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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11236430 #
Numero do processo: 13971.905757/2012-06
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 24 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2011 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. A realização de diligência requerida com a finalidade de suprir a falta de apresentação de provas no momento processual oportuno deve ser indeferida. REVISÃO DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA AUTOTUTELA. SÚMULAS 346 E 473 DO STF. LEI Nº 9.784/99, ARTS. 53 E 54. A Administração Pública possui o poder-dever de anular de ofício os próprios atos eivados de ilegalidade, decorrente do princípio da autotutela, conforme as Súmulas nº 346 e 473 do STF e os artigos 53 e 54 da Lei nº 9.784, de 1.999.
Numero da decisão: 3301-014.906
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.903, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.905755/2012-17, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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HERING INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2011 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. A realização de diligência requerida com a finalidade de suprir a falta de apresentação de provas no momento processual oportuno deve ser indeferida. REVISÃO DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA AUTOTUTELA. SÚMULAS 346 E 473 DO STF. LEI Nº 9.784/99, ARTS. 53 E 54. A Administração Pública possui o poder-dever de anular de ofício os próprios atos eivados de ilegalidade, decorrente do princípio da autotutela, conforme as Súmulas nº 346 e 473 do STF e os artigos 53 e 54 da Lei nº 9.784, de 1.999. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.903, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no Fl. 1433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 2 julgamento do processo 13971.905755/2012-17, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de embargos de declaração opostos pelo contribuinte, em face de Acórdão de Recurso Voluntário, nos quais alega os seguintes vícios: 1. Erro na premissa de que não teriam sido apresentados os documentos que comprovassem o direito creditório e que a discussão é eminentemente conceitual; 2. Erro na premissa adotada pelo acórdão que teria afirmado que a Embargante teria anexado documentos que não guardariam relação com a competência ora em análise; 3. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins; 4. Contradição quanto à suficiência dos documentos que comprovam as despesas objeto do recurso voluntário, pois se os documentos apresentados pela embargante durante o procedimento de Fiscalização foram suficientes para o julgamento da DRJ porque não seriam supostamente suficientes para o julgamento do CARF; 5. Omissão quanto ao fato de que todos os documentos foram apresentados perante a Fiscalização; 6. Omissão quanto à análise dos documentos apresentados por amostragem em relação aos bens importados para revenda; Fl. 1434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 3 7. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício. O despacho de admissibilidade admitiu parcialmente os embargos, para sanar a obscuridade quanto à validação do despacho decisório, a contradição quanto à rejeição da diligência e a omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício”. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: A embargante tomou ciência do acórdão embargado em 10/04/2023, opondo os embargos em 12/04/2023, dentro do prazo de cinco dias previsto no artigo 116 do Anexo do Regimento Interno do CARF, sendo, portanto, tempestivos. Passo à análise dos vícios alegados. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins Quanto à validade do despacho decisório, a embargante alega obscuridade na afirmação de que o Despacho Decisório teria avaliado a essencialidade e relevância dos bens e serviços tomados pela embargante como insumos, conforme o excerto abaixo da decisão: “[...] No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos e/ ou não são essenciais nem relevantes ao desenvolvimento de sua atividade econômica.” Contudo, no tópico “2. FUNDAMENTOS, item 2.1 – O Conceito de Insumos” do Despacho Decisório, a autoridade fiscal avaliou os insumos da Fl. 1435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 4 embargante com base nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, com a seguinte conclusão feita: “Muito embora tal conceito suscite entre contribuintes e esta Secretaria discussões quanto a seu alcance, em sede administrativa tais controvérsias há muito perderam sentido. Por meio das Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e nº 404/2004, ficou claro que por insumos devem ser entendidos aqueles bens e serviços que sejam diretamente utilizados no processo produtivo, em detrimento de teorias que defendam ser insumo todo e qualquer ônus suportado pela pessoa jurídica, como claramente demonstram as normas a seguir: [...] Como se depreende, tanto um bem quanto um serviço podem ser considerados insumos, desde que atendidos os requisitos abaixo: a) Quando se trata de um bem utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • exercer ação direta sobre o produto em fabricação; • sofrer alteração sob a forma de desgaste, dano ou perda de propriedade física ou química e; • não estar incluído no ativo imobilizado. b) Quando se trata de um bem utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser consumido na prestação deste serviço e; • não estar incluído no ativo imobilizado. c) Quando se trata de um serviço utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na produção ou fabricação do produto. d) Quando se trata de um serviço utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na prestação do serviço.” Destarte, é evidente que o Despacho Decisório não avaliou a essencialidade e/ou a relevância dos insumos, pois estava sob a égide das instruções normativas, posteriormente, declaradas ilegais pelo STJ no REsp 1.221.170/PR. Assim, o excerto acima transcrito da decisão deve ser alterado para: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou Fl. 1436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 5 serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos, nos termos das IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, às quais estava a autoridade fiscal vinculada à época.” Contudo, o fato de o Despacho Decisório ter adotado um conceito de insumos, posteriormente declarado ilegal, não o torna ato nulo, nos termos do artigo 591 do Decreto nº 70.235/72. Apenas que deve ser reformado, para que os insumos sejam apreciados sob os critérios adotados no REsp 1.221.170/PR. Assim, acolho os embargos nesta parte, para sanar a obscuridade, sem imprimir-lhes efeitos infringentes. Quanto ao indeferimento do pedido de diligência, a decisão embargada fundamentou a desnecessidade de diligência nos seguintes termos: “A recorrente requereu a baixa dos autos em diligência para verificar se foi observado o conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. No entanto, trata-se de pedido desnecessário, tendo em vista que o julgamento nesta fase recursal levará em conta o conceito de insumos dado pelo STJ naquele julgamento.” A meu ver, não há contradição, pois se o pedido de diligência é apenas para fazer a subsunção dos itens glosados ao conceito definido pelo STJ e a decisão iria realizar a subsunção, não haveria motivo para o deferimento da diligência. Já a questão relativa à documentação juntada aos autos ser suficiente, ou não, à subsunção do conceito de insumo não é fundamento à realização de diligência, se a recorrente teve oportunidade para juntar essa documentação aos autos. Por certo, quando da interposição da manifestação de inconformidade, não havia decisão do STJ proferida no REsp 1.221.170/PR. Contudo, na interposição do recurso voluntário, em 18/12/2019, já havia sido proferida a decisão do STJ, inclusive emitido o Parecer Cosit nº 5/2018, o que possibilitou à recorrente juntar quaisquer outros documentos que entendesse necessário para a subsunção dos insumos glosados aos critérios de essencialidade e relevância definidos no 1 Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Fl. 1437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 6 REsp 1.221.170/PR, nos termos da alínea “b”2 do §4º do artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 Assim, o acórdão deve ser integrado com o fundamento acerca da função da diligência no processo administrativo fiscal. Neste sentido, o ônus da prova, como já mencionado em outros capítulos, cabe a quem alega o direito. Destarte, deve ser aplicado o artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 e o artigo 373 do CPC, ou seja, caberia ao contribuinte juntar em recurso voluntário os documentos suficientes à subsunção das glosas de insumos aos critérios do REsp 1.221.170/PR, não destinando a diligência a suprir deficiência probatória que já poderia ter sido suprida por ocasião da interposição da peça recursal. Portanto, acolho os embargos neste tópico, devendo o acórdão embargado ser integrado com as razões acima delineadas, sem efeitos infringentes. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício A embargante alega que o acórdão embargado não apreciou os fundamentos aduzidos no recurso voluntário sobre a nulidade da revisão de ofício das compensações homologadas tacitamente, em desacordo com os arts. 145, 146 e 149 do CTN. No item 2.2 do recurso voluntário, a embargante aduziu que a revisão de ofício com base no artigo 149, inciso VIII do CTN, não seria aplicável à situação dos autos, tendo em vista o julgamento do REsp 1.130.545/RJ, sob a sistemática de recursos repetitivos, esclarecendo que somente fatos novos, desconhecidos pelo Fisco quando do lançamento ensejariam a possibilidade de revisão do lançamento anterior realizado. Alegou que houve alteração de critério jurídico quanto à essencialidade e relevância dos bens/serviços utilizados como insumos, ensejando a nulidade da revisão de ofício. Por sua vez, a decisão embargada consignou que “Ao contrário do entendimento da recorrente, a decisão revisora da autoridade 2 § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) Fl. 1438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 7 administrativa está amparada no art. 145 c/c o art. 149, inciso VIII, ambos do CTN.” O caso concreto diz respeito à revisão de ofício de duas DCOMPs, conforme excerto do Despacho Decisório: “Cuida este processo de análise do Pedido de Restituição nº 40017.61392.171111.1.2.04-1250, cumulado com a(s) Declaração(ões) de Compensação no(s) 01645.04144.211111.1.3.04-9243, 37385.98707.250511.1.3.04-1201 e 33959.29744.060611.1.3.04-4505, estando as duas últimas homologadas desde o segundo trimestre de 2016 e protegidas de reforma pelo decurso do prazo de 5 anos. O crédito solicitado é de pagamento indevido ou a maior do PIS/Pasep nãocumulativo, competência janeiro de 2011, no valor de R$ 55.633,18. Constam nos sistemas da Receita Federal do Brasil o reconhecimento parcial do crédito pleiteado, assim como a homologação da(s) compensação(ões) declarada(s), motivo pelo qual a presente análise tem natureza de revisão de ofício.” Quanto à possibilidade de revisão de despacho decisório, entendo que a Administração Pública possui o poder-dever de anular de ofício os próprios atos eivados de ilegalidade, decorrente do princípio da autotutela. Neste sentido as Súmulas nº 346 e 473 do STF e os artigos 53 e 54 da Lei nº 9.784, de 1.999: Súmula nº 346: A Administração Pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos. Súmula nº 473: A Administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornam ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial. Lei nº 9.784/99: Art. 53. A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos. Art. 54. O direito da Administração de anular os atos administrativos de que decorram efeitos favoráveis para os destinatários decai em cinco anos, contados da data em que foram praticados, salvo comprovada má-fé. O caso diz respeito a declaração de compensação, cujos créditos pleiteados devem ser líquidos e certos, a teor do artigo 170 do CTN. Ademais, não se trata de lançamento para constituição de crédito tributário, nos termos do Fl. 1439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.906 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.905757/2012-06 8 artigo 149 do CTN, uma vez que os tributos objeto da declaração de compensação consistem em confissão de dívida e já estão lançados. Não houve lançamento de crédito tributário anterior ou posterior, sendo inaplicáveis ao caso os artigos 146 e 149 do CTN. Ademais, o art. 146 do CTN diz respeito à alteração de critério jurídico pela Administração Tributária de forma geral a ser aplicada a fatos futuros e não a decisões individuais no âmbito do contencioso administrativo, as quais não prospectam efeitos para os contribuintes em relação a fatos geradores futuros. Diante do exposto, voto para acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir- lhes efeitos infringentes. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 1440DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11241452 #
Numero do processo: 10872.720105/2017-20
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Nov 06 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 27 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2012, 2013 DECADÊNCIA.INOCORRÊNCIA Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN (Súmula CARF nº 72) DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO DE ORIGEM A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida. MULTA QUALIFICADA.APLICAÇÃO Em havendo sonegação é devida a multa majorada nos termos da lei. RETROATIVIDADE BENIGNA.POSSIBILIDADE Tratando-se de lançamento não definitivamente julgado em instância administrativa a lei se aplica a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa.
Numero da decisão: 2402-013.282
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, por voto de qualidade, rejeitar a prejudicial de decadência para, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário interposto, reduzindo a multa qualificada aplicada ao patamar de 100%. Vencidos os Conselheiros Gregório Rechmann Junior, Joao Ricardo Fahrion Nuske(relator) e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, que acolheram a prejudicial de decadência com fundamento no art. 150, §4º do CTN para cancelar os créditos atinentes ao ano calendário de 2011 e, no mérito, deram provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino. Assinado Digitalmente João Ricardo Fahrion Nüske – Relator Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcus Gaudenzi de Faria, Gregorio Rechmann Junior, Ricardo Chiavegatto de Lima(substituto[a] integral), Joao Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Rodrigo Duarte Firmino (Presidente).
Nome do relator: JOAO RICARDO FAHRION NUSKE
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2012, 2013 DECADÊNCIA.INOCORRÊNCIA Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN (Súmula CARF nº 72) DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO DE ORIGEM A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida. MULTA QUALIFICADA.APLICAÇÃO Em havendo sonegação é devida a multa majorada nos termos da lei. RETROATIVIDADE BENIGNA.POSSIBILIDADE Tratando-se de lançamento não definitivamente julgado em instância administrativa a lei se aplica a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, por voto de qualidade, rejeitar a prejudicial de decadência para, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário interposto, reduzindo a multa qualificada aplicada ao patamar de 100%. Vencidos os Conselheiros Gregório Rechmann Junior, Joao Ricardo Fahrion Nuske(relator) e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, que acolheram a prejudicial de decadência com fundamento no art. 150, §4º do CTN para cancelar os créditos atinentes ao ano calendário de 2011 e, no mérito, deram provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino. Assinado Digitalmente João Ricardo Fahrion Nüske – Relator Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcus Gaudenzi de Faria, Gregorio Rechmann Junior, Ricardo Chiavegatto de Lima(substituto[a] integral), Joao Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Rodrigo Duarte Firmino (Presidente).

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MULTA QUALIFICADA.APLICAÇÃO Em havendo sonegação é devida a multa majorada nos termos da lei. RETROATIVIDADE BENIGNA.POSSIBILIDADE Tratando-se de lançamento não definitivamente julgado em instância administrativa a lei se aplica a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, por voto de qualidade, rejeitar a prejudicial de decadência para, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário interposto, reduzindo a multa qualificada aplicada ao patamar de 100%. Vencidos os Conselheiros Gregório Rechmann Junior, Joao Ricardo Fahrion Nuske(relator) e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, que acolheram a prejudicial de decadência com fundamento no art. 150, §4º do CTN para Fl. 2248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 2 cancelar os créditos atinentes ao ano calendário de 2011 e, no mérito, deram provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino. Assinado Digitalmente João Ricardo Fahrion Nüske – Relator Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcus Gaudenzi de Faria, Gregorio Rechmann Junior, Ricardo Chiavegatto de Lima(substituto[a] integral), Joao Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Rodrigo Duarte Firmino (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto nos autos do processo nº 10872.720105/2017-20, em face do acórdão nº 02-77.793, julgado pela 5ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, em sessão realizada em 29 de novembro de 2017, na qual os membros daquele colegiado entenderam por julgar improcedente a impugnação. Foi lavrado Auto de Infração referente a Imposto de Renda Pessoa Física, exercícios 2012 a 2013, acrescido de multa de 150%, tendo em vista ter sido constatada omissão de rendimentos. Em diligência realizada junto à PDI – Procedimento de Imagens Ltda, foi constatado que esta foi constituída sob a forma de sociedade simples limitada em junho de 2000, sendo o contribuinte detentor de 99% do capital social e sendo este o único sócio que declarou ter recebido rendimentos da empresa, a título de distribuição de lucros. Nos anos-calendário de 2011 e de 2012, a empresa PDI declarou ter auferido receita bruta nos valores totais de R$2.338.000,00 e de R$ 936.235,80 respectivamente, provenientes de apenas duas empresas, no caso, Gol Mídia Participações e Editora Gol Ltda, empresas essas pertencentes a Jonas Leite Suassuna Filho, empresário dono de várias outras empresas integrantes do Grupo Gol, além destas duas citadas. Houve a apresentação de Notas Fiscais sequenciais relativas ao segundo semestre de 2012, bem como relatórios e catálogos de livros. Segundo a fiscalização: As empresas Gol Mídia e Editora Gol foram também intimadas a comprovar os serviços prestados pela PDI. Em resposta, a Gol Mídia apresentou uma proposta de prestação de serviços datada de 2008 feita pelo contribuinte, que teria sido acatada, conforme fls. 1002 a 1014. A Gol Mídia também apresentou duas Fl. 2249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 3 propostas de prestação de serviços de digitalização de imagens que teriam sido feitas pelo contribuinte, mas, por outro lado, não apresentou documentos correlacionado as propostas aos valores pagos por ela à PDI. Foram também apresentados e-mails trocados por Kalil Bittar, com funcionários e diretores do grupo Gol, em sua maioria, relacionados a trabalhos e marcações de reuniões, o que corrobora o entendimento de que a prestação de serviços era feita pessoalmente por Kalil Bittar, conforme Termo de Verificação Fiscal. Em relação à Editora Gol, esta apresentou propostas feitas pela PDI, inclusive uma não assinada, mas quando intimada a apresentar o material que teria sido produzido oriundo do aceite destas propostas, a Editora Gol não logrou trazer documentos que comprovasse a efetiva prestação de serviços nos moldes estabelecidos nas propostas, de acordo com o Termo de Verificação Fiscal. Da análise dos Livros Diário, Razão e Balancetes apresentados no curso do procedimento de diligência efetuados junto à Gol Mídia, a fiscalização verificou que, nos anos de 2011 a 2012, a Gol Mídia não apresentou nenhuma receita de prestação de serviços, mas esta pagou à PDI R$ 460.000,00 e R$ 426.035,80 nos anos-calendário de 2011 e 2012 respectivamente, sendo que quase todos os pagamentos à citada empresa perfizeram o valor de R$ 40.000,00, equivalendo a uma remuneração mensal de trabalho assalariado. Também foi constatado que Jonas Suassuna transferia mensalmente para a conta corrente da Gol Mídia os mesmos R$ 40.000,00, que eram pagos ao contribuinte, por meio da PDI. Os aportes feitos por Jonas Suassuna eram contabilizados no Gol Mídia como mútuos feitos pelo citado senhor. Tal como a PDI, a Gol Mídia não possuía nenhum quadro de funcionários para realizar as atividades previstas em seu objeto social, apenas um funcionário registrado como vigilante. Consta nos autos cópia de depoimento prestado por Jonas Suassuna no âmbito da operação Lava Jato, em parte transcrita no Termo de Verificação Fiscal, no qual este refere-se ao contribuinte como um dos executivos de sua empresa e que, como tal, fazia parte do plano de benefícios fornecidos a seus funcionários, como planos de saúde, passagens aéreas e hospedagens. Jonas Suassuna, inclusive, afirmou que os serviços eram prestados no seu escritório e que o contribuinte ia lá pelo menos 3 vezes por semana, o que caracteriza a habitualidade dos serviços prestados, em conformidade com o Termo de Verificação Fiscal. Da análise da documentação contábil da Editora Gol, foi verificado que foram pagos à PDI os valores totais de R$ 1.878.000,00 e de R$ 510.200,00 nos anos- calendário de 2011 e 2012 respectivamente. Constatou-se que o contribuinte recebeu da Editora Gol uma remuneração variável, não tendo este logrado êxito em correlacionar os valores recebidos a projetos ou serviços específicos que afirmou ter prestado naquele período. Ainda de acordo com o Termo de Verificação Fiscal, da análise dos documentos e fatos relatados, a fiscalização concluiu que os pagamentos efetuados pela Gol Mídia Participações Ltda e pela Editora Gol Ltda à PDI constituem, na realidade, Fl. 2250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 4 remuneração pelos serviços prestados pelo contribuinte, na condição de pessoa física, nos anos-calendário de 2011 e 2012, estando presentes os requisitos necessários à configuração do vínculo empregatício do contribuinte com o Grupo Gol, quais sejam, pessoalidade, não eventualidade, onerosidade e subordinação econômica e jurídica. O enquadramento legal consta do Auto de Infração e do Termo de Verificação Fiscal. Sobre os valores de impostos apurados decorrentes de omissão de rendimentos recebidos nos anos-calendário de 2011 e 2012, foi aplicada multa de ofício qualificada, tendo a fiscalização considerado que houve uma simulação de prestação de serviços, visando reduzir ou suprimir tributos. Em julgamento a DRJ firmou a seguinte posição: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2012, 2013 NULIDADE. Inexistindo incompetência ou preterição do direito de defesa, não há como alegar a nulidade do lançamento. DECADÊNCIA. Comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação e/ou não antecipação de pagamento de imposto, o termo inicial para a contagem do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. SUJEITO PASSIVO. Na constituição do crédito tributário pelo lançamento, a autoridade administrativa identificou o contribuinte segundo a regra do art. 121, I, do Código Tributário Nacional, ou seja, atribuiu-se a responsabilidade pela obrigação principal àquele que de fato teve relação pessoal e direta com a situação que constituiu o fato gerador do imposto de renda. RENDIMENTOS TRIBUTÁVEIS. OMISSÃO. Será efetuado lançamento de ofício, no caso de omissão de rendimentos tributáveis percebidos pelo contribuinte. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. Cabível a imposição da multa qualificada, prevista no art. 44, inc. II, da Lei nº 9.430, de 1996, sempre que presentes os elementos que caracterizam as situações previstas nos arts. 71 a 73 da Lei nº 4.502, de 1964. Fl. 2251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 5 Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Sobreveio Recurso Voluntário alegando: 1) decadência da autuação do ano de 2011; 2) a inaplicabilidade da multa de 150%; 3) a reforma da decisão no sentido da inexistência de relação de emprego mas sim de um parceria empresarial É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro João Ricardo Fahrion Nüske, Relator Sendo tempestivo e preenchidos os demais requisitos, conheço do recurso voluntário. I. Da ocorrência de relação de emprego Conforme relatório fiscal, foi apurado que no ano calendário 2011 o contribuinte recebeu R$1.507.381,66 de rendimento isentos e não tributáveis, a título de lucros e dividendos da empresa PDI – PROCESSAMENTO DIGITAL DE IMAGENS LTDA. No ano calendário de 2012 o contribuinte recebeu R$1.012.000,00 de rendimentos isentos e não tributáveis, a título de lucros e dividendos da empresa PDI – PROCESSAMENTO DIGITAL DE IMAGENS LTDA. Conforme consta do contrato social, cujo contribuinte possui 99% do capital social, a mesma tem como objeto a prestação de serviços de produção de vídeo, som e imagem, mídias digitalizadas, assessoria em roteiro e animações em computação gráfica. Referida empresa apurou e declarou IRPJ e CSLL, porém não efetuou os pagamentos desses tributos, nos anos calendário de 2011 e 2012. Em GFIP foi declarado somente um único empregado, na função de motorista e, assim, presumiu a fiscalização que a atividade era realizada pessoalmente por Kalil Bittar. No ano-calendário de 2011 a PDI declarou ter auferido uma receita bruta de R$2.338.000,00 prevenientes de apenas duas empresas: GOL MÍDIA PARTICIPAÇÕES LTDA e EDITORA GOL LTDA, sem que tenha sido emitida nenhuma Nota Fiscal no período. No ano-calendário de 2012 a PDI declarou ter auferido uma receita bruta de R$936.235,80 prevenientes de apenas duas empresas: GOL MÍDIA PARTICIPAÇÕES LTDA e EDITORA GOL LTDA, com emissão de notas no período de 07/2012 a 12/2012, de forma sequencial e mensal para as duas empresas. Fl. 2252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 6 Esclareceu o contribuinte em depoimento prestado à receita federal que no período de 2011 e 2012 foram prestado serviços apenas à GOL MÍDIA e à EDITORA GOL porém sem conseguir identificar e individualizar o valor recebido por cada projeto. Afirma a fiscalização que: Desta forma, constata-se que o que veio para o Rio de Janeiro foi a pessoa física KALIL BITTAR, o qual passou a utilizar toda a infraestrutura operacional (humana e equipamentos) do GRUPO GOL, único cliente da PDI, o qual, na verdade, era seu empregador. Nessa relação estão presentes tanto a subordinação estrutural, quanto a dependência econômica da “prestadora” em relação à “tomadora”. Foram aproveitadas provas produzidas no âmbito da operação Lava Jato, com base em decisão proferida em ação judicial, tendo sido encaminhado à Receita Federal do Brasil a transcrição do depoimento de Jonas Leite Suassuna Filho, onde prestou esclarecimentos referentes à PDI e a Kalil Bittar. Do depoimento concluiu a fiscalização que Jonas Suassuna refere-se ao recorrente como um dos executivos de suas empresas, que fazia parte do plano de benefícios como carros, passagens aéreas, hospedagens e plano de saúde. Ainda, que o recorrente prestava o serviço no escritório da GOL MÍDIA e ia lá pelo menos 3 vezes por semana, o que caracterizaria habitualidade dos serviços prestados. Concluíram também que os valores pagos pela GOL MÍDIA ao recorrente independem de qualquer serviço prestado, constituindo uma remuneração fixa. Em procedimento fiscal, foram solicitados relatórios com materiais produzidos, tendo afirmado o contribuinte que não é de praxe das empresas do ramo da PDI firmarem contratos. Foram apresentados os documentos de fls. 565 a 583, 590 a 594 e 681 a 848, que a fiscalização não identificou quem produziu os mesmos e, com relação as despesas apresentadas, se trataria de notas fiscais em nome do recorrente, e não da pessoa Jurídica. Em análise da movimentação financeira, a fiscalização afirma que no período de 2011 e 2012 a GOL MÍDIA não apresentou nenhuma receita de prestação de serviços mas, ainda assim, pagou R$460.000,00 à empresa do recorrente, por serviços prestados em 2011, de forma mensal de R$40.000,00, aproximadamente. Analisando a origem dos recursos transferidos pela GOL MÍDIA à PDIA constatou-se que os R$40.000,00 mensais, pagos à PDI são originados de transferências da contracorrente bancária de JONAS SUASSUNA, contabilizados na GOL MÍDIA como mútuos recebidos de JONAS SUASSUNA, ou seja, que Jonas Suassuna transferia mensalmente para a contracorrente da GOL MÍDIA os mesmos R$40.000,00 que eram pagos à PDI e repassados à Kalil Bittar em forma de lucros e dividendos. Fl. 2253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 7 Foram identificados inúmeros pagamentos de passagens aéreas e hotéis feito pela GOL MÍDIA a KALIL BITTAR, sua família, terceiros e ao próprio JONAS SUASSUNA, com a finalidade de efetuar repasse de numerário e pagamento de despesas em benefício de KALIL BITTAR e de terceiros, segundo a fiscalização. Pois bem, antes de adentrar no mérito da questão acima, cumpre salientar que o limite da análise do lançamento consiste no reconhecimento ou não de vínculo de emprego entre as empresas GOL MÍDIA, EDITORA GOL e o recorrente, uma vez que a fiscalização desconsiderou os pagamentos efetuados na PJ por entender que na verdade estaria mascarando uma relação de emprego. Entendo que merece prosperar o recurso voluntário no ponto. Da análise do relatório fiscal, em especial os trechos acima trazidos e, em comparação com os demais documentos acostados aos autos, não é possível identificar de forma clara, como leva a crer a fiscalização, que o recorrente consistia na verdade em empregado das empresas GOL MÍDIA e EDITORA GOL. Conforme já trazido acima, a posição deste Conselho é no sentido de que compete à autoridade lançadora o ônus probatório da existência do vínculo de emprego entre o contribuinte e os autônomos/sócios de empresas contratadas, na medida em que a prova cabe a quem tem interesse em fazer prevalecer o fato afirmado. Assim, imprescindível a caracterização da relação empregatícia para a constituição do crédito tributário. Pelo analisado, constata-se que não houve por parte da fiscalização por ocasião do lançamento a mínima comprovação de uma relação de emprego entre as empresas e a recorrente. Tal omissão se mostra contrário ao entendimento de ser de competência da autoridade lançadora o ônus probatório da existência de vínculo de emprego. Como se sabe, para que reste configurado o contrato de trabalho, exige-se a presença concomitante dos elementos subordinação, habitualidade, onerosidade e pessoalidade, conforme se extrai dos arts. 2º e 3º da CLT, in verbis: Art. 2º Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva, que, assumindo os riscos da atividade econômica, admite, assalaria e dirige a prestação pessoal de serviços”. Art. 3º Considera-se empregado toda pessoa física que prestar serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante salário. Tais requisitos, todavia, devem ser objeto de mínima comprovação por parte da fiscalização, o que não ocorreu no presente caso. Em termos objetivos, os únicos fatos trazidos para comprovação do vínculo de emprego foram os pagamentos em valores iguais e mensais e o uso de um espaço da GOL MÍDIA para que o recorrente pudesse trabalhar 3 vezes por semana. Fl. 2254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 8 O fundamento da fiscalização de não ter sido comprovado os trabalhos realizados, conforme afirma a fiscalização, entendo que não se sustenta com fundamento para desqualificar a relação entre empresas. Especialmente pelo fato de que foram apresentados trabalhos realizados, de forma online, o que não há como se exigir a presença de assinatura do contribuinte e, deixou- se claro que uma das tarefas desempenhada era a de captação direta. Não há nos autos sequer a existência de horário de trabalho ou até mesmo a menor forma de subordinação hierárquica entre o recorrente e as empresas GOL MÍDIA e EDITORA GOL, o que afastaria, por si só, a característica de vínculo de emprego. O pagamento de passagens aéreas, estadia, uso de veículos não têm o condão de caracterizar vínculo de emprego, especialmente quando não associada a outras características essenciais. Desta forma, entendo que não comprovado pela fiscalização a presença de todos os requisitos de onerosidade, pessoalidade, subordinação, não eventualidade, em especial estes dois últimos. Com isso, dou provimento ao recurso voluntário. II. Da decadência do exercício de ano-calendário 2011 O referido processo consiste no lançamento referente a omissão de rendimentos do trabalho com vínculo empregatício recebidos de pessoa jurídica nos anos-calendários de 2011 e 2012. Cinge-se a alegação de decadência quanto ao ano calendário de 2011. O Auto de Infração foi lavrado em 16.03.2017 (fls. 2001-2014), com ciência do contribuinte em 04.04.2017 (fls. 2050 - 2051). Como é cediço, embora o Imposto de Renda seja apurado mensalmente, está sujeito ao ajuste anual quando é possível definir a base de cálculo e aplicar a tabela progressiva, aperfeiçoando-se no dia 31/12 de cada ano-calendário. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF Ano-calendário: 2005, 2006 IRPF. DECADÊNCIA. FATO GERADOR QUE SOMENTE SE APERFEIÇOA NO DIA 31 DE DEZEMBRO DE CADA ANO. O fato gerador do IRPF é complexivo, aperfeiçoando-se no dia 31/12 de cada ano- calendário. Assim, como não houve o transcurso do prazo de 5 (cinco) anos entre a ocorrência do fato gerador e a intimação do contribuinte da lavratura do auto de infração, deve-se afastar a alegação de decadência do crédito tributário. (...) (acórdão n°2402-005.594; 19/01/2017) Fl. 2255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 9 Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 (...) TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGA ÇÃO. PRAZO DECADENCIAL DE CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO. Existindo a comprovação de ocorrência de dolo, fraude ou simulação por parte do contribuinte, o termo inicial da contagem do prazo decadencial será o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (CTN, Art. 173, I). Súmula CARF n° 72: Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173,1, do CTN. Quando não configurada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação e havendo antecipação do pagamento do imposto, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, a contagem do prazo se inicia na data de ocorrência do fato gerador (CTN, Art. 150, § 4º), esclarecendo-se que o fato gerador do imposto sobre a renda se completa e se considera ocorrido em 31 de dezembro de cada ano calendário. (...) Recurso Voluntário Provido em Parte. (processo n° 10980.725701/2011-83,1ª Turma Especial da 2ª Seção do CARF, julgado em 18/02/2014) Com isso, em não sendo caso de dolo, fraude ou simulação, aplica-se a contagem do prazo decadencial pelo art. 150, §4º do CTN, nos termos da Súmula CARF nº 72: Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Desta forma, aplicando-se a regra prevista no art. 150, §4º do CTN, tem-se como termo inicial em 31.12.2011 e termo final em 31.12.2016 O lançamento tributário só se considera definitivamente constituído após a ciência (notificação) do sujeito passivo da obrigação tributária (art. 145 do CTN), que no presente caso ocorreu em 04.04.2017, conforme fls. 2050-2051 Com isso, entendo por decadente também o lançamento dos valores devidos no ano-calendário 2011. III. Da inaplicabilidade da multa de 150% Sustenta o recorrente a impossibilidade da aplicação de multa qualificada no presente caso. Fl. 2256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 10 Conforme todo o exposto no item I deste voto, entendo por ausente os requisitos de dolo, fraude ou simulação na contratação da pessoa jurídica do recorrente, razão pela qual reduzo a multa para o patamar de 75%, nos termos do art. 44, I da Lei nº 9.430/96. Conclusão Ante o exposto voto por conhecer do recurso voluntário, acolho a prejudicial de decadência do ano calendário de 2011 e, no mérito, dou provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente João Ricardo Fahrion Nüske VOTO VENCEDOR Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, redator designado Com o mais profundo respeito às razões de decidir do conselheiro relator, divirjo conforme passo a descrever. A autoridade administrativa constituiu o crédito discutido em razão da omissão de rendimentos do trabalho com vínculo de emprego recebidos de pessoas jurídicas, anos-calendário de 2011 e 2012, nos termos em que descreve o auto de infração de fls. 2001/2014 e Termo de Verificação Fiscal de fls. 2015/2049. O relato fiscal aponta exaustivamente a utilização de uma pessoa jurídica, a PDI – PROCESSAMENTO DIGITAL DE IMAGENS LTDA, para fraudar o fisco e sonegar o tributo lançado, pois os valores pagos à referida empresa pela GOL MÍDIA PARTICIPAÇÇÕES LTDA e EDITORA GOL LTDA se traduzem em remuneração mensal do recorrente, pactuada diretamente com o Sr. Jonas Suassuna, sócio majoritário do grupo Gol de empresas (detentor de 98% do capital social). O TVF descreve: (i) a falta de contratos formais e da comprovação dos serviços prestados pela PDI, além do pagamento de despesas pessoais do recorrente pelas tomadoras (Gol Mídia e Editora Gol); (ii) que não foram emitidas notas-fiscais pela PDI no período fiscalizado para o ano de 2011 e primeiro semestre de 2012, seguida da emissão sequencial mensal no segundo semestre de 2012, exclusivamente para a Gol Mídia e para a Editora Gol, com registro contábil parcial destas receitas, além de inexistir o lançamento de despesas relacionadas à execução das atividades previstas no objeto social da PDI; (iii) falta de propósito negocial entre a PDI e as tomadoras de seus serviços (Gol Mídia e Editora Gol), pois fiscalizadas estas empresas o fisco apontou que a Gol Mídia remunerou mensalmente o recorrente ao amparo de mútuos realizados por seu sócio majoritário (Sr. Jonas Suassuna), já que não possuía receitas, além de assumir Fl. 2257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 11 despesas pessoais do recorrente (passagens e hotéis); (iv) confirmação pelo próprio recorrente, em depoimento prestado ao Ministério Público Federal, que os pagamentos efetuados pela PDI correspondiam à sua remuneração pessoal. Pois bem, a mim se torna claro o uso da PDI para fraudar a tributação, nos termos pontuados pela autoridade, donde afasto a prejudicial de decadência, vez que se impõe a aplicação do prazo previsto no art. 173, I do Código Tributário Nacional (CTN), conforme precedente que abaixo transcrevo como razão decidir: Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Súmula CARF nº 72) No mérito, adoto os fundamentos do decidido na origem, em obediência ao art. 114, §12, I, Anexo do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 2023. Transcrevo a seguir o voto condutor do acórdão recorrido: (Voto condutor do acórdão recorrido) DO MÉRITO O cerne do processo em pauta é verificar se houve omissão de rendimentos tributáveis recebidos pelo contribuinte pagos pelo Grupo Gol em retribuição pelos serviços prestados na condição de pessoa física na categoria empregado, por intermédio da empresa PDI Processamento Digital de Imagens, empresa esta da qual é sócio majoritário, detendo 99% do capital social. A respeito de tributação de rendimentos, o CTN define, em seus arts. 43, 44 e 45, a seguir reproduzidos, o fato gerador, a base de cálculo e os contribuintes do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza. De acordo com o arts. 43 e 45, o imposto tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica, sendo contribuinte do imposto o titular da disponibilidade econômica ou jurídica. (...) A Lei 7.713/88, em seu art 3°, § 1°, dispõe que o imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, sobre todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos (renda), os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados, ressalvadas as disposições dos artigos 9° a 14 desta mesma Lei. Ademais, o § 4° do art 3° da Lei 7.713/88 define que a tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do Imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título. Fl. 2258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 12 De acordo com os autos, a fiscalização iniciou procedimento fiscal em relação à empresa PDI, bem como em relação contribuinte, sócio majoritário da citada empresa. Ambos foram intimados a apresentar, entre outros, documentos que comprovassem a efetiva prestação de serviços que deram causa ao pagamento de receitas à empresa PDI ao longo dos anos-calendário de 2011 e 2012 nos valores totais de R$ 2.338.000,00 e de R$936.235,80 respectivamente, por empresas pertencentes aos grupo Gol, no caso, Gol Mídia e Editora Gol. Destaque-se que as empresas Gol Mídia e Editora Gol também foram intimadas a apresentar documentos, entre outros, que comprovassem a efetiva prestação dos serviços pactuados entre elas e a empresa PDI que levaram estas empresas do Grupo Gol a desembolsar cifras elevadas a uma empresa pertencente ao contribuinte. Mister registrar também que Jonas Suassama é sócio majoritário do Grupo Gol e que consta nos autos cópia de depoimento prestado por ele no âmbito da operação Lava Jato, em parte transcrita no Termo de Verificação Fiscal, no qual este refere-se ao contribuinte como um dos executivos de sua empresa e que, como tal, fazia parte do plano de benefícios fornecidos a seus funcionários, como planos de saúde, passagens aéreas e hospedagens. Após análise do depoimento prestado por Jonas Suassuama, bem como das manifestações e documentos fornecidos pelo contribuinte, pela empresa PDI, pela empresa Gol Mídia, pela empresa Editora Gol e pelas empresas de turismo que emitiram passagens áreas para a empresa Gol Mídia, em respostas aos Termos de Intimação, a fiscalização constatou que, na verdade, os pagamentos efetuados pelas empresas Gol Mídia e Editora Gol Ltda dirigidas à empresa PDI constituíam em remuneração pelos serviços prestados pelo contribuinte na condição de pessoa física, nos anos-calendário de 2011 e 2012. Em face de sua constatação, a fiscalização lavrou o competente Auto de Infração, cumprindo o seu dever funcional, consoante art. 142 do Código Tributário Nacional. Em sua impugnação, o contribuinte insurge-se contra o lançamento e alega que o fato de haver concentrado seu esforço e suas atividades num cliente preferencial não caracteriza que tivesse mantido em algum momento relação de emprego, nos termos do artigo 3° do Decreto-Lei n°5.452 - CLT, de 01/05/1943. Alega também que manteve uma relação de parceria comercial com as empresas do Grupo Gol, pois essa é a natureza jurídica da relação entre a PDI e tais empresas, e que, nos comprovados serviços prestados pela PDI, observa-se notadamente a característica da informalidade. Argumenta que prestou esclarecimentos e apresentou documentos à fiscalização, mas o que "valeu" para esta foi apenas o depoimento prestado por Jonas Suassuna. Compulsando os autos, constata-se que a fiscalização buscou a verdade material, tendo intimado o contribuinte, bem como as empresas PDI, Gol Mídia e Editora Gol, a apresentar documentos e assim confrontar declarações prestadas por Jonas Suassuna em depoimento no âmbito da operação Lava Jato. Fl. 2259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 13 Consoante Termo de Verificação Fiscal e documentos anexados aos autos, foi constatado pela fiscalização nos anos-calendário de 2011 e 2012 que: -o contribuinte é detentor de 99% do capital social da empresa PDI Processamento Digital de Imagens Ltda, sendo o único sócio que informou o recebimento de rendimentos da citada empresa a título de distribuição de lucros; -a sociedade tem como objeto a prestação de serviços de produção de vídeo, som e imagem, mídias digitalizadas, assessoria em roteiro e animações em computação gráfica; -a empresa PDI não registrou contratação de funcionário para a execução das atividades previstas em seu objeto social, apenas registrou um funcionário na condição de motorista, conforme Livro de Registros de Funcionários e GFIP; -as únicas despesas operacionais que a empresa PDI contabilizou foram pagamento de consórcio, seguro e mecânica de veiculo, salários e encargos de motorista, tributos e despesas de pagamento da empresa que prestava assessoria contábil; -a empresa PDI recebeu receitas ao longo do período de 2011 e 2012 no valor total de R$2.338.00,00 e de R$ 936.235,80, respectivamente, de apenas duas empresas, no caso Gol Mídia e Editora Gol, empresas pertencentes ao Grupo Gol, de Jonas Suassuna; -Gol Mídia efetuou pagamentos mensais no valor de R$ 40.000,00 ao longo de 2011 e 2012 à empresa PDI; -em resposta a intimações para apresentação de notas fiscais correspondentes aos serviços que teriam sido prestados pela empresa PDI no período de 2011 e 2012, foram apresentadas notas fiscais seqüenciais apenas referentes ao segundo semestre de 2012; -a contabilização de receitas pela empresa PDI no segundo semestre de 2012 não observou plenamente a data da emissão das correspondentes notas fiscais em alguns casos; -o contribuinte é sócio da empresa G4, que, por sua vez, é sócia da empresa BR4 Participações, empresa na qual Jonas Suassuna e Gol Mídia também são sócios; -Não foi contabilizada receita recebida pela empresa Gol Mídia nos anos- calendário de 2011 e 2012; -no curso do procedimento de diligência efetuada junto à empresa Gol Mídia, não foi comprovada a prestação de serviços por esta realizada; -tal como a empresa PDI, a empresa Gol Mídia não possuía quadro de funcionários para realizar atividades previstas em seu objeto social; -os pagamentos feitos à empresa PDI pela empresa Gol Mídia, na maioria das vezes, no valor de R$ 40.000,00, foram decorrentes de transferências bancárias Fl. 2260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 14 provenientes de conta corrente em nome de Jonas Suassuna, as quais foram contabilizadas como mútuo pela citada empresa do Grupo Gol; Jonas Suassuna, em depoimento prestado no âmbito da operação Lava Jato, fls. 596 a 675, foi categórico ao afirmar que pagava salário de R$ 40.000,00 mensal, por intermédio da Gol Mídia, ao contribuinte em decorrência de serviços prestados dentro do seu escritório, com habitualidade de, pelo menos, 3 vezes por semana. Jonas Suassuna também consignou que o trabalho desempenhado pelo contribuinte em razão da remuneração paga seria ir para o mercado em busca de anunciante, em busca de novos sinais de transmissão para a PlayTV, cuja dona é a Gol Mídia, fls. 2027 a 2029. Disse ainda que o contribuinte foi colocado como um operador, um cara de frente da Gol Mídia. Esclareceu que a Gol Mídia pagou mensalmente carro utilizado pelo contribuinte, beneficio oferecido a vários executivos de sua empresa. Da leitura do depoimento, como bem assinalou a fiscalização, fl. 2029, nota-se que o contribuinte é tratado como um dos executivos de suas empresas e, como tal, fazia parte do plano de benefícios fornecidos a seus funcionários, tais como carros, passagens aéreas, hospedagens e planos de saúde. Cabe destacar que a fiscalização intimou várias empresas de turismo utilizadas pela empresa Gol Mídia na operacionalização de viagens para discriminar, por meio de demonstrativo, a data, o número da nota fiscal, o valor pago, o destino da viagem, bem como o nome e o CPF do viajante. Da análise das respostas, constata-se que a empresa Gol Mídia arcou com despesas de viagens do contribuinte, bem como de familiares, como Érika Santos e Maria Tereza Bittar, informadas como cônjuge e sua filha nascida em 02/07/2006, fls. 3, 1936, 1937. Uma empresa arcar com despesas de viagens de um prestador de serviços em razão de um contrato com cláusulas estipulando que o ônus destas despesas de deslocamento em prol da consecução do trabalho pactuado ficariam a cargo da empresa contratante é normal. Já não pode ser considerado normal uma empresa arcar com inúmeras despesas de viagens de um mero prestador de serviços e até seus de familiares, como uma filha de 5 anos, sem que sejam apresentados documentos que justifiquem e atrelem o objetivo destas viagens a consecução do trabalho desenvolvido. Por outro lado, já pode ser considerado plausível para uma empresa arcar com despesas de viagens de trabalho de seus empregados de primeiros escalões, acompanhados de seus familiares. Destaque-se que o contribuinte não trouxe aos autos documentos que demonstrassem quais teriam sido os serviços pactuados que deram causa a pagamentos vultosos por parte da empresa Gol Mídia à empresa PDI. Tampouco a empresa Gol Mídia, quando intimada, conseguiu demonstrar a efetiva prestação de serviços por parte do contribuinte correlacionada com as três propostas de prestação de serviços apresentadas referentes a 2010 e 2011 que justificassem o pagamento do valor total de R$ 460.000,00 e de R$426.035,80 respectivamente, nos anos-calendário de 2011 e 2012. Fl. 2261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 15 Destaque-se ainda que as propostas apresentadas à fiscalização pela empresa Gol Mídia que teriam sido enviadas pela PDI nos anos-calendário de 2010 e 2011, fls. 1006 a 1012, dizem respeito à elaboração de projeto e-book 2.0, à digitalização de conteúdo, à tradução e legendagem, mas não fazem nenhuma referência a viagens para a consecução do trabalho que deveria ser desenvolvido. Ou seja, não constam nos autos documentos que justifiquem o pagamento de despesas de viagem do contribuinte e de seus familiares pela empresa Gol Mídia. Foram também apresentados e-mails trocados pelo contribuinte com funcionários e diretores do Grupo Gol, fls. 850 a 1001, em resposta à intimação, que, em sua maioria, estão relacionados a marcações de reuniões. Da leitura das cópias destes e-mails trazidos aos autos pela empresa Gol Mídia, infere-se que o contribuinte não seria um simples prestador de serviços no Grupo Gol, por meio de sua empresa PDI, mas trabalhava pessoalmente, inclusive com funções administrativas, e contava com serviços de secretariado de Alessandra Alcântara. No e-mail de fl. 855, por exemplo, o contribuinte consigna o seu desagrado com uma conduta, deixando claro que ele e Jonas não vão esperar e deixar para 2013 mudanças. E no email de fl. 867 que teria sido elaborado por Alessandra Alcântara, no qual consta a identificação desta como sendo do Grupo Gol, por exemplo, esta repassa um recado ao contribuinte. Vê-se, pois, que os indícios coletados no procedimento fiscal respaldam o depoimento apresentado por Jonas Suassuna no sentido de que o contribuinte foi colocado como "um homem de frente" na Gol Mídia, fazendo parte dos executivos com benefícios, não tendo sido apresentadas provas pelo defendente que mitigassem as conclusões exaradas no Termo de Verificação Fiscal. Com relação à empresa Editora Gol, foram pagos à empresa PDI pela citada empresa nos anos-calendário de 2011 e 2012, os valores totais de R$ 1.878.000,00 e de R$ 510.200,00 respectivamente. Da análise das planilhas à fl. 2019 e à fl. 2022, constantes no Termo de Verificação Fiscal, constata-se que foram pagos valores entre R$ 50.000,00 e R$314.000,00 em 2011 e entre R$ 95.000,00 e R$ 120.000,00 no ano-calendário de 2012. Assim, não se trata de receitas de pouca monta. O contribuinte, em relação à Editora Gol, alegou que os valores recebidos pela empresa PDI referem-se ao sucesso em projetos específicos, mas afirmou que é muito difícil individualizar cada projeto em relação aos valores recebidos. O contribuinte também afirmou que não é praxe de empresas do ramo de serviços da PDI firmarem contratos, sendo comum a definição do escopo do trabalho, que ocorre através de reuniões presenciais, aprovação e início imediato do mesmo, sendo a relação marcada pela informalidade. Mesmo em relações marcadas por informalidade no ramo de serviços, é de se esperar a apresentação de documentos que demonstrem o trabalho técnico desenvolvido, como relatórios de reuniões e serviços realizados, ainda mais considerando os altos valores de receita pagos pela Editora Gol. Fl. 2262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 16 Consoante Termo de Verificação Fiscal, o contribuinte apresentou o relatório de serviços "Nuvens de Livros" com recomendações para atualização de um site, categorizado em livros, audiolivros, vídeos, games educativos, cursos, concursos e entrevistas, relatório esse que não possui qualquer identificação de quem o elaborou ou o responsável pelo trabalho. Da mesma forma, foram apresentados catálogos de livros digitalizados, os quais constam no site videolivraria.com.br, mas não é possível identificar o responsável pela digitalização efetuada. Por seu turno, a Editora Gol apresentou propostas feitas pela PDI. Na primeira delas, o objeto era a modelagem em 3D e animação de personagem, com produção de peças publicitárias e arquivo digital de modelo para interação web e plataformas de games. Na proposta, consoante Termo de Verificação Fiscal, são descritas as equipes de trabalho (modelador, 3D, animador de objetos, diretor de arte e animação) e equipamentos (estação de animação, estação de composição digital e imagens) necessários à execução das tarefas. O trabalho executado deveria ser entregue na forma de vídeo de 6 minutos, com arquivos do modelo e scripts de animação, além de master do objeto para as plataformas de games - console e web, sendo que o valor do orçamento foi de R$ 500.000,00, sem assinatura ou data. Intimada a apresentar o material produzido, a Editora Gol não os apresentou. Em resposta à intimação feita no TIF n° 10, a Editora Gol informou que a proposta foi aceita, porém foi feito um único pagamento no valor de R$ 300.000,00. Foi também apresentada pela Editora Gol uma série de imagens obtidas a partir do site Nuvem de Livros, alegando ser esta parte da comprovação da prestação de serviços. Ocorre que o material produzido seria um vídeo de 6 minutos, arquivos do modelo e scripts de animação, além de master do objeto para as plataformas de games, conforme proposta apresentada. A Editora Gol também apresentou outra proposta não assinada que teria sido feita pela PDI, datada de 09/11/2011, referente a serviços de tradução e legendagem de aproximadamente 100 vídeos, tendo sido orçado o serviço em R$ 236.000,00 e prazo de execução de 20 dias úteis. O valor citado foi pago em 16/12/2011, mas não foi emitida nota fiscal. Intimada a comprovar os serviços que teriam sido prestados, a Editora Gol informou que não encontrou os vídeos cujas legendagens foram produzidos pela PDI, assim como os DVDs para vídeos traduzidos ou master em HD, mas apresentou um pen drive contendo vários vídeos legendados produzidos em 18/10/2016 para atender à intimação. Percebe-se da leitura dos parágrafos anteriores, que tanto o contribuinte, quanto à Editora Gol, não trouxeram aos autos provas que demonstrassem quais os serviços que teriam sido prestados pela empresa PDI nos moldes do seu objeto social que ocasionaram o pagamento de somas elevadas ao longo de 2 anos que totalizaram o montante de R$2.388.200,00. Como já exaustivamente consignado neste voto, a empresa PDI recebeu receitas apenas da Gol Mídia e da Editora Gol, ao longo de 2011 e 2012, ambas empresas Fl. 2263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 17 pertencentes ao Grupo Gol, de Jonas Suassuna. O contribuinte, por meio da Empresa G4 Entretenimento, da qual é sócio, faz parte do quadro societário da empresa BR4 Participações, da qual também constam como sócios Jonas Suassuna e a empresa Gol Midia. Pode-se afirmar que o contribuinte e o senhor Jonas Suassuna possuem interesse em comum no tocante às empresas em que se relacionam, como BR4 Participações e Gol Mídia. Considerando os altos valores de receitas pagos apenas pelas empresas Editora Gol e Gol Mídia à empresa PDI, o fato das citadas empresas pertencerem ao mesmo grupo econômico, bem como o seu relacionamento com Jonas Suassuna em razão das empresas das quais é sócio, caberia ao contribuinte demonstrar de forma cabal quais teriam sido os serviços que teriam sido prestados à Editora Gol ao longo dos anos-calendário objeto do presente processo, até para deixar claro que os valores recebidos não seriam devidos a outros serviços prestados a, por exemplo, outras empresas do Grupo Gol, mas sim em razão de serviços prestados pela empresa PDI para a Editora Gol, em consonância com o seu objeto social. Destaque-se que o contribuinte, em sua defesa, mais uma vez, não cuidou de trazer aos autos provas que comprovassem a efetiva prestação de serviços por parte da empresa PDI à empresa Editora Gol, bem como à empresa Gol Mídia, que justificassem os valores pagos pelas citadas empresas. A não comprovação da efetiva prestação de serviços de valores elevados, tanto pelos contratantes, quanto pela empresa PDI e pelo contribuinte, a falta de funcionários na empresa PDI para a consecução do seu objeto social, as confissões feitas por Jonas Suassuna já relatadas neste voto, a comprovação de pagamento de passagens áreas ao contribuinte e seus familiares, entre outros, são indícios que, quando analisados conjuntamente, levam a conclusão de que as receitas de serviços se trataram, na verdade, de um artifício para encobrir o pagamento de remuneração ao contribuinte. Pelo todo exposto, constata-se que correto está o procedimento fiscal adotado. Diante da constatação de fraude, de simulação, a autoridade administrativa não pode se furtar de lançar o imposto devido e os correspondentes acréscimos, por dever funcional, ao verificar a ocorrência do fato gerador de imposto devido pela pessoa física, mas que o informava como pessoa jurídica. É dever do Fisco buscar a realidade material dos fatos economicamente valorados pela norma fiscal, que deverá prevalecer sobre a forma estabelecida entre as partes. Nesse sentido, o artigo 118 do Código Tributário Nacional, a seguir reproduzido, dispõe que a definição do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados. (...) O parágrafo único do art. 116 do Código Tributário Nacional, incluído pela Lei Complementar n° 104/2001, veio elucidar eventuais dúvidas sobre a questão: (...) Fl. 2264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 18 A exposição de motivos que acompanhou o Projeto que resultou na Lei Complementar n° 104/2001 assim justifica a criação desta norma antielisiva: (...) Desde que fundamentado em elementos de prova, a autoridade lançadora pode afastar as relações jurídicas meramente formais ou artificiais, dolosas ou não, objetivando identificar o sujeito passivo da obrigação, independente de consentimento judicial para tanto. É irrelevante se, para esse fim, a pessoa jurídica envolvida foi constituída anteriormente e foram cumpridas as formalidades legais a que estaria em tese obrigada, uma vez que a emissão de notas fiscais, a contabilização dos rendimentos, o cumprimento de obrigações fiscais acessórias e a tributação na pessoa jurídica ocorreriam justamente com o objetivo de afastar a correta tributação dos rendimentos pela pessoa física. Cabe observar que Hamilton Dias de Souza e Hugo Funaro (in Desconsideração da Personalidade Jurídica e a Responsabilidade Tributária dos Sócios e Administradores, Revista Dialética, n° 137, pp 38-64) destacam que nos casos de utilização de pessoa jurídica em proveito de um dos sócios, como forma de dissimulação dos atos praticados por um deles, não há necessidade de desconsideração da personalidade da pessoa jurídica e o Fisco pode atingir diretamente o real sujeito passivo, desprezando o negócio aparente, por dissimulado: (...) No lançamento em questão, a autoridade fiscal apenas identificou o contribuinte segundo a regra do art. 121, I, do Código Tributário Nacional, ou seja, atribuiu-se a responsabilidade pela obrigação principal àquele que de fato teve relação pessoal e direta com a situação que constituiu o fato gerador do imposto de renda. Interessa, para efeitos tributários, a realidade e não a aparência dos negócios. Assim, a autoridade fiscal não foi de encontro à Justiça do Trabalho ou à fiscalização trabalhista, já que o órgão arrecadador tributário não persegue os direitos trabalhistas, apenas buscou apurar se ocorreu fato gerador de imposto de renda por parte do contribuinte. Desta forma, se configurados os elementos da relação de emprego, o fisco fazendário possui competência para alcançar o real fato tributável, sem depender de autorização da Justiça Comum, ou Federal, ou Trabalhista. Como bem assinalou a fiscalização em seu Termo de Verificação Fiscal, estão presentes os requisitos necessários para a configuração do vinculo empregatício do contribuinte com o grupo Gol nos anos-calendário de 2011 e 2012, quais sejam: pessoalidade, não eventualidade, onerosidade e subordinação econômica e jurídica. Fl. 2265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 19 A empresa PDI não possuía registro de quadro de profissionais para desempenhar seu objeto social. A ausência de funcionários, bem como os e-mails trocados pelo contribuinte anexados aos autos caracterizam a pessoalidade dos serviços prestados. Os serviços eram prestados de forma não eventual, tendo sido feitos pagamentos mensais durante ao longo dos anos de 2011 e 2012. Destaque-se que o próprio Jonas Suassuna declarou que o contribuinte ia à sua empresa, pelo menos, 3 vezes por semana. Restou cabalmente comprovado nos autos o pagamento de receitas à empresa PDI somente pelas duas empresas do Grupo Gol em 2011 e 2012. Portanto, comprovada está a onerosidade. Registre-se que o fato de a Editora Gol não ter feito pagamento em valores fixos à empresa PDI, como foi o caso da Gol Mídia, que efetuou quase todos os pagamentos no valor de R$40.000,00 não significa que eles não receberam como empregados, já que esta categoria de segurados não necessariamente recebe somente valores mensais fixos, tendo em vista que a própria CLT ((§ 2° do art. 142, e alínea "g" do art. 483) prevê o pagamento por tarefa ou por unidade de obra. Por fim, cabe destacar que as duas empresas do Grupo Gol, no caso Gol Mídia e Editora Gol foram os únicos clientes da empresa PDI em 2011 e 2012, o que caracteriza dependência econômica do prestador de serviços em relação a estas empresas. Além disto, suas funções eram desempenhadas nas dependências das empresas do Grupo Gol, utilizando a sua estrutura, o que caracteriza subordinação desta. O endereço da empresa PDI, frise-se, neste período, foi o endereço residencial do contribuinte, não tendo este comprovado a propriedade e/ou aquisição de equipamentos pela empresa PDI necessários a consecução do seu objeto social. Observe-se ainda que constam e-mails, como o de fls. 856 e 867, emitidos por Alessandra Alcântara, com identificação desta como pertencente ao Grupo Gol, situado na Av. Pref. Dulcidio Cardoso, n° 4225, endereço esse da Editora Gol, fl. 1450, por meio dos quais se antevê que esta desempenhava funções de secretariado ao contribuinte. Vê-se que o contribuinte está inserido na estrutura empresarial do Grupo Gol, não possuindo uma organização empresarial própria. Conclui-se, portanto, que estão presentes todos os elementos de vínculo de emprego, já que a situação fática não é de empresa prestadora de serviços, mas de uso aparente e simulado dessa condição para que fosse encoberta a real relação jurídica do contribuinte com o Grupo Gol com fins de reduzir ou suprimir imposto de renda. Multa de Oficio e Multa Qualificada Fl. 2266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 20 De acordo com os Autos, sobre o imposto decorrente de omissão de rendimentos nos anos-calendário de 2011 e 2012, foi aplicada multa de ofício e multa qualificada. Quanto à multa de ofício aplicada, tem-se que o imposto apurado em decorrência de alterações de campos na declaração que influenciam a base de cálculo, como omissão de rendimentos, está sujeito à multa de ofício, conforme prevê o art. 44 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996: (...) A multa de ofício descrita no inciso I aplica-se sempre que houver falta de recolhimento de imposto. De acordo com o inciso VI do art. 97 do CTN somente a lei pode estabelecer as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades. No caso do contribuinte, não há previsão legal para a dispensa da exigência. Quanto à multa qualificada, deve ser aplicada quando restar caracterizado o propósito deliberado do contribuinte de se subtrair no todo ou em parte a uma obrigação tributária. Neste sentido é o que determina a Lei n° 9.430/96 nos artigos transcritos abaixo: (...) Por oportuno, confira-se a redação da Lei n° 4.502, de 30 de novembro de 1964, arts. 71, 72 e 73: (...) A fraude se caracteriza em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à Fazenda Pública, num propósito deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Assim, ainda que o conceito de fraude seja amplo, deve sempre estar caracterizada a presença de comportamento intencional de causar dano ao Erário Público, em que a utilização de subterfúgios escamoteie a ocorrência do fato gerador ou retarde o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária. Ou seja, o dolo é elemento específico da sonegação, da fraude e do conluio, diferenciando-os da mera falta de pagamento do tributo ou da simples omissão de rendimentos na Declaração de Ajuste Anual. Identificada a simulação, cabe à autoridade fiscal, com fundamento nos artigos 121, parágrafo único, inciso I, 142 e 149, inciso VII, do Código Tributário Nacional, identificar o verdadeiro sujeito passivo, revelar o real fato gerador da obrigação tributária e constituir o crédito tributário dela decorrente, anteriormente ocultados pelo manto da simulação, aplicando também a multa qualificada, prevista no artigo 44, inciso I, §1°, da Lei n° 9.430/1996, com a redação dada pela Lei n° 11.488/2007. Fl. 2267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 21 No caso, restou caracterizado um comportamento intencional de causar dano à fazenda pública, mascarando a ocorrência do fato gerador e retardando o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária. O impugnante, aproveitando-se da condição de sócio da empresa PDI, laborou para o Grupo Gol nos anos-calendário de 2011 e 2012, nos termos do art. 3° do CLT, deu a aparência de que os serviços foram prestados por meio da citada empresa. Tratou-se de uma conduta livre e premeditada com o propósito de prejudicar dolosamente o conhecimento do fato gerador do imposto da pessoa física pela autoridade fazendária. Em outras palavras, com evidente intuito de fraude, pois as operações, na realidade, não eram aquilo que aparentavam. Dessa feita, demonstrada a ocorrência das condições que permitam a majoração da multa de ofício, até o importe de 150%, deve-se manter a qualificação da penalidade oficiosa. Por fim, registre-se que a suspensão da exigibilidade do crédito tributário não depende de deliberação da autoridade julgadora, mas é uma decorrência automática da apresentação válida de impugnação ao lançamento nos termos do art. 151, inc. III, do Código Tributário Nacional. Ante o exposto, voto por julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito exigido. Em acréscimo às informações do acórdão recorrido, a multa qualificada foi corretamente imposta segundo os ditames legais e apontamentos do lançamento, contudo e em razão da nova redação dada ao art. 44, §1º caput e inc. VI da Lei nº 9.430, de 1996, conforme a Lei nº 14.689, de 2023, entendo aplicável, nos termos do art. 106, II, c do CTN, a legislação posterior menos severa, já que inexiste registro nos autos de reincidência: (Lei nº 9.430, de 1996) Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)(...)I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)(...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei nº 14.689, de 2023) (...) VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei nº 14.689, de 2023) (grifo do autor) Fl. 2268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.282 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10872.720105/2017-20 22 (CTN) Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: (...) II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: (...) c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. (grifo do autor) Assim, a multa aplicada deve, portanto, ser reduzida, in casu, ao patamar de 100%. Razão parcial. Deste modo, voto por conhecer integralmente do recurso voluntário interposto, afastar a prejudicial de decadência, com fundamento no art. 173, I do CTN para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, reduzindo a multa qualificada ao patamar de 100%. É como voto. Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino Fl. 2269DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 11080.736364/2019-13
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 26 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Feb 27 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2019 CONCOMITÂNCIA ENTRE PROCESSO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. EFEITOS. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, da matéria distinta da constante do processo judicial. Súmula CARF nº 1. PEDIDO DE SOBRESTAMENTO. PERDA DE OBJETO. Perda do objeto do pedido de sobrestamento tendo em vista que o STF já apreciou o Recurso Extraordinário nº 796.939/RS (tema 736 da sistemática de repercussão geral).
Numero da decisão: 3201-012.976
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por concomitância da discussão de matérias nas esferas judicial e administrativa, e, na parte conhecida, em lhe negar provimento. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale – Relatora Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Nome do relator: FLAVIA SALES CAMPOS VALE
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EFEITOS. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, da matéria distinta da constante do processo judicial. Súmula CARF nº 1. PEDIDO DE SOBRESTAMENTO. PERDA DE OBJETO. Perda do objeto do pedido de sobrestamento tendo em vista que o STF já apreciou o Recurso Extraordinário nº 796.939/RS (tema 736 da sistemática de repercussão geral). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por concomitância da discussão de matérias nas esferas judicial e administrativa, e, na parte conhecida, em lhe negar provimento. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale – Relatora Assinado Digitalmente Fl. 207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 2 Hélcio Lafetá Reis – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Impugnação apresentada pelo Recorrente e manteve o crédito tributário. Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos: Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto à contribuinte qualificada, foi lavrado Notificação de Lançamento no valor de R$ 50.191,33, relativo à multa regulamentar decorrente de compensação não homologada constante da(s) Dcomp abaixo discriminada(s), tratada(s) no âmbito do processo administrativo nº 10680.900609/2019-41: Nº Dcomp Data Transmissão 14325.38654.251114.1.3.04.1199 25/11/2014 A multa foi lançada com base no § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996. O Demonstrativo de Apuração do Crédito Tributário indica que o valor total não homologado foi de R$ 100.382,66 e que, nos termos da legislação, a multa foi calculada em 50% (cinquenta por cento) desse valor. A interessada tomou ciência do lançamento em 28/10/2019, tendo apresentado impugnação na data de 20/11/2019. Preliminarmente, requer a suspensão da exigibilidade da multa, tendo em vista que apresentou manifestação de inconformidade contra o indeferimento do direito creditório no processo principal, bem como impugnou o lançamento em análise. Aduz que o direito creditório discutido no PAF nº 10680.900609/2019-41 é incontroverso, dado o equívoco da fiscalização nas glosas dos créditos efetuadas. Diz que as razões de inconformidade apresentadas nos autos do citado processo demonstram cabalmente a existência do crédito informado na Dcomp, razão pela qual os débitos compensados serão integralmente homologados. Esclarece que não está requerendo nestes autos a homologação das compensações declaradas, que já é objeto de discussão no PAF principal, mas que se admita a estrita relação entre os dois processos, de modo que se faça o exame conjunto dos casos. Fl. 208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 3 Alega ser inconstitucional o artigo de lei que determinou a aplicação de multa de 50% em razão de mero indeferimento do pedido de compensação, por violação aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade. Salienta que a violação aos princípios é evidente, tendo em vista que a regra do § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430/1996 não é adequada ao punir os contribuintes de boa-fé pelo mero exercício do direito de petição. Afirma que, por não haver a constatação de qualquer prática fraudulenta, a multa imposta se mostra desnecessária e desproporcional. Argumenta que o lançamento realizado é indevido, uma vez que foi feito por mera incongruência nos sistemas da RFB, que não processou a Dcomp com base nas declarações retificadoras. Ressalta que a multa não possui nenhum efeito pedagógico, na medida em que pune o contribuinte pelo simples exercício de seu direito de petição. Diz que sua aplicação não está direcionada a desestimular a prática de um ato reprovável ou ilícito, mas visa apenas desestimular o regular exercício do direito de transmitir declarações de compensação. Requer que a multa seja cancelada, dada a inconstitucionalidade do art. 74, § 17, da Lei nº 9.430/1996, em razão de violação à razoabilidade e proporcionalidade. Na sequência, disserta sobre o direito constitucional de petição. Entende que a multa em questão viola tal direito, sendo, também por isso, inconstitucional. Observa que a multa não desestimula somente os atos fraudulentos, mas o próprio exercício do direito de os contribuintes apresentarem declarações pautadas na boa-fé. Diz que qualquer restrição que implique em cerceamento da liberdade de exercer uma conduta lícita é inconstitucional, uma vez que contraria o devido processo legal e os princípios dispostos no art. 170 da Constituição Federal. Argumenta que a multa fere os direitos fundamentais do devido processo legal, da ampla defesa e do contraditório. Salienta que os sujeitos passivos não podem sofrer restrições de seus bens e direitos sem que o ato sancionatório observe o processo devidamente definido em lei. Sustenta que o PER/DCOMP deve tramitar de acordo com as disposições relacionadas ao processo administrativo fiscal, devendo ser oportunizado aos contribuintes o direito de apresentarem suas razões fáticas e jurídicas em defesa de seus direitos, de modo a confrontar legalmente a negativa da RFB ao seu pleito. Assevera que o lançamento da multa em questão representa punição sumária e automática, pois não oportuniza o devido processo legal administrativo. Afirma, outrossim, não ser possível se admitir que a mera não homologação de uma declaração de compensação, independentemente da motivação ou das intenções fraudulentas dos contribuintes, seja pressuposto fático a justificar a aplicação de multa que representa a metade do débito tributário em questão. Fl. 209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 4 Observa que a multa exigida é objeto de discussão no Recurso Extraordinário nº 796.939, com Repercussão Geral reconhecida pelo STF, no qual a PGR se manifestou de maneira favorável aos contribuintes, propondo o reconhecimento da inconstitucionalidade do artigo 74, § 17, da Lei nº 9.430/96. Pleiteia, por fim, o seguinte: 1. a suspensão da exigibilidade do crédito objeto da presente Impugnação; 2. o sobrestamento do presente feito até o julgamento do Recurso Extraordinário nº 796.939, tendo em vista que a pacificação do tema por parte da Suprema Corte afetará diretamente o deslinde deste processo; 3. o julgamento do presente feito em conjunto com a Manifestação de Inconformidade apresentada nos autos do processo de crédito nº 10680.900609/2019-41; 4. o integral cancelamento da multa imposta. A decisão recorrida manteve o crédito tributário e conforme ementa do Acórdão nº 109-013.144 apresenta o seguinte resultado: ACÓRDÃO 109-013.144 – 3ª TURMA/DRJ09 SESSÃO DE 21 de setembro de 2022 INTERESSADO VALLOUREC TUBOS DO BRASIL LTDA. CNPJ/CPF 17.170.150/0001-46 Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2019 AÇÃO JUDICIAL. CONCOMITÂNCIA. RENÚNCIA ÀS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. A propositura pelo sujeito passivo de ação judicial, por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento, que tenha por objeto idêntica matéria sobre o qual trate o processo administrativo, importa renúncia ao contencioso administrativo. PROCESSO ADMINISTRATIVO. SOBRESTAMENTO. O Decreto nº 70.235, de 1972, não prevê o sobrestamento do processo administrativo com o objetivo de se aguardar decisão definitiva sobre questão prejudicial externa alegada pela impugnante. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Fl. 210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 5 Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo em síntese os mesmos argumentos apresentados na Impugnação. É o relatório. VOTO Conselheira Flávia Sales Campos Vale, Relatora. Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço de parte do Recurso Voluntário. Conforme relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário. 1. Cancelamento da multa - renúncia às instâncias administrativas Preliminarmente, cumpre registrar que consta dos autos que o sujeito passivo ajuizou ação judicial, com objeto idêntico ao da presente controvérsia administrativa, versando sobre a mesma matéria de direito e de fato discutida neste processo. Tal circunstância atrai a incidência direta do art. 38, parágrafo único, da Lei nº 6.830/1980, bem como do entendimento consolidado na Súmula CARF nº 1, segundo os quais a propositura de ação judicial pelo contribuinte importa renúncia às instâncias administrativas, inviabilizando o prosseguimento do contencioso administrativo fiscal. A jurisprudência administrativa é firme no sentido de que a coexistência de discussões paralelas — judicial e administrativa — acerca do mesmo objeto é incompatível com o sistema jurídico, sendo irrelevante se a ação judicial foi proposta antes ou depois da constituição definitiva do crédito tributário. Configurada a identidade de matéria, impõe-se o reconhecimento da renúncia tácita ao processo administrativo. Nesse sentido, este Conselho já se manifestou, a saber: Número do processo: 10611.720246/2020-19 Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara: 3ª SEÇÃO Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão: Tue Feb 18 00:00:00 UTC 2025 Data da publicação: Thu May 08 00:00:00 UTC 2025 Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal D Data do fato gerador: 06/05/2015 Fl. 211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 6 CONCOMITÂNCIA ENTRE PROCESSO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL. EFEITOS. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, da matéria distinta da constante do processo judicial. Súmula CARF nº 1. Numero da decisão: 9303-016.527 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, por unanimidade de votos, dar-lhe parcial provimento para afastar a concomitância em relação à “nulidade do lançamento realizado com a finalidade de prevenir a decadência diante do depósito do montante integral” e manter a autuação em face da Súmula CARF 165. Assinado Digitalmente Semíramis de Oliveira Duro – Relatora Assinado Digitalmente Regis Xavier Holanda – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente). Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO Destaque-se trecho do Acórdão supracitado: MÉRITO Dispõe o art. 38, parágrafo único, da Lei nº 6.830/1980, que a propositura, pelo contribuinte, de ação judicial com o mesmo objeto do processo administrativo, importa em renúncia à discussão na esfera administrativa e desistência do recurso acaso interposto. Nesse sentido, o Parecer Normativo COSIT n° 7/2014 esclarece que: Quando contenha objeto mais abrangente do que o judicial, o processo administrativo fiscal deve ter seguimento em relação à parte que não esteja sendo discutida judicialmente. A decisão judicial transitada em julgado, ainda que posterior ao término do contencioso administrativo, prevalece sobre a decisão administrativa, mesmo quando aquela tenha sido desfavorável ao contribuinte e esta lhe tenha sido favorável. A renúncia tácita às instâncias administrativas não impede que a Fazenda Pública dê prosseguimento normal a seus procedimentos, devendo proferir decisão formal, declaratória da definitividade da exigência discutida ou da decisão recorrida. A Súmula CARF n° 1 prescreve que: Fl. 212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 7 Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. A definitividade da renúncia às instâncias administrativas independe de o recurso administrativo ter sido interposto antes ou após o ajuizamento da ação. Dessa forma, em relação à matéria concomitante opera-se a renúncia à instância administrativa, devendo ser proferida decisão formal neste sentido, declaratória da definitividade da exigência discutida ou da decisão recorrida, mediante o não conhecimento do recurso. Entretanto, cabe a análise pelos órgãos julgadores das questões preliminares ou matérias distintas daquelas debatidas em juízo. Foi que fez a DRJ quanto à alegação de nulidade do lançamento realizado com a finalidade de prevenir a decadência diante do depósito do montante integral. (...) Assim, em relação à matéria concomitante operou-se a renúncia à instância administrativa, portanto, não conheço do Recurso Voluntário sobre esta matéria. 2. Demais pedidos Além do cancelamento da exigência, requer em síntese a Recorrente: a) Seja determinada a suspensão da exigibilidade do débito relativo à multa tratada no presente processo, seja em razão do disposto no art. 74, § 18, da Lei n. 9.430/1996, seja em razão da interposição do presente recurso; b) Caso o pedido anterior seja indeferido, seja concedido o efeito suspensivo com fundamento no art. 61, par. único, da Lei n. 9.784/1999, determinando a suspensão da exigibilidade da multa exigida, diante do iminente e intolerável risco de se exigir a multa sem o julgamento do próprio Processo de Crédito n. 10680.900609/2019-41; c) Ademais, seja o feito sobrestado até o julgamento do RE n. 796.939, que teve repercussão geral reconhecida e afetará diretamente o deslinde do presente processo; d) Seja feito o cotejo adequado entre os fundamentos e pedidos constantes da ação mandamental e do presente Recurso, de modo a dar regular seguimento ao feito administrativo em relação ao pedido mais abrangente, qual seja, a necessidade de julgamento em conjunto deste processo com o Processo de Crédito nº 10680.900609/2019-41; Fl. 213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.976 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.736364/2019-13 8 Contudo, destaque-se que os pedidos supracitados formulados pelo Recorrente perderam o objeto tendo em vista que o STF já apreciou o Recurso Extraordinário nº 796.939/RS (tema 736 da sistemática de repercussão geral), decisão transitada em julgado em 20/06/2023, oportunidade em que o tribunal considerou inconstitucionais os §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei nº 9.430/1996, que preveem a incidência de multa isolada no percentual de 50% sobre o valor objeto do pedido de ressarcimento indeferido ou de declaração de compensação não homologada. Conclusão Assim, diante do exposto, não conheço de parte do Recurso Voluntário, por concomitância da discussão de matérias nas esferas judicial e administrativa, e, na parte conhecida, nego-lhe provimento. É como voto. Assinado Digitalmente Flávia Sales Campos Vale Fl. 214DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13971.720272/2018-21
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 24 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2012 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados.
Numero da decisão: 3301-014.836
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.834, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.720087/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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HERING INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2012 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.834, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.720087/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar. Fl. 2245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de embargos de declaração opostos pelo contribuinte, em face de Acórdão de Recurso Voluntário, nos quais alega os seguintes vícios: 1. Erro na premissa de que não teriam sido apresentados os documentos que comprovassem o direito creditório e que a discussão é eminentemente conceitual; 2. Erro na premissa adotada pelo acórdão que teria afirmado que a Embargante teria anexado documentos que não guardariam relação com a competência ora em análise; 3. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins; 4. Contradição quanto à suficiência dos documentos que comprovam as despesas objeto do recurso voluntário, pios se os documentos apresentados pela embargante durante o procedimento de Fiscalização foram suficientes para o julgamento da DRJ porque não seriam supostamente suficientes para o julgamento do CARF; 5. Omissão quanto ao fato de que todos os documentos foram apresentados perante a Fiscalização; 6. Omissão quanto à análise dos documentos apresentados por amostragem em relação aos bens importados para revenda; 7. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício. O despacho de admissibilidade admitiu parcialmente os embargos, para sanar a obscuridade quanto à validação do despacho decisório, a contradição quanto à rejeição da diligência e a omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício”. É o relatório. Fl. 2246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 3 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: A embargante tomou ciência do acórdão embargado em 03/02/2023, opondo os embargos em 08/02/2023, dentro do prazo de cinco dias previsto no artigo 116 do Anexo do Regimento Interno do CARF, sendo, portanto, tempestivos. Passo à análise dos vícios alegados. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins Quanto à validade do despacho decisório, a embargante alega obscuridade na afirmação de que o Despacho Decisório teria avaliado a essencialidade e relevância dos bens e serviços tomados pela embargante como insumos, conforme o excerto abaixo da decisão: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos e/ ou não são essenciais nem relevantes ao desenvolvimento de sua atividade econômica.” Contudo, no tópico “2. FUNDAMENTOS, item 2.1 – O Conceito de Insumos” do Despacho Decisório, a autoridade fiscal avaliou os insumos da embargante com base nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, com a seguinte conclusão feita: “Muito embora tal conceito suscite entre contribuintes e esta Secretaria discussões quanto a seu alcance, em sede administrativa tais controvérsias há muito perderam sentido. Por meio das Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e nº 404/2004, ficou claro que por insumos devem ser entendidos aqueles bens e serviços que sejam diretamente utilizados no processo produtivo, em detrimento de teorias que defendam ser insumo todo e qualquer ônus suportado pela pessoa jurídica, como claramente demonstram as normas a seguir: [...] Fl. 2247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 4 Como se depreende, tanto um bem quanto um serviço podem ser considerados insumos, desde que atendidos os requisitos abaixo: a) Quando se trata de um bem utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • exercer ação direta sobre o produto em fabricação; • sofrer alteração sob a forma de desgaste, dano ou perda de propriedade física ou química e; • não estar incluído no ativo imobilizado. b) Quando se trata de um bem utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser consumido na prestação deste serviço e; • não estar incluído no ativo imobilizado. c) Quando se trata de um serviço utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na produção ou fabricação do produto. d) Quando se trata de um serviço utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na prestação do serviço.” Destarte, é evidente que o Despacho Decisório não avaliou a essencialidade e/ou a relevância dos insumos, pois estava sob a égide das instruções normativas, posteriormente, declaradas ilegais pelo STJ no REsp 1.221.170/PR. Assim, o excerto acima transcrito da decisão deve ser alterado para: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos, nos termos das IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, às quais estava a autoridade fiscal vinculada à época.” Contudo, o fato de o Despacho Decisório ter adotado um conceito de insumos, posteriormente declarado ilegal, não o torna ato nulo, nos termos do artigo 591 do Decreto nº 70.235/72. Apenas que deve ser reformado, para que os insumos sejam apreciados sob os critérios adotados no REsp 1.221.170/PR. 1 Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Fl. 2248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 5 Assim, acolho os embargos nesta parte, para sanar a obscuridade, sem imprimir-lhes efeitos infringentes. Quanto ao indeferimento do pedido de diligência, a decisão embargada fundamentou a desnecessidade de diligência nos seguintes termos: “A recorrente requereu a baixa dos autos em diligência para verificar se foi observado o conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. No entanto, trata-se de pedido desnecessário, tendo em vista que o julgamento nesta fase recursal levará em conta o conceito de insumos dado pelo STJ naquele julgamento.” A meu ver, não há contradição, pois se o pedido de diligência é apenas para fazer a subsunção dos itens glosados ao conceito definido pelo STJ e a decisão iria realizar a subsunção, não haveria motivo para o deferimento da diligência. Já a questão relativa à documentação juntada aos autos ser suficiente, ou não, à subsunção do conceito de insumo não é fundamento à realização de diligência, se a recorrente teve oportunidade para juntar essa documentação aos autos. Por certo, quando da interposição da manifestação de inconformidade, não havia decisão do STJ proferida no REsp 1.221.170/PR. Contudo, na interposição do recurso voluntário, em 18/12/2019, já havia sido proferida a decisão do STJ, inclusive emitido o Parecer Cosit nº 5/2018, o que possibilitou à recorrente juntar quaisquer outros documentos que entendesse necessário para a subsunção dos insumos glosados aos critérios de essencialidade e relevância definidos no REsp 1.221.170/PR, nos termos da alínea “b”2 do §4º do artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 Assim, o acórdão deve ser integrado com o fundamento acerca da função da diligência no processo administrativo fiscal. Neste sentido, o ônus da prova, como já mencionado em outros capítulos, cabe a quem alega o direito. Destarte, deve ser aplicado o artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 e o artigo 373 do CPC, ou seja, caberia ao contribuinte juntar em recurso 2 § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) Fl. 2249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 6 voluntário os documentos suficientes à subsunção das glosas de insumos aos critérios do REsp 1.221.170/PR, não destinando a diligência a suprir deficiência probatória que já poderia ter sido suprida por ocasião da interposição da peça recursal. Portanto, acolho os embargos neste tópico, devendo o acórdão embargado ser integrado com as razões acima delineadas, sem efeitos infringentes. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício A embargante alega que o acórdão embargado não apreciou os fundamentos aduzidos no recurso voluntário sobre a nulidade da revisão de ofício das compensações homologadas tacitamente, em desacordo com os arts. 145, 146 e 149 do CTN. No item 2.2 do recurso voluntário, a embargante aduziu que a revisão de ofício com base no artigo 149, inciso VIII do CTN, não seria aplicável à situação dos autos, tendo em vista o julgamento do REsp 1.130.545/RJ, sob a sistemática de recursos repetitivos, esclarecendo que somente fatos novos, desconhecidos pelo Fisco quando do lançamento ensejariam a possibilidade de revisão do lançamento anterior realizado. Alegou que houve alteração de critério jurídico quanto à essencialidade e relevância dos bens/serviços utilizados como insumos, ensejando a nulidade da revisão de ofício. Por sua vez, a decisão embargada consignou que “Ao contrário do entendimento da recorrente, a decisão revisora da autoridade administrativa está amparada no art. 145 c/c o art. 149, inciso VIII, ambos do CTN.” O caso concreto diz respeito à revisão de ofício da DCOMP 24023.41817.250912.1.7.04-3178, conforme excerto do Despacho Decisório: “Consta nos sistemas da Receita Federal do Brasil que a Declaração de Compensação no 24023.41817.250912.1.7.04-3178 encontra-se homologada, motivo pelo qual, no que tange a esta Declaração, a presente análise tem natureza de revisão de ofício.” Quanto à possibilidade de revisão de despacho decisório, entendo que a Administração Pública possui o poder-dever de anular de ofício os próprios atos eivados de ilegalidade, decorrente do princípio da autotutela. Neste sentido as Súmulas nº 346 e 473 do STF e os artigos 53 e 54 da Lei nº 9.784, de 1.999: Fl. 2250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 7 Súmula nº 346: A Administração Pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos. Súmula nº 473: A Administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornam ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial. Lei nº 9.784/99: Art. 53. A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos. Art. 54. O direito da Administração de anular os atos administrativos de que decorram efeitos favoráveis para os destinatários decai em cinco anos, contados da data em que foram praticados, salvo comprovada má-fé. O caso diz respeito a declaração de compensação, cujos créditos pleiteados devem ser líquidos e certos, a teor do artigo 170 do CTN. Ademais, não se trata de lançamento para constituição de crédito tributário, nos termos do artigo 149 do CTN, uma vez que os tributos objeto da declaração de compensação consistem em confissão de dívida e já estão lançados. Não houve lançamento de crédito tributário anterior ou posterior, sendo inaplicáveis ao caso os artigos 146 e 149 do CTN. Ademais, o art. 146 do CTN diz respeito à alteração de critério jurídico pela Administração Tributária de forma geral a ser aplicada a fatos futuros e não a decisões individuais no âmbito do contencioso administrativo, as quais não prospectam efeitos para os contribuintes em relação a fatos geradores futuros. Diante do exposto, voto para acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir- lhes efeitos infringentes. Fl. 2251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.836 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720272/2018-21 8 Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 2252DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 16349.720103/2012-31
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 21 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Feb 23 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/03/1999 a 31/01/2004 PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVOS. FATURAMENTO. RECUPERAÇÃO DE DESPESAS. INTEGRAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO As despesas efetuadas com a prestação de serviços, quando custeadas por seus clientes, ou seja, por eles reembolsadas, integram a base de cálculo da COFINS e do PIS como faturamento da empresa, uma vez que, nesta situação, o reembolso é parte integrante do preço do serviço prestado. Hipótese em que as despesas foram realizadas, em nome próprio, na prestação do serviço contratado, e, em seguida, reembolsadas pelo cliente.
Numero da decisão: 3301-014.919
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Bruno Minoru Takii – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Bruno Minoru Takii, Jorge Luis Cabral (substituto[a] integral), Keli Campos de Lima, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Rachel Freixo Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Jorge Luis Cabral.
Nome do relator: BRUNO MINORU TAKII
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NÃO CUMULATIVOS. FATURAMENTO. RECUPERAÇÃO DE DESPESAS. INTEGRAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO As despesas efetuadas com a prestação de serviços, quando custeadas por seus clientes, ou seja, por eles reembolsadas, integram a base de cálculo da COFINS e do PIS como faturamento da empresa, uma vez que, nesta situação, o reembolso é parte integrante do preço do serviço prestado. Hipótese em que as despesas foram realizadas, em nome próprio, na prestação do serviço contratado, e, em seguida, reembolsadas pelo cliente. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Bruno Minoru Takii – Relator Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Bruno Minoru Takii, Jorge Luis Cabral (substituto[a] integral), Keli Campos de Lima, Marcio Jose Pinto Ribeiro, Rachel Freixo Fl. 773DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 2 Chaves, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Jorge Luis Cabral. RELATÓRIO Por bem descrever os fatos até aqui ocorridos, transcrevo a seguir trecho do relatório da DRJ: Trata-se de Declarações de Compensação, vinculadas a Pedido Eletrônico de Restituição (PER) de n° 39667.48954.120907.1.3.54-2409, no montante de R$ 2.930.542,92(dois milhões, novecentos e trinta mil, quinhentos e quarenta e dois reais e noventa e dois centavos), decorrente de crédito de COFINS habilitado no processo administrativo de nº 11610.007957/2006-19. No Despacho Decisório proferido, relata a autoridade que o crédito habilitado é oriundo de Decisão Judicial proferida nos Autos do Mandado de Segurança intentado pela contribuinte, de nº 1999.61.00.011953-0 com o objetivo de não recolher a COFINS nos moldes da Lei nº 9.718/98 e de continuar recolhendo as contribuições nos moldes da Lei Complementar nº 70/91. Nessa toada, prossegue a fiscalização narrando as fases do processo judicial em discussão: Após todos os trâmites legais foi proferida decisão pelo STF dando parcial provimento ao recurso extraordinário (art. 557, § 1° - A, do CPC) para reformar o acórdão recorrido na parte em que julgou válida a ampliação da base de cálculo da COFINS, ou seja, reconhecendo à autora o direito de utilizar o faturamento, ou seja, apenas a receita de venda de mercadorias e prestação de serviços como base de cálculo do PIS e da COFINS, mantendo a alíquota de 3% em relação à COFINS. O processo transitou em julgado em 24/03/2006. De acordo com Mandado de Segurança às fls. 23/32 – apenso - o contribuinte requer a suspensão da exigibilidade do crédito tributário nos termos do art. 151, IV, do CTN, autorizando à Impetrante promover o recolhimento da COFINS sobre o faturamento mensal auferido nos moldes estabelecidos na Lei Complementar n° 70/91. Após a regular habilitação do crédito, realizada no bojo do PA n° 11610.007957/2006-19, o contribuinte foi intimado para apresentar Fl. 774DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 3 documentação comprobatória de seu direito, destacando-se em especial, o levantamento das receitas estranhas ao faturamento, ou seja, as receitas não provenientes da venda de mercadorias e/ou prestação de serviços, que devem ser excluídas da base de cálculo da COFINS, nos termos da decisão proferida pelo STF. Com base na documentação acostada aos Autos, a autoridade fiscal apurou o valor do pagamento indevido ou a maior da contribuinte, levando-se em conta a decisão judicial proferida, ou seja, excluindo-se as receitas consideradas alheias ao conceito de faturamento. A partir disso, verificou que a defendente destacou reembolsos de despesas e outras operações, realizando a exclusão indevida delas da base de cálculo das COFINS, como se elas fossem estranhas ao conceito de faturamento. Concluiu a autoridade fiscal então pela restituição apenas dos saldos das receitas financeiras e das vendas do ativo imobilizado. Na sequência, foram verificados os comprovantes de arrecadação e compensações referentes ao pagamento da COFINS apurada em 03/99 a 01/04. A fiscalização constatou que as compensações, constantes das Dcomp abaixo, não foram homologadas, sendo desconsideradas no cálculo da restituição solicitada no presente processo: Concluiu a autoridade fiscal pelo reconhecimento parcial do crédito, com a consequente homologação parcial das compensações que utilizaram o crédito de COFINS oriundo de decisão judicial transitada em julgado. Cientificada em 05/07/2012 da decisão contra si proferida, apresentou a contribuinte manifestação de inconformidade, 18/07/2012, alegando que o entendimento de que os reembolsos de despesas de vendas devem prevalecer como sendo receitas de vendas é incorreto, eis que tais valores não representam ingressos de recursos provenientes de operações de venda da requerente. Aduz que os ingressos que não representam contrapartida a uma operação de venda ou de uma prestação de serviços não devem servir de base de cálculo do PIS e da Cofins, já que não interferem positivamente no seu patrimônio, elevando- o. Nesse sentido, prossegue a defesa: Fl. 775DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 4 17. Nesse sentido, há que se ter presente que o núcleo central do faturamento que é a base de cálculo do PIS e da COFINS é a receita auferida em função da atividade que é própria da pessoa jurídica e que, portanto, interfere positivamente no seu patrimônio, elevando-o, de modo que se trata de urna empresa de prestação de serviços, o faturamento, no conceito delineado em definitivo pelo Supremo Tribunal Federal, contemplará exclusivamente a receita da prestação de serviços. 18. Já se se tratar de uma empresa cuja atividade é a comercialização de um determinado produto, somente é faturamento o pagamento recebido do adquirente por conta da venda do produto feita pela pessoa jurídica. 20. E só. 21. Por conta disso, não são todos os ingressos que adentram ao patrimônio da empresa podem ser enquadrados como faturamento e até mesmo como receita, em seu conceito mais amplo, pois estes podem não representar qualquer agregação patrimonial. 22. Assim sendo, se se considerar o conceito amplo de receita, deve-se atentar para o fato de que somente é receita o que representa um acréscimo patrimonial positivo que adere definitivamente ao patrimônio da pessoa jurídica, o que já conduz à conclusão de que as indenizações por danos patrimoniais, os reembolsos, etc., não podem ser consideradas como receitas por não agregarem ao patrimônio, mas, ao contrário, recompô-lo. 23. Já se se considerar o conceito de faturamento delineado pelo Supremo Tribunal Federal como base de cálculo do PIS e da COFINS, apenas serão considerados como base de cálculo de tais contribuições o que representar ingresso decorrente de uma operação de venda ou de uma prestação de serviços, ou seja, é o preço pago pelo adquirente pelos serviços contratados ou pelos produtos adquiridos. 24. Nesse sentido, há que se concluir que não podem os reembolsos ora tratados serem considerados, como fez a r. decisão, enquanto receitas oriundas do exercício das atividades empresariais da Recte., eis que estes não representam o pagamento do preço pela venda de seus produtos, que é o conceito de faturamento sobre o qual pode legitimamente incidirem o PIS e a COFINS, e tampouco qualquer acréscimo patrimonial para a Recte. (...) 29. No caso vertente, essa constatação afigura-se ainda mais evidente em função do fato de que os valores contabilizados enquanto reembolsos de despesas referem-se a reembolsos recebidos da matriz da Recte., que está sediada nº Japão, de valores gastos com promoções de vendas consistentes em despesas com cafés da manhã com clientes, confecção de displays e banners, promotores de vendas, campanhas promocionais em magazines e demais ações correlatas e com as propagandas em tablóides, magazines, Fl. 776DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 5 anúncios em jornais, propagandas em revistas, na própria home page da JVC, entre outros, ações estas que fazem parte da estratégia da Matriz da Recte. para a divulgação da marca JVC e para o incremento de vendas dos seus produtos nos países emergentes, no qual o Brasil se inclui. 30. Tais reembolsos também se referem a despesas com funcionários expatriados da JVC e os respectivos custos dos telefones utilizados por tais profissionais, os quais estavam prestando serviços temporariamente no Brasil nº interesse da Victor Company Of Japan Ltda (que é a matriz da Reqte.), tudo com o objetivo de fortalecer a marca da JVC junto aos varejistas, aos consumidores e aos fabricantes de automóveis, de modo a se incrementar o volume de vendas nº Brasil, que é um dos maiores mercados dentre os países emergentes que constituem o foco de expansão da atuação da Victor Company Of Japan Ltda, que é a matriz da Reqte.. 31. Logo, tratou-se do reembolso de pagamentos feitos pela Reqte. de despesas que eram de responsabilidade da Victor Company Of Japan Lta, que é a sua matriz no Japão, motivo pelo qual não se pode entender que tais reembolsos representam faturamento da Reqte., pois não se tratam de receitas decorrentes da venda de seus produtos. Cita jurisprudência que entende embasar seus argumentos. No que tange às parcelas do crédito, oriundas de compensações não homologadas pela autoridade administrativa, protesta a contribuinte pela inclusão de tais montantes na apuração de seu direito creditório, uma vez que a compensação declarada extingue o crédito tributário até sua ulterior homologação. Acresce que, acaso isso não venha a ocorrer, o contribuinte será intimado da decisão do fisco e poderá interpor manifestação de inconformidade, a qual tem o condão de suspender a exigibilidade do crédito tributário. E, enquanto não for proferida decisão administrativa definitiva, a compensação, dependente de condição resolutória por parte da RFB, produzirá todos os efeitos que lhe são inerentes, destacando-se a extinção do crédito tributário que foi compensado. Nessa linha de raciocínio, avança a defesa: Por via de conseqüência, efetivada a compensação, o crédito tributário que foi compensado está extinto, o que autoriza o contribuinte a, constatando, dentro do prazo de 5 (cinco) anos da sua realização, que se tratou de pagamento indevido, a pleitear a restituição ou a compensação do pagamento a maior que surgiu da extinção efetivada através da compensação realizada. 57. E a negativa do direito de o contribuinte pleitear tal compensação equivale a se negar que um tributo extinto por compensação possa ser repetido ou compensado, o que afronta o próprio Código Tributário Nacional, pois se se for aguardar que transcorra in albis o prazo de 5 (cinco) Fl. 777DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 6 anos durante o qual a condição resolutória poderá se implementar em função de uma não homologação da compensação para se pleitear a restituição ou a compensação do indébito tributário que surgiu por força da compensação realizada, nenhum débito extinto por compensação poderá ser restituído ou compensado, pois o prazo de que dispõe o Fisco para averiguar a compensação realizada, que é o prazo dentro do qual ela poderá ser indeferida (que é implementação da condição resolutiva que desfará a extinção do crédito tributário), é de 5 (cinco) anos contados da data da realização da compensação, que é o mesmo prazo de que dispõe o contribuinte para pleitear a restituição ou a compensação desse pagamento a maior. 58. Logo, a prevalecer o entendimento posto na r.decisão recorrida, no sentido de que a compensação dos débitos tributários que foram extintos por compensação só pode ser feita após a homologação expressa ou tácita da compensação, nenhum débito extinto por compensação poderá ser restituído ou compensado, pois quando decorrer in albis o prazo para essa homologação(expressa ou tácita) também já terá decorrido o prazo para se pleitear a compensação ou a restituição do indébito tributário. 59. Ou seja, o entendimento exposto na r. decisão recorrida imporia ao contribuinte a perda do direito àquele crédito, pois, ao aguardar os 5 (cinco)anos dentro dos quais o Fisco poderá homologar tácita ou expressamente a compensação, o contribuinte perderá o direito à própria restituição e/ou compensação, pois este direito também deveria ter sido exercido dentro do prazo de 5 (cinco) anos contados da apresentação da declaração d de compensação, que é quando ocorreu a extinção do crédito tributário. Requer então o acolhimento da manifestação de inconformidade, e seu provimento, para o fim de se reformar a decisão recorrida, reconhecendo-se a legitimidade dos créditos da Cofins, que decorrem das compensações ainda não expressamente homologadas pela RFB, com a consequente homologação das compensações feitas pela requerente com tais créditos. É o relatório. Em sessão de 26/08/2019, a DRJ julgou a manifestação de inconformidade improcedente (Acórdão nº 14-97.538), tendo adotado a seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/03/1999 a 31/01/2004 RATEIO. RECUPERAÇÃO. REEMBOLSO DE DESPESAS. Fl. 778DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 7 Integram o faturamento, base de cálculo da COFINS, os valores contabilizados como recuperação de despesas. RECEITA. CONTRA-PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PRESTADOS. BASE DE CÁLCULO. A receita, decorrente de pesquisas e promoções de produtos e marcas nº país que beneficiem a matriz e outras filiais da empresa no mundo, não se caracteriza como mero reembolso de despesas, mas sim como contraprestação de serviços prestados, compondo, pois, a base de cálculo da contribuição. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Em 20/05/2021, a Recorrente interpôs seu recurso voluntário, tendo aduzido razões semelhantes àquelas já apresentadas em sua manifestação de inconformidade. É o relatório. VOTO Conselheiro Bruno Minoru Takii, relator O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF nº 1.364/2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF. Por não terem sido apresentados tópicos preliminares, passo à análise das razões de mérito. I – Mérito I.1. –Da delimitação da base de cálculo A Recorrente possui decisão judicial transitada em julgado no Mandado de Segurança nº 1999.61.00.011953-0, onde se reconheceu a inconstitucionalidade artigo 3º, §1º, da Lei 9.718/98 para limitar a base de cálculo das contribuições ao PIS/COFINS ao faturamento obtido pela empresa, ou seja, às receitas obtidas com a venda de mercadorias ou com a prestação de serviços. No despacho decisório, a autoridade fiscal considerou que os reembolsos recebidos da matriz estrangeira, quando vinculados à “promoção de vendas, serviços, propaganda, funcionários e despesas telefônicas”, além de “outras operações”, teriam a natureza de faturamento e, por esse motivo, não poderiam ser excluídos da base de cálculo das contribuições. Fl. 779DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 8 Por sua vez, aderindo à interpretação da fiscalização, a DRJ concluiu que o reembolso recebido pela Recorrente estava atrelado à sua atividade de “representação de empresas estrangeiras”, constante da cláusula 02 de seu contrato social e que, por esse motivo, os valores por si recebidos tinham a natureza de faturamento. Em sua defesa, a Recorrente esclarece que os reembolsos estavam atrelados a despesas de divulgação de marca da empresa matriz, bem como a despesas com funcionários expatriados, que vinham ao Brasil com o objetivo, também, de expansão da marca no país. É o que se verifica no seguinte trecho de seu recurso voluntário: 30. No caso vertente, essa constatação afigura-se ainda mais evidente em função do fato de que os valores contabilizados enquanto reembolsos de despesas referem-se a reembolsos recebidos da matriz da Recorrente, que está sediada no Japão, de valores gastos com promoções de vendas consistentes em despesas com cafés da manhã com clientes, confecção de displays e banners, promotores de vendas, campanhas promocionais em magazines e demais ações correlatas e com as propagandas em tabloides, magazines, anúncios em jornais, propagandas em revistas, na própria home page da JVC, entre outros, ações estas que fazem parte da estratégia da Matriz da Recorrente para a divulgação da marca JVC e para o incremento de vendas dos produtos da Recorrente no Brasil. 31. Tais reembolsos também se referem a despesas com funcionários expatriados da JVC e os respectivos custos dos telefones utilizados por tais profissionais, os quais estavam prestando serviços temporariamente no Brasil no interesse da Victor Company Of Japan Ltda (que é a matriz da Recorrente), tudo com o objetivo de fortalecer a marca da JVC junto aos varejistas, aos consumidores e aos fabricantes de automóveis, de modo a se incrementar o volume de vendas no Brasil, que é um dos maiores mercados dentre os países emergentes que constituem o foco de expansão da atuação da Victor Company Of Japan Ltda, que é a matriz da Recorrente. Note-se que, em ambas as hipóteses descritas pela Recorrente, os gastos incorridos tinham por objetivo a promoção do nome e dos produtos de pessoa jurídica estrangeira no país, o que, a meu ver, configura ato típico de representação comercial, atividade que faz parte do objeto social da empresa. Neste ponto, há de se destacar que o faturamento não é apenas o valor que ultrapassa os gastos incorridos para que determinada atividade possa ser realizada, mas tudo o que se recebe da contraparte com o objetivo de se fazer cumprir com o que ela foi avençado, dentro de um contexto comercial. Observe-se que, se fosse adotado o entendimento proposto pela Recorrente, o que ocorreria seria uma interpretação descasada do que dispõe a lei, pois a base de cálculo das Fl. 780DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.919 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16349.720103/2012-31 9 contribuições não é o lucro (receitas de prestação de serviços após os abatimentos dos gastos incorridos com a atividade), mas o simples faturamento, independentemente se a prestadora optou ou não por auferir lucro na atividade econômica por si desenvolvida. Para que os valores por si recebidos não fossem parte de seu faturamento, bastava que as contratações tivessem sido feitas em nome da própria empresa estrangeira, onde, aí sim, os documentos fiscais comprovariam que os dispêndios eram de titularidade dessa empresa e não um custo da atividade da Recorrente e, nesse específico caso, os fluxos de caixa vinculados a essa operação teriam, aí sim, a natureza de reembolso, o que não se verifica no presente caso. Na jurisprudência deste E. CARF, pode-se citar o Acórdão nº 9303-013.281, da Câmara Superior: PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVOS. FATURAMENTO. RECUPERAÇÃO DE DESPESAS. INTEGRAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO As despesas efetuadas com a prestação de serviços, quando custeadas por seus clientes, ou seja, por eles reembolsadas, integram a base de cálculo da COFINS e do PIS como faturamento da empresa, uma vez que, nesta situação, o reembolso é parte integrante do preço do serviço prestado. Hipótese em que as despesas foram realizadas, em nome próprio, na prestação do serviço contratado, e, em seguida, reembolsadas pelo cliente. (CARF. 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS. PAF nº 19515.003320/2005- 62. Acórdão nº 9303-013.281. Pub. 12/07/2022) II – Conclusão Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Bruno Minoru Takii Fl. 781DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11233901 #
Numero do processo: 10580.902927/2009-01
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 21 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Sun Feb 22 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 SALDO NEGATIVO DE IRPJ. NÃO APRESENTAÇÃO DOS DOCUMENTOS QUE DERAM SUPORTE À ESCRITA CONTÁBIL. NÃO COMPROVAÇÃO DO IRRF. CONVERSÃO EM DILIGÊNCIA QUE SE TORNOU INEXITOSA, POR NÃO TER A CONTRIBUINTE APRESENTADO OS DOCUMENTOS SOLICITADOS. Não apresentados os documentos que comprovam a escrituração contábil, que dão substrato so registros no livro-razão, e nem produzidas outras provas para comprovar a retenção na fonte do imposto sobre a renda, a parcela que permanece sob litígio não deve ser reconhecida como componente do saldo negativo vindicado pela contribuinte.
Numero da decisão: 1302-007.711
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do Relator. Assinado Digitalmente Henrique Nimer Chamas – Relator Assinado Digitalmente Sergio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Miriam Costa Faccin, Natalia Uchoa Brandao, Sergio Magalhaes Lima (Presidente).
Nome do relator: HENRIQUE NIMER CHAMAS
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NÃO APRESENTAÇÃO DOS DOCUMENTOS QUE DERAM SUPORTE À ESCRITA CONTÁBIL. NÃO COMPROVAÇÃO DO IRRF. CONVERSÃO EM DILIGÊNCIA QUE SE TORNOU INEXITOSA, POR NÃO TER A CONTRIBUINTE APRESENTADO OS DOCUMENTOS SOLICITADOS. Não apresentados os documentos que comprovam a escrituração contábil, que dão substrato so registros no livro-razão, e nem produzidas outras provas para comprovar a retenção na fonte do imposto sobre a renda, a parcela que permanece sob litígio não deve ser reconhecida como componente do saldo negativo vindicado pela contribuinte. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do Relator. Assinado Digitalmente Henrique Nimer Chamas – Relator Assinado Digitalmente Sergio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Miriam Costa Faccin, Natalia Uchoa Brandao, Sergio Magalhaes Lima (Presidente). Fl. 577DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário oposto em face de acórdão da DRJ que julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade da contribuinte. A contribuinte transmitiu a Declaração de Compensação (“DCOMP”) nº 30809.48679.091006.1.3.02-2224, referente terceiro trimestre de 2006, informando saldo negativo de IRPJ. O Despacho Decisório de fl. 89 não homologou as DCOMPs finais 2224 e 0459, porquanto na DIPJ da contribuinte o valor de crédito informado era igual a zero. A contribuinte apresentou manifestação de inconformidade às fls. 90 a 96, alegando: 1) Efetivamente, por erro quando da elaboração da referida DIPJ, na mesma constou valor de crédito (saldo negativo de IRPJ) para o período de apuração 1.° trimestre de 2006 01/01/2006 a 31/03/2006 R$ 0,00, ou seja a inexistência de crédito a ser considerado para qualquer efeito. Ainda por força de equívoco, durante o preenchimento das PER/DCOMP's objeto do Despacho Decisório ora combatido, a Requerente informou a existência de saldo negativo de IRPJ para o período de R$ 172.8887,70 (valor original). Assim, diligenciando no sentido da necessária retificação de DIPJ, a Requerente encaminhou, em 23/03/09, declaração retificadora, por meio eletrônico, conforme cópia que segue anexo à presente. Conforme se constata pela DIPJ retificadora, a Requerente demonstra a existência, em seu favor, de Crédito decorrente de Saldo Negativo de IRPJ, para o período de apuração do crédito (1.° trimestre de 2006) no valor original de R$ 281.956,25; e 2) A retificação acima, com conseqüente lançamento do crédito, possibilitou à Requerente a retificação das PERD/DCOMP's com demonstrativos de créditos, cujas retificadoras tomaram os seguintes n.°s: 05352.76203.270309.1.7.028045, 21187.68476.270309.1.7.027009, 05327.97489.270309.1.7.022670, 30380.35123.270309.1.7.024830, e 41987.72796.270309.1.7.021516 (cópias anexas). As PER/DCOMP's retificadoras, especificadas no item anterior, apontam débitos compensados no valor total de R$ 108.906,38 (valor atualizado), o que é compatível com o crédito a valor original, utilizado para_compensação no importe de R$ 107.173,54. Constatase, portanto, do crédito lançado em DIPJ retificadora conforme item acima no valor original de R$ 281.956,25, remanesce para o período (3.° trimestre de 2006) o saldo (valor original) de R$ 174.782,71, que atualizado até abril de 2009, nos parâmetros da Lei, totaliza R$ 227.304,91. Fl. 578DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 3 Ainda diligenciando no sentido da extinção de outras obrigações tributárias, a Requerente, em abril de 2009 compensou débitos no montante de R$ 53.537,77, conforme a PER/DCOMP n.° 09364.14925.020409.1.3.028031 (cópia anexa). Constatase, ainda, pelas PER/DCOMP's que compõem o rol analisado, e que deram origem ao Despacho Decisório, que as mesmas indicam débitos no valor original de R$ 174.479,62 (valor principal). Do exposto, pelas providências já implementadas pela ora Requerente, verificasse que deixa de existir qualquer divergência entre as informações de DIPJ e as PER/DCOMP's analisadas, do que decorre a inexistência de valor devedor consolidado, correspondente a débitos indevidamente compensados pelo conjunto das PER/DCOMP's, no importe de R$ 174.479,62 (principal), como pretende o Despacho ora combatido. À vista de todo o exposto são os requerimentos da Requerente/Interessada: a) Que a presente Manifestação de Inconformidade seja recepcionada, produzindo de imediato seus efeitos para os fins do processo administrativo tributário. b) Que o Despacho Decisório ora atacado seja reconsiderado para que: b.1) Sejam reconhecidos, em favor da Requerente, os créditos declarados na DIPJ retificadora, no importe de R$ 281.956,25 (valor original); e, por conseqüência, b.2) Que sejam homologadas as compensações levadas a efeito na PER/DCOMP n.°s 05352.76203.270309.1.7.028045, 21187.68476.270309.1.7.027009, 05327.97489.270309.1.7.022670, 30380.35123.270309.1.7.024830, e 41987.72796.270309.1.7.021516. b.3) Que os débitos constantes das PER/DCOMP's elencadas no Despacho Decisório que dá origem à presente Manifestação de Inconformidade sejam compensados com o saldo remanescente de R$ 133.615,64 (valor original). b.4) Que a ora Requerente seja cientificada, oportunamente, do saldo de débito remanescente da compensação requerida no item anterior. Termos em que Pede deferimento. A DRJ julgou a impugnação procedente em parte (fls. 388 a 397), entendendo que “só restou comprovado o montante do IRRF, relativo ao 3º trimestre do ano-calendário de 2006, de valor original de R$ 128.087,04, conforme apurado na linha denominada “Total” da referida planilha”. E que, com relação às demais DCOMPs vinculadas a esta, que “deverão ser homologadas até o limite do direito creditório ora reconhecido, juntamente com as outras compensações do presente PAF”. Logo, concluiu por “reconhecer o direito creditório (indébito tributário) de valor original de R$ 128.087,04 (cento e vinte e oito mil, oitenta e sete reais e quatro centavos), e homologar as compensações pleiteadas até o limite do valor ora reconhecido”. Intimada em 26/12/2012, em 24/01/2013 a contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fls. 399 a 408). Nos termos da resolução que precedeu esse julgamento, assim são relatadas as razões recursais: Fl. 579DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 4 (...) alegando que a análise da DRJ não deveria se fundar unicamente no exame das DIRFs. Sustenta que no caso de divergência entre os valores informados pelo contribuinte na DIPJ e os apurados em DIRF, a empresa tem o direito de demonstrar contabilmente a veracidade dos valores declarados em DIPJ. Por essa razão, juntou com o apelo o livro razão do período, o qual se destinaria a comprovar o saldo negativo informado na DIPJ. Com relação aos PER/DCOMPs retificadores utilizados para compensar o saldo remanescente, alegou que eventuais débitos foram objeto de REFIS e que a empresa estaria em dia com o parcelamento. Conclui o recurso voluntário ressaltando os seguinte: i) com a documentação contábil anexa ao recurso fica comprovado o saldo negativo de R$ 281.956,25; ii) com esse saldo será possível compensar todos débitos informados nos PER/DCOMPs originais; iii) o saldo credor remanescente das compensações originais deverá ser restituído à recorrente; iv) os débitos informados nos PER/DCOMPs retificadores teriam sido integralmente pagos mediante parcelamento (REFIS). Finaliza o recurso postulando seu total provimento, especialmente para reconhecer o crédito de R$ 281.956,25 e a homologação total da compensação, com restituição do crédito remanescente. Para comprovar o alegado junta cópia do livro razão do período de fls. 443/520 e cópias de recibos de parcelamento de fls. 521/530. O julgamento foi convertido em diligência, conforme Resolução nº 1302-001.030 (fls. 532 a 536), determinando-se: (...) Com o recurso voluntário, a recorrente junta documentação contábil (cópias do livro razão do período), forte no argumento de que o saldo negativo informado em DIPJ corresponde aos valores contabilizados. Ocorre que esta simples informação não é suficiente para, à luz do princípio da verdade material, ter-se certeza se tal valor foi efetivamente retido e, portanto, tenha resultado no montante de saldo negativo de IRPJ, conforme alega a recorrente. Em síntese, embora exista fortes indícios de que a empresa, realmente, possuía o crédito informado na DCOMP e na DIPJ retificadora, não é possível com os documentos juntados até o momento ter-se certeza de que o montante de IRFF que constitui o saldo negativo foi efetivamente retido ou se foi utilizado em outras compensações ou restituições. Por outro lado, deve-se considerar que a recorrente se esforçou para comprovar seu direito creditório na medida em que, no recurso voluntário, apresentou documentos que dão verossimilhança ao que vem alegando. No entanto, tal documentação não é suficiente para comprovar se as alegadas retenções de IRRF, de fato, ocorreram na totalidade indicada. Por isso, faz-se necessário, até em Fl. 580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 5 homenagem ao sistema probatório da verdade material, sejam produzidas provas complementares que possam dirimir a dúvida. Nem se diga que essa complementação atrasaria o resultado do processo, acarretando em algum tipo de vantagem processual à recorrente em detrimento do interesse público. Note-se que o PAF é um tipo de processo desprovido de partes, atuando os órgãos administrativos julgadores como revisores da legalidade e não como árbitros do conceito de justiça em favor de uma das partes, característica típica do processo judicial. Assim, uma vez comprovado o crédito, a contribuinte tem direito à compensação, não importando o tempo que se consuma para a produção da prova que leve à certeza desse direito. (...) Dentro do razoável, tem se chegado ao consenso de que a matéria deve ser analisada no caso concreto. Este é um processo em que há um forte indício de que a versão narrada pela contribuinte é verdadeira e que, percebe-se, esforçou- se para comprova seu direito creditório, juntando com o voluntário o livro razão e prova de que aderiu a parcelamento em relação a uma parte do débito confessado em outras DCOMPs retificadoras. No entanto, no entendimento deste relator, tais documentos não são o bastante porque decorrem de lançamentos realizados unicamente pela contribuinte. O livro razão, para servir de prova do direito creditório, necessita estar respaldado por documentos fiscais ou contratuais, como, no caso, as notas fiscais que demonstrem as retenções. Com o devido respeito à instância julgadora de origem, cumpria à DRJ ter diligenciado para que a empresa juntasse os documentos que respaldariam as informações constantes da DIPJ. Com isso, talvez, o processo teria se resolvido definitivamente na primeira instância ou viria para este órgão recursal mais bem instruído. Diante dessas circunstâncias, entendo ser necessário conceder à recorrente a oportunidade de comprovar, documentalmente, o IRRF no montante que informou em sua DIPJ. Diante do exposto, com fundamento no art. 18 do Decreto nº 70.235, de 1972, aplicável ao caso por analogia, e no art. 18, I do RICARF/Anexo II, voto por converter o processo em diligência para que a unidade de origem, no caso concreto, adote as seguintes providências: a) Intimar a recorrente para apresentar as notas fiscais que respaldam os lançamentos contábeis do livro razão referentes ao IRRF que formaram o saldo negativo informado na DIPJ retificadora. b) Intimar a recorrente a demonstrar de forma analítica, detalhada e organizada que a receita que ensejou o IRRF foi submetida à tributação. Fl. 581DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 6 c) Analisar os lançamentos contábeis do livro razão de modo a se confirmar o montante de saldo negativo informado, juntamente com as notas fiscais; d) Concluído o exame dos referidos elementos, bem como daqueles que julgar necessários, elabore relatório conclusivo, esclarecendo se há direito a crédito no montante alegado pela contribuinte; e) Em seguida, deve ser dada ciência do resultado da diligência ao sujeito passivo, concedendo-lhe prazo de trinta dias para, querendo, manifestar-se nos autos; f) Após o referido prazo, com ou sem manifestação do sujeito passivo, retorne os autos a esta Turma Julgadora para a continuidade do julgamento. Conforme determinado na resolução, a contribuinte foi intimada (fl. 542) a relacionar e apresentar as notas fiscais de serviço que comprovavam a retenção na fonte a que teria direito. Entretanto, à fl. 550, respondeu que aderiu ao Programa de Redução de Litigiosidade Fiscal (“PRLF”) e não apresentou qualquer documento exigido. Assim, o despacho de diligência (fls. 553 a 567) se concluiu o seguinte: 10. Relembrando, sabemos que o direito creditório oriundo da apuração do Saldo Negativo de IRPJ do 3º. Trimestre de 2006, foi deferido parcialmente pelo órgão de 1ª. Instância administrativa no valor de R$ 128.087,04. 11. Com objetivo de comprovar o valor das retenções de IRRF (código 1708) esta EQAUD exarou intimação para a contribuinte apresentar cópias das Notas Fiscais de Serviço destacando essas retenções, que não foram confirmadas pela SCC e pela DRJ. 12. Mas, como se viu, a interessada não atendeu nossa requisição no sentido de comprovar documentalmente o valor IRRF ainda controverso (conforme foi expressamente sugerido na Resolução de Diligência do CARF) pois apenas comunicou que fez adesão ao PROGRAMA DE REDUÇÃO DE LITIGIOSIDADE FISCAL (PRLF), conforme “Petição” de folha 550 e Documentos Comprobatórios acostados às folhas 551 e 552. É o relatório. VOTO Conselheiro Henrique Nimer Chamas, Relator. Admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos para a sua admissibilidade, portanto, dele conheço. Fl. 582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 7 Delimitação da Lide O litígio, em suma, versa sobre as parcelas de IRRF não reconhecidas na decisão recorrida em relação à DCOMP transmitida pela contribuinte. Considerações Iniciais Nos termos da Portaria MF nº 1.634/2023 (“RICARF”), o artigo 114, §12º, inciso I, admite que a fundamentação da decisão seja feita mediante a declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida. Mérito Não obstante a contribuinte tenha se esforçado a apresentar alguns documentos com vistas a comprovar a retenção na fonte que comporia o saldo negativo de IRPJ vindicado, na resolução que antecedeu esse julgamento, restou claro que somente apresentar os livros-razão do período não são provas suficientes para comprovar a pretensão da recorrente. Isso porque são documentos de elaboração unilateral e se suportam em notas fiscais que comprovam a retenção. Exatamente por essa razão, o feito foi convertido em diligência. Isto é, para que a contribuinte apresentasse os documentos que deram suporte à escrituração contábil – mas isso não foi feito. No âmbito desse conselho, sabe-se que em processos de crédito, a amplitude probatória sob o ônus dos contribuintes é ampla. Pode-se produzir provas da retenção na fonte com o cotejo de notas fiscais e extratos bancários, notas fiscais e livro-razão, dentre outras. Porém, a mera apresentação da escrituração contábil não comprova a retenção na fonte do imposto de renda, quando desacompanhada dos documentos que deram suporte aos registros. Como a contribuinte teve a oportunidade de apresentar nos autos tais documentos, mas manteve-se inerte nesse ponto, por insuficiência probatória, não há que acolher o seu pleito. Assim, a decisão recorrida deve ser mantida na íntegra, pelos seus próprios fundamentos, os quais declaro minha concordância, nos termos regimentais, bem como pela insuficiência probatória para comprovação do IRRF da parcela que permanece sob a controvérsia do processo administrativo. Isto posto, nego provimento ao Recurso Voluntário. Conclusão Ante ao exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, nego-lhe provimento. Fl. 583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.711 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.902927/2009-01 8 Assinado Digitalmente Henrique Nimer Chamas Fl. 584DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10280.722586/2020-73
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 28 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Feb 27 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017 DESPESAS COM REPAROS E CONSERVAÇÃO. ATIVAÇÃO No caso de despesas com reparos e conservação de bens, a capitalização dos montantes correspondentes só deverá ser efetivada se dos reparos ou da conservação resultar aumento da vida útil do respectivo bem. Tratando-se de procedimento de ofício, cabe à autoridade fiscal demonstrar tal ocorrência e, sendo o caso, a determinação do novo valor contábil do bem, do novo prazo de sua vida útil e, por decorrência, da taxa de depreciação a ser utilizada. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. INSTITUTO NACIONAL DE TECNOLOGIA. A legislação permite qualquer manifestação de entidade oficial de pesquisa científica e tecnológica sobre encargos de depreciação, sendo o Instituto Nacional de Tecnologia apenas exemplificativo para emissão de laudo. Se o autuante entende não ser aplicável a taxa de depreciação utilizada pelo contribuinte, deveria buscar manifestação do Instituto Nacional de Tecnologia ou instituição equivalente. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017 NULIDADE. VERIFICAÇÃO POR AMOSTRAGEM. A escolha do modo de proceder a investigação fiscal situa-se na competência da autoridade administrativa, respeitados os princípios da legalidade e da proporcionalidade. A metodologia de amostragem consta entre os procedimentos de auditoria, sem que isso implique em nulidade do feito fiscal. NULIDADE DA AUTUAÇÃO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Incabível a nulidade arguida quando demonstrada que o contribuinte exerceu o contraditório e a ampla defesa em sua totalidade.
Numero da decisão: 1401-007.813
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e rejeitar as preliminares. No mérito, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso, mantendo o valor de R$ 4.612.776,66, como glosa referente a despesa de depreciação não comprovada. Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza – Relator Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Alberto Pinto Souza Junior, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lísias, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin.
Nome do relator: FERNANDO AUGUSTO CARVALHO DE SOUZA
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ATIVAÇÃO No caso de despesas com reparos e conservação de bens, a capitalização dos montantes correspondentes só deverá ser efetivada se dos reparos ou da conservação resultar aumento da vida útil do respectivo bem. Tratando- se de procedimento de ofício, cabe à autoridade fiscal demonstrar tal ocorrência e, sendo o caso, a determinação do novo valor contábil do bem, do novo prazo de sua vida útil e, por decorrência, da taxa de depreciação a ser utilizada. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. INSTITUTO NACIONAL DE TECNOLOGIA. A legislação permite qualquer manifestação de entidade oficial de pesquisa científica e tecnológica sobre encargos de depreciação, sendo o Instituto Nacional de Tecnologia apenas exemplificativo para emissão de laudo. Se o autuante entende não ser aplicável a taxa de depreciação utilizada pelo contribuinte, deveria buscar manifestação do Instituto Nacional de Tecnologia ou instituição equivalente. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017 NULIDADE. VERIFICAÇÃO POR AMOSTRAGEM. A escolha do modo de proceder a investigação fiscal situa-se na competência da autoridade administrativa, respeitados os princípios da legalidade e da proporcionalidade. A metodologia de amostragem consta entre os procedimentos de auditoria, sem que isso implique em nulidade do feito fiscal. NULIDADE DA AUTUAÇÃO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. Fl. 11582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 2 Incabível a nulidade arguida quando demonstrada que o contribuinte exerceu o contraditório e a ampla defesa em sua totalidade. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e rejeitar as preliminares. No mérito, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso, mantendo o valor de R$ 4.612.776,66, como glosa referente a despesa de depreciação não comprovada. Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza – Relator Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Alberto Pinto Souza Junior, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Andressa Paula Senna Lísias, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin. RELATÓRIO O presente processo foi relatado por este conselheiro na sessão de julgamento ocorrida em 08 de outubro de 2024, oportunidade em que o colegiado, por unanimidade de votos, entendeu por bem converter o julgamento em diligência. Desta forma, por economia processual, transcreve-se o relatório constante da Resolução CARF n° 1401-001.058: Contra a contribuinte acima qualificada foram lavrados os Autos de Infração (fls.90/102), através dos quais foi constituído, respectivamente, o crédito tributário referente ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) no valor de R$ 33.515.414,82 e à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) no valor de R$ 12.065.549,32, ambos incluídos de juros de mora e multa de ofício de 75%. Fl. 11583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 3 De acordo com os Autos de Infração e o Relatório Fiscal com os anexos (fls.103/199), o lançamento foi decorrente da glosa de despesa de depreciação em função do uso de taxa de depreciação superior à permitida para a espécie do bem (ano calendário 2017). Já no Termo de Início de Procedimento Fiscal, fora exigido da Recorrente a apresentação de um demonstrativo de controle individual dos bens integrantes do Ativo Não Circulante Imobilizado sujeitos à depreciação, sendo encaminhada em resposta uma planilha eletrônica. A fiscalização procedeu a análise das informações e elaborou outra planilha sob o título: “TAXAS ANUAIS DE DEPRECIAÇÃO APLICADAS PELA EMPRESA”, onde ficou constatada que foram utilizados percentuais anuais de depreciação acima dos limites previstos na IN RFB n° 1.700/2017. A Recorrente foi instada a justificar a utilização de taxa diversa da preconizada na legislação, sendo encaminhadas informações adicionais à mesma planilha, através da coluna “comentários”, conforme trecho do Relatório Fiscal abaixo colacionado: b. Esclareceu que no demonstrativo “TAXAS ANUAIS DE DEPRECIAÇÃO APLICADAS PELA EMPRESA”, elaborado pela fiscalização, os ativos listados se referem a “Ativos Complementares” de seus respectivos “Ativos Principais”, decorrentes de grandes reformas, e que são depreciados conforme vida útil residual de seus “Ativos Principais”, compondo um único ativo. Esclareceu, ainda, que no demonstrativo apresentado em resposta ao TIPF, em relação a um determinado bem, o código “0” (zero) significa “Ativo Principal” e os demais códigos (de “1” em diante), que correspondem a investimentos adicionais nesse ativo principal, são os “Ativos Complementares”. c. Apresentou a mesma planilha elaborada pela fiscalização, com o acréscimo, à mesma, das colunas “ESPÉCIE” e “COMENTÁRIOS”, deixando claro que os chamados “Ativos Complementares” decorrem de novas aplicações de recursos em determinado ativo, objetivando manter a sua vida útil. (Griffou-se) Diante do esclarecimento, a fiscalização selecionou, através da metodologia de amostragem, 06 (seis) “Classes do Imobilizado” que representavam mais de 90% do total das despesas de depreciação no ano de 2017 i.“306 – Tanques e Recipientes”, no valor total de depreciação de R$ 80.488.727,13; Fl. 11584DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 4 ii.“307 – Bombas e Tubulações”, no valor total de depreciação de R$ 66.247.638,64; iii.“403 – Empilhadeiras e Tratores”, no valor total de depreciação de R$ 49.816.759,31; iv.“250 – Instalações Técnicas em Edificações”, no valor total de depreciação de R$ 33.414.261,28; v.“309 – Equipamentos e Dispositivos Diversos”, no valor total de depreciação de R$ 30.073.411,23; e vi.“356 – Software, Adquirido”, no valor total de depreciação de R$ 5.799.303,05. Depois de selecionados, os bens foram analisados individualmente visando confirmar os valores contabilizados como depreciação e utilizados na redução da base de cálculo dos impostos sobre a renda. A contribuinte apresentou impugnação (fls. 209/231), incluindo documentos adicionais, sendo relatado no acordão recorrido da seguinte forma: DA IMPUGNAÇÃO. Em sua impugnação, às fls. 210, a requerente apresenta os seguintes argumentos: 1. No entendimento da Fiscalização Federal, a Impugnante teria utilizado taxa de depreciação superior à permitida pela legislação, resultando em suposta dedução a maior das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. De acordo com o Relatório Fiscal (de fls. 103/107 do PAF), a Impugnante teria incorporado os chamados "Ativos Complementares" ao seu ativo imobilizado, os quais deveriam ter sido depreciados isoladamente, em uma menor quantidade de meses; 2. A Impugnante realizava o registro em sua contabilidade da taxa de depreciação dos chamados "Ativos Principais" em conformidade com Laudos Técnicos (doc. 3) que demonstram, dentre outros aspectos, a justificativa para a redução dos valores da vida útil residual dos bens depreciados; DAS PRELIMINARES DE NULIDADE. Fl. 11585DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 5 3. A apresentação de argumentos de mérito na presente impugnação não deve ser entendida como saneamento da nulidade dos Autos de Infração, pois, o exercício do direito de defesa do contribuinte in concreto (se foi uma boa ou má defesa técnica) não é o que permitirá aferir se a capitulação foi exata e precisa; 4. Os Autos de Infração se limitaram a indicar que a infração supostamente incorrida é referente à depreciação indedutível em função da utilização de taxa de depreciação superior à permitida para a espécie do bem; 5. Entretanto, não há nos Autos de Infração e no Relatório Fiscal qualquer menção à base legal da taxa de depreciação que seria correta no entendimento da Fiscalização Federal; 6. Além disso, as autuações lavradas pela Fiscalização Federal apresentam como enquadramento legal apenas artigos genéricos que não especificam a infração supostamente incorrida; 7. A impossibilidade de a Impugnante ter conhecimento do exato dispositivo que teria infringido e que fundamenta a cobrança imposta pela Fiscalização Federal configura claro cerceamento de seu direito de defesa in abstrato, fato suficiente para que os presentes Autos de Infração sejam declarados nulos; 8. A partir da análise das planilhas anexas ao Relatório Fiscal, constatou-se que, dos 27.364 ativos apresentados, apenas 1.876 linhas de ativos foram selecionadas por amostragem e efetivamente analisadas pela Fiscalização Federal, ou seja, nem mesmo 7% dos bens informados foram analisados; 9. Caso a Fiscalização Federal tivesse realizado a análise integral dos documentos apresentados - em especial de todas as linhas de ativos da planilha "Demonstrativo Base de Ativo PAM 2017" - teria verificado que em diversos ativos a Impugnante realizou uma depreciação menor do que aquela entendida como correta pela Fiscalização Federal, conforme pode ser verificado na anexa tabela (doc. 6); 10. Ao deixar de analisar detalhadamente os documentos apresentados durante a fiscalização pela Impugnante, a Fiscalização fundamentou os lançamentos em meras suposições, sem a devida análise de todo o conjunto probatório que lhe era disponível, cerceando o direito de defesa da Impugnante; DO MÉRITO. DA ADEQUAÇÃO DA DEPRECIAÇÃO REGISTRADA PELA IMPUGNANTE. 11. Os "Ativos Complementares", cuja taxa de depreciação foi objeto de questionamento pela Fiscalização Federal, se referem a despesas incorridas pela Impugnante com reparos, conservação, manutenção, substituição e Fl. 11586DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 6 melhoria dos "Ativos Principais", conforme indubitavelmente indicado no Relatório Fiscal, às fls.104 do PAF (doc. 07); 12. As despesas com os "Ativos Complementares" proporcionam o aumento da vida útil dos "Ativos Principais" em prazo superior a um ano, o que obriga a sua capitalização e a sua depreciação no novo prazo de vida útil do "Ativo Principal" recuperado pela Impugnante; 13. A melhor doutrina nacional corrobora a legitimidade do tratamento tributário adotado pela Impugnante, tendo reconhecido que a taxa de depreciação a ser utilizada pelos contribuintes deve ser aquela correspondente à nova vida útil do bem recuperado; DOS PEDIDOS. Por todo o exposto, a Impugnante requer: 1. Seja integralmente provida a presente Impugnação, com a declaração de nulidade dos Autos de Infração ora combatidos; 2. O cancelamento integral da autuação, uma vez que deduções realizadas na apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL são decorrentes da utilização de taxas de depreciação em ativos imobilizados em conformidade com a legislação em vigor; 3. Subsidiariamente, o provimento da Impugnação para a redução da base de cálculo utilizada pela Fiscalização Federal diante do abatimento das deduções não realizadas pela Impugnante, uma vez que aplicou a taxa de depreciação menor do que a entendida como correta pela Fiscalização Federal; Por fim, a Impugnante protesta provar o alegado por todos os meios de prova em Direito admitidos, sem exceção de quaisquer, notadamente a posterior apresentação de documentos e provas complementares. Apreciando os argumentos expendidos pela autuada em sede de impugnação, a 5ª Turma da DRJ02, por meio do acórdão n°. 102-001.651, de 13 de maio de 2021, julgou improcedente a impugnação os lançamentos tributários efetivados. O referido julgado, foi assim ementado: (...) A decisão rejeitou a nulidade por cerceamento de defesa, afirmando que estava disponível para o contribuinte toda a fundamentação, legal e fática, necessária ao pleno exercício do direito de ampla defesa e do contraditório. Em relação à técnica de amostragem, apesar da alegação da Recorrente de que apenas 1.876 bens do ativo imobilizado de um total de 27.364 bens forma analisados, o julgador pontuou que a amostragem é uma técnica normatizada e amplamente utilizada em procedimentos de auditoria e que os bens selecionados correspondiam a 90% do total das despesas de depreciação. Fl. 11587DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 7 Reforça que não houve inferência (técnica estatística) a partir das conclusões da amostragem que tenha sido aplicada em outro bem que não tenha sido selecionado. No mérito, em síntese, a julgador avaliou que os documentos apresentados não comprovaram/justificaram a aplicação de taxas anuais de depreciação diversa da determinada na legislação. Sobre o aproveitamento do valor da autuação, correspondente a depreciação a maior o julgamento foi no sentido de que a legislação autoriza a utilização desse custo como direito e não uma obrigação aos contribuintes, de modo que o uso de taxas de depreciação inferiores é permitido, não cabendo ao fisco proceder retificação de taxas anuais de depreciação aplicadas. Ao final o julgador considerou preclusa a apresentação de documentos posteriores ao prazo de 30 dias, desconsiderando a ocorrência de exceções previstas no art. 16 do PAF. Irresignada com o resultado, a Recorrente apresenta sua peça recursal (fls. 727/757) a ser submetida à apreciação deste colegiado, repisando as alegações expendidas na impugnação. Em síntese, alega que realiza o registro em sua contabilidade da taxa de depreciação dos chamados “Ativos Principais” em conformidade com Laudos Técnicos que demonstram a justificativa para a redução dos valores da vida útil residual dos bens depreciados, reforçando que os “Ativos Complementares” não deveriam ser depreciados isoladamente, e sim em conjunto com os “Ativos Principais”, sem restrição de 10 (dez) anos como entende a fiscalização: Os argumentos de mérito são divididos em 6 (seis) tópicos sob o título de “OS MOTIVOS PARA A REFORMA DO ACÓRDÃO”, nos quais merecem destaques a afirmação de ausência de análise de todos os argumentos da impugnação (IV.1), a desconsideração dos laudos (IV.2) e a utilização dos bens em mais de um Turno (IV.5). Ao final afirma que o acordão é nulo por dois motivos: (i) deixou de analisar todos os argumentos apresentados na Impugnação, incorrendo no vício de ausência de fundamentação e (ii) deixou de analisar todas as provas, bem como deixou de solicitar perícia ao INT (art. 310, §2º, do RIR/99), que prevê a elaboração de laudo para os casos de divergência entre RFB e contribuintes em relação a taxa de depreciação. Quanto ao mérito, como já citado, repete os pedidos de impugnação, exceto pelo reconhecimento da existência de mais de um turno operacional, o que, na sua visão, justificaria a redução dos valores da vida útil residual dos bens depreciados. Posteriormente, em 02/08/2023, a Recorrente peticiona uma solicitação de juntada na qual apresenta outros documentos comprobatórios e alguns arquivos não pagináveis (planilhas eletrônicas em excel). Fl. 11588DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 8 Anexo VI (Doc. 2) - Demonstração Transferência 2017, 2018 e 2019: Planilha com detalhamento das transferências realizadas nos anos de 2017, 2018 e 2019; Anexo VII (Doc. 3) - Dados do Mineroduto: Detalhamento dos dados do Mineroduto, com capturas de tela dos lançamentos no ERP da empresa; Anexo VIII (Doc. 4) - Dados do Overhaul: Planilha com detalhamento da memória de cálculo e capturas de telas dos lançamentos no ERP da empresa; Anexo IX (Doc. 5) - Demonstrativo Controle Patrimonial: Planilha de controle patrimonial, demonstrando a despesa de depreciação por item registrada no ano 2017. É o relatório Como mencionado, o colegiado, por unanimidade dos seus membros, entendeu por converter o julgamento em diligência, determinado o seguinte à Unidade de Origem: E dessa forma, proponho que a conversão deste julgamento em diligência, para que a unidade de origem verifique, com base nos novos documentos apresentados em sede de Recurso Voluntário, o seguinte: 1. Analisar os novos documentos anexados aos autos são adequados para fazer prova da aplicação de taxas de depreciação diferentes do determinado na legislação tributária, conforme disposto no § 1º do art. 310 do RIR/99 2. A autoridade fiscal deverá elaborar relatório conclusivo das verificações efetuadas no item anterior ; 3. Ao final do relatório conclusivo, o contribuinte deverá ser cientificado do seu resultado, facultando-lhe a oportunidade de se manifestar nos autos sobre suas conclusões. A diligência foi realizada pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Belém/PA, sendo elaborado Relatório Fiscal (fls. 3.528/3.530), no qual apresenta constatações e considerações, e ao final apresenta sua análise e providências em função dos quesitos formulados na Resolução CARF: Em cumprimento ao item 1, a Autoridade Fiscal ao analisar os documentos acostados pela Recorrente concluiu que o Laudo Técnico (fls. 983/997) produzido por PIMENTA DE AVILA CONSULTORIA LTDA, não atende aos requisitos da legislação, notadamente por não ser uma entidade oficial de pesquisa cientifica ou tecnológica (§ 2º, do art. 310, do RIR/99) e não tratar efetivamente das alterações de prazos de vida de útil dos bens, com reflexos diretos no aumento das suas quotas de depreciação, sendo que o laudo trata apenas de “estudos de disposição de rejeitos nos reservatórios”. Quanto ao demais documentos juntados pela Recorrente com identificação “ROSEN EMPOWERED BY TECHNOLOGY” (fls 998/2.879), a Autoridade Fiscal deixou de apreciá-los, em Fl. 11589DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 9 cumprimento a Solução de Consulta Interna Cosit nº 21/2004 e respaldo na Lei nº 10.406/2002 (Código Civil) pois estavam redigidos em língua estrangeira sem tradução juramentada, tornando- os inábeis como elementos de prova. Ao final conclui: 03) CONCLUSÃO: diante do acima exposto e considerando que os novos documentos juntados pelo sujeito passivo são inábeis como prova da majoração das quotas de depreciação, nada há a ser reformado no lançamento de ofício realizado. Após ciência do Relatório de Diligência, a Recorrente apresenta sua Petição (fls. 3.537/3.562), onde inicialmente alega que o Relatório Fiscal “não se presta como relatório conclusivo acerca da diligência, pois não apenas se furta a averiguar a documentação probatória, mas tampouco oferece fundamentos idôneos para sua rejeição” Aduz que as taxas de depreciação adotadas NÃO necessitam de laudo emitido por Instituto Nacional de Tecnologia (“INT”) ou por outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica para justificá-los. Isso porque, no seu entendimento, a aplicação do §2° do artigo 310 do RIR/1999 ocorre apenas no caso de dúvida sobre os prazos de vida útil dos bens, de modo que, tendo a Recorrente apresentado documentos que comprovaram os prazos, tendo o Fisco dúvida, este deveria solicitar uma perícia do INT ou de e instituição congênere “para infirmar a prova apresentada pela contribuinte”. Reafirma que o Laudo da empresa Pimenta de Ávila atende os requisitos e deve ser utilizada como prova hábil do aumento da vida útil da “Área do Vale” e que a ausência de análise por parte da Autoridade Fiscal dos demais documentos apresentados prejudica o julgamento e que considera que basta a análise para solução da lide, conforme trecho da petição: 40. Assim, ao deixar de examinar de forma profunda – sem qualquer fundamento – documento tão eloquente acerca da controvérsia em tela, a unidade de origem da Receita Federal do Brasil prejudica, sobremaneira, o direito da Requerente de se defender de maneira eficaz no julgamento da lide, como oportunizado pela Resolução nº 1401-001.058 do E. CARF. (...) 54. A Requerente considera já ter apresentado nos presentes autos documentos aptos e suficientes a comprovar que as taxas de depreciação adotadas são aquelas efetivamente representativas do desgaste de seus bens. Basta, apenas, que seus documentos sejam analisados com suficiente minúcia, o que parece não ter ocorrido no procedimento fiscal de diligência que ora se conclui. (Griffou-se) Com objetivo de detalhar melhor seus argumentos de defesa, divide-os em 04 (quatro) grupos principais do ativo imobilizado: Fl. 11590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 10 56. A fim de expor mais claramente a análise empreendida, o ativo imobilizado da Requerente foi dividido em quatro grupos principais: (i) “BARRAGEM”, correspondente à classe 306 “Tanques e recipientes”; (ii) “MINERODUTO”, correspondente à classe 307 “Bombas e tubulações”; (iii) “ATIVOS DIVERSOS – OVERHAUL”, correspondente às classes 250 “Instalações técnicas em edificações 20 anos”, 307 “Bombas e tubulações” e 403 “Empilhadeiras e tratores” e; (iv)“ATIVOS DIVERSOS”, correspondente à classe 250 “Instalações técnicas em edificações 20 anos”. Ao final reapresenta seus pedidos: VI. CONCLUSÃO E PEDIDO 100. Ante o exposto, conclui-se que o procedimento fiscal de diligência não desenvolveu análise suficientemente adequada dos documentos juntados pela Requerente aos autos, os quais fazem prova idônea das alegações que justificam o integral cancelamento da autuação fiscal, seja porque a conclusão da diligência não se embasou no §1º do artigo 310 do RIR/1999, seja porque careceu de apreciar o teor de tais documentos e sua relação com a discussão em tela. 101. Nesse sentido, a Requerente respeitosamente requer que as provas apresentadas sejam avaliadas pela unidade de origem, sob a perspectiva do artigo 310, §1º, do RIR/1999. Caso qualquer aspecto relativo ao objeto e cunho desses documentos ainda não esteja claro para a D. Fiscalização Federal, a Requerente solicita que esta formule os pedidos de esclarecimentos pertinentes, aos quais estará à disposição para responder. É o relatório do essencial, VOTO Conselheiro Fernando Augusto Carvalho de Souza, Relator A tempestividade e pressuposto de admissibilidade do Recurso Voluntário já foram analisadas por este colegiado ocasião da sessão de julgamento da Resolução CARF n° 1401- 001.058, quando houve a decisão pela realização de diligência, dessa forma, confirmo mais uma vez que o Recurso atende os requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço e passo a análise. Trata o presente processo de exigências mediante Autos de Infrações de IRPJ e CSLL (fls. 90/102), referente ao ano-calendário de 2017, acrescidas de multa de ofício de 75% e Fl. 11591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 11 juros de mora, através dos quais foi constituído, respectivamente, o crédito tributário referente ao Imposto de IRPJ no valor de R$ 33.515.414,82 e CSLL no valor de R$ 12.065.549,32. Preliminares de nulidade da decisão recorrida A preliminar de nulidade alegada no Recurso Voluntário foi analisada por este julgador por ocasião da primeira sessão de julgamento que resultou na conversão em diligência. Não tendo apresentado nenhum argumento contrário, mantenho minha posição pela rejeição da arguição de nulidade, transcrevendo a íntegra do ponto, consignada na Resolução n° 1401-001.058 para apreciação do colegiado: Sustenta a Recorrente a nulidade do acórdão recorrido por cerceamento de defesa e vicio de fundamentação, em virtude do não enfrentamento, no acordão recorrido, da questão envolvendo a neutralidade fiscal da antecipação de despesas de depreciação para fins de apuração de IRPJ e CSLL. Para a Recorrente, a aplicação de diferentes taxas de depreciação acarreta tão somente uma diferença temporal na despesa que será reconhecida, sendo esse argumento relevante para solução da controvérsia. Em relação a falta de fundamentação, diversamente do alegado pela Recorrente, da leitura dos Autos de Infração e Relatório Fiscal e seus anexos é possível identificar, detalhadamente, as motivações que levaram a autoridade fiscal considerar que houve excesso de valores contabilizados na depreciação de bens do imobilizado em função da aplicação de taxas superiores à permitida. Ainda que contrárias aos interesses da Recorrente, as motivações da caracterização como indedutível de parte da depreciação, foram devidamente descritas nos documentos de lançamento, sendo improcedentes as alegações de ofensa ao contraditório e à ampla defesa. Sobre o cerceamento do direito de defesa, verificando o Acórdão recorrido e a peça de defesa inicial apresentada, de fato, não há enfrentamento da alegação de neutralidade fiscal da antecipação de despesa de depreciação, porém, entendo que não é o caso de nulidade. O art. 31 do Decreto n° 70.235/72, que a própria Recorrente cita no recurso, indica que o relatório não pode ignorar os argumentos trazidos pela parte, porém, em nenhum momento, o dispositivo impõe ao julgador a obrigação de rebater cada uma das teses de defesa. Art. 31. A decisão conterá relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação, devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de infração e notificações de lançamento objeto do processo, bem como às razões de defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993). Fl. 11592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 12 Como a própria Recorrente aduz em sua peça recursal, o art. 31 deve ser analisado em conjunto com o artigo 59, II, do mesmo Decreto 70.235/1972, o qual estabelece que são nulas as decisões proferidas com preterição ao direito de defesa. A omissão que se traduz em cerceamento de defesa, é aquela em que o órgão julgador, não se pronuncia sobre argumento que, individualmente considerado, seja, suficiente para justificar o acolhimento. Observo que na impugnação, a alegação de neutralidade fiscal está contida no mesmo tópico em que a Recorrente requer o direito de abater do valor cobrado no Auto de Infração da depreciação feita a menor em determinados “Ativos Complementares”. Esse ponto foi enfrentado no julgamento a quo Por fim, requer a impugnante o direito de abater do valor cobrado na autuação o valor correspondente à depreciação feita a maior, pois o contrário impliaria enriquecimento ilícito do Erário. O argumento não pode prosperar. Conforme dispõe o caput do art. 305 do RIR 99, “poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada período de apuração, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal” (grifamos). Como se vê, a legislação do Imposto de Renda autoriza a dedução a título de depreciação, sendo que seu aproveitamento não é obrigatório, mas um direito do contribuinte, o qual cabe a ele dispor, como lhe aprover, desdede que nos limitas disposto na legislação. Desta forma, a aplicação de taxas anuais de depreciação em percentuais inferiores ao permitido é uma opção do contribuinte, não cabendo ao Fisco inferir as razões pelas quais foram, porventura, aplicadas taxas inferiores às permitidas, o que, em tese, representaria prejuízo ao sujeito passivo. Diante de tais fatos, não é de competência do Fisco proceder à retificação das taxas anuais de depreciação aplicadas a menor pela impugnante. Com efeito, não é razoável exigir do julgador que se manifeste expressamente sobre fatos ou argumentos irrelevantes ao deslinde da causa, para que se cumpra com plenitude a prestação jurisdicional, bastando que apresente fundamentos suficientes para motivar sua decisão, como de fato ocorreu no caso que se apresenta. Quanto a alegação de artigos do CPC (o parágrafo 1º do artigo 489), o STJ vem se manifestando, conforme demonstra o julgado abaixo: PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. Fl. 11593DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 13 INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO NO ACÓRDÃO. REEXAME DE PROVA. SÚMULA N°7/STJ. (...) 3. O não acatamento das argumentações deduzidas no recurso, não implica em cerceamento de defesa, posto que, ao julgador, cumpre apreciar o tema de acordo com o que reputar atinente à lide. 4. Não está obrigado o magistrado a julgar a questão posta a seu exame de acordo com o pleiteado pelas partes, mas sim, com o seu livre convencimento (art. 131, do CPC), utilizando-se dos fatos, provas, jurisprudência, aspectos pertinentes ao tema e da legislação que entender aplicável ao caso concreto. (....) (STJ — Primeira Turma — Rd Min. José Delgado — Embargos de Declaração em Agravo Regimental em Agravo de Instrumento nº 304.754/MG — DJ 12.02.2001) Adiante na peça recursal, a Recorrente repete alegações adicionais de nulidade em função da utilização de presunção ou aferição indireta de provas, tendo em vista a desconsideração de grande parte dos esclarecimentos e documentos apresentados, bem como pela seleção via técnica de amostragem de apenas parte dos bens contabilizados como ativo imobilizado. Com pequenas diferenças, a peça recursal é cópia da impugnação nesse ponto de modo que não há reparo na decisão de primeira instância em relação a essas nulidades. Os documentos foram apreciados e considerados insuficientes para comprovar/justificar a redução da vida útil ou para aplicação de taxa de depreciação diferente da determinada na legislação, bem como a utilização da amostragem foi bem descrita pela autoridade de primeira instância. Pelo exposto, devem ser indeferidas todas as arguições de nulidade. O questionamento de que a técnica de amostragem causou cerceamento do direito de defesa deve ser rechaçado tendo em vista a sua regular aplicação em procedimentos de auditoria. Não há qualquer vedação legal para a fiscalização valer-se da amostragem para realizar auditoria nas empresas, pois esse procedimento significa que a fiscalização ao selecionar dentre todas as informações disponíveis as mais relevantes ou que apresentem indícios de irregularidades, focará nestas para determinar se houve ou não infração a legislação tributária. Sem dúvida, não há nada de irregular neste procedimento funcional. Dessa forma, conduzo meu voto pela rejeição das nulidades arguidas. Mérito O cerne da lide reside na controvérsia entre as taxas de depreciação utilizadas pela Recorrente no controle individual de bens integrantes do ativo não circulante imobilizado sujeitos Fl. 11594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 14 a depreciação e os valores (consequência das taxas) considerados dedutíveis pela fiscalização com base na legislação em vigor. Ao ser requisitada a apresentar um demonstrativo de controle individual dos bens sujeitos à depreciação, a Recorrente apresentou a planilha eletrônica denominada: “Demonstrativo_Base_de_Ativo_2017.xlxs” (fl. 13). Ao analisar as informações da planilha, a fiscalização considerou que a Recorrente utilizou taxas de depreciação em valores superiores ao permitido pela legislação (entre 25,30% e 96,19%), sendo os valores discrepantes obtidos a partir de uma seleção por amostragem, onde foram selecionados 06 (seis) “Classes do Imobilizado” que representavam mais de 90% do total das despesas de depreciação no ano de 2017. A técnica de amostragem foi questionada pela Recorrente, pois no seu entender, ao analisar “nem mesmo 7% dos bens informados” a fiscalização reforça a sua tese defensiva de que “grande parte das informações e esclarecimentos (...) foram ignorados pela D. Fiscalização Federal”. O aspecto da amostragem já foi, prontamente, rechaçada nesse voto. Ao ser questionada sobre a diferença de percentual aplicado aos bens através da planilha anexa ao TIF 01 (Demonstrativo II), a Recorrente adiciona 02 (duas) colunas denominadas: “ESPÉCIE” e “COMENTÁRIOS”, alegando que alguns dos bens eram “Ativos Complementares” que deveriam ser depreciados conforme a vida útil residual de seus “Ativos Principais”, pois objetivam manter a sua vida útil, compondo dessa forma, um único ativo. Os termos da coluna “COMENTÁRIOS” foram consolidados em um quadro no voto da Resolução n° 1401-001.058, a qual apresenta o tratamento fiscal referente à depreciação que cada bem foi submetido, descrevendo se foi referente à “reforma” ou “manutenção”. Apesar de conciso, o TVF apresenta de forma didática a metodologia de cálculo adotado para apresentar suas conclusões no item “05) Resultado da análise do demonstrativo de cálculo da depreciação apresentado pelo sujeito passivo em resposta ao TIPF”, (fls. 104/107) Principais aspectos: Fl. 11595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 15 1) O prazo de vida útil adotada para cada bem foi o definido no § 1º do art. 124 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 2) Para os “Ativos Complementares”, foram definidos os prazos residuais de vida útil, considerando-se os prazos dos respectivos “Ativos Principais”; 3) Em relação ao ano de 2017, houve detalhamento entre bens que haviam sido incorporados no próprio ano e os bens que encerravam sua vida útil naquele ano; 4) A coluna “TAXA LIMITE ANUAL”, consiste no resultado percentual de meses do ano de 2017 que poderia ser admitida para fins de depreciação, sendo confrontada com a coluna “DEPRECIAÇÃO APURADA” e ao final apurada a diferença objeto de lançamento registrada na coluna “DIFERENÇA” Segue abaixo um exemplo de um bem relativo a Classe 250: A coluna “SUB Num” indica se é um bens “Ativos Complementares” ou “Ativos Principais”, sendo a numeração “0” para os bens principais e os demais números para os bens complementares. No exemplo acima, a incorporação do bem ocorreu em 31/10/2014, conforme informação prestada pela Recorrente na planilha eletrônica encaminhada no início do procedimento fiscal. Ao ser aplicada uma vida útil de 10 anos (valor de acordo com a legislação), obtém- se o valor de sua “TAXA LIMITE MENSAL”, valor registrado na coluna de mesmo nome. 100% / 120 meses = 0,8333% Multiplicando a taxa mensal pelo números de meses em 2017, obtém-se o valor da coluna “TAXA LIMITE ANUAL” 7 x 0,8333% = 5,8300%. Fl. 11596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 16 O limite anual é multiplicado pelo valor contábil do bem, que está registrado na coluna “BASE DE CÁLCULO DA DEPRECIAÇÃO” para se obter o limite de depreciação para o ano de 2017, sendo o resultado registrado na coluna “DEPRECIAÇÃO APURADA” R$ 1.354.325,09 x 5,8300% = R$ 78.957,15 Ao confrontar o valor limite de depreciação apurada com o valor da “DEPRECIAÇÃO CONTABILIZADA”, registrado na coluna de mesmo nome, obtém-se a diferença, objeto de lançamento fiscal. R$ 101.574,38 – R$ 78.957,15 = R$ 22.617,23 Ao final, com o confronto entre os valores apurados e os contabilizados pela Recorrente, a fiscalização procedeu a glosa dos valores considerados indedutíveis conforme quadro demonstrado no TVF: A tese defensiva da Recorrente se baseia no fato de que os bens considerados “Ativos Principais” sofreram alteração nas taxas de depreciação em função de Laudos Técnicos que, no seu entender, fazem prova da adequação da nova taxa, em cumprimento ao determinado no §1° do art. 310 do RIR/99 (§1° do art. 124 da IN nº 1.700/2017) Art. 310. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção de seus rendimentos (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 2º). § 1º A Secretaria da Receita Federal publicará periodicamente o prazo de vida útil admissível, em condições normais ou médias, para cada espécie de bem, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação de seus bens, desde que faça a prova dessa adequação, quando adotar taxa diferente (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 3º). (Griffou-se) ============ Art. 124. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos. Fl. 11597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 17 § 1º O prazo de vida útil admissível é aquele estabelecido no Anexo III desta Instrução Normativa, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos seus bens, desde que faça prova dessa adequação quando adotar taxa diferente Além disso, alega que os “Ativos Complementares” proporcionaram aumento da vida útil dos “Ativos Principais” em prazo superior a um ano, o que obrigaria a sua capitalização e depreciação no novo prazo útil, tudo isso em consonância com art. 346 do RIR/99 Art. 346. Serão admitidas, como custo ou despesa operacional, as despesas com reparos e conservação de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação (Lei nº 4.506, de 1964, art. 48). § 1º Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes e peças resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras (Lei nº 4.506, de 1964, art. 48, parágrafo único). § 2º Os gastos incorridos com reparos, conservação ou substituição de partes e peças de bens do ativo imobilizado, de que resulte aumento da vida útil superior a um ano, deverão ser incorporados ao valor do bem, para fins de depreciação do novo valor contábil, no novo prazo de vida útil previsto para o bem recuperado, ou, alternativamente, a pessoa jurídica poderá: (grifamos) I - aplicar o percentual de depreciação correspondente à parte não depreciada do bem sobre os custos de substituição das partes ou peças; II - apurar a diferença entre o total dos custos de substituição e o valor determinado no inciso anterior; III - escriturar o valor apurado no inciso I a débito das contas de resultado; IV - escriturar o valor apurado no inciso II a débito da conta do ativo imobilizado que registra o bem, o qual terá seu novo valor contábil depreciado no novo prazo de vida útil previsto. (Griffou-se) Os documentos apresentados na impugnação foram considerados insuficientes pela DRJ para fazer prova da adequação das novas taxas de depreciação dos bens. Dialogando com a decisão, a Recorrente apresentou novos documentos em sede recursal, que culminaram na conversão do julgamento em diligência, formalizada através da Resolução n° 1401.001-058 desta mesma TO. Em cumprimento à Resolução, a unidade de origem juntou aos autos o Relatório Fiscal (fls. 3.528/3.530), apresentado as seguintes conclusões:  Em relação ao laudo técnico produzido pela empresa Pimenta de Ávila Consultoria Ltda, conclui que as informações produzidas pela consultoria, não se referem à prazos de vida útil dos bens, de modo a justificar (fazer prova) as Fl. 11598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 18 alterações nas taxas de depreciação, abordando apenas “estudos de disposição de rejeitos nos reservatórios”.  Em relação aos demais documentos juntados (fls. 998/2.879) a Autoridade Fiscal afirma que na sua maioria estão identificados pela empresa “ROSEN EMPOWERED BY TECHNOLOGY” e redigidos em língua estrangeira, ficando prejudicada a análise em cumprimento SCI COSIT n° 21/2004, entre outras normas, que exige tradução juramentada, sendo considerados “inábeis como elementos de prova”. Ao tomar ciência do Relatório Fiscal, a Recorrente apresentou suas considerações (fls. 3.537/3.562), afirmando, inicialmente, que a legislação não restringe a forma como se faz prova da adequação das novas taxas de depreciação à uma perícia do Instituto Nacional de Tecnologia (INT), ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica, de modo que foi incorreta a rejeição do Laudo Técnico pela Autoridade Fiscal apenas sob o argumento de que não se qualificaria como laudo pericial do INT. Alega que o Laudo da empresa Pimenta de Ávila Consultoria Ltda (Doc. 2 – fls. 981/997) justifica a taxa de depreciação do grupo “BARRAGENS”: 33. Nesse sentido, o documento presta-se à justificativa da taxa de depreciação efetiva dos ativos que compõem o grupo “BARRAGEM” do imobilizado, já que contém explicações sobre a redução do fluxo de rejeitos direcionados à “área do Vale”, que passou a ser dividido com a “Área do Platô”. A referência expressa encontra-se a fls. 992 dos autos, no item 5.1 do Laudo do Pimenta de Ávila. (Griffou-se) Apresenta a tradução juramentada do Laudo da Rosen (Doc. 3 – fls. 998/2.879) e que esse documento justifica as taxas de depreciação do grupo “MINERODUTO” 38. Quanto ao Laudo da Rosen, em que pese o conteúdo eminentemente numérico do documento, a Requerente solicita a juntada da anexa tradução juramentada (doc. 2), para que a prova da vida útil dos itens do grupo “MINERODUTO” de seu ativo imobilizado possa ser devidamente apreciada pela D. Fiscalização Federal, em atenção ao princípio processual da verdade material. (Griffou-se) Apresenta um Laudo Pericial Contábil elaborado pela Tyno Consultoria (Doc. 1 – fls. 944/980) com o objetivo de “verificar a correção dos procedimentos adotados pela empresa; a procedência das alegações da fiscalização consignadas no referido auto de infração; bem como, se teriam sido atendidas as exigências legais inerentes à obrigação acessória (ECF - Escrituração Contábil Fiscal) do período”. Pois bem, Como já citado na Resolução n° 1401.001-058, o presente julgamento trata-se de matéria eminentemente probatória, sendo que a construção das provas por meio de documentos Fl. 11599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 19 e esclarecimento ocorreu de forma gradativa, conforme a necessidade da Recorrente em comprovar sua escrituração. Nesse ponto, convém relembrar um trecho memorável do Acordão n° 103-23.534, sessão de 13/08/2008 do I. Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes: “...provar não é juntar documentos; é articulá-los ....”, sendo isso que a Recorrente fez no presente processo, juntando documentos (geralmente planilhas eletrônicas) e articulá-los em consonância com sua tese defensiva. Com razão a Recorrente na sua indignação pela ausência de análise da documentação probatória pela Autoridade Fiscal no curso da diligência. O único documento analisado na Diligência foi o Laudo Técnico da empresa Pimenta de Ávila Consultoria Ltda, tendo a Autoridade Fiscal concluído que não se prestava para comprovar o aumento das quotas de depreciação por se referir apenas a “estudos de disposição de rejeitos nos reservatórios”. Por sinal, uma conclusão totalmente equivocada. Inicialmente, convém ressaltar que a razão está ao lado da Recorrente ao se insurgir contra a exigência apenas de Laudo emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia, visto que esse é apenas exemplificativo, pois é aceita pela legislação qualquer manifestação de entidade oficial de pesquisa científica e tecnológica, sempre ressaltando que esta manifestação deve ocorrer no caso de dúvida de qualquer das partes sobre as taxas de depreciação superiores aquelas prevista na legislação tributária. Ou seja, não tendo concordado com o Laudo da empresa Pimenta de Ávila apresentado pela Recorrente, deveria a Fiscalização procedido a manifestação do Instituto Nacional de Tecnologia ou instituição equivalente. Entretanto, no meu entendimento, o Laudo efetivamente trata de atualização de vida útil dos reservatórios utilizados pela Recorrente para receber rejeitos da produção de Bauxita, sendo que o aumento da vida útil dos reservatórios se deve ao fato da utilização da técnica de Alteamento, descrita de forma didática no Recurso Voluntário (fl. 731) Fl. 11600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 20 O Laudo elaborado pela empresa apresenta como resultado (fls.992/996) simulações para lançamento de rejeitos, com conclusão mensurada em meses/ano para aumento da vida útil do reservatório, comprovando dessa forma a adequação das taxas de depreciação para o grupo “BARRAGENS”. No Relatório de Diligência, a Autoridade Fiscal rejeita a análise dos documentos relativos a “ROSEN EMPOWERED BY TECHNOLOGY”, denominado pela Recorrente como “Laudo Rosen” por se apresentar em língua estrangeira, sendo essa pendência sanada com a apresentação da tradução juramentada (fls.3.613/11.577). Essa documentação, no entendimento da Recorrente, justificam a adequação das taxas de depreciação do grupo “MINERODUTO” A Recorrente apresentou outros documentos, igualmente importantes que foram ignorados pela Autoridade Fiscal na Diligência, em especial o Laudo Técnico da Tyno (fls. 944/980), produto de uma perícia contábil realizada por consultoria externa com objetivo de relacionar as informações-contábeis relativas à depreciação do ativo imobilizado e os argumentos de defesa da Requerente. Não há sobra de dúvidas que a atividade de mineração de bauxita, com transporte via minerodutos, desenvolvida pela Recorrente é singular e exige da administração tributária tratamento diferenciado. Fl. 11601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 21 A atividade de mineração, por sua natureza, exige muito dos materiais empregados, sendo o desgaste proporcionalmente grande, uma conclusão lógica, mesmo para leigos no assunto. Dessa forma, acertada e com a qual coaduno, a afirmação da Recorrente de que o cálculo da vida útil de seu ativo imobilizado deve ser analisado sob “circunstâncias muito específicas”, sendo necessária adoção de taxas de depreciação exclusivas. Além disso, a Recorrente juntou aos autos a comprovação de que opera em 3 turnos provocando uma depreciação acelerada (art. 312 do RIR/99) que justifica a revisão da estimativa de vida útil dos ativos imobilizados em função da “intensa utilização”. Como já citado no voto, a Recorrente foi instruindo e construindo com provas e documentos ao longo do processo sua tese defensiva, de modo que, na sua última manifestação, após a ciência do Relatório Fiscal da Diligência (fls. 3.537/3.562), apresentou de maneira didática pontos ainda obscuros do processo. Dentre os documentos apresentados nessa construção dos fatos e que não foi apreciado pela Autoridade Fiscal em diligência, foi o Laudo Técnico elaborado pela TNINE CONSULTORIA TRIBUTÁRIA E EMPRESARIAL LTDA (fls. 944/980) que desmembrou de forma detalhada todas as informações contábeis, juntamente com as informações dos estudos e laudos juntados pela Recorrente. Relembrando que a autuação fiscal consistiu na glosa de valores apurados na diferença (para mais) entre os valores de depreciação contabilizados pela Recorrente em 06 classes de ativos selecionadas por amostragem e o valor apurado pela fiscalização como devido dentro dos limites da legislação. O total foi consolidado no seguinte quadro presente no TVF: De modo a contrapor a fiscalização, a Recorrente se socorreu de um laudo contábil que aplicou uma metodologia consistindo na análise detalhada de cada parcela de depreciação glosada pela fiscalização na autuação, procedendo uma reapuração dos valores conforme a documentação e esclarecimentos juntados no processo. Apesar de constar 06 classes de ativos no Auto de Infração, de modo a facilitar a análise, o laudo dividiu os ativos em 04 grandes grupos: I. “BARRAGEM” – correspondente à classe 306; Fl. 11602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 22 II. “MINERODUTO” – correspondente à classe 307; III. “ATIVOS DIVERSOS – OVERHAUL” – correspondente à parte da classe 250, e das classes 307 e 403, e; IV. “ATIVOS DIVERSOS” – correspondente ao restante da classe 250 A divisão dos bens foi discriminada no quadro abaixo A planilha “Base de Ativo PAM 2017.xlxs” (fls. 2.887) foi a base de análise de todo recálculo, notadamente a aba “Base Ativo HYDRO x Fiscalização”. Seguem abaixo os principais pontos das conclusões para cada grupo Grupo “BARRAGEM”  Em maio/2017, houve a renumeração (3060023, 3060024, 3060025, 3060026 e 3060027) dos 66 ativos que compunham o grupo BARRAGENS, em função da reavaliação de vida útil;  O aumento da vida útil estimada ocorreu a partir do momento em que a barragem passou a receber apenas 50% do rejeito industrial, conforme Relatório da Consultoria Pimenta de Ávila. Grupo “MINERODUTO”  Em setembro/2017, 46 ativos imobilizados do mineroduto foram transferidos, e transformados em 244 “novos” ativos imobilizados em virtude de reavaliação das condições de depreciação, sendo que a fiscalização apenas 3 meses de depreciação e não 4 meses (até dezembro/2017);  A Fiscalização Federal não levou em consideração que os 46 ativos imobilizados tinham sido objeto de depreciação em 8 meses (de janeiro a agosto de 2017) e não em 3 meses como no Auto de Infração. Grupo “ATIVOS DIVERSOS – OVERHAUL”  Dos 19 ativos imobilizados que compõem o grupo, foram glosados pela Fiscalização Federal 14 sob a justificativa de depreciação além da vida útil estimada,  Em novembro/2017, os bens sofreram ajustes de vida útil em função de condições de funcionamento, manutenções realizadas, substituição de partes e peças e outros fatores externos, com isso 9 ativos imobilizados depreciaram linearmente até outubro de 2017 e 5 ativos imobilizados, tiveram seu valor contábil reajustado em Fl. 11603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 23 novembro de 2017 de forma a refletir o real saldo estimado de vida útil residual. Grupo “ATIVOS DIVERSOS”  Dos 18.360 ativos imobilizados que compõem o grupo, foram glosados pela fiscalização 1.538, sendo que 1.051 tiveram suas parcelas de depreciação apuradas, diferindo do saldo apurado pela Recorrente em valores irrisórios;  487 ativos tiveram suas parcelas de depreciação NÃO COMPROVADAS, com glosa no valor de R$ 4.611.759,28, pelo fato de que nenhuma das datas tratadas na auditoria condiziam com a quantidade de parcelas depreciáveis em 2017, assim como em anos posteriores. Ao final é apresentado o quadro conclusivo: Entendo que a conclusão do Laudo Pericial é terminativo para convicção desse julgador sobre o processo, pois demonstrou de forma técnica a contabilização da despesa de depreciação dos bens imobilizados, com aplicação de uma metodologia que seguiu os princípios contábeis de auditoria, não sendo encontrada nenhuma ressalva para seu aproveitamento. A conclusão foi pela não comprovação de R$ 4.612.776,66 de modo que esse valor deve ser mantido na autuação. Conclusão Pelo exposto, conduzo meu voto para conhecer do recurso, rejeitar as preliminares e no mérito, DAR PARCIAL PROVIMENTO, mantendo o valor de R$ 4.612.776,66, como glosa referente a despesa de depreciação não comprovada. Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza Fl. 11604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.813 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10280.722586/2020-73 24 Fl. 11605DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13971.901047/2018-94
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 24 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2014 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados.
Numero da decisão: 3301-014.890
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.834, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.720087/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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HERING INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2014 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.834, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.720087/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar. Fl. 1574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de embargos de declaração opostos pelo contribuinte, em face de Acórdão de Recurso Voluntário, nos quais alega os seguintes vícios: 1. Erro na premissa de que não teriam sido apresentados os documentos que comprovassem o direito creditório e que a discussão é eminentemente conceitual; 2. Erro na premissa adotada pelo acórdão que teria afirmado que a Embargante teria anexado documentos que não guardariam relação com a competência ora em análise; 3. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins; 4. Contradição quanto à suficiência dos documentos que comprovam as despesas objeto do recurso voluntário, pios se os documentos apresentados pela embargante durante o procedimento de Fiscalização foram suficientes para o julgamento da DRJ porque não seriam supostamente suficientes para o julgamento do CARF; 5. Omissão quanto ao fato de que todos os documentos foram apresentados perante a Fiscalização; 6. Omissão quanto à análise dos documentos apresentados por amostragem em relação aos bens importados para revenda; 7. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício. O despacho de admissibilidade admitiu parcialmente os embargos, para sanar a obscuridade quanto à validação do despacho decisório, a contradição quanto à rejeição da diligência e a omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício”. É o relatório. Fl. 1575DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 3 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: A embargante tomou ciência do acórdão embargado em 03/02/2023, opondo os embargos em 08/02/2023, dentro do prazo de cinco dias previsto no artigo 116 do Anexo do Regimento Interno do CARF, sendo, portanto, tempestivos. Passo à análise dos vícios alegados. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins Quanto à validade do despacho decisório, a embargante alega obscuridade na afirmação de que o Despacho Decisório teria avaliado a essencialidade e relevância dos bens e serviços tomados pela embargante como insumos, conforme o excerto abaixo da decisão: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos e/ ou não são essenciais nem relevantes ao desenvolvimento de sua atividade econômica.” Contudo, no tópico “2. FUNDAMENTOS, item 2.1 – O Conceito de Insumos” do Despacho Decisório, a autoridade fiscal avaliou os insumos da embargante com base nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, com a seguinte conclusão feita: “Muito embora tal conceito suscite entre contribuintes e esta Secretaria discussões quanto a seu alcance, em sede administrativa tais controvérsias há muito perderam sentido. Por meio das Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e nº 404/2004, ficou claro que por insumos devem ser entendidos aqueles bens e serviços que sejam diretamente utilizados no processo produtivo, em detrimento de teorias que defendam ser insumo todo e qualquer ônus suportado pela pessoa jurídica, como claramente demonstram as normas a seguir: [...] Fl. 1576DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 4 Como se depreende, tanto um bem quanto um serviço podem ser considerados insumos, desde que atendidos os requisitos abaixo: a) Quando se trata de um bem utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • exercer ação direta sobre o produto em fabricação; • sofrer alteração sob a forma de desgaste, dano ou perda de propriedade física ou química e; • não estar incluído no ativo imobilizado. b) Quando se trata de um bem utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser consumido na prestação deste serviço e; • não estar incluído no ativo imobilizado. c) Quando se trata de um serviço utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na produção ou fabricação do produto. d) Quando se trata de um serviço utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na prestação do serviço.” Destarte, é evidente que o Despacho Decisório não avaliou a essencialidade e/ou a relevância dos insumos, pois estava sob a égide das instruções normativas, posteriormente, declaradas ilegais pelo STJ no REsp 1.221.170/PR. Assim, o excerto acima transcrito da decisão deve ser alterado para: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos, nos termos das IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, às quais estava a autoridade fiscal vinculada à época.” Contudo, o fato de o Despacho Decisório ter adotado um conceito de insumos, posteriormente declarado ilegal, não o torna ato nulo, nos termos do artigo 591 do Decreto nº 70.235/72. Apenas que deve ser reformado, para que os insumos sejam apreciados sob os critérios adotados no REsp 1.221.170/PR. 1 Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Fl. 1577DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 5 Assim, acolho os embargos nesta parte, para sanar a obscuridade, sem imprimir-lhes efeitos infringentes. Quanto ao indeferimento do pedido de diligência, a decisão embargada fundamentou a desnecessidade de diligência nos seguintes termos: “A recorrente requereu a baixa dos autos em diligência para verificar se foi observado o conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. No entanto, trata-se de pedido desnecessário, tendo em vista que o julgamento nesta fase recursal levará em conta o conceito de insumos dado pelo STJ naquele julgamento.” A meu ver, não há contradição, pois se o pedido de diligência é apenas para fazer a subsunção dos itens glosados ao conceito definido pelo STJ e a decisão iria realizar a subsunção, não haveria motivo para o deferimento da diligência. Já a questão relativa à documentação juntada aos autos ser suficiente, ou não, à subsunção do conceito de insumo não é fundamento à realização de diligência, se a recorrente teve oportunidade para juntar essa documentação aos autos. Por certo, quando da interposição da manifestação de inconformidade, não havia decisão do STJ proferida no REsp 1.221.170/PR. Contudo, na interposição do recurso voluntário, em 18/12/2019, já havia sido proferida a decisão do STJ, inclusive emitido o Parecer Cosit nº 5/2018, o que possibilitou à recorrente juntar quaisquer outros documentos que entendesse necessário para a subsunção dos insumos glosados aos critérios de essencialidade e relevância definidos no REsp 1.221.170/PR, nos termos da alínea “b”2 do §4º do artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 Assim, o acórdão deve ser integrado com o fundamento acerca da função da diligência no processo administrativo fiscal. Neste sentido, o ônus da prova, como já mencionado em outros capítulos, cabe a quem alega o direito. Destarte, deve ser aplicado o artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 e o artigo 373 do CPC, ou seja, caberia ao contribuinte juntar em recurso 2 § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) Fl. 1578DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 6 voluntário os documentos suficientes à subsunção das glosas de insumos aos critérios do REsp 1.221.170/PR, não destinando a diligência a suprir deficiência probatória que já poderia ter sido suprida por ocasião da interposição da peça recursal. Portanto, acolho os embargos neste tópico, devendo o acórdão embargado ser integrado com as razões acima delineadas, sem efeitos infringentes. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício A embargante alega que o acórdão embargado não apreciou os fundamentos aduzidos no recurso voluntário sobre a nulidade da revisão de ofício das compensações homologadas tacitamente, em desacordo com os arts. 145, 146 e 149 do CTN. No item 2.2 do recurso voluntário, a embargante aduziu que a revisão de ofício com base no artigo 149, inciso VIII do CTN, não seria aplicável à situação dos autos, tendo em vista o julgamento do REsp 1.130.545/RJ, sob a sistemática de recursos repetitivos, esclarecendo que somente fatos novos, desconhecidos pelo Fisco quando do lançamento ensejariam a possibilidade de revisão do lançamento anterior realizado. Alegou que houve alteração de critério jurídico quanto à essencialidade e relevância dos bens/serviços utilizados como insumos, ensejando a nulidade da revisão de ofício. Por sua vez, a decisão embargada consignou que “Ao contrário do entendimento da recorrente, a decisão revisora da autoridade administrativa está amparada no art. 145 c/c o art. 149, inciso VIII, ambos do CTN.” O caso concreto diz respeito à revisão de ofício da DCOMP 24023.41817.250912.1.7.04-3178, conforme excerto do Despacho Decisório: “Consta nos sistemas da Receita Federal do Brasil que a Declaração de Compensação no 24023.41817.250912.1.7.04-3178 encontra-se homologada, motivo pelo qual, no que tange a esta Declaração, a presente análise tem natureza de revisão de ofício.” Quanto à possibilidade de revisão de despacho decisório, entendo que a Administração Pública possui o poder-dever de anular de ofício os próprios atos eivados de ilegalidade, decorrente do princípio da autotutela. Neste sentido as Súmulas nº 346 e 473 do STF e os artigos 53 e 54 da Lei nº 9.784, de 1.999: Fl. 1579DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 7 Súmula nº 346: A Administração Pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos. Súmula nº 473: A Administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornam ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial. Lei nº 9.784/99: Art. 53. A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos. Art. 54. O direito da Administração de anular os atos administrativos de que decorram efeitos favoráveis para os destinatários decai em cinco anos, contados da data em que foram praticados, salvo comprovada má-fé. O caso diz respeito a declaração de compensação, cujos créditos pleiteados devem ser líquidos e certos, a teor do artigo 170 do CTN. Ademais, não se trata de lançamento para constituição de crédito tributário, nos termos do artigo 149 do CTN, uma vez que os tributos objeto da declaração de compensação consistem em confissão de dívida e já estão lançados. Não houve lançamento de crédito tributário anterior ou posterior, sendo inaplicáveis ao caso os artigos 146 e 149 do CTN. Ademais, o art. 146 do CTN diz respeito à alteração de critério jurídico pela Administração Tributária de forma geral a ser aplicada a fatos futuros e não a decisões individuais no âmbito do contencioso administrativo, as quais não prospectam efeitos para os contribuintes em relação a fatos geradores futuros. Diante do exposto, voto para acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir- lhes efeitos infringentes. Fl. 1580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.890 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.901047/2018-94 8 Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 1581DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13971.720414/2018-51
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 17 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Feb 24 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados.
Numero da decisão: 3301-014.869
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.834, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.720087/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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HERING INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constatam vícios na decisão embargada como omissões sobre pontos que deveriam ser apreciados. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-014.834, de 17 de dezembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 13971.720087/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Bruno Minoru Takii, Marcelo Enk de Aguiar (substituto[a] integral), Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente). Ausente(s) o conselheiro (a Rodrigo Kendi Hiramuki, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo Enk de Aguiar. Fl. 1797DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de embargos de declaração opostos pelo contribuinte, em face de Acórdão de Recurso Voluntário, nos quais alega os seguintes vícios: 1. Erro na premissa de que não teriam sido apresentados os documentos que comprovassem o direito creditório e que a discussão é eminentemente conceitual; 2. Erro na premissa adotada pelo acórdão que teria afirmado que a Embargante teria anexado documentos que não guardariam relação com a competência ora em análise; 3. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins; 4. Contradição quanto à suficiência dos documentos que comprovam as despesas objeto do recurso voluntário, pios se os documentos apresentados pela embargante durante o procedimento de Fiscalização foram suficientes para o julgamento da DRJ porque não seriam supostamente suficientes para o julgamento do CARF; 5. Omissão quanto ao fato de que todos os documentos foram apresentados perante a Fiscalização; 6. Omissão quanto à análise dos documentos apresentados por amostragem em relação aos bens importados para revenda; 7. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício. O despacho de admissibilidade admitiu parcialmente os embargos, para sanar a obscuridade quanto à validação do despacho decisório, a contradição quanto à rejeição da diligência e a omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício”. É o relatório. Fl. 1798DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 3 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: A embargante tomou ciência do acórdão embargado em 03/02/2023, opondo os embargos em 08/02/2023, dentro do prazo de cinco dias previsto no artigo 116 do Anexo do Regimento Interno do CARF, sendo, portanto, tempestivos. Passo à análise dos vícios alegados. Contradição entre o indeferimento do pedido de diligência, por desnecessidade, e a conclusão de validade do despacho decisório, por supostamente ter analisado os documentos e concluído que não se caracterizariam como insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins Quanto à validade do despacho decisório, a embargante alega obscuridade na afirmação de que o Despacho Decisório teria avaliado a essencialidade e relevância dos bens e serviços tomados pela embargante como insumos, conforme o excerto abaixo da decisão: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos e/ ou não são essenciais nem relevantes ao desenvolvimento de sua atividade econômica.” Contudo, no tópico “2. FUNDAMENTOS, item 2.1 – O Conceito de Insumos” do Despacho Decisório, a autoridade fiscal avaliou os insumos da embargante com base nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, com a seguinte conclusão feita: “Muito embora tal conceito suscite entre contribuintes e esta Secretaria discussões quanto a seu alcance, em sede administrativa tais controvérsias há muito perderam sentido. Por meio das Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e nº 404/2004, ficou claro que por insumos devem ser entendidos aqueles bens e serviços que sejam diretamente utilizados no processo produtivo, em detrimento de teorias que defendam ser insumo todo e qualquer ônus suportado pela pessoa jurídica, como claramente demonstram as normas a seguir: [...] Fl. 1799DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 4 Como se depreende, tanto um bem quanto um serviço podem ser considerados insumos, desde que atendidos os requisitos abaixo: a) Quando se trata de um bem utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • exercer ação direta sobre o produto em fabricação; • sofrer alteração sob a forma de desgaste, dano ou perda de propriedade física ou química e; • não estar incluído no ativo imobilizado. b) Quando se trata de um bem utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser consumido na prestação deste serviço e; • não estar incluído no ativo imobilizado. c) Quando se trata de um serviço utilizado na fabricação de produtos, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na produção ou fabricação do produto. d) Quando se trata de um serviço utilizado na prestação de serviços, ele deve: • ser prestado por pessoa jurídica domiciliada no país e; • ser aplicado ou consumido na prestação do serviço.” Destarte, é evidente que o Despacho Decisório não avaliou a essencialidade e/ou a relevância dos insumos, pois estava sob a égide das instruções normativas, posteriormente, declaradas ilegais pelo STJ no REsp 1.221.170/PR. Assim, o excerto acima transcrito da decisão deve ser alterado para: “No despacho decisório consta expressamente que a certeza e liquidez do indébito pleiteado, decorrente de desconto de créditos do PIS, foram analisadas a partir da documentação apresentada pela recorrente. No entendimento daquela autoridade, os custos/despesas com bens e/ ou serviços cujos créditos foram glosados não constituem insumos, nos termos das IN SRF nº 247/2002 e 404/2004, às quais estava a autoridade fiscal vinculada à época.” Contudo, o fato de o Despacho Decisório ter adotado um conceito de insumos, posteriormente declarado ilegal, não o torna ato nulo, nos termos do artigo 591 do Decreto nº 70.235/72. Apenas que deve ser reformado, para que os insumos sejam apreciados sob os critérios adotados no REsp 1.221.170/PR. 1 Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. Fl. 1800DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 5 Assim, acolho os embargos nesta parte, para sanar a obscuridade, sem imprimir-lhes efeitos infringentes. Quanto ao indeferimento do pedido de diligência, a decisão embargada fundamentou a desnecessidade de diligência nos seguintes termos: “A recorrente requereu a baixa dos autos em diligência para verificar se foi observado o conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. No entanto, trata-se de pedido desnecessário, tendo em vista que o julgamento nesta fase recursal levará em conta o conceito de insumos dado pelo STJ naquele julgamento.” A meu ver, não há contradição, pois se o pedido de diligência é apenas para fazer a subsunção dos itens glosados ao conceito definido pelo STJ e a decisão iria realizar a subsunção, não haveria motivo para o deferimento da diligência. Já a questão relativa à documentação juntada aos autos ser suficiente, ou não, à subsunção do conceito de insumo não é fundamento à realização de diligência, se a recorrente teve oportunidade para juntar essa documentação aos autos. Por certo, quando da interposição da manifestação de inconformidade, não havia decisão do STJ proferida no REsp 1.221.170/PR. Contudo, na interposição do recurso voluntário, em 18/12/2019, já havia sido proferida a decisão do STJ, inclusive emitido o Parecer Cosit nº 5/2018, o que possibilitou à recorrente juntar quaisquer outros documentos que entendesse necessário para a subsunção dos insumos glosados aos critérios de essencialidade e relevância definidos no REsp 1.221.170/PR, nos termos da alínea “b”2 do §4º do artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 Assim, o acórdão deve ser integrado com o fundamento acerca da função da diligência no processo administrativo fiscal. Neste sentido, o ônus da prova, como já mencionado em outros capítulos, cabe a quem alega o direito. Destarte, deve ser aplicado o artigo 16 do Decreto nº 70.235/72 e o artigo 373 do CPC, ou seja, caberia ao contribuinte juntar em recurso 2 § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) (Produção de efeito) Fl. 1801DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 6 voluntário os documentos suficientes à subsunção das glosas de insumos aos critérios do REsp 1.221.170/PR, não destinando a diligência a suprir deficiência probatória que já poderia ter sido suprida por ocasião da interposição da peça recursal. Portanto, acolho os embargos neste tópico, devendo o acórdão embargado ser integrado com as razões acima delineadas, sem efeitos infringentes. Omissão quanto aos fundamentos que demonstraram a nulidade da revisão de ofício A embargante alega que o acórdão embargado não apreciou os fundamentos aduzidos no recurso voluntário sobre a nulidade da revisão de ofício das compensações homologadas tacitamente, em desacordo com os arts. 145, 146 e 149 do CTN. No item 2.2 do recurso voluntário, a embargante aduziu que a revisão de ofício com base no artigo 149, inciso VIII do CTN, não seria aplicável à situação dos autos, tendo em vista o julgamento do REsp 1.130.545/RJ, sob a sistemática de recursos repetitivos, esclarecendo que somente fatos novos, desconhecidos pelo Fisco quando do lançamento ensejariam a possibilidade de revisão do lançamento anterior realizado. Alegou que houve alteração de critério jurídico quanto à essencialidade e relevância dos bens/serviços utilizados como insumos, ensejando a nulidade da revisão de ofício. Por sua vez, a decisão embargada consignou que “Ao contrário do entendimento da recorrente, a decisão revisora da autoridade administrativa está amparada no art. 145 c/c o art. 149, inciso VIII, ambos do CTN.” O caso concreto diz respeito à revisão de ofício da DCOMP 24023.41817.250912.1.7.04-3178, conforme excerto do Despacho Decisório: “Consta nos sistemas da Receita Federal do Brasil que a Declaração de Compensação no 24023.41817.250912.1.7.04-3178 encontra-se homologada, motivo pelo qual, no que tange a esta Declaração, a presente análise tem natureza de revisão de ofício.” Quanto à possibilidade de revisão de despacho decisório, entendo que a Administração Pública possui o poder-dever de anular de ofício os próprios atos eivados de ilegalidade, decorrente do princípio da autotutela. Neste sentido as Súmulas nº 346 e 473 do STF e os artigos 53 e 54 da Lei nº 9.784, de 1.999: Fl. 1802DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 7 Súmula nº 346: A Administração Pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos. Súmula nº 473: A Administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornam ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial. Lei nº 9.784/99: Art. 53. A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos. Art. 54. O direito da Administração de anular os atos administrativos de que decorram efeitos favoráveis para os destinatários decai em cinco anos, contados da data em que foram praticados, salvo comprovada má-fé. O caso diz respeito a declaração de compensação, cujos créditos pleiteados devem ser líquidos e certos, a teor do artigo 170 do CTN. Ademais, não se trata de lançamento para constituição de crédito tributário, nos termos do artigo 149 do CTN, uma vez que os tributos objeto da declaração de compensação consistem em confissão de dívida e já estão lançados. Não houve lançamento de crédito tributário anterior ou posterior, sendo inaplicáveis ao caso os artigos 146 e 149 do CTN. Ademais, o art. 146 do CTN diz respeito à alteração de critério jurídico pela Administração Tributária de forma geral a ser aplicada a fatos futuros e não a decisões individuais no âmbito do contencioso administrativo, as quais não prospectam efeitos para os contribuintes em relação a fatos geradores futuros. Diante do exposto, voto para acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir- lhes efeitos infringentes. Fl. 1803DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-014.869 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13971.720414/2018-51 8 Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher, parcialmente, os embargos de declaração, integrando o acórdão com as razões relativas ao indeferimento da diligência e à possibilidade de revisão de ofício, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes. Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator Fl. 1804DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 12448.724528/2017-54
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Jan 22 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Feb 26 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2012 RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. INTERESSE RECURSAL DA FAZENDA NACIONAL. Ainda que as infrações subsistentes não resultem, mais, em falta de recolhimento de estimativas, se as multas isoladas foram exoneradas no acórdão recorrido apenas em razão da impossibilidade de sua exigência concomitante com a multa de ofício, a Fazenda Nacional tem interesse em ver solucionada a divergência na interpretação da legislação tributária com vistas a, minimamente, desconstituir a decisão como paradigma de futuros dissídios jurisprudenciais. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que serão aplicadas as seguintes multas. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.
Numero da decisão: 9101-007.513
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior e Jandir José Dalle Lucca que votaram por negar provimento. Assinado Digitalmente Edeli Pereira Bessa - Relatora Assinado Digitalmente Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Jandir José Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro e Carlos Higino Ribeiro de Alencar (Presidente).
Nome do relator: EDELI PEREIRA BESSA
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CONHECIMENTO. INTERESSE RECURSAL DA FAZENDA NACIONAL. Ainda que as infrações subsistentes não resultem, mais, em falta de recolhimento de estimativas, se as multas isoladas foram exoneradas no acórdão recorrido apenas em razão da impossibilidade de sua exigência concomitante com a multa de ofício, a Fazenda Nacional tem interesse em ver solucionada a divergência na interpretação da legislação tributária com vistas a, minimamente, desconstituir a decisão como paradigma de futuros dissídios jurisprudenciais. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Fl. 4433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior e Jandir José Dalle Lucca que votaram por negar provimento. Assinado Digitalmente Edeli Pereira Bessa - Relatora Assinado Digitalmente Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Jandir José Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro e Carlos Higino Ribeiro de Alencar (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão nº 1301-006.033, na sessão de 21 de setembro de 2022, nos seguintes termos: Acordam os membros do colegiado, a) Quanto ao recurso de ofício: Por unanimidade de votos, negar-lhe provimento; b) Quanto ao recurso voluntário: b.1) Quanto às preliminares: Por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares arguidas; b.2) Quanto ao mérito: Dar provimento parcial ao recurso voluntário para: b.2.1) Quanto à infração 05 (decorrente da glosa de despesas com Exploração de Bloco): Por maioria de votos, cancelar a infração, nos termos do voto da Relatora, vencido o Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, que mantinha a infração. Votou pelas conclusões o Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior; b.2.2) Quanto à infração 07 (multas isoladas): por determinação do art. 19- E da Lei nº. 10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em face do empate no julgamento, cancelar a infração. Vencidos os Conselheiros Giovana Pereira de Paiva Leite (Relatora), Heitor de Souza Lima Junior, Rafael Taranto Malheiros e Lizandro Rodrigues de Sousa, que mantinham a infração. Designado para redigir o Voto Vencedor o Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza. Fl. 4434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 3 A decisão recorrida está assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 LANÇAMENTO. NULIDADE POR PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. O lançamento atendeu aos preceitos legais e contém a descrição dos fatos, a fundamentação ou a motivação da infração e a capitulação legal, entre outros requisitos, que permitiram que o contribuinte exercesse o contraditório e o direito de defesa. Não tendo havido prejuízo ao contraditório e à ampla defesa, restam afastadas as nulidades arguidas. GLOSA DE DESPESAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE CONTABILIDADE E ASSESSORIA. FALTA DE COMPROVAÇÃO. A efetiva prestação de serviços atrelados às áreas contábil, fiscal, financeira, entre outros ainda que tenham caráter imaterial, podem ser comprovados de forma inequívoca por vários documentos, como relatórios, e-mails, atas de reuniões, indicação das pessoas que prestaram o serviço, entre outros. A ausência da comprovação de forma inequívoca, justifica a manutenção da glosa. GLOSA DE DESPESAS. DESPESAS OPERACIONAIS. INCIDENTE NA BACIA DE CAMPOS. DEDUTIBILIDADE. Há de se reverter a glosa das despesas, quando o contribuinte logra êxito em comprovar o abandono do poço e, por conseguinte, tratar-se de despesas incorridas para reparo de danos e manutenção do Campo petrolífero, justificando-se sua dedutibilidade naquele ano-calendário. MULTA ISOLADA. EXIGÊNCIA CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, mas não pode ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício, aplicável aos casos de falta de pagamento do imposto, apurado de forma incorreta pelo contribuinte, no final do período base de incidência. LANÇAMENTO REFLEXO. DECORRÊNCIA. Aplica-se à CSLL a mesma conclusão em referência ao IRPJ por se tratar de idêntica matéria fática. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2012 IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA. POSSIBILIDADE DE CONCOMITÂNCIA COM IRPJ. Os pagamentos foram efetivados sem que tivesse ocorrido a efetiva prestação do serviço, configurando o pagamento sem causa. A lei determina que nas hipóteses de pagamento sem causa, há de se efetivar a retenção na fonte. Fl. 4435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 4 Trata-se de hipótese de incidência distinta do IRPJ, na qual a Recorrente não atua como contribuinte, mas sim como responsável pela antecipação dos tributos devidos pela pessoa beneficiária do pagamento. O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro do ano- calendário 2012 a partir da constatação de despesas indedutíveis, com exigência associada de IRRF sobre pagamentos sem causa, bem como de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais. A autoridade julgadora de 1ª instância cancelou parte da exigência e submeteu a exoneração a reexame necessário (e-fls. 3388/3475). O Colegiado a quo, por sua vez, negou provimento ao recurso de ofício e deu parcial provimento ao recurso voluntário para afastar parte das glosas e as multas isoladas por falta de recolhimento e estimativas (e-fls. 3993/4047). Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 22/11/2022 (e-fl. 4048) e em 14/12/2022 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 4049/4068 no qual a Fazenda aponta divergência reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 4072/4083, do qual se extrai: Suscita-se divergência quanto à possibilidade ou não de se exigir a multa isolada, por não recolhimento de estimativas, cumulada com a multa de ofício pela diferença de tributo no final do período-base (período posterior à edição da Medida Provisória nº 351/2007). Indicados como paradigmas de divergência os acórdãos nº 9101-003.596 (processo 10380.733025/2011-81 – sessão de 10/05/2018) e nº 9101-000.947 (processo 10120.005430/2001-02 - sessão de 29/03/2011). Os paradigmas atendem aos requisitos formais previstos no Regimento Interno do CARF, vez que emanados de colegiados distintos do que prolatou a decisão recorrida, não reformados até a data de interposição do apelo especial, e não contrários a Súmula do CARF ou decisão definitiva vinculante. [...] Passa-se ao exame. A divergência é proposta nos seguintes termos: [...] O primeiro paradigma, acórdão nº 9101-003.596, de fato expressa interpretação divergente da adotada no acórdão recorrido. Tanto lá como aqui examinava-se a possibilidade de exigência de multa isolada (pela não antecipação de estimativa) cumulada com a multa de ofício (pela diferença de tributo no encerramento do exercício), relativamente a período de apuração posterior à edição da MP no 351/2007 (convertida na Lei no 11.488/2007), que deu nova redação ao art. 44, II, “b” da Lei no 9.430/1996. Fl. 4436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 5 De um lado, o acórdão recorrido nega a possibilidade de exigência cumulativa das multas isolada e de ofício, e afasta a primeira com fundamento no princípio da consunção. Extrai-se do voto vencedor: [...] De outro lado, o paradigma nº 9101-003.596 admite a exigência cumulativa das multas entendendo que penalizam infrações distintas; registra que não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que esta se limita ao período anterior às alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996; e refuta a tese da consunção. Reproduz-se o suficiente do voto paradigmático: [...] Já o segundo paradigma, acórdão nº 9101-000.947, afastou a multa isolada em razão de, naquele caso, os fatos geradores serem anteriores ao advento da MP nº 351/2007 (ano-base 1998). O voto condutor reporta-se à redação original do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, observando que esta estabelecia, para a multa isolada, a mesma base de incidência da multa de ofício (“totalidade ou diferença de tributo”). Não obstante, o voto paradigmático ressalva expressamente que, a partir de 2007 (com a nova redação do art. 44 da Lei nº 9.430/2007 dada pela MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007), é cabível a exigência de multa isolada sobre estimativas não pagas, cumulativamente com a multa de ofício pela diferença de tributo no fim do ano-base. Precisamente por esta ressalva a Procuradoria da Fazenda submete o acórdão nº 9101-00.947 como segundo paradigma de divergência. [...] Embora as conclusões do acórdão recorrido e do segundo paradigma sejam aparentemente coincidentes - afastamento da multa isolada - é forçoso reconhecer que são materialmente divergentes no que tange à interpretação da legislação aplicável a partir de 2007. Considerando que o paradigma no 9101- 000.947 também discorre sobre a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430/2007 e sinaliza que a consequência desta é a possibilidade da exigência concomitante das multas isolada e de ofício a partir de 2007, reconhece-se divergência frente ao acórdão recorrido. Destacam-se trechos do voto condutor do paradigma nº 9101-000.947: [...] Demonstrado, portanto, dissídio interpretativo entre Turmas que justifica o reexame da matéria em via especial. Conclusão Pelo exposto, propomos que SEJA DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da Procuradoria da Fazenda. A PGFN argumenta que há divergência jurisprudencial porque o Colegiado a quo entendeu que, incidindo a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I da Lei nº 9.430/96, incabível é Fl. 4437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 6 a aplicação da denominada multa de ofício isolada, mesmo após o advento da Medida Provisória nº 351/2007, ao passo que a e. Primeira Turma da CSRF considerou ser legítima, a partir do ano- calendário 2007, a aplicação cumulativa das duas multas, nas bases em que lançadas, uma vez que decorrem de infrações diversas, razão por que não há que se falar em bis in idem. Descreve o contexto no qual foi editado o paradigma nº 9101-003.596, e reproduz seu voto condutor para aduzir que: Note-se que o acórdão recorrido considera incabível a aplicação concomitante da multa de ofício e da denominada multa isolada prevista no art. 44, inc. II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, para o ano-calendário lançado, por entender que, para esse período, deve-se considerar que a infração de não antecipar estaria absorvida pela infração maior de omitir receitas. Por outro lado, o acórdão apontado como paradigma, considera, em clara divergência com o acórdão recorrido, ser cabível a aplicação da multa de ofício em concomitância com a multa isolada prevista para penalizar o contribuinte que não cumpre a sistemática de recolhimento mensal do tributo com base no regime de estimativa, pela totalidade das suas bases de cálculo, afastando ainda a aplicação da Súmula CARF nº 105. Sendo assim, o acórdão ora recorrido, ao afirmar que sobre determinada parcela deve subsistir apenas uma das multas, diverge do acórdão paradigma, que entende ser plenamente possível a exigência de ambas as multas, por se referirem a infrações distintas, mormente em face da alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007) na redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96. De fato, conforme a tese esposada no acórdão indicado como parâmetro de divergência, a multa de ofício decorre da omissão de rendimentos tributáveis, enquanto a multa isolada decorre do não cumprimento, pelo contribuinte, do regime de antecipação mensal do pagamento do imposto. (destaques do original) Já no paradigma nº 9101-00.947, a Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais sinalizou ser possível a cobrança concomitante da multa de ofício com a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas após a entrada em vigor da MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, tendo no caso então sob exame cancelado a exigência da multa isolada por se tratar de período anterior à alteração legislativa. Conclui, nestes termos, que: Resta claro, pois, que os órgãos prolatores dos paradigmas, em análise de casos similares, interpretaram o art. 44 da Lei nº 9.430/96 de modo diverso ao esposado pela E. Turma Ordinária a quo. De fato, diferentemente do colegiado a quo, os órgãos prolatores dos acórdãos paradigmas consideraram ser possível, a partir de 2007, a cobrança de multa isolada devido ao não recolhimento do imposto sobre a base de cálculo estimada, assim como a cobrança da multa de ofício juntamente com o tributo devido. Fl. 4438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 7 Em todos os casos os fatos são similares. Entretanto, as soluções dadas pelos colegiados são inteiramente diferentes. Dessa forma, uma vez evidenciado o dissídio jurisprudencial existente no que toca à possibilidade, ou não, de aplicação concomitante da multa isolada e da multa de ofício a partir de 2007, passa-se a demonstrar doravante as razões pelas quais merece ser adotado o entendimento exarado nos paradigmas, reformando-se, assim, o v. acórdão ora recorrido. (destaques do original) Apresenta os seguintes fundamentos para reforma do recorrido: Quanto à possibilidade de cumulação da multa de ofício com a multa isolada, apresentam-se as seguintes razões. A Recorrida deve pagar a multa disposta no art. 44, inciso II, alínea “b”, pois não se configura, no presente caso, hipótese que dispense a exigência. A teor do referido dispositivo legal, a “multa isolada” é devida em função do não pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa, ainda que o contribuinte tenha apurado, ao final do período, prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa. No caso, não há dúvida de que o Recorrido optou por recolher o IRPJ e a CSLL pelo regime de estimativa. Por outro lado, também não há dúvida de que o Recorrido descumpriu o regime, pois não recolheu integralmente o tributo, e não justificou o não recolhimento mediante a apresentação dos balancetes de suspensão ou redução. O contribuinte recorrido aduz que não poderia ser exigida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas juntamente com a multa de lançamento de ofício porque não pode incidir duas penalidades sobre a mesma infração. Data maxima venia, há equívoco na afirmação de que o Fisco estaria exigindo duas multas sobre uma única infração ou estaria ocorrendo no caso uma “dupla punição”. Vale dizer, inicialmente, em suma, que não é legítima a aplicação de mais de uma penalidade em razão do cometimento da mesma infração tributária, sendo certo que o contribuinte não pode ser apenado duas vezes pelo cometimento de um mesmo ilícito. Por outro lado, vale destacar que não há óbice a que sejam aplicadas ao contribuinte faltante, diante de duas infrações tributárias, duas penalidades distintas. O que a proibição do bis in idem pretende evitar é a dupla penalização por um mesmo ato ilícito. Analisando-se os autos, vê-se que a aplicação da multa de ofício, prevista no art. 44, I, da Lei nº 9.430/96, resultou de infrações às regras de determinação do lucro real praticadas pelo sujeito passivo, relativo ao ano-calendário de 2009. Por outro lado, a denominada multa isolada, fundada no art. 44, II, alínea “b”, da Lei nº Fl. 4439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 8 9.430/96, foi aplicada em razão do descumprimento, pelo recorrido, do modo de pagamento do IRPJ sobre base de cálculo estimada (art. 2º da Lei 9.430/96), relativo ao ano-calendário de 2009. Com efeito, as infrações apenadas pela chamada “multa de ofício” e pela “multa isolada” são diferentes. A multa de ofício decorre do não pagamento de tributo pelo contribuinte. Já a multa isolada decorre do descumprimento do regime de estimativa. Observe-se, nesse ponto, que essa sistemática de recolhimento se justifica diante da necessidade que possui a União de auferir receitas no decorrer do ano, precisamente a fim de fazer face às despesas em que incorre também nesse período. Caso não ocorresse essa antecipação mensal, a União apenas teria acesso às receitas decorrentes da arrecadação do IRPJ e CSLL ao final do ano- calendário, ou no exercício seguinte, por ocasião do Ajuste Anual. Logo, observa-se que com a sistemática de pagamento do IRPJ e da CSLL sobre base de cálculo estimada, o contribuinte desses tributos auxilia a União a fazer frente às despesas incorridas durante o ano-calendário, o que não ocorreria se a referida exação apenas fosse paga no exercício seguinte. Sob essa ótica, percebe-se que o não pagamento de referidos tributos sobre bases estimadas é infração bastante diversa daquela consistente em desrespeito às regras de determinação do lucro real praticada pelo sujeito passivo. Sendo assim, nada impede que dessas infrações resultem penalidades distintas: da infração às normas de determinação do lucro real decorre a multa de ofício prevista no art. 44, I, da Lei nº 9.430/96, enquanto que do descumprimento da sistemática de pagamento do IRPJ e da CSLL sobre base de cálculo estimada decorre a multa isolada prevista no art. 44, II, alínea “b” da mesma Lei. Note-se, nesse ponto, que a multa de ofício somente será devida caso exista imposto a pagar por ocasião do Ajuste Anual. Por outro lado, a multa isolada será devida ainda que, ao final do período, não reste imposto a recolher, já que a infração da qual resulta essa multa consiste, simplesmente, no descumprimento da sistemática de pagamento por estimativa do IRPJ e CSLL, não possuindo qualquer relação com o pagamento em si do imposto. É o que se extrai do art. 44, II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, segundo o qual a multa isolada será devida ainda que o contribuinte tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente. Sendo assim, com a multa isolada o contribuinte está sendo penalizado por não auxiliar a União a fazer frente às despesas incorridas no decorrer dos anos, pelo regime de pagamento de estimativas, e não, propriamente, por não pagar o IRPJ e a CSLL, até por que, como se percebe da Lei nº 9.430/96, tal multa será devida ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para tais tributos. Fl. 4440DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 9 Por fim, importa destacar que a multa de ofício e a multa isolada possuem bases de cálculos distintas. Com efeito, a multa de ofício deve incidir sobre o tributo efetivamente devido pelo sujeito passivo, que, no caso, é apurado no momento em que ocorre o Ajuste Anual. Já a multa isolada deve incidir sobre as bases de cálculo estimadas. Essas antecipações, como o próprio nome diz, não equivalem ao tributo efetivamente devido, mas, consoante a jurisprudência pacificada neste Conselho Administrativo, são meros adiantamentos do tributo, que será calculado ao final do ano. Como se sabe, nem sempre o conjunto dessas antecipações pagas equivalerá ao tributo efetivamente devido, já que, no cálculo do tributo, feito por ocasião do Ajuste Anual, o contribuinte poderá deduzir determinadas despesas incorridas no decorrer do ano. Em suma, as multas de ofício e isolada não decorrem da mesma infração, e não incidem sobre a mesma base de cálculo. São multas inteiramente diversas, previstas em lei, e não configuram nenhum bis in idem. Por consequência é indevida a aplicação do princípio da consunção nesta hipótese. Portanto, não se pode concluir que estaria havendo dupla penalidade pela mesma falta. Data maxima venia, o recorrido cometeu dois atos ilícitos, previstos em lei, e a lei dispõe uma pena para cada um deles. Se não há nenhuma dúvida de que o recorrido cometeu o ilícito acusado pela fiscalização, como deflui pelo próprio teor da decisão hostilizada e dos elementos colacionados aos autos, não há que se falar em dispensa da punição, apenas porque do contribuinte autuado já havia sido exigida multa em decorrência de outro ilícito. Essa não pode ser a ratio da Lei nº 9.430/96. Em abono à tese exposta, é importante transcrever o seguinte aresto do TRF 5ª Região que se pronunciou sobre o assunto: “Origem: TRIBUNAL - QUINTA REGIAO Classe: AC - Apelação Civel - 385949 Processo: 200484000067497 UF: RN Órgão Julgador: Quarta Turma Data da decisão: 08/08/2006 Documento: TRF500122000 Fonte: DJ - Data::06/09/2006 - Página::1228 - Nº::172 Relator(a): Desembargador Federal Marcelo Navarro Decisão: UNÂNIME Ementa: TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. PROCESSO CIVIL. AUSÊNCIA DE DESPACHO SANEADOR. NÃO APRECIAÇÃO DO PEDIDO DE PERÍCIA CONTÁBIL. ALEGAÇÃO DE CERCEAMENTO DE DEFESA. PRELIMINAR DE NULIDADE DE SENTENÇA REJEITADA. PARCELAMENTO. ALEGAÇÃO DE DUPLICIDADE DE MULTA. TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. MULTA MORATÓRIA DE 75%. EFEITO CONFISCATÓRIO. REDUÇÃO PARA 20% (ART. 59 DA LEI Nº 8.383/91). CONDENAÇÃO EM HONORÁRIOS NOS MOLDES DO ART. 20, PARÁGRAFO 3º, CPC. Fl. 4441DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 10 1. Não há falar em cerceamento de defesa pela não apreciação do pedido de perícia contábil, levando-se em conta que os pontos controvertidos prescindem de dilação probatória. 2. A ausência de despacho saneador não acarreta nulidade de processo quando não causa dano às partes. Ademais, tal fase não precisa ser necessariamente única, podendo ser o feito saneado ao longo do regular andamento do processo. 3. Não há aplicação de multa em duplicidade, tendo em vista a natureza diversa da multa de ofício e da multa isolada. 4. Legalidade na aplicação da taxa SELIC, vez que o art. 161, parágrafo 1º do CTN determina que os juros de mora são calculados à taxa de 1% (um por cento) ao mês, se a lei não dispuser de modo diverso, tendo a Lei 9.065/95 instituído o permissivo legal para cobrança da referida taxa. 5. A 1ª Seção do STJ, em sede de embargos de divergência do recurso especial, por unanimidade, entendeu pela legalidade da aplicação da taxa SELIC. 6. A aplicação da multa prevista no art. 61, IV, da Lei nº 8.383/91, no patamar de 75%, é desproporcional e tem efeito confiscatório, infringindo o disposto no art. 150, IV, da CF. Redução para 20% do valor das contribuições não recolhidas, por analogia ao art. 59 da Lei nº 8.383/91. Precedentes desta Corte. 7. Levando-se em conta a cumulação da ação declaratória com pedido de repetição de indébito, tem-se que a presente ação assume o caráter condenatório, razão pela qual a condenação em honorários é fixada nos moldes do art. 20, parágrafo 3º, do CPC. 8. É de ser reintegrada a empresa no PAES se a sua exclusão se deu apenas em virtude do não recolhimento da multa no percentual de 75%. 9. Apelações e remessa oficial às quais é negado provimento.” (destacou-se) Pelo que se extrai da ementa transcrita, verifica-se que a aludida decisão judicial está em consonância com o vem sendo exaustivamente defendido pela Fazenda Nacional: não há óbice à cumulação da multa de ofício com a isolada, por serem penalidades distintas. Por outro lado, o Código Tributário Nacional prevê, em seu art. 97, o seguinte, verbis: “Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: (...) VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades” O fato de estar sendo exigido do contribuinte a multa de ofício decorrente do não pagamento de tributo não impede a incidência da multa prevista no art. 44, II, alínea “b” da Lei nº 9.430/96, uma vez que a lei não dispensa a cobrança de penalidade nesses casos. Sob essa ótica, vê-se que a e. Turma a quo criou nova hipótese de dispensa da multa isolada, não prevista na legislação, qual seja, a Fl. 4442DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 11 cobrança, concomitante, de multa de ofício decorrente do não pagamento do tributo, o que não pode ser admitido. Diante das considerações acima postas, inegável que a decisão externada pelo órgão recorrido diverge do entendimento sedimentado no seio deste Eg. Conselho Administrativo. Ademais, infere-se que o órgão recorrido procurou atenuar o suposto “rigor” do art. 44, II, alínea “b” da Lei nº 9.430/96. Data maxima venia, este raciocínio não deve prevalecer à medida que cria nova hipótese de dispensa de multa isolada, inovando no ordenamento jurídico. Tal procedimento, quando efetuado pelo aplicador da lei, decorre de um juízo de equidade, conforme a autorizada doutrina de ALIOMAR BALEEIRO, verbis: “Provavelmente, nenhum tema de interpretação e aplicação das leis tem gerado, ao longo dos séculos, tantas controvérsias e dissertações quanto o da eqüidade, admitida expressamente pelo art. 108, IV do nosso CTN. (...) Essa extrema flexibilidade do ex aequo et bono vem sendo disciplinada, até certo ponto, pela doutrina, que define os casos e limites de sua aplicação. A. Silveira, depois de ponderar que a eqüidade pode ser considerada sob o ponto de vista sociológico, aponta-lhe as seguintes funções: a) no entendimento dos contratos e práticas costumeiras; b) na interpretação das fontes, com o predomínio da finalidade da lei sobre sua letra, preferindo-se a mais benigna e humana; c) na adaptação da norma às circunstâncias singulares do caso concreto: ‘muitas vezes sucede que a generalidade com que foi concebida a norma impede sua correta aplicação às circunstâncias do caso concreto’; e) (sic) na integração das lacunas da norma, como recurso à insuficiência desta; f) na decisão fora das normas, ex aequo et bono (CC, art. 1.037, p. ex.). (...) Pela eqüidade, o intérprete e o aplicador não só suprirão a lei silente, mas também interpretarão e adaptarão a lei que se apresentar absurda, em sua impersonalidade e generalidade abstrata, para as condições inusitadas do caso especial concreto. A autoridade fiscal e o juiz, à falta de elementos no art. 108, I, II e III, encontram na eqüidade, se lhe é concedida expressamente, condição exigida pelo art. 127 do CPC/73, meios de suprir a falta de norma adequada no caso singular, ou mesmo para amortecer essa norma, se nas circunstâncias específicas ou inéditas ela conduzir ao iníquo ou ao absurdo, um e outro inadmissíveis dentro do sistema geral do Direito e da consciência jurídica contemporânea em nosso País ou em nosso tipo de estrutura econômica, política, social e institucional.” (BALEEIRO, Aliomar, in Direito Tributário Brasileiro, 11ª Edição, Forense, pp. 682 e 683. Grifos não constantes do original). Ocorre que, como lembra ALIOMAR BALEEIRO, o emprego do juízo de equidade no ordenamento jurídico brasileiro tem que estar expressamente autorizado por lei. Tal dogma é um dos fundamentos do ordenamento pátrio, vez que a Constituição Federal de 1988, em seu art. 5º, inc. II, não admite a existência de Fl. 4443DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 12 outra fonte do direito senão a lei formal (ou atos equiparados a lei formal, como as medidas provisórias, leis delegadas, e outros previstos no art. 59 da CF/88). Portanto, o aplicador da lei é obrigado a decidir com base na norma disposta, mas pode se utilizar da equidade apenas quando a lei permitir expressamente, conforme se infere do art. 127 do CPC. Ora, o Código Tributário Nacional permite o uso da equidade pelo aplicador da lei. Com efeito, o CTN prevê que a lei poderá atribuir ao aplicador juízo de equidade para fundamentar a dispensa de créditos tributários. Confira-se: “Art. 172. A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do crédito tributário, atendendo: (...) IV – a considerações de eqüidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso” (Grifos não constantes do original). Note-se que o próprio CTN, em seu art. 108, IV, § 2º, dispõe que o emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido. Como o art. 108 está inserido no capítulo sobre a interpretação da lei tributária, e também face ao art. 172 acima, pode-se concluir que o Código está consentâneo com o art. 127 do CPC. A equidade somente pode ser utilizada pelo intérprete para a dispensa de crédito tributário quando existe previsão legal que o permita. Fora dessa hipótese, o intérprete não poderá se valer do juízo de equidade para dispensar a exigência de crédito tributário. Aqui resta claro o óbice para a dispensa da multa exigida do recorrido. Não há, no presente caso, norma específica que permita ao aplicador da lei relevar a cobrança da multa prevista no art. 44, II, alínea “b” da Lei nº 9.430/96. De todo o exposto, resta claro que sempre foi cabível a cobrança concomitante da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas com a multa de ofício. Entretanto, após o advento da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, não há sequer espaço para discussão do assunto, em face da clareza do texto legal. Confira-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) Fl. 4444DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 13 b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) Assim, o art. 44 da Lei nº 9.430/96 foi alterado pela lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, dando-lhe nova redação, reduzindo a multa isolada para 50%; bem assim deixando bem claro, se dúvidas haviam, de que a referida multa isolada era cabível no caso de estimativa mensal não paga e não de tributo final não pago. Frise-se que até as bases de cálculo das citadas multas foram diferenciadas, afastando-se, dessa forma, qualquer alegação de bis in idem. Com efeito, segundo texto dado pela Lei nº 11.488/2007, a base de cálculo da multa isolada pela falta de pagamento da estimativa consiste no valor do pagamento mensal, no percentual de 50%, enquanto a multa pelo lançamento de ofício incide sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, no percentual de 75%. Ressalte-se que a alteração legislativa promovida no art. 44 da Lei nº 9.430/1996 foi objeto de análise pelo tributarista Marcos Vinícius Neder em artigo intitulado “O regime jurídico da multa isolada sobre estimativas”, publicado na Revista Diálogo Jurídico nº 16/2007, tendo assim exposto suas conclusões: “Em razão da reiterada jurisprudência administrativa, a Administração Tributária decidiu propor a edição de Medida Provisória para o aperfeiçoamento da legislação sobre a penalidade isolada por falta de pagamento de estimativas. Nesse sentido, foi editada a MP 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei 11.488, de 15 de junho de 2007, que promove a alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 no tocante a multa isolada (...). Vê, portanto, que nova lei alterou a base de cálculo da multa isolada (inciso II) que passa a incidir sobre o valor do pagamento mensal de estimativa. Com isso, a aplicação dessa multa não está mais vinculada ao valor do tributo devido ao final do período de apuração do imposto e passa a ser exigida sobre o valor de omissão de recolhimento de estimativa mensal.” Diante do exposto e considerando que restou plenamente configurado o desrespeito do sujeito passivo ao disposto no art. 44, II, “b” da Lei nº 9.430/96 e, ainda, que o fato gerador do presente feito é posterior ao advento da MP nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007), não há qualquer dúvida sobre a possibilidade/necessidade de cobrança da multa isolada, exigida em face do não pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa. (destaques do original) Pede, assim, que o recurso especial seja admitido e provido, reformando-se a decisão recorrida nos quesitos objeto da presente insurgência. Fl. 4445DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 14 Cientificada em 26/05/2023 (e-fl. 4094), a Contribuinte apresentou contrarrazões em 09/06/2023 (e-fls. 4096/4116) nas quais defende o não conhecimento do recurso especial em face do entendimento consolidado deste E. CARF contraria à pretensão recursal da Fazenda Nacional, assim argumentando: 21. O v. acórdão recorrido em nada diverge da interpretação largamente adotada por este E. CARF a respeito do tema, pois reconhece que, mesmo após as alterações introduzidas pela Lei nº 11.488/2007, pelo princípio da consunção, a exigência da multa isolada (inciso II) deve ser absorvida pela multa de ofício (inciso I), especialmente nos casos em que inexistem valores a serem recolhidos ao final do ano-base. 22. Especificamente no caso concreto, restou consignado que o não recolhimento da estimativa mensal deve ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir ao final do ano-base, sendo o bem jurídico mais importante a efetivação da arrecadação tributária atendida pelo recolhido do tributo apurado. 23. Logo, a interpretação (aparente) do conflito de normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa do que o ilícito principal. 24. Na tentativa de viabilizar seu Recurso Especial, a D. PGFN apresentou os Acórdãos nº 9101-003.596 (1º acórdão paradigma) e 9101-00.947 (2º acórdão paradigma), supostamente paradigmáticos e demonstrativos de dissidência jurisprudencial em relação ao entendimento adotado no v. acórdão. 25. Ocorre que os paradigmas apresentados no Recurso Especial se reportam a posicionamento ultrapassado adotado pelas C. Câmaras Ordinárias. Essas decisões não espelham o atual entendimento predominante e pacífico deste E. CARF e da C. Câmara Superior. 26. Em primeiro lugar, a Fazenda Nacional sustenta que o entendimento adotado pelo v. acórdão recorrido divergiria do que foi encampado pelo Acórdão nº9101- 005.947 (2º paradigma), o qual manteve a exigência da multa isolada. 27. Ocorre que o referido paradigma, além de não representar o atual entendimento predominante, não guarda qualquer similitude fática com o presente caso. Isso porque, naqueles autos tratava-se de imposição da penalidade por ausência de retenção e recolhimento de IRRF em pagamentos realizados por serviços prestados, a teor do que dispunha o art. 9º da Lei nº 10.426/2002. 28. Não há, no decorrer do referido acórdão, qualquer menção à imposição de multa isolada por ausência de recolhimento de estimativas mensais. Neste ponto, vale lembrar que, no presente caso, ao contrário do ocorrido no acórdão indicado como paradigma, sequer houve falta de recolhimento de tributo. Fl. 4446DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 15 29. Sendo assim, como já restou assentado pelo Pleno da CSRF1, “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados, com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”. 30. E, de acordo com as palavras do Ministro Dias Toffolli2, “a similitude fática entre os acórdãos paradigma e paragonado é essencial, posto que, inocorrente, estarse-ia a pretender a uniformização de situações fático-jurídicas distintas, finalidade à qual, obviamente, não se presta esta modalidade recursal”. 31. Diante da ausência de similitude, inexiste base de comparação e nem mesmo de aproximação entre o aresto paradigmático e o caso ora discutido para fins da comprovação de divergência jurisprudencial necessária. 32. No mesmo sentido caminha o Acórdão nº 9101-003.596 (1º paradigma) que não se presta a servir como prova de dissidência jurisprudencial autorizativa da interposição do apelo especial, na medida em que a situação fática e argumentativa objeto do referido acórdão não guarda similitude com o caso em tela. 33. Isso porque, a conclusão do referido acórdão é clara ao reconhecer a possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício na hipótese de ser constada a ausência de pagamento de IRPJ e CSLL apurados ao final do ano- calendário. 34. Neste ponto, repisa-se, não é esse o caso tratado nos autos. Importante frisar que no caso dos autos (i) o período já se encontrava encerrado quando da ciência da lavratura dos Autos de Infração; e (ii) não foi verificado IRPJ e CSLL a pagar ao final do ano-base, tendo o próprio Agente identificou a posição de credora da Recorrida 35. Resta claro que a jurisprudência dominante deste E. CARF e, como se verá, do A. STJ está alinhada com as razões de decidir do v. acórdão recorrido, o que só reforça o seu acerto ao afastar a imposição da multa isolada e a necessidade de desprovimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional. 36. Diante de todo o exposto, resta demonstrado que não foi cumprido o requisito da comprovação da divergência, não havendo como se conhecer do Recurso Especial, conforme expressamente determina o art. 37 do Decreto nº 70.235/723 e art. 67 do RICARF4. (destaques do original) 1 CSRF. Pleno. Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009. 2 EMB. DIV. NOS BEM. DECL. NO AG. REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 3 Art. 37. O julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno: (...) II – de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais. 4 Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. § 1º Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária interpretada de forma divergente. Fl. 4447DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 16 No mérito, defende que a multa isolada somente pode ser exigida caso o Fisco verifique a falta de recolhimento dos tributos, ou recolhimento insuficiente, com base em estimativas mensais, antes do término do ano-base correspondente. Concorda com o entendimento expresso no recorrido, vez que os autos de infração foram lavrados depois do encerramento do ano-calendário 2012, conforme jurisprudência que cita, bem como porque não é permitido ao Fisco exigir a cobrança de multa isolada sobre meras estimativas, sem que seja verificada a existência de saldo de IRPJ e CSLL a pagar ao final do ano-base. Adiciona que: 46. Ressalta-se, por oportuno, que ao contrário do que tenta fazer crer a D. PGFN, a alteração legislativa promovida pela Lei nº11.488/07 não teve o condão de alterar essa realidade, na medida em que não trouxe alteração material na sistemática originalmente prevista para sua aplicação, que culminou com a edição da Súmula CARF nº 1055. 47. A análise dos precedentes que inspiraram a edição da referida Súmula indica que, embora estejamos falando de penalidades por descumprimento de deveres distintos, estamos na esfera de aplicação de penas e, nesta, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta (no caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano-calendário), a pena pela infração-meio deve ser absorvida pela pena aplicável à infração-fim. 48. Sobre o tema, destaca-se também as precisas as colocações do Conselheiro Marcos Takata em voto proferido no Acórdão nº 1103.001-097 posteriormente a alteração legislativa mencionada pela Fazenda Nacional: “É de cartesiana nitidez, para mim, que a aplicação da multa de ofício de 75% sobre o valor não pago do IRPJ e da CSL efetivamente devidos, cobráveis juntamente como esses, exclui a aplicação da multa de ofício de 50% (multa isolada) sobre o valor não pago do IRPJ e da CSL mensal por estimativa, do mesmo ano-calendário. Isso, seja por interpretação lógica dos preceitos citados (aliás, para além disso, pode-se dizer que é corolário lógico), seja por interpretação finalística do art. 44, I e II da Lei nº 9.430/96. Apenando o continente, desnecessário e incabível apenas o conteúdo. Se já se penaliza o todo, não há sentido em se penalizar também a parte do todo. Noutros termos, é aplicação do princípio da consunção em matéria penal. Como penalizar pelo todo e ao mesmo tempo pela parte do todo? Isso seria uma contradição de termos lógicos e axiológicos." 49. E por não ter alterado a sistemática que culminou na edição da Súmula CARF 105, a Lei nº 11.488/2007 tampouco alterou a jurisprudência dominante deste E. 5 Súmula CARF 105: “A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício". Fl. 4448DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 17 CSRF e do A. STJ, no sentido de afastar a exigência da multa isolada pelo princípio da consunção, conforme ementas a seguir: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011, 2012 RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. ART. 67 DO ANEXO II DO RICARF. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial que aponta como paradigma de divergência acórdão sem similitude fática com o aresto recorrido, ou que não favoreça a tese do Recorrente e, portanto, não o aproveita. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011, 2012 RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. ART. 67 DO ANEXO II DO RICARF. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial que aponta como paradigma de divergência acórdão sem similitude fática com o aresto recorrido, ou que não favoreça a tese do Recorrente e, portanto, não o aproveita. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. CONSUNÇÃO OU ABSORÇÃO. As multas isoladas, aplicadas em razão da ausência de recolhimento de estimativas mensais, não podem ser cobradas cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor apurado no ajuste anual do mesmo ano-calendário. Deve subsistir, nesses casos, apenas a exigência da multa de ofício, restando as multas isoladas absorvidas por esta. Em se tratando de penas, a punição pelas infração-meio é absorvida pela penalidade aplicada à infração-fim. (CSRF, Processo nº 16561.720043/2015-84, Acórdão nº 9101-006.284, Sessão de 13.09.2022). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ). Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO. IMPOSSIBILIDADE. SUMULA CARF 105. A Lei 11.488/2007, muito embora tenha trazido uma nova redação para o texto do artigo 44 da Lei 9.430/1996, não alterou a norma jurídica subjacente a respeito da aplicação da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas. A ratio decidendi adotada pelo CARF em seus reiterados julgados proferidos na vigência da redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996, e consolidada na Súmula CARF 105, também não foi afetada pela alteração do texto empreendida pela Lei 11.488/2007. Assim, as razões de decidir que inspiraram a edição da Fl. 4449DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 18 Súmula CARF 105 hão de ser aplicadas para fatos ocorridos após a edição da Lei 11.488/2007. (CSRF, Processo nº 11020.720724/2011-12, Acórdão nº 9101-005.692, Sessão de 13.08.2021). (destaques do original) Cita voto condutor do Acórdão nº 9101-005.824 e manifestações do Superior Tribunal de Justiça no REsp nº 1.496.354/PR, bem como no REsp nº 1.499.389/PB, concluindo que: 55. Em suma, conforme restou comprovado nos autos, ao final do ano-calendário de 2012, a Recorrida apurou saldo negativo de IRPJ e CSLL, por ter recolhido valores estimados superiores ao montante ajustado no momento do encerramento do ano-base. 56. A esse respeito, o próprio Agente Fiscal identificou sua posição de credora, pela existência de saldo negativo de IRPJ e CSLL. 57. Nesse contexto, a análise cuidadosa da legislação aplicável e da jurisprudência deste E. CARF forçosamente leva à conclusão de que a exigência de multa isolada é flagrantemente ilegal, na medida em que não houve falta de recolhimento de tributo. 58. Como tratado acima, é de se observar que a multa isolada somente poderia ser exigida antes do encerramento do ano-calendário a que se refere. 59. Assim, descabe aplicar a multa isolada do artigo 44, inciso II, “b” da Lei 9.430/96, vez que todos os valores devidos pela Recorrida ao final do ano- calendário, de acordo com a própria conclusão a que chegou a D. Fiscalização, foram integralmente quitados, havendo inclusive pagamento a maior. 60. Ao interpretar o artigo 44, II, “b” da Lei 9.430/96, a Fazenda Nacional tenta fazer crer que a aplicação da multa isolada poderia ocorrer em toda e qualquer situação, por supostamente se estar diante de duas penalidades distintas: a primeira pela ausência de recolhimento do imposto e a segunda pelo descumprimento do regime de estimativa. 61. Contudo, tal entendimento é manifestamente equivocado, mesmo após a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351/2007. 62. Como se viu, ao abrigo do princípio da consunção, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória ao ato de reduzir o imposto nº final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é, sem dúvida, a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. 63. Revela-se, portanto, como bem entendeu o v. acórdão, que a imposição da multa isolada se mostra descabida, por dois motivos de fácil constatação: (i) a impossibilidade de se exigir a referida penalidade pela falta de recolhimento de Fl. 4450DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 19 estimativa após o encerramento do ano-calendário; e (ii) a incontroversa ausência de valores devidos a título de IRPJ e CSLL no final do ano-calendário. 64. Diante do exposto, na remota hipótese de se entender pelo conhecimento do recurso interposto pela D. PGFN, é de rigor o seu desprovimento ante a inegável impossibilidade de se manter a exigência da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas mensais quando nem sequer existem valores a serem recolhidos a título de IRPJ e CSLL devidos no ano-calendário de 2012. Requer, por tais razões, o não conhecimento do recurso especial ou, então, que lhe seja negado provimento. A Contribuinte também interpôs recurso especial, mas lhe foi negado seguimento em despacho confirmado em sede de agravo, cientificado à Contribuinte em 11/02/2025 (e-fl. 4414). A informação fiscal que lhe foi dirigida nesta ocasião aponta que: i) subsistiu lucro tributável de R$ 45.273.937,32 no ano-calendário 2012, integralmente consumido pelo prejuízo fiscal e pela base negativa do período; ii) as estimativas não pagas de R$ 6.907.434,69 a título de IRPJ e R$ 2.490.276,48 foram integralmente canceladas, sem interposição de recurso especial pela PGFN; iii) as multas isoladas permanecem com exigibilidade suspensa em razão do recurso especial da PGFN; e iv) restou IRRF lançado no valor de R$ 862.865,34, o qual foi pago como informado pela Contribuinte às e-fls. 4418/4422. VOTO Conselheira Edeli Pereira Bessa, Relatora. Recurso especial da PGFN - Admissibilidade A Contribuinte questiona o conhecimento do recurso especial fazendário apontando que: i) o acórdão recorrido também teria afastado as multas isoladas porque a cobrança das diferenças de tributo sobre as próprias estimativas já foi cancelada; ii) há entendimento consolidado deste E. CARF contrario à pretensão recursal da Fazenda Nacional e os paradigmas indicados reportam posicionamento ultrapassado adotado pelas C. Câmaras Ordinárias; iii) o paradigma nº 9101-005.947 trata de imposição da penalidade por ausência de retenção e recolhimento de IRRF em pagamentos realizados por serviços prestados, a teor do que dispunha o art. 9º da Lei nº 10.426/2002; e iv) o paradigma nº 9101-003.596 admite a cumulação das penalidades quando há ausência de pagamento de IRPJ e CSLL apurados ao final do ano- calendário, e no caso o próprio Agente identificou a posição credora da Recorrida. Fl. 4451DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 20 Inicialmente esclareça-se que a divergência jurisprudencial demonstrada pela PGFN teve em conta os paradigmas nº 9101-00.947 e 9101-003.596, sendo impróprios os apontamentos da Contribuinte acerca da dessemelhança do recorrido com o Acórdão nº 9101-005.947. De toda a sorte, com respeito ao paradigma nº 9101-00.947, a PGFN arguiu que nele se sinalizou ser possível a cobrança concomitante da multa de ofício com a multa isolada por falta de recolhimento estimativas após a entrada em vigor da MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007. Referido julgado, porém, já foi rejeitado por este Colegiado, em antiga composição, para caracterização de dissídio semelhante, nos termos do voto condutor do Conselheira Fernando Brasil de Oliveira Pinto no Acórdão nº 9101-005.4906: No que atine ao segundo paradigma, Acórdão nº 9101-00.947, de 2011, entendo que o mesmo não se presta para comprovar a divergência no caso concreto. Isso porque tal precedente diz respeito a exigência de penalidades isoladas por falta de recolhimento de estimativas relativas ao ano-calendário de 1998, na vigência da redação original do art. 44 da Lei nº 9.430/96, e, portanto, antes das alterações que passaram a viger com o advento da MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007. A menção no voto condutor daquele julgado à nova redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96, se deu como mero argumento de reforço (obiter dictum), uma vez que a o novo texto legal sequer vigia à época dos fatos geradores. Desse modo, tratando-se de planos jurídicos distintos tratados no recorrido e no segundo paradigma, não há que se falar em divergência de interpretação de legislação tributária. Já com respeito ao paradigma nº 9101-003.596, a Contribuinte destaca que a cumulação não se verificaria porque, no presente caso, o próprio Agente identificou a posição credora da Recorrida. Anote-se, primeiro, que a argumentação recorrentemente desenvolvida pelo redator do voto vencedor do acórdão recorrido - Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza – tem suscitado discussões neste Colegiado acerca da suficiência dos recursos especiais interpostos pela PGFN para sua reversão. No voto condutor do Acórdão nº 9101-006.7867, o Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado assim consolidou as abordagens acerca da questão: Segundo a recorrente, são dois fundamentos diversos e autônomos do acórdão recorrido, a saber: 1- inexistência de previsão legal para aplicação de multa isolada que não decorre do não recolhimento de estimativas mensais apuradas e declaradas pelo próprio contribuinte optante do lucro real anual; e 2 – 6 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado), Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício). 7 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Fl. 4452DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 21 impossibilidade de exigência da multa em concomitância com a multa de ofício em face do princípio da consunção. Observo que, em que pese o voto vencedor traga, preliminarmente, o entendimento do redator designado de que inexistiria previsão legal para aplicação de multa isolada que não decorre do não recolhimento de estimativas mensais apuradas e declaradas pelo próprio contribuinte optante do lucro real anual, o fundamento que orienta o acórdão recorrido é de fato apenas o segundo apontado pela contrarrazoante, concernente à impossibilidade de exigência da multa em concomitância com a multa de ofício em face do princípio da consunção, conforme espelhado na própria ementa do acórdão, verbis: MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA MENSAL. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO DE 75%. IMPOSSIBILIDADE. Não é possível a cobrança concomitante da multa isolada por falta de recolhimento de estimativa mensal e da multa de ofício, haja vista o princípio da consunção. De fato, o redator do voto vencedor faz algumas conjecturas em seu voto acerca do alcance do dispositivo legal previsto no art. 44, inciso II da Lei nº 9.430/1996, que não foram postas no recurso voluntário pela contribuinte e sequer foram discutidas no voto vencido apresentado pela relatora, de modo que entendo que se trata de mero obiter dictum do redator designado. O recurso voluntário, neste sentido, foi desenvolvido a partir da afirmação de que em sua impugnação, o Recorrente demonstrou a improcedência da referida multa dada a impossibilidade da exigência da multa isolada em questão concomitantemente com a multa de ofício, tendo mencionado, nesse sentido, diversas decisões proferidas pela C. 1ª Turma da CSRF. Por sua vez, o voto vencido confirma que a discussão se circunscreve a este aspecto: A Recorrente defende a impossibilidade da exigência da multa isolada concomitantemente com a multa de ofício. Questiona a decisão da DRJ que fundamentou a imposição da multa na nova redação dada à Lei n. 9.430/96 pela Lei n. 11.488/2007. Invoca o princípio da anterioridade, que a multa só poderia ser aplicada a partir de janeiro de 2008. Já o voto vencedor traz uma primeira abordagem que, se decorresse de alegação e entendimento contrário do voto vencido, inclusive, dispensaria a apreciação da possibilidade de concomitância, vez que a mencionada ausência de previsão legal para exigência da multa isolada já bastaria para afastá-la em qualquer hipótese de infração que afetasse a apuração das antecipações depois do encerramento do exercício, sem necessidade de se adentrar à discussão acerca da concomitância. Confiram-se os excertos abaixo extraídos do voto vencedor: [...] A multa isolada aplicada tem como origem as diferenças entre as base de cálculo mensais apuradas pela recorrente e pela fiscalização, e decorre das glosas Fl. 4453DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 22 efetuadas em procedimento de fiscalização, que constatou entre outras infrações, deduções indevidas de despesas/custos na apuração do lucro real do período. Logo, não decorre do não recolhimento de estimativas mensais apuradas e declaradas pelo contribuinte optante do lucro real anual. As discussões relacionadas à multa isolada devem levar em conta o motivo que leva a autoridade fiscal aplicar a referida multa isolada, pois ela não se destina a punir casos de infrações apuradas e relacionadas à omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido. Nessas infrações, devem ser aplicada apenas a multa de ofício. Esta multa isolada foi instituída para punir contribuintes que, tendo optado pelo lucro real anual para cálculo do IRPJ e da CSLL, deixavam de recolher as estimativas mensais. É que encerrado o ano base, já não é juridicamente possível exigir as estimativas, vez que elas possuem natureza de antecipação do tributo a ser apurado no final do período. Assim, encerrado o período, o Fisco só pode exigir o valor devido e não as antecipações. Para que a norma que determina o recolhimento do IRPJ e da CSLL por estimativa seja imperativa, e não reduzida a mera recomendação, instituiu-se a multa isolada, com o propósito específico de punir o descumprimento da norma que impõe a estes contribuintes o recolhimento mensal por estimativa. Por isso, a aplicação da referida multa isolada deve limitar-se apenas ao caso em que foi concebida. Aplicá-la a casos de cometimento de infração relativas às glosas de despesas efetuadas em procedimento de fiscalização, ou qualquer outra hipótese acima referida, é uma forma de exacerbar a penalidade, a meu ver, sem previsão legal. [...] (g.n.) Na sequência do seu voto, após externar o seu entendimento acerca do alcance do dispositivo, o redator do voto vencedor trata da tese discutida no voto vencido acerca da possibilidade de exigência concomitante da multa isolada com a multa de ofício, verbis: [...] De outra banda, ainda que se entenda haver previsão legal para esses casos, tanto o CARF como o STJ possuem entendimento, no sentido de afastar a exigência da multa isolada, pelo princípio da consunção. No âmbito do CARF, com a aprovação da Súmula CARF nº 105, restou sedimentado que: “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício." Na prática, a Súmula é aplicada aos fatos geradores ocorridos até 31/12/2006, que não é o caso dos autos. Para os fatos posteriores, ou seja, que ocorreram a partir de janeiro de 2007, como é o caso dos autos, há quem sustente que em face das alterações introduzidas pela Lei nº 11.488/2007, que deu nova redação ao art. 44 da Lei nº 9.430/96, não haveria interpretação diversa daquela favorável à exigência da multa isolada, Fl. 4454DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 23 mesmo nos casos em que houver sido imposta multa de ofício pela falta de pagamento anual de IRPJ e da CSLL, sob o entendimento de que, após essas alterações, estimativas mensais e a obrigação tributária decorrente do fato gerador anual, em 31 de dezembro, seriam obrigações autônomas, e por isso, não poderiam ser confundidas, já que possuem naturezas diferentes (acórdão nº 1802- 001.408). Com este entendimento, estaria autorizada a aplicação das multas, cumulativamente. Este foi o entendimento da I. Relatora. Penso diferente. Primeiro, como acima consignado, entendo inexistir previsão legal para aplicação de multa isolada que não decorre do não recolhimento de estimativas mensais apuradas e declaradas pelo próprio contribuinte optante do lucro real anual. Na hipótese de considerar existente tal previsão, deve ser afastada a exigência da multa isolada pelo princípio da consunção, pois não se deve admitir como razoável a cumulação de multas, devendo a infração prevista no inciso II ser absorvida pelo hipótese prevista no inciso I (de acordo com a redação dada pela Lei 11.488/2007 ao art. 44 da Lei 9.430/96). Vale dizer, a cobrança de multa de ofício de 75% sobre o tributo não pago supre a exigência da multa isolada de 50% sobre eventual estimativa não recolhida, apurada em procedimento de fiscalização. Admitir o contrário, estaria-se (sic) a permitir que duas penalidades incidissem sobre uma mesma base de cálculo, o que é vedado pelo sistema jurídico. Sobre o tema, precisas as colocações do Conselheiro Marcos Takata em voto proferido no Acórdão nº 1103.001-097: É de cartesiana nitidez, para mim, que a aplicação da multa de ofício de 75% sobre o valor não pago do IRPJ e da CSL efetivamente devidos, cobráveis juntamente como esses, exclui a aplicação da multa de ofício de 50% (multa isolada) sobre o valor não pago do IRPJ e da CSL mensal por estimativa, do mesmo ano-calendário. Isso, seja por interpretação lógica dos preceitos citados (aliás, para além disso, pode-se dizer que é corolário lógico), seja por interpretação finalística do art. 44, I e II da Lei nº 9.430/96. Apenando o continente, desnecessário e incabível apenas o conteúdo. Se já se penaliza o todo, não há sentido em se penalizar também a parte do todo. Noutros termos, é aplicação do princípio da consunção em matéria penal. Como penalizar pelo todo e ao mesmo tempo pela parte do todo? Isso seria uma contradição de termos lógicos e axiológicos)." O STJ possui o entendimento semelhante a este, ou seja, entende que a aplicação da multa de ofício afastaria, pelo princípio da consunção, a multa isolada. Confira- se decisão proferida no REsp nº 1.496.354/PR: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. Fl. 4455DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 24 1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo. 2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal. 3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica-se aos casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata". 4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento mensal: "a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano- calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)". 5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas concomitantemente com o valor total do tributo devido. 6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Princípio da consunção. Recurso especial improvido. (STJ, REsp 1496354/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/03/2015, DJe 24/03/2015) Do voto condutor da decisão, da lavra do eminente Ministro Humberto Martins, se pode extrair o trecho abaixo: “Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá́ ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais, ainda que configurem obrigações de pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em conseqüência de, nos caso ali descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas "multas isoladas", portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso Fl. 4456DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 25 I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta. Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente. O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção) é aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta de recolhimento de tributo.” Assim, ao abrigo do princípio da consunção, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é, sem dúvida, a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Logo, a interpretação (aparente) do conflito de normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa do que o ilícito principal. Noutras palavras, as expressões "isolada" ou "conjuntamente" (com o tributo não pago) são apenas formas pelas quais podem ser exigidas as penalidades, e indicam de fato hipóteses autônomas da aplicação das multas, mas, não podem incidir concomitantemente. [...] Do exame na íntegra do acórdão (ementa, relatório, voto vencido e voto vencedor) entendo que o fundamento que orientou a decisão do colegiado a quo é aquele que foi espelhado na ementa do acórdão e que foi extensamente abordado no voto vencedor, não se podendo considerar que as afirmações pelo redator designado, fora do debate estabelecido pela contribuinte, constituir-se- iam em fundamento autônomo que teria sido encampado pelo colegiado a quo. Fl. 4457DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 26 Insisto que a discussão acerca da exigência concomitante da multa isolada e da multa de ofício proporcional somente se estabelece com o reconhecimento implícito de que há previsão legal para aplicação da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas a casos de cometimento de infração relativas às glosas de despesas efetuadas em procedimento de fiscalização, ou qualquer outra hipótese acima referida. Se este último questionamento integrasse o litígio que a contribuinte estabeleceu nestes autos, o Colegiado a quo deveria ter sobre ele deliberado antes de avaliar se houve, também, aplicação concomitante de multa proporcional sobre o ajuste anual. Ausente este questionamento, evidenciado está que a contribuinte não cogitou da impossibilidade de aplicação da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas apenas em razão dos ajustes promovidos pela autoridade fiscal no lucro tributável originalmente apurado, e circunscreveu o debate à impossibilidade de esta punição se verificar concomitantemente com a multa proporcional aplicada sobre os tributos apurados ao final do ano-calendário. Adiciono que este debate já se verificou no Acórdão nº 9101-006.601, no qual a relatora, Conselheira Lívia De Carli Germano, restou vencida juntamente com o Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, redigindo o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa: Voto Vencido [...] Observo, porém, que o voto condutor do acórdão recorrido, muito embora tenha concluído pela impossibilidade de aplicar concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício devida ao final do ano calendário, antes analisa e conclui também acerca da impossibilidade de se cobrar a multa isolada sob outro fundamento. De fato, o voto vencedor do acórdão recorrido, antes de mencionar a aplicação do princípio da consunção, conclui pela impossibilidade de se cobrar a multa isolada no caso de infrações resultantes de glosa de despesas, veja-se (grifamos): (...) Em seu recurso especial, a Fazenda Nacional contesta a aplicação da tese da consunção para hipóteses de concomitância, mas não desconhece que há um argumento autônomo no voto condutor do acórdão recorrido, acerca da impossibilidade de se cobrar a multa isolada quando o lançamento resulte de glosa de despesas, como demonstra o seguinte trecho da peça (fl. 892, grifamos): Concluiu a decisão combatida que deveria ser aplicado ao caso o princípio da consunção, pois haveria dupla penalização a incidir sobre uma mesma base de cálculo. Além disso, pontuou a impossibilidade de exigir a multa isolada após o encerramento do ano-calendário e que haveria falta de previsão legal para a imposição dessa penalidade quando o lançamento fosse decorrente de glosas de dedução de despesas indevidas. Fl. 4458DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 27 Aparentemente, em seu recurso especial a Fazenda Nacional pretende contestar todos os fundamentos do acórdão recorrido com os mesmos paradigmas, eis que afirma (fl. 895): Por fim, os paradigmas apresentados deixaram claro que “a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei nº 9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável ao final do ano- calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do dever de antecipar”. Assim, identificada a referida infração consistente na falta de antecipação das estimativas devidas, caberá a incidência da multa, sem ressalvas. Ao revés, ressaltaram os paradigmas que a própria lei ratifica a exigência da referida multa em diversas situações: seja isoladamente, seja em conjunto com a multa de ofício, seja ainda que encerrado o ano-calendário, ou mesmo ainda que apurado prejuízo. Apenas a sujeitaram à identificação da ausência do dever de antecipar as estimativas que seriam devidas. Não obstante, a Fazenda Nacional nada menciona, em seu recurso especial, quanto ao fundamento acerca da (im)possibilidade de se cobrar a multa isolada quando o lançamento resulte de glosa de despesas. E a pretensão de contraditar tal tese também não se verifica da escolha dos paradigmas – houvesse tal pretensão, a Fazenda Nacional não teria escolhido o paradigma 9101-002.434, que sequer tratou de lançamento por glosa de despesas, mas de lançamento em virtude de inclusão de receitas à base de cálculo – por “considerarse inaplicável a regra do art. 409 do RIR aos contratos firmados pela contribuinte com o Poder Público para fornecimento de energia elétrica.” Neste sentido, atesta-se a insuficiência recursal, eis que a argumentação trazida no recurso especial não é apta a contraditar um dos fundamentos autônomos do acórdão recorrido. Ante o exposto, oriento meu voto para não conhecer do recurso especial. [...] Voto Vencedor [...] A I. Relatora restou vencida em seu entendimento contrário ao conhecimento do recurso fazendário. A maioria do Colegiado compreendeu que a divergência jurisprudencial estaa suficientemente demonstrada. Como bem exposto pela I. Relatora, a objeção posta pela Contribuinte em suas contrarrazões não pode ser acolhida, em face do que dispõe o art. 67, §12 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 – RICARF, que despreza como paradigmas apenas decisões que contrariam decisões do Superior Tribunal de Justiça editadas no rito dos recursos repetitivos, o que não é o caso das decisões por ela referidas. Quanto à suficiência recursal, vislumbra-se que o destaque feito pela I. Relatora no voto condutor do recorrido está devidamente confrontado pela PGFN e pelos paradigmas por ela indicados. Isto porque da concepção de que a multa isolada não se destina a punir casos de infrações apuradas e relacionadas à omissão de receita, Fl. 4459DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 28 deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido, deduz-se que a penalidade estaria prevista, apenas, para as antecipações apuradas e não recolhidas pelo sujeito passivo, aspecto acerca do qual a PGFN manifesta sua discordância destacando do paradigma nº 9101-002.434 o seguinte excerto: Observa-se, portanto, com base em lei, a obrigatoriedade de a contribuinte optante pelo regime de lucro real anual, apurar, mensalmente, imposto devido, a partir de base de cálculo estimada com base na receita bruta, ou por balanço ou balancete mensal, esta que, inclusive, prevê a suspensão ou redução do pagamento do imposto na hipótese em que o valor acumulado já pago excede o valor de imposto apurado ao final do mês. Contudo, a hipótese de não pagamento de estimativa deve atender aos comandos legais, no sentido de que os balanços ou balancetes deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário. [...] A sanção imposta pelo sistema é claríssima: caso descumprido o pagamento da estimativa mensal, cabe imputação de multa isolada, sobre a totalidade (caso em que não se pagou nada a título de estimativa mensal) ou diferença entre o valor que deveria ter sido pago e o efetivamente pago, apurado a cada mês do ano-calendário. A hipótese legal de aplicação da multa isolada é firmada, nestes termos, objetivamente em face de falta de pagamento de estimativa em relação ao que deveria ter sido pago. E a única dispensa de pagamento é aquela evidenciada por meio de levantamento de balanço ou balancete de suspensão ou redução. Sob esta ótica, se receita é suprimida desta apuração, ou despesa/exclusão indevidamente consignada, evidenciado estará que não foi pago o que deveria ter sido pago e que os balanços/balancetes, com aqueles vícios, não amparariam esta falta de recolhimento. No segundo paradigma, nº 9101-004.761, a PGFN também destaca o excerto que se opõe ao trecho do recorrido referido pela I. Relatora: Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o lucro. Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em face de infrações das quais resulta falta de recolhimento de tributo pois, na apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência Fl. 4460DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 29 Nestes termos, portanto, infrações apuradas e relacionadas à omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido não podem ser punidas, apenas, com a aplicação da multa proporcional sobre o tributo devido no ajuste anual, porque o prejuízo do Fisco se verifica desde o momento em que a estimativa é devida. Adicione-se, por fim, que a PGFN também traz fundamentos de mérito para reversão do ponto em destaque, quando assim consigna em seu recurso especial: Verificou-se a falta de pagamento ou pagamento a menor do valor do imposto apurado sobre uma base estimada em função da receita bruta, bem como quedou-se inerte o sujeito passivo em comprovar, através de balanços ou balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, calculado com base no lucro real do período em curso. Existentes os pressupostos fáticos e jurídicos, a exigência fiscal se mantém legal e legítima. Assim, está se exigindo do autuado o pagamento de multa em decorrência do descumprimento do sistema de recolhimento do imposto por estimativa. De fato, o caso em tela decorre da constatação de omissão de receitas e a opção da Contribuinte foi pela apuração das estimativas com base na receita bruta e acréscimos. Assim, se outra é a base estimada, pelo acréscimo das receitas omitidas, e não há, como referido nos paradigmas, balanços ou balancetes de suspensão/redução que possam reduzir ou afastar a exigibilidade das estimativas, na concepção da recorrente a multa isolada é de rigor, ainda que no caso de infrações apuradas e relacionadas à omissão de receita. Por tais razões, o recurso especial da PGFN deve ser CONHECIDO. No presente caso, o recurso especial teve em conta os paradigmas nº 1101- 001.057 e 1802-001.592, mas o mesmo confronto implícito acima referido se verifica, a confirmar que a discussão acerca da concomitância com a multa de ofício proporcional somente se estabelece se rejeitada a hipótese de que a multa isolada não se destina a punir casos de infrações apuradas e relacionadas à omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido. É sob este entendimento que o paradigma nº 1101-001.057 firma a cláusula geral de que o legislador estabeleceu a possibilidade de a penalidade ser aplicada mesmo depois de encerrado o ano-calendário correspondente, e ainda que evidenciada a desnecessidade das antecipações, nesta ocasião, por inexistência de IRPJ ou CSLL devidos na apuração anual, e o paradigma nº 1802-001.592 analisa a alegação de consunção a partir da premissa de que não há entre as estimativas e o tributo devido no final do ano uma relação de meio e fim, ou de parte e todo (porque a estimativa é devida mesmo que não haja tributo devido no ajuste), e, sendo assim, a multa pela falta de estimativas não se confunde com a multa pela falta de recolhimento do tributo apurado em 31 de dezembro. É a partir da válida premissa de que não houve decisão, no acórdão recorrido, no sentido de que a multa isolada não se destina a punir casos de infrações apuradas Fl. 4461DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 30 e relacionadas à omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido, que o recurso fazendário passa ao ponto efetivamente em litígio, sob a pressuposta existência de previsão legal daquela penalidade: A teor do referido dispositivo legal, a “multa isolada” é devida em função do não pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa, ainda que o contribuinte tenha apurado, ao final do período, prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa. No caso, não há dúvida de que o Recorrido optou por recolher o IRPJ e a CSLL pelo regime de estimativa. Por outro lado, também não há dúvida de que o Recorrido descumpriu o regime, pois não recolheu integralmente o tributo, e não justificou o não recolhimento mediante a apresentação dos balancetes de suspensão ou redução. A Turma Ordinária a quo aduz que não poderia ser exigida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas juntamente com a multa de lançamento de ofício porque não pode incidir duas penalidades sobre a mesma infração. Data maxima venia, há equívoco na afirmação de que o Fisco estaria exigindo duas multas sobre uma única infração ou estaria ocorrendo no caso uma “dupla punição”. Inexiste, portanto, insuficiência recursal. (destaques do original) Aqui, porém, a Contribuinte parece querer indicar que o cenário fático seria distinto do paradigma porque sua apuração era credora. Em outro ponto, menciona que a multa isolada não subsistiria também porque a cobrança das diferenças de tributos sobre as próprias estimativas já foi cancelada. O presente caso apresenta algumas peculiaridades que merecem ser esclarecidas. Como bem expõe a Contribuinte, os lançamentos formalizados nestes autos evidenciam as seguintes exigências: A primeira peculiaridade a ser destacada é o fato de a autoridade fiscal, além de ter lançado IRPJ e CSLL apurados com base nas diferenças identificadas na base tributável, ter constituído, também, IRPJ e CSLL devidos no ajuste anual por falta de recolhimento de estimativas, sobre estas aplicando a multa isolada. Como bem sintetiza a Contribuinte, em seu recurso especial, já em diligência determinada pela autoridade julgadora de 1ª instância, foi proposto o cancelamento do IRPJ e da CSLL devidos no ajuste anual por falta de recolhimento de estimativas, subsistindo apenas a multa isolada sobre eles calculada: Fl. 4462DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 31  Ajustes de Variação Cambial (Infrações 1, 2 e 3) Infração 1: Exclusão Indevida do valor de R$18.586.596,80; Infração 2: Adições não computadas na apuração do lucro real, referentes a variações cambiais ativas anteriormente excluídas indevidamente e reapuradas no valor de R$23.346.346,55 (revisitado em Diligência Fiscal e reduzido para R$20.485.483,94); Infração 3: Adições não computadas na apuração do lucro real, referentes a variações cambiais ativas decorrentes dos pagamentos de despesas relativas ao Consórcio, no valor de R$6.404.679,13 (revisitado em Diligência Fiscal e cancelada a cobrança);  Glosa de Despesas com o Incidente Frade (Infração 5) Infração 5: Custos de aquisição de bens do ativo permanente deduzidos indevidamente como custos ou despesa operacional, no valor tributável de R$88.221.036,99;  Serviços Prestados pela IPSL à Recorrente (Infrações 6 e 8) Infração 6: Dedução indevida de custos não comprovados, no valor tributável de R$1.707.473,87; Infração 8: IRRF sobre pagamentos sem causa ou de operação não comprovada, no valor apurado de R$1.602.454,22;  Estimativas Mensais do Ano-Calendário de 2012: Cobrança de Diferenças e Imposição de Multa Isolada (Infração 7) Infração 7: Insuficiência de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL nos meses de janeiro de maio de 2012 no valor de R$6.907.434,69 (IR) e R$2.590.276,48 (CSLL), e cobrança de R$4.698.855,57 (multa isolada) (Os valores de IR e CSLL cobrados foram cancelados após Diligência Fiscal); (destaques do original) No ano-calendário fiscalizado, a Contribuinte apurou, originalmente, prejuízo fiscal e base negativa de CSLL, e tal apuração foi sendo assim recomposta ao longo do contencioso administrativo: Fl. 4463DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 32 O lançamento se prestou, dessa forma, a reverter a dita apuração “credora”, formalizando exigências de IRPJ e CSLL no ajuste anual, bem como as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL, inicialmente assim calculadas: IRPJ Auto de Infração DRJ CARF Prejuízo do período 102.462.080,18- 102.462.080,18- 102.462.080,18- Bens de Natureza Permanente 88.221.036,99 88.221.036,99 - Custos não comprovados 1.707.473,87 1.707.473,87 1.707.473,87 Multas indedutíveis 4.494.372,71 4.494.372,71 4.494.372,71 Variações cambiais ativas (1) 23.346.346,55 20.485.483,94 20.485.483,94 Variações cambiais ativas (2) 6.404.679,13 - - Exclusões indevidas 18.586.596,80 18.586.596,80 18.586.596,80 Lucro apurado 40.298.425,87 31.032.884,13 57.188.152,86- Compensação de prejuízo 1.872.266,77- 561.680,03- - Lucro tributável 38.426.159,10 30.471.204,10 - IRPJ 5.763.923,87 4.570.680,61 - Adicional 3.818.615,91 3.023.120,41 - IRPJ devido 9.582.539,78 7.593.801,02 - Estimativas não recolhidas 31/01/2012 583.646,25 - - 28/02/2012 1.278.525,49 - - 31/03/2012 1.776.722,85 - - 30/04/2012 2.749.122,07 - - 31/05/2012 519.418,03 - - IRPJ total (75%) 16.489.974,47 7.593.801,02 - CSLL Auto de Infração DRJ CARF Prejuízo do período 102.462.080,18- 102.462.080,18- 102.462.080,18- Bens de Natureza Permanente 88.221.036,99 88.221.036,99 - Custos não comprovados 1.707.473,87 1.707.473,87 1.707.473,87 Multas indedutíveis 4.494.372,71 4.494.372,71 4.494.372,71 Variações cambiais ativas (1) 23.346.346,55 20.485.483,94 20.485.483,94 Variações cambiais ativas (2) 6.404.679,13 - - Exclusões indevidas 18.586.596,80 18.586.596,80 18.586.596,80 Lucro apurado 40.298.425,87 31.032.884,13 57.188.152,86- Compensação de BCN 1.872.266,77- 561.680,03- - Lucro tributável 38.426.159,10 30.471.204,10 - CSLL total (1) (75%) 3.458.354,32 2.742.408,37 - Estimativas não recolhidas 31/01/2012 210.112,65 - - 28/02/2012 460.269,18 - - 31/03/2012 639.620,22 - - 30/04/2012 991.843,94 - - 31/05/2012 188.430,49 - - CSLL total (2) (75%) 2.490.276,48 - - Fl. 4464DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 33 Obs: o valor do IRPJ apurado e da multa isolada lançada permitem inferir que há um erro de cálculo no adicional de abril/2012, no qual é considerado como parcela isenta o montante de R$ 120.000,00 e não R$ 80.000,00. A autoridade julgadora de 1ª instância acolheu a proposta da autoridade fiscal, na diligência realizada, de reduzir a adição de variações cambiais ativas de R$ 23.346.346,55 para R$ 20.485.483,94, e excluir a adição das parcelas de variações cambiais ativas que totalizaram R$ 6.404.679,13. Contudo, esta última reversão só foi considerada no recálculo do ajuste anual. Na determinação das estimativas não recolhidas, para fins de recálculo das multas isoladas, estes valores, destacados abaixo em negrito, permaneceram considerados: Mês/ Bens de Nat. Custos Multas VC VC Exclusões Ajustes Ajustes Ano Permanente não comprov Indedutíveis Ativas(1) Ativas (2) Indevidas Mensais Acumulados 01/2012 - - - - 2.334.585,08 - 2.334.585,08 2.334.585,08 02/2012 - - - - 2.779.516,89 - 2.779.516,89 5.114.101,97 03/2012 - - - 702.212,27 1.290.577,16 - 1.992.789,43 7.106.891,40 04/2012 11.381.668,74 - - 1.658.087,34 - - 13.039.756,08 20.146.647,48 05/2012 10.293.862,27 - - 3.445.043,97 - - 13.738.906,24 33.885.553,72 06/2012 7.990.914,88 1.707.473,87 - 4.581.807,76 - - 14.280.196,51 48.165.750,23 07/2012 8.504.903,23 - - 2.337.009,09 - - 10.841.912,32 59.007.662,55 08/2012 10.508.264,67 - - 2.190.911,25 - - 12.699.175,92 71.706.838,47 09/2012 10.023.043,77 - 4.494.372,71 2.351.469,09 - - 16.868.885,57 88.575.724,04 10/2012 9.851.945,63 - - 1.601.606,36 - - 11.453.551,99 100.029.276,03 11/2012 10.104.227,81 - - 2.219.572,21 - - 12.323.800,02 112.353.076,05 12/2012 9.562.205,99 - - 2.258.627,21 - 18.586.596,80 30.407.430,00 142.760.506,05 88.221.036,99 1.707.473,87 4.494.372,71 23.346.346,55 6.404.679,13 18.586.596,80 142.760.506,05 IRPJ Lucro Real Lucro Real IRPJ Adicional IRPJ IRPJ IRRF IRPJ Multa isolada Mês/Ano Declarado Ajustado 15% Ajustado Recolhido Devido 50% 01/2012 28.209.769,10 30.544.354,18 4.581.653,13 3.052.435,42 7.634.088,55 7.050.442,30 - 583.646,25 291.823,12 02/2012 47.207.112,32 52.321.214,29 7.848.182,14 5.228.121,43 13.076.303,57 11.797.778,08 - 1.278.525,49 639.262,75 03/2012 73.046.321,19 80.153.212,59 12.022.981,89 8.009.321,26 20.032.303,15 18.255.580,30 - 1.776.722,85 888.361,42 04/2012 63.920.161,98 84.066.809,46 12.610.021,42 8.394.680,95 21.004.702,37 18.255.580,30 - 2.749.122,07 1.374.561,03 05/2012 41.254.439,61 75.139.993,33 11.270.999,00 7.503.999,33 18.774.998,33 18.255.580,30 - 519.418,03 259.709,02 06/2012 19.223.859,97 67.389.610,20 10.108.441,53 6.726.961,02 16.835.402,55 18.255.580,30 - - - 07/2012 844.385,86 59.852.048,41 8.977.807,26 5.971.204,84 14.949.012,10 18.255.580,30 - - - 08/2012 17.667.235,22- 54.039.603,25 8.105.940,49 5.387.960,33 13.493.900,81 18.255.580,30 - - - 09/2012 41.853.181,26- 46.722.542,78 7.008.381,42 4.654.254,28 11.662.635,70 18.255.580,30 - - - 10/2012 61.444.055,57- 38.585.220,46 5.787.783,07 3.838.522,05 9.626.305,12 18.255.580,30 - - - 11/2012 83.736.456,80- 28.616.619,25 4.292.492,89 2.839.661,93 7.132.154,81 18.255.580,30 - - - 12/2012 102.462.080,19- 40.298.425,86 6.044.763,88 4.005.842,59 10.050.606,47 18.255.580,30 3.305,98 - 0 6.907.434,68 3.453.717,34 CSLL BC BC CSLL CSLL CSLL Multa isolada Mês/Ano Declarada Ajustada 9% Recolhida Devida 50% 01/2012 28.209.769,10 30.544.354,18 2.748.991,88 2.538.879,23 210.112,65 105.056,32 02/2012 47.207.112,32 52.321.214,29 4.708.909,29 4.248.640,11 460.269,18 230.134,59 03/2012 73.046.321,19 80.153.212,59 7.213.789,13 6.574.168,91 639.620,22 319.810,11 04/2012 63.920.161,98 84.066.809,46 7.566.012,85 6.574.168,91 991.843,94 495.921,97 05/2012 41.254.439,61 75.139.993,33 6.762.599,40 6.574.168,91 188.430,49 94.215,24 06/2012 19.223.859,97 67.389.610,20 6.065.064,92 6.574.168,91 - - 07/2012 844.385,86 59.852.048,41 5.386.684,36 6.574.168,91 - - 08/2012 17.667.235,22- 54.039.603,25 4.863.564,29 6.574.168,91 - - 09/2012 41.853.181,26- 46.722.542,78 4.205.028,85 6.574.168,91 - - 10/2012 61.444.055,57- 38.585.220,46 3.472.669,84 6.574.168,91 - - 11/2012 83.736.456,80- 28.616.619,25 2.575.495,73 6.574.168,91 - - 12/2012 102.462.080,19- 40.298.425,86 3.626.858,33 6.574.168,91 - - 2.490.276,48 1.245.138,24 Fl. 4465DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 34 Para além de negar provimento ao recurso de ofício, excluindo definitivamente as parcelas exoneradas em 1ª instância, o Colegiado a quo excluiu a glosa promovida a título de “bens de natureza permanente” de modo que as infrações remanescentes somente reduziram o prejuízo fiscal e a base negativa de CSLL. Já as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas foram canceladas em razão, apenas, da concomitância, sem se atentar que, com a reversão da glosa de R$ 88.221.036,99, também não subsistiriam estimativas não recolhidas, como a seguir demonstrado: Mês/ Bens de Nat. Custos Multas VC VC Exclusões Ajustes Ajustes Ano Permanente não comprov Indedutíveis Ativas(1) Ativas (2) Indevidas Mensais Acumulados 01/2012 - - - - 2.334.585,08 - 2.334.585,08 2.334.585,08 02/2012 - - - - 2.779.516,89 - 2.779.516,89 5.114.101,97 03/2012 - - - - 1.290.577,16 - 1.290.577,16 6.404.679,13 04/2012 11.381.668,74 - - - - - 11.381.668,74 17.786.347,87 05/2012 10.293.862,27 - - 2.944.480,97 - - 13.238.343,24 31.024.691,11 06/2012 7.990.914,88 1.707.473,87 - 4.581.807,76 - - 14.280.196,51 45.304.887,62 07/2012 8.504.903,23 - - 2.337.009,09 - - 10.841.912,32 56.146.799,94 08/2012 10.508.264,67 - - 2.190.911,25 - - 12.699.175,92 68.845.975,86 09/2012 10.023.043,77 - 4.494.372,71 2.351.469,09 - - 16.868.885,57 85.714.861,43 10/2012 9.851.945,63 - - 1.601.606,36 - - 11.453.551,99 97.168.413,42 11/2012 10.104.227,81 - - 2.219.572,21 - - 12.323.800,02 109.492.213,44 12/2012 9.562.205,99 - - 2.258.627,21 - 18.586.596,80 30.407.430,00 139.899.643,44 88.221.036,99 1.707.473,87 4.494.372,71 20.485.483,94 6.404.679,13 18.586.596,80 139.899.643,44 IRPJ Lucro Real Lucro Real IRPJ Adicional IRPJ IRPJ IRRF IRPJ Multa isolada Mês/Ano Declarado Ajustado 15% Ajustado Recolhido Devido 50% 01/2012 28.209.769,10 30.544.354,18 4.581.653,13 3.052.435,42 7.634.088,55 7.050.442,30 - 583.646,25 291.823,12 02/2012 47.207.112,32 52.321.214,29 7.848.182,14 5.228.121,43 13.076.303,57 12.236.643,61 - 839.659,96 419.829,98 03/2012 73.046.321,19 79.451.000,32 11.917.650,05 7.939.100,03 19.856.750,08 18.694.445,83 - 1.162.304,25 581.152,13 04/2012 63.920.161,98 81.706.509,85 12.255.976,48 8.162.650,99 20.418.627,46 18.694.445,83 - 1.724.181,63 862.090,82 05/2012 41.254.439,61 72.279.130,72 10.841.869,61 7.217.913,07 18.059.782,68 18.694.445,83 - - - 06/2012 19.223.859,97 64.528.747,59 9.679.312,14 6.440.874,76 16.120.186,90 18.694.445,83 - - - 07/2012 844.385,86 56.991.185,80 8.548.677,87 5.685.118,58 14.233.796,45 18.694.445,83 - - - 08/2012 17.667.235,22- 51.178.740,64 7.676.811,10 5.101.874,06 12.778.685,16 18.694.445,83 - - - 09/2012 41.853.181,26- 43.861.680,17 6.579.252,03 4.368.168,02 10.947.420,04 18.694.445,83 - - - 10/2012 61.444.055,57- 35.724.357,85 5.358.653,68 3.552.435,79 8.911.089,46 18.694.445,83 - - - 11/2012 83.736.456,80- 25.755.756,64 3.863.363,50 2.553.575,66 6.416.939,16 18.694.445,83 - - - 12/2012 102.462.080,19- 37.437.563,25 5.615.634,49 3.719.756,33 9.335.390,81 18.694.445,83 3.305,98 - - 4.309.792,09 2.154.896,05 CSLL BC BC CSLL CSLL CSLL Multa isolada Mês/Ano Declarada Ajustada 9% Recolhida Devida 50% 01/2012 28.209.769,10 30.544.354,18 2.748.991,88 2.538.879,23 210.112,65 105.056,32 02/2012 47.207.112,32 52.321.214,29 4.708.909,29 4.248.640,11 460.269,18 230.134,59 03/2012 73.046.321,19 79.451.000,32 7.150.590,03 6.574.168,91 576.421,12 288.210,56 04/2012 63.920.161,98 81.706.509,85 7.353.585,89 6.574.168,91 779.416,98 389.708,49 05/2012 41.254.439,61 72.279.130,72 6.505.121,76 6.574.168,91 - - 06/2012 19.223.859,97 64.528.747,59 5.807.587,28 6.574.168,91 - - 07/2012 844.385,86 56.991.185,80 5.129.206,72 6.574.168,91 - - 08/2012 17.667.235,22- 51.178.740,64 4.606.086,66 6.574.168,91 - - 09/2012 41.853.181,26- 43.861.680,17 3.947.551,22 6.574.168,91 - - 10/2012 61.444.055,57- 35.724.357,85 3.215.192,21 6.574.168,91 - - 11/2012 83.736.456,80- 25.755.756,64 2.318.018,10 6.574.168,91 - - 12/2012 102.462.080,19- 37.437.563,25 3.369.380,69 6.574.168,91 - - 2.026.219,92 1.013.109,96 Fl. 4466DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 35 Como se vê, as infrações subsistentes a partir de maio/2012 ocorrem depois de a Contribuinte já ter recolhido tributos sobre lucro acumulado de R$ 73.046.321,19, e por esta razão não há tributos suplementares nos balancetes de suspensão/redução ajustados. A discussão instaurada pela PGFN, portanto, não recai sobre crédito tributário que possa ser restabelecido com a decisão pretendida. De toda a sorte, subsiste seu interesse em reforma do acórdão recorrido, a fim de estabelecer a sua imprestabilidade para caracterização de futuros dissídios jurisprudenciais, na forma do antigo art. 67, §15 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, incluído pela Portaria MF nº 39/2016 no texto aprovado pela Portaria MF nº 343/2015, e do atual art. 118, §12, inciso II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023. Mês/ Bens de Nat. Custos Multas VC VC Exclusões Ajustes Ajustes Ano Permanente não comprov Indedutíveis Ativas(1) Ativas (2) Indevidas Mensais Acumulados 01/2012 - - - - - - - - 02/2012 - - - - - - - - 03/2012 - - - - - - - - 04/2012 - - - - - - - 05/2012 - - - 2.944.480,97 - - 2.944.480,97 2.944.480,97 06/2012 - 1.707.473,87 - 4.581.807,76 - - 6.289.281,63 9.233.762,60 07/2012 - - - 2.337.009,09 - - 2.337.009,09 11.570.771,69 08/2012 - - - 2.190.911,25 - - 2.190.911,25 13.761.682,94 09/2012 - - 4.494.372,71 2.351.469,09 - - 6.845.841,80 20.607.524,74 10/2012 - - - 1.601.606,36 - - 1.601.606,36 22.209.131,10 11/2012 - - - 2.219.572,21 - - 2.219.572,21 24.428.703,31 12/2012 - - - 2.258.627,21 - 18.586.596,80 20.845.224,01 45.273.927,32 - 1.707.473,87 4.494.372,71 20.485.483,94 - 18.586.596,80 45.273.927,32 IRPJ Lucro Real Lucro Real IRPJ Adicional IRPJ IRPJ IRRF IRPJ Multa isolada Mês/Ano Declarado Ajustado 15% Ajustado Recolhido Devido 50% 01/2012 28.209.769,10 28.209.769,10 4.231.465,37 2.818.976,91 7.050.442,28 7.050.442,30 - - 02/2012 47.207.112,32 47.207.112,32 7.081.066,85 4.716.711,23 11.797.778,08 12.236.643,61 - - 03/2012 73.046.321,19 73.046.321,19 10.956.948,18 7.298.632,12 18.255.580,30 18.694.445,83 - - 04/2012 63.920.161,98 63.920.161,98 9.588.024,30 6.384.016,20 15.972.040,50 18.694.445,83 - - 05/2012 41.254.439,61 44.198.920,58 6.629.838,09 4.409.892,06 11.039.730,15 18.694.445,83 - - 06/2012 19.223.859,97 28.457.622,57 4.268.643,39 2.833.762,26 7.102.405,64 18.694.445,83 - - 07/2012 844.385,86 12.415.157,55 1.862.273,63 1.227.515,76 3.089.789,39 18.694.445,83 - - 08/2012 17.667.235,22- 3.905.552,28- 585.832,84- 406.555,23- 992.388,07- 18.694.445,83 - - 09/2012 41.853.181,26- 21.245.656,52- 3.186.848,48- 2.142.565,65- 5.329.414,13- 18.694.445,83 - - 10/2012 61.444.055,57- 39.234.924,47- 5.885.238,67- 3.943.492,45- 9.828.731,12- 18.694.445,83 - - 11/2012 83.736.456,80- 59.307.753,49- 8.896.163,02- 5.952.775,35- 14.848.938,37- 18.694.445,83 - - 12/2012 102.462.080,19- 57.188.152,87- 8.578.222,93- 5.742.815,29- 14.321.038,22- 18.694.445,83 3.305,98 - - CSLL BC BC CSLL CSLL CSLL Multa isolada Mês/Ano Declarada Ajustada 9% Recolhida Devida 50% 01/2012 28.209.769,10 28.209.769,10 2.538.879,22 2.538.879,23 - - 02/2012 47.207.112,32 47.207.112,32 4.248.640,11 4.248.640,11 - - 03/2012 73.046.321,19 73.046.321,19 6.574.168,91 6.574.168,91 - - 04/2012 63.920.161,98 63.920.161,98 5.752.814,58 6.574.168,91 - - 05/2012 41.254.439,61 44.198.920,58 3.977.902,85 6.574.168,91 - - 06/2012 19.223.859,97 28.457.622,57 2.561.186,03 6.574.168,91 - - 07/2012 844.385,86 12.415.157,55 1.117.364,18 6.574.168,91 - - 08/2012 17.667.235,22- 3.905.552,28- 351.499,71- 6.574.168,91 - - 09/2012 41.853.181,26- 21.245.656,52- 1.912.109,09- 6.574.168,91 - - 10/2012 61.444.055,57- 39.234.924,47- 3.531.143,20- 6.574.168,91 - - 11/2012 83.736.456,80- 59.307.753,49- 5.337.697,81- 6.574.168,91 - - 12/2012 102.462.080,19- 57.188.152,87- 5.146.933,76- 6.574.168,91 - - Fl. 4467DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 36 Por tais razões, e considerando que o paradigma nº 9101-003.596 é válido para reversão da tese adotada para excluir as multas isoladas exigidas concomitantemente com a multa de ofício aplicada sobre os tributos apurados no ajuste anual, o recurso especial fazendário deve ser CONHECIDO apenas com base neste paradigma. Recurso especial da PGFN - Mérito A interpretação da legislação tributária que prevaleceu no acórdão recorrido deve ser revertida porque não há impedimento à aplicação das multas isoladas simultaneamente com a multa de ofício a partir de 2007, como claramente exposto no voto condutor do Acórdão nº 9101- 002.962, de lavra da ex-Conselheira Adriana Gomes Rêgo, cujas razões são aqui adotadas também para afastar as objeções à aplicação da penalidade depois do encerramento do exercício e à pretensão de aplicação do princípio da consunção: Dito isso, tem-se que a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro real, apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou, o legislador, a possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais, a título de estimativa, que devem ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em balanço/balancete de suspensão e/ou redução. Observe-se: Lei nº 9.430, de 1996 (redação original): Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. § 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento. § 2º A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento. § 3º A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior. § 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor: I dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; II dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III do imposto de renda pago Fl. 4468DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 37 ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; IV do imposto de renda pago na forma deste artigo. [...] Há aqueles que alegam que as alterações promovidas no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488, de 2007, não teriam afetado, substancialmente, a infração sujeita à aplicação da multa isolada, apenas reduzindo o seu percentual de cálculo e mantendo a vinculação da base imponível ao tributo devido no ajuste anual. Nesse sentido invocam a própria Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 351, de 2007, limitou-se a esclarecer que a alteração do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto, tem o objetivo de reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento do tributo após o vencimento do prazo, sem o acréscimo da multa de mora. E, ainda que se entenda que a identidade de bases de cálculo foi superada pela nova redação do dispositivo legal, para essas pessoas subsistiria o fato de as duas penalidades decorrerem de falta de recolhimento de tributo, o que imporia o afastamento da penalidade menos gravosa. Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o lucro. Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em face de infrações das quais resulta falta de recolhimento de tributo pois, na apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência. Na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, esta penalidade foi prevista nos mesmos termos daquela aplicável ao tributo não recolhido no ajuste anual, ou seja, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição, inclusive no mesmo percentual de 75%, e passível de agravamento ou qualificação se presentes as circunstâncias indicadas naquele dispositivo legal. Veja-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de Fl. 4469DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 38 multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Vide Lei nº 10.892, de 2004) § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; [...] III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste; IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que não houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Revogado pela Lei nº 9.716, de 1998) [...] A redação original do dispositivo legal resultou, assim, em punições equivalentes para a falta de recolhimento de estimativas e do ajuste anual. E, decidindo sobre este conflito, a jurisprudência administrativa posicionou-se majoritariamente contra a subsistência da multa isolada, porque calculada a partir da mesma base de cálculo punida com a multa proporcional, e ainda no mesmo percentual desta. Frente a tais circunstâncias, o art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, foi alterado pela Medida Provisória nº 351, de 2007, para prever duas penalidades distintas: a primeira de 75% calculada sobre o imposto ou contribuição que deixasse de ser recolhido e declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art. 44), e a segunda de 50% calculada sobre o pagamento mensal que deixasse de ser efetuado, ainda que apurado prejuízo fiscal ou base negativa ao final do ano- calendário, e exigida isoladamente (inciso II do art. 44). Além disso, as hipóteses de qualificação (§1º do art. 44) e agravamento (2º do art. 44) ficaram restritas à penalidade aplicável à falta de pagamento e declaração do imposto ou contribuição. Observe-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: Fl. 4470DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 39 a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. I - (revogado); II - (revogado); III - (revogado); IV - (revogado); V - (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998). As conseqüências desta alteração foram apropriadamente expostas pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.251: Logo, tendo sido alterada a base de cálculo eleita pelo legislador para a multa isolada de totalidade ou diferença de tributo ou contribuição para valor do pagamento mensal, não há mais qualquer vínculo, ou dependência, da multa isolada com a apuração de tributo devido. Perfilhando o entendimento de que não se confunde a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição com o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, é vasta a jurisprudência desta CSRF, valendo mencionar dos últimos cinco anos, entre outros, os acórdãos nºs 9101-00577, de 18 de maio de 2010, 9101-00.685, de 31 de agosto de 2010, 9101-00.879, de 23 de fevereiro de 2011, nº 9101-001.265, de 23 de novembro de 2011, nº 9101-001.336, de 26 de abril de 2012, nº 9101-001.547, de 22 de janeiro de 2013, nº 9101-001.771, de 16 de outubro de 2013, e nº 9101-002.126, de 26 de fevereiro de 2015, todos assim ementados (destaquei): O artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base estimada ao longo do ano. Daí porque despropositada a decisão recorrida que, após reconhecer expressamente a modificação da redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 pela Lei nº 11.488, de 2007, e transcrever os mesmos dispositivos legais acima, abruptamente conclui no sentido de que (e-fls. 236): Portanto, cabe excluir a exigência da multa de ofício isolada concomitante à multa proporcional. Fl. 4471DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 40 Em despacho de admissibilidade de embargos de declaração por omissão, interpostos pela Fazenda Nacional contra aquela decisão, e rejeitados, foi dito o seguinte (e-fls. 247): Por fim, reafirmo a impossibilidade da aplicação cumulativa dessas multas. Isso porque é sabido que um dos fatores que levou à mudança da redação do citado art. 44 da Lei 9.430/1996 foram os julgados deste Conselho, sendo que à época da edição da Lei 11.488/2007 já predominava esse entendimento. Vejamos novamente a redação de parte [das] disposições do art. 44 da Lei 9.430/1996 alteradas/incluídas pela Lei 11.488/2007: [...]. Ora, o legislador tinha conhecimento da jurisprudência deste Conselho quanto à impossibilidade de aplicação cumulativa da multa isolada com a multa de ofício, além de outros entendimentos no sentido de que não poderia ser exigida se apurado prejuízo fiscal no encerramento do ano-calendário, ou se o tributo tivesse sido integralmente pago no ajuste anual. Todavia, tratou apenas das duas últimas hipóteses na nova redação, ou seja, deixou de prever a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas. E não se diga que seria esquecimento, pois, logo a seguir, no parágrafo § 1º, excetuou a cumulatividade de penalidades quando a ensejar a aplicação dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964. Bastava ter acrescentado mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996, estabelecendo expressamente essa hipótese, que aliás é a questão de maior incidência. Ao deixar de fazer isso, uma das conclusões factíveis é que essa cumulatividade é mesmo indevida. Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Fl. 4472DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 41 Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) Destaque-se, ainda, que a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei nº 9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável ao final do ano-calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do dever de antecipar, mora que prejudica a União durante o período verificado entre data em que a estimativa deveria ser paga e o encerramento do ano-calendário. A falta de recolhimento do tributo em si, que se perfaz a partir da ocorrência do fato gerador ao final do ano-calendário, sujeita-se a outra penalidade e a juros de mora incorridos apenas a partir de 1º de fevereiro do ano subseqüente8. Diferentes, portanto, são os bens jurídicos tutelados, e limitar a penalidade àquela aplicada em razão da falta de recolhimento do ajuste anual é um incentivo ao descumprimento do dever de antecipação ao qual o sujeito passivo voluntariamente se vinculou, ao optar pelas vantagens decorrentes da apuração do lucro tributável apenas ao final do ano-calendário. E foi, justamente, a alteração legislativa acima que motivou a edição da referida Súmula CARF nº 105. Explico. O enunciado de súmula em referência foi aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 08 de dezembro de 2014. Antes, enunciado semelhante foi, por sucessivas vezes, rejeitado pelo Pleno da CSRF, e mesmo pela 1ª Turma da CSRF. Vejase, abaixo, os verbetes submetidos a votação de 2009 a 2014: 8 Neste sentido é o disposto no art. 6º, §1º c/c §2º da Lei nº 9.430, de 1996. Fl. 4473DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 42 PORTARIA Nº 97, DE 24 DE NOVEMBRO DE 2009 9 [...] ANEXO I I - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DO PLENO: [...] 12. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até a vigência da Medida Provisória nº 351/2007, a multa isolada decorrente da falta ou insuficiência de antecipações não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado no ajuste anual. [...] PORTARIA Nº 27, DE 19 DE NOVEMBRO DE 2012 10 [...] ANEXO ÚNICO [...] II - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 1ª TURMA DA CSRF: [...] 17. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 920-201.833, de 25/ 10/ 2011. [...] III - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 2ª TURMA DA CSRF: [...] 22. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 9202-01.833, de 25/10/ 2011. [...] PORTARIA Nº18, DE 20 DE NOVEMBRO DE 2013 11 9 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 112, em 27 de novembro de 2009. 10 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 19, em 27 de novembro de 2012. Fl. 4474DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 43 [...] ANEXO I I - Enunciados a serem submetidos ao Pleno da CSRF: [...] 9ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA Até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001261, de 22/11/11; 9101-001203, de 22/11/11; 9101-001238, de 21/11/11; 9101-001307, de 24/04/12; 1402-001.217, de 04/10/12; 1102-00748, de 09/05/12; 1803-001263, de 10/04/12. [...] PORTARIA Nº 23, DE 21 DE NOVEMBRO DE 2014 12 [...] ANEXO I [...] II - Enunciados a serem submetidos à 1ª Turma da CSRF: [...] 13ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de 21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402- 001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748, de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012. [...] É de se destacar que os enunciados assim propostos de 2009 a 2013 exsurgem da jurisprudência firme, contrária à aplicação concomitante das penalidades antes da alteração promovida no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007. Jurisprudência esta, aliás, que motivou a alteração legislativa. De outro lado, a discussão acerca dos lançamentos formalizados em razão de infrações cometidas a partir do novo contexto legislativo ainda não apresentava densidade suficiente para indicar qual entendimento deveria ser sumulado. 11 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 71, de 27 de novembro de 2013. 12 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 12, de 25 de novembro de 2014. Fl. 4475DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 44 Considerando tais circunstâncias, o Pleno da CSRF, e também a 1ª Turma da CSRF, rejeitou, por três vezes, nos anos de 2009, 2012 e 2013, o enunciado contrário à concomitância das penalidades até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007. As discussões nestas votações motivaram alterações posteriores com o objetivo de alcançar redação que fosse acolhida pela maioria qualificada, na forma regimental. Com a rejeição do enunciado de 2009, a primeira alteração consistiu na supressão da vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, substituindo-a, como marco temporal, pela referência à data de sua publicação. Também foram separadas as hipóteses pertinentes ao IRPJ/CSLL e ao IRPF, submetendo-se à 1ª Turma e à 2ª Turma da CSRF os enunciados correspondentes. Seguindo-se nova rejeição em 2012, o enunciado de 2009 foi reiterado em 2013 e, mais uma vez, rejeitado. Este cenário deixou patente a imprestabilidade de enunciado distinguindo as ocorrências alcançadas a partir da expressão "até a vigência da Medida Provisória nº 351", de 2007, ou até a data de sua publicação. E isto porque a partir da redação proposta havia o risco de a súmula ser invocada para declarar o cabimento da exigência concomitante das penalidades a partir das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, apesar de a jurisprudência ainda não estar consolidada neste sentido. Para afastar esta interpretação, o enunciado aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 2014 foi redigido de forma direta, de modo a abarcar, apenas, a jurisprudência firme daquele Colegiado: a impossibilidade de cumulação, com a multa de ofício proporcional aplicada sobre os tributos devidos no ajuste anual, das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas exigidas com fundamento na legislação antes de sua alteração pela Medida Provisória nº 351, de 2007. Omitiu- se, intencionalmente, qualquer referência às situações verificadas depois da alteração legislativa em tela, em razão da qual a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas passou a estar prevista no art. 44, inciso II, alínea "b", e não mais no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, sempre com vistas a atribuir os efeitos sumulares13 à parcela do litígio já pacificada. 13 Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterado pela Portaria MF nº 586, de 2010: [...] Anexo II [...] Art. 18. Aos presidentes de Câmara incumbe, ainda: [...] XXI - negar, de ofício ou por proposta do relator, seguimento ao recurso que contrarie enunciado de súmula ou de resolução do Pleno da CSRF, em vigor, quando não houver outra matéria objeto do recurso; [...] Art. 53. A sessão de julgamento será pública, salvo decisão justificada da turma para exame de matéria sigilosa, facultada a presença das partes ou de seus procuradores. [...] § 4° Serão julgados em sessões não presenciais os recursos em processos de valor inferior a R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) ou, independentemente do valor, forem objeto de súmula ou resolução do CARF ou de decisões do Fl. 4476DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 45 Assim, a Súmula CARF nº 105 tem aplicação, apenas, em face de multas lançadas com fundamento na redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, ou seja, tendo por referência infrações cometidas antes da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, publicada em 22 de janeiro de 2007, e ainda que a exigência tenha sido formalizada já com o percentual reduzido de 50%, dado que tal providência não decorre de nova fundamentação do lançamento, mas sim da retroatividade benigna prevista pelo art. 106, inciso II, alínea "c", do CTN. Neste sentido, vale observar que os precedentes indicados para aprovação da súmula reportam-se, todos, a infrações cometidas antes de 2007: Acórdão nº 9101-001.261: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2001 Ementa: APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 9101-001.203: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2000, 2001 Ementa: MULTA ISOLADA. ANOS-CALENDÁRIO DE 1999 e 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça na sistemática dos artigos 543B e 543C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil. [...] Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] § 2° Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que aplique súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ou que, na apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de primeira instância. [...] Fl. 4477DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 46 falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de ofício exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor das glosas efetivadas pela Fiscalização. Acórdão nº 9101-001.238: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Exercício: 2001 [...] MULTA ISOLADA. ANO-CALENDÁRIO DE 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de ofício exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor da receita omitida apurado em procedimento fiscal. Acórdão nº 9101-001.307: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Ano-calendário: 1998 [...] MULTA ISOLADA APLICAÇÃO CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 1402-001.217: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2003 [...] MULTA DE OFÍCIO ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO. INAPLICABILIDADE. É inaplicável a penalidade quando existir concomitância com a multa de ofício sobre o ajuste anual (mesma base). [...] Acórdão nº 1102-000.748: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2000, 2001 Fl. 4478DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 47 Ementa: [...] LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. Devem ser exoneradas as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, uma vez que, cumulativamente foram exigidos os tributos com multa de ofício, e a base de cálculo das multas isoladas está inserida na base de cálculo das multas de ofício, sendo descabido, nesse caso, o lançamento concomitante de ambas. [...] Acórdão nº 1803-001.263: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2002 [...] APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Frente a tais circunstâncias, ainda que precedentes da súmula veiculem fundamentos autorizadores do cancelamento de exigências formalizadas a partir da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, não são eles, propriamente, que vinculam o julgador administrativo, mas sim o enunciado da súmula, no qual está sintetizada a questão pacificada. Digo isso porque esses precedentes têm sido utilizados para se tentar aplicar outra tese no sentido de afastar a multa, qual seja a do princípio da consunção. Ora se o princípio da consunção fosse fundamento suficiente para inexigibilidade concomitante das multas em debate, o enunciado seria genérico, sem qualquer referência ao fundamento legal dos lançamentos alcançados. A citação expressa do texto legal presta-se a firmar esta circunstância como razão de decidir relevante extraída dos paradigmas, cuja presença é essencial para aplicação das conseqüências do entendimento sumulado. Há quem argumente que o princípio da consunção veda a cumulação das penalidades. Sustentam os adeptos dessa tese que o não recolhimento da estimativa mensal seria etapa preparatória da infração cometida no ajuste anual e, em tais circunstâncias o princípio da consunção autorizaria a subsistência, Fl. 4479DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 48 apenas, da penalidade aplicada sobre o tributo devido ao final do ano-calendário, prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso, a arrecadação tributária, em confronto com a antecipação de fluxo de caixa assegurada pelas estimativas. Ademais, como a base fática para imposição das penalidades seria a mesma, a exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até porque, embora a lei tenha previsto ambas penalidades, não determinou a sua aplicação simultânea. E acrescentam que, em se tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art. 112 do CTN. Entretanto, com a devida vênia, discordo desse entendimento. Para tanto, aproveito-me, inicialmente do voto proferido pela Conselheira Karem Jureidini Dias na condução do acórdão nº 9101-001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das sanções em matéria tributária: [...] A sanção de natureza tributária decorre do descumprimento de obrigação tributária – qual seja, obrigação de pagar tributo. A sanção de natureza tributária pode sofrer agravamento ou qualificação, esta última em razão de o ilícito também possuir natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou simulação. O mesmo auto de infração pode veicular, também, norma impositiva de multa em razão de descumprimento de uma obrigação acessória obrigação de fazer – pois, ainda que a obrigação acessória sempre se relacione a uma obrigação tributária principal, reveste-se de natureza administrativa. Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária, vale destacar o que dispõe o artigo 113 do Código Tributário Nacional: “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.” Fica evidente da leitura do dispositivo em comento que a obrigação principal, em direito tributário, é pagar tributo, e a obrigação acessória é aquela que possui características administrativas, na medida em que as respectivas normas comportamentais servem ao interesse da administração tributária, em especial, quando do exercício da atividade fiscalizatória. O dispositivo transcrito determina, ainda, que em relação à obrigação acessória, ocorrendo seu descumprimento pelo contribuinte e imposta multa, o valor devido converte-se em obrigação principal. Vale destacar que, mesmo ocorrendo tal conversão, a natureza da sanção aplicada permanece sendo administrativa, já que não há cobrança de tributo envolvida, mas sim a aplicação de uma penalidade em razão da inobservância de uma norma que visava proteger os interesses fiscalizatórios da administração tributária. Fl. 4480DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 49 Assim, as sanções em matéria tributária podem ter natureza (i) tributária principal quando se referem a descumprimento da obrigação principal, ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii) administrativa – quando se referem à mero descumprimento de obrigação acessória que, em verdade, tem por objetivo auxiliar os agentes públicos que se encarregam da fiscalização; ou, ainda (iii) penal – quando qualquer dos ilícitos antes mencionados representar, também, ilícito penal. Significa dizer que, para definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz verificar o antecedente da norma sancionatória, identificando a relação jurídica desobedecida. Aplicam-se às sanções o princípio da proporcionalidade, que deve ser observado quando da aplicação do critério quantitativo. Neste ponto destacamos a lição de Helenilson Cunha Pontes a respeito do princípio da proporcionalidade em matéria de sanções tributárias, verbis: “As sanções tributárias são instrumentos de que se vale o legislador para buscar o atingimento de uma finalidade desejada pelo ordenamento jurídico. A análise da constitucionalidade de uma sanção deve sempre ser realizada considerando o objetivo visado com sua criação legislativa. De forma geral, como lembra Régis Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção com o objetivo de sua imposição”. O princípio da proporcionalidade constitui um instrumento normativo- constitucional através do qual pode-se concretizar o controle dos excessos do legislador e das autoridades estatais em geral na definição abstrata e concreta das sanções”. O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma sanção, através do princípio da proporcionalidade, consiste na perquirição dos objetivos imediatos visados com a previsão abstrata e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na perquirição do interesse público que valida a previsão e a imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e o Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135) Assim, em respeito a referido princípio, é possível afirmar que: se a multa é de natureza tributária, terá por base apropriada, via de regra, o montante do tributo não recolhido. Se a multa é de natureza administrativa, a base de cálculo terá por grandeza montante proporcional ao ilícito que se pretende proibir. Em ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas. Agravada, se além do descumprimento de obrigação acessória ou principal, houver embaraço à fiscalização, e, qualificada se ao ilícito somar-se outro de cunho penal – existência de dolo, fraude ou simulação. A MULTA ISOLADA POR NÃO RECOLHIMENTO DAS ANTECIPAÇÕES A multa isolada, aplicada por ausência de recolhimento de antecipações, é regulada pelo artigo 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] A norma prevê, portanto, a imposição da referida penalidade quando o contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real Anual, deixar de promover as antecipações devidas em razão da disposição contida no artigo 2º da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] Fl. 4481DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 50 A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise do Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no sentido de considerar que as antecipações se referem ao pagamento de tributo, conforme se depreende dos seguintes julgados: “TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. CSSL. RECOLHIMENTO ANTECIPADO. ESTIMATIVA. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE. 1. "É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp 694278RJ, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 3/8/2006). 2. A antecipação do pagamento dos tributos não configura pagamento indevido à Fazenda Pública que justifique a incidência da taxa Selic. 3. Recurso especial improvido.” (Recurso Especial 529570 / SC Relator Ministro João Otávio de Noronha Segunda Turma Data do Julgamento 19/09/2006 DJ 26.10.2006 p. 277) “AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO CSSL APURAÇÃO POR ESTIMATIVA PAGAMENTO ANTECIPADO OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96. É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96. Precedentes: REsp 492.865/RS, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ25.4.2005 e REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ 27.9.2004. Agravo regimental improvido.” (Agravo Regimental No Recurso Especial 2004/01397180 Relator Ministro Humberto Martins Segunda Turma DJ 17.08.2006 p. 341) Do exposto, infere-se que a multa em questão tem natureza tributária, pois aplicada em razão do descumprimento de obrigação principal, qual seja, falta de pagamento de tributo, ainda que por antecipação prevista em lei. Debates instalaram-se no âmbito desse Conselho Administrativo sobre a natureza da multa isolada. Inicialmente me filiei à corrente que entendia que a multa isolada não poderia prosperar porque penalizava conduta que não se configurava obrigação principal, tampouco obrigação acessória. Ou seja, mantinha o entendimento de que a multa em questão não se referia a qualquer obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário Nacional, na medida em que penalizava conduta que, a meu ver à época, não podia ser considerada obrigação principal, já que o tributo não estava definitivamente apurado, tampouco poderia ser considerada obrigação acessória, pois evidentemente não configura uma obrigação de caráter meramente administrativo, uma vez que a relação jurídica prevista na norma primária dispositiva é o “pagamento” de antecipação. Fl. 4482DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 51 Nada obstante, modifiquei meu entendimento, mormente por concluir que trata-se, em verdade, de multa pelo não pagamento do tributo que deve ser antecipado. Ainda que tenha o contribuinte declarado e recolhido o montante devido de IRPJ e CSLL ao final do exercício, fato é que caberá multa isolada quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo. Tanto assim que, até a alteração promovida pela Lei nº 11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº 9.430/96, previa que o cálculo das multas ali estabelecidas seria realizado “sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”. Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade em debate é exigida isoladamente, sem qualquer hipótese de agravamento ou qualificação e, embora seu cálculo tenha por referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá por falta de "pagamento de tributo", dado o fato gerador do tributo sequer ter ocorrido. De forma semelhante, outras penalidades reconhecidas como decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos tributos devidos14 e exigidas de forma isolada. Sob esta ótica, o recolhimento de estimativas melhor se alinha ao conceito de obrigação acessória que à definição de obrigação principal, até porque a antecipação do recolhimento é, em verdade, um ônus imposto aos que voluntariamente optam pela apuração anual do lucro tributável, e a obrigação acessória, nos termos do art. 113, §2º do CTN, é medida prevista não só no interesse da fiscalização, mas também da arrecadação dos tributos. Veja-se, aliás, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acima citadas expressamente reconhecem este ônus como decorrente de uma opção, e distinguem a antecipação do pagamento do pagamento em si, isto para negar a aplicação de juros a partir de seu recolhimento no confronto com o tributo efetivamente devido ao final do ano-calendário. É certo que a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já consolidou seu entendimento contrariamente à aplicação concomitante das penalidades em 14 Lei nº 10.426, de 2002: Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações Econômico- Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal SRF, e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) I - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; II - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; III - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) Fl. 4483DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 52 razão do princípio da consunção, conforme evidencia a ementa de julgado recente proferido no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS: TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. 1. A Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996 (AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 24/3/2015). 2. Agravo Regimental não provido. Todavia, referidos julgados não são de observância obrigatória na forma do art. 62, §1º, inciso II, alínea "b" do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015. Além disso, a interpretação de que a falta de recolhimento da antecipação mensal é infração abrangida pela falta de recolhimento do ajuste anual, sob o pressuposto da existência de dependência entre elas, sendo a primeira infração preparatória da segunda, desconsidera o prejuízo experimentado pela União com a mora subsistente em razão de o tributo devido no ajuste anual sofrer encargos somente a partir do encerramento do ano-calendário. Favorece, assim, o sujeito passivo que se obrigou às antecipações para apurar o lucro tributável apenas ao final do ano-calendário, conferindo-lhe significativa vantagem econômica em relação a outro sujeito passivo que, cometendo a mesma infração, mas optando pela regra geral de apuração trimestral dos lucros, suportaria, além do ônus da escrituração trimestral dos resultados, os encargos pela falta de recolhimento do tributo calculados desde o encerramento do período trimestral. Quanto à transposição do princípio da consunção para o Direito Tributário, vale a transcrição da oposição manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no voto condutor do acórdão nº 1302-001.823: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Fl. 4484DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 53 Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Oportuna, também, a citação da abordagem exposta em artigo publicado por Heraldo Garcia Vitta15: O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e normas particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as regras dele não podem ser estendidas além dos casos para os quais foram instituídas. De fato, não se aplica norma jurídica senão à ordem de coisas para a qual foi estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza da lei, nem o ramo do Direito a que pertence a regra tomada por base do processo analógico. [15 Carlos Maximiliano, Hermenêutica e aplicação do direito, p.212] Na hipótese de concurso de crimes, o legislador escolheu critérios específicos, próprios desse ramo de Direito. Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal no tema concurso real de infrações administrativas. A ‘forma de sancionar’ é instituída pelo legislador, segundo critérios de conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete-lhe elaborar, ou não, regras a respeito da concorrência de infrações administrativas. No silêncio, ocorre cúmulo material. Aliás, no Direito Administrativo brasileiro, o legislador tem procurado determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por exemplo, no artigo 266, da Lei nº 9.503, de 23.12.1997 (Código de Trânsito Brasileiro), segundo o qual “quando o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações, ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as respectivas penalidades”. Igualmente o artigo 72, §1º, da Lei 9.605, de 12.2.1998, que dispõe sobre sanções penais e administrativas derivadas de condutas lesivas ao meio ambiente: “Se o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações [administrativas, pois o disposto está inserido no Capítulo VI –Da Infração Administrativa] ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as sanções a elas cominadas”. E também o parágrafo único, do artigo 56, da Lei nº 8.078, de 11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As sanções [administrativas] previstas neste artigo serão aplicadas pela autoridade administrativa, no âmbito de sua atribuição, podendo ser aplicadas cumulativamente, inclusive por medida cautelar antecedente ou incidente de procedimento administrativo”.[16 Evidentemente, se ocorrer, devido ao acúmulo de sanções, perante a hipótese concreta, pena exacerbada, mesmo quando observada imposição do mínimo legal, isto é, quando a autoridade administrativa tenha imposto cominação mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato administrativo, devido ao princípio da proporcionalidade.] 15 http://www.ambitojuridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=2644 Fl. 4485DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 54 No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a absorção da tentativa pela consumação, da lesão corporal pelo homicídio e da violação de domicílio pelo furto em residência. Característica destas ocorrências é a sua previsão em normas diferentes, ou seja, a punição concebida de forma autônoma, dada a possibilidade fática de o agente ter a intenção, apenas, de cometer o crime que figura como delito-meio ou delito-fim. Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das duas penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento de ofício, como bem observado pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no já citado voto condutor do acórdão nº 9101-002.251: [...] Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. Fl. 4486DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 55 O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, portanto, claramente fixou a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. Somente desconsiderando-se todo o histórico de aplicação das penalidades previstas na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, seria possível interpretar que a redação alterada não determinou a aplicação simultânea das penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, claramente afirma a aplicação da penalidade mesmo se apurado lucro tributável e, por conseqüência, tributo devido sujeito à multa prevista no inciso I do seu art. 44. Acrescente-se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta observar que as infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da estimativa com a finalidade de cumprir o requisito de antecipação do recolhimento imposto aos optantes pela apuração anual do lucro, e o segundo apenas na apuração do lucro tributável ao final do ano-calendário. A análise, assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão de receitas ou ao registro de despesas indedutíveis, especialmente porque, para fins tributários, estas ocorrências devem, necessariamente, repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária principal. A base fática, portanto, é constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no cumprimento das obrigações tributárias. Como esta conduta se dá em momentos distintos e com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem. Neste sentido, aliás, são as considerações do Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior no voto condutor do Acórdão nº 1302-001.823: Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos aparentes de norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que justificasse a sua aplicação. Conforme já asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas. Ressalte-se que o simples fato de Fl. 4487DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 56 alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no 8.981/95. Assim, a multa isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas, ou seja, do regime. [...] Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1º do art. 44 e, consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no caso em tela. Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento da estimativa mensal seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no formato desenhado pelo legislador. Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios previstos na legislação tributária, sendo exemplos disto, além dos recolhimentos por estimativa, as retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), feitos pelos contribuintes pessoas físicas. O que se tem, na verdade são diferentes formas e momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução do orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave que possa ser englobada pela outra, neste caso. Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ-estimada é uma ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento do tributo efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo devido ao final do exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os valores devidos por estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um saldo de tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra, logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de normas. Tais circunstâncias são totalmente distintas das que ensejam a aplicação de multa moratória ou multa de ofício sobre tributo não recolhido. Nesta segunda hipótese, sim, a base fática é idêntica, porque a infração de não recolher o tributo no vencimento foi praticada e, para compensar a União o sujeito passivo poderá, Fl. 4488DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 57 caso não demande a atuação de um agente fiscal para constituição do crédito tributário por lançamento de ofício, sujeitar-se a uma penalidade menor16. Se o recolhimento não for promovido depois do vencimento e o lançamento de ofício se fizer necessário, a multa de ofício fixada em maior percentual incorpora, por certo, a reparação que antes poderia ser promovida pelo sujeito passivo sem a atuação de um Auditor Fiscal. Imprópria, portanto, a ampliação do conteúdo expresso no enunciado da súmula a partir do que consignado no voto condutor de alguns dos paradigmas. É importante repisar, assim, que as decisões acerca das infrações cometidas depois das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, não devem observância à Súmula CARF nº 105 e os Conselheiros têm plena liberdade de convicção. Somente a essência extraída dos paradigmas, integrada ao enunciado no caso, mediante expressa referência ao fundamento legal aplicável antes da edição da Medida Provisória nº 351, de 2007 (art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996), representa o entendimento acolhido pela 1ª Turma da CSRF a ser observado, obrigatoriamente, pelos integrantes da 1ª Seção de Julgamento. Nada além disso. De outro lado, releva ainda destacar que a aprovação de um enunciado não impõe ao julgador a sua aplicação cega. As circunstâncias do caso concreto devem ser analisadas e, caso identificado algum aspecto antes desconsiderado, é possível afastar a aplicação da súmula. Veja-se, por exemplo, que o enunciado da Súmula CARF nº 105 é omisso acerca de outro ponto que permite interpretação favorável à manutenção parcial de exigências formalizadas ainda que com fundamento no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Neste sentido é a declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa no Acórdão nº 1302-001.753: A multa isolada teve em conta falta de recolhimento de estimativa de CSLL no valor de R$ 94.130,67, ao passo que a multa de ofício foi aplicada sobre a CSLL apurada no ajuste anual no valor de R$ 31.595,78. Discute-se, no caso, a aplicação da Súmula CARF nº 105 de seguinte teor: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 16 Lei nº 9.430, de 1996, art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento. § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento. § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Vide Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Vide Lei nº 9.716, de 1998) Fl. 4489DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 58 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Os períodos de apuração autuados estariam alcançados pelo dispositivo legal apontado na Súmula CARF nº 105. Todavia, como evidenciam as bases de cálculo das penalidades, a concomitância se verificou apenas sobre parte da multa isolada exigida por falta de recolhimento da estimativa de CSLL devida em dezembro/2002. Importa, assim, avaliar se o entendimento sumulado determinaria a exoneração de toda a multa isolada aqui aplicada. A referência à exigência ao mesmo tempo das duas penalidades não possui uma única interpretação. É possível concluir, a partir do disposto, que não subsiste a multa isolada aplicada no mesmo lançamento em que formalizada a exigência do ajuste anual com acréscimo da multa de ofício proporcional, ou então que a multa isolada deve ser exonerada quando exigida em face de antecipação contida no ajuste anual que ensejou a exigência do principal e correspondente multa de ofício. Além disso, pode-se interpretar que deve subsistir apenas uma penalidade quando a causa de sua aplicação é a mesma. Os precedentes que orientaram a edição da Súmula CARF nº 105 auxiliam nesta interpretação. São eles: [...] Observa-se nas ementas dos Acórdãos nº 9101-001.261, 9101-001.307 e 1803- 001.263 a abordagem genérica da infração de falta de recolhimento de estimativas como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano, e que por esta razão é absorvida pela segunda infração, devendo subsistir apenas a punição aplicada sobre esta. Sob esta vertente interpretativa, qualquer multa isolada aplicada por falta de recolhimento de estimativas sucumbiria frente à exigência do ajuste anual com acréscimo de multa de ofício. Porém, os Acórdãos nº 9101-001.203 e 9101-001.238, reportam-se à identidade entre a infração que, constatada pela Fiscalização, enseja a apuração da falta de recolhimento de estimativas e da falta de recolhimento do ajuste anual, assim como os Acórdãos nº 1402-001.217 e 1102-000.748 fazem referência a aplicação de penalidades sobre a mesma base, ou ao fato de a base de cálculo das multas isoladas estar contida na base de cálculo da multa de ofício. Tais referências permitem concluir que, para identificação da concomitância, deve ser avaliada a causa da aplicação da penalidade ou, ao menos, o seu reflexo na apuração do ajuste anual e nas bases estimativas. A adoção de tais referenciais para edição da Súmula CARF nº 105 evidencia que não se pretendeu atribuir um conteúdo único à concomitância, permitindo-se a livre interpretação acerca de seu alcance. Considerando que, no presente caso, as infrações foram apuradas de forma independente estimativa não recolhida em razão de seu parcelamento parcial e ajuste anual não recolhido em razão da compensação de bases negativas acima do limite legal e assim resultaram em distintas bases para aplicação das penalidades, é válido concluir que não há concomitância em relação à multa isolada aplicada sobre a parcela de R$ 62.534,89 (= R$ 94.130,67 R$ 31.595,78), correspondente à Fl. 4490DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 59 estimativa de CSLL em dezembro/2002 que excede a falta de recolhimento apurada no ajuste anual. Divergência neste sentido, aliás, já estava consubstanciada antes da aprovação da súmula, nos termos do voto condutor do Acórdão nº 1201-00.235, de lavra do Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes: [...] O valor tributável é o mesmo (R$ 15.470.000,00). Isso, contudo, não implica necessariamente numa perfeita coincidência delitiva, pois pode ocorrer também que uma omissão de receita resulte num delito quantitativamente mais intenso. Foi o que ocorreu. Em razão de prejuízos posteriores ao mês do fato gerador, o impacto da omissão sobre a tributação anual foi menor que o sofrido na antecipação mensal. Desse modo, a absorção deve é apenas parcial. Conforme o demonstrativo de fls. 21, a omissão resultou numa base tributável anual do IR no valor de R$ 5.076.300,39, mas numa base estimada de R$ 8.902.754,18. Assim, deve ser mantida a multa isolada relativa à estimativa de imposto de renda que deixou de ser recolhida sobre R$ 3.826.453,79 (R$ 8.902.754,18– R$ 5.076.300,39), parcela essa que não foi absorvida pelo delito de não recolhimento definitivo, sobre o qual foi aplicada a multa proporcional. Abaixo, segue a discriminação dos valores: Base estimada remanescente: R$ 3.826.453,79 Estimativa remanescente (R$ 3.826.453,79 x 25%): R$ 956.613,45 Multa isolada mantida (R$ 956.613,45 x 50%): R$ 478.306,72 Multa isolada excluída (R$ 1.109.844,27 – R$ 478.306,72: R$ 631.537,55 [...] A observância do entendimento sumulado, portanto, pressupõe a identificação dos requisitos expressos no enunciado e a análise das circunstâncias do caso concreto, a fim de conferir eficácia à súmula, mas não aplica-la a casos distintos. Assim, a referência expressa ao fundamento legal das exigências às quais se aplica o entendimento sumulado limita a sua abrangência, mas a adoção de expressões cujo significado não pode ser identificado a partir dos paradigmas da súmula confere liberdade interpretativa ao julgador. Como antes referido, no presente processo a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas mensais foi exigida para fatos ocorridos após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Sendo assim e diante do todo o exposto, não só não há falar na aplicação ao caso da Súmula CARF nº 105, como não se pode cogitar da impossibilidade de lançamento da multa isolada por falta de recolhimento das estimativas após o encerramento do ano-calendário. Fl. 4491DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 60 Como se viu, a multa de 50% prevista no inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 e calculada sobre o pagamento mensal de antecipação de IRPJ e CSLL que deixe de ser efetuado penaliza o descumprimento do dever de antecipar o recolhimento de tais tributos e independe do resultado apurado ao final do ano- calendário e da eventual aplicação de multa de ofício. Nessa condição, a multa isolada é devida ainda que se apure prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL, conforme estabelece a alínea "b" do referido inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, sendo que não haveria sentido em comando nesse sentido caso não se pudesse aplicar a multa após o encerramento do ano- calendário, eis que antes de encerrado o ano sequer pode se determinar se houve ou não prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL. No mesmo sentido do entendimento aqui manifestado citam-se os seguintes acórdãos desta 1ª Turma da CSRF: 9101-002.414 (de 17/08/2016), 9101-002.438 (de 20/09/2016) e 9101-002.510 (de 12/12/2016). É de se negar, portanto, provimento ao recurso da Contribuinte, mantendo-se o lançamento de multa isolada por falta de recolhimento das estimativas. Especificamente acerca do princípio da consunção, vale o acréscimo das razões de decidir adotadas pelo Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto e expostas, dentre outros, no voto condutor do Acórdão nº 9101-006.05617: A alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 buscou adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei nº 9.430/96 ("Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520). Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se, assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre tributo que deixou de ser recolhido. 17 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Lívia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. Fl. 4492DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 61 Em voto que a meu ver bem reflete a tese aqui exposta, o ilustre Conselheiro GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES foi preciso na análise do tema (Acórdão 103-23.370, Sessão de 24/01/2008): [...] Nada obstante, as regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que o antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo que das segundas se trata de conduta lícita. Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL. A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norma punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional. Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa o delito. É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções preventivas. Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres provisórios ou excepcionais. Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais. No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3º: Art. 3º - A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato praticado durante sua vigência. O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e exemplifico. Como é previsível, no caso das extraordinárias, e certo, em relação às temporárias, a cessação de sua vigência, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve, deixarem de ser punidos. É o caso de uma lei que impõe a punição pelo descumprimento de tabelamento temporário de preços. Se após o período de tabelamento, aqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia prévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava vigente? Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever de Fl. 4493DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 62 antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no ano seguinte.” Desse modo, após o advento da MP nº 351/2007, entendo que as multas isoladas devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da constatação de se tratarem de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento. Em complemento, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em seus votos sobre o tema em debate: “Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados CONSUNTOS, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado CONSUNTIVO, ou tão-somente como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, O SUJEITO ATIVO SÓ DEVERÁ SER RESPONSABILIZADO PELO ILÍCITO MAIS GRAVE. 18 . Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe CRIME PROGRESSIVO quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um MINUS em direção a um PLUS. 19 (destaques acrescidos). Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a 18 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/996> Acesso em: 6 dez. 2010. 19 Idem, Idem Fl. 4494DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 63 subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.” Nestes termos, ainda que as infrações cometidas repercutam na apuração da estimativa mensal e do ajuste anual, diferentes são as condutas punidas: o dever de antecipar e o dever de recolher o tributo devido ao final do ano-calendário. As alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007, por sua vez, não excetuaram a aplicação simultânea das penalidades, justamente porque diferentes são as condutas reprimidas, o mesmo se verificando na Instrução Normativa SRF nº 93, de 1997, replicado atualmente na Instrução Normativa RFB nº 1700, de 2017, que em seu art. 52 prevê a imposição, apenas, da multa isolada durante o ano-calendário, enquanto não ocorrido o fato gerador que somente se completará ao seu final, restando a possibilidade de aplicação concomitante com a multa de ofício, depois do encerramento do ano-calendário, reconhecida expressamente em seu art. 53. Veja-se: Art. 52. Verificada, durante o ano-calendário em curso, a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, o lançamento de ofício restringir-se-á à multa isolada sobre os valores não recolhidos. § 1º A multa de que trata o caput será de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado. § 2º As infrações relativas às regras de determinação do lucro real ou do resultado ajustado, verificadas nos procedimentos de redução ou suspensão do IRPJ ou da CSLL a pagar em determinado mês, ensejarão a aplicação da multa de ofício sobre o valor indevidamente reduzido ou suspenso. § 3º Na falta de atendimento à intimação de que trata o § 1º do art. 51, no prazo nela consignado, o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil procederá à Fl. 4495DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 64 aplicação da multa de que trata o caput sobre o valor apurado com base nas regras previstas nos arts. 32 a 41, ressalvado o disposto no § 2º do art. 51. § 4º A não escrituração do livro Diário ou do Lalur de que trata o caput do art. 310 até a data fixada para pagamento do IRPJ e da CSLL do respectivo mês, implicará desconsideração do balanço ou balancete para efeito da suspensão ou redução de que trata o art. 47 e a aplicação do disposto no § 2º deste artigo. § 5º Na verificação relativa ao ano-calendário em curso o livro Diário e o Lalur a que se refere o § 4º serão exigidos mediante intimação específica, emitida pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil. Art. 53. Verificada a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, após o término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá: I - a multa de ofício de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL no ano-calendário correspondente; e II - o IRPJ ou a CSLL devido com base no lucro real ou no resultado ajustado apurado em 31 de dezembro, caso não recolhido, acrescido de multa de ofício e juros de mora contados do vencimento da quota única do tributo. Observe-se, também, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acerca do tema haviam sido editadas, apenas, no âmbito da 2ª Turma, como o acórdão exarado nos autos do Agravo Interno no Agravo em Recurso Especial nº 1.603.525/RJ, proferido em 23/11/202020 e assim ementado: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. I - Na origem, trata-se de ação objetivando a anulação de três lançamentos tributários, em virtude da existência de excesso do montante cobrado. II - Após sentença que julgou parcialmente procedente o pleito elaborado na exordial, foram interpostas apelações pelo contribuinte e pela Fazenda Nacional, recursos que tiveram, respectivamente, seu provimento parcialmente concedido e negado pelo Tribunal Regional Federal da 2ª Região, ficando consignado o entendimento de que é ilegal a aplicação concomitante das multas de ofício e isolada, previstas no art. 44 da Lei n. 9.430/1996. III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro 20 Os Srs. Ministros Herman Benjamin, Og Fernandes, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães votaram com o Sr. Ministro Relator Francisco Falcão. Fl. 4496DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 65 Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe 28/9/2015. IV - Agravo interno improvido. Recentemente, porém, noticiou-se que as duas turmas do Superior Tribunal de Justiça teriam se alinhado sob este entendimento, nos termos dos julgados proferidos à unanimidade no REsp nº 2.104.963/RJ21, de 05/12/2023, e no REsp nº 1.708.819/RS22, de 07/11/2023. Primeiramente cabe observar que o REsp nº 2.104.963/RJ não teve em conta exigência cumulada de multa proporcional com multa de ofício isolada por falta de recolhimento de estimativas. A cumulação da multa proporcional, no caso, se deu com multa de ofício aplicada por inobservância do dever de manter arquivos magnéticos, como registrado no voto condutor do acórdão de 05/12/2023: Em suma, ao se examinar a pretensão fazendária posta neste apelo especial, verificar-se-á que a discussão nestes autos em epígrafe, defende a exigência concomitante e cumulada das multas tributárias impostas à contribuinte, seja em face da exigibilidade da infração fiscal imposta de ofício, pelo descumprimento de obrigação tributária acessória, seja pela multa fiscal impingida em razão da inobservância da obrigação tributária concernente ao dever da contribuinte de entregar corretamente a autoridade fiscal, os arquivos digitais com registros contábeis, nos termos do artigo 12, inciso III, da Lei 8.212/1991. De toda a sorte, como antes registrado, a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já vinha se manifestando contrariamente à cumulação da multa de ofício proporcional com a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas. Apenas que tal julgado, de 2020, contou com a participação de Ministros que não mais integram a Segunda Turma. Com respeito ao julgado proferido no REsp nº 1.708.819/RS, releva notar que a unanimidade foi extraída sem a participação do Ministro Benedito Gonçalves, ausente justificadamente. Ainda, embora os fundamentos da decisão em questão tratem dos dispositivos legais que autorizam a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas concomitantemente com a multa proporcional, nas duas passagens do voto que referem o caso em discussão, vê-se que o questionamento era dirigido a penalidades no âmbito aduaneiro: O magistrado a quo denegou a ordem, decisum este mantido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por fundamentos que podem ser resumidos nos seguintes termos: (I) constituem multas isoladas aquelas aplicadas pela Administração Aduaneira em decorrência de infração administrativa ao controle das importações; (II) a multa isolada pela incorreta classificação da mercadoria 21 A Sra. Ministra Assusete Magalhães, os Srs. Ministros Afrânio Vilela, Francisco Falcão e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator Mauro Campbell Marques. 22 Os Srs. Ministros Regina Helena Costa, Gurgel de Faria e Paulo Sérgio Domingues (Presidente) votaram com o Sr. Ministro Relator Sérgio Kukina. Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Benedito Gonçalves. Fl. 4497DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 66 importada tem natureza diversa da multa de ofício. Esta última objetiva penalizar o contribuinte que deixa de recolher os tributos de forma voluntária e sua aplicação não implica ilegalidade, podendo, inclusive, incidir de forma cumulativa; e (III) a concessão de parcelamento é atividade discricionária da administração tributária, devendo o optante submeter-se às suas regras especiais e condições bem como aos seus requisitos. [...] Na espécie, entendeu o acórdão recorrido pela possibilidade de cumulação das multas, nos seguintes termos (fls. 620/621): Como se vê, pretende a impetrante o reconhecimento de que as multas administrativas aplicadas constituem multa de ofício, para fins de gozo dos benefícios previstos na Lei 11.941 de 2009, que estabelece regime de parcelamento de débitos tributários. Com efeito, cabe observar que a multa de ofício objetiva penalizar o contribuinte que deixa de recolher os tributos de forma voluntária e, com isso, obriga o Fisco, mediante complexo procedimento de fiscalização, a verificar a ocorrência do fato gerador, determinar a matéria tributável e calcular o montante do tributo devido. Todavia, a multa aqui analisada decorre da infração administrativa ao controle das importações, sendo irrelevante que tenha havido ou não o pagamento dos tributos incidentes na importação. É certo, pois, que se trata de multa isolada, e não de multa de ofício. No que se refere à alegação de impossibilidade de cumulação da multa isolada e de ofício, melhor sorte não assiste à impetrante. Conforme esclareceu o juiz da causa, 'a multa isolada pela incorreta classificação da mercadoria importada - caso dos autos - tem expressa permissão para ser aplicada cumulativamente com outras penalidades administrativas, conforme disposto no § 2º do art. 84 da Medida Provisória 2.158-35/2001. [...] Estes descompassos impedem qualquer cogitação de mudança do entendimento até então afirmado por esta Conselheira. Cabe esclarecer, por fim, que a Súmula CARF nº 82 confirma a presente exigência. Isto porque o entendimento consolidado de que após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas decorre, justamente, da previsão legal de aplicação da multa de ofício isolada quando constatada tal infração. Ou seja, encerrado o ano-calendário, descabe exigir as estimativas não recolhidas, vez que já evidenciada a apuração final do tributo passível de lançamento se não recolhido e/ou declarado. Contudo, a lei não deixa impune o descumprimento da obrigação de antecipar os recolhimentos decorrentes da opção pela apuração do lucro real, estipulando desde a redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa por falta de Fl. 4498DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.513 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 12448.724528/2017-54 67 recolhimento das estimativas, assim formalizada sem o acompanhamento do principal das estimativas não recolhidas que passarão, antes, pelo filtro da apuração ao final do ano-calendário. Por tais razões, e recordando que a discussão instaurada pela PGFN não recai sobre crédito tributário que possa ser restabelecido com a decisão pretendida, vez que as infrações subsistentes não evidenciam falta de recolhimento de estimativas ao longo do período fiscalizado, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN para que prevaleça a interpretação da legislação tributária em favor da possibilidade de exigência das multas isoladas concomitantemente com a multa de ofício proporcional aplicada sobre os valores devidos ao longo do ano-calendário. Conclusão O presente voto, assim, é por CONHECER e DAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN. Assinado Digitalmente Edeli Pereira Bessa Fl. 4499DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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