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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11218466 #
Numero do processo: 11516.720878/2020-23
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016 RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. DIREITO ALHEIO. FALTA DE LEGITIMIDADE. SÚMULA CARF Nº 172. NÃO CONHECIMENTO. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, conforme dispõe o art. 18 do CPC, aplicado de forma subsidiária em âmbito administrativo; e, nos termos do verbete sumular de nº 172 deste Conselho que “a pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.” RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS. ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. MATÉRIA NÃO APRECIADA PELA DECISÃO RECORRIDA. NÃO CONHECIMENTO. Ausente a análise do motivo de atribuição de responsabilidade, em razão da decretação da intempestividade da impugnação e do não conhecimento do recurso voluntária, obstado o seguimento do recurso especial dos responsáveis solidários. RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. PRÓ-LABORE. OBRIGATORIEDADE DE FIXAÇÃO. SIMILITUDE FÁTICA. AUSÊNCIA. REVOLVIMENTO DO ARCABOUÇO FÁTICO-PROBATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o paradigma, o torna inapto para demonstrar a divergência de interpretação, inviabilizando o conhecimento do recurso. A pretensão de reexame dos fatos e provas obsta o conhecimento do recurso especial. Merece não ser conhecido o recurso especial quando a decisão recorrida esteja assentada em mais de um fundamento suficiente e autônomo, não tendo sido devolvido à apreciação da Câmara Superior de Recursos Fiscais todos eles. RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. PRELIMINAR. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. MATÉRIA EMINENTEMENTE JURÍDICA. SIMILITUDE, CONHECIMENTO. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. INTEMPESTIVIDADE DA IMPUGNAÇÃO. ANÁLISE RECURSAL ADSTRITA À TEMPESTIVIDADE. Por se tratar de um dos requisitos de admissibilidade do recurso, a tempestividade é condição indispensável para o exame do mérito, não sendo superável, ainda que se trate de questão de ordem pública. A apresentação intempestiva da impugnação faz com que não se instaure a fase litigiosa do processo administrativo fiscal, restringindo o escopo de apreciação do recurso voluntário.
Numero da decisão: 9202-011.825
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., e conhecer parcialmente do recurso especial interposto por FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação”, para, na parte conhecida, negar-lhes provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ronnie Soares Anderson (Suplente Convocado), Leonam Rocha de Medeiros, Cleberson Alex Friess (Suplente Convocado), Leonardo Nuñez Campos (Suplente Convocado), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016 RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. DIREITO ALHEIO. FALTA DE LEGITIMIDADE. SÚMULA CARF Nº 172. NÃO CONHECIMENTO. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, conforme dispõe o art. 18 do CPC, aplicado de forma subsidiária em âmbito administrativo; e, nos termos do verbete sumular de nº 172 deste Conselho que “a pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.” RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS. ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. MATÉRIA NÃO APRECIADA PELA DECISÃO RECORRIDA. NÃO CONHECIMENTO. Ausente a análise do motivo de atribuição de responsabilidade, em razão da decretação da intempestividade da impugnação e do não conhecimento do recurso voluntária, obstado o seguimento do recurso especial dos responsáveis solidários. RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. PRÓ-LABORE. OBRIGATORIEDADE DE FIXAÇÃO. SIMILITUDE FÁTICA. AUSÊNCIA. REVOLVIMENTO DO ARCABOUÇO FÁTICO- PROBATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o paradigma, o torna inapto para demonstrar a divergência de interpretação, inviabilizando o conhecimento do recurso. Fl. 2801DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 2 A pretensão de reexame dos fatos e provas obsta o conhecimento do recurso especial. Merece não ser conhecido o recurso especial quando a decisão recorrida esteja assentada em mais de um fundamento suficiente e autônomo, não tendo sido devolvido à apreciação da Câmara Superior de Recursos Fiscais todos eles. RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. PRELIMINAR. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. MATÉRIA EMINENTEMENTE JURÍDICA. SIMILITUDE, CONHECIMENTO. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. INTEMPESTIVIDADE DA IMPUGNAÇÃO. ANÁLISE RECURSAL ADSTRITA À TEMPESTIVIDADE. Por se tratar de um dos requisitos de admissibilidade do recurso, a tempestividade é condição indispensável para o exame do mérito, não sendo superável, ainda que se trate de questão de ordem pública. A apresentação intempestiva da impugnação faz com que não se instaure a fase litigiosa do processo administrativo fiscal, restringindo o escopo de apreciação do recurso voluntário. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., e conhecer parcialmente do recurso especial interposto por FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação”, para, na parte conhecida, negar-lhes provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 2802DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 3 Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ronnie Soares Anderson (Suplente Convocado), Leonam Rocha de Medeiros, Cleberson Alex Friess (Suplente Convocado), Leonardo Nuñez Campos (Suplente Convocado), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso especial interposto pela AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., bem como pelos responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS, LUIZ FERNANDO SOARES e MARIANA MARTINS BRUNHANO, em face do acórdão nº 2201-010.345, proferido pela Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara desta eg. Segunda Seção de Julgamento que, por unanimidade de votos, negou provimento aos recursos voluntários apresentados. Colaciono, por oportuno, a ementa e o respectivo dispositivo do acórdão recorrido: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016 INTEMPESTIVIDADE. A petição apresentada fora do prazo não caracteriza a impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário e não comporta julgamento de primeira instância. DILAÇÃO PROBATÓRIA. NECESSIDADE. A produção de provas desenvolver-se-á de acordo com a necessidade à formação da convicção da autoridade julgadora, a quem cabe indeferi-las quando se mostrarem desnecessárias. PROCEDIMENTOS FISCAIS. FASE OFICIOSA. CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. OPORTUNIDADE. Na fase oficiosa, os procedimentos que antecedem o ato de lançamento são praticados pela fiscalização de forma unilateral, não havendo que se falar em processo, contraditório e ampla defesa, só se podendo falar na existência de litígio após a impugnação do lançamento. SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL SÓCIO QUOTISTA. REMUNERAÇÃO. É segurado obrigatório da Previdência Social, na modalidade contribuinte individual, o sócio quotista que recebe remuneração decorrente de seu trabalho em empresa urbana ou rural. SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL CONTRIBUIÇÃO DA EMPRESA. REMUNERAÇÃO. Fl. 2803DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 4 É de vinte por cento a contribuição a cargo da empresa, destinada a Seguridade Social, incidente sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. REMUNERAÇÃO DE SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL . O valor pago a título de distribuição de lucros, quando caracterizado como remuneração por serviços prestados pelo sócio, possui natureza remuneratória, sujeito à incidência de contribuição previdenciária devida pela empresa sobre a remuneração do segurado contribuinte individual. Para fins previdenciários, é vedado o pagamento apenas de distribuição de lucros ao sócio que presta serviços à empresa. Integra a remuneração do segurado contribuinte individual o valor total pago ao sócio, ainda que a título de antecipação de lucro, quando não houver discriminação entre a remuneração decorrente do trabalho e a proveniente do capital social. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGUIÇÃO. AFASTAMENTO DA LEGISLAÇÃO VIGENTE. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA. A instância administrativa é incompetente para afastar a aplicação da legislação vigente em decorrência da arguição de sua inconstitucionalidade ou ilegalidade. AFERIÇÃO INDIRETA. Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. SELIC. INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA. APLICABILIDADE. Os juros moratórios - calculados de acordo com a Taxa Selic - incidem sobre a multa, pois esta integra o crédito tributário lançado. DECADÊNCIA. DOLO. FRAUDE. SIMULAÇÃO. Verificada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. CABIMENTO. Presente nos autos a comprovação do evidente intuito de fraude, mediante comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública correta a aplicação da multa qualificada prevista na legislação. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM COM A SITUAÇÃO QUE CONSTITUI O FATO GERADOR. Fl. 2804DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 5 São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador. É de se manter a sujeição passiva solidária quando há nos autos comprovação de vínculo com a situação que constitui o fato gerador da obrigação principal. A responsabilidade solidária por interesse comum decorrente de ato ilícito demanda que a pessoa a ser responsabilizada tenha vínculo com o ato e com a pessoa do contribuinte ou do responsável por substituição. Deve-se comprovar o nexo causal em sua participação comissiva ou omissiva, na configuração do ato ilícito com o resultado prejudicial ao Fisco dele advindo. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões administrativas e judiciais, mesmo que proferidas por Conselhos de Contribuintes, pelo Superior Tribunal de Justiça ou pelo Supremo Tribunal Federal, que não tenham efeitos vinculantes, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer ocorrência, senão àquela objeto da decisão. (f. 2.209/2.211) Dispositivo: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento aos recursos voluntários. (f. 2.211) Por entender padecer o acórdão da mácula da omissão, o sujeito passivo apresentou aclaratórios (f. 2.246/2.259), alegando ser vítima de um processo altamente predatório, manifestamente nulo e incompatível com a CRFB/88. Explica-se. Primeiro, recebeu um Relatório Fiscal de 120 laudas, todas menosprezando sua organização empresarial, consignando se tratar de “empresa de fachada”, com “pretensos sócios” e “intuito puramente dissimulatório”. O Fisco não poupa esforços em bradar o quão repreensiva seria sua organização empresarial: “INTUITO PURAMENTE DISSIMULATÓRIO”; ‘BALBÚRDIA FINANCEIRA”; “UM DESRESPEITO GROTESCO”; “MÉTODO COMEZINHO DE SE APERFEIÇOAR DISSIMULAÇÃO”; “MANIPULADA”; “PÍFIA”; “DISSIMULADA”; “FRAGILIZADA AO EXTREMO”; “OS MÉTODOS DE PRODUÇÃO NÃO ESTÃO ALI”. Asseverou que, [n] caso concreto, restou comprovado que a Embargante impugnou, com êxito no mérito, pontos absolutamente centrais ao REFISC – que foram reiterados ao longo de dezenas de laudas. Nesse caso, não poderia o e.CARF simplesmente considerar que esses pontos eram de menor importância, que não eram os “principais motivos” da exação. Se era essa a razão preponderante no início ao Fl. 2805DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 6 fim do REFISC, então no mínimo o lançamento merece ser desconstituído por falta de clareza e cerceamento de defesa. 2.15. Pelo exposto, requer-se a decretação de NULIDADE do julgamento, ante i) a inovação de fundamentos expressamente contrários aos do lançamento, em violação ao art. 146 do CTN; e ii) cerceamento de defesa mediante descarte, em fase contenciosa, dos fundamentos do REFISC, por serem supostamente irrelevantes. (sublinhas deste voto) Questionada ainda a competência desta eg. Seção, ao asseverar que conclui-se haver três nulidades: i) usurpação da competência da 1ª Seção, ante à não distribuição dos reflexos para seu respectivo relator, conforme art. 6º, § 2º do RI/CARF; ii) usurpação da competência da 1ª Seção para julgar Contribuição Previdenciária decorrente dos mesmos fatos e provas que ensejaram autuação por IRPJ, conforme art. 2º, IV do RI/CARF; e, por último, iii) julgamento de processos acessórios antes do princial, em violação ao art. 6º, § 5º do RI/CARF. Pediu [p]el[a] integralização do julgamento para que se incursione no mérito do Capítulo 1.1 – “NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR MOTIVAÇÃO ULTERIOR”, abordando-se, também, os fundamentos objetivamente contraditórios apontados às fls. 54 e ss., bem assim o prejuízo de defesa na consideração de que fundamentos do REFISC são “irrelevantes.” Disse ainda padecer a decisão recorrida das seguintes omissões: A primeira tese omissa foi apresentada ao item 3.5 do Recurso Voluntário e 7.13 da Impugnação – qual seja, o entendimento do e.CARF de que até sociedades civis podem distribuir lucros de forma desproporcional (...). (...) Na segunda tese, não houve enfrentamento do critério de distribuição de lucros apresentado pelo Sr. Perito. Inclusive, de forma ainda mais omissa, a v.Decisão de 1º Grau fundamenta que “nunca se esclareceu o critério de distribuição de lucros”, o que só reforça a nulidade do v.Decisum, conforme item 3.6 do RV/item 10.1 da Impugnação (...). (...) A terceira tese olvidada impugnou a indevida punição da Embargante por lançar quantias irrisórias de lucro como se despesas fossem, eis que, pela lógica do Lucro Presumido, é tudo receita, ou seja, a base de cálculo não muda. Essa tese Fl. 2806DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 7 constou ao item 3.7 da RV/itens 11.3 a 11.5 da Impugnação, e tampouco foi enfrentada (...). Alegando contradição, afirmar existir ponto de evidente discordância entre o e.CARF e o REFISC – embora o v.Acórdão não tenha reconhecido tal dissonância. Embora o fundamento supracitado especifique que nunca se duvidou da idoneidade da Embargante, o REFISC objetivamente assume direção contrária, acusando-lhe de “INTUITO PURAMENTE DISSIMULATÓRIO”; ‘BALBÚRDIA FINANCEIRA”; “UM DESRESPEITO GROTESCO”; “MÉTODO COMEZINHO DE SE APERFEIÇOAR DISSIMULAÇÃO”; “MANIPULADA”; “PÍFIA”; “DISSIMULADA”; “FRAGILIZADA AO EXTREMO”; “OS MÉTODOS DE PRODUÇÃO NÃO ESTÃO ALI”. Aliado a esses excessos de linguagem, o REFISC deixa claríssima a impugnação ao enquadramento da Embargante pelo seguinte fundamento: “a sociedade AA – ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS é indubitavelmente uma sociedade de pessoas que se registrou indevidamente como sociedade empresária”. Pelo exposto, requer-se a integralização do julgamento para reconsiderar a nulidade por ausência de IDPJ, desta vez sob a ótica dos fundamentos do relatório fiscal, que cristalinamente e irretrucavelmente justificam a exação pela desconsideração da personalidade jurídica da Embargante. Acrescenta outras indigitadas omissões, dessa vez (i) quanto “à constatação, pelo REFISC, de que a Embargante não possui fatores de produção”; (ii) no tocante “ao fundamento de que a base de cálculo não deveria ter incluído todos os lucros e da constante alteração dos fundamentos da exação”; (iii) quanto à “desproporcionalidade na base de cálculo”; e, (iv) no que se refere à “ausência de enfrentamento do registro contábil por suposta irrelevância”, o que, ao seu sentir, levaria à “revogação tácita do lançamento fiscal.” Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDE RNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES igualmente interpuseram embargos (f. 2.256/2.259), pretendendo (I) seja apreciada a preliminar contida no Item 1 do Recurso Voluntário, que diz respeito à ausência de apreciação, pela 1ª Instância, de preliminar de tempestividade, reconhecendo por tanto a nulidade do julgamento de primeira instancia e remetendo para novo julgamento, na forma literal do art. 56, §1º do RI/CARF, ademais (II) seja reconhecido a omissão do v.Acórdão ao deixar de incursionar acerca do art. 135 do CTN, bem como de massiva jurisprudência, de modo que merece ser integralizado. Fl. 2807DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 8 Ao apreciar a existência das máculas apontadas tanto pelo sujeito passivo quanto pelos responsáveis, proferido despacho de admissibilidade negando-lhes seguimento – vide f. 2.338/2351. Em 7 de dezembro de 2023 (f. 2.367) o sujeito passivo foi cientificado da negativa de seguimento dos embargos manejados e, na mesma data (f. 2.372), interpôs recurso especial (f. 2.317/2.321), afirmando haver dissidência interpretativa da legislação tributária com relação aos seguintes temas: a) nulidade do despacho que negou seguimento aos embargos de declaração [paradigmas nºs 2003-002.970 e 3402-006.674] b) inovação da DRJ quanto aos fundamentos do lançamento [paradigma nº 2402- 004.895] c) obrigatoriedade de pagamento de pró labore aos sócios [paradigma nº 2301- 006.321] d) qualificação da multa [paradigma nº 2301-006.321] e) responsabilização dos sócios [paradigma nº 2401-007.309] f) aplicação da retroatividade benigna (art. 106, II, c, do CTN), com redução da multa qualificada para 100% [ausente a indicação de acórdão paradigma] Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, intimados em 14 de dezembro (f. 2.368) e 15 de dezembro de 2023 (f. 2.369), respectivamente, apresentaram conjuntamente, em 29 de dezembro de 2023 (f. 2.483), recurso especial (f. 2.579/2.611 e f. 2.345/2.367)1, pretendendo a uniformização jurisprudencial quanto aos seguintes temas: a) nulidade do despacho que negou seguimento aos embargos de declaração [ausente a indicação de acórdão paradigma] b) necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva [paradigma nº 2202-003.740] c) responsabilização dos sócios [paradigma nº 2401-007.309] d) aplicação da retroatividade benigna (art. 106, II, c, do CTN), com redução da multa qualificada para 100% [ausente a indicação de acórdão paradigma] O despacho inaugural de admissibilidade, juntado às f. 2.685/2.698, houve por bem dar seguimento parcial dos recursos especiais, nos seguintes termos: I) DOU SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso especial da Contribuinte, admitindo- se a rediscussão das matérias (c) impossibilidade de pagamento apenas de 1 Apesar da apresentação conjunta do recurso, duas peças de igual teor foram protocolizadas. Fl. 2808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 9 dividendos aos sócios; (d) qualificação da multa e (e) responsabilização dos sócios. II) DOU SEGUIMENTO PARCIAL aos recursos especiais dos codevedores FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, admitindo-se a rediscussão das matérias (b) necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva e (c) responsabilização dos sócios; Irresignados com o seguimento parcial, o sujeito passivo e os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES interpuseram agravo – vide f. 2.712/2.716, f. 2.719/2.723 e f. 2.726/2.730 –, mantendo-se o seguimento parcial, conforme consta no despacho que os apreciou conjuntamente, acostado às f. 2.733/2.737. Contrarrazões apresentadas pedindo, preliminarmente, a negativa de seguimento dos recursos especiais; e, no mérito, a manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos – vide f. 2.753/2.798. É o relatório. VOTO Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Relatora. I – DO CONHECIMENTO Passo a aferir o preenchimento dos requisitos intrínsecos e extrínsecos dos recursos especiais de divergência com relação a cada uma das quatro matérias devolvidas a esta eg. Instância Especial. I.1 – RESPONSABILIZAÇÃO DOS SÓCIOS: MATÉRIA TRAZIDA NOS RECURSOS ESPECIAIS DO SUJEITO PASSIVO E DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS Conforme relatado, em todas as duas peças recursais apresentadas – uma do sujeito passivo e a outra dos dois responsáveis solidários apresentada em conjunto – requerida a uniformização da interpretação da legislação tributária quanto os requisitos ensejadores da responsabilização dos sócios, com arrimo em um único e idêntico acórdão paradigmático – o de nº 2401-007.309. Antes de passar ao cotejo das decisões recorrida e paradigma, noto falecer o sujeito passivo (AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA.) de legitimidade para arguir matéria de defesa que beneficia exclusivamente terceiro. Confira-se a delimitação da insurgência ultimada na peça recursal: Em síntese, o acórdão fundamenta a responsabilidade dos administradores simplesmente pelo fato de que a companhia supostamente teria sido Fl. 2809DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 10 constituída para gerar economia dos tributos – sem apontar nenhuma conduta específica dos administradores (...): (...) Ademais, embora em diversos momentos argumente genericamente que a conduta específica dos administradores teria sido comprovada pela fiscalização, cita trecho do relatório fiscal que simplesmente não individualiza a conduta dos administradores (...). O art. 18 do CPC é claro ao dispor que “[n]inguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio”, razão pela qual não pode o sujeito passivo (pessoa jurídica) se insurgir contra a atribuição de responsabilidade solidária às pessoas físicas indicadas no Termo de Sujeição Passiva Solidária, sem que lhe houvessem sido outorgados poderes para tanto – vide às f. 2.750 a inexistência de procuração atribuída pelos responsáveis solidários aos patronos do sujeito passivo. Neste sentido está o verbete sumular de nº 172 deste eg. Conselho, cuja observância é obrigatória, que dispõe que “a pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.” Deixo de conhecer, por esse motivo, do recurso especial do sujeito passivo quanto à matéria (responsabilização dos sócios). Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS, LUIZ FERNANDO SOARES e MARIANA MARTINS BRUNHANO, detendo, em tese, legitimidade para tanto, trazem à baila o mesmo paradigma, o acórdão nº 2401-007.309, afirmando pretender a uniformização da interpretação do disposto nos arts. 124 e 135 do CTN. Registro que, por terem FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES apresentando peça impugnatória intempestiva, sequer conhecido o recurso por eles interposto. Sendo assim, nenhuma decisão sobre este ponto foi proferida, o que demonstra a carência de interesse. Com relação a eles, portanto, para que tenha alguma utilidade o recurso neste tocante é imprescindível que logrem êxito com relação a outro tema por eles arguído e admitido pelo despacho inaugural de admissibilidade, qual seja: a necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva. Deixo de conhecer, por esse motivo, do recurso especial do sujeito passivo quanto à matéria (responsabilização dos sócios). I.2 – QUALIFICAÇÃO DA MULTA: MATÉRIA TRAZIDA NOS RECURSOS ESPECIAIS DO SUJEITO PASSIVO No recurso especial do sujeito passivo, dito que [a]inda em relação a esse paradigma [acórdão nº 2301-006.321], também foi dada solução jurídica diversa à aplicação do art. 44, § 1º, da Lei 9.430/96, visto que, em acusação idêntica à presente, foi afastada a aplicação da multa qualificada. (f. 2.385) Fl. 2810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 11 Passo ao confronto das situações supostamente assemelhadas com desfecho díspar: RECORRIDO Nº 2201-010.365 PARADIGMA Nº 2301-006.321 EMENTA MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. CABIMENTO. Presente nos autos a comprovação do evidente intuito de fraude, mediante comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública correta a aplicação da multa qualificada prevista na legislação. VOTO Apesar da recorrente argumentar que a decisão recorrida não ter sido específica em relação aos motivos que levaram à qualificação da multa, entendo que não assiste razão á recorrente, seja porque a decisão em debate remeteu argumentos às especificidades enumeradas pela autuação seja porque a mesma, além de explicitar os motivos legais pelos quais a multa deveria ser qualificada, rebateu fielmente os argumentos da recorrente no sentido da transferência da responsabilidade para o responsável pela contabilidade, pois, segundo a decisão recorrida, observa-se a responsabilidade na modalidade in eligendo, respondendo o sujeito passivo pelos atos praticados por aquele que escolheu para prestar-lhe os serviços em questão. Ainda, segundo a decisão recorrida, embora os pagamentos em questão tenham sido registrados na contabilidade da autuada, o foram de maneira incorreta, com a aparência de eventos diversos, não correspondendo a fatos geradores de contribuição previdenciária. Para reforçar os motivos que levaram à qualificação da multa de ofício pela fiscalização, basta que sejam analisados VOTO Ao menos essa acusação deveria ser mais clara do que foi posta, do contrário vira mera interpretação, tanto negativa quanto positiva. Deve haver uma consciência entre quem está pretendendo simular com aquele que estaria simulando, no caso a recorrente. Não nos parece razoável essa afirmação, em razão das circunstâncias dos autos. Por outro lado, conforme já citado, esse colegiado já teria afastado a acusação de simulação, dolo, conluio ou fraude em razão da mesma ação fiscal, julgando a acusação no processo que exigiu a incidência do IR (processo 11070.720224/201781), nos termos do voto proferido pelo respeitado Conselheiro Marcelo, em trecho assim transcrito: (...) Como mencionado, não é possível identificar que a recorrente agiu com má-fé em razão de fraude ou conluio por ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária do tributo devido, uma vez que esse compreendia a informação integral dos impostos a serem recolhidos, de forma transparente por seus sócios. Ainda, a contabilidade da empresa não foi “desconfigurada” pela fiscalização no relatório fiscal, e não foram indicados elementos que pudessem dar suporte à acusação formulada, a não ser por meros indicativos de interpretação de redução da carga tributária, o que por si só não permite num conjunto de análise fraudulenta, imputar a multa por dolo ou simulação. Assim, tendo em vista não ser possível concluir pela aplicabilidade dos artigos 71 a 73, da Lei 4.502/64, e não existindo elementos suficientes para aplicar o dispositivo referente à prática de "simulação" ou conluio", afasto, por consequência, a multa aplicada de 150%, para 75%. Fl. 2811DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 12 os diversos motivos e procedimentos eleitos pelo relatório fiscal, onde o mesmo discorreu especificamente as várias atitudes adotadas pela contribuinte no sentido de que fosse caracterizado o intuito fraudulento, com a respectiva subtração de contribuições previdenciárias. Senão, veja-se a seguir transcritos, trechos do relatório fiscal, onde é demonstrado claramente o referido intuito da contribuinte de fraudar a fiscalização tributária: Por ser a qualificação da multa matéria de natureza eminentemente fática, vislumbro carecer as decisões de similaridade para que seja possível afirmar, com segurança, que, caso fosse a controvérsia apreciada pela Turma prolatora da decisão paradigmática, outro seria o desfecho. Assim como ocorrera no tópico precedente, além de não vislumbrar a similitude necessária, para elidir as conclusões alcançadas pela decisão recorrida, mister o revolvimento do acervo fático-probatório, vedado nesta instância especial – aplicável, mutatis mutandis, o verbete sumular de nº 7 do STJ. Por esses motivos, o juízo de admissibilidade há de ser negativo. I.3 – DA OBRIGATORIEDADE DE PAGAMENTO DE PRÓ LABORE AOS SÓCIOS: MATÉRIA TRAZIDA EXCLUSIVAMENTE NO RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO Apenas o sujeito passivo devolve o tema a esta eg. Câmara, com arrimo no paradigma de nº 2301-006.321. Inicia afirmando que [o] voto condutor é fundamentado especialmente nos trechos do acórdão da DRJ, em que se dispõe que teria praticado fraude o contribuinte que deixa de pagar pró-labore aos sócios e, por conseguinte, deixa de incluí-los no RGPS: 29.1. O sócio da sociedade civil de prestação de serviços profissionais que presta serviço à sociedade da qual é sócio é segurado obrigatório na categoria de contribuinte individual, conforme o alínea "f, inciso V, art.12 da Lei n$ 8.212, de 1991, sendo obrigatória a discriminação entre a parcela da distribuição de lucro e aquela paga peio trabalho, com fundamento o inciso III, art. 22 da Lei n 8.212, de 1991, e o inciso II, parágrafo 59 do Decreto n 3.048, de 1999, de modo que, para fins previdenciários, não é possível considerar todo o montante pago a este sócio como distribuição de lucros, uma vez que pelo menos parte dos valores pagos terá necessariamente natureza jurídica de retribuição pelo trabalho, sujeita à incidência de contribuição previdenciária. ( ... ) 67. Assim, verifica-se que a conduta de denominar todo o valor recebido pelo sócio que presta serviço à sociedade com sendo a título de lucro, ficando o trabalhador sem amparo do Fl. 2812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 13 RGPS ou pretendendo sua filiação como segurado facultativo, com incidência menor de contribuição, não pode ser considerada uma forma regular de reduzir incidência de tributo, ao contrário, caracteriza-se uma conduta ilegal. O cotejo analítico é apresentado nas folhas subsequentes, as quais peço licença para, no que importa, replicar: 3.2.1. Acórdão nº 2301-006.321: divergência quanto à obrigatoriedade do pagamento de pró-labore aos sócios (art. 22, III, e art. 28, § 9º, j, da Lei 8.212/91) e quanto à qualificação da multa (art. 44, § 1º, da Lei 9.430/96). Quanto ao segundo paradigma, cabe salientar a similitude fática entre os casos: ambos os processos tratam de sociedades prestadoras de serviços médicos nas quais houve acusação de fraude, por pagamento de seus sócios exclusivamente mediante distribuição de dividendos ou adiantamento de lucros, e consequente cobrança de contribuições previdenciárias sobre os valores recebidos a título de dividendos. Vejam-se os trechos dos acórdãos em comparação: (...) Entretanto, no acórdão paradigma, foi afastada alegação de fraude e garantida aos contribuintes a não incidência de contribuição previdenciária sobre as parcelas distribuídas a título de distribuição de lucros a seus sócios, na medida em que não há como se entender que a mera qualificação de todos os pagamentos como dividendos poderia fundamentar a cobrança dos tributos como se tais recebimentos fossem remuneração do trabalho. Por outro lado, no acórdão recorrido, os contribuintes foram autuados – com aplicação de multa qualificada – sob o fundamento de que a sociedade teria sido constituída com o intuito de reduzir o montante de tributos a serem pagos e que a conduta de distribuir lucros por meio de dividendos – sem o pagamento de pró-labore aos sócios – seria fundamento para desconsiderar completamente a qualificação dada pela companhia aos pagamentos e cobrar contribuição previdenciária sobre a totalidade dos valores. Veja-se a comparação entre a solução jurídica dada ao caso e aquela deduzida no acórdão paradigma: (...) (f. 2.383/2.384; sublinhas deste voto) Em suma, a narrativa apresentada pela parte ora recorrente é a de que o “fundamento para desconsiderar completamente a qualificação dada pela companhia aos pagamentos e cobrar contribuição previdenciária sobre a totalidade dos valores” foi “a conduta de distribuir lucros por meio de dividendos – sem o pagamento de pró-labore aos sócios.” Colaciono excertos do relatório da fiscalização, trazidos na decisão recorrida, para melhor compreensão dos motivos determinantes para a lavratura da autuação: Fl. 2813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 14 Trata de autuação referente a Contribuições Sociais Previdenciárias e, por sua precisão e clareza, utilizarei o relatório elaborado no curso do voto condutor relativo ao julgamento de 1ª Instância: (...) Após discorrer a respeito da inexistência na legislação brasileira de tributação dos lucros distribuídos aos sócios de pessoas jurídicas, a fiscalização afirma que a constituição da autuada não é fruto do que se deveria esperar na criação de uma sociedade, ou seja, a congregação de esforços para consecução de um objetivo comum. Diferente disso, entende que a autuada foi constituída em decorrência de um planejamento tributário abusivo, com a finalidade de remunerar profissionais liberais da área da saúde pelos trabalhos desenvolvidos, mediante pagamentos sob a forma de distribuição de lucros que não sofrem a incidência de tributos, contribuição previdenciária no caso específico. Prossegue narrando a forma como se dá a distribuição de lucros em questão, sendo os respectivos valores quantificados de acordo com os serviços prestados por cada sócio e não na proporção da quota societária correspondente a cada um deles. Reporta à prática da autuada de realizar antecipações de dividendos em curtos intervalos de tempo, periodicidade típica do pagamento de remuneração em razão do trabalho e não da percepção de lucro pelo capital investido em atividade empresarial. Adiante, esclarece que as distribuições feitas em curtos intervalos de tempo (realizadas mais de uma vez por mês a cada sócio, chegando a se verificar 04 e até um caso de 05 distribuições mensais a um único sócio) não foram precedidas das apurações contábeis necessárias e atenderam não ao desempenho societário, mas às necessidades dos sócios, seguindo, portanto, a lógica das remunerações dos profissionais pelas atividades desenvolvidas e não pelo capital social investido. Também por tal razão, observa-se pagamentos a título de distribuição de lucros em números redondos, conforme descrito em quadro apresentado pela fiscalização, já que os pagamentos eram realizados sem a indispensável apuração de resultados. Discorre a respeito da possibilidade de os lucros serem distribuídos de forma diversa do que na proporção das participações societárias (Artigo 1.007 do Código Civil) mas que no caso presente verifica-se a ausência de previsão em contrato social ou atas de assembleias regularmente subscritas e levadas a registro público, de quais seriam tais regras diferenciadas de distribuição dos lucros. Tal situação permitiu, na prática, Fl. 2814DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 15 a livre convenção dos sócios a respeito (desde que aceitas de forma unânime). Informa as dificuldades enfrentadas durante o procedimento fiscal para a obtenção dos esclarecimentos e documentos necessários, mencionando que a conduta da autuada deu ensejo à lavratura de autuações por descumprimento de obrigações tributárias acessórias. Apresenta análise das disparidades entre os lucros distribuídos e as participações societárias, revelando tratar-se de procedimento utilizado para pagar remuneração por trabalhos prestados e não para distribuir lucros, não representando critério válido, inclusive por ofender ao disposto no artigo 1.008 do Código Civil, pois abre a possibilidade de que o sócio não participe dos lucros auferidos, caso não preste serviços em determinado período. O conceito de lucro estabelecido no artigo 187 da Lei 6.404/76 impõe que as remunerações pagas pelos serviços prestados sejam consideradas despesas. Procedendo de forma diversa, a autuada aumenta de forma irreal seus lucros, distribuindo os valores indevidamente apurados a esse título em substituição às remunerações pelos serviços prestados. (...) Citando a Resolução 1.374/2011 do Conselho Federal de Contabilidade, aponta irregularidades na escrituração contábil, consistentes não apenas na ausência de registro como remuneração dos valores pagos a título de distribuição de lucros em desproporção com as quotas societárias. Observou-se, também, o registro incorreto na "conta caixa" de pagamentos com históricos sem detalhamento das operações, realizados no interesse pessoal de determinados sócios ou de outras empresas a eles vinculadas (Opus Serviços de Anestesia Ltda - CNPJ 04.244.123/0001- 29 e Hospital da Plástica de Santa Catarina Ltda - CNPJ 10.853.021/0001- 03), cujos valores - segundo alegado, mas não demonstrado - eram posteriormente ajustados descontando-se tais pagamentos dos valores totais de lucros que esses sócios tinham direito a receber, evidenciando também sob esse aspecto, a inexistência do interesse societário nas atividades da autuada. Enfatiza que a utilização inadequada da "conta caixa" em tal procedimento teve como objetivo ocultar tais operações, pois, caso fosse criada uma conta específica para essa finalidade, a irregularidade praticada se tornaria evidente. (...) Fl. 2815DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 16 Também relata a utilização irregular da "conta caixa" para ajustar pagamentos por serviços prestados a sócio de fato (Márcio Joaquim Losso), no período anterior a seu ingresso formal no quadro societário. A autuada tentou ajustar os pagamentos a partir da "conta caixa" como distribuição de lucros em período posterior, quando tal profissional já participava formalmente da sociedade. Adiante, narra situação envolvendo o próprio Sr. Márcio e outros médicos que receberam antecipações de lucros sem pertencerem ao quadro da autuada, cujos pagamentos sequer foram disfarçados mediante utilização da "conta caixa". Relata a prática da autuada de repassar valores recebidos diretamente aos beneficiários que eram os sócios responsáveis pelos serviços prestados e que geraram aqueles pagamentos, não havendo qualquer apuração para que tais valores pudessem ser considerados como lucros distribuídos. Negligenciando todos os motivos acima transcritos que embasam a autuação – que vão desde constituição de uma sociedade sem a congregação de esforços para consecução de um objetivo comum, passando pelos vícios na contabilidade, ausência de apuração de lucros e distribuição de lucros em diversas vezes num único mês sem qualquer critério para tanto – pretende reduzir a autuação à mera ausência de pagamento de pró-labore. Tal narrativa veio a ser expressamente rechaçada pela decisão recorrida, nos seguintes termos: Inicialmente discordo da afirmação da recorrente quando a mesma informa que a decisão acaba por reconhecer que a AA atua dentro da legalidade, e que supostamente pecou apenas quando deixou de arbitrar pro labore, pois, conforme vastamente demonstrado nos autos e neste acórdão, apesar da aparente legalidade das transações empreendedoras do grupo empresarial, com os respectivos lançamentos contábeis, foi observado que a contribuinte deixou de atender a alguns princípios contábeis, em especial em alguns lançamentos no tocante a distribuição de lucros, a mesma não efetuou os registros contábeis demonstrando a verdade real da operações efetuadas e, por conta disso, é que foi demonstrado pela fiscalização, que haveria um intuito fraudulento em algumas operações, que de alguma forma, geraria subtração de tributos e em especial, de contribuições previdenciárias. (sublinhas deste voto) A despeito do esforço argumentativo perpetrado, fica patente, pela mera leitura da decisão recorrida, que não foi a ausência de distribuição de pró-labore o único fundamento da lavratura da autuação. O verbete sumular de nº 283 do STF, aplicável aqui mutatis mutandis, dispõe ser “inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida assente em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles.” Exibe redação quase idêntica a Fl. 2816DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 17 súmula nº 126 do STJ, porquanto “inadmissível recurso especial, quando o acórdão recorrido assenta em fundamentos constitucional e infraconstitucional, qualquer deles suficiente, por si só, para mantê-lo, e a parte vencida não manifesta recurso extraordinário.” Todas as três turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste eg. Conselho se manifestam acerca da impossibilidade do conhecimento de recurso especial de divergência em situações como a descortinada nos presentes autos, em que patente a carência de interesse recursal: 1ª TURMA DA CSRF ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007 RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO AUTÔNOMO NÃO ATACADO. NÃO CONHECIMENTO. Para fins de admissibilidade, a fundamentação trazida em recurso especial deve ser apta a contrapor, específica ou conjuntamente, todos os fundamentos trazidos pelo voto condutor do acordão recorrido. Não se conhece do Recurso Especial que não questiona um dos fundamentos jurídicos que, por si só, seja apto a motivar a conclusão da decisão recorrida sobre a matéria em debate. RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº 108. Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.2 2ª TURMA DA CSRF ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PARADIGMA QUE CONTRARIA DECISÃO DO STF EM REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal em sede de repercussão geral. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. NÃO UTILIDADE. SUPERVENIENTE FALTA DE INTERESSE RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece do recurso que, mesmo provido, não ensejará qualquer proveito no deslinde da controvérsia, quando já mantido outro fundamento autônomo para o lançamento. COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES COM CRÉDITOS INEXISTENTES. INSERÇÃO DE DECLARAÇÃO FALSA NA GFIP. APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA. PROCEDÊNCIA. Na hipótese de compensação indevida, quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo, o contribuinte estará sujeito à aplicação de multa isolada nos termos do art. 89, §10, da Lei no 8.212/1991. 2 CARF. Acórdão nº 9101-005.727, Cons. Rel. CAIO CESAR NADER QUINTELA, Redatora Designada LIVIA DE CARLI GERMANDO, sessão de 1º de setembro de 2021. Fl. 2817DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 18 Para a aplicação de multa de 150% prevista no art. 89, §10 da lei 8212/91, o dolo mostra-se prescindível para a caracterização da falsidade imputada à compensação indevida, mostrando-se apenas necessária a demonstração de que o contribuinte utilizou-se de créditos não líquidos e certos.3 3ª TURMA DA CSRF ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2005 a 30/06/2007 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se conhece do recurso especial quando a decisão recorrida utilizou mais de um fundamento independente e suficiente para a sua fundamentação, enquanto o recurso somente ataca um desses fundamentos. Hipótese em que, na decisão recorrida, o crédito extemporâneo não foi reconhecido por não ter havido retificação da DACON nem prova inequívoca de não aproveitamento desse crédito em outro período de apuração, enquanto o recurso apenas atacou a necessidade de retificação da DACON, pois o paradigma convergiu com o recorrido quanto à necessidade de prova do não aproveitamento do crédito em outro período.4 Pelas razões elencadas, há de ser o juízo de admissibilidade negativo. Para robustecer a negativa de seguimento, acrescento que a tese contida no único paradigma trazido à baila – o de nº 2301-006.321 –, colide com a pretensão da própria recorrente. Isso porque, conforme aclarado alhures, um dos motivos da autuação é a ausência de contabilidade hígida, o que ensejou, inclusive, a aferição indireta da base de cálculo. A ementa da decisão paradigmática, de clareza solar, traz que [a]s remunerações feitas por meio de pró labore e participação nos resultados (lucros) devem restar cabalmente discriminadas, de maneira a evitar a evitar a incidência da contribuição previdenciária sobre o total dos valores pagos aos sócios à luz do disposto no inciso II do §5º do artigo 201 do Regulamento da Previdência Social. A dessemelhança fática resta ainda evidenciada a partir do seguinte excerto extraído do acórdão paradigma nº 2301-006.321: Ocorre que, no presente caso a fiscalização não descaracterizou a contabilidade da recorrente e somente entendeu que haveria remuneração direta da sociedade aos seus sócios ou associados, disfarçando a distribuição de lucros e desconsiderando o pró-labore, tendente a atrair o fato gerador do tributo. (sublinhas deste voto) 3 CARF. Acórdão nº 9292-009.483, Cons. Rel. MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 27 de abril de 2021. 4 CARF. Acórdão nº 9303-012.732, Cons. Rel. RODRIGO MINEIRO FERNANDES, sessão de 9 de dez. 2021. Fl. 2818DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 19 Naquele caso, diferentemente do ora em apreço, a contabilidade foi considerada hígida, razão pela qual, existente discrepâncias de ordem fática, não é de se espantar que sejam os desfechos díspares. Seja pela discrepância das situações descortinadas nos acórdãos recorrido e paradigma, seja pela existência de fundamento autônomo inatacado, deixo de conhecer da matéria suscitada no apelo especial do sujeito passivo. I.4 – DA NECESSIDADE DE ENFRENTAMENTO DA PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA, AINDA QUE INTEMPESTIVA A IMPUGNAÇÃO: MATÉRIA TRAZIDA EXCLUSIVAMENTE NO RECURSO ESPECIAL DE FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS E LUIZ FERNANDO SOARES Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES afirmam que, [r]egistra-se a nulidade do v. acórdão recorrido, que decretou por intempestiva uma impugnação que continha preliminar de tempestividade devidamente fundamentada, negado vigência ao art. 56, § 2º do Decreto n.º 7.574/2011. 4.1. No presente Recurso, considerando a especialidade do cabimento, não se objetiva a revisar a tempestividade (ao passo que restou devidamente demonstrada nas razões do Recurso Voluntário). Em contrapartida, objetiva-se demonstrar a divergência de posicionamentos, visto que ainda que intempestiva, é crucial a análise de legitimidade e consequente instauração do contencioso administrativo por se tratar de questão de ordem pública. (f. 2.490; sublinhas deste voto) Analiso os arestos postos em confronto: RECORRIDO Nº 2201-010.365 PARADIGMA Nº 2202-003.740 RELATÓRIO Os responsáveis Flávio Hulse Pederneiras e Luiz Fernando Soares apresentaram impugnação conjunta com os seguintes argumentos: - Tiveram acesso a integra dos documentos apenas em 07/10/2020, pois, embora notificados, não se encontravam cadastrados como responsáveis solidários no e-Cac antes dessa data, razão pela qual, requerem prazo adicional para juntada de documentos. (...) Ao analisar a impugnação, o órgão julgador de 1ª instância, decidiu que não assiste razão ao RELATÓRIO Ficou consignado no voto condutor do acórdão da DRJ/BSB que, das alegações trazidas pela BOI VERDE ALIMENTOS LTDA. e pelo sr. JAIME VALLER, foram conhecidas apenas a arguição de tempestividade e não se conheceu das demais matérias por se entender que essas impugnações são intempestivas. VOTO VENCEDOR Embora o recurso interposto pelo sr. Jaime Valler seja intempestivo, é de se apreciar a questão da sua responsabilidade solidária, pois se trata de legitimidade das partes, Fl. 2819DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 20 contribuinte, de acordo com a seguinte ementa: (...) INTEMPESTIVIDADE. A petição apresentada fora do prazo não caracteriza a impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário e não comporta julgamento de primeira instância. VOTO Os presentes Recursos Voluntários foram formalizados dentro do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenchem os demais pressupostos de admissibilidade, daí por que devo conhecê-los e, por isso mesmo, passo a apreciá-los em suas alegações. De antemão, em relação aos recursos voluntários dos responsáveis solidários Flávio Hulse Pederneiras e Luiz Fernando Soares, apesar dos argumentos dos referidos recorrentes no sentido de que, por conta da pandemia, houve prejuízo no atendimento presencial, onde suscitam que sejam consideradas as impugnações perante o órgão julgado de piso, entendo que não assiste razão aos mesmos, pois, no período abrangido pelo prazo de impugnação concedido, em cuja ciência já vigorava a Portaria RFB 4.261, de 28 de agosto de 2020, que disciplina o atendimento presencial no âmbito da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB), o atendimento presencial já se encontrava normalizado pela referida portaria. Por conta disso, entendo que foi correta a decisão recorrida no sentido de não conhecer das impugnações apresentadas pelos responsáveis solidários Flávio Hulse Pederneiras e Luiz Fernando Soares, devendo, portanto, ser negado provimento aos recursos voluntários dos mesmos. sendo pressuposto processual e matéria de ordem pública, devendo ser conhecida em qualquer grau de jurisdição, ainda que de ofício. Transcrevo a seguir trecho do voto condutor nesse sentido, da lavra da Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira (...). Fl. 2820DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 21 Embora do cotejo entre os acórdãos seja verificada discrepância fática, entendo que merece ser dado seguimento à matéria. Conforme se extrai do voto vencedor do acórdão paradigmático, o recurso voluntário seria intempestivo e, mesmo assim, teria a Turma passado a analisar as matérias de ordem pública nele suscitadas. Se a Turma paradigmática apreciou temáticas cognoscíveis ex officio trazidas em peça recursal que não preenche nem mesmo um dos pressupostos extrínsecos de admissibilidade, certo que o faria em um recurso voluntário tempestivo, como ocorrera no caso em espeque. Além disso, apenas em reforço argumentativo, anoto que me parece ter o voto vencedor incorrido em lapso quanto afirma ser o recurso voluntário intempestivo, eis que consta no voto vencido do acórdão paradigmático que “o sr. Jaime Valler teve ciência do acórdão da DRJ em 30/03/2015 (f. 225); e, tempestivamente, na data de 27/04/2015 (f. 2356), apresentou o recurso voluntário de f. 2365/2440, por meio de procurador constituído, conforme procuração às f. 2443.” Creio que, assim como ocorreu no caso sob escrutínio, apresentadas impugnações intempestivas suscitando matérias de ordem pública que não foram conhecidas e, com o manejo de recursos voluntários tempestivos, pretendida a análise de temáticas cognoscíveis de ofício. De uma forma ou de outra, vislumbro a aptidão do paradigma nº 2202-003.740 para dar seguimento ao recurso neste ponto. II – DO MÉRITO Tendo apenas uma das temáticas suscitadas superado o obstáculo da admissibilidade, passo a analisá-la. A pergunta devolvida a esta eg. Câmara, a qual se pretende uniformizar a interpretação da legislação, é a seguinte: com a apresentação de peça impugnatória intempestiva seria possível a apreciação da preliminar de ilegitimidade passiva contida em recurso voluntário tempestivo? Assim como na apelação, o recurso voluntário possui efeito devolutivo, de forma que as mesmas questões suscitadas e impugnadas em sede recursal serão apreciadas pela segunda instância. E, também por força do princípio da dialeticidade, vedada a formulação de novas teses, salvo em se tratando daquelas matérias de ordem pública, apreciadas até mesmo de ofício, em qualquer tempo e grau de jurisdição. Contudo, tirante de dúvidas ser a tempestividade dos primeiros obstáculos a serem superados caso se pretenda a análise do mérito, mesmo que estejamos diante de matéria de ordem pública.5 A tempestividade, por ostentar a condição de requisito extrínseco de admissibilidade, é conditio sine quo non à apreciação do razões recursais. Colaciono alguns precedentes, todos proferidos pelo Tribunal da Cidadania nesse sentido: 5 Na seara tributária, tais matérias estão sempre umbilicalmente atreladas à questão de viabilidade do próprio executivo fiscal, dentre as quais estão a liquidez e a exigibilidade do título, bem como o preenchimento de condições da ação e pressupostos processuais. Fl. 2821DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 22 AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO. INTEMPESTIVIDADE. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. NÃO OCORRÊNCIA. 1. Recurso especial interposto contra acórdão publicado na vigência do Código de Processo Civil de 2015 (Enunciados Administrativos nºs 2 e 3/STJ). 2. Não viola o artigo 1.022 do Código de Processo Civil de 2015 nem importa negativa de prestação jurisdicional o acórdão que adota, para a resolução da causa, fundamentação suficiente, porém diversa da pretendida pelo recorrente, para decidir de modo integral a controvérsia posta. 3. A tempestividade, por se tratar de um dos requisitos de admissibilidade do recurso, é condição indispensável para o exame do mérito, não sendo superável, ainda que se trate de questão de ordem pública. 4. Agravo interno não provido.6 ILEGITIMIDADE DOS SÓCIOS DE EMPRESA EM LIQUIDAÇÃO EXTRAJUDICIAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APELAÇÃO INTEMPESTIVA. CONHECIMENTO DE OFÍCIO DA MATÉRIA. IMPOSSIBILIDADE. I - O recurso especial tem como único fundamento a alegada impossibilidade de conhecimento de ofício da afirmada ilegitimidade dos sócios, tendo em vista a intempestividade da apelação que serviu de instrumento para a apreciação da questão. II - Ainda que as matérias de ordem púbica, notadamente as condições da ação e os pressupostos processuais, possam ser conhecidas de ofício no segundo grau de jurisdição em decorrência do aspecto da profundidade do efeito devolutivo, esse conhecimento está vinculado à presença do pressupostos de admissibilidade do recurso. III - Ausente o pressuposto extrínseco da tempestividade do recurso de apelação, a matéria de ordem pública nele alegada pela parte apelante não poderia ser conhecida, porque não se ultrapassou sequer a fase de admissibilidade do recurso de apelação. IV - Recurso especial provido.7 PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INTEMPESTIVIDADE DOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NÃO INTERRUPÇÃO DO PRAZO PARA OS RECURSOS POSTERIORES. PRECEDENTES. RECURSO ESPECIAL INTEMPESTIVO. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO. (...) 6 STJ. AgInt no AREsp nº 1347850/DF, Rel. Ministro RICARDO VILLAS BÔAS CUEVA, TERCEIRA TURMA, julgado em 18/02/2019, DJe 21/02/2019; destaques deste voto. 7 STJ. REsp nº 1633948/RS, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/12/2017, DJe 12/12/2017; destaques deste voto. Fl. 2822DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 23 V. Os Embargos de Declaração não conhecidos, por intempestividade, não interrompem o prazo para interposição dos demais recursos, e, "ainda que se trate de matéria de ordem pública, seu exame em sede de recurso especial somente é possível caso se conheça do recurso" (STJ, AgRg no AREsp 731.747/MG, Rel. Ministro ANTONIO CARLOS FERREIRA, QUARTA TURMA, DJe de 29/09/2015). No mesmo sentido: STJ, AgRg no REsp 1.367.534/DF, Rel. Ministro MARCO AURÉLIO BELLIZZE, TERCEIRA TURMA, DJe de 22/06/2015.) (...) VII. Agravo interno improvido.8 AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. INDENIZAÇÃO POR ATO ILÍCITO. RECURSO ESPECIAL INTEMPESTIVO. SUSPENSÃO DE EXPEDIENTE NO TRIBUNAL LOCAL. PRORROGAÇÃO DO PRAZO RECURSAL. ALEGAÇÃO DE FORÇA MAIOR. PEDIDO NÃO FORMULADO OPORTUNAMENTE. EXAME DE SUPOSTA MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. INCABÍVEL. AGRAVO NÃO PROVIDO. (...) 5. Não conhecido o recurso especial, é incabível o exame de alegada matéria de ordem pública atinente à impenhorabilidade do bem de família. 6. Agravo interno não provido.9 PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NÃO CONHECIDOS POR INTEMPESTIVIDADE. NÃO INTERRUPÇÃO DE PRAZO RECURSAL. RECURSO ESPECIAL INTEMPESTIVO. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE. DECISÃO MANTIDA. 1. Os embargos de declaração, quando não conhecidos por intempestividade, não interrompem o prazo para a interposição de qualquer medida recursal. Recurso especial intempestivo. 2. Consoante entendimento consolidado desta Corte, ainda que se trate de matéria de ordem pública, seu exame em sede de recurso especial somente é possível caso se conheça do recurso. 3. Agravo regimental a que se nega provimento.10 8 STJ. AgInt no AREsp nº 1210621/MG, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/06/2018, DJe 08/06/2018; destaques deste voto. 9 STJ. AgInt nos EDcl no AREsp 674.167/PR, Rel. Ministro LÁZARO GUIMARÃES (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 5ª REGIÃO), QUARTA TURMA, julgado em 14/11/2017, DJe 20/11/2017; destaques deste voto. 10 STJ. AgRg no AREsp 731.747/MG, Rel. Ministro ANTONIO CARLOS FERREIRA, QUARTA TURMA, julgado em 22/09/2015, DJe 29/09/2015. Fl. 2823DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 24 AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. INTEMPESTIVIDADE DO RESP. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO DA OUTRA PARTE INTEMPESTIVOS. NÃO INTERRUPÇÃO DE PRAZO RECURSAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. CONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO IMPROVIDO. (...) 3. O entendimento do Superior Tribunal de Justiça é firme no sentido de que mesmo as matérias de ordem pública - tal como a prescrição - somente podem ser apreciadas, na via do especial, se conhecido o recurso. 4. Agravo regimental improvido.11 No âmbito do processo administrativo fiscal, prescreve o art. 14 do Decreto nº 70.235/71 que “[a] impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.” Pela literalidade da norma, se não apresentada impugnação tempestiva, logo não aberta a fase litigiosa. Entretanto, esta Relatora já argumentou ser possível a apreciação de matérias de ordem pública em recurso voluntário tempestivo, a despeito da intempestividade da impugnação. Entendia que, por ser função precípua deste eg. Conselho, realizar o controle da legalidade dos atos emanados pela Administração Tributária, certo que ser objetivo seria efetivar “a autotutela da legalidade pela Administração, ou seja, o controle da justa e legal aplicação das normas tributárias aos fatos geradores concretos. É um dos instrumentos para a efetivação da justiça tributária e para a garantia dos direitos fundamentais do contribuinte.”12 Sustentava que, independentemente de os princípios norteadores do processo administrativo fiscal figurarem apenas na Lei nº 9.784/99, certo que não só detêm elevado vetor valorativo como também alastram a força axiológica dos valores fortamente consagrados na CRFB/88. No art. 2º do retromencionado diploma resta inequívoco que [a] Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência. Ao expressamente mencionar o princípio da segurança jurídica, quis o legislador proporcionar ao contribuinte o respeito aos ditames constitucionais, à legalidade, à certeza, à previsibilidade da ação estatal, bem como a salvaguarda de seus direitos. Além disso, ao mencionar estar o processo administrativo fiscal pautado na eficiência, quis o legislador fossem alcançados os melhores resultados da forma menos custosa possível, de modo a atender aos anseios dos jurisdicionados. Em novo escrutínio, tenho não ser esta a solução mais adequada. Não estou a negligenciar os motivos que outrora me levaram apreciar matérias de ordem pública em recursos voluntários tempestivos sem que tivesse sido o contencioso instaurado – quais sejam, princípios 11 STJ. AgRg no REsp nº 1367534/DF, Rel. Ministro MARCO AURÉLIO BELLIZZE, TERCEIRA TURMA, julgado em 09/06/2015, DJe 22/06/2015; destaques deste voto. 12 TORRES, Ricardo Lobo. Processo Administrativo Fiscal: Caminhos para o Seu Desenvolvimento. Revista Dialética de Direito Tributário. São Paulo, nº 46, jul. 1999, p. 78. Fl. 2824DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 25 norteadores da Administração Pública –; entretanto, deixo a tê-los como suficientes para suplantar norma expressa aplicável ao processo administrativo fiscal. Transcrevo os motivos declinados pelo Cons. Leonam Rocha de Medeiros, designado como redator em acórdão de minha relatoria, que ofertam melhor desfecho à controvérsia ora devolvida: Do ponto de vista das normas da Administração Tributária, tenho que destacar que no Ato Declaratório Normativo Cosit n.º 15, de 12 de julho de 1996, até a presente data não alterado, nem modificado, já constava enunciado prescrevendo que a impugnação intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento. Veja-se: Ato Declaratório Normativo Cosit n.º 15, de 12 de julho de 1996 Processo administrativo fiscal. Impugnação intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem é objeto de decisão. O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso de suas atribuições, e tendo em vista o disposto no art. 151, inciso III, do Código Tributário Nacional – Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966, e nos arts. 15 e 21 do Decreto n.º 70.235, de 06 de março de 1972, com a redação do art. 1.º da Lei n.º 8.748, de 9 de dezembro de 1993, Declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados que, expirado o prazo para impugnação da exigência, deve ser declarada a revelia e iniciada a cobrança amigável, sendo que eventual petição, apresentada fora do prazo, não caracteriza impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem comporta julgamento de primeira instância, salvo se caracterizada ou suscitada a tempestividade, como preliminar. Coordenador-Geral do Sistema de Tributação Tem-se, ainda, que destacar que, nos moldes atuais, o Processo Administrativo Fiscal foi instituído pelo Decreto n.º 70.235, de 1972, mas, hodiernamente, é regulamentado pelo Decreto n.º 7.574, de 2011, no qual consta que: Art. 56. A impugnação, formalizada por escrito, instruída com os documentos em que se fundamentar e apresentada em unidade da Secretaria da Receita Federal do Brasil com jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo, bem como, remetida por via postal, no prazo de trinta dias, contados da data da ciência da intimação da exigência, instaura a fase litigiosa do procedimento (Decreto n.º 70.235, de 1972, arts. 14 e 15 ). § 1.º Apresentada a impugnação em unidade diversa, esta a remeterá à unidade indicada no caput. § 2.º Eventual petição, apresentada fora do prazo, não caracteriza impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem comporta julgamento de primeira Fl. 2825DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D70235cons.htm#art15 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 26 instância, salvo se caracterizada ou suscitada a tempestividade, como preliminar. (grifei) Neste diapasão, limito-me a conhecer o recurso voluntário na parte que trata do controle de legalidade da decisão recorrida quanto à temática da tempestividade da impugnação. Se for confirmada a intempestividade, tem-se que compreender que a impugnação não terá instaurado o contencioso fiscal propriamente dito. Isto porque, o caso deve ser avaliado à luz das normas que regem o Processo Administrativo Fiscal, instituído pelo Decreto n.º 70.235, de 1972, o qual dispõe: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. (...) Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei n.º 9.532, de 1997). Portanto, a fase litigiosa do processo administrativo fiscal somente se instaura se apresentada a impugnação tempestiva, enquanto isto o recurso voluntário interposto, a tempo e modo, objetivando, dentre outros capítulos, expor a nulidade da decisão de primeira instância que não conheceu da impugnação, sob fundamento de intempestividade desta, deve ser parcialmente conhecido, embora unicamente para realizar o controle de legalidade da referida decisão, a fim de confirmar, ou não, a extemporaneidade, de igual modo, confirmando, ou não, a instauração do litígio. De mais a mais, observo que o disposto no art. 63, I, § 2.º, da Lei n.º 9.784, de 199913, confirma que o recurso fora do prazo não será conhecido, mas avança e diz que este não conhecimento não impediria a Administração de rever de ofício o ato ilegal, salvo quando houvesse preclusão para a administração. Pois bem, para não deixar de enfrentar este ponto, assevero que entendo que tal norma não se aplica ao caso concreto, pois, neste caso, penso que existe norma própria no Decreto n.º 70.235, o que afasta a aplicação supletiva e/ou subsidiária da Lei n.º 9.784, de 1999. É que o Decreto n.º 70.235 prevê que a lide não é instaurada com impugnação intempestiva, de modo que não poderia ensejar a manifestação de ofício do Colegiado, pois, sem litígio instaurado, não há competência e não havendo competência haveria uma espécie de preclusão para o Colegiado. Em regra, não há preclusão para autoridade julgadora, mas, nesta hipótese, a ausência de competência se assemelharia a preclusão citada na ressalva da norma em referência. 13 Art. 63. O recurso não será conhecido quando interposto: I - fora do prazo; § 2.º O não conhecimento do recurso não impede a Administração de rever de ofício o ato ilegal, desde que não ocorrida preclusão administrativa. Fl. 2826DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.825 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720878/2020-23 27 A preclusão da impugnação ensejou a não instauração da fase litigiosa do procedimento fiscal. A norma do art. 63, I, § 2.º, da Lei n.º 9.784, nesta situação, portanto, destina-se a autoridade de origem (DRF), pois ela é a competente para o pronunciamento14 e para a apreciação da DRF não há preclusão. Considerando o até aqui esposado, entendo que é caso de conhecer apenas parcialmente o recurso voluntário, tão-somente no que se refere a analisar se a impugnação é realmente intempestiva.15 Sendo fato incontroverso a intempestividade da impugnação, sem a instauração do contencioso administrativo fiscal, obstada está a análise da preliminar de ilegitimidade passiva trazida à baila. Merece ser a decisão recorrida mantida. III – DO DISPOSITIVO Ante o exposto, não conheço do recurso especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA. e conheço parcialmente do recurso especial de FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação” para, na parte conhecida, negar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora 14 Caso o litígio tivesse sido instaurado – mas não é o caso –, adianto que meu entendimento é que poderia ser conhecida a matéria até mesmo de ofício. 15 CARF. Acórdão nº 2202-005.734, sessão de 3 de dezembro de 2019. Tivemos ainda a oportunidade de, em coautoria, abordar a temática em: <https://www.conjur.com.br/2021-abr-21/direto-carf-intempestividade-materias- ordem-publica-vem-decidindo-carf/>. Fl. 2827DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16306.000105/2008-20
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2002 COMPENSAÇÃOSEMPROCESSO.FALTA DE PREVISÃO DE CONTENCIOSO. Não existe previsão legal para apresentação de manifestação de inconformidade para as Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento ou recurso voluntário para o CARF no caso de compensações realizadas por iniciativa do contribuinte, sem processo, nos termos do art. 66 da Lein°8.383,de1991. COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVAS LIQUIDADAS MEDIANTE COMPENSAÇÃO ESCRITURAL. PRAZO PARA REVISÃO. O Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos, contados da entrega da Declaração de Compensação - DCOMP, ou de sua retificadora, para verificar a existência, suficiência e disponibilidade do saldo negativo utilizado, inclusive no que se refere às estimativas liquidadas mediante compensação sem processo (em DCTF), com créditos de mesma espécie, nos termos do art. 66 da Lein°8.383,de1991, ainda que já transcorrido o prazo decadencial para lançamento da multa de ofício isolada por falta de recolhimento das estimativas, ou mesmo de homologação tácita da apuração dos débitos informados em DCTF. LIQUIDAÇÃO. MULTA DE MORA. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL. Incide multa de mora em débitos confessados com atraso em PERDCOMP, devendo ser realizada a imputação proporcional dos créditos reconhecidos para liquidação dos débitos declarados, independente da forma de preenchimento linear realizada pelo contribuinte na PERDCOMP. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 DCTF. ESTIMATIVAS DE IRPJ. COBRANÇA. CONFISSÃO DE DÍVIDA, NÃO APLICABILIDADE. COMPENSAÇÃO NÃO CONVALIDADA. Estimativas de IRPJ declaradas em DCTF são uma exceção aos créditos tributários confessados em DCTF, por se tratar de meras antecipações de IRPJ, não sendo consideradas confissão de dívida e não permitindo as suas cobranças diretamente. Da mesma forma, não cabe o aproveitamento no saldo negativo do ano corrente quando não convalidada a compensação associada à estimativa de IRPJ. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2002 DCTF. ESTIMATIVAS DE CSLL. COBRANÇA. CONFISSÃO DE DÍVIDA, NÃO APLICABILIDADE. COMPENSAÇÃO NÃO CONVALIDADA. Estimativas de CSLL declaradas em DCTF são uma exceção aos créditos tributários confessados em DCTF, por se tratar de meras antecipações de CSLL, não sendo consideradas confissão de dívida e não permitindo as suas cobranças diretamente. Da mesma forma, não cabe o aproveitamento no saldo negativo do ano corrente quando não convalidada a compensação associada à estimativa de CSLL.
Numero da decisão: 1301-008.005
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Iágaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Luis Angelo Carneiro Baptista, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski, e Rafael Taranto Malheiros (Presidente).
Nome do relator: LUIS ANGELO CARNEIRO BAPTISTA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2002 COMPENSAÇÃO SEM PROCESSO. FALTA DE PREVISÃO DE CONTENCIOSO. Não existe previsão legal para apresentação de manifestação de inconformidade para as Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento ou recurso voluntário para o CARF no caso de compensações realizadas por iniciativa do contribuinte, sem processo, nos termos do art. 66 da Lei n° 8.383, de 1991. COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVAS LIQUIDADAS MEDIANTE COMPENSAÇÃO ESCRITURAL. PRAZO PARA REVISÃO. O Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos, contados da entrega da Declaração de Compensação - DCOMP, ou de sua retificadora, para verificar a existência, suficiência e disponibilidade do saldo negativo utilizado, inclusive no que se refere às estimativas liquidadas mediante compensação sem processo (em DCTF), com créditos de mesma espécie, nos termos do art. 66 da Lei n° 8.383, de 1991, ainda que já transcorrido o prazo decadencial para lançamento da multa de ofício isolada por falta de recolhimento das estimativas, ou mesmo de homologação tácita da apuração dos débitos informados em DCTF. LIQUIDAÇÃO. MULTA DE MORA. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL. Incide multa de mora em débitos confessados com atraso em PERDCOMP, devendo ser realizada a imputação proporcional dos créditos reconhecidos para liquidação dos débitos declarados, independente da forma de preenchimento linear realizada pelo contribuinte na PERDCOMP. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 Fl. 548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 2 DCTF. ESTIMATIVAS DE IRPJ. COBRANÇA. CONFISSÃO DE DÍVIDA, NÃO APLICABILIDADE. COMPENSAÇÃO NÃO CONVALIDADA. Estimativas de IRPJ declaradas em DCTF são uma exceção aos créditos tributários confessados em DCTF, por se tratar de meras antecipações de IRPJ, não sendo consideradas confissão de dívida e não permitindo as suas cobranças diretamente. Da mesma forma, não cabe o aproveitamento no saldo negativo do ano corrente quando não convalidada a compensação associada à estimativa de IRPJ. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2002 DCTF. ESTIMATIVAS DE CSLL. COBRANÇA. CONFISSÃO DE DÍVIDA, NÃO APLICABILIDADE. COMPENSAÇÃO NÃO CONVALIDADA. Estimativas de CSLL declaradas em DCTF são uma exceção aos créditos tributários confessados em DCTF, por se tratar de meras antecipações de CSLL, não sendo consideradas confissão de dívida e não permitindo as suas cobranças diretamente. Da mesma forma, não cabe o aproveitamento no saldo negativo do ano corrente quando não convalidada a compensação associada à estimativa de CSLL. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Fl. 549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 3 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Iágaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Luis Angelo Carneiro Baptista, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski, e Rafael Taranto Malheiros (Presidente). RELATÓRIO 1. Adoto parcialmente relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre (DRJ/POA), por bem representar até aquele momento processual: 1. RELATÓRIO Trata o presente processo de manifestação de inconformidade contra o despacho decisório de fls. 150/160 que homologou parcialmente compensações com utilização de crédito relativo a saldos negativos de IRPJ e CSLL do ano-calendário 2002. As PER/Dcomp em análise são as que seguem: A decisão quanto a cada um dos créditos vai resumida adiante. 1.1. DO DESPACHO DECISÓRIO 1.1.1. IRPJ – anos-calendário 2001 e 2002 O saldo negativo de IRPJ do a/c 2002, apontado na DIPJ, foi de R$ 1.014.862,49. O despacho decisório confirmou crédito de R$ 730.332,86. A diferença – de R$ 284.529,63 – não restou confirmada porque oriunda de compensação sem processo, da estimativa de janeiro/2002, com utilização de saldo negativo de 2001. E, conforme DIPJ a/c 2001, não houve apuração de saldo negativo (DIPJ, fls. 50/51), mas imposto de renda a pagar. 1.1.2. CSLL – ano-calendário 2001 A contribuinte não teria apurado saldo negativo de CSLL no a/c 2001, conforme DIPJ, fls. 55. Analisando o período o despacho decisório considerou que no período havia CSLL a pagar, porque: – A contribuinte teria compensado base de cálculo negativa de períodos anteriores em valor excedente aos 30% permitidos. Com o novo cálculo a CSLL apurada passou para R$ 2.267.849,93 (A/C 2001); – Houve a indevida compensação das estimativas de janeiro, fevereiro e junho de 2001 com créditos de IPI reconhecidos em ação judicial, mas antes do trânsito em julgado, o que não é permitido pela legislação. A apuração da CSLL a/c 2001, ficou assim (fls. 156): Fl. 550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 4 1.1.3. CSLL – ano-calendário 2002 O saldo negativo de CSLL do a/c 2002, apontado na DIPJ, foi de R$ 1.192.807,10. O despacho decisório confirmou crédito de R$ 1.094.772,79. A diferença – de R$ 98.034,31 – não restou confirmada porque oriunda de compensação sem processo, com saldo negativo de 2001, que, como vimos no item precedente, não teria existido. (...) 1.2. DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE E SEU COMPLEMENTO A interessada apresentou manifestação de inconformidade, que está juntada ao processo, às fls. 172/179. O principal argumento de defesa é de que os saldos negativos devem ser reconhecidos na sua totalidade tendo em vista a impossibilidade de a autoridade administrativa questionar nos presentes autos a forma de quitação dos débitos de estimativa do ano-calendário de janeiro de 2002; regularmente declarado em DCTF e já homologado tacitamente. Essa linha de defesa é, no entanto, abandonada com a apresentação de emenda à manifestação de inconformidade quase quatro meses após a apresentação da defesa inicial (fls. 188/192). A manifestante afirma, agora, ter informado erroneamente em sua DCTF que as estimativas de IRPJ e CSLL de janeiro/2002 teriam sido compensadas com saldos negativos de 2001. No entanto, isso não corresponderia à verdade. Os saldos negativos que embasaram as compensações sob comento foram apurados no ano-calendário de 2000, exercício de 2001, realizando a Requerente a devida retificação de referida informação por meio de DCTF, apresentada posteriormente, em 09/02/2009. Diz concordar com o despacho decisório acerca da inexistência de saldos negativos de IRPJ e CSLL no ano-calendário 2001 (fls. 190/191) (...) 2. DA DILIGÊNCIA O julgamento do processo foi convertido em diligência por meio da Resolução 10- 000797/2015 desta Quinta Turma (fls. 305/310). As razões para a conversão e o dispositivo vão parcialmente reproduzidas adiante: A defesa informa, no entanto, que essas estimativas de janeiro de 2002 teriam sido liquidadas com utilização de crédito relativo a saldos negativos Fl. 551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 5 de IRPJ e CSLL do ano-calendário 2000 (e não 2001 como inicialmente apontado). Informa que efetuou a retificação das DCTF para respaldar as novas razões de defesa. A DCTF retificadora foi juntada às fls. 196/198. Ela foi entregue em 09/02/2009. Temos então, em resumo, que o argumento de defesa é de que as estimativas de IRPJ e CSLL de janeiro de 2002 teriam sido compensadas com saldos negativos de IRPJ e CSLL de ano-calendário 2000. Esse argumento não foi analisado no despacho decisório contestado, eis que somente apresentado com o complemento à manifestação de inconformidade. [...] Face ao exposto, voto por converter o processo em diligência para que a delegacia de origem analise a existência do direito creditório levando em consideração a retificação da DCTF de janeiro/2002, que indica a utilização de saldos negativos de IRPJ e CSLL do ano-calendário 2000 para quitar estimativas. A delegacia de origem deve manifestar-se conclusivamente acerca do montante do crédito, dar ciência à contribuinte com abertura de prazo para manifestação e, posteriormente, devolver o processo a esta DRJ. O “Relatório de Diligência Fiscal”, fls. 336/338, traz as conclusões da acerca da existência e montante de direito creditório. Houve o reconhecimento da existência de saldo negativo de IRPJ, anocalendário 2000, no montante declarado pela contribuinte. Já em relação ao saldo negativo de CSLL, também do ano-calendário 2000, não houve reconhecimento de crédito, mas sim de tributo a pagar. As conclusões são as que seguem: SALDO NEGATIVO DE CSLL 10. Verificou-se que o contribuinte declarou um Saldo Negativo de CSLL nº valor de R$ 82.652,65, vide Ficha 17 da DIPJ 2001 (fls. 323 a 327, em especial a fl. 327), ND 1127865 DV 26. 11. O contribuinte apurou CSLL devida, antes de descontadas as deduções, no valor de R$ 1.070.531,65, vide fl. 326. 12. As estimativas de CSLL devidamente declaradas em DCTF, vide fls. 328 e 329, foram quitadas por pagamentos e compensações. 13. Verificando-se a Ficha 17 (fls. 323 a 327) da referida DIPJ, em especial a fl. 327, observou-se que o interessado deduziu RS 1.153.184,30 como CSLL mensal paga por estimativa (fl. 327), e esse valor é o somatório das estimativas pagas e compensadas. 14. A forma de quitação das estimativas de CSLL se deu por pagamentos e compensações. Inicialmente observou-se os valores declarados em DCTF (3º Fl. 552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 6 e 4º Trimestres), julho/2000 - R$ 198.613,83, agosto/2000 - 168.716,34, setembro/2000 - R$ 166.434,35, outubro/2000 - R$ 98.451,20, novembro/2000 -R$ 167.586,59 e dezembro/2000 - R$ 353.381,99, totalizando R$ 1.153.184,20, vide fls. 328 e 329. 15. Anexou-se ao presente processo as telas do sistema interno da RFB - Documentos de Arrecadação comprovando os pagamentos de estimativas de CSLL, vide fl. 330, totalizando R$ 739.419,78. 16. Uma parcela da estimativa de CSLL de setembro/2000, no valor de R$ 46.434,35, e mais as estimativas de CSLL de julho/2000 (R$ 198.613,83) e agosto/2000 (R$ 168.716,34), foram compensadas por meio de um processo de n° 13807.011765/2002-10, por meio do qual observamos que esses 03 débitos estão quitados com saldos devedores igual a zero, vide fls. 331 a 334, totalizando R$ 413.764,52. 17. Somando-se as parcelas de estimativas de CSLL pagas e compensadas chega-se ao valor de R$ 1.153.184,30, que é exatamente o valor levado pelo interessado para a Linha 38 da Ficha 17. vide fl. 327, valor este, portanto, que está correto. 18. Observou-se, porém, que o contribuinte compensou base de cálculo negativa de períodos anteriores da base de cálculo da CSLL, vide Linha 32 da Ficha 17(fl. 326), em um valor que excedeu os 30% permitidos pela legislação, pois o valor máximo permitido é de R$ 7.816.183,73. Assim a base de cálculo correta da CSLL é R$ 18.237.762,03 e a CSLL apurada é R$ 1.641.398,58. 19. Para reforçar esse entendimento, anexa-se ao presente processo as Instruções de Preenchimento da DIPJ 2001 (Ficha 17), vide fl. 335. 20. Portanto, efetuando-se os ajustes necessários para refletirem no cálculo da CSLL do período e levando-se em conta os valores efetivamente comprovados de estimativas quitadas, temos que: 21. Conclui-se, portanto, pelo reconhecimento do Saldo Negativo de IRPJ nº ano-calendário 2000, no valor de RS 239.886,71, para ser utilizado na Declaração de Compensação n° 31817.65210.221203.1.3.02-5223, e o não reconhecimento do Saldo Negativo de CSLL no ano-calendário 2000. 22. Em atendimento à solicitação do relator da Resolução n° 10-000.797 - 5a Turma da DRJ7POA, vide fl. 310, encaminhe-se cópia do presente Fl. 553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 7 Relatório de Diligência Fiscal ao interessado para pronunciamento no prazo de 30 (trinta) dias a partir da ciência e, se quiser, apresentar contrarrazões. Após expirado o prazo para sua manifestação, retorne-se à DRJ/Porto Alegre para prosseguimento. Cientificada das conclusões da diligência, a contribuinte retornou ao processo por meio da petição de fls. 347/355. Alega, basicamente: (1) que a delegacia de origem não poderia analisar e modificar a apuração dos saldos negativos do ano-calendário 2000 e, (2) se admissível fosse a reapuração, a controvérsia estaria superada pois a contribuinte recolheu as diferenças referentes à compensação da base negativa acima da trava de 30%. Adiante vão resumidos os argumentos de defesa. Estimativas do AC 2002 – Homologação Tácita Alega que não caberia à autoridade administrativa, em despacho decisório em 2008, questionar a quitação das estimativas mensais de IRPJ e CSLL de 2002. A contribuinte teria declarado em DCTF as estimativas e a forma de quitação delas. Caso o fisco não concordasse, deveria ter instaurado procedimento próprio, mas isso não ocorreu. Com isso encontra-se homologado o valor das estimativas mensais de IRPJ e CSLL, competência janeiro de 2002. Impossibilidade de retificação da base de cálculo da CSLL do AC 2000 A SAORT teria extrapolado as determinações constantes no despacho de diligência, uma vez que deveria limitar-se a verificar a quitação das estimativas mensais de IRPJ e CSLL de janeiro de 2002, mas, em verdade, verificou a composição e regularidade dos Saldos Negativos de IRPJ e CSLL do ano-calendário 2000, inclusive procedendo a uma reapuração. Assevera que estaria decaído o direito do Fisco proceder o lançamento de qualquer diferença. Entende que na ausência de manifestação do fisco no prazo estipulado de cinco anos, opera-se a homologação tácita de toda a atividade de apuração da CSLL a pagar do ano-calendário 2000, nos termos do artigo 74, § 5º, da Lei nº 9.430/96 c/c o artigo 156, II e VII, do CTN. Alega que o saldo negativo da CSLL do ano-calendário 2000 já tinha sido objeto de verificação pelas autoridades administrativas, não sendo possível uma nova reapuração em 2016, por força do art. 906 do RIR/99. Por outro lado, após verificar que procedeu a compensação da base de cálculo negativa de períodos anteriores em valor que excedeu os 30% permitidos pela legislação, a contribuinte procedeu ao parcelamento dos débitos oriundos desse procedimento. O parcelamento teria sido reconhecido com a lavratura do TVF/MPF Nº 0819000- 2005.021102, juntado ao processo, às fls. 381/396. Esse TVF/MPF teria gerado o PA 19515.001075/2006-30. Assim, os débitos decorrentes da compensação acima do limite de 30% foram integralmente quitados mediante parcelamento, o que Fl. 554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 8 deveria ter sido atestado pela SAORT, nos termos do artigo 37 da Lei nº 9.784/99. Junta comprovantes de quitação, fls. 398/399. Pede que se reconheça ser inadmissível a reapuração do saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2000, o reconhecimento do direito creditório pleiteado e a homologação das compensações realizadas. 2. A DRJ/POA exarou o Acórdão 10-58.426 - 5ª Turma da DRJ/POA (e-fls. 404 a 415), de 29/03/2017, julgando improcedente a manifestação de inconformidade, cuja ementa é: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2002 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. O saldo negativo de IRPJ é passível de restituição/compensação, desde que demonstrada a certeza e liquidez do direito, o que inclui a demonstração da efetividade do pagamento e/ou compensação das estimativas declaradas. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DECADÊNCIA. O procedimento de verificação da existência do crédito pela autoridade fazendária não está sujeito a prazo decadencial. SALDO NEGATIVO DO IRPJ. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE. Não se submetem à homologação tácita os saldos negativos de IRPJ apurados nas declarações apresentadas, a serem regularmente comprovados, quando objeto de pedido de restituição ou compensação. COMPENSAÇÃO SEM PROCESSO. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. Não existe previsão legal para a apresentação de manifestação de inconformidade para as Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento no caso de compensações realizadas por iniciativa do contribuinte, sem processo, nos termos do art. 66 da Lei n° 8.383, de 1991. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2002 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. O saldo negativo de CSLL é passível de restituição/compensação, desde que demonstrada a certeza e liquidez do direito, o que inclui a demonstração da efetividade do pagamento e/ou compensação das estimativas declaradas. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DECADÊNCIA. O procedimento de verificação da existência do crédito pela autoridade fazendária não está sujeito a prazo decadencial. SALDO NEGATIVO DO CSLL. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 9 Não se submetem à homologação tácita os saldos negativos de CSLL apurados nas declarações apresentadas, a serem regularmente comprovados, quando objeto de pedido de restituição ou compensação. COMPENSAÇÃO SEM PROCESSO. RECURSO CABÍVEL. Não existe previsão legal para a apresentação de manifestação de inconformidade para as Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento no caso de compensações realizadas por iniciativa do contribuinte, sem processo, nos termos do art. 66 da Lei n° 8.383, de 1991. 3. Pelo que se vê no julgado, apesar da diligência (e-fls. 336/338) reconhecer o direito creditório de IRPJ que estaria pendente, não reconhecendo o direito creditório de CSLL, ela não foi acatada pela instância de piso por estas razões: Acontece que não observei, à época, que se tratavam de compensações sem processo, efetuadas sob o albergue da Lei 8383/1991 e, sendo assim, não há oportunidade de acesso ao PAF (Decreto nº 70.235/1972) a esse tipo de compensação (sem processo). O PAF somente é previsto para as compensações que foram objeto de pedidos de compensação convertidos em DCOMP e DCOMPs propriamente ditas (com fundamento no art. 74 da Lei nº 9.430/1996). No caso concreto não houve pedido de compensação, nem DCOMP. Assim, as DRJ não detém competência para julgar a matéria. 4. O contribuinte foi cientificado do julgado acima no dia 15/05/2017 (e-fl. 424). Irresignado, apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 427 a 450) em 13/06/2017 (e-fl. 425), onde aduz, em suma: a) Que a manifestação de inconformidade apresentada não se refere à compensação de estimativas de janeiro de 2002 (que foram realizadas em DCTF, sem processo, com créditos de saldo negativo de 2000). A apelação se refere às compensações com créditos de saldo negativo de IRPJ e base de cálculo negativa de CSLL do ano de 2002, cujos créditos foram pleiteados através de PERDCOMP. b) Que a administração tributária deve se pautar pela verdade material, vide o reconhecimento da própria administração tributária que validou a procedência do saldo negativo de IRPJ de 2002 pleiteado na diligência realizada. c) Que, não convalidadas as compensações em DCTF das estimativas de janeiro de 2002, basta a união cobrar os créditos tributários das estimativas, já que a DCTF se constitui confissão de dívida. Faz menção ao art. 11 da IN SRF nº 583/2005, à Solução de Consulta Interna COSIT nº 18/2006 e ao Parecer PGFN/CAT/Nº 88/2014. Traz alguns julgados para ratificar seu entendimento. Reforça que o Fl. 556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 10 não reconhecimento destas estimativas poderia desencadear em dupla cobrança do crédito tributário. d) Que a quitação das estimativas de janeiros de 2002 já teriam sido alcançadas pela homologação tácita no momento da análise efetuado pela Diligência Fiscal. Na sua visão, pela DCTF ter sido entregue em 09/02/2009 e a diligência ter sido executada em 2016, teria se passado o prazo de homologação tácita. Reforça que o prazo de decadência teria sido atingido, ainda mais que se trata de créditos de saldo negativo de IRPJ e base negativa de CSLL de 2000, compensados com débitos de estimativa de janeiro de 2002. e) Que, em relação à base negativa de CSLL de 2000, a Diligência não reconheceu o direito creditório por ter sido compensado percentual maior que os 30% permitidos pela legislação com bases negativas de anos anteriores. Porém, afirma que esta parcela acima dos 30% foi cobrada e paga através do processo 19515.001075/2006-30, tendo sido quitada. Desta sorte, teria sido apurada base negativa de CSLL de 2000, diferentemente do revelado em diligência. E por conseguinte, a compensação das estimativas de IRPL e CSLL de janeiro de 2002 tiveram o mesmo fim. f) Que houve erro na liquidação do despacho decisório inicial, com modificação das informações dos débitos declarados em DCOMPs, o que implicou na extinção menor dos débitos. Entende que não caberia a inclusão da multa de mora no valor do débito compensado em atraso, mas somente de juros. Desta sorte, foi liquidado valor a menor do principal compensado. 5. Este é o relatório. VOTO Conselheiro Luis Angelo Carneiro Baptista, Relator Admissibilidade 6. Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do art. 43 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023. 7. A ciência do Acórdão 10-58.426 - 5ª Turma da DRJ/POA se deu em 15/05/2017 (e-fl. 424), sendo o recurso voluntário apresentado em 13/06/2017 (e-fl. 425). Logo, o recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. Fl. 557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 11 Delimitação da Lide 8. Incialmente deve-se compreender o alcance da lide em debate. 9. O contribuinte apresentou a PERDCOMP 10771.05050.221203.1.3.03-4375 pleiteando crédito de Saldo Negativo de CSLL do ano de 2002 no valor de R$ 1.192.807,10 (e-fls. 03 a 12). Dentre os créditos que teriam dado origem a este saldo negativo estaria a estimativa de CSLL de 01/2002 compensada com saldo negativo de períodos anteriores (e-fl. 08) no valor de R$ 98.034,31. O contribuinte, então, compensou uma série de débitos na mesma PERDCOMP. 10. A estimativa de CSLL de 01/2002 compensada, acima referida, foi declarada em DCTF (e-fl. 33) como se compensação com processo fosse. Contudo, o número da DCOMP informada se refere à DCOMP do saldo negativo de CSLL do ano de 2002, como se vê abaixo: 11. Ou seja, apesar de informar uma DCOMP em DCTF, a compensação acima é SEM PROCESSO (pois a DCOMP indicada não se refere ao crédito informado, nem à compensação requerida). 12. Ao mesmo tempo, apresentou a PERDCOMP 311117.65210.221203.1.3.02-5223 pleiteando crédito de Saldo Negativo de IRPJ do ano de 2002 no valor de R$ 1.014.862,49 (e-fls. 14 a 22). Dentre os créditos que teriam dado origem a este saldo negativo estaria a estimativa de IRPJ de 01/2002 compensada com saldo negativo de períodos anteriores (e-fl. 20) no valor de R$ 284.529,63. O contribuinte, então, compensou uma série de débitos na mesma PERDCOMP. 13. A estimativa de IRPJ de 01/2002 compensada, acima referida, foi declarada em DCTF (e-fl. 47) como se compensação com processo fosse. Contudo, o número da DCOMP informada se refere à DCOMP do saldo negativo de IRPJ do ano de 2002: 14. Da mesma forma, apesar de informar uma DCOMP em DCTF, a compensação acima é SEM PROCESSO (pois a DCOMP indicada não se refere ao crédito informado, nem à compensação requerida). 15. Feita essa análise preliminar, busca-se entender o que fez a unidade de origem quando analisou os PERDCOMPs aqui envolvidas. 16. O objeto inicial da análise realizada pela unidade de origem eram os pedidos de compensação cujos créditos seriam os saldos negativos de IRPJ e CSLL do ano de 2002 declarados Fl. 558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 12 em PERDCOMPs. Contudo, ao iniciar a análise, a unidade de origem viu a necessidade de analisar também as compensações realizadas sem processo (em DCTF) referentes às compensações de estimativas de 01/2002, com saldo negativo de anos anteriores, que implicariam diretamente nos pleitos dos PERDCOMPs. 17. Desta sorte, o Despacho Decisório exarado (e-fls. 150 a 160) abrange as duas análises, como se vê na conclusão da ementa, na ordem, respectivamente, dos PERDCOMP e das compensações em DCTF: Compensações declaradas homologadas até o limite do direito creditório reconhecido. Compensações sem processo declaradas em DCTF não convalidadas. 18. Da mesma forma, se vê na conclusão do Despacho Decisório: No uso da competência delegada pela portaria DERAT/SP no 54 de 10/10/2001, RECONHEÇO DIREITO CREDITÓRIO contra a Fazenda Nacional a Siderúrgica Barra Mansa S/A, CNPJ 60.892.403/0001-14, nas importâncias de: • R$ 730.332,86 (setecentos e trinta mil, trezentos e trinta e dois reais e oitenta e seis centavos), referente a saldo credor de IRPJ apurado em 31/12/2002, sendo que sobre tal valor incide o acréscimo de juros da taxa referencial SELIC, nos termos dos artigos 52 e 53 da IN/SRF n° 600/05. • R$ 1.094.772,79 (um milhão, noventa e quatro mil, setecentos e setenta e dois reais e setenta e nove centavos), referente a saldo credor de CSLL apurado em 31/12/2002, sendo que sobre tal valor incide o acréscimo de juros da taxa referencial SELIC, nos termos dos artigos 52 e 53 da IN/SRF n° 600/05. Não CONVALIDO os débitos compensados sem processo de estimativas de janeiro de 2002 de IRPJ e de CSLL. HOMOLOGO as compensações vinculadas aos PER/DCOMP's em análise neste despacho, até o limite do crédito reconhecido, sendo que os PER/DCOMP' s só devem utilizar crédito do período indicado nos mesmos. 19. E neste ponto há que se diferenciar estas duas modalidades de compensação (via PERDOMP e via DCTF sem processo). Isso porque houve grande mudança legislativa exatamente neste período, que alterou substancialmente a forma de tratamento a ser dado a pedidos de compensação, restituição e ressarcimento. 20. O direito à compensação é previsto nos arts. 156 e 170 do CTN: Art. 156. Extinguem o crédito tributário: (...) II – a compensação (...) Fl. 559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 13 Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. 21. O primeiro instrumento legal que estipulou condições para a compensação foi a Lei nº 8.383, de 1991, que, em seu art. 66, assim dispôs: Art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos e contribuições federais, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a períodos subsequentes. 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos e contribuições da mesma espécie. (grifamos) 22. Depois a introdução do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, provocou alteração expressiva nesse instituto. Esta foi sua redação original: Art. 74. A Secretaria da Receita Federal, atendendo a requerimento do contribuinte, poderá autorizar a utilização de créditos a serem a ele restituídos ou ressarcidos para a quitação de quaisquer tributos e contribuições sob sua administração. 23. Enquanto vigente estas redações, tanto a restituição quanto a compensação entre tributos de espécies diferentes eram objeto de pedidos encaminhados à Receita Federal, formalizados em processos administrativos (em papel, na época). Neste período, para encaminhamento do pedido de compensação era obrigatória a prévia apresentação do pedido de restituição. 24. Em paralelo a este procedimento, permanecia vigente o art. 66 da Lei nº 8.383, de 1991, que regulamentava a compensação entre tributos de mesma espécie. 25. Na época das compensações realizadas pelo contribuinte para as estimativas de IRPJ e CSLL do período de 01/2002, por se tratar de tributos da mesma espécie, o contribuinte estava utilizando a prerrogativa prevista no art. 66 da Lei nº 8.383/91, regulamentado pelo art. 14 da IN SRF Nº 21/97: COMPENSAÇÃO ENTRE TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES DA MESMA ESPÉCIE Art. 14. Os créditos decorrentes de pagamento indevido, ou a maior que o devido, de tributos e contribuições da mesma espécie e destinação constitucional, inclusive quando resultantes de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, poderão ser utilizados, mediante compensação, para pagamento de débitos da própria pessoa jurídica, correspondentes a períodos subsequentes, desde que não apurados em procedimento de ofício, independentemente de requerimento. (...) § 3º Se a pessoa jurídica pretender compensar créditos em relação aos quais houver ingressado com pedido de restituição, pendente de decisão Fl. 560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 14 administrativa, deverá, previamente, manifestar, por escrito, desistência do pedido formulado. (grifo próprio) 26. Observa-se que, com base no § 3º acima citado, não poderia nem haver pedido formulado para compensação de tributos da mesma espécie. Então, a forma de compensação de tributos da mesma espécie, na época, era registrar na contabilidade, além de informar a apuração do débito e sua forma de extinção na DCTF (informando a compensação sem processo). 27. Logo, para as compensações realizadas pelo contribuinte para as estimativas de IRPJ e CSLL do período de 01/2002 foi utilizado o previsto no art. 66 da Lei nº 8.383/91, regulamentado pelo art. 14 da IN SRF Nº 21/97. 28. Seguindo com o histórico legislativo, no que se trata de compensações, nos anos de 2002 e 2003 houve alterações no art. 74 da Lei Nº 9.430/96, introduzidas pelas Leis Nº 10.637/2002 e da 10.833/2003, que mudou profundamente o tratamento dado às compensações realizadas pelos contribuintes, que passou a ter a seguinte redação: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. § 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. (...) § 5º O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. § 6º A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. § 7º Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados. (...) § 9º É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7º, apresentar manifestação de inconformidade contra a não-homologação da compensação. § 10. Da decisão que julgar improcedente a manifestação de inconformidade caberá recurso ao Conselho de Contribuintes. Fl. 561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 15 § 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9º e 10 obedecerão ao rito processual do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, e enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto da compensação. 29. A IN SRF Nº 21/1997 foi, então, revogada, passando a ter vigência a IN SRF nº 210/2002. 30. E, com base nesta nova normatização, o contribuinte apresentou os PERDCOMP 10771.05050.221203.1.3.03-4375 e 311117.65210.221203.1.3.02-5223, que são referentes a compensações com créditos de saldo negativo de CSLL e IRPJ, respectivamente, do ano de 2002. E foi contra a não homologação parcial destas compensações que foi instaurado o contencioso administrativo. 31. Feito este histórico, passa-se à análise das questões trazidas pelo recorrente. Mérito Alcance da Lide 32. O recorrente inicia seus argumentos reforçando que a manifestação de inconformidade e o recurso voluntário apresentados não se referem à compensação de estimativas de janeiro de 2002 (que foram realizadas em DCTF, sem processo, com créditos de saldo negativo de períodos anteriores). A apelação se referiria às compensações com créditos de saldo negativo de IRPJ e base de cálculo negativa de CSLL do ano de 2002, cujos créditos foram pleiteados através de PERDCOMPs. Por esta razão e pela administração tributária dever se pautar pela verdade material, deveria ter seu direito creditório reconhecido. 33. Nessa questão, tem razão o recorrente. A manifestação de inconformidade e o recurso voluntário, ambos previstos nos §§ 9º a 11º do art. 74 da Lei Nº 9.430/96, introduzidos pela Lei Nº 10.833/2003, só são aplicáveis às compensações que se enquadram na modalidade regido pelo artigo referido. 34. Como se viu, o contribuinte apresentou os PERDCOMP 10771.05050.221203.1.3.03- 4375 e 311117.65210.221203.1.3.02-5223, que são referentes a compensações com créditos de saldo negativo de, respectivamente, CSLL e IRPJ do ano de 2002. Estes pedidos de compensação apresentados foram na modalidade prevista no art. 74 da Lei Nº 9.430/96, com as alterações introduzidas pela Lei Nº 10.833/2003, regulamentado pela IN SRF nº 210/2002 (com alterações posteriores). Logo, para estes pedidos de compensação é possível a apresentação de manifestação de inconformidade e recurso voluntário no rito do decreto nº 70.235/72, conforme previsto nos §§ 9º a 11 do art. 74 da Lei Nº 9.430/96. Fl. 562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 16 35. Já os pedidos de compensação realizados sem processo, em DCTF, referente às estimativas de IRPJ e CSLL de 01/2002 não são regidos pelo art. 74 da Lei Nº 9.430/96, como ficou esclarecido anteriormente. Estas compensações foram realizadas com base no art. 66 da Lei nº 8.383/91, regulamentado pelo art. 14 da IN SRF Nº 21/97. Assim, o regramento previsto no art. 74 da Lei Nº 9.430/96 para as compensações tributárias não são aplicáveis para as compensações sem processo realizadas somente em DCTF. Desta forma, não se aplica o previsto nos §§ 9º ao 11º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, introduzidos pela Lei nº 10.833/2003, que prevê a possibilidade de apelações administrativa quando não homologadas as compensações. Como não há previsão legal para abertura do contencioso administrativo no rito do Decreto 70.235/72 quando estas compensações sem processo em DCTF forem não convalidadas ou convalidadas parcialmente, fica afastada a possibilidade de apresentação de manifestação de inconformidade e/ou recurso voluntário. O que caberia, no máximo, é o denominado Recurso Hierárquico, previsto no art. 56 da Lei nº 9.784/99, que seria analisada pela própria autoridade que proferiu o Despacho e, em caso de nova apelação, pela autoridade superior a esta última, sem direito a suspensão do crédito tributário compensado. Neste mesmo sentido, há julgados do CARF: Acórdão nº 3302-010.350 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 26 de janeiro de 2021 ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/10/1988 a 30/09/1995 NÃO CONVALIDAÇÃO DE COMPENSAÇÕES. Refoge à instância julgadora administrativa a apreciação de irresignação do contribuinte contra a não convalidação de compensações, figura essa que não pode e não deve ser confundida com a não homologação de compensações formalmente declaradas em consonância com o artigo 74 da Lei 9.430/96 em sua nova redação. Acórdão nº 1102000.965 – 1ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 5 de novembro de 2013 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2001 COMPENSAÇÃO SEM PROCESSO. RECURSO CABÍVEL. Não existe previsão legal para a apresentação de manifestação de inconformidade para as Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento no caso de compensações realizadas por iniciativa do contribuinte, sem processo, nos termos do art. 66 da Lei n° 8.383, de 1991. Nesses casos, o recurso cabível é o hierárquico Fl. 563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 17 do art. 56 da Lei nº 9.784, de 1999, dirigido à autoridade que proferiu a decisão, que, se não a reconsiderar no prazo de cinco dias, o encaminhará à autoridade superior. 36. Desta sorte, pode-se afirmar que são definitivas as não convalidações das compensações realizadas sem processo, somente em DCTF, das estimativas de IRPJ e CSLL de 01/2002. 37. Logo, o alcance da lide é a análise dos pedidos de compensação presentes nos PERDCOMP 10771.05050.221203.1.3.03-4375 e 311117.65210.221203.1.3.02-5223, que são referentes a compensações com créditos de saldo negativo de CSLL e IRPJ, respectivamente, do ano de 2002. 38. Claro que a estimativa de IRPJ de 01/2002 compensada sem processo, em DCTF, com saldos de períodos anteriores no valor de R$ 284.529,63 não convalidada implica diretamente na redução do saldo negativo de IRPJ do ano de 2002, não podendo esta parcela ser debatida neste momento processual por não ter direito ao contencioso, como já explicado. 39. O mesmo se fala sobre a estimativa de CSLL de 01/2002 compensada sem processo, em DCTF, com saldos de períodos anteriores no valor de R$ 98.034,31, que também foi não convalidada e implica diretamente na redução do saldo negativo de CSLL do ano de 2002. Esta não convalidação também não faz parte desta lide por falta de previsão legal. 40. Desta sorte, pretensão do contribuinte de entrar no mérito destas parcelas não convalidadas não é cabível neste momento do contencioso. Logo, afasta-se a pretensão do contribuinte quando pretende que a diligência realizada seja adotada para rever a não convalidação da compensação da estimativa de IRPJ, assim como quando pretende trazer argumentos para rever a não convalidação da compensação de estimativa de CSLL. Não Convalidação e as Consequências 41. O recorrente defende que a administração tributária deveria cobrar as estimativas de IRPJ e CSLL declaradas em DCTF e não convalidadas pelo Despacho Decisório, já que a DCTF se constitui confissão de dívida. Por conseguinte, esta parcela deveria ser considerada no cômputo do saldo negativo do ano de 2002. 42. Não cabe razão à recorrente. 43. O contribuinte faz um paralelismo ao mencionado na Súmula CARF nº 177, que expressa que “Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação”. 44. Ocorre que essa súmula tomou como ponto de partida o Parecer Normativo COSIT nº 02/2018, onde a administração tributária reconheceu o previsto na Súmula. Contudo, este mesmo Parecer ao tratar de estimativa compensada sem DCOMP ou apenas em DCTF, expressa: Fl. 564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 18 Os valores apurados por estimativa constituem mera antecipação do IRPJ e da CSLL, cujos fatos jurídicos tributários se efetivam em 31 de dezembro do respectivo ano-calendário. Não é passível de cobrança a estimativa tampouco sua inscrição em Dívida Ativa da União (DAU) antes desta data. No caso de Dcomp não declarada, deve-se efetuar o lançamento da multa por estimativa não paga. Os valores dessas estimativas devem ser glosados. Não há como cobrar o valor correspondente a essas estimativas e este tampouco pode compor o saldo negativo de IRPJ ou a base de cálculo negativa da CSLL. (grifo próprio) 45. Ou seja, uma estimativa informada em DCTF, cuja liquidação não é confirmada, sujeita-se a lançamento de ofício da multa isolada, mas não em cobrança direta, como pretende o recorrente. 46. Nesta linha, há o voto vencedor da Ilma Conselheira EDELI PEREIRA BESSA no Acórdão 9101-006.088 – CSRF / 1ª Turma, de 10/05/2022, que, por didático, se reproduz parcialmente: Irrelevante, assim, se as estimativas estão informadas ou não em DCTF. Constatado o seu não-recolhimento, não há lançamento de ofício, e nem mesmo cobrança administrativa, porque a consequência para a inobservância daquela obrigação acessória é a aplicação isolada de penalidade, ou seja, sem a exigência do principal correspondente, na forma da Lei nº 9.430/96, tanto em sua redação original, como na redação atualmente vigente, estabelecida pela Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007: (...) É incompatível com as normas legais e com a jurisprudência consolidada defender que a não confirmação das estimativas que compõem o saldo negativo deveria demandar lançamento ou cobrança, porque informadas em DCTF. Impróprio, assim, também cogitar que a mera informação da estimativa em DCTF permite o seu reconhecimento no saldo negativo correspondente, porque, diversamente da estimativa confessada por outros meios, como é o caso da DCOMP com caráter de confissão de dívida, a estimativa apenas informada em DCTF não é passível de cobrança, quanto menos de lançamento de ofício. (...) Ainda que se possa interpretar que referidos dispositivos normativos impunham o lançamento de ofício de débitos cuja compensação com direito creditório de mesma espécie não restou confirmado – interpretação não esposada por esta Conselheira, mas irrelevante para a solução do presente caso – , deve-se atentar que o débito compensado, no presente caso, é de estimativa, e a Súmula CARF nº 82 consolidou o entendimento de que estimativas não recolhidas não são passíveis de lançamento de ofício, justamente porque a legislação prevê, nesta Fl. 565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 19 hipótese infracional, qualquer que seja o motivo do não recolhimento, apenas a exigência de multa de ofício isolada. 7(...) Registre-se, por fim, que validar estas estimativas no saldo negativo apenas porque informadas como compensadas com crédito de mesma espécie em DCTF, por equiparação ao que se admitiu em face de compensações informadas em DCOMP, desconsidera o fato de que as estimativas apenas informadas em DCTF nunca foram passíveis de cobrança ou de lançamento, mas sim de multa de ofício isolada, que por deixar de veicular exigência do principal tinha por consequência, necessariamente, a glosa da estimativa na formação do saldo negativo correspondente. Ou seja, ainda que a conferência da liquidação se fizesse no prazo decadencial de lançamento da multa de ofício isolada, a não confirmação da compensação com créditos de mesma espécie vinculada ao débito de estimativa em DCTF sempre resultaria na sua glosa na composição do saldo negativo. 47. Logo, estimativas de IRPJ e CSLL declaradas em DCTF são uma exceção aos créditos tributários confessados em DCTF. Por se tratar de meras antecipações de IRPJ e CSLL, a não convalidação das compensações informadas em DCTF não permite as suas cobranças diretamente, não sendo consideradas confissão de dívida. Caberia, somente, o lançamento de ofício da multa isolada por não recolhimento das estimativas. 48. Desta sorte, não é possível também o seu aproveitamento no saldo negativo do ano corrente quando não convalidada a compensação de estimativa de IRPJ e CSLL. Possível Homologação Tácita 49. O recorrente aduz, ainda, que a quitação das estimativas de janeiros de 2002 já teriam sido alcançadas pela homologação tácita no momento da análise efetuado pela Diligência Fiscal. Na sua visão, pela DCTF ter sido entregue em 09/02/2009 e a diligência ter sido executada em 2016, houve a ocorrência da homologação tácita. Reforça que o prazo de decadência teria sido atingido, ainda mais que se trata de créditos de saldo negativo de IRPJ e base negativa de CSLL de 2000, compensados com débitos de estimativa de janeiro de 2002. 50. Aqui se observa uma série de confusões de conceitos pelo recorrente que precisam ser pontuados para melhor entendimento. 51. Primeiro que, como já dito, não cabe apelação com base no rito do Decreto 70.235/72 das não convalidações das estimativas de IRPJ e CSLL de janeiro de 2002. 52. Então, o que se pode aqui questionar é a homologação tácita ou não das compensações efetuadas através das PERDCOMP 10771.05050.221203.1.3.03-4375 e 311117.65210.221203.1.3.02-5223, que são referentes a compensações com créditos de saldo negativo de CSLL e IRPJ, que foram transmitidas em 22/12/2003 (e-fls. 2 e 13). A ciência do Despacho Decisório foi em 17/11/2008 (e-fl. 162). Logo, não se pode falar em homologação tácita Fl. 566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 20 destas, prevista no § 5º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que seria de 05 anos contados a partir da entrega da declaração de compensação. Não ocorreu este decurso de prazo. 53. Mesmo que fosse possível aqui o debate da homologação tácita das compensações efetuadas em DCTF das estimativas de 2002, esta teria como data de corte a data da ciência do Despacho Decisório que não as convalidou, que foi em 17/11/2008 (e-fl. 162). No entanto, o recorrente tenta trazer como data de corte a data da ciência da diligência efetuada por demanda da Delegacia de Julgamento. Não faz sentido essa alegação. A diligência é uma demanda acessória do julgamento, servindo para esclarecimento e subsídio de convencimento do julgador e não como ato decisório. Tanto que o julgamento de piso não adotou a conclusão da diligência. 54. Por fim, se as estimativas de IRPJ e CSLL de 01/2002 foram compensadas com saldos negativos de períodos anteriores, e posteriormente houve declaração de compensação (DCOMP) do saldo negativo do ano de 2002, a homologação tácita de todo o período (inclusive da análise das compensações das estimativas) passa a contar a partir da entrega da DCOMP do saldo negativo do período (2002), como já decidido pela Câmara Superior deste Conselho: Acórdão nº 9101-006.088 – CSRF / 1ª Turma Sessão de 10 de maio de 2022 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2002 COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVAS LIQUIDADAS MEDIANTE COMPENSAÇÃO ESCRITURAL. PRAZO PARA REVISÃO. O Fisco tem o prazo de 5 (cinco) anos, contados da entrega da Declaração de Compensação - DCOMP, ou de sua retificadora, para verificar a existência, suficiência e disponibilidade do saldo negativo utilizado, inclusive no que se refere às estimativas liquidadas mediante compensação escritural, com créditos de mesma espécie, para a qual era dispensada a apresentação de pedido ou declaração de compensação, ainda que já transcorrido o prazo decadencial para lançamento da multa de ofício isolada por falta de recolhimento das estimativas, ou mesmo de homologação tácita da apuração dos débitos informados em DCTF 55. Na mesma linha, há julgado desta Seção de Julgamento: Acórdão nº 1401-006.545 – 1ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 22 de junho de 2023 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2001 COMPENSAÇÃO. SALDO CREDOR. ANÁLISE DE PERÍODOS ANTERIORES. Fl. 567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 21 Embora o Fisco não possa mais exigir eventuais diferenças ou débitos relativos a anos-calendário atingidos pela decadência, a autoridade fiscal pode e deve verificar a origem, o valor e certeza do crédito pleiteado pela contribuinte. 56. Logo, não se vislumbra, neste processo, a ocorrência de homologação tácita das compensações realizadas. Erro na Liquidação do Despacho Decisório 57. Por fim, o recorrente argumenta que houve erro na liquidação do Despacho Decisório, com modificação das informações dos débitos declarados em DCOMPs, o que implicou na extinção a menor dos débitos. Entende que não caberia a inclusão da multa de mora no valor do débito compensado em atraso, mas somente de juros. Desta sorte, foi liquidado valor a menor do principal compensado. 58. Contudo, qualquer inconformidade do contribuinte em relação à liquidação da decisão da autoridade fiscal (Despacho Decisório) ou das autoridades julgadoras somente pode ser questionada por meio de recurso hierárquico à autoridade tributária superior àquela que realizou a liquidação da decisão. 59. É o que pregoa, por exemplo, o Acórdão 1201-006.985 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA, de 15/08/2024: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2001 LIQUIDAÇÃO DE DECISÃO. COMPETÊNCIA. RECLAMAÇÃO. RECURSO HIERÁRQUICO. Qualquer inconformidade do contribuinte em relação à liquidação da decisão da autoridade julgadora somente pode ser questionada por meio de recurso hierárquico à autoridade tributária superior àquela que realizou a liquidação da decisão. 60. Todavia, na espécie, é fácil verificar que a diferença entre o valor do crédito não reconhecido e o valor do débito remanescente exigido deve-se ao fato da inclusão de multa de mora nos débitos remanescentes. Os PERDCOMP foram entregues em 22/12/2003. Nas informações dos débitos a compensar nos PERDCOMP (e-fls. 09 a 12 e 21 a 22) se observa que todos estavam em atraso na data da entrega da declaração. 61. Mas o contribuinte errou ao preencher as declarações. A multa de mora, no caso, é aplicável, conforme previsto no art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996: Art.61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação Fl. 568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 22 específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. §1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subsequente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento. §2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento. §3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o§ 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. 62. Na insuficiência do pagamento para a extinção integral do débito (principal e acréscimos), aplica-se a chamada “imputação proporcional”, conforme explicitado no Parecer PGFN/CAT nº 74, de 2012: 89. Dito isto, cumpre, passo seguinte, averiguar se, à luz de tudo quanto visto até agora, as soluções aventadas nos itens 39.i, 39.ii e 39.iii, supra, são juridicamente viáveis. Relembrando: cumpre indagar se, diante de um pagamento insuficiente para saldar integralmente o débito tributário composto por mais de um elemento (principal, juros, penalidades pecuniárias): é (a) dado à autoridade administrativa escolher um ou alguns desses elementos para nele imputar o pagamento; pode (b) o contribuinte efetuar essa escolha, não cabendo à autoridade administrativa senão aceitá-la; ou deve (c) a autoridade administrativa efetuar a imputação primeiramente nos juros, por aplicação subsidiária analógica do artigo 354 do NCC. 90. A resposta às duas primeiras indagações parece relativamente simples. 91. Quanto à indagação do item 39.i: já vimos, com efeito, que o CTN, nada obstante conferir à autoridade administrativa o poder de efetuar a imputação, não outorga a ela nenhuma margem de discricionariedade para alterar a ordem de precedência entre os débitos nele estabelecida, não lhe cabendo, de conseguinte, fazer qualquer “escolha” do(s) débito(s) a que imputar o pagamento. Ora, se assim é quando se trata de débitos tributários distintos (p. ex., um débito de imposto de renda e outro de imposto sobre produtos industrializados; ou dois débitos de imposto territorial rural), assim também há de ser quando se trata de um débito tributário, composto por mais de um elemento (principal, juros, penalidades pecuniárias). 92. Quanto à indagação do item 39.ii: por igual, se o CTN não outorga ao contribuinte o poder de escolher, entre débitos tributários distintos, aquele a que imputar o pagamento (vide os mesmos exemplos do item anterior), não se lhe pode reconhecer qualquer direito a fazer uma escolha entre os elementos de um mesmo crédito (principal, juros, penalidades pecuniárias) para ver efetuada a imputação naquele de sua preferência. Eventual indicação por parte do contribuinte não deve – e nem sequer pode – ser aceita pela autoridade Fl. 569DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 23 administrativa, sob pena de ela descumprir o seu dever de efetuar a imputação. Ademais, da supressão do inciso II do artigo 192 do Anteprojeto –que ordenava a imputação, primeiro, no principal (regra que seria mais favorável ao devedor) – não se pode inferir tenha sido dado a ele (devedor) o poder de efetuar uma escolha entre tal elemento e os demais (juros, penalidades pecuniárias), mormente à luz da regra expressa ordenando à autoridade administrativa fazer a imputação. 93. Rechaçam-se, portanto, as soluções aventadas em 39.i e 39.ii, porquanto representariam subversão completa do sistema do artigo 163 do CTN, que não outorga qualquer poder de escolha às partes da relação Fisco-contribuinte em matéria de imputação de pagamento. Nessa linha, o silêncio do CTN no tocante à imputação de pagamento quando há um débito composto por mais de um elemento não aproveita nem ao Fisco nem ao devedor. 94. Passemos, então, a examinar a solução alvitrada em 39.iii, consistente em saber se deve a autoridade administrativa efetuar a imputação nos juros, por aplicação subsidiária analógica do artigo 354 do NCC. Frise-se: não se indaga se a autoridade pode – o que já foi rechaçado nos itens precedentes – mas, sim, se ela deve fazer a imputação nos juros, imaginando-se um seu dever de obediência ao referido dispositivo do NCC na esfera tributária. 95. A resposta é pela negativa. 96. O tema da aplicação subsidiária por analogia do artigo 354 do NCC em matéria tributária já foi, com efeito, objeto de discussão e deliberação no seio do Superior Tribunal de Justiça, que veio, a final, a editar a Súmula de nº 464, com o seguinte teor: Súmula 464 - STJ. “A regra de imputação de pagamentos estabelecida no art. 354 do Código Civil não se aplica às hipóteses de compensação tributária.” (...) 100. Ora, sendo inviável, como decidido, em última análise, pelo STJ, a aplicação subsidiária analógica do artigo 354 do NCC à compensação tributária, pela mesma razão não se pode entender como aplicável esse dispositivo quando se trate da imputação de pagamento de crédito tributário pura e simples, embora dessa aplicação pudesse resultar benefício ao Fisco-credor. 101. Noutras palavras e em síntese: se não se pode impor ao Fisco, quando devedor (na compensação tributária), uma imputação de pagamento que favoreça o particular-credor, não se pode impor ao particular, quando devedor, uma imputação que favoreça o Fisco-credor. A inexistência de norma expressa sobre imputação de pagamento na hipótese versada na consulta não pode – já o dissemos – resultar em pender-se quer em favor do contribuinte, quer em favor do Fisco. Fl. 570DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 24 102. De tudo isso se dessume que a única solução viável para o nosso problema à luz do CTN é aquela descrita no item 39.iv, consistente em que o pagamento deve ser imputado a todos os elementos de que se componha o crédito tributário, mediante rateio, pois dessa forma é que se terá um equilíbrio entre a posição do contribuinte e a posição do Fisco nesta seara. (...) 108. De tudo, nossa conclusão é no sentido de que, diante do pagamento não- integral de crédito tributário composto por mais de um elemento (principal, juros, penalidades pecuniárias), deve a autoridade administrativa efetuar a imputação proporcional entre cada um desses elementos. 63. Chama-se a atenção para o fato de que este Parecer trata especificamente da hipótese de pagamento de um débito após o vencimento sem a inclusão da multa de mora. A conclusão é pela imputação proporcional: 131. É, com efeito, fora de dúvida que a situação em que se dá “o pagamento do débito tributário após o seu vencimento sem que o contribuinte inclua o valor da multa de mora” enquadra-se perfeitamente no conceito de “pagamento de débito tributário após o seu vencimento em valor insuficiente para saldá-lo integralmente”, que gera a necessidade de efetuar-se a imputação proporcional de pagamento. 132. Diga-se, aliás, en passant, que nesse conceito também se enquadra a situação em que o contribuinte paga o débito tributário após o seu vencimento sem incluir o valor referente aos juros de mora, o que rende ensejo, por igual, ao dever da autoridade administrativa de efetuar a imputação proporcional de pagamento. É certo que sobre a multa de mora devem incidir juros de mora – tal como previsto no § 3º do artigo 61 da Lei nº 9.430, de 1996, supra transcrito –, mas estes não se confundem com os juros de mora incidentes sobre o principal não pago no vencimento. 133. De tudo, a solução correta, segundo nos parece, será então a de: 1) apurar o valor do débito tributário na data do pagamento, fazendo, para isso, o acréscimo dos encargos da mora (multa de mora e juros de mora) sobre o valor que era devido na data do vencimento, incidentes entre essa data e a do pagamento; 2) apurar quanto de principal, quanto de juros de mora e quanto de multa de mora, foram efetivamente pagos; noutras palavras: efetuar a imputação do pagamento proporcionalmente aos elementos de que passou a ser composto, a partir do vencimento, o débito tributário (principal, multa de mora e juros de mora); 3) lançar o saldo devedor remanescente, isto é, o valor não pago, para, em seguida, iniciar-se a respectiva cobrança. 64. Desta sorte, nenhum reparo se observa na liquidação do Despacho Decisório, que realizou a imputação proporcional dos créditos reconhecidos para liquidação dos débitos em atraso confessados em PERDCOMP. Fl. 571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-008.005 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.000105/2008-20 25 Dispositivo 65. Diante do exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário. 66. É como voto. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista Fl. 572DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11218708 #
Numero do processo: 15588.720284/2021-19
Turma: Quarta Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019 DISTRIBUIÇÃO DO ÔNUS DA PROVA. ART. 373, DO CPC/15. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO DA PROVA DOS FATOS QUE TENHA ALEGADO. Como regra geral, a prova dos fatos constitutivos cabe a quem pretenda o nascimento da relação jurídica, enquanto a dos extintivos, impeditivos ou modificativos compete a quem os alega, nos termos do art. 373, do CPC/15. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. A realização de diligência ou perícia não se presta para a produção de provas que cabia à parte produzir.
Numero da decisão: 3004-000.094
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro – Relatora Assinado Digitalmente Rosaldo Trevisan – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Dionísio Carvallhedo Barbosa, Semíramis de Oliveira Duro, Tatiana Josefovicz Belisário e Rosaldo Trevisan (Presidente).
Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-02-05T23:43:56Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-02-05T23:43:56Z; Last-Modified: 2026-02-05T23:43:56Z; dcterms:modified: 2026-02-05T23:43:56Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-02-05T23:43:56Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-02-05T23:43:56Z; meta:save-date: 2026-02-05T23:43:56Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-02-05T23:43:56Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-02-05T23:43:56Z; created: 2026-02-05T23:43:56Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; Creation-Date: 2026-02-05T23:43:56Z; pdf:charsPerPage: 1421; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-02-05T23:43:56Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L I D A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 15588.720284/2021-19 ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA SESSÃO DE 19 de novembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE MUNICIPIO DE TEOLANDIA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019 DISTRIBUIÇÃO DO ÔNUS DA PROVA. ART. 373, DO CPC/15. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO DA PROVA DOS FATOS QUE TENHA ALEGADO. Como regra geral, a prova dos fatos constitutivos cabe a quem pretenda o nascimento da relação jurídica, enquanto a dos extintivos, impeditivos ou modificativos compete a quem os alega, nos termos do art. 373, do CPC/15. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. A realização de diligência ou perícia não se presta para a produção de provas que cabia à parte produzir. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro – Relatora Assinado Digitalmente Rosaldo Trevisan – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Dionísio Carvallhedo Barbosa, Semíramis de Oliveira Duro, Tatiana Josefovicz Belisário e Rosaldo Trevisan (Presidente). RELATÓRIO Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão recorrida: Fl. 549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 2 Trata-se de Auto de Infração relativo à falta de recolhimento da contribuição para o PASEP, no período que compreende os meses de janeiro de 2017 a dezembro de 2019, fls. 02 a 10, por meio do qual foi constituído o crédito tributário no montante de R$ 1.264.625,69, somados o principal, multa e juros de mora. - Relatório Fiscal. No Termo de Relatório do Processo Administrativo Fiscal - ReFisc, fls. 12 a 14, o Auditor autuante, depois de apresentar os dados do sujeito passivo e elencar fatos inerentes à ação fiscal, descreve as ocorrências que redundaram na lavratura do auto de infração. Reproduz-se a seguir, por relevante, o ReFisc: (...) 1.O presente relatório é parte integrante do Processo Administrativo Fiscal – PAF nº 15588.720284/2021-19, que se refere aos valores devidos de contribuição para o PASEP, conforme Lei Complementar nº 8/1970, Lei nº 9.715/1998, Lei nº 10.637/2002 e dispositivos normativos expressos nos demais documentos anexos a este PAF, por exemplo, nos anexos denominados “Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” e “Demonstrativo de Multa e Juros de Mora”. 2.Encontram-se anexos os arquivos “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2017”, “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2018” e “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2019”. Neles é possível verificar, mensalmente, a apuração do valor da Base de Cálculo do PASEP = Receitas Correntes + Transferências de Capital - Transferências efetuadas a outras Entidades de Direito Público Interno (Inclusive ao FUNDEB). S obre essa base de cálculo foi aplicada a alíquota de 1% (um por cento), conforme estabelece o inciso III, do art. 8º, da Lei nº 9.715/1998. O valor do “PASEP Apurado”, após a aplicação da alíquota de 1% (um por cento), foi reduzido pelo valor do “PASEP Retido pela União” e pelo valor do “PASEP DCTF”. O resultado dessa operação é o Saldo Devedor que está lançado, mensalmente, no auto de infração que compõe este Processo Administrativo Fiscal – PAF nº 15588.720284/2021-19. 3.Encontram-se anexos os arquivos “Receita Arrecadada 2017 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2017 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 1 de2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2019 arq 1 de 2” e “Receita Arrecadada 2019 arq 2 de 2” que exibem os valores das receitas arrecadadas em cada um dos meses dos anos 2017, 2018 e 2019. Nesses demonstrativos verificam-se, mensalmente, os valores dos itens: Receitas Correntes; Transferências de Capital e Transferências efetuadas a outras Entidades de Direito Público Interno (Inclusive ao FUNDEB) que são utilizados para apurar as bases de cálculo apresentadas nos anexos “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2017”, “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2018” e “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2019”, conforme o item 2 d este Relatório Fiscal. 3.1. Os demonstrativos das receitas arrecadadas, em cada um dos meses dos anos 2017, 2018 e 2019, que compõem os arquivos anexos “Receita Arrecadada 2017 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2017 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2019 arq 1 de 2” e “Receita Arrecadada Fl. 550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 3 2019 arq 2 de 2”, foram apresentados pelo contribuinte no Processo nº 10271.009838/2021-65, Dossiê de Comunicação com o Contribuinte - DCC, disponível no ambiente do sistema e-Processo, por meio do Termo de Solicitação de Juntada (cópia anexa) com data e hora: 18/02/2021 11:05:35. 4. Os valores do “PASEP Retido pela União”, contido s nos anexos “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2017”, “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2018” e “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2019”, foram extraídos, respectivamente, dos anexos “Pasep Retido pela União 2017”, “Pasep Retido pela União 2018” e “Pasep Retido pela União 2019”. Estes foram obtidos por meio de consulta ao Banco do Brasil. 5. Os valores do “PASEP DCTF”, contidos nos anexos “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2017”, “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2018” e “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2019”, foram declarados pelo contribuinte na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, antes do início do procedimento fiscal. 6. A consolidação, em planilha, dos esclarecimentos feitos neste Relatório Fiscal, quanto à apuração mensal dos valores do Saldo Devedor do PASEP, é encontrada nos anexos “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2017”, “Demonstrativo d e Apuração Mensal do PASEP 2018” e “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2019”. 7. Fazem parte deste procedimento fiscal, além do auto de infração contido neste Processo Administrativo Fiscal – PAF nº 15588.720284/2021-19: a) Auto de Infração referente às contribuições previdenciárias da empresa, incidentes sobre as remunerações dos segurados empregados, previstas nos incisos I e II, do art. 22, da Lei nº. 8.212/1991. PAF nº 15588.720283/2021-66; b)Auto de Infração referente à contribuição previdenciária dos segurados empregados, de responsabilidade da empresa, prevista no art. 20, combinado com o art. 30, ambos da Lei nº 8.212/1991. PAF nº 15588.720283/2021-66. 8. Conforme foi relatado acima, o contribuinte sob ação fiscal não declarou na DCTF os valores das contribuições para o PASEP apuradas no Auto de Infração contido neste Processo Administrativo Fiscal – PAF nº 15588.720284/2021-19. Esse fato configura, em tese, a prática do crime contra a ordem tributária previsto no inciso I, do art. 1º, da Lei nº 8.137/1990, motivo pelo qual será emitida Representação Fiscal para Fins Penais. 9. Para a comunicação com o contribuinte, nesta ação fiscal, foi utilizado o Processo nº 10271.009838/2021-65, Dossiê de Comunicação com o Contribuinte - DCC, disponível no ambiente do sistema e-Processo. 10. As orientações sobre as providências a serem adotadas pelo contribuinte a respeito deste processo são encontradas no relatório anexo Orientações ao Sujeito Passivo. (...) - Impugnação. Fl. 551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 4 Cientificada em 01/06/2021 (Despacho de fl. 417), irresignada, a interessada apresentou impugnação tempestiva, em 28/06/2021 (despacho de fl. 421). Depois de trazer uma descrição da autuação, e defender a tempestividade da impugnação apresentada, a interessada passa a tratar das razões de mérito. Quanto às transferências do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação – FUNDEB, alega o que segue: (...) 3 RAZÕES MERITÓRIAS DA IMPUGNAÇÃO Inobstante conste no Relatório Fiscal, que foram deduzidos das receitas correntes e transferências intergovernamentais constitucionais e legais, as transferências de recursos da União para complementação do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação – FUNDEB, cabe destacar que os valores deduzidos não foram contabilizados corretamente. (...) Requer, também, a realização de perícia contábil: (...) 4 DO INTERESSE PÚBLICO RELEVANTE NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE PERÍCIA CONTÁBIL Nessa toada , em respeito ao princípio do contraditório e ampla defesa, por se tratar de direitos indisponíveis, requer realização de perícia contábil, nos termos preconizados no inciso IV do artigo 16 do Decreto 70.212 de 06 de março de 1972, para apuração dos valores reais com fulcro de evitar o bis in idem expressamente vedado em nosso ordenamento jurídico, bem como salvaguardar o interesse público, verbis: Art. 16. A impugnação mencionará: IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito. Assim, indica como empresa habilitada para fazer a perícia a empresa contratada responsável pela Contabilidade do Município a qual dispõe de profissional habilitado para cumprir tal mister. (...) Defende ainda a realização de perícia técnica, por um suposto erro na contabilização de valores relacionados as receitas derivadas dos convênios: (...) Fl. 552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 5 5 DOS VALORES INDEVIDOS APURADOS A TÍTULO DE EXCLUSÃO DAS RECEITAS DERIVADAS DE CONVÊNIOS De igual forma, não foram contabilizados corretamente os valores relacionados as receitas derivadas dos convênios para efeito de exclusão da base de cálculo do PASEP, motivando a designação de prova técnica contábil para apuração dos valores efetivamente transferidos a título de transferências voluntárias. (...) Discorda da multa de ofício aplicada, afirmando que esta possui caráter confiscatório, sendo desproporcional em relação à conduta verificada e o valor fixado, trazendo decisão do STF que, em seu entendimento, limitaria a multa de ofício ao patamar de 20%: (...) Com efeito, o percentual de 75 % ( setenta e cinco por cento ) sobre o valor do principal, a título de multa , afronta flagrantemente o princípio do não confisco, constitucionalmente asseguro, de modo que deve ser justificada aplicação de tal percentual. (...) Também, aponta a ilegalidade dos juros moratórios aplicados, afirmando que “a Jurisprudência é pacífica no sentido de que a TAXA SELIC não pode ser aplicada de forma cumulada com nenhuma outra espécie de juros, pois nela já encontra incluída a correção e os juros compensatórios". Ao final, apresenta sua conclusão: (...) 8 CONCLUSÃO IPSO FACTO, tecidas tais ponderações, requer o Município de Teolândia, o recebimento da presente IMPUGNAÇÃO ADMINISTRATIVA acolhendo a fundamentação supra para determinar que sejam expurgadas dos cálculos da cobrança dos tributos a taxa SELIC , cumulada com outro indexador, posto que esta já compõe juros de mora e correção monetária. Outrossim requer ainda: A redução da multa de 75 % ( setenta e cinco ) por cento, para o patamar de 20 % (vinte) por cento, em razão da violação do princípio da razoabilidade e violação ao princípio do não confisco estabelecido no artigo 150 inciso IV da Constituição Federal de 1988; Requer sejam apuradas de forma correta os valores a serem excluídos da base de cálculo do PASEP as receitas derivadas de Convênio, contrato de repasses ou instrumento congênere, bem como sejam apuradas corretamente os valores relacionados as transferências de recursos da UNIÃO para complementação do FUNDEB, com fulcro de excluir tais valores da base de cálculo do PASEP, recompondo os cálculos de acordo com as deduções obrigatórias com os respectivos valores devidos. Pugna pela produção de perícia contábil para averiguação do quantum debeatur em respeito ao princípio do contraditório e ampla defesa nos termos preconizados na Fl. 553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 6 Constituição Federal , art. 5º inciso LV, c/c o disposto no inciso IV do art. 16 do Decreto 70.212 de 06 de março de 1972. A 11ª Turma da DRJ/01, Acórdão n° 101-013.963, deu parcial provimento ao apelo: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2019 CONVÊNIOS. As transferências decorrentes de “convênio, contrato de repasse ou instrumento congênere com objeto definido”, nos termos do § 7º do art. 2º da Lei nº 9.715, de 1998 devem ser excluídas da base de cálculo do PASEP. PEDIDO DE DILIGÊNCIA/PERÍCIA. INDEFERIMENTO. Não cabe a realização de diligência ou perícia quando se tratar de matéria de prova a ser feita mediante a mera juntada de documentos pelo contribuinte, quando da interposição da impugnação. Quando a verificação da procedência do feito fiscal dependa de um conhecimento que um agente do fisco, por atribuição inerente ao cargo que ocupa, tenha que dominar, não há necessidade de realização de diligência/perícia. CONTRIBUIÇÃO PARA O PASEP. PESSOAS JURÍDICAS DE DIREITO PÚBLICO INTERNO. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA. A Contribuição para o Pasep será apurada mensalmente, à alíquota de 1% (um por cento), pelas pessoas jurídicas de direito público interno, com base no valor das receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas, deduzidas as transferências efetuadas a outras entidades públicas (arts. 2º, III, 7º e 8º, III, da Lei nº 9.715/98). MULTA DE OFÍCIO Ocorrida a infração, correta a aplicação da multa de ofício estabelecida em Lei. Princípios, inclusive constitucionais, são endereçados ao legislador e não ao aplicador da Lei, que a ela deve obediência. TAXA SELIC. A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Impugnação Procedente em Parte. A decisão recorrida reduziu o PASEP lançado de R$ 675.126,89, para R$ 655.569,60, com a alteração nos meses de setembro de 2017, abril, maio, julho, agosto e outubro de 2018, além de janeiro, abril, outubro e dezembro de 2019, em razão de deduções de transferências recebidas a título de convênios. Fl. 554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 7 Em Recurso Voluntário, ratifica os argumentos da impugnação, nos seguintes tópicos:  DA RECEITA COMPLEMENTAÇÃO DO FUNDEB: “inobstante conste no Relatório Fiscal, que foram deduzidos das receitas correntes e transferências intergovernamentais constitucionais e legais, as transferências de recursos da União para complementação do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação – FUNDEB, cabe destacar que os valores deduzidos não foram contabilizados corretamente.” “Dessa forma, mister produção de perícia contábil para apuração dos valores efetivamente transferidos com fulcro de apuração da base de cálculo para evitar excessos com relação aos valores efetivamente devidos, em respeito a supremacia do interesse público.”  DA EXCLUSÃO DAS RECEITAS DERIVADAS DE CONVÊNIOS: “não foram contabilizados corretamente os valores relacionados as receitas derivadas dos convênios para efeito de exclusão da base de cálculo do PASEP, motivando a designação de prova técnica contábil para apuração dos valores efetivamente transferidos a título de transferências voluntárias.”  DA INCONSTITUCIONALIDADE DA MULTA APLICADA – CARÁTER CONFISCATÓRIO – DESPROPORCIONALIDADE ENTRE A CONDUTA E O VALOR FIXADO.  DA ILEGALIDADE - CUMULAÇÃO DA TAXA SELIC COM JUROS DE MORA DE 1 % E CORREÇÃO MONETÁRIA.  DA PERÍCIA CONTABIL: “Outro ponto relevante para revelar os valores efetivamente devidos pela Fazenda Pública Municipal, reside na necessidade de realização de PERÍCIA CONTÁBIL , para apuração dos valores reais com fulcro de evitar o bis in idem expressamente vedado em nosso ordenamento jurídico, bem como salvaguardar o interesse público.” Ao final, requer: IPSO FACTO, tecidas tais ponderações , requer o acolhimento da PRELIMINAR DE TEMPESTIVIDADE com fulcro de possibilitar o CONHECIMENTO e por conseguinte o PROVIMENTO do presente RECURSO VOLUNTÁRIO, conforme termos preconizados no art. 35 do Decreto nº 70.235 de 06 de março de 1972 para determinar que sejam apuradas de forma correta os valores a serem excluídos da base de cálculo do PASEP as receitas derivadas de Convênio , contrato de repasses ou instrumento congênere, bem como sejam apuradas corretamente os valores relacionados as transferências de recursos da UNIÃO para complementação do FUNDEB, com fulcro de excluir tais valores da base de cálculo do PASEP, Fl. 555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 8 recompondo os cálculos de acordo com as deduções obrigatórias com os respectivos valores devidos. Outrossim, requer a redução da multa em razão da violação do princípio da razoabilidade e violação ao princípio do não confisco estabelecido no artigo 150 inciso IV da Constituição Federal de 1988. Em arremate, requer a Produção de perícia contábil para averiguação do quantum debeatur em respeito ao princípio do contraditório e ampla defesa nos termos preconizados na Constituição Federal , art. 5º inciso LV, c/c o disposto no inciso IV do art. 16 do Decreto 70.212 de 06 de março de 1972, indicando de já o expert retro identificado. Não junta novos documentos em Recurso Voluntário. É o relatório. VOTO Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de interposição, devendo ser conhecido. A defesa da Recorrente se volta à ocorrência de erros em sua escrituração contábil, o que leva à composição equivocada da base de cálculo do PASEP: DA RECEITA COMPLEMENTAÇÃO DO FUNDEB (...) inobstante conste no Relatório Fiscal, que foram deduzidos das receitas correntes e transferências intergovernamentais constitucionais e legais, as transferências de recursos da União para complementação do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação – FUNDEB, cabe destacar que os valores deduzidos não foram contabilizados corretamente. Dessa forma, mister produção de perícia contábil para apuração dos valores efetivamente transferidos com fulcro de apuração da base de cálculo para evitar excessos com relação aos valores efetivamente devidos, em respeito a supremacia do interesse público. DA EXCLUSÃO DAS RECEITAS DERIVADAS DE CONVÊNIOS (...) não foram contabilizados corretamente os valores relacionados as receitas derivadas dos convênios para efeito de exclusão da base de cálculo do PASEP, motivando a designação de prova técnica contábil para apuração dos valores efetivamente transferidos a título de transferências voluntárias. Fl. 556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 9 Dispõe o art. 9º do Decreto nº 70.235/72 que a exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade deverão estar instruídas com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação da ocorrência dos fatos geradores. Então, a prova produzida pela autoridade fiscal é vinculada à estrita legalidade, tipicidade e motivação do ato administrativo de lançamento (art. 3° e 142, CTN), e, obrigatoriamente, é posta no lançamento. Dado o caráter vinculado da tributação, a produção de prova na constituição do fato jurídico-tributário é “dever” e não mero “ônus” da prova. Por outro lado, a escrituração contábil e fiscal do contribuinte mantida segundo as disposições legais faz prova a favor dele dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais, conforme prescrição do art. 26 do Decreto nº 7.574/2011. Como regra geral, a prova dos fatos constitutivos cabe a quem pretenda o nascimento da relação jurídica, enquanto a dos extintivos, impeditivos ou modificativos compete a quem os alega, nos termos do art. 373, do CPC/15. No caso, a autoridade fiscal construiu a base de cálculo do PASEP lançada através do somatório dos valores escriturados nas contas encontradas nos demonstrativos mensais da receita (Balancetes da Receita) apresentados pelo próprio Município. Observe-se trecho do relatório fiscal: 3. Encontram-se anexos os arquivos “Receita Arrecadada 2017 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2017 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2019 arq 1 de 2” e “Receita Arrecadada 2019 arq 2 de 2” que exibem os valores das receitas arrecadadas em cada um dos meses dos anos 2017, 2018 e 2019. Nesses demonstrativos verificam-se, mensalmente, os valores dos itens: Receitas Correntes; Transferências de Capital e Transferências efetuadas a outras Entidades de Direito Público Interno (Inclusive ao FUNDEB) que são utilizados para apurar as bases de cálculo apresentadas nos anexos “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2017”, “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2018” e “Demonstrativo de Apuração Mensal do PASEP 2019”, conforme o item 2 deste Relatório Fiscal. 3.1. Os demonstrativos das receitas arrecadadas, em cada um dos meses dos anos 2017, 2018 e 2019, que compõem os arquivos anexos “Receita Arrecadada 2017 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2017 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 1 de 2”, “Receita Arrecadada 2018 arq 2 de 2”, “Receita Arrecadada 2019 arq 1 de 2” e “Receita Arrecadada 2019 arq 2 de 2”, foram apresentados pelo contribuinte no Processo nº 10271.009838/2021-65, Dossiê de Comunicação com o Contribuinte - DCC, disponível no ambiente do sistema e-Processo, por meio do Termo de Solicitação de Juntada (cópia anexa) com data e hora: 18/02/2021 11:05:35. Fl. 557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 10 Ressalte-se que os Balancetes de Receita foram apresentados pelo sujeito passivo, devidamente assinados e juntados aos autos, nas e-fls. 128/384. O Recorrente sustenta que houve erro em sua escrituração sem esclarecer qual seria e sem lastro em documentação probatória. Logo, são alegações genéricas e desprovidas de suporte probatório, como bem apontou a decisão de piso: O Fisco demonstrou claramente os valores considerados como não declarados ou recolhidos, obtidos dos demonstrativos de receitas orçamentárias do município. Caberia ao Município apresentar mais claramente suas razões contrárias ao posicionamento da autoridade fiscal, trazendo documentação hábil e idônea comprobatória de sua alegação, demonstrando qual incorreção consta presente na apuração, indicando as rubricas e valores que deveriam ser excluídas das bases de cálculo. O Recorrente requer a realização de perícia contábil: Outro ponto relevante para revelar os valores efetivamente devidos pela Fazenda Pública Municipal, reside na necessidade de realização de PERÍCIA CONTÁBIL , para apuração dos valores reais com fulcro de evitar o bis in idem expressamente vedado em nosso ordenamento jurídico, bem como salvaguardar o interesse público, Nesse prisma, ratifica o pleito já deduzido na IMPUGNAÇÃO, porém indeferido, informando de já a empresa habilitada para fazer a perícia, sendo esta a empresa contratada responsável pela Contabilidade do Município a qual dispõe de profissional habilitado para cumprir tal mister. Em relação ao pedido de diligência e realização de perícia contábil, é sabido que o julgador administrativo, a teor do art. 18 do Decreto nº 70.235/1972, pode determinar, de ofício ou a requerimento do interessado, a realização de diligências ou perícias, mas somente quando entendê-las necessárias ao seu convencimento, devendo indeferir as prescindíveis ao julgamento. Há que se ter em conta, que tal disposição legal não se volta ao propósito de suprir o ônus da prova colocado às partes, mas sim de elucidar questões pontuais mantidas controversas. Aplica-se ao caso a Súmula CARF n° 163: Súmula CARF nº 163 O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Fl. 558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 3004-000.094 – 3ª SEÇÃO/4ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 15588.720284/2021-19 11 Por conseguinte, não cabe aos julgadores diligenciar ou determinar a realização de perícia para, de ofício, promover a produção de prova da legitimidade dos argumentos levantados pelo contribuinte sem respaldo documental. Em relação ao argumento do caráter confiscatório inconstitucionalidade da multa aplicada, o Recorrente requer o reconhecimento de inconstitucionalidade do art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/1996, o que esbarra na Súmula CARF n° 2: Súmula CARF nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. No tocante à ilegalidade da taxa SELIC, aplica-se a prescrição da Sumula CARF n° 4: Súmula CARF nº 4 A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Por fim, ressalta-se que, ao contrário do que sustenta o Recorrente, não houve aplicação da SELIC cumulativamente com outro tipo de correção. Conclusão Do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro Fl. 559DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11218047 #
Numero do processo: 11065.907266/2017-01
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVA COMPENSADA E CONFESSADA. Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. (Súmula CARF nº 177)
Numero da decisão: 1202-002.192
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 SALDO NEGATIVO. ESTIMATIVA COMPENSADA E CONFESSADA. Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. (Súmula CARF nº 177) ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Andre Luis Ulrich Pinto, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). Fl. 1188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.192 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.907266/2017-01 2 RELATÓRIO Trata o presente processo de declaração de compensação, por meio da qual a Recorrente pleiteia a utilização de saldo negativo de IRPJ, do ano-calendário de 2011, no valor de R$ 199.644,18. O crédito pleiteado não foi reconhecido por despacho decisório, por não estarem confirmadas as parcelas de estimativas compensadas com saldo negativo de períodos anteriores, no valor de R$ 1.161.913,70. Veja-se o conteúdo do despacho decisório de fls. 1109. Mais precisamente, foram consideradas não confirmados os valores relativos às estimativas dos meses de fevereiro, maio, junho e setembro de 2011. É o que se depreende da análise do crédito anexa ao despacho decisório (fls. 1110-1113). Fl. 1189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.192 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.907266/2017-01 3 Intimada do despacho decisório, a ora Recorrente apresentou manifestação de inconformidade que foi julgada improcedente, por acórdão assim ementado. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2014 COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. CRÉDITO OBJETO DE DISCUSSÃO ADMINISTRATIVA. O Saldo Negativo de IRPJ do ano-calendário de 2009 (apurado na DIPJ de 2010) objeto de discussão em processo administrativo, no qual se discute a não homologação de DCTF retificadora de débitos relativos às estimativas de IRPJ, com repercussão no Saldo Negativo apurado no Ajuste Anual, não goza dos atributos de certeza e liquidez exigidos pelo art. 170 do Código Tributário Nacional e, portanto, não podem ser objeto de compensação. As estimativas de IRPJ devidas no ano-calendário de 2011, objeto de declarações de compensação não homologadas em virtude da utilização do crédito a que se refere o parágrafo anterior, não poderão compor o Saldo Negativo de IRPJ apurado na DIPJ de 2012, o qual restará também afetado, nestes valores, pela ausência de certeza e liquidez exigidas pelo art. 170 do Código Tributário Nacional. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em síntese, a DRJ entendeu não ser possível a confirmação das parcelas de estimativas compensadas na composição do saldo negativo de IRPJ do ano-calendário de 2011, uma vez que a DCOMP nº 33736.15502.300514.1.7.02-0471, na qual a Recorrente compensou os débitos das estimativas com crédito de saldo negativo de IRPJ do ano-calendário de 2009, não foi homologada. Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário, pleiteando o reconhecimento do seu direito de utilizar estimativas compensadas e confessadas em DCOMP na composição do saldo negativo, invocando a aplicação do entendimento exarado no Parecer Normativo COSIT nº 2/2018. Também alega, em caráter subsidiário a relação de prejudicialidade entre o presente processo e o processo sob nº 11080.721028/2015-42, razão pela qual requer o sobrestamento do presente processo até que seja proferida decisão definitiva nos autos do referido processo administrativo. É o relatório. VOTO Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator. Fl. 1190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.192 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.907266/2017-01 4 O recurso voluntário é tempestivo, preenche os pressupostos de admissibilidade e, portanto, deve ser conhecido. Cinge-se a controvérsia sobre o reconhecimento de direito creditório de saldo negativo de IRPJ do ano-calendário de 2011, que não foi reconhecido pela Unidade de Origem nem pela DRJ em razão da não homologação da declaração de compensação transmitida para extinguir os débitos de estimativa de IRPJ dos meses de fevereiro, maio, junho e setembro de 2011, utilizadas pela Recorrente na composição do saldo negativo pleiteado. Assiste razão à Recorrente quando defende que tem o direito de utilizar as estimativas compensadas na composição do saldo negativo. É importante lembrar que além do Parecer Normativo COSIT nº 2/2018 citado pela Recorrente em seu recurso, este Conselho possui entendimento consolidado no sentido de que as estimativas confessadas em declaração de compensação devem ser utilizadas na composição do saldo negativo. Neste sentido, veja-se o enunciado da Súmula CARF nº 177. Súmula CARF nº 177 Aprovada pela 1ª Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Dessa forma, deve ser tida como confirmada a parcela de estimativas compensadas no valor de R$ 1.161.913,70, sob pena de se exigir da Recorrente um pagamento em duplicidade: (i) o primeiro quando da compensação ou exigência do débito confessado mediante compensação não homologada; e (ii) o segundo quando do não reconhecimento das estimativas compensadas para composição do saldo negativo pleiteado pela Recorrente. Assim, considerando que a Recorrente apurou IRPJ devido no valor de R$ 22.282.148,97, com a confirmação das estimativas compensadas deve-se reconhecer o saldo negativo conforme demonstrativo abaixo, limitando-se o reconhecimento do crédito ao valor pleiteado pela Recorrente em sua DCOMP, no valor de R$ 199.644,18. IRPJ devido R$ 22.282.148,97 (-) Parcelas confirmadas no despacho decisório R$ 21.319.879,73 (-) estimativas compensadas R$ 1.161.913,70 (=) Saldo negativo R$ 199.644,46 Saldo negativo pleiteado em DCOMP R$ 199.644,18 Fl. 1191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.192 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11065.907266/2017-01 5 CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e, no mérito, dar-lhe provimento para reconhecer direito creditório de saldo negativo de IRPJ do ano-calendário de 2011, no valor de R$ 199.644,18. Assinado Digitalmente André Luis Ulrich Pinto Fl. 1192DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Conclusão

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11225997 #
Numero do processo: 11077.720092/2021-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 13 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Regimes Aduaneiros Período de apuração: 20/03/2019 a 06/09/2019 INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. MODALIDADE COMPROVADA. CARÊNCIA PROBATÓRIA. NECESSÁRIA DEMONSTRAÇÃO DE SIMULAÇÃO OU FRAUDE NA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. Nos termos do art. 23, inciso V, do Decreto-Lei n° 1.455/1976, é imprescindível analisar se, em termos concretos, a autoridade fiscal foi capaz de demonstrar, por meio de provas inequívocas, que houve ocultação, por parte de outro sujeito, do real adquirente da operação, mediante fraude ou simulação, sendo desconsiderados meros indícios inerentes às operações comuns às atividades operacionais da pessoa jurídica fiscalizada.
Numero da decisão: 3402-012.769
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer dos Recursos Voluntários nas partes em que tratam de questões constitucionais e, nas partes conhecidas, em rejeitar as preliminares de nulidades suscitadas para, no mérito, dar provimento aos Recursos Voluntários. Os conselheiros Fábio Kirzner Ejchel e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles acompanharam o voto da relatora pelas conclusões. O conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose de Assis Ferraz Neto, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Fabio Kirzner Ejchel (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Anselmo Messias Ferraz Alves, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Fabio Kirzner Ejchel.
Nome do relator: MARIEL ORSI GAMEIRO
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MODALIDADE COMPROVADA. CARÊNCIA PROBATÓRIA. NECESSÁRIA DEMONSTRAÇÃO DE SIMULAÇÃO OU FRAUDE NA OPERAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. Nos termos do art. 23, inciso V, do Decreto-Lei n° 1.455/1976, é imprescindível analisar se, em termos concretos, a autoridade fiscal foi capaz de demonstrar, por meio de provas inequívocas, que houve ocultação, por parte de outro sujeito, do real adquirente da operação, mediante fraude ou simulação, sendo desconsiderados meros indícios inerentes às operações comuns às atividades operacionais da pessoa jurídica fiscalizada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer dos Recursos Voluntários nas partes em que tratam de questões constitucionais e, nas partes conhecidas, em rejeitar as preliminares de nulidades suscitadas para, no mérito, dar provimento aos Recursos Voluntários. Os conselheiros Fábio Kirzner Ejchel e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles acompanharam o voto da relatora pelas conclusões. O conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 5522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 2 Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose de Assis Ferraz Neto, Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta, Fabio Kirzner Ejchel (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Anselmo Messias Ferraz Alves, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Fabio Kirzner Ejchel. RELATÓRIO Por bem descrever os fatos e direitos debatidos no presente processo administrativo fiscal, peço vênia para me utilizar do relatório constante à decisão de primeira instância: Trata o presente processo de auto de infração lavrado para exigência de crédito tributário relativo a multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria pela impossibilidade de sua apreensão, em virtude da ocultação de interveniente em operação de comércio exterior, conforme previsto no art. 23, inciso V e §§ 1º e 3º , do Decreto-Lei nº1.455/1976; bem como multa de cem por cento sobre a diferença entre o valor declarado e o arbitrado, conforme previsto no art. 88, parágrafo único, da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, combinado com o art. 169, inciso II, do Decreto-Lei nº 37/1966; e, ainda, multa de 1% , por omissão ou informação inexata ou incompleta, de natureza administrativo-tributária, cambial ou comercial, prevista no art. 84 da Medida Provisória nº 2158- 35/2001, combinado com o art. 69 da Lei nº 10.833/2003; totalizando um crédito tributário no valor de R$ 2.250.967,22. Na Descrição dos Fatos do Auto de Infração, à fl. 06-07, consta: “[...] INFRAÇÃO: PREÇO DECLARADO DIFERENTE DO ARBITRADO OU DO EFETIVAMENTE PRATICADO [...]. Aplicação da multa de cem por cento sobre a diferença entre o valor declarado e o arbitrado, conforme previsto nos arts. 703 e 86 do Decreto nº 6.759/2009, e art. 88, parágrafo único, da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, combinado com o art. 169, inciso II, do Decreto-Lei nº 37/1966. O procedimento de arbitramento do valor aduaneiro, base de cálculo para a referida multa, está descrito no Termo de Verificação Fiscal. [...]. [...] INFRAÇÃO: MERCADORIA SUJEITA À PENA DE PERDIMENTO, NÃO LOCALIZADA, CONSUMIDA OU REVENDIDA [ ...]. Fl. 5523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 3 Aplicação de multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria pela impossibilidade de sua apreensão, após ter havido entrega antecipada das mercadorias mediante prestação de garantia (depósitos em dinheiro) e face à informação do importador de que as referidas mercadorias não se encontram mais em poder da empresa. [...]. O procedimento de arbitramento do valor aduaneiro, base de cálculo para a multa substitutiva do perdimento, está descrito no Termo de Verificação Fiscal. [...] A pena de perdimento, substituída por multa no presente caso, em virtude da impossibilidade de apreensão das mercadorias, tem fundamento no art. 27, do Decreto-Lei nº 1.455/1976, pela prática da infração indicada a seguir. OCULTAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO, DO REAL VENDEDOR, COMPRADOR OU RESPONSÁVEL PELA OPERAÇÃO E INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS NA IMPORTAÇÃO [...] [...] INFRAÇÃO: OMISSÃO OU INFORMAÇÃO INEXATA OU INCOMPLETA DE NATUREZA ADMINISTRATIVO- RIBUTÁRIA, CAMBIAL OU COMERCIAL [...]” No Termo de Verificação Fiscal, às fls. 1584-1.691, consta: "[...] II - OCULTAÇÃO DO REAL VENDEDOR E DO REAL COMPRADOR E RESPONSÁVEL PELA OPERAÇÃO DE COMÉRCIO EXTERIOR ATRAVÉS DA INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE PESSOAS Il.a - Do real vendedor/exportador Em todas as DIs do sujeito passivo RFG/Martin-Brower, registradas a partir de meados de 2013, tendo como "Exportadora" a pessoa jurídica "Arcos Del Sur SRL" (aqui nominada Arcos Dorados-Uruguai), sediada no Uruguai, e mercadorias declaradas as referidas MAC FRIES, os reais vendedores são produtores argentinos. No caso das DI em análise, como dito, a fabricante e vendedora das MAC FRIES no país de efetiva exportação para o território nacional é a McCain na Argentina, provindo as mercadorias diretamente da planta de produção naquele país para o Brasil. Os Conhecimentos de Transportes que instruíram os despachos demonstram essa situação, [...]. [...] II.b - Da Interposta Pessoa no Uruguai (Ia camada de interposição) A partir de meados de 2013, conquanto fisicamente não houvesse nenhuma mudança no processo de importação das MAC FRIES, o fluxo financeiro passou a ser feito por operação triangular back-to-back com a interposição da Arcos Dorados-Uruguai entre a real vendedora (McCain, agora oculta) e a importadora ostensiva RFG/MartinBrower. Fl. 5524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 4 Com a interposição os preços praticados pela McCain não são mais informados nas DIs, ficando ocultos relativamente a essa declaração. O acesso as faturas comerciais da vendedora, nas quais registrados os preços reais, só foi possível nos canais de conferência aduaneira "vermelho" e "amarelo" a partir de solicitação da Fiscalização, pois normalmente nem o despachante tem acesso a esse documento, [...]. [...] Há evidente vinculação, para fins contábeis (partes relacionadas) e fiscais (Item 4, alínea "f, do Art. 15 do Acordo sobre a Implementação do Artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio 1994 (GATT), aprovado pelo Decreto Legislativo n° 30, de 15 de dezembro 1994, promulgado pelo Decreto n° 1.355, de 30 de dezembro de 19941 (AVA-GATT); art. 23, inc. V2 , da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996; e art. 2o , inciso V 3 , da IN RFB n° 1.312, de 31 de dezembro de 2012), entre ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA. (Arcos Dorados-Brasil, atual Arcos Dourados Comércio de Alimentos S.A.), constituída com participação próxima de 95,48% da Arcos Dorados Development B.V., CNPJ n° 29.332.696/0001-35, domiciliada nos Países Baixos, e 4,52% da LatAm LLC, CNPJ n° 08.887.326/0001-94, domiciliada nos Estados Unidos) e a interposta pessoa Arcos Dorados-Uruguai (constituída com participação de 95% da citada LatAm LLC e 5% da Arcos Dorados LatAm LLC - Procuração passada pela Arcos Dorados-Uruguai - fls. 48 a 49), entidade sediada no Uruguai, todas as empresas citadas pertencentes ao mesmo grupo econômico ARCOS DORADOS HOLDINGS INC. (Arcos Dorados-Holdings), pessoa jurídica sediada nas Ilhas Virgens Britânicas, com escritório principal em Montevideo, Uruguai (Dr. Luis Bonavita 1294, 5 o piso, sala 501, Montevideo Uruguay, edifício WTC Free Zone, exatamente o mesmo endereço da Arcos Dorados-Uruguai). [...] A Arcos Dorados-Holdings é o maior franqueado do sistema McDonald's no mundo e máster franqueado (detém os direitos das demais franquias) na América Latina (incluindo Brasil, por intermédio da Arcos Dorados-Brasil) e Caribe, sendo a importadora ostensiva RFG/Martin-Brower a maior parceira comercial e histórica do grupo McDonald's e dos franqueados, atuando como operadora logística exclusiva para o McDonald's no mundo há 65 anos (desde ao menos por volta de 1956) e no Brasil (ao menos até 2004 também de forma exclusiva), contudo sem, alegadamente, qualquer contrato escrito. O relacionamento comercial entre McDonald's e RFG/Martin-Brower é praticamente de exclusividade mútua: a maioria dos restaurantes McDonald's no mundo todo, fora algumas mercadorias específicas como bebidas, são atendidos exclusivamente pela Martin-Brower; a Martin-Brower, por sua vez, só atende aos restaurantes McDonald's, exceto no Brasil, a partir de 2004, quando passou a ter outros clientes. Para comprovar operações internacionais de venda de bens as legislações de diversos países estabelecem documentos denominados como "fatura mercantil", "fatura comercial", "factura comercial", "commercial invoice", Fl. 5525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 5 "invoice" etc. No Uruguai, o art. I o , alínea "i", da Resolução da Dirección General Impositiva (DGI) n°798, de 8 de maio de 2012, na redação dada pela Resolução DGI n°4.464/2013 estabelece que a exportação de bens será documentada pelo comprovante fiscal eletrônico denominado "e-Factura de Exportación" […] A título de "fatura mercantil" (documento que formalizaria venda de mercadorias) que é anexada nas DIs apresentadas à fiscalização brasileira, a Arcos Dorados- Uruguai emite um documento eletrônico denominado "e-Ticket" (Figura 13), utilizado no Uruguai para documentar operações com consumidores finais, incluindo entidades não residentes que não possuam número de RUT […]. [...] Tal documento (“e-Ticket”), entretanto, não é considerado fatura para fins de exportação de bens na legislação do Uruguai, pois, efetivamente, não há exportação de mercadorias do Uruguai para o Brasil, na denominada operação back to back relativamente ao Uruguai. Não há, por conseguinte, nenhuma "Declaração de Exportação" uruguaia, somente a registrada na Argentina (país da real exportação), nas quais consignados os valores normais de mercado da operação de venda pela McCain. Conforme consta o e-Ticket emitido e juntado a título de "fatura" nas DIs, a Arcos del Sur S.R.L. localiza-se na "WTC Free Zone", Montevideo/Uruguay, a qual, segundo o site https://www.wtcmontevideofreezone.conVacerca_de_wtc_freezone, é uma Zona Franca de Serviços ("WTC Montevideo Free Zone es la Zona Franca de Servicios del Complejo World Trade Center Montevideo"), […]. Em consulta à procuração passada pela Arcos Dorados-Uruguai para os despachantes da RFG/Martin-Brower que assinam os documentos juntados a título de faturas (fls. 45 a 53) verifica-se, de fato, que o objeto daquela pessoa jurídica "é a prestação de toda a classe de serviços como usuária de zona franca (lei 15.921)". A importação de serviços, cujos valores, a princípio, podem ser estimados pela diferença entre os preços constantes nos documentos emitidos pela Arcos Dorados-Uruguai e os da fatura argentina, estaria sujeita, no Brasil, entre outros tributos, a incidência de Imposto de Renda na fonte de 25% (art. 7º da Lei n° 9.779, de 19 de janeiro de 1999). O acréscimo dos "serviços" da Arcos Dorados-Uruguai tão somente nas DIs examinadas neste Auto é o equivalente, em média, a 86.98 % do preço real cobrado pela McCain (Figura 6 - Incremento de valores pela Arcos Dorados- Uruguai acima). Tratando-se de pessoa jurídica a qual desenvolve suas atividades em uma Zona Franca de Serviços, esses valores agregados pela interposição da Arcos Dorados-Uruguai, os quais estariam sujeitos tão somente ao imposto às rendas das Atividades Econômicas (IRAE), são, entretanto, isentos até mesmo desse tributo sobre a renda, nos termos da Lei n° 18.083, de 18 de janeiro de 2007 Fl. 5526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 6 (estabelece o Sistema Tributário uruguaio), e Ley N° 15.921, de 26 de janeiro de 1988 (Lei das Zonas Francas), ambas da República Oriental do Uruguai, [...]: [...] Dessa maneira, não havendo tributação de suas rendas, a legislação brasileira considera a Arcos Dorados-Uruguai como pessoa jurídica estrangeira submetida a regime fiscal privilegiado, razão pela qual as operações entre ela e a RFG/MartinBrower, pessoa jurídica residente e domiciliada no Brasil, deveriam se submeter às disposições sobre preços de transferência (art. 24-A da Lei n° 9.430/19967 ). Apurou-se que a operação se dá numa relação mútua de exclusividade quanto às MAC FRIES (do mesmo modo como aos demais produtos cuja transação ocorra com a interposição relatada): Arcos Dorados-Uruguai é o distribuidor estrangeiro exclusivo, a RFG/Martin-Brower é o comprador brasileiro exclusivo, distribuindo somente aos restaurantes da rede McDonald's, sendo a Arcos Dorados-Brasil adquirente de mais de 80% do volume financeiro e 66% do físico. A fim de se tentar esclarecer as razões pelas quais o fornecedor histórico do sistema McDonald's não podia adquirir as MAC FRIES diretamente do fabricante autorizado McCain na Argentina ou em qualquer outro país (inclusive no Brasil, como ocorria antes da operação, por preços normais de mercado), devendo comprá-lo tão somente da Arcos Dorados-Uruguai e com um ágio beirando os 90%, a RFG/Martin-Brower foi questionada em 14/02/2019 (fl. 35), esclarecendo que haveria um contrato de exclusividade entre Arcos Dorados-Uruguai ("ADS") e McCain quanto às MAC FRIES, não tendo conhecimento sobre as razões do ágio, acreditando que decorreria de "prática usual de mercado" (respostas de fls. 42 a 44): [...] Instada, em 20/02/2019 (fl. 35), a apresentar algum documento que contivesse a avença entre o importador e o grupo "McDonald's" (presentes na América do Sul através da Arcos Dorados-Holdings e suas subsidiárias) estabelecendo a necessidade de aquisição das MAC FRIES somente da Arcos Dorados-Uruguai ou outro documento que justificasse a impossibilidade de compra direta do produtor argentino, a RFG/Martin-Brower informou que não havia nenhum contrato escrito nessa parceria de negócios (fl. 57). [...] Sobre a razão do início das operações em 2013, com a interposição da Arcos DoradosUruguai, teria sido em resposta a uma crise no abastecimento em 2012 (fl. 438): [...] Em decorrência dessa crise de abastecimento, a RFG, a partir do primeiro semestre de 2013, passou a adquirir as McFries da empresa ARCOS DEL SUR SRL, empresa essa que após a crise de 2012 passou a ser responsável pela capacitação e gerenciamento de fornecedores, bem como pela qualidade dos Fl. 5527DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 7 produtos fabricados com a marca McDonald's. atendendo não só o Brasil, mas toda a América Latina. (Grifos não constam do original). Por sua vez, a Arcos Dorados-Brasil, em resposta de 06/09/2019 (fl. 1495), também alegou que a interposição da Arcos Dorados-Uruguai teria se devido a uma crise de abastecimento em 2012, após o que o grupo Arcos Dorados decidiu ser necessário criar um centro de prospecção e abastecimento de produtos (procurement center ou, como consta nos "e-Tickets" anexados a título de fatura mercantil nas DIs, Regional Procurement Center - RPC) com funções de gerenciar fornecedores e produtos em toda a América Latina. O incremento nos preços das MAC FRIES importadas direto da Argentina seria para custear essa nova estrutura no Uruguai, aduziu a empresa: [...] A Arcos Dorados-Brasil não mencionou um contrato, mas que haveria somente o estabelecimento de uma "relação de exclusividade" (fl. 1497): [...] Presume-se sejam partes nesse alegado contrato de exclusividade com a McCain ou a Arcos Dorados-Uruguai ou a própria Arcos Dorados-Holdings. Seja um, outro ou qualquer das subsidiárias da Arcos Dorados-Holdings, a prática do grupo Arcos Dorados é de controlar a cadeia de suprimentos da rede em todos os seus aspectos, incluindo preços, contudo sem realizar contratos escritos com fornecedores, conforme relatado no Arcos Dorados Holdings INC. FORM 20-F (Annual and Transition Report) apresentado à United States Securities and Exchange Commission referente ao período encerrado em 31/12/20189 : [...] Resta claro, por outro lado, que o grupo Arcos Dorados é quem de fato decide, de modo centralizado, sobre os negócios envolvendo às MAC FRIES, determinando o que, de quem e por quanto serão adquiridas, ainda que não exclusivamente através da Arcos Dorados-Uruguai. Para justificar a necessidade da interposição da Arcos Dorados-Uruguai, RFG/MartinBrower e Arcos Dorados-Brasil alegaram que em 2012 houve uma ruptura no abastecimento de batatas congeladas argentinas, incluindo as MAC FRIES, por problemas provocados pelo governo argentino e medidas de restrições, a título de retaliação, do governo Brasileiro, de acordo com reportagens (fls. 441 a 444 e 1520), uma delas com o seguinte teor (fls. 443 e 444, 1523 e 1524): [...] De fato entre 08/05/2012 a 11/07/2012 as importações de batatas pré-fritas congeladas, classificadas normalmente na NCM sob o código 2004.10.00, cuja origem fosse o país código 063 (ARGENTINA) ficaram sujeitas a licenciamento não automático com anuência prévia do Departamento de Operações de Comércio Exterior, da Secretaria de Comércio Exterior (DECEX/SECEX). Fl. 5528DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 8 É de se ver que não houve, porém, proibição de importação de batatas de origem argentina, mas uma morosidade no processo, tão somente por próximo de dois meses, em decorrência de medidas do governo brasileiro (suspensão do licenciamento automático de importações por breve período) em reciprocidade a medidas tomadas primeiramente pelo governo argentino. Por outro lado, com o início da operação através da interposição da Arcos DoradosUruguai em junho de 2013, não houve nenhuma alteração na cadeia física de suprimento das batatas, as quais continuaram saindo das mesmas fábricas argentinas diretamente para o Brasil. Desse modo não há correlação entre o antecedente problema temporário alegado (morosidade no tempo das importações das MAC FRIES) e a posterior iniciativa de interpor a Arcos Dorados- Uruguai no fluxo financeiro das remessas de divisas justificadas pelas importações, que em nada resolveria o problema efêmero (durou um pouco mais de dois meses), causado por animosidades entre os governos de Argentina e Brasil. [...] A operação só foi alterada financeiramente (com a criação de uma segunda fatura em cada processo de importação pela Arcos Dorados-Uruguai e redirecionamento dos pagamentos das importações passando da Argentina para o Uruguai), com a finalidade de superfaturar os preços até então praticados, os quais passaram, na importação, de próximo de US$1,03 o kg (valor verificado nos sistemas informatizados da RFB e na própria reportagem do Anexo (fls. 443 e 444), resultante da divisão do valor importado de US$ 130.300.000,00 pelo quantitativo de 126.500.000 kg) para próximo de US$ 2,4 kg (com um aumento de impressionantes 165,93% na ponta final do braço brasileiro da Arcos Dorados- Holdings, passando de R$4,99 o quilograma médio, em meados de 2012, para R$13,27 o quilograma médio de junho a dezembro de 2013). A interposição em nada reduziria o risco na cadeia de suprimento das batatas considerando as anormalidades que os eventos de 2012 causaram (as batatas deveriam continuar sujeitas, pois fisicamente nada mudou, aos problemas econômicos e políticos da Argentina e ao licenciamento não automático quando importadas naquele breve período) só servindo para aumentar, artificialmente e em absurdos quase 166%, os custos de vários produtos revendidos na controlada brasileira (outras mercadorias da marca McDonald's passaram a ser importadas através do mesmo esquema), transferindo, na mesma medida, o aumento como lucro para localidade com total isenção tributária sobre a renda auferida na operação. Nada foi apresentado que comprove que havia necessidade e realmente teria sido executada pela Arcos Dorados-Uruguai a finalidade alegada de ser "responsável pela capacitação e gerenciamento de fornecedores, bem como pela qualidade dos produtos fabricados com a marca McDonald 's" relativamente ao fornecedor McCain, empresa há muitos anos líder mundial em processamento e vendas de Fl. 5529DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 9 batatas pré-fritas congeladas, e Farm Frites (Alimentos Modernos S.A., também uma das antigas fornecedoras das MAC FRIES), localizados na Argentina. [...]. [...] Os acréscimos de preço da Arcos Dorados-Uruguai relativamente às faturas emitidas pela McCain, como consta acima (Figura 6 - Incremento de valores pela Arcos DoradosUruguai) beira aos 87% em um produto cujo valor real é, em média, um pouco mais de US$1,00, ou seja, próximo de US$0,87 por quilograma (acima até do que a própria McCain cobra por outros produtos similares entregues na porta da fábrica). Segundo dados extraídos do SPED (Figura 14), em 6 anos (de 01/07/2013 a 30/06/2019) foram revendidos à Arcos Dorados-Brasil e aos subfranqueados 188.534.583 kg de MAC FRIES importadas com a interposição da Arcos DoradosUruguai, resultando num total aproximado de US$ 164.025.087.21 só de acréscimo, média de US$ 27.337.514.54 por ano. [...] Não se trata, por óbvio, só de prestação de "serviços" centralizados a partir de uma Zona Franca, sim a primeira camada de uma interposição fraudulenta tendo a função de, através do refaturamento de mercadorias com elevação artificial de preços, transferir receitas do país de um destinatário final predeterminado (Arcos DoradosBrasil) para localidade sujeita a regime fiscal privilegiado. [...] II.c - Da Interposta Pessoa no Brasil (2a camada de interposição) As MAC FRIES são importadas no Brasil pela RFG/Martin-Brower ou por conta e ordem dela através da COMEXPORT TRADING COMERCIO EXTERIOR LTD A., CNPJ 42.591.651/0001- 43. RFG/Martin-Brower é reconhecida mundialmente como a maior operadora logística do McDonald's, fornecendo quase tudo os que os restaurantes precisam de forma personalizada (prática chamada de "abastecimento total", sendo responsável pela compra, armazenagem, venda e distribuição de produtos secos, resfriados e congelados utilizados pelos clientes), parceria nos negócios iniciada há 65 anos, logo após a fundação da rede de franquias na década de 1950 nos Estados Unidos, como explicado na página da empresa, na qual ainda consta o nome global "Martin-Brower": [...] A relevância e influência do McDonald's e suas franqueadas másteres, como o grupo Arcos Dorados, nos negócios do grupo Martin-Brower pode ser ilustrada, também, por exemplo, pela presença destacada dos produtos símbolos do McDonald's (como as MAC FRIES, sanduíches como o Big Mac, McNuggets etc.) e da marca nas páginas eletrônicas da Martin-Brower, como na global16 (Figuras 15 a 23): [...] Fl. 5530DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 10 Desse modo a RFG/Martin-Brower não opera como um típico distribuidor que define livremente o que vai comprar, de quem, por quanto, a margem de lucro na revenda e suporta sozinho os riscos de suas decisões. Ela presta o serviço de operador logístico para o sistema McDonald's, cujos fornecedores, tipos de mercadorias, quantidades, preços de compra dos fornecedores e preços de revenda aos restaurantes são predeterminados pelo grupo econômico comandado pela Arcos Dorados-Holdings, sendo a remuneração da RFG/Martin- Brower definida pelo grupo, como constou acima, "[...] com base nos custos operacionais totais mais um percentual de lucro que a empresa não divulga". O Brasil, segundo reportagem do Valor Econômico em 201523, é o único país onde a Martin-Brower atende outras cadeias de fast-food e empresas de diferentes segmentos. A integração e dependência em relação ao grupo Arcos Dorados-Holdings é tamanha que, no entanto, até para poder passar a oferecer seus serviços a terceiros a RFG/Martin-Brower, por volta de 2002, precisou do aval do McDonald's, conforme constou em reportagens da época: [...] O contexto evidencia que o grupo econômico Arcos Dorados, integrante da operação de comércio exterior numa ponta como interposta pessoa "exportadora", com a Arcos Dorados-Uruguai, e adquirente majoritário das mercadorias e principal interessado na operação na outra, através da Arcos Dorados-Brasil, exerce controle indireto relevante sobre as operações da empresa importadora RFG/Martin-Brower com produtos da marca McDonald's, estando o operador logístico na posição de interposta pessoa entre os dois braços (uruguaio e brasileiro) do mesmo corpo Arcos Dorados-Holdings. Oculta-se, desse modo, em uma segunda camada de interposição, a existência de uma operação de comércio exterior entre partes relacionadas. É indício do controle indireto relevante da Arcos Dorados-Holdings sobre as operações da RFG/Martin-Brower (e de todas as operações na América Latina e Caribe com a mesma mercadoria) o fato de que as MAC FRIES importadas com preços superfaturados sejam produtos com marca registrada, sem possibilidade alguma de revenda a não-franqueados do sistema McDonald's (nas caixas consta "Produzido na Argentina para uso exclusivo nos restaurantes McDonald's"), portanto não podem ser livremente comercializadas. [...] Constatou-se, contudo, que desde final de maio de 2013 o único exportador estrangeiro é a Arcos Dorados-Uruguai, desse modo, por mais de 6 anos (até meados de agosto de 2019), foi o fornecedor estrangeiro exclusivo das MAC FRÍES para o Brasil (efetivamente goza de exclusividade no fornecimento); do outro lado, o único importador é a RFG/Martin-Brower, direta ou indiretamente (através de importação por encomenda da Comexport); a distribuição no mercado nacional também é exclusiva da RFG/Martin-Brower; há exclusividade igualmente na aquisição, como visto, pela Arcos Dorados-Brasil, com preponderância de, em média, 80,93% do volume financeiro e 66% do volume quantitativo (Figura 24, Fl. 5531DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 11 dados extraídos do SPED, Termo de Anexação de Arquivo Não-paginável -Notas Fiscais fl. 1150), e subfranqueados - pulverizados em mais de 385 franqueados (segundo resposta da RFG - fls. 43 e 44, item 2.3 - 1a Exigência registrada em 14/02/2019 DI N° 1902719931) os quais representam apenas 20% do volume financeiro no período. [...] No curso ordinário de transações comerciais em condições de livre concorrência, o preço encontrado relativamente a diversos adquirentes guarda uma relação inversa com as quantidades comparadas, de forma favorável ao adquirente do maior volume. Por conseguinte, havendo por volta de 386 compradores, sendo a Arcos DoradosBrasil, de forma isolada, adquirente de 66%, na média, do volume das MAC FRIES (Figura 24 - Percentuais de aquisição MAC FRIES - Arcos Dorados-Brasil e subfranqueados), o normal seria encontrar preços ainda menores para essa empresa na revenda pela RFG/ Martin-Brower. Levando-se em conta que a Arcos DoradosBrasil é a máster franqueada no Brasil da rede McDonald's, possuindo um relacionamento histórico e de interdependência com a RFG/Martin-Brower, mais natural ainda encontrar preços e condições relativamente mais vantajosas nas negociações entre as duas empresas. De fato, no período de janeiro a junho de 2013, o preço médio de revenda do quilograma das MAC FRIES pela RFG/Martin-Brower era por volta de R$5,00, sendo R$4,9885 para os subfranqueados e alguns centavos a menos (R$4,9548) para a Arcos Dorados-Brasil, de acordo com dados extraídos do SPED. Em um negócio de milhões de quilos por ano, qualquer centavo no custo importa. Porém, ao contrário da lógica de mercado, conforme referido anteriormente, na revenda no Brasil, relativamente a tão só o preço de custo do quilograma das MAC FRIES (desconsiderando outros despendidos após a internalização, a exemplo da armazenagem em câmaras frias) discriminados nas notas fiscais de entrada disponíveis no SPED (Figura 24 Percentuais de aquisição MAC FRIES - Arcos Dorados-Brasil e subfranqueados), emitidas após o desembaraço aduaneiro, depois do início da operação até junho de 2019, apurou-se que a RFG/Martin- Brower: a) reduz o preço para os subfranqueados, vendendo com aparente prejuízo. No período citado o "prejuízo" médio na revenda aos subfranqueados foi de 32,2323% (Figura 7 - Prejuízo na revenda aos subfranqueados), os preços, contudo, passaram a ser maiores (próximo de 16,36% de aumento) do que os verificados no período imediatamente anterior ao início da operação, representando, em verdade, aumento da margem de lucro. Entretanto, se comparados com as faturas da McCain, considerando serem preços de revenda acrescidos de margem de lucro razoável, são plenamente compatíveis, indicando serem preços em condições normais de mercado, praticados entre partes independentes; b) eleva ainda mais o preço para Arcos Dorados-Brasil, com um acréscimo médio de 45,9366% em relação ao preço de entrada (Figura 8 - Fl. 5532DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 12 Acréscimo na revenda à Arcos Dorados-Brasil). Comparando-se o preço médio para os subfranqueados (em número próximo de 385) - R$6,8135 - e para a Arcos Dorados-Brasil - R$14,8924 -, a diferença é de 118,57%. Tendo em vista que se trata da franqueada máster e operadora do sistema McDonald's, braço brasileiro do mesmo grupo econômico da exportadora uruguaia e que adquire, sozinha, mais de 80% do volume financeiro das MAC FRIES importadas na operação, é necessário repetir: em condições normais de mercado, mesmo entre partes completamente não-vinculadas, sem nenhum relacionamento histórico e interdependência, o ordinário nesse contexto de negócios seria a prática de preços iguais ou menores para a Arcos Dorados-Brasil, NUNCA o contrário e numa desproporção tão brutal. [...] O Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio (GATT) veda, para fins alfandegários, o estabelecimento, seja por exigência dos governos, seja por vontade dos particulares, de valores fictícios (sem base no real valor das mercadorias ou similares) ou influenciados por não ter havido negociação em condições plenas de livre concorrência, na forma do disposto no item 2, alíneas "a" e "b", do art. VII (grifos não constam do original): [...] No processo de valoração aduaneira, em situação normal, sem a presença de dolo, fraude, simulação ou conluio, ou seja, não haja elementos que afastem a boa-fé do particular na relação com a Administração Tributária31, a verificação do valor real das mercadorias, cuja base primeira é o valor declarado da transação, e da presença de condições normais de plena concorrência das operações comerciais possuem como parâmetros as disposições do Acordo sobre a Implementação do Artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio 1994 (o acima mencionado AVA-GATT). Dentre essas condições de normalidade concorrencial está relacionada, em princípio, a inexistência de vinculação entre as partes, no entanto, mesmo existindo a vinculação, tendo em vista a presunção de boa-fé em que se baseia o acordo de valoração aduaneira, essa circunstância, em realidade, não tem importância alguma, desde que o valor declarado seja aceitável, razoável, consoante se verifica nos parágrafos 1o e 2o do artigo 1 do AVA-GATT (grifos não constam do original): [...] Não há dúvida alguma na situação em análise que os preços foram superfaturados, notadamente se consideradas as quantidades transacionadas, muito superiores à de outros importadores. [...] Fl. 5533DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 13 Nesse caso a vinculação deve ter como fulcro a legislação, contudo não apenas o conceito formalmente definido, pensado tendo como pressuposto transações comerciais reais (entre agentes com interesses antagônicos quanto ao preço) e declarações de boa-fé, mas a substância da relação que revele a existência de partes relacionadas de algum modo. As definições de "vinculação" entre importadores e exportadores que importam ao caso constam do art. 15, § 4o , alíneas "b", "e" e "f, e § 5o , do AVA-GATT (grifos não constam do original): 4. Para os fins deste Acordo, as pessoas serão consideradas vinculadas somente se: [...] (b) forem legalmente reconhecidas como associadas em negócios; [...] (e) uma delas, direta ou indiretamente, controlar a outra; (f) forem ambas, direta ou indiretamente, controladas por uma terceira pessoa; ou [...] 5.As pessoas que forem associadas em negócios, pelo fato de uma ser o agente, o distribuidor ou o concessionário exclusivo da outra, qualquer que seja a denominação utilizada, serão consideradas vinculadas para os fins deste Acordo, desde que se enquadrem em algum dos critérios do parágrafo 4 deste Artigo. [...] Não há modelos legais de contratos de distribuição exclusiva, contudo, no mundo todo e há tempos, é inerente a tais contratos ou acordos, escritos ou não, que haja uma vinculação operacional e econômica entre as partes, uma associação de fato nos negócios, embora sem vínculo jurídico formal. Tratando-se, como visto, da RFG/Martin-Brower e Arcos Dorados (Arcos Dorados-Holdings e subsidiárias) essa vinculação operacional e econômica é incontestável. [...] Como escrito acima, há uma relação mútua de "distribuidor exclusivo" entre exportador e importador na operação com os bens importados. A Lei brasileira, no âmbito tributário, no que concerne às despesas e encargos relativos a bens, serviços e direitos constantes de documentos de importação ou de aquisição, considera que agentes ou distribuidores exclusivos (que é forma de "associação em negócios", conforme visto) são considerados partes vinculadas, consoante previsão do art. 23, incisos IX e X, da Lei n° 9.430/1996: [...] Do reconhecimento em dispositivo expresso da Lei brasileira (art. 23, incisos IX e X, da Lei n° 9.430/1996) de que agentes ou distribuidores exclusivos (relação que é, em substância, "associação em negócios", principalmente nas circunstâncias do caso em análise) são considerados em operações de comércio exterior partes vinculadas, decorre também, coerentemente, a vinculação para fins do art. 15, item 4, "b" do AVAGATT. [...] Embora, na hipótese, por consequência dos elementos indiciários de fraude esteja afastada a aplicação dos métodos ordinários de valoração aduaneira33 , na Nota Explicativa 4.1, constante do Anexo Único da IN SRF n° 318/2003, a qual trata do Fl. 5534DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 14 "EXAME DA VINCULAÇÃO SEGUNDO O ARTIGO 15.5, LIDO EM CONJUNTO COM O ARTIGO 15.4" do AVA-GATT, encontram-se subsídios para interpretação da vinculação por controle indireto.[...]. [...] Em conformidade com a Nota Explicativa 4.1, existe, sem nenhuma dúvida, uma situação que não se enquadra naquelas usualmente encontradas nos contratos celebrados por um comprador e um vendedor em condições de livre concorrência e boa-fé, a principal consubstanciada no fato objetivo do preço estar muito acima daquele encontrado no curso normal dos negócios livremente entabulados entre partes independentes, [...]. Configurado o uso de método de valoração aduaneira inadequado, a vinculação entre a importadora RFG/Martin-Brower e a exportadora Arcos Dorados-Uruguai, com influência no preço, tendo em vista a obrigação de prestar tais informações de modo exato, em consonância com as disposições contidas no art. 4o e art. 711, inciso III, do Decreto n° 6.759, de 05 de fevereiro de 2009, e anexo único da IN SRF n° 680, de 02 de outubro de 2006, sem prejuízo da posterior comprovação, na continuidade do procedimento fiscal, de outras eventuais irregularidades e da caracterização de fraude, a importadora foi intimada a retificar as respectivas informações nas DIs submetidas à análise fiscal e nas próximas, bem como recolher a multa de 1% (um por cento) sobre o valor aduaneiro, observados os limites estabelecidos pela legislação, das mercadorias informadas nas declarações de importação em exame fiscal (Intimação Saana n° 90, de 16 de agosto de 2019 - fls. 66 a 72). No entanto, por entender que não havia vinculação ou erro no método de valoração, recusou-se a cumprir a exigência, segundo os argumentos contidos em resposta de 25/10/2019 (fls. 75 a 78): [...] Conforme foi relatado no Processo Administrativo Fiscal n° 16561.720113/2018-47 (fls. 28.406 a 28.407 e fls. 79 do Termo de Verificação Fiscal daquele processo), tendo como autuada a Arcos Dorados-Brasil por ausência de ajuste de preços de transferência nas aquisições de produtos importados da RFG/Martin-Brower, com base em informações extraídas dos sistemas informatizados da Receita Federal, em 2014, com as aquisições somente por meio de importações com a triangulação no Uruguai, a RFG/MartinBrower conseguiu obter uma margem bruta média por kg de MAC FRIES 165.45 % maior do que a obtida antes da operação, passando de R$0,55, em 2013, para R$ 1,46 por quilograma em 2014, como ilustram as Figuras 25 e 26 abaixo: [...] II.d - Da pessoa oculta no Brasil, responsável pela operação e adquirente predeterminado A Arcos Dorados-Brasil, controlada pela Arcos Dorados-Holdings, assim como a Arcos Dorados-Uruguai, é a proprietária das operações no Brasil da rede McDonald's e a franqueada máster desses restaurantes. Como visto na Figura Percentuais de aquisição MAC FRIES - Arcos Dorados-Brasil e subfranqueados, síntese dos dados de venda extraídos das notas fiscais do SPED, Fl. 5535DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 15 a Arcos Dorados-Brasil é a adquirente majoritárias das MAC FRIES (81,93% dos valores das vendas provém dela; considerado o preço normal negociado entre partes independentes, origina, com sobra, os recursos para pagar todas essas mercadorias importadas da Argentina para o Brasil desde meados de 2013 até meados de 2019). As mercadorias vêm identificadas com as marcas de propriedade do McDonald's, cujos direitos no Brasil são detidos pela Arcos Dorados-Brasil, e a observação de serem para uso exclusivo nos restaurantes da franquia McDonald's controlada por ela. Ainda que não se cogitasse de qualquer fraude ou dolo, supondo-se que fossem feitas todas as declarações e ajustes fiscais necessários e de modo transparente, consideradas suas especificidades (mercadoria específica com marca comercial própria, obrigatoriedade de compra no exterior, a imposição de interposição de pessoa vinculada do grupo Arcos Dorados no fluxo financeiro, determinação de preços, seja na compra internacional, seja na revenda no mercado interno, a compra majoritária por um único comprador em um universo de 385), seria possível deduzir que se trata de importação por encomenda, tendo como encomendante predeterminado a Arcos Dorados-Brasil, pessoa a qual tem interesse no produto específico, previamente acordou com o importador qual mercadoria ele deveria comprar e ela própria adquire, no final, a maioria absoluta das importações. [...] Conclui-se, dessa forma, que além das compras das MAC FRIES estarem de modo prévio definidas e controladas pelo grupo Arcos Dorados quanto à especificação do produto, fornecedor no exterior, operação de importação triangular com a Arcos Dorados-Uruguai e margem de superfaturamento, também as quantidades são estimadas previamente com a coordenação e supervisão da Arcos Dorados- Brasil, consubstanciando-se em verdadeira encomenda de mercadorias importadas, ainda que não haja um contrato escrito formalizando a avença. A prática, considerando-se ainda que Arcos Dorados-Brasil é a Arcos Dorados Holdings no Brasil, detentora dos direitos da franquia McDonald's na América Latina e Caribe, responsável pelo gerenciamento de todo o sistema e maior adquirente das mercadorias com a marca McDonald's no território nacional, sendo responsável pela operação e tendo interesse legítimo no seu controle efetivo, não seria irregular em si, caso houvesse a prestação de todas as informações necessárias aos controles do Fisco e os ajustes exigidos pela legislação (contudo, sem a burla aos sistemas de controle e sem possibilidade de erosão da base tributável da renda, não haveria mais razão para o esquema na forma como montado). [...] Fl. 5536DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 16 A operação de importação das MAC FRIES em outros países da América Latina diretamente pelo grupo Arcos Dorados, representado por suas subsidiárias nos respectivos países, ou por encomenda dele (tendo as subsidiárias na figura de adquirente predeterminado), é a prática explicitamente demonstrada nas embalagens das mercadorias (Figura 36 e 37), conforme encontrado na vistoria física, nelas constando os seguintes importadores: [...] Há, manifestamente, relação direta é pessoal da Arcos Dorados-Brasil, braço da Arcos Dorados-Holdings, com a entrada das MAC FRIES, mercadorias estrangeiras, no território brasileiro, operação que é feita, na forma anormal como foi verificado, em razão do seu interesse prévio exclusivo e apenas para beneficiá-la ilicitamente com a transferência de renda para pessoa vinculada sujeita a regime fiscal privilegiado. Não se cuida de uma importação própria, mas, na substância, de uma importação por encomenda, conforme definida no caput do art. 11 da Lei n° 11.281, de 20 de fevereiro de 2006: [...] Há diversos requisitos procedimentais para registro e formalização fiscal e contábil da operação de importação por encomenda previstos nos dispositivos da IN RFB n° 1.861/2018, [...], nenhum deles atendidos pela RFG/ Martin-Brower nas DIs em exame. Em consequência, caracterizada uma importação por encomenda feita em desacordo com os requisitos e condições estabelecidos na legislação, presume-se, legalmente, uma importação por conta e ordem de terceiros, de acordo com o § 2o do art. 11 da Lei n° 11.281/2006. Em qualquer caso há responsabilidade solidária do encomendante predeterminado que adquire mercadoria de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora (art. 32, parágrafo único, inciso III, alíneas "a" e "d", do Decreto-Lei n° 37, de 18 de novembro de 196644). [...] Importar, direta ou por interposição de terceiro, de pessoa pertencente ao mesmo grupo econômico também é, em si, um ato legal. Todavia, é dever do contribuinte informar esse fato ao Fisco na forma exigida pela legislação, notadamente quando essa circunstância, de qualquer modo, influi no preço da transação em comparação ao preço praticado entre partes totalmente independentes e em condições livres de mercado. Conduta diversa, eivada de dolo, é ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros, dano ao Erário, sancionado com a pena de perdimento das mercadorias, nos termos do art. 23, inciso V, do Decreto-Lei n° 1.455, de 7 de abril de 1976: [...] Em decorrência do exposto, tratando-se de operação de importação com interposição fraudulenta de terceiros, encontra-se perfeitamente caracterizada a hipótese legal de sujeição passiva solidária da autuada Arcos Dorados-Brasil, Fl. 5537DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 17 empresa a qual teve sua condição de adquirente e responsável pela operação oculta, tudo visando à redução ilícita do pagamento de tributos e remessas internacionais irregulares de divisas, nos termos, dentre outros, seguintes (grifos não constam do original): Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional) Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. [...] Art. 124. São solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal; [...] Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem. [...] Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. [...] Decreto-Lei nº 37/1966 Art . 32. É responsável pelo imposto: [...] Parágrafo único. É responsável solidário: [...] c) o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora; d) o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora. [...] Art. 94 - Constitui infração toda ação ou omissão, voluntária ou involuntária, que importe inobservância, por parte da pessoa natural ou jurídica, de norma estabelecida neste Decreto-Lei, no seu regulamento ou em ato administrativo de caráter normativo destinado a completá-los. § 1º - O regulamento e demais atos administrativos não poderão estabelecer ou disciplinar obrigação, nem definir infração ou cominar penalidade que estejam autorizadas ou previstas em lei. Fl. 5538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 18 § 2º - Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade por infração independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Art.95 - Respondem pela infração: I - conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua prática, ou dela se beneficie; [...] V - conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Medida Provisória n' 2.158-35, de 2001) VI - conjunta ou isoladamente, o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Lei nº 11.281, de 2006) [...] Lei nº 11.281, de 20 de fevereiro de 2006 Art. 11. A importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante predeterminado não configura importação por conta e ordem de terceiros. [...] § 2º A operação de comércio exterior realizada em desacordo com os requisitos e condições estabelecidos na forma do § 1º deste artigo presume-se por conta e ordem de terceiros, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória n' 2.158-35, de 24 de agosto de 2001. A solidariedade prevista nos dispositivos legais transcritos abarca a multa substitutiva ao perdimento das mercadorias e demais relacionadas às infrações perpetradas. III - MULTA PECUNIÁRIA SUBSTITUTIVA AO PERDIMENTO Em virtude da entrega das mercadorias ao importador por força de prestação de garantia, a RFG/Martin-Brower foi inquirida a manifestar-se sobre a posse dos produtos importados (INTIMAÇÃO IRF/SBA N° 50/2021 - fls. 1167 e 1168). Em sua resposta (fl. 1176), informou que as mercadorias, até por serem perecíveis e a importação ter ocorrido em 2019, já haviam sido revendidas, tendo apresentado listagem eletrônica das notas fiscais comprobatórias das vendas dos produtos (fl. 1177 a 1180). A conduta de ocultação do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros consubstancia infração punível com o perdimento das mercadorias importadas, nos termos do Art. 23, V e §1° do Decreto-Lei 1.455/1976. No entanto, como definido no §3° do mesmo artigo, transcrito a seguir, as infrações ali previstas serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido Fl. 5539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 19 consumida ou revendida. [...] Assim, faz-se necessário apurar o valor aduaneiro das mercadorias sob análise, para que se compute o montante do crédito tributário referente à multa substitutiva do perdimento em virtude da infração cometida. Ocorre, todavia, que além da interposição ser fraudulenta, o próprio valor aduaneiro declarado pelo importador nas operações sob análise também é fruto de fraude. Por terem sido superfaturados, conforme já demonstrado anteriormente, não podem ser utilizados como referência para a base de cálculo da multa substitutiva do perdimento das mercadorias. Desta forma, deve-se proceder à sua apuração, mediante arbitramento, conforme previsto no Art. 88 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001: [...] Assim, como primeiro critério, busca-se o preço real de venda de mercadoria idêntica ou similar, para que se possa chegar ao valor aduaneiro de referência para a determinação da base de cálculo. No caso específico das operações sob análise, e como já tratado anteriormente, o real exportador estrangeiro (McCain) emite as faturas comerciais com os preços efetivos das mercadorias, que são embarcadas na Argentina e desembarcadas diretamente no Brasil, havendo somente o incremento em seus valores quando se comparam às faturas emitidas pela empresa Arcos DoradosUruguai, sediada no Uruguai. Esse incremento, como já visto, não reflete uma real participação da empresa uruguaia, de forma que não pode ser considerado como parte do preço das mercadorias. Desta forma, o valor referencial para o arbitramento dos valores, que leva em conta os próprios produtos que compõem as operações sob análise, é obtido diretamente das faturas emitidas pelo real exportador, dado que trazem os preços de comercialização internacional, entre partes realmente independentes, das mercadorias objeto da presente Ação Fiscal. Pela própria logística da operação, verifica-se que os custos de frete (e demais componentes do valor aduaneiro, como seguros, taxas de movimentação, etc) são aqueles que foram suportados no embarque das mercadorias da Argentina para o Brasil, visto não haver passagem por terceiros países. [...] IV - MULTA SOBRE A DIFERENÇA ENTRE O VALOR DECLARADO E O ARBITRADO Nos termos do parágrafo único do Art. 88 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, nos casos de conduta comissiva consistente em superfaturar os preços declarados na importação (neste caso específico relacionada à do item anterior, contudo são condutas diferentes, praticadas de modos independentes e descritas distintamente na legislação), é aplicável a multa administrativa de cem por cento sobre a diferença entre o preço declarado e o arbitrado: [...] V - DA MULTA REGULAMENTAR DECORRENTE DE DECLARAÇÃO INEXATA NAS DIs Fl. 5540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 20 Este auto de infração se baseia também na questão das corretas informações a serem obrigatoriamente prestadas nas DIs fiscalizadas, como o método de valoração, existência ou não da vinculação entre vendedor e comprador (exportador estrangeiro declarado na DI e importador nacional, respectivamente), influência no preço das mercadorias por conta da vinculação, operação de importação por encomenda etc. O despacho aduaneiro de importação tem por base declaração formulada pelo importador no Siscomex, consistente na prestação das informações constantes no Anexo Único da IN da Secretaria da Receita Federal (SRF) n° 680, de 02 de outubro de 2006, de acordo com o tipo de declaração e a modalidade de despacho aduaneiro. Entre estas informações obrigatórias, previstas no referido anexo da IN SRF n° 680/2006, destacamos os itens seguintes omitidos ou informados de forma inexata das DIs: [...] Conforme disposto no artigo 84 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, a base de cálculo da multa de 1 % (um por cento) é o valor aduaneiro das mercadorias estrangeiras relacionadas com a infração, isto é, aquelas para as quais se omitiu a informação ou foi prestada de modo inexato. Assim sendo, a multa de 1% incide sobre o valor aduaneiro total de cada declaração de importação, com ressalva quanto à exclusão do valor referente ao superfaturamento, ou seja, a multa incide sobre o valor aduaneiro considerando os preços reais (Figura 46 - Valor Aduaneiro Arbitrado). VI - DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS DIRETORES DAS PESSOAS JURÍDICAS AUTUADAS Em se tratando, na espécie, de responsabilidade por infração de lei, cabe reproduzirmos o caput e inciso III do artigo 135 do Código Tributário Nacional (CTN), que tem a seguinte redação (grifos não constam do original): [...] O inciso I do art. 94 do Decreto-Lei n° 37/1966, assim, estabelece como responsável solidário qualquer pessoa, quem quer que, de qualquer forma, concorra para a prática da infração à Lei no âmbito aduaneiro. A prática das infrações e o resultado fraudulento decorrem de uma série de atos intencionais e dolosos (desvio do fluxo de pagamentos de operação de comércio exterior com interposição de pessoas, distorção dos preços na importação através de superfaturamento, uso de método de valoração inadequado, omissão da vinculação na importação, ocultação do real interessado na operação, sonegação das informações necessárias aos controles de preços de transferência, manipulação artificial dos preços de revenda etc.) só possíveis, no seu conjunto, com a decisão e gerência dos administradores das empresas envolvidas. [...]” Fl. 5541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 21 A empresa RFG COMÉRCIO, TRANSPORTES E SERVIÇOS LTDA (RFG) foi cientificada do auto de infração em 11/08/2021, (ciência eletrônica por abertura de mensagem – fl. 1.708), e apresentou, em 09/09/2021 (fl. 1.720), a impugnação de fls. 1.723-1.816, na qual, após discorrer sobre a tempestividade e os fatos, em resumo, alegou: -pode-se depreender que a controvérsia reside na correta interpretação de quatro critérios jurídicos, quais sejam, (i) quem deve assumir a condição de exportador em uma operação "back to back", (ii) quais as características de uma importação por encomenda, (iii) em que consiste a prática do superfaturamento e (iv) em que consiste a fraude para fins da adoção do procedimento de arbitramento; III - PRELIMINARMENTE III.l - DA INCOERÊNCIA ENTRE A CONDUTA QUE SE VISA PUNIR E A PENALIDADE APLICADA -a Fiscalização entende que a operação ora analisada se trata de em um grande esquema fraudulento cujo objetivo seria a importação de batatas MCFRIES por um preço superior àquele normalmente praticado por partes independentes, o que implicaria na transferência de base tributável da ADBR para a ADS. Porém, ao final a acusação consiste na imputação de interposição fraudulenta e fraude na declaração do valor aduaneiro; -diante disso, resta claro que a conduta que a Fiscalização busca combater não guarda coerência com a acusação final; III.2 - DA INADEQUAÇÃO DO PROCEDIMENTO -a autuação decorre da adoção de um procedimento totalmente inadequado. A fiscalização foi iniciada com a abertura de um Procedimento Especial de Controle Aduaneiro ("PECA"), regulamentado à época pela IN 1.169/2011, que previa que o procedimento só poderia durar noventa dias, prorrogável por igual período, e tinha como finalidade apurar a legitimidade das operações quando identificado fortes indícios de fraude; III.3 - VIOLAÇÃO AO DIREITO DE DEFESA -em inúmeras passagens ao longo do TVF, a Fiscalização fundamenta seus argumentos em menções a documentos de terceiros e informações que fazem parte de processos administrativos dos quais a Impugnante não é parte; III.4 - PRECARIEDADE DO LANÇAMENTO EM RAZÃO DO ERRO DE LANÇAMENTO FISCAL -podem-se indicar pelo menos três erros no lançamento fiscal, em relação (i) à indicação do sujeito passivo, (ii) ao excesso na constituição do crédito e (iii) à inobservância ao procedimento legal para realização do arbitramento; -se a Fiscalização entende que a real encomendante é a ADBR, esta é a pessoa jurídica oculta enquanto a Impugnante é a importadora ostensiva. Assim, há erro na indicação do sujeito passivo no processo em discussão. Como parte Fl. 5542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 22 hipossuficiente/subordinada, a Impugnante somente poderia ser penalizada com a multa do art. 33 da Lei n° 11.488/2007, em razão da cessão de nome; -na medida em que há cumulação de três multas que possuem a mesma finalidade, isso vai diametralmente em oposição a vedação ao bis in idem, que impede que o contribuinte seja penalizado mais de uma vez pelo mesmo ilícito praticado; -por outro lado, o Regulamento Aduaneiro veda, expressamente, a aplicação cumulativa da multa administrativa sobre a diferença entre o valor declarado e o arbitrado e da pena de perdimento, conforme redação do §1°-A do art. 703; -a Fiscalização incorre em erro quando realiza o procedimento de arbitramento, pois, de acordo com o art. 86 do Regulamento Aduaneiro, o caso em tela necessariamente precisaria atender a três condições, (i) comprovação de ocorrência de fraude, (ii) comprovação de que não foi possível identificar o preço efetivamente praticado na operação e (iii) observância aos critérios do parágrafo único do referido artigo; IV - DO MÉRITO IV.l - IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DE PENA DE PERDIMENTO EM VIRTUDE DA INEXISTÊNCIA DE INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA -para a caracterização da interposição fraudulenta é necessário que se identifique uma conduta dolosa realizada com o objetivo de prejudicar alguém, pois, do contrário, não haveria razão para que uma empresa quisesse ocultar um terceiro envolvido na operação de comércio exterior se não fosse para obter uma vantagem indevida ou esconder o cometimento de um ilícito; - ocorre que, no presente caso, não houve a prática de nenhum ilícito, nenhum propósito de ocultação de quem quer que seja - até porque todas as partes supostamente "ocultadas" estavam devidamente declaradas pela Impugnante nos processos de importação - conforme já demonstrado; também não há que se falar em qualquer dano financeiro ao erário na operação; - a Fiscalização tenta caracterizar que o suposto prejuízo decorreria da transferência de base tributável da ADBR para ADS, empresa que está estabelecida em país que supostamente possui regime fiscal privilegiado. Porém, se isso ocorreu, como quer fazer crer a Fiscalização, não deveriam ser os preços declarados pela Impugnante na importação que deveriam ser questionados; - tanto isso é verdade que nos autos do Processo n° 16561.720.113/2018-47 mencionado no TVF, a RFB foi clara ao reconhecer que a margem bruta média por kg de batata vendida ao sistema McDonald's permaneceu a mesma, após a adoção da importação das batatas a partir do Uruguai; - ainda que a ADS esteja localizada em uma região com incentivos regionais, não pode ser tratada como uma empresa estabelecida em país com "regime fiscal privilegiado". Isso fica claro a partir do exame da IN n° 1.037/2010; Fl. 5543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 23 - a ausência de ilicitude nas operações de importação, também foi explicitamente reconhecida pela RFB no processo administrativo 16561.720.113/2018-47; - para fins de configuração da infração de interposição fraudulenta, somente é aplicável a pena de perdimento da mercadoria importada quando há comprovação inequívoca de fraude e/ou simulação cometida na operação de importação e de danos ao erário, não bastando que se alegue a mera ocultação do importador. Justamente nesse sentido é a jurisprudência do CARF (ementas transcritas); IV. 1.1. - DA INEXISTÊNCIA DE OCULTAÇÃO DO REAL EXPORTADOR (ADS) -diversamente do afirmado pela Fiscalização, a Impugnante, antes de 2013, não realizava a importação das MCFRIES, mas as adquiria de fornecedor localizado no Brasil, não sendo, assim, verdade que o "fluxo físico" das operações permaneceu o mesmo; - com a realização das operações de Importação por meio da ADS, a Impugnante passou a estocá-los e gerenciar diretamente a demanda local; -ademais, a importação das mercadorias pela Impugnante junto à ADS ocorreu no modelo back-to-back; em havendo a aquisição das mercadorias da ADS, essa é a real e efetiva exportadora das mercadorias comercializadas, para fins do direito aduaneiro, não havendo qualquer equívoco nos documentos de importação apresentados pela Impugnante quanto a esse ponto; o fato de os produtos serem remetidos diretamente à Impugnante não tem o condão de configurar a aduzida interposição; - deve ser rechaçada a afirmação de que, com a interposição, os preços praticados pela McCain não são eram mais informados nas DIs, pois, como se infere do próprio TVF, os Conhecimentos de Transporte ("CT-e") da mercadoria a acompanham até seu destino em território nacional e esses sempre eram acompanhados das faturas comerciais expedidas pela McCain ou com a indicação expressa do valor da transação a partir da Argentina, por orientação das autoridades aduaneiras argentinas; - na pag. 10 do TVF consta uma parte do Conhecimento de Transporte onde está clara a participação na McCain na operação. Porém, a Fiscalização omite as informações dos quadrantes seguintes, onde consta a explicação sobre a operação (doc. 12); - apesar de a Fiscalização entender que o e-Ticket não é considerado como fatura comercial, a Solução de Consulta Disit SRRF n° 49, de 06 de fevereiro de 2007 ("SC 49/07"), afirma que nas operações back to back, não são emitidas notas fiscais de exportação (documento que seria equivalente ao e-Factura de Exportacion no Uruguai; - quanto à procuração cedida pela ADS ao despachante contratado pela Impugnante, cabe destacar que esta é concedida aos funcionários da empresa BK Fl. 5544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 24 Logística para fins únicos de assinar as faturas comerciais encaminhadas pela ADS, caso estas chegassem à fronteira sem a devida assinatura (doc. 13), evitando assim, a parada desnecessária das mercadorias; - a Impugnante realiza a operação de importação junto a ADS, e não diretamente junto a McCain, porque a ADS possui acordo de exclusividade com a McCain no que diz respeito ao fornecimento das MCFRIES; - o que o Auto de Infração propõe é a verdadeira desconsideração da ADS, por entender que sua atuação no presente caso não seria satisfatória, diante dos critérios pessoais da Fiscalização, ignorando o fato de que, tal como prevê o art. 102 do CTN, a análise e imputação de obrigações à ADS compete única e exclusivamente ao Estado Uruguaio; - há precedente do CARF (ementa transcrita), no sentido de que a RFB não possui competência para unilateralmente desconsiderar a personalidade jurídica de empresa domiciliada no exterior; - a arguição de que o relacionamento com o grupo McDonald's e o grupo Arcos Dourados consubstanciam-se, de fato, como um único e contínuo relacionamento não merece prosperar; desde 2007, o grupo McDonald's não mais possui presença em território nacional, de modo que o uso de sua marca foi objeto de cessão ao grupo Arcos Dourados, do qual a ADS figura como a maior franqueada na América Latina e Caribe. O relacionamento entre a Impugnante e o grupo Arcos Dourados no Brasil é recente e em nada se confunde com aquele nutrido junto ao grupo McDonald's; - não é possível afirmar que o grupo Arcos Dourados é quem de fato decide, de modo centralizado, sobre os negócios envolvendo às MCFRIES, porque essas decisões cabem ao sistema McDonald's; - não há atuação da Impugnante com exclusividade junto ao grupo Arcos Dourados, pois possui diversos outros clientes em território nacional, atendendo a diversas redes, inclusive concorrentes da Arcos Dourados; -o grupo Arcos Dourados, que controla a operação da marca McDonald's no Brasil, também não tem vinculação alguma com a Impugnante, podendo adquirir seus insumos de outros a qualquer momento, sem qualquer penalidade. É a excelência na execução de suas atividade que acaba por atrair o percentual expressivo de contratações; - com relação à suposta discrepância de valores, a Fiscalização realiza comparativo com DI's de outros contribuintes, a cujo processo de importação a Impugnante não tem acesso. Não obstante, essas informações são absolutamente irrelevantes ao caso em apreço. Isso porque a formação de preço e agregação de valor aos serviços prestados e a mercadoria comercializada dependem de questões íntimas e sensíveis de cada empresa, sujeitas a sigilo fiscal; Fl. 5545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 25 -conclui-se que não há interposição fraudulenta da ADS, pois não há nos autos quaisquer evidência de que (i) a McCain é a real exportadora das mercadorias; que (ii) a ADS não tenha capacidade para a realização das operações de importação e/ou não tenha sido responsável pela exportação das mercadorias; e que (iii) o modelo de negócios adotado pela Impugnante tenha trazido prejuízo ao controle aduaneiro ou que tenha sido adotado visando a obtenção de qualquer vantagem ilícita, empregando fraude e simulação para causar prejuízo ao Erário público; IV.1.2. - DA INEXISTÊNCIA DE OCULTAÇÃO DO REAL ENCOMENDANTE (ADBR) - a IN 1.861/2018 deixa claro que a caracterização das modalidades de importação indireta - importação por conta e ordem e importação por encomenda - pressupõe, necessariamente a efetiva ingerência do adquirente/encomendante na operação de importação, consequentemente, a ausência de autonomia do importador; - na importação por encomenda, os recursos financeiros empregados na operação de comércio exterior são do importador, bem como também é o importador quem arca com os riscos, despesas e custos da importação; referidas características, de fato, a aproximam de uma importação direta com a posterior revenda das mercadorias no mercado interno; - nos termos do artigo 11 da Lei 11.281/2006, a importação por encomenda diferencia-se da importação direta pela figura do "encomendante predeterminado”; -a mera encomenda ou a existência de um posterior comprador não é suficiente para a configuração dessa modalidade. É preciso também que ocorra uma ingerência na condução da operação de comércio exterior pelo encomendante para a sua caracterização; - o artigo 3º da IN 1.861/2018 prevê que a importação por encomenda pressupõe que o encomendante especificamente contrate o importador para a promoção do despacho aduaneiro de importação de uma dada mercadoria; - não é verdade que a atuação da Impugnante ocorre à mando da ADBR, pois não apenas detém plena capacidade operacional para as importações e seu fornecimento no mercado interno, como fica claro que a Fiscalização não entendeu como funciona o modelo de negócio da Impugnante (modelo esse adotado por todos os operadores logísticos); - a função da Impugnante é identificar quais são os fornecedores homologados pelas redes de "fast food", adquirir de maneira centralizada a mercadoria e disponibilizá-las aos seus diversos clientes; - diferentemente de um atacadista tradicional para quem a negociação dos preços é importante, a preocupação da Impugnante é ter a mercadoria disponível, Fl. 5546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 26 independentemente do preço, já que este é negociado periodicamente pelas grandes redes com todos os fornecedores de suas marcas exclusivas; - a cadeia funciona dessa forma porque a maioria das empresas que atuam no ramo de "fast food" possuem espaço muito restrito e não conseguiriam comprar e armazenar (e manter a qualidade) de grandes quantidades de mercadorias; - a Fiscalização afirma que a ADBR possui um sistema que integra todos os restaurantes do sistema McDonald's e que este, por sua vez, é integrado ao sistema da Impugnante. “ISTO É UMA INVERDADE!”. A Fiscalização simplesmente criou um fato para fundamentar a autuação; - o sistema McDonald's não é composto exclusivamente pelas lojas da ADBR, mas também por subfranqueados que são pessoas jurídicas independentes (mais de 160 pessoas jurídicas, num total de mais de 1000 lojas); além disso, a ADBR não controla o sistema de estoque de suas subfranqueadas; ademais, a Impugnante tem um sistema (software) baseado em histórico de vendas realizados pela própria Impugnante aos seus clientes, pelo qual consegue estimar qual será o volume de aquisições futuras e com isso planejar suas aquisições junto aos fornecedores homologados; - os estudos mercadológicos e a previsão de demanda calculada com base em um sistema não pode ser confundido com uma sistemática de compra mediante pedido; a Impugnante utiliza essa informação para adquirir por sua conta e risco os produtos que ficam disponíveis para qualquer cliente daquela rede, que poderá adquiri-los ou não; - o argumento seguinte da Fiscalização segue no sentido de demonstrar que se trata de uma importação por encomenda porque há dois funcionários da ADBR copiados nos e-mails de pedidos da Impugnante junto à ADS, o senhor Leandro Souza e a senhora Ariane Corrêa, ambos do setor de Supply Chain da ADBR; - todavia, isso ocorre porque a ADBR, em que pese não ser proprietária de todas as lojas do sistema de McDonald's no Brasil, é responsável por garantir que os insumos utilizados pela rede estejam em conformidade com as diretrizes de padrão de qualidade do Sistema McDonald's. Assim, a cientificação por parte da ADBR sobre as compras realizadas para atendimento do sistema McDonald's se justifica pela necessidade de análise de conformidades dos procedimentos adotados pelos fornecedores, o que também acontece quando do atendimento à outras redes de fast food; - tal procedimento não é só adotado nas operações de comércio exterior, mas também nas operações locais (doc. 14); - a prática de a ADS fornecer uma procuração aos despachantes funcionários da BK Logística se dá por razões meramente burocráticas, com propósito específico, pois como a empresa exportadora está no Uruguai, muitas vezes não há tempo hábil para enviar a invoice física assinada. Assim, era enviada a invoice digital que Fl. 5547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 27 era assinada pelo outorgado, para fins de cumprimento da exigência do art. 553, inciso II do Regulamento Aduaneiro; - não há que se falar que a contratação da BK Logística para o suporte das atividades de despacho corrobora a tese da Fiscalização acerca da ausência da Impugnante de plena autonomia da gestão administrativa e jurídica de seus negócios; -a BK Logística trabalha - de forma indireta - para o sistema McDonald's e é por isso que recebeu o prêmio de "fornecedor do ano", citado pela fiscalização. Esse fato em nada desqualifica a relação obrigacional que ela tem com a Impugnante e tão somente com esta; - a Impugnante atende ao sistema McDonald's , ou seja atende à ADBR e a mais de 160 subfranqueados, pessoas jurídicas distintas. Portanto, como se pode dizer então que essas mercadorias são destinadas a um encomendante?; - ainda que quem homologue os fornecedores seja o Grupo Arcos Dourados, este grupo não determina o volume a ser adquirido, nem muito menos qual a parcela será destinada a cada subfranqueado; - a aquisição é definida de forma autônoma pela Impugnante, por critérios operacionais, distância, relacionamento e com fundamento em seus estudos de demanda, que em hipótese alguma pode ser confundido com um sistema de pedidos; - a Fiscalização afirma que em outros países o Grupo Arcos Dourados utiliza operador logístico que é parte desse grupo, e, portanto, se a ADBR optou por contratar a Impugnante é porque teria ingerência sobre ela, assim como ocorreria nesses outros países; não há uma linha sequer que demonstre que essas empresas são partes relacionadas à luz da legislação daqueles países; - a Impugnante compra as mercadorias de maneira independente, com base na análise de seu próprio histórico de vendas, ficando a mercadoria disponível para aquisição por qualquer cliente desde que seja integrante do sistema McDonald's, ou seja restaurantes da ADBR ou aos de seus 160 restaurantes subfranqueados; - o cálculo para o planejamento da demanda considera o histórico de vendas da Impugnante, o prazo de entrega dos fornecedores ("lead time") e o estoque médio de cada categoria de produtos que se deve ter nos armazéns da Impugnante para atender com segurança as vendas futuras; a Arcos Dourados não consolida essas informações, pois não tem acesso a elas, já que são informações internas da Impugnante; - uma vez que é proprietária das mercadorias, desde a importação até o momento de revenda, qualquer problema/falha no planejamento de compras, armazenagem, transporte das mercadorias, ou perecimento, é de responsabilidade da Impugnante; Fl. 5548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 28 - as vendas para a ADBR representam aproximadamente 43% do faturamento da Impugnante, sendo o restante - 67% -resultado de operação com terceiros (pessoas jurídicas distintas da ADBR); - a Solução de Consulta COSIT n° 256/2019, sobre concessionárias de veículos, afirma-se que na importação por encomenda uma pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, a importação para revenda a encomendante predeterminado. Inexistindo a referida contratação, a nacionalização e revenda a empresas concessionárias, por si só, não caracteriza importação por encomenda; - à semelhança do que ocorre na citada Consulta, a Impugnante também não pode ser considerada importadora por encomenda só pelo fato de que os potenciais adquirentes das mercadorias são previamente conhecidos; - não há que se falar em omissão de documentos e informações já que a Impugnante não pode, por restrição legal e sistêmica, indicar um encomendante só porque suas mercadorias são destinadas à revenda em um mercado predeterminado; - assim, resta evidenciado que as premissas e conclusões do Auto de Infração são equivocadas e não se conformam à realidade dos fatos e, portanto, não há que se falar em ocultação do real adquirente das mercadorias; IV.1.3 - CONCLUSÃO DE INEXISTÊNCIA DE "FRAUDE" OU SIMULAÇÃO" PELA IMPUGNANTE - pelo exposto, fica evidente que não havia, por parte da Impugnante, qualquer interesse em simular/dissimular operações ou fraudar o Fisco; - assim, inexiste subsunção da norma aplicada (ocultação do sujeito passivo mediante fraude ou simulação) ao caso concreto, restando por inaplicável a multa ora lançada; -também é fato que o Auto de Infração não logrou trazer qualquer comprovação quanto à ocorrência de simulação ou fraude no caso concreto; - portanto, inexistiu informação falsa nos documentos que ampararam as importações, uma vez que comprovado: (i) que a ADS é a exportadora; (ii) que CT- e que acompanha as mercadorias indica sua procedência, e é indicado na invoice o frete da origem até a fronteira; (iii) que as DIs refletem importações que ocorreram; - tanto é possível e legítima a precificação adotada que, embora as autoridades fiscais soubessem das diferenças entre o preço de venda à ADS e desta à Impugnante, isso nunca foi motivo para qualquer aplicação de penalidade pelas autoridades fiscais. -isso não significa dizer que a transação não poderia estar sujeita às regras de preço de transferência, mas a operação em si não está maculada por vícios de fraude e simulação, especialmente em relação à precificação; Fl. 5549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 29 -nesse sentido, por todas essas razões, merece ser cancelado o Auto de Infração, uma vez que o caso em debate não está sujeito a pena de perdimento; IV.2 - DA INAPLICABILIDADE DO ARBITRAMENTO E DA MULTA DE 100% SOBRE A DIFERENÇA DE PREÇO DECLARADO E DO VALOR ARBITRADO -para que a prática de superfaturamento seja configurada, com aplicação do artigo 703 do Regulamento Aduaneiro, é necessário comprovar que o preço declarado não corresponde ao preço efetivamente praticado ou que o preço declarado diverge do arbitrado, lembrando que o preço só pode ser arbitrado na comprovação de fraude, sonegação e conluio, desde que não seja possível se auferir o preço de fato praticado; -a Fiscalização tenta a qualquer custo subsumir as normas aos fatos que reputa ilícitos em claro contrassenso à Teoria Geral do Direito que prevê que se deve subsumir os fatos às normas; IV.2.1 - INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO PARA FINS DE APLICAÇÃO DOS MÉTODOS SUBSIDIÁRIOS DE VALORAÇÃO ADUANEIRA - o primeiro método, consistente no valor da transação, só será afastado se entendido que eventual vínculo entre as partes influenciou no preço praticado entre elas; o artigo 15 do AVA menciona as hipóteses em que entende existir vinculação entre as partes; - para demonstrar a suposta vinculação, a Fiscalização passa a tratar do relacionamento histórico da Impugnante com o Sistema McDonald's como se este fosse elemento suficiente para caracterizar uma "associação para negócios"; - a Fiscalização em vários momentos, no TVF, trata a McDonald 's Corporation como se fosse representada no Brasil pela ADBR, quando em verdade, a ADBR é um master franqueado, portanto, pessoa jurídica distinta e independente; - a ADBR é uma subsidiária da AD Inc., que chegou ao Brasil em 2007, após a saída da McDonald's, de modo que não faz qualquer sentido a Fiscalização mencionar uma reportagem de 2002, na qual um Diretor de Operações Logísticas da Impugnante explicou sobre a parceria desta com a McDonald's Corporation; - portanto, não obstante a Impugnante ser uma importante parceira Grupo McDonald's e em alguns países atuar de forma exclusiva para a McDonald's Corporation, no Brasil essa não é mais a prática, possuindo a Impugnante relação comercial com a ADBR e com diversos outros clientes, inclusive concorrentes entre si, de modo que não faz qualquer sentido a menção de um trabalho acadêmico que fala da parceria da Impugnante com o Sistema; - quanto à menção a pedido de aval para a McDonald’s, pela Impugnante, para iniciar relações com outras empresa, conforme a matéria jornalística mencionada pela própria Fiscalização isso aconteceu à época em que quem estava aqui no Brasil era a Mc Donald's Corporation e a Impugnante tinha uma relação de parceria muito grande com essa empresa; Fl. 5550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 30 - mas, mesmo que a Impugnante tivesse solicitado o aval, no sentido informal da palavra, da AD Inc., isso não revelaria subordinação, uma vez que é prática comum no mercado que empresas peçam o "aval" de determinado cliente quando são procuradas por concorrentes deste; - a Fiscalização alega que a Impugnante é uma distribuidora exclusiva no Brasil dos produtos da marca McDonald's e que atua a mando da AD Inc. para negócios com a ADS e ADBR; -isso igualmente não é verdade porque, conforme demonstrado, a Impugnante tem nove outros clientes no Brasil (atendendo a mais de 4.000 estabelecimentos), e no que se refere aos produtos da marca McDonald's, a ADBR só é responsável por cerca de 60% das aquisições, enquanto cerca de 40% são destinados aos mais de 160 subfranqueados; - tanto não há uma relação de exclusividade entre a Impugnante e o Grupo Arcos Dourados que, embora esta opere em diversos países , apenas no Brasil, Costa Rica, Panamá e Porto Rico a Impugnante (através de subsidiárias do Grupo Martin Brower) opera com as empresas do Grupo Arcos Dourados; - o fato de a Impugnante há mais de 6 anos só comprar batatas MCFRIES da ADS ocorre porque a Impugnante somente pode comprar esse produto de fornecedores homologados pelo sistema Mc Donald's, sendo que sua liberdade para definir seus fornecedores encontra limites (não apenas para rede Mc Donald's, mas para outras redes de "fast food"); - a menção no TVF de que o Grupo Arcos Dourados exerceria um controle indireto sobre a Impugnante não pode ser utilizada como prova, por si só, para fins de autuação. É preciso uma análise devida e comprobatória do quanto alegado - o que não houve no caso concreto; - a RFB sempre soube que a venda dos produtos com a marca McDonald's são realizadas exclusivamente para franquias e subfranquias do McDonald's e nunca concluiu pela existência de vínculo da Impugnante com o Grupo Arcos Dourados ou caracterização de esquema fraudulento; - apesar de não conseguir provar a existência de vínculo, a Fiscalização continua inconformada com o preço, chegando a afirmar que "a distorção no preço indica, na prática e com alta probabilidade, que há alguma vinculação entre as partes", e então passa a tentar demonstrar que há irregularidade no preço; - a conclusão de superfaturamento baseia-se em um processo ao qual a Impugnante não tem acesso e nem poderá ter, pois relacionado a empresas distintas daquelas que fazem parte deste processo; os dados comparativos apresentados não podem ser aplicados, pois a Impugnante desconhece as condições do produto e da operação; - a acusação é confusa porque a Fiscalização questiona toda a metodologia de valoração aduaneira para dizer que o preço declarado não corresponde ao preço Fl. 5551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 31 praticado em razão do "vínculo" entre as partes e, ao final, realiza um arbitramento; IV.2.3 - DA INOBSERVÂNCIA DO PROCEDIMENTO LEGAL PARA APLICAÇÃO DO MÉTODO DO ARBITRAMENTO - não houve a demonstração da prática de qualquer fraude, sonegação ou conluio na operação de importação, para efeito de arbitramento (art. 86 do RA). Ademais, a RFB já reconheceu que (i) a Impugnante não atua como interposta pessoa nessa operação, (ii) eventuais ajustes para fins de aplicação de regras de preço de transferência devem ser feitos na ADBR e (iii) os ganhos da Impugnante mesmo após a adoção da operação triangular, a partir de 2013, permaneceram os mesmos; - não fosse suficiente a inexistência da caracterização de fraude na operação, é evidente o erro da Fiscalização ao realizar o procedimento de arbitramento; - se a Fiscalização entende que o preço efetivamente praticado deveria ser aquele adotado na operação entre a McCain e a ADS, não deveria falar de procedimento de arbitramento; não haveria impedimento de impor a multa do art. 703 do RA, aplicável sobre a diferença do preço declarado e o arbitrado ou do efetivamente praticado; - porém, para considerar esse preço como o efetivamente praticado, a Fiscalização deveria ter minimamente apresentado provas que corroborassem essa tese, como provas de que as operações entre a Impugnante e a ADS não existiram, mas sim entre a Impugnante e a McCain, tais como contrato entre as partes, remessa de valores etc; - também não consta nos autos qualquer resposta da Fiscalização Aduaneira da Argentina, seja sobre essa operação em específico ou sobre os preços "normalmente" praticados pela McCain em suas operações para outros países; - sabendo que não há provas de que este é o preço efetivamente praticado, a Fiscalização fundamenta que o valor aplicado para basear as exigências é resultado de um processo de arbitramento. Nesse ponto, mais um equívoco da Fiscalização, pois não seguiu a ordem estabelecida pelo artigo 86 do Regulamento Aduaneiro; - diante do exposto, fica evidente a nulidade da exigência da multa equivalente a 100% sobre a diferença entre o valor declarado na DI e o valor arbitrado pela Fiscalização, seja (i) porque o §1-A do art. 703 do Decreto n° 6759/2009 afasta a aplicação desta multa quando já aplicada multa de perdimento, (ii) seja em razão de a Fiscalização não ter conseguido provar que há fraude no preço praticado e ter realizado um procedimento de arbitramento em desconformidade com o parágrafo único do art. 86 do mencionado decreto; IV.3 - DA IMPOSSIBILIDADE DA APLICAÇÃO DA MULTA DE 1% Fl. 5552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 32 -para a aplicação da penalidade de 1% , a fiscalização baseou-se no fato de a Impugnante ter, supostamente, a) ter omitido informações quanto à existência de importação por encomenda, e b) não ter indicado o segundo método de valoração aduaneira para apuração do valor a ser declarado na importação; - como já foi demonstrado, não houve importação por encomenda. Ademais, a Fiscalização não apresentou qualquer cálculo para demonstrar que o método de valoração adequado para o caso seria o segundo método. Nesse caso, a aplicação da multa de 1% se revela como erro de capitulação de multa, já que essa se aplica apenas na situação em que há omissão ou prestação de forma inexata ou incompleta alguma informação, o que difere substancialmente da hipótese de fraude nas declarações; IV.4 - DO EXCESSO NA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO -ainda que não se entenda pelo provimento da Impugnação pelas razões expostas em sede de preliminar e mérito, é imprescindível o reconhecimento do excesso na constituição do crédito tributário lançado, para redução do valor da presente exação; IV.4.1 - DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO CUMULATIVA DA MULTA DE PERDIMENTO E DA MULTA DE 100% SOBRE A DIFERENÇA ENTRE O PREÇO PRATICADO E O PREÇO DECLARADO -não obstante o verdadeiro absurdo da imputação cumulativa de diversas penalidades para a mesma conduta infracional, que é vedada pelo ordenamento por representar verdadeiro bis in idem, tem-se que o § 1º-A do artigo 703 do Regulamento Aduaneiro expressamente veda a aplicação cumulativa da multa administrativa sobre a diferença entre o valor declarado e o arbitrado e da pena de perdimento; IV.4.2 - EFEITO CONFISCATÓRIO DA EXIGÊNCIA CONCOMITANTE DE PENALIDADE - a cumulação da multa de perdimento (100%), multa de ofício (100%) e da multa regulamentar (1%) apresenta um nítido caráter confiscatório; - os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade encerram a necessidade de compatibilidade entre o ato administrativo (ou a própria lei) e o interesse público que se visa a proteger; - no presente caso, não há dúvidas que estas multas se revelam desproporcionais, sobretudo por não ter ocorrido o mais leve intuito doloso ou fraudulento; está mais do que configurado o confisco, além da nítida violação ao direito de propriedade do contribuinte; IV.4.3 - NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO ART. 100 DO CTN - as multas e os juros impostos à Impugnante devem ser cancelados, nos moldes do artigo 100 do CTN; Fl. 5553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 33 - por esse dispositivo, se um dado contribuinte pautou o seu comportamento em orientação decorrente de práticas reiteradas manifestadas pelas autoridades administrativas, não se pode cogitar da imposição de qualquer penalidade; - após o registro da primeira retenção pela Autoridade Fiscal em 12/02/2019, já foram registradas 950 DI's, das quais apenas 14 foram objeto de bloqueio pela Autoridade Fiscal (e fundamentam este auto de infração). Todas as demais foram homologadas pelas autoridades aduaneiras; IV.4.3 - DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE JUROS SOBRE MULTA - na absurda hipótese de vir a ser mantida a autuação, será indevida a imposição de juros de mora sobre a multa lançada, e não paga no vencimento, seja por falta de previsão legal, seja porque o enquadramento legal apontado no Auto de Infração não autoriza a imposição de juros sobre a multa, mas apenas sobre os tributos não pagos no prazo legal; - nos termos do que estabelece o artigo 61 da Lei n° 9.430 de 27 de dezembro de 1996 ("Lei n° 9430/96"), somente são admitidos os acréscimos moratórios referentes aos débitos decorrentes de tributos e contribuições, mas não sobre as penalidades pecuniárias; “VI-DO PEDIDO 525. Em face de todo o exposto, a Impugnante, respeitosamente, requer seja decretada a insubsistência do presente Auto de Infração, com o seu consequente cancelamento, em razão da precariedade do trabalho fiscal, pela (i) incoerência entre a conduta que se visou punir e a penalidade aplicada, (ii) inadequação do procedimento, (iii) violação ao direito de defesa, e (iv) precariedade do lançamento em razão do erro de lançamento fiscal. 526. Na remota hipótese de não vir a ser declarado insubsistente o Auto de Infração, a Impugnante requer o cancelamento do Auto de Infração, no mérito por todas ou por qualquer das razões expostas acima, que demonstram que (i) não há omissão do exportador ou qualquer situação de interposição fraudulenta, (ii) não houve qualquer omissão quanto ao real adquirente das mercadorias, já que se trata de uma importação na modalidade direta; (iii) não houve qualquer prova de subfaturamento e (iii) que não foi adotado o procedimento legal para realização do arbitramento. 527. Subsidiariamente, a Impugnante pleiteia ao menos que seja afastada a penalidade de 100% sobre a diferença entre o valor declarado e o arbitrado, e a multa de 1% sobre o valor aduaneiro arbitrado valor aduaneiro, em razão de representar verdadeiro bis in idem, nos termos do §1° do art. 703 do Regulamento Aduaneiro. 528. Ademais, seja qual for o cenário, com o acolhimento total, parcial ou indeferimento da presente impugnação, a Impugnante requer que sejam as 14 Fl. 5554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 34 declarações de importação devidamente desembaraçadas, pois todas continuam com despacho interrompido. 529. Por fim, a Impugnante protesta pela juntada posterior de quaisquer documentos que possam comprovar tudo o quanto foi alegado na presente Impugnação, em especial laudos técnicos relacionados às discussões quanto à suficiência econômicofinanceira para fazer jus às operações de importação das mercadorias em debate, e pela oportuna sustentação oral de suas razões de defesa. [...]”. A empresa ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS S.A. (ADBR) foi cientificada do auto de infração em 11/08/2021, (ciência eletrônica por abertura de mensagem – fl. 1.710), e apresentou, em 10/09/2021 (fl. 3.300), a impugnação de fls. 3.302-3.427, na qual, após discorrer sobre a tempestividade e os fatos, em resumo, alegou: III. OS VÍCIOS QUE MACULAM A PRESENTE AUTUAÇÃO FISCAL III.I. A AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DA IMPUGNANTE - ao tratar da responsabilidade da Impugnante, as Autoridades Fiscais/Aduaneiras indicaram diversos dispositivos legais que supostamente atribuiriam a ela tal condição de solidária, sem jamais terem realizado a adequada subsunção entre as referidas regras matrizes de responsabilidade e as condutas teoricamente praticadas pela Impugnante; - mostra-se incorreta a citação do artigo 32 do DL nº 37/1966 como base para imputação de responsabilidade à Impugnante, pois não há que se falar em responsabilidade pelo recolhimento de qualquer tributo; - o artigo 95 do DL nº 37/66 e o artigo 674 do Regulamento Aduaneiro também não podem ser aplicados à Impugnante, uma vez que essa empresa sequer participa da cadeia de importação das mercadorias e apenas realiza a aquisição das mesmas no mercado interno; - inciso I do artigo 95 do DL nº 37/1966 exige a demonstração inequívoca de alguma ação praticada pelo corresponsável ou benefício auferido. Não tendo a Fiscalização comprovado qualquer desses requisitos, mostra-se absolutamente improcedente a responsabilização solidária da Impugnante. Também é patente a inaplicabilidade do artigo 124 do CTN ao presente caso, uma vez que o presente lançamento fiscal engloba apenas a exigência de multas aduaneiras, não tendo havido o lançamento de qualquer tributo; -portanto, a imputação de responsabilidade à Impugnante deverá ser imediatamente afastada, com o reconhecimento de que a Impugnante simplesmente não é parte legítima para figurar nestes autos como corresponsável; Fl. 5555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 35 III.2. INVALIDADE DO LANÇAMENTO - AUSÊNCIA DE ELEMENTOS ESSENCIAIS À AUTUAÇÃO E VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 142 DO CTN E 9º, CAPUT, DO DECRETO Nº 70.235/72 -o Auto de Infração foi lavrado sem o suporte documental essencial à comprovação da efetiva ocorrência de tais condutas ilícitas; - ao alegar ocultação da ADBR, a Fiscalização deveria ter juntado provas de que (i) a importação teria sido efetuada exclusivamente em benefício e sob as ordens da Impugnante, (ii) a RFG não possuía capacidade operacional, econômica ou financeira compatível com as operações, (iii) teria havido o adiantamento de recursos por parte da Impugnante para a aquisição das mercadorias importadas, (iv) teria havido falsidade material ou ideológica dos documentos que instruíram as operações de importação, (v) a Impugnante teria negociado diretamente com os fornecedores estrangeiros de batatas McFries, (vi) a Impugnante teria encomendado da RFG, previamente e em quantidade pré-determinadas, as batatas McFries, etc. - tais elementos probatórios, apesar de serem absolutamente essenciais à demonstração da alegada interposição fraudulenta, jamais foram juntados aos autos - até porque inexistem; -além disso, apesar de a Fiscalização alegar que a operação em análise foi estruturada para permitir o superfaturamento de preços nas operações de importação e revenda das batatas préfritas congeladas, e utilizar como base de comparação o preço supostamente praticado em operações de importação realizadas por outros compradores, não juntou toda a documentação fiscal relativa a tais operações; - a ausência de tais elementos, por si só, já é suficiente para declarar a improcedência do presente Auto de Infração, em virtude do evidente cerceamento ao direito de defesa da Impugnante; - a não apresentação dos elementos capazes de demonstrar a efetiva ocorrência das alegadas infrações, no momento do lançamento, implica em cerceamento ao direito da Impugnante ao contraditório e à ampla defesa, nos termos dos artigos 2º da Lei nº 9.784/1999 e 5º, incisos LIV e LV, da Constituição Federal ("CF/88"), e configura evidente vício material; - é imprescindível que os elementos constitutivos/essenciais da obrigação tributária - ou seja, os elementos previstos nos artigos 142 do CTN e 9º do Decreto nº 70.235/1972 - estejam devidamente atendidos no momento do lançamento, uma vez que eles não são passíveis de correção; - a não apresentação dos elementos comprobatórios necessários à constituição do Auto de Infração em epígrafe (i) impossibilitou a verificação da efetiva ocorrência das condutas infracionais imputadas à Impugnante e aos demais autuados; (ii) impediu a aferição dos valores apontados como devidos, seja à título de multa substitutiva à pena de perdimento ou à título de suposta diferença entre o valor declarado e o arbitrado (além dos juros e demais penalidades); e (iii) Fl. 5556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 36 implicou em cerceamento ao direito dos autuados ao contraditório e à ampla defesa. Dessa forma, o Auto de Infração é integralmente nulo, em virtude de vício insanável de natureza material; III.3. INVALIDADE DO LANÇAMENTO - VÍCIO DE MOTIVAÇÃO - como decorrência das imposições constitucionais e do CTN, o artigo 10 º, incisos III e IV do Decreto 70.235/72, e os artigos 2º e 50, §1º, ambos da Lei 9.784/99, estabelecem que os Autos de Infração devem ser devidamente motivados. Esse dever de motivação pode ser resumido na necessidade de subsunção de um fato à norma, indicando precisamente as condutas infracionais cometidas pelo contribuinte e os dispositivos legais que foram supostamente infringidos. - contudo, no caso concreto, fica evidente que o Auto de Infração foi lavrado, tão somente, com base na presunção de que as sociedades envolvidas na cadeia de importação e distribuição das batatas McFries estariam se utilizando de "planejamento tributário abusivo", com o objetivo de burlar os sistemas de controles estatais, sendo que as Autoridades Fiscais/Aduaneiras (i) não realizaram a adequada subsunção dos fatos em análise à norma supostamente violada; (ii) não juntaram quaisquer provas da ocorrência de infração às regras de preço de transferência ou valoração aduaneira; e (iii) não realizaram as devidas verificações para demonstrar a ausência de recolhimento de qualquer valor a título de imposto; - dessa forma, diante da ausência de motivação adequada para a lavratura do presente Auto de Infração, resta comprovada a existência de vício insanável no ato de lançamento, razão pela qual essa DRJ deve reconhecer a sua invalidade; III.4. PRÁTICA REITERADA DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA - VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 100 E 146 DO CTN - é importante esclarecer que as operações de importação e revenda de batatas préfritas congeladas acontecem em bases semanais e que a estrutura de importação em análise foi adotada a partir de 2013, sendo que, nesse período, jamais foi questionada, mesmo tendo sido objeto de canais de parametrização aduaneiros nos quais as DD. Autoridades Fiscais e Aduaneiras analisaram grande parte dos documentos que foram apresentados ao longo da fiscalização que precedeu o Auto de Infração em epígrafe (vide informações constantes às fls. 59/62 e 112/115); - uma vez evidenciado que a presente autuação representa nítida mudança de critério jurídico que vinha sendo aplicado pelas Autoridades Fiscais e Tributárias, a respeito da licitude das operações de importação em comento, em afronta aos artigos 100 e 146 do CTN, deve-se reconhecer, no mínimo, que essa eventual nova interpretação não pode ser oponível a fatos pretéritos; - na remota hipótese de se entender que a operação de importação em questão estaria maculada por qualquer irregularidade - o que se admite apenas para fins Fl. 5557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 37 argumentativos -, é evidente e que as multas aplicadas por meio do presente Auto de Infração devem ser imediatamente afastadas; III.5. INVALIDADE DO LANÇAMENTO - FALTA DE ATENDIMENTO AO PROCEDIMENTO PREVISTO NA IN 1.169/11 E INCOMPETÊNCIA DOS AGENTES FISCAIS QUE APLICARAM A PENA DE PERDIMENTO EM DISCUSSÃO - a lavratura do Termo de Início de Procedimento Especial de Controle Aduaneiro se deu em 27/03/2019. Assim, entre a data da abertura do PECA e a data da efetiva lavratura do Auto de Infração, ocorrida em 11/08/2021, transcorreram aproximadamente DOIS ANOS E CINCO MESES, isto é, prazo em muito superior aos 90 (noventa) dias, prorrogáveis por mais 90 (noventa) dias, previstos na IN RFB nº 1.169/2011; assim, esta norma não foi obedecida, o que macula todo procedimento; - o artigo 360 do Regimento Interno da RFB ("Portaria ME na 284/2020"), estabelece que é atribuição dos Delegados da RFB aplicarem pena de perdimento de mercadorias. No presente caso, não houve ou foi demonstrada qualquer delegação de competência ao Auditor Fiscal que lavrou o presente Auto de Infração para, entre outras coisas, aplicar multa equivalente ao valor aduaneiro da operação, como decorrência da conversão da pena de perdimento; - uma vez que a referida penalidade foi lavrada por autoridade incompetente, deverá ser reconhecido que o presente Auto de Infração não observou os pressupostos mínimos de validade do ato administrativo, motivo pelo qual é nulo de pleno direito também por esse motivo; IV. MÉRITO – A INAPLICABILIDADE DAS MULTAS IMPOSTAS POR MEIO DO PRESENTE LANÇAMENTO IV.1. A LEGALIDADE DAS OPERAÇÕES TRIANGULARES - BACK TO BACK - as operações triangulares de exportação são perfeitamente legais e encontram amparo em tratados internacionais em matéria de comércio exterior, inclusive o MERCOSUL, do qual os três países envolvidos são partes: Brasil, Argentina e Uruguai; -a própria RFB, ao tratar das operações back to back na Solução de Consulta SRRF/9ª RF/DISIT nº 49/2007, já reconheceu que é perfeitamente possível o contrato estipular que a coisa seja entregue em lugar diverso do domicílio do comprador; - o CARF (ementa transcrita) já reconheceu a legalidade de operações semelhantes, bem como a existência de questões mercadológicas suficientemente comprovadas que justificaram as operações e a estrutura da empresa; - as transações comerciais ora questionadas são absolutamente legais, amparadas por acordos internacionais e por questões mercadológicas, tendo sido realizadas nos exatos termos previstos em lei, não havendo qualquer motivo ou base legal para questioná-las; Fl. 5558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 38 IV.2. A INAPLICABILIDADE DA MULTA PREVISTA NO ARTIGO 23, INCISO V, DO DL Nº 1.455/1976 - INEXISTÊNCIA DE OCULTAÇÃO, FRAUDE, SIMULAÇÃO OU INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS - tendo a Fiscalização capitulado a conduta como "interposição fraudulenta comprovada” é evidente que ela não poderia ter se limitado a alegar que os atos praticados pelas partes teriam resultado em ocultação do real adquirente/responsável pelas operações de comércio exterior; seria necessário a inequívoca comprovação da prática de fraude ou simulação, por meio da interposição fraudulenta de terceiras pessoas; -para a caraterização da infração prevista no artigo 23, inciso V do DL nº 1.455/1976, e aplicação da penalidade ali prevista, deve-se comprovar o atendimento de três requisitos: (i) Configuração da ocultação da Impugnante nas operações de importação; (ii) Utilização de meio fraudulento ou simulado; e (iii) Demonstração de dano ao erário; - entretanto, ao confrontar os aspectos fáticos do caso com as premissas essenciais do tipo infracional, resta claro que não houve qualquer espécie de interposição fraudulenta nas operações objeto de questionamento; -primeiramente, é importante mencionar que a IN SRF 228/2002 foi revogada pela IN RFB 1.986/2020, sem que tenha havido a inclusão de comando semelhante no novo normativo - o que, por si só, já é suficiente para afastar qualquer pretensão da Fiscalização de aplicar a pena de perdimento com base na suposta ocultação de encomendante predeterminado; -ainda que assim não o fosse, o que se admite apenas para argumentar, não se pode desconsiderar os requisitos exigidos pela legislação para a configuração da ocultação do verdadeiro responsável pelas operações; - levando em consideração a atual jurisprudência do CARF, para que a Impugnante pudesse ser considerada a real encomendante nas importações objeto de questionamento, seria necessário que a Fiscalização comprovasse, concomitantemente, que: i) as providências necessárias para importar e desembaraçar as batatas McFries teriam sido realizadas pela Impugnante e não pela RFG; ii) os atos praticados pela RFG seriam inexistentes ou ilegítimos do ponto de vista econômico e jurídico; iii) a RFG não teria capacidade econômica e operacional compatíveis para atuar como encomendante nas importações autuadas; iv) a Impugnante teria provido e/ou remetido recursos financeiros para a aquisição das mercadorias no exterior, diretamente ou na forma de adiantamentos realizados à RFG, em momento anterior à compra internacional; v) a Impugnante teria assumido dívidas ou riscos relacionados à importação das mercadorias; vi) as operações de compra e venda de mercadorias no mercado interno teriam sido simuladas; - ocorre que, no presente caso, nenhum desses elementos foi demonstrado pela Fiscalização; não restou demonstrado nos autos que a Impugnante realmente tenha encomendado as mercadorias importadas, participado das negociações/tratativas com o fornecedor estrangeiro), firmado um compromisso Fl. 5559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 39 prévio de pagamento com a RFG , ajustado o pagamento de qualquer espécie de comissão à RFG, ou assumido quaisquer ônus ou riscos relacionados às operações de importação ora questionadas; -considerando, portanto, (i) a existência de duas operações comerciais absolutamente legítimas - a primeira entre a Arcos Del Sur e a RFG e a segunda entre a RFG e a Impugnante (já no mercado interno), (ii) a inexistência de antecipação de numerário ou assunção de qualquer risco por parte da Impugnante, (iii) que as partes possuem plena capacidade econômico- financeira e operacional, (iv) que as operações de importação foram efetivadas em consonância com as normas aduaneiras em vigor, e (v) que todos os documentos fiscais das operações foram devidamente apresentados à Fiscalização; é evidente que estas foram realizadas pela RFG, na modalidade direta, não cabendo falar em uma suposta ocultação da condição da Impugnante de encomendante dos bens; - quanto à alegação de existência de vínculo societário, econômico ou operacional da Impugnante com a RFG e a Arcos Del Sur, apesar de esta última empresa e a ARCOS DOURADOS pertencerem ao mesmo grupo societário, não há relacionamento comercial direto entre elas na referida transação. O fato de tal sociedade adquirir os produtos da fabricante argentina e depois revendê-las para o importador brasileiro com reconhecida expertise no fornecimento e gerenciamento de produtos alimentícios não torna a estrutura simulada ou ilegal, já que a operação de importação das mercadorias é legítima e realizada diretamente pela RFG, que não possui qualquer vínculo societário com a empresa exportadora ou com a Impugnante; - quanto à aplicação do conceito de "partes vinculadas" presente no § 5º do artigo 15 do AVA, com afastamento do primeiro método de valoração, a Opinião Consultiva 21.1, emitida pelo Comitê Técnico de Valoração Aduaneira não deixa dúvidas de que (i) a mera relação de exclusividade não é suficiente para a caracterização de vinculação entre as parte, e (ii) apesar de o conceito de "associação" variar de acordo com o ordenamento jurídico de cada país signatário do AVA, é importante que sejam adotadas as orientações e interpretações dadas pelo referido órgão, a fim de garantir a adequada compreensão/interpretação do que seria uma "associação em negócios"; - diante do que consta nas disposições da Nota Explicativa 4.1 (trechos transcritos), que tratam justamente do exame de vinculação entre empresas, para fins de aplicação do AVA, é evidente que, apesar da importância da relação comercial entre o Grupo Arcos Dorados e a RFG, não há qualquer relação de exclusividade mútua entre as partes, ou mesmo de uma associação de negócios nos termos previstos no AVA. Tal fato, aliás, fica evidente quando se observa que, conforme atestado pela própria RFG, cerca de cinquenta por cento do seu faturamento está relacionado a operações com outros clientes que não o Grupo Arcos Dorados; Fl. 5560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 40 - sendo assim, não há dúvida de que a mera existência de relações comerciais e/ou conexões por interesses em comum entre os envolvidos em determinado negócio não pode ser utilizada para atrair a regra prevista nos §§ 4º e 5º do artigo 15 do AVA, com o objetivo de afastar o adequado método de valoração aduaneira e obrigar a submissão a ajustes de preços de transferência, como aduzido pela Fiscalização; - ademais, ainda que se pudesse considerar tal relação como exclusiva - o que se admite apenas para fins argumentativos - tal vinculação teria como efeitos práticos a eventual necessidade de adoção de método alternativo de valoração aduaneira (isso se fosse demonstrada influência no preço praticado) e a atração de regras de preço de transferência. Porém, a Fiscalização ignorou todos os procedimentos de valoração aduaneira previstos no AVA; - e, ainda que houvesse questionamentos sobre preços de transferência em relação a tais operações - o que também se admite exclusivamente para fins argumentativos – isso, segundo a legislação própria, apenas exigiria ajustes na base de cálculo de IRPJ e CSLL, mas jamais uma premissa de fraude aduaneira; - também não significa indício de ilegalidade nas operações de importação a relação entre colaboradores, tais como a Impugnante e a BK Logística. Não há nos autos qualquer prova ou indício de que isso tenha impactado nas operações, bem como não há qualquer demonstração de que a Impugnante tenha contratado ou realizado pedidos de importação de produtos à BK Logística, ou de que esta tenha atuado nessas operações de qualquer maneira que não seja exclusivamente na condição de despachante aduaneira contratada pela RFG; - quanto à suposta prévia destinação das mercadorias importadas pela RFG para a Impugnante, como indício de ocultação, cabe lembrar que as operações foram realizadas diretamente pela RFG, sociedade que, de fato, adota todas as providências necessárias para a importação (realização da encomenda, tratativas com o fornecedor estrangeiro, pagamento com seus próprios recursos). Sendo assim, sob qualquer ângulo ou conceito de direito civil e comercial, não há dúvida de que a RFG é a real adquirente desses produtos; - em virtude do contrato de exclusividade para o fornecimento das McFries, é possível afirmar que a revenda de tais mercadorias será feita para um restaurante da rede McDonald's, porém pode ser feita para um dos restaurantes da Impugnante ou para qualquer uma das demais 160 pessoas jurídicas distintas, também subfranqueados da rede McDonald's no Brasil. Não há que se falar, portanto, em destinatário predeterminado; - o simples fato de alguns funcionários da Impugnante estarem copiados em e- mails referentes aos pedidos de compra das batatas McFries, juntamente com a indicação do número de ordem de compra, ocorre a título meramente informativo, haja vista que eles não participam de nenhuma forma da negociação ou das tratativas referentes ao processo de importação das mercadorias, não Fl. 5561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 41 indicam preços, quantidades de mercadorias, condições de pagamento, prazos para a nacionalização dos bens ou quaisquer outras providências; - esses funcionários, como afirmado pela Fiscalização, são responsáveis pela gestão da cadeia de suprimentos das franquias da Impugnante, com o objetivo de garantir o abastecimento dos insumos necessários ao seu funcionamento. Nesse cenário, é evidente que a manutenção deles nas cópias dos e-mails busca tão somente mantê-los informados das ações tomadas pela RFG para prontamente atender à logística dos negócios contratados entre a RFG e a Impugnante; - é importante esclarecer que as Ordens de Compra (Purchase Orders - POs) são geradas pela RFG e não pela Impugnante. O fato de elas serem incluídas nos e- mails de controle e documentos fiscais que suportam a operação não possui qualquer relação com eventual predestinação da mercadoria para a Impugnante; - quanto à alegação de restrição para a comercialização, o CARF tem, reiteradamente, afastado a questão da exclusividade de comercialização dos produtos como indício apto a revelar uma suposta interposição em casos como o presente, em que há uma relação comercial válida entre as partes, o importador é, de fato, quem realiza as atividades relacionadas à importação e outras atividades de preparação dos produtos, antes da revenda no mercado interno; - uma vez afastados os supostos indícios apontados pela Fiscalização como aptos à caracterização da suposta interposição fraudulenta, resta evidente que não há qualquer parte oculta nas operações discutidas nos autos; - ainda que se pudesse considerar que teria havido, no presente caso, a ocultação deliberada do real adquirente/responsável pelas operações de comércio exterior - o que se admite apenas para argumentar -, ainda assim, para fins de aplicação da pena de perdimento, seria imprescindível a comprovação de existência de (i) fraude à lei; ou (ii) simulação; - da análise do artigo 72 da Lei nº 4.502/1964, é possível concluir que a fraude à lei se verifica apenas nos casos em que o contribuinte se vale de meios ilícitos para evitar a tributação ou reduzir o montante de tributo supostamente devido, como ocorre nos casos de falsificação de documentos, declarações falsas, contabilização de notas fiscais em duplicidade, etc. Ademais, para que haja a configuração da fraude, é imprescindível que esteja presente o elemento subjetivo do tipo, ou seja, o dolo, a intenção. No entanto, nenhum desses conceitos é aplicável ao caso concreto; -deve ser afastada qualquer alegação de fraude, já que restou devidamente demonstrado que a estrutura discutida existe por razões empresariais verdadeiras, e não pela finalidade de se ocultar qualquer das partes envolvidas. Isso é comprovado pelas próprias constatações da Fiscalização, que em nenhum momento questiona a efetividade das atividades exercidas pela RFG; Fl. 5562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 42 - vale frisar que a Impugnante não se utilizou de quaisquer meios ilícitos para evitar a tributação ou reduzir o montante devido de tributos; tampouco há qualquer declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; - além disso, não há dúvida de que todas as operações efetivamente ocorreram e geraram os respectivos efeitos tributários, tais como o recolhimento de IRPJ, CSLL, PIS/COFINS, IPI e ICMS por parte das empresas envolvidas; - também vale lembrar que não há qualquer questionamento acerca da capacidade econômica e operacional das empresas envolvidas, da origem dos recursos utilizados na importação ou sobre a idoneidade dos documentos que embasaram a operação; - a jurisprudência administrativa é contundente e uníssona ao determinar que a Fiscalização tem o ônus de comprovar, de forma inequívoca, o dolo na conduta do sujeito passivo para que seja configurada fraude (ementa transcrita); -ademais, a jurisprudência do CARF determina, de maneira clara, que sequer a mera ocultação do sujeito passivo é suficiente para configurar o tipo infracional do artigo 23 do Decreto-Lei nº 1.455/1976; deve necessariamente ser demonstrada a ocorrência de fraude ou simulação, cujo ônus probatório é do Fisco; - o elemento essencial para a tipificação da conduta não é a mera ocultação do sujeito passivo, mas isso somado à identificação do dolo e da vontade das partes em esconder fatos do Fisco; - diante disso, não há que se falar em ocorrência de fraude à lei aduaneira ou tributária; -simulação é uma declaração enganosa da vontade, visando produzir efeito diverso do ostensivamente indicado. Contudo, uma vez que restou demonstrado que (i) a estrutura de importação em análise é legítima, com razões empresariais verdadeiras e com empresas de existência fática e operacional comprovadas; (ii) todas as operações objeto de questionamento foram realizadas de forma transparente e dentro da legislação, observando-se que a Impugnante não participou das importações, apenas adquiriu as mercadorias após a sua nacionalização, não há que se falar em simulação no presente caso; - a estrutura de importação das batatas pré-fritas congeladas está de acordo com a jurisprudência do CARF sobre simulação (Acórdão citado), uma vez que (i) houve motivos econômicos e negociais para a adoção da referida estrutura, e (ii) inexistiu qualquer participação da Impugnante nas operações de importação propriamente ditas; - o princípio da auto-organização dos negócios decorre diretamente das garantias constitucionais previstas no artigo 5º, incisos II e XII, bem como no artigo 170, parágrafo único, ambos constantes da CF/1988; -considerando, portanto, (i) a legislação (Art. 5º, incisos II e XII e artigo 170, § único, da CF/1988; Lei nº 13.874/2019), que garante total flexibilidade às partes privadas para a estruturação de seus negócios da forma que melhor convier à realidade de cada Fl. 5563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 43 atividade, e (ii) a magnitude, exigência de uniformidade e altíssimo padrão na qualidade de seus produtos, bem como a complexidade das operações do Grupo McDonald's, não resta outra conclusão senão a de que toda a estrutura ora em discussão é absolutamente legítima e amparada pelo ordenamento jurídico nacional; -assim, também por esse viés, resta totalmente comprovada a inadequação da penalidade prevista no artigo 23, § 1º,º do DL ns 1.455/1976 ao caso concreto, sendo este mais um motivo para determinar seu total cancelamento; - inexistiu dano ao Erário. A Fiscalização alegou que a Impugnante teria se ocultado das operações de importação em questão com o objetivo de fraudar as regras de preços de transferência e valoração aduaneira. Porém, apesar de trazer várias ilações sobre as supostas razões para ocultação, a Fiscalização ao final não fez qualquer exigência em relação a suposto recolhimento a menor de tributos; - ademais, uma vez que a alegada “fraude de valor” decorreu justamente do entendimento de que teria havido fraude na declaração do valor das operações e que, como demonstrado acima, tal fraude não restou comprovada, também não há que se falar em dano ao Erário sob esse aspecto; - e nem se alegue que o dano ao Erário poderia ser presumido no presente caso, por se tratar de infração de mera conduta. Embora se reconheça (i) a importância do controle do comércio exterior como instrumento de defesa dos interesses fazendários nacionais (artigo 237 da CF/88 ), e (ii) que sob a ótica das Autoridades Fiscais/Aduaneiras, o controle aduaneiro esteja, dentre outros, relacionado à proteção das fronteiras, da saúde e segurança públicas, proteção ambiental e o combate à evasão de divisas e lavagem de dinheiro, a aplicação de penalidade tão severa quanto a ora imposta não pode prescindir de uma aferição a respeito da concretização da hipótese prevista na norma e da efetiva caracterização de dano ao controle aduaneiro ou mesmo ao Erário; - o próprio CARF já atestou que, ao analisar “o dano ao erário nas infrações aduaneiras, é necessário que o potencial de dano seja minimamente verossímil. O dano ao erário, ainda que objetivo, não pode ser utópico” (Acórdão citado); - no caso em discussão, dado que a imputação fiscal versa sobre a “efetiva” interposição fraudulenta (e não sobre a interposição presumida de que trata o § 2º do artigo 23 do Decreto-Lei nº 1.455/1976), tal verificação se faz ainda mais importante, até mesmo porque uma possível interposição só se mostra fraudulenta mediante a comprovação da adoção intencional de condutas que tenham por finalidade fraudar/lesar o Erário, seja pela burla ao controle aduaneiro, seja por lesar o Fisco; - é evidente que a jurisprudência do CARF (Acórdão citados) está absolutamente alinhada com o posicionamento firmado pelo STJ no sentido de que, para fins de caracterização da infração aduaneira de “ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação”, é indispensável que a Fl. 5564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 44 Autoridade Tributária comprove efetivamente a intenção do contribuinte em lesar o Fisco/Aduana, bem como que demonstre a efetiva ocorrência de dano ao Erário; - as Autoridades Aduaneiras não foram capazes de colacionar aos autos um lastro probatório que assegurasse minimamente a existência de qualquer espécie de dano ao Erário ou prejuízo ao controle aduaneiro, especialmente quando se verifica que não houve a demonstração de qualquer conduta supostamente fraudulenta, por parte da Impugnante, com intuito de lesar o Erário, bem como não houve qualquer falta de pagamento do tributo nas operações em comento; - se não há qualquer irregularidade nas operações realizadas pela RFG e todos os documentos relativos aos processos de importação refletem exatamente o fluxo de comércio exterior que efetivamente ocorreu, é incabível a acusação de “ocultação do verdadeiro responsável pelas operações”, já que a aplicação da pena de perdimento, ainda que convertida em multa equivalente, exige a configuração de irregularidades na própria operação de importação. Assim, resta evidente a necessidade de cancelamento da autuação e afastamento da multa prevista no artigo 23, inciso V, § 1° do Decreto-Lei nº 1.455/1976; IV.3. A INAPLICABILIDADE DA MULTA PREVISTA NO ARTIGO 169, INCISO II, DO DL Nº 37/1966 – A INEXISTÊNCIA DE SUPERFATURAMENTO OU FRAUDE NO VALOR ADUANEIRO DAS OPERAÇÕES OBJETO DE QUESTIONAMENTO - o afastamento do valor declarado das mercadorias importadas (apurado com base no Primeiro Método de Valoração Aduaneira), bem como o arbitramento realizado pelas Autoridades Aduaneiras é absolutamente ilegal, uma vez que baseado em dispositivo não aplicável ao caso, bem como realizado em evidente desrespeito aos procedimentos legais previstos para esse tipo de situação; - primeiramente, não há como se aplicar o artigo 88 da MP ns 2.158-35/01 ao presente caso, tendo em vista que as disposições contidas no referido artigo são aplicáveis apenas e tão somente a casos de fraude, sonegação ou conluio, o que, como restou cabalmente demonstrado, não ocorreu; - ainda que se admitisse a possibilidade de ocorrência de dolo, fraude ou simulação no presente caso, o que se faz apenas para fins argumentativos, fato é que a valoração dos bens importados deveria ter sido feita com base no que dispõe o AVA; - diferentemente do alegado pela Fiscalização, a cogitação de fraude com relação ao valor aduaneiro de uma operação deve justamente ser investigada a partir dos procedimentos previstos no AVA. Sem que se tenha apurado qual é o correto valor aduaneiro das mercadorias com base nas regras previstas no próprio AVA, não se poderia chegar à conclusão de que houve, ou não, superfaturamento no presente caso; - os tratados internacionais são leis especiais e hierarquicamente superiores à legislação doméstica, e o AVA, por ser tratado internacional aprovado pelo Congresso Nacional e promulgado pelo Presidente da República, tem natureza de Fl. 5565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 45 norma específica e supralegal e, portanto, é de aplicação obrigatória e inconteste para todos os casos em que se discutem questões de valoração aduaneira, inclusive nas hipóteses de dúvida quanto à veracidade ou exatidão do valor declarado, situação alegada pela Fiscalização; - no âmbito do AVA está devidamente previsto que o valor aduaneiro das mercadorias importadas corresponde ao valor da transação, sendo que, caso a Administração Aduaneira tenha dúvidas a respeito da veracidade ou exatidão das informações, ela deverá seguir os procedimentos previstos no próprio AVA – com a aplicação sucessiva dos métodos ali previstos – para comprovar a veracidade (ou a falsidade) do valor declarado e, se necessário, apurar o correto valor aduaneiro dos bens importados; - o AVA não impede que as Autoridades Aduaneiras brasileiras questionem e, inclusive, imponham penalidade em casos de valoração aduaneira incorreta, porém, não há dúvida de que a busca pela correta valoração aduaneira deve, necessariamente, ser estabelecida nos termos do que dispõe tal Acordo; - no presente caso, contudo, a necessária aplicação do AVA foi ignorada pela Fiscalização, o que evidencia a absoluta improcedência do arbitramento realizado e, portanto, justifica o cancelamento das exigências feitas com base em tal valor; - para o fiel cumprimento do AVA, bem como do entendimento do Comitê de Valoração Aduaneira da OMC e do Comitê Técnico de Valoração Aduaneira da OMA, o Secretário da RFB editou a IN nº 327/2003, que contém, em seus artigos 29 a 33, dispositivos específicos regulamentando rito prévio de consultas de valoração aduaneira previsto no AVA (denominado como “procedimento fiscal de valoração aduaneira” pela referida instrução normativa), que no entanto foi ignorado pela Fiscalização no presente caso; - as disposições da Decisão 6.1 do Comitê de Valoração Aduaneira da OMC e do Comentário 10.1 do Comitê Técnico de Valoração Aduaneira da OMA, e a norma editada pela própria RFB (IN 327/2003) prevêem a necessidade de as Autoridades Fiscais procederem ao rito prévio de consultas de valoração aduaneira na hipótese de dúvidas quanto à veracidade ou exatidão do valor aduaneiro declarado pelo importador, prevendo inclusive a apresentação de um documento específico (denominado “Declaração de Valor Aduaneiro”, disponível no Anexo II à referida IN) pelo importador para justificar o valor aduaneiro por ele declarado; - ocorre que, no caso em discussão, tal rito jamais foi adotado. A Fiscalização houve por bem ignorar os dispositivos do AVA, da IN 318/2003 e IN 327/2003, e tomou uma decisão definitiva a respeito da alegada “fraude” do valor aduaneiro declarado, lavrando o Auto de Infração em clara afronta à Decisão 6.1 do Comitê de Valoração Aduaneira da OMC e ao Comentário 10.1 do Comitê Técnico de Valoração Aduaneira da OMA; - como o procedimento legalmente previsto para se apurar tal valor sequer foi seguido, o Auto de Infração foi lavrado sem elementos fáticos suficientes no Fl. 5566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 46 tocante à valoração aduaneira e à fantasiosa alegação de superfaturamento, cerceando os direitos de contraditório e ampla defesa da Impugnante, o que impõe a necessidade de seu cancelamento integral; - assim, considerando que (i) o Auto de Infração não foi precedido do rito prévio de consultas de valoração aduaneira; (ii) de acordo com a jurisprudência pacífica dos Tribunais Administrativos e Judiciais, a não observância ao referido rito de consultas de valoração aduaneira, previamente ao lançamento fiscal, acarreta a sua invalidade, (iii) o arbitramento realizado pela Autoridade Fiscal, com base no artigo 88 da MP ns 2.158-35/01, é absolutamente ilegal, ante a ausência de dolo, fraude ou simulação no presente caso; não há sequer como se falar em superfaturamento no presente caso; - outro elemento que deixa evidente a inexistência de qualquer tipo de “superfaturamento” neste caso é que, tentando questionar a legitimidade da cadeia de suprimentos no Brasil, o Fisco Federal já tentou impor ajustes de preços de transferências à Impugnante nessas operações de importação conduzidas pela RFG, sob a alegação de que esta seria uma “interposta pessoa” da ora Impugnante; - essas acusações surgiram nos Processos Administrativos 16561.720113/2018-47 e 16561.720068/2020-45, ainda pendentes de análise na esfera administrativa (doc. nº 12), em relação a operações realizadas nos anos de 2014 e 2015, exatamente nos mesmos termos questionados pela Fiscalização no caso em discussão; - a Impugnante deixou absolutamente claro nesses processos que nenhum ajuste de preço de transferência seria aplicável, já que inexistente qualquer interposição de pessoas ou aquisição conduzida de partes relacionadas no exterior. Mas, ainda que assim não fosse, subsidiariamente também restou claro que as acusações de que os preços praticados excederiam os valores parâmetros eram equivocadas, pois, se adotado o “método PRL”, nenhum tipo de ajuste seria devido; - para que não houvesse dúvidas quanto a esse ponto, foram contratadas avaliações independentes e especializadas conduzidas pela KPMG Assessores Ltda. (“KPMG” – docs. Nº 14 e 15); A conclusão dessa empresa não foi outra senão a de que nenhum tipo de ajuste deveria ser feito em relação aos produtos vendidos pela RFG à Impugnante. Para fins do processo administrativo aqui em discussão, a conclusão mostra-se ainda mais simples: não houve qualquer tipo de superfaturamento em nenhuma transação envolvendo Arcos Del Sur, pois se houvesse qualquer tipo de superfaturamento ou de incremento indevido dos preços, haveria necessariamente ajustes de preços de transferência a serem feitos na apuração do IRPJ e da CSLL; - mesmo as tentativas adotadas pelo Fisco neste caso para refutar as conclusões desses estudos técnicos não prosperam. Não só pela impossibilidade de a Fiscalização questionar avaliações técnicas produzidas por empresas especializadas, como já restou decidido pelo CARF em diversos precedentes Fl. 5567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 47 (acórdãos citados), como também pela própria impertinência dos questionamentos indicados pelas Autoridades Fiscais neste lançamento, conforme estudo complementar preparado pela KPMG (doc. nº 16), analisando cada questionamento da Fiscalização no Termo de Verificação Fiscal; - percebe-se que o Fisco, não obtendo qualquer sucesso nos questionamentos quanto à aplicação dos ajustes de preços de transferência nas operações envolvendo a Impugnante, pretende agora aplicar penalidades aduaneiras sob a alegação de que a RFG seria uma pessoa interposta mediante fraude; - é importante destacar também a inaplicabilidade da multa prevista no artigo 169, inciso II, do DL ns 37/66, referente a uma suposta conduta de superfaturamento; - em nenhum momento a Autoridade Fiscal foi capaz de demonstrar a existência de transferências de divisas ao exterior relativas a valores que não estivessem cobertos pelas informações prestadas, no momento do registro das Dls, ou ainda qualquer falsidade nos documentos das transações comerciais analisadas que pudesse dar suporte às suas fantasiosas alegações de superfaturamento; - assim, torna-se imperativo o cancelamento integral da multa de 100% (cem por cento) da diferença entre o valor aduaneiro indicado nos documentos de importação e o valor aduaneiro arbitrado pelas Autoridades Fiscais (parágrafo único do artigo 88 da MP ns 2.158-35/01 e artigo 169, inciso II, do DL ns 37/66) claramente inaplicáveis à hipótese dos autos por absoluta inexistência de fraude, sonegação, conluio ou superfaturamento; IV.4. A INAPLICABILIDADE DA MULTA POR DECLARAÇÃO INEXATA OU OMISSÃO DE INFORMAÇÕES NOS DOCUMENTOS FISCAIS RELATIVOS ÀS OPERAÇÕES OBJETO DE QUESTIONAMENTO -foi exigida também multa de 1% (um por cento) sobre o valor arbitrado, nos termos do artigo 84 da MP 2.158-35/2001, artigo 69 da Lei ns 10.833/03 e no artigo 711, inciso III, do Regulamento Aduaneiro, em virtude de uma suposta omissão ou incorreção das informações prestadas nas Dls objeto de questionamento; - entretanto, conforme já restou demonstrado, tais informações foram prestadas adequadamente nas Dls, razão pela qual não há que se falar em qualquer omissão/inexatidão apta a ensejar a aplicação da referida penalidade; -não resta dúvida (i) da correção do valor aduaneiro declarado nas Dls (preço da transação – Método 1 do AVA); (ii) da efetiva inexistência de vinculação entre vendedor e comprador (exportador estrangeiro declarado na Dl e importador nacional, respectivamente); (iii) da ausência de influência no preço das mercadorias por conta da vinculação – já que tal vinculação sequer existe; e (iv) da correta indicação de que a operação de importação foi realizada diretamente pela RFG; - portanto, se os documentos relativos aos processos de importação (i.e., faturas comerciais, Dls, notas fiscais, etc.) refletem exatamente o fluxo da operação que Fl. 5568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 48 efetivamente ocorreu, bem como os dados corretos das operações em questão, não há que se falar na aplicação de penalidade por omissão/prestação inexata de informações, nos termos previstos nos artigos 84 da MP ns 2.158- 35/01, 69 da Lei ns 10.833/2003, e 711, inciso III, do Regulamento Aduaneiro; IV.5. A SUBSTÂNCIA ECONÔMICA DA ARCOS DEL SUR - a Arcos Del Sur é uma entidade existente, real, com empregados, atividades, operações e finalidades próprias (docs. Nº 7 a 11 e 14 a 16, acima). Assume uma série de riscos inerentes às atividades de procurement, sendo remunerada justamente por essas atividades e pela assunção desses riscos empresariais na cadeia de fornecimento e de controle de qualidade; - mas, ainda que não fosse, o que se considera apenas para argumentar, não se pode deixar de apontar que essa alegação do Fisco apenas revela uma tentativa equivocada de aplicação de normas antielisivas, como o disposto no artigo 116, parágrafo único, e 149, inciso VII, do CTN; isso, porém, deve ser prontamente afastado porque (i) o próprio texto do artigo 116, parágrafo único, do CTN, deixa claro que ele não é autoaplicável, dependendo de regulamentação que até o momento não foi editada; e, principalmente, (ii) porque a Arcos Del Sur, como demonstrado, é uma entidade real, não havendo qualquer tipo de abuso, fraude, dolo ou de simulação neste caso; - é importante esclarecer que as atividades de suprimento e de cadeia logística foram analisadas em uma série de procedimentos fiscais, ao longo de vários anos, e jamais houve a alegação de que a Arcos Del Sur seria uma empresa inexistente, desprovida de substância econômica; IV.6. A ARCOS DEL SUR NÃO SE SUJEITA A QUALQUER REGIME FISCAL PRIVILEGIADO - a Fiscalização assumiu que a Arcos Del Sur seria uma entidade sujeita a regime fiscal privilegiado no Uruguai. Porém, por mais que essa entidade pudesse eventualmente estar localizada em uma região com incentivos regionais, de modo algum se trata de um “regime fiscal privilegiado”. Isso fica claro a partir do mais simples exame da IN 1.037/2010, na qual a própria RFB lista os paraísos fiscais e regimes fiscais privilegiados, sendo que a única referência ao Uruguai consta no artigo 2º, inciso II, mas exclusivamente quanto às “pessoas jurídicas constituídas sob a forma de ‘Sociedades Financeiras de Inversão (Safis), que não é o caso da Arcos Del Sur; IV.7. OUTROS MOTIVOS QUE JUSTIFICAM O CANCELAMENTO DA AUTUAÇÃO FISCAL CONTRA A IMPUGNANTE -o lançamento é equivocado por outros motivos, tal como o o foco dado pela Fiscalização quanto a processos administrativos envolvendo a Impugnante e aos contratos de compartilhamento de custos e de despesas firmados pela Arcos Del Sur, como se se tratassem de evidências de artificialidade das operações de aquisição de produtos no Brasil. Essas referências não guardam qualquer relação Fl. 5569DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 49 com a RFG, sendo processos administrativos fiscais envolvendo exclusivamente a Impugnante; -ademais, esses são casos ainda sob discussão na esfera administrativa, e a Impugnante comprovou detalhadamente em cada um deles a manifesta improcedência dos questionamentos feitos pela Fiscalização; -ainda que assim não fosse, a mera existência de acordos de compartilhamento de certos custos e despesas de natureza administrativa com a Arcos Del Sur não desabona quaisquer operações conduzidas em relação ao gerenciamento de insumos e das atividades de procurement; são, na realidade, duas atividades autônomas e independentes – e que apenas reforçam a existência e substância da Arcos Del Sur; a demonstração de improcedência dessas acusações é muito simples, além de desenvolver as atividades de procurement (objeto principal / core business), a empresa também desenvolvia atividades administrativas de apoio para as demais empresas do grupo; - outros elementos equivocados de que se vale a Fiscalização para imputar uma injustificada penalidade à Impugnante baseiam-se em alegações de prática de “erosão da base tributária e transferência de lucros”, em inglês “Base Erosion and Profit Shifiting” (BEPS), da OCDE, e em graves acusações de que seria “público e notório que empresas buscam, no mundo todo, serviços de consultoria e especializados em planejamento tributário agressivo”; -porém, as diretrizes expedidas pela OCDE não possuem efeitos normativos vinculantes no Brasil, não se aplicando, portanto, à Impugnante, nem ao processo administrativo discutido; não há quaisquer leis domésticas internalizando quaisquer dessas discussões quanto a BEPS; nenhum dos 15 temas de que trata o projeto BEPS se aplica ao caso ora em exame e não guarda qualquer conexão com procedimentos aduaneiros; mesmo se considerados os elementos referentes a preços de transferência, as orientações da OCDE não se aplicam em face das margens fixas de que trata a Lei nº 9.430/1996; - também não procedem as graves acusações feitas pelo Fisco quanto à estrutura de suprimentos no Brasil, como se se tratasse de um artifício para manipulação de preços; não há qualquer prova concreta de abuso, artificialidade ou de simulação; - ao longo da defesa ficou claro que não houve qualquer tipo de contratação de “serviços de consultoria e especializados em planejamento tributário agressivo” e, longe de haver qualquer artificialidade ou condutas não usuais/simuladas; V. A ABUSIVIDADE DAS PENALIDADES APLICADAS V.1. A FLAGRANTE DESPROPORCIONALIDADE DAS PENAS APLICADAS EM RELAÇÃO À SUPOSTA INFRAÇÃO - além dos fatos e argumentos acima expostos, é importante enfatizar que a cobrança de múltiplas penalidades – multa equivalente a 100% do valor aduaneiro da operação, acrescida de multa de 100% sobre a diferença entre o valor declarado e o arbitrado e, ainda, multa de 1% sobre o valor aduaneiro arbitrado Fl. 5570DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 50 em razão de informações obrigatórias inexatas e omitidas nas Dls – sobre as mesmas operações representa, ainda, flagrante ofensa aos princípios legais da proporcionalidade e razoabilidade, os quais devem ser obedecidos pela Administração Pública, por determinação expressa do artigo 2º da Lei ns 9.784/1999; V.2. A VIOLAÇÃO AO ACORDO GERAL SOBRE TARIFAS E COMÉRCIO (“GATT”) - a exigência fiscal ora combatida viola ainda dispositivos do GATT, uma vez que de seu artigo VIII, parágrafo 3º, depreende-se que os Estados-Partes não poderão impor penalidades severas (como no presente caso, com a exigência de penalidades que superam, em muito, o valor das mercadorias importadas, a partir de equivocado arbitramento do valor aduaneiro de tais mercadorias) por ligeiras infrações (se existentes) à regulamentação ou ao processo aduaneiro; ´ - nota-se, portanto, que a exigência de adequação entre uma suposta irregularidade e as possíveis medidas impostas pelo Fisco encontra amparo e limites inclusive em normas de Direito Internacional; - o Auto de Infração em questão viola ainda o artigo XVI do GATT, segundo o qual “todo membro deverá assegurar a conformidade de suas leis, regulamentos e procedimentos administrativos com as obrigações constantes dos Acordos anexos”, violando também o artigo 98 do CTN e o artigo 5º, § 2º, da CF/88, que determinam a necessidade de observância dos tratados e convenções internacionais pela legislação tributária interna; V.3. IMPOSSIBILIDADE DA APLICAÇÃO CUMULATIVA DE PENALIDADES – CONFISCO E PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO - não bastassem todos os vícios e ilegalidades acima apontadas que levam ao cancelamento integral do Auto de Infração ora impugnado, admitindo-se, a título de mera argumentação que referido lançamento pudesse subsistir, cabe esclarecer ainda que, ao aplicar multa administrativa sobre a diferença entre o valor declarado pela Impugnante e aquele arbitrado pelas Autoridades Fiscais, houve violação ao disposto no artigo 703, §1º-A, do Regulamento Aduaneiro, que determina que se ambas as penalidades forem aplicáveis, deve prevalecer apenas a pena de perdimento; nesse sentido, é o entendimento já pacífico do CARF (ementa transcrita); - ademais, a cumulação de penalidades no caso em discussão, além de desproporcional e irrazoável, conforme já visto acima, é evidentemente confiscatória com fundamento nos artigos 5º, inciso XXII, e 150, IV, da CF/1988; - também não há como se admitir a cumulação de penalidades em relação aos supostos ilícitos praticados, em virtude do chamado Princípio da Consunção, por meio da qual um fato mais gravoso (mais complexo) absorve os fatos autônomos (menos complexos) que o integram, prevalecendo o tipo resultante da reunião daquele. Com isso, sua aplicação prática impede que um determinado indivíduo seja punido mais de uma vez pelo mesmo fato; -uma vez que a Impugnante está Fl. 5571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 51 sendo triplamente penalizada por uma mesma conduta – que sequer ocorreu – é evidente que as penalidades a ela impostas violam frontalmente os princípios do não confisco, da consunção, da razoabilidade e da proporcionalidade, motivo pelo qual tais penalidades devem ser prontamente canceladas; “[...] VI. A CONCLUSÃO E O PEDIDO 423. Diante de todo o exposto, a Impugnante tem como demonstrado que o Auto de Infração ora combatido é totalmente improcedente, na medida em que: (i) não houve a adequada subsunção entre a regra matriz de responsabilidade e as condutas supostamente praticadas pela Impugnante, de modo que a responsabilização da Impugnante se deu com base em acusações abstratas e genéricas, acompanhadas de fundamentos legais que sequer se aplicam ao caso; (ii) o presente Auto de Infração encontra-se eivado de vícios insanáveis, tendo em vista que a D. Fiscalização não colacionou aos autos os elementos probatórios mínimos necessários à demonstração da efetiva ocorrência de interposição fraudulenta nas operações objeto de questionamento, bem como o adequado suporte documental que lhe permitiu chegar à conclusão de que teria havido fraude no valor aduaneiro das importações; (iii) há evidente vício de motivação na lavratura do presente Auto de Infração, na medida em que as DD. Autoridades Fiscais/Aduaneiras buscam punir um suposto planejamento abusivo, porém, diante da impossibilidade de aplicação dos ajustes de preços de transferência ou mesmo das regras de valoração aduaneira, houveram por bem aplicar penalidades aduaneiras; (iv) apesar de ter conhecimento da estrutura de importação em discussão há quase uma década e jamais ter questionado a regularidade/licitude de tais operações, a D. Fiscalização alterou sua interpretação a respeito das operações em questão, motivo pelo qual, nos termos dos artigos 100 e 146 do CTN, deve-se reconhecer, no mínimo, que essa nova interpretação não pode ser oponível a fatos pretéritos e que as multas aplicadas por meio do presente Auto de Infração devem ser afastadas; (v) o presente Auto de Infração é inválido por ter sido desrespeitado o prazo máximo de duração do PECA e ter havido a imposição da pena de perdimento (ainda que convertida em multa) por autoridade incompetente; (vi) restou devidamente demonstrado que as operações de importação em questão foram realizadas diretamente entre adquirente (RFG) e vendedor (Arcos Del Sur) e que não houve a interposição fraudulenta de qualquer pessoa estranha à operação, com o objetivo de ocultar seja o real exportador ou a condição da Impugnante como real adquirente/ responsável pelas operações de importação objeto de questionamento, motivo pelo qual deve ser afastada a penalidade prevista no artigo 23, inciso V, do DL nº 1.455/76; Fl. 5572DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 52 (vii) restou cabalmente demonstrado que a estrutura da operação de importação é absolutamente legal e tem propósito negocial, motivo pelo qual não há que se falar em qualquer espécie de conduta dolosa ou fraudulenta por parte da Impugnante, ou mesmo de simulação de negócio jurídico; (viii) uma vez demonstrado que todos os documentos e informações refletem exatamente o fluxo da importação que efetivamente ocorreu, deve também ser afastada a aplicação da penalidade prevista no artigo 711, inciso III, do Regulamento Aduaneiro; (ix) considerando que não houve a devida obediência aos procedimentos para apuração do valor aduaneiro das mercadorias, com base nas regras previstas no AVA, a D. Fiscalização sequer poderia chegar à conclusão de que houve (ou não) superfaturamento no presente caso. Além disso, o arbitramento do valor aduaneiro das operações com base no artigo 88 da MP nº 2.158-35/01 é absolutamente incabível, tendo em vista a ausência de demonstração de dolo, fraude ou simulação no presente caso; (x) restou devidamente comprovado que não há qualquer espécie de superfaturamento no valor das operações de importação e que eventuais diferenças de preço são justificadas por questões negociais legítimas; (xi) a aplicação de múltiplas penalidades sobre as mesmas operações representa flagrante ofensa aos princípios legais da proporcionalidade e razoabilidade, motivo pelo qual tais penalidades devem ser canceladas ou, ao menos, reduzidas; (xii) a imposição de penalidades severas, que superam, em muito, o valor das mercadorias importadas, a partir de equivocado arbitramento do valor aduaneiro de tais mercadorias, implica em violação ao GATT; (xiii) além da abusividade existente na aplicação cumulativa de múltiplas penalidades sobre as mesmas operações, admitindo-se a título de mera argumentação que as mesmas pudessem ser aplicadas, em observância ao princípio da consunção a aplicação da penalidade mais gravosa (i.e, multa equivalente a 100% (cem por cento) do valor aduaneiro das mercadorias, em conversão à pena de perdimento) absorve as demais, que devem ser imediatamente afastadas. 424. A Impugnante protesta ainda pela juntada posterior de documentos que possam se fazer necessários, nos termos do artigo 16, §4º, alínea “a”, do Decreto 70.235/72 e em observância ao princípio da verdade material que deve orientar todo o processo administrativo fiscal, especialmente a tradução juramentada da documentação apresentada em idioma estrangeiro. 425. Por fim, em face de todo o exposto, a Impugnante pleiteia seja plenamente acolhida a presente Impugnação, para o fim de se reconhecer a improcedência da presente autuação e das exigências aduaneiras e fiscais ora impugnadas, com o cancelamento integral de todas as exigências constantes do Auto de Infração e o consequente arquivamento do presente processo administrativo. [...]” Fl. 5573DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 53 Paulo Sérgio de Camargo (Diretor Presidente da ADBR), foi cientificado do auto de infração em 24/08/2021, pelos Correios, como aviso de recebimento, fl. 1.712, e apresentou, em 10/09/2021 (fl. 3.911), a impugnação de fls. 3.913-3.940, na qual, após discorrer sobre a tempestividade e legitimidade, em resumo, alegou: O EXCESSO COMETIDO PELO FISCO AO ARROLAR BENS PESSOAIS DO IMPUGNANTE - a Fiscalização acabou cometendo claro excesso ao arrolar bens pessoais do Requerente e ao lavrar um Termo de Arrolamento de Bens e Direitos (“Termo de Arrolamento” – doc. nº 1); CONSIDERAÇÕES PRELIMINARES - trata-se de auto de infração lavrado contra a RFG para a exigência de multas aduaneiras devido a alegada ocultação do real vendedor e do real comprador e suposto superfaturamento em operações de importação de batatas pré-fritas congeladas; -além disso, sem ao menos examinar a estrutura organizacional e hierárquica da ADBR, a Fiscalização entendeu que o Impugnante deveria ser responsabilizado solidariamente pela penalidade aduaneira lançada meramente por sua condição de “representante” dessa companhia e de suas sócias no Brasil; PRELIMINARES: A NULIDADE QUANTO À RESPONSABILIZAÇÃO SOLIDÁRIA DO IMPUGNANTE (A) AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO PARA IMPUTAÇÃO DE VALORES POR SOLIDARIEDADE - a Fiscalização não apresentou nenhuma razão de fato ou de Direito que pudesse justificar sua indicação como responsável; apenas escreveu que o Impugnante era “Diretor-Presidente” da ADBR e “representante” de suas sócias no Brasil; - o lançamento é um ato jurídico no qual devem estar identificados, de modo preciso, os fatos concretos que dão causa à exigência do crédito e os dispositivos legais que foram supostamente infringidos. Por óbvio que não pode subsistir uma acusação para a qual não foram apresentadas razões de fato e de Direito, sob pena de o acusado ter afrontado o seu direito de ampla defesa e contraditório, assegurados pela Lei 9.784/99 e pela Constituição Federal; - no Termo de Verificação Fiscal não houve nenhuma especificação quanto (i) aos atos praticados pelo Impugnante; ou (ii) aos eventuais excessos de poderes ou infrações à lei ou contrato social realizados pelo Impugnante. Pretende-se a responsabilização solidária apenas em razão de sua condição de diretor/administrador da ADBR (uma entidade já arrolada como responsável solidária, que sequer é ou foi parte nas operações de importação objeto desta lide), e de representante de empresas estrangeiras que sequer fazem parte deste processo administrativo, nem mesmo indiretamente; -para o lançamento subsistir, a Fiscalização deveria ter demonstrado: A. QUAIS ERAM OS PODERES DO IMPUGNANTE? B. QUAL O FATO CONCRETAMENTE REALIZADO SOB ORDEM DO IMPUGNANTE? C. QUE FATOS / Fl. 5574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 54 DOCUMENTOS COMPROVAM A ATUAÇÃO DIRETA DO IMPUGNANTE EM QUAISQUER ATOS QUE MOTIVARIAM A IMPUTAÇÃO DE PENALIDADES ADUANEIRAS? D. QUAL FOI O PODER EXERCIDO EM EXCESSO PELO IMPUGNANTE? E. QUAL FOI A INFRAÇÃO À LEI OU CONTRATO SOCIAL QUE O IMPUGNANTE REALIZOU? - a verificação de infrações aduaneiro-tributárias não pode ser baseada simplesmente em presunções ou indícios; -o CARF tem reconhecido a nulidade de autos de infração que não foram devidamente fundamentados e/ou afastado a responsabilidade solidária quando o auto de infração não houver demonstração o ato efetivamente praticado pelo diretor/administrador (ementas e trechos de voto transcritos); - além disso, em caso de dúvida quanto a fatos e à prática de infrações, a interpretação da legislação deve ser feita favoravelmente ao contribuinte, especialmente em relação à autoria, imputabilidade ou punibilidade pela infração e a natureza e circunstâncias materiais do fato (art. 112 do CTN); (B) IMPOSSIBILIDADE DE RESPONSABILIZAÇÃO DO IMPUGNANTE PELA TOTALIDADE DAS PENALIDADES LANÇADAS CONTRA A RFG - ainda que se entenda que o auto de infração esteja devidamente fundamentado, o que se admite apenas para argumentar, o Impugnante não pode ser responsável solidário pela totalidade dos créditos objeto do presente processo administrativo; - a Fiscalização deveria ter analisado as ações ou omissões que supostamente teriam ensejado a responsabilidade solidária do Impugnante e imputado a ele apenas o valor que supostamente lhe caberia, a partir dos fatos concretos eventualmente capazes de justificar a imposição desses valores. Houve, portanto, nítido erro no valor imputado como de responsabilidade do Impugnante. E a IN RFB nº 1.862/2018 indica de forma expressa que o Auditor-Fiscal deve delimitar o crédito imputado ao responsável, conforme artigo 3º, inciso IV; - a determinação equivocada do quantum debeatur acarreta a nulidade do Auto de Infração, uma vez que tal grandeza é a essência do lançamento de ofício. Isso já foi decidido pelo CARF (ementa e trecho do voto transcritos); MÉRITO – O COMPLETO EQUÍVOCO NA IMPOSIÇÃO DE PENALIDADES AO IMPUGNANTE POR SOLIDARIEDADE (A) ILEGITIMIDADE PASSIVA DO IMPUGNANTE - a Fiscalização pretendeu caracterizar o Impugnante como corresponsável pelas multas aplicadas à RFG com base no disposto no artigo 135, inciso III, do CTN e nos artigos 94 e 95 do DL 37/66; - não houve, entretanto, qualquer alegação efetiva contra o Impugnante que lhe permita entender o porquê de ter sido incluído no polo passivo da presente autuação, além do fato de possuir cargo de diretor da ADBR (que também não é Fl. 5575DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 55 sujeito passivo principal neste caso) e de representante, no Brasil, da ADBV da LatAm – empresas que sequer fazem parte deste caso; - o Fisco simplesmente presume que, por possuir função diretiva na ADBR ou por representar, no Brasil, a ADBV e a LatAm (empresas que sequer fazem parte do caso, nem mesmo indiretamente), o Impugnante supostamente teria concorrido para a prática de infrações em operações de importação. Essa presunção, entretanto, é incorreta e sem correspondência fática; - a estrutura de suprimento de insumos no País a partir de um procurement center (Arcos Del Sur) teve início em 2013, o que significa dizer que esse modelo de atuação é anterior até mesmo ao Impugnante assumir a posição de Diretor- Presidente da ADBR – algo que ocorreu apenas em 2015 (doc. nº 2); - a Fiscalização se baseia em um Contrato Social de 2017 para imputar a sujeição passiva solidária ao Impugnante, desconsiderando que nessa data as operações eram rigorosamente as mesmas que vinham ocorrendo desde 2013, quatro anos antes; - a Fiscalização desconsidera, ainda, que esse mesmo modelo de atuação e de suprimento de restaurantes foi objeto de análise por diferentes equipes da Receita Federal do Brasil ao longo de vários anos, e a operação aqui tratada jamais foi reputada como abusiva, artificial, dolosa, fraudulenta ou simulada; - o fato de o Impugnante ter desempenhado a função de Diretor-Presidente da ADBR não o torna passível de sujeição a uma penalidade imposta à RFG. Materialmente, suas atribuições não estavam relacionadas à execução e operacionalização de importações ou aquisição de insumos junto à RFG, inexistindo qualquer nexo causal entre a posição por ele exercida na ADBR e as operações supostamente consideradas fraudulentas ou superfaturadas pelo Fisco neste caso; (B) INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 135, III, DO CTN – AUSÊNCIA DE “OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS” - o artigo 135 do CTN é absolutamente inaplicável ao caso. Isso porque, esse dispositivo se aplica apenas em relação a “obrigações tributárias” – ou seja, apenas para a exigência de tributos; (C) INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 135, III, DO CTN – AUSÊNCIA DE PRESSUPOSTOS FÁTICOS PARA APLICAÇÃO - o artigo 135, inciso III, do CTN, em verdade, retrata modalidade de responsabilização direta e exclusiva, estabelecendo a responsabilidade pessoal dos sócios ou dos diretores, representantes legais e gerentes de determinada pessoa jurídica que tenham agido com excesso de poderes ou infração de lei. Portanto, sequer está-se diante de hipótese de responsabilidade solidária, o que deve levar ao inquestionável reconhecimento de inaplicabilidade desse dispositivo; Fl. 5576DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 56 - mas, ainda que se entenda que o artigo 135, inciso III, do CTN é aplicável ao caso, o que se admite apenas para fins de argumentação, é imprescindível que se tenha em mente que a responsabilidade apenas poderia ser estabelecida em relação aos atos que fossem praticados com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos; - isso é relevante, na medida em que a Fiscalização não apresentou nenhum ato concreto que poderia levar a responsabilização do Impugnante; ela justificou a responsabilização por sua condição de “administrador”, no caso, diretor da ADBR. Mas não há qualquer apontamento quanto à eventual atuação do Impugnante com excesso de poderes ou em desacordo com a lei, contrato social ou estatutos; - há decisão do CARF (trecho de voto citado) no qual foi afastada a aplicação do artigo 135 do CTN por não ter havido a demonstração dos atos supostamente praticados por administrador com dolo; - nem se alegue que o Impugnante deveria ser responsabilizado pela simples atividade decisória eventualmente desempenhada para uma das sociedades solidariamente responsabilizadas pelo Fisco. Além de se tratar de uma responsabilização duplamente indireta (a solidariedade decorreria de um ente já responsabilizado solidariamente), o artigo 135, inciso III, do CTN é uma norma de exceção, tratando apenas da hipótese de responsabilidade exclusiva de terceiros que tenham agido com dolo comprovado; - a doutrina e a jurisprudência (citadas) possuem entendimento claro no sentido de que o mero inadimplemento de obrigação fiscal não constitui infração legal para os fins de responsabilização pessoal dos administradores; - a Portaria PGFN nº 180/2010 previu que a pessoa física somente pode ser responsabilizada por débitos da pessoa jurídica caso tenha poderes de gerência à época da ocorrência do fato gerador da obrigação e caso haja declaração fundamentada de que teria ocorrido excesso de poderes, infração à lei, infração ao contrato social ou estatuto; - diante do exposto, tem-se que, quando não há comprovação dos atos de excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatuto, tal como ocorreu no presente caso, não há que se falar em responsabilidade pessoal dos diretores, representantes, sócios e gerentes da pessoa jurídica com base no artigo 135, inciso III, do CTN; (D) INAPLICABILIDADE DOS ARTIGOS 94 E 95 DO DL 37/66 - além do artigo 135, inciso III, do CTN, a Fiscalização indicou os artigos 94 e 95, incisos I, IV e V, do DL 37/66 como base para a imputação de responsabilidade; a breve análise desses dispositivos deixa clara a improcedência da responsabilização solidária do Impugnante por penalidades lançadas contra a RFG. O artigo 94, por exemplo, é absolutamente genérico, assemelhando-se, de certo modo, ao disposto no artigo 124, inciso I, do CTN – e que não justifica, por si só, responsabilização solidária, como já decidido reiteradas vezes na jurisprudência; Fl. 5577DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 57 - ademais, está evidente no próprio Termo de Verificação Fiscal que o Impugnante não concorreu com quaisquer violações ao texto do Decreto-Lei, do seu regulamento ou de qualquer outro ato administrativo de caráter normativo destinado a completá-lo. - e mesmo que assim não fosse, o que se admite apenas para argumentar, o próprio artigo 94, § 2º, DL 37/66 indica que há exceções ao utilizar a expressão “salvo disposição expressa em contrário” – essa disposição contrária, no caso, está justamente no artigo 23, inciso V, do DL 1.455/76 que exige a ocorrência de “fraude” ou “simulação”, que não ocorrem no processo administrativo, já que ausente a demonstração de dolo ou má-fé da RFG, da ABDR e do Impugnante; - tampouco poderia ser justificada a responsabilização solidária a partir do artigo 95 desse Decreto-Lei, já que (i) o Impugnante não concorreu nem se beneficiou de qualquer ato contrário à legislação; (ii) o Impugnante não promoveu qualquer ato relacionado às importações; e (iii) o Impugnante não adquiriu nenhuma mercadoria de procedência estrangeira; (E) A PESSOALIDADE DAS PENAS - o caso discutido nesse Processo Administrativo corresponde apenas à exigência de penalidades, ou seja, multas aduaneiras; por se tratar de multa, não se pode perder de vista que qualquer responsabilidade seria, por si, indevida, em razão do artigo 5º, inciso XLV, da Constituição, no sentido de que nenhuma penalidade deverá ser transferida a outra pessoa que não o próprio autor do fato imputado como sendo contrário às normas cogentes; - pondera-se, novamente, que não foi apresentado qualquer elemento probatório para justificar atos dolosos cometidos pelo Impugnante, restando, assim, inaplicável à pessoa do Impugnante a aplicação de multa, imputável de forma personalíssima à pessoa jurídica objeto da fiscalização e autuação; - portanto, deve ser afastada a responsabilidade imputada ao Impugnante, por se tratar de auto de infração lavrado exclusivamente para a exigência de multas; ( F) A IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO – RAZÕES JÁ APRESENTADAS PELA ADBR - ainda que nenhum dos demais argumentos acima seja levado em consideração, o que se admite apenas para argumentar, a sujeição passiva do Impugnante deve ser cancelada devido à própria improcedência do auto de infração lavrado contra a RFG; - quanto a esse ponto, o Impugnante se reporta aos exatos termos da Impugnação submetida pela ADBR, requerendo sejam consideradas todas as razões apresentadas na defesa administrativa desta como se aqui estivessem escritas integralmente (doc. nº 3); “[...] VII. CONCLUSÃO E PEDIDOS [...] 92. Portanto, requer-se: (i) seja dado PROVIMENTO INTEGRAL à presente Impugnação para o cancelamento do Termo de Responsabilidade Solidária por Fl. 5578DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 58 Infração lavrado contra o Impugnante, já que inexistente qualquer fundamento de validade que as justifique; (ii) a desconstituição do Termo de Arrolamento de Bens em nome do Impugnante, já que desprovido de fundamento legal que o justifique; e (iii) o julgamento conjunto desta Impugnação com a Impugnação apresentada pela ADBR visando o cancelamento integral do Auto de Infração – a cujos termos o Impugnante se reporta, como se aqui estivessem integralmente transcritos. 93. O Impugnante protesta ainda pela juntada posterior de documentos que possam se fazer necessários, nos termos do artigo 16, §4º, alínea “a”, do Decreto 70.235/72, bem como do princípio da verdade material que orienta o processo administrativo fiscal. [...]” Fábio Augusto Carvalho Miranda (Diretor de Operações da RFG) , foi cientificado do auto de infração em 10/09/2021, pelos Correios, como aviso de recebimento, fl. 1.718, e apresentou, em 18/09/2021 (fl. 4.172), a impugnação de fls. 4.175- 4.206, na qual, após discorrer sobre a tempestividade e os fatos, em resumo, alegou: III – DO DIREITO III. A – AS PREMISSAS DA FISCALIZAÇÃO QUANTO A RESPONSABILIZAÇÃO DO IMPUGNANTE -não houve trabalho de investigação sobre a responsabilidade do Impugnante. A autuação foi feita com base em suposições da Fiscalização e não em fatos concretos; - diante de premissas incorretas, a conclusão somente poderia ser também incorreta, ou seja, a inclusão indevida do Impugnante no polo passivo, com fundamentação de maneira genérica na aplicação do artigo 135, III do CTN, associados aos §§ 1º e 2º do art. 94 e incisos I, IV e V do art. 95 do DL 37/66; III. A. 1. DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO – A AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO E A INSUFICIÊNCIA DO TRABALHO FISCAL -preliminarmente, compete destacar, já de plano, a deficiência no trabalho da Fiscalização no que concerne ao cumprimento do comando do art. 10 do Decreto n° 70.235/72; - este, bem como o artigo 142 do CTN, determinam que o lançamento deve estar baseado na atividade da Administração Pública para a correta subsunção do fato à norma e conterá, obrigatoriamente, a descrição do fato; - no caso concreto, não obstante a clareza de tais especificações, a Fiscalização falhou em seu dever de investigar corretamente os fatos e também de formalizar eventual exigência com a descrição precisa e individualizada da conduta do Impugnante que teria resultado nos fatos descritos no auto de infração. Não indicou, ainda que minimamente, qual teria sido sua participação na suposta operação; Fl. 5579DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 59 - com relação à responsabilização do Impugnante, o TVF resulta de ilações genéricas e imprecisas, insuficientes para atendimento da disposição do art. 10 do Decreto 70.235/72 e, portanto, insuficientes para fundamentar qualquer responsabilização, o que, por si só, já deve resultar em cancelamento da cobrança, já que os requisitos do citado art. 10 são obrigatórios e sua inobservância resulta em reconhecimento de nulidade da autuação. Esse é o entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (ementa transcrita); - além disso, o art. 3º da IN RFB n° 1.862/2018 é muito claro no sentido de que a descrição dos fatos deve constar do lançamento de ofício e de que o Auditor Fiscal da RFB deve reunir as provas indispensáveis à comprovação da responsabilidade tributária; - diante da imprecisão e generalidade da acusação fiscal com relação ao Impugnante, deve ser afastada, de plano, a responsabilização solidária; III.A.2. DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO – ERRO DE DIREITO – A INAPLICABILIDADE DAS DISPOSIÇÕES DOS CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL PARA ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE EM INFRAÇÃO ADUANEIRA - ainda em caráter preliminar, cumpre destacar a precariedade da autuação pelo erro na indicação das disposições do Código Tributário Nacional para justificar a responsabilidade solidária no caso em tela; - isso porque, no caso concreto, as infrações imputadas são típicas e a sanção é exclusivamente pelo descumprimento de norma de controle aduaneiro (regime jurídico aduaneiro), sem qualquer relação direta com arrecadação (regime jurídico tributário); -vale destacar que o CARF já se manifestou acerca da presença de dois regimes jurídicos distintos na importação de mercadorias (trecho de voto transcrito); - o CARF já decidiu também que a sanção aduaneira de pena de perdimento convertida em multa não se sujeita às disposições do CTN, constituindo erro de direito passível de anulação (ementas transcritas); - assim, as disposições do art. 135. III do CTN não se aplicam ao caso em tela e configuram erro de direito , e este enseja a nulidade da autuação, pois decorre do conhecimento e da aplicação incorreta da norma, conforme entendimento do STJ (ementas transcritas); III.A.3. DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO – ERRO DE DIREITO – IMPUTAÇÃO DE DIFERENTES E CONFLITANTES DISPOSITIVOS LEGAIS - outro erro de direito incorrido pela Fiscalização foi a referência a diversos dispositivos legais para tentar atribuir a responsabilidade pela infração ao maior número de pessoas possível; - o simples fato de justificar a responsabilização em diversos dispositivos já representa um erro de direito que deve culminar com o reconhecimento de Fl. 5580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 60 nulidade da autuação; -quando a Fiscalização traz diversos dispositivos, e de forma genérica, está deixando de caracterizar devidamente a regra de responsabilização e, ainda, cerceando o direito de defesa. Sim, porque nessa situação, para evitar a cobrança, o Impugnante tem que promover um esforço injusto de defesa contestando diversos dispositivos que foram lançados de maneira vaga e genérica; -no caso concreto, fundamentar a responsabilidade de maneira imprecisa, indicando os, 94, §§1° e 2° e art. 95, I, IV e V do DL 37/66, além do art. 135, III do CTN, é trazer normas conflitantes para a aplicação ao mesmo fato; - cada um dos dispositivos imputa a responsabilidade em um contexto específico e com efeitos específico, responsabilidade subsidiária, atuação conjunta e reponsabilidade subsidiária, respectivamente, sendo impossível dizer, sem entrar em absoluta contradição, que o imputado responde ao mesmo tempo subsidiariamente e conjuntamente; - em recorrentes julgados semelhantes, o CARF entendeu que a indicação de múltiplos e conflitantes dispositivos de responsabilização configura erro de direito, que resulta em nulidade (ementas transcritas); III.A.4. DOS INDÍCIOS APONTADOS PELA FISCALIZAÇÃO PARA SUPOSTA CARACTERIZAÇÃO DE RESPONSABILIDADE - a fundamentação para imputação da responsabilidade ao Impugnante foram meros “achismos”, originados de uma entrevista informal de uma terceira pessoa que não faz mais parte da empresa e que não tem mais qualquer conhecimento sobre as operações e a própria estrutura negocial atualmente. Afinal, a entrevista foi dada há quase 20 anos, ou seja, 19 anos antes da autuação; - e, com base tão somente nessa entrevista, a Fiscalização imputa a responsabilidade ao Diretor de Operações da Sociedade, ora Impugnante, e ao Diretor Geral; entrevista que é absolutamente irrelevante para a configuração de eventual participação ou responsabilidade, uma vez que não houve descrição, ou ao menos referência, de qualquer ato praticado pelo Impugnante que justificasse a atribuição da responsabilidade solidária; - tivesse a Fiscalização efetivamente cumprido com seu dever de investigação, teria identificado que o Impugnante ingressou na empresa somente em 2018 e que, no exercício de sua função de diretoria, não participa de nenhuma reunião/decisão voltada à escolha de fornecedor, modelo de importação, negociação de preço, sendo que sua atuação é mais voltada à gestão operacional dos centros de distribuição (armazéns e transportes), qualidade e sustentabilidade, além de engenharia logística. Ou seja, não há, no âmbito da atividade regular, qualquer relação com os elementos questionados pela Fiscalização; III. A. 5. DA NÃO CARACTERIZAÇÃO DA SITUAÇÃO PREVISTA NOS ARTIGOS 94 E 95 DO DECRETO LEI N° 37/66 Fl. 5581DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 61 - nos termos do artigo 94 do Decreto Lei n° 37/66, constitui infração qualquer ato que importe em violação de regras aduaneira; assim, os atos passíveis de serem caracterizados como infração dependerão de disposição normativa expressa; além disso, a infração independe da intenção do agente, afastando, assim, a presença do dolo como condição para caracterização da infração, exceto nas hipóteses em que previsto pela lei; - no caso concreto em que se alega aplicação de pena de perdimento por suposta ocultação do sujeito passivo em operação de importação, fica claro e nítido que somente o infrator é que pode figurar no polo passivo da autuação, isto é, aquele que estaria obrigado por lei; - a constatação de que o tipo normativo do art. 95, I do DL 37/66 exige comprovação específica de concurso de conduta ou de benefício, tem consequências práticas no caso concreto, que resultam na conclusão de nulidade do lançamento por outro fundamento, qual seja, o descumprimento do dever de fundamentar; - isso porque, como já dito, mesmo em uma leitura atenta do TVF, não há uma linha sequer para descrever se o suposto nexo do Impugnante com a infração decorreria do seu concurso para a prática da infração ou de benefício auferido; - com relação ao concurso do Impugnante para a prática da informação, não há qualquer descrição da suposta ação ou omissão do Impugnante que poderiam relacioná-lo à infração aplicada; - como também já mencionado, a Fiscalização limita-se a reproduzir uma entrevista de um terceiro, realizada há quase vinte anos, para imputar a responsabilidade tributária ao Impugnante, presumindo um exercício efetivo de gerência e administração para as condutas infracionais; - é importante dizer que a responsabilidade pessoal do administrador é medida extrema, que deve ser aplicada com cautela. É necessária a prova da participação pessoal do agente, para caracterização deste como infrator. E no caso presente, é evidente que não houve essa fundamentação; - imperioso destacar que, como afirmado pela Fiscalização, a empresa autuada (RFG/Martin-Brower) não auferiu qualquer benefício financeiro com a operação; outrossim, é questão também incontroversa, já que nunca foi afirmado de maneira diferente pela Fiscalização, que o Impugnante não teve qualquer benefício (financeiro/tributário/aduaneiro) com a operação; - toda essa carência de fundamentação na acusação e apresentação de prova de responsabilidade tem como impacto o evidente cerceamento do direito de defesa do Impugnante e a nulidade da presente autuação por força do artigo 10 do Decreto 70.235/72 e mesmo do 142 do CTN, caso se entenda aplicável; Fl. 5582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 62 - portanto, também por essas razões, é forçoso concluir pela precariedade e nulidade do lançamento no que tange à inclusão do Impugnante no polo passivo da autuação combatida; III. A. 6. DA INOCORRÊNCIA DA HIPÓTESE ELENCADA NO ART. 135. III DO CTN - conforme já exposto, as infrações são aduaneiras e não tributárias, não sendo aplicável o artigo 135 do CTN; - a responsabilidade das pessoas enumeradas no art. 135 do CTN é medida excepcional que permite que o crédito tributário seja exigido daqueles que atuaram irregularmente no exercício da administração ou gerência de entidade, implicando a transferência da responsabilidade da pessoa jurídica para o diretor, gerente ou administrador que, por agir com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, tenha dado causa ao surgimento à infração; - de acordo com a doutrina (citada) e a jurisprudência do CARF e do STJ (ementas e trechos de votos transcritos), a responsabilização pela suposta ocultação em operação de importação depende de prévia comprovação de que o diretor, o gerente ou o representante de pessoas jurídicas de direito privado tenha praticado ato de (i) abuso de gestão, ou, (ii) de violação da lei; -a responsabilidade do art. 135, III do CTN não decorre do simples poder de gerência e sim do exercício de poderes além daqueles que lhe foram concedidos, por infração do objeto social da empresa ou infração à lei; - no caso concreto, a Fiscalização se limitou a caracterizar a responsabilidade solidária pelo art. 135, III em presunções, insuficientes segundo a jurisprudência do CARF e a mais conceituada doutrina para a caracterização da responsabilidade tributária pelo mencionado dispositivo; - por fim, não restou comprovado nos presentes autos a prática de qualquer ato do Impugnante contrário a lei, para fins de caracterização da segunda situação prevista no art. 135, III do CTN; III. A. 7. DA INAPLICABILIDADE DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA À PENA DE PERDIMENTO - o fundamento legal utilizado como base para inclusão do Impugnante no polo passivo do Auto de Infração, como responsável, além do art. 135, III, do CTN, é o artigo 94 c/c artigo 95, ambos do Decreto Lei n° 37/66. Tais dispositivos são aplicáveis às infrações previstas no próprio Decreto Lei n° 37/66, cuja definição encontra-se no artigo 94; - as penas aplicadas e respectivas bases legais foram: (i) multa substitutiva da pena de perdimento (artigo 23, inciso V, § 1º do Decreto Lei n° 1.455/76); (ii) multa de 1% por omissão ou informação inexata (art. 84 da MP n° 2.158-35/2001, c/c art. 69 da Lei n° 10.833/2003; (iii) multa por superfaturamento (art. 88, parágrafo único da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, c/c art. 169, inciso II, do Decreto-Lei n° 37/1966); Fl. 5583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 63 - verifica-se, assim, que as penas aplicadas encontram-se inseridas no contexto de outro regime jurídico, distinto daquele contemplado pelo Decreto Lei n° 37/66, utilizado pela Fiscalização para fundamentar a autuação; - ao consolidar as normas pertinentes à legislação aduaneira, o Regulamento Aduaneiro ampliou, equivocadamente, o conceito de infração para fins de aplicação da regra de responsabilidade solidária do Decreto Lei n° 37/66 para todas as irregularidades disciplinadas em seu texto, incluindo a pena de perdimento prevista no artigo 689; - o Regulamento Aduaneiro não poderia ter trazido novas hipóteses infracionais sujeitas ao regime jurídico do Decreto Lei n° 37/66. Isto é, caso optasse por contemplar infrações previstas em outras normas (como o fez), as consequências definidas no Decreto Lei n° 37/66 deveriam se manter restritas às infrações e penalidades instituídas por essa norma jurídica; - a pretensa aplicação da hipótese de responsabilidade solidária do Decreto Lei n° 37/66 para a pena de perdimento revela verdadeiro contrabando legislativo, que contraria toda a lógica do ordenamento jurídico, sendo o regulamento aduaneiro ilegal nesse ponto; - assim, dado que as penas aplicadas são contempladas por regime jurídico distinto, conforme trazido acima, não é possível aplicar a hipótese de responsabilidade solidária abrangida pelo regime jurídico do Decreto Lei n° 37/66; III. A. 8. DAS CONCLUSÕES QUANTO À IMPOSSIBILIDADE DE IMPUTAR RESPONSABILIDADE AO IMPUGNANTE - em suma, verifica-se que a imputação de responsabilidade ao Impugnante não prospera, sendo que as alegações da Fiscalização para supostamente justificar as regras de responsabilização não integram o tipo extraído das normas apontadas no TVF, não existindo como fundamentar essa sujeição passiva; - mesmo convicto dos argumentos de defesa quanto à impossibilidade de manutenção da responsabilidade solidária imputada, seja quanto à sua validade, seja quanto ao mérito, o Impugnante faz referência às razões suscitadas na defesa da RFG/Martin-Brower que sustenta o afastamento das acusações de simulação e fraude no âmbito das operações de importação supostamente praticadas pela empresa; “VI – PEDIDOS 144. Em face de todo o exposto, o Impugnante, respeitosamente, requer o conhecimento total e provimento da referida defesa para que seja determinada a improcedência de sua qualificação como responsável solidário, por quaisquer dos fundamentos acima expostos. 145. Subsidiariamente, caso assim não se entenda, o Impugnante faz referência às razões de mérito trazidas na defesa das autuadas RFG/Martin-Brower pela total improcedência das multas aplicadas. Fl. 5584DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 64 146. Por fim, o Impugnante protesta pela juntada posterior de quaisquer documentos que possam comprovar tudo o quanto foi alegado na presente Impugnação e pela oportuna sustentação oral de suas razões de defesa. [...]”. José Augusto Rodrigues dos Santos (Diretor Geral da RFG) foi cientificado do auto de infração em 20/08/2021, pelos Correios, como aviso de recebimento, fl. 1.716, e apresentou, em 17/09/2021 (fl. 4.210), a impugnação de fls. 4.213-4.243, na qual, após discorrer sobre a tempestividade e os fatos, alegou basicamente o mesmo que Fábio Augusto Carvalho Miranda, com a observação de que este era Diretor de Operações da RFG/Martin-Brower quando da autuação, e aquele, Diretor Geral. “VI – PEDIDOS 143. Em face de todo o exposto, o Impugnante, respeitosamente, requer o conhecimento total e provimento da referida defesa para que seja determinada a improcedência de sua qualificação como responsável solidário, por quaisquer dos fundamentos acima expostos. 144. Subsidiariamente, caso assim não se entenda, o Impugnante faz referência às razões de mérito trazidas na defesa das autuadas RFG/Martin-Brower pela total improcedência das multas aplicadas. 145. Por fim, o Impugnante protesta pela juntada posterior de quaisquer documentos que possam comprovar tudo o quanto foi alegado na presente Impugnação e pela oportuna sustentação oral de suas razões de defesa. [...]”. A DRJ julgou improcedente a impugnação sob os termos da seguinte ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 20/03/2019 a 06/09/2019 AUDITOR-FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPETÊNCIA. Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil é competente para efetuar lançamento de crédito tributário de qualquer natureza. DEVIDO PROCESSO LEGAL. DIREITO AO CONTRADITÓRIO E À AMPLA DEFESA. Tendo o procedimento fiscal se desenvolvido mediante o cumprimento das formalidades legais e estando consubstanciado em Auto de Infração contendo descrição dos fatos e fundamentação jurídica, de forma a assegurar o exercício do direito ao contraditório e à ampla defesa, resta infundada a arguição de nulidade por vício formal. AUTO DE INFRAÇÃO. DESCRIÇÃO CLARA E ABRANGENTE DOS FUNDAMENTOS QUE JUSTIFICARAM O LANÇAMENTO. AUSÊNCIA DE VÍCIO NA MOTIVAÇÃO. Não há falar em vício na motivação do lançamento quando seus fundamentos fáticos e jurídicos estão claramente indicados, possibilitando ao sujeito passivo perfeito conhecimento do motivo pelo qual foi autuado, independentemente da Fl. 5585DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 65 valoração das provas colacionadas pelo fisco, aspecto que diz respeito ao mérito da autuação. AUTO DE INFRAÇÃO. INSTRUÇÃO PROBATÓRIA. Estando o Auto de Infração instruído com os elementos de prova em que se baseia a exação, não cabe falar em nulidade por vício material. PROCEDIMENTO ESPECIAL DE CONTROLE ADUANEIRO. INOBSERVÂNCIA DO PRAZO PARA CONCLUSÃO. VALIDADE DO LANÇAMENTO. A violação do prazo previsto no art. 9º da IN RFB n° 1.169/11 não gera consequências para o lançamento tributário, visto ser prazo impróprio previsto em norma infralegal. ARROLAMENTO DE BENS. COMPETÊNCIA. A competência para decidir sobre arrolamento de bens é do titular da unidade da RFB de domicílio tributário do sujeito passivo. PRODUÇÃO DE PROVA. PROTESTO GENÉRICO. APRESENTAÇÃO “A POSTERIORI”. INADMISSIBILIDADE. O protesto genérico pela produção de todos os meios de prova em direito admitidos não produz efeitos no processo administrativo fiscal. A prova documental deve ser apresentada juntamente com a impugnação, salvo nos casos expressamente admitidos em lei. Em caso de obtenção de provas por meio de diligências ou perícias, estas devem ser expressamente solicitadas, especificando o seu objeto e atendendo-se os requisitos previstos em lei, sob pena de considerar-se não formulado o pedido. Assunto: Obrigações Acessórias Período de apuração: 20/03/2019 a 06/09/2019 IMPORTAÇÃO. OMISSÃO OU PRESTAÇÃO INEXATA DE INFORMAÇÃO EXIGIDA PELA LEGISLAÇÃO. MULTA. Aplica-se a multa de um por cento sobre o valor aduaneiro da mercadoria ao importador que omitir ou prestar de forma inexata ou incompleta informação de natureza administrativo-tributária, cambial ou comercial, necessária à determinação do procedimento de controle aduaneiro apropriado. Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 20/03/2019 a 06/09/2019 IMPORTAÇÃO. OCULTAÇÃO DE INTERVENIENTE MEDIANTE INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PENALIDADE. A mercadoria importada com ocultação do real do real vendedor ou adquirente ou encomendante ou do responsável pela operação, inclusive mediante interposição fraudulenta de terceiro, fica sujeita à pena de perdimento ou, se ela já tiver sido consumida ou revendida, à multa equivalente ao seu valor aduaneiro. Fl. 5586DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 66 IMPORTAÇÃO. SUPERFATURAMENTO. ARBITRAMENTO. VALOR ADUANEIRO. PREÇO DAS MERCADORIAS. Comprovada a fraude decorrente de superfaturamento do valor aduaneiro declarado na importação, arbitra-se o preço das mercadorias importadas para fins de determinação da base de cálculo das multas aplicadas, em decorrência das infrações apuradas, e dos tributos devidos na operação. MULTA SUBSTITUTIVA DA PENA DE PERDIMENTO POR OCULTAÇÃO DO REAL VENDEDOR. MULTA POR SUPERFATURAMENTO. BIS IN IDEM. NÃO OCORRÊNCIA. A aplicação da multa substitutiva da pena de perdimento em face da ocultação do real vendedor mediante fraude ou simulação não prejudica a aplicação da multa relacionada ao superfaturamento, definida pela diferença entre o preço declarado e o arbitrado, não incidindo em bis in idem. INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM. Responde por infração à legislação aduaneira quem quer que, de qualquer forma, concorra para a sua prática, ou dela se beneficie, mormente quando também ficar configurada a responsabilidade solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do CTN, decorrente do interesse comum na situação vinculada ao fato jurídico- tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou. GESTOR DE PESSOA JURÍDICA. ATO PRATICADO COM EXCESSO DE PODERES, INFRAÇÃO À LEI OU ESTATUTO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 20/03/2019 a 06/09/2019 PRÁTICA REITERADA. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. INAPTIDÃO. A prática administrativa reiterada, como norma complementar das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos, somente se configura diante da inexistência de norma escrita sobre determinada matéria, motivando, assim, o surgimento dos usos e costumes administrativos, quando tal prática estiver em consonância com a legislação que visa complementar e ainda, se revelar o entendimento da Administração, de forma manifesta, inequívoca, conclusiva e oficial, acerca de determinado fato ou direito, excluindo-se do âmbito desse instituto jurídico, por decorrência, os atos contrários à legislação, aqueles praticados a título precário e ainda os informais e perfunctórios. O desembaraço da mercadoria não configura prática administrativa reiterada, visto que, por expressa determinação legal, o despacho aduaneiro está sujeito à revisão Fl. 5587DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 67 no período quinquenal, especialmente quando a tributação e o controle aduaneiro da operação, realizado em face das informações prestadas pelo contribuinte, contrariar a legislação de regência da matéria ou estiver em desacordo com os fatos apurados. REVISÃO ADUANEIRA. LANÇAMENTO. AUSÊNCIA DE MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. A autuação em sede de revisão aduaneira não configura mudança no critério jurídico adotado pelo Fisco no exercício do lançamento, uma vez que é justamente nesse momento que tal prerrogativa é exercida. ARGUIÇÃO DE EFEITO CONFISCATÓRIO. APRECIAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE NA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA DE JULGAMENTO. DESCABIMENTO. A Administração Tributária deve se pautar pelo princípio da estrita legalidade, assim como pela presunção relativa de constitucionalidade das leis e atos normativos, não competindo à autoridade administrativa manifestar-se quanto à inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, incumbindo ao Poder Judiciário tal mister. JUROS SOBRE MULTA. TAXA SELIC. APLICABILIDADE. Tratando-se de espécie de crédito tributário, as multas equivalentes ao valor aduaneiro da mercadoria, a multa por superfaturamento e a multa por declaração inexata sujeitam-se à incidência dos juros de mora com base na taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia (Selic), a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido A RFG COMÉRCIO, TRANSPORTES E SERVIÇOS apresentou tempestivamente recurso voluntário, no qual afirma, em síntese: i) Críticas iniciais do acórdão recorrido; ii) Das atividades realizadas pela recorrente; iii) Nulidade do lançamento, nos termos do artigo 142, do CTN; iv) Da ausência de caráter comprobatório dos aspectos meramente indiciários que fundamentam o auto de infração; v) Da ausência de ocultação do real exportador ou do destinatário da mercadoria importada mediante fraude ou simulação; vi) Inexistência de prejuízos ao controle aduaneiro; vii) Da inaplicabilidade do arbitramento e da multa de 100% sobre a diferença de preço declarado e o valor arbitrado; Fl. 5588DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 68 viii) Da inobservância do procedimento legal para aplicação do método de arbitramento; ix) Da impossibilidade de aplicação da multa de 1%; x) Do excesso na constituição do crédito; xi) Necessidade de observância do artigo 100, do CTN; xii) Da impossibilidade de cobrança de juros sobre multa. ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS S.A apresentou recurso voluntário, no qual afirma, em síntese: i) Esclarecimentos preliminares acerca das operações autuadas; ii) Decisão da DRJ baseada em meros indícios e presunções; iii) Ausência de responsabilidade solidária da recorrente; iv) Ausência de elementos essenciais à autuação e violação aos artigos 142 do CTN e 9º, CAPUT, do Decreto 70.235/1972; v) Ausência de correlação entre a descrição dos fatos e o respectivo enquadramento legal; vi) Falta de atendimento ao procedimento previsto na IN 1.169/11 e incompetência dos agentes fiscais que aplicaram a pena de perdimento em discussão; vii) A legalidade das operações triangulares – Back to back; viii) A inaplicabilidade da multa prevista no artigo 23, inciso V, do DL 1455/76 – inexistência de ocultação, fraude, simulação ou interposição fraudulenta de terceiros; ix) A inaplicabilidade da multa prevista no artigo 169, inciso II, do DL 37/66 – a inexistência de superfaturamento ou fraude no valor aduaneiro das operações objeto de questionamento; x) A inaplicabilidade da multa por declaração inexata ou omissão de informações nos documentos fiscais relativos às operações objeto de questionamento; xi) A efetividade das operações realizadas com a Arcos Del Sur; xii) Prática reiterada da administração tributária – violação aos artigos 100 e 146; xiii) Da abusividade – e desproporcionalidade, das penalidades aplicadas; Fl. 5589DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 69 xiv) Violação ao GATT; xv) Impossibilidade da aplicação cumulativa de penalidades – confisco e princípio da consunção; FÁBIO AUGUSTO CARVALHO MIRANDA E JOSÉ AUGUSTO RODRIGUES DOS SANTOS, tempestivamente apresentaram recursos voluntários, nos quais afirmam, com as mesmas razões de defesa, em síntese: i) Nulidade da decisão recorrida por ausência de fundamentação/motivação – ausência de apreciação dos argumentos; ii) Nulidade da decisão recorrida por alteração do critério jurídico do lançamento; iii) Nulidade do auto de infração – ausência de fundamentação e insuficiência do trabalho fiscal; iv) Nulidade do auto de infração – erro de direito – a inaplicabilidade das disposições dos códigos tributário nacional para atribuição de responsabilidade em infração aduaneira; v) Nulidade do auto de infração – erro de direito – imputação de diferentes e conflitantes dispositivos legais; vi) Equivocados indícios apontados pela fiscalização opara suposta caracterização de responsabilidade; vii) Não caracterização da situação prevista nos artigos 94 e 95 do Decreto-lei 37/1966; viii) Inocorrência da hipótese elencada no artigo 135, inciso III, do CTN; ix) Inaplicabilidade de responsabilidade solidária à pena de perdimento; x) Conclusões quanto à impossibilidade de imputar responsabilidade ao recorrente. PAULO SÉRGIO DE CAMARGO apresentou tempestivo recurso voluntário, no qual afirma, em síntese: i) Ausência de fundamentação para responsabilização solidária do recorrente – responsabilização baseada em meras presunções – nulidade; ii) Impossibilidade de responsabilização do recorrente pela totalidade das penalidades lançadas contra a RFG; iii) Da ilegitimidade passiva do recorrente; iv) Inaplicabilidade do artigo 135, III, do CTN ao presente caso; Fl. 5590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 70 v) A inaplicabilidade dos artigos 94 e 95 do dl 37/66 ao presente caso; vi) A pessoalidade das penas; vii) A improcedência do lançamento pelas razões já apresentadas pela Arcos Dourados; Junta aos autos, ainda, a Arcos Dourados-Brasil, duas petições com laudos técnicos sobre a natureza, funcionalidade e legalidade do “e-ticket” como documento válido para o conjunto probatório, bem como sobre a operacionalidade dos É o relatório. VOTO Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora Os recursos são tempestivos, e atendem parcialmente aos requisitos para admissibilidade, pelas razões que passo a expor. Do conhecimento Entendo que os recursos devem ser parcialmente conhecidos, em razão da existência de argumentos que comportam natureza constitucional, sendo o presente Tribunal Administrativo impedido de analisar tais argumentos – como o princípio da proporcionalidade, do não confisco, da consunção e da pessoalidade das penas, por força da Súmula CARF nº 02: Súmula CARF nº 2 Aprovada pelo Pleno em 2006 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Acórdãos Precedentes: Acórdão nº 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão nº 103-21568, de 18/03/2004 Acórdão nº 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão nº 108-06035, de 14/03/2000 Acórdão nº 102-46146, de 15/10/2003 Acórdão nº 203-09298, de 05/11/2003 Acórdão nº 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão nº 202-15674, de 06/07/2004 Acórdão nº 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão nº 204-00115, de 17/05/2005 Passemos agora às demais análises. Da controvérsia Cinge-se a controvérsia na exigência da fiscalização da multa substitutiva da pena de perdimento, nos termos do artigo 23, inciso V, do Decreto-Lei 1455/1976, por considerar fraudulenta a operação, vale-se da aplicação do artigo 88, da Medida Provisória 2.158-35, quanto Fl. 5591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 71 ao arbitramento dos valores pela impossibilidade de respectiva valoração, bem como, do mesmo dispositivo, aplica a multa regulamentar de 100% sobre a diferença do valor arbitrado e do valor declarado, e, enfim, mas não menos importante, a multa regulamentar de 1% sobre o valor aduaneiro (aqui o valor arbitrado), por força do artigo 711, inciso III, do Regulamento Aduaneiro, considerando a omissão de informações essenciais ao controle aduaneiro. A fiscalização aponta suposta irregularidade e ilegalidade na estrutura operacional das pessoas jurídicas envoltas na importação de batatas palito, pré-fritas, congeladas (NCM 20041000), com a marca registrada “MAC FRIES”, tendo em vista que considerou a operação “back to back” realizada entre RFG/Martin-Brower (importador ostensivo), Arcos Dourados – Uruguai (ADS) e Arcos Dourados – Brasil, considerando como real vendedor/exportador a produtora das batatas, McCain, como a primeira camada de interposição, e como real comprador/importador, a Arcos Dourados -Brasil, como a segunda camada de interposição. A acusação fiscal é embasada, como um dos principais pilares da autuação, na alteração dos valores das mercadorias quando a operação passou a ser realizada de forma triangular (2013), considerando a fiscalização descumprimento das regras de preço de transferência, planejamento tributário agressivo – com objetivo de superfaturar os preços até então praticados, transferindo para o Uruguai os lucros, porque a pessoa jurídica de lá encontrava- se em uma Zona Franca, com total isenção sobre a renda auferida na operação. Ainda, afirma a fiscalização que não se trata de uma importação indireta por conta e ordem de terceiro, ou de importação direta, mas tão somente uma importação por encomenda. Pois bem, antes de adentrarmos no esmiuçamento da acusação fiscal em cotejo aos argumentos de defesa postos pelos recorrentes, entendo pertinente i) esclarecer a operação; ii) esclarecer alguns pontos iniciais do auto de infração e do relatório fiscal; iii) esclarecer conceitos importantes ao deslinde do presente litígio, como as categorias de modalidades de importação, conceito de superfaturamento e diferenças da (sobre)subvaloração, e enfim, iv) analisar as preliminares de nulidade arguídas e o mérito. i) sobre a operação A operação realizada entre as partes consiste na importação das batatas realizada pela RFG, oriunda da Arcos Dourados – Uruguai, e distribui em território nacional, através da Arcos Dourados -Brasil, para os franqueados do grupo Mc Donalds. Fl. 5592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 72 Importante destacar que as mercadorias trafegavam de forma direta entre Argentina e Brasil, sem qualquer passagem física pelo Uruguai, configurando-se conhecida forma operacional denominada “back to back”. O emissor dos conhecimentos de transporte era o produtor Argentina – McCain, ao passo que a emissão das faturas comerciais que instruem os despachos aduaneiros no Brasil era realizada pela Arcos Dourados-Uruguai (Arcos Dourados Del Sur), situada em uma Zona Franca de Serviços (WTC Montevideo Free Zone es la Zona Franca de Servicios del Complejo World Trade Center Montevideo”), sendo controlada, tal como a Arcos Dourados-Brasil, pela Arcos Dourados- Holdings. ii) Do auto de infração e do relatório fiscal Afirma a fiscalização que o procedimento fiscal nos canais de parametrização amarelo e vermelho permitiu que as faturas comerciais da vendedora fossem anexadas às declarações de importação – posto que tais valores não mais teriam que ser informações nas DIs quando do ingresso da Arcos Dourados – Uruguai. Quanto à primeira camada de interposição – Arcos Dourados Del Sur e RFG O primeiro ponto de estranheza levantado foi a realização dessas operações sem o respaldo contratual, guarnecidas somente com as faturas comerciais – ou e-tickets, como denomina a legislação no Uruguai. O segundo ponto, e é aqui que a fiscalização mais apoia seu inconformismo, diz respeito aos valores da operação. Fl. 5593DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 73 Afirma que há um “refaturamento” das batatas fritas quando da utilização da ADS, tendo em vista que o objetivo é escapar à tributação da renda no Brasil, concentrando seu faturamento no país estrangeiro, especialmente porque, antes de junho de 2013, a importação das mercadorias era feita diretamente entre RFG e McCain, de modo que, a nova estrutura operacional permite a isenção tributária total face à localização da ADS em uma Zona Franca de Serviços do Uruguai. Entendeu ainda que as operações realizadas entre Arcos Del Sur e RFG, considerando aquela como pessoa jurídica estrangeira submetida a regime fiscal privilegiado, deveriam se submeter às regras sobre preços de transferência (artigo 24-A, da Lei 9.430/1996). A fiscalização indagou A RFG e Arcos Dourados sobre a finalidade da alteração da estrutura operacional de importação, solicitando documento ou informação que justificasse a razão pela qual não era possível a operação direta entre RFG e McCain, e quais eram as razões do incremento dos valores (ágio de quase 90% no “refaturamento” realizado pela Arcos Del Sur), tendo como resposta que a relação comercial com a Arcos Del Sur (ADS) teve início em razão de uma crise de abastecimento por restrições impostas pelo Governo Brasileiro à época, com a ruptura do fornecimento local de batatas fabricadas na Argentina, e quanto aos valores, que tais incrementos visaram a remuneração das respectivas atividades. Afirmou a fiscalização que tais motivos eram insuficientes para justificar a operação, e que: A interposição em nada reduziria o risco na cadeia de suprimento das batatas considerando as anormalidades que os eventos de 2012 causaram (as batatas deveriam continuar sujeitas, pois fisicamente nada mudou, aos problemas econômicos e políticos da Argentina e ao licenciamento não automático quando importadas naquele breve período) só servindo para aumentar, artificialmente e em absurdos quase 166%, os custos de vários produtos revendido na controlada brasileira (outras mercadorias da marca McDonald's passaram a ser importadas através do mesmo esquema), transferindo, na mesma medida, o aumento como lucro para localidade com total isenção tributária sobre a renda auferida na operação. Segue na linha de raciocínio que é estranho o valor ter aumentado sem o devido repasse à pessoa jurídica do Brasil e aos seus franqueados , e que os serviços prestados pela Arcos Dourados -Uruguai já seriam remunerado de modo diverso pela Arcos Dourados-Brasil. Além disso, dispõe que a estrutura centralizada de gerenciamento de compras – oriunda de uma Oferta de Acordo de Compartilhamento de Custos (Cost Sharing), já existia desde 2012, com serviços bem diferentes do que alega terem sido prestados. Afirma: A função da Arcos Dorados-Uruguai publicamente declarada em 2015 (dois anos após o início das operações), portanto, nada teria a ver com a que agora se alega neste processo (gerenciamento de "compras", a qual, em 2017, no processo nº Fl. 5594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 74 16561.720064/2017-61, foi informado como estando ainda centralizada na Argentina) para refutar a tese de servir nesta operação com as MAC FRIES, no papel de interposta pessoa, tão somente ao propósito de possibilitar a transferência, através de manipulações de preços de mercadorias, de base de lucro tributável da Arcos Dorados-Brasil para localidade submetida a regime fiscal privilegiado, burlando os controles sobre valoração aduaneira e preços de transferência brasileiros. Terceiro ponto tratado pela fiscalização diz respeito ao time de funcionários que trabalhavam na Arcos Dourados-Uruguai, referindo-se o TVF a uma estrutura de apenas 30 funcionários, em sua maioria jovens e estudantes, que ocupavam uma sala em um andar já compartilhado com o escritório principal da matriz. Volta a afirmar que: Não se trata, por óbvio, só de prestação de "serviços" centralizados a partir de uma Zona Franca, sim a primeira camada de uma interposição fraudulenta tendo a função de, através do refaturamento de mercadorias com elevação artificial de preços, transferir receitas do país de um destinatário final predeterminado (Arcos Dorados-Brasil) para localidade sujeita a regime fiscal privilegiado. Da segunda camada de interposição – RFG e Arcos Dourados-Brasil A fiscalização afirma que a relação entre a RFG e a Arcos Dourados-Brasil e sua controladora é atípica de um modelo distribuidor-cliente, consubstanciando-se em verdadeira associação de fato de empresas multinacionais as quais contribuem com fatores produtivos para um propósito comum a longo prazo, à semelhança de um consórcio, contudo sem nenhum contrato escrito. E que, no contexto de que a RFG supostamente exerceria um controle de estoque de todas as lojas, e pela longínqua relação de parceria entre os dois, sem qualquer chance de escolha pelo vendedor de como, quanto e de quem vai comprar a mercadoria, entende que a Arcos Dourados-Brasil exerce controle indireto relevante sobre as operações da RFG. Afirma também que um dos indícios considerados seria o fato de que as MAC FRIES importadas com preços superfaturados sejam produtos com marca registrada, sem possibilidade de vendas a não franqueados do Mc Donalds, o que, conforme aduz a fiscalização, fere a Parte 1, Artigo 1, item 1.a, do GATT. Afirma, novamente, na mesma linha de raciocínio nas citações expressas supramencionadas: Tendo a opção (é o que se esperaria em condições verdadeiras de livre mercado) de escolher outros fornecedores das MAC FRIES (ao menos até 2013, conforme informações nas notas fiscais eletrônicas constantes do Sped e Sistema Integrado de Comércio Exterior (Siscomex)) como o fabricante Farm Frites (através da subsidiária brasileira Farm Frites do Brasil Comércio de Alimentos LTDA., CNPJ nº 03.663.765/0001-08, ou por importação direta), Seara Alimentos S.A., CNPJ nº 02.914.460/0001-50, J.R. Simplot (através da subsidiária brasileira Simplot do Fl. 5595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 75 Brasil Alimentos LTDA, CNPJ nº 03.663.765/0001-08, ou por importação direta) e a própria McCain (através da subsidiária brasileira McCain do Brasil Alimentos Ltda., CNPJ nº 68.090.240/0001-68, ou por importação direta), opta justamente pela Arcos Dorados-Uruguai, não-fabricante, vinculada a sua adquirente preponderante, subsidiária de sua parceira histórica e sediada em zona franca de país com tributação favorecida, pagando, contrariamente a razão lógica comercial esperada dentro da normalidade, preços mais de 100% superiores aos praticados pelos outros fornecedores citados. Não se consegue vislumbrar outra necessidade da operação a não ser a de cumprir a sua função no esquema de evasão tributária, a qual, de outro modo (compra de fornecedores diferentes, inclusive fabricantes, não vinculados à Arcos Dourados, adquirente preponderante no Brasil e beneficiária direta da operação de redução da base tributável), não seria possível. A partir do exposto, afirma categoricamente que a ausência de esclarecimento corrobora a inexistência de razão lícita e razoável, determinada e conhecida pela própria RFG/Martin-Brower, para a prática de política diferenciada de preços exclusivamente nas operações com a maior adquirente, com majoração irrazoável, conduta artificial a qual tem como resultado a transferência de vultosos valores de base tributável do lucro real da Arcos Dourados- Brasil para pessoa jurídica a ela vinculada sediada em país onde esses valores não são tributados. E, diante da suposta conduta artificial, a fiscalização discorre longamente sobre os conceitos técnicos e a base legislativa para determinação da valoração aduaneira, nos termos do AVA-GATT. Das informações colacionadas no relatório fiscal, é afirmado que não há dúvida alguma na situação em análise que os preços foram superfaturados, notadamente se consideradas as quantidades transacionadas, muito superiores à de outros importadores. E, não só, que o uso de método de valoração aduaneira inadequado foi configurado, porque há evidente vinculação entre RFG e Arcos Dourados-Brasil, com influência de preço. Curiosamente, cita a fiscalização também que as interposições apuradas não são, em si, ilícitas, tampouco a majoração de preços por influência de vinculação. Mas se mostram contrárias à legislação dadas todas as circunstâncias do esquema em exame e a omissão das informações necessárias à atuação dos sistemas de controle estatais. Bem como, para falar sobre a suposta pessoa oculta no Brasil (Arcos Dourados- Brasil): Ainda que não se cogitasse de qualquer fraude ou dolo, supondo-se que fossem feitas todas as declarações e ajustes fiscais necessários e de modo transparente, consideradas suas especificidades (mercadoria específica com marca comercial própria, obrigatoriedade de compra no exterior, a imposição de interposição de pessoa vinculada do grupo Arcos Dorados no fluxo financeiro, determinação de preços, seja na compra internacional, seja na revenda no mercado interno, a compra majoritária por um único comprador em um universo de 385), seria Fl. 5596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 76 possível deduzir que se trata de importação por encomenda, tendo como encomendante predeterminado a Arcos Dorados-Brasil, pessoa a qual tem interesse no produto específico, previamente acordou com o importador qual mercadoria ele deveria comprar e ela própria adquire, no final, a maioria absoluta das importações. Analisando-se o fluxo na prática do processo de compras na operação de importação das MAC FRIES e a relação entre as partes envolvidas, a situação também revela uma importação por encomenda. Apoia-se na afirmativa de que se trata de importação por encomenda porque considera que há um interesse prévio e exclusivo da Arcos Dourados-Brasil, bem como há uma previsão da demanda – há uma troca de e-mails de funcionários sobre a previsão de quantidades pelo supply chain, as compras são previamente definidas e controladas pelo grupo Arcos Dourados, além da margem de superfaturamento. Dispõe que a nota característica da interposição de pessoa na importação reside precisamente no fato de a importação ter sido feita por uma pessoa para atender o interesse prévio de outra na aquisição de determinada mercadoria estrangeira, seja por conta e ordem desta, seja por encomenda Ainda, a fiscalização vale-se de entrevistas concedidas pelas pessoas físicas envoltas às pessoas jurídicas da operação, prints de LinkedIn, páginas de Facebook, apenas para destacar o interesse relevante e a relação direta e pessoal da Arcos Dourados-Brasil com a entrada dessas mercadorias no território nacional. Manifesta, em seguidas e inúmeras oportunidades sobre a transferência de renda para pessoa vinculada sujeita a regime fiscal privilegiado, e que se trata o caso de simulação quanto à parte do preço declarado, e traz longas digressões sobre o BEPS e a aplicação dos preços de transferências às operações internacionais. E, por fim, se utiliza dos dispositivos 124 e 135, do Código Tributário Nacional, e artigos 94 e 95, do Decreto-lei 37/1966, para estabelecer responsabilidade solidária, configurando-se a sujeição passivo deste auto da seguinte forma: Sujeito passivo principal: RFG Comércio, Transportes e Serviços Responsável solidário: Arcos Dourados Comércio de Alimentos S.A Responsável solidário: José Augusto Rodrigues dos Santos (Diretor Geral da RFG Comércio, Transportes e Serviços LTDA) Responsável solidário: Fabio Augusto Carvalho Miranda (Diretor de Operações da RFG Comércio, Transportes e Serviços LTDA) Responsável solidário: Paulo Sérgio Camargo (Diretor presidente da Arcos Dourados Comércio de Alimentos S.A) Esses eram os destaques relativos ao relatório fiscal que considero importante para os próximos tópicos. Fl. 5597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 77 iii) Considerações gerais sobre as modalidades de importação, sobre interposição fraudulenta x conjunto probatório e a diferença entre subfaturamento x subvaloração O recorrente afirma a ausência de subsunção dos fatos à norma jurídica invocada no Auto de Infração, qual seja, o art. 23, inciso V, §§ 1º e 3º do Decreto-lei nº 1.455/1976, regulamentado pelo art. 689, inciso XXII, § 1º do Decreto nº 6.759/2009, destacados a seguir: Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias: V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. § 1º O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de perdimento das mercadorias. § 3º As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972. § 1º As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto nº 70.235, de 1972 (Decreto-Lei nº 1.455, de 1976, art. 23, § 3º, com a redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010, art. 41). Regulamento Aduaneiro Art. 689. Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses, por configurarem dano ao Erário (Decreto-Lei nº 37, de 1966, art. 105; e Decreto-Lei nº 1.455, de 1976, art. 23, caput e §1º, este com a redação dada pela Lei no 10.637, de 2002, art. 59): XXII - estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. Antes de adentrar à questão probatória, que definirá se houve de fato interposição fraudulenta de terceiros, vale tecer algumas considerações a respeito do instituto. Existe na legislação brasileira atualmente três modalidades de importação: i) por conta e ordem de terceiro; ii) por encomenda; e iii) importação própria, que serão esmiuçadas – sem esgotar o conteúdo integral de cada uma porque não é a intenção, em algumas características essenciais para sua respectiva definição. Importação por conta e ordem de terceiros Fl. 5598DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D70235cons.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1455.htm#art23%C2%A73.. https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1455.htm#art23 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1455.htm#art23 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1455.htm#art23%C2%A71 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 78 A importação por conta e ordem de terceiros é modalidade de importação indireta em que o importador (geralmente uma trading company) promove o despacho aduaneiro de importação de mercadorias adquiridas por outra entidade (“adquirente”), em razão de contrato de prestação de serviços previamente firmado. Nos termos do artigo 2º da Instrução Normativa nº 1.861/2018: Art. 2º Considera-se operação de importação por conta e ordem de terceiro aquela em que a pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira, adquirida no exterior por outra pessoa jurídica. § 1º Considera-se adquirente de mercadoria estrangeira importada por sua conta e ordem a pessoa jurídica que realiza transação comercial de compra e venda da mercadoria no exterior, em seu nome e com recursos próprios, e contrata o importador por conta e ordem referido no caput para promover o despacho aduaneiro de importação. [...] Para a ocorrência da importação por conta e ordem, diversos elementos devem ser levados em consideração: (i) existência de contrato de prestação de serviços firmado entre o adquirente e o importador; (ii) emissão da fatura comercial contra o adquirente; (iii) registros contábeis e fiscais do importador que indiquem que se trata de mercadoria de terceiros; (iv) emissão de nota fiscal para acompanhar a saída das mercadorias e nota fiscal de prestação de serviços pelo importador contra o adquirente, não havendo operação de venda de mercadorias; (v) financiamento da importação pelo adquirente; e (vi) importação nos termos definidos pelo adquirente, que é quem assume o risco pela operação. Para tal modalidade, é importante mencionar que a simples antecipação de recursos ao importador de mercadoria estrangeira que age como o real interessado da operação não deve resultar necessariamente na classificação da importação como por conta e ordem de terceiros. Se comprovada a legitimidade e o interesse do importador em adquirir para si as mercadorias importadas, a importação teria ocorrido somente “por conta”, e não “por ordem” de terceiro. Passemos à análise das demais modalidades de importação. Importação por encomenda A importação por encomenda é aquela em que o importador promove, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria para revenda a encomendante predeterminado. Fl. 5599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 79 Nos termos do artigo 3º, da IN nº 1861/2018: Art. 3º Considera-se operação de importação por encomenda aquela em que a pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira por ela adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado. § 1º Considera-se encomendante predeterminado a pessoa jurídica que contrata o importador por encomenda referido no caput para realizar a transação comercial de compra e venda de mercadoria estrangeira a ser importada, o despacho aduaneiro de importação e a revenda ao próprio encomendante predeterminado. [...] Difere-se a presente modalidade de importação da importação por conta e ordem de terceiro – em que o importador age como mero mandatário do adquirente local, porque o importador por encomenda é aquele que participa da negociação da compra e venda das mercadorias importadas, sendo o principal interessado na operação. Tal elemento aproxima a importação por encomenda da importação por conta própria, de modo que em ambos os casos os documentos relativos à importação serão emitidos em nome do próprio importador. Em relação ao financiamento da operação de importação de encomenda, a Lei nº 11.281/2006 prevê que deve ser realizada com recursos próprios da importadora, sob pena de ser caracterizada a importação por conta e ordem de terceiros. Contudo, um dos pontos importantes da legislação aplicável nessa modalidade de importação, é a previsão do parágrafo 3º, do artigo 3º, da mesma IN supramencionada, que dispõe sobre a permissão do encomendante para antecipar recursos ao importador relacionados à revenda, e não necessariamente à importação da mercadoria, o que, costumeiramente, recai sobre a reclassificação da modalidade como importação por conta e ordem de terceiro. Importação própria A importação própria (ou direta) é a mais simples: trata-se da importação ocorrida entre os mesmos sujeitos que participam da compra e venda das mercadorias. Assim, o exportador (no exterior) é o vendedor da mercadoria, enquanto que, no Brasil, aquele que importa e realiza o desembaraço aduaneiro da mercadoria é o adquirente final. A importação direta presume-se feita com os recursos do próprio importador que, uma vez proprietário da mercadoria, pode dispor dela livremente (uso e consumo, revenda, industrialização etc.). A problemática envolta às modalidades de importação diz respeito à existência de diversificados modelos de negócios atuais, considerando a fluidez e rapidez das operações, para Fl. 5600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 80 além das reestruturações físicas e societárias desenvolvidas para atendimento de menor onerosidade logística, tributária, empresarial, trabalhista, ambiental, aduaneiras e demais obrigatoriedades e demandas que são sujeitas as pessoas jurídicas que operam no comércio/industrialização interno e exterior. Vê-se que, por vezes, o mero conhecimento do adquirente da mercadoria, em momento anterior ao desembaraço aduaneiro, pode ocasionar a imputação das infrações e penalidades aduaneiras quanto à reclassificação de uma importação própria (direta), para uma importação por encomenda ou por conta e ordem de terceiro (indireta). Para tanto, nesse aspecto, necessário se faz analisar a interposição fraudulenta de terceiros – que pode ser presumida1 ou comprovada2, que historicamente nasceu para combate às fraudes, especialmente aos ilícitos referentes às operações de comércio exterior, considerando a rápida mudança no contexto e na forma em que são realizadas as operações internacionais. Uma das principais preocupações oriundas da infração mencionada é com a origem dos recursos que suportaram a operação de importação, porque a utilização de uma pessoa jurídica laranja, desprovida de capacidade financeira, econômica e estrutural pode se dar justamente para que não eventual e futura execução de uma dívida tributária ou aduaneira, restando o real adquirente com o patrimônio respaldado pelo respectivo laranja. Nota-se, em relação às interposições fraudulentas comprovadas, dos autos de infração que costumeiramente são lavrados, bem como nos acórdãos proferidos neste Conselho Administrativo, que são considerados indícios do caráter fraudulento a incompatibilidade entre as operações e as instalações físicas, capacidade operacional, patrimônio e capacidade econômico- financeira do importador, ausência de histórico de importações, alta heterogeneidade da natureza das mercadorias importadas, opção por despacho aduaneiro em localidade menos vanyajosa ao interveniente, dentre outros elementos de prova, que devem compor o conteúdo da ação fiscalizatória que embasará a acusação de interposição, mediante fraude ou simulação. É necessário enfatizar que, nesse tipo infracional comprovado há íntima e direta relação com a ocorrência de fraude e simulação, desprendendo-se desse status a interposição legítima, quando ausentes os elementos comprobatórios que demonstrem que a operação de importação aconteceu sob a guarida do intento de iludir o controle aduaneiro exercido pela administração Pública, com a presença do aspecto volitivo do agente. Neste passo, também é essencial delimitar que a mera conduta que visa reduzir ou diferir o pagamento do tributo não se configura fraude ou simulação. 1 Disposta no artigo 23, parágrafo 2º, do Decreto-lei 1455/1976, em que se presume a interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados, considerando-se a inversão do ônus da prova de tais recursos ao interveniente autuado. 2 Disposta no artigo 23, inciso V, do Decreto-lei 1.455/1976, em que é considerado dano ao erário as infrações relativas às mercadorias estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. Fl. 5601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 81 A configuração da infração disposta no artigo 23, inciso V, do Decreto-lei 1.455/1976 pode ser representada pela presença dos seguintes elementos: i) negócio aparente ou simulado (a importação declarada); (ii) negócio dissimulado ou efetivamente pretendido (a importação oculta da autoridade aduaneira), desde que a ocultação não seja resultante de mero erro, plenamente comprovado; e (iii) do conluio entre as partes (importador declarado e sujeito oculto).3 Deve-se, portanto, considerando o ônus probatório da fiscalização, restar a infração plena e inequivocadamente demonstrada, comprovando-se a ocultação praticada, mediante conjunto probatório de provas diretas e/ou indiretas que se trata, em verdade, de uma importação indireta – por conta e ordem ou encomenda, ao invés da declarada importação direta. Logo, vê-se que as controvérsias envoltas à interposição fraudulenta comprovada são delimitadas pelas provas acostadas ao auto de infração, pela fiscalização. O professor Rodrigo Mineiro, em análise de casos concretos julgados pelo CARF4, afirma que: Constata-se que as turmas julgadoras do CARF, na grande maioria dos casos, tem aceitado os seguintes elementos como prova para configurar a ocultação: (A) Elementos relacionados à transação comercial e prestação de serviços: (i) contratos; (ii) Ordens de compra; (iii) Elementos diversos que apontam que a negociação foi efetuada pelo sujeito oculto; (B) Elementos relacionados à liquidação financeira e controles: (iv) Registros contábeis do importador e do sujeito oculto; (v) Não comprovação, pelo importador, da origem dos recursos empregados; (vi) Ausência de capacidade financeira do importador; (vii) Comprovante financeiro do pagamento da importação e demonstração do fluxo financeiro da operação. Afirma ainda que, em que pese não haver determinação expressa de qual ou quais os elementos a serem considerados para configuração da infração, destacam-se as análises probatórias relativas aos contratos firmados entre as partes (resguardada sua subjetividade por tratar-se de instrumento particular), ordens de compra, que se efetuadas em momento anterior à compra da mercadoria importada para configurar a importação indireta, e finalmente, o 3 NASCIMENTO, José Fernandes. As formas de comprovação da interposição fraudulenta na importação. In: PEREIRA, Cláudio Augusto Gonçalves; REIS, Raquel Segalla. Ensaios de direito aduaneiro. São Paulo: Intelecto Soluções, 2015, p. 411. 4 MINEIRO, Rodrigo Fernandes. A prova na interposição fraudulenta. In: Eficiência Probatória no CARF. Coordenação: Gisele Barra Bossa, Almedina, 2020. Fl. 5602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 82 financiamento da importação, identificando-se o efetivo provedor ou remetente dos recursos financeiros para aquisição da mercadoria importada. Não basta, para que se configure a infração aqui discutida, a existência de meros indícios, tal como – e assim também afirma o professor supramencionado, i) a proximidade das datas de desembaraço, entrada e saída das mercadorias; (ii) ausência de capacidade financeira; (iii) concentração de vendas para um único cliente; (iv) margem de lucro irrisória, incompatível com a operação. O principal pressuposto utilizado como indício de interposição fraudulenta é o fluxo financeiro da operação, especialmente quanto à falta de capacidade financeira da pessoa jurídica utilizada para realizar as importações de forma simulada, somando-se indícios satélites supramencionados para comprovação da infração. A partir das considerações técnicas feitas sobre as modalidades de importação, além das características e provas necessárias à configuração da interposição fraudulenta aduaneira, vale, no próximo tópico, tratar tecnicamente da diferença entre subfaturamento e subvaloração, considerando especialmente o conteúdo do relatório fiscal, que segue na mesma ordem de argumentação. Subvaloração e subfaturamento A subvaloração e o subfaturamento são institutos distintos, costumeiramente utilizados de forma equivocada pela fiscalização, especialmente porque há diferença significativa nas provas a serem colacionadas para respectivas infrações, bem como nas penalidades aplicadas. A subvaloração refere-se à identificação, pela fiscalização, de valores declarados que estão em desacordo com as regras previstas no AVA-GATT – Acordo de Valoração Aduaneira, que estabeleceu critérios para fincar o valor aduaneiro, que devem ser seguidos por todos os países integrantes da Organização Mundial do Comércio - OMC, dentre eles o Brasil, o qual a incorporou em seu ordenamento jurídico por meio do decreto legislativo 30/1994, promulgado pelo decreto 1.355/1994. Nesse contexto, quando houver dúvida pela fiscalização, no procedimento fiscalizatório, quanto à veracidade e exatidão das informações, ela poderá afastar, de forma comprovada e embasada, o primeiro método – e, portanto, a regra, de valoração aduaneira, que é o valor da transação. Existem mais cinco métodos sucessivos e subsequentes a esse, que devem ser observados pelo fisco. Logo, subvaloração é a declaração de valor aduaneiro inferior em razão de divergências quanto à interpretação dos métodos dispostos no Acordo de Valoração Aduaneira (AVA). Não há má-fé por parte do importador, até porque qualquer operador está sujeito a cometer equívocos, os quais ocorrem com maior frequência que se espera. De outra banda, o subfaturamento se concretiza quando há intenção do agente em declarar valores maiores ou menores (superfaturamento), em falsidade ideológica - que consiste Fl. 5603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 83 na omissão ou inserção de declaração falsa (valor da mercadoria) na fatura comercial ou material - a criação de um documento falso a fim de constar valor menor da transação, em cotejo aos valores efetivamente praticados na operação, com objetivo de esquivar-se dos tributos incidentes. Para a caracterização da infração de subfaturamento é imprescindível a prova do falso, e a desconstituição da idoneidade da fatura. Tais considerações, importante destacar, são válidas também para o contrário, como no presente, caso, o superfaturamento de operações, na qual deve residir a acusação fiscal em provas incontestáveis da falsidade das faturas consideradas nas operações debatidas. Passemos, então, à análise das preliminares e do mérito, em cotejo às provas presentes no processo. iv) Análise do caso concreto Das nulidades arguídas – do auto de infração e da decisão da DRJ Afirmam os recorrentes, basicamente trazendo os mesmos argumentos quanto às nulidades, que o auto de infração é nulo pela incompatibilidade dos dispositivos legais utilizados, seja porque chocantes entre si, seja porque não se enquadram ao caso concreto, pela desobediência ao artigo 142, do CTN, por erro de direito, pela inexistência de provas. Entendo não haver razão às recorrentes. Quanto à alegação do erro da identificação e capitulação legal da infração e penalidade, em desconformidade com as disposições do Decreto 70.235/1972, discordo também que há lastro de nulidade, tendo sido o auto de infração cristalino ao estabelecer como premissa o dispositivo que se refere à interposição fraudulenta de terceiros comprovada, inclusive listando as razões pelas quais – que serão tratadas no mérito, porque as operações de importação em debate foram consideradas simuladas pelo superfaturamento. Ainda, entendo que não cabe nos socorrermos da aplicação do artigo 142, do Código Tributário Nacional, quanto ao cumprimento dos requisitos intrínsecos ao lançamento tributário, posto que, como já conhecido meu posicionamento, para nenhuma das infrações e penalidades aqui dispostas entendo que o crédito cobrado é de natureza tributária, mas sim e tão somente de natureza administrativa (aduaneira). Ademais, incoerente a alegação de que, para a responsabilidade solidária não se aplicam os dispositivos do CTN, tal como o artigo 124 e 135, utilizados na acusação fiscal, em contraposição à exigência do cumprimento dos requisitos do artigo 142, do mesmo diploma legal. Tão menos há que se falar em nulidade da decisão de primeira instância, considerando que, ainda que padeça de discordâncias técnicas, e, por vezes, pálida avaliação dos argumentos trazidos em sede de impugnação, tais afirmativas não se enquadram como cerceamento de defesa ou incompetência da autoridade, nos ditames do artigo 59, do Decreto 70.235/1972, causas expressas de nulidade. Fl. 5604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 84 Por todo exposto, rejeito as preliminares de nulidade. Do mérito Finalmente, entraremos no mérito. Inaugurei o tópico de destaque das alegações que considero basilares do relatório fiscal justamente para esmiuçá-las na análise de mérito. Penso que o principal argumento utilizado pela fiscalização diz respeito à suposta ocorrência de superfaturamento das operações quando da entrada da Arcos Dourados Del Sur - Uruguai, configurando a triangulação na importação das batatas fritas congeladas, de modo a sustentar o objetivo de escapar à tributação da renda no Brasil, especialmente porque a unidade do Uruguai se encontra em uma Zona Franca de Serviços, totalmente isenta da tributação. Equivoca-se a fiscalização. O primeiro equívoco reside na confusa utilização do instituto de superfaturamento com alegações de descumprimento dos métodos de valoração aduaneiro, que, como já dito no tópico específico para tanto, não se identificam tecnicamente. No presente caso, para que o fisco lograsse êxito na comprovação da existência de superfaturamento, não poderia apoiar-se na diferença de valores (como indício) constantes em diferentes épocas, de diferentes estruturas operacionais das pessoas jurídicas envoltas. Afirma o TVF que até junho de 2013 as operações de importação aconteciam de forma direta entre McCain e RFG – ainda como fornecedora oficial e exclusiva do Grupo Mc Donalds, com um determinado valor, e que a partir dessa data, com a entrada da Arcos Dourados Del Sur – Uruguai, as mercadorias eram “refaturadas”, com acréscimo desarrazoado e desproporcional no valor da operação. A base comparativa é errada. É necessário, para a acusação fiscal de superfaturamento, que a fiscalização comprove i) a efetiva diferença entre o preço praticado na realidade da operação e aquele declarado nos documentos que a acobertam; ii) em conjunto com indícios de falsidade, que se comprove a diferença de preços praticados nas condições comuns de mercado, apontando a discrepância dos preços praticados pelo interveniente nas suas operações de importação. Há de se considerar, por exemplo, a expressa menção das diferenças de valores nas declarações e nas trocas financeiras quando da negociação das mercadorias, ou ainda a comprovação de elementos que demonstrem a discrepância entre a realidade da operação e a declaração apresentada, embasando-se em um conjunto de indícios, como a significativa diferença da quantidade de mercadorias – efetivamente importadas x quantidade declarada, antagonismo da origem das mercadorias, contradição em relação aos nomes dos importadores, exportadores, incompatibilidade do tipo de seguro utilizado, dentre outros. Fl. 5605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 85 Não só, em relação aos indícios de falsidade supramencionados, para que se configure o sub ou superfaturamento, é imprescindível que se comprove a falsidade – ideológica ou material, das faturas envolvidas na operação, de modo que, deve valer-se a fiscalização de instrumentos hábeis para colacionar prova aos autos de que se trata de ardil doloso utilizado pelo interveniente para escapar e fugir do pagamento de tributos, explorando o conjunto probatório muito além da mera diferença de valores. Neste processo não há nenhuma prova sobre a falsidade das faturas comerciais (e-tickets), erroneamente desconsiderados como prova pela fiscalização, ainda que tenham colacionado a legislação do Uruguai pertinente à exigência de tais documentos na esfera fiscal e contábil do país. Sequer há menção aos institutos de falsidade ideológica ou material no relatório fiscal, mas tão somente longas e equivocadas digressões sobre a valoração aduaneira, configurando-se evidente confusão entre as infrações relativas ao superfaturamento e à subvaloração aduaneira. E, ainda que o fisco tivesse se apoiado na supramencionada afirmativa relativa à valoração aduaneira, o questionamento dos valores das mercadorias dentro dessa perspectiva carrega um iter técnico específico – como a presença de declarações de importação paradigmas para desconsideração do primeiro método que refere-se ao valor da transação, e a travessia sucessiva dos outros métodos constantes no AVA-GATT, com a devida justificativa para a desconsideração – de forma sucessiva, de cada um dos métodos, supridos de provas suficientes para amparar respectivas alegações, elementos indispensáveis que devem ser observados pela fiscalização, quando da abertura do procedimento fiscalizatório, com garantia do devido processo legal e dos princípios do contraditório e ampla defesa. Nota-se, desse auto, uma grande miscelânea de conceitos técnicos que não se misturam, e comportam peculiaridades desconsideradas quando da lavratura do auto de infração – e, penso que é necessário esclarecer que essa é uma questão que entendo não morar na nulidade, porque neste caso específico, ainda que a fiscalização tenha tratado de forma equivocada tais institutos, há uma nebulosidade que permeia sua incorreta aplicação configurando-se subsunção do fato à norma, residente, portanto, no mérito. O segundo equívoco refere-se ao transplante da indignação tributária da fiscalização aos institutos aduaneiros. Em outras oportunidades já me manifestei totalmente contrária à utilização de fundamentos puramente tributários - especialmente quanto à planejamentos tributários para embasar uma autuação de interposição fraudulenta de terceiros aduaneira. Não nego, no entanto que, dentre as provas que efetivamente demonstrariam a irregularidade na operação internacional, possa a fiscalização se utilizar do argumento tributário como um dos indícios que embasam sua desconfiança na legitimidade da operação. Mas, jamais o argumento tributário pode ser o protagonista da acusação fiscal. Fl. 5606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 86 Apenas a título obter dictum, e para ilustrar novamente meu posicionamento já esclarecido em outros julgamentos, considero que o conjunto de indícios e provas que devem ser colacionados na autuação aduaneira, em que pese carregarem leve relação com aqueles constantes em autuações tributárias, também revelam na maior parte de seu conteúdo intensa diferença. E, como exemplo, temos como provas na interposição fraudulenta aduaneira o fluxo financeiro bagunçado, comprovante de pagamentos ou transferências bancárias que demonstram o verdadeiro financiador da operação em discrepância àquele declarado, contratos de câmbio inexistentes ou de existência meramente formal, negociações realizadas entre as partes de forma duvidosa, (in)veracidade e debilidade da fatura comercial, incompatibilidade entre a realidade da operação e o conteúdo declarado nos documentos fiscais, dentre outros. Nesse contexto, denota-se do relatório fiscal que a fiscalização, incansavelmente, endereça sua indignação à problemática dos preços de transferências e da suposta utilização da Arcos Dourados Del Sur para irregular transferência do faturamento da pessoa jurídica do Brasil para a do Uruguai, considerando que esta se posiciona fisicamente numa Zona Franca de Serviços, integralmente isenta do pagamento de tributos. O pano de fundo desta autuação é o inconformismo da fiscalização quanto à transferência de renda para pessoa vinculada no exterior sujeita a regime fiscal privilegiado, e tão só. E, a despeito do enfrentamento de cada um dos fracos indícios postos pela fiscalização, na tentativa de se comprovar uma simulação, olvida-se o autuante que o direito tributário não é o direito aduaneiro, posto que são ramos autônomos do direito, ainda que carreguem pontos de intersecção, como a tributação aduaneira, especialmente em debates sensíveis que carregam certa conexão, como o preço de transferência e a valoração aduaneira. E, dito de passagem de forma marginal à ratio decidendi desse voto, a regra de preço de transferência existe para que a transação entre partes relacionadas não tenha o valor manipulado de forma a não tributar no Brasil o que deveria ser tributado no país, de modo que não necessariamente se relaciona com uma operação fraudulenta, é uma regra antielisiva a título internacional, que, se descumprida, basta que sejam feitos os ajustes determinados na norma que lhe é endereçada. Nesse sentido, vale mencionar que o Acórdão nº 1401-006.420, proferido em 15 de março de 2023, que dispõe sobre a autuação em relação ao ajuste dos preços de transferências para as operações aqui debatidas, teve como resultado A NULIDADE DO LANÇAMENTO EM RELAÇÃO AO PREÇO DE TRANSFERÊNCIA: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso no tocante (i) ao descabimento da multa de ofício sobre a Glosa de Royalties e sobre os Ajustes de Preços de Transferência (75%); (ii) impossibilidade de aplicação dos juros SELIC; (iii) aplicação do art. 24 da LINDB (Súmula CARF nº 169); (iv) glosa das despesas com ágio; Por voto de qualidade, negar provimento ao recurso em relação (i) à glosa do excesso de dedução das despesas de royalties; vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, André Severo Chaves, Fl. 5607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 87 Lucas Issa Halah e André Luis Ulrich Pinto que davam provimento ao recurso; (ii) à aplicação do método de preços de transferência ao caso concreto; vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, André Severo Chaves, Lucas Issa Halah e André Luis Ulrich Pinto; (iii) multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas; vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, André Severo Chaves, Lucas Issa Halah e André Luis Ulrich Pinto que davam provimento ao recurso; Por maioria de votos, (i) indeferir a proposta de diligência para a apuração do ajuste de preços de transferência de acordo com o método escolhido pela Contribuinte e (ii) dar provimento ao recurso para (a) declarar a nulidade do lançamento relativo aos ajustes de preços de transferência, nos termos da fundamentação; vencidos os Conselheiros Carlos André Soares Nogueira, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga e André Luis Ulrich Pinto que negavam provimento ao recurso; (b) afastar a multa qualificada incidente sobre a glosa de ágio; vencido o Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga; Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Daniel Ribeiro Silva. Ainda, apenas para complementar, houve recurso especial interposto pela PGFN e pelo contribuinte, julgados no Acórdão 9101-007.201, em que foram discutidos apenas dois pontos: a qualificação da multa em relação aos royalties e consideração dos valores transferidos por subfranqueados à Recorrente a título de royalties para fins de aplicação dos percentuais da Portaria 436/58, não tendo sido tratada a controvérsia sobre os ajustes dos preços de transferência, encerrando de forma definitiva respectiva discussão em sede administrativa. No mais, como já afirmado anteriormente, e voltando à ratio decidendi do presente voto, o direito tributário positivo é o ramo do direito que é integrado pelo conjunto de dispositivos que tratam da instituição, arrecadação e fiscalização de tributos.5 A Constituição Federal dedicou um capítulo inteiro para tratar da tributação, nos artigos 145 a 162. Por outro lado, na definição proposta por Trevisan, o direito aduaneiro positivo é o ramo do direito que é integrado pelo conjunto de “normas que disciplinam as relações entre a Aduana e os intervenientes nas operações de comércio exterior, estabelecendo os direitos e obrigações de cada um, e as restrições tarifárias e não-tarifárias nas importações e exportações.6 Aqui também a Constituição Federal reservou local específico normativo, considerando o respaldo do direito aduaneiro no artigo 22, inciso VIII7, e artigo 237”8. Nota-se que as finalidades das áreas – tributária e aduaneira, são diferentes, enquanto o direito tributário se ocupa da arrecadação de tributos, o direito aduaneiro se ocupa da fiscalização e controle das operações de comércio exterior, independentemente da existência de tributo a recolher. 5 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 21. Ed. São Paulo: Saraiva, 2009.p.2. 6 TREVISAN, Rosaldo. Direito Aduaneiro e Direito Tributário: distinções básicas. In:________. (Org.) Temas Atuais de Direito Aduaneiro. São Paulo: Lex Editora, 2008. p. 51. 7 Art. 22. Compete privativamente à União legislar sobre: (...)VIII - comércio exterior e interestadual; 8 Art. 237. A fiscalização e o controle sobre o comércio exterior, essenciais à defesa dos interesses fazendários nacionais, serão exercidos pelo Ministério da Fazenda. Fl. 5608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 88 A despeito do reconhecimento de um caráter híbrido entre o direito tributário e aduaneiro em determinados institutos, é necessário estabelecer a distinção notoriamente existente na proporção majoritária de cada uma das áreas, com objetivo da correta escolha do regime jurídico aplicável ao deslinde de controvérsias, como a presente, que trata de instituto aduaneiro, interposição fraudulenta – ainda que tenha potencial de uma (e apenas uma) consequência tributária, dentre tantos outros elementos de natureza estritamente aduaneira. Nesse sentido, também, explanam os professores Onofre Baptista e Daniela Floriano9 O Direito Aduaneiro disciplina institutos próprios, que são específicos e estudados à exaustão; O Direito Aduaneiro tem um caráter “multifacetado”, na medida em que oferece tanto a disciplina de institutos próprios do Direito Público como do Direito Privado; O Direito Aduaneiro porta normas de matiz administrativo, vocacionadas a orientar a atuação dos agentes fiscais e aduaneiros. Nesses domínios, dúvidas não existem de que o Direito Aduaneiro tem em forte confluência com o Direito Administrativo. A Aduana, nesse compasso, deve observar princípios informadores do Direito Administrativo, sobretudo os estampados no art. 37, caput, da CRFB/1988; 4. No Direito Aduaneiro Sancionador, tal como no Direito Administrativo Sancionador, cabe incidir o princípio da tipicidade, devendo ser afastada, por exemplo, a aplicação de penalidades por analogia; 5. Existem sanções aduaneiras que nenhuma relação guarda com o Direito Tributário. Da mesma forma, no Direito Aduaneiro Sancionador, cabe a aplicação do princípio da proporcionalidade, mas não faz sentido pretender aplicar o princípio do não confisco, de natureza tipicamente tributária; 6. Naquilo que diz respeito aos tributos aduaneiros lato sensu, cabe a aplicação de princípios próprios do Direito Tributário, porém, o ramo do Direito que disciplina a “instituição dos tributos” se vale de institutos próprios do Direito Aduaneiro que vêm recebidos na forma do art. 109 e 110 do CTN; 7. O Direito Aduaneiro “irrita” o Direito Tributário, “contaminando” os tributos aduaneiros lato sensu de forma a “vinculá-los teleologicamente”, ou seja, os tributos de índole aduaneira devem/ podem atender teleologicamente ao programa posto pelo Direito Aduaneiro; 8. Na disciplina do exercício do poder de polícia aduaneira, pode-se identificar um “Direito Administrativo Aduaneiro”, na medida em que existem normas de Direito 9 FLORIANO, Daniela. JÚNIOR, Onofre Alves Batista. Reflexões sobre autonomia do direito aduaneiro e seus princípios informadores. In Direito aduaneiro e direito tributário aduaneiro: coordenado por Onofre Alves Batista Júnior e Paulo Roberto Coimbra Silva – Belo Horizonte, MG: Letramento; Casa do Direito, 2022. Fl. 5609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 89 Administrativo vocacionadas a disciplinar os órgãos aduaneiros e a função administrativa aduaneira. Entretanto, o Direito Aduaneiro qualifica princípios administrativos que se aplicam à função administrativa aduaneira; 9. A Administração Pública Aduaneira deve perseguir, essencialmente, o “interesse nacional”, que reclama uma atuação holisticamente favorável ao bem comum do Estado-nação; 10. A ideia de “interesse nacional” é multifacetada, na medida em que cabe à Administração Aduaneira como um todo zelar por um diversificado feixe de interesses (públicos). O Estado nacional persegue fins diversificados, portanto, o Direito Aduaneiro deve pautar-se pela “satisfação do interesse nacional”, como composição concertada dos mais diversos interesses públicos, que podem, inclusive, estar desalinhados; 11. O “interesse público nacional” é um equilíbrio móvel entre interesses públicos por vezes contrários. Legalmente firmado, funcio na como uma espécie de interesse de síntese, resultante de uma ponderação equilibrada desses diversos interesses públicos intervenientes feita pela lei. Entretanto, na composição do “interesse nacional”, sequer os interesses privados dos nacionais podem ser postos de lado, como contrapostos ao interesse público. O “interesse nacional”, assim, é a síntese concertada da ampla gama de interesses públicos e dos interesses privados dos nacionais; 12. O princípio reitor maior do Direito Aduaneiro é o Princípio da Supremacia do Interesse Nacional, abrangente, em razão da qualificação do interesse que persegue; 13. A Aduana não pode atuar de forma arbitrária, porque, se o Direito Aduaneiro tem como princípio a supremacia do interesse nacional, deve proporcionar, na mesma medida, segurança jurídica para o administrado, harmonizando a disciplina do interesse nacional com a segurança proporcionada para o interesse privado; 14. A ideia de prevalência do interesse nacional não veicula qualquer fundamentação para um poder de atuação estatal genérico, imanente, que não tem espaço no Estado de Direito sujeito à legalidade. O Direito Aduaneiro se desenvolve, assim, em atenção à necessária defesa do interesse nacional, em estrita observância das balizas postas pela lei (princípio da legalidade), devendo, da mesma forma, observar o princípio da proporcionalidade; 15. O poder de atuação da Aduana é instrumental e não se justifica por si, mas como suporte para a ação do Estado na realização do interesse nacional. Portanto, é equivocado entender que a finalidade precípua da Aduana seja o controle, porque o poder/dever atribuído aos órgãos aduaneiros é meramente instrumental e visa, sobretudo, propiciar que a Aduana possa, em sua atuação, funcionar em prol dos interesses nacionais; Fl. 5610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 90 16. Diversos tratados internacionais do Século XX e XXI foram celebrados com o intuito de promover a facilitação do comércio, para que, assim, se pudesse estimular o desenvolvimento econômico das nações e assegurar o “interesse nacional” dos signatários; 17. O controle aduaneiro não é um fim em si mesmo, mas um meio para que se possa garantir o “melhor interesse nacional possível”. As Aduanas tanto devem ser desburocratizadas e ágeis o suficiente para “facilitarem o comércio” e não funcionarem como travas para o desenvolvimento econômico, como devem assegurar o exercício do poder de polícia aduaneira eficaz e capaz de detectar a sonegação de impostos e evitar, por exemplo, a entrada de produtos de importação proibida; 18. O Direito Aduaneiro “contamina”, em alguma medida, o Direito Tributário. Existem alguns princípios do Direito Tributário que são forjados no seio do Direito Aduaneiro e que apenas se aplicam aos tributos nas operações de importação e exportação, como o “(sub)princípio da não exportação de tributos”. Entretanto, o verdadeiro vetor reitor fundamental do “Direito (Tributário) Aduaneiro” é o Princípio da Supremacia do Interesse Nacional, que se revela, nos casos concretos, de forma mais ampla; 19. O Princípio da Nação Mais Favorecida e o Princípio do Tratamento Nacional funcionam como verdadeiros limites para a incidência de tributos internos, afetando o poder de “instituir” tributos. Estes são princípios do Direito Aduaneiro que não se referem tão somente à tributação, mas tem alcance mais amplo, embora afetem o poder de tributar. Nesse sentido, existem princípios aduaneiros que, inobstante intrinsecamente relacionados com o Direito Aduaneiro, afetam a estrutura fundamental do Direito Tributário, atingindo a “instituição” de tributos, caracterizando-se como princípios próprios do Direito Aduaneiro (Tributário). O presente auto de infração estressa essa relação entre o direito aduaneiro e o direito tributário, e de forma equivocada, transplanta o pano de fundo de indignação quanto ao planejamento tributário realizado pelo recorrente, para enquadramento em infração aduaneira, com indícios que destoam completamente daqueles que costumeiramente são tratados pelo controle aduaneiro, com objetivo de combater as fraudes e simulações que, de fato, carregam objetivos totalmente distintos – e que são condizentes à matéria que aqui se refere a interposição fraudulenta aludida, do que a mera economia tributária. Ainda, de forma totalmente descontextualizada, a fiscalização faz longas digressões sobre o BEPS, com objetivo de invocar os planos delineados pela OCDE para combater os planejamentos tributários considerados agressivos em âmbito internacional, com diretrizes específicas para tanto, que não devem ser discutidas aqui. E, também como já esposado em outras oportunidades – contudo, em autos de infração tributários que efetivamente o debate era sobre planejamento, suas regras e limites, já me posicionei quanto à efetiva comprovação de que se trata de uma operação que não existe na Fl. 5611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 91 realidade – tão somente simulada, para que tenhamos o “abuso” cometido pelo contribuinte quanto à sua reorganização, de modo que, não deveria haver resistência quando tais reorganizações forem realizadas com objetivo de economia tributária10. O terceiro equívoco refere-se à afirmativa da fiscalização de que se trata de uma importação por encomenda, desnaturalizando a importação direta ou por conta e ordem de terceiro realizada entre as partes, apoiando-se principalmente no fato de que considera como característica da interposição de pessoa na importação a realização da operação por uma pessoa para atender o interesse prévio de outra na aquisição de mercadoria estrangeira. Não é essa a característica essencial das fraudes e simulações no âmbito das importações indiretas. Como já dito no início desse voto, uma das principais preocupações oriundas da infração mencionada é com a origem dos recursos que suportaram a operação de importação, porque a utilização de uma pessoa jurídica laranja, desprovida de capacidade financeira, econômica e estrutural pode se dar justamente para que não eventual e futura execução de uma dívida tributária ou aduaneira, restando o real adquirente com o patrimônio respaldado pelo respectivo laranja. As provas colacionadas nos processos de interposição, como já dito, costumam residir na incompatibilidade entre as operações e as instalações físicas, capacidade operacional, patrimônio e capacidade econômico-financeira do importador, ausência de histórico de importações, alta heterogeneidade da natureza das mercadorias importadas, opção por despacho aduaneiro em localidade menos vantajosa ao interveniente, dentre outros elementos de prova, que devem compor o conteúdo da ação fiscalizatória que embasará a acusação de interposição, mediante fraude ou simulação. Não há qualquer prova nesse processo sobre a suposta fraude ou simulação, apoiando-se a fiscalização somente no suposto superfaturamento. E enfim, para a configuração de interposição fraudulenta de terceiros, é necessário que estejam presentes, pelo menos, dois elementos do tipo infracional, a ocultação, e a fraude e simulação, que aqui não se observa por nenhuma perspectiva. Afirma a fiscalização que há ocultação do real vendedor/exportador – McCain produtora das batatas fritas na Argentina, ocultada pelo importador ostensivo – RFG, e que há ocultação no real adquirente da mercadoria, considerando que é a Arcos Dourados – Brasil quem comanda e quem efetivamente está por trás das operações realizadas com a RFG. A defesa da RFG traz a demonstração do modelo de negócios adotado, que baseia- se da seguinte forma: 10 Processo Administrativo Fiscal nº 16327.720206/2020-69, Acórdão 3302-014.120, publicado em 20 de junho de 2024. Fl. 5612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 92 49. Dito de outra forma, a Recorrente tem como objetivo ser o principal fornecedor logístico e de “supply chain” para cadeias de restaurantes em todo o mundo, realizando através de uma única entrega a distribuição de todos os produtos alimentícios, embalagens e demais insumos necessários para o desenvolvimento das atividades dos restaurantes. 50. No Brasil, a Recorrente atende as mais importantes redes de “fast food”, tais como McDonald’s, Subway, Bobs, Giraffas, Pizza Hut, KFC, entre outras marcas. 51. A solução de gestão da cadeia de suprimentos realizada pela Recorrente consiste, principalmente: a) No planejamento de demanda e compra de produtos dos fornecedores homologados pelas redes de restaurantes (clientes), mantendo um nível de estoque suficiente para atender todos os pedidos de compra de todos os restaurantes de uma determinada cadeia (cliente). b) No armazenamento, distribuição (revenda) e transporte de produtos secos, resfriados e congelados para todos os restaurantes de uma determinada cadeia (cliente). (...) 53. Nesse modelo de negócio, solução de gestão da cadeia de suprimentos, a Recorrente é responsável por planejar a demanda das aquisições de produtos dos fornecedores homologados pelas redes de fast food, centralizar as compras, armazenar, fornecer e transportar todos os produtos necessários aos restaurantes das redes. 54. É importante esclarecer que os fornecedores devem ser homologados pelas redes de “fast food” para que todos os restaurantes possam adquirir os mesmos insumos (produtos alimentícios, embalagens etc.) de forma que seja possível fornecer a mesma refeição, independentemente de sua localização ou do modelo de negócio da rede. 55. Assim, qualquer problema/falha no planejamento de compras, armazenagem e transporte das mercadorias comercializadas é de responsabilidade única e exclusiva da Recorrente; por exemplo perda de produtos por falha no planejamento; avarias; sinistros no transporte; etc. (...) Fl. 5613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 93 66. Portanto, importante esclarecer que a Recorrente precisa ordinariamente adquirir mercadorias, por meio de importação ou aquisição local, para manter a estabilidade dos seus estoques para atendimento de todos os seus clientes, o que implica dizer que a Recorrente realiza regularmente processos de importação, não apenas de batatas MCFRIES mas sim de todos os produtos necessários para o desenvolvimento das atividades dos restaurantes do sistema McDonald´s – consistente na ADBR e demais subfranqueados – e dos demais clientes pertencentes à outras redes de “fast food”. E importa esclarecer esse ponto porque em diversos momentos a Fiscalização dá a entender que a Recorrente atua única e exclusivamente para importar batatas MCFRIES para a ADBR, partindo da premissa fática equivocada de que – Recorrente e ADBR – seriam empresas do mesmo grupo. Também vale colacionar o esclarecimento sobre o modelo operacional apresentado em sede de recurso voluntário pela Arcos Dourados – Brasil: 15. Ao adquirir a totalidade das operações e empresas do Grupo McDonald’s na América Latina, o Grupo Arcos Dorados firmou um contrato de franquia máster (Master Franchise Agreement – “MFA”), por meio do qual foram estabelecidas as diretrizes gerais para a relação de franquia e para continuidade das operações nos restaurantes dessa região. 16. Além das franquias administradas pela Recorrente, há cerca de 160 pessoas jurídicas distintas, também franqueados da rede McDonald’s no Brasil, que operam restaurantes e pontos de venda. Esse fato, inclusive, é um dos principais equívocos neste caso: tanto a D. Fiscalização na lavratura do Auto de Infração, quanto a D. Autoridade Julgadora no v. Acórdão recorrido, presumem que RFG comercializa as batatas McFries exclusivamente para a Recorrente. Contudo, para construir essa equivocada narrativa, houve a desconsideração de várias pessoas jurídicas franqueadas existentes no País, que não são operadas pela Recorrente e que também adquirem as batatas McFries junto à RFG. 17. Feitos esses esclarecimentos, é relevante esclarecer que uma das principais características da rede de restaurantes McDonald’s, em qualquer lugar do mundo, é a padronização das operações e a qualidade uniforme de seus produtos. 18. Para preservar o mesmo nível de atendimento, fornecimento e qualidade dos alimentos em todos os restaurantes, o contrato de franquia máster firmado entre o Grupo Arcos Dorados e o Grupo McDonald’s previa, detalhadamente, não só as condições para funcionamento dos restaurantes, mas também uma relação muito específica para a aquisição de insumos e seleção de fornecedores que poderiam abastecer as lojas. 19. Assim, na condição de franqueada máster brasileira dos restaurantes da rede, que tem como principal atividade a exploração e operação de restaurantes na modalidade fast food, a Recorrente adquire produtos alimentícios (e.g., pães, carnes, sobremesas, cafés, refrigerantes, saladas e frutas) de fornecedores Fl. 5614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 94 previamente certificados e homologados pela McDonald’s Latin America, entidade franqueadora no exterior (“Entidade Franqueadora”). 20. No que importa ao presente caso, é importante mencionar que a Recorrente adquire, em operações de compra e venda internas, batatas pré-fritas congeladas da empresa RFG, tradicional fornecedora de produtos para a rede McDonald’s (antes mesmo de a Recorrente passar a explorar essa rede na América Latina). A RFG é a responsável pela gestão e fornecimento da cadeia de suprimentos de toda a rede de franqueados da marca. 21. Na condição de fornecedor habilitado pelo sistema McDonald’s e responsável pelo fornecimento de insumos à rede de restaurantes, a RFG tem a obrigação de adquirir todos os insumos, nacionais e importados, necessários para a operação dos restaurantes, armazená-los e realizar a distribuição de tais produtos aos restaurantes da rede, conforme demanda. Tais insumos são adquiridos pela RFG de outros fornecedores também homologados pela Entidade Franqueadora, às suas próprias expensas, com a posterior revenda a cada restaurante. 22. Neste ponto, é válido esclarecer que, tradicionalmente, grande parte dos contratos firmados pela rede McDonald’s com seus fornecedores é oral e desprovida de grandes formalismos jurídicos. Mas, diferentemente do que assume a D. Fiscalização e reproduz a D. Autoridade Julgadora, isso não representa qualquer tipo de artificialidade, abuso ou tentativa de burlar a necessidade de apresentar tal documento. Trata-se de uma situação que sempre ocorreu, conforme consta do Prospecto divulgado pelo Grupo Arcos Dorados em 2011, quando do lançamento de suas ações à negociação em Bolsa de Valores (vide doc. nº 3 da Impugnação), sendo que tal situação permanece até os dias de hoje. 23. É, portanto, algo público, notório, muito anterior às operações ora questionadas, além de ser absolutamente justificável sob o ponto de vista operacional e facilmente verificável. 24. No caso das batatas pré-fritas congeladas, a RFG realiza os pedidos de compra de tal produto para a Arcos Del Sur (procurement center do Grupo Arcos Dorados, situado no Uruguai), empresa que possui contrato de exclusividade com a empresa McCain Argentina para o fornecimento das batatas McFries. 25. Após a aquisição das batatas pré-fritas congeladas do fornecedor argentino, a Arcos Del Sur realiza a revenda do produto para a RFG, por meio de operação triangular de exportação. As batatas são enviadas diretamente da Argentina para o Brasil, não havendo trânsito físico das mesmas pelo Uruguai. 26. As operações de importação em questão são realizadas diretamente pela empresa RFG. Após o desembaraço aduaneiro de tais produtos, eles são armazenados nos centros de distribuição da RFG até a revenda para a Recorrente ou para outro franqueado da rede McDonald’s. Vale ressaltar que, no momento da importação das batatas McFries, inexiste um destinatário específico para os Fl. 5615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 95 produtos. Sabe-se que tais mercadorias serão revendidas a restaurantes da cadeia McDonald’s – em virtude da existência de contrato de exclusividade com o Grupo McDonald’s para a compra e venda das batatas McFries –, mas esta venda pode acontecer para um restaurante operado pela Recorrente ou para qualquer outra franquia da rede McDonald’s (cerca de 160 pessoas jurídicas distintas, completamente independentes e que não possuem qualquer vínculo societário com a Recorrente). 27. No que diz respeito à gestão das operações, é importante mencionar que cada restaurante McDonald’s contata e efetua diretamente os pedidos de reposição de mercadorias para a RFG, por meio de um sistema próprio, na forma e quantidade necessárias para repor seus respectivos estoques. 28. Mediante a gestão dos estoques das franquias, bem como do controle dos pedidos de compra do produto, a RFG realiza o fornecimento das batatas McFries, providencia a separação dos pedidos dos restaurantes, transporta os produtos e os entrega para cada um dos franqueados, inclusive – mas não apenas – a Recorrente. 29. Essa característica de atuação própria do McDonald’s vem sendo reconhecida em diversas oportunidades, antes mesmo da formação do Grupo Arcos Dorados e da aquisição das operações locais em 2007. Nos acórdãos 105-16.140 e 105- 16.169, de novembro de 2006, por exemplo, o antigo Conselho de Contribuintes deixou claro que os contratos envolvendo a rede McDonald’s são “muito mais complexos e sofisticados” do que o Fisco supunha. E esse modelo de negócios, adotado não só no Brasil, mas em várias outras jurisdições onde mantém suas atividades, deve ser levado em consideração ao se analisar as operações objeto de questionamento. 30. Portanto, longe de haver qualquer tipo de irregularidade ou tentativa de obstruir o acesso a dados relacionados às operações de importação de insumos, há um modelo muito particular de atuação comercial da rede de restaurante McDonald’s – modelo, inclusive, muito anterior à própria existência do Grupo Arcos Dorados. 31. E nesse modelo de atuação, todas as relações comerciais já pré-definidas pelo Grupo McDonald’s – por meio das habilitações, certificações e homologações para manutenção de controles de qualidade – deveriam ser rigorosamente mantidas pelo Grupo Arcos Dorados, para evitar eventuais riscos de descontinuidade das operações correntes ou de desabastecimento de restaurantes/pontos de venda. Não se trata, portanto, de conhecimento anterior e destinação certa da mercadoria antes mesmo do pedido de importação, mas tão somente de um modelo operacional que atende à funcionalidade de um grande grupo econômico como o Mc Donalds, especialmente quanto ao atendimento de alta perfomance de fornecedores do seguimento fast-food, que mantém as franquias sempre abastecidas pelos produtos utilizados, com austera observância de seus estoques e controle de qualidade e logística de distribuição. Fl. 5616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 96 Em que pese reconhecer a estranheza da inexistência de contratos formais para firmar parceria entre os fornecedores, conforme afirma o Sr. Paulo (imagem abaixo), entendo que se resume apenas a um indício, incapaz de nos endereçar de forma cabal à acusação fiscal, especialmente frente à inexistência de outros indícios para configuração de fraude, da comprovação apresentada que demonstra a existência efetiva da operação, além da compatibilidade e legitimidade demonstrada pelos intervenientes. É importante, ainda, dentro do contexto do conjunto probatório que deve existir para configuração da interposição fraudulenta, de modo a demonstrar a desconsideração da operação direta para uma operação indireta, mencionar que não há prova do fluxo financeiro da operação, tão menos de qualquer adiantamento de valores entre as supostas pessoas jurídicas supostamente ocultas (McCain e Arcos Dourados – Brasil) e as pessoas jurídicas supostamente ocultantes (RFG e Arcos Del Sur - Uruguai). Não há também, além dos e-mails colacionados entre dois funcionários da RFG com a Arcos Del Sur – Uruguai, que constam somente a previsão de mercadorias necessárias no período, qualquer informação que nos conduza ao entendimento de que a RFG é indiretamente controlada pela Arcos Dourados – Brasil. Aliás, difícil sustentar essa afirmativa com base nos e-mails colacionados aos autos, porque, como demonstrado pela RFG, além dos diversos clientes - McDonald’s, Bob´s, Subway, Giraffas, Pizza Hut, KFC, Taco Bell, existentes em sua carteira para prestação dos serviços administração de estoques, assessoria e logística de bens, equipamentos, utensílios, alimentos e demais produtos destinados a bares e restaurantes, assim como à coordenação e administração de compras de produtos alimentícios por conta de terceiros, denota-se uma grande estrutura física e jurídica empresarial – são mais de 100 distribuidores no mundo, constante em mais de 60 países e operante no Brasil desde 1962, com os devidos registros fiscais, contábeis, das operações exercidas no Brasil e no exterior. Vale mencionar que respectiva estrutura baseia-se: 46. A Recorrente é subsidiária da Reyes Holdings, LLC e constitui uma de suas cinco divisões. A Reyes Holdings tem mais de 14 mil funcionários e 100 centros Fl. 5617DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 97 de distribuição no mundo todo. É a 8ª maior empresa privada nos Estados Unidos4 e, com as atividades desenvolvidas pela Recorrente, passou a ser conhecida por oferecer soluções completas de gestão da cadeia de suprimentos a restaurantes do segmento de “fast food”. 47. A Recorrente está presente em diversos países há mais de 60 anos e, especificamente, no Brasil atua desde 1982. 48. Na consecução das suas atividades, a Recorrente tem como propósito oferecer soluções completas de gestão da cadeia de suprimentos a restaurantes do seguimento de “fast food”. É importante esclarecer que a solução de gestão da cadeia de suprimentos realizada pela Recorrente consiste, principalmente, na compra, revenda, armazenagem, “picking”, transporte, importação e exportação nos mercados atacadistas e varejistas de bens, equipamentos, utensílios, alimentos e demais produtos destinados a bares, restaurantes, hotéis e similares. 49. Dito de outra forma, a Recorrente tem como objetivo ser o principal fornecedor logístico e de “supply chain” para cadeias de restaurantes em todo o mundo, realizando através de uma única entrega a distribuição de todos os produtos alimentícios, embalagens e demais insumos necessários para o desenvolvimento das atividades dos restaurantes. 50. No Brasil, a Recorrente atende as mais importantes redes de “fast food”, tais como McDonald’s, Subway, Bobs, Giraffas, Pizza Hut, KFC, entre outras marcas. 51. A solução de gestão da cadeia de suprimentos realizada pela Recorrente consiste, principalmente: a) No planejamento de demanda e compra de produtos dos fornecedores homologados pelas redes de restaurantes (clientes), mantendo um nível de estoque suficiente para atender todos os pedidos de compra de todos os restaurantes de uma determinada cadeia (cliente). b) No armazenamento, distribuição (revenda) e transporte de produtos secos, resfriados e congelados para todos os restaurantes de uma determinada cadeia (cliente). 52. A atividade desempenhada pela Recorrente é de extrema complexidade, já que demanda uma inteligência (i) operacional – com mão de obra qualificada5 – para realizar os planejamentos das compras de todos os produtos necessários, considerando a demanda de cada estabelecimento (restaurante) das redes de fast food, bem como (ii) logística, considerando que há a necessidade de armazenamento (em armazéns próprios) e distribuição (revenda) com entrega (transporte) diária de produtos para todos os restaurantes atendidos. 53. Nesse modelo de negócio, solução de gestão da cadeia de suprimentos, a Recorrente é responsável por planejar a demanda das aquisições de produtos dos fornecedores homologados pelas redes de fast food, centralizar as compras, armazenar, fornecer e transportar todos os produtos necessários aos restaurantes das redes. 54. É importante esclarecer que os fornecedores devem ser homologados pelas redes de “fast food” para que todos os restaurantes possam adquirir os mesmos Fl. 5618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 98 insumos (produtos alimentícios, embalagens etc.) de forma que seja possível fornecer a mesma refeição, independentemente de sua localização ou do modelo de negócio da rede. 55. Assim, qualquer problema/falha no planejamento de compras, armazenagem e transporte das mercadorias comercializadas é de responsabilidade única e exclusiva da Recorrente; por exemplo perda de produtos por falha no planejamento; avarias; sinistros no transporte; etc. 56. Para realizar suas atividades no Brasil a Recorrente conta com mais de 800 funcionários diretos e 500 funcionários indiretos, alocados nos 5 centros de distribuição localizados nos Estados de São Paulo, Paraná, Pernambuco, Santa Catarina. A Recorrente detém um total de mais 3000 metros quadrados de área construída para o armazenamento das mercadorias para revenda, bem como uma frota de mais de 300 caminhões próprios para transporte na temperatura adequada, conforme imagens abaixo e apresentação institucional anexada ao presente Recurso (Doc. 01). 59. Em que pese o Grupo McDonald´s ser um cliente de grande representatividade para o Grupo da Recorrente, essa relação se restringe aos mercados estrangeiros, na medida em que este Grupo saiu do Brasil em 2007 e concedeu os direitos de exploração da marca/franquia ao Grupo Arcos Dorados, que não pertence – em termos societários – ao Grupo McDonald´s, e atualmente é apenas mais um dos inúmeros clientes da Recorrente. 60. Feito esse esclarecimento, passamos a analisar como ocorre a compra e a venda de produtos com a marca McDonald´s – bem como com das demais redes de “fast food”. 61. Pois bem. Em relação às operações de compra de produtos com marca personalizada, a Recorrente esclarece que não tem ingerência sobre os preços praticados pelos fornecedores/fabricantes, pois diferente do que tenta fazer parecer a Fiscalização, a Recorrente não atua de forma semelhante a um atacadista (embora seja esse o tratamento tributário dispensado pela legislação Fl. 5619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 99 brasileira), mas sim ser realiza uma atividade complexa na qual o foco é ser o principal fornecedor logístico e de “supply chain” para cadeias de restaurantes em todo o mundo, realizando através de uma única entrega a distribuição de todos os produtos alimentícios, embalagens e demais insumos necessários para o desenvolvimento das atividades dos restaurantes. 62. Sua função é contatar os fornecedores homologados pelas redes de “fast food”, adquirir a mercadoria e disponibilizá-las aos seus clientes. O valor da mercadoria junto aos fabricantes é negociado periodicamente pelas próprias redes e não impacta a Recorrente. Denota-se também, e por fim, que resta comprovada a existência e substância física e jurídica da unidade Arcos Dourados Del Sur – Uruguai, ainda que tenha sido de forma indevida desqualificada a mão-de-obra ali presente pela fiscalização, porque entendeu que a maioria dos funcionários eram meros “jovens e estudantes”. Considera-se para tanto o lastro documental existente no conjunto probatório quanto à legitimidade das operações, bem como os dois pareceres posteriormente acostado aos autos, quanto à validade do documento “e-ticket”, emitido em conformidade com a legislação do Uruguai – fls. 5462-5473, bem como pela análise realizada pela KPMG, quanto à necessária existência e conformidade da estrutura de suprimentos no modelo negocial de atividades de procurement desempenhadas pela Arcos Del Sur – fls. 5.478-5.521, bem como a compatibilidade da remuneração por tais serviços, em conformidade com os valores praticados no mercado. Nesse contexto, diante de todo exposto, conclui-se que: i) Não existem elementos comprobatórios que suportem a existência de superfaturamento, tendo em vista especialmente e não comprovação de falsidade ideológica ou material das faturas comerciais utilizadas na operação – aliás, sem qualquer menção de falsidade no relatório fiscal; ii) A mera inconformidade da fiscalização em relação ao suposto planejamento tributário agressivo realizado pelas recorrentes para erosão da base a título de imposto de renda e CSLL, visando supostamente alocar a transferência de valores para a Arcos Del Sur, evitando a tributação devida no montante que deveria ficar no Brasil, não tem correlação com a verificação de interposição fraudulenta de terceiros, com fraude ou simulação, na esfera aduaneira, para a qual deve ser observada a peculiaridade de seu regime jurídico e o conjunto probatório pertinente para sustento da acusação fiscal, que não é o presente caso; iii) Ainda, posto que a problemática de preço de transferência é o pano de fundo dessa autuação – sem prejuízo que possa ser utilizada como indício de fraude aduaneira, mas, jamais como protagonista da acusação fiscal, destaca-se que o recorrente Arcos Dourados – Brasil tem decisão definitiva neste tribunal, oriunda da 1ª seção de julgamento – a seção competente Fl. 5620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 100 para julgamento de ajustes de preço de transferência e os reflexos no IRPJ e CSLL, que entendeu pela nulidade do lançamento relativo a este ponto, das exatas operações aqui debatidas, bem como que a mera discordância em relação a ajustes de preço de transferência não necessariamente implica na existência de uma operação fraudulenta. iv) Pela inexistência de elementos comprobatórios suficientes que demonstrem simulação ou fraude, tipos intrínsecos e imprescindíveis à ocorrência de interposição fraudulenta, logo, deve o auto de infração ser cancelado. E, decorrente disso, a utilização do artigo 88, da MP 2.158-35, seja em relação à adoção do arbitramento para base de cálculo da autuação – considerando a “impossibilidade” de aferir o valor aduaneiro pelo suposto superfaturamento, bem como em relação à multa de 100% sobre o valor da diferença declarado e o valor arbitrado, com relação à multa regulamentar constante no artigo 711, inciso III, do Regulamento Aduaneiro, e, enfim, quanto às responsabilidades solidárias atribuídas, a análise de tais elementos resta prejudicada, com o devido acompanhamento da inexistência de fraude, simulação, ocultação do vendedor ou do comprador, bem como e especialmente a inexistência de comprovação de superfaturamento. Conclusão Voto, portanto, por conhecer parcialmente os recursos – em razão da impossibilidade de conhecimento dos argumentos constitucionais, rejeitar as preliminares, e, no mérito, pelo cancelamento do auto de infração. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Concordando com o encaminhamento dado pela i. relatora em seu voto, no sentido de dar provimento aos Recursos Voluntários para cancelar o Auto de Infração, acompanhei-a pelas conclusões em razão de pequenas divergências relativas a questões teóricas sobre a aplicação da legislação aduaneira em questões que envolvem fraudes de valor aduaneiro e ocultação dos sujeitos envolvido em operações de importação. Fundamentalmente, entendo que, no presente caso, a Fiscalização falhou em demonstrar a fraude que autoriza o arbitramento do preço nos termos do art. 88 da MP nº 2.158- 35, de 2001, bem como a fraude ou simulação que teria resultado na ocultação do real exportador Fl. 5621DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 101 (McCain, no entender da Fiscalização) e na ocultação do encomendante predeterminado (Arcos- Dorados-Brasil, no entender da Fiscalização). Em que pese haja diversas “estranhezas” no processo que nos fazem questionar a regularidade das operações de importação registradas pela RFG, a Fiscalização não logrou êxito em demonstrar que a Arcos-Dorados-Uruguai não é o real exportador das mercadorias ou, dito de outra forma, que a McCain seria esse real exportador. O fato de as mercadorias serem embarcadas na Argentina diretamente para o Brasil, ou o fato de as mercadorias serem refaturadas pela Arcos-Dorados-Uruguai com um valor muito superior ao que é pago para a McCain, não provam, de forma indiscutível, que a Arcos- Dorados-Uruguai é uma empresa que se interpôs entre a McCain e o importador brasileiro. Inegavelmente esses são indícios que justificam a ação fiscal, mas não se prestam, por si sós, a demonstrar o que pretende a Fiscalização. Além disso, em relação à ocultação do sujeito passivo, a Fiscalização acusa a RFG de ser uma importadora por encomenda da Arcos-Dorados-Brasil, sem se preocupar em demonstrar que a aventada ocultação da Arcos-Dorados-Brasil na declaração de importação tenha ocorrido mediante o cometimento de uma fraude ou de uma simulação, elementos imprescindíveis ao preenchimento do tipo da infração prevista no inciso V do art. 23 do Decreto-Lei nº 1.455, de 1976. Esclarecidas as razões pelas quais votei por afastar o lançamento fiscal, passo a analisar algumas divergências que tenho em relação ao voto da i. relatora. O primeiro ponto que me chama a atenção no voto da i. relatora são as linhas dedicadas a tratar do superfaturamento. Nos trechos a seguir reproduzidos, a i. relatora afirma que a acusação fiscal de superfaturamento exige a comprovação, por parte da Fiscalização, da diferença entre o preço declarado e o praticado, bem como a comprovação da falsidade da fatura: É necessário, para a acusação fiscal de superfaturamento, que a fiscalização comprove i) a efetiva diferença entre o preço praticado na realidade da operação e aquele declarado nos documentos que a acobertam; ii) em conjunto com indícios de falsidade, que se comprove a diferença de preços praticados nas condições comuns de mercado, apontando a discrepância dos preços praticados pelo interveniente nas suas operações de importação. ... Não só, em relação aos indícios de falsidade supramencionados, para que se configure o sub ou superfaturamento, é imprescindível que se comprove a falsidade – ideológica ou material, das faturas envolvidas na operação, de modo que, deve valer-se a fiscalização de instrumentos hábeis para colacionar prova aos autos de que se trata de ardil doloso utilizado pelo interveniente para escapar e fugir do pagamento de tributos, explorando o conjunto probatório muito além da mera diferença de valores. Fl. 5622DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 102 Neste processo não há nenhuma prova sobre a falsidade das faturas comerciais (e-tickets), erroneamente desconsiderados como prova pela fiscalização, ainda que tenham colacionado a legislação do Uruguai pertinente à exigência de tais documentos na esfera fiscal e contábil do país. Sequer há menção aos institutos de falsidade ideológica ou material no relatório fiscal, mas tão somente longas e equivocadas digressões sobre a valoração aduaneira, configurando-se evidente confusão entre as infrações relativas ao superfaturamento e à subvaloração aduaneira. Em que pese a Fiscalização tenha, de fato, se utilizado do termo superfaturamento em seu relatório fiscal, fato é que o instrumento de valoração utilizado para a determinação do preço da mercadoria e a penalidade imposta em razão do novo valor aduaneiro apurado passam longe dessa discussão. Observe-se que, por padrão, a determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas deve observar aquilo que está disposto no Acordo para Implementação do Artigo VII do GATT/1994 (AVA/GATT). Não obstante, a experiência brasileira com o uso do AVA/GATT, iniciada no ano de 1998 juntamente com a criação do canal cinza de valoração aduaneira, demonstrou que esse instrumento de valoração não oferecia uma resposta rápida para os problemas causados pelo subfaturamento das mercadorias importadas. Na tentativa de resolver esse problema, o legislador nacional, tomando como norma autorizadora o Artigo 17 do AVA/GATT11, inseriu na MP nº 2.158-35, de 2001, o art. 88, que diz que: Art. 88. No caso de fraude, sonegação ou conluio, em que não seja possível a apuração do preço efetivamente praticado na importação, a base de cálculo dos tributos e demais direitos incidentes será determinada mediante arbitramento do preço da mercadoria, em conformidade com um dos seguintes critérios, observada a ordem seqüencial: Sem entrarmos no mérito do acerto do legislador em estabelecer um novo instrumento de valoração para os casos de fraude, sonegação ou conluio, fato é que o art. 88 da MP nº 2.158-35, de 2001, é norma vigente em nossa legislação e, nos termos do art. 98 do RICARF12, de observância obrigatório por este Colegiado. Da leitura do caput desse art. 88 da MP nº 2.158-35, de 2001, vemos que o “desvio” do AVA/GATT para o “arbitramento” depende da comprovação prévia do cometimento de fraude, sonegação ou conluio por parte do importador. 11 Artigo 17 Nenhuma disposição deste Acordo poderá ser interpretada como restrição ou questionamento dos direitos que têm as administrações aduaneiras de se asseguraram de veracidade ou exatidão de qualquer afirmação, documento ou declaração apresentados para fins de valoração aduaneira. 12 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Fl. 5623DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 103 Então, uma vez comprovada a fraude, a sonegação ou o conluio, e desde que não seja possível a apuração do preço efetivamente praticado na importação (nesse caso mantém-se a valoração com base no primeiro método do AVA/GATT – Valor de Transação), está autorizada a determinação do preço da mercadoria com base nos critérios estabelecidos no caput do art. 88 da MP nº 2.158-35, de 2001 (arbitramento), não havendo que se falar em observância dos métodos de valoração do AVA/GATT. E, uma vez identificada diferença de preço entre aquele declarado pelo importador e aquele arbitrado pela Fiscalização, aplica-se a multa de 100% sobre a diferença, nos termos do parágrafo único do art. 88 da MP nº 2.158-35, de 2001. Não há, portanto, que se identificar o preço efetivamente pago pela mercadoria, ou mesmo comprovar a falsidade da fatura apresentada, para que se aplique a multa prevista no art. 88 da MP nº 2.158-35, de 2001, mas tão somente que se comprove a fraude, a sonegação ou o conluio, e que o preço arbitrado seja diferente do declarado. No presente caso, entendo que a justificativa que temos para afastar o arbitramento dos preços e, por consequência, a multa prevista no art. 88 da MP nº 2.158-35, de 2001, é o fato de não ter sido demonstrada (provada) a fraude, a sonegação ou o conluio que autorizam o arbitramento, não passando, em absoluto, pela identificação do preço pago ou pela comprovação da falsidade da fatura. Outro ponto de divergência em relação ao voto da i. relatora diz respeito ao demasiado peso que ela dá ao fluxo financeiro e à origem dos recursos empregados nas operações de importação, como pode ser visto no trecho a seguir reproduzido: Apenas a título obter dictum, e para ilustrar novamente meu posicionamento já esclarecido em outros julgamentos, considero que o conjunto de indícios e provas que devem ser colacionados na autuação aduaneira, em que pese carregarem leve relação com aqueles constantes em autuações tributárias, também revelam na maior parte de seu conteúdo intensa diferença. E, como exemplo, temos como provas na interposição fraudulenta aduaneira o fluxo financeiro bagunçado, comprovante de pagamentos ou transferências bancárias que demonstram o verdadeiro financiador da operação em discrepância àquele declarado, contratos de câmbio inexistentes ou de existência meramente formal, negociações realizadas entre as partes de forma duvidosa, (in)veracidade e debilidade da fatura comercial, incompatibilidade entre a realidade da operação e o conteúdo declarado nos documentos fiscais, dentre outros. Sem desconsiderar a importância desses aspectos para a determinação da modalidade de importação empregada no caso concreto e, por consequência, a identificação de possível ocultação nessa operação (normalmente por presunção), me parece que a i. relatora ignora o principal aspecto que define a modalidade de importação empregada: a identificação da operação comercial em todos os seus aspectos. Identificar quem é o real adquirente da Fl. 5624DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.769 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11077.720092/2021-11 104 mercadoria no exterior é fundamental para que se determine a modalidade de importação utilizada. Por fim, divirjo do entendimento que parece ter a i. relatora no excerto a seguir reproduzido de que estamos aqui diante de uma operação regular: Não se trata, portanto, de conhecimento anterior e destinação certa da mercadoria antes mesmo do pedido de importação, mas tão somente de um modelo operacional que atende à funcionalidade de um grande grupo econômico como o Mc Donalds, especialmente quanto ao atendimento de alta perfomance de fornecedores do seguimento fast-food, que mantém as franquias sempre abastecidas pelos produtos utilizados, com austera observância de seus estoques e controle de qualidade e logística de distribuição. Embora a Fiscalização não tenha logrado êxito em demonstrar a ocorrência de fraude ou de simulação no presente processo, o que é suficiente para afastar a acusação fiscal, há vários indícios nos autos que apontam tanto para uma sobrevaloração do preço quanto para uma ocultação do sujeito passivo, o que compromete qualquer afirmação que busque atestar a legalidade da operação aqui discutida. Por essas razões acompanho o voto da i. relatora, pelas conclusões, no sentido de conhecer parcialmente os Recursos Voluntários e, na parte conhecida, rejeitar as preliminares de nulidade suscitadas e, no mérito, dar provimento aos Recursos Voluntários. Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles Fl. 5625DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

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Numero do processo: 15983.720099/2011-81
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 13 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/11/2008 a 31/12/2008 PRECLUSÃO. INOVAÇÃO DE DEFESA. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pela manifestante, precluindo os argumentos trazidos somente no recurso voluntário. O limite da lide circunscreve-se aos termos da manifestação de inconformidade.
Numero da decisão: 3301-014.661
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário. Sala de Sessões, em 11 de novembro de 2025. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede
Nome do relator: MARCIO JOSE PINTO RIBEIRO
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DE DESENVOLVIMENTO DE SAO VICENTE CODESAVI – EM LIQUIDAÇÃO INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/11/2008 a 31/12/2008 PRECLUSÃO. INOVAÇÃO DE DEFESA. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pela manifestante, precluindo os argumentos trazidos somente no recurso voluntário. O limite da lide circunscreve-se aos termos da manifestação de inconformidade. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário. Sala de Sessões, em 11 de novembro de 2025. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede Fl. 165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 2 RELATÓRIO Por bem retratar os fatos adoto e transcrevo excertos do relatório do acórdão recorrido: Inicialmente, cumpre destacar que as folhas mencionadas neste Acórdão se referem às folhas digitais do e-processo. 2. Trata o presente processo de auto de infração, lavrado contra a contribuinte acima identificada, que pretende a cobrança de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins, relativa ao período de apuração de 01/11/2008 a 31/12/2008, por ter sido apurada insuficiência de declaração/recolhimento de tributos. 3. Em seu Termo de Verificação e Constatação Fiscal (fls. 8 e 9), a autoridade fiscal descreve os procedimentos adotados no curso da fiscalização e os fatos que deram origem aos lançamentos efetuados de Cofins. Quanto a esses últimos, relata que: I. Da leitura do arquivos magnéticos enviados (2 Cds), através do programa CONTÁGIL, apurou-se que os valores registrados na contabilidade e no balancete estavam de acordo com as informações constantes no DACON para o mês de novembro, mas inferiores aos valores declarados na DCTF e/ou pagos. Para o mês de dezembro os valores da DACON não estavam batendo com os valores contábeis; questionado a respeito o contribuinte afirmou que dos valores existentes na contabilidade no mês de dezembro de 2008 como demais receitas operacionais, o valor de R$ 6.747.688,65, trata-se do custo contábil dos faturamentos efetuados ao longo de 2008 e o valor de R$ 14.614.278,59, refere- se à provisão de faturamentos efetuados no período de 1991 a 1994 para a empresa Cavo Serviços e Meio Ambiente, os quais já foram oferecidos à tributação, mas que ficaram pendentes de baixa contábil. II. Com base no que ficou demonstrado, podemos agrupar as receitas contábeis que geram cobrança da Cofins. 4. Por sua vez, a impugnante, irresignada com a autuação, alega (fls. 92 a 94), em síntese, que: a. “Tal apuração encontra-se equivocada. A receita de serviços diversos do mês dezembro de 2008 é R$ 6.036.429,93, e não R$ 9.321.188,12 e o valor correto da COFINS é R$ 458.768,67 e não R$ 708.410,30. b. O valor R$ 9.321.188,12, que consta no Balancete de Contas da Receita Federal do Brasil, período 01/12/2008 a 31/12/2008, extraído do arquivo magnético enviado pela Codesavi, refere-se às movimentações ocorridas nas nossas contas contábeis n°s 311.01.001.002, 311.01.001.020, 311.01.001.098 e 311.01.001.099. Fl. 166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 3 c. Foi considerado nestas movimentações os lançamentos contábeis das transferências para lucros e perdas, por tratar-se do mês dezembro, encerramento do exercício, quando são gerados lançamentos contábeis com a finalidade de zerar as contas de resultados. 5. Ao finalizar, a contribuinte requer que seja acolhida a impugnação para o fim de diminuir a base de cálculo do tributo referente a Receita de Serviços Diversos do mês de dezembro de 2008, de R$ 9.321.188,12 para R$ 6.036.429,93, pois teriam sido considerados pela fiscalização os valores relativos aos lançamentos de lucros e perdas nas competências apuradas. A 4ª Turma da DRJ/SDR conforme o Acórdão 15-44.593, julgou procedente a impugnação e manteve parcialmente o crédito conforme ementa a seguir: APURAÇÃO. RECEITAS. A apuração da Cofins deve ser efetuada com base em lançamentos contábeis representativos de receitas de qualquer natureza, excluídos os lançamentos relativos a transferências decorrentes do encerramento de resultados do exercício. Cientificada do Acórdão recorrido em 23/07/2018 a recorrente apresentou recurso voluntário em 01/08/2018 onde aduz em apertada síntese que: Em que pese o quanto decidido, tal decisão não pode subsistir, pois conforme se demonstrará a recorrente obteve decisão favorável na Justiça Federal, já confirmada pelo Tribunal Regional Federal, reconhecendo a inexigibilidade da Cofins. A recorrente buscou o Poder Judiciário, através do processo n.0005199- 63.2015.4.03.6141, em trâmite perante a Justiça Federal de São Vicente, onde deduz, em síntese, que pretende obter a declaração da inexistência de relação jurídica tributária relativa à incidência de PIS (Programa de Integração Social) e de COFINS (Contribuição para o Financiamento da Segurida e Social) declarados em DCTF (Declaração de Débitos e Créditos Federais) sobrej todo valores creditados financeiramente pelo Município de São Vicente desde 2/1999 (...) Deste modo, a recorrente é isenta das contribuições do PIS e da COFINS na forma dos diversos dispositivos legais e constitucionais que invoca, especialmente os artigos 150, 6°, da Constituição Federal, 14, I e 1°, da Medida Provisória (MP) n° 2.158-35/2001 e 46, I, da Instrução Normativa SRF (Secretaria da Receita Federal) n° 247/2002. (...) Diante dos fundamentos expostos, a ação foi julgada totalmente procedente, sendo concedida medida liminar, para suspender de imediato toda e qualquer cobrança, vejamos: Fl. 167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 4 "JULGO PARCIALMENTE PROCEDENTE a pretensão deduzida na inicial para declarar a inexistência de relação jurídica tributária entre a autora e a União no que tange às contribuições ao PIS, em relação aos fatos geradores a partir de 30 de junho de 1999, e à COFINS, quanto aos fatos geradores a partir de 1° de fevereiro de 1999, em relação a todos os valores creditados financeiramente à autora pelo Município de São Vicente e oriundos do orçamento municipal, nos termos dos artigos 14, I e 10da Medida Provisória n° 2.158-35/2001 e 46, I da IN/SRF 247/2002.Concedo a tutela antecipada a fim de determinar a suspensão da exigibilidade do crédito tributário do PIS e da COFINS cujos fatos geradores sejam posteriores a Junho e fevereiro de 1999 respectivamente". É o relatório. VOTO Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, Relator 1 ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário é tempestivo, mas não reúne os requisitos de admissibilidade. Portanto, dele não conheço. Inicialmente entendo necessário, antes de análise de preliminar e mérito, verificar se a existência ou não de concomitância de matéria discutida em ação judicial com a matéria objeto desse processo, e , assim decidir se cabe a aplicação da Súmula CARF 1, a seguir reproduzida: Súmula CARF nº 1 Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial A recorrente no recurso voluntário questiona o lançamento por ter decisão judicial que lhe seria favorável: A recorrente buscou o Poder Judiciário, através do processo n.0005199- 63.2015.4.03.6141, em trâmite perante a Justiça Federal de São Vicente, onde deduz, em síntese, que pretende obter a declaração da inexistência de relação jurídica tributária relativa à incidência de PIS (Programa de Integração Social) e de COFINS (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social) declarados em Fl. 168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 5 DCTF (Declaração de Débitos e Créditos Federais) sobre todos os valores creditados financeiramente pelo Município de São Vicente desde 2/19 Isso porque, a recorrente, por ser sociedade de economia mista com 99,99% de seu controle acionário pertencente ao Município de São Vicente e que presta serviços públicos essenciais aos munícipes sem qualquer realização de atividade econômica, lucrativa ou concorrencial. No desenvolvimento de suas atividades, acrescenta acumular sucessivos prejuízos em seus demonstrativos de resultados devido aos pagamentos ou lançamentos de tributos federais que sustenta serem indevidos. Deste modo, a recorrente é isenta das contribuições do PIS e da COFINS na forma dos diversos dispositivos legais e constitucionais que invoca, especialmente os artigos 150, 6°, da Constituição Federal, 14, I e 1°, da Medida Provisória (MP) n° 2.158-35/2001 e 46, I, da Instrução Normativa SRF (Secretaria da Receita Federal) n° 247/2002. Diante dos fundamentos expostos, a ação foi julgada totalmente procedente, sendo concedida medida liminar, para suspender de imediato toda e qualquer cobrança, vejamos: "JULGO PARCIALMENTE PROCEDENTE a pretensão deduzida na inicial para declarar a inexistência de relação jurídica tributária entre a autora e a União no que tange às contribuições ao PIS, em relação aos fatos geradores a partir de 30 de junho de 1999, e à COFINS, quanto aos fatos geradores a partir de 1° de fevereiro de 1999, em relação a todos os valores creditados financeiramente à autora pelo Município de São Vicente e oriundos do orçamento municipal, nos termos dos artigos 14, I e 10da Medida Provisória n° 2.158-35/2001 e 46, I da IN/SRF 247/2002.Concedo a tutela antecipada a fim de determinar a suspensão da exigibilidade do crédito tributário do PIS e da COFINS cujos fatos geradores sejam posteriores a junho e fevereiro de 1999 respectivamente". Observa-se que na impugnação não houve alegação da existência dessa decisão judicial tendo sido aduzidos outros argumentos: A receita de serviços diversos do mês dezembro de 2008 é R$ 6.036.429,93, e não R$ 9.321.188,12 e o valor correto da COFINS é R$ 458.768,67, e não R$ 708.410,30. O valor R$ 9.321.188,12, que consta no Balancete de Contas da Receita Federal do Brasil, período 01/12/2008 a 31/12/2008, extraído do arquivo magnético enviado pela Codesavi, refere-se às movimentações ocorridas nas nossas contas contábeis nos 311.01.001.002, 311.01.001.020, 311.01.001.098 e 311.01.001.099. Foi considerado nestas movimentações os lançamentos contábeis das transferências para lucros e perdas, por tratar-se do mês dezembro, encerramento do exercício, quando são gerados lançamentos contábeis com a finalidade de zerar as contas de resultados. Fl. 169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 6 Na impugnação foi formulado o seguinte pedido: À vista de todo exposto, demonstrada a insubsistência e improcedência da ação fiscal, espera e requer a impugnante seja acolhida a presente impugnação para o fim de assim ser decidido, diminuindo a base de cálculo do tributo referente a Receita de Serviços Diversos do mês de dezembro de 2008 de R$ 9.321.188,12 para R$ 6.036.429,93 eis que foram considerados pela auditoria os valores relativos aos lançamentos de lucros e perdas nas competências apuradas. Como se vê foi questionado apenas o período de apuração dezembro de 2008 por motivo de ter sido considerado pela auditoria os valores relativos aos lançamentos de lucros e perdas nas competências apuradas. O acórdão DRJ manteve o lançamento do PA 11/2008 em R$ 226.131,04 e reduziu o lançamento do PA 12/2008 de 2.079.522,73 para R$ 1.829.881,10 assim considerando procedente a impugnação e mantendo parcialmente o crédito tributário lançado de ofício. Como visto o pedido constante da Impugnação difere daquele trazido no recurso voluntário e o fundamento do recurso voluntário (decisão judicial) difere daquele trazido na Impugnação. Entendo que não há que se falar em concomitância da matéria discutida por meio da sobredita ação judicial com a matéria discutida nos autos do processo administrativo fiscal em comento. Porém o argumento trazido no recurso voluntário foi atingido pela preclusão. Alega a recorrente que: Diante de todo o exposto, resta incontroverso que há decisão judicial favorável à recorrente, mantida pelo Tribunal Regional Federal, reconhecendo a inexistência de relação jurídica tributária entre a recorrente e a União no que tange às contribuições ao PIS, em relação aos fatos geradores a partir de 30 de junho de 1999, e à COFINS, quanto aos fatos geradores a partir de 1° de fevereiro de 1999, em relação a todos os valores creditados financeiramente à autora pelo Município de São Vicente e oriundos do orçamento municipal, razão pela qual o débito aqui discutido já foi declarado inexigível pela Justiça Federal, não podendo mais ser objeto de análise por esta casa. Consta do acórdão recorrido que: 7. O lançamento de ofício relativo a 11/2008 foi efetuado em decorrência da insuficiência de recolhimento/declaração da contribuição social em relação aos valores registrados na contabilidade e informados no DACON e relativo a 12/2008, devido à divergência entre os valores de receita entre a contabilidade (maiores valores) e o Dacon. 8. Por sua vez, a autuada afirma que a apuração da fiscalização encontra-se equivocada, pois, em relação a 12/2008, foram por ela computados valores Fl. 170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 7 relativos aos lançamentos de transferência de lucros e perdas nas contas contábeis, os quais não eram representativos de receitas auferidas. 9. Analisando as cópias do Livro Razão, anexadas pela impugnante às fls. 106 a 113, verifica-se que a autuada tem razão e os lançamentos contábeis cujos históricos indicam tratarem de receitas de serviços diversos do mês dezembro de 2008 totalizam R$ 6.036.429,93, e não R$ 9.321.188,12, valor considerado pela fiscalização. 10. Desse modo, deve-se exonerar o valor de R$ 249.641,63 de Cofins, no mês de 12/2008, relativo ao montante indevidamente considerado como receita pela fiscalização. Para o conhecimento do Recurso Voluntário faz-se necessária a que exista correlação entre a decisão da DRJ e os termos do recurso apresentado pelo contribuinte, pois a lógica do sistema implica em considerar que este busca a reforma da decisão denegatória do seu pedido formulado na Impugnação. Constatando-se que o contribuinte alega aspectos que não constaram do acórdão recorrido , por certo que se opera a preclusão consumativa, não podendo ser conhecido o recurso, uma vez que procedimento contrário implicaria em aceitar como válida a inovação à lide na fase recursal, ocasionando ofensa ao devido processo legal, bem como ofensa ao princípio da devolutibilidade. Além do que, a falta de adequação entre o recurso e a decisão atacada configura necessariamente ausência de um dos pressupostos objetivos do recurso, sem o qual o recurso não pode ser conhecido. Dessa forma o acórdão recorrido considerou procedente o pedido constante da Impugnação e tendo a recorrente trazido outro pedido e com nova fundamentação entendo que deva ser considerado precluso. Aprecio, Não conheço do recurso voluntário por precluso visto que não rebate os fundamentos aduzidos no acórdão recorrido e que traz outro pedido com outro fundamento que não foi formulado na Impugnação. 2 CONCLUSÃO Por todo o exposto voto por não conhecer do recurso voluntário Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro Fl. 171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.661 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15983.720099/2011-81 8 Fl. 172DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 ADMISSIBILIDADE 2 CONCLUSÃO

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Numero do processo: 11516.720905/2020-68
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 09 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016 RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. DIREITO ALHEIO. FALTA DE LEGITIMIDADE. SÚMULA CARF Nº 172. NÃO CONHECIMENTO. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, conforme dispõe o art. 18 do CPC, aplicado de forma subsidiária em âmbito administrativo; e, nos termos do verbete sumular de nº 172 deste Conselho que “a pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.” RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS. ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. MATÉRIA NÃO APRECIADA PELA DECISÃO RECORRIDA. NÃO CONHECIMENTO. Ausente a análise do motivo de atribuição de responsabilidade, em razão da decretação da intempestividade da impugnação e do não conhecimento do recurso voluntária, obstado o seguimento do recurso especial dos responsáveis solidários. RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. PRÓ-LABORE. OBRIGATORIEDADE DE FIXAÇÃO. SIMILITUDE FÁTICA. AUSÊNCIA. REVOLVIMENTO DO ARCABOUÇO FÁTICO-PROBATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o paradigma, o torna inapto para demonstrar a divergência de interpretação, inviabilizando o conhecimento do recurso. A pretensão de reexame dos fatos e provas obsta o conhecimento do recurso especial. Merece não ser conhecido o recurso especial quando a decisão recorrida esteja assentada em mais de um fundamento suficiente e autônomo, não tendo sido devolvido à apreciação da Câmara Superior de Recursos Fiscais todos eles. RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. PRELIMINAR. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. MATÉRIA EMINENTEMENTE JURÍDICA. SIMILITUDE, CONHECIMENTO. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. INTEMPESTIVIDADE DA IMPUGNAÇÃO. ANÁLISE RECURSAL ADSTRITA À TEMPESTIVIDADE. Por se tratar de um dos requisitos de admissibilidade do recurso, a tempestividade é condição indispensável para o exame do mérito, não sendo superável, ainda que se trate de questão de ordem pública. A apresentação intempestiva da impugnação faz com que não se instaure a fase litigiosa do processo administrativo fiscal, restringindo o escopo de apreciação do recurso voluntário.
Numero da decisão: 9202-011.846
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., e conhecer parcialmente do recurso especial interposto por FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação”, para, na parte conhecida, negar-lhes provimento.Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9202-011.825, de 11 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 11516.720878/2020-23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ronnie Soares Anderson (Suplente Convocado), Leonam Rocha de Medeiros, Cleberson Alex Friess (Suplente Convocado), Leonardo Nuñez Campos (Suplente Convocado), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016 RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. DIREITO ALHEIO. FALTA DE LEGITIMIDADE. SÚMULA CARF Nº 172. NÃO CONHECIMENTO. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, conforme dispõe o art. 18 do CPC, aplicado de forma subsidiária em âmbito administrativo; e, nos termos do verbete sumular de nº 172 deste Conselho que “a pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.” RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS. ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DOS SÓCIOS. MATÉRIA NÃO APRECIADA PELA DECISÃO RECORRIDA. NÃO CONHECIMENTO. Ausente a análise do motivo de atribuição de responsabilidade, em razão da decretação da intempestividade da impugnação e do não conhecimento do recurso voluntária, obstado o seguimento do recurso especial dos responsáveis solidários. RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. PRÓ-LABORE. OBRIGATORIEDADE DE FIXAÇÃO. SIMILITUDE FÁTICA. AUSÊNCIA. REVOLVIMENTO DO ARCABOUÇO FÁTICO- PROBATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. NÃO CONHECIMENTO. A ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o paradigma, o torna inapto para demonstrar a divergência de interpretação, inviabilizando o conhecimento do recurso. Fl. 2950DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 2 A pretensão de reexame dos fatos e provas obsta o conhecimento do recurso especial. Merece não ser conhecido o recurso especial quando a decisão recorrida esteja assentada em mais de um fundamento suficiente e autônomo, não tendo sido devolvido à apreciação da Câmara Superior de Recursos Fiscais todos eles. RECURSO ESPECIAL DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. PRELIMINAR. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. MATÉRIA EMINENTEMENTE JURÍDICA. SIMILITUDE, CONHECIMENTO. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. INTEMPESTIVIDADE DA IMPUGNAÇÃO. ANÁLISE RECURSAL ADSTRITA À TEMPESTIVIDADE. Por se tratar de um dos requisitos de admissibilidade do recurso, a tempestividade é condição indispensável para o exame do mérito, não sendo superável, ainda que se trate de questão de ordem pública. A apresentação intempestiva da impugnação faz com que não se instaure a fase litigiosa do processo administrativo fiscal, restringindo o escopo de apreciação do recurso voluntário. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., e conhecer parcialmente do recurso especial interposto por FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação”, para, na parte conhecida, negar-lhes provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 9202-011.825, de 11 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 11516.720878/2020-23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Fl. 2951DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 3 Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ronnie Soares Anderson (Suplente Convocado), Leonam Rocha de Medeiros, Cleberson Alex Friess (Suplente Convocado), Leonardo Nuñez Campos (Suplente Convocado), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso especial interposto pela AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., bem como pelos responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS, LUIZ FERNANDO SOARES e MARIANA MARTINS BRUNHANO, em face de acórdão que negou provimento aos recursos voluntários apresentados. Colaciono, por oportuno, a ementa e o respectivo dispositivo do acórdão recorrido: INTEMPESTIVIDADE. A petição apresentada fora do prazo não caracteriza a impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário e não comporta julgamento de primeira instância. DILAÇÃO PROBATÓRIA. NECESSIDADE. A produção de provas desenvolver-se-á de acordo com a necessidade à formação da convicção da autoridade julgadora, a quem cabe indeferi-las quando se mostrarem desnecessárias. PROCEDIMENTOS FISCAIS. FASE OFICIOSA. CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. OPORTUNIDADE. Na fase oficiosa, os procedimentos que antecedem o ato de lançamento são praticados pela fiscalização de forma unilateral, não havendo que se falar em processo, contraditório e ampla defesa, só se podendo falar na existência de litígio após a impugnação do lançamento. SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL SÓCIO QUOTISTA. REMUNERAÇÃO. É segurado obrigatório da Previdência Social, na modalidade contribuinte individual, o sócio quotista que recebe remuneração decorrente de seu trabalho em empresa urbana ou rural. Fl. 2952DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 4 SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL CONTRIBUIÇÃO DA EMPRESA. REMUNERAÇÃO. É de vinte por cento a contribuição a cargo da empresa, destinada a Seguridade Social, incidente sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. REMUNERAÇÃO DE SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL . O valor pago a título de distribuição de lucros, quando caracterizado como remuneração por serviços prestados pelo sócio, possui natureza remuneratória, sujeito à incidência de contribuição previdenciária devida pela empresa sobre a remuneração do segurado contribuinte individual. Para fins previdenciários, é vedado o pagamento apenas de distribuição de lucros ao sócio que presta serviços à empresa. Integra a remuneração do segurado contribuinte individual o valor total pago ao sócio, ainda que a título de antecipação de lucro, quando não houver discriminação entre a remuneração decorrente do trabalho e a proveniente do capital social. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGUIÇÃO. AFASTAMENTO DA LEGISLAÇÃO VIGENTE. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA. A instância administrativa é incompetente para afastar a aplicação da legislação vigente em decorrência da arguição de sua inconstitucionalidade ou ilegalidade. AFERIÇÃO INDIRETA. Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. SELIC. INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA. APLICABILIDADE. Os juros moratórios - calculados de acordo com a Taxa Selic - incidem sobre a multa, pois esta integra o crédito tributário lançado. DECADÊNCIA. DOLO. FRAUDE. SIMULAÇÃO. Verificada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. CABIMENTO. Presente nos autos a comprovação do evidente intuito de fraude, mediante comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública correta a aplicação da multa qualificada prevista na legislação. Fl. 2953DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 5 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM COM A SITUAÇÃO QUE CONSTITUI O FATO GERADOR. São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador. É de se manter a sujeição passiva solidária quando há nos autos comprovação de vínculo com a situação que constitui o fato gerador da obrigação principal. A responsabilidade solidária por interesse comum decorrente de ato ilícito demanda que a pessoa a ser responsabilizada tenha vínculo com o ato e com a pessoa do contribuinte ou do responsável por substituição. Deve-se comprovar o nexo causal em sua participação comissiva ou omissiva, na configuração do ato ilícito com o resultado prejudicial ao Fisco dele advindo. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões administrativas e judiciais, mesmo que proferidas por Conselhos de Contribuintes, pelo Superior Tribunal de Justiça ou pelo Supremo Tribunal Federal, que não tenham efeitos vinculantes, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer ocorrência, senão àquela objeto da decisão. (f. [...]) Por entender padecer o acórdão da mácula da omissão, o sujeito passivo apresentou aclaratórios alegando ser: vítima de um processo altamente predatório, manifestamente nulo e incompatível com a CRFB/88. Explica-se. Primeiro, recebeu um Relatório Fiscal de 120 laudas, todas menosprezando sua organização empresarial, consignando se tratar de “empresa de fachada”, com “pretensos sócios” e “intuito puramente dissimulatório”. O Fisco não poupa esforços em bradar o quão repreensiva seria sua organização empresarial: “INTUITO PURAMENTE DISSIMULATÓRIO”; ‘BALBÚRDIA FINANCEIRA”; “UM DESRESPEITO GROTESCO”; “MÉTODO COMEZINHO DE SE APERFEIÇOAR DISSIMULAÇÃO”; “MANIPULADA”; “PÍFIA”; “DISSIMULADA”; “FRAGILIZADA AO EXTREMO”; “OS MÉTODOS DE PRODUÇÃO NÃO ESTÃO ALI”. Asseverou que, [n] caso concreto, restou comprovado que a Embargante impugnou, com êxito no mérito, pontos absolutamente centrais ao REFISC – que foram reiterados ao longo de dezenas de laudas. Nesse caso, não poderia o e.CARF simplesmente considerar que esses pontos eram de menor importância, que não eram os “principais motivos” da exação. Se era essa a razão preponderante no início ao Fl. 2954DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 6 fim do REFISC, então no mínimo o lançamento merece ser desconstituído por falta de clareza e cerceamento de defesa. [...]. Pelo exposto, requer-se a decretação de NULIDADE do julgamento, ante i) a inovação de fundamentos expressamente contrários aos do lançamento, em violação ao art. 146 do CTN; e ii) cerceamento de defesa mediante descarte, em fase contenciosa, dos fundamentos do REFISC, por serem supostamente irrelevantes. (sublinhas deste voto) Questionada ainda a competência desta eg. Seção, ao asseverar que conclui-se haver três nulidades: i) usurpação da competência da 1ª Seção, ante à não distribuição dos reflexos para seu respectivo relator, conforme art. 6º, § 2º do RI/CARF; ii) usurpação da competência da 1ª Seção para julgar Contribuição Previdenciária decorrente dos mesmos fatos e provas que ensejaram autuação por IRPJ, conforme art. 2º, IV do RI/CARF; e, por último, iii) julgamento de processos acessórios antes do princial, em violação ao art. 6º, § 5º do RI/CARF. Pediu [p]el[a] integralização do julgamento para que se incursione no mérito do Capítulo 1.1 – “NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR MOTIVAÇÃO ULTERIOR”, abordando-se, também, os fundamentos objetivamente contraditórios apontados às fls. [...] e ss., bem assim o prejuízo de defesa na consideração de que fundamentos do REFISC são “irrelevantes.” Disse ainda padecer a decisão recorrida das seguintes omissões: A primeira tese omissa foi apresentada ao item [...] do Recurso Voluntário e [...] da Impugnação – qual seja, o entendimento do e.CARF de que até sociedades civis podem distribuir lucros de forma desproporcional (...). (...) Na segunda tese, não houve enfrentamento do critério de distribuição de lucros apresentado pelo Sr. Perito. Inclusive, de forma ainda mais omissa, a v.Decisão de 1º Grau fundamenta que “nunca se esclareceu o critério de distribuição de lucros”, o que só reforça a nulidade do v.Decisum, conforme item [...] da Impugnação (...). (...) A terceira tese olvidada impugnou a indevida punição da Embargante por lançar quantias irrisórias de lucro como se despesas fossem, eis que, pela lógica do Fl. 2955DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 7 Lucro Presumido, é tudo receita, ou seja, a base de cálculo não muda. Essa tese constou ao item [...] da Impugnação, e tampouco foi enfrentada (...). Alegando contradição, afirmar existir ponto de evidente discordância entre o e.CARF e o REFISC – embora o v.Acórdão não tenha reconhecido tal dissonância. Embora o fundamento supracitado especifique que nunca se duvidou da idoneidade da Embargante, o REFISC objetivamente assume direção contrária, acusando-lhe de “INTUITO PURAMENTE DISSIMULATÓRIO”; ‘BALBÚRDIA FINANCEIRA”; “UM DESRESPEITO GROTESCO”; “MÉTODO COMEZINHO DE SE APERFEIÇOAR DISSIMULAÇÃO”; “MANIPULADA”; “PÍFIA”; “DISSIMULADA”; “FRAGILIZADA AO EXTREMO”; “OS MÉTODOS DE PRODUÇÃO NÃO ESTÃO ALI”. Aliado a esses excessos de linguagem, o REFISC deixa claríssima a impugnação ao enquadramento da Embargante pelo seguinte fundamento: “a sociedade AA – ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS é indubitavelmente uma sociedade de pessoas que se registrou indevidamente como sociedade empresária”. Pelo exposto, requer-se a integralização do julgamento para reconsiderar a nulidade por ausência de IDPJ, desta vez sob a ótica dos fundamentos do relatório fiscal, que cristalinamente e irretrucavelmente justificam a exação pela desconsideração da personalidade jurídica da Embargante. Acrescenta outras indigitadas omissões, dessa vez (i) quanto “à constatação, pelo REFISC, de que a Embargante não possui fatores de produção”; (ii) no tocante “ao fundamento de que a base de cálculo não deveria ter incluído todos os lucros e da constante alteração dos fundamentos da exação”; (iii) quanto à “desproporcionalidade na base de cálculo”; e, (iv) no que se refere à “ausência de enfrentamento do registro contábil por suposta irrelevância”, o que, ao seu sentir, levaria à “revogação tácita do lançamento fiscal.” Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDE RNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES igualmente interpuseram embargos, pretendendo: (I) seja apreciada a preliminar contida no Item [..] do Recurso Voluntário, que diz respeito à ausência de apreciação, pela 1ª Instância, de preliminar de tempestividade, reconhecendo por tanto a nulidade do julgamento de primeira instancia e remetendo para novo julgamento, na forma literal do art. 56, §1º do RI/CARF, ademais (II) seja reconhecido a omissão do v.Acórdão ao deixar de incursionar acerca do art. 135 do CTN, bem como de massiva jurisprudência, de modo que merece ser integralizado. Fl. 2956DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 8 Ao apreciar a existência das máculas apontadas tanto pelo sujeito passivo quanto pelos responsáveis, proferido despacho de admissibilidade negando-lhes seguimento. O sujeito passivo foi cientificado da negativa de seguimento dos embargos manejados e, na mesma data interpôs recurso especial afirmando haver dissidência interpretativa da legislação tributária com relação aos seguintes temas: a) nulidade do despacho que negou seguimento aos embargos de declaração b) inovação da DRJ quanto aos fundamentos do lançamento c) obrigatoriedade de pagamento de pró labore aos sócios d) qualificação da multa e) responsabilização dos sócios f) aplicação da retroatividade benigna (art. 106, II, c, do CTN), com redução da multa qualificada para 100% [ausente a indicação de acórdão paradigma] Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, intimados, respectivamente, apresentaram conjuntamente, recurso especial pretendendo a uniformização jurisprudencial quanto aos seguintes temas: a) nulidade do despacho que negou seguimento aos embargos de declaração b) necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva c) responsabilização dos sócios d) aplicação da retroatividade benigna (art. 106, II, c, do CTN), com redução da multa qualificada para 100% [ausente a indicação de acórdão paradigma] O despacho inaugural de admissibilidade houve por bem dar seguimento parcial dos recursos especiais, nos seguintes termos: I) DOU SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso especial da Contribuinte, admitindo- se a rediscussão das matérias (c) impossibilidade de pagamento apenas de dividendos aos sócios; (d) qualificação da multa e (e) responsabilização dos sócios. II) DOU SEGUIMENTO PARCIAL aos recursos especiais dos codevedores FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, admitindo-se a rediscussão das matérias (b) necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva e (c) responsabilização dos sócios; Irresignados com o seguimento parcial, o sujeito passivo e os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES interpuseram agravo, mantendo-se o seguimento parcial, conforme consta no despacho que os apreciou conjuntamente. Fl. 2957DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 9 Contrarrazões apresentadas pedindo, preliminarmente, a negativa de seguimento dos recursos especiais; e, no mérito, a manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: I – DO CONHECIMENTO Passo a aferir o preenchimento dos requisitos intrínsecos e extrínsecos dos recursos especiais de divergência com relação a cada uma das quatro matérias devolvidas a esta eg. Instância Especial. I.1 – RESPONSABILIZAÇÃO DOS SÓCIOS: MATÉRIA TRAZIDA NOS RECURSOS ESPECIAIS DO SUJEITO PASSIVO E DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS Conforme relatado, em todas as duas peças recursais apresentadas – uma do sujeito passivo e a outra dos dois responsáveis solidários apresentada em conjunto – requerida a uniformização da interpretação da legislação tributária quanto os requisitos ensejadores da responsabilização dos sócios, com arrimo em um único e idêntico acórdão paradigmático – o de nº 2401-007.309. Antes de passar ao cotejo das decisões recorrida e paradigma, noto falecer o sujeito passivo (AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA.) de legitimidade para arguir matéria de defesa que beneficia exclusivamente terceiro. Confira-se a delimitação da insurgência ultimada na peça recursal: Em síntese, o acórdão fundamenta a responsabilidade dos administradores simplesmente pelo fato de que a companhia supostamente teria sido constituída para gerar economia dos tributos – sem apontar nenhuma conduta específica dos administradores (...): (...) Ademais, embora em diversos momentos argumente genericamente que a conduta específica dos administradores teria sido comprovada pela fiscalização, cita trecho do relatório fiscal que simplesmente não individualiza a conduta dos administradores (...). Fl. 2958DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 10 O art. 18 do CPC é claro ao dispor que “[n]inguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio”, razão pela qual não pode o sujeito passivo (pessoa jurídica) se insurgir contra a atribuição de responsabilidade solidária às pessoas físicas indicadas no Termo de Sujeição Passiva Solidária, sem que lhe houvessem sido outorgados poderes para tanto – vide às f. 2.750 a inexistência de procuração atribuída pelos responsáveis solidários aos patronos do sujeito passivo. Neste sentido está o verbete sumular de nº 172 deste eg. Conselho, cuja observância é obrigatória, que dispõe que “a pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.” Deixo de conhecer, por esse motivo, do recurso especial do sujeito passivo quanto à matéria (responsabilização dos sócios). Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS, LUIZ FERNANDO SOARES e MARIANA MARTINS BRUNHANO, detendo, em tese, legitimidade para tanto, trazem à baila o mesmo paradigma, o acórdão nº 2401- 007.309, afirmando pretender a uniformização da interpretação do disposto nos arts. 124 e 135 do CTN. Registro que, por terem FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES apresentando peça impugnatória intempestiva, sequer conhecido o recurso por eles interposto. Sendo assim, nenhuma decisão sobre este ponto foi proferida, o que demonstra a carência de interesse. Com relação a eles, portanto, para que tenha alguma utilidade o recurso neste tocante é imprescindível que logrem êxito com relação a outro tema por eles arguído e admitido pelo despacho inaugural de admissibilidade, qual seja: a necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva. Deixo de conhecer, por esse motivo, do recurso especial do sujeito passivo quanto à matéria (responsabilização dos sócios). I.2 – QUALIFICAÇÃO DA MULTA: MATÉRIA TRAZIDA NOS RECURSOS ESPECIAIS DO SUJEITO PASSIVO No recurso especial do sujeito passivo, dito que [a]inda em relação a esse paradigma [acórdão nº 2301-006.321], também foi dada solução jurídica diversa à aplicação do art. 44, § 1º, da Lei 9.430/96, visto que, em acusação idêntica à presente, foi afastada a aplicação da multa qualificada. (f. 2.385) Passo ao confronto das situações supostamente assemelhadas com desfecho díspar: Fl. 2959DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 11 RECORRIDO Nº 2201-010.365 PARADIGMA Nº 2301-006.321 EMENTA MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. CABIMENTO. Presente nos autos a comprovação do evidente intuito de fraude, mediante comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública correta a aplicação da multa qualificada prevista na legislação. VOTO Apesar da recorrente argumentar que a decisão recorrida não ter sido específica em relação aos motivos que levaram à qualificação da multa, entendo que não assiste razão á recorrente, seja porque a decisão em debate remeteu argumentos às especificidades enumeradas pela autuação seja porque a mesma, além de explicitar os motivos legais pelos quais a multa deveria ser qualificada, rebateu fielmente os argumentos da recorrente no sentido da transferência da responsabilidade para o responsável pela contabilidade, pois, segundo a decisão recorrida, observa-se a responsabilidade na modalidade in eligendo, respondendo o sujeito passivo pelos atos praticados por aquele que escolheu para prestar-lhe os serviços em questão. Ainda, segundo a decisão recorrida, embora os pagamentos em questão tenham sido registrados na contabilidade da autuada, o foram de maneira incorreta, com a aparência de eventos diversos, não correspondendo a fatos geradores de contribuição previdenciária. Para reforçar os motivos que levaram à qualificação da multa de ofício pela fiscalização, basta que sejam analisados os diversos motivos e procedimentos eleitos pelo relatório fiscal, onde o VOTO Ao menos essa acusação deveria ser mais clara do que foi posta, do contrário vira mera interpretação, tanto negativa quanto positiva. Deve haver uma consciência entre quem está pretendendo simular com aquele que estaria simulando, no caso a recorrente. Não nos parece razoável essa afirmação, em razão das circunstâncias dos autos. Por outro lado, conforme já citado, esse colegiado já teria afastado a acusação de simulação, dolo, conluio ou fraude em razão da mesma ação fiscal, julgando a acusação no processo que exigiu a incidência do IR (processo 11070.720224/201781), nos termos do voto proferido pelo respeitado Conselheiro Marcelo, em trecho assim transcrito: (...) Como mencionado, não é possível identificar que a recorrente agiu com má-fé em razão de fraude ou conluio por ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária do tributo devido, uma vez que esse compreendia a informação integral dos impostos a serem recolhidos, de forma transparente por seus sócios. Ainda, a contabilidade da empresa não foi “desconfigurada” pela fiscalização no relatório fiscal, e não foram indicados elementos que pudessem dar suporte à acusação formulada, a não ser por meros indicativos de interpretação de redução da carga tributária, o que por si só não permite num conjunto de análise fraudulenta, imputar a multa por dolo ou simulação. Assim, tendo em vista não ser possível concluir pela aplicabilidade dos artigos 71 a 73, da Lei 4.502/64, e não existindo elementos suficientes para aplicar o dispositivo referente à prática de "simulação" ou conluio", afasto, por consequência, a multa aplicada de 150%, para 75%. Fl. 2960DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 12 mesmo discorreu especificamente as várias atitudes adotadas pela contribuinte no sentido de que fosse caracterizado o intuito fraudulento, com a respectiva subtração de contribuições previdenciárias. Senão, veja-se a seguir transcritos, trechos do relatório fiscal, onde é demonstrado claramente o referido intuito da contribuinte de fraudar a fiscalização tributária: Por ser a qualificação da multa matéria de natureza eminentemente fática, vislumbro carecer as decisões de similaridade para que seja possível afirmar, com segurança, que, caso fosse a controvérsia apreciada pela Turma prolatora da decisão paradigmática, outro seria o desfecho. Assim como ocorrera no tópico precedente, além de não vislumbrar a similitude necessária, para elidir as conclusões alcançadas pela decisão recorrida, mister o revolvimento do acervo fático-probatório, vedado nesta instância especial – aplicável, mutatis mutandis, o verbete sumular de nº 7 do STJ. Por esses motivos, o juízo de admissibilidade há de ser negativo. I.3 – DA OBRIGATORIEDADE DE PAGAMENTO DE PRÓ LABORE AOS SÓCIOS: MATÉRIA TRAZIDA EXCLUSIVAMENTE NO RECURSO ESPECIAL DO SUJEITO PASSIVO Apenas o sujeito passivo devolve o tema a esta eg. Câmara, com arrimo no paradigma de nº 2301-006.321. Inicia afirmando que [o] voto condutor é fundamentado especialmente nos trechos do acórdão da DRJ, em que se dispõe que teria praticado fraude o contribuinte que deixa de pagar pró-labore aos sócios e, por conseguinte, deixa de incluí- los no RGPS: 29.1. O sócio da sociedade civil de prestação de serviços profissionais que presta serviço à sociedade da qual é sócio é segurado obrigatório na categoria de contribuinte individual, conforme o alínea "f, inciso V, art.12 da Lei n$ 8.212, de 1991, sendo obrigatória a discriminação entre a parcela da distribuição de lucro e aquela paga peio trabalho, com fundamento o inciso III, art. 22 da Lei n 8.212, de 1991, e o inciso II, parágrafo 59 do Decreto n 3.048, de 1999, de modo que, para fins previdenciários, não é possível considerar todo o montante pago a este sócio como distribuição de lucros, uma vez que pelo menos parte dos valores pagos terá necessariamente natureza jurídica de retribuição pelo trabalho, sujeita à incidência de contribuição previdenciária. ( ... ) 67. Assim, verifica-se que a conduta de denominar todo o valor recebido pelo sócio que presta serviço Fl. 2961DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 13 à sociedade com sendo a título de lucro, ficando o trabalhador sem amparo do RGPS ou pretendendo sua filiação como segurado facultativo, com incidência menor de contribuição, não pode ser considerada uma forma regular de reduzir incidência de tributo, ao contrário, caracteriza-se uma conduta ilegal. O cotejo analítico é apresentado nas folhas subsequentes, as quais peço licença para, no que importa, replicar: 3.2.1. Acórdão nº 2301-006.321: divergência quanto à obrigatoriedade do pagamento de pró-labore aos sócios (art. 22, III, e art. 28, § 9º, j, da Lei 8.212/91) e quanto à qualificação da multa (art. 44, § 1º, da Lei 9.430/96). Quanto ao segundo paradigma, cabe salientar a similitude fática entre os casos: ambos os processos tratam de sociedades prestadoras de serviços médicos nas quais houve acusação de fraude, por pagamento de seus sócios exclusivamente mediante distribuição de dividendos ou adiantamento de lucros, e consequente cobrança de contribuições previdenciárias sobre os valores recebidos a título de dividendos. Vejam-se os trechos dos acórdãos em comparação: (...) Entretanto, no acórdão paradigma, foi afastada alegação de fraude e garantida aos contribuintes a não incidência de contribuição previdenciária sobre as parcelas distribuídas a título de distribuição de lucros a seus sócios, na medida em que não há como se entender que a mera qualificação de todos os pagamentos como dividendos poderia fundamentar a cobrança dos tributos como se tais recebimentos fossem remuneração do trabalho. Por outro lado, no acórdão recorrido, os contribuintes foram autuados – com aplicação de multa qualificada – sob o fundamento de que a sociedade teria sido constituída com o intuito de reduzir o montante de tributos a serem pagos e que a conduta de distribuir lucros por meio de dividendos – sem o pagamento de pró-labore aos sócios – seria fundamento para desconsiderar completamente a qualificação dada pela companhia aos pagamentos e cobrar contribuição previdenciária sobre a totalidade dos valores. Veja-se a comparação entre a solução jurídica dada ao caso e aquela deduzida no acórdão paradigma: (...) (f. 2.383/2.384; sublinhas deste voto) Em suma, a narrativa apresentada pela parte ora recorrente é a de que o “fundamento para desconsiderar completamente a qualificação dada pela companhia aos pagamentos e cobrar contribuição previdenciária sobre a totalidade dos valores” foi “a conduta de distribuir lucros por meio de dividendos – sem o pagamento de pró-labore aos sócios.” Fl. 2962DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 14 Colaciono excertos do relatório da fiscalização, trazidos na decisão recorrida, para melhor compreensão dos motivos determinantes para a lavratura da autuação: Trata de autuação referente a Contribuições Sociais Previdenciárias e, por sua precisão e clareza, utilizarei o relatório elaborado no curso do voto condutor relativo ao julgamento de 1ª Instância: (...) Após discorrer a respeito da inexistência na legislação brasileira de tributação dos lucros distribuídos aos sócios de pessoas jurídicas, a fiscalização afirma que a constituição da autuada não é fruto do que se deveria esperar na criação de uma sociedade, ou seja, a congregação de esforços para consecução de um objetivo comum. Diferente disso, entende que a autuada foi constituída em decorrência de um planejamento tributário abusivo, com a finalidade de remunerar profissionais liberais da área da saúde pelos trabalhos desenvolvidos, mediante pagamentos sob a forma de distribuição de lucros que não sofrem a incidência de tributos, contribuição previdenciária no caso específico. Prossegue narrando a forma como se dá a distribuição de lucros em questão, sendo os respectivos valores quantificados de acordo com os serviços prestados por cada sócio e não na proporção da quota societária correspondente a cada um deles. Reporta à prática da autuada de realizar antecipações de dividendos em curtos intervalos de tempo, periodicidade típica do pagamento de remuneração em razão do trabalho e não da percepção de lucro pelo capital investido em atividade empresarial. Adiante, esclarece que as distribuições feitas em curtos intervalos de tempo (realizadas mais de uma vez por mês a cada sócio, chegando a se verificar 04 e até um caso de 05 distribuições mensais a um único sócio) não foram precedidas das apurações contábeis necessárias e atenderam não ao desempenho societário, mas às necessidades dos sócios, seguindo, portanto, a lógica das remunerações dos profissionais pelas atividades desenvolvidas e não pelo capital social investido. Também por tal razão, observa-se pagamentos a título de distribuição de lucros em números redondos, conforme descrito em quadro apresentado pela fiscalização, já que os pagamentos eram realizados sem a indispensável apuração de resultados. Discorre a respeito da possibilidade de os lucros serem distribuídos de forma diversa do que na proporção das participações societárias (Artigo 1.007 do Código Civil) mas que no caso presente verifica-se a ausência de previsão em contrato social ou atas de assembleias regularmente subscritas e levadas a registro público, de quais seriam tais regras diferenciadas de distribuição dos lucros. Tal situação permitiu, na prática, Fl. 2963DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 15 a livre convenção dos sócios a respeito (desde que aceitas de forma unânime). Informa as dificuldades enfrentadas durante o procedimento fiscal para a obtenção dos esclarecimentos e documentos necessários, mencionando que a conduta da autuada deu ensejo à lavratura de autuações por descumprimento de obrigações tributárias acessórias. Apresenta análise das disparidades entre os lucros distribuídos e as participações societárias, revelando tratar-se de procedimento utilizado para pagar remuneração por trabalhos prestados e não para distribuir lucros, não representando critério válido, inclusive por ofender ao disposto no artigo 1.008 do Código Civil, pois abre a possibilidade de que o sócio não participe dos lucros auferidos, caso não preste serviços em determinado período. O conceito de lucro estabelecido no artigo 187 da Lei 6.404/76 impõe que as remunerações pagas pelos serviços prestados sejam consideradas despesas. Procedendo de forma diversa, a autuada aumenta de forma irreal seus lucros, distribuindo os valores indevidamente apurados a esse título em substituição às remunerações pelos serviços prestados. (...) Citando a Resolução 1.374/2011 do Conselho Federal de Contabilidade, aponta irregularidades na escrituração contábil, consistentes não apenas na ausência de registro como remuneração dos valores pagos a título de distribuição de lucros em desproporção com as quotas societárias. Observou-se, também, o registro incorreto na "conta caixa" de pagamentos com históricos sem detalhamento das operações, realizados no interesse pessoal de determinados sócios ou de outras empresas a eles vinculadas (Opus Serviços de Anestesia Ltda - CNPJ 04.244.123/0001-29 e Hospital da Plástica de Santa Catarina Ltda - CNPJ 10.853.021/0001-03), cujos valores - segundo alegado, mas não demonstrado - eram posteriormente ajustados descontando-se tais pagamentos dos valores totais de lucros que esses sócios tinham direito a receber, evidenciando também sob esse aspecto, a inexistência do interesse societário nas atividades da autuada. Enfatiza que a utilização inadequada da "conta caixa" em tal procedimento teve como objetivo ocultar tais operações, pois, caso fosse criada uma conta específica para essa finalidade, a irregularidade praticada se tornaria evidente. (...) Também relata a utilização irregular da "conta caixa" para ajustar pagamentos por serviços prestados a sócio de fato (Márcio Joaquim Losso), no período anterior a seu ingresso formal no quadro societário. A autuada tentou ajustar os pagamentos a partir da "conta caixa" como distribuição de Fl. 2964DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 16 lucros em período posterior, quando tal profissional já participava formalmente da sociedade. Adiante, narra situação envolvendo o próprio Sr. Márcio e outros médicos que receberam antecipações de lucros sem pertencerem ao quadro da autuada, cujos pagamentos sequer foram disfarçados mediante utilização da "conta caixa". Relata a prática da autuada de repassar valores recebidos diretamente aos beneficiários que eram os sócios responsáveis pelos serviços prestados e que geraram aqueles pagamentos, não havendo qualquer apuração para que tais valores pudessem ser considerados como lucros distribuídos. Negligenciando todos os motivos acima transcritos que embasam a autuação – que vão desde constituição de uma sociedade sem a congregação de esforços para consecução de um objetivo comum, passando pelos vícios na contabilidade, ausência de apuração de lucros e distribuição de lucros em diversas vezes num único mês sem qualquer critério para tanto – pretende reduzir a autuação à mera ausência de pagamento de pró-labore. Tal narrativa veio a ser expressamente rechaçada pela decisão recorrida, nos seguintes termos: Inicialmente discordo da afirmação da recorrente quando a mesma informa que a decisão acaba por reconhecer que a AA atua dentro da legalidade, e que supostamente pecou apenas quando deixou de arbitrar pro labore, pois, conforme vastamente demonstrado nos autos e neste acórdão, apesar da aparente legalidade das transações empreendedoras do grupo empresarial, com os respectivos lançamentos contábeis, foi observado que a contribuinte deixou de atender a alguns princípios contábeis, em especial em alguns lançamentos no tocante a distribuição de lucros, a mesma não efetuou os registros contábeis demonstrando a verdade real da operações efetuadas e, por conta disso, é que foi demonstrado pela fiscalização, que haveria um intuito fraudulento em algumas operações, que de alguma forma, geraria subtração de tributos e em especial, de contribuições previdenciárias. (sublinhas deste voto) A despeito do esforço argumentativo perpetrado, fica patente, pela mera leitura da decisão recorrida, que não foi a ausência de distribuição de pró- labore o único fundamento da lavratura da autuação. O verbete sumular de nº 283 do STF, aplicável aqui mutatis mutandis, dispõe ser “inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida assente em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles.” Exibe redação quase idêntica a súmula nº 126 do STJ, porquanto “inadmissível recurso especial, quando o acórdão recorrido assenta em fundamentos constitucional e infraconstitucional, qualquer Fl. 2965DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 17 deles suficiente, por si só, para mantê-lo, e a parte vencida não manifesta recurso extraordinário.” Todas as três turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste eg. Conselho se manifestam acerca da impossibilidade do conhecimento de recurso especial de divergência em situações como a descortinada nos presentes autos, em que patente a carência de interesse recursal: 1ª TURMA DA CSRF ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007 RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO AUTÔNOMO NÃO ATACADO. NÃO CONHECIMENTO. Para fins de admissibilidade, a fundamentação trazida em recurso especial deve ser apta a contrapor, específica ou conjuntamente, todos os fundamentos trazidos pelo voto condutor do acordão recorrido. Não se conhece do Recurso Especial que não questiona um dos fundamentos jurídicos que, por si só, seja apto a motivar a conclusão da decisão recorrida sobre a matéria em debate. RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF Nº 108. Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.1 2ª TURMA DA CSRF ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PARADIGMA QUE CONTRARIA DECISÃO DO STF EM REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal em sede de repercussão geral. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. NÃO UTILIDADE. SUPERVENIENTE FALTA DE INTERESSE RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece do recurso que, mesmo provido, não ensejará qualquer proveito no deslinde da controvérsia, quando já mantido outro fundamento autônomo para o lançamento. COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES COM CRÉDITOS INEXISTENTES. INSERÇÃO DE DECLARAÇÃO FALSA NA GFIP. APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA. PROCEDÊNCIA. Na hipótese de compensação indevida, quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo, o contribuinte estará sujeito à aplicação de multa isolada nos termos do art. 89, §10, da Lei no 8.212/1991. 1 CARF. Acórdão nº 9101-005.727, Cons. Rel. CAIO CESAR NADER QUINTELA, Redatora Designada LIVIA DE CARLI GERMANDO, sessão de 1º de setembro de 2021. Fl. 2966DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 18 Para a aplicação de multa de 150% prevista no art. 89, §10 da lei 8212/91, o dolo mostra-se prescindível para a caracterização da falsidade imputada à compensação indevida, mostrando-se apenas necessária a demonstração de que o contribuinte utilizou-se de créditos não líquidos e certos.2 3ª TURMA DA CSRF ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2005 a 30/06/2007 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se conhece do recurso especial quando a decisão recorrida utilizou mais de um fundamento independente e suficiente para a sua fundamentação, enquanto o recurso somente ataca um desses fundamentos. Hipótese em que, na decisão recorrida, o crédito extemporâneo não foi reconhecido por não ter havido retificação da DACON nem prova inequívoca de não aproveitamento desse crédito em outro período de apuração, enquanto o recurso apenas atacou a necessidade de retificação da DACON, pois o paradigma convergiu com o recorrido quanto à necessidade de prova do não aproveitamento do crédito em outro período.3 Pelas razões elencadas, há de ser o juízo de admissibilidade negativo. Para robustecer a negativa de seguimento, acrescento que a tese contida no único paradigma trazido à baila – o de nº 2301-006.321 –, colide com a pretensão da própria recorrente. Isso porque, conforme aclarado alhures, um dos motivos da autuação é a ausência de contabilidade hígida, o que ensejou, inclusive, a aferição indireta da base de cálculo. A ementa da decisão paradigmática, de clareza solar, traz que [a]s remunerações feitas por meio de pró labore e participação nos resultados (lucros) devem restar cabalmente discriminadas, de maneira a evitar a evitar a incidência da contribuição previdenciária sobre o total dos valores pagos aos sócios à luz do disposto no inciso II do §5º do artigo 201 do Regulamento da Previdência Social. A dessemelhança fática resta ainda evidenciada a partir do seguinte excerto extraído do acórdão paradigma nº 2301-006.321: Ocorre que, no presente caso a fiscalização não descaracterizou a contabilidade da recorrente e somente entendeu que haveria remuneração direta da sociedade aos seus sócios ou associados, disfarçando a distribuição de lucros e desconsiderando o pró-labore, tendente a atrair o fato gerador do tributo. (sublinhas deste voto) 2 CARF. Acórdão nº 9292-009.483, Cons. Rel. MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 27 de abril de 2021. 3 CARF. Acórdão nº 9303-012.732, Cons. Rel. RODRIGO MINEIRO FERNANDES, sessão de 9 de dez. 2021. Fl. 2967DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 19 Naquele caso, diferentemente do ora em apreço, a contabilidade foi considerada hígida, razão pela qual, existente discrepâncias de ordem fática, não é de se espantar que sejam os desfechos díspares. Seja pela discrepância das situações descortinadas nos acórdãos recorrido e paradigma, seja pela existência de fundamento autônomo inatacado, deixo de conhecer da matéria suscitada no apelo especial do sujeito passivo. I.4 – DA NECESSIDADE DE ENFRENTAMENTO DA PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA, AINDA QUE INTEMPESTIVA A IMPUGNAÇÃO: MATÉRIA TRAZIDA EXCLUSIVAMENTE NO RECURSO ESPECIAL DE FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS E LUIZ FERNANDO SOARES Os responsáveis solidários FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES afirmam que, [r]egistra-se a nulidade do v. acórdão recorrido, que decretou por intempestiva uma impugnação que continha preliminar de tempestividade devidamente fundamentada, negado vigência ao art. 56, § 2º do Decreto n.º 7.574/2011. 4.1. No presente Recurso, considerando a especialidade do cabimento, não se objetiva a revisar a tempestividade (ao passo que restou devidamente demonstrada nas razões do Recurso Voluntário). Em contrapartida, objetiva-se demonstrar a divergência de posicionamentos, visto que ainda que intempestiva, é crucial a análise de legitimidade e consequente instauração do contencioso administrativo por se tratar de questão de ordem pública. (f. 2.490; sublinhas deste voto) Analiso os arestos postos em confronto: RECORRIDO Nº 2201-010.365 PARADIGMA Nº 2202-003.740 RELATÓRIO Os responsáveis Flávio Hulse Pederneiras e Luiz Fernando Soares apresentaram impugnação conjunta com os seguintes argumentos: - Tiveram acesso a integra dos documentos apenas em 07/10/2020, pois, embora notificados, não se encontravam cadastrados como responsáveis solidários no e-Cac antes dessa data, razão pela qual, requerem prazo RELATÓRIO Ficou consignado no voto condutor do acórdão da DRJ/BSB que, das alegações trazidas pela BOI VERDE ALIMENTOS LTDA. e pelo sr. JAIME VALLER, foram conhecidas apenas a arguição de tempestividade e não se conheceu das demais matérias por se entender que essas impugnações são intempestivas. Fl. 2968DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 20 adicional para juntada de documentos. (...) Ao analisar a impugnação, o órgão julgador de 1ª instância, decidiu que não assiste razão ao contribuinte, de acordo com a seguinte ementa: (...) INTEMPESTIVIDADE. A petição apresentada fora do prazo não caracteriza a impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário e não comporta julgamento de primeira instância. VOTO Os presentes Recursos Voluntários foram formalizados dentro do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenchem os demais pressupostos de admissibilidade, daí por que devo conhecê-los e, por isso mesmo, passo a apreciá-los em suas alegações. De antemão, em relação aos recursos voluntários dos responsáveis solidários Flávio Hulse Pederneiras e Luiz Fernando Soares, apesar dos argumentos dos referidos recorrentes no sentido de que, por conta da pandemia, houve prejuízo no atendimento presencial, onde suscitam que sejam consideradas as impugnações perante o órgão julgado de piso, entendo que não assiste razão aos mesmos, pois, no período abrangido pelo prazo de impugnação concedido, em cuja ciência já vigorava a Portaria RFB 4.261, de 28 de agosto de 2020, que disciplina o atendimento presencial no âmbito da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB), o atendimento presencial já se encontrava normalizado pela referida portaria. Por conta disso, entendo que foi correta a decisão recorrida no sentido de não conhecer das impugnações apresentadas pelos responsáveis solidários Flávio Hulse VOTO VENCEDOR Embora o recurso interposto pelo sr. Jaime Valler seja intempestivo, é de se apreciar a questão da sua responsabilidade solidária, pois se trata de legitimidade das partes, sendo pressuposto processual e matéria de ordem pública, devendo ser conhecida em qualquer grau de jurisdição, ainda que de ofício. Transcrevo a seguir trecho do voto condutor nesse sentido, da lavra da Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira (...). Fl. 2969DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 21 Pederneiras e Luiz Fernando Soares, devendo, portanto, ser negado provimento aos recursos voluntários dos mesmos. Embora do cotejo entre os acórdãos seja verificada discrepância fática, entendo que merece ser dado seguimento à matéria. Conforme se extrai do voto vencedor do acórdão paradigmático, o recurso voluntário seria intempestivo e, mesmo assim, teria a Turma passado a analisar as matérias de ordem pública nele suscitadas. Se a Turma paradigmática apreciou temáticas cognoscíveis ex officio trazidas em peça recursal que não preenche nem mesmo um dos pressupostos extrínsecos de admissibilidade, certo que o faria em um recurso voluntário tempestivo, como ocorrera no caso em espeque. Além disso, apenas em reforço argumentativo, anoto que me parece ter o voto vencedor incorrido em lapso quanto afirma ser o recurso voluntário intempestivo, eis que consta no voto vencido do acórdão paradigmático que “o sr. Jaime Valler teve ciência do acórdão da DRJ em 30/03/2015 (f. 225); e, tempestivamente, na data de 27/04/2015 (f. 2356), apresentou o recurso voluntário de f. 2365/2440, por meio de procurador constituído, conforme procuração às f. 2443.” Creio que, assim como ocorreu no caso sob escrutínio, apresentadas impugnações intempestivas suscitando matérias de ordem pública que não foram conhecidas e, com o manejo de recursos voluntários tempestivos, pretendida a análise de temáticas cognoscíveis de ofício. De uma forma ou de outra, vislumbro a aptidão do paradigma nº 2202- 003.740 para dar seguimento ao recurso neste ponto. II – DO MÉRITO Tendo apenas uma das temáticas suscitadas superado o obstáculo da admissibilidade, passo a analisá-la. A pergunta devolvida a esta eg. Câmara, a qual se pretende uniformizar a interpretação da legislação, é a seguinte: com a apresentação de peça impugnatória intempestiva seria possível a apreciação da preliminar de ilegitimidade passiva contida em recurso voluntário tempestivo? Assim como na apelação, o recurso voluntário possui efeito devolutivo, de forma que as mesmas questões suscitadas e impugnadas em sede recursal serão apreciadas pela segunda instância. E, também por força do princípio da dialeticidade, vedada a formulação de novas teses, salvo em se tratando daquelas matérias de ordem pública, apreciadas até mesmo de ofício, em qualquer tempo e grau de jurisdição. Fl. 2970DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 22 Contudo, tirante de dúvidas ser a tempestividade dos primeiros obstáculos a serem superados caso se pretenda a análise do mérito, mesmo que estejamos diante de matéria de ordem pública.4 A tempestividade, por ostentar a condição de requisito extrínseco de admissibilidade, é conditio sine quo non à apreciação do razões recursais. Colaciono alguns precedentes, todos proferidos pelo Tribunal da Cidadania nesse sentido: AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO. INTEMPESTIVIDADE. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. NÃO OCORRÊNCIA. 1. Recurso especial interposto contra acórdão publicado na vigência do Código de Processo Civil de 2015 (Enunciados Administrativos nºs 2 e 3/STJ). 2. Não viola o artigo 1.022 do Código de Processo Civil de 2015 nem importa negativa de prestação jurisdicional o acórdão que adota, para a resolução da causa, fundamentação suficiente, porém diversa da pretendida pelo recorrente, para decidir de modo integral a controvérsia posta. 3. A tempestividade, por se tratar de um dos requisitos de admissibilidade do recurso, é condição indispensável para o exame do mérito, não sendo superável, ainda que se trate de questão de ordem pública. 4. Agravo interno não provido.5 ILEGITIMIDADE DOS SÓCIOS DE EMPRESA EM LIQUIDAÇÃO EXTRAJUDICIAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APELAÇÃO INTEMPESTIVA. CONHECIMENTO DE OFÍCIO DA MATÉRIA. IMPOSSIBILIDADE. I - O recurso especial tem como único fundamento a alegada impossibilidade de conhecimento de ofício da afirmada ilegitimidade dos sócios, tendo em vista a intempestividade da apelação que serviu de instrumento para a apreciação da questão. II - Ainda que as matérias de ordem púbica, notadamente as condições da ação e os pressupostos processuais, possam ser conhecidas de ofício no segundo grau de jurisdição em decorrência do aspecto da profundidade do efeito devolutivo, esse conhecimento está vinculado à presença do pressupostos de admissibilidade do recurso. III - Ausente o pressuposto extrínseco da tempestividade do recurso de apelação, a matéria de ordem pública nele alegada pela parte apelante não poderia ser conhecida, porque não se ultrapassou sequer a fase de admissibilidade do recurso de apelação. IV - Recurso especial provido.6 4 Na seara tributária, tais matérias estão sempre umbilicalmente atreladas à questão de viabilidade do próprio executivo fiscal, dentre as quais estão a liquidez e a exigibilidade do título, bem como o preenchimento de condições da ação e pressupostos processuais. 5 STJ. AgInt no AREsp nº 1347850/DF, Rel. Ministro RICARDO VILLAS BÔAS CUEVA, TERCEIRA TURMA, julgado em 18/02/2019, DJe 21/02/2019; destaques deste voto. Fl. 2971DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 23 PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INTEMPESTIVIDADE DOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NÃO INTERRUPÇÃO DO PRAZO PARA OS RECURSOS POSTERIORES. PRECEDENTES. RECURSO ESPECIAL INTEMPESTIVO. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO. (...) V. Os Embargos de Declaração não conhecidos, por intempestividade, não interrompem o prazo para interposição dos demais recursos, e, "ainda que se trate de matéria de ordem pública, seu exame em sede de recurso especial somente é possível caso se conheça do recurso" (STJ, AgRg no AREsp 731.747/MG, Rel. Ministro ANTONIO CARLOS FERREIRA, QUARTA TURMA, DJe de 29/09/2015). No mesmo sentido: STJ, AgRg no REsp 1.367.534/DF, Rel. Ministro MARCO AURÉLIO BELLIZZE, TERCEIRA TURMA, DJe de 22/06/2015.) (...) VII. Agravo interno improvido.7 AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. INDENIZAÇÃO POR ATO ILÍCITO. RECURSO ESPECIAL INTEMPESTIVO. SUSPENSÃO DE EXPEDIENTE NO TRIBUNAL LOCAL. PRORROGAÇÃO DO PRAZO RECURSAL. ALEGAÇÃO DE FORÇA MAIOR. PEDIDO NÃO FORMULADO OPORTUNAMENTE. EXAME DE SUPOSTA MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. INCABÍVEL. AGRAVO NÃO PROVIDO. (...) 5. Não conhecido o recurso especial, é incabível o exame de alegada matéria de ordem pública atinente à impenhorabilidade do bem de família. 6. Agravo interno não provido.8 PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NÃO CONHECIDOS POR INTEMPESTIVIDADE. NÃO INTERRUPÇÃO DE PRAZO RECURSAL. RECURSO ESPECIAL INTEMPESTIVO. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE. DECISÃO MANTIDA. 1. Os embargos de declaração, quando não conhecidos por intempestividade, não interrompem o prazo para a interposição de qualquer medida recursal. Recurso especial intempestivo. 6 STJ. REsp nº 1633948/RS, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/12/2017, DJe 12/12/2017; destaques deste voto. 7 STJ. AgInt no AREsp nº 1210621/MG, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/06/2018, DJe 08/06/2018; destaques deste voto. 8 STJ. AgInt nos EDcl no AREsp 674.167/PR, Rel. Ministro LÁZARO GUIMARÃES (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 5ª REGIÃO), QUARTA TURMA, julgado em 14/11/2017, DJe 20/11/2017; destaques deste voto. Fl. 2972DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 24 2. Consoante entendimento consolidado desta Corte, ainda que se trate de matéria de ordem pública, seu exame em sede de recurso especial somente é possível caso se conheça do recurso. 3. Agravo regimental a que se nega provimento.9 AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. INTEMPESTIVIDADE DO RESP. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO DA OUTRA PARTE INTEMPESTIVOS. NÃO INTERRUPÇÃO DE PRAZO RECURSAL. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. CONHECIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO IMPROVIDO. (...) 3. O entendimento do Superior Tribunal de Justiça é firme no sentido de que mesmo as matérias de ordem pública - tal como a prescrição - somente podem ser apreciadas, na via do especial, se conhecido o recurso. 4. Agravo regimental improvido.10 No âmbito do processo administrativo fiscal, prescreve o art. 14 do Decreto nº 70.235/71 que “[a] impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.” Pela literalidade da norma, se não apresentada impugnação tempestiva, logo não aberta a fase litigiosa. Entretanto, esta Relatora já argumentou ser possível a apreciação de matérias de ordem pública em recurso voluntário tempestivo, a despeito da intempestividade da impugnação. Entendia que, por ser função precípua deste eg. Conselho, realizar o controle da legalidade dos atos emanados pela Administração Tributária, certo que ser objetivo seria efetivar “a autotutela da legalidade pela Administração, ou seja, o controle da justa e legal aplicação das normas tributárias aos fatos geradores concretos. É um dos instrumentos para a efetivação da justiça tributária e para a garantia dos direitos fundamentais do contribuinte.”11 Sustentava que, independentemente de os princípios norteadores do processo administrativo fiscal figurarem apenas na Lei nº 9.784/99, certo que não só detêm elevado vetor valorativo como também alastram a força axiológica dos valores fortamente consagrados na CRFB/88. No art. 2º do retromencionado diploma resta inequívoco que [a] Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, 9 STJ. AgRg no AREsp 731.747/MG, Rel. Ministro ANTONIO CARLOS FERREIRA, QUARTA TURMA, julgado em 22/09/2015, DJe 29/09/2015. 10 STJ. AgRg no REsp nº 1367534/DF, Rel. Ministro MARCO AURÉLIO BELLIZZE, TERCEIRA TURMA, julgado em 09/06/2015, DJe 22/06/2015; destaques deste voto. 11 TORRES, Ricardo Lobo. Processo Administrativo Fiscal: Caminhos para o Seu Desenvolvimento. Revista Dialética de Direito Tributário. São Paulo, nº 46, jul. 1999, p. 78. Fl. 2973DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 25 moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência. Ao expressamente mencionar o princípio da segurança jurídica, quis o legislador proporcionar ao contribuinte o respeito aos ditames constitucionais, à legalidade, à certeza, à previsibilidade da ação estatal, bem como a salvaguarda de seus direitos. Além disso, ao mencionar estar o processo administrativo fiscal pautado na eficiência, quis o legislador fossem alcançados os melhores resultados da forma menos custosa possível, de modo a atender aos anseios dos jurisdicionados. Em novo escrutínio, tenho não ser esta a solução mais adequada. Não estou a negligenciar os motivos que outrora me levaram apreciar matérias de ordem pública em recursos voluntários tempestivos sem que tivesse sido o contencioso instaurado – quais sejam, princípios norteadores da Administração Pública –; entretanto, deixo a tê-los como suficientes para suplantar norma expressa aplicável ao processo administrativo fiscal. Transcrevo os motivos declinados pelo Cons. Leonam Rocha de Medeiros, designado como redator em acórdão de minha relatoria, que ofertam melhor desfecho à controvérsia ora devolvida: Do ponto de vista das normas da Administração Tributária, tenho que destacar que no Ato Declaratório Normativo Cosit n.º 15, de 12 de julho de 1996, até a presente data não alterado, nem modificado, já constava enunciado prescrevendo que a impugnação intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento. Veja-se: Ato Declaratório Normativo Cosit n.º 15, de 12 de julho de 1996 Processo administrativo fiscal. Impugnação intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem é objeto de decisão. O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso de suas atribuições, e tendo em vista o disposto no art. 151, inciso III, do Código Tributário Nacional – Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966, e nos arts. 15 e 21 do Decreto n.º 70.235, de 06 de março de 1972, com a redação do art. 1.º da Lei n.º 8.748, de 9 de dezembro de 1993, Declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados que, expirado o prazo para impugnação da exigência, deve ser declarada a revelia e iniciada a cobrança amigável, sendo que eventual petição, apresentada fora do prazo, não caracteriza impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem comporta julgamento de primeira instância, salvo se caracterizada ou suscitada a tempestividade, como preliminar. Coordenador-Geral do Sistema de Tributação Tem-se, ainda, que destacar que, nos moldes atuais, o Processo Administrativo Fiscal foi instituído pelo Decreto n.º 70.235, de 1972, mas, Fl. 2974DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 26 hodiernamente, é regulamentado pelo Decreto n.º 7.574, de 2011, no qual consta que: Art. 56. A impugnação, formalizada por escrito, instruída com os documentos em que se fundamentar e apresentada em unidade da Secretaria da Receita Federal do Brasil com jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo, bem como, remetida por via postal, no prazo de trinta dias, contados da data da ciência da intimação da exigência, instaura a fase litigiosa do procedimento (Decreto n.º 70.235, de 1972, arts. 14 e 15 ). § 1.º Apresentada a impugnação em unidade diversa, esta a remeterá à unidade indicada no caput. § 2.º Eventual petição, apresentada fora do prazo, não caracteriza impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem comporta julgamento de primeira instância, salvo se caracterizada ou suscitada a tempestividade, como preliminar. (grifei) Neste diapasão, limito-me a conhecer o recurso voluntário na parte que trata do controle de legalidade da decisão recorrida quanto à temática da tempestividade da impugnação. Se for confirmada a intempestividade, tem- se que compreender que a impugnação não terá instaurado o contencioso fiscal propriamente dito. Isto porque, o caso deve ser avaliado à luz das normas que regem o Processo Administrativo Fiscal, instituído pelo Decreto n.º 70.235, de 1972, o qual dispõe: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. (...) Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei n.º 9.532, de 1997). Portanto, a fase litigiosa do processo administrativo fiscal somente se instaura se apresentada a impugnação tempestiva, enquanto isto o recurso voluntário interposto, a tempo e modo, objetivando, dentre outros capítulos, expor a nulidade da decisão de primeira instância que não conheceu da impugnação, sob fundamento de intempestividade desta, deve ser parcialmente conhecido, embora unicamente para realizar o controle de legalidade da referida decisão, a fim de confirmar, ou não, a extemporaneidade, de igual modo, confirmando, ou não, a instauração do litígio. De mais a mais, observo que o disposto no art. 63, I, § 2.º, da Lei n.º 9.784, de 199912, confirma que o recurso fora do prazo não será conhecido, mas 12 Art. 63. O recurso não será conhecido quando interposto: I - fora do prazo; § 2.º O não conhecimento do recurso não impede a Administração de rever de ofício o ato ilegal, desde que não ocorrida preclusão administrativa. Fl. 2975DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D70235cons.htm#art15 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 27 avança e diz que este não conhecimento não impediria a Administração de rever de ofício o ato ilegal, salvo quando houvesse preclusão para a administração. Pois bem, para não deixar de enfrentar este ponto, assevero que entendo que tal norma não se aplica ao caso concreto, pois, neste caso, penso que existe norma própria no Decreto n.º 70.235, o que afasta a aplicação supletiva e/ou subsidiária da Lei n.º 9.784, de 1999. É que o Decreto n.º 70.235 prevê que a lide não é instaurada com impugnação intempestiva, de modo que não poderia ensejar a manifestação de ofício do Colegiado, pois, sem litígio instaurado, não há competência e não havendo competência haveria uma espécie de preclusão para o Colegiado. Em regra, não há preclusão para autoridade julgadora, mas, nesta hipótese, a ausência de competência se assemelharia a preclusão citada na ressalva da norma em referência. A preclusão da impugnação ensejou a não instauração da fase litigiosa do procedimento fiscal. A norma do art. 63, I, § 2.º, da Lei n.º 9.784, nesta situação, portanto, destina-se a autoridade de origem (DRF), pois ela é a competente para o pronunciamento13 e para a apreciação da DRF não há preclusão. Considerando o até aqui esposado, entendo que é caso de conhecer apenas parcialmente o recurso voluntário, tão-somente no que se refere a analisar se a impugnação é realmente intempestiva.14 Sendo fato incontroverso a intempestividade da impugnação, sem a instauração do contencioso administrativo fiscal, obstada está a análise da preliminar de ilegitimidade passiva trazida à baila. Merece ser a decisão recorrida mantida. Ante o exposto, não conheço do recurso especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA. e conheço parcialmente do recurso especial de FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação” para, na parte conhecida, negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. 13 Caso o litígio tivesse sido instaurado – mas não é o caso –, adianto que meu entendimento é que poderia ser conhecida a matéria até mesmo de ofício. 14 CARF. Acórdão nº 2202-005.734, sessão de 3 de dezembro de 2019. Tivemos ainda a oportunidade de, em coautoria, abordar a temática em: <https://www.conjur.com.br/2021-abr-21/direto-carf-intempestividade-materias- ordem-publica-vem-decidindo-carf/>. Fl. 2976DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.846 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 11516.720905/2020-68 28 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer do Recurso Especial interposto por AA - ANESTESIOLOGISTAS ASSOCIADOS LTDA., e conhecer parcialmente do recurso especial interposto por FLÁVIO HULSE PEDERNEIRAS e LUIZ FERNANDO SOARES, apenas quanto à matéria “necessidade de enfrentamento da preliminar de ilegitimidade, ainda que intempestiva a impugnação”, para, na parte conhecida, negar-lhes provimento. Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora Fl. 2977DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10183.722534/2020-03
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 20 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 13 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR Exercício: 2016 MATÉRIA DE PROVA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar-se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo dos contribuintes, ainda que apresentada a destempo, desde que reúna condições para demonstrar a verdade real dos fatos. ÁREA DE RESERVA LEGAL. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Para a exclusão da tributação sobre áreas de reserva legal é necessária a averbação da existência da área na matrícula do imóvel ou inscrição no Cadastro Ambiental Rural em data anterior ao fato gerador, nesse último caso, devidamente acompanhado do ADA.
Numero da decisão: 2001-007.966
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a área de reserva legal no importe de 926 hectares. Assinado Digitalmente Lílian Cláudia de Souza – Relatora Assinado Digitalmente Raimundo Cassio Gonçalves Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lílian Cláudia de Souza, Raimundo Cássio Gonçalves Lima (presidente), Wilderson Botto, Christianne, Kandyce Gomes Ferreira de Mendonça, Carlos Marne Dias Alves (substituto integral), Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto integral). Ausente o conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima, substituído pelo conselheiro Carlos Marne Dias Alves.
Nome do relator: LILIAN CLAUDIA DE SOUZA
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR Exercício: 2016 MATÉRIA DE PROVA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar-se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo dos contribuintes, ainda que apresentada a destempo, desde que reúna condições para demonstrar a verdade real dos fatos. ÁREA DE RESERVA LEGAL. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Para a exclusão da tributação sobre áreas de reserva legal é necessária a averbação da existência da área na matrícula do imóvel ou inscrição no Cadastro Ambiental Rural em data anterior ao fato gerador, nesse último caso, devidamente acompanhado do ADA.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a área de reserva legal no importe de 926 hectares. Assinado Digitalmente Lílian Cláudia de Souza – Relatora Assinado Digitalmente Raimundo Cassio Gonçalves Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lílian Cláudia de Souza, Raimundo Cássio Gonçalves Lima (presidente), Wilderson Botto, Christianne, Kandyce Gomes Ferreira de Mendonça, Carlos Marne Dias Alves (substituto integral), Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto integral). Ausente o conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima, substituído pelo conselheiro Carlos Marne Dias Alves.

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PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO IDÔNEO APRESENTADO EM FASE RECURSAL. Sendo interesse substancial do Estado a justiça, é dever da autoridade utilizar-se de todas as provas e circunstâncias que tenha conhecimento, na busca da verdade material, admitindo-se documentação que pretenda comprovar direito subjetivo dos contribuintes, ainda que apresentada a destempo, desde que reúna condições para demonstrar a verdade real dos fatos. ÁREA DE RESERVA LEGAL. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. Para a exclusão da tributação sobre áreas de reserva legal é necessária a averbação da existência da área na matrícula do imóvel ou inscrição no Cadastro Ambiental Rural em data anterior ao fato gerador, nesse último caso, devidamente acompanhado do ADA. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a área de reserva legal no importe de 926 hectares. Assinado Digitalmente Lílian Cláudia de Souza – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.966 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10183.722534/2020-03 2 Raimundo Cassio Gonçalves Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lílian Cláudia de Souza, Raimundo Cássio Gonçalves Lima (presidente), Wilderson Botto, Christianne, Kandyce Gomes Ferreira de Mendonça, Carlos Marne Dias Alves (substituto integral), Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto integral). Ausente o conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima, substituído pelo conselheiro Carlos Marne Dias Alves. RELATÓRIO Por bem relatar os fatos desde a autuação até a decisão de primeira instância, valho-me do relatório da decisão da DRJ: “Da Autuação Pela Notificação de Lançamento nº 9901/00002/2020, de fls. 3-7, do exercício de 2016, lavrada em 17/02/2020, o contribuinte identificado no preâmbulo foi intimado a recolher o crédito tributário, no montante de R$327.588,63, referente ao Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR), acrescido de multa lançada (75%) e juros de mora, tendo como objeto o imóvel denominado “Fazenda Portao” (NIRF 3.462.433-3), com área cadastrada de 1.489,7 ha, localizado no município de Itauba/MT. A ação fiscal, proveniente dos trabalhos de revisão interna da DITR/2016, iniciou-se com o Termo de Intimação Fiscal nº 9901/00059/2019 (fls. 15-18), com solicitação de apresentação dos seguintes documentos: - Ato Declaratório Ambiental ADA protocolado dentro do prazo legal junto ao Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis IBAMA, nos termos do art. 10, §3°, inciso I do Decreto n° 4.382/2002, à exceção da Área de Reserva Legal que tiver sido averbada na matrícula do imóvel em data anterior ao fato gerador do ITR. Para comprovar a Área de Preservação Permanente declarada: - Documentos, tais como laudo técnico emitido por engenheiro agrônomo/florestal, acompanhado de Anotação de Responsabilidade Técnica - ART registrada no Conselho Regional de Engenharia e Agronomia - Crea, detalhando a localização e a dimensão do imóvel e das áreas de preservação permanente declaradas, previstas nos termos dos arts. 4° e 5° da Lei n° 12.651, de 25 de maio de 2012, por coordenadas geográficas, com ao menos um ponto de amarração georreferenciado do perímetro do imóvel; - Certidão do órgão público competente, caso o imóvel ou parte dele esteja inserido em área declarada como de preservação permanente, nos termos do art. 6° da Lei n° 12.651, de 25 de maio de 2012; Para comprovar a Área de Reserva Legal declarada: - Certidão do registro de imóveis, com a averbação da área de reserva legal; - Termo de Responsabilidade/Compromisso de Averbação da Reserva Legal ou Termo de Ajustamento de Conduta da Reserva Legal, acompanhado de certidão emitida pelo Cartório de Registro de Imóveis comprovando que o imóvel não possui matrícula no registro imobiliário. Fl. 145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.966 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10183.722534/2020-03 3 Para comprovar o Valor da Terra Nua (VTN) declarado: - Laudo de Avaliação do Valor da Terra Nua do imóvel emitido por engenheiro agrônomo ou florestal, conforme estabelecido na NBR 14.653 da Associação Brasileira de Normas Técnicas - ABNT com grau de fundamentação e precisão II, com Anotação de Responsabilidade Técnica - ART registrada no Conselho Regional de Engenharia e Agronomia - Crea, contendo todos os elementos de pesquisa identificados e planilhas de cálculo e preferivelmente pelo método comparativo direto de dados de mercado. Alternativamente, o contribuinte poderá se valer de avaliação efetuada pelas Fazendas Públicas Estaduais (exatorias) ou Municipais, assim como aquelas efetuadas pela Emater, apresentando os métodos de avaliação e as fontes pesquisadas que levaram à convicção do valor atribuído ao imóvel. Tais documentos devem comprovar o VTN na data de 1° de janeiro de 2016, a preço de mercado. A falta de comprovação do VTN declarado ensejará o arbitramento do valor da terra nua, com base nas informações do Sistema de Preços de Terra - SIPT da RFB, nos termos do artigo 14 da Lei n° 9.393/96, pelo VTN/ha do município de localização do imóvel para 1° de janeiro de 2016 no valor de R$: - LAVOURA - APTIDÃO BOA R$ 3.900,00 - LAVOURA - APTIDÃO REGULAR R$ 3.600,00 - LAVOURA - APTIDÃO RESTRITA R$ 3.200,00 - PASTAGEM PLANTADA R$ 2.800,00 - SILVICULTURA OU PASTAGEM NATURAL R$ 1.900,00 - PRESERVAÇÃO DA FAUNA OU FLORA R$ 1.900,00 O fiscalizado não se manifestou. Lavrou-se o Termo de Constatação e Intimação Fiscal de fls. 23-26. O fiscalizado não se manifestou. Procedendo a análise e verificação dos dados constantes na DITR/2016, a Autoridade Fiscal manteve as áreas de preservação permanente (49,2 ha), benfeitorias (8,1 ha) e de produtos vegetais (506,4 ha) declaradas, glosou integralmente a área de reserva legal (926,0 ha) declarada, além de alterar o Valor da Terra Nua declarado de R$1.300.000,00 (R$872,65/ha) para R$2.830.430,00 (R$1.900,00/ha), a partir do menor valor por aptidão agrícola constante no SIPT/RFB, com o consequente aumento do Valor da Terra Nua Tributável e da alíquota, esta última em decorrência da redução do Grau de Utilização do Solo de 100,0% para 35,4%, disso resultando o imposto suplementar de R$162.857,89, conforme demonstrativo de fls. 6. A descrição dos fatos e os enquadramentos legais das infrações, da multa de ofício e dos juros de mora constam às fls. 4-5 e 7. Da Impugnação Cientificado do lançamento em 04/03/2020 (fl. 32), o sujeito passivo apresentou em 27/03/2020 (fl. 33) sua impugnação de fls. 33-44, alegando e requerendo o seguinte: - faz um breve relato da autuação; - afirma que apresentou regularmente Ato Declaratório Ambiental e Cadastro Ambiental Rural, além de averbar a área de reserva legal na matrícula do imóvel; - alega que os Correios não procuraram o contribuinte para entregar o Termo de Intimação Fiscal e o Termo de Intimação e Constatação Fiscal; Fl. 146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.966 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10183.722534/2020-03 4 - informa que o imóvel tinha 926,0 ha de reserva legal, 49,2 ha de preservação permanente, 8,1 ha de benfeitorias e 506,4 ha de área de agricultura; - requer que seja suspensa a exigibilidade da DITR/2016 e que seja reconhecida a área de reserva legal declarada.” Decisão da DRJ de fls. 85/91 julgou improcedente a impugnação apresentada em acórdão que restou assim ementado: Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR Exercício: 2016 DAS ÁREAS NÃO-TRIBUTÁVEIS. Essas áreas ambientais, para fins de exclusão do ITR, devem ser reconhecidas como de interesse ambiental pelo IBAMA, ou pelo menos, que seja comprovada a protocolização, em tempo hábil, do requerimento do respectivo ADA. Além disso, as áreas de reserva legal devem ser tempestivamente averbadas na matrícula do imóvel ou, para os exercícios 2013 e seguintes, constar no Cadastro Ambiental Rural. DO VALOR DA TERRA NUA (VTN) ARBITRADO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. Por não ter sido expressamente contestada nos autos, considera-se essa matéria não impugnada, nos termos da legislação vigente. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Às fls. 102/118 é apresentado Recurso Voluntário e com ele são juntados os documentos de fls. 119/141. É o relatório. VOTO Conselheira Lílian Cláudia de Souza, Relatora I – ADMISSIBILIDADE DO RECURSO VOLUNTÁRIO Antes de adentrar ao mérito, é fundamental aferir o preenchimento dos pressupostos de admissibilidade do recurso voluntário apresentado pelo sujeito passivo. Referido recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos, razão pela qual, dele conheço. II – DO MÉRITO Conforme relatado, está em discussão a dedução da área de reserva legal. Fl. 147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.966 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10183.722534/2020-03 5 Decisão da DRJ manteve a glosa por entender que apesar do ADA de fls. 79 ter sido apresentado a tempo e modo, a averbação da área na matrícula do imóvel foi posterior à ocorrência do fato gerador. Salienta ainda que para o exercício em discussão – 2016 – a ARL poderia ser provada a partir do ADA e da inscrição no Cadastro Ambiental Rural – CAR – em data anterior ao fato gerador, entretanto, não teria sido apresentado essa última prova. Com o recurso voluntário são trazidos novos documentos de fls. 120/141. Inicialmente importante frisar que os documentos trazidos pelo sujeito passivo em sede recursal devem ser conhecidos em razão dos princípios da verdade material, da ampla defesa e do contraditório que devem se sobrepor ao formalismo processual, sobretudo quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento, isso porque ao não se apreciar os documentos estaríamos embaraçando o direito do contribuinte de provar suas alegações e isso possivelmente apenas faria com que a discussão – que já se sabia ser infrutífera – seguisse na via judicial. Além disso, nos termos do Art. 149, CTN, quando a autoridade administrativa dispuser de elementos capazes de fazer com que o lançamento possa ser revisto de ofício ela poderá fazê-lo, desde que dentro do prazo decadencial. Assim, não permitir que o sujeito passivo possa, a qualquer tempo, apresentar provas de suas alegações seria, no mínimo, uma ofensa ao princípio da isonomia e da paridade de armas. No mesmo sentido, trecho de voto apresentado pelo colega e conselheiro Wilderson Botto no acórdão de nº 2001-007.705: “Nesse ponto o art. 149 do CTN, determina ao julgador administrativo realizar, de ofício, o julgamento que entender necessário, privilegiando o princípio da eficiência (art. 37, caput, CF), cujo objetivo é efetuar o controle de legalidade do lançamento fiscal, harmonizando-o com os dispositivos legais, de cunho material e processual, aplicáveis ao caso, calhando aqui, nessa ótica, por pertinente e indispensável, a análise dos documentos trazidos à colação pelo Recorrente.” Assim, passemos à análise dos documentos trazidos em sede recursal. Conforme determina a legislação, a área de reserva legal – ARL, com a publicação da Lei 12.651/2012, para fins de isenção do ITR, deve ser registrada no órgão ambiental competente por meio de inscrição no Cadastro Ambiental Rural – CAR. É ver: Art. 18. A área de Reserva Legal deverá ser registrada no órgão ambiental competente por meio de inscrição no CAR de que trata o art. 29, sendo vedada a alteração de sua destinação, nos casos de transmissão, a qualquer título, ou de desmembramento, com as exceções previstas nesta Lei. [...] § 4º O registro da Reserva Legal no CAR desobriga a averbação no Cartório de Registro de Imóveis, sendo que, no período entre a data da publicação desta Lei e o registro no CAR, o proprietário ou possuidor rural que desejar fazer a averbação terá direito à gratuidade deste ato. (Redação dada pela Lei nº 12.727, de 2012). Fl. 148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-007.966 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10183.722534/2020-03 6 Para os fatos geradores anteriores à publicação da lei, exigia-se a averbação da ARL na matrícula do imóvel. Conforme legislação acima citada, a Lei 9.393/96, art. 10, § 1º, inciso II, reporta-se expressamente à Lei 4.771, de 1965, art. 16, vigente à época: Art. 16. As florestas de domínio privado, não sujeitas ao regime de utilização limitada e ressalvadas as de preservação permanente, previstas nos artigos 2° e 3° desta lei, são suscetíveis de exploração, obedecidas as seguintes restrições: [...] § 8o A área de reserva legal deve ser averbada à margem da inscrição de matrícula do imóvel, no registro de imóveis competente, sendo vedada a alteração de sua destinação, nos casos de transmissão, a qualquer título, de desmembramento ou de retificação da área, com as exceções previstas neste Código. Em acórdão de nº 2301-010.372 o relator – Wesley Rocha – salienta que “a propósito, a jurisprudência do STJ entende que a Lei n. 12.651/2012 (Novo Código Florestal), que revogou a Lei n. 4.771/1965, não suprimiu a obrigação de averbação da área de reserva legal no registro de imóveis, mas apenas possibilitou que o registro seja realizado, alternativamente, no Cadastro Ambiental Rural - CAR. Nesse sentido: REsp n. 1.750.039/MG, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 8/11/2018, DJe 23/11/2018; AgInt no AREsp n. 1.250.625/SP, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 6/11/2018, DJe 13/11/2018”. No ADA e na DITR foram informados área de 926 hectares a título de reserva legal. E, juntamente com o seu recurso voluntário é apresentado o recibo de inscrição do imóvel rural no CAR – fls. 126/127 – datado de 23/07/2015 no qual consta uma área de reserva legal de 975,2321 hectares e 49,21226 de APP e que uma simples operação de subtração dos 975,2- 49,2 seria suficiente para demonstrar que a ARL seria também de 926 hectares. Assim, entendo ter restado comprovada a existência da área de reserva legal no limite de 926 hectares, devendo a glosa ser afastada. III – DO DISPOSITIVO Ante o exposto, conheço do recurso, e, no mérito, DOU PROVIMENTO para reconhecer a área de reserva legal no importe de 926 hectares. Assinado Digitalmente Lílian Cláudia de Souza Fl. 149DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 15540.720221/2017-14
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 09 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 11 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2013 RECURSO DE OFÍCIO. ALÇADA. PORTARIA MF Nº 02/2023. VALOR EXONERADO. COISA JULGADA PARCIAL. Para fins de admissibilidade do recurso de ofício, deve ser observado o limite de alçada vigente à época do julgamento (R$ 15.000.000,00, conforme Portaria MF nº 02/2023). Não compõe a base de cálculo para aferição da alçada a parcela do crédito tributário já definitivamente exonerada em julgamento anterior, acobertada pela coisa julgada administrativa. Não se conhece do recurso de ofício quando o valor remanescente exonerado pela decisão recorrida é inferior ao limite estabelecido. NULIDADE DO LANÇAMENTO. CRITÉRIO JURÍDICO. PRECLUSÃO E COISA JULGADA ADMINISTRATIVA. Opera-se a preclusão consumativa e a eficácia preclusiva da coisa julgada administrativa sobre matéria preliminar (validade do critério de apuração pelo Lucro Real em detrimento do Arbitramento) que já foi objeto de análise e decisão definitiva por Turma Julgadora em fase processual anterior. É vedada a rediscussão de nulidade já afastada para reabrir debate sobre a metodologia do lançamento. LUCRO REAL. APURAÇÃO CENTRALIZADA. DEDUÇÃO DE IRRF. MATRIZ E FILIAL. A apuração do IRPJ no regime do Lucro Real é centralizada na matriz. Comprovada documentalmente a retenção de imposto de renda na fonte (IRRF) sobre receitas auferidas por filial, assiste à pessoa jurídica o direito de deduzir tais valores do montante devido, ainda que a apuração e o recolhimento sejam efetuados pelo estabelecimento matriz.
Numero da decisão: 1301-007.970
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer o Recurso de Ofício. Quanto ao Recurso Voluntário, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, em lhe dar provimento parcial, para autorizar a dedução do valor de R$ 862.252,62 referente ao IRRF sofrido pela filial. Assinado Digitalmente JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA – Relator Assinado Digitalmente RAFAEL TARANTO MALHEIROS – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Luis Angelo Carneiro Baptista, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski, Rafael Taranto Malheiros (Presidente).
Nome do relator: JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA
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ALÇADA. PORTARIA MF Nº 02/2023. VALOR EXONERADO. COISA JULGADA PARCIAL. Para fins de admissibilidade do recurso de ofício, deve ser observado o limite de alçada vigente à época do julgamento (R$ 15.000.000,00, conforme Portaria MF nº 02/2023). Não compõe a base de cálculo para aferição da alçada a parcela do crédito tributário já definitivamente exonerada em julgamento anterior, acobertada pela coisa julgada administrativa. Não se conhece do recurso de ofício quando o valor remanescente exonerado pela decisão recorrida é inferior ao limite estabelecido. NULIDADE DO LANÇAMENTO. CRITÉRIO JURÍDICO. PRECLUSÃO E COISA JULGADA ADMINISTRATIVA. Opera-se a preclusão consumativa e a eficácia preclusiva da coisa julgada administrativa sobre matéria preliminar (validade do critério de apuração pelo Lucro Real em detrimento do Arbitramento) que já foi objeto de análise e decisão definitiva por Turma Julgadora em fase processual anterior. É vedada a rediscussão de nulidade já afastada para reabrir debate sobre a metodologia do lançamento. LUCRO REAL. APURAÇÃO CENTRALIZADA. DEDUÇÃO DE IRRF. MATRIZ E FILIAL. A apuração do IRPJ no regime do Lucro Real é centralizada na matriz. Comprovada documentalmente a retenção de imposto de renda na fonte (IRRF) sobre receitas auferidas por filial, assiste à pessoa jurídica o direito de deduzir tais valores do montante devido, ainda que a apuração e o recolhimento sejam efetuados pelo estabelecimento matriz. Fl. 1338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.970 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15540.720221/2017-14 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer o Recurso de Ofício. Quanto ao Recurso Voluntário, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, em lhe dar provimento parcial, para autorizar a dedução do valor de R$ 862.252,62 referente ao IRRF sofrido pela filial. Assinado Digitalmente JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA – Relator Assinado Digitalmente RAFAEL TARANTO MALHEIROS – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Luis Angelo Carneiro Baptista, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 07-45.495, proferido pela 6ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis (DRJ/FNS), que julgou parcialmente procedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo. O crédito tributário foi constituído mediante Auto de Infração lavrado em 28/07/2017, exigindo IRPJ referente ao ano-calendário de 2013. A fiscalização apontou duas infrações principais: i) Omissão de Receitas: Diferenças encontradas entre a escrituração contábil e valores informados em DACON, DIRF e Notas Fiscais. ii) Lucro Escriturado e Não Declarado: A autoridade fiscal utilizou o lucro líquido contábil (antes do IRPJ/CSLL) como base de cálculo, totalizando R$ 26.519.483,95, uma vez que a Contribuinte apresentou a DIPJ apenas com dados cadastrais, sem valores. Foram arrolados como responsáveis solidários os Srs. Henrik Bruus Rasmussen, Hans Durke Block-Kjaer e Marcus Vinícius Teixeira Coelho, sob a alegação de dissolução irregular da sociedade (Súmula STJ 435). Fl. 1339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.970 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15540.720221/2017-14 3 Devidamente intimados, a Contribuinte Maersk FPSO Brasil Serviços de Produção Marítimos Ltda. e os três responsáveis solidários arrolados, Srs. Henrik Bruus Rasmussen, Hans Durke Block-Kjaer e Marcus Vinícius Teixeira Coelho, apresentaram suas respectivas Impugnações. Por meio do Acórdão nº 07-41.496, proferido em 22 de março de 2018, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ) acolheu integralmente as razões da Contribuinte, decidindo pela exoneração total do crédito tributário. Naquela oportunidade, o colegiado reconheceu que a fiscalização incorreu em erro ao apurar a suposta omissão de receitas, confrontando indevidamente regimes de caixa e competência, bem como considerou incorreta a utilização do Lucro Líquido Contábil como base de cálculo em detrimento da apuração do Lucro Real. Ao apreciar o Recurso de Ofício, esta Turma de julgamento, através do Acórdão nº 1301-003.738, reformou parcialmente a decisão da DRJ. A Turma manteve a exoneração definitiva quanto à "Infração 1" (Omissão de Receitas), mas, com relação à infração 2, validou a metodologia de lançamento referente ao lucro, assentando que a escrita contábil é meio hábil para a apuração fiscal na ausência do LALUR. Consequentemente, determinou o retorno dos autos à DRJ para que fosse apreciado o mérito exclusivo da "Infração 2" (Lucro Escriturado) e a responsabilidade tributária dos administradores. Em nova apreciação, a DRJ proferiu novo julgamento (Acórdão nº 07-45.495), considerando a impugnação parcialmente procedente. No mérito do IRPJ, a Turma manteve a base de cálculo apurada pelo Fisco (R$ 26.519.483,95), sob o fundamento de que a Contribuinte não apresentou provas materiais — como o LALUR ou demonstrativo de adições e exclusões — capazes de sustentar o valor menor que alegava ser o correto. Não obstante, reconheceu o direito da Contribuinte ao abatimento de valores, aceitando a dedução de pagamentos realizados via DCOMP não homologadas, no montante de R$ 2.842.329,38, e de retenções de IRRF da fonte pagadora Statoil, no valor de R$ 329.779,50. E, por fim, afastou a responsabilidade solidária dos sócios-administradores, reconhecendo a regularização cadastral da empresa e elidindo a presunção de dissolução irregular. Inconformada com a decisão que manteve parcialmente a exigência fiscal (Infração 2), a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário, tempestivamente, reiterando a tese de nulidade do lançamento por vício na determinação da base de cálculo. Sustenta que a fiscalização utilizou indevidamente o "Lucro Líquido Contábil" como base de tributação, em violação ao disposto no art. 247 do RIR/99, argumentando que, diante da suposta impossibilidade de apuração do Lucro Real, seria mandatório o arbitramento do lucro, sendo vedada a utilização direta do resultado contábil. Nesse contexto, defende a impossibilidade de alteração do critério jurídico, alegando que o vício material na apuração torna o lançamento nulo, não cabendo à instância julgadora convalidar o valor lançado sob o pretexto de falta de provas da defesa, o que afrontaria o art. 146 do CTN. Subsidiariamente, aponta que a decisão recorrida se limitou a abater o IRRF da Fl. 1340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.970 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15540.720221/2017-14 4 Matriz, ignorando as retenções sofridas pela Filial (CNPJ final 0002-00), no montante de R$ 862.252,62, razão pela qual requer o abatimento do valor total consolidado de R$ 1.192.032,12 É o relatório. VOTO Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza, Relator. Admissibilidade Dos Recursos O recurso voluntário apresentado é tempestivo e atende aos pressupostos regimentais de admissibilidade, portanto, dele conheço. Quanto ao recurso de ofício, seu exame deve observar os critérios de alçada estabelecidos pelo Ministro da Fazenda, notadamente a Portaria MF nº 02, de 20 de janeiro de 2023, que elevou o limite para interposição de recurso de ofício para R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). No caso em tela, para a correta aferição do valor de alçada, impõe-se fazer duas distinções fundamentais quanto à extensão da matéria exonerada pela decisão recorrida (Acórdão nº 07-45.495). Primeiro, cumpre esclarecer que a parcela do crédito tributário referente à "Infração 1" (Omissão de Receitas), originalmente autuada, não compõe a base de cálculo para fins de alçada neste momento processual. Isso porque tal infração já foi definitivamente julgada improcedente e cancelada por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais no julgamento anterior (Acórdão nº 1301- 003.738). Logo, a matéria relativa à omissão de receitas encontra-se acobertada pela coisa julgada administrativa, não sendo objeto da decisão recorrida (da DRJ) e, consequentemente, não integrando o "valor exonerado" passível de recurso de ofício nesta fase. Remanesce para análise apenas a exoneração ocorrida no bojo da "Infração 2" (Lucro Escriturado), decorrente do reconhecimento de pagamentos (DCOMPs) e retenções (IRRF), bem como o afastamento dos Responsáveis Solidários. Embora a decisão a quo tenha excluído os sujeitos passivos solidários (Srs. Henrik Bruus Rasmussen, Hans Durke Block-Kjaer e Marcus Vinícius Teixeira Coelho) da lide, tal fato, por si só, não autoriza o conhecimento do recurso se o valor total do crédito correspondente não superar o limite monetário. Fl. 1341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.970 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15540.720221/2017-14 5 Conforme demonstrado nos autos, o montante efetivamente exonerado pela decisão da DRJ refere-se aos abatimentos de IRPJ (DCOMPs e IRRF), cujo valor atualizado (principal + multa + juros) orbita em torno de R$ 7.550.000,00, patamar inferior ao limite de R$ 15.000.000,00 exigido pela Portaria MF nº 02/2023. Dessa forma, não se conhece do Recurso de Ofício. Análise do Recurso Voluntário Da Preliminar de Nulidade: Preclusão Consumativa e Coisa Julgada Administrativa Em sede preliminar, a Recorrente reitera a tese de nulidade material do lançamento, sustentando a ocorrência de erro de critério jurídico inalterável, nos termos do art. 146 do CTN. Argumenta que a Autoridade Fiscal, diante da ausência de apresentação do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) e da entrega de DIPJ sem movimento, deveria ter procedido ao arbitramento do lucro, sendo-lhe vedada a utilização do "Lucro Líquido Contábil" como base de cálculo direta do IRPJ e da CSLL. Defende, assim, que a validação desse critério pela decisão recorrida equivaleria a uma inadmissível alteração de fundamento jurídico no curso do processo. Ocorre que a matéria trazida a lume se encontra superada pela preclusão consumativa e pela eficácia preclusiva da coisa julgada administrativa parcial, operada no julgamento do Recurso de Ofício anterior por esta mesma Turma. É imperioso rememorar que a decisão de primeira instância original (Acórdão nº 07-41.496) havia, de fato, acolhido essa exata tese, chegando a afirmar que "o lançamento fiscal não pode prosperar em razão de ter sido adotada uma base de cálculo absolutamente incompatível com a legislação tributária" e que "se a Autoridade Fiscal não dispunha de todas as informações para apurar o lucro real da Contribuinte (...), restava-lhe arbitrar o lucro". Entretanto, esta Turma, em outra composição, por meio do Acórdão nº 1301- 003.738, reformou este entendimento para validar expressamente a metodologia de lançamento aplicada. Na oportunidade, assentou-se que a ausência de escrituração do LALUR ou a entrega de DIPJ zerada não impedem o Fisco de utilizar a escrituração contábil digital (SPED), decidindo-se que: "Questão semelhante já foi examinada pelo CARF, que entendeu ser válido o lançamento do IRPJ com base no lucro real, mesmo não tendo sido apresentado o Lalur, se a Fiscalização teve acesso à escrita contábil do contribuinte. Confira-se: SUSPENSÃO DA ISENÇÃO/IMUNIDADE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. LUCRO REAL TRIMESTRAL. Se a auditoria fiscal encontra contabilidade confiável e suficiente a apurar os resultados tributáveis com base nas regras do Lucro Real, não se justifica o arbitramento, ainda que se trate de entidade de assistência social que tenha tido suspenso o gozo do benefício da isenção/imunidade, e não escriture o LALUR. (Acórdão nº 9101-002.894, 1ª Turma da CSRF, Rel. Adriana Gomes Rêgo) Fl. 1342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.970 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15540.720221/2017-14 6 IRPJ. LUCRO REAL. LUCRO ARBITRADO. O fato de o contribuinte não ter apresentado o LALUR não impediu o fisco de, com base na sua escritura fiscal, auferir o lucro real do período. Tendo sido tanto a base de cálculo do IRPJ quanto a da CSLL apuradas em respaldo na documentação exigida pela legislação. O fato de o contribuinte não apresentar o LALUR não se enquadra na hipótese prevista no inciso I da regra de arbitramento do lucro prevista no art. 47 da Lei n. 8.981/95, quando o contribuinte possui escritura contábil capazes de demonstrar seu lucro real do período. (Acórdão nº 1401- 001.681, 1ª Turma Ordinária, da 4ª Câmara, da 1ª Seção de Julgamento do CARF, Rel. Aurora Tomazini de Carvalho) No caso concreto, convém lembrar, que a própria impugnante admitiu de forma expressa ter feito a opção pelo lucro real anual, com recolhimento de estimativa." Firmou-se que o arbitramento do lucro é medida residual, não se justificando sua aplicação quando a fiscalização dispõe de contabilidade capaz de aferir a movimentação e o resultado, sendo legítima, portanto, a utilização dos dados contábeis para a exigência do tributo no regime do Lucro Real, opção esta realizada pela própria Contribuinte. Por consequência desta decisão, afastou-se a nulidade do lançamento, pois, se nulo fosse o critério, não haveria mérito a ser analisado, mediante retorno dos autos para a DRJ. Dessa forma, a discussão acerca da possibilidade de utilização do lucro contábil como ponto de partida encontra-se encerrada, de modo que reabrir este debate nesta fase implicaria violação à coisa julgada no âmbito administrativo. O que remanesce para análise, portanto, não é a validade do critério, mas tão somente a quantificação da base de cálculo, cabendo verificar se a Contribuinte logrou êxito em comprovar os ajustes factuais necessários. Por tais razões, rejeito a preliminar de nulidade. DO MÉRITO: AJUSTE DO QUANTUM DEVIDO Superada a validade do lançamento, a controvérsia reside no valor remanescente a pagar (quantum). A Recorrente alega que o valor exigido desconsidera pagamentos e retenções efetuados. A decisão recorrida já reconheceu o direito à dedução dos valores pagos via DCOMPs não homologadas e do IRRF sofrido pela matriz. Contudo, a Recorrente aponta que foram ignoradas as retenções sofridas por sua filial (CNPJ 09.419.328/0002-00), juntando aos autos prova documental dessas retenções. Compulsando os autos, verifico que a Recorrente acostou o documento "Sistema Dirf - Fontes Pagadoras - Informações apresentadas em Dirf do ano-calendário 2013" (fl. 1295), que comprova inequivocamente as retenções sofridas pela filial. Confira-se: Fl. 1343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.970 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15540.720221/2017-14 7 O código 1708 refere-se ao IRRF sobre serviços prestados por pessoas jurídicas. Tratando-se de imposto apurado de forma centralizada (Lucro Real), o contribuinte tem o direito de deduzir do imposto a pagar todas as retenções sofridas por seus estabelecimentos (matriz e filiais). Dessa forma, o valor exigido a título de IRPJ (Infração 2) deve ser ajustado para contemplar todas as deduções comprovadas nos autos. Considerando os valores validados na decisão recorrida e o novo documento apresentado, temos o seguinte demonstrativo de liquidação do IRPJ Principal: IRPJ Lançado (Infração 2): R$ 6.605.870,99 (-) Compensações (DCOMPs) aceitas: R$ 2.842.329,38 (-) IRRF Matriz (já aceito): R$ 329.779,50 (-) IRRF Filial (ora aceito): R$ 862.252,62 Total de Deduções: R$ 4.034.361,50 Saldo de IRPJ a Pagar: R$ 6.605.870,99 - R$ 4.034.361,50 = R$ 2.571.509,49 Verifica-se, portanto, que mesmo com o acolhimento das razões recursais quanto ao aproveitamento do IRRF da filial, ainda remanesce saldo de imposto a pagar. CONCLUSÃO Ante o exposto, voto por não conhecer do Recurso de Ofício. Quanto ao Recurso Voluntário, rejeito a preliminar de nulidade e, no mérito voto por lhe DAR PARCIAL PROVIMENTO para autorizar a dedução do valor de R$ 862.252,62 referente ao IRRF sofrido pela filial. Assinado Digitalmente JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA Fl. 1344DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11225507 #
Numero do processo: 13603.902229/2014-47
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 13 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011 ADOÇÃO DE RAZÕES DE DECIDIR DA DRJ. PORTARIA MF Nº 1.634/2023. Em conformidade com o art. 114, §12º, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, adota-se as razões de decidir constantes do voto condutor do julgamento na Delegacia de Julgamento (DRJ), quando adequadamente fundamentadas e em consonância com os elementos dos autos. COMBUSTÍVEIS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não geram direito a crédito os dispêndios com combustíveis utilizados para viabilizar a atividade da mão de obra ou em atividades meramente administrativas. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF nº 190. É vedada a apuração de créditos sobre despesas com a locação de veículos, sejam de carga ou de passageiros, conforme entendimento da Súmula CARF nº 190. FRETE E ARMAZENAGEM PRODUTOS ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMETO. SÚMULA CARF nº 217. É vedado o creditamento com frete de produtos acabados, conforme entendimento da Súmula CARF nº 217. ARRENDAMENTO DE JAZIDA MINERAL. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. É vedada a apropriação de créditos por arrendamento de jazida mineral, por ausência de previsão legal.
Numero da decisão: 3101-004.240
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não conhecendo dos capítulos referentes às glosas já revertidas pela DRJ.Na parte conhecida, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para afastar as glosas referentes aos custos com armazenagem e, por maioria de votos, afastar as glosas referentes ao arrendamento da jazida mineral. Vencido o Conselheiro Ramon Silva Cunha que manteve as glosas referentes ao arrendamento da jazida mineral. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-004.226, de 11 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13603.902084/2017-27, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-02-12T22:17:42Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-02-12T22:17:42Z; Last-Modified: 2026-02-12T22:17:42Z; dcterms:modified: 2026-02-12T22:17:42Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-02-12T22:17:42Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-02-12T22:17:42Z; meta:save-date: 2026-02-12T22:17:42Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-02-12T22:17:42Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-02-12T22:17:42Z; created: 2026-02-12T22:17:42Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 22; Creation-Date: 2026-02-12T22:17:42Z; pdf:charsPerPage: 1663; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-02-12T22:17:42Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 13603.902229/2014-47 ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 11 de novembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ITAMINAS COMERCIO DE MINERIOS SA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011 ADOÇÃO DE RAZÕES DE DECIDIR DA DRJ. PORTARIA MF Nº 1.634/2023. Em conformidade com o art. 114, §12º, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, adota-se as razões de decidir constantes do voto condutor do julgamento na Delegacia de Julgamento (DRJ), quando adequadamente fundamentadas e em consonância com os elementos dos autos. COMBUSTÍVEIS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não geram direito a crédito os dispêndios com combustíveis utilizados para viabilizar a atividade da mão de obra ou em atividades meramente administrativas. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF nº 190. É vedada a apuração de créditos sobre despesas com a locação de veículos, sejam de carga ou de passageiros, conforme entendimento da Súmula CARF nº 190. FRETE E ARMAZENAGEM PRODUTOS ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMETO. SÚMULA CARF nº 217. É vedado o creditamento com frete de produtos acabados, conforme entendimento da Súmula CARF nº 217. ARRENDAMENTO DE JAZIDA MINERAL. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. É vedada a apropriação de créditos por arrendamento de jazida mineral, por ausência de previsão legal. Fl. 507DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não conhecendo dos capítulos referentes às glosas já revertidas pela DRJ. Na parte conhecida, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para afastar as glosas referentes aos custos com armazenagem e, por maioria de votos, afastar as glosas referentes ao arrendamento da jazida mineral. Vencido o Conselheiro Ramon Silva Cunha que manteve as glosas referentes ao arrendamento da jazida mineral. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101- 004.226, de 11 de novembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13603.902084/2017- 27, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de PIS/PASEP. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011 NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB n° 5, de 2018, que produz efeitos vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a Fl. 508DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 3 produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA. O critério da essencialidade, nos termos do Parecer Normativo Cosit RFB n° 5/2018, requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo. INSUMO DO INSUMO. POSSIBILIDADE. CREDITAMENTO. Nos termos do Parecer Normativo Cosit RFB n° 5/2018, havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das contribuições em relação a insumos necessários à produção de um bem-insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros; COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. Podem ser considerados insumos geradores de créditos das contribuições os combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens ou de prestação de serviços, inclusive pela produção de insumos do insumo efetivamente utilizado na produção do bem ou serviços finais disponibilizados pela pessoa jurídica. CRÉDITOS. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. PRODUTOS ACABADOS. Os fretes incorridos para transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica não geram créditos da não cumulatividade, conforme Instrução Normativa n° 1.911/2019. FRETES. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. A autorização legal de apuração de créditos sobre despesas com armazenagem e frete alcança apenas os valores relacionados às operações de venda cujo ônus tenha sido suportado pelo vendedor, de modo que não geram créditos o frete e a armazenagem incorridos em operações prévias à venda. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. A legislação de regência da não cumulatividade prevê o direito ao crédito apenas de despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, não compreendendo as despesas com aluguel de veículos. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ARRENDAMENTO DE JAZIDA MINERAL. Fl. 509DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 4 É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade de PIS/Pasep e de Cofins em relação a dispêndios com contraprestação por arrendamento de jazida mineral, por falta de previsão legal. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011 DILIGÊNCIA. PERÍCIA. DESNECESSÁRIA. INDEFERIMENTO Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando a sua realização revela-se prescindível para a formação da convicção da autoridade julgadora. Em suas razões recursais, a Recorrente, reiterou, integralmente, as razões de sua manifestação de inconformidade. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Recurso tempestivo. Passo à análise do mérito. A discussão travada no presente processo se refere à possibilidade de bens e serviços utilizados pela contribuinte serem classificados no conceito de insumo, por estarem ligados diretamente ao seu processo produtivo. É cediço que o regime da não cumulatividade permite que empresas se creditem de valores pagos pela aquisição de bens e serviços, desde que sejam insumos da sua atividade. Para definir o conceito de insumo, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ), em sede de julgamento de recurso especial sob o regime repetitivo, estabeleceu que deve ser considerado insumo tudo aquilo que seja imprescindível para o desenvolvimento da atividade econômica. Foi fixada pelo referido Tribunal que: “O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.” Ato contínuo, a SRFB editou o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05/2018 que apresenta as principais repercussões deste julgado na definição do conceito de insumo na legislação das referidas contribuições:” Fl. 510DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 5 Pois bem, passada a análise introdutória do assunto, é preciso verificar no presente caso, se os gastos apontados na fiscalização como indevidos (glosados) e mantidos pela DRJ se enquadram ou não no conceito de insumo para fins de abatimento pelo regime da não cumulatividade, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, que como se atendem aos critérios de essencialidade ou relevância. Ademais, vale ressaltar que o recorrente tem por objeto social, conforme art. 3º do seu Estatuto Social, as seguintes atividades: a) a exploração industrial e o aproveitamento de jazidas minerais, especialmente as de minério de ferro e associados; b) o comércio interno e externo dos respectivos produtos; c) a importação de máquinas, ferramentas, veículos, modelos e materiais de consumo necessários à sua finalidade; d) a prestação de serviços por empreitada na lavra, beneficiamento de minério de ferro e correlatos; e) a exploração de terminais rodoferroviários. Das glosas referentes aos materiais empregados na manutenção de máquinas industriais, equipamentos e ferramentas supostamente incluídos no ativo imobilizado. Da análise do recurso interposto, verifica-se que a Recorrente reiterou os termos de sua manifestação de inconformidade, não rebatendo os fundamentos da decisão de origem que pudesse afastar o entendimento da DRJ, veja que, inclusive, a Recorrente denomina o Recurso Voluntário como “Manifestação de Inconformidade”, reproduzindo ipsis litteris os argumentos contidos na impugnação anteriormente apresentada. Ocorre que, no item em análise - GLOSAS DE MATERIAIS UTILIZADOS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS INDUSTRIAIS, EQUIPAMENTOS E FERRAMENTAS – a DRJ se manifestou favorável à manifestação do contribuinte, nos seguintes termos: A fiscalização aduz que apenas os bens aplicados ou consumidos diretamente nas atividades-fim (extração/produção do minério) podem ser enquadrados como insumos para efeitos de cálculo de créditos do PIS e da Cofins, na forma do inciso II do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003. Afirma que as partes e peças integrantes de máquinas industriais, equipamentos e ferramentas que lhes proporcione tempo de vida útil superior a um ano não podem ser consideradas insumos na medida em que as máquinas, ferramentas e equipamentos integram o ativo imobilizado da empresa e os gastos para manutenção dos mesmos acabam sendo, também, a ele incorporados, conforme arts. 301 e 346 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99)Alega que as ferramentas e materiais de Fl. 511DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 6 manutenção, a princípio, devem estar classificados no ativo imobilizado, conforme definição do artigo 179, inciso IV, da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, na redação dada pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Argumenta que diversos bens, todos listados no TVF, não podem ser considerados insumos, “por serem aplicados em máquinas que não estão diretamente relacionados com a produção de minério, ou caso estejam relacionados, deveriam ser ativados”. A contribuinte, a seu turno, explica que os bens glosados são partes e peças de reposição e manutenção, aplicadas nas máquinas e equipamentos utilizados no processo de extração do minério, remoção de resíduos e rejeitos, beneficiamento do minério, os quais, devido ao desgaste contínuo que sofrem, necessitam ser periodicamente remanejados. Afirma que em decorrência da rotatividade e diminuta vida útil dos itens glosados tornarse impossível ativá-los, como requer o Fisco. Esclarece que a atividade de mineração extrativa é complexa, que demanda uso de maquinário pesado, exigindo reposição de peças e manutenção constantes para manter o bom funcionamento do processo de produção. Discorre sobre seu processo produtivo, demonstrando o quão rudimentar ele é, afirmando que, por isso, há grande e recorrente gastos com a reposição de peças e parte de máquinas. Sustenta que diversos bens glosados são utilizados nas instalações de tratamento de minério (ITM), na manutenção para corte, na preparação de peneiramento de minério e nas bicas de escoamento de minério em geral; esclarece que os mangotes são utilizados para condução do minério e dos rejeitos, mantendo contato direto com o produto final; informa que as correias transportadoras são utilizadas nos transportadores de minério e para alimentação das ITM; que as correias de transmissão são usadas no acionamento dos equipamentos no sistema das ITM e que as chaparias são empregadas em bicas, chutes, peneiras, peças de desgastes, mantendo contato direto com toda a produção. Diz que disponibilizou relatórios mensais e consolidados do controle de almoxarifado, com o registro de todos os materiais e peças de reposição com a indicação de sua aplicação nas estruturas produtivas, provando a direta relação dos itens com o processo produtivo. Alega que o conceito de insumos utilizado pela autoridade a quo é restritivo e não se coaduna com a legislação de regência. Ressalta que os bens cujos créditos foram glosados, por serem aplicados em máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo, são indispensáveis à elaboração de seu produto final. Pois bem, as glosas realizadas pela fiscalização no tópico em epígrafe estão indicadas na planilha “Anexo Item V.1 (A)”. Analisando-o percebe-se que os bens glosados são relativos a partes e peças de manutenção, os quais, indubitavelmente, são utilizados nas máquinas e equipamentos do processo fabril da manifestante. A questão controversa, portanto, diz respeito à possibilidade ou não de apuração de créditos sobre partes e peças de reposição necessárias ao funcionamento de máquinas e equipamentos utilizados no processo de extração do minério e Fl. 512DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 7 fabricação dos produtos que a manifestante comercializa, como a fiscalização descreve no Termo de Verificação Fiscal. O Parecer Normativo RFB/Cosit nº 5, de 2018, foi claro quanto à possibilidade de apuração de créditos sobre tais despesas, in verbis: 85. Desde há muito a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem considerado que os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado diretamente responsáveis pelo processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros podem ser considerados insumos, mesmo enquanto vigentes as disposições restritivas ao conceito de insumos da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, e da Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, vergastadas pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento em tela. 86. E isso com base em diversos argumentos, destacando-se o paralelismo de funções entre os combustíveis (os quais são expressamente considerados insumos pelo inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003) e os bens e serviços de manutenção, pois todos se destinam a viabilizar o funcionamento ordinário dos ativos produtivos. 87. Perceba-se que, em razão de sua interpretação restritiva acerca do conceito de insumos, esta Secretaria da Receita Federal do Brasil somente considerava insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços utilizados na manutenção dos ativos diretamente responsáveis pela produção dos bens efetivamente vendidos ou pela prestação dos serviços prestados a terceiros. 88. Ocorre que, conforme demonstrado acima, a aludida decisão judicial passou a considerar que há insumos para fins da legislação das contribuições em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, e não somente na etapa-fim deste processo, como defendia a esta Secretaria. 89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo) A Instrução Normativa n° 1.911, de 11 de outubro de 2019, que regulamentou o PIS/Pasep e a Cofins, reforça tal entendimento, conforme inciso VIII do §1º do artigo abaixo transcrito: Art. 172. Para efeitos do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: Fl. 513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 8 I - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização decorrente de imposição legal; II - bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços e que sejam considerados insumos na produção ou fabricação de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços; IV - bens ou serviços aplicados no desenvolvimento interno de ativos imobilizados sujeitos à exaustão e utilizados no processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços; V - bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que resulte em: a) insumo utilizado no processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; ou b) bem destinado à venda ou em serviço prestado a terceiros; VI - embalagens de apresentação utilizadas nos bens destinados à venda; VII - serviços de manutenção necessários ao funcionamento de máquinas e equipamentos utilizados no processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; VIII - bens de reposição necessários ao funcionamento de máquinas e equipamentos utilizados no processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços; IX - serviços de transporte de produtos em elaboração realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; e X - bens ou serviços especificamente exigidos pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso dos equipamentos de proteção individual (EPI). § 2º Não são considerados insumos, entre outros: I - bens incluídos no ativo imobilizado; II - embalagens utilizadas no transporte do produto acabado; III - bens e serviços utilizados na pesquisa e prospecção de minas, jazidas e poços de recursos minerais e energéticos; IV - bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que não chegue a ser concluído ou que seja concluído e explorado em áreas diversas da produção ou fabricação de bens e da prestação de serviços; V - serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; Fl. 514DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 9 VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de seguro e seguro de vida, ressalvado o disposto no inciso VI do art. 181; VII - bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos em operações comerciais; e VIII - bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos nas atividades administrativas, contábeis e jurídicas da pessoa jurídica. § 3º Para efeitos do disposto nesta Subseção, considera-se: I - serviço qualquer atividade prestada por pessoa jurídica a outra pessoa jurídica mediante retribuição; e II - bem não só produtos e mercadorias, mas também os intangíveis. Faz-se oportuno observar que os bens em tela não se enquadram em nenhuma das hipóteses estabelecidas pelo §2º do artigo 172 da Instrução Normativa n° 1.911, de 2019, o qual lista os bens e serviços que não podem ser enquadrados como insumos, fato que reforça o entendimento de que os bens glosados pela fiscalização são insumos do processo produtivo da requerente. Importante destacar, ainda, que o Parecer Normativo RFB Cosit nº5, de 2018, tece considerações a respeito da possibilidade de apuração de créditos na condição de insumos de bens relativos à manutenção periódica e substituição de partes do ativo imobilizado no item 7.1. Os trechos abaixo transcritos são importantes para a resolução da questão: 83. Portanto, a legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas estabelece que os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de partes de bens e instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica: a) podem ser deduzidos diretamente como custo do período de apuração caso da operação não resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano; b) devem ser capitalizadas no valor do bem manutenido (incorporação ao ativo imobilizado) caso da operação resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano. 84. Como visto acima, a incorporação ou não ao ativo imobilizado determina as regras a serem aplicadas para definição da modalidade de creditamento da não cumulatividade das contribuições aplicável (inciso II ou VI do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). Neste Parecer Normativo são discutidos apenas os dispêndios que permitem a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos (inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). 85. Desde há muito a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem considerado que os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado diretamente responsáveis pelo processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros podem ser considerados insumos, mesmo enquanto vigentes as disposições restritivas ao conceito de insumos da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, e da Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, vergastadas pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento em tela. 86. E isso com base em diversos argumentos, destacando-se o paralelismo de funções entre os combustíveis (os quais são expressamente considerados insumos Fl. 515DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 10 pelo inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003) e os bens e serviços de manutenção, pois todos se destinam a viabilizar o funcionamento ordinário dos ativos produtivos. 87. Perceba-se que, em razão de sua interpretação restritiva acerca do conceito de insumos, esta Secretaria da Receita Federal do Brasil somente considerava insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços utilizados na manutenção dos ativos diretamente responsáveis pela produção dos bens efetivamente vendidos ou pela prestação dos serviços prestados a terceiros. 88. Ocorre que, conforme demonstrado acima, a aludida decisão judicial passou a considerar que há insumos para fins da legislação das contribuições em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, e não somente na etapa-fim deste processo, como defendia a esta Secretaria. 89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo). Em conclusão, como não há no processo prova produzida pela fiscalização de que as partes e peças descritas no relatório de glosas aumentam a vida do bem manutenido em prazo superior a um ano, além do que os bens listados (polias, mangotes, molas, tubos, rotores, correias, suporte de molas, rolos, porcas, parafusos, arruelas, rolamentos, eletrodos, buchas, juntas, entre diversos outros), de fato, aparentam ser apenas partes e peças para manutenção do maquinário da empresa, entende-se que eles proporcionam o crédito na condição de insumos. Nestes termos, entende-se que a base de cálculo dos créditos a ser revertida, conforme dados extraídos do Termos de Verificação Fiscal, perfazem os seguintes montantes: Portanto, no trimestre em análise - 2º trimestre de 2012 - a base de cálculo de bens utilizados como insumos sobre a qual devem ser calculados os créditos de PIS/Pasep e de Cofins perfaz a importância de R$ 3.182.968,80. Fl. 516DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 11 Com isso, não conheço o presente item do Recurso apresentado, por falta de interesse de agir. Dos Combustíveis. Assim como no item anterior, da análise do recurso interposto, verifica-se que a Recorrente reiterou os termos de sua manifestação de inconformidade, mesmo a DRJ tendo entendido que apenas as glosas de créditos de diesel utilizado no setor “Administração” e a totalidade da glosa de gasolina e etanol (movimentação de mão de obra) devem ser mantidas; os demais gastos com diesel, por estarem intimamente vinculados ao processo de extração de minério e seu beneficiamento, se enquadram na condição de insumos. Com isso, conheço do recurso nessa parte, em razão do provimento parcial da DRJ, e, como o Recorrente reproduzindo ipsis litteris os argumentos contidos na impugnação anteriormente apresentada, bem como pelo fato de concordar com os fundamentos da DRJ, decido por sua manutenção integral, amparada no art. 114, §12º, I do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1634 de 21 de dezembro de 2023, adoto as razões de decidir constantes no voto condutor do julgamento, in verbis: No que se refere aos combustíveis, a fiscalização informou que, com base em demonstrativo de utilização dos combustíveis nos diversos setores da empresa, foram glosados créditos apurados sobre combustíveis aplicados nas finalidades abaixo: Analisando-se o demonstrativo apresentado pela fiscalizada (Aplicação proporcional de combustível – diesel), percebe-se que foram aceitos somente os créditos apurados sobre combustíveis utilizados no setor “EXTRAÇÃO”. Informa que os valores mensais de glosas, relativamente a cada um dos grupos de despesas acima indicados, estão descritos no relatório “Anexo Item V.1 (B)”. Alega que não há direito a créditos de PIS e Cofins sobre as despesas com combustíveis utilizados no setor administrativo, em veículos, máquinas e equipamentos empregados no transporte, movimentação e carregamento de estéreis, rejeitos e produtos acabados, em espalhamento de pilhas, construção de drenagens, transporte interno de materiais, no decapeamento, na lavra, na manutenção de vias de acesso, estradas e praças, construções e manutenções de barragens, na escavação e transporte de minério para amostragem, no transporte interno da produção, abertura de acessos, praças de sondagens, na remoção de sondas, etc. Entende que tais operações não são consideradas insumos para a fabricação de produtos destinados à venda. Fl. 517DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 12 Assevera que o combustível utilizado nas finalidades indicadas não foi consumido diretamente na atividade de extração de minério e sim em fases anteriores e posteriores, razão pela qual não geram direito a crédito de PIS/Pasep e de Cofins. Aponta, ainda, que as despesas realizadas com serviços terceirizados de movimentação de insumos e produtos dentro do estabelecimento industrial, que preceda ou suceda à produção de bens propriamente dita, não geram créditos de PIS e Cofins. A recorrente, a seu turno, explica que apresentou à fiscalização, segregados por finalidade/aplicação, dados sobre os combustíveis utilizados em cada setor da empresa. Descreve que o diesel foi assim utilizado: • Transporte do ROM da mina; • Transporte do ROM entre pilhas; • Transporte de ROM (rejeitos de minério) de barragens, retomado para alimentação da ITM VIII; • Transporte do ROM entre de plantas de beneficiamento; • Transporte de estéril, limpeza de Mina para maciço e alteamento de barragens; • Transporte de rejeitos, sendo de diques, lamas barragens e lamas de desaguamento; • Movimentação interna entre pilhas e ITM; • Transporte de minério para plataforma de embarque. Diz que o diesel é consumido nas máquinas responsáveis pelo carregamento dos caminhões, que, por sua vez, transportam o minério em diferentes fases do processo produtivo. Esclarece que a gasolina e o etanol são utilizados em veículos de menor porte, os quais transportam profissionais líderes de processo, mecânicos de manutenção, profissionais do laboratório, engenheiros, geólogos, equipes produtivas dentro da planta industrial, enfim, para suprir uma gama de atividades sem as quais não haveria produção. Reclama que a fiscalização reduziu, sem nenhuma justificativa plausível, a atividade fim à mera extração do minério, como se tal finalidade ocorresse de forma autônoma e independente e sem qualquer etapa precedente que a tornasse viável. Discorre, na sequência, sobre seu processo produtivo. Relata que a extração é a fase primária de formação da matéria bruta, conhecida como ROM (run of mine ou minério bruto extraído direto da mina). Ressalta que apesar de o ROM ser um produto passível de comercialização, não é o produto final que sustenta as vendas da ITAMINAS. Alega que se atuasse exclusivamente na aquisição de ROM não beneficiado e na sua aquisição contratasse o transporte para levá-lo até as áreas de beneficiamento não teria havido a glosa de créditos, mas que, como extrai a matéria-prima e realiza a sua transferência entre as áreas de beneficiamento e para o descarte dos rejeitos e armazenagem, o crédito foi considerado indevidamente indeferido. Fl. 518DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 13 Destaca que os principais produtos que comercializa são a Hematitinha, Sinter Feed e Concentrado e não o minério bruto (ROM), de modo que os combustíveis se tornam indispensáveis ao funcionamento dos equipamentos utilizados para obter o produto final (caminhões, tratores, retroescavadeiras, caminhões munk, caminhões para transporte de água, geradores de energia, etc). Entende que os combustíveis foram devidamente aplicados no processo produtivo, que não se resume à “EXTRAÇÃO”, como teria entendido a fiscalização, pois essa é apenas a primeira etapa de seu processo produtivo. Descreve, ao fim, as demais etapas, que são as seguintes: movimentação de ROM e estéril, beneficiamento, análise laboratorial, barragem e plataforma. Pois bem, em relação à possibilidade de créditos sobre combustíveis, o Parecer RFB Cosit nº 5, de 2018, estabelece que os combustíveis podem ser considerados insumos, conforme exposto nos seguintes trechos do documento: 141. Todavia, com base no conceito de insumos definido na decisão judicial em voga, deve-se reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens ou de prestação de serviços, inclusive pela produção de insumos do insumo efetivamente utilizado na produção do bem ou serviços finais disponibilizados pela pessoa jurídica (insumo do insumo). 142. Sem embargo, permanece válida a vedação à apuração de crédito em relação a combustíveis consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço. 143. Cabe salientar que na decisão judicial em comento, os “gastos com veículos” não foram considerados insumos da pessoa jurídica industrial então recorrente (ver parágrafo 8). Todavia, não se pode deixar de reconhecer que em algumas hipóteses os veículos participam efetivamente do processo produtivo e, consequentemente, os combustíveis que consomem podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos das contribuições. 144. Diante do exposto, exemplificativamente, permitem a apuração de créditos na modalidade aquisição de insumos combustíveis consumidos em: a) veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas prestadoras de serviços de transporte, etc. Já em relação a “gastos com veículos” que não permitem a apuração de tais créditos, citam-se, exemplificativamente, gastos com veículos utilizados: a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica; e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes; etc. Fl. 519DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 14 No mesmo sentido, o inciso III do §1º do artigo 172 da Instrução Normativa n° 1.911, de 11 de outubro de 2019, estabelece que são insumos os “combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços”. Deve-se observar, ainda, em relação ao gasto com combustível para transporte de mão de obra que o citado Parecer Normativo RFB Cosit, assim determinou: 133. Diante disso, resta evidente que não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios da pessoa jurídica com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc. (sem prejuízo da modalidade específica de creditamento instituída no inciso X do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003). [...] i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc., ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso dos equipamentos de proteção individual (EPI); (g.n.) Nesse cenário apenas as glosas de créditos de diesel utilizado no setor “Administração” e a totalidade da glosa de gasolina e etanol (movimentação de mão de obra) devem ser mantidas; os demais gastos com diesel, por estarem intimamente vinculados ao processo de extração de minério e seu beneficiamento, se enquadram na condição de insumos, nos termos do parecer acima transcrito. Ressalte-se, ainda, que na análise dos créditos de PIS/Pasep e de Cofins não cumulativos do ano de 2012, a fiscalização não demonstrou os créditos mensais por setor em que o diesel foi utilizado, como o fez na análise dos créditos de 2011. A planilha elaborada pela fiscalização intitulada “Anexo Item V.1 (B)” relaciona apenas os bens glosados. Dessa forma, os valores das bases de cálculo das glosas revertidas foram apurados com base nos percentuais indicados pela fiscalização (quadro acima). Em outros termos, o valor mensal de base de cálculo glosada foi revertido no percentual de 97,18%, já que apenas 2,82% correspondem ao gasto de diesel pela administração. Saliente-se que no relatório de glosas da fiscalização (“Anexo Item V.1 (B)”) não há glosas de gasolina e etanol. Em conclusão, os valores da base de cálculo a serem revertidos são as seguintes: Fl. 520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 15 Portanto, no trimestre em análise - 2º trimestre de 2012 - a base de cálculo dos combustíveis sobre a qual devem ser calculados os créditos de PIS/Pasep e de Cofins perfaz a importância de R$ 4.053.784,85. A decisão da DRJ, ao vedar o crédito sobre combustíveis utilizados em atividade administrativas e no transporte de funcionários, está em perfeita consonância com a jurisprudência do CARF e com o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05/2018, despesas que visam viabilizar a atividade de mão de obra, como o seu transporte, não são consideradas insumos por não integraram diretamente o processo produtivo. Nesse sentido, confira-se: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O conceito de insumos, para fins de reconhecimento de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, na não-cumulatividade, deve ser compatível com o estabelecido de forma vinculante pelo STJ no REsp 1.221.170/PR (atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica exercida). TRANSPORTE DE PESSOAL. ÁREA AGRÍCOLA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da não cumulatividade os dispêndios com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como o transporte de funcionários e os combustíveis e lubrificantes destinados para este fim (Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05/2018, Itens 133 e 134) (Acórdão nº 9303-014.846). MATERIAIS DE LIMPEZA DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Na sistemática de apuração não cumulativa da Cofins, há possibilidade de creditamento, na modalidade aquisição de insumos (inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003), em relação aos dispêndios com materiais de limpeza de máquinas e equipamentos utilizados no ambiente produtivo. Não obstante a atividade de produção realizada pelo contribuinte não ser a produção de alimentos nem estar relacionada à saúde, pode-se concluir que as despesas com limpeza das instalações, máquinas e equipamentos industriais atendem ao critério da essencialidade, uma vez que a sua falta implica em substancial perda de qualidade do produto produzido (produção de açúcar e álcool). (Nº Acórdão 9303-016.050, Relator: Regis Xavier Holanda, Data da Sessão 08/10/2024)Correta, portanto, a manutenção da glosa. Fl. 521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 16 Assim, mantenho as glosas de créditos de diesel utilizado no setor “Administração” e a totalidade da glosa de gasolina e etanol para movimentação de mão de obra. Serviços prestados nas áreas de minas e jazidas Neste ponto, a DRJ reverteu integralmente as glosas, nos seguintes termos: SERVIÇOS NÃO ENQUADRADOS COMO INSUMOS Neste tópico, a fiscalização narra que glosou, com base nas informações prestadas pela manifestante, créditos apurados sobre as despesas incorridas na realização dos seguintes serviços: • serviço de retroescavadeira; • consultoria ambiental; • pesquisa em geologia mina Sarzedo; • construção civil mina Jangada; • topografia mina Sarzedo; • geologia mina Sarzedo; • engenharia de minas e ambientais; • vigilância e coordenação em Sarzedo; • jardinagem de mina Sarzedo; • serviços prestados em máquinas mina Sarzedo; • assessoria e consultoria no setor elétrico; • portaria prestado na mina de Sarzedo; • serviço de alta tensão; • coleta de resíduos; • recuperação de caixa vibratória alimentador; • serviços de limpeza de mina e coleta de resíduos. Relata que, para algumas empresas, a contribuinte apresentou descrição mais detalhada dos serviços contratados: • RR RETRÓS LTDA: prestação de serviços ligado ao beneficiamento de minério de ferro (equipamento utilizado retroescavadeira); prestação dos serviços em alteamento de barragens de rejeitos de mineração; manutenção de vias para escoamento de minério de ferro e ou serviços nas pilhas de estoque e remoção de minério para limpeza do sistema de plantas de beneficiamento; • FLORA SALES LTDA: prestação de serviços ligado às atividades minerárias de recomposição ambiental com utilização de retroescavadeira e mão de obra; plantio Fl. 522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 17 de grama nas bermas de barragens de rejeitos de mineração e limpeza e remoção de minério do sistema de plantas de beneficiamento; • AL MANUT. E MONTAGEM LTDA: prestação de serviços ligado ao sistema elétrico das plantas de beneficiamento de minério de ferro, como montagem e reparo em painéis elétrico, motores elétricos, bombas e rede de alimentação elétrica; • J FERREIRA MANUT. VIAS FÉRREAS: prestação de serviços ligado à manutenção da malha ferroviária da plataforma de embarque de minério de ferro de propriedade da empresa com utilização de mão de obra especializada, caminhão munck e guindaste de linha férrea, com vistas à adequação às normas da MRS. A autoridade a quo explica que os serviços acima descritos não foram aplicados diretamente na extração do minério, mas em fases anteriores e posteriores ao processo produtivo da empresa, razão pela qual os respectivos créditos foram glosados. A contribuinte, a seu turno, explica que grande parte dos serviços glosados estão relacionados com a disponibilização de retroescavadeiras, máquinas, coleta de resíduos/limpeza, jardinagem da mina e consultoria ambiental, assim como em manutenção de barragens, manutenção das vias para escoamento do minério, recomposição ambiental, que são essenciais do desenvolvimento de seu processo produtivo. Reclama que foram glosados serviços relacionados à movimentação de produto, os quais, segundo aponta, consistem na movimentação do minério bruto extraído das minas pra o exercício de sua atividade produtiva. Esclarece que os serviços relacionados à manutenção da malha ferroviária da plataforma de embarque de minério de ferro são imprescindíveis para transporte do produto e realização de suas vendas posteriores. Informa que os serviços relacionados à manutenção, consultoria e assessoria no setor elétrico são relativos à execução de sua atividade principal, tendo em vista que a energia propicia o funcionamento das instalações industriais. Diz que os painéis elétricos, os motores elétricos, as bombas e a rede de alimentação que receberam a atuação da empresa AL estão localizadas nas ITM, local em que são obtidos os produtos finais. Argumenta que os serviços de engenharia e pesquisa em geologia, pela própria natureza da atividade que desenvolve, são obrigatórias e essenciais, haja vista serem exigidos pela legislação, na busca pelo monitoramento da segurança estrutural das barragens, minas e todo parque industrial, além de serem necessários para o desenvolvimento de projetos de recomposição ambiental, os quais caso não aprovados pelas autoridades competentes, acarretam a paralisação das atividades minerarias. No que tange aos serviços geológicos, ressalta que eles se referem ao estudo do plano da lavra e no sequenciamento de mina, apurando os parâmetros que compõem um modelo geológico, os tipos de minério, a posição dos contatos litológicos no corpo da jazida, os teores mineralógicos, as características físicas e o comportamento dos tipos no processo representam a base da atividade da geologia de mina. Explica em detalhes o que é geologia da mina e sua essencialidade ao desenvolvimento de sua atividade. Fl. 523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 18 Discorre sobre os serviços de topografia. Explica que na mina a céu aberto, onde ocorre a extração de minério de ferro, os estudos topográficos permitem melhor conhecimento de instabilidade de taludes, as marcações e atualizações de avanço da lavra, levantamento de estoque e outros, com objetivos de assegurar que as dimensões previamente estabelecidas nos testes litológicos sejam respeitadas. Diz que utiliza os trabalhos topográficos para que, em conjunto com os levantamentos mineralógicos (controles de teores e definição do corpo de minério), possa adequar o desenvolvimento do pit de mina, cubagem de minério ROM, estéril de mina e rejeitos, cálculo de volume de pilhas de minério (produto) e cálculo de corte e aterro para a frente de lavra, drenagem e vias de acesso. Informa que os serviços de retroescavadeiras são prestados para manutenção das barragens, que é serviço essencial e que não consegue obter seu produto final sem um espaço para depositar os resíduos de sua atividade. Afira que também são utilizadas na manutenção das vias para escoamento do minério, pois a circulação de seus equipamentos depende de vias que permitam o deslocamento para as diferentes áreas produtivas da empresa. Quanto aos serviços acima discriminados, como é facilmente perceptível, eles estão, ainda que indiretamente, vinculados ao processo produtivo da Manifestante. Transcrevem-se alguns trechos do Parecer RFB Cosit nº 5, de 2018, que auxiliam nessa compreensão: 59. Assim, conclui-se que, em regra, somente são considerados insumos bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de prestação de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do produto para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso de bens e serviços que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize em suas atividades, a permissão de creditamento pela aquisição de insumos estende-se aos itens exigidos para que o bem produzido ou o serviço prestado possa ser disponibilizado para venda, ainda que já esteja finalizada a produção ou prestação. [...] 89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo). [...] 106. Daí, conclui-se que bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no desenvolvimento interno de ativos imobilizados podem estar contidos no conceito de insumos e permitir a apuração de créditos das contribuições, desde que preenchidos os requisitos cabíveis e inexistam vedações. Ademais, como já esclarecido, o Parecer Normativo RFB/Cosit nº 5, de 2018, estabeleceu ser possível a apuração de créditos sobre o denominado “insumo do insumo”, ou seja, de gastos necessários à produção de um bem-insumo utilizado na Fl. 524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 19 produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo). Vejamos: 47. Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de cada pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem- insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros, beneficiando especialmente aquelas que produzem os próprios insumos (verticalização econômica). Isso porque o insumo do insumo constitui “elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”, cumprindo o critério da essencialidade para enquadramento no conceito de insumo. 48. Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque até então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do bem destinado à venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da Receita Federal do Brasil vinha sendo contrária à geração de créditos em relação a dispêndios efetuados em etapas prévias à produção do bem efetivamente destinado à venda ou à prestação de serviço a terceiros (insumo do insumo) Desse modo, conclui-se que os bens e serviços (insumos) utilizados na fase preparatória de extração do minério geram os créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins. Registre-se, ainda, que determinado serviço só poderá ser enquadrado como insumo caso esteja relacionado ao processo produtivo da Manifestante. Deve-se ter em mente que os serviços ligados à área administrativa não se enquadram no conceito de insumos. Sobre a questão, a interpretação estabelecida pelo PN Cosit nº 5/2018 foi a seguinte: 18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que os Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito de insumos dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização (“água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e (...) equipamentos de proteção individual – EPI”), excluindo de plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade (“veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões”). [...] 69. Sem embargo, pode-se afirmar de plano que as despesas da pessoa jurídica com atividades diversas da produção de bens e da prestação de serviços não representam aquisição de insumos geradores de créditos das contribuições, como ocorre com as despesas havidas nos setores administrativo, contábil, jurídico, etc. da pessoa jurídica. No mesmo sentido, já se transcreveu o §2º do artigo 171 da Instrução Normativa nº 1.911, de 2019, o qual lista os bens que não podem ser considerados insumos. Tal disposição é uma diretriz importante para a solução da controvérsia a respeito dos serviços cujos créditos foram glosados pela fiscalização, tendo em vista que aqueles Fl. 525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 20 que são empregados em operações comerciais e nas atividades administrativas, contábeis e jurídicas da pessoa jurídica não são considerados insumos. Nesse contexto, entende-se que as glosas devem ser revertidas em sua maior parte. Todos aqueles serviços prestados nas áreas de minas e jazidas geram o crédito pretendido. Porém, da relação indicada pela autoridade a quo, listada no início desse tópico, apenas os serviços de “vigilância e coordenação” e “serviços de portaria”, por óbvio, por não terem relação alguma com o processo de extração e beneficiamento do minério, não geram o crédito pretendido. Por fim, é de se destacar que a reversão das glosas foi feita com base no relatório fiscal intitulado “Planilha Anexo Item V.2”. O relatório elaborado, que está anexado aos autos do processo, denominado “Relatório de Reversão de Glosas”, demonstra os serviços que tiveram os créditos revertidos. Consolidando mensalmente os dados informados no relatório de reversão de glosas, os valores das bases de cálculo de glosas a serem concedidas à contribuinte são os seguintes: Em conclusão, no trimestre em análise - 2º trimestre de 2012 - a base de cálculo das locações glosadas que devem ser revertidas perfaz a importância de R$ 2.522.389,53. Com isso, não conheço o presente item do Recurso apresentado, por falta de interesse de agir. Despesas com locação de veículos e transporte. A pretensão da Recorrente de creditar-se sobre a locação de caminhões e despesas correlatas de transporte esbarra em entendimento sumulado por este Conselho. A Súmula CARF nº 190, de observância vinculante, é taxativa ao vedar tal possibilidade: Súmula CARF nº 190 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024 Para fins do disposto no art. 3º, IV, da Lei nº 10.637/2002 e no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956 Dessa forma, entendo que a glosa deve ser mantida. Fl. 526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 21 Despesas de armazenagem e frete de produtos acabados. Ademais, quanto as despesas com frete de produtos acabados também não é possível o creditamento, eis que tais despesas ocorrem após a finalização do processo produtivo, não se enquadrando como insumo essencial à produção. Vejamos o que prevê a Súmula CARF nº 217: Súmula CARF nº 217 Aprovada pelo Pleno da 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015 No entanto, entendo que as despesas com armazenagem são essenciais para a atividade da Recorrente, motivo pelo qual reconheço o direito ao crédito e reverto a glosa realizada sobre tais gastos. Despesas com Arrendamento de Jazida Mineral. Por fim, quanto aos valores pagos a título de arrendamento de jazida mineral, conforme Solução de Consulta COSIT nº 195 de 28 de março de 2017, tem-se que é vedada a apuração de créditos de não cumulatividade para o PIS/Pasep e COFINS por simples ausência de previsão legal. Vejamos: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep ROYALTIES. ARRENDAMENTO DE JAZIDA MINERAL. CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE. É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep em relação a dispêndios com contraprestação por arrendamento de jazida mineral, por falta de previsão legal. Dispositivos Legais: Lei nº 4.506, de 1964; art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002; e arts. 66 e 67 da IN SRF nº 247, de 2002. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins ROYALTIES. ARRENDAMENTO DE JAZIDA MINERAL. CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE. É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade da Cofins em relação a dispêndios com contraprestação por arrendamento de jazida mineral, por falta de previsão legal. Dispositivos Legais: Lei nº 4.506, de 1964; Art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003; Lei nº 10.865, de 2004; e IN SRF nº 404, de 2004. Fl. 527DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.240 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902229/2014-47 22 Cabe pontuar que a Recorrente tem por objeto social, conforme art. 3º do seu Estatuto Social: a) a exploração industrial e o aproveitamento de jazidas minerais, especialmente as de minério de ferro e associados; b) o comércio interno e externo dos respectivos produtos; c) a importação de máquinas, ferramentas, veículos, modelos e materiais de consumo necessários à sua finalidade; d) a prestação de serviços por empreitada na lavra, beneficiamento de minério de ferro e correlatos; e) a exploração de terminais rodoferroviários. Assim, apesar das considerações da DRJ de falta de previsão legal, entendo que o arrendamento de jazidas está intimamente ligado a atividade fim da Impugnante, sem a qual, a consecução de seu objetivo social fica inviabilizada. Dessa forma, reverto as glosas. Ante o exposto, voto pelo provimento parcial do recurso para afastar as glosas referentes aos custos com armazenagem e ao arrendamento da jazida mineral. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não conhecendo dos capítulos referentes às glosas já revertidas pela DRJ. Na parte conhecida, em dar provimento parcial ao recurso para afastar as glosas referentes aos custos com armazenagem e ao arrendamento da jazida mineral. Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator Fl. 528DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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