do Decreto  n°  3.000/99  (RIR/99);  art.  9,  inciso  XVI  da  IN  SRF  n°  15,  de  2001;  artigo  1°  da  Lei  n°  11.482/2007, com redação dada pela Lei n° 11.945/2009.   Alega  a  recorrente  que,  embora  a  pessoa  jurídica  Atrevida  Produções  Artísticas e Culturais Ltda. – EPP tenha optado pelo regime de tributação com base no lucro  presumido, possui contabilidade idônea e suficiente a comprovar que foi auferido, no ano­base  2009,  lucro  superior  ao  lucro  presumido,  viabilizando,  consequentemente,  as  distribuições  efetuadas à recorrente.  Afirma, ainda, que os balancetes constantes dos autos e o respectivo Balanço  Patrimonial,  somados  ainda  à  cópia  do  Livro  Razão  e  também  do  Livro  Diário  da  pessoa  jurídica são inequívocos na demonstração da existência do lucro a ela distribuído, sendo certo  que  a  desconsideração  de  toda  essa  documentação  em  razão  exclusivamente  do  registro  a  destempo  do  Livro  Diário  denota  patente  ofensa  aos  princípios  da  razoabilidade,  proporcionalidade e verdade material.  Pois bem. Antes de  adentrar ao mérito da discussão posta,  necessário  fazer  uma breve explanação sobre a legislação pertinente à matéria.  Nesse desiderato, cumpre pontuar que a isenção dos lucros distribuídos está  prevista no art. 10, da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995:  Art.  10.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados apurados a partir do mês de  janeiro de 1996, pagos  ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real,  presumido  ou  arbitrado,  não  ficarão  sujeitos  à  incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base  de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou  jurídica, domiciliado no País ou no exterior.  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio ou acionista.  Em  suma,  a  empresa  enquadrada  no  regime  de  Lucro  Presumido  está  autorizada  a  distribuir  lucros  excedentes,  desde  que  demonstrados  através  de  escrituração  Fl. 2338DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.339          19 contábil com observância das normas legais, que o lucro efetivo é maior. O art. 48 da IN SRF  nº 93/97, vigente à época dos fatos geradores, estabelecia as condições para a distribuição de  lucros e dividendos isentos pelas empresas, da seguinte forma:   Art.  48.  Não  estão  sujeitos  ao  imposto  de  renda  os  lucros  e  dividendos pagos ou creditados a sócios, acionistas ou titular de  empresa individual.  §1º  O  disposto  neste  artigo  abrange  inclusive  os  lucros  e  dividendos  atribuídos  a  sócios  ou  acionistas  residentes  ou  domiciliados no exterior.  §2º  No  caso  de  pessoa  jurídica  tributada  com  base  no  lucro  presumido ou arbitrado, poderá ser distribuído,  sem  incidência  de imposto:  I ­ o valor da base de cálculo do imposto, diminuída de todos os  impostos e contribuições a que estiver sujeita a pessoa jurídica;  II  ­  a  parcela  de  lucros  ou  dividendos  excedentes  ao  valor  determinado no item I, desde que a empresa demonstre, através  de escrituração contábil feita com observância da lei comercial,  que  o  lucro  efetivo  é  maior  que  o  determinado  segundo  as  normas para apuração da base de cálculo do imposto pela qual  houver optado, ou seja, o lucro presumido ou arbitrado.  § 3º A parcela dos rendimentos pagos ou creditados a sócio ou  acionista ou ao  titular da pessoa  jurídica  submetida ao  regime  de tributação com base no lucro real, presumido ou arbitrado, a  título de lucros ou dividendos distribuídos, ainda que por conta  de  período­base  não  encerrado,  que  exceder  ao  valor  apurado  com base na escrituração, será imputada aos lucros acumulados  ou reservas de lucros de exercícios anteriores, ficando sujeita a  incidência do imposto de renda calculado segundo o disposto na  legislação específica, com acréscimos legais.  §4º  Inexistindo  lucros  acumulados  ou  reservas  de  lucros  em  montante  suficiente,  a  parcela  excedente  será  submetida  à  tributação nos termos do art. 3º, § 4º, da Lei nº 7.713, de 1988,  com base na tabela progressiva a que se refere o art. 3º da Lei  nº9.250, de 1995.  §5º  A  isenção  de  que  trata  o  "caput"  não  abrange  os  valores  pagos a outro título, tais como "pro labore", aluguéis e serviços  prestados.  §6º  A  isenção  de  que  trata  este  artigo  somente  se  aplica  em  relação aos lucros e dividendos distribuídos por conta de lucros  apurados no encerramento de período­base ocorrido a partir do  mês de janeiro de 1996.  §7º  O  disposto  no  §  3º  não  abrange  a  distribuição  do  lucro  presumido  ou  arbitrado  conforme  o  inciso  I  do  §  2º,  após  o  encerramento do trimestre correspondente.  Fl. 2339DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.340          20 §8º Ressalvado o disposto no inciso I do § 2º, a distribuição de  rendimentos  a  título  de  lucros  ou  dividendos  que  não  tenham  sido apurados em balanço sujeita­se à incidência do imposto de  renda na forma prevista no § 4º.  No mesmo sentido o Ato Declaratório Normativo Cosit n° 04/96:  O COORDENADOR­GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO,  no uso das atribuições que lhe confere o art. 147,  inciso III, do  Regimento  Interno da  Secretaria  da Receita Federal,  aprovado  pela Portaria do Ministro da Fazenda nº 606, de 03 de setembro  de 1992, e tendo em vista o disposto no art. 10 da Lei nº 9.249,  de 26 de dezembro de 1995, e no art. 51 da Instrução Normativa  nº  11,  de  21  de  fevereiro  de  1996,  DECLARA,  em  caráter  normativo,  às Superintendências Regionais da Receita Federal,  às Delegacias  da Receita Federal  de  Julgamento  e aos  demais  interessados que:  I ­ no caso de pessoa jurídica submetida ao regime de tributação  com  base  no  lucro  presumido  ou  arbitrado,  poderá  ser  distribuído, a título de lucros, sem incidência do imposto, o valor  correspondente à diferença entre o lucro presumido ou arbitrado  e  os  valores  corresponndentes  ao  imposto  de  renda  da  pessoa  jurídica,  inclusive  adicional,  quando  devido,  à  contribuição  social  sobre o  lucro, à contribuição para a  seguridade social  ­  COFINS  e  às  contribuições  para  os  Programas  de  Integração  Social  e  de  Formação  do  Patrimônio  do  Servidor  Público  ­  PIS/PASEP.  II ­ na hipótese do § 2º do art. 51 da IN nº 11, de 1996, a parcela  dos lucros e dividendos que exceder o valor da base de càlculo  do  imposto da pessoa  jurídica, a  ser distribuída  também sem a  incidência do  imposto,  será determinada deduzindo­se do  lucro  líquido  do  período,  após  o  imposto  de  renda,  o  valor  determinado na forma do inciso anterior.  Na  mesma  toada,  são  também  as  disposições  do  art.  238  da  IN  RFB  nº  1.700/2017, atualmente vigente.  (...)  II  ­  a  parcela  de  lucros  ou  dividendos  excedentes  ao  valor  determinado  no  inciso  I,  desde  que  a  empresa  demonstre,  com  base  em  escrituração  contábil  feita  com  observância  da  lei  comercial,  que  o  lucro  efetivo  é  maior  que  o  determinado  segundo  as  normas  para  apuração  da  base  de  cálculo  do  imposto pela qual houver optado.  Em suma, a empresa tributada com base no lucro presumido poderá distribuir  a título de lucros, com isenção do imposto de renda, o valor correspondente à diferença entre o  lucro  presumido  e  os  tributos  a  que  está  sujeita.  Caso  deseje  distribuir  valores  acima  deste  limite,  deverá  demonstrar  por  meio  de  escrituração  contábil  elaborada  com  observância  da  legislação  comercial  que  o  lucro  efetivo  é maior  que  o  apurado  segundo  as  regras  do  lucro  presumido.   Fl. 2340DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.341          21 Mesmo  que  o  lucro  contábil  apurado  no  exercício  não  seja  suficiente,  a  pessoa jurídica pode ainda distribuir lucros acima desse valor, com a condição de que possua  saldo na conta lucros acumulados ou reserva de lucros. No entanto, para esses últimos casos a  empresa  deve  possuir  escrituração  regular,  baseada  em  registros  permanentes  e  seguindo  as  estritas formalidades exigidas em relação aos livros obrigatórios.  O art. 258 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999,  (Regulamento do  Imposto de Renda), dispõe sobre essas formalidades, da seguinte forma:  Art.  258.  Sem  prejuízo  de  exigências  especiais  da  lei,  é  obrigatório  o  uso  de  Livro  Diário,  encadernado  com  folhas  numeradas  seguidamente,  em  que  serão  lançados,  dia  a  dia,  diretamente  ou  por  reprodução,  os  atos  ou  operações  da  atividade,  ou  que  modifiquem  ou  possam  vir  a  modificar  a  situação patrimonial da pessoa jurídica (Decreto­Lei nº 486, de  1969, art. 5º).  § 1º Admite­se a escrituração resumida no Diário, por totais que  não  excedam  ao  período  de  um  mês,  relativamente  a  contas  cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do  estabelecimento,  desde  que  utilizados  livros  auxiliares  para  registro individuado e conservados os documentos que permitam  sua perfeita verificação (Decreto­Lei nº 486, de 1969, art. 5º, §  3º).  § 2º Para efeito do disposto no parágrafo anterior, no transporte  dos totais mensais dos livros auxiliares, para o Diário, deve ser  feita  referência  às  páginas  em  que  as  operações  se  encontram  lançadas nos livros auxiliares devidamente registrados.  §  3º  A  pessoa  jurídica  que  empregar  escrituração mecanizada  poderá substituir o Diário e os  livros  facultativos ou auxiliares  por  fichas  seguidamente  numeradas,  mecânica  ou  tipograficamente (Decreto­Lei nº 486, de 1969, art. 5º, § 1º).  § 4º Os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares  referidos  no  §  1º,  deverão  conter  termos  de  abertura  e  de  encerramento,  e  ser  submetidos  à  autenticação  no  órgão  competente  do  Registro  do  Comércio,  e,  quando  se  tratar  de  sociedade  civil,  no  Registro  Civil  de  Pessoas  Jurídicas  ou  no  Cartório de Registro de Títulos e Documentos (Lei nº 3.470, de  1958, art. 71, e Decreto­Lei nº 486, de 1969, art. 5º, § 2º).  O  dispositivo  em  referência  trata­se,  para  efeitos  de  apuração  do  imposto  sobre a renda das pessoas jurídicas, das formalidades intrínsecas e extrínsecas de escrituração  do Livro Diário, inclusive a sua obrigatoriedade de registro no órgão competente.   A exigência de autenticação do Livro Diário também consta do Código Civil,  conforme abaixo:  Art.  1.181.  Salvo  disposição  especial  de  lei,  os  livros  obrigatórios e, se for o caso, as fichas, antes de postos em uso,  devem  ser  autenticados  no  Registro  Público  de  Empresas  Mercantis.  Fl. 2341DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.342          22 Parágrafo  único.  A  autenticação  não  se  fará  sem  que  esteja  inscrito  o  empresário,  ou  a  sociedade  empresária,  que  poderá  fazer autenticar livros não obrigatórios.  Nesse  sentido,  para  distribuição  de  lucros  acima  do  lucro  presumido,  há  a  necessidade  de  existir  lucro  contábil  que  possibilite  tal  distribuição,  que  se  faz  conhecido  a  partir da sua apuração (do lucro), com observância das exigências da legislação comercial. Se  há  distribuição  de  lucro  acima  do  montante  presumido,  essa  parcela  excedente  deve  ser  efetivamente demonstrada e essa demonstração deve se revestir de formalidades.  As escriturações contábeis, apesar de não obrigatórias para as optantes pelo  lucro presumido, são necessárias para que seja permitida a distribuição de valores superiores ao  lucro presumido com isenção do imposto de renda. Portanto, verificado qualquer vício, erro ou  deficiência  que  a  torne  imprestável  para  identificar  a  efetiva  movimentação  financeira  do  contribuinte, tal escrituração contábil deve ser considerada inapta a demonstrar a apuração do  lucro efetivo.   Feitas essas considerações sobre a legislação de regência que trata da situação  dos autos, passo a analisar os pontos controversos, a fim de solucionar a lide.   Pois  bem.  De  início,  destaca­se  que  estamos  diante  de  isenção1  relativa  a  distribuição de lucros excedentes que possui condições para sua fruição, inclusive formalidades  intrínsecas e extrínsecas que devem ser observadas. Mais do que a existência das escriturações  contábeis, essas devem regulares, além de guardarem harmonia entre as informações prestadas,  sob  pena  de  se  desqualificar  sua  força  probante.  Não  se  trata  de  formalismo  vazio,  pois  a  autenticidade  dos  livros  contábeis  e  a  confiabilidade  das  informações  que  ali  constam,  é  condição para a fruição da isenção.  A propósito,  cumpre pontuar que  a  finalidade da  isenção  em comento  é no  sentido  de  se  estabelecer  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa  jurídica,  tributando­se  esses  rendimentos  exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento  pelos  beneficiários.  Nesse  contexto,  cabe  destacar  os  seguintes  trechos  da  exposição de motivos do Projeto de Lei n° 913, de 1995 (convertido na Lei n° 9.249/95)2, do  então Ministro Pedro Malan, dirigindo­se ao Presidente da República:  2.  A  reforma  objetiva  simplificar  a  apuração  do  imposto,  reduzindo  as  vias  de  planejamento  fiscal,  uniformizar  o                                                              1 Sobre  a  isenção,  vale  as  seguintes observações:  “(i)  há  inúmeros  fenômenos  que ocasionam a  não  incidência  tributária, estando a imunidade tributária e a isenção, incluídas nesse rol; (ii) nesse sentido, o resultado da isenção,  isenção heterônoma, imunidade, definição limitada de critério normativo e criação normativa reduzida é a própria  não  incidência  tributária;  (iii)  isenção  não  é  dispensa  legal  de  pagamento  de  tributo  devido,  pois  admitir  isso  implica em ferir o princípio da não contraditoriedade das normas jurídicas, dado que não é possível admitir certo  descompasso de normas  no  tempo, ou  seja,  uma norma que  tribute  e  uma outra que  logo em seguida  realiza  a  dispensa do pagamento do tributo; (ii) dessa forma, tanto na isenção, quanto na imunidade tributária, ocorre a não  incidência; (iii) a diferença da imunidade tributária para a isenção, enquanto técnicas utilizadas pelo legislador, é  eminentemente formal, pois a imunidade tributária possui assento em norma constitucional de competência, sendo  que  a  isenção  opera  no  plano  da  legislação  infraconstitucional,  voltada  à  construção  da  norma  tributária.  A  isenção, portanto, decorre de enunciados que  informarão a norma (de conduta)  tributária. A  imunidade, por sua  vez,  está  contida,  integra  a  norma  constitucional  de  competência”.  LEITE,  Matheus  Soares.  Teoria  das  Imunidades Tributárias. São Paulo. PerSe, 2016. p. 105/106.  2  Disponível  em:  <http://www2.camara.leg.br/legin/fed/lei/1995/lei­9249­26­dezembro­1995­349062­exposicaodemotivos­149781­ pl.html>. Acesso em: 27/10/2018.  Fl. 2342DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.343          23 tratamento  tributário dos diversos  tipos de  renda,  integrando a  tributação  das  pessoas  físicas  e  jurídicas,  ampliar  o  campo  de  incidência  do  tributo,  com  vistas  a  alcançar  os  rendimentos  auferidos no exterior por contribuintes estabelecidos no País e,  finalmente, articular a tributação das empresas com o Plano de  Estabilização Econômica.   [....]   12.  Com  relação  à  tributação  dos  lucros  e  dividendos,  estabelece­se  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa jurídica, tributando­se esses rendimentos exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento  pelos  beneficiários. Além de simplificar os controles e inibir a evasão,  esse  procedimento  estimula,  em  razão  da  equiparação  de  tratamento  e  das  alíquotas  aplicáveis,  o  investimento  nas  atividades produtivas.  No  caso  dos  autos,  a  fiscalização  apontou  que  o  Livro  Diário  do  ano­ calendário  de  2009  somente  foi  registrado  no  órgão  de  registro  competente  (JUCESP)  em  14/11/2012, após o início do procedimento fiscal (24/04/2012) e da ciência da intimação pela  empresa para apresentação dos Livros Contábeis (11/10/2012). Vale destacar que a ciência do  auto de infração ocorreu em 28/03/2014.  Pois  bem,  apesar  de  ter  manifestado  anteriormente  pela  necessidade  de  observância  do  prazo  estipulado  na  IN  SRF  n°  16/84,  que  admite  a  autenticação  do  Livro  Diário em data posterior ao movimento das operações nele lançadas, desde que o registro e a  autenticação  tenham  sido  promovidos  até  a  data  da  entrega  tempestiva  da  declaração,  correspondente  ao  respectivo  período,  após  maiores  reflexões,  entendo  que  a  legislação  comercial  não  prevê  qualquer  prazo  para  que  os  livros  sejam  autenticados  ou  penalidade  decorrente  do  atraso. Assim,  a  escrituração  dos  livros  a  destempo  não  configura  argumento  para fundamentar a acusação fiscal.  Esse entendimento, inclusive, já foi adotado em julgado do Tribunal Regional  Federal da 3ª Região, conforme ementa abaixo:  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  DIREITO  TRIBUTÁRIO.  REEXAME  NECESSÁRIO  E  APELAÇÃO.  AUTO  DE  INFRAÇÃO.  NULIDADE.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RENDIMENTOS  PESSOA  JURÍDICA.  IRPJ.  DISTRIBUIÇÃO DE  LUCROS.  SÓCIO.  LIVROS  CONTÁBEIS.  APELAÇÃO  E  REMESSA  OFICIAL  NÃO  PROVIDAS.  I  ­  O  impetrante  qualificado  como  sócio  das  pessoas  jurídicas  Osvaldo  Pereira  Sociedade  de  Advogados  e  JOPE  Gestão  de  Bens e Participações Societárias,  tributadas com base no  lucro  presumido,  sustentou  que  recebeu  distribuição  dos  lucros  de  referidas  empresas,  sem  a  incidência  de  impostos,  com  fundamento  no  art.  51,  §  2ºm  IN/SRF  nº  11,  de  21.02.1996,  e  assim, declarou mencionada verba, na sua declaração de ajuste  anual,  como  rendimento  isento  e  não  tributável.  O  impetrante  sustenta que foi fiscalizado pela Receita Federal do Brasil, com  o  objetivo  principal  de  verificar  sua  variação  patrimonial,  não  resultando  apurada  a  existência  de  valores  que  pudessem  caracterizar  o  acréscimo  patrimonial  a  descoberto,  a  serem  Fl. 2343DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.344          24 considerados  como  rendimentos  obtidos.  II  ­  Entendeu  a  autoridade  fazendária  que  referida  verba  tinha  natureza  tributável,  uma  vez  que  os  livros  diários  das  citadas  empresas  teriam sido apresentados a destempo. Assim, foi lavrado o auto  de infração em desfavor do impetrante por dedução indevida de  despesas  médicas  e  por  omissão  de  rendimentos  recebidos  a  título  de  lucro  distribuído,  em  valor  excedente  ao  lucro  presumido,  relativamente  ao  ano­calendário  2009.  Todavia,  a  isenção  foi  criada  como  incentivo  ao  investimento  na  empresa  pelos  acionistas.  Observe­se,  que  a  isenção  foi  criada  para  prestigiar os acionistas, como instrumento de política fiscal. III ­  A  interpretação  restritiva  é  mandamento  do  Código  de  Tributário Nacional, que determina em seu artigo 111, inciso II,  que  "interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que  disponha  sobre  outorga  de  isenção".  Além  disso,  o  caput  do  artigo  em  questão  fala  da  possibilidade  de  o  beneficiário  ser  pessoa  física ou  jurídica. A  figura do acionista  realmente pode  ser a de uma pessoa física ou a de uma pessoa jurídica e, ainda,  podemos  observar  que  o  parágrafo  único  do  art.  10  da  Lei  9.249/95  fez  expressa  referência  ao  sócio  e  ao  acionista  da  empresa.  IV  ­ O  impetrante  declarou  como  não  tributáveis,  na  sua  declaração  de  ajuste  anual  do  ano  calendário  de  2009,  rendimentos  recebidos  de  pessoas  jurídicas,  relativos  à  distribuição de lucros excedentes àquele apurados para o fim da  tributação  pelo  regime  do  lucro  presumido.  V­  As  pessoas  jurídicas  estão  obrigadas  a  manter  escrituração  contábil  de  acordo  com  a  lei,  conforme  o  disposto  no  artigo  45  da  Lei  nº  8.981/95  e  artigo  527  do  Decreto  nº  3000/99.  Além  disso,  os  livros  precisam  conter  termos  de  abertura  e  encerramento  e  autenticação  no  órgão  competente.  Para  a  escrituração  dos  mencionados  livros,  a  lei  não  prevê  qualquer  prazo.  A  escrituração contábil das pessoas jurídicas obedece, observadas  eventuais  exigências  previstas  em  lei  especial,  aos  critérios  estabelecidos no Código Civil (art. 1179 ss.) e no Decreto­Lei nº  486/69.  VI  ­  Conforme  a  fundamentação  da  r.  sentença,  a  legislação  comercial,  assim  como  a  Instrução  Normativa  MDICE/SCS/DNRC nº 102/06 (que dispõe sobre a autenticação  de  instrumentos  de  escrituração  dos  empresários  e  sociedades  empresárias), não prevê qualquer prazo para que os livros sejam  autenticados ou penalidade decorrente do atraso. VII ­ Assim, a  escrituração  dos  livros  a  destempo  não  configura  argumento  para  fundamentar  autuação  fiscal.  VIII  ­  Apelação  e  remessa  oficial tida por interposta não providas.  (TRF­3  ­  Ap:  00226601120144036100  SP,  Relator:  DESEMBARGADOR FEDERAL ANTONIO CEDENHO, Data de  Julgamento:  01/08/2018,  TERCEIRA  TURMA,  Data  de  Publicação: e­DJF3 Judicial 1 DATA:13/08/2018)  Contudo, no caso em questão, conforme consignado no Termo de Verificação  Fiscal (fls. 2.091 a 2.101) o Livro Diário do ano­calendário de 2009 foi objeto de autenticação  apenas  em  14/11/2012,  após  o  termo  final  estabelecido  na  legislação  e  após  a  ciência  da  intimação para a empresa Atrevida Produções Artísticas e Culturais Ltda para apresentação dos  Fl. 2344DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.345          25 Livros  Contábeis,  que  ocorreu  em  11/10/2012  (AR  a  fl.  545),  havendo  a  perda  da  espontaneidade do contribuinte.   Ademais,  a acusação  fiscal de  rendimentos excedentes ao Lucro Presumido  (item 4.1 do Termo de Verificação Fiscal de fls. 2091/2101), não foi motivada unicamente em  razão  da  autenticação  a  destempo  do  Livro  Diário,  de  modo  que  questionou,  ainda,  a  divergência existente entre o valor informado pelo contribuinte, a título de rendimentos isentos  e  não  tributáveis  referentes  a  lucros  e  dividendos,  na  Declaração  de  Ajuste  Anual  do  ano­ calendário  de  2009,  e  o  valor  que  consta  na  Ficha  61­A  –  Rendimentos  de  Dirigentes,  Conselheiros,  Sócios  ou  Titular  –  parte  integrante  da  DIPJ  do  ano­calendário  de  2009  da  Atrevida Produções Artísticas e Culturais Ltda. A contribuinte informou em sua Declaração de  Ajuste Anual do ano­calendário de 2009, o valor total de R$ 1.850.000,00, a título a título de  rendimentos  isentos  e não  tributáveis  referentes  a  lucros  e dividendos  recebidos  da Atrevida  Produções Artísticas  e  Culturais  Ltda,  que  por  sua  vez,  informou  o  valor  de R$  223.751,21  distribuído à sócia Angelina Maria Muniz Zagari.  Conforme  assinalado  pela  decisão  de  piso,  mesmo  a  Declaração  de  Informações  Econômico  Fiscais  apresentada  pela  pessoa  jurídica  não  confirma  o  valor  dos  lucros  distribuídos  no  ano­calendário  2009  à  contribuinte.  Pelo  contrário,  nela  consta  distribuição  de  lucros  para  a  interessada  no  valor  de R$ 223.751,21  (fl.  680)  e  cotejando os  valores de  receita bruta  nela declarada  e  impostos  e  contribuições devidos,  apura­se o  limite  para distribuição de lucros no valor anual de R$ 67.044,44 (fl. 2.094).  Ademais,  na  DIPJ  da  pessoa  jurídica  que  distribuiu  os  lucros,  o  total  informado  a  título  de  receita  bruta  declarada  (R$  374.875,00),  por  ser  bastante  inferior,  é  incompatível  com  o  montante  informado  pela  contribuinte  Angelina Maria Muniz  Zagari  a  título de lucros e dividendos recebidos, em sua Declaração de Ajuste Anual do ano­calendário  de  2009  (Termo  de Verificação  Fiscal  de  fls.  2091/2101). Assim,  não  pode  ser  considerado  como rendimento  isento e não  tributável  se não cumpridas as exigências  formais  legais,  e  se  não demonstrado que tal lucro existiu conforme a escrituração da época dos fatos.  No  que  diz  respeito  aos  recibos  assinados  pelo  contribuinte  sobre  recebimento dos lucros, como meio de prova, destaco entendimento preconizado pela decisão  de piso:  Os  demais  documentos  apresentados  pelo  contribuinte  não  se  prestam para comprovar o lucro contábil auferido, sendo que os  recibos  de  recebimento  de  dividendos,  assinados  apenas  pela  contribuinte, que detém 75% de participação na pessoa jurídica,  não podem ser aceitos como prova de lucro contábil, mas apenas  dos valores recebidos. Infração mantida.  E,  ainda,  no  Livro  Diário,  fl.  1879,  consta  lançamento  a  título  de  “transferência”, no montante de R$ 600.000,00, nomenclatura distinta da utilizada em outras  páginas para se referir a distribuição de lucros, qual seja, “retirada s/ lucro Aline” (fls. 1883 e  1931).   Contudo, impossível identificar a natureza da transferência, e, ainda, se foram  oferecidos  à  tributação  ou  se  são  rendimentos  isentos  ou  não  tributados.  Como  não  foram  informados na declaração de rendimentos, não foram oferecidos à tributação, e na ausência de  provas, também não são rendimentos isentos a título de distribuição de lucros.   Fl. 2345DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.346          26 Nesse  sentido,  ao meu  ver,  o  contribuinte  não  se  desincumbiu  do  ônus  de  comprovar  suas  alegações.  Portanto,  na  ausência  de  escrituração  contábil  regular,  feita  com  observância  da  lei  comercial,  a  distribuição  de  lucros  isenta  limita­se  ao  valor  da  base  de  cálculo do  imposto (lucro presumido), diminuída de todos os  impostos e contribuições a que  estiver sujeita a pessoa  jurídica, nos exatos  termos definidos no art. 48, § 2º,  inciso  I, da  IN  SRF nº 93, de 1997.  Por  fim,  é  preciso  registrar  que  a  conversão  do  julgamento  em  diligência,  com fundamento no princípio da busca da verdade material, não se presta para a produção de  provas que toca à parte produzir, sob pena de se inverter o ônus da prova.   Dessa  forma,  sem  razão  à  recorrente,  estando,  neste  ponto,  hígido  o  lançamento que ora se combate.   5.2. Acréscimo patrimonial a descoberto.  Conforme  informações  contidas  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  (fls.  2091/2101),  no  ano­calendário  de  2009,  a  recorrente  era  casada  pelo  regime  da  comunhão  universal de bens com Walter Zagari, também fiscalizado conforme Mandado de Procedimento  Fiscal  08.1.90.00­2012­01472­8,  substituído  em  13/02/2014  pelo  MPF­F  08.1.96.00­2014­ 00133­3.  O  casal  entregou  a  Declaração  de  Ajuste  Anual  separadamente,  sendo  que  ambos  utilizaram o modelo simplificado. No  referido ano­calendário, o  total do patrimônio do casal  era  da  ordem  de  R$  29.682.710,33  e  R$  63.370.006,65,  em  31/12/2008  e  31/12/2009,  respectivamente. Parte do patrimônio encontra­se declarada na declaração de bens do cônjuge  varão e na parte da cônjuge varoa, não necessariamente na proporção de 50% para cada um.  Assim, a fiscalização efetuou a análise de todos os documentos acostados na  ação  fiscal  da  Sra.  Angelina  conjuntamente  com  os  coletados  na  ação  fiscal  do  Sr. Walter,  computando  todos  os  bens  e  direitos  do  casal,  bem  como  os  rendimentos  e  dispêndios  de  ambos, elaborando, ao final, um único fluxo de Análise da Variação Patrimonial e Financeira.  Com base nos documentos e esclarecimentos apresentados pelo casal durante  as  respectivas  ações  fiscais,  nas  Declarações  de  Ajuste Anual  do  Imposto  de Renda  Pessoa  Física do Exercício  de  2010/Ano­Calendário  de  2009 de  ambos,  nas  informações  constantes  nos  Sistemas  Informatizados  da  Receita  Federal  do  Brasil,  documentos  coletados  junto  a  terceiros e demais dados obtidos pela fiscalização, foi efetuada a análise mensal da Evolução  Patrimonial  e  Financeira  do  ano­calendário  de  2009,  verificando  a  compatibilidade  entre  os  gastos efetuados e a renda disponível.   Assim,  a  fiscalização  verificou  excesso  de  aplicações  sobre  origens,  não  respaldado por rendimentos declarados, sendo os gastos/investimentos realizados superiores à  renda disponível declarada, gerando, como consequência, Acréscimo Patrimonial a Descoberto  no ano­calendário de 2009.   A tributação do acréscimo patrimonial a descoberto foi feita em separado, na  proporção de 50% para cada cônjuge,  tendo em vista que o casal não apresentou Declaração  em conjunto, mas sim separadamente.  Para que esse valor fosse considerado na apuração do acréscimo patrimonial  a descoberto, repito, deveria ser demonstrado que se refere a rendimentos já tributados ou que  sejam isentos ou não tributados.   Fl. 2346DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.347          27 Assim, passa­se  a  analisar os  argumentos da  recorrente,  bem como a prova  dos autos.   Em seu recurso, a recorrente insiste que em relação à acusação de Acréscimo  Patrimonial a Descoberto (APD) para o mês de janeiro de 2009, esta não se justificaria já que  ocasionada  por  mero  erro  cometido  pelo  escritório  de  contabilidade  terceirizado  contratado  pela empresa na qual o marido da recorrente é sócio majoritário. Alega que, conforme cópia da  fl. 02 do Livro Diário daquela pessoa jurídica (WZ Publicidade e Comunicação Ltda – CNPJ  n° 54.337.098/0001­20), em conjunto com o extrato bancário da conta de titularidade do casal  junto ao Citibank, além dos R$ 202.423,11 informados como distribuídos em janeiro ao marido  da recorrente, foi também distribuída a quantidade de R$ 600.000,00, no dia 20/01/2009.  Sustenta que a  empresa possuía Lucros Acumulados de dezembro de 2008,  conforme  transferência  constante  da  linha  02  da  p.  02  de  seu Livro Diário,  cuja  cópia  já  se  encontra anexada aos autos, no valor de R$ 13.873.102,64, tendo apurado no mês de janeiro,  ainda, lucro líquido de R$ 1.342.376,21, o que demonstra a total viabilidade da distribuição dos  R$ 600.000,00 adicionais de lucros ao marido da recorrente.  Assim, entende que restou equivocada a apuração de acréscimo patrimonial a  descoberto referente ao mês de janeiro de 2009, no valor de R$ 366.067,48, por entender que  respaldado  pelo  recebimento  dos  R$  600.000,00  acima  mencionados  e  documentalmente  comprovados nestes autos.  Pois  bem.  De  início,  cabe  destacar  que,  conforme  já  abordado  no  tópico  anterior, na ausência de escrituração contábil regular, feita com observância da lei comercial, a  distribuição  de  lucros  isenta  limita­se  ao  valor  da  base  de  cálculo  do  imposto  (lucro  presumido),  diminuída  de  todos  os  impostos  e  contribuições  a  que  estiver  sujeita  a  pessoa  jurídica, nos exatos termos definidos no art. 48, § 2º, inciso I, da IN SRF nº 93, de 1997.  Aqui  repito:  Conforme  apontado  pela  decisão  de  piso,  a  recorrente  não  articulou suas ideias com os documentos que entende fazer prova de suas alegações, limitando­ se a argumentar que estaria comprovada nos autos, sem apontar a transferência desses recursos  para as contas correntes, sejam de seu cônjuge ou as suas.  Conforme extrato de fl. 766, consta que no mês de  janeiro de 2009 o saldo  inicial no Citibank era de R$ 19.218,86 e o saldo final de R$ 19.909,00, sendo que junto com  os saldos das outras contas,  foram totalizados, alcançando o montante de R$ 68.238,87 e R$  23.495,06  (fl.  2066)  e  transportados  para  a  planilha  de  apuração  “demonstrativo  mensal  da  evolução patrimonial e financeira” (fl. 2041).  No Livro Diário,  fl. 1879, consta lançamento a  título de “transferência”, no  montante  de  R$  600.000,00,  nomenclatura  distinta  da  utilizada  em  outras  páginas  para  se  referir a distribuição de lucros, qual seja, “retirada s/ lucro Aline” (fls. 1883 e 1931).   Contudo, impossível identificar a natureza da transferência, e, ainda, se foram  oferecidos  à  tributação  ou  se  são  rendimentos  isentos  ou  não  tributados.  Como  não  foram  informados na declaração de  rendimentos, não  foram oferecidos à  tributação,  e na esteira do  elucidado em tópico anterior,  também não são rendimentos isentos a  título de distribuição de  lucros.   Fl. 2347DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.348          28 Para  além  do  exposto,  a mera  identificação  de  erro  de  contabilização  pelo  recorrente, por si só, não afasta a procedência do lançamento se todas as medidas necessárias à  sua  correção  não  foram  levadas  a  termo.  Ora,  vale  destacar  que  o  que  está  regularmente  registrado na contabilidade faz prova contra o contribuinte.   Nesse  sentido,  cumpre  pontuar  que  o  contribuinte  não  demonstrou  a  retificação  dos  livros  contábeis  das  sociedades  das  quais  é  sócio,  bem  como  da  respectiva  declaração  fiscal  do  ano­calendário  de  2009,  limitando­se  a  argumentar,  genericamente,  que  tais fatos estariam comprovados nos autos.  Conforme esclarece Fabiana Del Padre Tomé3, “(...) provar algo não significa  simplesmente  juntar  um  documento  aos  autos.  É  preciso  estabelecer  relação  de  implicação  entre  esse  documento  e  o  fato  que  se  pretende  provar,  fazendo­o  com  o  animus  de  convencimento”.  Adicionalmente, argumenta que a apuração de suposto acréscimo patrimonial  a  descoberto  para  o  mês  de  abril  de  2009  decorreria,  ainda,  de  erro  cometido  pela  D.  fiscalização na apuração de supostas aplicações financeiras em contas no exterior nos meses de  março e abril de 2009. Mais precisamente, alega a D. Fiscalização que a recorrente (e/ou seu  marido) teria aplicado em contas do banco RBC Dominion Securities Inc. em Toronto, Canadá,  as quantias de R$ 2.101.883,76 e R$ 628.343,84 em março e abril de 2009, respectivamente,  aplicações estas não identificadas nos extratos bancários que supostamente as embasam.  Argumenta,  pois,  que  impossível  compreender  as  apurações  referentes  a  supostos  depósitos  e  aplicações  tidos  por  ocorridos  em  contas  bancárias  do  exterior,  eis  que  apresentados  pela  fiscalização  de  forma  global  e  não  individualizada,  o  que  não  se  poderia  permitir, sob pena de afronto ao contraditório e ampla defesa.  Assim, entende que deveriam ser desconsiderados da planilha de apuração da  evolução  patrimonial  da  recorrente  e  seu  marido  tais  valores  apontados  como  tendo  sido  aplicados  no  exterior  nos meses  de março  e  abril  de  2009,  uma  vez  que  não  se  encontram  devidamente explicados, fundamentados e, principalmente, comprovados nos autos.  Pois bem. A tese recursal do contribuinte repete as alegações de defesa, e não  contrapõe  as  afirmações  da  decisão  de  piso  que,  ao  meu  ver,  muito  bem  esclareceram  a  ausência de afronta aos princípios constitucionais do contraditório e da ampla defesa e que, por  isso, merecem respaldo, conforme se destaca:  Ocorre que os extratos bancários de fls. 1.474 a 1.477, 1.568 a  1.593,  1.803  a  1.848  demonstram  aplicações  financeiras  em  contas de n.º 671­23263­2­8 e 671­23264­2­7 mantidas no Banco  RBC Dominion Securities Inc, Toronto/Canadá. Não há afronta  aos  princípios  constitucionais  do  contraditório  e  de  ampla  defesa,  na  medida  em  que  a  planilha  de  fl.  2.070  discrimina  mensalmente  os  valores  aplicados  e  os  resgatados  em  contas  mantida no Banco RBC Dominion Securities Inc.                                                              3 TOMÉ, Fabiana Del Padre. A prova no direito tributário: de acordo com o código de processo civil de 2015. 4.  Ed. Rev. Atual. São Paulo: Noeses, 2016. p. 405.  Fl. 2348DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.349          29 Portanto,  constata­se  que  é  possível  identificar  todos  os  valores  e  documentos,  dentro  do  processo,  não  havendo  que  se  falar  em  afronta  ao  contraditório  e  a  ampla defesa.   A recorrente alega, ainda, que tal qual ocorreu no mês de janeiro de 2009, no  mês de agosto de 2009, a fiscalização teria deixado de considerar uma entrada financeira, desta  vez  da  recorrente,  referente  ao  empréstimo  por  ela  tomado  junto  à  empresa  da  qual  é  sócia  majoritária (“Atrevida Produções Artísticas e Culturais Ltda” – CNPJ n° 57.646.119/0001­53).  Tal fato se comprovaria através do simples confronto entre as informações constantes no Livro  Diário de mencionada pessoa jurídica e extrato da conta mantida pelo casal junto ao Citibank,  quando se verifica que no dia 21/08/2009 houve transferência no valor de R$ 3.593.745,6 da  empresa para a recorrente, referente a empréstimo por ela tomado.   Conforme destacado pela decisão de piso, a improcedência do argumento se  dá pelo fato de que não há nos autos documentação que comprove a existência do empréstimo,  havendo apenas cópia do extrato de uma conta no Citibank sem  identificação do  titular e do  número da conta­corrente  (fl. 2.156) e uma página do Livro Diário da pessoa  jurídica acima  citada, na qual consta um crédito de R$ 3.593.745,68 para a pessoa jurídica, identificado como  valor ref a classificar (fl. 2.154).   Quando  foi  classificado  como  "empréstimo"?  Quando  foi  pago  o  “empréstimo”?  Qual  a  taxa  de  juros?  Quantas  prestações?  A  documentação  apontada  pela  recorrente  apenas  demonstra  que  houve  uma  transferência  de  valores  entre  a  empresa  e  a  contribuinte, não se comprovando que a sua natureza seja de empréstimo.   E, ainda, reforço o entendimento segundo o qual a conversão do julgamento  em diligência, com fundamento no princípio da busca da verdade material, não se presta para a  produção de provas que toca à parte produzir, sob pena de se inverter o ônus da prova.   Por fim, destaco que as considerações aqui tecidas estão em consonância com  o decidido nos autos do Processo n° 10437.720018/2014­69, Acórdão n° 2202­003.569, da 2ª  Câmara da 2ª Turma Ordinária, em sessão de 21 de setembro de 2016, e que diz  respeito ao  auto de  infração  lavrado em  face do Sr. Walter Zagari,  com base nos mesmos elementos de  prova,  sendo  que  este  Eg.  Conselho,  naquela  oportunidade,  por  unanimidade,  rejeitou  as  preliminares e, no mérito, negou provimento ao recurso voluntário, conforme ementa a seguir:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA  FÍSICA IRPF   Exercício: 2010  NULIDADES. INOCORRÊNCIA.  A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto  de  renda,  deve  ser  feita  a  partir  de  fluxo  mensal  de  origens/receitas  e  dispêndios/aplicações,  e  não  anual,  conforme está determinado nas Leis nº 7.713, de 1988 e nº  8.134,  de  1990.  Correta  a  fórmula  empreendida  no  lançamento.  Não  há  afronta  aos  princípios  constitucionais  do  contraditório e de ampla defesa, na medida em que  foram  Fl. 2349DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.350          30 discriminados  mensalmente  os  valores  aplicados  e  os  resgatados  em  contas  mantidas  no  exterior,  conforme  planilha que consta dos autos.  Não  padece  de  nulidade  o  Auto  de  Infração  que  seja  lavrado  por  autoridade  competente,  com  observância  ao  art. 142, do CTN, e arts. 10 e 59, do Decreto nº 70.235/72,  contendo  a  descrição  dos  fatos  e  enquadramentos  legais,  permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de  defesa, mormente quanto se constata que o mesmo conhece  minuciosamente  a  matéria  fática  e  legal  e  exerceu,  com  lógica e nos prazos devidos, o seu direito.  IRPF.  DISTRIBUIÇÃO  DE  LUCROS  EXCEDENTE  AO  LUCRO  PRESUMIDO.  REQUISITOS.  COMPROVAÇÃO  POR  MEIO  DE  ESCRITURAÇÃO  COMERCIAL.  FORMALIDADES.  Não  estão  sujeitos  ao  imposto  sobre  a  renda  os  lucros  e  dividendos  pagos  ou  creditados  a  sócios,  acionistas  ou  titular  de  empresa  individual. No  caso  de  pessoa  jurídica  tributada  com  base  no  lucro  presumido,  poderá  ser  distribuída,  sem  incidência  de  imposto,  parcela  de  lucros  ou dividendos excedentes, desde que a empresa demonstre,  através de escrituração contábil  feita com observância da  lei  comercial,  que  o  lucro  efetivo  é  maior  que  o  determinado segundo as normas para apuração da base de  cálculo do  imposto pelo  lucro presumido. Sem prejuízo de  exigências  especiais  da  lei,  é  obrigatório  o  uso  de  Livro  Diário, encadernado com folhas numeradas seguidamente,  que deverá conter termos de abertura e de encerramento, e  ser  submetido  à  autenticação  no  órgão  competente  do  Registro do Comércio.  ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. ANÁLISE  DO FLUXO DE ORIGENS E DISPÊNDIOS.  A apuração da variação patrimonial, para fins de imposto  de  renda,  deve  ser  feita  a  partir  de  fluxo  mensal  de  origens/receitas  e  dispêndios/aplicações,  com  base  em  documentação  hábil  e  idônea.  Compete  ao  contribuinte  demonstrar  eventuais  vícios  na  apuração minuciosamente  detalhada em planilhas elaboradas pela fiscalização.  DILIGÊNCIAS. DESNECESSIDADE.  Despicienda  a  determinação  de  diligências  quando  todas  as  provas  necessárias  à  formar  a  convicção  do  julgador  encontram­se nos autos.  Recurso Voluntário Negado.  Fl. 2350DF CARF MF Processo nº 10437.720019/2014­11  Acórdão n.º 2401­005.777  S2­C4T1  Fl. 2.351          31 Dessa  forma,  sem  razão  à  recorrente,  estando,  neste  ponto,  hígido  o  lançamento que ora se combate.   Conclusão  Ante  o  exposto,  voto  por  CONHECER  do  Recurso  Voluntário,  para,  no  mérito, NERGAR­LHE PROVIMENTO, nos termos do relatório e voto.   É como voto.  Por  fim,  votaram  pelas  conclusões  os  Conselheiros Miriam Denise Xavier,  José  Luís  Hentsch  Benjamin  Pinheiro  e  Claudia  Cristina  Noira  Passos  da  Costa  Develly  Montez  (Suplente  Convocada),  por  entenderem  pela  necessidade  de  observância  do  prazo  estipulado na IN SRF n° 16/84; Rayd Santana Ferreira, por entender que não houve perda da  espontaneidade;  e  Andrea  Viana  Arrais  Egypto,  por  estar  adstrita  ao  relatório  da  acusação  fiscal.  (assinado digitalmente)  Matheus Soares Leite ­ Relator                            Fl. 2351DF CARF MF

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Numero do processo: 10730.911188/2009-79
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 06 00:00:00 UTC 2013
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2007 ESTIMATIVAS. COMPENSAÇÃO. O art. 11 da IN RFB nº 900, de 2008, que admite a restituição ou a compensação de valor pago a maior ou indevidamente de estimativa, é preceito de caráter interpretativo das normas materiais que definem a formação do indébito na apuração anual do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, aplicando-se, portanto, aos PER/DCOMP originais transmitidos anteriormente a 1º de janeiro de 2009 e que estejam pendentes de decisão administrativa.
Numero da decisão: 1302-001.226
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao recurso voluntário, para determinar o retorno dos autos à Delegacia da Receita Federal de Niterói, com o fito de que continue na análise do PER/Dcomp nº n° 11858.86239.120107.1.3.04-5006, observando o disposto na Solução de Consulta Interna nº 19 - Cosit, de 5 de dezembro de 2011.
Nome do relator: Alberto Pinto Souza Júnior
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Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP10.1018.16149.G2X5. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     2 A  recorrente  emitiu  a  Per/Dcomp  (Pedido  de  Restituição  e  Declaração  de  Compensação) de fls. 90 a 94 pretendendo restituição, e posterior compensação, de pagamento  a maior de estimativa de IRPJ referente ao mês de julho de 2006, no valor de R$ 1.073.667,16.  O  pleito  da  recorrente  formalizado  na  Per/Dcomp  nº  11858.86239.120107.1.3.045006 foi indeferido por tratar­se de pagamento efetuado a título de  estimativa,  concluindo a  autoridade a quo  pela  impossibilidade do pedido com este objeto –  Despacho Decisório Eletrônico às fls. 85.  A  manifestação  de  inconformidade  foi  apresentada  às  fls.  01  a  09.  A  recorrente se insurgiu, em suma, contra o indeferimento dos pedidos com fulcro em Instrução  Normativa  editada  pela  Secretaria  da Receita  Federal  do Brasil  (RFB),  sem  respaldo  em  lei  tributária.  A Quarta Turma de Julgamento da DRJ no Rio de Janeiro/RJI, às fls. 117 e  segs.,  proferiu  o  Acórdão  nº  1232.818/10,  indeferindo  a  Per/Dcomp,  acompanhando  a  motivação que constou no Despacho Decisório.  A recorrente, cientificada da decisão recorrida em 22/09/2010 (AR a fls 104)  interpôs recurso voluntário em 22/10/2010 (doc. a fls. 105 a 117), no qual alega as seguintes  razões:  a)  que  o  crédito  utilizado  na  compensação  efetuada  pela  RECORRENTE  consiste na diferença decorrente do recálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ)  apurado para o periodo de  Julho do ano 2006, efetuado em virtude dos efeitos das  seguintes  decisões  judiciais  proferidas  nos  autos  do  mandado  de  segurança  impetrado  pela  ora  RECORRENTE (à época, CERJ — Companhia de Eletricidade do Rio de Janeiro) contra ato  do Delegado da Receita Federal no Rio de Janeiro (processo n° 98.0207129­3):  a.1)  Liminar  de  10/02/1999,  publicada  em  05/03/19992,  e  sentença  de  19/12/2001,  publicada  em  09/01/20023,  ambas  proferidas  pelo  Juízo  da  1º  Vara  Federal  de  Niterói,  autorizando  a  ora  RECORRENTE  a  utilizar  integralmente  os  prejuízos  fiscais  acumulados  nos  anos  calendários  de  1993,  1995  e  1996  contra  lucros  apurados  no  ano­ calendário de 1998 e seguintes, para fins de apuração do IRPJ e da Contribuição Social Sobre o  Lucro (CSLL), sem as limitações previstas pelos artigos 42 e 58, "caput", da Lei nº 8.981/95 e  pelos artigos 15 e 16 da Lei nº 9.065/95, sendo que, sob os efeitos de tais decisões (liminar e  sentença), a ora RECORRENTE calculou e recolheu IRPJ e CSLL, de modo que o estoque de  prejuízo  fiscal  acumulado  esgotou­se  no  mês  de  Março  do  ano  2006  e  o  estoque  de  base  negativa  de  CSLL  acumulada  esgotou  no  mês  de  Dezembro  do  ano  2005  e  assim,  o  IRPJ  apurado para o período de 31/07/2006 foi de R$ 3.576.890,51, recolhido em 31/08/2006, por  meio de DARF;  a.2)  Acórdão  de  14/11/2006  e  publicado  em  14/12/2006,  proferido  pela  Terceira  Turma  Especializada  do  Tribunal  Regional  Federal  da  2ª  Região  (processo  nº  1998.51.02.207129­6), dando provimento ao recurso de apelação interposto pela União Federal  contra a sentença mencionada no item acima e, em virtude da publicação de tal acórdão, a ora  RECORRENTE  decidiu  recalcular  as  estimativas mensais  de  IRPJ  e  de CSLL  aplicando  as  limitações previstas pelos artigos 42 e 58, "caput", da Lei nº 8.981/95 e pelos artigos 15 e 16 da  Lei nº 9.065/95, resultando assim do recalculo efetuado pela Companhia, o valor da estimativa  de  IRPJ para o período de apuração 31/07/2006 passou a ser de R$ 2.503.223,35,  tendo este  valor sido devidamente declarado em DCTF e em DIPJ;  b)  que,  em  decorrência  do  recálculo  efetuado  pela  ora  RECORRENTE,  gerou­se  um  recolhimento  a maior  de  tributo  no  valor  de R$  1.073.667,16  que  foi  utilizado  para compensação através do PER/DCOMP n° 11858.86239.120107.1.3.04­5006, entregue em  12/01/2007;  Fl. 151DF CARF MF Documento de 6 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP10.1018.16149.G2X5. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 10730.911188/2009­79  Acórdão n.º 1302­001.226  S1­C3T2  Fl. 151          3 c) que o valor do crédito fica assim retratado:    Data  Valor em R$  IRPJ recolhido (DARF  31/08/2006  (+) 3.576.890,51  IRPJ devido  31/08/2006  (­) 2.503.223,35  Crédito decorrente de recolhimento a  maior de IRPJ  (=) 1.073.667,16  d)  que  a  decisão  recorrida  julgou  improcedente  sua  manifestação  de  inconformidade com base nos seguintes argumentos:  d.1)  à  época  da  compensação  efetuada  pela  ora  RECORRENTE  não  era  possível a utilização de estimativa mensal para fins de compensação antes de encerrado o ano­ calendário, por força do art. 10 da Instrução Normativa n° 600/2005;  d.2) o rol de vedações que consta do art.74 da Lei n° 9.430/96 é enumerativo;  d.3)  a  Receita  Federal  possui  poderes  conferidos  pelo  legislador  para  disciplinar o procedimento de compensação de tributos por ela administrados;  d.4) o julgador administrativo de primeira instância não pode negar aplicação  a um ato normativo da Receita Federal em face do dever de observância imposto pela Portaria  MF n° 58/2006;  d.5) o  fato de o  art.11 da  Instrução Normativa n° 900/2006  ter  removido a  restrição à compensação de estimativa mensal recolhida indevidamente ou a maior no mesmo  ano­calendário  não  legitima  a  pretensão  da  ora  RECORRENTE de  fazer  retroagir  a  referida  norma;  d.6)  a  jurisprudência  do  STJ  já  expressou  o  entendimento  de  que  o  processamento da compensação subordina­se à legislação vigente no momento do encontro de  contas;  e)  que  o  valor  do  crédito  pleiteado  na  declaração  de  compensação  não  homologada pelo v. acórdão recorrido resta devidamente comprovado;  f)  que  a  RECORRENTE  pugna  pelo  reconhecimento  da  comprovação  do  crédito decorrente da diferença demonstrada no item 2.2, referente ao valor recolhido a maior  do que o apurado a titulo de estimativa mensal de IRPJ;  g)  que  a  Ficha  de  Débito  Apurado  e  Créditos  Vinculados  da  DCTF,  no  código 2362­01, relativa ao mês de Julho de 2006 (doc.7 da Manifestação de Inconformidade),  na qual consta que o valor do débito apurado do IRPJ foi de R$ 2.503.223,35, com as seguintes  informações que evidenciam o pagamento a maior no valor de 1.073.667,16;  h) que a Ficha 11 da DIPJ no mês de Julho de 2006 (doc.8 da Manifestação  de Inconformidade), na qual consta que o valor do IRPJ apurado foi de R$ 1.073.667,16;  i)  que  acórdão  recorrido  não  merece  prosperar,  uma  vez  que  não  se  pronunciou  sobre  a  validade  das  informações  prestadas  em  DIPJ  e  em  DCTF,  o  que,  no  entender da RECORRENTE, limitou o alcance do julgamento administrativo de 1º instância;  j) que o crédito pleiteado na declaração de compensação (referente ao valor  recolhido  a  maior  do  que  o  apurado  a  tftulo  de  estimativa  mensal)  caracteriza  pagamento  indevido para fins do art. 165 do Código Tributário Nacional e do art. 74 da Lei n° 9.430/96;  Fl. 152DF CARF MF Documento de 6 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP10.1018.16149.G2X5. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     4 l)  que,  ao  contrario do manifestado  pela  autoridade  administrativa a quo,  a  jurisprudência  administrativa  do  CARF  já  reconheceu  a  possibilidade  de  se  compensar  estimativas mensais dentro do mesmo ano­calendário, com base no art. 165 do CTN;  m)  que  não  há  fundamento  para  a  homologação  da  compensação  pelo  v.  acórdão recorrido,  tampouco para a cobrança de quaisquer débitos compensados com crédito  decorrente  do  pagamento  a  maior  efetuado  pela  RECORRENTE  por  meio  do  DARF  de  31/08/2006,  pelo  fato  de  ter  se  amparado  na melhor  jurisprudência  para  não  ter  constituído  saldo negativo no ano­calendário 2006, e sim, utilizado o crédito em PER/DCOMP;  n) que o antigo Conselho de Contribuintes, no acórdão n° 105­16205,  já  se  pronunciou no sentido de que o montante que exceder à estimativa mensal apurada conforme  legislação especifica poderá  ser compensado durante o mesmo anocalendário, afirmando que  os  recolhimentos  feitos  acima dos valores  apurados  seguindo  as  regras  de  estimativa mensal  previstas na legislação são recolhimentos indevidos e, por essa razão, passíveis de restituição/  compensação;  o) que o art. 10 da IN 600/2005 não tinha amparo em lei;  p)  que  nunca  pretendeu  aplicar  a  Instrução  Normativa  n°  900/2008  para  legitimar  a  compensação  pleiteada,  masque  citou  a  IN  900/2008  apenas  para  demonstrar  a  ilegalidade da restrição do art. 10 da IN 600/2005 que sequer foi mantida;  q)  que  estava  devidamente  autorizada  por  lei  a  efetuar  a  compensação  do  valor que recolheu a maior (art. 165 do CTN e art. 74 da Lei n° 9.430/96) e que a restrição à  compensacão  prevista  no  art.  10  da  Instrução Normativa  n°  600/2005  exorbitou  o  poder  da  Receita  Federal  do  Brasil  (previsto  no  §12  do  art.  74  da  Lei  n°  9.430/96)  de  disciplinar  as  normas aplicáveis à utilizacão de créditos na compensação;  r)  que  reafirma  também  que  a  não  conversão  da  Medida  Provisória  n°449/2009  em  lei  torna  ainda  mais  flagrante  a  ausência  de  previsão  legal  impedindo  a  compensação do recolhimento de valor maior que o apurado de estimativa mensal de IRPJ e de  CSLL.    É o relatório.    Voto             Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior.  O recurso voluntário é tempestivo e foi subscrito pelo representante legal da  recorrente , razão pela qual dele conheço.    A  recorrente  apresentou  ao  Fisco  o  PER/DCOMP  de  n°  11858.86239.120107.1.3.04­5006, por meio do qual pretendeu compensar débitos de IRPJ­ Estimativa referentes ao AC 2005, mediante aproveitamento de um crédito no valor de R$  1.073.667,16,  decorrente  do  pagamento  a  maior  da  estimativa  de  IRPJ  do  mês  de  JULHO/2006.     Todavia, a compensação não foi homologada, porque, conforme despacho  decisório a fls. 105, “a improcedência do crédito informado no PER/DCOMP por tratar­se  de pagamento a  título de estimativa mensal de pessoa  jurídica  tributada pelo  lucro  real,  caso em que o recolhimento somente pode ser utilizado na dedução do Imposto de Renda  da Pessoa Jurídica (IRPJ) ou da Contribuição Social sobre o Lucro liquido (CSLL) devida  ao  final do período de apuração ou para compor o saldo negativo de IRPJ ou CSLL do  Fl. 153DF CARF MF Documento de 6 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP10.1018.16149.G2X5. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 10730.911188/2009­79  Acórdão n.º 1302­001.226  S1­C3T2  Fl. 152          5 período”.     A decisão recorrida (a fls. 118 e segs.), datada de 18/08/2010, por sua vez,  confirmou o despacho decisório, por entender que: “Na vigência da Instrução Normativa  SRF nº 600, de 28/12/2005, a pessoa  jurídica tributada pelo  lucro real anual que tivesse  efetuado recolhimento indevido ou a maior a titulo de estimativa mensal somente poderia  utilizar o valor do indébito na dedução do IRPJ ou CSLL devidos ao fim do ano­calendário  ou para compor o saldo negativo do período em questão”.   Com  efeito,  as  disposições  das  Instruções  Normativas  SRF  460/2004  e  600/2005,  vigorava  à  época  do  pedido  sub  examine,  claramente  suportavam  o  que  fora  decidido  no  despacho  decisório  acima  referido.  Com  a  edição  da  Instrução Normativa RFB  900/2008,  revogada  pela  IN  RFB  1.300/2012,  tal  entendimento  foi  alterado,  pois  o  novo  normativo  deixou  de  contemplar  o  texto  que  negava  aos  contribuintes  a  possibilidade  de  compensação das estimativas pagas indevidamente ou a maior no curso do exercício. Com isso,  durante algum tempo houve dúvida sobre a possibilidade de se aplicar o disposto na IN RFB  900/2008 aos PER/DCOMP apresentados antes da publicação de tal normativo.  Entretanto tal dúvida foi dirimida e o entendimento da decisão recorrida, ora  em exame, já está superado no âmbito da própria Receita Federal, se não vejamos como dispõe  a ementa da Solução de Consulta Interna nº 19 – Cosit, de 5 de dezembro de 2011, in verbis:    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  ESTIMATIVAS. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR.  RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO.  O  art.  11  da  IN  RFB  nº  900,  de  2008,  que  admite  a  restituição  ou  a  compensação  de  valor  pago  a maior  ou  indevidamente  de  estimativa,  é  preceito  de  caráter  interpretativo  das  normas materiais  que  definem  a  formação do indébito na apuração anual do Imposto de Renda da Pessoa  Jurídica ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, aplicando­se,  portanto, aos PER/DCOMP originais transmitidos anteriormente a 1º de  janeiro de 2009 e que estejam pendentes de decisão administrativa.  Caracteriza­se como indébito de estimativa inclusive o pagamento a maior ou  indevido efetuado a este  título após o encerramento do período de apuração,  seja  pela  quitação  do  débito  de  estimativa  de  dezembro  dentro  do  prazo  de  vencimento, seja pelo pagamento em atraso da estimativa devida referente a  qualquer  mês  do  período,  realizado  em  ano  posterior  ao  do  período  da  estimativa apurada, mesmo na hipótese de a restituição ter sido solicitada ou a  compensação declarada na vigência das IN SRF nº 460, de 2004, e IN SRF nº  600, de 2005.  A nova interpretação dada pelo art. 11 da IN RFB nº 900, de 2008, aplica­ se inclusive aos PER/DCOMP retificadores apresentados a partir de 1º de  janeiro de 2009, relativos a PER/DCOMP originais transmitidos durante  o período de  vigência da  IN SRF nº  460,  de  2004,  e  IN SRF nº  600,  de  2005, desde que estes se encontrem pendentes de decisão administrativa.  Dispositivos Legais: Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, arts. 2º e 74;  IN SRF nº 460, de 18 de outubro de 2004; IN SRF nº 600, de 28 de dezembro  de 2005; IN RFB nº 900, de 30 de dezembro de 2008.  Cabe,  ainda,  salientar  que  tal  entendimento  encontra  amparo  na  Súmula  CARF nº 84, in verbis:  Fl. 154DF CARF MF Documento de 6 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP10.1018.16149.G2X5. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     6 “Pagamento indevido ou a maior a título de estimativa caracteriza indébito na  data de seu recolhimento, sendo passível de restituição ou compensação.”.   Em  face  do  exposto,  voto  por  dar  provimento  ao  recurso  e  determinar  o  retorno dos autos à Delegacia da Receita Federal de Niterói, para que continue na análise do  PER/Dcomp  nº n°  11858.86239.120107.1.3.04­5006,  observando  o  disposto  na Solução  de  Consulta Interna nº 19 – Cosit, de 5 de dezembro de 2011.                                  Fl. 155DF CARF MF Documento de 6 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP10.1018.16149.G2X5. Consulte a página de autenticação no final deste documento. 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Numero do processo: 16095.720038/2012-72
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 25 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Tue Oct 30 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro/instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria pela adquirente, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para a COFINS. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro/instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria pela adquirente, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para o PIS. Recurso Voluntário Negado Crédito Tributário Mantido
Numero da decisão: 3402-005.582
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Renato Vieira de Avila (suplente convocado) e Cynthia Elena de Campos que davam provimento. O Conselheiro Diego Diniz Ribeiro apresentou declaração de voto, lida em sessão. O Conselheiro Renato Vieira de Avila (suplente convocado) votou pelas conclusões da divergência. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente. (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Waldir Navarro Bezerra (presidente da turma), Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Diego Diniz Ribeiro, Cynthia Elena de Campos, Renato Vieira de Ávila (suplente convocado), Pedro Sousa Bispo e Rodrigo Mineiro Fernandes.
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro/instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria pela adquirente, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para a COFINS. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro/instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria pela adquirente, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para o PIS. Recurso Voluntário Negado Crédito Tributário Mantido

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Renato Vieira de Avila (suplente convocado) e Cynthia Elena de Campos que davam provimento. O Conselheiro Diego Diniz Ribeiro apresentou declaração de voto, lida em sessão. O Conselheiro Renato Vieira de Avila (suplente convocado) votou pelas conclusões da divergência. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente. (assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Waldir Navarro Bezerra (presidente da turma), Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Diego Diniz Ribeiro, Cynthia Elena de Campos, Renato Vieira de Ávila (suplente convocado), Pedro Sousa Bispo e Rodrigo Mineiro Fernandes.

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3402­005.582  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de setembro de 2018  Matéria  PIS/COFINS­AUTO DE INFRAÇÃO  Recorrente  UMICORE BRASIL LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS.  IMPOSSIBILIDADE.  Quando  se  adquire  ouro  na  forma  de  ativo  financeiro/instrumento  cambial  não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira  não deu destino diverso  ao ouro  ativo  financeiro,  nem poderia. A alteração  dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria  pela  adquirente,  deverá  vir  acompanhado  das  consequências  tributárias  que  esse fato vier a gerar, com a regência das normas  impositivas do ICMS, do  IPI,  do  PIS  e  da Cofins,  e  só  a  partir  da  primeira  venda  como mercadoria  poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar­se dos créditos por  ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre  o  bem  ouro  ativo  financeiro  não  houve  incidência  da  contribuição  para  a  COFINS.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS.  IMPOSSIBILIDADE.  Quando  se  adquire  ouro  na  forma  de  ativo  financeiro/instrumento  cambial  não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira  não deu destino diverso  ao ouro  ativo  financeiro,  nem poderia. A alteração  dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria  pela  adquirente,  deverá  vir  acompanhado  das  consequências  tributárias  que  esse fato vier a gerar, com a regência das normas  impositivas do ICMS, do  IPI,  do  PIS  e  da Cofins,  e  só  a  partir  da  primeira  venda  como mercadoria  poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar­se dos créditos por     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 09 5. 72 00 38 /2 01 2- 72 Fl. 985DF CARF MF     2 ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre  o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para o PIS.  Recurso Voluntário Negado  Crédito Tributário Mantido      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Renato Vieira  de Avila (suplente convocado) e Cynthia Elena de Campos que davam provimento. O Conselheiro  Diego Diniz Ribeiro apresentou declaração de voto,  lida em sessão. O Conselheiro Renato Vieira  de Avila (suplente convocado) votou pelas conclusões da divergência.   (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Pedro Sousa Bispo ­ Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Waldir  Navarro  Bezerra  (presidente  da  turma),  Maria  Aparecida  Martins  de  Paula,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Diego Diniz  Ribeiro,  Cynthia  Elena  de  Campos,  Renato  Vieira  de Ávila  (suplente  convocado), Pedro Sousa Bispo e Rodrigo Mineiro Fernandes.    Relatório  Por  bem  relatar  os  fatos,  adoto  o  relatório  do  acórdão  recorrido  com  os  devidos acréscimos:  Neste processo está  se discutindo a glosa de créditos em  todos os meses do  ano  2010  das  contribuições  da  Cofins  e  do  PIS  (fl.  171),  que  geram  por  consequência, após sua recomposição e apuração, débitos das citadas contribuições  em alguns meses do ano 2010 (fl. 172 a 173), sendo necessário a lavratura de Autos  de Infração para constituição de crédito tributário das contribuições (Cofins fls. 179  a 188, e PIS fls. 174 a 178), conforme Relatório Fiscal / Termo de Constatação de  Irregularidades Fiscais (TCIF, fls. 158 a 170) e planilhas anexas (fls. 171 a 173, em  formato  PDF),  cuja  ciência  ocorreu  em  02/03/2012  (fl.  189).  Glosas  essas  relacionadas a não consideração da aquisição do ouro ativo financeiro / instrumento  cambial como gerador de créditos da não cumulatividade, adquirido de Sociedades  Distribuidoras  de  Títulos  e  Valores  Mobiliários  (DTVMs).  Abaixo  os  valores  envolvidos  no  lançamento,  das  respectivas  contribuições,  bem  como  descrição  da  infração:   Fl. 986DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 986          3         No  TCIF  a  autoridade  fiscal  assim  relatou,  parcialmente,  o  presente  lançamento (com destaques nossos):  [...]   Na  sequência,  passou­se  a  conferir  os  diversos  aspectos  envolvidos na apuração dos saldos credores mensais solicitados  no período de janeiro de 2010 a dezembro de 2010, quais sejam,  o  efetivo  cálculo  mensal  das  contribuições  e  a  apuração  dos  valores  deduzidos  a  título  de  crédito  naqueles  períodos.  Para  este  último  bloco  de  verificações  (conferenciardes  cálculo  das  contribuições e dos valores deduzidos a título de crédito) foram  utilizados os arquivos da Escrituração Fiscal Digital ­ ICMS/IPI  (EFD­ICMS/IPI)  gerada  pelo  Contribuinte,  apoiada,  quando  necessário,  pelo  exame  da  Escrituração  Contábil  Digital,  transmitida pelo Sistema Público de Escrituração Digital (ECD­ SPED), e de documentos de suporte dos lançamentos.  No que diz respeito ao cálculo da Contribuição verificamos que  o Contribuinte  procedeu  em  acordo  com  as  normas  legais  que  direcionam  esta  atividade,  sendo  que  suas  receitas  que  não  Fl. 987DF CARF MF     4 foram  incluídas  no  cálculo,  de  fato,  representam  hipóteses  de  não  incidência  das  contribuições  (exportações  ou  vendas  a  empresa  comercial  exportadora),  ou  de  alíquota  zero  (vendas  para  empresas  localizadas  na  Zona  Franca  de  Manaus  e  Receitas Financeiras).  Com relação à conferência dos valores utilizados para compor a  base de cálculo dos créditos das contribuições, percebeu­se que  o  Contribuinte  utilizou  em  sua  composição,  na  linha  "Bens  Utilizados  como  Insumos"  de  todos  os  meses  do  período  verificado,  valores  correspondentes  a  aquisições  de  ouro  adquirido  de  empresas  distribuidoras  de  títulos  e  valores  mobiliários (DTVMs).  A  inclusão  deste  tipo  de  operação  na  base  de  cálculo  dos  créditos  mereceu  uma  análise  mais  detalhada.  Por  isto  o  Contribuinte  foi  intimado,  como  dito,  em  29  de  novembro  de  2011  a  apresentar  os  documentos  que  ampararam  tais  transações,  de  forma  a  esclarecer  o  seu  efetivo  direito  ao  crédito.  De  acordo  com  os  elementos  apresentados  em  resposta  à  intimação, bem como em pesquisas efetuadas junto ao Cadastro  Nacional  de Pessoas  Jurídicas  (CNPJ),  pôde­se  concluir  que o  Contribuinte  adquiriu,  através  das  operações  relacionadas  em  anexo,  ouro  de  instituições  financeiras,  mais  especificamente,  distribuidoras de títulos e valores mobiliários(DTVMs), que têm  autorização do Banco Central do Brasil para praticar operações  de  compra  e  venda  de  no  mercado  físico  de  ouro,  por  conta  própria ou de terceiro.  Vale  observar  que  o  ouro  pode  ser  classificado  como  ativo  financeiro ou como mercadoria, dependendo de sua destinação.  Considera­se  ativo  financeiro  quando  destinado  ao  mercado  financeiro,  ou  à  execução  da  política  cambial  do  País,  em  operações  realizadas  com  a  interveniência  de  instituições  integrantes  do  Sistema  Financeiro  Nacional  (art.  1º,  Lei  nº  7.766, de 11/05/89). Em relação ao caso em questão, não restam  dúvida  que  as  Sociedades  Distribuidoras  de  Títulos  e  Valores  Mobiliários  (DTVM)  são  instituições  integrantes  do  Sistema  Financeiro Nacional, autorizadas pelo Banco Central a realizar  operações financeiras.  Nesse  mesmo  sentido,  ou  seja,  que  o  ouro  adquirido  é  ouro  financeiro,  observamos  que  sua  aquisição  sempre  esteve  acompanhada da Nota Fiscal de Remessa de Ouro, e de Nota  fiscal  de  Nota  Fiscal  de  Negociação  de  Ouro,  documentos  instituídos  pela  Instrução  Normativa  SRF  N°  49/2001,  e  de  emissão exclusiva  em operações  com o ouro, quando definido  como ativo financeiro ou instrumento cambial:[...]  Diante das características descritas, conclui­se que as operações  de  aquisição  de  ouro  de  DTVMs  são  tipicamente  operações  financeiras,  não  podendo  ser  confundidas  com  aquisições  ordinárias  de  matéria­prima,  mesmo  considerando  que  o  comprador  assim  as  classifique  em  seus  registros  contábeis  e  fiscais,  e  que  as  utilize  de  fato  em  seu  processo  produtivo.  Mesmo  que  o  propósito  do  comprador,  no  momento  da  Fl. 988DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 987          5 realização da operarão seja a utilização do ouro como matéria­ prima, a operação em si, considerada as partes intervenientes, e  principalmente  as  regras  de  controle  do  Sistema  Financeiro  Nacional,  é  tipicamente  de  natureza  financeira.  Vale  dizer  que  diante do fato do fornecedor de ouro ser instituição financeira, e  das características dos documentos fiscais emitidos na operação,  o Contribuinte não pode deixar de admitir que  tenha praticado  uma  operação  tipificada  financeira,  independentemente  do  "animus" em relação à utilização do produto adquirido.  A  importância  da  caracterização  das  aquisições  de  ouro  como  financeira está ligada à análise da tributação nessas operações  pelo  PIS  e  pela  COFINS  (Contribuições).  As  operações  envolvendo o ouro ­ ativo financeiro ­ não sofrem a incidência  dessas Contribuições, uma vez que não são definidas como seu  fato gerador, pela legislação.  O ouro, quando definido pela lei como ativo financeiro, tem um  tratamento muito específico, que se inicia com o disposto no § 5º,  do artigo 153, da nossa Constituição:[...]  A Lei 7.766/89 define o conceito de ouro artigo1º: [...]  O  dispositivo  presente  no  artigo  acima  prevê  a  dimensão  e  a  abrangência do conceito de ouro financeiro, e permite a criação  de  toda  uma  cadeia,  desde  a  etapa  da  mineração  até  as  mais  sofisticadas  negociações  financeiras  envolvendo  o  metal.  Por  força  do  também  citado  §  5º,  do  artigo  153,  da  Constituição  Federal, esta cadeia fica totalmente franqueada da incidência de  outros  tributos  que  não  sejam  o  IOF,  sendo  esta  incidência  prevista para uma única etapa da cadeia, a compra do ativo por  qualquer  instituição  financeira  autorizada  pelo  Banco  Central  do Brasil,  o que  também é corroborado pelos  artigo 4º e 8º da  Lei 7.766/89:[...]  Destaque­se  que  a  operação  praticada  pelo Contribuinte,  onde  adquiri  ouro  de  Instituição  Financeira,  subsume­se  integralmente ao disposto no § 2º , do artigo 1º, da Lei 7.766/89,  onde é definido que operações de compra do metal no mercado  de balcão são operações financeiras.  A tributação das atividades financeiras pela Contribuição para o  PIS  e  pela  COFINS  incide  sobre  suas  receitas,  assim  consideradas  conforme  a  definição  do  Plano  de  Contábil  das  Instituições  do  Sistema  Financeiro  Nacional  (COSIF).  Uma  característica da atividade financeira, que é refletida no COSIF,  é  a  de  reconhecer  como  receita  o  produto  da  intermediação  financeira,  que,  na  essência,  é  o  objeto  social  dessas  instituições.  Assim,  nos  casos  em  que  estas  instituições  transacionam  com  valores  mobiliários,  ou  quaisquer  outros  ativos  financeiros, é pacifico que o valor registrado a  titulo de  receita é o ganho ou a renda auferida na transação, seja ela de  compra ou venda do ativo. O valor do ativo transacionado não  compõe o conceito da receita das instituições financeiras, como  ocorre na empresa comercial, ou industrial.  Fl. 989DF CARF MF     6 Diante disto, quando os artigos 1º e 2º , da Lei 9.718/98, definem  a  incidência  do  COFINS  sobre  a  Receita  Bruta  da  Pessoa  Jurídica, o intérprete deve entender, no caso de uma instituição  financeira,  que  esta  incidência  se  dá  sobre  o  valor  da  receita  auferida  (fato  gerador)  tomando  esta  conforme  as  normas  de  contabilidade bancária assim a definem, e não sobre o valor da  transação  realizada. A  propósito,  esta  transação,  estritamente  considerada, pode nem resultar em receita, uma vez que pode  haver perda na alienação de qualquer ativo.  Dito isto, não pode ser aceita a argumentação no sentido de que  a  operação  de  venda  de  ouro  financeiro  por  Instituição  Financeira  seria  uma  operação  sujeita  ao  pagamento  das  Contribuições.  E  isto  se  opera  pelo  simples  fato  de  que  esta  operação  (a  alienação  de  ativo  financeiro)  não  é  enquadrada  no conceito de receita, pelo COSIF.  Desta  forma,  considerando  esta  não  incidência  das  Contribuições  na  operação  de  venda  de  ouro  financeiro,  as  operações de aquisição do metal de DTVMs enquadram­se nos  dispositivos previstos pelo § 2º, inciso II, do artigo 3º, das Leis  10.637/2002, e 10.833/2003:[...]  É oportuno  lembrar que a  forma de  tributação pelo PIS e pela  COFINS das Instituições Financeiras é disciplinada pelo artigo  95, da Instrução Normativa SRF N° 247/2002.  Basicamente, este dispositivo prevê que a base de cálculo mensal  das  Contribuições  das  Instituições  Financeiras  seja  apurada  com  o  apoio  da  planilha  prevista  no  anexo  I  da  Instrução  Normativa, onde as receitas das instituições financeiras, ao final  de  cada  mês,  seguindo  a  planificação  contábil  do  Sistema  Financeiro  Nacional  (COSIF),  são  enumeradas.  Entre  estas  receitas,  podemos  encontrar  a  denominada  "Rendas  de  Aplicações em Ouro", código 7.1.5.70.00­2.  Segundo  as  instruções  do  Banco  Central  do  Brasil,  a  função  desta  conta  é  registrar  os  ajustes  positivos  nas  aplicações  temporárias  em  ouro,  que  constituam  receita  efetiva  da  instituição  no  período.  A  tributação  dessa  receita  não  se  confunde de maneira nenhuma com a tributação da transmissão  da  propriedade  do  ativo  financeiro.  O  fato  de  um  eventual  rendimento auferido na alienação do ouro financeiro (eventual)  porque pode ser que haja perdas neste tipo de operação, também  significa que  toda a operação de alienação do ativo  tenha sido  submetida à tributação.  É  fundamental  perceber  que  o  conceito  técnico  contábil  de  Receita  não  envolve  o  valor  da  movimentação  do  ativo  financeiro.  Prova  disso  é  que  não  encontramos  no  Plano  de  Contas das Instituições do Sistema Financeiro, dentre as receitas  operacionais,  qualquer  item  que  pudesse  representar  o  valor  total da alienação de um ativo, como "receita da venda de ouro",  ou receita da "venda de ações", ou ainda "receita da venda de  recebíveis".  O  próprio  conceito  de  receita,  nas  Instituições  Financeiras, restringe­se ao valor do rendimento na operação, o  que não inclui o valor do ativo negociado.  Fl. 990DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 988          7 Por  ocasião  da  resposta  ao  Termo  de  Intimação  de  29  de  novembro de  2011,  o Contribuinte  cita  em  socorro de  sua  tese  (legitimidade da utilização das aquisições de ouro financeiro na  base de cálculo de seus créditos das Contribuições) o artigo 22,  da  Instrução  Normativa  SRF  N°  247/2002,  extraindo  dele  que  "as Instituições Financeiras estão sujeitas ao pagamento do PIS  e COFINS por ocasião da alienação dos ativos financeiros". Na  verdade,  o  que  de  fato  está  disposto  neste  artigo  é  que  as  receitas auferidas (receitas assim consideradas de acordo com o  COSIF ) pela Instituição Financeira, produzidas em decorrência  de  avaliações  de  seus  títulos  e  valores  mobiliários  a  preço  de  mercado,  somente  participarão  da  composição  da  base  de  cálculo a partir do momento da alienação do ativo. Ou  seja, o  dispositivo não se preocupa alterar a definição do fato gerador  ou da base de cálculo, mas sim em definir o aspecto temporal da  incidência.  Também em sua defesa o Contribuinte comenta que no caso do  PIS e COFINS, os contribuintes podem descontar créditos sobre  os custos incorridos em valor superior ao pago na etapa anterior  da cadeia, reforçando­se com a citação de reposta de Consulta  Tributária.  Este comentário, porém, não atinge o centro da questão que aqui  se discute. Não  se  trata de considerar que houve  incidência na  operação  anterior,  com  um  recolhimento  inferior  de  Contribuições,  como  acontece,  por  exemplo,  no  caso  de  aquisições  de  mercadorias  de  empresa  que  apura  as  Contribuições  no  regime  cumulativo.  Trata­se,  sim,  de  considerar  que  não  houve  incidência  na  operação  anterior,  uma vez que, como já exaustivamente demonstrado, o valor da  alienação  de  um  ativo  financeiro  ou  valor  mobiliário  não  se  confunde com a receita financeira eventualmente auferida.  O conceito de base de cálculo é em regra elemento indissociável  conceito  de  fato  gerador.  A  base  de  cálculo,  salvo  nos  casos  expressamente previstos em lei, é nada mais nada menos do que  a expressão quantitativa do fato gerador. Se o fato gerador das  Contribuições é auferir receita bruta, a base de cálculo é o valor  receita  auferida!  Assim,  se  o  fato  gerador,  no  caso  de  movimentação de ouro financeiro é o fato da instituição auferir  receita  financeira,  a  expressão  econômica  desta  operação  é  o  valor  desta  receita  financeira,  e  não  o  valor  desta  receita  somado ao valor do ativo financeiro.   Diferentemente,  numa  operação  comercial,  o  fato  gerador  é  auferir  a  receita  da  venda  das  mercadorias.  Assim  a  base  de  cálculo  das Contribuições  neste  caso  é  a  receita  da  venda das  mercadorias, e não o lucro bruto apurado na operação.  Pelo exposto, conclui­se que a empresa não poderia ter utilizado  os  valores  provenientes  da  aquisição  de  ouro  financeiro  para  compor a base de cálculo de seus créditos.  E não haveria nenhum sentido que diferente fosse.  Fl. 991DF CARF MF     8 Como  visto,  toda  a  cadeia  do  ouro  financeiro  é  livre  da  incidência  do  PIS  e  da  COFINS.  Desde  a  saída  de  empresa  mineradora, as Contribuições não incidem, ou por força da não  incidência Constitucional (art. 153, § 5º) , ou pela incidência da  alíquota zero, prevista no artigo 1º, do Decreto 5.442/2005:[...]  Note­se  que  o  assunto  "ouro  como  ativo  financeiro  ou  mercadoria"  já  foi  amplamente  abordado  pela  Procuradoria  Geral da Fazenda Nacional em seu Parecer PGFN/CRJ nº 0957,  de 22/07/1999 publicado no DOU de 10/08/1999, Seção I,  p 1,  cujo texto, em parte, está transcrito a seguir:[...]  Se  não  há  incidência,  em nenhuma dessas  etapas  foi  recolhido  qualquer  valor  a  título  de Contribuições.  Sendo  assim,  não  há  qualquer  valor  de  Contribuição  acumulado  na  cadeia  de  comercialização  que  justifique  crédito  por  parte  de  quem  adquiriu este ouro financeiro e o desviou para a utilização como  matéria­prima em seu processo industrial.  Mesmo que consideremos os valores recolhidos no fornecimento  de  insumo à pessoa jurídica mineradora de ouro, esses valores  seriam  passíveis  de  aproveitamento  ou  ressarcimento  a  essa  empresa,  por  força  do  disposto  no  artigo  27,  inciso  II,  da  Instrução Normativa SRF N° 900/2008, ficando assim garantido  o  direito  de  que  esta  cadeia  seja  expurgada  de  qualquer  incidência das contribuições.  Assim, se admitido o crédito na aquisição de ouro financeiro, a  adquirente  ficaria  em  uma  posição  econômica  imensamente  favorecida em relação à  empresa que  trabalhasse  com o ouro  mercadoria,  pois  este  produto  certamente  lhe  custaria  mais  caro,  uma  vez  que  viria  "carregado"  pela  incidência  das  Contribuições nas etapas precedentes do processo de produção.   O princípio da não­cumulatividade  tem por  finalidade precípua  a garantia de que o  tributo pago nas etapas anteriores de uma  cadeia de produção e/ou comercialização não incida em cascata  nas operações subsequentes. O mecanismo do crédito é a forma  pelo qual o princípio da não­cumulatividade se faz eficaz. Assim  o  direito  ao  crédito  só  se  justifica  quando  há  incidência  de  contribuição em etapas antecedentes de uma cadeia de produção  /  comercialização.  Se  esta  incidência  não  existe,  o  crédito  não  faz o menor sentido. A não ser que haja um claro propósito do  legislador no sentido de  incentivar uma determinada atividade.  Porém,  mesmo  neste  último  caso,  o  benefício  deve  ser  expressamente previsto na lei.  Se  não  bastasse  o  todo  exposto,  foi  observado  durante  a  auditoria fiscal que o Contribuinte destina vendas com o código  fiscal  de  operação  e  prestação  (CFOP)  6109,  que  se  trata  de  venda  de  produção  do  estabelecimento  destinada  a  Zona  Franca de Manaus ou Áreas de Livre Comércio. Por se tratar  de  venda  para  a  Zona  Franca  de  Manaus,  essas  saídas  são  tributadas à alíquota zero de PIS/COFINS.  Nesta  operação,  destaca­se  como  cliente  a  empresa  COIMPA  INDUSTRIAL  LTDA,  CNPJ  04.222.428/0001­30,  a  qual  a  empresa objeto da presente ação fiscal detém um percentual de  99,97% do capital (conforme consta da base de dados da RFB).  Fl. 992DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 989          9 Em  alguns  casos  a  venda  realizada  trata­se  de  apenas,  e  somente,  ouro  em  lingotes,  ou  seja,  o mesmo  ouro  adquirido  nas DTVM's.  Estamos,  assim,  presenciando  a  seguinte  situação.  O  Contribuinte  adquire  o  ouro  financeiro  sem  a  tributação  do  PIS/COFINS. Revende o mesmo ouro para um empresa em que,  claramente, detém o controle acionário, mas tributado à alíquota  zero  de  PIS/COFINS.  E,  por  fim,  pleiteia  o  crédito  que  em  nenhum momento foi recolhido ao Erário.  Ao  analisar  situação  semelhante  àquela  que  nos  é  aqui  apresentada, a Delegacia de Julgamento da Receita Federal em  Porto  Alegre  decidiu  em  consonância  com  o  raciocínio  aqui  desenvolvido, embora naquele caso, a empresa recorrente  teria  se  utilizado  de  valores  de  aquisição  de  ouro  financeiro  na  composição da base de cálculo do crédito presumido de IPI, que  visaria  justamente  o  ressarcimento  de  valores  que  teriam  incididos a titulo de PIS e de COFINS na cadeia de produtiva de  produtos exportados. [...]  INSUFICIÊNCIA  DE  RECOLHIMENTO  DAS  CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS E PARA O FINANCIAMENTO  DA SEGURIDADE SOCIAL (PIS E COFINS)  Diante  de  todo  o  exposto,  foi  formulada  proposta  de  DEFERIMENTO  PARCIAL  dos  valores  solicitados  nos  PERDCOMPs.  Em  alguns  períodos  de  apuração,  a  glosa  do  crédito  das  Contribuições efetuadas na aquisição de ouro, quando adquirido  de empresas Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários, foi  superior  ao  valor  apurado  a  titulo  de  saldo  credor,  resultando  na  constatação  da  insuficiência  de  declaração  e  recolhimento  das Contribuições naqueles períodos, conforme demonstrado no  "Demonstrativo  da Apuração  da  Insuficiência  de Recolhimento  das  Contribuições",  anexo  ao  presente  termo.  Os  valores  ali  apurados serão lançados de oficio, mediante lavratura de Autos  de Infração.[...]  No demonstrativo "Cálculo Valores das Glosas" do TCIF a autoridade fiscal  relacionou, mês a mês, os valores dos créditos da Cofins e do PIS glosados (com  base  nos  valores  das  notas  fiscais,  conforme,  fl.  171). Demonstrou  em  resumo  os  valores  no  TCIF  que  tais  glosas  (linhas  "(+)  Valor  da  Glosa")  refletiram  nos  PerDcomps  apresentados,  conforme  "Demonstrativo  da Apuração  da  Insuficiência  de  Recolhimento  das  Contribuições"  para  o  PIS  e  para  a  Cofins,  fls.  172  e  173,  linhas  "(=)  Crédito  Ressarcível"  ou  geraram  débitos  a  lançar  conforme  linha  "(=)  Insuficiência de Declaração/Pagamento".  Por  sua  vez o  contribuinte  apresentou  sua  impugnação  (fls.  196  a  230),  em  23/03/2012,  com  extensos  arrazoados  nos  seguintes  tópicos:  l.  Dos  fatos;  2.  Do  direito;  2.1.  Da  tempestividade;  2.2.  Da  tributação  do  ouro  autorizada  pela  Constituição Federal; 2.3. Da classificação do ouro:  relevância da destinação dada  ao bem; 2.4. Do direito ao desconto de créditos de PIS e de COFINS nas aquisições  de  ouro  ativo  financeiro  como  insumo;  2.5.  Da  não­cumulatividade  do  PIS  e  da  COFINS  e  da  irrelevância  do  regime  de  tributação  a  que  esteja  submetido  o  Fl. 993DF CARF MF     10 fornecedor  dos  bens.  2.6  Das  operações  com  a  Zona  Franca  de  Manaus.  3.  Do  pedido. A seguir parte dos argumentos trazidos:   [...]  A  Impugnante  é  sociedade  empresária  que  se  dedica  à  industrialização  comercialização,  importação  e  exportação  de  produtos manufaturados e semimanufaturados, especialmente de  metais  preciosos  e  outros  metais,  prezando  sempre  pelo  fiel  cumprimento de suas obrigações.  Por  força  de  suas  atividades  operacionais,  a  Impugnante  regularmente acumula créditos de PIS e COFINS decorrentes da  sistemática  não­cumulativa  dessas  contribuições,  prevista  nas  Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. [...]  Após  análise  de  toda  documentação  contábil  e  fiscal  da  Impugnante, a Receita Federal do Brasil  (RFB) houve por bem  glosar parte do crédito pleiteado, especificamente no que tange  aos valores oriundos de aquisições de ouro de Distribuidoras de  Títulos e Valores Mobiliários ­ DTVMs. [...]  Por  consequência  da  glosa  dessa  parte  do  crédito,  a RFB,  nos  meses  em  que  houve  saldo  devedor  (junho,  agosto,  setembro,  outubro e novembro de 2010), procedeu à constituição de crédito  tributário. [...]  A  glosa  dos  créditos  de  PIS  e  de  COFINS,  derivados  da  aquisição de ouro ativo financeiro, de acordo com o descrito no  TVCIF pela D. Autoridade de Fiscalização,  teria  se  verificado,  em síntese, em face do seguinte: [...]  Ocorre  que,  entretanto,  que  referido  entendimento  não  pode  prosperar, uma vez que o crédito glosado é legítimo, eis que:  1.  A  alienação  do  ouro,  ativo  financeiro  ou  não,  em  todas  as  etapas  de  sua  cadeia,  sujeita­se ao  pagamento  da  contribuição  ao PIS e da COFINS:  2.  O  ouro  ativo  financeiro,  se  e  enquanto  de  propriedade  de  instituições  financeiras,  sujeita­se  à  contribuição  do  PIS  e  à  COFINS;  3.  O  ouro  ativo  financeiro,  quando  adquirido  como  insumo  e  desde  que  obedecidas  as  condições  impostas  pela  legislação,  permite o desconto de créditos das contribuições;  4. O ouro adquirido pela Impugnante é insumo de seu processo  industrial,  afirmação  feita  a  partir  da  destinação  dada  pela  adquirente ao bem; e   5.  As  operações  realizadas  com  contribuintes  localizados  na  Zona  França  de Manaus,  nos  termos  da  legislação  vigente,  de  modo algum permite a acumulação de créditos inexistentes. [...]  Dessa forma, considerando que a incidência da contribuição ao  PIS  e  da  COFINS  é  o  faturamento,  assim  entendido  a  receita  bruta  auferida  e  não  a  operação  com  o  bem  ou  serviço  em  si,  pode­se  notar  que  o  ouro,  seja  ele  ativo  financeiro  ou  mercadoria, em todas as etapas de sua cadeia, indiscutivelmente  sujeita­se  à  incidência  de  tais  contribuições.  Essa  é  a  única  conclusão  possível  de  se  construir  a  partir  da  Constituição  Federal. [...]  Apesar  de  fincar  orientação  de  que  o  elemento  norteador  da  natureza jurídica da operação com o ouro é a sua destinação, a  fiscalização,  nos  parágrafos  seguintes,  defende  que  o  simples  Fl. 994DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 990          11 fato de uma instituição financeira participar da relação negocial  envolvendo o ouro acarreta a conclusão de que o referido metal  será sempre um ativo financeiro (e nunca mercadoria). Vejamos:  [...]  Da  mera  leitura  do  trecho  acima,  depreendemos  que  a  fiscalização  simplesmente  abandonou  a  importância  da  destinação  para  valorar  exclusivamente  as  pessoas  envolvidas  na operação. Nada mais equivocado e desprovido de fundamento  legal.  A Lei n. 7.766/89 define claramente que o ouro será considerado  ativo financeiro quando destinado ao mercado financeiro (o que  não é o caso), in ver bis:   Art. 1º O ouro em qualquer estado de pureza, em bruto  ou refinado, quando destinado ao mercado  financeiro  ou  à  execução  da  política  cambial  do  País,  em  operações  realizadas  com  a  interveniência  de  instituições  integrantes  do  Sistema  Financeiro  Nacional,  na  forma  e  condições  autorizadas  pelo  Banco  Central  do  Brasil,  será  desde  a  extração,  inclusive, considerado ativo financeiro ou instrumento  cambial.   § 1º Enquadra­se na definição deste artigo:  I  ­  o  ouro  envolvido  em  operações  de  tratamento,  refino,  transporte,  depósito  ou  custódia,  desde  que  formalizado  compromisso  de  destiná­lo  ao  Banco  Central do Brasil ou à instituição por ele autorizada.  II  ­  as  operações  praticadas  nas  regiões  de  garimpo  onde o ouro é extraído, desde que o ouro na saída do  Município  tenha  o  mesmo  destino  a  que  se  refere  o  inciso 1 deste parágrafo.  § 2° As negociações  com o ouro, ativo  financeiro,  de  que trata este artigo, efetuada nos pregões das bolsas  de  valores,  de  mercadorias,  de  futuros  ou  assemelhadas,  ou  no  mercado  de  balcão  com  a  interveniência  de  instituição  financeira  autorizada,  serão  consideradas  operações  financeiras,  (destacamos)  E de forma ainda mais categórica, o artigo 4º de referida norma  determina taxativamente a necessidade da destinação do ouro ao  mercado  financeiro,  a  fim  de  que  este  seja  classificado  como  ativo financeiro. Vejamos:  Art.  4º  O  ouro  destinado  ao  mercado  financeiro  sujeita­se,  desde  sua  extração  inclusive,  exclusivamente  à  incidência  do  imposto  sobre  operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a  títulos ou valores mobiliários.  Parágrafo único. A alíquota desse imposto será de 1%  (um  por  cento),  assegurada  a  transferência  do  montante  arrecadado,  nos  termos  do  art.  153,  §  5o,  incisos I e II, da Constituição Federal, (destacamos)  Fl. 995DF CARF MF     12 Da  exegese  dos  dois  dispositivos  supra  transcritos,  conclui­se  que  o  elemento  definidor  da  natureza  jurídica  do  ouro  é  sua  destinação.  Esse  entendimento,  inclusive,  foi  brilhantemente  observado pelo então Juiz Ari Pargendler, nos autos da arguição  de  inconstitucionalidade  n°  92.04.09625­0/113  do  E.  Tribunal  Regional Federal da 4ª Região, quando decidiu que:  A destinação do ouro o identifica como mercadoria ou  como ativo financeiro. A entrada do ouro no mercado  financeiro  e  sua  permanência  nele  lhe  assegura  esse  regime  vantajoso:  o  de  ser  tributado  uma  só  vez  (monofasicamente) e de modo exclusivo (unicamente)  pelo  Imposto  sobre Operações  de Crédito,  Câmbio  e  Seguro Relativo a Títulos e Valores Mobiliários.  E  indiscutível  que,  mesmo  com  a  interveniência  de  uma  instituição financeira no negócio como vendedora, se o bem não  for  destinado  ou  não  permanecer  no  Sistema  Financeiro  Nacional, ele não poderá ser classificado com ativo financeiro.  No  caso  em  apreço,  a  destinação  do  ouro  adquirido  pela  Impugnante  não  foi  o  mercado  financeiro,  e  tampouco  nele  ocorreu sua permanência, o que é expressamente reconhecido no  auto de infração.   O  auditor  fiscal  menciona,  por  diversas  vezes,  que  o  ouro  adquirido  pela  Umicore  das  DTVMs,  desde  sua  aquisição,  sempre  esteve  direcionado/destinado  à  industrialização,  i.e.  à  utilização  no  processo  produtivo  da  Impugnante,  o  que  fica  evidente  na  seguinte  frase,  abaixo  reproduzida  a  título  exemplificativo:  Diante das características descritas, conclui­se que as  operações  de  aquisição  de  ouro  de  DTVMs  são  tipicamente  operações  financeiras,  não  podendo  ser  confundidas  com  aquisições  ordinárias  de  matéria­ prima, mesmo considerando que o comprador assim as  classifique em seus registros contábeis e fiscais, e que  as  utilize  de  fato  em  seu  processo  produtivo.  (destacamos)  Esse fato é novamente reconhecido no decorrer do TVIF, quando  a  fiscalização  tenta,  de  forma  ardilosa,  imputar  irregularidade  na prática negocial da impugnante.  Observe que a fiscalização tenta dar ênfase a um suposto desvio  de  finalidade  no  uso  do  ouro,  como  se  a  Impugnante  estivesse  utilizando­o de forma irregular. Vejamos:  Não há qualquer valor de contribuição acumulado na  cadeia  de  comercialização  que  justifique  crédito  por  parte  de  quem  adquiriu  este  ouro  financeiro  e  o  desviou para a utilização como matéria­prima em seu  processo industrial (destacamos)  Entretanto, não há nada de irregular na conduta da Impugnante,  industrializadora  de  metais  preciosos.  Tal  "desvio"  demonstra,  claramente,  que  a  destinação do  ouro  no  caso  em questão  não  foi o mercado  financeiro, mas sim a  industrialização (atividade  operacional  da  Impugnante).  E,  como  tal,  é  inequívoco  seu  direito creditório.  Fl. 996DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 991          13 Ademais,  diferentemente  do  que  restou  asseverado  pela  fiscalização,  a  utilização  da  documentação  instituída  pela  IN  49/2001  não  define  a  natureza  da  operação,  mas  sim  a  destinação dada ao ouro. Dito de outra forma: não é o conjunto  de  documentos  fiscais  que  define  a  natureza  jurídica  do  bem,  mas sim a destinação a ele dada na operação. [...]  No âmbito de suas atividades, a Impugnante adquire o ouro em  estado bruto de Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários ­  DTVMs  e,  a  seguir,  para que  possa  ser  utilizado  como  insumo  em cadeias produtivas,  faz o  seu refino ­ processo que  tem por  escopo eliminar as impurezas e contaminantes para que o ouro  possa  ser  utilizado  industrialmente  ­  produzindo  lingotes  com  teor de pureza de 99,99%.  A partir daí, os  lingotes  são vendidos a clientes produtores de  jóias  ou  indústrias  que  utilizam  o  metal  já  refinado  como  insumo,  dentre  estes,  a  Coimpa  Industrial  Ltda.  (Coimpa),  subsidiária da Umicore, localizada na Zona Franca de Manaus.  Destaque­se  que  a  Coimpa  especificamente  citada  pela  d.  fiscalização,  foi  responsável  pela  aquisição  de  apenas  32,24%  do total das vendas realizadas em 06, 08, 09, 10 e 11/10 para a  ZFM  (doc.  10),  sendo  que  os  demais  67,76%  referem­se  a  clientes  não  relacionados  à  Impugnante.  Isso  demonstra,  indiscutivelmente,  que  existe  propósito  negocial  (e  não  meramente eventual economia fiscal) na aquisição do ouro bruto  pela Impugnante e posterior venda à Coimpa.  Mas  não  é  só. Contrariamente  ao  exposto  pela  d.  fiscalização,  expliquemos melhor  porque  a  Impugnante  não  aliena  o mesmo  ouro  adquirido  das  DTVMs  à  Coimpa  e  demais  clientes  não  relacionados (vide fotos do laudo técnico doc. 6).  O ouro passa por um efetivo processo de industrialização, onde  é  refinado  e  transformado  em  lingotes;  só  então  é  posto  ao  mercado  na  forma  de  ouro  puro  para  utilização  em  processo  industrial.  E prova disso  é a descrição das operações de  compra de ouro  bruto e venda de ouro refinado, com os respectivos documentos  que o suportam:  1. A Impugnante adquire de Distribuidoras de Títulos e Valores  Mobiliários  (DTVMs) ouro em bruto, ou seja, ouro extraído do  garimpo e com teor aproximado de impureza de 15% a 5% (ou  seja, entre 85% a 95% de ouro).  2. A nota fiscal emitida pela DTVM apresenta os pesos em bruto  (peso  do  produto  recebido)  e  líquido  (peso  do  ouro  estimado  contido), conforme doc. 8.  3. Os documentos  fiscais  relativos à compra do ouro são: nota  fiscal de negociação do ouro, nota  fiscal de remessa de ouro e  nota  fiscal  fatura  de  entrada.  Os  dois  primeiros  são  emitidos  pelas DTVMs e o último pela Umicore.  4. A Umicore recebe o bem e paga o fornecedor de acordo com o  valor da nota fiscal.  Fl. 997DF CARF MF     14 5. O ouro é recebido em barras fundidas. Estas barras possuem  dimensões,  apresentações  e  pesos  não  padronizados,  pois  se  tratam  de  produto  resultante  da  fundição  de  pequenos  lotes  oriundos da atividade de mineração (fotos constantes do laudo ­  doc. 6). Pela mesma razão os teores de ouro contidos nas barras  recebidas variam de barra para barra.  6.  A  Umicore  funde  o  ouro  em  bruto,  coleta  uma  amostra  e  analisa  o  teor  do  ouro  contido  (Ficha  de  Recuperação  de  Resíduos).  7. A Umicore refina o ouro bruto ­ teores aproximados de 85% a  95%, produzindo ouro puro equivalente ao teor de 99,99%.  8. O ouro puro refinado é fundido em lingotes (foto constante do  laudo  ­  doc.  6),  sendo  substancialmente  diferente  do  ouro  em  bruto conforme demonstrado no  laudo  técnico (seja no grau de  impurezas, seja na apresentação).  9.  A  Umicore  possui  a  qualificação  Good  for  deliver,  emitida  pela London Bullion Market Ássociation ­ LBMA, sendo uma das  duas  únicas  empresas  brasileiras  portadoras  de  referida  qualificação, conforme apresentado na lista anexa (doc. 5).  10.  A  Umicore  vende  os  lingotes  por  ela  industrializados,  destinando­os ao mercado para utilização de diversos fins (docs.  10 e 11).  11.  Especificamente  a  Coimpa  utiliza  o  ouro  principalmente  para  a  produção  de  aurocianeto  de  Potássio­PGC  (Cianeto  duplo de Ouro e Potássio). Para esta aplicação o ouro precisa  ter  pureza  99,99%  e  teor  de  prata,  como  impureza,  extremamente  baixo,  uma  vez  que  o  produto  final  não  pode  conter  teor  de  prata  superior  a  10  partes  por  milhão  (ppm)  (especificação do produto PGC).  Ademais, temos que:  a)  No  exercício  de  2010,  a  Coimpa  adquiriu  46%  do  ouro  em  lingotes  vendidos  pela  Umicore,  enquanto  que  empresas  não  relacionadas responderam por 54% das vendas (doc. 10). Já nos  meses autuados (06, 08, 09, 10 e 11/12010) o percentual  foi de  32,24%  para  a  Coimpa  e  67,76%  para  as  demais  (doc.  10).  Conclui­se,  portanto,  que  a  aquisição  dos  lingotes  de  empresa  relacionada é fato necessário ao desenvolvimento das atividades  da  Coimpa,  não  se  tratando  de  exclusivo  planejamento  fiscal  desprovido  de  propósito  negocial.  E  a  Umicore,  por  sua  vez,  fornece  os  bens  tanto  para  a  Coimpa  quanto  para  diversos  outros clientes; e   b) Conforme já elucidado, o ouro comercializado sujeitou­se às  contribuições do PIS e COFINS em todas as suas etapas.  Logo, se por um lado a venda à ZFM sujeita­se à alíquota zero,  por outro, a empresa na ZFM não desconta créditos  sobre  tais  aquisições, não se verificando qualquer dano ao erário público.  Além disso, quando da alienação pela Coimpa. de parte de sua  produção ao mercado nacional, a receita de venda se sujeita ao  PIS e à COFINS. E, se é verdade que na exportação, em face da  imunidade  constitucional  não  há  PIS  e  COFINS,  também  é  verdade que as aquisições de ouro realizadas pela Coimpa não  possibilitam  o  desconto  de  créditos  do  ouro  adquirido  da  Fl. 998DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 992          15 Impugnante, o que  também infirma a conclusão alcançada pela  d. autoridade de fiscalização.  Assim,  não  há  razão  para  a  fiscalização  questionar  as  transações  realizadas  pela  Impugnante  com  empresas  situadas  na  ZFM,  em  especial  com  a  Coimpa,  haja  vista  que  tais  operações são reais, necessárias e não configuram prejuízo aos  cofres  fazendários.  Pelo  contrário,  são  operações  que,  embora  sujeitas à alíquota zero do PIS e da COFINS, não permitem ao  contribuinte  localizado  na  ZFM  o  direito  a  crédito  dessas  contribuições,  ao  passo  que  possibilitam  à  Impugnante  a  manutenção  dos  créditos,  visto  que  o  insumo  utilizado  no  processo,  ouro  ativo  financeiro,  sujeitou­se  em  todas  as  etapas  da sua cadeia, à incidência das contribuições.  3. DO PEDIDO   Por  todo  o  exposto,  requer  seja  julgada  procedente  a  presente  Impugnação, para os  fins de anular  integralmente os autos de  infração  e  imposição  de  multa  de  PIS  e  de  COFINS  ora  impugnados,  com  o  consequente  reconhecimento  do  direito  de  descontar créditos de PIS e de COFINS sobre aquisição de ouro  oriundo  de  DTVMs,  utilizados  no  processo  produtivo  da  Impugnante.  Protesta  pela  juntada  adicional  de  quaisquer  documentos  comprobatórios  das  alegações  citadas  ao  longo  do  presente  petitório.  Ao  final  o  contribuinte  juntou  os  seguintes  documentos  a  sua  impugnação:  Doc. 1  ­ Procuração; Docs. 2 e 3  ­ Documentos pessoais dos signatários; Doc. 4  ­  Contrato  social;  Doc.  5  —  Cópia  da  página  da  internet  (www.lbma.org.uk)  que  prova  que  apenas  duas  empresas  brasileiras  são  certificadas  pela  The  London  Bullion Market Association como Goodfor deliver para a industrialização de barras  de  ouro  com  99,99%  de  pureza  do metal;  Doc.  6  ­  Laudo  técnico  descrevendo  o  processo  de  industrialização  do  ouro  realizado  pela  Umicore,  acompanhado  de  algumas fotos; Docs. 7 ­ Três jogos de notas fiscais relativos à compra do ouro bruto  com  impurezas,  compostos  por  (i)  nota  de  negociação  do  ouro,  (ii)  nota  fiscal  de  remessa de ouro e  (iii) nota  fiscal  fatura de entrada; Doc. 8  ­ Planilha  relativa aos  adquirentes  dos  lingotes  fabricados  pela Umicore,  valores  e  percentuais; Doc.  9  ­  Jogo de notas fiscais fatura de saída que subsidiam a planilha indicada como doc. 8 e  comprovam  as  informações  lá  constantes;  e  Doc.  10  ­  Termo  de  Constatação  e  Intimação Fiscal e Autos de infração e imposição de multa.  O contribuinte ainda juntou de forma extemporânea (em 03/08/2012, fls. 479  a  489)  uma  manifestação,  tratando  de  acórdão  do  CARF  em  relação  a  crédito  presumido do IPI de uma indústria de jóias.  Ato  contínuo,  a  DRJ­RIBEIRÃO  PRETO  (SP)  julgou  a  Impugnação  do  Contribuinte nos seguintes termos:  Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social ­ Cofins  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  OURO  ATIVO  FINANCEIRO  /  INSTRUMENTO  CAMBIAL.  CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.   Fl. 999DF CARF MF     16 Quando  se  adquire  ouro  na  forma  de  ativo  financeiro  /  instrumento  cambial  não  se  está  adquirindo  uma  mercadoria  (um  insumo),  pois  a  CF/1988  assim  determinou  que  fosse  ele  considerado. A instituição financeira não deu destino diverso ao  ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição  vantajosa,  para  que  o  ouro  seja  considerado  uma mercadoria,  deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse  fato  vier  a  gerar,  com  a  regência  das  normas  impositivas  do  ICMS,  do  IPI,  do  PIS  e  da  Cofins,  e  só  a  partir  da  primeira  venda  como  mercadoria  poderá  o  adquirente  do  ouro  então  mercadoria  se  beneficiar dos  créditos  por  ventura gerados,  em  conformidade com as  leis de  regência,  antes não. Sobre o bem  ouro  ativo  financeiro  não  houve  incidência  da  contribuição  da  Cofins.  Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  OURO  ATIVO  FINANCEIRO  /  INSTRUMENTO  CAMBIAL.  CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.   Quando  se  adquire  ouro  na  forma  de  ativo  financeiro  /  instrumento  cambial  não  se  está  adquirindo  uma  mercadoria  (um  insumo),  pois  a  CF/1988  assim  determinou  que  fosse  ele  considerado. A instituição financeira não deu destino diverso ao  ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição  vantajosa,  para  que  o  ouro  seja  considerado  uma mercadoria,  deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse  fato  vier  a  gerar,  com  a  regência  das  normas  impositivas  do  ICMS,  do  IPI,  do  PIS  e  da  Cofins,  e  só  a  partir  da  primeira  venda  como  mercadoria  poderá  o  adquirente  do  ouro  então  mercadoria  se  beneficiar dos  créditos  por  ventura gerados,  em  conformidade com as  leis de  regência,  antes não. Sobre o bem  ouro  ativo  financeiro  não  houve  incidência  da  contribuição  do  PIS.  Impugnação Improcedente.  Crédito Tributário Mantido.  Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs o presente recurso  voluntário pleiteando a reforma do acórdão.  Em seu Recurso Voluntário, a Empresa suscitou apenas questões de mérito,  apresentando as mesmas argumentações da sua impugnação.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Pedro Sousa Bispo  Fl. 1000DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 993          17 O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer.  Conforme  se  depreende  dos  autos,  a  autuação  em  tela  teve  por  base  o  procedimento  de  verificação  das  Perdcomps  apresentadas  referentes  aos  trimestres  de  2010,  nos quais foram parte dos créditos solicitados indeferidos nos pedidos de ressarcimentos pela  Autoridade Fiscal e  resultou na  lavratura dos autos de  infração de PIS/Pasep e COFINS,  em  alguns meses, para cobrança de diferenças apuradas dessas contribuições decorrentes de glosas  de  crédito  na  aquisição  de  insumos  (ouro).  As  glosas  operadas  estão  relacionadas  essencialmente  com  a  não  consideração  da  aquisição  do  ouro  ativo  financeiro/instrumento  cambial  como  gerador  de  créditos  da  não  cumulatividade,  adquirido  de  Sociedades  Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários (DTVMs).  A Recorrente é uma empresa que atua no refino e na reciclagem de metais,  especialmente  o  ouro,  atuando  na  sua  purificação,  normalmente  obtendo  o  ouro  a  58%  de  pureza  e  o  transformando  em  ouro  a  99,99%,  ideal  para  a  utilização  na  fabricação  de  jóias,  quando  ligados  com  outros  metais  que  acrescentam  cor  e  resistência  ao  metal.  Além  de  processar  ouro  por  conta  própria,  a  empresa  também  presta  o  mesmo  serviço  de  industrialização  por  encomenda  para  outras  empresas  do  ramo.  Abaixo  os  tipos  de  ouro  encontrados no mercado, de acordo com o seu grau de pureza:    A  Fiscalização  procedeu  a  glosa  dos  créditos  na  aquisição  de  ouro  pela  Umicore  pois  entendeu  que  em  toda  a  cadeia  envolvida  no  ouro  adquirido  no  mercado  de  balcão  de  empresas  DTVMs  (ouro  ativo  financeiro),  desde  a  etapa  da  mineração  até  as  negociações  no  mercado  financeiro  envolvendo  o  metal,  não  houve  a  incidência  das  contribuições ao PIS e COFINS nas operações, uma vez que a tributação do ouro se dá em uma  única  etapa  somente  pelo  IOF,  conforme  prevê  a  Constituição  Federal  no  art.153,  §  5º  e  a  legislações  infraconstitucionais  relativas  a  Lei  nº7.766/89  e  Decreto  nº5.442/2005.  Dessa  forma, o ouro adquirido no mercado financeiro (ouro ativo financeiro) não dá direito a crédito,  situação esta prevista na legislação do PIS e da COFINS que, expressamente, veda o desconto  de  créditos  nas  aquisições  de  bens  e  serviços  que  não  se  sujeitaram  à  incidência  das  contribuições.  O Contribuinte, por sua vez, alega que a alienação do ouro, ativo financeiro  ou não, sujeita­se ao pagamento das contribuições ao PIS e COFINS em todas as etapas da sua  cadeia,  inclusive  sobre  o  valor  da  intermediação  financeira  ocorrida  nas  Distribuidoras  de  Títulos  e  Valores Mobiliários.  A  destinação  que  o  comprador  dar  ao  ouro  ativo  financeiro  adquirido é que define o seu direito ao crédito, uma vez que este é utilizado como insumo do  seu  processo  industrial,  comprovado  nos  autos  pela  documentação  fiscal  e  contábil,  especificamente  pelas  notas  fiscais  de  entrada  emitidas  e  pela  contabilização  do  ouro  como  insumo (estoque) destinado a produção, como se vê pelo código fiscal de operação e prestação  de serviço (CFOP) utilizado. Considerando que a base oponível à contribuição para o PIS e a  Fl. 1001DF CARF MF     18 COFINS é o  faturamento, assim entendida a  receita bruta oponível,  e não a operação com o  bem  ou  serviço  em  si,  pode­se  notar  que  o  ouro,  seja  ele  ativo  financeiro  ou  mercadoria,  sujeita­se,  indiscutivelmente,  a  incidência  de  tais  contribuições  em  todas  as  etapas  de  sua  cadeia, conforme se depreende do conteúdo da Constituição Federal.  Percebe­se que é  fato provado nos  autos que a empresa adquiriu ouro ativo  financeiro  de  empresa  DTVM,  nos  termos  previstos  no  art.1º,  §  2º  da  Lei  nº7.766/89  e  conforme documentos  anexados de notas de negociação de ouro  e nota  fiscal  de  remessa de  ouro emitida pela  instituição financeira. Somente após aquisição do ouro ativo financeiro  foi  que  a  empresa  deu  a  ele  destinação  diversa  ao  produto  adquirido,  transformando­o  em  mercadoria  para  aplicação  como  insumo no  seu  processo  de produção  do  ouro  purificado  e,  posteriormente, vendeu o produto resultante para empresas que o destina à produção de jóias.  Depreende­se  que,  em  suma,  a  discussão  a  ser  decidida  por  este  Colegiado  refere­se  a  controvérsia quanto a possibilidade ou não de se calcular crédito das contribuições ao PIS e a  COFINS  sobre  a  aquisição  de  ouro  como  ativo  financeiro,  posteriormente  transformado  em  mercadoria para aplicação na produção de ouro purificado realizado pela Recorrente Umicore.  Por  oportuno,  fazem­se  algumas  considerações  sobre  o  funcionamento  do  mercado do ouro no Brasil e a tributação envolvida.  Identifica­se no país dois  tipos de ouro circulando no Brasil, quanto ao  seu  uso, que são diferenciados não pela composição física, mas sim pelas características atribuídas  por lei quanto a sua destinação: ouro mercadoria e ouro ativo financeiro.  O  primeiro  (ouro  mercadoria)  é  aquele  extraído  pelos  garimpeiros/cooperativas ou por empresas mineradoras e destinado ao mercado de ouro como  reserva de valor de empresas e particulares ou como insumo para a produção de artefatos para  computadores, comunicações, naves espaciais, motores de reação na aviação e artigos de luxo,  tal como, no presente caso, para a produção de jóias. Nesses casos, o ouro se caracteriza como  mercadoria,  sujeitando­se  às  mesmas  regras  ordinárias  das  demais  mercadorias  quanto  a  emissão dos documentos fiscais e a tributação relativa ao ICMS, IPI, PIS e COFINS.  O segundo tipo é aquele ouro que desde a sua origem na extração é destinado  a  se  tornar  ativo  financeiro  ou  instrumento  cambial.  Nesse  caso,  é  necessário  que  seja  formalizado  compromisso  de  destiná­lo  ao  Banco Central  do  Brasil  ou  à  instituição  por  ele  autorizada,  nos  termos  estabelecidos  na  Lei  nº7.766/89.  Após  ser  adquirido  pela  instituição  financeira,  esse  ouro  como  ativo  financeiro/instrumento  cambial  poderá  ser  negociado  em  bolsas de valores, de mercadorias, de futuros ou assemelhados, ou no mercado de balcão, mas  em qualquer dos casos ele sempre será considerado uma operação do mercado financeiro.  Os requisitos para o ouro adquirir natureza de ativo financeiro são delineados  pela Lei nº7.766/89, in verbis:  “Art.  1º O  ouro  em  qualquer  estado  de  pureza,  em  bruto  ou  refinado,  quando  destinado  ao  mercado  financeiro  ou  à  execução da política cambial do País, em operações realizadas  com  a  interveniência  de  instituições  integrantes  do  Sistema  Financeiro  Nacional,  na  forma  e  condições  autorizadas  pelo  Banco  Central  do  Brasil,  será  desde  a  extração,  inclusive,  considerado ativo financeiro ou instrumento cambial.  § 1º Enquadra­se na definição deste artigo:  I  ­  o  ouro  envolvido  em  operações  de  tratamento,  refino,  transporte,  depósito  ou  custódia,  desde  que  formalizado  Fl. 1002DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 994          19 compromisso  de  destiná­lo  ao  Banco  Central  do  Brasil  ou  à  instituição por ele autorizada.  II ­ as operações praticadas nas regiões de garimpo onde o ouro  é  extraído,  desde  que  o  ouro  na  saída  do Município  tenha  o  mesmo destino a que se refere o inciso I deste parágrafo.  § 2º As negociações com o ouro, ativo financeiro, de que trata  este  artigo,  efetuada  nos  pregões  das  bolsas  de  valores,  de  mercadorias,  de  futuros  ou  assemelhadas,  ou  no  mercado  de  balcão com a interveniência de instituição financeira autorizada,  serão consideradas operações financeiras.  (...)  Art. 3º A destinação e as operações a que se referem os arts. 1º  e  2º  desta  Lei  serão  comprovadas  mediante  notas  fiscais  ou  documentos que identifiquem tais operações.  Pela leitura do conteúdo da lei  transcrita, observa­se que o compromisso de  destinação  ao  ouro  assume  condição  fundamental  para  a  sua  caracterização  como  ativo  financeiro.  Quando  ele  é  destinado  ao  Banco  Central,  ou  a  instituições  financeiras  por  ele  autorizadas, o ouro será  considerado como ativo  financeiro, desde a  sua origem na extração,  nos termos do compromisso firmado disposto na lei em comento. A documentação de suporte  necessária para acompanhar as operações com esse ativo  financeiro  foram estabelecidas pela  IN SRF nº49/2001.  No caso sob análise, constata­se que de fato a Recorrente adquiriu o produto  ouro ativo financeiro de uma instituição financeira DVTM (Distribuidora de Títulos e Valores  Mobiliários),  comprovado  pela  documentação  emitida  pela  empresa  vendedora  do  ativo  financeiro. Ao adquirir o ouro ativo financeiro, a empresa teria a opção de mantê­lo custodiado  na  instituição financeira autorizada pelo Banco Central  indicada por ela ou retirar o ouro em  barras/linguotes e levá­lo consigo. A opção da Recorrente foi por retirar o ativo financeiro do  Sistema Financeiro e ficar com a posse do seu ouro visando aplicá­lo de modo diverso daquele  que até então vinha sendo utilizado.  Percebe­se  que  a  Umicore  adquiriu  tal  produto  com  o  animus  de  dar  destinação diversa daquela que até então possuía o ativo e transformá­lo em mercadoria para  utilização como  insumo em seu processo produtivo,  fato materializado pelas notas  fiscais de  entrada  emitidas  pela  Recorrente  constantes  dos  autos,  que  consignam  o CFOP  utilizado  de  compras de insumos para industrialização –1.101.  A  legislação  anteriormente  transcrita,  a  Lei  n.  7.766/89,  define  claramente  que  o  ouro  será  considerado  ativo  financeiro  quando  destinado  ao  mercado  financeiro.  No  presente  caso,  entretanto,  restou  comprovado  que  o  Contribuinte  adquiriu  o  ouro  ativo  financeiro com o animus de transformá­lo em mercadoria (insumo).  O  elemento  definidor  da  natureza  jurídica  do  ouro,  portanto,  é  a  sua  destinação.  Tal  entendimento,  inclusive,  foi  brilhantemente  observado  pelo  então  Juiz  Ari  Pargendler (ex Presidente do Superior Tribunal de Justiça e do Conselho da Justiça Federal),  nos autos da arguição de  inconstitucionalidade nº 92.04.096250/RS, do E. Tribunal Regional  Federal da 4ª Região, quando decidiu que: “A destinação do ouro o identifica como mercadoria  ou como ativo financeiro. A entrada do ouro no mercado financeiro e sua permanência nele lhe  Fl. 1003DF CARF MF     20 assegura esse regime vantajoso: o de ser tributado uma só vez (monofasicamente) e de modo  exclusivo (unicamente) pelo Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro Relativo a  Títulos e Valores Mobiliários”.  Entende­se, assim, que o ouro, ao sair do sistema financeiro, por vontade do  investidor  para  utilização  em  função  diversa  que  até  então  possuía,  não  mais  poderá  ser  classificado como ativo financeiro, mas sim como mercadoria.  No caso concreto, tem­se que a destinação dada ao ouro ativo financeiro foi  aplicá­lo, após a compra, como insumo no processo produtivo de produção de ouro com maior  grau de pureza pela Recorrente. Entendo que, se a definição da natureza do ouro se dá pela sua  destinação,  embora  a  documentação  emitida  na  transferência  do  ouro  da  DTVM  para  a  Recorrente  seja  de  tradição  de  um  ativo  financeiro,  isso  não  impede  que  a  empresa,  agora  proprietária e de posse do seu bem materializado, dê destinação diversa a ele fora do mercado  financeiro,  tratando­o  como  mercadoria/insumo.  Ressalte­se  que  não  há  nenhuma  vedação  legal a esse procedimento adotado pela empresa.  Admite­se,  assim,  a  possibilidade  do  ouro  ser  adquirido  como  ativo  financeiro e ser posteriormente transformado em mercadoria com o fim de ser aplicado como  insumo no processo produtivo da Recorrente.  Admitida a possibilidade do ouro adquirido ser transformado em insumo após  a sua aquisição como ativo financeiro, resta analisar a possibilidade da empresa se creditar do  PIS/COFINS sobre a aquisição do referido ouro ativo financeiro de acordo com as  regras de  creditamento presentes na legislação que rege a matéria.  Inicialmente,  deve­se  entender  como  ocorre  a  tributação  do  ouro  ativo  financeiro adquirido em toda a cadeia envolvida desde a extração até a instituição financeira.  A  Constituição  Federal  previu  a  incidência  unicamente  de  IOF  (Imposto  sobre Operações  Financeiras)  sobre  as  operações  com  ouro  definido  como  ativo  financeiro,  assim como a incidência monofásica desse imposto na entrada na instituição financeira sobre o  que seria devido na operação de origem:  Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: [...]  V ­ operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos  ou valores mobiliários;  § 5° ­ O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou  instrumento cambial, sujeita­se exclusivamente à incidência do  imposto de que trata o inciso V do "caput" deste artigo, devido  na operação de origem; a alíquota mínima será de um por cento,  assegurada  a  transferência  do  montante  da  arrecadação  nos  seguintes termos:  (negritos nossos)  Os entes tributários ficam impedidos, assim, de criar outros tributos ou prever  a incidência dos já existentes sobre as operações com ouro ativo financeiro, descritas na forma  da lei.  A regulamentação do citado dispositivo constitucional veio por meio da Lei  nº7.766/89, in verbis:  (...)  Fl. 1004DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 995          21 Art.  4º  O  ouro  destinado  ao  mercado  financeiro  sujeita­se,  desde  sua  extração  inclusive,  exclusivamente  à  incidência  do  imposto  sobre  operações  de  crédito,  câmbio  e  seguro,  ou  relativas a títulos ou valores mobiliários.  Parágrafo único. A alíquota desse imposto será de 1% (um por  cento), assegurada a transferência do montante arrecadado, nos  termos do art. 153, § 5º, incisos I e II, da Constituição Federal.  (...)  Art. 7º A pessoa jurídica adquirente fará constar, da nota fiscal  de aquisição, o Estado, o Distrito Federal, ou o Território e o  Município de origem do ouro.  Art.  8º O  fato  gerador  do  imposto  é  a  primeira  aquisição  do  ouro,  ativo  financeiro,  efetuada  por  instituição  autorizada,  integrante do Sistema Financeiro Nacional.  (...)  Art.  13.  Os  rendimentos  e  ganhos  de  capital  decorrentes  de  operações  com  ouro,  ativo  financeiro,  sujeitam­se  às mesmas  normas  de  incidência  do  imposto  de  renda  aplicáveis  aos  demais  rendimentos  e  ganhos  de  capital  resultantes  de  operações no mercado financeiro.  Parágrafo  único. O  ganho  de  capital  em  operações  com  ouro  não considerado ativo  financeiro  será determinado  segundo o  disposto no art. 3º, § 2º, da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de  1988.  Art. 14. Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.  Art. 15 Revogam­se as disposições em contrário.”   (negritos nossos)  Quanto  à  incidência  do  PIS  e  COFINS,  entende­se  que  as  operações  com  ouro ativo financeiro praticadas por  todos aqueles envolvidos (desde sua extração, operações  de  tratamento,  refino,  transporte,  depósito  ou  custódia,  conforme  art.  1º  da  Lei  nº  7.766/89)  estão  fora  do  campo  de  incidência  dessas  contribuições  por  expressa  determinação  constitucional, anteriormente transcrita.  Esse  é  o  mesmo  entendimento  do  Professor  Ricardo  Alexandre  que,  explicando sobre a tributação do ouro ativo financeiro, afirma a impossibilidade de incidência  de outros  tributos,  além do  IOF, que  incidam sobre mercadorias,  conforme o  trecho a  seguir  reproduzido:  Quando  o  ouro  é  mercadoria,  não  há  qualquer  especificidade  digna  de  nota,  pois  sobre  ele  incidirão  os  tributos  que  ordinariamente  incidem  sobre  as  mercadorias  (ICMS,  IP!,  II,  IE). Já nos casos em que o ouro é o próprio meio de pagamento,  como  se  fora  moeda,  não  há  que  se  falar  em  cobrança  de  tributos  que  incidem  sobre  mercadorias,  pois,  a  título  de  exemplo,  se  não  incide  ICMS  sobre  a  circulação  dos  reais  Fl. 1005DF CARF MF     22 usados para pagar determinado débito, também não pode incidir  sobre o ouro' utilizado para quitar débito semelhante. 1  Nesse cenário, a afirmação da Recorrente, em sua defesa, de que o ouro ativo  financeiro  se  sujeita  normalmente  a  incidência  do  PIS  e  da COFINS  em  todas  as  operações  envolvidas  ao  longo  da  sua  cadeia  não  se  mostra  verdadeira,  pois,  conforme  visto  nos  dispositivos  legais  anteriormente  expostos,  o  ouro  ativo  financeiro  tem  uma  carga  tributária  bastante reduzida se comparada como o do ouro mercadoria. Sobre as operações envolvendo o  primeiro , os envolvidos na cadeia de produção do ouro ativo financeiro, desde a extração até  chegar a instituição financeira, não pagam PIS e COFINS sobre essas operações, posto que são  beneficiadas  pela  imunidade,  excetuando­se  IOF.  Tendo  uma  carga  tributária  menor,  logicamente o ouro ativo financeiro/instrumento cambial tem um preço mais barato que o ouro  mercadoria.  As instituições financeiras autorizadas pelo Banco Central a operarem com o  ouro ativo financeiro, tais como as DTVMs, por sua vez, estão sujeitas ao regime cumulativo  das  Contribuições  para  o  PIS  e  COFINS,  incidindo  essas  contribuições  sobre  as  receitas  de  serviços bancários (cobranças de tarifas) e as de intermediação financeira. Quanto a tributação  das contribuições em comento nesse ramo de atividade, reproduz­se o Parecer PGFN/CAT/Nº  2.773/2007,  que  trata  da  base  de  cálculo  dessas  contribuições  devidas  pelas  instituições  financeiras  e  seguradoras  após  o  julgamento  do RE  357.9509/RS,  no  qual  fica  claro  que  as  instituições financeiras tem como receita apenas serviços para fins tributários, e destes a receita  pelo  serviço  de  intermediação  financeira,  não  tendo  receitas  pela  venda  de  mercadorias,  in  verbis:  Segundo  a  Nota  da  Cosit,  após  a  decisão  do  STF,  diversos  questionamentos foram levantados sobre a aplicação da referida  decisão  às  instituições  financeiras  e  às  seguradoras,  sob  o  argumento de que  tais entidades não possuem “faturamento”,  propriamente dito, pois argumentam as entidades que a palavra  faturamento  teria  acepção  própria,  tecnicamente  construída,  e  corresponderia,  taxativamente,  ao  conjunto  de  receitas  obtidas  pela pessoa jurídica na venda de mercadorias e na prestação de  serviços. Não  se  confundiria,  nem  se  equipararia,  com receitas  outras, como as receitas financeiras das pessoas jurídicas que se  dedicam à indústria, ao comércio ou à prestação de serviços.  3.Entretanto,  continua  mencionada  Nota,  resta  equivocado  o  entendimento  dado  pelas  instituições  financeiras,  com  base  no  argumento  referido,  no  sentido  de  que  deverão  recolher  os  tributos em pauta apenas sobre as tarifas de emissão de extratos  ou  de  talões  de  cheque,  entre  outras  assemelhadas,  considerando­as unicamente como receitas de serviços. Sabe­se  que a maior parte das receitas das  instituições citadas decorre  de  atividades  estritamente  financeiras.  As  instituições  alegam  que  não  importa  que  essas  receitas  sejam  consideradas  operacionais,  visto  que  o  conceito  de  faturamento  não  é  maleável  a  ponto  de  sofrer  ampliações  em  função  da  natureza  das atividades do contribuinte, conforme já decidido pelo STF.  4.O  argumento  utilizado  pelas  empresas  de  seguros  não  é  diferente,  neste  caso  tais  empresas  dizem  que  a  receita  de  prêmios  de  seguros  também  não  se  enquadra  no  conceito  de                                                              1  Alexandre,  Ricardo.  Direito  tributário  I  Ricardo  Alexandre  ­  11.  ed.  rev.    atual.  e  amp1.  ­  Salvador  ­  Ed.JusPodivm, 2017.   Fl. 1006DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 996          23 faturamento  por  não  se  tratar  de  venda  de  serviços,  de  mercadorias  e  de  serviços  e  mercadorias.  A  Nota  da  Cosit  prossegue afirmando:  8.Portanto,  são  frágeis  os  argumentos  das  instituições  financeiras e seguradoras no que tange à não incidência dessas  contribuições  sobre  suas  receitas  financeiras,  sem  que  antes  seja  examinada a  natureza  jurídica  dessas  receitas  em  relação  às suas atividades.  9.Com  efeito,  o  enquadramento  da  atividade  de  bancos  e  de  seguros no setor terciário da economia (serviços) é contemplado  no Acordo Geral  sobre Comércio  de  Serviços  (GATS),  firmado  durante  a  rodada  de  negociações  multilaterais  promovidas  no  âmbito do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio 1994 (GATT  1994) – Rodada Uruguai, promulgada pelo Decreto nº 1.355, de  30 de dezembro de 1994.  9.1.O  Acordo Geral  sobre  Comércio  de  Serviços  (GATS)  pode  ser  subdivido  em  dois  grandes  blocos. O  primeiro  é  o  próprio  texto do Acordo contendo as regras e as obrigações aplicáveis a  todos os Membros da OMC. O segundo é composto pelos anexos  que tratam de problemas específicos de alguns setores. São eles:  o anexo referente ao movimento de pessoas físicas fornecedoras  de serviço, o anexo sobre os serviços de transportes aéreos e os  de transportes marítimos, o anexo sobre serviços financeiros, e,  finalmente, os anexos concernentes a telecomunicações.  9.2.O  Anexo  sobre  Serviços  Financeiros  do GATS  (em  anexo),  em seu item 5, efetua as seguintes determinações:  5. Definições:  Para os fins do presente Anexo:  Por  serviço  financeiro  se  entende  todo  serviço  financeiro  oferecido  por  um  prestador  de  serviço  de  um  Membro.  Os  serviços  financeiros  incluem  os  serviços  de  seguros  e  os  relacionados  com  seguros  e  todos  os  serviços  bancários  e  demais  serviços  financeiros  (excluídos  seguros).  Os  serviços  financeiros incluem as seguintes atividades:  Operações  comerciais  por  conta  própria  ou  para  clientes,  seja  em  bolsa,  em  mercado  não  cotado  (over­the­market)  ou,  em  outros casos, no que se segue:  instrumentos do mercado monetário (inclusive cheques, letras de  câmbio,  certificados  de  depósito);  divisas;  produtos  derivados,  tais como, mas não exclusivamente, futuros e opções;  instrumentos  do  mercado  cambial  e  monetário,  tais  como  “swaps”  e  acordos  a  prazo  sobre  juros;  valores  mobiliários  negociáveis;  outros  instrumentos  e  ativos  financeiros  negociáveis, inclusive metal; [...]  Fl. 1007DF CARF MF     24 10.Assim, entende­se que, sendo essas atividades caracterizadas  como  serviços,  as  receitas  delas  provenientes  são  receitas  de  serviços, e, portanto, integrantes do faturamento.” [...]  33.  Com  efeito,  o  conceito  de  serviços  não  se  limita  àqueles  assim  caracterizados  na  legislação  e  na  doutrina  especificamente bancárias, na qual as atividades da instituições  financeiras, em geral, discriminadas entre operações bancárias  (em  síntese,  relacionadas  à  intermediação  financeira)  e  serviços  bancários  (estes,  em  síntese,  relacionados  à  prestação  direta de serviços pelas instituições a seus usuários, clientes ou  não, e normalmente remunerados sob a forma de tarifas).  [...]  h) serviços para as instituições financeiras abarcam as receitas  advindas  da  cobrança  de  tarifas  (serviços  bancários)  e  das  operações bancárias (intermediação financeira); [...]  66. Tem­se, então, que a natureza das receitas decorrentes das  atividades do setor financeiro e de seguros pode ser classificada  como serviços para fins tributários, estando sujeita à incidência  das  contribuições  em  causa,  na  forma dos  arts.  2º,  3º,  caput  e  nos  §§  5º  e  6º  do mesmo artigo,  exceto  no  que  diz  respeito  ao  “plus”  contido  no  §  1º  do  art.  3º  da  Lei  nº  9.718,  de  1998,  considerado  inconstitucional  por  meio  do  Recurso  Extraordinário  357.9509/ RS  e  dos  demais  recursos  que  foram  julgados na mesma assentada.  A Fiscalização, ainda, discorreu de forma detalhada sobre as especificidades  da  sistemática  de  tributação  do  PIS  e  COFINS  no  ramo  de  atividade  das  instituições  financeiras. Reproduzem­se os trechos principais:  A tributação das atividades financeiras pela Contribuição para o  PIS  e  pela  COFINS  incide  sobre  suas  receitas,  assim  consideradas conforme a definição do Plano de Contas Contábil  das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (COSIF). Uma  característica da atividade financeira, que é refletida no COSIF,  é  a  de  reconhecer  como  receita  o  produto  da  intermediação  financeira, que, na essência, é o objeto social dessas instituições.  Assim,  nos  casos  em  que  estas  instituições  transacionam  com  valores  mobiliários,  ou  quaisquer  outros  ativos  financeiros,  é  pacífico que o valor registrado a título de receita é o ganho ou a  renda  auferida  na  transação,  seja  ela  de  compra  ou  venda  do  ativo. O valor do ativo transacionado não compõe o conceito da  receita  das  instituições  financeira,  como  ocorre  na  empresa  comercial ou industrial.  Diante  disto,  quando  os  artigos  1º,  2º,  da  Lei  nº9.718/98,  definem  a  incidência  do  COFINS  sobre  a  Receita  Bruta  da  pessoa  jurídica,  o  interprete  deve  entender,  no  caso  de  uma  instituição financeira, que esta incidência se dá sobre o valor da  receita  auferida  (fato  gerador),  tomando  esta  conforme  as  normas de contabilidade bancária assim a definem, e não sobre  o  valor  da  transação  realizada,  A  propósito,  esta  transação,  estritamente considerada pode nem resultar em receita, uma vez  que pode haver perda na alienação de qualquer ativo.  Fl. 1008DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 997          25 Dito isto, não pode ser aceita a argumentação no sentido de que  a  operação  de  venda  de  ouro  financeiro  por  instituição  financeira  será  uma  operação  sujeita  ao  pagamento  das  contribuições.  E  isto  se  opera  pelo  simples  fato  de  que  esta  operação (a alienação de ativo financeiro) não é enquadrada no  conceito de receita pelo COSIF.  É oportuno  lembrar que a  forma de  tributação pelo PIS e pela  COFINS das  instituições  financeiras  é disciplinada pelo art.95,  da Instrução Normativa SRF nº247/2002.  Basicamente, este dispositivo prevê que a base de cálculo mensal  das contribuições das instituições financeiras seja apurada com  o apoio da planilha prevista no anexo I da Instrução Normativa,  onde  as  receitas  das  instituições  financeiras,  ao  final  de  cada  mês,  seguindo  a  planificação  contábil  do  Sistema  Financeiro  Nacional  (COSIF),  são  enumeradas.  Entre  estas  receitas,  podemos  encontrar  a  denominada  "Rendas  de  Aplicações  em  Ouro", código 7.1.5.70.00­2.  Segundo  as  instruções  do  Banco  Central  do  Brasil,  a  função  desta  conta  é  registrar  os  ajustes  positivos  nas  aplicações  temporárias  em  ouro,  que  constituam  receita  efetiva  da  instituição  no  período.  A  tributação  dessa  receita  não  se  confunde de maneira nenhuma com a tributação da transmissão  de  propriedade  do  ativo  financeiro.  O  fato  de  um  eventual  rendimento  auferido  na  alienação do  ouro  financeiro  (eventual  porque  pode  ser  que  haja  perdas  nesta  tipo  de  operação,  também)  não  significa  que  toda  a  operação  de  alienação  do  ativo tenha sido submetido à tributação.  Destarte, conclui­se que na instituição financeira (DTVM) que recebe o ouro  compromissado com natureza de ativo  financeiro e o aliena a um  investidor,  a  tributação do  ouro não se dá sobre o valor do bem ouro alienado, mas tão somente sobre a receita de serviço  de intermediação, incidindo sobre o ganho apurado entre a operação de compra e a de venda, se  por ventura apurado, pois também se é possível apurar perda na operação.  No caso ora analisado, torna­se evidente que o produto (ouro) adquirido pela  Recorrente, na sua origem, era, de fato, um ativo financeiro que possuía, pela Constituição e lei  regulamentadora, características próprias bem distintas das do ouro mercadoria, mormente com  relação  as  instituições  autorizadas  a  operá­lo,  documentação  lastreadora  das  operações  e  sua  forma de tributação privilegiada.  Depreende­se  dos  fatos  até  aqui  narrados,  que  a  Recorrente  comprou  um  ativo  financeiro  e  posteriormente,  por  vontade  própria,  transformou­o  em  mercadoria,  e  consequentemente  insumo, para aplicação no seu processo produtivo de purificação do ouro.  Ressalta­se que o produto adquirido foi um ativo financeiro da DTVM e não uma mercadoria,  como faz crer a Recorrente. Em uma etapa posterior foi que o Contribuinte concretizou o seu  animus de transformá­lo em mercadoria nova, quando então a utilizou como insumo.  Entendo, assim, que a situação explicitada não gera direito a crédito porque a  Recorrente,  de  forma  originária,  fez  surgir  a  mercadoria  que  não  existia  nas  operações  anteriores,  posto  que  o  produto  adquirido  (ouro  ativo  financeiro)  possuía  características  Fl. 1009DF CARF MF     26 próprias,  distintas  das  mercadorias,  não  havendo  que  se  falar  em  direito  a  crédito.  Se  a  Recorrente optou pela  transformação do ouro ativo  financeiro em mercadoria  isso deverá vir  acompanhado  das  consequências  tributárias  que  esse  fato  vier  a  gerar,  com  a  regência  das  normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como  mercadoria  poderá  o  adquirente  do  ouro,  então  mercadoria,  beneficiar­se  dos  créditos  por  ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não.  Ademais, ainda que se entenda que a empresa adquiriu um insumo, o que se  admite apenas para efeito de argumentação, também este não faria jus ao crédito, por não ser  possível aplicar a não cumulatividade nessa operação discutida por inexistência de crédito na  operação anterior.  Como se sabe, o princípio da não cumulatividade tem por finalidade limitar a  incidência tributária nas cadeias de produção e circulação mais extensas, fazendo com que, a  cada  etapa  da  cadeia,  o  tributo  somente  incida  sobre  o  valor  adicionado  nessa  etapa. A  não  cumulatividade  se  materializa  por  meio  da  previsão  de  creditamento  das  aquisições  antecedentes  de  uma  cadeia  de  produção/comercialização.  Se  não  há  incidência  na  etapa  antecedente, pela  lógica da sistemática, não há direito a creditamento, a não ser que haja um  claro  propósito  do  legislador  no  sentido  de  incentivar  uma  determinada  atividade.  Porém,  mesmo nesse último caso, o benefício deve ser expressamente previsto em lei.   Nessa  direção,  há  expressa  vedação  à  apropriação  de  créditos  das  referidas  contribuições,  nos  termos  do  art.  3º,  §  2º,  II,  das  Leis  10.637/2002  e  10.833/2003,  a  seguir  reproduzido:  Art. 3º Do valor apurado na  forma do art. 2º a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei  nº 10.865, de 2004)  [...]  II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento  da  contribuição,  inclusive  no  caso  de  isenção,  esse  último  quando  revendidos  ou  utilizados  como  insumo  em  produtos  ou  serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),  isentos ou não alcançados  pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)  (negritos nossos)  No caso concreto,  restou comprovado que o bem adquirido pela Recorrente  (ouro ativo financeiro), além de não ser mercadoria no momento da aquisição, também não se  sujeitou o bem, ouro ativo  financeiro, a  incidência das  contribuições  ao PIS e a COFINS ao  longo da sua cadeia, desde a extração até a negociação do ativo financeiro pela DTVM, o que  torna  inviável a possibilidade de creditamento dessas contribuições na operação de aquisição  do bem.  A  essa mesma  conclusão  chegou  a  Conselheira  Relatora  Liziane Angelotti  Meira  Nessa  no  acórdão  nº  3301004.675,  da  3ª  Câmara  /  1ª  Turma  Ordinária,  que,  em  julgamento dos mesmos elementos  fático­jurídicos da própria Recorrente, mas de período de  apuração diferente, concluiu pela impossibilidade de creditamento na operação de aquisição do  ouro na forma aqui discutida, conforme sintetizado na ementa a seguir reproduzida:  Fl. 1010DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 998          27 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012  OURO  ATIVO  FINANCEIRO  /  INSTRUMENTO  CAMBIAL.  CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.  Quando  se  adquire  ouro  na  forma  de  ativo  financeiro  /  instrumento  cambial  não  se  está  adquirindo  uma  mercadoria  (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao  ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição  vantajosa,  para  que  o  ouro  seja  considerado  uma mercadoria,  deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse  fato  vier  a  gerar,  com  a  regência  das  normas  impositivas  do  ICMS,  do  IPI,  do  PIS  e  da  Cofins,  e  só  a  partir  da  primeira  venda  como  mercadoria  poderá  o  adquirente  do  ouro  então  mercadoria  se  beneficiar dos  créditos  por  ventura gerados,  em  conformidade com as  leis de  regência,  antes não. Sobre o bem  ouro  ativo  financeiro  não  houve  incidência  da  contribuição  do  PIS.  Por fim, cabe  informar à Recorrente que as conclusões  tomadas no acórdão  nº3302­001.492, de lavra do ilustre Conselheiro Gileno Gurjão, não tem relação com o caso ora  analisado.  pois  lá  foi  discutido  o  direito  a  ressarcimento  de  crédito  presumido  de  IPI  na  exportação  previsto  na  Lei  nº  9.363/96,  no  qual  não  é  imprescindível  a  incidência  das  contribuições  em  comento  sobre  as  aquisições  de  insumos  para  a  requerente  fazer  jus  ao  ressarcimento (REsp nº 993.164 ­ MG), enquanto no presente caso, em não havendo previsão  legal de regra ou benefício especial de creditamento, o Contribuinte para ter direito a crédito  deve adquirir o bem a ser utilizado como insumo necessariamente com incidência das referidas  contribuições,  nos  termos  estabelecidos  nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Além do mais,  conforme já anteriormente indicado no presente voto, o ouro adquirido nessa situação é ativo  financeiro e não mercadoria (insumo), posição divergente, portanto, daquela do ilustre Relator  no citado acórdão.  Diante  do  exposto,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  Recurso  Voluntário.   (assinado digitalmente)  Pedro Sousa Bispo ­ Relator                  Declaração de Voto  Fl. 1011DF CARF MF     28 1.  Com  a  devida  vênia,  ouso  divergir  do  bem  fundamentado  voto  do  I.  Relator do caso, o que passo a fazer nos seguintes termos.  2. Antes,  todavia,  de  apresentarmos  nossas  conclusões, mister  se  faz  nesse  instante elucidar dois pontos que são fundamentais para o deslinde da presente contenda.  3.  Primeiramente,  insta  registrar  que  não  há  dúvida  quanto  ao  tratamento  contábil  atribuído pelas DTVM´s, de quem a  recorrente adquire o ouro aqui questionado, na  presente operação;  tais empresas tratam a operação com ouro como se ativo financeiro fosse,  submetendo, pois, tal operação à incidência de IOF, bem como ao PIS e à COFINS no regime  cumulativo.  Tanto  é  verdade  que  a  declaração  prestada  pelas  DTVM's  na  sua  Escrituração  Fiscal Digital ­ EFD contribuições ­ é no sentido de tratar como "rendas com títulos e valores  mobiliários  e  instrumentos  e  instrumentos  financeiros"  aquelas  receitas  decorrentes  das  aplicações com ouro.  4. Também não existem dúvidas quanto ao objeto social da recorrente2 nem  quanto ao destino dado ao ouro por ela adquirido das DTVM's. É  inconteste nos autos o seu  emprego como insumo para fins de industrialização. Nesse sentido, inclusive, é o teor de parte  do Termo de Relatório Fiscal (fls. 839 e s.s.):  (...).    (...).  5. Aliás, do  trecho alhures  transcrito, é possível perceber que a  fiscalização  não nega a possibilidade do ouro ser juridicamente tratado como mercadoria e não como ativo  financeiro, nos exatos  termos do art. 155, § 2º,  inciso X, alínea  "c" da Constituição Federal.  Todavia,  no presente  caso  em concreto,  a  fiscalização afasta  esta possibilidade uma vez que  aqui  (i) o ouro foi adquirido de  instituição financeira na qualidade de ativo financeiro, o que  (ii)  estaria  devidamente  comprovado  nos  documentos  fiscais  emitidos  pelas  DTVM's  e  que  materializaram a operação em análise. Logo, o ulterior  tratamento fiscal e contábil dado pela                                                              2 Industrialização de metais preciosos, inclusive ouro, conforme cláusula 5a do se contrato social (fls. 19 e s.s.).  Fl. 1012DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 999          29 recorrente não seria hábil para desnaturar tal operação jurídica e, por conseguinte, transmutar a  qualidade do ouro adquirido pela recorrente de ativo financeiro para mercadoria.  6.  Assim,  sob  uma  perspectiva  estritamente  formal,  assiste  razão  à  fiscalização,  bem  como  ao  bem  fundamentado  voto  do  d.  Relator  do  caso. Acontece  que,  a  depender  de  determinadas  particularidades  fáticas  do  caso  em  concreto,  a  forma  deve  ceder  espaço à essência do ato jurídico praticado, sob pena de se prestigiar um indevido formalismo  exacerbado.  7. Tratando de tal questão sob uma perspectiva contábil, o que se afirma aqui  é  que  os  registros  contábeis  não  têm  o  condão  de  criar  uma  realidade  jurídica,  já  que  a  contabilidade deve limitar­se a registrar fatos e não criá­los. Ao encontro de tal assertiva, é a  mudança  sofrida  nos  últimos  anos  no  sentido  de  promover  a  convergência  da  contabilidade  brasileira às regras internacionais. Aliás, a respeito do tema, assim se pronuncia a Comissão de  Valores Mobiliários por intermédio do seu parecer de orientação n. 37/2011, in verbis:  (...)  Dois  conceitos  interrelacionados  são  essenciais  para  o  entendimento dessa nova realidade contábil: (i) a representação  verdadeira e apropriada; e  (ii) a primazia da essência  sobre a  forma. A contabilidade somente cumprirá sua função essencial  de  fornecer  informações  úteis  ao  processo  de  tomada  de  decisão de seus usuários se refletir verdadeiramente a realidade  econômica subjacente. Para que essa representação apropriada  (true and fair view) possa ser alcançada, é importante observar  a  primazia  da  essência  econômica  sobre  a  forma  jurídica  dos  eventos econômicos.  Dessa  forma,  com  a  mudança  iniciada  com  a  edição  da  Lei  11.638,  de  2007,  resgata­se  a  característica  fundamental  das  demonstrações contábeis, que devem representar fidedignamente  a  realidade  dos  efeitos  econômicos  das  transações,  independentemente do seu tratamento jurídico.  (...) (grifos nosso).  8. Logo, um eventual equívoco nos registros contábeis das DTVM's para fins  de  materialização  da  operação  fiscalizada  não  pode  ser  capaz  de  desnaturá­la  em  sua  substância.  9.  Pois  bem.  Feitos  tais  esclarecimentos  convém  repisar  que  as  DTVM's  indevidamente  registraram  que  as  operações  aqui  fiscalizadas  (de  venda  de  ouro  para  a  recorrente)  geraram  receitas  que  foram  rubricadas  como  "rendas  com  títulos  e  valores  mobiliários e instrumentos e instrumentos financeiros". Além disso, submeteram tal operação  ao IOF e ao PIS e a COFINS não cumulativos, na medida em que deram saída de tais bens na  qualidade de ativos financeiros.  10. Acontece que tais empresas erraram em seus registros contábeis, uma vez  que deveriam ter apontado as operações aqui  tratadas como realizadoras de receita bruta, nos  termos do art. 12, inciso I do Decreto n. 1.598/77, já que decorrentes de venda de ouro como  Fl. 1013DF CARF MF     30 mercadoria, operação esta que foge do espectro das suas atividades empresariais ordinárias e  que, portanto, não pode ser originária de receita operacional3.  11.  Tal  equívoco  contábil,  entretanto,  não  é  suficiente  para,  a  priori,  desnaturar a operação realizada entre as DTVM's e a recorrente como uma operação de venda  de ouro mercadoria e não de ouro como ativo financeiro. Todavia, para efetivamente precisar  se no específico caso sob julgamento o ouro adquirido pela recorrente é de fato mercadoria,  mister se faz destacar o parecer emitido pela Deloitte Brasil Auditores Ltda. (fls. 1.228/1.244).  12.  Conforme  se  observa  do  sobredito  parecer,  a  Auditoria  independente  analisou  os  seguintes  documento  fiscais  e  contábeis  da  recorrente  para  o  período  objeto  da  autuação:  (i) escrituração contábil digital (ECD);  (ii) escrituração fiscal digital do ICMS e do IPI (EFD Fiscal);  (iii) escrituração fiscal digital contribuições (EFD Contribuições);  (iv) demonstrativo de apuração de contribuições sociais (DACON); e, ainda  (v) notas fiscais de entrada (por amostragem e aleatórias) do ouro adquirido  pela recorrente junto as DTVM's.  13. Depois de analisar tal documentação, assim concluiu o citado parecer:  (...).  O  ouro  adquirido  junto  às  DTVMs  pela  Umicore  foi  tratado  contabilmente como estoque de matéria­prima. Do ponto de vista  fiscal,  as  transações  foram  apresentadas  como  entrada  de  mercadoria para insumo de produção;  O  ouro,  mesmo  que  inicialmente  tenha  sido  classificado  pela  DTVM  como  ativo  financeiro,  deve  ser  classificado  como  mercadoria  pelo  adquirente  industrial,  quando  for  destinado  para  produção  como  matéria­prima,  e,  nesse  sentido,  sua  classificação  como  insumo  do  processo  industrial,  sob  os  aspectos contábeis e fiscais, reflete aquela que melhor expressa  sua natureza. Ou seja, havendo destinação diferente do mercado  financeiro,  o  ouro  adquirido  passa  a  ser  tratado  como  “ouro  mercadoria”. Assim, no caso específico da Umicore, do ponto de  vista  contábil  e  fiscal,  a  classificação  do  ouro  como  insumo  é  aquele que melhor expressa sua natureza;  Quando  da  entrada  do  ouro  na Umicore,  a  mesma  emite  nota  fiscal  de  entrada  eletrônica  de  emissão  própria  registrando­a  como  compra  de  ouro  para  industrialização,  haja  vista  que  a  Sociedade  utilizará  o  ouro  adquirido  como  matéria­prima  na  produção  de  lingotes  que  serão  revendidos  futuramente.  Este  procedimento  atende  o  disposto  estabelecido  no  art.  136  da                                                              3 Segundo o CPC 30, vigente à éopoca dos fatos, apenas as atividades ordinárias de uma empresa se enquadram no  conceito de receitas operacionais, conforme se observa do citado pronunciamento abaixo transcrito:  "Receita  é  o  ingresso  bruto  de  benefícios  econômicos  durante  o  período  observado  no  curso  das  atividades  ordinárias  da  entidade  que  resultam  no  aumento  do  seu  patrimônio  líquido,  exceto  os  aumentos  de  patrimônio  líquido relacionados às contribuições dos proprietários."  Fl. 1014DF CARF MF Processo nº 16095.720038/2012­72  Acórdão n.º 3402­005.582  S3­C4T2  Fl. 1000          31 Regulamento  do  ICMS,  o  qual  estabelece  a  necessidade  do  contribuinte  emitir  nota  fiscal  no  momento  em  que  entrar  no  estabelecimento,  real  ou  simbolicamente,  mercadoria  ou  bem.  Assim,  é  possível  afirmar  que  o  procedimento  adotado  pela  Umicore  de  emitir  nota  fiscal  de  entrada  está  em  consonância  com  aquilo  disposto  na  legislação  fiscal  vigente. No  que  tange  ao CFOP utilizado na nota fiscal de entrada, entendemos que o  mesmo  reflete  a  destinação  pretendida  da  matéria  prima  pela  Umicore  e,  portanto,  o  CFOP  utilizado  pela  Sociedade  está  condizente  com  a  natureza  da  transação  realizada  pela  Sociedade;  A Umicore, com base em seu relatório de produção, demonstra  a  entrada  do  ouro  bruto  como  insumo  e  sua  remessa  para  o  processo de  refino, bem como é possível  identificar o  ingresso  no estoque de produto acabado; e  As entradas de ouro entre outubro de 2006 e dezembro de 2012,  em  sua  totalidade,  foram  destinadas  ao  processo  industrial  como  insumo, não  tendo sido dada qualquer outra destinação  diversa, tal como ativo financeiro.  (...) (g.n.).  14. Percebe­se, pois, que segundo o citado parecer contábil, a  integralidade  do  ouro  adquirido  pela  recorrente  junto  as  DTVM's  no  período  fiscalizado  foi  utilizado  na  qualidade  de  insumo  para  a  sua  produção,  o  que,  conjugado  com  os  equívocos  quanto  aos  registros  contábeis  perpetrados  pelas  DTVM's,  desvela  a  verdadeira  natureza  da  operação  empresarial aqui debatida: a aquisição de ouro mercadoria e não de ouro ativo financeiro.  15.  Tais  conclusões  são  reforçadas  quando  se  observa  as  notas  fiscais  emitidas pelas DTVM's para a recorrente (fls. 684/806), tal como a exemplarmente colacionada  abaixo:  Fl. 1015DF CARF MF     32   16. Ao se analisar o campo "característica da operação" da nota fiscal alhures  o que se observa é a transferência do ouro mercadoria, inclusive com a indicação da quantidade  de gramas que está sendo transferida da DTVM para a recorrente. Se de fato a operação fosse  de venda de ouro como ativo financeiro, o que seria  transmitido da DTVM para a  recorrente  seria  um direito, materializado  em um  título  e  lastreado  em ouro, mas  não  o metal  precioso  propriamente dito.  17.  Diante  deste  quadro  e,  em  especial,  levando  em  consideração  as  particulares circunstâncias  fáticas que gravitam em  torno do caso em  julgamento,  resta claro  que  a  recorrente  de  fato  adquiriu  ouro  mercadoria  e,  como  tal,  faz  jus  a  manutenção  dos  créditos indevidamente glosados pela fiscalização.  18.  Nesse  sentido,  ouso  divergir  do  d.  Relator  do  caso  para  dar  integral  provimento ao recurso voluntário interposto pelo contribuinte.  19. É como voto.  (assinado digitalmente)  Diego Diniz Ribeiro    Fl. 1016DF CARF MF

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Numero do processo: 12466.000915/2008-92
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 29 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Thu Sep 27 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 10/03/2008 IMPORTAÇÃO. DANO AO ERÁRIO. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. PENA DE PERDIMENTO CONVERTIDA EM MULTA. Considera-se dano ao Erário à ocultação do real sujeito passivo na operação de importação, infração punível com a pena de perdimento, que é convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro, caso as mercadorias não sejam localizadas ou tenham sido consumidas. MEIOS DE PROVA. PROVA INDICIÁRIA. A prova de infração fiscal pode realizar-se por todos os meios admitidos em Direito, podendo ser direta ou indireta, assim conceituada aquela que se apóia em conjunto de indícios capazes de demonstrar a ocorrência da infração e de fundamentar o convencimento do julgador, sendo, outro ssim, livre a convicção do julgador.
Numero da decisão: 3302-005.785
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Fenelon Moscoso de Almeida - Presidente Substituto (assinado digitalmente) Jorge Lima Abud - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Orlando Rutigliani Berri (Suplente convocado), Walker Araujo, Vinicius Guimaraes, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Diego Weis Junior, Raphael Madeira Abad e Fenelon Moscoso de Almeida. Ausente justificadamente o conselheiro Paulo Guilherme Déroulède.
Nome do relator: JORGE LIMA ABUD
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3302­005.785  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  29 de agosto de  2018  Matéria  INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS   Recorrente  GAMA  SERVIÇOS E NEGÓCIOS LTDA­ME  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 10/03/2008  IMPORTAÇÃO.  DANO  AO  ERÁRIO.  OCULTAÇÃO  DO  REAL  ADQUIRENTE. PENA DE PERDIMENTO CONVERTIDA EM MULTA.  Considera­se dano ao Erário à ocultação do real sujeito passivo na operação  de importação, infração punível com a pena de perdimento, que é convertida  em  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro,  caso  as  mercadorias  não  sejam  localizadas ou tenham sido consumidas.  MEIOS DE PROVA. PROVA INDICIÁRIA.  A prova de infração fiscal pode realizar­se por todos os meios admitidos em  Direito, podendo ser direta ou indireta, assim conceituada aquela que se apóia  em conjunto de indícios capazes de demonstrar a ocorrência da infração e de  fundamentar  o  convencimento  do  julgador,  sendo,  outro  ssim,  livre  a  convicção do julgador.        Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Fenelon Moscoso de Almeida ­ Presidente Substituto     (assinado digitalmente)     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 46 6. 00 09 15 /2 00 8- 92 Fl. 5832DF CARF MF     2 Jorge Lima Abud ­ Relator   Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Orlando  Rutigliani  Berri (Suplente convocado), Walker Araujo, Vinicius Guimaraes, Jose Renato Pereira de Deus,  Jorge Lima Abud, Diego Weis Junior, Raphael Madeira Abad e Fenelon Moscoso de Almeida.  Ausente justificadamente o conselheiro Paulo Guilherme Déroulède.            Relatório  Trata  o  presente  processo  de  auto  de  infração,  lavrado  em  10/03/2008,  formalizando  a  exigência  de  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro  (100%)  no  valor  de  R$  1.103.385,00, pelos fatos descritos a seguir.   Conforme  documentos  em  anexo  (anexos  01),  inicialmente  recebemos  correspondência da Delegacia da Receita Federal  no Chuí, onde a mesma nos comunica que  apurou  irregularidades  em  operações  de  comércio  exterior  realizada  pela  fiscalizada.  Tais  irregularidades  caracterizavam­se  em  importações  realizadas  em  valores  bem  superiores  aos  limites permitidos para a empresa e em pagamentos irrisórios de imposto de renda em relação  ao  expressivo  volume  de  importações.  Também  foi  detectada  incompatibilidade  econômico­ financeira  da  empresa  para  realizar  as  operações  de  comércio  exterior  registradas  em  nossa  base  de  dados.  Em  sua  correspondência,  aquela  delegacia  nos  propõe  que  seja  revisada  a  habilitação  da  empresa  no  RADAR,  bem  como  nos  propõe  a  inclusão  da  mesma  em  procedimento especial.  Posteriormente,  recebemos  E­MAIL  da  Inspetoria  da  Receita  Federal  em  Florianópolis  informando­nos  que  ao  se  analisar  duas  Declarações  de  Importações  (Dls)  registradas  pela  auditada  naquela  inspetoria,  e  por  meio  de  consultas  efetuadas  no  sistema  RADAR, foram identificados indícios de prática de irregularidades nas referidas operações, em  especial  de  interposição  fraudulenta.  Em  uma  das  importações,  observou­se  a  existência  de  etiquetas  com  o CNPJ  da  empresa Kinsberg Comércio  Importação  e Exportação  de Tecidos  LTDA,  a  qual  encontrava­se  com  o  seu  CNPJ  suspenso  em  virtude  de  prática  de  irregularidades  em  operações  de  comércio  exterior.  Em  consultado  sistema  RADAR,  a  Inspetoria  de  Florianópolis  verificou  que  .a  empresa  Kinsberg  Comércio  Importação  e  Exportação  de  Tecidos  LTDA  possuía  uma  série  de  registros  de  procedimentos  especiais  abertos,  inclusive relativos a prática de ocultação do verdadeiro adquirente das  . mercadorias  importadas,  sendo  mencionadas,  ainda,  importações  de  produtos  cujas  marcas  têm  como  representante no Brasil a empresa DASLU.   Pelas irregularidades apuradas, a Inspetoria de Florianópolis nos propôs que a  empresa fosse incluída em procedimento especial. Cabe ressaltar que a empresa Kinsberg foi  declarada inapta ao final do procedimento especial, conforme documento em anexo.  Fl. 5833DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 3          3 Também  recebemos  da  Alfândega  do  Rio  de  Janeiro  correspondência  com  proposta de inclusão da empresa em procedimento especial em virtude das seguintes razões: (a)  empresa  com  sede  em  Vitória/ES;  (b)  sócios  da  empresa  domiciliados  em  São  Paulo;  (c)  Declaração do Imposto de Renda dos sócios incompatível com o aumento de capital registrado  em  2005  (o  capital  social  saltou  de  R$  60.000,00  para  R$  1.560.000,00);  (d)  falta  de  capacidade econômico­financeira da empresa para  realizar as operações de comércio exterior  registradas em nossa base de dados; (e) indícios de interposição fraudulenta nas operações de  comércio exterior realizadas.  Conforme determinado pelo Sr. Chefe do Serviço de Fiscalização Aduaneira  (SEFIA)  da  Alfândega  do  Porto  de  Vitória,  e  conforme  relatório  em  anexo,  no  mês  de  fevereiro/06  realizamos  diligência  na  empresa,  onde  foi  detectada  a  falta  de  capacidade  econômico­financeira da mesma para  a  realizar  as  suas operações de comércio exterior, bem  como foi detectado que  a  fiscalizada havia ultrapassado o  limite de  importações previsto em  nossa base de dados. Na referida diligência, após examinarmos as Declarações do Imposto de  Renda  dos  sócios,  também  foi  constatada  a  falta de  capacidade  financeira  dos  sócios  para  a  integralização do Capital Social de R$ 1.500.000,00. Desta forma, propusemos que a empresa  fosse incluída em procedimento especial com base na IN/SRF n2 228/02 (art. 1B) e com base  na  IN/SRF n2 455/04  (art.  14). Acatada  a proposta,  no dia 11 de maio  de 2006  iniciamos o  procedimento especial na empresa, conforme MPF e Termo de Início de Fiscalização em anexo  (anexos 02).  Após recebermos os documentos, iniciamos a análise econômica da auditada.  Nessa  análise,  verificamos  nos  contratos  sociais,  que  em  28  de  março  de  2005  houve  uma  alteração  contratual,  passando  o  Capital  Social  de R$  60.000,00  para  R$  1.560.000,00  com  integralização de R$ 800.000,00 oriundos da conta “Lucros Acumulados e R$ 700.000,00 para  ser integralizado pelos sócios no prazo de 24 (vinte e quatro) meses. Posteriormente, em 25 de  agosto  de  2005,  nova  alteração  contratual  foi  realizada,  passando  o  Capital  Social  de  R$  1.560.000,00 para R$ 3.000.000,00 sendo que a diferença (R$ 1.440.000,00) seria integralizada  pelos  sócios  em 05  (cinco)  parcelas. Entretanto,  ao  analisarmos  as  contas  representativas  do  Patrimônio Líquido (anexos 03), verificamos que a conta referente à distribuição de lucros aos  sócios  possuía,  além  dos  pagamentos  referentes  às  distribuições  de  lucros,  vários  outros  registros referentes a outros pagamentos, tais como: (a) pagamento de empréstimos aos sócios;  (b) adiantamentos aos  sócios;  (c) adiantamentos a empregados;  (d) pagamento de despesas a  terceiros;  (e)  pagamento  de  13a  salário. Notamos,  também,  que  os  lançamentos  referentes  à  integralização  do Capital  Social  por  parte  dos  sócios,  realizados  no  dia  30  de  novembro  de  2005, no valor total de R$ 740.000,00, não ocorreu, já que o registro contábil utilizado debita a  conta  referente  a  distribuição  de  lucros  e  credita  a  conta  referente  a  capital  a  realizar.  Tal  lançamento,  na  verdade,  é  um  artifício  contábil  não  significando,  portanto,  o  ingresso  de  recursos monetários na empresa. Desta forma, no quadro abaixo apresentado, o referido valor  (R$  740.000,00)  não  foi  considerado  para  apuração  dos  valores  do  Patrimônio  Líquido.  Conforme  se  verifica,  é  total  a  falta  de  capacidade  econômica  da  empresa  para  realizar  as  operações de comércio exterior registradas em nossa base de dados.  Analisando­se  o  Balanço  Patrimonial  e  o  Balancete  de  Verificação,  não  localizamos nenhuma  conta que  indicasse  a  existência de  empréstimos obtidos  pela  empresa  para que a mesma pudesse realizar as expressivas importações evidenciadas no demonstrativo  acima. Ainda analisando­se as  referidas peças contábeis, observamos que não existia a conta  fornecedores (indicativo de compras a prazo). Entretanto, notamos a existência no passivo da  conta  Câmbio  Exterior  Próprio  com  a  realização  de  expressivos  pagamentos.  Desta  forma,  Fl. 5834DF CARF MF     4 ficou  caracterizada  a  falta  de  capacidade  econômica  da  fiscalizada  para  a  realização  das  operações de comércio exterior registradas em nossa base de dados;  Conforme determina o artigo 27 da Lei 10.637 de 30 de dezembro de 2002,  “A  operação  de  comércio  exterior  realizada  mediante  utilização  de  recursos  de  terceiro  presume­se por  conta e ordem deste, para  fins de aplicação do disposto nos arts. 77  a 81 da  Medida Provisória na 2.158­35, de 24 de agosto de 2001". Entretanto, a empresa utilizou­se da  simulação,  já  que  em  todas  as  operações  de  comércio  exterior  ela  registrou  as  importações  como se  fossem próprias e emitiu nota fiscal de  saída de vendas. Tal simulação  foi utilizada  com a finalidade de usufruir o benefício  fiscal proporcionado pelo Estado do Espírito Santo,  por  ser  empresa  atacadista,  conforme  documento  em  anexo  (anexos  14),  e  por  realizar  operações interestaduais. Tal benefício fiscal caracteriza­se por um crédito presumido de 11%  (onze por cento). A existência de tal simulação provoca danos ao Erário Estadual onde estão  localizados os reais adquirentes das mercadorias, já que os reais adquirentes poderão creditar­ se  de  12%  (doze  por  cento)  do  ICMS  ao  darem  entrada  nas  mercadorias  em  seus  estabelecimentos  e  a  fiscalizada,  ao  final,  pagará  somente  1%  (um  por  cento)  de  ICMS  ao  Estado do Espírito Santo, em virtude do benefício fiscal citado.  A  Gama  Comercial  Importadora  e  Exportadora  Ltda,  ao  registrar  as  importações como se fossem próprias, burla a legislação e aufere vantagens indevidas, as quais  também são usufruídas pelos reais adquirentes das mercadorias importadas. A utilização de tal  simulação contraria  a Constituição Federal,  já que a mesma dispõe  em  seu  artigo 155, § 2a,  inciso IX, alínea "a”, que o ICMS devido na entrada de mercadoria procedente do exterior cabe  ao Estado em que estiver situado o estabelecimento destinatário da mercadoria.  Assim, chega­se à conclusão de que o estabelecimento principal ou matriz da  Gama Comercial Importadora e Exportadora Ltda está localizado na cidade de São Paulo, pois,  como se verifica por meio das Declarações de  Imposto de Renda dos  sócios  (anexos 14), os  mesmos  sempre  residiram  naquela  cidade.  Durante  o  curso  da  fiscalização,  também  percebemos que daquela cidade são emanadas as ordens e instruções dos sócios para que sejam  realizadas  as  operações  da  fiscalizada,  administrando­a,  assim,  diretamente  de  São  Paulo.  Esquadrinhando­se  a  nossa  base  de dados  de  01/01/04  até  31/12/06,  captura­se  que  todas  as  mercadorias  importadas  foram  desembaraçadas  em  recintos  alfandegados  situados  fora  do  Estado  do  Espírito  Santo,  conforme  se  verifica  no  demonstrativo  “RECINTOS  DE  DESEMBARAÇOS” (anexos 14).   Por  fim,  cabe  destacar  que,  embora  a  fiscalizada  esteja  cadastrada  junto  à  Secretaria de Estado de Fazenda do Espírito Santo como empresa atacadista, ela nunca possuiu  no  Espírito  Santo  um  galpão  para  estocagem  de  mercadorias,  conforme  se  verifica  nos  contratos sociais. Assim sendo, vê­se que, ao se nomear a cidade de Vitória/ES como sede da  empresa,  tal  postura  foi  mais  uma  simulação maquinada  para  se  obter  os  benefícios  fiscais  proporcionados pelo Estado do Espírito Santo.  Ou  seja,  na  presente  fiscalização  os  reais  adquirentes  das  mercadorias  importadas  são  contribuintes  do  IPI.  Assim  sendo,  a  fiscalizada  ao  simular  que  ela  é  a  adquirente das mercadorias  importadas, deixando de registrar as operações como por conta e  ordem,  descaracteriza  os  reais  adquirentes  das  mercadorias  importadas  da  condição  de  equiparados  a  estabelecimento  industrial,  fazendo  com  que  os  mesmos  deixem  de  ser  contribuintes do IPI. Desta forma, o valor do IPI recolhido pela fiscalizada é bem menor do que  aquele que deveria ser recolhido pelos reais adquirentes das mercadorias importadas, já que, ao  simular  a  emissão  da  nota  fiscal  de  venda,  a  fiscalizada  a  emite  por  um  valor  que  é  praticamente igual àquele constante na nota fiscal de entrada, quando o valor real do IPI a ser  Fl. 5835DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 4          5 recolhido seria aquele que incidiría sobre o valor total da operação de venda das mercadorias  realizadas pelos reais adquirentes aos seus clientes finais.   Em  sendo optante  do SIMPLES,  o  contribuinte  não  poderá  se  apropriar  de  créditos relativos ao IPI. Conforme se pode observar nos documentos ora abojados que foram  extraídos  de  nossa  base  de  dados  (anexos  14),  existem  diversas  empresas  participantes  do  SIMPLES que utilizaram a fiscalizada para realizar as suas importações. Assim, os valores do  IPI  creditados pela  fiscalizada, em relação às  importações de  tais empresas,  é mais um dano  provocado à União.  Por  fim,  também se verifica que a simulação adotada pela  fiscalizada causa  dano  ao Erário Federal  na  apuração  do PIS/PASEP  e  da COFINS  incidentes  na  importação.  Pela Lei Nfl 10.865 de 30/04/04, as empresas tributadas pelo Lucro Real poderão creditar­se do  valor  recolhido  na  importação  referente  a  tais  contribuições,  abatendo  tal  valor  quando  da  apuração do PIS/PASEP  e da COFINS  incidentes  sobre a  receita bruta  apurada na venda de  produtos  no  mercado  interno.  A  recuperação  do  PIS/PASEP  e  da  COFINS  incidentes  na  importação,  entretanto,  não  poderá  ser  utilizada  pelas  empresas  tributadas  pelo  Lucro  Presumido  e  pelo  SIMPLES.  Conforme  se  pode  observar  no  documento  citado  no  item  anterior, existem diversas empresas que são tributadas pelo Lucro Presumido e pelo SIMPLES  que utilizaram a fiscalizada para realizar as suas importações. Assim, os valores do PIS/PASEP  e da COFINS creditados pela fiscalizada, em relação às importações de tais empresas, é mais  um dano provocado ao Erário Federal.  Por tudo que foi exposto, fica caracterizado o dano ao Erário, já que a Gama  Comercial  Importadora  e  Exportadora  Ltda  não  é  a  real  adquirente  das  mercadorias  importadas,  devendo­se,  assim,  ser  aplicado  o  disposto  no  artigo  23,  inciso  V  (e  seus  parágrafos)  do Decreto­Lei  1.455  de  07  de  abril  de 1976,  com as modificações  introduzidas  pela Lei 10.637 de 30 de dezembro de 2002 (conversão da Medida Provisória N°. 66 de 29 de  agosto de 2002).  Cientificadas,  a  contribuinte  Gama  Comercial  importadora  e  Exportadora  Ltda e a devedora solidária TCL Telecomunicações Comercial Ltda apresentaram impugnação,  alegando, em síntese:  Gama  Comercial  Importadora  c  Exportadora  Ltda  ­  fls.  1.174  a  1.180,  acompanhada dos documentos de fls. 1.181 a 1.221.  ü Que  em  11  de  maio  de  2006,  iniciou­se  contra  a  impugnante  o  procedimento especial de fiscalização previsto na IN 228/02;  ü Que,  utilizando­se  de  seu  direito  de  defesa  previsto  na  própria  IN,  apresentou  contraposição,  rechaçando  tudo  que  fora  levantado  pelo  Auditor Fiscal;  ü Que  no  dia  7  de  janeiro/2008,  através  do  comunicado  SECAT/ALF/PORTO VITÓRIA N° 001, chegou ao conhecimento da  impugnante  o  despacho  do  Sr.  Inspetor  a  respeito  do  Parecer  n°  991/07,  o  qual  expressamente  declarou  ser  aquela  representação  totalmente insubsistente tomando­a nula;  Fl. 5836DF CARF MF     6 ü Que  os  autos  de  infração  não  estavam  numerados,  dificultando  a  identificação de cada um deles no comprot e que não contavam com a  assinatura do chefe do setor responsável, conforme previsto no art. 11  do Decreto n° 70.235/72;  ü Que através da decisão exarada no Parecer n° 991/07, acabou­se com  a  possibilidade  de  prosperar  qualquer  infração  porventura  levantada  por tal relatório;  Requer, por fim, seja o auto de infração declarado nulo e insubsistente, bem  como seja determinada a anulação das respectivas Representações Penais.  TCL Telecomunicações Comercial Ltda apresentou impugnação ­ fls. 1.116 a  1.125, acompanhada dos documentos de fls. 1.126 a 1.173.  ü Que  o  agente  autuante,  fundamentado  em  suposta  irregularidade  contábil  da  empresa  Gama,  chegou  à  absurda  conclusão  de  que  a  impugnante não comprou mercadorias, mas  sim,  supostamente,  teria  efetuado importação por conta e ordem, utilizando a Gama;  ü Que  essa  generalização  de  argumentos,  de  per  si,  entende  a  impugnante ser suficiente para demonstrar não haver qualquer prova  acerca  da  suposta  irregularidade  comercial,  frisa­se,  de  venda  e  compra. Assim, não é correto exigir que a impugnante pague suposto  crédito  tributário,  tendo em vista que somente comprou mercadorias  da empresa Gama e pagou por tais mercadorias compradas;  ü Que,  por  tudo  quanto  foi  exposto  (razoabilidade  das  afirmações  da  impugnante,  contradições  do  fisco,  utilização  de  circunstância  genérica para demonstração de caso específico) e, diante das provas e  outras  circunstâncias  presentes  nos  autos,  entende  a  impugnante  ter  afastado  a presunção  “juris  tantum”,  contida  no  artigo  27  da Lei  n°  10.637/2002. Logo, o presente auto não pode subsistir  em  relação a  impugnante,  quer  por  não  corresponder  à  verdade  fática,  quer  por  representar penalização em virtude da inércia do fisco no quanto ele  era  obrigado  a  fiscalizar,  quer  pelo  fato  do  fisco  tentar  derrubar  questão  fática,  específica,  à  relação  comercial  havida  entre  a  impugnante e a empresa Gama (venda e compra devidamente provada  com documentos);  ü Questiona o valor estabelecido como “valor aduaneiro” com relação à  inclusão do frete.  Requer:  1.  Seja julgada improcedente a relação de solidariedade;  2.  Seja excluído do valor aduaneiro o valor do frete;  3.  Protesta  pela  realização  de  diligência  com  a  finalidade  de  apurar  a  existência de cláusula “FOB”.  Fl. 5837DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 5          7 Em 19 de setembro de 2008, através do Acórdão n° 07­14.076, a 2a Turma  da Delegacia Regional de Julgamento de Florianópolis (SC), por maioria de votos, considerou  procedente o lançamento, mantendo o crédito tributário exigido.  Entendeu a Turma que:  ü O Auto de Infração foi lavrado por servidor competente e não ocorreu  a  hipótese  de  cerceamento  do  direito  de  defesa.  Se  a  autoridade  administrativa  cumpriu  todos  os  preceitos  da  legislação  em  vigor,  constando  a  perfeita  descrição  do  fato  e  os  dispositivos  legais  infringidos, como se verifica nos autos, não procede o argumento de  que o Auto de Infração constante no processo é nulo;  ü Quanto  à  alegação  de  descumprimento  de  requisito  estabelecido  no  art.  11  do  PAF  (assinatura  do  Chefe  do  Órgão),  mister  se  faz  esclarecer que o lançamento em tela foi formalizado por meio de auto  de  infração  (art.  10  do  referido  Decreto)  e  não  por  notificação  de  lançamento;  ü Importante  registrar,  por  oportuno,  que  a  apuração  dos  fatos  e  as  provas concernentes ao presente processo são autônomas em relação  àquelas  que  embasaram  o  Parecer  n°  991/07  elaborado  pelo  SEORT/ALFÂNDEGA/PORTO DE VITÓRIA;  ü Compulsando  as  peças  que  compõem  o  processo,  verifica­se  que  a  autoridade  fiscal  carreou  aos  autos  elementos  que  indicam  uma  ocultação do real adquirente;  ü Por sua vez, a empresa Menta & Mellow Comercial Ltda baseou sua  defesa no argumento de que o lançamento estaria assentado em meras  suposições, desprovidas de qualquer comprovação material ou mesmo  que  o  ocorrido  se  referiu  a  equívoco  na  contabilidade  da  empresa  importadora (Gama);  ü É  importante  ressaltar  que,  ainda  que  os  referidos  elementos  apresentem um caráter de prova indireta, é  inequívoca a necessidade  de  que  a  interessada,  ao  contraditar,  demonstre  não  ser  a  real  importadora das mercadorias em questão através das razões e provas  que possuir;  ü Quanto a empresa Gama Comercial Importadora e Exportadora Ltda,  esta construiu sua defesa argüindo a nulidade do auto de infração por  inobservância ao art. 11 do Decreto n° 70.235/72 (assinatura do Chefe  do  Órgão)  e  no  entendimento  de  que  não  seria  possível  a  presente  autuação  em  razão  da  conclusão  do  Parecer  SEORT/ALF/Porto  de  Vitória  n°  991/07  que  tomou  sem  efeito  a  representação  para  a  caracterização  da  declaração  de  inaptidão,  temas  estes  já  tratados  anteriormente;  ü Da  análise  da  legislação  sobre  o  tema  em  tela,  acima  transcrita,  conclui­se  que  a  mercadoria  importada  nas  condições  previstas  no  Fl. 5838DF CARF MF     8 inciso  V  do  artigo  23  do  Decreto­Lei  n°  1.455/76  caracteriza  a  infração de “dano ao erário”,  sendo a mesma punida com a pena de  perdimento  que  será  convertida  em  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro  da  mercadoria  quando  esta  não  for  localizada  ou  se  a  mesma for consumida;  ü Configura­se  a  interposição  fraudulenta  toda  vez  que  uma  pessoa,  física  ou  jurídica,  apresenta­se  como  responsável  por  uma  operação  que  não  realizou,  se  inteipondo  entre  determinada  parte  (no  caso  o  fisco) e outra (no caso, o verdadeiro sujeito passivo ­ responsável pela  promoção da entrada da mercadoria no Território Nacional);  ü Assim,  comprovada  a  ocorrência  da  interposição  fraudulenta,  resta  configurado o dano ao Erário.  A  empresa  GAMA  SERVICOS  E  NEGOCIOS  LTDA  foi  cientificada  da  Decisão  da  Delegacia  Regional  de  Julgamento,  via  Aviso  de  Recebimento,  em  09/10/2008  (folhas 2.471).  A  empresa  TCL  TELECOMUNICAÇÕES  COMERCIAL  LTDA  foi  cientificada da Decisão da Delegacia Regional de Julgamento, via Aviso de Recebimento, em  10/10/2008 (folhas 2.473).  Contra  o  acórdão  recorrido,  a  empresa  Gama  Comercial  Importadora  e  Exportadora  Ltda.  interpôs  recurso  voluntário,  em  07/11/2008  (folhas  2.474)  defendendo  especialmente que:   ü A decisão seria nula por ter alterado o critério jurídico do lançamento;  que  acusou  a  empresa  de  ter  insuficiência  de  recursos,  e  não  de  ocultação do real adquirente;   ü Seria  nulo  o  lançamento  por  tese  se  baseado  em  Relatório  tornado  insubsistente  pelo  Parecer  n°  991/07  elaborado  pelo  SEORT/Alfândega/Porto  de  Vitória,  referendado  pelo  Inspetor  da  Alfândega, não tendo havido motivação para contrapor as conclusões  deste;   ü Não houve interposição fraudulenta ou ocultação de adquirente.  O  contribuinte  solidário  TCL  Telecomunicações  Comercial  Ltda.  foi  intimado às fls. 1237, verso, e não apresentou recurso, motivo pelo qual foi realizado termo de  perempção, fls. 1402.  Em 25 de  fevereiro de  2014,  a  ilustre Turma do CARF decidiu,  através da  Resolução  n°  3202­000.189,  converter  o  julgamento  em  diligência,  para  que  a  autoridade  preparadora:  1.  anexe  cópia  integral  do  processo  de  n°  12466.000172/2007­70  referente  ao  processo  de  inaptidão  (principalmente  todo  o  teor  do  Parecer n° 991/2007);  2.  esclareça o período abrangido pelo Parecer n° 991/2007; e,  Fl. 5839DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 6          9 3.  explique se o Auto de Infração teve como base o relatório conclusivo,  conforme alegações da recorrente.  Realizada a diligência, deverá ser dado vista ao recorrente para se manifestar,  querendo, pelo prazo de 30 dias, e após, devem ser encaminhados os autos para este Conselho,  para fins de julgamento.     A fiscalização juntou informação fiscal de folhas 5.802 a 5.804 do processo  digital.   A empresa GAMA SERVICOS E NEGOCIOS LTDA tomou ciência por via  eletrônica em 16/01/2015 (folhas 5808).  A  empresa  TCL  TELECOMUNICAÇÕES  COMERCIAL  LTDA  tomou  ciência via edital em 27/01/2015 (folhas 5.826).  A  empresa  GAMA  SERVICOS  E  NEGOCIOS  LTDA  se  manifestou  de  folhas 5.811 a 5.818 do processo digital.  A  empresa  TCL  TELECOMUNICAÇÕES  COMERCIAL  LTDA  não  se  manifestou.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Jorge Lima Abud – Relator.  Da admissibilidade.  Por conter matéria desta E. Turma da 3a Seção do Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais  e  presentes  os  requisitos  de  admissibilidade,  conheço  do  Recurso  Voluntário tempestivamente interposto pelo contribuinte, considerando que:  Ø A empresa GAMA SERVICOS E NEGOCIOS LTDA foi cientificada  da  Decisão  da  Delegacia  Regional  de  Julgamento,  via  Aviso  de  Recebimento, em 09/10/2008 (folhas 2.528);  Ø A  empresa  MENTA  &  MELLOW  COMERCIAL  LTDA  foi  cientificada  da  Decisão  da  Delegacia  Regional  de  Julgamento,  via  Aviso de Recebimento, em 13/10/2008 (folhas 2.534).  Contra  o  acórdão  recorrido,  a  empresa  Gama  Comercial  Importadora  e  Exportadora Ltda. interpôs recurso voluntário, em 07/11/2008.  A empresa Menta & Mellow Comercial Ltda interpôs Recurso Voluntário em  11/11/2008 (folhas 2.867).  Os recurso são tempestivos.  Fl. 5840DF CARF MF     10 Da controvérsia.  No caso em questão, a discussão se cinge aos seguintes pontos:  a)  A decisão seria nula por ter alterado o critério jurídico do lançamento;  que  acusou  a  empresa  de  ter  insuficiência  de  recursos,  e  não  de  ocultação do real adquirente;   b)  Seria  nulo  o  lançamento  por  tese  se  baseado  em  Relatório  tornado  insubsistente  pelo  Parecer  n°  991/07  elaborado  pelo  SEORT/Alfândega/Porto  de  Vitória,  referendado  pelo  Inspetor  da  Alfândega, não tendo havido motivação para contrapor as conclusões  deste;   c)  Não houve interposição fraudulenta ou ocultação de adquirente;  d)   Aplicação do princípio da retroatividade benigna, tal como articulado  no Voto Vencido do acórdão recorrido.  Das Preliminares.  ­ ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO DO LANÇAMENTO  Após  transcrever o artigo 142 do Código Tributário Nacional, o Recorrente  empresa Gama Comercial alega às folhas 06 do seu Recurso Voluntário:  No  caso,  foi  formulada  uma  exigência,  segundo  determinado  critério  através  de  todo  o  procedimento  de  lançamento,  posteriormente,  no  momento  do  julgamento  o  conteúdo  do  lançamento, especificamente a matéria tributável, foi modificado  sem que houvesse motivação para isso.  Todo  o  procedimento  fiscalizatório  ocorreu  no  sentido  de  se  comprovar a utilização pela recorrente de recursos de terceiros  nas operações de comércio exterior, consequentemente toda sua  defesa  foi no sentido de  se comprovar que nunca se utilizou de  recursos de terceiros para subsidiar suas atividades, em seguida  o  Auditor,  encarregado  de  analisar  o  procedimento  da  representação  fiscal  elaborou  o  parecer  conclusivo.  Parecer  SEORT  991/07.  no  sentido  de  que  não  houve  a  utilização  de  recursos de terceiros nas operações da recorrente.  (Grifos próprios do original)   Mais  adiante,  às  folhas  07  do  seu  Recurso  Voluntário,  a  empresa  Gama  Comercial alega:  Houve total afronta ao devido processo legal, nulificando assim  seu  ato,  porquanto  lavrou  o  Auto  de  Infração  após  o  Parecer  conclusivo  n°  991/07  (SEORT),  no  qual  julgou  pela  insubsistência dos motivos ensejadores da Representação Fiscal  para  Fins  de  Inaptidão,  em  cujo  parecer  constatou­se  a  regularidade das operações realizadas pela recorrente e de que  não houve a utilização de recursos de terceiros nas importações  realizadas.  Fl. 5841DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 7          11 Ademais,  no  Auto  de  Infração,  não  se  verificou  qualquer  apontamento do I. Auditor Fiscal do SEFIA que indicasse que a  recorrente  não  seria  a  real  adquirente  das  mercadorias,  haja  vista que  todo o procedimento de fiscalização  foi no sentido de  se  comprovar,  ou  não,  a  utilização  de  recursos  próprios  na  importação.  O  auto  de  infração  é  vago,  pois  o  fiscal  que  o  lavrou  não  o  fundamenta  correta  e  claramente,  apenas  apensa  seu  relatório  conclusivo que foi considerado nulo pelo Inspetor o qual tentava  comprovar que a  requerente não possuia recursos próprios e a  decisão advinda da Delegacia de Julgamento muda totalmente a  descrição dos fatos para emitir seu Acórdão dizendo agora que  se trata de ocultacão do real adquirente.  E, convenha­se, tal fato é muito relevante, pois muda totalmente  a  situação  de  interposição  fraudulenta  que  foi  tachada  à  recorrente.  (Grifos próprios do original)   O pleito da  impugnante  quer obstaculizar os  efeitos da presente  ação  fiscal  sob  a  alegação  de  que  a  empresa  importadora  já  havia  sido  submetida  a  um  procedimento  especial de fiscalização anterior, com base na mesma Instrução Normativa n° 228/02.  O  argumento  esposado  pelo  impugnante  deliberadamente  confunde  (ou  ignora) o objeto da presente ação fiscal com os efeitos próprios da Instrução Normativa n°  228/02.  Para aclarar e delimitar os contornos do objeto da presente  ação  fiscal  e  dos efeitos próprios da Instrução Normativa n° 228/02, passa­se a discorrer sobre esse último.  ❉ Os efeitos próprios da Instrução Normativa n° 228/02  O  procedimento  especial  de  fiscalização  bastante  utilizado  pela  Receita  Federal do Brasil está assim previsto:  ❖ Instrução Normativa SRF n° 228/02.   Art.  1º  As  empresas  que  revelarem  indícios  de  incompatibilidade  entre  os  volumes  transacionados no comércio exterior e a capacidade econômica e financeira evidenciada  ficarão  sujeitas  a  procedimento  especial  de  fiscalização,  nos  termos  desta  Instrução  Normativa.     § 1º O procedimento especial a que se  refere o  caput visa a  identificar e  coibir a ação  fraudulenta  de  interpostas  pessoas  em operações  de  comércio  exterior,  como meio  de  dificultar  a  verificação  da  origem  dos  recursos  aplicados,  ou  dos  responsáveis  por  infração à legislação em vigor.     §  2º  No  caso  de  importação  realizada  por  conta  e  ordem  de  terceiro,  conforme  disciplinado  na  legislação  específica,  o  controle  de  que  trata  o  caput  será  realizado  considerando  as  operações  e  a  capacidade  econômica  e  financeira  do  terceiro,  adquirente da mercadoria.    (...)     Da Aplicação do Procedimento Especial     Fl. 5842DF CARF MF     12 Art. 3º Cabe ao titular da unidade da SRF de fiscalização aduaneira com jurisdição sobre  o  domicílio  fiscal  do  estabelecimento  matriz  da  empresa  determinar  o  início  da  ação  fiscalizadora, mediante expedição de Mandado de Procedimento Fiscal (MPF).     Parágrafo  único.  Considerados  a  conveniência  da  administração  e  os  recursos  disponíveis,  o  Superintendente  Regional  da  Receita  Federal  poderá  designar  outra  unidade da região  fiscal para conduzir o procedimento especial previsto nesta  Instrução  Normativa.     (...)     Art.  7º  Enquanto  não  comprovada  a  origem  lícita,  a  disponibilidade  e  a  efetiva  transferência,  se  for  o  caso,  dos  recursos  necessários  à  prática  das  operações,  bem  assim  a  condição  de  real  adquirente  ou  vendedor,  o  desembaraço  ou  a  entrega  das  mercadorias na importação fica condicionado à prestação de garantia, até a conclusão do  procedimento especial.     Destaca­se  que  o  procedimento  especial  de  fiscalização  disciplinado  na  IN  SRF  n°  228/02  tem  por  foco  a  EMPRESA,  sendo  aplicado  sobre  a  matriz  da  empresa  fiscalizada. A unidade  da Receita Federal  do Brasil  responsável  pelo  desenvolvimento  deste  procedimento  é  aquela  que  tenha  jurisdição  sobre  a  cidade  na  qual  se  localize  a  matriz  da  empresa.   O fato que propicia o  implemento do procedimento especial de fiscalização  disciplinado pela Instrução Normativa n° 228/02 são indícios de incompatibilidade entre os  volumes  transacionados no comércio exterior e a capacidade econômica e  financeira da  empresa importadora, consoante o estipulado em seu artigo 1º.  Por  conseguinte,  caso  detectados  esses  indícios,  serão  implementados  efeitos próprios da Instrução Normativa n° 228/02, tal qual estipulado em seu artigo 7º:  ·  a partir do momento em que é iniciado o procedimento da IN SRF  n°  228/02,  todas  as  mercadorias  posteriormente  importadas  pela  empresa  sujeita  ao  procedimento,  EM  TODO  O  TERRITÓRIO  NACIONAL, serão retidas pela Receita Federal do Brasil;  · o  desembaraço  ou  a  entrega  das mercadorias  na  importação  fica  condicionado  à  prestação  de  garantia,  até  a  conclusão  do  procedimento especial.   Portanto,  os  efeitos  próprios  da  Instrução  Normativa  n°  228/02  são  procedimentos atinentes ao desembaraço aduaneiro, cuja competência pelo seu implemento  em última análise cabe ao Sr. Inspetor de Alfândega.  Toda e qualquer mercadoria importada antes da instauração do procedimento,  mas  ainda  não  desembaraçada  e  entregue  à  empresa,  será  retida.  Caso  a  empresa  deseje  desembaraçar  alguma  Declaração  de  Importação,  poderá  fazê­lo  mediante  prestação  de  garantia.   A  seguir  o  quadro  comparativo  entre  os  mencionados  procedimentos  especiais:   Fl. 5843DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 8          13   ❉ O objeto do presente Auto de Infração   O  objeto  do  presente  Auto  de  Infração  não  diz  respeito  à  procedimentos  atinentes ao desembaraço aduaneiro  ­ entrega das mercadorias na importação condicionada à  prestação de garantia –.  O objeto do presente Auto de Infração diz respeito à:  · constatação pela fiscalização de uma conduta ilícita por parte do  importador  –  a  não  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  de  recursos  empregados  na  importação  –  conduta  tipificada no §2º, do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76;  · aplicação de uma sanção – a multa equivalente ao valor aduaneiro  (100%  do  V.A.)  em  substituição  à  pena  de  perdimento  (§3º,  do  artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76 )  Percebam o seguinte:  · o  objeto  do  procedimento  especial  de  fiscalização  estipulado  na  Instrução  Normativa  n°  228/02  é  a  incompatibilidade  entre  os  volumes  transacionados  no  comércio  exterior  e  a  capacidade  econômica e financeira da empresa importadora;  · o  objeto  tanto  da  presente  ação  fiscal  quanto  da  declaração  de  inaptidão da inscrição da pessoa jurídica no Cadastro Nacional de  Pessoas  Jurídicas  –  CNPJ  é  a  não  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos  empregados  nas  operações de importação.  Fl. 5844DF CARF MF     14   Portanto,  são  fatos dispares que põe por  terra a argumentação esposada na  impugnação.  No  mais,  há  que  se  ressaltar  a  distinção  de  competências  entre  os  procedimentos, a saber:   a)   Instauração do procedimento especial de fiscalização com base na  Instrução Normativa n° 228/02, cuja competência fica a cargo do  Sr. Inspetor de Alfândega;  b)  No  caso  de mercadoria  desembaraçada  consumida,  revendida  ou  não  localizada,  o  lançamento  da  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro (100% do V.A.), e uma vez esse lançamento impugnado  a competência para o seu julgamento fica a cargo da Delegacia  Regional de Julgamento; e  c)  A  declaração  de  inaptidão  da  inscrição  da  pessoa  jurídica  no  Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas – CNPJ, com base no §1º  do artigo 81 da Lei n° 9.430/96, cuja competência fica a cargo do  Delegado da Receita Federal do Brasil da circunscrição da Matriz  da empresa.  O caso em análise diz respeito ao item (2) ­ competência para o julgamento  da multa equivalente ao valor aduaneiro (100% do V.A.) a cargo da Delegacia Regional de  Julgamento.  Assim como o  julgamento no âmbito da Delegacia Regional de Julgamento  não  interfere  nos  demais  procedimentos,  a  recíproca  é  verdadeira,  pois  se  tratam  de  competências distintas.  Fl. 5845DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 9          15 O  próprio  Acórdão  de  Impugnação  comunga  com  esse  entendimento,  ao  afirmar que:  Importante registrar, por oportuno, que a apuração dos fatos e  as provas concernentes ao presente processo são autônomas em  relação àquelas que embasaram o Parecer n° 991/07 elaborado  pelo SEORT/ALFÂNDEGA/PORTO DE VITÓRIA;  Um breve  comentário a  respeito da declaração de  inaptidão da  inscrição da  pessoa jurídica no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas – CNPJ: este Relator advoga que se  trata de um ato discricionário, onde o Delegado da Receita Federal do Brasil da circunscrição  da  Matriz  da  empresa  possui  uma  margem  para  avaliar  as  consequências  e  efeitos  do  ato,  mesmo  porque  o  legislador  não  estabeleceu  quaisquer  parâmetros. Uma  empresa  que  possui  um número pequeno de operações de importação sem compravação da origens dos recursos e  instalações, ainda que  parcas, e com empregados deve ter um tratamento diverso daquela que  não  comprove  qualquer  origem  de  suas  operações  de  importação  e  não  possua  nenhuma  estrutura e sem empregados.   O  que  se  quer  enfatizar  é  que  a  declaração  de  inaptidão  da  inscrição  da  pessoa  jurídica  no Cadastro Nacional  de Pessoas  Jurídicas  – CNPJ necessita de  um critério,  uma dosagem, que só a partir da análise da realidade constatada será possível se auferir.   Feito  esse  adendo,  a  exigência  da  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro  (100%), a partir da incidência do §2° c/c §3° do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76, tem por  gênese  o  Lançamento  Vinculado  por  parte  da  autoridade  fiscal  e  se  submete  ao  rito  do  Procedimento Administrativo Fiscal, Decreto n° 70.235/72.  Portanto,  são  esferas  distintas  e  independentes,  não  podendo  a  decisão  de  uma  interferir  na  outra,  porque  possuem  critérios  de  avaliação  distintos  quanto  aos  seus  resultados.  ­ NECESSIDADE DE REABERTURA DE PRAZO PARA DEFESA  DIANTE DA MODIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO ­ AUSÊNCIA ­  CERCEAMENTO DE DEFESA  É  alegado  às  folhas  08  e  09  do  Recurso  Voluntário  pela  empresa  Gama  Comercial:   Em  respeito  aos  princípios  do  contraditório,  da motivação,  da  ampla defesa, do devido processo legal e da segurança jurídica,  eventual  mudança  de  motivação  do  ato  de  lançamento  inicial  DEVE  impor  o  reconhecimento  de  ofício  da  nufídade  do  Lançamento  ou  do  Auto  de  Infração,  demandando  obrigatória  lavratura  de  NOVA  Notificação  de  Lançamento  ou  de  Auto  de  Infração,  observando  os  prazos  decadencais  e  o  direito  de  defesa; nunca a correção.  A  fase  de  julgamento  examinada  somente  a  legalidade  do  lançamento  tributário,  especialmente  sobre  a  relação  de  pertinência  entre  os  elementos  contidos  na  Notificação  de  Lançamento ou no Auto de Infração, a situação  fática concreta  atribuível ao sujeito passivo e o seu embasamento  jurídico, por  meio da observância dos preceitos constitucionais e legais.  Fl. 5846DF CARF MF     16 Não há que se confundirem as funções administrativa (lavratura  da  Notificação  de  Lançamento  ou  do  Auto  de  Infração)  e  executiva (diligências e providências pertinentes à retificação da  Notificação  de  Lançamento  ou  do  Auto  de  Infração),  com  a  função  de  julgamento  (Decisão  acerca  da  legitimidade  do  lançamento tributário).  Aos  órgãos  de  julgamento  compete  a  função  de  decidir  a  lide  processual  administrativa,  já  que  sua  competência  é  haurida  pelo  art  5,  incisos  LV  e  LV1,  ao  passo  que  a  da  autoridade  lançadora tem fundamento no art 142 do CTN e no poder/dever  de tributação constitucional.  Assim, a autoridade administrativa ou mantem a Notificação de  Lançamento ou o Auto de Infração (de forma total ou parcial) ou  decretando a  respectiva  insubsistência  e  inerente  cancelamento  dos débitos fiscais.  Para  discorrer  sobre  a  questão  levantada,  é  mister  responder  a  duas  indagações:  1.  Qual a exigência discutida no presente Auto de Infração?  2.  Qual o seu fato gerador?  A  resposta  a  essas  duas  singelas  questões  demonstram  a  absoluta  incongruência  da  argumentação  esposada  na  impugnação,  bem  como  da  jurisprudência  administrativa por ela transcrita.  A exigência discutida no presente Auto de Infração é a multa equivalente ao  valor aduaneiro (§3º, do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76) decorrente da substituição da  pena de perdimento por dano ao Erário, em função da prática de interposição fraudulenta de  terceiros ( inciso V, §2º do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76).  E então se segue a outra questão: qual o fato gerador da pena de perdimento  ou da multa equivalente ao valor aduaneiro?  E  a  resposta  categórica  salta  aos  olhos:  Não  há  o  que  se  falar  em  fato  gerador para pena de perdimento ou multa equivalente ao valor aduaneiro, porque a exigência  discutida, embora proveniente de um  lançamento, na  sua gênese está presente um ato  ilícito  aduaneiro, enquanto que o fato gerador é uma atividade lícita reveladora de riqueza.  A pena de perdimento, pautada no artigo 23 do Decreto­Lei nº 1.455/76, não  possui natureza tributária. Sua finalidade é dispare da arrecadação de tributos. A aplicação da  pena de perdimento  tem por propósito a vedação que determinadas mercadorias  cheguem ao  mercado  interno,  seja  pelo  modo  ilícito  que  ocorreu  a  sua  importação,  seja  pela  própria  natureza da mercadoria importada de circulação proibida.  A  natureza  jurídica  da  pena  de  perdimento  é  de  sanção  da  espécie  administrativa, proveniente do exercício do poder de polícia pela fiscalização aduaneira  O conceito de tributo, esculpido no artigo 3º do Código Tributário Nacional,  assim determina:  Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo  valor  nela  se  possa  exprimir,  que  não  constitua  sanção  de  ato  ilícito,  Fl. 5847DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 10          17 instituída  em  lei  e  cobrada  mediante  atividade  administrativa  plenamente  vinculada. (Grifo Nosso)    O fato gerador é o  instituto responsável pela natureza  jurídica específica do  tributo,  a  luz  do  caput  do  artigo  4º  do  Código  Tributário  Nacional.  Fato  gerador  necessariamente possui natureza dispare de ato ilícito.     Dar tratamento tributário a pena de perdimento oriunda de ato ilícito (dano ao  Erário)  é  subverter  o  próprio  conceito  lapidar  de  tributo  atribuído  pelo  artigo  3º  do Código  Tributário Nacional.  Muitos  se pegam na  letra do  artigo 96 do Código Tributário Nacional para  dar uma conotação de infração tributária à pena de perdimento.  Tributo não advém de prática de ato ilícito. Tributo não é sanção. Tributo não  possui sua gênese a partir da violação do direito de alguém; não possui natureza de reparação.  A gênese de um tributo é um fato gerador, jamais um ato ilícito que acarreta a aplicação da  pena de perdimento.  Entende­se que não observar essa interpretação é violar o rigor conceitual do  artigo 3º do Código Tributário Nacional ao definir tributo: ... que não constitua sanção de ato  ilícito. Pena de perdimento decorre de ato ilícito, logo não pode ter tratamento de tributo.  Fl. 5848DF CARF MF     18 A  similaridade  reside  que  ambas  as  condutas  são  tipificadas,  portanto  definidas em Lei. A mesma Lei que elege  a conduta dita  seus  efeitos caso praticada por um  sujeito de direito.  Contudo,  ao  se  negar  a  distinção  da  natureza  jurídica  entre  a  incidência  da  multa equivalente ao valor aduaneiro (100% do V.A.) em substituição à pena de perdimento  e  de  tributo,  sem  ao  menos  atentar  para  suas  respectivas  gêneses,  deturpa­se  conceitos  cristalizados que o legislador quis separar:  · A gênese  da  relação  jurídico  tributária  é  uma  conduta  comissiva,  uma  PRÁTICA  LEGAL  e  incentivada  do  ponto  de  vista  sócio­ econômico, na medida em que é um fato revelador de riqueza, que  o Estado legitimamente se apropria de um quinhão;  · A  gênese  da  pena  de  perdimento  é  uma  conduta  ­  que  pode  ser  tanto omissiva quanto comissiva  ­ e possui natureza  jurídica de  ato  ilícito.  Uma  PRÁTICA  REPUDIADA  do  ponto  de  vista  jurídico, que o legislador entendeu por bem NÃO TOLERAR.      A relação jurídico tributária, cujo objeto é o tributo, por gênese um ato lícito,  definido em Lei como fato gerador.  A  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro,  exigida  no  presente  Auto  de  Infração, tem por gênese um ato ilícito cuja a sanção é a pena de perdimento.           As consequências dessa distinção são bem palpáveis quanto aos efeitos  jurídicos:  Fl. 5849DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 11          19   Para complementar a exposição, transcreve­se os artigos 94 e 95 do Decreto­ Lei n° 37/66:  Art.94 ­ Constitui  infração toda ação ou omissão, voluntária ou  involuntária,  que  importe  inobservância,  por  parte  da  pessoa  natural  ou  jurídica,  de  norma  estabelecida  neste  Decreto­Lei,  no  seu  regulamento  ou  em  ato  administrativo  de  caráter  normativo  destinado a completá­los.  § 1º  ­ O  regulamento e demais atos administrativos não poderão  estabelecer  ou  disciplinar  obrigação,  nem  definir  infração  ou  cominar penalidade que estejam autorizadas ou previstas em lei.  § 2º ­ Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade  por infração independe da intenção do agente ou do responsável e  da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.    Art.95 ­ Respondem pela infração:  I ­ conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma,  concorra para sua prática, ou dela se beneficie;  (...)  V ­ conjunta  ou  isoladamente,  o  adquirente  de  mercadoria  de  procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua  conta  e  ordem,  por  intermédio  de  pessoa  jurídica  importadora.  (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158­35, de 2001)    VI  ­  conjunta  ou  isoladamente,  o  encomendante  predeterminado  que  adquire  mercadoria  de  procedência  estrangeira  de  pessoa  jurídica  importadora.  (Incluído pela Lei  nº 11.281, de 2006)    (Grifo e negrito nossos)   Esse  arrazoado  tem  por  objetivo  demonstrar  a  incongruência  da  argumentação analisada, por invocar fundamentos próprios do Código Tributário Nacional.  ­ AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO PARA MODIFICAR O LANÇAMENTO  É alegado às folhas 13 do Recurso Voluntário da empresa Gama Comercial:  No  Auto  de  Infração  constou  que  a  penalidade  foi  aplicada  à  recorrente  em  razão  da  conclusão  do  I.  Auditor  Fiscal  ao  término  do  procedimento  especial  de  fiscalização  previsto  náV  IN/SRF n° 228/02, o qual resultou na proposta de Representação  para Fins de Inaptidão do CNPJ da empresa.  Fl. 5850DF CARF MF     20 FRISE­SE que o enquadramento utilizado pelo I. Auditor Fiscal  na lavratura do Auto de Infração decorreu de meras ilações, as  quais  foram  todas  refutadas  pela  recorrente  por  ocasião  da  apresentação da  contraposição,  inclusive  sendo apreciada  pela  autoridade  competente,  qual  analisou  toda  a  defesa  e  os  documentos  apresentados  sendo que,  ao  final,  concluiu  através  do  Parecer  n°  991/07  (SEORT),  que  não  ocorreu  as  irregularidades  apontadas  pelo  I.  Auditor  Fiscal,  razão  pela  qual  julgou  pela  insubsistência  daquelas  alegações  que  motivaram o ato.  Portanto,  conclui­se,  que  o  I.  Auditor  Fiscal  CONDENOU  a  recorrente  contrariamente  ao  resultado  final  daquele  processo  administrativo,  o  qual  foi  devidamente  apreciado  pela  autoridade  competente  para  tal.  Ou  seja,  o  auto  de  Infração  jamais  podería  ter  sido  lavrado  haja  vista  que  os  motivos  que  ensejaram  aquela  autuação  foram  julgados  INSUBSISTENTES  pelo  Inspetor  da  Alfândega  do  Porto  de  Vitória,  que  tomou  NULA  toda  a  atuação  realizada  pelo  I.  Auditor  Fiscal  no  procedimento especial de fiscalização.   (Grifos próprios do original)   Boa  parte  da  argumentação  apresentada  já  foi  analisada  em  tópicos  anteriores. A argumentação referente ao Parecer 991/07 SEORT se confunde com o mérito e lá  será analisada.  Do Mérito.  ­ O EXERCÍCIO DOS CONTROLES ADUANEIROS  Para  a  instauração  de  Ação  Fiscal  há  a  necessidade  de  se  selecionar  a  empresa a ser fiscalizada. Para que as chances de acerto na escolha da empresa a ser fiscalizada  sejam  maiores,  é  recomendável  que  a  seleção  se  realize  a  partir  de  algumas  das  seguintes  fontes:  ● Representações Externas Fundamentadas  Devem ser valorizadas as representações externas que já tragam os elementos  indiciários  que  as  fundamentem.  Não  devem  ser  confundidas  com  as  demandas  externas  requisitórias,  às  quais  devem  ser  encaminhadas  para  a  fiscalização  sem  passar  por  crivo  de  seleção, passando apenas por eventual complementação.  ● Representações Internas  Geralmente, são representações de alta qualidade, elaboradas por servidores  da RFB. Normalmente já vêm instruídas com os elementos indiciários. Costumam ser oriundas  da Habilitação, da Fiscalização em zona secundária ou do Despacho Aduaneiro.  ● Seleção Interna  É o emprego de técnicas de cruzamento de informações fiscais e aduaneiras  visando  identificar  um  conjunto  de  empresas  que  possuam  maior  probabilidade  de  estar  atuando como interposta pessoa.  Fl. 5851DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 12          21 A  seguir  temos  uma  representação  dos  sistemas  de  informações  disponibilizados  pelas  diferentes  instâncias  do  controle  aduaneiro  durante  as  operações  de  importação, os quais acumulam informações que podem ser utilizadas na seleção interna:    Além  das  informações  obtidas  durante  o  controle  aduaneiro,  temos  várias  outras que são oriundas dos sistemas de fiscalização e arrecadação de tributos internõsr Estas  podem ser conjugadas com as informações de origem aduaneira, potencializando um aumento  da qualidade e efetividade da seleção interna.  A seleção interna na área da Interposição Fraudulenta normalmente considera  diversos aspectos de uma empresa como a sua regularidade fiscal, rendimentos dos seus sócios,  número de funcionários, etc., sendo considerado um trabalho de certa complexidade.  Normalmente  não  utiliza  qualquer  informação  externa  como  denúncias  ou  representações, apenas  informações contidas nos bancos de dados da RFB; visando a análise  dos principais componentes de risco, tais como:  · Logística:  tipo de mercadoria, embalagem, rota, via de  transporte,  país de procedência;  · Relativa  à  Transação  Comercial:  país  de  aquisição,  forma  de  pagamento, marca x origem.  · Componente Relativa à Qualidade dos Importadores  · Estrutural: Condições  financeiras para a  realização das operações,  sócios  com  conhecimento  do  negócio,  condições  financeiras  e  patrimoniais compatíveis;  Fl. 5852DF CARF MF     22 · Comportamental: Relacionada ao histórico de indícios ou infrações  aduaneiras, tributárias, administrativas, penais.  · Componente Relativa à Qualidade dos Terceiros Intervenientes;  · Estrutural:  Localização  do  domicílio  em  comparação  à  área  de  atuação;  · Comportamental:  Relacionada  ao  histórico  de  envolvimento  com  infrações  aduaneiras,  tributárias,  administrativas,  penais,  ou  indícios.  A  ausência  de  informação  sobre  o  adquirente  ou  o  encomendante  do  bem  importado no registro da Declaração de Importação, prejudica o exercício efetivo dos órgãos  responsáveis pelos controles aduaneiros.  ­  O  CONCEITO  DE  INTERPOSIÇÃO  EM  OPERAÇÃO  DE  IMPORTAÇÃO   A  função  da  sólida  construção  jurisprudencial  é  fornecer  critérios  precisos  para a equânime e indistinta aplicação da Lei.  O  dicionário  eletrônico Houaiss,  fornece  uma  definição  precisa  da  locução  interposição, que se adéqua ao contexto aqui a ser evidenciado:  ato ou efeito de interpor(­se)  Locuções    i. de pessoa jur   substituição intencional por terceiro, num processo simulatório, do verdadeiro interessado  num ato jurídico.  Fonte:  (http://houaiss.uol.com.br/busca?palavra=interposi%25C3%25A7%25C3%25A3o,  em 01/08/15)  A  expressão  “interposição  fraudulenta”  foi  cunhada  pela  primeira  vez  em  nosso  Sistema  Jurídico  na Medida  Provisória  n°  66/2002.  Para  colher  o  exato  alcance  que  pretendeu dar o legislador à citada expressão é necessário comparar termos semelhantes e seus  respectivos significados.  Aurélio  Buarque  de  Holanda  conceitua  “interposição  de  pessoa”  como  “simulação  que  consiste  em  ocultar  o  verdadeiro  interessado  num  ato  jurídico,  fazendo  aparecer um terceiro em seu lugar”.   No  Vocabulário  Jurídico,  De  Plácido  e  Silva,  define­se  interposição  como  meter­se de permeio, colocar­se entre. É a intervenção de uma pessoa em negócio alheio, por  ordem de seu dono ou a mandado dele.   A pessoa interposta, com o fito de cumprir ou realizar aquilo que o ordenante  ou mandante não pode fazer, é colocada ou posta entre este e um terceiro. A interposta pessoa  nada mais é que aquela que executa um ato jurídico ou uma série de atos jurídicos, a mando ou  ordem de alguém.   Fl. 5853DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 13          23 O  ato  jurídico,  objeto  da  presente  análise,  é  justamente  a  operação  de  importação maculada pela prática de interposição fraudulenta de terceiros. Portanto, um ilícito  aduaneiro.   O ato de se interpor em operação de importação, pressupõe necessariamente  a existência de dois participes:  1.  O  importador  ➞  aquele  que  se  apresenta  às  autoridades  aduaneiras como responsável pela nacionalização da mercadoria.   Importador é aquele que promove a entrada do bem no  território  nacional.  Há dois pressupostos básicos para se caracterizar o importador:  a)  deve  estar  devidamente  HABILITADO  no  Sistema  Siscomex­RADAR;  b)  é  aquele  que  efetua  o  registro  da  Declaração  de  Importação em seu nome.  2.  O  sujeito  passivo  oculto  (ou  responsável  pela  operação  de  importação) ➞  aquele  que  se  vale  do  importador  para  obter  a  nacionalização  da mercadoria  à margem  dos  órgãos  responsáveis  pelos controles aduaneiros.  O  sujeito  passivo  oculto  é  aquele  que  não  pode  ou  não  quer  promover  a  operação de importação em seu próprio nome. Por isso se vale outro ( o importador ) para  obter produto importado no mercado interno.    É de se frisar que é perfeitamente possível, à luz da legislação aplicável, que  terceiro utilize o importador para obter produto importado no mercado interno.  Fl. 5854DF CARF MF     24 A  legislação  prevê  duas  formas  de  identificar  o  terceiro  (REAL  COMPRADOR no mercado interno ) responsável pela importação:  I.  modalidade de "importação por conta e ordem de terceiros"; e  II.  modalidade de "importação por encomenda".  Não se valendo dessas duas modalidades de importação, fica caracterizada a  seguinte situação:   Ø o  REAL  COMPRADOR  no  mercado  interno  (sujeito  passivo  oculto) obtém a nacionalização do bem importado, por intermédio  do  importador  interposto,  sem  a  adoção  formas  previstas  na  legislação  aplicável,  permanecendo  à  margem  dos  órgãos  responsáveis pelos controles aduaneiros.    ❉ A normatização do conceito de interposição fraudulenta de terceiros em  operações de importação.   Coube  ao  artigo  59  da  Lei  n°  10.637/02,  normatizar  o  conceito  de  interposição  fictícia  de  pessoas  para  a  área  aduaneira,  denominando­o  de  interposição  fraudulenta de terceiros.   O referido artigo alterou a redação do artigo 23, do Decreto­Lei nº 1.455, de  07 de Abril de 1976, que define as infrações que causam dano ao Erário, acrescentando­lhe o  inciso V, além de quatro novos parágrafos.  ❖ Decreto Lei n° 1.455/76:  Art 23. Consideram­se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:   (...)  V ­ estrangeiras ou nacionais, na  importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do  sujeito  passivo,  do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela  operação,  mediante  fraude ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros.(Incluído pela Lei nº  10.637, de 30.12.2002)  § 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a  pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)  Fl. 5855DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 14          25 §  2o  Presume­se  interposição  fraudulenta  na  operação  de  comércio  exterior  a  não­ comprovação da  origem, disponibilidade e  transferência dos  recursos  empregados.(Incluído  pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)  § 3o As  infrações previstas no caput  serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da  mercadoria,  na  importação,  ou  ao  preço  constante  da  respectiva  nota  fiscal  ou  documento  equivalente,  na  exportação,  quando  a mercadoria  não  for  localizada,  ou  tiver  sido  consumida  ou  revendida,  observados  o  rito  e  as  competências  estabelecidos  no Decreto  no  70.235,  de  6  de  março de 1972. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010)  § 4o O disposto no § 3o não impede a apreensão da mercadoria nos casos previstos no inciso I ou  quando for proibida sua importação, consumo ou circulação no território nacional.(Incluído pela  Lei nº 10.637, de 30.12.2002)  Deve ser feita uma observação. No inciso V, do artigo 23 do Decreto Lei n°  1.455/76, o legislador trata da mesma forma as seguintes expressões:  I.  sujeito  passivo  oculto  ­  aquele  que  importa  o  bem  através  de  um  importador interposto;  II.  real  comprador  ­  aquele  que  adquire  o  bem  importado  através  de  importador interposto no mercado interno; e  III.  responsável  pela  operação  (importação)  ­  aquele  que  mesmo  não  adquirido o bem importado no mercado interno, exerce o "Domínio  do Fato" sobre a operação de importação.  Essas expressões ao serem usadas pelo legislador como sinônimas, retratam a  mesma pessoa: o terceiro no mercado interno (dentro do território nacional) que se vale de um  importador  interposto  para  obter  a  nacionalização  de  um  bem,  à  margem  dos  órgãos  responsáveis pelos controles aduaneiros.  ❉ Formas de constatação da existência do sujeito passivo oculto  Existem,  a  princípio,  duas  formas  de  constatação  da  existência  do  sujeito  passivo oculto:  · Por  AÇÃO  DIRETA  –  A  fiscalização  evidencia  a  existência  e  identifica o sujeito passivo oculto a partir de duas situações:  1.  Verificação de que a fonte dos recursos aplicados na operação de  comércio exterior advém de terceiro; ou  2.  Verificação que terceiro foi de fato o responsável pela operação  em comércio exterior (possuiu/exerceu o “domínio do fato” sobre  a  transação),  sendo  o  importador  um  instrumento  para  obter  o  bem importado.   Em ambos os casos, o terceiro deveria se identificar aos órgãos responsáveis  pelos controles aduaneiros e assim não procedeu.  · Por  AÇÃO  INDIRETA  –  O  fisco  não  identifica  o  sujeito  passivo  oculto. Contudo,  o  ato  omissivo  do  importador,  em  não  comprovar  a  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos  empregados,  Fl. 5856DF CARF MF     26 autoriza  a  fiscalização  a  presumir  que  terceiro  (não  identificado)  financia a operação em comércio exterior.   Essa é a mesma conclusão da lição de Deiab Junior e Nepomuceno (2008), ao  se  referirem  às  inovações  trazidas  à  baila  pela  alteração  do  artigo  23  do  Decreto  Lei  n°  1.455/76:  a)  apenou  com  perdimento  a  mercadoria  de  origem  estrangeira,  na  importação  ou  na  exportação,  quando  constatada  a  ocultação  do  sujeito passivo, do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela operação, mediante  fraude ou simulação,  inclusive a  interposição  fraudulenta de terceiros, e;  b) criou a presunção legal de  interposição  fraudulenta de  terceiros em  operações  de  comércio  exterior,  quando  não  comprovada  a  origem,  disponibilidade  e  a  transferência,  dos  recursos  empregados  em  tais  transações.   DEIAB  JUNIOR,  Remy;  NEPOMUCENO,  Bruno  Carvalho.  Interposição  fraudulenta  de  terceiros  em  operações  de  comércio  exterior  perpetradas  por  pessoas  físicas.  Jus  Navigandi,  Teresina,  ano  13,  n.  1794,  30  maio  2008  .  Disponível  em:  <http://jus.com.br/revista/texto/11329>.  Acesso  em:  16  dez.  2012.  Portanto,  há  duas  formas  de  constatação  da  prática  de  interposição  fraudulenta de terceiros:  1.  Prática  efetiva  da  interposição  fraudulenta  de  terceiros  (Ocultação)  –  Conduta  infracional  tipificada  no  inciso  V  do  artigo  23  do  Decreto  Lei  n°  1.455/76  –  É  a  constatação  da  ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de  responsável através de fraude ou simulação. Sua inspiração vem  da norma geral antielisiva do Parágrafo Único do artigo 116  do CTN, que pode estar relacionada ou não com a legislação que  cuida  do  crime  relacionado  à  ordem  tributário  e  a  “lavagem de  dinheiro”, responsável por municiar a fiscalização para o combate  da  interposição  fictícia  de  pessoas  em  operações  de  comércio  exterior, o que implica na necessidade de comprovação, mediante  a demonstração por parte da fiscalização, de quem é de fato o  real  sujeito  passivo  beneficiado.  Aplicação  do  processo  conhecido como “follow the money”.  2.  Prática presumida da interposição fraudulenta de terceiros –  Conduta infracional tipificada no §2° do artigo 23 do Decreto Lei  n° 1.455/76 – Advém de uma presunção legal, o que acarreta ao  importador/exportador  a  necessidade  comprovar  a  origem,  disponibilidade  e  a  transferência,  dos  recursos  empregados  em  operações  de  comércio  exterior.  Sua  inspiração  vem  não  só  da  norma  geral  antielisiva  já  citada,  como  também do  artigo  1º  da  Lei nº 9.613/98 e municia a fiscalização com um mecanismo de  controle  para  coibir  a  prática,  pelo  sujeito  ocultado,  do  crime  relacionado  à  “lavagem  de  dinheiro”  por  sucessivas  operações  internacionais,  podendo  estar  relacionado  com  outras  irregularidades  tributárias,  como  por  exemplo,  fraude  no  preço/valor declarado (sub ou superfaturamento).  Fl. 5857DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 15          27 O  artigo  11  da  IN  SRF  n°  228/2002  contempla  essa  formatação  de  constatação  da  prática  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros  e  determina  seus  respectivos  efeitos, substanciados no artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76, artigo 33 da Lei n° 11.488/2007  e no artigo 81 da Lei n° 9.430/96:  ° Artigo 11 da IN SRF n° 228/2002:  Art. 11. Concluído o procedimento especial, aplicar­se­á a pena  de  perdimento  das  mercadorias  objeto  das  operações  correspondentes,  nos  termos  do  art.  23,  V  do  Decreto­lei  nº 1.455, de 7 de abril de 1976, na hipótese de:  http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/an exoOutros.action?idArquivoBinario=0  I  ­  ocultação  do  verdadeiro  responsável  pelas  operações,  caso  descaracterizada a condição de  real adquirente ou vendedor das  mercadorias;  II  ­  interposição  fraudulenta,  nos  termos  do  §  2º do  art.  23  do  Decreto­lei nº 1.455, de 1976, com a redação dada pela Medida  Provisória nº 66, de 29 de agosto de 2002, em decorrência da não  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos empregados, inclusive na hipótese do art. 10.  § 1º Na hipótese prevista no inciso I do caput, será aplicada, além  da pena de perdimento das mercadorias,  a multa de que  trata o  art. 33 da Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007.   http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/an exoOutros.action?idArquivoBinario=0(Redação  dada  pelo(a)  Instrução  Normativa RFB  nº  1678,  de  22  de  dezembro de 2016)  § 2º Na hipótese prevista no inciso II do caput, além da aplicação  da  pena  de  perdimento  das  mercadorias,  será  instaurado  procedimento  para  declaração  de  inaptidão  da  inscrição  da  empresa no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ).   http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/an exoOutros.action?idArquivoBinario=0  (Incluído(a)  pelo(a)  Instrução  Normativa RFB  nº  1678,  de  22  de  dezembro de 2016)  §  3º  A  hipótese  prevista  no  inciso  I  do  caput  contempla  a  ocultação de encomendante predeterminado.   http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/an exoOutros.action?idArquivoBinario=0  (Incluído(a)  pelo(a)  Instrução  Normativa RFB  nº  1678,  de  22  de  dezembro de 2016)  ❉ Inftações decorrentes de cada prática de interposição fraudulenta de  terceiros   Fl. 5858DF CARF MF     28 A prática EFETIVA da interposição fraudulenta de terceiros implica em  duas infrações:  ¨ Uma infração tipificada no  inciso V, do artigo 23, do Decreto Lei  1.455/76,  punível  com a  aplicação  da pena  de perdimento,  tendo  por  destinatário  o  real  adquirente  da mercadoria  e  conseguinte  conversão  em multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria no caso de que  não  seja  localizada  ou  que  tenha  sido  consumida.  Uma  infração  imprópria que pode ser cometida por qualquer um na condição de  REAL COMPRADOR em coautoria com o importador interposto.  ¨ Outra infração tipificada no caput do artigo 33 da Lei 11.488/2007,  punível  com  a  multa  de  10%  (dez  por  cento)  do  valor  da  operação  acobertada, não podendo ser  inferior  a R$ 5.000,00  (cinco mil  reais),  tendo  por  destinatário  a  pessoa  jurídica  que  cedeu  seu  nome.  Uma  infração  própria,  já  que  para  cometê­la  o  agente  deve  ter  a  condição  de  ser  importador  devidamente  habilitado  no  SISCOMEX.  A prática PRESUMIDA da interposição fraudulenta de terceiros também  implica em duas infrações:  ¨ Uma  infração  tipificada  no  §2º,  do  artigo  23,  do  Decreto  Lei  n°  1.455/76,  punível  com  a  aplicação  da  pena  de  perdimento  e  conseguinte  conversão  em  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro  da  mercadoria  no  caso  de  que  não  seja  localizada  ou  que  tenha  sido  consumida,  tendo  por  destinatário  o  importador  de  direito  (INTERPOSTO),  em  razão  da  não  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos  empregados  na  importação. Uma infração própria, já que para cometê­la o agente  deve ter a condição de ser  importador devidamente habilitado no  SISCOMEX.  ¨ Outra infração tipificada no artigo 81, §1º, da Lei nº 9.430/96, que  determina a declaração de  inaptidão da  inscrição da pessoa  jurídica  no  Cadastro  Nacional  de  Pessoas  Jurídicas  –  CNPJ,  que  não  comprove a origem, a disponibilidade e a efetiva transferência, se for o  caso, dos recursos empregados em operações de comércio exterior.    Fl. 5859DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 16          29   Coaduna­se para essa constatação, o seguinte artigo:  ¹ Artigo 99 do Decreto­Lei nº 37/66:  Art.99 ­ Apurando­se, no mesmo processo, a prática de duas ou  mais infrações pela mesma pessoa natural ou jurídica, aplicam­se  cumulativamente, no grau correspondente, quando for o caso, as  penas a elas cominadas, se as infrações não forem idênticas.  (Grifo e Negrito Nossos)     ❉ Do ônus probatório  A depender da forma de constatação da existência do sujeito passivo oculto, o  ônus probatório irá oscilar:  Ø Na  prática  efetiva  o  ônus  probatório  é  da  fiscalização:  Cabe  à  ação  fiscal  reunir  os  elementos  que  indicam  a  ocorrência  da  interposição  fraudulenta  de  terceiros  entre  o  importador interposto e o sujeito passivo oculto.  Ø Na prática presumida o ônus probatório é do importador:  Cabe  ao  importador  a  comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  de  recursos  empregados  na importação, na forma do §2º, do artigo 23 do Decreto Lei  n° 1.455/76.  ❉ A caracterização da infração  O núcleo da  infração da prática de  interposição  fraudulenta de terceiros é o  USO  DE  INTERPOSTA  PESSOA  em  operação  de  comércio  exterior  com  o  propósito  de  ACOBERTAR o sujeito passivo oculto.  A partir disso são detectadas duas espécies da mesma infração:  Fl. 5860DF CARF MF     30 · Infração 1: O uso de interpostas pessoas como instrumento (meio)  para  acobertar  a  identificação  do  responsável  pela  importação  (OCULTAÇÃO)  por  infração  contra  o  sistema  tributário  nacional (FRAUDES FISCAIS/SIMULAÇÃO).  · Infração 2: O uso de interpostas pessoas como instrumento (meio)  para  acobertar  a  identificação  do  responsável  pela  importação  (OCULTAÇÃO)  por  infração  contra  o  sistema  financeiro  nacional (LAVAGEM DE DINHEIRO/SIMULAÇÃO).   Nesse  diapasão,  há  três  formas  de  se  caracterizar  a  prática  de  interposição  fraudulenta de terceiros:  1.  A PARTIR DA NÃO IDENTIFICAÇÃO DA ORIGEM DOS  RECURSOS  APLICADOS  ­  A  administração  aduaneira  deve  estar  atenta  à movimentação  de  recursos  financeiros  de  origem  desconhecida ou não comprovada associada ao uso de interposta  pessoa em operação de comércio exterior.   2.  A PARTIR DA IDENTIFICAÇÃO DO RESPONSÁVEL DE  INFRAÇÃO  CONTRA  O  SISTEMA  TRIBUTÁRIO  NACIONAL  ­ A Lei nº 8.137, de 1990, define  crimes contra  a  ordem  tributária,  econômica  e  contra  as  relações  de  consumo.  Nesse  contexto,  a  legislação  objetivou  não  só  evitar  as  fraudes  fiscais,  como  também  dar  maior  efetividade  na  cobrança  de  tributos  buscando  identificar  o  verdadeiro  sujeito  passivo  da  obrigação tributária.  3.  A  PARTIR  DA  IDENTIFICAÇÃO  DO  RESPONSÁVEL  PELA  INFRAÇÃO  CONTRA  O  SISTEMA  FINANCEIRO  NACIONAL  ­ A Lei nº 9.613, de 1998, dispõe sobre os crimes  de "lavagem" ou ocultação de bens, direitos e valores, bem como  sobre a prevenção da utilização do  sistema  financeiro. Portanto,  tem se também como finalidade não cuidar da questão puramente  tributária, mas coibir crimes de "lavagem" ou ocultação de bens,  direitos e valores.   Na  prática  as  três  causas  se  mesclam,  e  assim  existe  a  hipótese  de  haver  infrações  entrelaçadas,  mas  sempre  com  o  USO  DE  INTERPOSTA  PESSOA  COMO  INSTRUMENTO  (MEIO)  PARA  DIFICULTAR  A  IDENTIFICAÇÃO  do  sujeito  passivo  oculto.  ❉ A sanção prevista  A legislação apenou a prática de interposição fraudulenta de terceiros com o  perdimento da mercadoria de origem estrangeira.  A nova redação do § 3º, do artigo 23, do Decreto­Lei nº 1.455/76, dada pela  Lei  nº  12.350/10,  substituiu  a  redação  originariamente  dada  pela  Medida  Provisória  n°  66/2002, em 29 de agosto de 2002, e estipulou a seguinte alternância de procedimentos –  ritos:   Fl. 5861DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 17          31 · Pena  de  perdimento  ➞  se  a  mercadoria  em  situação  irregular  for  apreendida  pela  fiscalização  (  rito  aplicado:  artigo  27  do  Decreto  Lei  n°  1.455/76 ); ou  · Multa equivalente ao valor aduaneiro (100% do valor aduaneiro) ➞ se a  mercadoria  passível  de  perdimento  não  for  localizada,  ou  tiver  sido  consumida ou revendida ( rito aplicado: Decreto n° 7.574/2011).  Está­se  assim  diante  de  uma  alternância  de  ritos  procedimentais,  a  depender da retenção ou não da mercadoria passível de perdimento.  É  de  se  enfatizar  o  seguinte:  ainda  que  a  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro receba a designação de “crédito tributário”, por ser advinda de um lançamento, isso  não  altera  a natureza  jurídica  da  prática  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros:  um  ato  ilícito passível de sanção (pena de perdimento ou multa equivalente ao valor aduaneiro).  ▣  A  PRÁTICA  EFETIVA DE  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA  DE TERCEIROS   A demonstração da prática  efetiva  de  interposição  fraudulenta de  terceiros  engloba três pontos:  1.  Identificação do importador interposto e do sujeito passivo oculto;  2.  Constatação  do  liame  entre  o  importador  interposto  e  o  sujeito  passivo oculto;  3.  Demonstração da FRAUDE ou SIMULAÇÃO.  ❉ A identificação do importador interposto e do sujeito passivo  oculto  Salienta­se que esse é o primeiro passo ou o pressuposto básico e necessário  para a caracterização da prática efetiva, mas longe de ser o suficiente.   Como  dito,  o  ato  de  se  interpor  em  operação  de  importação,  pressupõe  necessariamente a existência de dois participes.   Na  demonstração  da  prática  efetiva,  a  fiscalização  tem  o  dever  de  identificar tanto o importador interposto como o sujeito passivo oculto.  A fiscalização deve também evidenciar que o sujeito passivo oculto se valeu  do importador interposto para obter produto importado no mercado interno.   Portanto,  é  indispensável  a  demonstração  pela  fiscalização  da  revenda  do  produto importado no mercado interno entre os dois participes, ou a revenda do importador  a alheio ( MERO COMPRADOR) sob a determinação do sujeito passivo oculto.  Fl. 5862DF CARF MF     32   A caracterização da prática efetiva de  interposição fraudulenta de  terceiros  pode ocorrer através de diversos elementos, tais como:  ·  a destinação integral e imediata das mercadorias importadas;  · o  conhecimento  prévio  ao  registro  da  DI  do  destinatário  das  mercadorias importadas;  · rotulagem das mercadorias importadas com sinais de identificação  do adquirente (logotipo, marcas etc.);  · especificidade das mercadorias que são importadas para um único  adquirente, ou conjunto restrito de adquirentes, de tal forma que a  importação  não  poderia  ser  realizada  para  posterior  comercialização no mercado interno.  Atualmente,  duas  formas  de  “terceirização”  das  operações  de  comércio  exterior são reconhecidas e reguladas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB):  · A  importação  por  conta  e  ordem  ­  uma  empresa  (a  adquirente),  interessada  em  uma  determinada  mercadoria,  contrata  uma  prestadora de serviços (a importadora por conta e ordem) para que  esta, utilizando os recursos originários da contratante. providencie,  entre outros, o despacho de importação da mercadoria em nome da  empresa adquirente;  · A  importação  por  encomenda  ­  uma  empresa  (a  encomendante  predeterminada),  interessada  em  uma  certa  mercadoria,  contrata  uma  outra  empresa  (a  importadora)  para  que  esta,  com  seus  próprios  recursos,  providencie  a  importação  dessa mercadoria  e  a  revenda posteriormente para a empresa encomendante.  A  escolha  entre  importar  mercadoria  estrangeira  por  conta  própria  ou  por  meio  de  um  intermediário,  contratado  para  esse  fim,  é  livre  e  perfeitamente  legal,  seja  esse  intermediário um prestador de serviço ou um revendedor.    Fl. 5863DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 18          33     Entretanto,  tanto  o  importador  quanto  o  adquirente  ou  encomendante.  conforme o caso, devem observar o tratamento tributário específico dessas operações e alguns  cuidados  especiais,  a  fim  de  não  serem  autuados  ou,  até mesmo,  que  as mercadorias  sejam  apreendidas.  Para  que  uma  operação  de  importação  por  encomenda  ou  importação  por  conta e ordem seja realizada de forma perfeitamente regular, é necessário, antes de tudo, que  tanto  as  empresas  encomendantes  e  adquirentes  quanto  a  empresa  importadora  estejam  habilitadas para operar no Siscomex, nos termos da legislação respectiva.  Além de habilitação de todos os intervenientes (encomendante, adquirente e  importador), nas operações de importação terceirizadas, é necessário apresentar, à unidade da  RFB  com  jurisdição  para  fiscalização  aduaneira  sobre  o  estabelecimento  matriz  da  encomendante ou adquirente, cópia do contrato firmado entre as empresas (encomendante ou  adquirente  e  importadora),  caracterizando  a  natureza  de  sua  vinculação,  a  fim  de  que  a  contratante e a contratada sejam vinculadas no Siscomex. pelo prazo ou operações previstos no  contrato.  A  fim  de  promover  o  despacho  aduaneiro  das  mercadorias  importadas,  conforme  determina  o  art.  3o,  da  IN  SRF  n°  634/06  e  o  art.  3o,  da  IN  SRF  n°  225/02,  ao  elaborar a Declaração de Importação, o importador, pessoa jurídica contratada, deve informar  que  não  se  trata  de  uma  operação  por  conta  própria,  indicando,  em  campo  próprio  na  ficha  “importador”  da DI,  o  número  de  inscrição  do  encomendante  ou  do  adquirente  no Cadastro  Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ).  A  falta  de  indicação  do  encomendante  ou  adquirente  na  Declaração  de  Importação,  bem  como  a  ausência  de  habilitação  de  alguma  das  partes  no  Siscomex  e  a  ausência de vinculação do contrato na Receita Federal caracterizam a situação de ocultação do  sujeito passivo ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, punível com a  pena de perdimento das mercadorias  (art.  23  ­ V, do Decreto­lei  n° 1.455/76 com a  redação  dada pela Lei n° 10.637/02).  ❉ Das modalidades de Importação   Fl. 5864DF CARF MF     34 Não há propriamente uma definição normatizada e, portanto, estanque do que  vem  a  ser  a  importação  direta.  Poder­se­ia  esboçar  aqui  uma  definição  sob  o  sério  risco  de  fazê­la incompleta ou até mesmo imperfeita e assim confundir mais do que auxiliar.   Por isso, toma­se o caminho mais fácil e seguro.   Se  tanto  a  Importação  por  “conta  e  ordem”  como  a  Importação  por  “encomenda” possuem definições precisas dadas pela Lei e se apenas existem três modalidades  e  possibilidades  de  importação  no  Brasil,  vale­se  do  critério  da  complementaridade  para  se  estabelecer  que  aquilo  que  não  for  Importação  por  “conta  e  ordem”  e  Importação  por  “encomenda” será, portanto, uma importação direta.   É mister que se compreenda um ponto chave na consolidação da legislação  de  combate  a  interposição  fraudulenta de  terceiros  em operações de comércio  exterior  e que  servirá para o adequado deslinde do caso ora em análise: O artigo 27 da Lei n° 10.637/02 e a  IN  SRF  nº  225,  de  18  de outubro  de  2002  –  responsáveis  pela  definição,  previsão  e  regulamentação da modalidade de Importação por “conta e ordem” – assim como o artigo 11  da  Lei  nº  11.281/2006  e  a  IN  SRF  nº  634/2006  ­  responsáveis  pela  definição,  previsão  e  regulamentação  da  modalidade  de  Importação  por  “encomenda”  ­  não  criam  qualquer  conduta infracional.   O que elas regulamentam, simplesmente, são formas permissivas de atuação  de empresa interposta na importação.  Assim, temos que inicialmente o artigo 27 da Lei n° 10.637/02 (modalidade  de  Importação  por  “conta  e  ordem”)  e  posteriormente  o  artigo  11  da  Lei  n°  11.281/06  (modalidade  de  Importação  por  “encomenda”)  criam  formas  permissivas  do  uso  do  importador interposto.  Caracterizada  a  prática  de  qualquer  uma  dessas  duas  modalidades  de  Importação,  sem  a  adoção  dos  respectivos  procedimentos  previstos  para  a  adequada  identificação  do  adquirente  ou  do  encomendante  no  mercado  interno,  resta  configurada  a  ocultação do sujeito passivo (real beneficiário da importação) pelo importador interposto.  ❉  A  identificação  do  liame  entre  o  importador  interposto  e  o  sujeito passivo oculto  Para  a  seguinte  indagação:  existe  a  possibilidade  da  prática  de  interposta  pessoa (importador interposto) em operações de importação frente à legislação brasileira?   A resposta é SIM:   Ø seja através da Importação por “conta e ordem”; ou   Ø seja através da Importação por “encomenda”.  Portanto, o passo subsquente ao da identificação do importador interposto e  do sujeito passivo oculto é a demonstração por parte da fiscalização de que:  Ø a modalidade de importação “direta” eleita pelo importador oculta  uma modalidade de "importação por conta e ordem de  terceiros";  ou  Fl. 5865DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 19          35 Ø a modalidade de importação “direta” eleita pelo importador oculta  uma modalidade de "importação por encomenda".  Em  outros  termos:  justamente  para  não  identificar  o  REAL  COMPRADOR  no  mercado  interno  do  produto  importado,  foi  eleita  a  modalidade  de  importação “direta”.    ❉ identificação da modalidade de "importação por conta e ordem  de terceiros"   Para  uma  adequada  análise,  parte­se  do  conceito  normativo  da  importação  por conta e ordem de terceiros:  · Disciplinada  pelos  artigos  80,  81  da  Medida  Provisória  n°  2.158/01­35  e  artigo  29  da  Medida  Provisória  n°  66/2002,  regulamentada  pela  Instrução  Normativa  SRF  nº  225,  de  18  de outubro de 2002, com definição jurídica dada pelo artigo 27  da Lei n° 10.637/02:  Art.  27. A operação  de  comércio  exterior  realizada  mediante  utilização  de  recursos  de  terceiro  presume­se por conta e ordem deste, para  fins de  aplicação  do  disposto  nos  arts.  77  a  81  da Medida  Provisória n° 2.158­35, de 24 de agosto de 2001.  O artigo transcrito autoriza a seguinte presunção: denominar de importação  por  conta  e  ordem  de  terceiros  a  importação  realizada mediante  utilização  de  recursos  de  terceiros.  Fl. 5866DF CARF MF     36 Assim,  se  a  operação  de  importação  é  adimplida  (fechamento do  câmbio)  com recursos de  terceiro,  a modalidade de  importação a  ser  reconhecida  será  a  importação  por conta e ordem de terceiros, na forma do artigo 27 da Lei n° 10.637/02.  O fluxograma nos auxiliará na visualização do contexto:      ❉ Identificação da modalidade de importação “por encomenda”   Para  uma  adequada  análise,  parte­se  do  conceito  normativo  da  importação  por encomenda:  · Disciplinada pelo artigo 11 da Lei 11.281/06 e regulamentada pela  Instrução Normativa  SRF  nº  634,  de  24  de março  de  2006,  com  definição jurídica dada pelo artigo 11 da Lei n° 11.281/06:  Art. 11. A importação promovida por pessoa jurídica  importadora  que  adquire  mercadorias  no  exterior  para  revenda  a  encomendante  predeterminado  não  configura importação por conta e ordem de terceiros.  Como dito, na redação do inciso V, do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76,  o legislador se valeu de três expressões análogas:  I.  sujeito passivo oculto;  II.  real comprador; e  III.  responsável pela importação.  Usa­se  uma  outra  expressão  ­  com  o  mesmo  significado  ­  para  explorar  adequadamente  o  conceito  de  importação  por  encomenda:  “PESSOA  PREDETERMINADA”.  Fl. 5867DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 20          37 A  nova  expressão  tem  o  seu  propósito  porque  vem  a  retratar  uma  faceta  específica e determinante para a identificação da modalidade de "importação por encomenda" :  A tomada de risco.  Se na modalidade de "importação por conta e ordem de terceiros" a regra de  ouro  é  entender  a  gênese  do  recurso  e  sua  consequencia  no  financiamento  da  operação  de  importação, na modalidade de "importação por encomenda" a regra de ouro é identificar se o  importador correu risco quanto à revenda do produto importado no mercado interno.  Há que se comente um detalhe de suma importância: A bem dizer, o critério  tomada de risco também pode e deve ser usado para caracterizar a modalidade de "importação  por  conta  e  ordem  de  terceiros",  pois  se  entende  que  a  tomada  de  risco  de  revenda  das  mercadorias importadas no mercado interno é uma característica essencial da  importação  direta.  Isso porque:  Ø na  Importação  por  “conta  e  ordem”  no  momento  da  nacionalização –  registro da Declaração de  Importação –  já existe  no mercado interno comprador certo (ADQUIRENTE); e  Ø na Importação por “encomenda” no momento da nacionalização  –  registro  da  Declaração  de  Importação  –  já  existe  no  mercado  interno comprador certo (ENCOMENDANTE).  Portanto,  é  perfeitamente  possível  ver  em  um  Auto  de  Infração  o  uso  do  critério  tomada  de  risco  conjugado  com  o  repasse  de  recursos  para  evidenciar  uma  importação por conta e ordem de terceiros.   Contudo,  é  o  repasse  de  recursos  a  característica  essencial  daquela  modalidade de importação.  Na  importação  por  encomenda,  dado  o  seu  conceito  normativo  inexiste  qualquer repasse de recursos. Por isso, que o critério tomada de risco passa a ser relevante  em sua caracterização.  Toma­se por base um quadrinho usado comumente para retratar a modalidade  de importação direta:  Fl. 5868DF CARF MF     38   Ø O  importador  adquire  a  mercadoria  no  mercado  externo  com  recursos próprios e a  revende no mercado  interno para comprador  indeterminado.  Um  outro  quadrinho  auxiliará  a  compreensão  do  conceito  de  PESSOA  PREDETERMINADA:    Ø O  importador  adquire  a  mercadoria  no  mercado  externo  com  recursos próprios e a  revende no mercado  interno para comprador  determinado (REAL COMPRADOR).   A pessoa predeterminada é o comprador de bem importado definido antes da  data do registro da Declaração de Importação.  Como  dito,  a  tomada  de  risco  de  revenda  das  mercadorias  é  uma  característica  essencial  da  importação  direta,  enquanto  que  na  Importação  por  “conta  e  ordem”  e  na  Importação  por  “encomenda”  no  momento  da  nacionalização  –  registro  da  Declaração  de  Importação  –  já  existe  no  mercado  interno  comprador  certo  (REAL  COMPRADOR).  Em  uma  operação  de  venda  casada,  como  a  promovida  por  uma  interposta  pessoa  em  operações  de  importação  este  risco  é  inexistente,  já  que  toda  operação de compra e venda foi previamente arranjada e seus termos são bem conhecidos  no momento em que o importador promove o despacho aduaneiro das mercadorias.  Fl. 5869DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 21          39 Essa premissa decorre de modo direto e  imperioso do objetivo  traçado pela  Receita Federal do Brasil em pretender possuir controle absoluto sobre o destino de todas as  mercadorias importadas por empresas nacionais. Aquele que é destinatário de bem importado,  já  conhecido no momento do  registro da  respectiva Declaração de  Importação,  deve  ser  necessariamente informado aos órgãos responsáveis pelos controles aduaneiros ­ na forma da  IN  SRF  nº  225/02  para  a modalidade  de  Importação  por  “conta  e  ordem”  e  da  IN  SRF  nº  634/2006 para a modalidade de Importação por “encomenda” ­, sob o risco de configuração da  prática  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros  e  conduta  tendente  a  burlar  os  controles  aduaneiros.  O registro da Declaração de Importação é o marco eleito para identificar a  PESSOA PREDETERMINADA, pois:  1.  É o aspecto temporal que define o momento da entrada do bem no  território aduaneiro;  2.  É o instante de nacionalização do bem possível de ser precisado;  3.  Antes  desse  instante  a  legislação  pátria  não  tem  qualquer  efeito  sobre o bem importado;  4.  Só  com  o  registro  da Declaração  de  Importação  é  que  se  reúne  toda a gama de informações suficientes para atender os requisitos  exigidos pelas Instruções Normativas citadas.  E ainda se acrescenta:  Antes  do  ingresso  da  mercadoria  no  território  nacional  o  bem  é  completamente  alienígena  ao ordenamento  jurídico pátrio. Quem comprou, porque  comprou,  quando  comprou,  como  pagou  são  questões  por  ora  estranhas  à  fiscalização  aduaneira,  até  mesmo porque a mercadoria pode vir a ter outro destino que não o Brasil.  A  ação  da  fiscalização  aduaneira  brasileira,  com  relação  à  mercadoria  importada, só tem sentido a partir do seu ingresso no País. Esse momento a legislação precisa  muito bem,  inclusive em  termos de minutos  e  até  segundos:  é o  registro da Declaração de  Importação.  A partir desse instante é que o bem passa a ter relevância ao ordenamento  jurídico pátrio, em particular à ação da fiscalização aduaneira da Receita Federal do Brasil.   Para poder  exercer  sua  expertise e verificar  a  regularidade da  importação e  assim atender a premissa de possuir controle absoluto sobre o destino de todas as mercadorias  importadas por empresas nacionais, no momento do registro da Declaração de Importação o  importador  tem o  dever  de  informar  esse  fato  à  fiscalização  aduaneira  através  da  adoção  da  modalidade  de  Importação  por  “conta  e  ordem”  ou  modalidade  de  Importação  por  “encomenda” a depender da forma de financiamento da importação.  Se no momento do registro da Declaração de Importação a mercadoria tem  destino certo no mercado interno – PESSOA PREDETERMINADA – é dever do importador  expor esse fato, sob pena de burla aos órgãos responsáveis pelos controles aduaneiros.  Fl. 5870DF CARF MF     40 E nesse contexto, é inegável que o importador age como interposta pessoa,  pois  a  mercadoria  apenas  transpassa  por  ele.  Por  vezes  sequer  adentra  ao  seu  estabelecimento comercial.    Uma  questão  que  é  comumente  suscitada  é  a  alegação  de  que  para  se  caracterizar  a modalidade de "importação por encomenda"  é necessário que o  encomendante  participe da transação comercial com o fornecedor estrangeiro.  O  legislador contemplou essa situação nos §§ 3º e 4º, do  inciso I, do artigo  112 do Regulamento Aduaneiro, aprovado pelo Decreto n° 6.759/2009:  § 3o A importação promovida por pessoa jurídica importadora que  adquire  mercadorias  no  exterior  para  revenda  a  encomendante  predeterminado  não  configura  importação  por  conta  e  ordem  de  terceiros (Lei no 11.281, de 2006, art. 11, caput).     § 4o  Considera­se  promovida  na  forma  do  § 3o  a  importação  realizada  com  recursos  próprios  da  pessoa  jurídica  importadora,  participando  ou  não  o  encomendante  das  operações  comerciais relativas à aquisição dos produtos no exterior (Lei  no 11.281, de 2006, art. 11, § 3o, com a redação dada pela  Lei nº 11.452, de 2007, art. 18).     (grifo e negrito nossos)   Portanto, a participação do encomendante das operações comerciais relativas  à  aquisição  dos  produtos  no  exterior  é  irrelevante  para  a  caracterização  da modalidade  de  "importação por encomenda".  ❉ Identificação do responsável pela importação.  Está  aqui  diante  de  um  terceiro modo  de  identificação  do  liame  entre  o  importador  interposto  e o  sujeito passivo oculto,  à margem da modalidade de  importação  praticada: reconhecer quem foi o responsável pela importação.  Fl. 5871DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 22          41 Um  adendo  se  faz  necessário:  como  já  dito,  usualmente,  a  fiscalização  identifica  a  prática  efetiva  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros  pela  desconstituição  da  modalidade de importação direta adotada pelo importador com a consequente caracterização da  modalidade de "importação por conta e ordem de terceiros" ou de “por encomenda”.  Todavia, há um outro modo de demonstrar esse liame, à margem de qualquer  demonstração de repasse de recursos e/ou tomada de risco. É demonstrar que o responsável  pela importação utilizou o importador interposto como um longa manus.  É uma outra ótica da fiscalização reconhecer a prática efetiva da interposição  fraudulenta  de  terceiros  dissociada  do  critério  da  capacidade  econômica:  o  REAL  COMPRADOR  no  mercado  interno  seria  identificado  como  sendo  aquele  que  detém  o  “Domínio do Fato”.  Um outro modo de compreender (identificar) o responsável pela importação é  através da seguinte constatação: sem a sua vontade a importação não aconteceria.    Percebam  uma  nova  variante  da  prática  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros: Quem exerce o “domínio do fato” pode vir a ser ou não o destinatário dos produtos  importados  no mercado  interno. A mercadoria  transacionada  PODE  SEQUER  passa  por  ele  assim como o dinheiro referente à transação.   Ainda  assim,  é  ele  que  determina  todas  as  coordenadas  do  importador.  Portanto, é tido como o responsável pela importação.  IMPORTANTE:  Se  não  for  constatado  o  liame  entre  os  assim  denominados  “importador  interposto”  e  “sujeito  passivo  oculto”,  aquele  que  a  fiscalização  a  priori  identificou como REAL COMPRADOR no mercado  interno perde essa qualificação e  passa  a  ser  tratado  como  um  “MERO  COMPRADOR”,  não  cabendo  assim  qualquer  tipificação da conduta no inciso V, do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76.  Fl. 5872DF CARF MF     42 ❉ Demonstração da FRAUDE ou SIMULAÇÃO.  Como visto, o significado de “interpor”, verbo transitivo, é "pôr entre". Já a  fraude  representa  todo  artifício  empregado  com  o  fim  de  enganar  uma  pessoa  e  causar­lhe  prejuízo.  Destarte,  tomando como base o simples significado das palavras, é possível  concluir que  interposição  fraudulenta  é a  situação  fática em que determinado ente  fica numa  posição  de  "intermediário"  (importador  ostensivo)  com  o  objetivo  de  esconder  outro  agente  (adquirente  ou  encomendante),  causando  prejuízo  ao  erário  ou  dificultando  os  controles  administrativos das Aduanas.  Embora a fraude já esteja perfeitamente caracterizada, nos termos do art. 72  da Lei nº 4.502/1964, cumpre ainda atentar que o bem jurídico protegido pela norma contida no  art. 83, inciso I, da Lei nº 4.502/1964, com a redação dada pelo art. 1º, alteração 2ª, do Decreto­ lei  nº  400,  de  30  de  dezembro  de  1968,  não  é  unicamente  o  Erário,  mas  a  norma  visa  essencialmente  resguardar o controle aduaneiro e proteger a economia nacional, que se vêem  afetados pela importação fraudulenta e pela entrada clandestina de mercadorias no País.   Nesse  passo  é  possível  discernir  entre  a  fraude  tributária  stricto  sensu  e  a  fraude aduaneira que abrange, além dos aspectos estritamente fiscais atinentes àquela, também  os extrafiscais, próprios do controle aduaneiro. Nesse sentido, fraude aduaneira não se restringe  à fraude exclusivamente tributária.  Assim, em matéria aduaneira, a fraude assume uma feição própria, de modo  que o  termo “importação  fraudulenta”  transcende  a  conduta dolosa de  tão­somente evitar ou  reduzir o pagamento de tributo, não se restringindo à “fraude”, tal como conceituada no art. 72  da  Lei  nº  4.502/1964,  de  feição  estritamente  tributária.  Envolve  também  as  ações  dolosas  empreendidas  para  burlar  os  controles  aduaneiros,  com  o  intuito  de  lograr  benefícios  ilicitamente, com p. ex., obter vantagens cambias, remeter divisas irregularmente etc.  Em  tais  situações,  pode  ocasionalmente  não  haver  insuficiência  ou  falta  de  recolhimento  de  impostos,  porém  não  se  há  de  negar  a  caracterização  da  importação  como  fraudulenta, porquanto resta evidente a ação dolosa em ilidir o controle aduaneiro para fruição  de  vantagens  ilícitas  em  detrimento  da  economia  nacional,  bens  jurídicos  que  a  norma  visa  assegurar. Então, em relação a operações aduaneiras, seria um contra­senso exigir que a fraude  se caracterizasse unicamente pela falta ou insuficiência de pagamento dos impostos incidentes  na importação.  No  ordenamento  jurídico  encontramos  exemplos  dessa  acepção,  em  que  a  importação fraudulenta não necessariamente implica supressão ou redução do imposto devido.  É o caso art. 23 do Decreto­Lei nº 1.455, de 7 de abril de 1976, com redação dada pelo art. 59  da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002  (DOU 31/12/2002), que pune uma espécie de  importação  fraudulenta,  caracterizada  pela  ocultação  do  sujeito  passivo,  do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela  operação,  mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros,  mesmo  não  havendo  repercussão  no  recolhimento  do  imposto.  Assim, “importação fraudulenta” significa importação com fraude ao controle  aduaneiro, mitigando­se a feição estritamente tributária de “reduzir ou evitar o pagamento do  imposto” ocorrendo nos casos em que a falsificação ou a adulteração de documentos acarrete  dano ao citado controle, mesmo que não haja repercussão no tratamento tributário.  Fl. 5873DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 23          43 A propósito observe­se o lúcido ensinamento de ROOSEVELT BALDOMIR  SOSA: "consiste a falsidade documental, em matéria aduaneira, em elaborar documento falso,  ou  alterá­lo  total  ou  parcialmente  de  modo  a  iludir  o  controle  administrativo.  Também  se  conhece  a  falsidade  ideológica,  que  é  quando  o  documento  se mostra  verdadeiro, mas  não  expressa  a  verdade”  (Comentário  à  lei  aduaneira:  Regulamento  Aduaneiro,  São  Paulo:  Aduaneiras, 1993, vol. III, p. 187) .  A prática efetiva de interposição fraudulenta de terceiros, tipificada no inciso  V, do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76. é uma conduta que o legislador entendeu por bem  não tolerar, dado o seu RISCO POTENCIAL.  O  quadro  abaixo  indica  as  três  etapas  para  a  consumação  da  infração,  de  acordo com a prática efetiva.    Para tanto, transcreve­se trecho do Termo de Verificação Fiscal, às folhas 19  e 20 do processo digital:  Por tudo que foi exposto até o presente momento, verifica­se que  a  contabilidade  não  está  espelhando  com  fidedignidade  as  operações realizadas pela empresa e assim, pelo que foi até aqui  relatado,  há  fortes  indícios  de  que  a  fiscalizada  não  é  a  real  adquirente das mercadorias importadas e que ocorria, portanto,  a  interposição  de  pessoas.  Desta  forma,  mantivemos  a  continuidade  da  fiscalização  e  através  de  uma  amostragem  significativa, emitimos os Termos de Intimação Fiscal Ns 02, Ns  03,  e Na  04,  a  fim de  verificarmos  a origem e a  finalidade dos  recursos monetários que ingressaram na empresa (anexos 09).  Fl. 5874DF CARF MF     44 Após  terem  transcorrido  mais  de  dois  meses  para  atender  as  intimações,  a  empresa  nos  forneceu  os documentos  solicitados.  Analisando­se  os  documentos  que  nos  foram  enviados,  verificamos  que  a  fiscalizada  enviou­nos  somente  01  (um)  contrato  que  foi  assinado  com  um  de  seus  “clientes”.  Neste  contrato verifica­se que a auditada não é a real adquirente das  mercadorias, pois no mesmo é contratado que as operações_só  serão realizadas mediante adiantamento de recursos monetários  (anexos 10).  De posse dos documentos, e em virtude da enorme quantidade de  dados  a  serem  verificados,  inicialmente,  utilizando­se  os  “Compact  Disc”  (CDs)  enviados  pela  empresa,  criamos  o  Demonstrativo  das  Notas  Fiscais  Emitidas  (anexos  12).  Os  dados  constantes  neste  demonstrativo  foram  obtidos  nos  dados  informados pela empresa na relação de notas fiscais (anexos 05)  e na relação de identificação dos recursos monetários recebidos  (anexos  11),  os  quais  foram  entregues,  também,  em  “CD”.  Analisando­se  o  referido  demonstrativo,  concluímos  que  as  informações  prestadas  pela  fiscalizada  não  correspondiam  à  realidade.  Em  nossa  análise  constatamos  as  seguintes  ocorrências:  depósitos  realizados  em  data  anterior  a  de  emissão  das  notas  fiscais de saídas, caracterizando, assim, adiantamentos;  valores depositados superiores aos valores totais constantes nas  notas fiscais de saídas;  valores depositados  inferiores aos valores  totais constantes nas  notas fiscais de saídas;  valores depositados em datas bem posteriores à data de emissão  das notas fiscais de saídas (há casos em que a diferença de data  é superior a um ano);  um  mesmo  depósito  referindo­se  a  notas  fiscais  de  saídas  emitidas em datas bem diferentes;  informação  de  que  os  depósitos  referiam­se  à  devolução  de  cheques;  Notas  fiscais  informadas  nas  planilhas  de  identificação  dos  recursos monetários recebidos não  localizadas nas planilhas de notas fiscais.  f)  O  conjunto  de  fatos  apurados  levou­nos  a  emitir  o  Termo  de  Intimação Fiscal Nfi 05 (anexos 13) para verificarmos os dados  constantes nas notas fiscais de saídas. Ao examinarmos as notas  fiscais de saídas, verificamos que todas as notas que constam no  Demonstrativo das Notas Fiscais Emitidas foram emitidas como  vendas  a  vista  e  não  como  vendas  a  prazo,  como  informado  anteriormente  pela  empresa.  Desta  forma,  nas  informações  prestadas,  verifica­se  que  os  depósitos  realizados  em  parcelas  para  diversas  notas  fiscais  são  comprovações  de  que  as  informações  prestadas  não  correspondem  à  realidade  dos  recursos  monetários  recebidos  pela  fiscalizada.  Além  destes  fatos, observamos outros, os quais nos levaram a fazer correções  Fl. 5875DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 24          45 no  Demonstrativo  das  Notas  Fiscais  Emitidas  elaborados  pela  fiscalização. Assim sendo, de posse do referido demonstrativo e  de  posse  das  notas  fiscais,  construímos  ò  Demonstrativo  do  Saldo  Bancário  (onde  é  demonstrado  o  saldo  bancário  da  empresa nas datas especificadas), o Demonstrativo dos Valores  Excluídos  (onde  é  demonstrado  os  valores  que  não  foram  considerados  no  fluxo  financeiro  e  o  motivo  da  exclusão)  e  o  Demonstrativo do Fluxo Financeiro (onde é demonstrado o real  saldo  de  recursos  monetários  da  empresa  disponíveis  para  pagamento  das  despesas  aduaneiras  realizadas).  No  Demonstrativo  do  Fluxo  Financeiro,  fica  demonstrada  a  total  falta  de  capacidade  financeira  da  empresa  para  realizar  as  operações  de  comércio  exterior  no  período  fiscalizado  (anexos  13).  Cabe  destacar  que  quando  foi  gerado  o  Demonstrativo  dos  Valores  Excluídos,  todos  os  valores  que  foram  creditados  na  conta  “Obrigações Diversas”,  e  que  foram debitados  na  conta  “Bancos"  como  depósitos,  não  foram  considerados  como  recursos  monetários  da  empresa,  já  que,  em  contabilidade,  a  essência deve prevalecer sobre a forma e, assim, neste caso, não  fica  caracterizado  que  a  empresa  assumiu  uma  obrigação  de  pagamento de algo. Tais registros contábeis caracterizam que a  empresa assumiu a obrigação de uma prestação de serviço por  ter  recebido  recursos  monetários  de  terceiros,  caracterizando,  desta forma, que tais recebimentos de recursos monetários são,  na  realidade,  adiantamentos  realizados  pelos  reais adquirentes  das mercadorias importadas pela fiscalizada.  Portanto, em planilhas anexas ao Auto de Infração, a fiscalização identificou  como  origem  dos  recursos  empregados  nas  operações  de  importação,  clientes  da  empresa  Gama Comercial no mercado interno, o que caracteriza modalidade de importação por "conta e  ordem".  Como a figura do adquirente não aparece na Declaração de Importação, isso  implica  em  burla  aos  controles  aduaneiros  e  por  conseguinte  prática  efetiva  de  interposição  fraudulenta de terceiros, conduta infracional tipificada no inciso V, do artigo 23 do Decreto Lei  n° 1.455/76.  É alegado às folhas 16 do Recurso Voluntário pela empresa Gama Comercial:   Infeliz foi o procedimento do I. Auditor Fiscal do SEFIA, pois em  momento  algum  deixou  claro  no  Auto  de  Infração  qual  o  dispositivo  legal  a  recorrente  infringiu,  somente  apontou  os  artigos  que  amparam  o  seu  relatório  final  do  procedimento  especial  de  fiscalização  da  IN/SRF  n°  228/02,  como  se  não  soubesse  o  andamento  final  daquele  processo  que  estava  arquivado, já nulo, então utilizou esse Relatório para embasar o  auto  de  infração,  contrariando  as  ordens  do  Inspetor,  o  que  demonstrou  a  total  MÁ  FÉ  do  I.  Auditor  Fiscal  do  SEFIA  já  manifestada  inicialmente,  quando  ao  invés  de  enviar  uma  intimação  solicitando  todos  os  documentos,  foi  solicitando  aos  poucos, para que a fiscalização perdurasse no tempo.  Fl. 5876DF CARF MF     46 A  Decisão  proferida  no  referido  Processo  Fiscal  emitida  pelo  SEORT  da  IRF/Vitória  foi  muito  dara  quando  julgou  insubsistente  o  Relatório  e  todas  as  irregularidades  apontadas  pelo I. Auditor Fiscal e, por consequência, anulando a acusação  que a recorrente não teria utilizado recursos próprios para sua  atividade.  Através dessa Decisão da autoridade competente, acabou­se com  a  possibilidade  de  prosperar  qualquer  infração  porventura  levantada por  tal  relatório.  E  é  isso  que  consta  claramente  do  Parecer n° 991/07 e que deixa  claro em diversas passagens de  seu teor, como o do primeiro parágrafo da página 17:  “A representação não merece prosperar, pois a ausência da comprovação  acima  citada  trazida  pela  fiscalização,  capaz  de  fundamentar  suas  conclusões,  faz  subsistir  incólume  o  entendimento  firmado  no  presente  parecer”.  Mais adiante, o Recorrente apresenta trecho do Parecer n° 991/07:  “Ademais,  inexiste  comprovação  de  que  o  contribuinte  tenha  utilizado algum meio fraudulento objetivando burlar os encargos  tributários, de modo que se afigura exorbitante a decretação de  inaptidão do CNPJ da mesma”.  “0  princípio  da  segurança  jurídica  consubstancia­se  na  necessidade e adequação dos meios empregados para que atinja  os desideratos que a lei almeja. In casu, não se configurando a  interposição  fraudulenta,  bem  como  havendo  possibilidade  da  determinação  de  providência  extremamente  gravosa  ao  contribuinte,  novamente menciono que  se afiguraria demasiada  a pena imposta”.  “Desta  forma,  do  quanto  foi  exposto,  ressalvando­se  as  vênias  cabíveis,  e  considerando  que  os  fatos  levantados  pela  fiscalização  não  configuram  irregularidades  previstas  na  legislação  para  caracterização  da  declaração  de  inaptidão,  manifesto entendimento de que deva ser acolhido o pleito sobre a  ins0ubsistência  da  representação,  tomando­a  sem  efeito,  haja  vista as razões expendidas no presente parecer”.  “Todavia, não se pode conceber, em pleno Estado Democrático  de Direito, como suficiente para ensejará imposição de qualquer  penalidade,  mesmo  a  mais  branda,  a  inexistência  de  teto  da  empresa representada, não só pela efetiva demonstração de sua  existência,  mas  também  pela  comprovação  da  origem  dos  recursos que agora se demonstra”.  (Grifos próprios do original)   São necessárias as seguintes considerações:  1.  Em momento algum o Parecer n° 991/07 SEORT aborda a questão da  demonstração do trinômio origem, disponibilizados e transferência de  recursos empregados nas operações de importação;   2.  O  Parecer  n°  991/07  SEORT  aborda  a  questão  da  declaração  de  inaptidão  da  inscrição  da  pessoa  jurídica  no  Cadastro  Nacional  de  Pessoas  Jurídicas  –  CNPJ,  o  que  foge  por  completo  do  escopo  da  Fl. 5877DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 25          47 prática efetiva de  interposição  fraudulenta de  terceiros,  tipificada no  inciso V, do artigo 23 do Decreto Lei n° 1.455/76;  3.  Sem  querer  invadir  seara  alheia,  respeitando  os  motivos  e  fundamentos  veiculados,  mas  parece  claro,  pelo  menos  para  este  Relator, que a declaração de inaptidão da inscrição da pessoa jurídica  no  Cadastro  Nacional  de  Pessoas  Jurídicas  –  CNPJ  foi  denegada  justamente  porque  se  identificou  a  origem  dos  recursos  empregados  nas operações de importação, como sendo de terceiro identificado, o  que implica em outra sanção.   Portanto, o Parecer n° 991/07 SEORT, ponto basilar da defesa da Recorrente  empresa  Gama  Comercial,  não  tem  substância  para  ilidir  a  ocorrência  da  prática  efetiva  de  interposição fraudulenta de terceiros.  ­ Da empresa TCL TELECOMUNICAÇÕES COMERCIAL LTDA.  Foi  identificada  pela  fiscalização  como  sendo  a  origem  dos  recursos  empregados  nas  operações  de  importação  praticadas  pela  empresa  Gama  Comercial  e  adquirente  das  mercadorias  no  mercado  interno,  o  que  implica  sua  condição  de  REAL  COMPRADOR.   São  encontradas  provas  de  transferências  de  recursos  da  empresa  TCL  Telecomunicações Comercial Ltda (REAL COMPRADORA) para à empresa Gama Comercial  (importador interposto) às seguintes folhas:  Ø 1860 do processo digital;  Ø 1872 do processo digital;  Ø 1876 do processo digital;  Ø 1888 do processo digital;  Ø 1902 do processo digital;  Ø 1912 do processo digital;  Ø 1918 do processo digital;  Ø 1922 do processo digital;  Ø 1930 do processo digital;  Ø 1934 do processo digital;  Ø 1948 do processo digital.  Esse  quadro  afasta  a  alegação  da  empresa  TCL  TELECOMUNICAÇÕES  COMERCIAL  LTDA  de  ilegitimidade  passiva,  pois  sabia  que  estava  adquirindo  produto  importado no mercado interno, na condição de ADQUIRENTE / REAL COMPRADOR – sem  estar habilitada para tanto.  Fl. 5878DF CARF MF     48 ¨ O DANO AO ERÁRIO  No  caso  em  análise,  o  bem  jurídico  tutelado  é  o  controle  aduaneiro  e  esse  controle  foi  violado,  mediante  a  prática  de  fraude  ou  simulação  tendente  a  burlar  a  Administração Aduaneira.  Por  serem  os  Imposto  de  Importação  e  de Exportação  tributos  com  caráter  extrafiscal, o dano ao Erário não se relaciona apenas a questão de “quanto de tributo deixou de  ser  recolhido”. Até mesmo porque, pela própria natureza da  fraude e  simulação proporciona  vantagens de outra natureza.  Mas  mesmo  assim,  podem  vir  a  serem  detectadas  vantagens  irregulares  relacionadas  a  não­incidência  de  impostos  e  contribuições  decorrentes  da  prática  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros,  muito  embora  não  se  mostrem  imprescindíveis  para  configurar o dano ao Erário.   Para esclarecer o assunto,  lista­se algumas dessas vantagens que podem ser  auferidas indevidamente pela prática da interposição fraudulenta de terceiros:  Burlar os controles de habilitação para operar no comércio exterior: Para que  uma pessoa, física ou jurídica, possa operar no comércio exterior, é necessário que a Receita  Federal  lhe  conceda  uma  habilitação  para  acesso  ao  Siscomex  –  Sistema  Integrado  de  Comércio  Exterior.  A  pessoa  deve  possuir  Radar.  Procedimentos  relacionados  a  essa  habilitação  estão  previstos  em  atos  normativos  que  estabelecem  uma  série  de  verificações  fiscais atinentes à avaliação da capacidade operacional­econômico­financeira da empresa e ao  confronto  entre  as  informações  prestadas  no  requerimento  e  aquelas  constantes  na  base  de  dados da Receita Federal (auditoria preventiva).  Foi citado, em mais de uma oportunidade, que na interposição fraudulenta de  terceiros  aquele  que  não  possui  capacidade  contributiva  está  intencionalmente  exercendo  o  papel daquele que a possui, com o firme propósito de burla dos controles aduaneiros e fugir da  exação tributária.  Mesmo que se alegue que a exação tributária foi paga pela interposta pessoa,  portanto  o Erário  não  deixou  de  efetuar  o  recolhimento  que  lhe  cabia,  a burla  dos  controles  aduaneiros ocorreu, pois não é o real importador que se apresenta perante à fiscalização com o  seu nome no despacho aduaneiro.  A burla aos controles aduaneiros pode causar:  •  impedir  que  uma  determinada  empresa  (adquirente)  seja  submetida  ao  procedimento de habilitação;   •  impedir  a  equiparação,  do  real  adquirente,  à  condição  de  estabelecimento  industrial, contribuinte do IPI;   •  impedir a  aplicação das  restrições e determinações previstas na  legislação  de "valor aduaneiro" e de "preços de transferência"; .   • impedir o conhecimento da verdadeira origem dos recursos;   •  impedir  atribuir  ao  adquirente  a  condição  de  responsável  solidário  pelos  tributos incidentes na importação;   Fl. 5879DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 26          49 •  impedir  o  devido  registro  contábil  da  propriedade  dos  bens,  incluindo  a  composição de custos destes bens;   • propiciar o aproveitamento indevido de incentivos fiscais estaduais (ICMS),  a chamada "guerra fiscal' entre os Estados da federação que, muitas vezes, apenas fomenta a  criação , ou simulação de enpresas com o fim único de se obter tais vantagens;   • impedir o efetivo controle aduaneiro e fiscal;  No  caso  específico  da  modalidade  Importação  por  “conta  e  ordem”  ainda  podem ser listadas as seguintes burlas aos controles aduaneiros:  · A  não  vinculação  do  adquirente  ao  Importação  por  “conta  e  ordem”, no Siscomex, via Declaração de Importação;  · A  não  apresentação  do  adquirente,  para  fins  da  vinculação,  de  requerimento à unidade aduaneira da Receita Federal do Brasil com  jurisdição sobre o seu estabelecimento matriz, indicando:  I  ­  nome  empresarial  e  número  de  inscrição  do  importador  no  Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ); e  II  –  apresentação  de  cópia  do  contrato  firmado  entre  as  partes  para a prestação dos serviços.  · A não habilitação do adquirente no RADAR;  · A não informação pelo Importação por “conta e ordem", do número  de  inscrição  do  adquirente  no  CNPJ  em  campo  próprio  da  Declaração de Importação;  · A  exigência  de  garantia  para  autorização  da  entrega  ou  desembaraço  aduaneiro  de  mercadorias,  por  parte  do  adquirente  quando  o  valor  das  importações  for  incompatível  com  o  capital  social ou patrimônio líquido deste;    E ainda traz outros efeitos:  Fl. 5880DF CARF MF     50 Blindar o patrimônio do real adquirente/encomendante: No caso de eventual  lançamento  tributário  decorrente  das  operações,  o  real  importador  se  beneficia  de  certa  “imunidade” no âmbito patrimonial (cobrança de tributos e multa) e penal (conduta criminosa),  uma vez que, aos olhos do Fisco, somente é conhecida a identidade da interposta pessoa.  Quebra da cadeia de incidência do IPI: Por ordenamento constitucional, o IPI  é  um  tributo  de  incidência  não­cumulativa,  compensando­se  o  que  for  devido  em  cada  operação com o montante cobrado nas anteriores (art. 153, § 3º, inciso II, da CF/88).  O  importador  de  mercadoria  estrangeira  é  estabelecimento  equiparado  a  industrial,  consoante  o  artigo  13  da  Lei  13.281/06.  Desse  modo,  a  saída  de  mercadoria  do  estabelecimento equiparado a industrial, mesmo quando a importação não tenha sido realizada  diretamente  por  ele,  constitui  fato  gerador  do  IPI,  sendo  efetivamente  devido  o  valor  do  imposto em razão da diferença entre o preço de entrada e o preço de saída, pelo princípio da  não­cumulatividade, conforme artigo 35 do Decreto nº 7.212/10 (RIPI).  Ao  não  se  apresentar  à  Receita  Federal  como  importador  de  mercadorias  importadas, o real adquirente intenta afastar sua condição de contribuinte (por equiparação) do  IPI pela saída do produto de seu estabelecimento.  Sonegação de PIS/PASEP e COFINS não­cumulativos: Em uma importação  por  intermédio  de  terceiros,  o  importador  é  contribuinte  do  PIS/PASEP  e  COFINS  não­ cumulativos sobre a receita bruta auferida (no caso da importação por encomenda) ou sobre o  valor dos serviços prestados (no caso de importação por conta e ordem), consoante o artigo 12  do Decreto nº 4.524/02.  Lavagem de dinheiro e ocultação de bens e valores: Por lavagem de dinheiro  entende­se  o  procedimento  utilizado  para  disfarçar  a  origem  de  bens  e  valores  obtidos  ilegalmente.  No  caso  da  ocultação  mediante  fraude  ou  simulação,  abre­se  brecha  para  a  utilização de recursos de origem desconhecida no pagamento das importações.    Fruição  indevida  pelo  importador  oculto  (  adquirente  )  do  benefício  do  ICMS.  Fl. 5881DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 27          51 Esse ponto em destaque ganha abrupta relevância quando a interposta pessoa  se  localiza  em  Estado  da  Federação  que  proporciona  benefícios  fiscais  relacionados  a  incidência do ICMS.  Um instrumento que a princípio teria fins de elisão fiscal, ao ser combinado  com a prática efetiva da  interposição  fraudulenta de  terceiros, via modalidade de  Importação  por “conta e ordem" não declarada, assume contornos de elusão fiscal.  Aquele  que  seria  em  princípio  instrumento  para  fomentar  a  atividade  econômica de um Estado da Federação, passa a  ser usado de modo  ilícito  ao  ser  combinado  com  a  prática  efetiva  da  interposição  fraudulenta  de  terceiros  em  operações  de  comércio  exterior.  Para legitimar a sanção, basta a certificação do fato infracional, independente  da existência de culpa, demonstração de boa­fé e ocorrência de efetivo dano ao Erário público.  Este também parecer ser o entendimento da colenda jurisprudência, conforme  a seguinte ementa de decisão emanada pela terceira turma do TRF da 4º Região, referente ao  processo 2001.72.08.002379­3/SC a respeito da natureza do dano ao erário:    ADMINISTRATIVO.  PENA  DE  PERDIMENTO.  LESÃO  AO  ERÁRIO.  ART. 136 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.  RESPONSABILIDADE OBJETIVA.  Como  a  responsabilidade  decorrente  da  violação  à  legislação  tributária é objetiva, o dano ao erário deve ser entendido como  de  natureza meramente  potencial,  sob  pena  de  se  incentivar  a  fraude  fiscal com a aparência de  inocência, dada a dificuldade  de se apurar o elemento subjetivo em cada caso concreto.  Neste mesmo sentido:  Origem: TRIBUNAL ­ QUARTA REGIÃO   Processo:  96.04.00511­1 UF:  PR Orgão  Julgador:  PRIMEIRA  TURMA  Ementa PENA DE PERDIMENTO. DEL­37/66.   O DEL­37/66 não foi revogado pela Constituição Federal pois, o  dano  causado  ao  erário  público  previsto  no  ART­153,  PAR­11  da Carta Magna, não exige o prejuízo decorrente da exportação  sem  pagamento  de  tributos  ou  mesmo  a  exportação  proibida,  bastando configurar­se uma situação vedada pela lei, fato que se  assemelha ao crime de perigo previsto na lei penal.”   Agregue­se  ainda  outro  julgado  do  mesmo  Tribunal,  na  Apelação  em  Mandado deSegurança nº 2001.72.03.000991­0/SC (grifou­se):  "Deve­se  ter  presente  que  dano  ao  erário  não  se  configura  unicamente  pelo  não­recolhimento  de  tributos.  Em  matéria  de  Fl. 5882DF CARF MF     52 controle  aduaneiro,  a  questão  não  se  limita  aos  aspectos  tributários, pois a atividade alfandegária ultrapassa em muito a  mera  questão  tributária.  "...  não  é  certo  considerar  o  Direito  Aduaneiro  como  um  ramo  do  Direito  Fiscal.  É,  sim,  ramo  independente  que  com  aquele  não  se  confunde,  pois  não  lida  apenas  com  o  fenômeno  impositivo,  mas  sobretudo  com  a  complexa  e  variada  gama  de  fenômenos  que  caracterizam  o  comércio  internacional,tanto  do  ponto  de  vista  da  regulação  quanto do controle estatal exercido” (ob. cit., p.52).   - A QUEBRA DA CADEIA DO IPI – A INFRAÇÃO AO SISTEMA  TRIBUTÁRIO  Quando da publicação da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, foi  estabelecida a equiparação à industrial de todo importador que promovesse a nacionalização de  um determinado bem:  Art. 4°  Equiparam­se  a  estabelecimento  produtor,  para  todos os efeitos desta Lei:  I  ­  os  importadores  e  os  arrematantes  de  produtos  de  procedência estrangeira;  Essa  equiparação  atribui  ao  importador  a  obrigação  de  recolhimento  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (IPI)  não  apenas  na  importação,  mas  também  na  revenda/saída  dos  produtos  importados  ao  mercado  interno,  bem  como  a  obrigação  de  escriturar livros fiscais e de cumprir com as demais obrigações acessórias, ainda que o mesmo  desenvolva  atividade  meramente  comercial  e  que  as  mercadorias  importadas  não  sejam  submetidas a nenhum processo produtivo.   Com  o  advento  do  uso  da  empresa  interposta  em  operação  de  comércio  exterior,  percebeu­se  a  necessidade  de  se  estender  essa mesma  equiparação  para  a  figura  do  adquirente  que  se  vale  de  um  intermediário  (empresa  interposta)  para  realizar  suas  importações.  O artigo 79 da MP 2.158/2001 cuidou dessa previsão:  Art.  79.  Equiparam­se  a  estabelecimento  industrial  os  estabelecimentos,  atacadistas  ou  varejistas,  que  adquirirem  produtos  de  procedência  estrangeira,  importados  por  sua  conta  e  ordem,  por  intermédio  de  pessoa  jurídica importadora.  O  artigo  13  da  Lei  nº  11.281/06  estendeu  também  essa  condição  ao  encomendante:  Art.  13.  Equiparam­se  a  estabelecimento  industrial  os  estabelecimentos,  atacadistas  ou  varejistas,  que  adquirirem  produtos  de  procedência  estrangeira,  importados  por  encomenda  ou  por  sua  conta  e  ordem,  por  intermédio de pessoa jurídica importadora.  A  partir  desta  nova  previsão  legal,  a  utilização  de  empresa  interposta  em  operações de comércio exterior sem a adoção de uma das duas modalidades (Importação por  “conta e ordem" ou Importação por “encomenda”), implica também na não observância de:  o Uma obrigação tributária principal ­ Em relação a omitir sua condição de  equiparado à industrial;  o Uma obrigação tributária acessória ­ Por não realizar a escrituração do  IPI.  Fl. 5883DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 28          53 Quando  uma  empresa  opta  por  uma  modalidade  de  importação  deve  estar  atenta não só às diferenças de custo, mas também aos diferentes efeitos e obrigações tributárias  a que estão sujeitas, não só na esfera federal, mas também no âmbito estadual.  Entretanto, algumas empresas levam em consideração apenas a diferença de  custos e obrigações acessórias na hora de optar entre modalidades regulamentadas pela RFB e  uma  outra  modalidade  "alternativa",  sem  se  preocupar  com  as  obrigações  tributárias  a  que  estão sujeitas para atuarem no comércio exterior. Algumas "economias tributárias" almejadas  são inaceitáveis por agredirem a legislação em vigor.  Tanto  o  importador  quanto  o  adquirente  de  mercadoria  importada  por  encomenda ou por sua conta e ordem são estabelecimentos equiparados a industrial.  ❖ Decreto N° 7.212/2010.  Art. 9° Equiparam­se a estabelecimento industrial:  I  ­  os  estabelecimentos  importadores  de  produtos  de  procedência  estrangeira,  que  derem  saída  a  esses produtos (Lei n° 4.502, de 1964, art. 4°, inciso I);  (...)  IX  ­  os  estabelecimentos,  atacadistas  ou  varejistas,  que  adquirirem  produtos  de  procedência  estrangeira, importados por encomenda ou por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica  importadora (Medida Provisória n° 2.158­35, de 2001, art. 79, e Lei no 11.281, de 20 de fevereiro  de 2006, art. 13);.  A saída da mercadoria dos  estabelecimentos  equiparados  a  industrial  é  fato  gerador do  imposto,  sendo devido o  IPI. Assim,  se uma empresa  contratar uma  importadora  para  registrar  uma  operação  de  importação  "por  encomenda"  ou  "por  conta  e  ordem",  será  contribuinte  do  IPI  e  estará  sujeita  a  recolher  o  imposto  e  ao  cumprimento  das  obrigações  acessórias  (escrituração  dos  livros  exigidos  pelo  RIPI,  destaque  do  IPI  nas  notas  fiscais,  e  outras).  Porém,  se  o  verdadeiro  importador,  o  real  adquirente  ou  encomendante  se  ocultar  do  Fisco,  uma  "empresa  de  fachada"  figurará  na  declaração  de  importação  e  será  equiparado  a  estabelecimento  industrial  e  contribuinte  do  IPI.  Após  a  nacionalização  das  mercadorias,  a  "empresa  de  fachada"  acatará  as  ordens  do  verdadeiro  responsável  pela  operação e  "venderá"  (remeterá) as mercadorias a quem ele determinar. Assim, o verdadeiro  destinatário final das mercadorias de procedência estrangeira, fugirá da equiparação à indústria,  dissimulando a condição de contribuinte do IPI.  Exemplificando  as  perdas  de  arrecadação,  pela  quebra  da  cadeia  de  incidência  do  IPI,  decorrentes  de uma das  possíveis  simulações  acima  citadas,  tome­se  duas  situações em que a empresa "A" decide importar uma mercadoria com o valor aduaneiro de R$  1.000,00 e vendê­lo no mercado interno com uma margem de lucro de 150%. Na situação 1, a  empresa "A" registra a importação como operação por conta própria. Na situação 2, a empresa  A contrata  a operação a um  importador de  fachada,  a  fim de ocultar  sua  situação  como  real  importador.  Para  simplificar  o  exemplo,  a  alíquota  do  IPI  é  20%  e  não  existem  outras  despesas na importação:  Fl. 5884DF CARF MF     54   Além  disso,  a  correta  incidência  do  IPI  sobre  a  mercadoria  estrangeira  equipara a carga tributária do produto importado ao produto nacional. Com a sonegação do IPI,  a  concorrência  desleal  do  produto  importado  aumenta  os  obstáculos  ao  crescimento  da  indústria nacional.  A  pratica  de  interposição  fraudulenta  de  pessoas  possibilita  a  quebra  da  cadeia do IPI. com a consequente sonegação daquele tributo. Não se trata do IPI vinculado à  importação,  este  é  recolhido  automaticamente  no  ato  de  registro  da DI.  Trata­se  do  IPI  que  incide em etapa posterior ao desembaraço aduaneiro,  IPI  incidente sobre o lucro agregado na  fase comercial posterior ao desembaraço.  O seguinte esquema mostra as etapas da operação:  o A  empresa  interposta  registra  importação  de  mercadorias  a  preços  irrisórios no mercado exterior e  recolhe  IPI proporcional em função do  valor aduaneiro vinculado ­ IPI vinculado à importação;  o Dá saída da mercadoria (venda) a outra empresa (sujeito passivo oculto)  com destaque de IPI na nota fiscal (a recolher). IPI calculado com base  em um lucro agregado nesta etapa, lucro geralmente insignificante;  o Por  ser  insignificante  o  valor  agregado  —  a  importadora  (empresa  interposta)  recolhe  o  IPI  referente  ao  valor  agregado  por  ser  importadora, portanto, equiparada legalmente a industrial;  o O sujeito passivo oculto (controlador de fato das operações) dá saída da  mercadoria aos seus clientes com lucro comercial real ao agrega valores  significativos à operação.  É um risco potencial que o legislador quis evitar.  O sujeito passivo oculto ao não se apresentar aos órgãos responsáveis pelos  controles  aduaneiros por não  adotar uma das modalidades de  Importação permissivas para o  uso  de  empresa  interposta  em  operação  de  comércio  exterior,  esquiva­se  de  assumir  sua  posição na cadeia do Imposto sobre Produtos Industrializados, tal qual determina a legislação.  Há  uma  cisma  por  parte  dos  causídicos  que militam  na  área  aduaneira  em  querer atrelar infrações passíveis de pena de perdimento (artigo 105 do Decreto­Lei nº 37/66 e  artigo  23  do  Decreto­Lei  nº  1.455/76)  com  a  exigência  da  constatação  de  recolhimento  de  tributos a menor. E a indagação natural que se segue a essa ilação é a seguinte: De que ordem  deve  ser  essa  sonegação  para  justificar  a  pena  de  perdimento:  mil,  cem,  dez  reais,  ou  até  Fl. 5885DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 29          55 mesmo, um real? Ou em outros termos, se assim preferirem, vinte, dez, cinco, ou até mesmo,  um por cento da base de cálculo?  Ou  tomando a  licença de  levar esse mesmo  raciocínio ao seu extremo: Um  único centavo sonegado, já que é a menor fração da moeda, justificaria a aplicação da pena de  perdimento? Com base no que e em que?  Em  exame  aos  dispositivos  citados  (artigo  105  do  Decreto­Lei  nº  37/66  e  artigo  23  do  Decreto­Lei  nº  1.455/76),  é  cristalino  que  o  legislador  não  se  ocupou  em  estabelecer  tal  discriminem.  E  isso  reside  no  fato  de  que  a  área  aduaneira  tem  por  escopo  outros  interesses que não a exigência  tributária. Dada que a função da fiscalização aduaneira  tem  por  natureza  o  exercício  do  Poder  de  Polícia,  sua  função  precípua  é  a  repressão  de  CONDUTAS consideradas nocivas pelo legislador.  Em exame analítico aos incisos dos dois artigos, percebe­se que o legislador  se deteve no assunto do recolhimento dos tributos aduaneiros em apenas dois incisos do artigo  105 do Decreto­Lei nº 37/66, a saber:  Art.105 ­ Aplica­se a pena de perda da mercadoria:  (...)  IX  ­  estrangeira,  encontrada  ao  abandono,  desacompanhada  de  prova  de  pagamento dos tributos aduaneiros, salvo as do art.58;   (...)  XI ­ estrangeira, já desembaraçada e cujos tributos aduaneiros tenham sido  pagos apenas em parte, mediante artifício doloso;  (Grifo Nosso)  Essa  constatação  é  muito  salutar  para  a  presente  análise,  pois  revela  que  quando o legislador quer atrelar a aplicação da pena de perdimento à ausência ou o pagamento  parcial dos tributos incidentes no despacho aduaneiro, assim o faz.  Os demais incisos de ambos os artigos (artigo 105 do Decreto­Lei nº 37/66 e  artigo  23  do  Decreto­Lei  nº  1.455/76)  dizem  respeito  à  CONDUTAS,  que  o  legislador  entendeu  por  bem  denominá­las  de  “dano  ao  Erário”,  inclusive  no  que  tange  à  prática  de  interposição fraudulenta de terceiros em operações de comércio exterior.  Portanto, esse discriminem da ausência ou pagamento parcial dos tributos não  se denota na redação do inciso V, do artigo 23, do Decreto­Lei nº 1.455/76.  Quando  a  fiscalização  se  refere  à  “Quebra  da  Cadeia  do  IPI",  o  faz  com  propriedade  no  seguinte  sentido:  A  empresa  deliberadamente  não  assumiu  sua  condição  de  equiparado à  industrial, conforme determina a legislação aplicável. Querer que a  fiscalização  apure  quanto  deixou  de  ser  arrecadado,  se  é  que  isso  aconteceu,  é  uma  atribuição  que  o  legislador ao estabelecer a tipificação da infração de ocultação do sujeito passivo em operações  de comércio exterior não lhe conferiu.  ­ A FRUIÇÃO DO BENEFÍCIO DO ICMS POR EMPRESA INTERPOSTA.  Aquele  que  seria  em  princípio  um  instrumento  voltado  para  fomentar  a  atividade  econômica  de  um  Estado  da  Federação,  passa  a  ser  usado  de  modo  ilícito  ao  ser  Fl. 5886DF CARF MF     56 combinado  com  a  prática  efetiva  da  interposição  fraudulenta  de  terceiros  em  operações  de  comércio exterior, conforme a seguinte descrição:  o  A empresa age como interposta pessoa em operações de comércio  exterior;  o  A  empresa  interposta  se  apresenta  aos  controles  aduaneiros  da  Receita Federal do Brasil como importador de direito;   o  A  empresa  interposta  oferta  o  benefício  do  ICMS  que  é  lhe  conferido  pela  legislação  do  Estado  aos  seus  clientes  espalhados  pelo  território nacional;  o  Ao  agir  assim,  encobre  esses  clientes  que  por  força  de  Lei  deveriam ser apresentados aos controles aduaneiros como intervenientes  do  comércio  exterior  na  condição  de  adquirentes/encomendantes  da  mercadoria importada.  o  Em proveito da política fiscal do Estado que  exonera  /  mitiga  o  ICMS,  a  empresa  interposta  consegue  oferecer  bens  importados  no  mercado  interno  com  preços  inferiores  aos  preços  normalmente  praticados,  propiciando  aos  seu  cliente  (sujeito  passivo  oculto)  uma  condição ímpar, deflagrando assim prática nociva à ao princípio da livre  concorrência e ao princípio da isonomia;  o  Aquele  que  deveria  ser  o  gozo  de  dois  direitos  inicialmente  legítimos  (fruição  do  benefício  do  ICMS  e  o  direto  de  importar)  ao  serem combinados, sem a estrita observância da  legislação pertinente a  modalidade  de  Importação  por  “conta  e  ordem”  ou  por  “encomenda”,  assume um contorno nocivo por propiciar uma vantagem não estendida  aos demais importadores;  o   Destarte, tanto a empresa interposta como o sujeito passivo oculto  gozam de vantagens  indevidas  ao  combinarem sinergias:  enquanto que  empresa  interposta  (importador)  se  credita  do  ICMS,  o  sujeito  passivo  oculto  (cliente)  obtém  a  mercadoria  importada  no  mercado  interno  a  preços vantajosos, uma condição que é inacessível a quem se submete à  legislação;  Assim,  deve­se  reprimir  o  potencial  nocivo  dessa  vantagem  diferencial  decorrente  da  fruição  do  benefício  do  ICMS  conferido  pela  legislação  Estadual  e  o  uso  de  empresa interposta em operações de comércio exterior, que passa a ofertá­la pais a fora como  uma vitrine em um balcão de negócios.  A Lei Complementar nº 87/96 (Lei Kandir), no artigo 11, inciso I, alínea d),  estabelece que:  Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da  cobrança  do  imposto  e  definição  do  estabelecimento  responsável, é:    I ­ tratando­se de mercadoria ou bem:    (...)  Fl. 5887DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 30          57   d) importado do exterior, o do estabelecimento onde ocorrer a  entrada física.  (Grifo Nosso)  Se  o  estabelecimento  daquele  que  promove  a  importação  pela  modalidade  “direta”  está  situado  em  unidade  da  federação  que  fornece  benefício  da  fruição  do  ICMS  (crédito  fictício),  está  evidenciado  um  recolhimento  de  ICMS  a  menor  na  importação,  configurando assim uma vantagem indevida através da prática de interposição fraudulenta de  terceiros, o que deve ser reprimido pela Receita Federal do Brasil.  Esse crédito fictício fornecido pelo Estado de origem não entra no cômputo  da do redutor da alíquota interestadual.  Um  exemplo  é  esclarecedor:  Estado  A  tem  alíquota  de  ICMS  de  12%,  ao  passo que Estado B tem alíquota de ICMS de 18%.   O  Estado  A  fornece  benefício  da  fruição  do  ICMS  para  as  empresas  importadoras que ali se instalarem, através de crédito fictício de 9%. Portanto, o importador só  suportará a incidência da alíquota de 3%.  Contudo,  ao  se  remeter  a  mercadoria  ao  Estado  B  (  que  tem  alíquota  de  ICMS  de  18%  ),  o  diferencial  da  alíquota  interestadual  incidirá  sobre  12%  e  não  sobre  a  alíquota de 3% efetivamente pagos.   Portanto, para o Estado B (de destino) o diferencial da alíquota interestadual  a incidir será apenas de 6% (18 – 12) e não de 15% (18 ­ 3) como deveria.  É um risco potencial que o legislador também quis evitar.  É  a  famigerada  guerra  fiscal,  trazendo  efeitos  nocivos  aos  princípios  da  capacidade  econômica,  da  isonomia  e  da  livre  concorrência  que  a  repressão  à  prática  de  interposição fraudulenta de terceiros visa combater.  ­  INCOMPATIBILIDADE  ENTRE  OPTANTE  DO  SIMPLES  E  CONTRIBUINTE DO IPI.  Em  sendo optante  do SIMPLES,  o  contribuinte  não  poderá  se  apropriar  de  créditos relativos ao IPI. Conforme se pode observar nos documentos ora abojados que foram  extraídos  de  nossa  base  de  dados  (anexos  14),  existem  diversas  empresas  participantes  do  SIMPLES que utilizaram a fiscalizada para realizar as suas importações. Assim, os valores do  IPI  creditados pela  fiscalizada, em relação às  importações de  tais empresas,  é mais um dano  provocado à União.  - DA BOA FÉ ALEGADA  Oportuno agora se faz trazer comentários a respeito do alegado quanto à boa  fé:  É  imprescindível  para  a  análise  a  transcrição  do  artigo  136  do  Código  Tributário Nacional:  Fl. 5888DF CARF MF     58 Responsabilidade por Infrações   Art.  136.  Salvo  disposição  de  lei  em  contrário,  a  responsabilidade  por  infrações  da  legislação  tributária  independe  da  intenção  do  agente  ou  do  responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.  Esse artigo possui o seu correspondente no Decreto­Lei n° 37/66:  Art.94 ­ Constitui  infração  toda ação ou omissão, voluntária ou  involuntária, que  importe  inobservância,  por  parte  da  pessoa  natural  ou  jurídica,  de  norma  estabelecida  neste  Decreto­Lei, no seu regulamento ou em ato administrativo de caráter normativo destinado  a completá­los.  §  1º  ­  O  regulamento  e  demais  atos  administrativos  não  poderão  estabelecer  ou  disciplinar obrigação, nem definir infração ou cominar penalidade que estejam autorizadas  ou previstas em lei.  § 2º ­ Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade por infração independe  da  intenção  do  agente  ou  do  responsável  e  da  efetividade,  natureza  e  extensão  dos  efeitos do ato.  O artigo 136 do Código Tributário Nacional é  taxativo no sentido de que a  responsabilidade tributária é objetiva.   O §2º, do artigo 94 do Decreto Lei n° 37/66, também é taxativo no sentido de  que a responsabilidade por infração aduaneira é objetiva.  Assim,  ainda  agindo  de  boa­fé,  cercado  das  cautelas  de  praxe,  com  razões  suficientes para acreditar que está praticando um ato em conformidade com o direito, ainda que  ignore o fato de seu ato ou de seus representantes estar em descompasso com a legislação, o  Impugnante não pode se furtar de sua responsabilidade.  O  Código  Tributário  Nacional,  ao  preceituar  a  aplicação  de  sanção  por  infrações tributárias, utiliza a expressão “independe da intenção do agente ou do responsável e  da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”. Linha absolutamente idêntica é adotada  pelo Decreto­Lei n° 37/66.  Ambos  ordenamentos  desconsideram  a  intenção  do  agente  ou  responsável  como pressuposto para a aplicação da devida punição, bem como dispensa a comprovação dos  efeitos e extensão dos danos à Fazenda Pública.  A boa fé alegada, ainda que preponderante, por força dos artigos transcritos,  não tem o condão de afastar a responsabilidade por infrações da legislação tributária.  Assim,  o  legislador  ao  consagrar  a  responsabilidade  objetiva  por  atos  infracionais, dispensa a Fazenda Pública de perquirir fatos comprovadores da presença do dolo  ou da culpa e elementos de materialidade efetiva para aplicar a sanção correspondente.   A responsabilidade objetiva garante de forma mais eficaz a coercibilidade do  sistema punitivo  tributário. De  outro modo,  a  atividade  de  fiscalização  se  inviabilizaria  se  a  cada infração tivesse que se provar que o contribuinte não autorizou determinada operação por  negligência, imperícia ou imprudência.  Para legitimar a sanção, basta a certificação do fato infracional, independente  da existência de culpa, demonstração de boa­fé e ocorrência de efetivo dano ao Erário público.  - A INFRAÇÃO POR “CESSÃO DE NOME”  Fl. 5889DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 31          59 A  infração por  “cessão de nome” surge  como uma consequencia da prática  efetiva da interposição fraudulenta de terceiros.  Ceder seu nome, mediante a disponibilização de documentos próprios, para a  realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seu  real beneficiário, ficando sujeita a multa tipificada no caput do artigo 33 da Lei 11.488/2007:  Art.  33.  A  pessoa  jurídica  que  ceder  seu  nome,  inclusive  mediante  a  disponibilização  de  documentos  próprios,  para  a  realização  de  operações de  comércio  exterior de  terceiros  com  vistas  no  acobertamento  de  seus  reais  intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa  de  10%  (dez  por  cento)  do  valor  da  operação  acobertada, não podendo ser  inferior a R$ 5.000,00  (cinco mil reais).  (Grifo e negrito nossos)   Chama­se a atenção para a expressão utilizada pelo legislador "com vistas", o  que  denota  que  a  conduta  infracional  tipificada  pelo  artigo  33  da  Lei  n°  11.488/2007  dispensa resultado, sendo uma infração de conduta.  Uma  vez  caracterizada  a  prática  efetiva  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros,  com  fulcro  no  inciso  V,  do  artigo  23  do Decreto  Lei  n°  1.455/76,  o  importador  interposto incorre também em infração por "cessão de nome".  ­ COAUTORIA DO IMPORTADOR NA PRÁTICA EFETIVA DE  INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS   A questão que perdura é: Por ser a infração tipificada no inciso V, do artigo  23, do Decreto Lei 1.455/76, uma infração imprópria, o importador de direito (INTERPOSTO)  responde  juntamente com o  importador de fato pela multa equivalente ao valor aduaneiro da  mercadoria?    Bernardo  Alves  da  Silva  Júnior,  Procurador  da  Fazenda  Nacional  em  Brasília,  em magistral explanação, vem proporcionar precisa e  robusta contribuição quanto à  adequada hermenêutica:  NÃO  É  ILEGAL  ACUMULAR  PENALIDADES  POR  FRAUDE  Fl. 5890DF CARF MF     60 Enorme  controvérsia  fervilha  nos  órgãos  judiciais  e  administrativos  competentes  para  dirimir  contendas  tributárias  acerca  da  aplicação  das  multas  previstas  no  artigo  23,  inciso  V,  parágrafo  3º  do  Decreto­lei  1.455/1976,  e  artigo  33  da Lei  11.488/2007,  que  prevêem  infrações  derivadas  da  interposição  fraudulenta  de  terceiros em operações de comércio exterior.  O cerne da discussão atine aos efeitos oriundos do art. 33  da  Lei  11.488/2007,  notadamente  no  que  tange  à  interposição  fraudulenta  de  terceiros  materializada  pela  conduta de cessão do nome para o acobertamento dos reais  intervenientes em operação de importação, a qual também  é  regulada  pelo  art.  23,  inciso  V,  parágrafos  1º  e  3º  do  Decreto­Lei 1.455/1976.  Segundo o Decreto­lei 1.455/1976, no seu art. 23, inciso V  (incluído pela Lei 10.637, de 30/12/2002),  a ocultação do  sujeito  passivo,  do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável pela operação, mediante fraude ou simulação,  gera  a  penalidade  de  perdimento  das  mercadorias,  convertida  em  multa  equivalente  ao  valor  aduaneiro  da  mercadoria,  caso  esta  não  tenha  sido  localizada  ou  haja  sido consumida. A seu turno, o art. 33 da Lei 11.488/2007  consigna  a  aplicação  de  multa,  no  montante  de  10%  do  valor  da  operação,  à  pessoa  jurídica  que  ceder  seu  nome  para a realização de negócios de comércio exterior em que  se acoberte os reais intervenientes ou beneficiários, vedada  a penalidade de inaptidão de CNPJ.  Muitas  são  as  perspectivas  adotadas  para  a  solução  da  suposta colisão entre as citadas regras.  No  âmbito  administrativo  e  em  alguns  juízos,  ecoa  com  bastante  força  a  tese  de  que  a  diferença  das  infrações  tipificadas nos dispositivos legais apontados reside no fato  de  que  a  Lei  11.488/2007  dirige­se  ao  importador  ou  exportador  ostensivo,  aquele  que  cede  o  seu  nome,  enquanto  o  Decreto­lei  1.455/1976  tem  por  objetivo  sancionar  o  sujeito  oculto,  verdadeiro  responsável  pela  operação. Para essa corrente, o importador ou exportador  ostensivo  deixou  de  se  submeter  à  multa  prescrita  no  Decreto­lei  1.455/1976  por  força  de  derrogação  pela  lei  posterior,  de  modo  que  referido  agente  a  partir  de  então  deve se submeter apenas à multa de 10% sobre o valor da  operação  acobertada,  proibindo­se  a  declaração  da  inaptidão de seu CNPJ. Essa é a posição consolidada pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  São  Paulo, 2ª Turma (Acórdão 17­25849, de 17/07/2008).  Recentemente,  todavia,  o  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  examinando  a  fundo  a  questão,  trilhou  caminho diverso no seu enfrentamento. Em 24 de maio de  2010,  as  1ª  e  2ª  Turmas  da  1ª  Câmara  da  3ª  Seção  do  Fl. 5891DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 32          61 CARF  deram  provimento  a  recursos  de  ofício  para  restabelecer lançamentos fiscais nos valores de mais de R$  42  milhões  e  R$  27  milhões,  respectivamente  (processos  10314.010132/2007­44  e  10314.013716/2006­91),  ao  entendimento  de  que  mesmo  após  o  advento  da  Lei  11.488/2007  o  importador  ostensivo  deve  responder  pela  multa substitutiva do perdimento de mercadoria prevista no  art.  23,  inciso  V,  parágrafos  1º  e  3º  do  Decreto­lei  1.455/1976.  O  novo  entendimento  perfilhado  pelo  CARF  nos  parece  inteiramente  acertado  e  condizente  com  os  regramentos  legais  imponíveis.  Em  que  pese  a  celeuma  que  rodeia  o  tema,  a  sua  detida  análise  revela  que  não  houve  derrogação do art. 23, inciso V do Decreto­lei 1.455/1976,  sendo  certo  que  tal  regra  convive  harmonicamente  com a  disposição  do  art.  33  da  Lei  11.488/2007,  de  maneira  a  permitir  a  aplicação  de  ambas  as  multas  ao  importador  ostensivo que mediante a cessão do seu nome em operação  de  comércio  exterior  oculta,  em  ação  fraudulenta,  o  real  adquirente.  Com  efeito,  a  escorreita  leitura  do  art.  33  da  Lei  11.488/2007,  pautada  nas  perspectivas  literal,  histórica,  teleológica e sistemática, evidencia que o único efeito desse  comando  legal  foi  o  de  empreender  a  substituição  da  penalidade  de  inaptidão  do  CNPJ  pela  de  multa  de  10%  sobre  o  valor  da  operação  acobertada  para  os  importadores que cedessem seu nome para acobertar o real  interveniente  em  operação  de  comércio  exterior.  Referida  norma  não  faz  nenhuma  alusão  à  pena  de  perdimento  de  mercadoria prescrita no Decreto­lei 1.455/1976.  Razões de política fiscal  levaram o legislador a extirpar a  penalidade  de  inaptidão  do  CNPJ,  até  então  prevista  no  art. 81 da Lei 9.430/1996 c/c art. 34, inciso III e 41, inciso  III,  da  Instrução  Normativa  da  Secretaria  da  Receita  Federal  568/2005,  porque  se  afigurava  desproporcional  e  infenso  à  Economia  considerar­se  inexistente  de  fato  grandes  empresas  de  intermediação  em  operações  no  comércio exterior — Trading Companies — que viessem a  cometer a infração de ceder seu nome para ocultar o real  adquirente  em  importações.  Essa  penalidade  culminava,  em verdade,  com a própria aniquilação das atividades da  pessoa  jurídica,  pelo  que  se  reputou  mais  adequado  imputar, em substituição, a sanção de multa.  Assim, de sua parte, o art. 23, inciso V, parágrafos 1º e 3º  do Decreto­lei  1.455/1976  continua  a  sancionar  o  agente  que  oculta  o  verdadeiro  adquirente  em  importação,  ainda  Fl. 5892DF CARF MF     62 que mediante a cessão de seu nome, sendo­lhe aplicável a  pena de perdimento da mercadoria ou multa substitutiva.  Antes da Lei 11.488/2007, a conduta de ceder o nome para  acobertar o real  interveniente em importação gerava duas  penalidades:  o  perdimento  da  mercadoria  ou  multa  substitutiva  e  a  inaptidão  de  CNPJ.  Agora,  à  luz  das  normas  vigentes,  tem­se  como  consequência da  indigitada  conduta  a  aplicação  de  multa  de  10%  no  lugar  da  inaptidão  do  CNPJ,  sem  prejuízo  do  perdimento  da  mercadoria.  A aplicação de duas ou mais penalidades  em decorrência  de  uma  única  conduta  não  encontra  nenhum  óbice  no  ordenamento jurídico pátrio. Isso porque o ato de ceder o  nome para acobertar o real adquirente em importação tem  o  condão de  configurar  o  cometimento  de  duas  infrações,  previstas no art. 23, inciso V, do Decreto­lei 1.455 e no art.  33  da  Lei  11.488,  em  circunstância  similar  ao  concurso  formal de infrações estampado no art. 70 do Código Penal.  E a cada infração corresponde uma penalidade. O próprio  art.  99  do  Decreto­lei  37/1966  contempla  a  aplicação  cumulativa das penas correspondentes à prática de duas ou  mais infrações.  É  relevante  destacar  que  as  infrações  em  comento  são  distintas,  notadamente  porque  tutelam  bens  jurídicos  diversos.  O  art.  23,  inciso  V,  do  Decreto­lei  1.455/1976  visa  a  proteger  o  regime  de  controle  aduaneiro  e  o  patrimônio  da  União,  ao  passo  que  o  art.  33  da  Lei  11.488/2007 resguarda a higidez do Cadastro Nacional de  Pessoas Jurídicas, sancionando o mau uso da inscrição no  CNPJ  pelas  empresas.  Aqui,  importa  relembrar  que  a  multa de 10% sobre o valor da operação acobertada veio  substituir a inaptidão de CNPJ, e apesar da modificação do  consequente normativo, o suposto normativo e o seu objeto  jurídico  mantiveram­se  inalterados.  Essa  constatação  da  diversidade  de  objetos  jurídicos,  aliás,  é  suficiente  para  afastar qualquer alegação da ocorrência de bis in idem, na  esteira  do  que  vêm  decidindo  iterativamente  os  tribunais  superiores.  A concepção de que as  sanções ora analisadas podem ser  aplicadas  cumulativamente  foi  cristalizada  no  art.  727,  parágrafo  3º,  do  Decreto  6.759/2009,  que  trata  do  Regulamento  Aduaneiro,  no  qual  se  consignou  expressamente que a multa de 10% do valor da operação à  pessoa  jurídica que ceder  seu nome não prejudica a pena  de perdimento das mercadorias importadas ou exportadas.  O  Tribunal  Regional  Federal  da  4ª  Região  também  tem  esposado essa mesma intelecção  (AMS 200572080051666,  Otávio Roberto Pamplona, TRF­4 – 2ª Turma, 01/08/2007).  Fl. 5893DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 33          63 As  normas  em  cotejo  não  se  chocam,  mas  sim  se  complementam  na  defesa  dos  bens  jurídicos  que  visam  a  proteger,  de  modo  que  ambas  vigoram  sem  qualquer  prejuízo à  sua aplicação. Ou  seja, mesmo após  o advento  da  Lei  11.488/2007,  o  importador  ostensivo  continua  a  sujeitar­se  à  pena  de  perdimento  da  mercadoria  ou  a  correlata multa substitutiva.  A  nosso  juízo,  o  novo  entendimento  sufragado  pelo  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  retrata  a  mais  escorreita  exegese  da  matéria.  Assim,  firme  nas  considerações  ora  alinhavadas,  forçoso  é  concluir  que  o  importador  que  ceder  seu  nome  para  acobertamento  de  terceiros  em  operação  de  comércio  exterior  deverá  responder tanto pela multa substitutiva prevista no art. 23,  inciso  V,  parágrafo  3º,  do  Decreto­lei  1.455/1976  como  pela multa  do  art.  33  da  Lei  11.488/2007,  até mesmo  em  atenção  ao  que  dispõe  o  art.  95,  incisos  I,  V  e  VI  do  Decreto­lei 37/1966.  (in: www.jurisite.com.br/textosjuridicos/texto332.html  Neste  mesmo  sentido,  posicionou­se  o  TRF4  ­  APELAÇÃO  EM  MANDADO  DE  SEGURANÇA:  AMS  5166  SC  2005.72.08.005166­6,  Dilação  Probatória.  Interposição  Fraudulenta.  Ocultação  do  Verdadeiro  Importador.  Pena  de  Perdimento  das  Mercadorias.  Dados Gerais  Processo: AMS 5166 SC 2005.72.08.005166­6  Relator(a): OTÁVIO ROBERTO PAMPLONA  Julgamento: 03/07/2007   Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA  Publicação: D.E. 01/08/2007  Ementa  TRIBUTÁRIO.  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  DILAÇÃO  PROBATÓRIA.  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA.  OCULTAÇÃO DO VERDADEIRO  IMPORTADOR. PENA  DE PERDIMENTO DAS MERCADORIAS. LEGALIDADE.  ARTIGO  33  DA  LEI  Nº  11.488,  DE  15  DE  JUNHO DE  2007.  NÃO  REVOGAÇÃO DA  PENA DE  PERDIMENTO  PREVISTA NO ARTIGO 23 DO DECRETO­LEI Nº 1.455,  DE 1976. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO.  1. A alegada violação a direito  líquido e  certo  deve  estar  demonstrada  de  plano,  mediante  prova  pré­constituída  (artigo  8º  da  Lei  nº.  1.533/51),  sendo  descabida  a  Fl. 5894DF CARF MF     64 utilização  do  mandado  de  segurança  para  o  fim  de  desconstituir ato administrativo, que goza da presunção de  legitimidade e veracidade, mediante alegações de fato que  demandem dilação probatória.  2. O auto de infração, que redundou na aplicação da pena  de  perdimento,  está  devidamente  fundamentado,  encontrando  lastro  nos  documentos  produzidos  no  procedimento  administrativo,  que  dão  conta  de  que  a  impetrante,  de  fato,  promoveu  a  importação  em  favor  de  terceiro, sem o observância das regras pertinentes.  3. Da mesma  forma,  o  arbitramento  feito  pela  autoridade  fiscal, no que concerne aos valores dos bens internalizados,  demonstra  que  houve  subfaturamento,  não  se  desincumbindo  a  autuada  de  demonstrar,  a  contento,  que  as conclusões da autoridade fiscal estão equivocadas.  4.  A  existência  de  outras  imperfeições  formais  na  documentação  que  amparou  a  importação,  aliada  ao  subfaturamento,  são  indicativos  de  que  a  operação,  em  princípio,  está  eivada  de  irregularidades.  A  prova  produzida  pela  impetrante,  por  sua  vez,  apresentou­se  frágil  para  afastar  a  presunção  de  legitimidade  do  ato  apontado como coator.  5. O artigo 33 da Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007,  não  tem  o  condão  de  afastar  a  pena  de  perdimento,  porquanto não implicou em revogação do artigo 23 do DL  nº 1.455/76, com a redação dada pela Lei nº 10.637/2002.  Isso  porque,  a  pena  de  perdimento  atinge,  em  verdade,  o  real adquirente da mercadoria, sujeito oculto da operação  de importação. A pena de multa de 10% sobre a operação,  prevista no referido dispositivo legal, revela­se como pena  pessoal  da  empresa  que,  cedendo  seu  nome,  faz  a  importação, em nome próprio, para terceiros. O parágrafo  único  do  aludido  artigo,  por  sua  vez,  estatui  que  "à  hipótese  prevista  no  caput  deste  artigo  não  se  aplica  o  disposto no art. 81 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de  1996". Essa complementação legal, constante do parágrafo  único,  abona  o  entendimento  de  que  não  houve  a  revogação  da  pena  de  perdimento  para  a  hipótese  retratada  nos  autos.  Antes  o  confirma,  porquanto  exclui,  expressamente,  apenas  a  possibilidade  da  aplicação  da  sanção  de  inaptidão  do  CNPJ.  Quanto  às  demais  penas,  permanecem  incólumes,  havendo  a  previsão,  agora  também,  da  pena  pecuniária,  nos  termos  do  caput  do  aludido preceptivo legal.  6.  A  discussão  acerca  da  sanção  de  declaração  de  inaptidão  do  CNPJ  não  pode  ser  enfrentada  nesta  segurança, pois o auto de infração impugnado não aplicou  referida pena. A decisão que declarou a inaptidão do CNPJ  foi proferida por outra autoridade, em outro procedimento,  Fl. 5895DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 34          65 o qual, aliás, é objeto de ação ordinária que tramita na 1ª  Região.  7.  Denegação  da  segurança  mantida.  Improvimento  da  apelação.  Nesse sentido, cita­se o artigo 99 do Decreto­Lei nº 37/66:   Art.99 ­ Apurando­se, no mesmo processo, a prática  de  duas  ou  mais  infrações  pela  mesma  pessoa  natural ou jurídica, aplicam­se cumulativamente, no  grau correspondente, quando  for o caso, as penas a  elas  cominadas,  se  as  infrações  não  forem  idênticas.  (Grifo e negrito nossos)   São portanto duas condutas  infracionais distintas, afetando bens  jurídicos  tutelados dispares:  ¨ Art. 33 da Lei 11.488/2007: Infração própria cometida apenas pelo  importador de direito (INTERPOSTO), em razão de sua habilitação  no  Siscomex,  por  ceder  seu  nome,  inclusive  mediante  a  disponibilização  de  documentos  próprios,  para  a  realização  de  operações  de  comércio  exterior  de  terceiros  com  vistas  no  acobertamento  de  seus  reais  intervenientes  ou  beneficiários.  O  parágrafo  único  do  referido  artigo  é  explicito  em  determinar  que  sua aplicação vem a  inibir a declaração de  inaptidão do CNPJ do  importador/exportador  de  direito  (ou  ostensivo),  decorrente  da  previsão feita pelo §1º, do artigo 81 da Lei nº 9430/96, não fazendo  referência à qualquer outro artigo.  A conduta tipificada do importador de direito (INTERPOSTO) é de “ceder o  nome”  agindo  em  descompasso  em  relação  à  higidez  do  Cadastro  Nacional  de  Pessoas  Jurídicas.  ¨  Art.  23,  inciso  V,  do  Decreto  Lei  1.455/76:  Infração  imprópria  cometida  tanto  pelo  importador  de  direito  (INTERPOSTO)  como  pelo importador de fato (REAL COMPRADOR) em coautoria.  A conduta tipificada do importador de direito (INTERPOSTO) é de “prática  de  interposição  fraudulenta  de  terceiros  em  operações  de  comércio  exterior”,  agindo  em  descompasso em relação aos controles aduaneiros.  Encontra­se  apoio  nas  palavras  de Luiz Flávio Gomes  para  se  conceituar  o  instituto da coautoria:  Ocorre  co­autoria  (no  Direito  penal)  quando  várias  pessoas  participam  da  execução  do  crime,  realizando  ou  não  o  verbo  núcleo  do  tipo.  Todos  os  co­autores,  entretanto, possuem o co­domínio do fato. Todos praticam  fato  próprio.  Enquanto  o  co­autor  participa  de  fato  próprio, o partícipe contribui para fato alheio.  Fl. 5896DF CARF MF     66 Três são os requisitos da co­autoria:   1) pluralidade de condutas;   2) relevância causal e jurídica de cada uma;   3) vínculo subjetivo entre os co­autores (ou pelo menos de  um dos co­autores, com anuência ainda que tácita do outro  ou dos outros co­autores).   A  co­autoria,  como  se  vê,  conta  com  uma  parte  objetiva  (concretização do  fato) e outra subjetiva (acordo explícito  ou tácito entre os agentes).   http://jus.com.br/revista/texto/8120/conceito­de­co­ autoria­em­direito­penal#ixzz1qoR4I4u3  Fazendo  a  transposição  do  conceito  acima  elucidado  para  a  infração  de  interposição fraudulenta em operação de comércio exterior, temos:  1)  pluralidade  de  condutas:  a  interposição  fraudulenta  é  composta  pela  conduta do importador de fato (ocultado) e pela conduta do importador de direito (ocultador).  Uma conduta complementa a outra. Logo ambos percorrem o fato típico da infração.  2)  relevância  causal  e  jurídica  de  cada  uma:  o  importador  de  direito  (ocultador)  registra  a  Declaração  de  Importação  em  seu  nome  com  recursos  oriundos  do  importador de fato (ocultado) ou sob sua determinação. A relação entre os dois agentes é clara  e cristalina com flagrante intenção de burlar os controles aduaneiros.   3) vínculo subjetivo entre os co­autores: existe o liame subjetivo que liga o  importador de fato (ocultado) ao importador de direito (ocultador) na clara intenção de auferir  proveitos  em descumprir  a  legislação  aduaneira.  É  certa  a  exigência de  que  todo  e qualquer  importador se cadastre junto ao Siscomex (Sistema Radar) para que a Receita Federal do Brasil  possa exercer um controle direto sobre suas atividades de modo a garantir, entre outros, a lisura  da  concorrência  no mercado  interno,  inclusive  o  adquirente  e  o  encomendante.  Sabe­se  que  muitas organizações usam a figura do importador interposto para não auferir o lucro contábil e  assim  burlar  a  fiscalização  no  pagamento  de  impostos  e  contribuições  decorrentes  tanto  do  lucro quanto do faturamento. O vínculo que liga tanto o importador de fato ao importador de  direito é justamente a consecução dessa prática visando fugir dos controles aduaneiros.  O artigo 95, inciso I, do Decreto­Lei n° 37/66, assim determina:  Art.95 ­ Respondem pela infração:  I  ­  conjunta  ou  isoladamente,  quem  quer  que,  de  qualquer  forma,  concorra para sua prática, ou dela se beneficie;  (Grifo e negrito próprios do impugnante)   Pelo  exposto,  o  importador  de  direito  –  importador  interposto  ­  e  o  importador  de  fato  –  sujeito  passivo  oculto  ­  CONCORREM  para  a  prática  efetiva  de  interposição fraudulenta de terceiros, pois:  Fl. 5897DF CARF MF Processo nº 12466.000915/2008­92  Acórdão n.º 3302­005.785  S3­C3T2  Fl. 35          67   Assim,  entende­se  que,  mesmo  com  o  advento  do  artigo  33  da  Lei  n°  11.488/2007, a infração do inciso V, do artigo 23, do Decreto­Lei n° 1.455/76 é imputável  tanto  ao  importador de direito  (INTERPOSTO)  como  ao  importador  de  fato  (OCULTO)  em  coautoria, , no que tange à cobrança da multa proporcional ao valor aduaneiro.   Por  fim,  o  próprio  §  3º,  do  artigo  727,  do  Regulamento  Aduaneiro  –  Decreto 6.759/2009 endossa esse entendimento.  Art. 727. Aplica­se a multa de dez por cento do valor da operação  à  pessoa  jurídica  que  ceder  seu  nome,  inclusive  mediante  a  disponibilização  de  documentos  próprios,  para  a  realização  de  operações  de  comércio  exterior  de  terceiros  com  vistas  ao  acobertamento  de  seus  reais  intervenientes  ou  beneficiários  (Lei  no 11.488, de 2007, art. 33, caput).   (...)  § 3o A multa de que trata este artigo não prejudica a aplicação  da  pena  de  perdimento  às  mercadorias  importadas  ou  exportadas.   (grifo e negrito nossos)   Portanto, a incidência da multa do artigo 33 da Lei nº 11.488/07 não exclui  a aplicação da pena de perdimento e consequentemente a multa equivalente ao valor aduaneiro.  Diante de tudo que foi exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO  ao Recurso do Contribuinte.  É como voto.    Jorge Lima Abud.      Fl. 5898DF CARF MF     68                                     Fl. 5899DF CARF MF

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7443167 #
Numero do processo: 19515.002966/2004-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 24 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Oct 05 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/1999 a 31/08/1999, 01/10/1999 a 31/12/1999, 01/02/2000 a 31/05/2000, 01/07/2000 a 31/07/2000, 01/09/2000 a 28/02/2001, 01/04/2001 a 31/05/2001, 01/07/2001 a 30/06/2002, 01/08/2002 a 30/09/2002, 01/12/2002 a 30/01/2003, 01/03/2003 a 31/07/2003, 01/09/2003 a 31/12/2003 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. ALARGAMENTO. LEI 9.718/98. INCONSTITUCIONALIDADE. DECISÃO. STF. REPERCUSSÃO GERAL. As decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal em regime de repercussão geral deverão ser reproduzidas o julgamento do recurso apresentado pelo contribuinte, por força do disposto no artigo 62, § 2º, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. A decisão que considerou constitucional o caput do artigo 3º da Lei 9.718/98 e declarou a inconstitucionalidade de seu § 1º estabeleceu que apenas o faturamento mensal da sociedade empresária, representado pela receita bruta advinda das atividades típicas da pessoa jurídica, integram a base de cálculo da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins.
Numero da decisão: 3301-004.820
Decisão: Recurso Voluntário Provido Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente (assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Relatora. Participaram da presente sessão de julgamento os conselheiros Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Salvador Candido Brandão Junior, Ari Vendramini, Semiramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen e Winderley Morais Pereira (Presidente).
Nome do relator: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
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3301­004.820  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  24 de julho de 2018  Matéria  AUTO DE INFRACAO COFINS  Recorrente  SERVTEC INSTALAÇÕES E SISTEMAS INTEGRADOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS  Período  de  apuração:  01/01/1999  a  31/08/1999,  01/10/1999  a  31/12/1999, 01/02/2000 a 31/05/2000, 01/07/2000 a 31/07/2000,  01/09/2000 a 28/02/2001, 01/04/2001 a 31/05/2001, 01/07/2001  a  30/06/2002,  01/08/2002  a  30/09/2002,  01/12/2002  a  30/01/2003, 01/03/2003 a 31/07/2003, 01/09/2003 a 31/12/2003  PIS/COFINS.  BASE  DE  CÁLCULO.  ALARGAMENTO.  LEI  9.718/98.  INCONSTITUCIONALIDADE.  DECISÃO.  STF.  REPERCUSSÃO GERAL.  As  decisões  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  em  regime  de  repercussão  geral  deverão  ser  reproduzidas  o  julgamento  do  recurso  apresentado  pelo  contribuinte,  por  força  do disposto no artigo 62, § 2º, do Regimento Interno do Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais.  A  decisão  que  considerou  constitucional o caput do artigo 3º da Lei 9.718/98 e declarou a  inconstitucionalidade  de  seu  §  1º  estabeleceu  que  apenas  o  faturamento mensal  da  sociedade  empresária,  representado  pela  receita  bruta  advinda  das  atividades  típicas  da  pessoa  jurídica,  integram a base de cálculo da Contribuição para o Financiamento  da Seguridade Social ­ Cofins.      Recurso Voluntário Provido  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.      Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao  recurso voluntário.         AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 29 66 /2 00 4- 41 Fl. 519DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 519          2 (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira ­ Presidente      (assinado digitalmente)   Liziane Angelotti Meira ­ Relatora.      Participaram  da  presente  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  Liziane  Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Antonio Carlos da Costa Cavalcanti Filho,  Salvador  Candido  Brandão  Junior,  Ari  Vendramini,  Semiramis  de  Oliveira  Duro,  Valcir  Gassen e Winderley Morais Pereira (Presidente).    Relatório  Visando à elucidação do caso, adoto e cito o relatório do constante da decisão  recorrida, Acórdão no 13­17.257 ­ 5a Turma da DRJ/RJOII (fls 285 e seguintes):  Trata o presente processo de Auto de  Infração  lavrado contra o  contribuinte  anteriormente  identificado,  relativo  à  falta  de  recolhimento  da  Contribuição  para  o  Programa  de  Integração  Social — PIS, abrangendo os períodos de apuração (PA) 01/99 a  08/99, 10/99 a 12/99, 02/00 a 05/00, 07/00, 09/00 a 02/01, 04/01,  05/01, 07/01 a 06/02, 08/02, 09/02, 12/02, 01/03, 03/03 a 07/03,  09/03 a 12/03, no valor (principal) de R$ 53.824,90, com multa  de  oficio  de  75%  no  valor  de  R$  40.368,49,  e  juros  de  mora,  calculados até 29/10/2004, no valor de R$ 20.595,16, totalizando  um crédito tributário apurado de R$ 114.788,55, em decorrência  de ação fiscal levada a efeito pela Delegacia da Receita Federal  de Fiscalização em São Paulo  (Defic/SPO), conforme Mandado  de Procedimento Fiscal (MPF) acostado à inicial.  2.  Na  Descrição  dos  Fatos  de  fl.  55,  bem  como  no  Termo  de  Constatação fls. 41/44, o AFRF autuante informa que, durante o  procedimento  de  verificações  obrigatórias,  foram  constatadas  divergências  entre  os  valores  declarados/pagos  e  os  valores  escriturados da contribuição ao PIS, e ainda que:  • A par da legislação de regência da contribuição ao PIS (LC n°  07/70 c/c arts. 2°4, 3° e 8°­I, da MP n° 1.212/95, posteriormente  convertida na Lei n° 9.715/98), verificou­se, em relação ao mês  calendário  de  jan/99,  que  foi  recolhido  e  declarado  em  DCTF  valor  menor  que  o  devido  apurado  por  esta  fiscalização,  conforme demonstrativo de apuração de fl. 32;  • A partir de fev/99, quando a contribuição passou a incidir sobre  a  totalidade  das  receitas  auferidas  pelo  contribuinte,  excetuadas  aquelas citadas nos  incisos  I a  IV do parágrafo 2° do art. 3° da  Fl. 520DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 520          3 Lei  n°  9.718/98,  verificou­se  que  os  valores  devidos  do  PIS,  relativos  aos  meses  calendário  de  jan/99  a  ago/99,  out/99  a  dez/99;  fev/00  a mai/00,  jul/00,  set/00  a  dez/00;  jan/01,  fev/01,  abr/01, mai/01 e jul/01 a dez/01; jan/02 a jun/02, ago/02 e set/02  foram recolhidos e declarados em DCTF em valores menores que  o devido apurado por esta fiscalização, conforme demonstrativos  (planilhas) e cálculos às fls. 31/38;  • A partir de dez/02, quando a contribuição ao PIS passou a ser  devida  nos  termos  das  alterações  introduzidas  pela  Lei  n°  10.637/2002, conforme planilha denominada "Demonstrativo do  PIS  a  Pagar",  apresentada  pelo  contribuinte  no  curso  da  fiscalização(fls.  25/26),  verificou­se  que  os  valores  devidos  do  PIS,  relativos  aos meses calendário de dez/02;  jan/03, mar/03 a  ju1/03,  set/03  a  dez/03  foram  insuficientemente  recolhidos  ou  compensados,  bem  como  declarados  insuficientemente  nas  DCTF respectivas;  • Desta forma, os valores devidos e não recolhidos ou declarados  em DCTF serão exigidos de ofício através do presente Auto de  Infração.  3.  O  enquadramento  legal  do  presente  lançamento  fiscal  da  contribuição  ao  PIS  (v.  fls.  57/58),  cientificado  ao  contribuinte  em 03/12/2004, conforme se observa à fl. 54, consistiu no art. 77,  inciso  III,  do  Decreto­Lei  n°  5.844/43;  art.  149  da  Lei  n°  5.172/66; arts. 1° e 3°, alínea "b", da Lei Complementar (LC) n°  07/70; art. 1°, parágrafo único, da LC n° 17/73, Título 5, capítulo  1, seção 1, alínea "b", itens I e II, do Regulamento do PIS/Pasep,  aprovado pela Portaria MF n°  142/82;  arts.  2°,  inciso  I,  3°,  8°,  inciso  I,  e  9°,  da  Lei  n°  9.715/98;  arts.  2°  e  3°,  da  Lei  n°  9.718/98; arts. 2°,  inciso I, alínea "a" e parágrafo único, 3°, 10,  23, 59 e 63 do Decreto n° 4.524/02.  4.  No  que  se  refere  à multa  de  oficio  e  aos  juros  de mora,  os  dispositivos  legais  aplicados  foram  relacionados  no  demonstrativo de fl. 53.  5. Após tomar ciência da autuação, o interessado, inconformado,  apresentou, em 30/12/2004, a impugnação juntada às fls. 63/81, e  documentos anexos de fls. 82/133 (doc. 1 ­ alteração de contrato  social,  procuração,  documento  de  identidade  do  procurador  da  empresa, fls. 82/103; doc. 2 ­ cópia do Auto de Infração, Termo  de  Constatação,  Planilhas  demonstrativas  e  Instruções,  fls.  104/133), com as alegações abaixo resumidas:  5.1.  preliminarmente,  cumpre  asseverar  que  parte  dos  valores  lançados no presente Auto de Infração, correspondentes aos fatos  geradores  ocorridos  nos  períodos  de  jan/99  a  ago/99,  out/99  e  nov/99,  é,  de  plano,  inexigível,  eis  que  decaiu  a  União  no  seu  direito  de  constituição  do  crédito  tributário,  sendo  nulo  o  lançamento nessa parte;  5.2.  sendo  a  contribuição  ao  PIS  um  tributo  sujeito  ao  denominado lançamento por homologação, conforme positivado  no artigo 150 do CTN, cabe ao contribuinte, ante a ocorrência do  Fl. 521DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 521          4 fato  gerador,  proceder  ao  recolhimento  do  valor  que  entende  devido,  sem  antes  submetê­lo  ao  crivo  da  administração  fazendária,  cabendo  a  esta,  posteriormente,  concordar  ou  não  com o valor apurado;  5.3.  como  se  pode  depreender  da  redação  clara  e  precisa  do  dispositivo  acima  mencionado,  bem  como  de  seu  parágrafo  quarto,  o  termo  inicial  da  contagem  do  prazo  decadencial  de  lançamento  é  a  ocorrência  do  fato  gerador,  e,  sendo  assim,  considerando  que  o  lançamento  somente  se  materializou  em  03/12/2004,  com  a  ciência  expressa  do  contribuinte,  todos  os  valores  relativos  a  fatos  geradores  ocorridos  há  mais  de  cinco  anos, contados regressivamente à essa data, já foram alcançados  pela decadência;  5.4.  a  jurisprudência  administrativa  é  pacífica  no  que  tange  ao  prazo  decadencial  na  forma  acima  esposada,  consoante  alguns  recentes julgados do E. Conselho de Contribuintes (Acórdãos n"s  201­76613, 203­08145 e 108­06908);  5.5. o Poder Judiciário também abraça a  tese da decadência em  cinco  anos  a  partir  da  ocorrência  do  fato  gerador,  conforme  entendimento exarado pelo E. Superior Tribunal de Justiça (STJ),  nos autos do AGRESP 178.308 e do RESP 178.433/SP;  5.6. a ampliação das bases de cálculo da contribuição ao PIS e da  COFINS,  pretendida  pela  MP  n°  1.724/98,  posteriormente  convertida na Lei n° 9.718, de 27/11/1998 (DOU de 28/11/1998),  ofende de maneira irrecuperável o disposto no artigo 195, inciso  I,  da  Constituição  Federal  vigente  (CF/88),  que  determinava,  à  época  da  edição  da  medida  provisória  e  da  lei  em  comento,  fossem  as  contribuições  sociais  calculadas  com  base  no  faturamento, folha de salários ou lucro;  5.7. somente com a promulgação da Emenda Constitucional (EC)  n° 20, aprovada na sessão do Congresso Nacional de 01/12/1998  e editada no DOU de 16/12/1998, é que foi modificado o artigo  195, inciso I, da CF/88, ampliando a competência para instituição  de contribuições sociais para a totalidade das receitas;  5.8.  a  exigência  das  referidas  contribuições  com  base  no  valor  das receitas, em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de  01/02/1999,  ofende  o  ordenamento  jurídico  do  País,  principalmente  porque  a  vigência  e  a  eficácia  das  leis  estão  subordinadas a uma condição prévia de existência e validade em  nível  jurídico,  sendo que, nesse  sentido,  algumas  considerações  acerca  dos  conceitos  de  faturamento  e  receita  se  fazem  necessárias, a fim de que se possa constatar a efetiva violação ao  artigo 110 do CTN;  5.9. receita bruta e faturamento se equiparam no que tange a seu  conceito  jurídico,  conforme  já  havia  decidido  o  E.  Supremo  Tribunal  Federal  (STF)  nos  autos  do  Recurso  Extraordinário  (RE)  n°  150.755­1  e  da  Ação  Declaratória  de  Constitucionalidade  (ADC)  n°  1­1/DF,  e,  nesses  termos,  até  a  edição da malsinada Lei n° 9.718/98, o conceito de receita bruta,  Fl. 522DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 522          5 para  fins  da  contribuição  ao  PIS  e  da  COFINS,  foi  sempre  correspondente ao de faturamento, opinião de consenso nos  três  Poderes da República;  5.10. da leitura dos art. 2° e 3°, § 1°, da Lei n° 9.718/98, observa­ se afronta ao art. 110 do CTN, que veda à lei tributária alterar os  conceitos próprios do direito positivo, considerando, ainda, que o  DL n° 2.397/87, que alterou o DL n° 1.940/82, em seu artigo 22,  conceitua  receita  bruta  como  o  produto  da  venda  de  bens  e  da  prestação de serviços e nada mais;  5.11. a partir da nova competência outorgada pela EC n° 20/98,  seria necessária a edição de nova lei, sem o que resta no mundo  jurídico  apenas  uma  competência  outorgada  ainda  pendente  de  exercício,  valendo  dizer  que  a  rigidez  da  atual  Constituição  Federal implica o submetimento do legislador infraconstitucional  a esta, determinando a própria validade da lei;  5.12. a compatibilidade da Lei n° 9.718/98 com o ordenamento  jurídico vigente deve  ser  aferida no momento de  sua  existência  (no dia 27/11/1998), ou seja, à luz do art. 195, I, da CF/88, antes  da promulgação da EC n° 20/98;  5.13. no caso específico, a EC n° 20/98 foi aprovada em sessão  do  Congresso  Nacional  de  01/12/1998,  data  posterior  a  de  conversão  da MP  n°  1.724/98  na Lei  n°  9.718/98,  ocorrida  em  27/11/1998, e, nesses termos, o vício de inconstitucionalidade da  Lei  n°  9.718/98  é  originário,  sendo  impassível,  portanto,  de  convalidação,  também  pelo  que,  destarte,  é  patente  a  inconstitucionalidade  da  Lei  n°  9.718/98,  haja  vista  que  extrapolou  a  competência  constitucional  à  época  outorgada  à  União Federal para a instituição de contribuições sociais;  5.14.  ainda  que  se  admita,  apenas  para  argumentar,  a  possível  constitucionalidade  da  Lei  n°  9.718/98,  deve­se,  no  caso  concreto,  verificar  o  que,  à  luz  das  ciências  jurídica,  contábil  e  econômica,  seriam  efetivamente  "receitas  auferidas  pela  pessoa  jurídica"  (art.  30,  §  1°),  buscando  a  real  base  de  cálculo  das  referidas contribuições;  5.15.  muito  embora  o  legislador  não  tenha  cuidado  de  definir,  expressamente, o que  afinal  comporia  "a  totalidade das  receitas  auferidas pela pessoa jurídica", é certo que nem todas variações  patrimoniais  de  uma  pessoa  jurídica  são  produto  de  um  faturamento  ou  receita,  conceitos  que,  necessariamente,  devem  estar conectados à  idéia de efetivos ingressos de novas riquezns  ao  patrimônio  da  pessoa  jurídica,  decorrentes  do  exercício  da  sociedade empresarial;  5.16. portanto, como traço caracterizador e marcante do conceito  de  receita  aponta­se  o  efetivo  ingresso  de  numerários  e  valores  no patrimônio da empresa, sendo que, de outro lado, receita bruta  decorre  exclusivamente  da  venda  de  bens  e  serviços,  e,  desse  modo,  nem  sempre  alterações meramente  escriturais  representa  receita  bruta,  base  de  cálculo  da  contribuição  ao  PIS  e  da  COFINS;  Fl. 523DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 523          6 5.17.  por  todo  o  exposto,  requer  o  impugnante  que  seja  considerado o integral acolhimento dos argumentos aduzidos na  presente  impugnação,  para  que  seja  extinto  o  crédito  tributário  em  sua  totalidade,  e,  finalmente,  que  se  determine  o  arquivamento  do  presente  procedimento  administrativo,  julgando­se improcedente o Auto de Infração lavrado.  6. À fl. 142, tendo em vista o contido na Portaria RFB n° 10.706,  de 14/07/2007, que transferiu a competência para julgamento dos  processos  relacionados  em  seu  Anexo  Único,  da  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  de  São  Paulo  I  (DRJ/SP01)  para  a  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento no Rio de Janeiro II (DRJ/RJ02), o presente processo  foi encaminhado a esta DRJ/RJ02, para julgamento.  Analisada a manifestação de inconformidade, a Delegacia da Receita Federal  do Brasil de Julgamento julgou procedente o lançamento a seguinte ementa (fl. 285):  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período  de  apuração:  01/01/1999  a  31/08/1999,  01/10/1999  a  31/12/1999, 01/02/2000 a 31/05/2000, 01/07/2000 a 31/07/2000,  01/09/2000 a 28/02/2001, 01/04/2001 a 31/05/2001, 01/07/2001  a  30/06/2002,  01/08/2002  a  30/09/2002,  01/12/2002  a  30/01/2003, 01/03/2003 a 31/07/2003, 01/09/2003 a 31/12/2003  PIS/PASEP. DECADÊNCIA.  Tendo sido constituído o crédito tributário dentro do prazo de dez  anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em  que o lançamento poderia ter sido efetuado, não se caracteriza a  decadência.  INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.  Não compete à Autoridade Administrativa apreciar argüições de  inconstitucionalidade  ou  ilegalidade  de  norma  legitimamente  inserida  no  ordenamento  jurídico  nacional,  pois  o  controle  das  leis acha­se reservado ao Poder Judiciário.  Lançamento Procedente        Foi  apresentado  Recurso  Voluntário  (fls.  389  e  seguintes),  no  qual  a  Recorrente apresenta suas razões organizadas nos seguintes tópicos:  2.1.1 ­ Da decadência de Parte do Suposto Débito  2.2.1 ­ Da Inconstitucionalidade e Ilegalidade da Lei 9.718/1998  2.2.2 ­ Do Conceito de Renda    Voto             Conselheira Liziane Angelotti Meira  O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de  admissibilidade e deve ser conhecido.   Fl. 524DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 524          7 Será analisada cada uma das questões apresentada pela Recorrente.  2.1.1 ­ Da decadência de Parte do Suposto Débito  A  Recorrente  alega  preliminarmente  que,  em  função  da  decadência,  seria  indevido  o  presente  lançamento  fiscal  da  contribuição  para  o  PIS,  relativamente  aos  fatos  geradores correspondentes aos períodos de apuração janeiro a agosto, outubro e novembro de  1999 (PA 01/99 a 08/99, 10/99 e 11/99), para os quais já teria transcorrido, quando da ciência  do lançamento pelo autuado (ocorrida em 03/12/2004), o prazo de 5 (cinco) anos a que alude o  art 150, § 4°, do CTN.  De acordo com a Súmula Vinculante nº 08, do STF, os artigos 45 e 46 da Lei  nº  8.212/1991  são  inconstitucionais,  devendo  prevalecer,  no  que  tange  à  decadência  e  prescrição,  as  disposições  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN).  O  prazo  decadencial,  portanto,  é  de  cinco  anos.  O dies  a  quo  do  referido  prazo,  tendo  em  conta  que  não  houve  pagamento,  é  aquele  estabelecido  no  art.  173,  inciso  I  do  CTN  (primeiro  dia  do  exercício  seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado).  Dessa forma, no presente caso, não havia se consumado o prazo decadencial  em relação aos fatos geradores de 1999. Portanto, não assiste razão à Recorrente neste ponto.    2.2.1 ­ Da Inconstitucionalidade e Ilegalidade da Lei 9.718/1998 e 2.2.2 ­ Do  Conceito de Renda  A  Recorrente  alega  também  a  inconstitucionalidade  e  ilegalidade  do  alargamento da base de cálculo do PIS, promovido pela Lei n° 9.718/98.  Mister consignar que a Lei Complementar nº 70/91, no seu art. 2º, restringia a  materialidade do tributo ao faturamento “mensal, assim considerado a receita bruta das vendas  de  mercadorias,  de  mercadorias  e  serviços  e  de  serviço  de  qualquer  natureza”.  Não  havia  previsão para incidência sobre outras receitas, o que somente ocorreu com o advento da Lei nº  9.718/98, a qual, no seu art. 3º, § 1°, ampliou o âmbito normativo da contribuição, de modo a  compreender a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica.  O § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98 foi julgado inconstitucional pelo Supremo  Tribunal Federal no julgamento do RE nº 346.084/PR:   CONSTITUCIONALIDADE SUPERVENIENTE – ARTIGO 3º, § 1º, DA LEI Nº  9.718, DE 27 DE NOVEMBRO DE 1998 – EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 20,  DE 15 DE DEZEMBRO DE 1998. O  sistema  jurídico  brasileiro não  contempla  a  figura  da  constitucionalidade  superveniente.  TRIBUTÁRIO  –  INSTITUTOS  –  EXPRESSÕES E VOCÁBULOS – SENTIDO. A norma pedagógica do artigo 110  do Código Tributário Nacional ressalta a impossibilidade de a lei tributária alterar a  definição, o conteúdo e o alcance de consagrados institutos, conceitos e  formas de  direito  privado  utilizados  expressa  ou  implicitamente.  Sobrepõe­se  ao  aspecto  formal  o  princípio  da  realidade,  considerados  os  elementos  tributários.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  –  PIS  –  RECEITA  BRUTA  –  NOÇÃO  –  INCONSTITUCIONALIDADE DO § 1º DO ARTIGO 3º DA LEI Nº 9.718/98. A  jurisprudência do Supremo, ante a redação do artigo 195 da Carta Federal anterior à  Emenda Constitucional nº 20/98, consolidou­se no sentido de  tomar as expressões  receita bruta e faturamento como sinônimas, jungindo­as à venda de mercadorias, de  Fl. 525DF CARF MF Processo nº 19515.002966/2004­41  Acórdão n.º 3301­004.820  S3­C3T1  Fl. 525          8 serviços ou de mercadorias e serviços. É inconstitucional o § 1º do artigo 3º da Lei  nº 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta para envolver a  totalidade  das receitas auferidas por pessoas jurídicas, independentemente da atividade por elas  desenvolvida  e da classificação contábil  adotada.  (STF. T. Pleno. RE 346.084/PR.  Rel.  Min.  ILMAR  GALVÃO.  Rel.  p/  Acordão.  Min.  MARCO  AURÉLIO.  DJ  01/09/2006).      Esse  entendimento  foi  reafirmado  no  julgamento  do  RE  nº  585.235/RG,  decidido em regime de repercussão geral (CPC, art. 543­B), no qual também foi deliberada e  edição de súmula vinculante sobre a matéria:    RECURSO  Extraordinário.  Tributo.  Contribuição  Social.  PIS.  COFINS.  Alargamento  da  base  de  cálculo.  Art.  3º,  §  1º,  da  Lei  nº  9.718/98.  Inconstitucionalidade.  Precedentes  do  Plenário  (RE  nº  346.084/PR,  Rel.  orig.  ILMAR  GALVÃO,  DJ  de  1º.09.2006;  Res  n  º  357.950/RS,  358.273/RS  e  390.840/MG, Rel. Min. MARCO AURÉLIO, DJ de 15.8.2006) Repercussão Geral  do  tema.  Reconhecimento  pelo  Plenário.  Recurso  improvido.  É  inconstitucional  a  ampliação da base de cálculo do PIS e da COFINS prevista no art. 3º, § 1º, da Lei nº  9.718/98. (STF. RE 585235 RGQO. Rel. Min. CESAR PELUSO. DJ 28/11/2008).  Nesse sentido, é de se concluir que assiste razão à Recorrente quando defende  a inconstitucionalidade da no art. 3º, § 1º, da Lei nº 9.718/98, e consequentemente, defende ser  indevida no período em pauta a inclusão na base de cálculo da contribuição para a Cofins de  valores estranhos ao conceito de faturamento constante da Lei Complementar nº 70/91.  Por todo o exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário .  Liziane Angelotti Meira ­ Relatora                               Fl. 526DF CARF MF

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7440404 #
Numero do processo: 10909.001735/2010-61
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Aug 29 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Sep 28 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008 DECADÊNCIA. GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE AÇÕES A PRAZO. FATO GERADOR. Nas vendas a prazo o fato gerador do Imposto de Renda se realiza com o efetivo pagamento da parcela acordada pelas partes, sendo este o momento a ser considerado, para efeito de aferição do atendimento ao prazo decadencial.
Numero da decisão: 9202-007.178
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencida a conselheira Patrícia da Silva, que lhe negou provimento. (assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício e Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Patrícia da Silva, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Paula Fernandes, Mário Pereira de Pinho Filho (suplente convocado), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
Nome do relator: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
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Acórdão nº  9202­007.178  –  2ª Turma   Sessão de  30 de agosto de 2018  Matéria  DECADÊNCIA E GANHO DE CAPITAL  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  VIVIANE KLANN VICTORINO    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2005, 2006, 2007, 2008  DECADÊNCIA.  GANHO  DE  CAPITAL.  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES  A  PRAZO. FATO GERADOR.  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de Renda  se  realiza  com  o  efetivo pagamento da parcela acordada pelas partes, sendo este o momento a  ser considerado, para efeito de aferição do atendimento ao prazo decadencial.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  Recurso  Especial  e,  no  mérito,  por maioria  de  votos,  em  dar­lhe  provimento,  vencida  a  conselheira Patrícia da Silva, que lhe negou provimento.  (assinado digitalmente)  Maria Helena Cotta Cardozo ­ Presidente em Exercício e Relatora     Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Elaine  Cristina  Monteiro e Silva Vieira, Patrícia da Silva, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Paula Fernandes,  Mário Pereira de Pinho Filho (suplente convocado), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Rita Eliza  Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).    Relatório     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 90 9. 00 17 35 /2 01 0- 61 Fl. 550DF CARF MF     2 Trata o presente processo, de exigência de Imposto de Renda Pessoa Física,  tendo  em  vista  a  omissão  de  ganho  de  capital  obtido  na  alienação  a  prazo  de  participação  societária. O crédito tributário exigido refere­se ao ganho de capital no período de agosto/2005  a  fevereiro/2008,  uma  vez  que,  para  os  valores  apurados  relativos  aos meses  de  fevereiro  a  julho e parcela de agosto/2005 (demonstrativos de apuração às fls. 223 a 232), foi considerada  a  parcela  de  R$  362.582,23,  do  DARF  recolhido  em  31/03/2005,  no  montante  de  R$  630.012,60, uma vez que  a diferença  já havia  sido pleiteada por meio de PER/DECOMP. A  ciência do lançamento ocorreu em 01/06/2010 (fls. 234).  Em  sessão  plenária  de  04/11/2014,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário,  prolatando­se o Acórdão nº 2801­003.778 (e­fls. 487 a 504), assim ementado:  “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF  Exercício: 2006  DECADÊNCIA. TERMO A QUO.  Conforme  entendimento  sufragado  pelo  STJ,  em  julgamento  submetido  ao  rito  do  art.  543­C  do  CPC  (recurso  repetitivo),  existindo pagamento  do  tributo por  parte  do  contribuinte  até a  data do vencimento, o prazo para que o Fisco efetue lançamento  de ofício, por entender insuficiente o recolhimento efetuado, é de  cinco anos contados da data do fato gerador (CTN, artigo 150, §  4º).  GANHO DE  CAPITAL.  ALIENAÇÕES  A  PRAZO. MOMENTO  DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.  Nas  alienações  de  bens  a  prazo,  o  fato  gerador  ocorre  no  momento da alienação e o ganho de capital deverá ser apurado  como  venda  à  vista,  com  vencimento  do  imposto,  de  forma  proporcional,  na  medida  em  que  os  pagamentos  forem  sendo  realizados.  O recebimento de valores de forma parcelada não altera e nem  fraciona  a  data  da  ocorrência  do  fato  gerador  referente  ao  ganho de capital.  Recurso Voluntário Provido.”  A decisão foi assim registrada:  “Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, dar  provimento  ao  recurso.  Vencidos  os  Conselheiros  Marcelo  Vasconcelos  de  Almeida  (Relator),  Marcio  Henrique  Sales  Parada  e  José  Valdemir  da  Silva  que  negavam  provimento  ao  recurso. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira  Tânia Mara Paschoalin.”  O  processo  foi  encaminhado  à  PGFN  em  26/11/2014  (Despacho  de  Encaminhamento de e­fls. 505) e, em 17/12/2014,  foi  interposto o Recurso Especial de e­fls.  506 a 516 (Despacho de Encaminhamento de e­fls. 517), com fundamento no art. 67, do Anexo  II,  do  Regimento  Interno  do  CARF,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  256,  de  2009,  visando  rediscutir o momento de ocorrência do fato gerador do Imposto de Renda incidente sobre  o ganho de capital auferido na alienação a prazo.  Fl. 551DF CARF MF Processo nº 10909.001735/2010­61  Acórdão n.º 9202­007.178  CSRF­T2  Fl. 551          3 Ao Recurso Especial foi dado seguimento, conforme despacho de 24/04/2015  (e­fls. 518 a 520).  Em seu apelo, a Fazenda Nacional alega, em síntese:  ­  o  colegiado a quo  acolheu  a  preliminar  de  decadência,  alegando que,  em  conformidade com a disciplina do § 4°, do art. 150, do CTN, a contagem do prazo decadencial  de cinco anos é feita a partir da ocorrência do fato gerador, pelo que, quando do lançamento,  em 01/06/2010,  já  estaria  decaído  o  direito  de  a Fazenda Nacional  efetuar  o  lançamento  em  relação aos fatos geradores ocorridos nos anos­calendário de 2001 e 2002.  ­  isso  porque  considerou  que  a  data  do  fato  gerador  do  Imposto  de Renda  incidente  sobre  o  ganho  de  capital  auferido  na  alienação  a  prazo  se  dá  no  momento  da  alienação do bem ou do direito;   ­  relativamente  à  apuração  do  ganho  de  capital  e  tributação  das  parcelas  recebidas a prazo, o RIR/1999, em seu art. 140, dispõe:   Art. 140. Nas alienações a prazo, o ganho de capital deverá ser  apurado  como  venda  a  vista  e  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada mês,  considerando­se  a  respectiva  atualização monetária, se houver (Lei 7.713, de 1988, art. 21)   §  I  º  Para  efeito  do  disposto  no  caput,  deverá  ser  calculada  a  relação  percentual  do  ganho  de  capital  sobre  o  valor  de  alienação que será aplicada sobre cada parcela recebida.   ­  portanto,  nenhuma  irregularidade  se  vislumbra  no  procedimento  adotado  pela  autoridade  lançadora,  que  apurou  o  ganho  de  capital  como  se  a  venda  fosse  a  vista,  diferindo a tributação na proporção das parcelas recebidas em cada mês, tal como prescreve o  dispositivo legal acima transcrito;  ­ em consequência, há que se reputar improcedente a alegação do autuado, de  que o fato gerador é único e indivisível e que só ocorre no momento em que é praticado o ato  jurídico  que  lhe  deu  causa,  sofrendo  o  ganho  de  capital  apurado  tributação  exclusiva  pela  alíquota de 15%, na data da venda, independentemente de como será recebido;  ­  com  efeito,  a  compra  e  venda  é  negócio  jurídico,  de  trato  bilateral  ou  sinalagmática, que só se aperfeiçoa com a entrega do bem pelo vendedor com correspondente  pagamento do preço pelo comprador, assim, o contrato de compra e venda, por si só, não gera a  obrigação  de  pagar  imposto,  mas  somente  quando  houver  a  disponibilidade  econômica  ou  jurídica de renda para o alienante (CTN, art. 43 e 116);  ­ o  IRPF, por seu turno, segue o regime de caixa ­ o fato gerador ocorre na  medida do recebimento dos rendimentos;  ­ a alienação de bens, por si só, não faz nascer a obrigação de pagar tributo,  portanto somente a alienação não constitui fato gerador;  ­  é  fato  gerador  o  recebimento  de  rendimentos  decorrentes  de  ganho  de  capital produzido na alienação, portanto o fato gerador não ocorre na data de alienação, mas  sim, quando do recebimento das parcelas que representam o ganho de capital;  Fl. 552DF CARF MF     4 ­  o  art.  140  do RIR/99,  assim  como  o  art.  31,  da  IN SRF  n°  84,  de  2001,  quando expressa o comando de que o ganho de capital deve ser apurado como se a venda fosse  efetuada à vista, refere­se à forma de apuração, devendo ser calculado abstraindo os eventuais  reajustes nos preços vincendos,  assim  como a  correspondência da  relação percentual  entre o  preço recebido e o valor tributável;  ­ do contrário, teríamos a situação esdrúxula de tributar totalmente, na data de  alienação, o ganho de capital, indistintamente se o valor foi recebido à vista ou a prazo;  ­ se a prazo, ocorreria a  incidência do  imposto antes de receber o quantum,  que seria a própria base de cálculo do imposto, e mais, no caso de uma venda a prazo superior  a cinco anos, já nasceriam decaídas as parcelas que vencem após cinco anos;  ­ assim, correto o lançamento no que tange à tributação do ganho de capital  mediante  alienação  a  prazo,  tendo  como  fato  gerador  a  data  do  recebimento  das  respectivas  parcelas;  ­ logo, não ocorreu a decadência do direito de o Fisco constituir o respectivo  crédito tributário, porquanto o fato gerador mais antigo ocorreu em agosto de 2005, ao passo  que  a  cientificação  do  lançamento  se  deu  em  junho  de  2010,  antes  de  decorrido  o  prazo  de  cinco anos para constituição do crédito tributário.  Ao  final,  a  Fazenda  Nacional  requer  o  provimento  do  Recurso  Especial,  reformando­se o acórdão recorrido.  Cientificada do acórdão, do Recurso Especial da Procuradoria e do despacho  que  lhe  deu  seguimento  em  18/05/2015  (AR  ­  Aviso  de  Recebimento  de  e­fls.  535),  a  Contribuinte ofereceu, em 01/06/2015 (carimbo de e­fls. 536), as Contrarrazões de e­fls. 536 a  548, contendo os seguintes argumentos:  ­ a Contribuinte efetuou a venda a prazo das cotas sociais de uma empresa, as  quais, até então, eram de sua propriedade, tendo tal venda sido realizada por meio do "Contrato  de Opção  de Compra  de Quotas",  firmado  em  07/10/2004,  e  por  preço  que  gerou  ganho  de  capital tributável pelo Imposto de Renda Pessoa Física;  ­  haja  vista  a  ocorrência  de  ganho  de  capital,  a  Contribuinte,  por meio  de  DARF juntado às fls. 128 dos autos, em 31/03/2005, recolheu o valor que entendeu devido a  título  de  imposto  de  renda  incidente  sobre  o  ganho  de  capital  auferido  com  a  alienação  das  aludidas cotas;  ­  ocorre  que  a  Autoridade  Lançadora,  entendendo  que  os  valores  em  tela  teriam sido recolhidos a menor, lançou as diferenças que entendeu existirem, por meio de Auto  de Infração sobre o qual a Contribuinte tomou ciência em 1º/06/2010.  ­ como houve pagamento/recolhimento de tributo, entendendo­se apenas pela  sua  insuficiência,  o  prazo  decadencial  para  lançamento  do  crédito  tributário  deve  ser  computado nos termos do art. 150, §4°, do CTN, ou seja, tendo seu termo de início na data da  ocorrência do fato gerador;  ­ o fato gerador, por sua vez, de acordo com a decisão recorrida, ocorreu no  momento da alienação das cotas sociais da empresa, ou seja, na data em que o negócio jurídico  foi  celebrado,  de  modo  que  o  crédito  tributário  lançado  em  face  da  Contribuinte  já  está  fulminado pela decadência;  Fl. 553DF CARF MF Processo nº 10909.001735/2010­61  Acórdão n.º 9202­007.178  CSRF­T2  Fl. 552          5 ­ nesse ponto, a despeito da alienação das cotas empresariais ter ocorrido com  o  contrato  firmado  em  07/10/2004,  o  entendimento  do  relator  foi  de  que  tal  alienação  teria  ocorrido  quando  da  assinatura  do  segundo  aditamento  do  contrato  em  questão,  assinado  em  08/02/2005, o que, todavia, não altera a insubsistência do Auto de Infração;  ­ apesar de não questionar a aplicação do art. 150, § 4°, do CTN para fins de  cálculo  do  prazo  decadencial,  a  Recorrente  mostra  irresignação  acerca  do  momento  da  ocorrência do fato gerador, que, segundo seu entendimento, teria ocorrido nas datas em que a  Contribuinte recebeu as parcelas devidas pela aquisição das cotas empresariais em exame;  ­  segundo  o  próprio  artigo  140  do  RIR/99,  no  caso  de  venda  em  várias  parcelas, tem­se o fato gerador no momento da alienação;  ­  cabe  aqui  salientar  que,  apesar  do  artigo  supra  prever  a  hipótese  do  vencimento do imposto de forma proporcional, na medida em que os pagamentos forem sendo  realizados, tal situação não é capaz de alterar o fato gerador do tributo, que, in  casu, ocorreu  no momento da alienação;  ­  plenamente  possível  que  a  legislação  preveja  o  pagamento  do  tributo  em  data posterior, tal qual ocorre, por exemplo, na Declaração de Ajuste Anual das pessoas físicas,  em que o fato gerador, decorrente dos rendimentos do trabalho, se dá em 31 de dezembro, com  a declaração entregue e imposto apurado no mês de abril do ano seguinte, o que não altera o  fato  gerador  do  imposto  de  renda  pessoa  física  e  nem  altera  o  marco  inicial  do  prazo  decadencial;  ­ sobre o tema, o Egrégio Supremo Tribunal Federal já fixou entendimento no  sentido  de  que,  o  diferimento,  enquanto  postergação  da  data  prevista  para  o  pagamento  do  tributo,  é  o  meio  pelo  qual  "se  transfere  o  momento  do  recolhimento  do  tributo  cujo  fato  gerador  já  ocorreu"  (STF,  ADI  2056,  Relator(a):  Min.  Gilmar  Mendes,  Tribunal  Pleno,  julgado  em  30/05/2007, DJe­082 Divulg  16­08­2007  Public  17­08­2007 DJ  17­08­2007  PP­ 00022 EMENT VOL­02285­02 PP­00365 RTFP v. 15, n. 76, 2007, p. 331­337);  ­ assim, mesmo na hipótese de venda a prazo, o Imposto de Renda incidente  sobre o ganho de capital decorrente da venda das cotas do capital social ocorre no momento da  sua alienação;  ­  nessa  mesma  linha  é  o  entendimento  deste  Conselho  Administrativo  de  Recursos Fiscais:  "ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF Exercício:  2005 GANHO DE CAPITAL ALIENAÇÕES A  PRAZO. MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.  Nas  alienações  de  bens  a  prazo,  o  fato  gerador  ocorre  no  momento da alienação e o ganho de capital deverá ser apurado  como  venda  à  vista,  com  vencimento  do  imposto,  de  forma  proporcional,  na medida  em  que  os  pagamentos  forem  sendo  realizados. O  recebimento  de  valores  de  forma  parcelada  não  altera  e  nem  fraciona  a  data  da  ocorrência  do  fato  gerador  referente  ao  ganho  de  capital.  Recurso  Voluntário  Provido.  (CARF,  Recurso  Voluntário,  Processo  n°  11516.005320/2009­ 17,  Acórdão  n°  2801­003.557,  Relator Marcio  Henrique  Sales  Parada, Sessão de 15/05/2014)" (destaques da Contribuinte)  Fl. 554DF CARF MF     6 ­  consoante  entendimento  do  próprio Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais,  "sendo  certo  que  o Contrato  Particular  de  Promessa  de Compra  e  Venda  constitui  autêntico  direito  real  de  aquisição,  tem­se  que  a  celebração  do  contrato  preliminar  em  referência  constitui  título hábil  a  ser abrangido no conceito de alienação exposto na norma  tributária";  ­  logo, o fato gerador em exame ocorreu na data em que o negócio jurídico  foi celebrado;  ­ a fim de afastar o entendimento de que o fato gerador do Imposto de Renda  nesse  caso  é  o  momento  da  alienação  das  cotas  empresariais,  a  Recorrente  alega  que  a  obrigação de pagar o imposto somente nasceria com a disponibilidade econômica ou jurídica  da renda ao alienante, nos termos do art. 43 do CTN;  ­  ora,  no  momento  da  alienação  das  cotas,  há  disponibilidade  jurídica  de  direitos reais sobre os quais a Contribuinte pode dispor, tratando­se de fato gerador fixado em  perfeita consonância com o dispositivo contido no art. 43, do Código Tributário Nacional;  ­ com a alienação das cotas, passa o alienante a dispor juridicamente da renda  dela decorrente, tal qual ocorre, por exemplo, numa venda a prazo, em que a empresa irá apurar  contabilmente  a  receita  da  venda  no  momento  da  sua  ocorrência,  e  não  no  momento  do  recebimento das suas parcelas;  ­   é   porque,  a partir  do momento  em que ocorreu  a venda, ou, no  caso,  a  alienação das cotas, o alienante passa a dispor de um direito, o qual pode plenamente consistir  no  fato gerador do  Imposto de Renda, na medida em que o art. 43,  II, do Código Tributário  Nacional  estabelece  que  imposto  sobre  a  renda  tem  como  fato  gerador  a  aquisição  da  disponibilidade econômica ou jurídica da renda;  ­ consoante já fixado por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,  "com base nos conceitos de 'disponibilidade' e 'patrimônio', pode­se afirmar que se considera  como disponível, para fins do imposto de renda, o direito que tiver ingressado no patrimônio  do  contribuinte.  Com  efeito,  sendo  certo  que  o  patrimônio  é  um  conjunto  de  direitos,  a  aquisição de quaisquer direitos, ainda que não se trate da moeda em si, mas desde que possam  ser dispostas pelo contribuinte, são tributadas pelo imposto de renda";  ­ a 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, na mesma linha e por  unanimidade de votos, nos autos do Processo n° 10850.002613/2001­13 ­ Recurso 154.849 ­  Acórdão n° 9202­02.014, de 20/03/2002, esclareceu que  "(...)  no  caso  de  ganho  de  capital  em  vendas  a  prazo,  o  fato  gerador ocorre no momento da alienação o não no pagamento  das  parcelas,  por  expressa  determinação  legal.  (...).  Portanto,  como a alienação, que difere do recolhimento do tributo, ocorre  com a  formalização do negócio  jurídico, no  caso em questão o  fato gerador do tributo ocorreu com a pactuação da venda e não  com o pagamento das parcelas."  ­  a  legislação  de  regência não  estipula,  expressamente,  que  a  incidência  do  Imposto de Renda se verifica apenas no momento em que os valores, em moeda, ingressem no  patrimônio do alienante;  ­ o que a legislação estabelece é que, sendo possível constatar a ocorrência do  fato gerador no momento da alienação, é devido o imposto de renda à alíquota de 15% sobre o  Fl. 555DF CARF MF Processo nº 10909.001735/2010­61  Acórdão n.º 9202­007.178  CSRF­T2  Fl. 553          7 referido acréscimo patrimonial e, neste momento da alienação, já é possível determinar a base  de cálculo do imposto, apurando­se a valorização sobre a qual incide o imposto;  ­  até  mesmo  porque,  como  bem  destaca  a  Jurisprudência,  "não  há.  no  momento do  recebimento de  cada uma das parcelas,  nova apuração do  tributo,  à  luz da  lei  vigente ao tempo do efetivo pagamento do preço, o que seria necessário se a lei considerasse  como  momento  da  ocorrência  do  fato  gerador  a  data  do  recebimento  de  cada  uma  das  parcelas,, como se o lucro fosse aferido sob o regime de caixa. De fato, se considerássemos a  ocorrência de vários fatos geradores em decorrência de uma única venda e compra a prazo,  ter­se­ia de admitir diferentes  formas de apuração do  imposto para parcelas decorrentes de  um mesmo  contrato,  o  que  tornaria  ainda mais  complexo  nosso  sistema.  (...).  Não  se  pode  admitir que, numa mesma situação, existam datas distintas de ocorrência do fato gerador, uma  para efeitos de decadência e outra para efeitos de apuração do tributo devido";  ­ mormente no presente  caso,  em que o  contribuinte  recolheu o  tributo que  entendeu correto em 31/03/2005, não havendo como ser deslocado o momento do fato gerador;  ­  por outro  lado,  se  seguirmos  a  tese  da Recorrente,  de que  "o  contrato  de  compra  e  venda,  por  si  só,  não  gera  a  obrigação  de  pagar  imposto,  mas  somente  quando  houver a disponibilidade econômica ou jurídica de renda para o alienante",  ainda sobre esse  entendimento, o Auto de Infração não mereceria prosperar, isso porque em nenhum momento  restou comprovado no processo administrativo a disponibilidade econômica da renda, tendo o  Auto de Infração se pautado única e exclusivamente no contrato de compra e venda para apurar  o ganho de capital objeto da autuação.  Ao  final,  a  Contribuinte  pede  que  seja  negado  provimento  ao  Recurso  Especial da Fazenda Nacional ou, caso assim não se entenda, que seja o processo devolvido à  Câmara a quo para análise das questões de mérito.  Voto             Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo ­ Relatora  O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende  aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto deve ser conhecido.   Trata o presente processo, de exigência de Imposto de Renda Pessoa Física,  tendo  em  vista  a  omissão  de  ganho  de  capital  obtido  na  alienação  a  prazo  de  participação  societária, referente ao período de agosto/2005 a fevereiro/2008, uma vez que, para os valores  apurados relativos aos meses de fevereiro a julho e parcela de agosto/2005 (demonstrativos de  apuração às fls. 223 a 232), foi considerada a parcela de R$ 362.582,23, do DARF recolhido  em 31/03/2005, no montante de R$ 630.012,60, uma vez que a diferença já havia sido pleiteada  por meio de PER/DECOMP. A ciência do lançamento ocorreu em 01/06/2010 (fls. 234).  No  acórdão  recorrido,  entendeu­se  que  teria  se  operado  a  decadência,  considerando­se o fato gerador como ocorrido em fevereiro/2005, momento da celebração do  contrato. Em seu apelo, a Fazenda Nacional pede que se considere como data de ocorrência do  fato  gerador  a  data  do  recebimento  de  cada  uma  das  parcelas  pactuadas,  o  que  afastaria  a  decadência declarada no acórdão recorrido.  Fl. 556DF CARF MF     8 Primeiramente, registra­se que o art. 114 do CTN dispõe que o fato gerador  da  obrigação  tributária  é  a  situação  definida  em  lei  como  necessária  e  suficiente  à  sua  ocorrência. Nesse passo, analisando­se detidamente o art. 21 da Lei nº 7.713, de 1988, verifica­ se que dito dispositivo é cristalino ao dispor que nas alienações a prazo o ganho de capital será  tributado na proporção das parcelas recebidas em cada mês. Confira­se:  Art.  21.  Nas  alienações  a  prazo,  o  ganho  de  capital  será  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês,  considerando­se a respectiva atualização monetária, se houver.  §  1º O  imposto  de  que  trata  este  artigo  deverá  ser  pago  até  o  último dia útil do mês subseqüente ao da percepção dos ganhos.  Não é por acaso que a lei determinou que o pagamento do imposto ocorre até  o último dia útil do mês subseqüente ao da percepção dos ganhos. Tal fato, por si só, demonstra  a determinação legal para o deslocamento do fato gerador do ganho de capital.  Em  outra  passagem,  a  Lei  nº  7.713,  de  1988,  na  segunda  parte  do  art.  2º,  dispõe  que  o  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido  "...  à  medida  em  que  os  rendimentos e ganhos de capital  forem percebidos". E, em seu parágrafo primeiro, determina  que o pagamento do imposto será "... até o último dia útil do mês subseqüente ao da percepção  dos  ganhos".  Note­se  que  o  "ganho"  descrito  pela  norma  representa,  essencialmente,  o  acréscimo patrimonial, ou seja, o recebimento das parcelas avençadas.   Assim,  a  contagem  do  prazo  decadencial  a  partir  da  data  da  alienação  configuraria  contradição  normativa,  qual  seja,  para  fins  de  determinação  do  termo  inicial  contar­se­ia  a  partir  da  assinatura  do  contrato  (regime  de  competência),  e  para  fins  de  pagamento do  imposto, contar­se­ia  a partir  do  recebimento das parcelas,  ou  seja,  regime de  caixa.  Não  parece  razoável  a  utilização  de  dois  critérios  totalmente  antagônicos  para  determinação da contagem do prazo decadencial, razão pela qual o  fato gerador do ganho de  capital, nos caso de venda parcelada, ocorrerá na data de pagamento de cada parcela recebida,  respeitando­se o regime de caixa. E assim, a partir de cada uma delas, deve­se contar o prazo  decadencial.  No  presente  caso,  o  negócio  jurídico  foi  celebrado  em  fevereiro/2005,  a  primeira parcela não paga considerada no  lançamento  refere­se a agosto/2005 e a ciência do  Auto de Infração se deu em 1º/06/2010 (fls. 239), portanto não ocorreu a decadência, seja pela  aplicação do art. 150, § 4º, seja pela aplicação do art. 173, I, ambos do CTN.  Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte compara a situação dos autos com  rendimentos do trabalho, cujo tributo é exigido somente com a entrega da Declaração de Ajuste  Anual, em abril do ano seguinte ao da ocorrência do fato gerador, em 31 de dezembro. Ora, a  comparação  é  absolutamente  imprópria,  já  que  os  rendimentos  do  trabalho,  a  que  alude  a  Contribuinte,  já  foram  tributados na  fonte, no momento do seu  recebimento, o que  reforça a  conclusão acerca da aplicação do regime de caixa. Com efeito, no que tange a essa espécie de  rendimentos, o que ocorre em abril do ano seguinte é apenas um ajuste, visto que o tributo já  foi  retido  pela  fonte  pagadora  durante  o  ano­calendário.  Assim,  longe  de  demonstrar  a  tese  abraçada pela Contribuinte, o exemplo deixa patente que a exigência do imposto é no momento  do recebimento do rendimento.  Ainda  em  sede  de  Contrarrazões,  a  Contribuinte  compara  a  alienação  ora  examinada, com alienações efetuadas por empresas. De plano se extrai a impropriedade de tal  comparação, já que, diferentemente da pessoa física, a pessoa jurídica se rege pelo regime de  competência.  Quanto  ao  argumento  de  que  a  tributação  por  parcela  levaria  à  aplicação  de  Fl. 557DF CARF MF Processo nº 10909.001735/2010­61  Acórdão n.º 9202­007.178  CSRF­T2  Fl. 554          9 diferentes  formas de apuração, o voto vencido do acórdão  recorrido brilhantemente  assim se  manifestou:  "A  situação  revelada neste processo demonstra o quão  frágil  é  este argumento.  É  que  o  contrato  foi  celebrado  em  fevereiro  de  2005,  o  lançamento  ocorreu  em  junho  de  2010  e  o  julgamento  de  segunda instância está ocorrendo em outubro de 2014, sem que  a legislação respectiva tenha se alterado uma única vez. Não se  está  querendo  dizer  que  é  impossível  ocorrer  alterações  supervenientes  na  legislação.  É  lógico  que  pode.  Contudo,  as  exceções devem ser tratadas como exceções, e não como regra,  mediante  a  análise  de  cada  caso  concreto. Demais  disso,  nada  impede que o legislador estabeleça regras de transição no caso  de  alterações  legislativas,  o  que  é  até  comum  no  ordenamento  jurídico brasileiro."  Quanto à jurisprudência que corrobora o entendimento esposado no presente  voto, dentre inúmeros julgados, cita­se:  Acórdão 2202­002.860, de 05/11/2014  Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Exercício: 2002, 2003, 2004  (...)  GANHO  DE  CAPITAL.  ALIENAÇÃO  A  PRAZO.  FATO  GERADOR.  Na  apuração  do  ganho  de  capital  decorrente  de  alienação  a  prazo,  deve  ser  considerado  o  fato  gerador  como  ocorrido  na  data  do  recebimento  de  cada  uma  das  parcelas  pactuadas,  à  medida do seu recebimento.  (...)  Recurso parcialmente provido."  Acórdão 2101­002.674, de 21/01/2015  "Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Ano­calendário: 2006, 2007, 2008  IRPF.  GANHO  DE  CAPITAL.  RECEBIMENTO  PARCELADO  DE QUOTAS DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA ALIENADAS.  PARCELAS INDEXADAS. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.  O  termo  inicial  para  contagem  do  prazo  decadencial  em  se  tratando de  imposto  de  renda devido  sobre  o  ganho de  capital  decorrente de contrato de alienação de cotas societárias a prazo  e com parcelas indexadas, é o momento do recebimento de cada  parcela, pois nesse momento é que se afere de forma definitiva o  preço  de  venda  que  resta  condicionado  índice  de  correção  monetária. Precedente.  Fl. 558DF CARF MF     10 Recurso Voluntário Negado.  Crédito Tributário Mantido."  Acórdão 9202­003.770, de 16/02/2016  "Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009  DECADÊNCIA ­ OMISSÃO DE RENDIMENTOS ­ GANHO DE  CAPITAL.  Ganho de  capital  auferido na alienação do  imóvel  rural o  fato  gerador se dá no momento do efetivo ganho de capital. Em sendo  o  pagamento  parcelado  o  fato  gerador  também  será  tomado  a  cada parcela separadamente."  Acórdão 9202­003.820, de 09/03/2016  "Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Exercício: 2005, 2006, 2007, 2008  IRPF  ­  GANHO  DE  CAPITAL  ­  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES  A  PRAZO. FATO GERADOR ­ APURAÇÃO DA DECADÊNCIA  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  se  realiza  com  o  efetivo  pagamento  da  parcela  acordada  pelas  partes,  devendo  este  ser  o  momento  para  contagem  do  prazo  decadencial.  Recurso Especial do Contribuinte Negado"  Acórdão 2402­005.975, de 12/09/2017  "Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Ano­calendário: 2008  GANHO  DE  CAPITAL.  ALIENAÇÃO  DE  IMÓVEL  A  PRAZO.  FATO GERADOR. APURAÇÃO DA DECADÊNCIA.  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  se  realiza  com  o  efetivo  pagamento  da  parcela  acordada  pelas  partes,  devendo  este  ser  o  momento  para  contagem  do  prazo  decadencial.  (...)"  Acórdão 2401­005.291, de 06/03/2018  "Assunto:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Física  ­  IRPF  Ano­calendário: 2007  GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO A PRAZO. PAGAMENTO  PARCELADO. MOMENTO DO FATO GERADOR.  Nas  alienações  a  prazo,  o  fato  gerador  do  ganho  de  capital  aperfeiçoa­se quando do efetivo recebimento de cada parcela do  preço ajustado entre as partes, quando então nasce a obrigação  tributária de pagamento do imposto sobre a renda, na proporção  delas."  Fl. 559DF CARF MF Processo nº 10909.001735/2010­61  Acórdão n.º 9202­007.178  CSRF­T2  Fl. 555          11 Por fim, resta esclarecer que não há que se falar em devolução à Câmara de  origem para análise de questões de mérito, tendo em vista que a decadência foi a única matéria  suscitada em sede de Recurso Voluntário.  Diante  do  exposto,  conheço  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional e, no mérito, dou­lhe provimento.  (assinado digitalmente)  Maria Helena Cotta Cardozo                              Fl. 560DF CARF MF

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Numero do processo: 18088.000137/2008-72
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 11 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Oct 22 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/1998 a 30/09/2007 NULIDADE. INEXISTÊNCIA. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. Preenchidos os requisitos do lançamento, não há que se falar em nulidade. ARBITRAMENTO. A fiscalização está autorizada legalmente a lançar de ofício, arbitrando as importâncias que reputarem devidas, com base em elementos idôneos de que dispuser, quando a contabilidade da empresa não registrar o movimento real de remuneração de segurados a seu serviço, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. Integra o salário de contribuição a remuneração paga a contribuinte individual. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ASSISTÊNCIA MÉDICA. DIFERENCIAÇÃO ENTRE OS PLANOS OFERTADOS. POSSIBILIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. Os valores pagos a título de assistência médica pela empresa não integram o salário de contribuição se e somente se forem destinados a todos os empregados e dirigentes. A legislação não faz exigência quanto a homogeneidade dos planos, o que a lei exige é o oferecimento de cobertura a todos os empregados e dirigentes, ou seja, impõe universalidade. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. SEGURO DE VIDA EM GRUPO. Integra o salário de contribuição o valor pago pelo prêmio de seguro de vida em desacordo com a lei. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PREVIDÊNCIA PRIVADA. Integra o salário de contribuição os valores pagos a título de previdência privada, quando não comprovada a regularidade da concessão.
Numero da decisão: 2401-005.710
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso de ofício. Por unanimidade de votos rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para: a) excluir da base de cálculo do levantamento M os valores discriminados na Tabela 1 do voto - R$ 70.192,11 na competência set/04 e R$ 87.496,98 na competência dez/05; e b) excluir os levantamentos AM, AMF e MF. Vencidos os conselheiros Miriam Denise Xavier (relatora), Francisco Ricardo Gouveia Coutinho e José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, que davam provimento parcial em menor extensão para excluir apenas os valores relativos ao levantamento M. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rayd Santana Ferreira. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Relatora e Presidente. (assinado digitalmente) Rayd Santana Ferreira - Redator Designado. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier, Cleberson Alex Friess, Andrea Viana Arrais Egypto, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Rayd Santana Ferreira, José Luiz Hentsch Benjamin Pinheiro, Luciana Matos Pereira Barbosa e Matheus Soares Leite.
Nome do relator: MIRIAM DENISE XAVIER
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2401­005.710  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  11 de setembro de 2018  Matéria  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.  Recorrentes  FISCHER S/A AGROINDÚSTRIA E OUTROS              FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/1998 a 30/09/2007  NULIDADE.  INEXISTÊNCIA.  REQUISITOS  DO  LANÇAMENTO.  Preenchidos os requisitos do lançamento, não há que se falar em nulidade.  ARBITRAMENTO.  A  fiscalização  está  autorizada  legalmente  a  lançar  de  ofício,  arbitrando  as  importâncias que reputarem devidas, com base em elementos idôneos de que  dispuser, quando a contabilidade da empresa não registrar o movimento real  de  remuneração  de  segurados  a  seu  serviço,  cabendo  à  empresa  o  ônus  da  prova em contrário.  CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CONTRIBUINTE INDIVIDUAL.  Integra o salário de contribuição a remuneração paga a contribuinte individual.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  ASSISTÊNCIA  MÉDICA.  DIFERENCIAÇÃO  ENTRE  OS  PLANOS  OFERTADOS.  POSSIBILIDADE. NÃO INCIDÊNCIA.  Os valores pagos a título de assistência médica pela empresa não integram o  salário  de  contribuição  se  e  somente  se  forem  destinados  a  todos  os  empregados  e  dirigentes.  A  legislação  não  faz  exigência  quanto  a  homogeneidade dos planos, o que a lei exige é o oferecimento de cobertura a  todos os empregados e dirigentes, ou seja, impõe universalidade.  SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. SEGURO DE VIDA EM GRUPO.  Integra o salário de contribuição o valor pago pelo prêmio de seguro de vida  em desacordo com a lei.  SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PREVIDÊNCIA PRIVADA.  Integra  o  salário  de  contribuição  os  valores  pagos  a  título  de  previdência  privada, quando não comprovada a regularidade da concessão.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 08 8. 00 01 37 /2 00 8- 72 Fl. 3407DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.408          2       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento ao recurso de ofício. Por unanimidade de votos rejeitar a preliminar de nulidade e,  no mérito, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para: a) excluir  da  base  de  cálculo  do  levantamento M  os  valores  discriminados  na  Tabela  1  do  voto  ­  R$  70.192,11  na  competência  set/04  e  R$  87.496,98  na  competência  dez/05;  e  b)  excluir  os  levantamentos AM, AMF e MF. Vencidos  os  conselheiros Miriam Denise Xavier  (relatora),  Francisco  Ricardo  Gouveia  Coutinho  e  José  Luís  Hentsch  Benjamin  Pinheiro,  que  davam  provimento  parcial  em  menor  extensão  para  excluir  apenas  os  valores  relativos  ao  levantamento M. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rayd Santana Ferreira.    (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier ­ Relatora e Presidente.     (assinado digitalmente)  Rayd Santana Ferreira ­ Redator Designado.     Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier,  Cleberson  Alex  Friess,  Andrea  Viana  Arrais  Egypto,  Francisco  Ricardo  Gouveia  Coutinho,  Rayd Santana Ferreira, José Luiz Hentsch Benjamin Pinheiro, Luciana Matos Pereira Barbosa  e Matheus Soares Leite.    Relatório  Trata­se de Recurso de Ofício e de Recurso Voluntário apresentado contra o  Acórdão nº 14­27.768 ­ 6ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em  Ribeirão  Preto  ­  SP  (fls.  2.993/3.026),  que  julgou  procedente  em  parte  a  autuação  por  descumprimento de obrigação principal, AIOP nº 37.143.843­8, com ciência do Contribuinte  em  3/6/08,  à  fl.  3,  com  valor  consolidado  de  R$  7.242.471,36,  que  foi  reduzido  após  o  julgamento de primeira instância para R$ 1.471.359,36.  O  crédito  tributário  se  refere  à  contribuição  social  previdenciária  correspondente  à  contribuição  da  empresa,  incidente  sobre  valores  pagos  a  segurados  contribuintes individuais, diretores, no período de 01/98 a 09/07.  Fl. 3408DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.409          3 De acordo  com o  relatório  fiscal,  fls.  683/739, os  fatos  foram  identificados  nas folhas de pagamento da empresa, ratificados nos registros contábeis, e são fatos geradores  do presente lançamento os valores apurados nos seguintes códigos de levantamentos:  1 ­ Assistência médica ­ plano de assistência médica e hospitalar disponível a  todos  os  funcionários  e  seus  dependentes  legais,  porém  em  planos  distintos  entre  seus  prestadores  de  serviço  no  momento  da  concessão  do  benefício.  O  custo  é  assumido  integralmente pela empresa.  · AM ­ Assistência médica ­ 05/04 a 09/07  · AMA ­ assistência médica antes GFIP ­ 05/98 a 12/98  · AMF ­ assistência médica FPAS 507 ­ 01/99 a 04/04  2 ­ Despesa de viagem ­ reembolso por km rodado pela utilização de veículo  próprio, para cargos executivos. Foi apurada nos termos do art. 233 do RPS ­ Regulamento da  Previdência Social, aprovado pelo Decreto 3.048/99.  · DV ­ despesas de viagem ­ 05/04 a 09/07  · DVA ­ despesas de viagem antes ­ GFIP 01/98 a 12/98  · DVF ­ despesas de viagem FPAS 507 ­ 01/99 a 04/04  3  ­ Empréstimo  ­  valor  pago  a Maurílio Lobo Filho,  antes  de  concretizado  formalmente sua inclusão da diretoria.  · EMP ­ empréstimo devolvido 05/04  4 ­ Folhas de pagamento ­ confronto entre valores das folhas de pagamento e  GFIP, cujos recolhimentos não ficaram comprovados.  · FND ­ valores em folha não declarados em GFIP ­ 07/04 a 02/05  · FNF ­ valores em folha não declarados em GFIP FPAS 507 ­ 08/03 a  04/04  5 ­ Gratificação ­ aferição ­ valores registrados em conta contábil denominada  gratificações,  com  históricos  sucintos  e  sem  exibição  de  documentos,  usando  a  prerrogativa  contida no art. 233 do RPS.  · G ­ gratificação 05/04 a 09/07  · GA ­ gratificação antes GFIP 01/98 a 12/98  · GF ­ Gratificação FPAS 507 01/99 a 04/04  6  ­ Mútuos  ­  aferição  ­  verificado  na  escrituração  contábil  contas  nomeada  como empréstimo e a deficiência dos registros impossibilitaram qualquer conclusão relativo à  regularidade e devolução dos empréstimos, com fundamento no art. 233 do RPS.  Fl. 3409DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.410          4 · M ­ Mutuo ­ 05/04 a 12/05  · MA ­ Mutuo antes GFIP ­ 01/98 a 08/98  · MF ­ Mutuo FPAS 507 ­ 04/99 a 04/04  7  ­  Terapias  complementares  ­  complementação  de  tratamentos  ­  (psico  fono), pagos aos funcionários e dependentes, exceto funcionários contratos na modalidade de  prazo determinado,  tratando­se de parcela  tributável,  pois não  atende  todos os  empregados  e  dirigentes, ficando excluído do plano os laboradores contratados a prazo determinado.  · PF ­ Psico fono ­ 05/04 a 09/07  · PFA ­ Psico fono antes GFIP ­ 05/98 a 12/98  · PFF ­ Psico fono FPAS 507 ­ 01/99 a 04/04  8  ­  Previdência  privada  ­  aferição  ­  valores  apurados  em  conta  contábil  intitulada  previdência  privada,  com  históricos  sucintos  e  sem  exibição  de  documentos,  com  fundamento no art. 233 do RPS.  · PP ­ Previdência privada ­ 11/05 a 08/07  · PPA ­ Previdência privada antes GFIP ­ 01/98 a 11/98  · PPF ­ Previdência privada FPAS 507 ­ 08/99  9  ­  Reembolso  odontológico  dos  diretores  ­  tratamento  odontológico  nas  situações  preventivas  e  curativas,  aplicado  aos  diretores,  gerentes  de  divisão  e  de  departamentos e com "status de" e seus dependentes legais. Reembolso de despesas, limitado a  50% do salário. Parcela tributável, pois atende apenas aos escalões mais elevados.  · RO ­ Reembolso odonto ­ 05/04 a 09/07  · ROA ­ Reembolso odonto antes GFIP ­ 01/98 a 12/98  · ROF ­ Reembolso odonto FPAS 507 ­ 01/99 a 04/04  10  ­  Seguro  de  Vida  em  Grupo  ­  indenização  quando  da  ocorrência  de  sinistros.  Aplicado  a  todos  os  funcionários  e  estagiários.  Benefício  não  contemplado  em  acordo/convenção  coletiva.  Em  razão  de  que  na  conta  contábil  não  segregar  o  montante  apropriado e tampouco a identificação do beneficiário, os valores apurados foram extraídos dos  descontos  alocados  nas  folhas  de  pagamento,  usando  a  prerrogativa  prevista  no  art.  233  do  RPS.  · SV ­ Seguro de vida ­ 05/04 a 09/07  · SVA ­ Seguro de vida antes GFIP ­ 01/98 a 12/98  · SVF ­ Seguro de vida FPAS 507 ­ 01/99 a 04/04  Fl. 3410DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.411          5 Os valores a título de remuneração indireta foram pagos em desconformidade  com a legislação que rege cada matéria, razão pela qual compõem o salário de contribuição. Os  valores lançados não foram declarados em GFIP.  Cientificado  do  lançamento,  o  contribuinte  apresentou  impugnação,  sendo  proferido  o Acórdão  nº  14­27.768  ­  6ª  Turma da Delegacia  da Receita Federal  do Brasil  de  Julgamento em Ribeirão Preto ­ SP (fls. 2.993/3.026), com a seguinte ementa e resultado:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/1998 a 30/09/2007  CONTRIBUIÇÕES  DA  EMPRESA  INCIDENTES  SOBRE  A  REMUNERAÇÃO DE CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.  A  empresa  é obrigada a  recolher  as  contribuições  a  seu  cargo  incidentes  sobre  as  remunerações  pagas  ou  creditadas,  a  qualquer título, aos segurados contribuintes individuais.  PRAZO DECADENCIAL. OCORRÊNCIA EM PARTE.  Nos tributos sujeitos ao regime de lançamento por homologação,  havendo pagamento antecipado, conta­se o prazo decadencial a  partir da ocorrência do fato gerador. Quando não há pagamento  antecipado, ou na hipótese de fraude, dolo ou simulação, aplica­ se a regra geral disposta no art. 173, I, do CTN.  AUTUAÇÃO. LEGALIDADE. NULIDADE. INCABÍVEL.  O Auto­de­Infração devidamente motivado, com a descrição das  razões de fato e de direito, contendo as informações suficientes  ao  exercício  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  é  ato  administrativo  que  goza  de  presunção  de  legalidade  e  veracidade, sendo descabida a argüição de nulidade do feito.  SALÁRIO­DE­CONTRIBUIÇÃO.  ARBITRAMENTO. EXIBIÇÃO  DE DOCUMENTOS. RETIFICAÇÃO DE DÉBITO.  Integra  o  salário­de­contribuição  do  segurado  contribuinte  individual  ­  empresário  ­  a  remuneração  auferida  em  uma  ou  mais empresas.  É permitido o  lançamento de crédito por  arbitramento no  caso  de  não  exibição  dos  documentos  solicitados  e/ou  apresentação  deficiente, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.  Em razão da comprovação por ocasião da diligência procedida,  cabe retificação do débito para excluir os valores recolhidos em  data anterior à autuação e os que não devem compor a base de  cálculo.  SALÁRIO­DE­CONTRIBUIÇÃO.  SEGURO  DE  VIDA.  PREVIDÊNCIA  PRIVADA.  ASSISTÊNCIA  MÉDICA,  ODONTOLÓGICA E REEMBOLSO DE DESPESAS.  Integra  o  salário­de­contribuição  o  valor  relativo  a  seguro  de  vida, pago em desacordo com a legislação pertinente.  Fl. 3411DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.412          6 Integra o salário­de­contribuição o valor atinente a programa de  previdência privada, quando não comprovada a regularidade da  concessão.  Integra  o  salário­de­contribuição  a  importância  concernente  a  assistência  médica,  odontológica  e  de  reembolso  de  despesas,  quando pago em discordância com a legislação correspondente.  LEGALIDADE  E  CONSTITUCIONALIDADE.  ÂMBITO  ADMINISTRATIVO.  A  instância  administrativa  é  incompetente  para  se  manifestar  sobre  a  constitucionalidade  das  leis  e  a  legalidade  dos  atos  normativos infralegais.  PROVAS.  PRAZO  PARA  APRESENTAÇÃO.  PRECLUSÃO.  INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.  A  prova  documental  no  contencioso  administrativo  deve  ser  apresentada juntamente com a impugnação, precluindo o direito  de  fazê­lo  em outro momento  processual,  salvo  se  fundada nas  hipóteses expressamente previstas.  INTIMAÇÃO.  DOMICÍLIO  TRIBUTÁRIO.  ENDEREÇO  CADASTRAL. PEDIDO REJEITADO.  Dada a existência de determinação legal expressa, as intimações  são  endereçadas  ao  domicílio  tributário  eleito  pelo  sujeito  passivo,  assim considerado o  endereço postal,  eletrônico ou de  fax, por ele fornecido, para fins cadastrais.  PRAZO PARA MANIFESTAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO.  A  apresentação  de  alegações  após  o  prazo  concedido  para  a  empresa se pronunciar enseja o seu não conhecimento.  VÍCIO  FORMAL  INSANÁVEL.  EXCLUSÃO  DO  LEVANTAMENTO ESPECÍFICO. INCLUSÃO POSTERIOR.  Embora  conclui­se  pela  procedência  parcial,  a  constatação  de  vicio  formal  insanável  em  determinado  levantamento  enseja  a  exclusão  em  sua  totalidade  para  posterior  inclusão  em  futura  autuação.  Impugnação Procedente em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte  Consta do acórdão de impugnação que:  A Autuada não questionou os aspectos relativos ao mérito dos Lançamentos  "Despesas  de Viagens"  e  "Empréstimos"  e  parte  de  "Folha de Pagamento". Concordou  e  no  prazo de defesa efetuou os recolhimentos devidos, conforme cópia de GPS juntada aos autos, já  apropriadas, o que resultou na exclusão dos valores referentes aos levantamentos abaixo:  DV — de 05/2004 a 09/2007 ­ total;  Fl. 3412DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.413          7 DVF — 06/2003 a 04/2004;  EMP — 05/2004 — total;  FND — competência 10/2004 — de R$ 13.843,21 para R$  10.903,21.  Foi excluído, por decadência, o período de janeiro/1998 a maio/2003.  Levantamento Folhas de pagamento, retificado após diligência fiscal:  · FNF ­ improcedente em sua totalidade e  · FND  ­  mantido  o  salário  de  contribuição  de  R$  3.968,19,  na  competência 07/04.  Levantamento Gratificação, retificado após diligência fiscal:  · G ­ mantido o salário de contribuição na competência 10/04 no valor  de R$ 848.207,15, e na competência 11/04, no valor de R$ 2.891,03.  · GF ­ mantido o valor lançado na competência 09/03.  Levantamento Mútuos, retificado após diligência fiscal:  · Levantamento M:  competência  SC lançado  SC excluído  SC mantido  mai/04  20.591,26  20.339,75  251,51  jun/04  22.465,30  21.731,92  733,38  jul/04  21.165,78  20.914,27  251,51  ago/04  20.973,96  20.566,55  407,41  set/04  86.645,74  15.603,63  71.042,11  out/04  20.844,24  20.844,24  0  dez/04  164.214,39  155.401,55  8.812,84  jan/05  7.559,31  7.559,31  0  fev/05  5.094,37  5.094,37  0  mar/05  101.691,95  14.904,55  86.787,40  abr/05  89.532,56  14.631,36  74.901,20  mai/05 1.787.886,69 1.787.886,69  0  jun/05  56.751,20  0  56.751,20  ago/05 1.632.779,58 1.632.779,58  0  out/05  19.805,47  19.805,47  0  dez/05 1.160.285,95 1.072.788,97  87.496,98  · Levantamento MF totalmente excluído por vício formal.  Levantamentos  terapias  complementares,  reembolso  odontológico  dos  diretores,  seguro  de  vida  em  grupo,  assistência médica  e  previdência  privada,  integralmente  mantidos no período não decadente.  Cientificado  do  Acórdão  em  8/4/10  (Aviso  de  Recebimento  ­  AR  de  fl.  3.027),  a  autuada  FISCHER  S.A.  —  AGROINDÚSTRIA  apresentou  recurso  voluntário  em  Fl. 3413DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.414          8 17/4/10,  fls.  3.031/3.055,  que  contém,  basicamente,  os mesmos  argumentos  da  impugnação,  em síntese:  Preliminarmente,  alega  que  o  auto  de  infração  é  nulo,  uma  vez  que  a  fiscalização não aprofundou as suas investigações, valendo­se de presunção para determinar a  base  de  cálculo  da  contribuição  relativa  à  previdência  privada  e  gratificação —  aferição  e  mútuos — aferição.  Acrescenta  que  a  fiscalização  não  comprovou  a  ocorrência  das  infrações  supostamente  cometidas,  nem  trouxe  aos  autos  elementos  que  confirmassem  sua  suspeita,  presumindo a ocorrência do fato gerador , com fulcro no RPS, art. 233.  Aduz  que  o  auditor  fiscal  reconheceu  que  parte  do  lançamento  deveria  ser  cancelado e que, apesar disso, a DRJ entendeu que o procedimento fiscal não possui vício.  Diz que com base em meras alegações, desprovidas de quaisquer elementos  de provas, a fiscalização efetuou o lançamento, presumindo as bases, nos termos do art. 233 do  Decreto  3.048/89.  Ao  deixar  de  aprofundar  as  suas  investigações  e  identificar  eventuais  pagamentos  realizados  aos  diretores,  que  não  foram  computados  na  base  de  cálculo  e  optar  pelo  cômodo  procedimento  previsto  no  transcrito  art.  233,  sem  amparo  em  norma  legal,  a  fiscalização  maculou  irremediavelmente  o  lançamento  tributário.  Invoca  o  Principio  da  Legalidade  e  art.  142  do CTN,  não  observados  pela  fiscalização,  que  realizou  o  lançamento  sobre parte dos saldos existentes em registros contábeis, que não se referem à remuneração dos  diretores  da  Impugnante,  devendo  ser  declarada  a  nulidade  do  lançamento,  relativo  aos  supostos pagamentos efetuados a titulo de previdência privada, gratificações e mútuos.  Afirma ser improcedente a exigência da contribuição sobre despesas médicas,  lançadas a título de mútuo.  Diz que o lançamento foi retificado, sendo mantido apenas nas competências  06/03  e  07/03,  com  base  na  alegação  de  que  a  respectiva  base  de  cálculo  engloba  despesas  médicas, que não foram consideradas no correspondente levantamento, pois ambas rubricas —  Assistência  Médica  e  Mútuos  —  compõem  o  salário  de  contribuição  dos  contribuintes  individuais e nenhum prejuízo vai causar à Autuada, pois em nada altera o valor do débito da  Empresa.  Entende que o lançamento não pode ser mantido, pois há disparidade entre os  fatos ocorridos e o fundamento legal dado por infringido, o que dá causa à nulidade do auto de  infração. A autoridade administrativa deve determinar com precisão o dispositivo legal ao qual  essa situação está subsumida. Cita o CTN, art. 142, o Decreto 70.235/72, art. 10, e decisões do  CARF.  Alega  ser  improcedente  a  exigência  sobre  empréstimos,  posteriormente,  devolvidos pelos funcionários da recorrente.  Afirma  que  parte  das  exigências  fiscais  correspondentes  aos  mútuos  concedidos pela recorrente, merece ser cancelada, na medida em que os seus funcionários vêm  devolvendo as quantias que lhe foram emprestadas, conforme recibos (docs. 3 e 4), razão pela  qual não podem ser consideradas como remuneração deles.  Fl. 3414DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.415          9 Com efeito, os valores considerados pela fiscalização nas bases de cálculo da  contribuição  previdenciária,  relativas  às  competências  09/04,  04/05  e  12/05,  referem­se  a  verdadeiros  empréstimos  concedidos  pela  recorrente,  conforme  comprovam  os  anexos  instrumentos particulares de mútuo (docs. 1 e 2).  Argumenta  que  há  valores  considerados  em  duplicidade.  Diz  que  restou  mantida  a  exigência  da  contribuição  destinada  à  Seguridade  Social  sobre  empréstimos  supostamente concedidos pela recorrente, nos meses de abril e junho de 2005, nos valores de  R$ 74.901,20 e R$ 56.751,20, respectivamente. Afirma que a maior quantia engloba a menor,  ou  seja,  os  R$  56.751,20  estão  compreendidos  nos  R$  74.901,20,  que  corresponde  à  soma  daquele  valor  ("emprest.  carro  Nelson  Ivan")  e  de  R$  18.150,00  ("empr.  compra  celular  Citric") (doc. 5). Assim, o lançamento do empréstimo ao Sr. Nelson Ivan foi considerado em  duplicidade, devendo a respectiva exigência fiscal ser cancelada.  Quanto à assistência médica, entendeu­se que a recorrente não pode conceder  planos de assistência médica distintos a seus empregados e diretores, em função de seus cargos,  sob pena de perder o benefício fiscal, previsto na Lei 8.212/91, art. 28, § 9°, alínea "q", apesar  de  ser  incontroverso  que  a  recorrente  disponibiliza  a  todos  os  seus  funcionários,  gerentes  e  diretores  planos  de  assistência médica. Observa  que  o  referido  dispositivo  legal  não  contém  qualquer  determinação  no  sentido  de  que  a  assistência médica  deve  ser  uniforme  a  todos  os  empregados  e  dirigentes  da  empresa.  A  referida  norma  legal  exige,  tão  somente,  que  esse  benefício seja disponibilizado a essas pessoas.  Sobre  as  terapias  complementares,  foi mantido  o  lançamento  sobre  valores  pagos para tratamentos psicológicos, fonoaudiólogos, etc., não cobertos pelos planos de saúdes.  Entendeu­se que tais benefícios devem ser concedidos a  todos os empregados e dirigentes da  recorrente, nos  termos da alínea "q" do parágrafo 9° do art. 28 da Lei n. 8212, porém, como  não  são  oferecidos  aos  trabalhadores  contratados  por  prazo  determinado,  não  podem  ser  excluídos  da  base  tributável.  Diz  que  a  exigência  fiscal  não  merece  prevalecer,  pois  desconsidera a natureza dos serviços assistenciais oferecidos aos seus empregados e diretores,  bem como não leva em conta as peculiaridades do ramo de atividade da Recorrente.  Explica  que  em  virtude  da  atividade  por  ela  desenvolvida,  qual  seja,  a  industrialização  de  produção  rural  própria  e  de  terceiros,  torna­se  necessário  contratar  trabalhadores nos meses do ano em que ocorre a colheita da laranja, e de outros frutos. A esses  trabalhadores contratados por período de tempo determinado, é garantido o acesso aos serviços  médicos e hospitalares, mediante plano de saúde. No entanto, pela própria natureza das terapias  complementares,  cujos  efeitos  são  verificados  ao  longo  de  um  período,  não  faz  qualquer  sentido lógico­jurídico exigir que esse benefício seja estendido àquela classe de trabalhadores.  Quanto aos pagamentos  feitos a entidades abertas de previdência privada, o  lançamento  foi  efetuado,  pois  não  teria  sido  devidamente  demonstrado  o  cumprimento  da  condição prevista na Lei 8.212/91, art. 28, § 9º, alínea "p", qual seja, o oferecimento dos planos  de previdência privada a todos os seus empregados.  Destaca  que  apesar  da  matéria  ter  sido  enfrentada  sob  o  prisma  da  Lei  Complementar 109/01, a decisão recorrida ignorou os ditames desse diploma legal, limitando­ se a repetir as alegações do Sr. Auditor Fiscal, constantes no auto de infração.  Diz  que  nos  autos  deste  processo  administrativo,  não  foi  levantada  dúvida  acerca da efetividade das contribuições feitas pela recorrente, destinadas ao custeio dos planos  Fl. 3415DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.416          10 previdenciários  de  seus  funcionários  e  diretores,  razão  pela  qual  a  discussão  se  restringe  ao  alcance da norma inserta na Lei 8.212/91, art. 28, § 9º, alínea "p".  Explica que até meados  do ano­calendário de 2001, era  incontestável que a  exclusão das contribuições relativas aos planos de previdência privada, da base de cálculo da  contribuição destinada à Seguridade Social, dependia da observância do oferecimento do plano  a todos os empregados e dirigentes da pessoa jurídica.  Contudo, com o advento da Lei Complementar 109, que regulou o art. 202 da  Constituição,  dispondo  sobre  o  regime  da  previdência  privada  de  caráter  complementar  ao  regime geral  de previdência  social,  foram  revogadas  as  condições  impostas na Lei 8.212/91,  art. 28, § 9º, alínea "p", no caso dos planos das entidades abertas. Logo, não integram a base de  cálculo  da  contribuição  previdenciária  as  contribuições  realizadas  pelos  empregadores,  destinadas  ao  custeio  de planos  de benefício  de  entidades  abertas,  ainda  que  tais  planos  não  sejam oferecidos à totalidade de seus empregados.  Acrescenta  que  dentre  os  lançamentos  realizados  na  conta  gráfica  "gratificações", competências 10/04 e 11/04, existem dois valores, totalizando R$ 851.098,18,  que  dizem  respeito  a  contribuições  feitas  pela  recorrente  a  entidades  abertas  de  previdência  privada,  mas  que,  contabilmente,  foram  classificados  erroneamente.  O  equívoco  pode  ser  observado  ao  se  verificar  o  histórico  dos  respectivos  lançamentos  contábeis,  "outros  pagamentos previdência privada", realizados nas anexas folhas de seu Livro Razão e das cópias  das respectivas solicitações de pagamento (docs. 6 a 8). Assim, a contribuição incidente sobre  aquelas  quantias  deve  seguir  a  mesma  sorte  dos  demais  valores  pagos  pela  recorrente  às  entidades abertas de previdência complementar.  Sobre  o  seguro  de  vida  em  grupo,  o  lançamento  foi  mantido  por  ser  considerado que inexiste a previsão de seguro de vida em grupo no acordo coletivo de trabalho,  firmado  entre  o  Sindicato  dos  Trabalhadores  nas  Indústrias  de  Alimentação  de  Matão  e  a  recorrente.  No entanto, ao contrário do que alega a fiscalização, os acordos coletivos de  trabalho celebrados pela recorrente sempre previram a possibilidade de ser disponibilizado aos  seus  trabalhadores  seguro  de  vida  em  grupo,  em  substituição  do  chamado  "auxílio  funeral".  Confira­se, a título exemplificativo, a cláusula 31ª do acordo coletivo, relativo ao ano de 2007,  que constava nos acordos dos anos anteriores:  "No caso de falecimento do empregado as empresas pagarão aos  seus dependentes  legais, a  título de auxílio  funeral, 05  salários  normativos da categoria profissional convenente, vigentes à data  do  falecimento,  no  caso  de  morte  natural  ou  acidente,  e  7  salários normativos, no caso de morte por acidente de trabalho.  Ficam  excluídas  desta  obrigação  as  empresas  que mantenham  seguro  de  vida  em  grupo,  com  a  subvenção  por  parte  das  mesmas,  bem  como  as  que  adotarem  procedimentos  mais  favoráveis ou subvencionem totalmente as despesas do funeral."  Equivocam­se  as  autoridades  julgadoras  "a  quo",  do  mesmo  modo  que  se  equivocou o Sr. Agente Fiscal, quando afirmam que essa cláusula não se enquadra na regra do  art. 214, parágrafo 9º,  inciso XXV, do Decreto n. 3048, com a redação dada pelo Decreto n.  3265, de 29.11.1999, segundo a qual "não integram o salário­de­contribuição, exclusivamente  (...)  o  valor  das  contribuições  efetivamente  pago  pela  pessoa  jurídica  relativo  a  prêmio  de  Fl. 3416DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.417          11 seguro de vida em grupo, desde que previsto em acordo ou convenção coletiva de trabalho e  disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes, observados, no que couber, os arts. 9°  e 468 da Consolidação das Leis do Trabalho".  Afirma que  a  leitura  atenta  da  cláusula  31ª  do  acordo  coletivo  de  trabalho,  acima  transcrita,  evidencia  que  está  previsto  que  as  empresas  que  o  subscreveram  podem  manter seguro de vida em grupo para os seus empregados, em substituição ao pagamento do  "auxílio funeral".  Essa  foi  a única  saída  encontrada para acomodar os  diversos  interesses  das  partes daquele acordo, razão pela qual aquele dispositivo convencional deixou duas alternativas  de benefícios que podem ser disponibilizados aos empregados daquelas empresas. A primeira  alternativa é o pagamento de determinada quantia a título de "auxílio funeral", ao passo que a  segunda consiste na manutenção de seguro de vida em grupo.  Entende correto o pagamento pois o  seguro de vida em grupo está previsto  em  acordo  coletivo  de  trabalho  e  o  plano  é  disponibilizado  à  totalidade  dos  funcionários  da  recorrente.  Requer o cancelamento da parcela mantida na exigência fiscal.  As  solidárias,  Fischer S/A  ­ Comércio,  Indústria  e Agricultura  (fl.  3.071)  ,  Citrosuco  Serviços  Portuários  S.A.  (fl.  3.118)  e  Citrosuco  Paulista  Ltda  (fl.  3.165),  apresentaram recursos nos quais reiteram os fundamentos apresentados pela autuada.  Os autos  foram baixados em diligência, conforme Resolução 2403­000.300,  fls. 3.221/3.268, de relatoria do conselheiro Paulo Maurício Pinheiro Monteiro, que não mais  integra este Conselho, para que a fiscalização se manifestasse sobre:  (i) Se ocorreu de fato o alegado pela Recorrente de que despesas  médicas  de  diretores  foram  lançadas  pela  Auditoria­Fiscal  no  Código  de  Levantamento  MF,  relacionado  a  Mútuos,  nas  competências  06/2003  e  07/2003.  Ainda  assim,  tem­se  a  referência  do  subitem  6.7  da  Informação  Fiscal  e  o  posicionamento da decisão de primeira instância às fls. 2781.  (ii)  Se  ocorreu  de  fato  o  alegado  pela  Recorrente  de  que,  em  relação  ao  Código  de  Levantamento  EMP,  ou  seja,  os  mútuos  concedidos  pela  Recorrente  aos  seus  funcionários  vêm  sendo  quitados,  conforme  se  verifica  nas  competências  09/2004,  04/2005 e 12/2005 com os anexos  instrumentos particulares de  mútuo no Recurso Voluntário.  (iii)  Se  os  empréstimos  concedidos  pela  Recorrente,  nos meses  04.2005 e 06.2005, nos valores de R$ 74.901,20 e R$ 56.751,20,  respectivamente,  foram  considerados  pela  Auditoria­Fiscal  em  duplicidade.  Neste  sentido  a  Recorrente  alega  que  a  maior  quantia  engloba  a  menor,  ou  seja,  os  R$  56.751,20  estão  compreendidos  nos  R$  74.901,20,  que  corresponde  à  soma  daquele valor ("emprest. carro Nelson Ivan") e de R$ 18.150,00  ("empr.  compra  celular  Citric")  (doc.  5),  sendo  então  o  lançamento  do  empréstimo  ao  Sr.  Nelson  Ivan  foi  considerado  em duplicidade.  Fl. 3417DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.418          12 (iv) Qual o Código de levantamento e as competências referentes  ao relatado no item (iii) acima.  (v) Em relação aos Códigos de Levantamento AM ASSIST MED  e AMF ASSIST MED FPAS 507, a Auditoria­Fiscal informe se a  Recorrente disponibiliza planos de assistência médica a todos os  empregados, gerentes e diretores.  (vi) Em relação aos Códigos de Levantamento RO REEMBOLSO  ODONTO  e  ROFREEMBOLSO  ODONTO  FPAS  507,  a  Auditoria­Fiscal informe se a Recorrente disponibiliza planos de  assistência  odontológica  a  todos  os  empregados,  gerentes  e  diretores.  (vii)  Em  relação  ao  Código  de  levantamento  GF,  nas  competências  10.2004  e  11.2004,  se  procede  o  alegado  pela  Recorrente  de  que  existem  dois  valores,  totalizando  R$  851.098,18,  que  dizem  respeito  a  contribuições  feitas  pela  recorrente a entidades abertas de previdência privada, mas que,  contabilmente,  foram  classificados  erroneamente,  conforme  os  docs. 6 a 8) em anexo no Recurso Voluntário.  A  fiscalização  respondeu  à  diligência,  conforme  informação  fiscal  de  fls.  3.272/3.279, que contém as respostas aos itens listados acima, em síntese:  (i)  Informa  que  o  valor  de  R$  62.700,00  (fl.  1.860)  coincide  com  o  contabilizado e lançado pela auditoria, os demais não atingem de nenhuma forma o outro valor  apurado de R$ 626.003,12 (somando todos, ou alguma combinação de alguns deles).   A  política  de  assistência  médica  da  empresa  não  prevê  nenhum  benefício  adicional, como o suposto reembolso que alega a autuada. Caso o plano contratado também o  preveja tal lavra cabe a operadora de saúde contratada e não ao ente patrocinador do plano.  Seja  pelos  valores  desconexos  com  os  apurados  pela  auditoria  fiscal  e  apropriados  nos  registros  contábeis,  seja  pela  ausência  de  política  de  reembolso  explicitada  pela empresa, não há como albergar os argumentos da pessoa jurídica de que trata de despesa  médica,  que  se  concedeu  algum benefício  aos  seus  laboradores  o  fez  por  liberalidade  e  não  coincide com a rubrica despesa médica apurada pela fiscalização.  (ii)  O  recibo  tem  valor  probatório  relativo,  no  curso  da  ação  fiscal  fora  identificado  que  a  empresa  possuía  um  recibo  de  quitação  de  valores,  quando  na  verdade  a  própria fiscalizada indicara que o montante fora perdoado.  A  autuada  poderia  ter  trazido  ao  processo,  o  depósito  bancário,  cópia  do  cheque,  ou  qualquer  outro  documento  de  prova  inequívoca  de  transferência  dos  valores  da  pessoa física para a pessoa jurídica, contudo preferiu apresentar meros recibos que  já  tinham  demonstrado não possuir qualquer confiabilidade.  Não há prova de que estão ocorrendo as quitações alegadas.  (iii)  Realmente  é  inegável  a  coincidência  entre  as  somas  dos  valores  R$  56.751,20  com R$ 18.150,00  e  o  lançamento  de R$ 74.901,20. Entretanto  inexiste  elemento  que prove que possuem relação entre si.  Fl. 3418DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.419          13 A  constituição  do  crédito  foi  realizada  em  grande  parte  pela  omissão  na  apresentação  dos  documentos  que  suportassem  os  lançamentos  contábeis,  estes  também  em  grande parte com históricos incompletos e incompreensíveis.  O  próprio  contribuinte  demonstra  desconhecer  seus  próprios  registros,  no  momento da defesa nada trouxe acerca da suposta “duplicidade” na cobrança que alega neste  momento no recurso.  Sobre o montante de R$ 74.901,20 esta auditoria já havia se manifestado por  ocasião da diligência realizada para esclarecer algumas questões trazidas pelo autuado.   Como  não  trouxe  elementos  suficientes  para  comprovar  a  alegação  não  há  como  concordar  com  o  sujeito  passivo  devendo  ser  mantido  o  respectivo  crédito  previdenciário.  (iv) As competências são 04/2005 (R$ 74.901,20) e 06/2005 (R$ 56.751,20)  descritos sob o levantamento M (RL ­ Relatório de Lançamentos folhas 582 do presente).  (v)  Segundo  a  política  de  benefícios  aplicada  pela  empresa  todos  os  funcionários e dependentes legais da Fischer S/A Comércio, Indústria e Agricultura fazem jus a  algum tipo de assistência médica (folhas 971, 971 e 973 do presente).  (vi)  Segundo  a  política  de  benefícios  aplicada  pela  empresa  somente  os  Diretores,  Gerentes  de  Divisão  e  Gerentes  de  Departamentos  da  Fischer  S/A  Comércio,  Indústria e Agricultura fazem jus a assistência odontológica (folhas 938 e 939 do presente).  (vii)  Imperioso  relembrar  os  registros  contábeis  deficientes  e  a  falta  de  comprovação documental dos perceptivos contábeis recorrentes na fiscalizada.  46.  Tentou  com  tal  ardil  desincumbir­se  de  suas  obrigações  tributárias  e  ora  tenta  novamente  delas  escapar,  apesar  de  reiteradas  vezes  instada  a  comprovar  em  época  própria,  aguardou  a  defesa  e  o  recursos  para  exibir  algumas  situações  realmente legítimas e outras que não há instrumento probatório  fiel.  47. Este é mais um caso, no próprio relatório fiscal do auto de  infração  o  auditor  fez  a  ressalva  no  tocante  aos  valores  referentes ao levantamento Gratificações.  “Relevante  mencionar  que  nas  apropriações  de  outubro  e  novembro  de  2004,  constam  históricos  que  fazem  menção  a  pagamentos de previdência privada, o que demonstra mais uma  vez a ineficiência das descrições nos históricos.”  48. O que deve prevalecer numa contabilidade tão deficiente? O  título da conta ou seu histórico?  49. Na verdade nenhuma delas, a apresentação dos documentos  de suporte deveriam sanar a questão, o que o contribuinte tenta  realizar no momento.  50.  Foram  juntados  os  documentos  às  folhas  3110  a  3117. Os  dois  últimos,  meras  solicitações  de  pagamento  (documento  Fl. 3419DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.420          14 interno da  empresa)  em  favor  de Unibanco AIG S/A Seguros  e  Previdência.  51. A empresa não se preocupou em juntar os comprovantes de  pagamentos  tampouco  documentos  que  indiquem  a  que  título  foram realizados.  52.  Nem  mesmo  os  valores  são  coincidentes,  veja  que  o  documento  juntado  à  folha  3116,  consta  o  valor  de  R$  854.144,60 enquanto que o apurado na conta contábil constante  do  levantamento  naquele  mês  (10/2004)  R$  848.207,15  e  no  outro  mês  o  documento  à  folha  3117  anota  R$  2.911,26  e  no  contábil apropriado R$ 2.891,03 em 11/2004.  53. Por  toda a dificuldade em registrar de  forma minimamente  razoável  seus  históricos  bem  como  de  apresentar  documentos  que os comprovem não é possível aceitar as alegações do sujeito  passivo.  A  autuada  foi  cientificada  do  resultado  da  diligência  em  6/6/16  (Termo  de  Ciência de fl. 3.285) e apresentou manifestação em 16/6/16, fls. 3.287/3.298, que contém, em  síntese:  Reitera os argumentos apresentados no recurso de que o lançamento é nulo.  Afirma  que  os  valores  de  R$  626.003,12  e  R$  62.700,00  referem­se  a  despesas  médicas  incorridas  por  diretor  da  requerente  que  não  foram  reembolsadas  pela Unimed  e  que  foram  assumidas pela empresa em virtude de sua política assistencial a seus funcionários. Diz juntar  os comprovantes das despesas. Reafirma que o plano de assistência médica prevê que o custo  das despesas será assumido integralmente pela requerente.  Sobre  o  item  (ii)  diz  que  apresenta  comprovantes  de  transferência  bancária  que não deixam dúvidas sobre a quitação dos mútuos havidos com os Srs. Sérgio Luis Canassa  (doc. 13) e Ronaldo Marfori Sampaio (doc. 14). Assim, é incontestável que os valores lançados  nas  competências  09/04,  04/05  e  12/05  se  referem  a  empréstimos  concedidos  devendo  a  exigência ser cancelada.  Quanto aos itens (iii) e (iv) diz que a fiscalização não poderia eleger a data de  uma simples transferência contábil como fato gerador de obrigação tributária.  Sobre  o  item  (v),  a  auditoria  concluiu  que  todos  os  funcionários  e  dependentes legais da recorrente fazem jus a algum tipo de assistência médica.  Sobre  o  item  (vi)  diz  que  tem  duas  políticas  relativas  ao  tratamento  odontológico, a primeira consiste no sistema de reembolso de despesas gastas por diretores e  gerentes e a segunda aplicável a todos os funcionários, traduz­se por oferecer­lhes assistência  odontológica junta a dentistas conveniados.  Quanto ao item (vii) explica que a divergência entre os valores constantes nas  autorizações de pagamento e os registros na conta de previdência privada referem­se à parcela  referente à  taxa de remuneração das entidades privadas que gerenciam o plano, equivalente a  aproximadamente 0,7% do total das contribuições efetuadas (contratos de adesão ao plano de  previdência privada docs. 853 a 857 da impugnação). Tudo evidenciado nos comprovantes de  transferência bancária (docs. 17 e 18).  Fl. 3420DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.421          15 Pede o cancelamento da exigência fiscal.  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheira Miriam Denise Xavier, Relatora.  RECURSO DE OFÍCIO  Em  9/2/17  foi  publicada  a  Portaria  MF  nº  63,  que  aumentou  o  limite  de  alçada para recurso de ofício, que antes era de um milhão de reais, para R$ 2.500.000,00 (dois  milhões e quinhentos mil reais).  A Súmula CARF nº 103 dispõe que:  Para  fins  de  conhecimento  de  recurso  de  ofício,  aplica­se  o  limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda  instância.  Da  análise  dos  autos  vê­se  que  foram  excluídos  o  valor  principal  de  R$  2.886.013,45 e a multa de R$ 758.504,10, que  juntos somam R$ 3.644.517,55. Sendo assim,  por superar o novo limite estabelecido na Portaria MF nº 63/17, conheço do recurso de ofício.  Conforme relatado, as exclusões foram determinadas: a) pelo reconhecimento  da decadência até a competência 05/03, aplicando­se o disposto no CTN, art. 150, § 4º, pois se  verificou que houve princípio de  recolhimento  em  todo o período considerado decadente;  b)  por ter sido reconhecido pela fiscalização erros materiais no lançamento, conforme informação  fiscal  (fls.  2.543/2.571);  e  c)  por  ter  sido  identificado  erro  na  classificação  do  levantamento  MF, sendo excluído por vício formal insanável.  Sendo assim, estou de acordo com as exclusões efetuadas e nego provimento  ao recurso de ofício.  RECURSO VOLUNTÁRIO  ADMISSIBILIDADE  O recurso voluntário foi oferecido no prazo legal, assim, deve ser conhecido.    DELIMITAÇÃO DA LIDE  Após  pagamentos  realizados  e  retificações  propostas  pela  DRJ, mantém­se  em litígio os seguintes lançamentos:  Fl. 3421DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.422          16 1 ­ Assistência médica ­ plano de assistência médica e hospitalar disponível a  todos  os  funcionários  e  seus  dependentes  legais,  porém  em  planos  distintos  entre  seus  prestadores de serviço no momento da concessão do benefício.  · AM ­ Assistência médica ­ 05/04 a 09/07  · AMF ­ assistência médica FPAS 507 ­ 06/03 a 04/04  2 ­ Folhas de pagamento ­ confronto entre valores das folhas de pagamento e  GFIP, cujos recolhimentos não ficaram comprovados.  · FND  ­  mantido  o  salário  de  contribuição  de  R$  3.968,19,  na  competência 07/04.  3 ­ Gratificação ­ aferição ­ valores registrados em conta contábil denominada  gratificações,  com  históricos  sucintos  e  sem  exibição  de  documentos,  usando  a  prerrogativa  contida no art. 233 do RPS.  · G ­ mantido o salário de contribuição na competência 10/04 no valor  de R$ 848.207,15, e na competência 11/04, no valor de R$ 2.891,03.  · GF ­ mantido o valor lançado na competência 09/03.  4  ­ Mútuos  ­  aferição  ­  verificado  na  escrituração  contábil  contas  nomeada  como empréstimo e a deficiência dos registros impossibilitaram qualquer conclusão relativo à  regularidade e devolução dos empréstimos, com fundamento no art. 233 do RPS.  · M ­ Mutuo ­ 05/04 a 12/05  competência  SC lançado  SC excluído  SC mantido  mai/04  20.591,26  20.339,75  251,51  jun/04  22.465,30  21.731,92  733,38  jul/04  21.165,78  20.914,27  251,51  ago/04  20.973,96  20.566,55  407,41  set/04  86.645,74  15.603,63  71.042,11  out/04  20.844,24  20.844,24  0  dez/04  164.214,39  155.401,55  8.812,84  jan/05  7.559,31  7.559,31  0  fev/05  5.094,37  5.094,37  0  mar/05  101.691,95  14.904,55  86.787,40  abr/05  89.532,56  14.631,36  74.901,20  mai/05 1.787.886,69 1.787.886,69  0  jun/05  56.751,20  0  56.751,20  ago/05 1.632.779,58 1.632.779,58  0  out/05  19.805,47  19.805,47  0  dez/05 1.160.285,95 1.072.788,97  87.496,98    5  ­  Terapias  complementares  ­  complementação  de  tratamentos  ­  (psico  fono), pagos aos funcionários e dependentes, exceto funcionários contratos na modalidade de  Fl. 3422DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.423          17 prazo determinado,  tratando­se de parcela  tributável,  pois não  atende  todos os  empregados  e  dirigentes, ficando excluído do plano os laboradores contratados a prazo determinado.  · PF ­ Psico fono ­ 05/04 a 09/07  · PFF ­ Psico fono FPAS 507 ­ 06/03 a 04/04  6  ­  Previdência  privada  ­  aferição  ­  valores  apurados  em  conta  contábil  intitulada  previdência  privada,  com  históricos  sucintos  e  sem  exibição  de  documentos,  com  fundamento no art. 233 do RPS.  · PP ­ Previdência privada ­ 11/05 a 08/07  7  ­  Reembolso  odontológico  dos  diretores  ­  tratamento  odontológico  nas  situações  preventivas  e  curativas,  aplicado  aos  diretores,  gerentes  de  divisão  e  de  departamentos  e  com  "status  de"  e  seus  dependentes  legais.  Parcela  tributável  pois  atende  apenas aos escalões mais elevados.  · RO ­ Reembolso odonto ­ 05/04 a 09/07  · ROF ­ Reembolso odonto FPAS 507 ­ 06/03 a 04/04  8  ­  Seguro  de  Vida  em  Grupo  ­  indenização  quando  da  ocorrência  de  sinistros.  Aplicado  a  todos  os  funcionários  e  estagiários.  Benefício  não  contemplado  em  acordo/convenção  coletiva.  Em  razão  de  que  na  conta  contábil  não  segregar  o  montante  apropriado e tampouco a identificação do beneficiário, os valores apurados foram extraídos dos  descontos  alocados  nas  folhas  de  pagamento,  usando  a  prerrogativa  prevista  no  art.  233  do  RPS.  · SV ­ Seguro de vida ­ 05/04 a 09/07  · SVF ­ Seguro de vida FPAS 507 ­ 06/03 a 04/04    PRELIMINAR ­ NULIDADE  O argumento do contribuinte de que o auto de infração é nulo, uma vez que a  fiscalização não aprofundou as suas investigações, valendo­se de presunção para determinar a  base  de  cálculo  da  contribuição  relativa  à  previdência  privada  e  gratificação —  aferição  e  mútuos — aferição, não tem como prosperar.  Ao  contrário  do  que  alega  a  recorrente,  o  lançamento  foi  constituído  conforme determina o CTN, art. 142:   Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido  o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da  penalidade cabível.  Fl. 3423DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.424          18 Parágrafo  único.  A  atividade  administrativa  de  lançamento  é  vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.  Toda  a  situação  fática  que  determinou  a  ocorrência  do  fato  gerador  foi  detalhadamente descrita no Relatório Fiscal e a base de cálculo apontada nos anexos, Relatório  de Lançamentos ­ RL, o montante devido foi calculado conforme Relatório Discriminativo do  Débito  ­  DD,  o  sujeito  passivo  foi  identificado  e  regularmente  intimado  da  autuação.  A  fundamentação  legal  do  crédito  tributário  lançado  está  descrita  no  Relatório  Fiscal  e  no  Relatório Fundamentos Legais do Débito.  Foram cumpridos os  requisitos do Decreto 70.235/72,  art.  10,  não havendo  que  se  falar  em  nulidade,  pois,  ao  contrário  do  que  entende  o  sujeito  passivo,  cabia  à  fiscalização efetuar o lançamento do crédito tributário devido.  O fato de ter ocorrido retificação no lançamento, por  terem sido verificados  erros materiais,  não macula  todo  o  lançamento.  Pelo  contrário,  demonstra  que  foi  revisado,  sendo excluída a parte indevida e mantida, após revisão, a contribuição devida.  Desta forma, cumpriu­se o que determina a Lei 8.212/91, artigo 33:  Art.  33.  À  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  compete  planejar, executar, acompanhar e avaliar as atividades relativas  à  tributação,  à  fiscalização,  à  arrecadação,  à  cobrança  e  ao  recolhimento  das  contribuições  sociais  previstas  no  parágrafo  único do art. 11 desta Lei, das contribuições  incidentes a  título  de substituição e das devidas a outras entidades e fundos.  [...]  § 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou  informação,  ou  sua  apresentação  deficiente,  a  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  pode,  sem  prejuízo  da  penalidade  cabível, lançar de ofício a importância devida.   [...]  § 6º Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro  documento  da  empresa,  a  fiscalização  constatar  que  a  contabilidade  não  registra  o  movimento  real  de  remuneração  dos  segurados  a  seu  serviço,  do  faturamento  e  do  lucro,  serão  apuradas,  por  aferição  indireta,  as  contribuições  efetivamente  devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.     MÉRITO  ASSISTÊNCIA MÉDICA, ASSISTÊNCIA ODONTOLÓGICA E  TERAPIAS COMPLEMENTARES  Nos  termos  da  Lei  8.212/91,  art.  28,  §  9º,  alínea  'q',  na  redação  vigente  à  época dos fatos geradores, para que o plano de assistência médica ou odontológica não integre  o salário de contribuição, a cobertura deve ser oferecida a todos os empregados e dirigentes da  empresa.  Fl. 3424DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.425          19 Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  [...]  § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:   [...]  q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou  odontológico,  próprio  da  empresa  ou  por  ela  conveniado,  inclusive  o  reembolso  de  despesas  com  medicamentos,  óculos,  aparelhos  ortopédicos,  despesas  médico­hospitalares  e  outras  similares,  desde  que  a  cobertura  abranja  a  totalidade  dos  empregados e dirigentes da empresa;   Conforme  relatado,  a  autuada  fornecia  plano  de  assistência  médica  e  hospitalar  disponível  a  todos  os  funcionários  e  seus  dependentes  legais,  porém  em  planos  distintos entre seus prestadores de serviço no momento da concessão do benefício e o custo é  assumido  integralmente pela empresa. Quanto às  terapias complementares  ­  complementação  de  tratamentos  ­  (psico  fono),  os valores  eram pagos  aos  funcionários  e dependentes,  exceto  funcionários  contratos  na  modalidade  de  prazo  determinado.  E  quanto  ao  reembolso  odontológico  dos  diretores,  o  tratamento  odontológico  nas  situações  preventivas  e  curativas,  aplicado  aos  diretores,  gerentes  de  divisão  e  de  departamentos  e  com  "status  de"  e  seus  dependentes  legais. O reembolso de despesas era  limitado a 50% do salário e atendia apenas  aos escalões mais elevados.  Vê­se  que  a  controvérsia  dos  autos  está  na  interpretação  conferida  à  Lei  8.212/91, art. 28, § 9º, alínea ‘q’.  De um  lado a  fiscalização entendeu que para o gozo da  isenção prevista no  dispositivo legal citado, o plano de saúde ofertado pela empresa deve ser idêntico para todos os  empregados e dirigentes.  Já  o  sujeito  passivo  entende  que  basta  ter  cobertura  a  todos,  não  havendo  impedimento em diferenciar a qualidade ou abrangência do plano em virtude do cargo ocupado  pelo segurado.  A cobertura é a garantia de proteção contra o risco de determinado evento. Já  o risco é um evento futuro, incerto e que independe da vontade das partes.  Para o  custeio  de um  plano,  cada  risco  deve  ser  considerado  isoladamente,  devendo o prêmio ou contribuição a ser pago pelo segurado (ou pela empresa, ou por ambos)  ser calculado conforme os riscos contratados.  Assim,  dependendo  dos  riscos  acobertados,  tem­se  o montante  devido  pelo  participante do plano para caso haja o sinistro (acontecimento do evento de risco previsto no  plano), possa usufruir os benefícios propostos pelo plano contratado.  No  caso  dos  planos  de  saúde,  além  dos  riscos  acobertados,  também  são  oferecidas comodidades, como planos enfermaria ou apartamento, com ou sem reembolso de  despesas  médicas,  reembolso  de  medicamentos  etc.  Tais  comodidades  também  integram  o  cálculo do prêmio ou contribuição.  Fl. 3425DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.426          20 Logo, os riscos acobertados e as comodidades do plano importam no valor a  ser pago pelo participante ou por  ele  e  a patrocinadora  (empresa que oferece o plano  a  seus  empregados), ou somente pela patrocinadora.  Portanto,  dizer  que  a  cobertura  deve  abranger  a  todos  os  empregados  e  dirigentes não significa, necessariamente, que os riscos acobertados e as comodidades tenham  que ser iguais para todos.  Aliás, caso assim o fosse, seria uma forma de burlar o dispositivo previsto em  lei,  acima  transcrito,  pois  se  o  plano  é  também  custeado  pelo  trabalhador  e  a  empresa  oferecesse  somente  um  plano  que  cobrisse  vários  riscos  e  com  muitas  comodidades  (mais  caro),  poderia  incorrer  na  grande  probabilidade  dos  segurados  com  menores  salários  não  aderirem ao plano, podendo­se inferir que o plano, apesar de “oferecido para todos”, somente  visaria a acobertar os trabalhadores com maiores salários.  Desta  forma,  para  os  planos  co­participativos,  em  que  trabalhador  e  empresa participam do custeio, não existe vedação legal à oferta de planos diferenciados para  determinados trabalhadores (por exemplo, um plano para empregados e outro para dirigentes).  Basta que sejam oferecidos a todos.  A  condição  estipulada pelo  legislador  na Lei  8.212/91,  art.  28,  §  9º,  alínea  “q” restaria atendida pelo fato de haver cobertura de assistência médica e/ou plano de saúde a  todos os empregados e dirigentes da empresa, ainda que os riscos acobertados sejam diferentes  entre si.  Assim, não é necessário que a cobertura disponibilizada pela empresa seja a  mesma para  todos  os  grupos  de  colaboradores,  basta  que  haja  cobertura  e  que  ela  abranja  a  todos  os  empregados  e  dirigentes  para  que  seja  determinada  a  não  inclusão  dos  valores  correspondentes  à  assistência  médica  ou  ao  plano  de  saúde  no  cômputo  do  salário­de­ contribuição e a consequente não incidência de contribuições previdenciárias.  Exigir que haja cobertura a  todos os empregados e dirigentes da empresa é  diferente de exigir que haja a mesma cobertura a todos estes funcionários.  A  condição  imposta  pelo  legislador  para  a  não  incidência  da  contribuição  previdenciária é, simplesmente, a existência de cobertura que abranja a todos os empregados e  dirigentes.  A  condição  assim  delineada  está  em  acordo  com  a  finalidade  da  norma  de  não  incidência  condicionada,  que  é  a  de  garantir  a  isonomia  entre  todos  os  empregados  e  dirigentes.  Assim, para planos custeados por empregado e empresa, não há problema  em se oferecer planos diferenciados aos empregados e dirigentes, desde que os funcionários  possam optar pelo plano que desejarem.  Esta  seria  a melhor  forma de  atingir  o  propósito  legal, oferecendo planos diferenciados, mas que todos os trabalhadores pudessem aderir a eles,  garantindo a cobertura a todos os empregados e dirigentes.  Por outro lado, se a empresa assume a totalidade do custo com o plano, a  oferta  de  planos  diferenciados,  em  função  do  cargo  ou  salário,  com  acesso  exclusivo,  apresenta evidente discriminação, desvirtuando o propósito legal.  Fl. 3426DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.427          21 No presente caso, restou claro que os valores pagos para assistência médica,  terapias  complementares  e  tratamentos  odontológicos  foram  feitos  exclusivamente  pela  empresa, sem co­participação dos funcionários.  Assim,  qualquer  valor  recebido  pelos  segurados  a  título  de  assistência  médica,  terapias  complementares  ou  tratamento  odontológico,  em  dissonância  com  a  determinação  legal,  são  entendidos  como  remuneração  e  integram  o  salário  de  contribuição,  pois assim não está garantida a isonomia entre todos os empregados e dirigentes, devendo ser  mantidos os valores lançados nos levantamentos AM, AMF, PF, PFF, RO e ROF.  DESPESAS MÉDICAS A TÍTULO DE MÚTUO  Diante  do  exposto  no  item  acima,  mantém­se  os  valores  lançados  no  levantamento  MF,  competências  06/03  e  07/03,  pois  conforme  afirmado  pela  recorrente,  referem­se  a  despesas  médicas  incorridas  por  diretor  da  requerente  que  não  foram  reembolsadas  pela Unimed  e  que  foram  assumidas  pela  empresa  em  virtude  de  sua  política  assistencial a seus funcionários.   Sendo devido o valor e estando fundamentado o lançamento, em que pese ter  sido apurado no  levantamento  relativo a mútuos  (M) e não assistência médica (AM), não há  prejuízo ao contribuinte, que entendeu perfeitamente o fato gerador (tanto é que se defendeu),  pois somente após o  lançamento restou comprovado que  tais valores  foram pagos a  título de  despesas médicas. O próprio autuado afirma, conforme manifestação à fl. 2.853, que procedeu  à reclassificação contábil dos valores.  Assim,  não  há  que  se  falar  em  disparidade  entre  os  fatos  ocorridos  e  o  fundamento legal dado por infringido, ou em nulidade do auto de infração.   MÚTUOS  Alega  o  recorrente  que  os  valores  emprestados  foram  devolvidos  pelos  funcionários,  conforme  recibos  (docs.  3  e  4).  Os  valores  considerados  pela  fiscalização  nas  bases  de  cálculo  da  contribuição  previdenciária,  relativas  às  competências  09/04,  04/05  e  12/05,  referem­se  a  verdadeiros  empréstimos  concedidos  pela  recorrente,  conforme  comprovam os anexos instrumentos particulares de mútuo (docs. 1 e 2).  Questionada  sobre  tal  alegação,  em  resposta  à  diligência  requerida,  a  fiscalização informou que foi verificado que a empresa possuía recibo de quitação dos valores,  mas  indicara  que  o  montante  fora  perdoado.  Sugeriu  que  a  autuada  poderia  ter  trazido  ao  processo,  o  depósito  bancário,  cópia  do  cheque,  ou  qualquer  outro  documento  de  prova  inequívoca de transferência dos valores da pessoa física para a pessoa jurídica.  Em  manifestação  sobre  a  diligência  a  recorrente  afirma  que  apresenta  comprovantes de transferência bancária que não deixam dúvidas sobre a quitação dos mútuos  havidos  com  os  Srs.  Sérgio  Luis  Canassa  (doc.  13)  e  Ronaldo Marfori  Sampaio  (doc.  14).  Afirma  que  os  valores  lançados  nas  competências  09/04,  04/05  e  12/05  se  referem  a  empréstimos concedidos devendo a exigência ser cancelada.  Pelo contrato de mútuo firmado com Sérgio Luiz Canassa (fls. 3.056/3.057),  em 5/8/04, vê­se que o valor emprestado foi de R$ 70.192,11, a ser devolvido em 36 meses,  conforme  cláusula  1.  À  fl.  3.060  foi  juntado  um  recibo  dando  quitação  do  valor  de  R$  Fl. 3427DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.428          22 24.185,50,  referente  a  tal  mútuo,  datado  de  30/9/09.  Há  um  comprovante  de  transferência  bancária  (fl.  3.384)  cuja  conta  debitada  pertence  a  Sérgio  Luiz  Canassa,  no  valor  de  R$  24.185,50, em 30/9/09. Outro à fl. 3.385, no valor de R$ 24.185,50, em 15/10/10, e mais um,  no mesmo valor de R$ 24.185,50, em 15/9/11. Tais comprovantes totalizam R$ 72.556,50.  Pelo  contrato  de  mútuo  firmado  com  Ronaldo  Marfori  Sampaio  (fls.  3.058/3.059), em 9/12/05, vê­se que o valor emprestado foi de R$ 87.496, 98, a ser devolvido  em 36 meses, conforme cláusula 1. Foi apresentado um recibo (fl. 3061), de 1/12/09, no valor  de R$ 28.664,29 e o  comprovante de  transferência  (fl. 3.387), no valor do  recibo, datado de  1/12/09.  Há  outro  comprovante  de  transferência  bancária,  de  15/10/10,  no  valor  de  R$  28.664,29 (fl. 3.388), e mais um, de 1/9/11, também no valor de R$ 28.664,29 (fl. 3.389). Tais  comprovantes totalizam R$ 85.992,87.  Em que pese a previsão contratual para quitação do empréstimo em 36 meses  e  os  valores  terem  sido  devolvidos  em  data  posterior,  pode­se  inferir  que  tais  depósitos  a  crédito da autuada ocorreram para quitação dos mútuos.  Assim, o  lançamento deve  ser  retificado para  excluir  da base de  cálculo os  valores  lançados  a  título  de mútuo  nos  quais  restou  comprovado  seu  pagamento,  conforme  Tabela 1.  Tabela 1 ­ Retificação do lançamento efetuado no levantamento M.  competência  SC mantido DRJ SC excluído  SC mantido final  set/04  71.042,11  70.192,11  850,00  dez/05  87.496,98  87.496,98  0,00    Argumenta  ainda  a  recorrente  que  há valores  considerados  em duplicidade.  Diz  que  restou  mantida  a  exigência  da  contribuição  destinada  à  Seguridade  Social  sobre  empréstimos supostamente concedidos pela recorrente, nos meses de abril e junho de 2005, nos  valores de R$ 74.901,20 e R$ 56.751,20, respectivamente. Afirma que a maior quantia engloba  a menor, ou seja, os R$ 56.751,20 estão compreendidos nos R$ 74.901,20, que corresponde à  soma daquele valor ("emprest. carro Nelson Ivan") e de R$ 18.150,00 ("empr. compra celular  Citric") (doc. 5). Assim, o lançamento do empréstimo ao Sr. Nelson Ivan foi considerado em  duplicidade, devendo a respectiva exigência fiscal ser cancelada.  Questionada  sobre  tal  duplicidade,  a  fiscalização  reconhece  a  coincidência  dos valores somados, mas atesta que inexiste elemento que prove que possuem relação entre si.  Sendo assim, deve ser mantido o lançamento.  PREVIDÊNCIA PRIVADA  Alega  a  recorrente  que  para  os  pagamentos  feitos  a  entidades  abertas  de  previdência privada, o lançamento foi efetuado pois não teria sido devidamente demonstrado o  cumprimento  da  condição  prevista  na  Lei  8.212/91,  art.  28,  §  9º,  alínea  "p",  qual  seja,  o  oferecimento dos planos de previdência privada a todos os seus empregados.  Contudo,  da  leitura  do  relatório  fiscal  vê­se  que  foram  considerados  como  salário de contribuição os valores lançados na conta intitulada Previdência Privada, pois foram  solicitados  documentos  e  nada  foi  disponibilizado.  Assim,  não  foi  possível  confirmar  se  os  Fl. 3428DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.429          23 valores  lançados  em  referida  conta  se  referiam  realmente  à  previdência  complementar,  não  sendo possível sua exclusão da base de cálculo da contribuição previdenciária, nos termos da  Lei 8.212/91, art. 28, § 9º, alínea 'p'.  Os valores foram lançados no levantamento PP, período 11/05 a 08/07. Para  referido período, nenhum documento foi apresentado.  Os documentos apresentados pela recorrente, que indicam pagamentos feitos  à Unibanco AIG S/A, fls. 3.392/3.399 se referem ao período de 10/04 a 11/04, que não estão  incluídos no lançamento.  Assim, mantém­se o lançamento efetuado no levantamento PP.  LEVANTAMENTO GRATIFICAÇÕES ­ G  Acrescenta  a  recorrente  que  dentre  os  lançamentos  realizados  na  conta  gráfica  "gratificações",  competências  10/04  e  11/04,  existem  dois  valores,  totalizando  R$  851.098,18,  que  dizem  respeito  a  contribuições  feitas  pela  recorrente  a  entidades  abertas  de  previdência  privada, mas  que,  contabilmente,  foram  classificados  erroneamente. O  equívoco  pode ser observado ao se verificar o histórico dos respectivos lançamentos contábeis, "outros  pagamentos previdência privada", realizados nas anexas folhas de seu Livro Razão e das cópias  das respectivas solicitações de pagamento (docs. 6 a 8). Assim, a contribuição incidente sobre  aquelas quantias deve seguir a mesma sorte demais valores pagos pela recorrente às entidades  abertas de previdência complementar.  Questionada  sobre  tal  fato,  a  fiscalização  afirmou  que  os  documentos  são  meras solicitações de pagamento (documento interno da empresa) em favor de Unibanco AIG  S/A  Seguros  e  Previdência.  A  empresa  não  se  preocupou  em  juntar  os  comprovantes  de  pagamentos tampouco documentos que indiquem a que título foram realizados.  Em  sua  manifestação  a  recorrente  explica  a  divergência  entre  os  valores  constantes nas autorizações de pagamento e os registros na conta "gratificações". Contudo, não  apresenta qualquer documento capaz de demonstrar que tais valores se referem a previdência  complementar aberta oferecida aos seus empregados e dirigentes, nos termos da Lei 8.212/91,  art.  28,  §  9º,  alínea  'p',  c/c  LC  109/01,  que  determinassem  a  exclusão  da  base  de  cálculo  apurada. Assim, mantém­se o lançamento efetuado no levantamento G.  SEGURO DE VIDA EM GRUPO  Sobre o seguro de vida em grupo, em que pese o entendimento da autuada de  que a cláusula 31ª do acordo coletivo de trabalho, evidencia que está previsto que as empresas  que  o  subscreveram  podem manter  seguro  de  vida  em  grupo  para  os  seus  empregados,  em  substituição  ao pagamento do  "auxílio  funeral",  esse não  foi  o  entendimento da  fiscalização,  nem da autoridade julgadora de primeira instância e também não é o desta relatora.  Conforme acórdão de  impugnação,  restou  esclarecido  à  recorrente que para  que haja a isenção, deve haver previsão do benefício ­ prêmio de seguro de vida em grupo ­ em  acordo ou convenção coletiva de trabalho. Contudo, a empresa não previu em seus acordos ou  convenções coletivas o pagamento de tal benefício. A cláusula específica referente ao auxílio  funeral não cumpriu esse papel. Mantido, assim, os valores lançados nos levantamentos SV e  SVF.  Fl. 3429DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.430          24 LEVANTAMENTOS GF E FND  Não foram apresentadas alegações quanto a esses levantamentos.   CONCLUSÃO  Voto por conhecer do recurso de ofício e negar­lhe provimento. Conhecer do  recurso voluntário,  rejeitar  a preliminar de nulidade e,  no mérito,  dar­lhe provimento parcial  para excluir da base de cálculo do  levantamento M os valores discriminados na Tabela 1 do  voto: R$ 70.192,11 na competência set/04 e R$ 87.496,98 na competência dez/05.    (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier    Voto Vencedor  Conselheiro Rayd Santana Ferreira ­ Redator Designado    Não  obstante  as  sempre  bem  fundamentadas  razões  do  ilustre  Conselheira  Relatora,  peço  vênia  para  manifestar  entendimento  divergente,  por  vislumbrar  na  hipótese  vertente  conclusão  diversa  da  adotada  pela  nobre  julgadora,  quanto  o  posicionamento  ao  Recurso  Voluntário,  devendo  ser  modificada  a  decisão  a  quo,  apenas  em  relação  aos  levantamentos AM, AMF e MF, como passaremos a demonstrar.  Cediço que as contribuições previdenciárias incidem sobre verbas de natureza  remuneratória, pois expressamente a Lei de Custeio, Lei nº 8.212/91, ao tratar da contribuição  das empresas, assim estabelece:    Art.  22.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:  I vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas  ou  creditadas  a  qualquer  título,  durante  o mês,  aos  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos  que  lhe  prestem  serviços,  destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,  inclusive  as  gorjetas,  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades  e  os  adiantamentos  decorrentes  de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo  à  disposição  do  empregador  ou  tomador  de  serviços,  nos  termos  da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo  de trabalho ou sentença normativa.  (...)  Fl. 3430DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.431          25 III  vinte  por  cento  sobre  o  total  das  remunerações  pagas  ou  creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados  contribuintes individuais que lhe prestem serviços     Como  bem  apontado  no  fundamentado  e  coerente  voto  da  Conselheira  Miriam Denise Xavier,  a Lei nº 8.212/91  tem a  seguinte  redação para determinação que  tais  valores não integram o salário de contribuição:  q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou  odontológico,  próprio  da  empresa  ou  por  ela  conveniado,  inclusive  o  reembolso  de  despesas  com medicamentos,  óculos,  aparelhos  ortopédicos,  despesas  médico­hospitalares  e  outras  similares,  desde  que  a  cobertura  abranja  a  totalidade  dos  empregados e dirigentes da empresa; (grifamos)    Da  leitura atenta do  texto da norma, extraímos que os valores  referentes  ao  pagamento dos valores relativos à assistência a saúde dos trabalhadores, assim entendido além  do valor dos serviços médicos ou odontológicos, o reembolso de despesas. com medicamentos,  óculos, aparelhos ortopédicos, com despesas médicas­hospitalares e outras despesas similares,  são  extraídos  do  salário  de  contribuição,  ou  seja,  não  são  passíveis  de  incidência  de  contribuição  previdenciária.  Nítida  norma  isentiva,  porém  com  conteúdo  de  caráter  exemplificativo e de ampla abrangência quanto ao tipo de assistência médica.  Uma  única  exigência  é  feita  pelo  legislador:  que  a  cobertura  abranja  a  totalidade dos empregados e dirigentes da empresa.  Tal disposição explicita nos força a duas reflexões. Primeira: qual o conceito  que  deve  o  interprete  dar  ao  vocábulo  cobertura.  Segunda:  por  que  essa  cobertura  deve  estenderse a totalidade dos empregados (trabalhadores com vínculo de emprego), e dirigentes  da empresa (trabalhadores sem vínculo de emprego).  Para refletimos sobre o conceito empregado pelo Legislador para  'cobertura'  da assistência médica, forçoso analisarmos o mercado de prestação de serviços de seguro saúde  ou  plano  de  assistência  médica  no  Brasil.  No  mínimo  uma  constatação  faremos:  mercado  altamente competitivo, regulado pelo Governo, e com marcante característica da diversificação  de produtos.  Pode­se  contratar  planos  somente  de  assistência  médica,  somente  de  assistência hospitalar,  com atendimento somente ambulatorial,  somente em rede credenciada,  com vários padrões de hotelaria (enfermaria, quartos duplos, suítes), com possibilidade de livre  escolha de médico e hospital etc.  Enfim, um grande número de possibilidades, de coberturas, e, por óbvio, de  custos.  Essa  constatação  nos  permite  a  primeira  inferência:  a  melhor  acepção  de  cobertura  para  a  norma  isentiva  constante  da  alínea  'q"  do  parágrafo  9º  artigo  28  da  Lei  nº  Fl. 3431DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.432          26 8.212/91 é a universalidade, ou seja, o que a lei exige é o oferecimento de cobertura a todos os  empregados e dirigentes, não fazendo exigência quanto à homogeneidade dos planos.  Aqui, mister um esclarecimento. Academicamente  (Aspectos Trabalhistas  e  Tributários dos Bônus de Contratação e de Retenção, Revista de Direito do Trabalho, Ed. RT,  no prelo), já nos pronunciamos no sentido de que as verbas de natureza remuneratória ostentam  uma das seguintes características:  Do exposto, assentemos: o pagamento percebido do empregado  terá  natureza  salarial  quando  este  for  resultado  do  serviço  prestado,  pelo  tempo  à  disposição,  quando  for  o  caso  de  interrupção do efeito do contrato de trabalho (no caso ausência  de  trabalho), ou por  força do  contrato,  individual ou coletivo,  de  trabalho. Nesses,  e  somente  nesses  casos,  a  verba  recebida  diretamente do empregador terá natureza salarial. A essa verba,  acresce­se a gorjeta, e teremos assim, as verbas remuneratórias.  Todo o resto, remuneração não é   (destacamos)  Ora, como visto acima, a base de cálculo das contribuições previdenciárias é  a  remuneração  paga  ou  devida  pela  empresa,  aos  segurados  empregados,  avulsos  e  contribuintes individuais que lhe prestam serviço.  Desde Karl Marx,  sabe­se que a  remuneração é  função da mais valia que o  trabalho prestado pelo homem resulta para a empresa. Tal afirmação é constatada facilmente ao  se observar que quanto mais ascende na pirâmide funcional, maior o salário do trabalhador, ou  seja, mais alto o cargo ou a função, maior a remuneração. Dito de maneira diversa, o que difere  os cargos e funções dentro da empresa é a remuneração, a mais valia proporcionada por aquele  que  agrega mais valor  ao  seu  trabalho, o valor  percebido  como contraprestação pelo  serviço  prestado.  Desta conclusão, podemos afirmar que se a assistência médica ofertada pela  empresa for a mesma, ou seja, tiver a mesma especificidade, a mesma cobertura para todos os  trabalhadores  e  dirigentes  e  portanto,  o  mesmo  valor,  essa  não  poderá  ser  considerada  remuneração, pois estar­se­ia dando o mesmo salário para trabalhos diferentes.  Além  do  mais,  caberia  a  fiscalização  demonstrar  que  a  diferença  entre  os  planos trata­se de remuneração, o que no caso vertente, não o fez.  Do raciocínio acima exposto, não nos resta outra opção que não considerar o  valor pago a título de assistência médica como isento de contribuição previdenciária  Na  mesma  linha,  é  de  excluir  os  valores  lançados  no  levantamento  MF,  competências  06/03  e  07/03,  pois  conforme  afirmado  pela  recorrente,  referem­se  a  despesas  médicas incorridas por diretor da requerente que não foram reembolsadas pela Unimed e que  foram assumidas pela empresa em virtude de sua política assistencial a seus funcionários.   Neste diapasão, estando os levantamentos AM, AMF e MF, sub examine, em  dissonância  com  as  normas  legais  que  regulamentam  a  matéria,  entendo  por  afastar  a  incidência das contribuições previdenciárias sobre às rubricas encimadas, pelas razões de  fato e de direito acima esposadas.  Fl. 3432DF CARF MF Processo nº 18088.000137/2008­72  Acórdão n.º 2401­005.710  S2­C4T1  Fl. 3.433          27 É como voto.    (assinado digitalmente)  Rayd Santana Ferreira                Fl. 3433DF CARF MF

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Numero do processo: 11080.724641/2012-79
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 25 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Oct 15 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/02/2008 a 31/12/2011 ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. NÃO CONHECIMENTO. INCOMPETÊNCIA MATERIAL DO CARF. SÚMULA CARF Nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. LEGALIDADE. SÚMULA CARF Nº 4. APLICAÇÃO. Em conformidade com a Súmula CARF nº 4, deve ser aplicada a taxa do Selic para fixação dos juros moratórios para recolhimento do crédito tributário em atraso, a partir de abril de 1995. MULTAS. CÓDIGO DE DEFESA DO CONSUMIDOR. INAPLICABILIDADE. RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA. SÚMULA CARF Nº 51. As multas previstas no Código de Defesa do Consumidor não se aplicam às relações de natureza tributária. CONJUNTO DE CAPAS PARA MOTOCICLISTAS. PRODUTO DE PLÁSTICO ALVEOLAR COM MATÉRIA TÊXTIL COM FIM ÚNICO DE SUPORTE. Roupas confeccionadas com plástico alveolar e com matéria têxtil que lhe sirva apenas de suporte se classificam no Código NCM nº 3926.20.00 (TIPI). MULTA E JUROS DE MORA. “BIS IN IDEM”. INOCORRÊNCIA. A incidência de multa de ofício (sanção-punição) e de juros de mora (sanção-ressarcimento) são corolários de institutos distintos, não caracterizam “bis in idem” e têm previsão legal própria. JUROS DE MORA. SELIC. MULTAS EM LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Numero da decisão: 3401-005.319
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Presidente. (assinado digitalmente) Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator. Participaram do presente julgamento os conselheiros Mara Cristina Sifuentes, Tiago Guerra Machado, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), André Henrique Lemos, Lázaro Antonio Souza Soares, Cássio Schappo, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente) e Rosaldo Trevisan (Presidente).
Nome do relator: LEONARDO OGASSAWARA DE ARAUJO BRANCO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/02/2008 a 31/12/2011 ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. NÃO CONHECIMENTO. INCOMPETÊNCIA MATERIAL DO CARF. SÚMULA CARF Nº 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. LEGALIDADE. SÚMULA CARF Nº 4. APLICAÇÃO. Em conformidade com a Súmula CARF nº 4, deve ser aplicada a taxa do Selic para fixação dos juros moratórios para recolhimento do crédito tributário em atraso, a partir de abril de 1995. MULTAS. CÓDIGO DE DEFESA DO CONSUMIDOR. INAPLICABILIDADE. RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA. SÚMULA CARF Nº 51. As multas previstas no Código de Defesa do Consumidor não se aplicam às relações de natureza tributária. CONJUNTO DE CAPAS PARA MOTOCICLISTAS. PRODUTO DE PLÁSTICO ALVEOLAR COM MATÉRIA TÊXTIL COM FIM ÚNICO DE SUPORTE. Roupas confeccionadas com plástico alveolar e com matéria têxtil que lhe sirva apenas de suporte se classificam no Código NCM nº 3926.20.00 (TIPI). MULTA E JUROS DE MORA. “BIS IN IDEM”. INOCORRÊNCIA. A incidência de multa de ofício (sanção-punição) e de juros de mora (sanção-ressarcimento) são corolários de institutos distintos, não caracterizam “bis in idem” e têm previsão legal própria. JUROS DE MORA. SELIC. MULTAS EM LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Presidente. (assinado digitalmente) Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator. Participaram do presente julgamento os conselheiros Mara Cristina Sifuentes, Tiago Guerra Machado, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), André Henrique Lemos, Lázaro Antonio Souza Soares, Cássio Schappo, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente) e Rosaldo Trevisan (Presidente).

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3401­005.319  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de setembro de 2018  Matéria  IPI  Recorrente  DELTACAPAS COMERCIAL E INDUSTRIAL LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/02/2008 a 31/12/2011  ALEGAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE.  NÃO  CONHECIMENTO.  INCOMPETÊNCIA  MATERIAL  DO  CARF.  SÚMULA CARF Nº 2.  O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade  de lei tributária.  JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC. LEGALIDADE. SÚMULA CARF  Nº 4. APLICAÇÃO.  Em  conformidade  com  a  Súmula  CARF  nº  4,  deve  ser  aplicada  a  taxa  do  Selic  para  fixação  dos  juros  moratórios  para  recolhimento  do  crédito  tributário em atraso, a partir de abril de 1995.  MULTAS.  CÓDIGO  DE  DEFESA  DO  CONSUMIDOR.  INAPLICABILIDADE.  RELAÇÃO  JURÍDICO­TRIBUTÁRIA.  SÚMULA  CARF Nº 51.  As multas previstas no Código de Defesa do Consumidor não se aplicam às  relações de natureza tributária.  CONJUNTO  DE  CAPAS  PARA  MOTOCICLISTAS.  PRODUTO  DE  PLÁSTICO ALVEOLAR COM MATÉRIA TÊXTIL COM FIM ÚNICO DE  SUPORTE.  Roupas  confeccionadas  com  plástico  alveolar  e  com matéria  têxtil  que  lhe  sirva apenas de suporte se classificam no Código NCM nº 3926.20.00 (TIPI).  MULTA E JUROS DE MORA. “BIS IN IDEM”. INOCORRÊNCIA.  A incidência de multa de ofício (sanção­punição) e de juros de mora (sanção­ ressarcimento) são corolários de institutos distintos, não caracterizam “bis in  idem” e têm previsão legal própria.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 72 46 41 /2 01 2- 79 Fl. 993DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 994          2 JUROS DE MORA. SELIC. MULTAS EM LANÇAMENTO DE OFÍCIO.  INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 108.  Incidem juros moratórios, calculados à  taxa referencial do Sistema Especial  de Liquidação e Custódia ­ SELIC, sobre o valor correspondente à multa de  ofício.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.  (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan ­ Presidente.  (assinado digitalmente)  Leonardo Ogassawara de Araújo Branco ­ Relator.    Participaram do presente julgamento os conselheiros Mara Cristina Sifuentes,  Tiago  Guerra  Machado,  Marcos  Roberto  da  Silva  (suplente  convocado),  André  Henrique  Lemos,  Lázaro  Antonio  Souza  Soares,  Cássio  Schappo,  Leonardo  Ogassawara  de  Araújo  Branco (Vice­Presidente) e Rosaldo Trevisan (Presidente).    Relatório  1.  Trata­se de auto de infração, lavrado em 10/05/2012 com o objetivo  de  formalizar  a  cobrança  de/em  razão  da  falta  de  recolhimento  de  Imposto  sobre  Produto  Industrializado (IPI), referente ao período de apuração compreendido entre fevereiro de 2008 a  dezembro de 2011,  acrescido de multa de ofício de 75% e  juros,  totalizando,  assim, o valor  histórico de R$ 1.030.580,92.  2.  Segundo  se  depreende  do  termo  de  encerramento  de  ação  fiscal,  situado  às  fls.  744  a  750,  narra  a  autoridade  fiscal  que  o  procedimento  constatou  que  a  contribuinte  atribuiu  classificação  fiscal  indevida  na  saída  de  vestuário  para  ser  usado  por  motociclistas  como  proteção  contra  a  chuva,  comercialmente  denominado  como  "capa  para  chuva",  nas  posições  6202.13.00  e  6203.23.00  da TIPI,  tributados  à  alíquota  zero,  enquanto  que deveriam ter sido classificados na NCM 3926.2000, tributados à alíquota de 5%.  3.  A  contribuinte  apresentou  impugnação,  na  qual  argumentou,  em  síntese, que: (i) a autoridade fiscal classificou produto acabado como se fosse matéria­prima,  aplicando o texto de posição 39.26, e que o critério utilizado de levar em conta a matéria­prima  conduziria à nulidade do  auto de  infração;  (ii) a  capitulação 6202.13.00  refere  a CASACOS  E  SEMELHANTES  DE  FIBRAS  SINTÉTICAS  OU  ARTIFICIAIS,  ou  seja,  justamente  o  caso  da  Fl. 994DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 995          3 contribuinte, cujo tecido que faz o casaco é fruto de uma fusão a quente feita em máquinas com  um produto de fibra sintética e um produto de fibra têxtil, utilizado principalmente para fazer  roupa  e  outros  materiais  como  lençóis  de  cama,  almofadas,  echarpes  entre  outros  e,  após,  fundido com um produto de fibra têxtil que é o tecido que fica de forro interno para evitar o  contato  da  fibra  sintética  com  a  pele,  bem  como  para  possibilitar  que  sejam  realizadas  as  costuras; (iii) todo o “setor” classificaria as “jaquetas de motoqueiros” na posição adotada pela  contribuinte; (iv) a multa majorada é nula, abusiva e confiscatória;  (v) a cumulação de multa  moratória com juros de mora implica bis in idem; (vi) requer a redução da multa para a prevista  na lei mais benéfica ao contribuinte, aplicando­se ao caso o art. 61 da Lei n° 9.430, de 1996, e  as  disposições  do Código  de Defesa do Consumidor;  (vii) descaber  a  incidência de  juros  de  mora e a atualização monetária sobre as multas aplicadas; (viii) os juros de mora devem estar  limitados ao patamar de 1% ao mês, e que a incidência de juros pela taxa Selic fere o princípio  da legalidade; (ix) é necessário que se realize perícia técnica, indicando quesitos e perito para  confrontar detalhes e elementos do laudo unilateral produzido pela autoridade fiscal.  4.  Em  29/07/2014,  a  08ª  Turma  da  Delegacia  Regional  do  Brasil  de  Julgamento em Ribeirão Preto (SP) proferiu o Acórdão DRJ nº 14­52.464, situado às fls. 927  a 946, de relatoria do Auditor­Fiscal José Antonio Francisco, que entendeu, por unanimidade  de votos, julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido, nos termos  da ementa abaixo transcrita:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/02/2008 a 31/12/2011  CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NULIDADE E PRESUNÇÃO.  Não  há  que  se  falar  em  adoção  de  presunção  ou  em  nulidade quando a classificação fiscal se tenha baseado em  laudo e nas regras gerais do Sistema Harmonizado.  PERÍCIA. LAUDO. CONTRADITÓRIO.  Respeitado o contraditório pela apresentação de laudo pelo  contribuinte  e  tendo  sido  realizada  nova  diligência  para  dirimir as dúvidas originalmente suscitadas, resta superado  o requerimento original de produção de prova pericial.  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  NATUREZA  DA  MATÉRIA  PRIMA  E  FUNÇÃO  DO  MATERIAL  TÊXTIL.  PROVA.  CONVICÇÃO.  As  alegações  apresentadas  na  manifestação  de  inconformidade  devem  ser  devidamente  demonstradas  nos  autos.  Elaborados,  pelo  contribuinte  e  pelo  Fisco,  dois  laudos  conflitantes,  cabe  à  autoridade  julgadora  formar  sua  convicção  com  base  nos  elementos  constantes  dos  autos.  PRINCÍPIOS  CONSTITUCIONAIS.  LEIS  INSTITUIDORAS  DE  MULTA  E  JUROS.  INCONSTITUCIONALIDADE.  Fl. 995DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 996          4 É  vedado  aos  órgãos  de  julgamento  administrativos  o  afastamento  de  lei  ou  decreto  por  suposta  razão  de  inconstitucionalidade.  MULTA DE OFÍCIO. MAJORAÇÃO. INOCORRÊNCIA.  Restam prejudicadas as alegações  sobre a majoração não  aplicada da multa.  ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS  Período de apuração: 01/02/2008 a 31/12/2011  CONJUNTO  DE  CAPAS  PARA  MOTOCICLISTAS.  PRODUTO  DE  PLÁSTICO  ALVEOLAR  COM  MATÉRIA  TÊXTIL COM FIM ÚNICO DE SUPORTE.  Roupas  confeccionadas  com  plástico  alveolar  e  com  matéria têxtil que lhe sirva apenas de suporte classificam­ se na posição 3926.2000.    ASSUNTO:  NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/02/2008 a 31/12/2011 JUROS DE  MORA. TAXA SELIC. LEGALIDADE.  A  exigência  de  juros  com  base  na  taxa  Selic  é  legal,  nos  termos  de  entendimento  exarado  pelo  Supremo  Tribunal  Federal em sede de repercussão geral.  MULTA  DE  OFÍCIO.  INCIDÊNCIA  DE  JUROS  DE  MORA.  Como  débito  decorrente  de  tributos  e  contribuições  administrados pela Receita Federal, incidem sobre a multa  de ofício, a partir da data de vencimento, juros Selic.  MULTA E JUROS DE MORA. “BIS IN IDEM”.  A  incidência  de  multa  de  ofício  e  de  juros  de  mora  não  caracterizam “bis in idem”.  MULTA  DE  OFÍCIO.  INTERPRETAÇÃO  BENÉFICA.  CÓDIGO DE DEFESA DO CONSUMIDOR.  São inaplicáveis no âmbito do Direito Tributária as multas  previstas  no  Código  de  Defesa  do  Consumidor  (Súmula  Carf n. 51).  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido    Fl. 996DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 997          5 5.  A contribuinte,  intimada da decisão em 03/09/2014, pelo decurso de  prazo de 15 dias a contar da disponibilização dos arquivos correspondentes no  link Processo  Digital, no Centro Virtual de Atendimento ao Contribuinte (Portal e­CAC), em conformidade  com o  termo de  ciência  situado à  fl. 953,  interpôs,  em 17/09/2014,  em conformidade  com o  termo  de  solicitação  de  juntada  situado  à  fl.  954  e  com  o  respectivo  carimbo  de  protocolo  aposto pela unidade  local, recurso voluntário,  situado às  fls. 955 a 976, no qual  reiterou  as  razões de sua impugnação manifestação de inconformidade.    É o Relatório.    Voto             Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Relator    6.  O recurso voluntário é  tempestivo e preenche os requisitos formais  de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento, com as seguintes ressalvas.    7.  Quanto  às  alegações  de  inconstitucionalidade  de  leis,  trata­se  de  matéria  que  não  pode  ser  apreciada  no  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal,  conforme  dispõe o Decreto nº 70.235/1972, com redação dada pela Lei nº 11.941/2009:  Decreto  nº  70.235/1972  ­  Art.  26.  No  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal,  fica  vedado  aos  órgãos  de  julgamento  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.    8.  Tal  entendimento,  ademais,  encontra­se  consolidado  neste Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, conforme súmula aprovada pela Portaria nº 52, de 21 de  dezembro de 2010:  Súmula  CARF  nº  2  ­  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.    9.  Assim, voto por não conhecer do recurso voluntário neste particular.      Fl. 997DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 998          6 10.  Alega  a  recorrente  nulidade  da  decisão  de  primeira  instância  administrativa por conta do indeferimento da prova pericial preterição do direito de defesa por  parte  do  julgador  de  primeiro  piso,  que  a  considerou,  dentro  dos  limites  de  sua  discricionariedade, prescindível, nos termos do art. 18 do Decreto nº 70.235/1972, o que, como  melhor  se  explicitará  na  análise  do  mérito,  não  constitui  a  preterição  do  direito  de  defesa.  Quanto à alegação de nulidade por ter a autoridade fiscal se valido de presunção, tampouco se  vislumbram  quaisquer  das  hipóteses  previstas  no  art.  59  da  norma  em  referência,  conforme  bem refutado pela decisão objurgada:  "Em relação à nulidade da autuação, a alegação é inconsistente,  uma vez que não houve aplicação de “entendimento particular”  da Fiscalização, que se baseou em laudo  técnico e nas  regras  de  interpretação  para  reclassificar  as  mercadorias  da  Interessada, e não houve, conseqüentemente, lavratura de auto  de infração por presunção.  Pelo  contrário,  a  Fiscalização  entendeu,  inicialmente,  não  ser  possível  efetuar  a  classificação  fiscal  sem  um  parecer  técnico,  somente  concluindo  que  a  classificação  adotada  pela  Interessada seria incorreta após obter o conhecimento exato dos  produtos.  Foram coletadas amostras, que foram lacradas e enviadas para  perícia. Somente após  ter o resultado da perícia – a prova – é  que  a  Fiscalização  procedeu  à  classificação  fiscal.  A  controvérsia instaurada pela Impugnante diz respeito ao mérito  da exigência e deve ser analisada no âmbito da apreciação da  prova e da aplicação das regras de classificação fiscal.  Não há que se  falar, além disso, em presunção, uma vez que a  Fiscalização  nada  presumiu,  conforme  relatado  anteriormente.  Ficou  superado o  requerimento de perícia,  à  vista do  relatório  técnico  apresentada  pela  Impugnante,  uma  vez  que  os  quesitos  foram  respondidos  pelas  conclusões  do  referido  relatório.  Também  restaram  superadas  as  alegações  de  produção  unilateral de provas e de nulidade por classificação do produto  como se fosse matéria prima" ­ (seleção e grifos nossos).    11.  Assim, voto por conhecer e, no mérito, negar provimento ao recurso  voluntário neste particular.    12.  A  questão  de  fundo  consiste,  portanto,  em  deslindar  se  os  produtos  industrializados e vendidos pela empresa autuada, consistentes em vestuário para motociclistas  como  proteção  contra  a  chuva  e  comercializados  sob  a  denominação  de  "capas  de  chuva"  devem  ser  classificados,  como  defende  a  contribuinte,  sob  o  Código  NCM  nº  6202.13.00  (masculino) ou 6203.23.00 (feminino), ou se equivocada aquela proposta pela autoridade fiscal  sob  o  Código  NCM  nº  3926.20.00:  uma  ou  outra  conclusão  terá  como  efeito  imediato  a  improcedência do auto de infração lavrado.  Fl. 998DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 999          7 13.  Em  visita  ao  site  da  contribuinte,  disponível  em  <http://www2.deltacapas.com.br/produtos/>,  realizada  em  22/08/2018,  como  forma  de  subsidiar a  formação da convicção a  respeito da  correta classificação  fiscal das mercadorias,  extraíram­se as seguintes imagens comerciais dos produtos em disputa:        Fl. 999DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1000          8     14.  Para a contribuinte recorrente, as mercadorias devem ser classificadas  na Seção XI da TIPI ("Matérias têxteis e suas obras"):   (i) no Capítulo 62 ("Vestuário e seus acessórios, exceto de malha"), Posição  6202 ["Mantôs (Casacos compridos), capas, anoraques, casacos (blusões) e  semelhantes,  de  uso  feminino,  exceto  os  artigos  da  posição  62.04"],  Subposição,  Item  e  Subitem  6202.13.00  ("De  fibras  sintéticas  ou  artificiais"), quando vendidos individualmente, e submetidas, portanto, a uma  alíquota zero de IPI; ou   (ii)  no  Capítulo  62  ("Vestuário  e  seus  acessórios,  exceto  de  malha"),  Posição  6203  ["Ternos  (Fatos*),  conjuntos,  paletós  (casacos*),  calças,  jardineiras,  bermudas  e  shorts  (calções)  (exceto  de  banho),  de  uso  masculino"], Subposição, Item e Subitem 6203.23.00 ("Conjuntos de fibras  sintéticas"), quando vendidos em conjunto para uso masculino, e submetidas,  portanto, a uma alíquota zero de IPI:  Fl. 1000DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1001          9   15.  Para  a  autoridade  fiscal,  por  outro  lado,  as  mercadorias  devem  ser  classificadas na Seção  IV da TIPI  ("Plástico e suas obras; borracha e  suas obras"):  (iii) no  Capítulo 39 ("Plásticos e suas obras"), Posição 3926 ("Outras obras de plásticos e suas obras  de  outras  matérias  das  posições  3901  a  39.14"),  Subposição,  Item  e  Subitem  3926.20.00  ("Vestuário e seus acessórios, incluindo as luvas, mitenes e semelhantes"),  Fl. 1001DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1002          10       16.  Em síntese, a primeira questão a ser respondida é se a mercadoria se  trata de um vestuário de (i) plástico, ou de (ii) conjunto de fibras sintéticas/artificiais:  · Capítulo 39 ("Plásticos e suas obras"): vestuário de plástico.  · Capítulo 62 ("Vestuário e seus acessórios, exceto de malha"):  vestuário de conjunto de fibras sintéticas/artificiais; ou    17.  Como  se  sabe,  para  se  resolver  a  questão  sob  litígio,  necessário  o  recurso  às  Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado  de  Designação  e  Codificação  de  Fl. 1002DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1003          11 mercadorias  (NESH) e,  no caso concreto, está­se diante de um  tecido  revestido ou  recoberto  por um plástico, o que deslocaria, segundo a autoridade fiscal, a classificação, na verdade, para  a Posição 5903:      18.  Ao se voltar especificamente às metarregras de aplicação descritas no  Capítulo 59 da TIPI  ("Tecidos  impregnados, revestidos, recobertos ou estratificados; artigos  para usos técnicos de matérias têxteis"), deve o aplicador considerar o texto da Nota 2, a seguir  transcrita:  "2.­ A posição 59.03 compreende:  a)  Os  tecidos  impregnados,  revestidos,  recobertos  ou  estratificados, com plástico, quaisquer que sejam o seu peso por  metro  quadrado  e  a  natureza  do  plástico  (compacto  ou  alveolar), com exceção:  1) Dos tecidos cuja impregnação, revestimento ou recobrimento  não sejam perceptíveis à vista desarmada (geralmente, Capítulos  50 a 55, 58 ou 60), considerando­se irrelevantes as mudanças de  cor provocadas por estas operações;  2) Dos produtos que não possam enrolar­se manualmente,  sem  se  fenderem,  num  mandril  de  7  mm  de  diâmetro,  a  uma  temperatura  compreendida  entre  15  °C  e  30  °C  (geralmente,  Capítulo 39);  3)  Dos  produtos  em  que  o  tecido  esteja,  quer  inteiramente  embebido  no  plástico,  quer  totalmente  revestido  ou  recoberto,  em ambas as  faces, desta matéria, desde que o revestimento ou  recobrimento  sejam  perceptíveis  à  vista  desarmada,  considerando­se  irrelevantes  as  mudanças  de  cor  provocadas  por estas operações (Capítulo 39);  4)  Dos  tecidos  revestidos  ou  recobertos  parcialmente  com  plástico,  que  apresentem  desenhos  resultantes  desses  tratamentos (geralmente, Capítulos 50 a 55, 58 ou 60);  5) Das chapas, folhas ou tiras de plástico alveolar, combinadas  com tecido, em que o tecido sirva apenas de reforço  (Capítulo  39);  Fl. 1003DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1004          12 6) Dos produtos têxteis da posição 58.11;    19.  As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), esclarecem,  ademais, o tratamento dos plásticos combinados com matérias têxteis e, neste sentido, caso se  trate de plástico  alveolar  em que o  tecido  sirva apenas de  reforço, desloca­se  a classificação  para o Capítulo 39 ("Plástico e suas obras"). As amostras enviadas pela autoridade lançadora  foram  entendidas  como  espécies  de  "plástico  alveolar"  de  polímero  de  cloreto  de  vinila  por  laudo técnico emitido pelo Centro Tecnológico de Polímeros (SENAI) contratado pela unidade  local com base em amostras enviadas:        20.  Transcreve­se, a seguir, o trecho pertinente do laudo:    Fl. 1004DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1005          13     21.  Transcreve­se, ainda, trecho pertinente da decisão recorrida:  De  fato,  em  consulta  ao  sítio  da  empresa  na  Internet  (http://www2.deltacapas.com.br/wp­ content/uploads/2013/12/deltacapas_catalogo_textos.pdf),  verifica­se  que a principal  linha  de  produtos  da  Interessada  é  um conjunto impermeável de blusa e calça para motociclistas.  De  acordo  com  a  página  inicial  (http://www2.deltacapas.com.br/), as linhas de produtos seriam  de  “PVC,  Nylon  e  acessórios  em  várias  cores,  tamanhos  e  combinações”.  (...) As principais conclusões a que se devem chegar são as de se  se trata de plástico alveolar e de se o tecido lhe serve apenas de  suporte.  O  laudo  requerido  pelo  Fisco  foi  elaborado  pelo  Centro  Tecnológico  de  Polímeros  do  Senai  ­  Cetepo,  entidade  especialista em materiais plásticos e elastômeros.  Já  a  Interessada  escolheu  a  empresa  Newtech  ­  Assessoria,  Consultoria  e Prestação de Serviços S/S Ltda.,  também notória  especialista em polímeros.  A conclusão do primeiro laudo foi a seguinte:  Na  análise  de  Identificação  Qualitativa  por  Espectrofotometria  de  Infravermelho  (FTIR)  a  camada  "Material  Polimérico  Preto"  das  amostras  "AFRFB MAT.11.109 LACRE 094601" e "AFRFB  MAT.11.109  LACRE  094656"  apresentaram  absorções  características  de  um  poli(cloreto  de  vinila) (PVC).  Fl. 1005DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1006          14 Avaliando­se  as micrografias obtidas por MEV na  camada "Material Polimérico Preto" observa­se nas  imagens  a  presença  de  vazios  distribuídos  ao  longo  da matriz  polimérica  nas  duas  amostras.  De  acordo  com  os  resultados  obtidos,  ambas  as  amostras não se excluem do conceito de plástico  alveolar, conforme definição a seguir:  "O  plástico  alveolar  é  um  plástico  que  apresenta  numerosas  células  (quer  abertas  ou  fechadas,  quer  as duas) distribuídas por toda a sua massa.  Compreende  o  plástico  esponjoso,  o  plástico  expandido,  o  plástico  microporoso  ou  micro­ alveolar. Pode ser flexível ou rígido.  O plástico alveolar é obtido por diversos métodos e,  geralmente, por incorporação de um gás no plástico  propriamente  dito  (por  exemplo,  por  mistura  mecânica,  evaporação  de  um  solvente  de  baixo  ponto  de  ebulição  ou  degradação  de  uma  matéria  que  produza  gás),  por  mistura  no  plástico  de  microesferas  ocas  (por  exemplo,  de  vidro  ou  de  resina  fenólica),  por  sinterização  (fritagem)  de  grânulos de plástico ou por mistura de plástico com  água ou uma matéria solúvel em um solvente, que  são  extraídas  do  plástico  por  rinçagem  ou  lixiviação, deixando vácuos".  Já a do segundo laudo foi esta:  Na  análise  por  MEV,  as  figuras  12,13,  22  e  23  apresentam  as  micrografias  do  corte  da  seção  transversal  das  amostras  NT141333  e  NT141334,  respectivamente. Nas micrografias, não apresentam  estruturas  alveolares,  ou  celulares. Estão evidentes  os  defeitos  da  estrutura,  alguns  poros  e  bolhas,  oriundos  do  processamento  do  material,  semelhantes  e  de  mesma  causa,  presentes  nas  figuras de 5 a 7 e também figuras de 19 a 21.  As figuras de 9 a 11 e as figuras 15 a 17, mostram a  superfície  de  contato  com  o  tecido  de  poliéster.  Nota­se que o PVC envolve quase na totalidade os  fios  de  poliéster.  Nota­se  características  do  processamento  onde  sugere­se  que  o  PVC  é  depositado na forma de um plastisol sobre o tecido  e  depois  passado  por  um  forno  aquecido(processo  de  espalmagem)  para  gelificação  e  fusão/acabamento.  Nas  figuras  de  10  e  16  observa­se  o  produto  acabado  com  a  trama  de  tecido  parcialmente  submersa na massa do polímero.  Fl. 1006DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1007          15 As  figuras  de  4  a  7,  e  as  figuras  18  a  21  das  amostras NT141333 e NT141334, respectivamente,  mostram  a  superfície  externa  da  manta(superfície  lisa). As  figuras de 18 a 21  (amostra de espessura  menor)  mostram  a  superfície  contendo  marcações  regulares  dando  a  falsa  impressão  de  estruturas  alveolares ou celulares. Este efeito visual é causado  pelos  diferentes  materiais  que  compõe  a  estrutura  da  manta.  No  processamento,  durante  o  resfriamento,  como  os  materiais  são  diferentes,  diferentes coeficientes de dilatação térmica entre o  PVC  e  o  Poliéster,  cria­se  gradientes  de  temperatura  e  contrações  diferenciadas  na  massa.  Resumindo,  as  marcações  são  resultantes  das  diferenças  de  contração  de  diferentes  materiais.  Quanto maior  a  espessura  da  camada,  menor  este  efeito  visual  de  contração  (para  uma  mesma  espessura do material do tecido)  Outro  fator  inconteste  que  comprova  a  homogeneidade  do  produto  sem  a  presença  de  estruturas  alveolares  e/ou  celulares  é  a medida  de  densidade.  Conforme  referências  bibliográficas,  os  materiais  alveolares e espumas em geral, possuem densidades  entre  0,016  g/cm³  até  0,960  g/cm³[1].  O  valor  medido da densidade para as amostras NT141333 e  NT141334 foram 1,40 e 1,41, respectivamente.  O segundo laudo pautou­se por apontar equívocos do primeiro  laudo,  especialmente  quanto  à  homogeneidade  do  produto,  à  falsa  impressão de que se  trataria de estruturas alveolares e à  sua  densidade,  concluindo  que  se  trataria  de  “PVC  flexível”  (couro  sintético,  formado  por  manta  de  tecido  de  poliéster,  sobre o qual seria depositado PVC, na forma de plastisol2).  Não  abordaram  os  laudos  a  questão  da  função  do  material  têxtil.  Quanto  à  densidade,  o  laudo  produzido  pelo  Cetepo,  mesmo  após a diligência, nada mencionou.  Esclareça­se que a citação da densidade de plásticos alveolares  no laudo produzido pela Interessada é imprecisa, uma vez que  o autor diz que a densidade de espumas de plástico pode variar  de  1,6  a  mais  de  960  Kg/m3  (0,016  a  0,96  g/cm3),  conforme  demonstrado abaixo:  As espumas de plástico3 podem ser produzidas em  uma  grande  variedade  de  densidades,  de  cerca  de  0,1  lb  /  ft3  (1,6  kg/m3)  a  mais  de  60  lb/ft3  (960  kg/m3)(1).  Uma  vez  que  as  propriedades  de  resistência  mecânica  são  geralmente  proporcionais  às  Fl. 1007DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1008          16 densidades  da  espuma,  o  uso  dessas  espumas  geralmente  determina  a  escala  de  densidade  da  espuma  que  deve  ser  produzida.  Assim,  para  a  espuma  rígida,  o  uso  em  suporte  de  carga  requer  altas  densidades  e  (ou)  espumas  reforçadas  com  fibra,  enquanto  que  densidades  baixas  são  geralmente  usadas  em  isolamento  térmico.  4  Ademais,  o  texto  original  refere­se  à  unidade  de  densidade  “libras  por  pés  cúbicos”  em  valores  claramente arredondados de 0,1 a 60. Dessa forma,  seria  perfeitamente  razoável  que  a  densidade  pudesse alcançar mais de 1 g/cm3.  Considerando,  ainda,  que  o  produto  não  é  plástico  alveolar  puro,  a  densidade  medida  de  em  torno  de  1,4  g/cm3  não  demonstra  a  alegação  da  Interessada.  Pelo  contrário,  sugere  que, se a densidade do material têxtil for muito maior do que a  densidade  medida,  possivelmente  a  densidade  da  porção  plástica  esteja  dentro  do  limite  apontado  pela  própria  Interessada, o que retira a credibilidade do laudo em relação a  esse aspecto da análise.  Outro questão que se deve ressaltar é a diferença de qualidade  entre as fotos apresentadas nos dois laudos.  A  resolução  das  fotos  apresentadas  no  laudo  da  Newtech  é  notoriamente  maior  e  permite  a  análise  dos  detalhes  microscópicos das amostras, o que sugere, segundo as alegações  da  Interessada,  autoridade  para  afirmar  que  a  conclusão  do  laudo do Cetepo estaria equivocada.  Nesse  contexto,  alegou  a  Interessada  que  não  haveria  células,  pois  as marcações  decorreriam  do  processo  de  fabricação  por  extrusão a quente.  Entretanto,  o  laudo  foge  ao  enfrentamento  da  conclusão  do  Cetepo de que há vazios no material, não se tratando, portanto,  apenas de marcações.  É inegável que se trata de PVC (plástico), sendo que a definição  de  plástico  alveolar  passa  apenas  pela  caracterização  da  existência de vazios.  O Laudo da Newtech explicou da seguinte forma o processo de  obtenção do couro sintético:  Processo de espalmagem:  Este  processo,  considerado  um  dos  mais  importantes processos para o mercado de pastas de  PVC,  consiste  na  deposição  do  plastisol  diretamente  sobre  um  substrato,  que  geralmente  é  um  tecido. A manta  formada  passa  por  um  forno,  onde  o  plastisol  é  gelificado  e  fundido  sobre  o  substrato. Ao ser resfriado originando uma camada  resistente  sobre  o  substrato.  Um  dos  produtos  Fl. 1008DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1009          17 obtidos  por  este  processo  é  o  couro  sintético  para  vestuário e indústria calçadista [2].  Deve­se observar, no entanto, que o plástico alveolar é também  conhecido como “couro sintético”:  Folhas de plástico alveolar Trata­se de um  tipo de  plástico com muitos alvéolos em toda a matéria. Os  alvéolos podem estar abertos ou fechados, ou pode  verificar­se uma combinação dos dois. Estas folhas  são  comummente  utilizadas  no  fabrico  de malas  e  artefactos  semelhantes  classificados  na  posição  4202.  Frequentemente,  são  utilizadas  como  um  substituto do  couro  e descritas  como «imitação de  couro»,  «couro  sintético»,  «couro  de  poliuretano  (PU)», «couro de vinil» ou «couro de policloreto de  vinilo (PVC)».  A  orientação  reproduzida  acima  diz  respeito  a  um  guia  para  classificar  artigos  de  couro,  no  âmbito  da  “European  Classification  of  Goods”,  demonstrando  que  não  existe  a  distinção nítida alegada pela Interessada.  O material analisado nos autos poderia claramente ser chamado  de “couro de PVC”, uma vez que o plástico alveolar é utilizado  na produção de  couro  sintético,  ao  contrário do que defendido  no laudo da Interessada.  Considerando  todos  os  aspectos  analisados,  o  laudo  da  Interessada,  apesar  de  apoiar­se  na  obra  citada,  parece  não  seguir  os  critérios  normalmente  adotados  para  classificação  fiscal.  Dessa  forma,  conclui­se  cabe  razão  ao  Fisco,  uma  vez  que,  conforme apontado no laudo, “as amostras não se excluem do  conceito de plástico alveolar”.  No  tocante  à  utilização  do  tecido  para  reforço,  o  critério  de  classificação  fiscal  é  claro,  conforme  os  textos  abaixo  reproduzidos   Em alguns casos, podem ser adicionados têxteis aos  produtos  de  plástico  a  fim  de  reforçá­los.  Se  se  tratar  de  um  plástico  alveolar  que  tenha  sido  revestido,  apenas  de  um  dos  lados,  com  tecido,  deverá  classificá­lo  na  posição  adequada  do  capítulo  39.  Se  o  plástico  tiver  sido  revestido  dos  dois  lados, as mercadorias devem ser  classificadas  como  têxteis,  utilizando  a  posição  adequada  do  capítulo 59. 6 Plásticos combinados com matérias  têxteis Os revestimentos de paredes ou de tetos que  correspondam às  condições da Nota 9 do presente  Capítulo  classificam­se  na  posição  39.18.  A  classificação  dos  plásticos  combinados  com  matérias  têxteis  é  regida  essencialmente pela Nota  1 h) da Seção XI, pela Nota 3 do Capítulo 56 e pela  Fl. 1009DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1010          18 Nota  2  do  Capítulo  59.  O  presente  Capítulo  abrange, além disso, os seguintes produtos:  [...]d)  As  chapas,  folhas  ou  tiras,  de  plástico  alveolar,  combinadas  com  tecido,  feltro  ou  falso  tecido,  nas  quais  a  matéria  têxtil  serve  apenas  de  suporte.  Considera­se a esse respeito, como servindo apenas  de  suporte  quando  são  aplicados  sobre  uma  única  face  dessas  chapas,  folhas  e  tiras,  os  produtos  têxteis  não  trabalhados,  crus,  branqueados  ou  tingidos  uniformemente.  Por  outro  lado,  aqueles  que são lavrados, impressos ou que tenham sofrido  um  trabalho  mais  elaborado  (franzidos,  por  exemplo), bem como os produtos têxteis especiais,  tais como veludo, tules, rendas e os produtos têxteis  da  posição  58.11,  são  considerados  como  tendo  uma função além da de simples suporte.  As  chapas,  folhas  e  tiras,  de  plástico  alveolar,  combinadas  com  produtos  têxteis  nas  duas  faces,  seja  qual  for  a  natureza  do  produto  têxtil,  estão,  todavia,  excluídas  do  presente  Capítulo  (geralmente, posições 56.02, 56.03 e 59.03). (Nesh  2002).  No  caso  dos  autos,  trata­se  de  aplicação  somente  em  uma  das  faces,  não  se  enquadrando  nas  situações  de  “lavrados,  impressos  ou  que  tenham  sofrido  um  trabalho  mais  elaborado  (franzidos,  por  exemplo),  bem  como  os  produtos  têxteis  especiais, tais como veludo, tules, rendas e os produtos têxteis da  posição 58.11”.  A  Interessada  alegou  que  o  tecido  também  serviria  para  conforme no contato com a pele.  Entretanto,  essa  função  seria  secundária,  uma  vez  que  não  é  comum o uso da jaqueta e da calça apenas sobre a pele.  Em relação à  prova  da  alegação,  ademais,  a  Interessada nada  apresentou.  Dessa forma, a classificação fiscal  foi efetuada corretamente" ­  (seleção e grifos nossos).    22.  Assim, uma vez que se  trata de produto de plástico alveolar e que a  matéria têxtil serviria apenas de reforço à estrutura do produto, classifica­se a mercadoria sob o  Código NCM nº 3926.20.20: um vestuário feito de uma espécie de plástico e suas obras, o que  afasta a alegação da contribuinte no sentido de que a autoridade se voltou a classificar apenas  uma  matéria  prima,  e  não  um  produto  acabado.  A  classificação  em  referência  se  refere  especificamente  a  um  produto  acabado:  "vestuário".  Ao  dispor  sobre  a  inclusão  de  "luvas",  e.g., remete a outro produto igualmente acabado.   Fl. 1010DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1011          19 23.  O dissenso se instauraria a partir do momento em que a ora recorrente  discorda  da  natureza  de  "plástico  alveolar"  do  material,  o  que  tampouco  a  socorre  na  classificação que reputa como correta. Contudo, em que pese a assertiva e hiperbólica maneira  como  se  refere  à  acusação  fiscal  e  à  decisão  recorrida,  no  sentido  de  construírem  uma  presunção contrária à pretensão da autuada, ambas autoridades se baseiam no laudo técnico em  referência, que é secundado por outro, produzido pela contribuinte e que, como bem aponta o  julgador a  quo,  pautou­se  por  apontar  equívocos  do  primeiro  laudo,  especialmente  quanto  à  homogeneidade do produto, à falsa impressão de que se trataria de estruturas alveolares e à sua  densidade, concluindo ser um “PVC flexível” ("couro sintético,  formado por manta de tecido  de  poliéster,  sobre  o  qual  seria  depositado  PVC,  na  forma  de  plastisol").  Ademais,  o  "(...)  laudo  da  Interessada,  apesar  de  apoiar­se  na  obra  citada,  parece  não  seguir  os  critérios  normalmente adotados para classificação  fiscal", pertinentes ao Sistema Harmonizado e que  não podem ser  ignorados. Assim, correta a decisão recorrida no sentido de que o documento  apresentado não é  suficiente para gerar dúvida apta a ensejar nova diligência específica para  este fim, sendo prescindível, portanto, nos termos do art. 18 do Decreto nº 70.235/1972.   24.  Assim, voto por conhecer e, no mérito, negar provimento ao recurso  voluntário neste particular.    25.  Quanto à alegação de ilegalidade dos juros, de acordo com a Súmula  CARF  nº  4,  a  partir  de  1º/04/1995,  "(...)  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal"  passaram  a  ser  devidos,  no  período de inadimplência, à taxa referencial SELIC para títulos federais.   26.  Assim, voto por conhecer e, no mérito, negar provimento ao recurso  voluntário neste particular.    27.  Devem  ser  igualmente  rechaçadas  as  alegações  da  recorrente  no  sentido de que se aplicam ao caso as multas do Código de Defesa do Consumidor (CDC), por  inexistir  relação de consumo, sendo esta a posição sedimentada por este Conselho de acordo  com a Súmula CARF nº 51: "As multas previstas no Código de Defesa do Consumidor não se  aplicam às relações de natureza tributária". Em igual sentido, tampouco se configura o “bis in  idem”,  uma  vez  que  a  multa  de  ofício  é  aplicada  pelo  cometimento  da  infração  (sanção­ punição)  e  os  juros  de  mora  são  devidos  de  da  mora  (sanção­ressarcimento),  e  ambos  têm  previsão legal própria, não sendo possível a cominação de multa diversa, uma vez que se trata  da  multa­base,  ainda  que  sujeita  eventualmente  a  redução,  nos  termos  legais,  prevista  na  legislação para o caso.  28.  Assim, voto por conhecer e, no mérito, negar provimento ao recurso  voluntário neste particular.    29.  Resta  dúvida,  todavia,  sobre  se  a  expressão  "débitos  tributários"  compreende apenas tributos ou também as penalidades, sobretudo ao se ter em conta que o art.  161 do Código Tributário Nacional determina que o "(...) crédito não  integralmente pago no  Fl. 1011DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1012          20 vencimento  é  acrescido  de  juros  de  mora  (...)  sem  prejuízo  da  imposição  das  penalidades  cabíveis":  Código  Tributário  Nacional  ­  Art.  161.  O  crédito  não  integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora,  seja  qual  for  o  motivo  determinante  da  falta,  sem  prejuízo  da  imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer  medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária. § 1°  Se  a  lei  não  dispuser  de  modo  diverso,  os  juros  de  mora  são  calculados à taxa de um por cento ao mês. § 2º O disposto neste  artigo  não  se  aplica  na  pendência  de  consulta  formulada  pelo  devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito.    30.  Em outras palavras, ao crédito tributário se acrescem os juros de mora  e, para além deste montante, é possível a aplicação de penalidades ­ aquelas cabíveis segundo a  legislação. Logo, a dicção do art. 161 do Código Tributário Nacional determina a  incidência  dos  juros  sobre  o  crédito,  do  qual  não  participam  as  multas,  pois  espécies  de  penalidades  cabíveis. Neste sentido o racional, com o qual comungamos, do voto vencedor do Conselheiro  Rosaldo Trevisan no Acórdão CARF nº 3403002.702, de 29/01/2014:  "As  multas  são  inequivocamente  penalidades.  Assim,  restaria  ilógica a leitura de que a expressão créditos ao início do caput  abarca as penalidades. Tal exegese equivaleria a sustentar que:  os  tributos  e  multas  cabíveis  não  integralmente  pagos  no  vencimento  serão  acrescidos  de  juros,  sem  prejuízos  da  aplicação das multas cabíveis" ­ (seleção e grifos nossos) .    31.  O voto em referência continua a sua análise pela leitura do art. 61 da  Lei nº 9.430/1996 que também demarcou a divisão entre os débitos, de um lado, sobre os quais  devem incidir os juros de mora (cf. caput e § 3º do dispositivo) e a multa de mora, de outro:  Lei  nº  9.430/1996  ­  Art.  61.  Os  débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem  a partir de 1 de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos  na  legislação  específica,  serão  acrescidos  de  multa  de  mora,  calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de  atraso.  §  1º  A multa  de  que  trata  este  artigo  será  calculada  a  partir  do  primeiro  dia  subseqüente  ao  do  vencimento  do  prazo  previsto para o pagamento do  tributo ou da  contribuição até o  dia em que ocorrer o seu pagamento. § 2º O percentual de multa  a  ser  aplicado  fica  limitado  a  vinte  por  cento.  §3º  Sobre  os  débitos  a  que  se  refere  este  artigo  incidirão  juros  de  mora  calculados à  taxa a que se  refere o § 3º do art. 5º, a partir do  primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o  mês  anterior  ao  do  pagamento  e  de  um  por  cento  no  mês  de  pagamento.    Fl. 1012DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1013          21 32.  O  voto  propõe,  então,  a  análise  dos  arts.  29  e  30  da  Lei  nº  10.522/2002, que tampouco pacificam a matéria em debate:  Lei nº 10.522/2002 ­ Art. 29. Os débitos de qualquer natureza  para com a Fazenda Nacional e os decorrentes de contribuições  arrecadadas  pela  União,  constituídos  ou  não,  cujos  fatos  geradores tenham ocorrido até 31 de dezembro de 1994, que não  hajam  sido  objeto  de parcelamento  requerido  até 31  de  agosto  de 1995, expressos  em quantidade de Ufir,  serão reconvertidos  para real, com base no valor daquela fixado para 1º de janeiro  de  1997.  §  1°  A  partir  de  1o  de  janeiro  de  1997,  os  créditos  apurados  serão  lançados em reais. § 2° Para  fins de  inscrição  dos  débitos  referidos  neste  artigo  em  Dívida  Ativa  da  União,  deverá  ser  informado  à  Procuradoria  Geral  da  Fazenda  Nacional  o  valor  originário  dos  mesmos,  na  moeda  vigente  à  época da ocorrência do fato gerador da obrigação (...). Art. 30.  Em  relação  aos  débitos  referidos  no  art.  29,  bem  como  aos  inscritos em Dívida Ativa da União, passam a incidir, a partir de  1o  de  janeiro  de  1997,  juros  de  mora  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  de  Custódia  Selic para títulos federais, acumulada mensalmente, até o último  dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% (um por cento) no  mês de pagamento.    33.  O  art.  30  determina  a  incidência  de  juros  de mora  (Selic)  sobre  os  débitos  referidos  no  art.  29,  que  seriam  aqueles  de  qualquer  natureza  devidos  à  Fazenda  Nacional e aqueles decorrentes de contribuições arrecadadas pela União. Contudo, ao se referir  à  apuração  realizada  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  o  legislador  utiliza  o  vocábulo  "créditos",  o  que  implica  ou  promiscuidade  terminológica  ou  um  discrímen  voltado  especificamente  para  as  quantias  apuradas  a  partir  de  1997,  o  que  remete  à  conclusão  do  raciocínio do voto que referenciamos:  "(...)  tal  raciocínio,  ancorado  em  uma  entre  duas  leituras  possíveis do dispositivo, revela­se insuficiente para impor o ônus  ao contribuinte (...). Não se tem dúvidas que o valor das multas  também deveria ser atualizado, sob pena de a penalidade tornar­ se  pouco  efetiva  ou  até  inócua  ao  fim  do  processo.  Mas  o  legislador não estabeleceu expressamente isso. Pela carência de  base  legal,  então,  entende­se  pelo  não  cabimento  da  aplicação  de  juros  de mora  sobre  a multa  de  ofício"1  ­  (seleção  e  grifos  nossos).    34.  Em que pese a existência da controvérsia acima delineada, bem como  a  ressalva  de  posicionamento  singular  deste  aplicador,  que  não  se  estende  aos  demais  integrantes  desta  turma  julgadora,  deve  o  colegiado  se  curvar  ao mandamento  veiculado  pela Súmula CARF nº 108, a seguir  transcrita, que passa a ser a única e exclusiva razão de  decidir deste específico capítulo do voto:                                                              1 Voto vencedor do Conselheiro Rosaldo Trevisan no Acórdão CARF nº 3403002.702, de 29/01/2014.  Fl. 1013DF CARF MF Processo nº 11080.724641/2012­79  Acórdão n.º 3401­005.319  S3­C4T1  Fl. 1014          22   Súmula  CARF  nº  108.  Incidem  juros  moratórios,  calculados  à  taxa  referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­ SELIC, sobre o  valor correspondente à multa de ofício.    35.  Assim, voto por conhecer e julgar improcedente o recurso voluntário  neste particular.      36.  Assim, com base nestes fundamentos, voto por conhecer e, no mérito,  negar provimento ao recurso voluntário interposto.     (assinado digitalmente)  Leonardo Ogassawara de Araújo Branco ­ Relator                                Fl. 1014DF CARF MF

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