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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7182399 #
Numero do processo: 12448.721788/2013-44
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 22 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Mar 26 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2008 COMPENSAÇÃO. IR-FONTE SOBRE JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. TEMPESTIVIDADE. Comprovada a existência de crédito de IR-Fonte incidente sobre receitas recebidas de Juros sobre Capital Próprio, o contribuinte pode compensá-lo com débito de IR-Fonte sobre Juros sobre Capital Próprio pagos, devendo a respectiva DCOMP ser apresentada até o prazo legal de vencimento do imposto retido e compensado.
Numero da decisão: 1201-001.982
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Ester Marques Lins de Sousa - Presidente. (assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Relator. EDITADO EM: 14/03/2018 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa, Eva Maria Los, Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Henrique Marotti Toselli e Gisele Barra Bossa. Ausentes, justificadamente, os Conselheiros José Carlos de Assis Guimarães e Rafael Gasparello Lima.
Nome do relator: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
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1201­001.982  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de fevereiro de 2018  Matéria  COMPENSAÇÃO  Recorrente  QUEIROZ GALVAO S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2008  COMPENSAÇÃO.  IR­FONTE  SOBRE  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO. TEMPESTIVIDADE.  Comprovada  a  existência  de  crédito  de  IR­Fonte  incidente  sobre  receitas  recebidas  de  Juros  sobre  Capital  Próprio,  o  contribuinte  pode  compensá­lo  com débito de IR­Fonte sobre Juros sobre Capital Próprio pagos, devendo a  respectiva  DCOMP  ser  apresentada  até  o  prazo  legal  de  vencimento  do  imposto retido e compensado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator.  (assinado digitalmente)  Ester Marques Lins de Sousa ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli ­ Relator.  EDITADO EM: 14/03/2018  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de  Sousa, Eva Maria Los, Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis  Henrique Marotti  Toselli  e Gisele  Barra  Bossa.  Ausentes,  justificadamente,  os  Conselheiros  José Carlos de Assis Guimarães e Rafael Gasparello Lima.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 44 8. 72 17 88 /2 01 3- 44 Fl. 165DF CARF MF     2 Relatório  Trata­se de processo administrativo formalizado para estabelecer  tratamento  manual à Declaração de Compensação nº 34448.25499.060109.1.3.06­8342 (fls. 3 a 7), através  da qual  a  interessada buscou compensar  crédito  de  IR­Fonte  incidente  sobre  receita de  juros  sobre  o  capital  próprio,  no  valor  de  R$ 12.930.000,00,  retido  em  dezembro  de  2008  por  Construtora  Queiroz  Galvão  S/A  –  CNPJ  33.412.792/0001­60  (R$  12.000.000,00)  e  Vital  Engenharia Ambiental S/A – CNPJ 02.536.066/0001­26 (R$ 930.000,00), conforme atestam as  DIRF (fls. 11/12).  Referida  Declaração  de  Compensação  foi  apresentada  em  06/01/2009  para  fins de formalizar a compensação do aludido crédito com débito de IR­Fonte, naquele mesmo  montante,  apurado  no  3º  decêndio  de  dezembro  de  2008  (vencimento  em  06/01/2009)  e  incidente nos pagamentos de juros sobre capital próprio feitos pelo contribuinte.   Por  meio  do  despacho  decisório  de  fls.  53/57,  a  autoridade  competente  reconhece  a  existência  dos  créditos  e  débitos  nos  mesmos  montantes  informados  pelo  contribuinte, mas não homologa a Declaração de Compensação por considerá­la intempestiva.   A decisão foi assim fundamentada:  4 – Entrega intempestiva da Declaração de Compensação  A  entrega  da  Declaração  de  Compensação  nº  34448.25499.060109.1.3.06­8342  foi  efetuada  de  forma  intempestiva, pelas razões expostas a seguir.  A  compensação  é  uma  das  formas  de  extinção  do  crédito  tributário,  prevista  no  artigo  156,  II  da  Lei  5.172  de  25  de  outubro de 1966 (Código Tributário Nacional).  Neste  sentido,  o  parágrafo  6º  do  artigo  9º  da  Lei  9.249/95,  transcrito no item 1 acima, autorizou a compensação do imposto  de renda retido na fonte incidente sobre os rendimentos de juros  sobre o capital próprio com o retido por ocasião do pagamento  ou crédito de juros da mesma natureza.  Conforme  o  artigo  34  e  parágrafos  1º  e  2º  e  artigo  40  e  parágrafos 1º e 2º da Instrução Normativa RFB nº 900/08, esta  compensação  deve  ser  efetuada  no  mesmo  trimestre  ou  ano­ calendário  da  retenção,  através  da  apresentação  à  RFB  da  Declaração  de  Compensação  gerada  a  partir  do  programa  PER/DCOMP, ocasião em que o crédito tributário será extinto,  sob  condição  resolutória  da  ulterior  homologação  deste  procedimento.  Neste  caso,  a  declaração  de  compensação  foi  entregue  em  06/01/2009, mas deveria ter sido efetuada obrigatoriamente até  31/12/2008,  independentemente  da  data  do  vencimento  do  imposto.  CONCLUSÃO  Em função do exposto no item 4 acima, proponho:  Fl. 166DF CARF MF Processo nº 12448.721788/2013­44  Acórdão n.º 1201­001.982  S1­C2T1  Fl. 3          3 1)  PELA  NÃO  HOMOLOGAÇÃO  DA  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO  34448.25499.060109.1.3.06­8342,  POR  TER  SIDO ENTREGUE INTEMPESTIVAMENTE    Devidamente cientificada (fls. 66), a contribuinte apresentou manifestação de  inconformidade (fls. 69/79), cujo teor foi assim relatado pela decisão de piso:  a)  na  interpretação  do  fisco,  o  crédito  oriundo  da  retenção  de  imposto  de  renda  efetuado  quando  do  pagamento  pela  fonte  pagadora  de  JCP  só  pode  ser  aproveitado  na compensação de  débitos de IRRF incidentes sobre pagamentos de JCP, durante o  período  de  apuração  em  que  houve  a  retenção  originária  do  referido crédito;  b) assim, requer seja reformado o despacho decisório, na parte  em que julga intempestivo o envio do PER/DCOMP em comento,  para  reconhecer  e  homologar  o  pedido  de  compensação,  visto  que  não  foi  suscitado  no  despacho  decisório  qualquer  outra  situação  que  pudesse  ensejar  a  não  homologação  da  compensação pleiteada;  c) A decisão foi fundamentada no artigo 40, § 2º da IN RFB nº  900/2008 e no artigo 9º da Lei nº 9.249/1995;  d) Ocorre que não há na Lei nº 9.249/1995, bem como na Lei nº  9.430/1996  legislação  que  trata  da  compensação  de  tributos  federais – nenhuma vedação a que tal crédito pudesse ser objeto  do  pedido  de  compensação,  na  forma  e  prazo  em  que  fora  procedido;  e) Não poderia o fisco criar qualquer óbice ao direito creditório  da  requerente,  ao  argumento  de  que  a  indigitada  IN  proíbe  injustificadamente a compensação em debate, em ano­calendário  diverso  da  retenção  do  IRRF/JCP,  mas  antes  da  data  de  vencimento  do  débito  do  mesmo  imposto  a  que  se  pretenda  compensar;  f)  Inexiste  vedação  legal  ao  direito  de  compensar  crédito  oriunda de rentenção de imposto de renda, efetuado quando do  pagamento pela fonte pagadora de juros sobre o capital próprio,  com débito de IRRF incidente sobre o crédito de JCP, antes do  vencimento de tal tributo;  g) Além da questão acima, importante ressaltar que os fatos que  ensejaram a não homologação em comento não se subsumem ao  preceito normativo capitaneado pelo artigo 40, § 2º, da IN RFB  nº  900/2008.  Isso  porque  a  compensação deve  ser  considerada  como  realizada  no  mesmo  ano­calendário  das  retenções  do  imposto de renda, ou seja, 2008;  h) Tendo o IRRF sobre o pagamento de JCP a seu acionista sido  retido no dia 23/12/2008, o imposto deveria ser recolhido até o  terceiro  dia  útil  da  semana  subseqüente  à  ocorrência  do  fato  Fl. 167DF CARF MF     4 gerador,  ou  seja,  até  06/01/2009,  conforme  artigo  70,  I,  “a”,  item 1, da Lei nº 11.196/2005 e o art. 668 do RIR/1999;  i) Nesse exato sentido dispunha a Agenda Tributária do mês de  janeiro  de  2009  (Ato  Declaratório  Executivo  CODAC  nº  76/2008), a qual determinava que o IRRF incidente sobre JCP,  cujo  fato  gerador  ocorresse  entre  os  dias  21  e  31/12/2008,  deveria  ser  recolhido  até  o  dia  06/01/2009  (mesma  data  de  transmissão do PER/DCOMP);  j) Se o pagamento deveria ser realizado no dia 06/01/2009, por  que restringir a possibilidade de compensação?  k) Assim o fazendo, o fisco está, em verdade, tentando restringir  o direito de a requerente compensar débito próprio com direito  líquido e certo.    Em  Sessão  de  26  de  setembro  de  2014,  a  DRJ  do  Rio  de  Janeiro,  por  unanimidade de  votos,  julgou  a manifestação  de  inconformidade  improcedente,  por meio  de  Acórdão (fls. 126/133) cuja ementa possui a seguinte redação:  Juros sobre o Capital Próprio. Compensação.  A pessoa jurídica optante pela tributação da renda com base no  lucro  real  pode  compensar  o  imposto  de  renda  retido  na  fonte  incidente sobre verbas recebidas a titulo de juros sobre o capital  próprio com o imposto de renda a ser retido sobre verbas pagas  por  ela  sob  o  mesmo  título,  desde  que  a  compensação  seja  operada  no  mesmo  ano­calendário  e  formalizada  por  via  de  declaração de compensação.    A  contribuinte  apresentou  recurso  voluntário  (fls.  141/156).  Reitera  as  alegações de defesa e rebate determinados pontos da decisão de primeira instância.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  atende  os  pressupostos  de  admissibilidade, razão pelo qual passo a apreciá­lo.  Restou comprovado que o Recorrente declarou a compensação de débito de  IR­Fonte sobre JCP creditado a seus acionistas no terceiro decêndio do mês de dezembro de  2008, no valor de R$ R$ 12.930.000,00, com crédito de igual monta a título de IR­Fonte retido  sobre rendimentos recebidos de JCP, em dezembro/2008, na qualidade de acionista.  A  formalização  da  compensação  ocorreu  mediante  entrega  da  referida  Declaração de Compensação, o que ocorreu em 06/01/2009.  Fl. 168DF CARF MF Processo nº 12448.721788/2013­44  Acórdão n.º 1201­001.982  S1­C2T1  Fl. 4          5 De acordo com o entendimento do auditor fiscal responsável, e corroborado  pela  DRJ,  a  Declaração  de  Compensação  deveria  ter  sido  apresentada  no  próprio  ano  calendário de 2008, ou  seja,  até 31/12/2008. Assim, como o contribuinte  formalizou o pleito  em 06/01/2009, a compensação não deve ser homologada.  Já o contribuinte sustenta que o entendimento em questão não tem base legal,  é fruto de uma interpretação restrita e equivocada da própria Instrução Normativa n. 900 e que  observou os ritos procedimentais para exercer seu direito à compensação.  Como  se  nota,  não  se  discute  aqui  a  legitimidade  do  crédito,  que  foi  integralmente reconhecido como líquido, certo e comprovado após análise do fisco. O ponto da  controvérsia  é  a  tempestividade  ou  não  da  Declaração  de  Compensação  apresentada  pela  Recorrente.  Pois bem. Dispõe o artigo 9º da Lei no 9.249/1995 que:  Art.  9º  A  pessoa  jurídica  poderá  deduzir,  para  efeitos  da  apuração  do  lucro  real,  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do  patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa  de Juros de Longo Prazo ­ TJLP.  [...]   § 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda  na  fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento  ou crédito ao beneficiário.  § 3º O imposto retido na fonte será considerado:  I ­ antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso  de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real;  II ­ tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou  pessoa jurídica não tributada com base no lucro real,  inclusive  isenta, ressalvado o disposto no § 4º;  [...]  § 6º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base  no  lucro  real,  o  imposto  de  que  trata  o  §  2º  poderá  ainda  ser  compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito  de  juros,  a  título  de  remuneração  de  capital  próprio,  a  seu  titular, sócios ou acionistas.    Ao regulamentar a compensação entre créditos e débitos apurados a título de  IR­Fonte sobre JCP, a IN 900/2008 (atualmente revogada, mas vigente à época e citada como  base legal para a exigência) estabelece que:  Art. 40. A pessoa jurídica optante pelo lucro real no trimestre ou  ano­calendário  em  que  lhe  foram  pagos  ou  creditados  juros  sobre  o  capital  próprio  com  retenção  de  imposto  de  renda  Fl. 169DF CARF MF     6 poderá,  durante  o  trimestre  ou  ano­calendário  da  retenção,  utilizar  referido  crédito  de  Imposto  de  Renda  Retido  na  Fonte  (IRRF) na  compensação do  IRRF  incidente  sobre o pagamento  ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a  seu titular, sócios ou acionistas.  §  1º  A  compensação  de  que  trata  o  caput  será  efetuada  pela  pessoa jurídica na forma prevista no § 1º do art. 34.  §  2º  O  crédito  de  IRRF  a  que  se  refere  o  caput  que  não  for  utilizado,  durante  o  período  de  apuração  em  que  houve  a  retenção, na compensação de débitos de IRRF incidente sobre o  pagamento  ou  crédito  de  juros  sobre  o  capital  próprio,  será  deduzido  do  IRPJ  devido  pela  pessoa  jurídica  ao  final  do  período ou, se for o caso, comporá o saldo negativo do IRPJ do  trimestre ou ano­calendário em que a retenção foi efetuada.    Após  interpretar  esses  dispositivos,  a  decisão  de  piso  assim  se manifestou  acerca da intempestividade da Declaração de Compensação:  Assim,  pelo  que  se  expôs  e  segundo  entendo,  o  PERD/COMP  deveria, sim,  ter sido enviado ainda no ano­calendário de 2008  (final  do  ano).  Ora,  certo  é  que  o  instituto  da  compensação  abarca  os  débitos  tanto  vencidos  ou  vincendos.  E  se  a  lei  determina  que  no  caso  do  IRRF  incidente  sobre  JCP  a  sua  utilização  deverá  ser  realizada  dentro  do  próprio  ano,  não  deveria a interessada ter transportado o valor do débito para o  primeiro trimestre de 2009 e sim alocá­lo no último trimestre de  2008. O que, verifica­se, não ocorreu. Entendo que, neste caso,  importaria  à  interessada  ter  realizado  a  compensação  com  débitos  e  créditos  correspondentes  ao  mesmo  ano,  independentemente da data do vencimento deste tributo (débito).  A  lei,  in casu,  fixou as possíveis destinações do  imposto  retido.  Por interpretação, foi fixado, também, o momento que é possível  (até  o  encerramento  do  período  de  apuração  –  possível  a  compensação) ou determinante (após o encerramento do período  de  apuração  –  é  considerado  antecipação  do  devido  na  declaração) a aplicação das hipóteses.  Se pensarmos que a interessada, no que tange à possibilidade da  compensação  dentro  do  próprio  ano­calendário,  o  que  poderia  ocorrer era ela se utilizar do fato de que o IRRF é considerado  antecipação  do  devido  e,  após  encerrado  o  ano­calendário  passaria  a  compor  o  saldo  negativo  de  IRPJ,  como  a  própria  interessada aduziu em sua manifestação de inconformidade.  Nestas  condições,  DEIXO  de  ACOLHER  a  manifestação  de  inconformidade e NÃO HOMOLOGO a compensação.    No  racional,  então,  da  decisão  recorrida,  a  compensação  do  débito  do  IR­ Fonte  apurado  no  terceiro  decêndio  de  dezembro  de  2008,  cujo  vencimento  legal  para  quitação  corresponde  a  06/01/2009,  deveria  ter  sido  formalizada  até,  no  máximo,  dia  Fl. 170DF CARF MF Processo nº 12448.721788/2013­44  Acórdão n.º 1201­001.982  S1­C2T1  Fl. 5          7 31/12/2008 (último dia do ano calendário). Como, porém, tal formalização foi feita apenas em  06/01/2009, data esta posterior ao "prazo legal", correta seria a alegação de intempestividade.  Não concordo, porém, com essa linha de raciocínio.  Isso porque restou demonstrado que a interessada formalizou a compensação  de  crédito  líquido  e  certo  no  dia  06/01/2009,  data  esta  que  corresponde  ao  próprio  dia  de  vencimento do imposto compensado e alguns dias depois de ter sofrido a retenção (12/2009).   Essa compensação,  ressalte­se, é exatamente aquela referida no artigo 9o da  Lei no 9.249/95 (no caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o IR­ Fonte  sobre  JCP poderá  ainda  ser  compensado  com o  retido  por  ocasião  do  pagamento  ou  crédito  de  juros,  a  título  de  remuneração  de  capital  próprio,  a  seu  titular,  sócios  ou  acionistas).   Do ponto de vista legal não há definição expressa sobre limite temporal para  o contribuinte exercer esse direito. Há, na verdade, uma autorização "especial" que permite o  contribuinte  compensar  créditos  e  débitos  deste  título  apurados  no mesmo  ano  calendário  e  existe regra geral que permite que a  retenção seja computada para fins de Saldo Negativo de  IRPJ (se pessoa jurídica) ou como antecipação do IR da pessoa física.  Já a IN 900/2008 (art. 40), ao contrário do quanto quer fazer crer a decisão de  piso,  não  regulamenta  o  prazo  para  apresentação  de  DCOMP,  prescrevendo  apenas  que  a  pessoa jurídica poderá "utilizar referido crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF)  na  compensação  do  IRRF  incidente  sobre  o  pagamento  ou  crédito  de  juros,  a  título  de  remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas", bem como que "o crédito  de IRRF a que se refere o caput que não for utilizado, durante o período de apuração em que  houve a retenção, na compensação de débitos de IRRF incidente sobre o pagamento ou crédito  de juros sobre o capital próprio será deduzido do IRPJ devido pela pessoa jurídica ao final do  período ou, se for o caso, comporá o saldo negativo do IRPJ do trimestre ou ano­calendário  em que a retenção foi efetuada".  A  lei  e a  IN, portanto, apenas determinam que os créditos  e débitos de  IR­ Fonte sobre JCP devem se referir ao mesmo ano calendário para serem compensados. Assim,  caso  não  haja  esse  encontro  de  contas  em  relação  ao mesmo  ano  calendário,  o  valor  retido  poderá apenas ser deduzido do IRPJ.  A expressão "que não for utilizado, durante o período de apuração" referida  na norma da IN não pode ser utilizada como fundamento para afirmar que a DCOMP deve ser  apresentada dentro do período de apuração, mas sim para evidenciar que o débito e o crédito  devem se referir ao mesmo período base.  A  título  de  exemplo,  imagine  que  o  IR­Fonte  tenha  sido  retido  de  determinado contribuinte que recebeu JCP em 31/12 e que, no mesmo dia, efetuou pagamento  de  JCP  sujeito  ao  IR­Fonte.  O  que  faz  este  contribuinte?  "Sai  correndo"  para  apresentar  a  DCOMP, afinal possuiria apenas algumas horas ou minutos de prazo?   Me parece que a  resposta é negativa. A meu ver a  interpretação sistemática  das  normas  que  regulamentam  o  assunto  admite  que  a  formalização  dessa  "compensação  especial" ­ que ocorre por meio de DCOMP ­ pode ser feita até o vencimento do débito que se  Fl. 171DF CARF MF     8 busca compensar, ainda que este ocorra nas primeiras semanas de janeiro do ano seguinte ao  ano calendário.  É  nessa  hipótese  que  se  enquadra  a  contribuinte.  Amparada  na  referida  legislação,  ela  pleiteou  a  compensação  de  crédito  de  IR­Fonte  sobre  rendimentos  de  JCP  recebidos em 12/2009 e após poucos dias, em 06/01/2009, formalizou a compensação de débito  de  IR­Fonte que venceria no mesmo dia, mas que  também diz  respeito ao ano calendário de  2008.  Não há fundamento, portanto, para considerar  intempestiva a Declaração de  Compensação apresentada pelo contribuinte.  A propósito, em situação análoga a presente, convém assinalar que o CARF  já considerou tempestiva a DCOMP. Veja­se:  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO.  PEDIDO  DE  COMPENSAÇÃO.  APURAÇÃO  DURANTE  O  ANO­ CALENDÁRIO. LIMITE TEMPORAL PARA SOLICITAÇÃO DA  COMPENSAÇÃO.   A  pessoa  jurídica  optante  pelo  lucro  real  no  trimestre  ou  ano­ calendário em que lhe foram pagos ou creditados juros sobre o  capital  próprio  com  retenção  de  imposto  de  renda  poderá,  durante  o  trimestre  ou  ano­calendário  da  retenção,  utilizar  referido crédito de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) na  compensação do  IRRF  incidente  sobre  o  pagamento ou  crédito  de  juros,  a  título  de  remuneração  de  capital  próprio,  a  seu  titular, sócios ou acionistas. Sendo que o limite temporal para a  solicitação  da  compensação  é  até  o  último dia  previsto  para  o  recolhimento do imposto relativo aquele ano­calendário. Assim,  tendo  o  IRRF  sido  retido  no  dia  28/12/2004  e  este  imposto  poderia  ser  recolhido  até  o  terceiro  dia  útil  da  semana  subseqüente  à  ocorrência  do  fato  gerador,  o  prazo  para  a  interposição  do  pedido  de  compensação  foi  até  05/01/2005.  Recurso provido. (Acórdão no 2202­001.970).    Nesse  sentido,  voto  no  sentido  de  DAR  PROVIMENTO  ao  RECURSO  VOLUNTÁRIO.  (assinado digitalmente)  Luis Henrique Marotti Toselli                               Fl. 172DF CARF MF

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Numero do processo: 10880.679845/2009-64
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 30 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Mar 02 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE Data do fato gerador: 15/08/2005 NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO. FALTA DE MOTIVAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DE DEFESA. Não ocorre a nulidade do feito fiscal quando a autoridade demonstra de forma suficiente os motivos pelos quais o lavrou, possibilitando o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa ao contribuinte e sem que seja comprovado o efetivo prejuízo ao exercício desse direito. DCOMP. NÃO HOMOLOGAÇÃO. DCTF RETIFICADORA APRESENTADA APÓS CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO. EFEITO. A retificação da DCTF após a ciência do Despacho Decisório que indeferiu o pedido de compensação não é suficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se funde. PROVA. RETIFICAÇÃO DE DCTF. REDUÇÃO DE DÉBITO. APÓS CIÊNCIA DE DECISÃO ADMINISTRATIVA. ÔNUS DO CONTRIBUINTE. Compete ao contribuinte o ônus da prova de erro de preenchimento em DCTF, consubstanciada nos documentos contábeis que o demonstre. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. JUNTADA DE PROVAS. Deve ser indeferido o pedido de diligência, quando tal providência se revela prescindível para instrução e julgamento do processo. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3402-004.857
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário para NEGAR-LHE provimento, nos termos do relatório e do voto que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente substituto e Relator. Participaram da sessão de julgamento os seguintes Conselheiros: Waldir Navarro Bezerra, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Carlos Augusto Daniel Neto, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Marcos Roberto da Silva (Suplente convocado).
Nome do relator: WALDIR NAVARRO BEZERRA
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3402­004.857  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  30 de janeiro de 2018  Matéria  CIDE ­ PER/DCOMP  Recorrente  TIM CELULAR S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  DE  INTERVENÇÃO  NO DOMÍNIO ECONÔMICO  ­  CIDE  Data do fato gerador: 15/08/2005  NULIDADE  DO  DESPACHO  DECISÓRIO.  FALTA  DE  MOTIVAÇÃO.  INEXISTÊNCIA  DE  CERCEAMENTO  DE  DEFESA.  Não  ocorre  a  nulidade do feito fiscal quando a autoridade demonstra de forma suficiente os  motivos  pelos  quais  o  lavrou,  possibilitando  o  pleno  exercício  do  contraditório e da ampla defesa ao contribuinte e sem que seja comprovado o  efetivo prejuízo ao exercício desse direito.  DCOMP.  NÃO  HOMOLOGAÇÃO.  DCTF  RETIFICADORA  APRESENTADA  APÓS  CIÊNCIA  DO  DESPACHO  DECISÓRIO.  EFEITO. A retificação da DCTF após a ciência do Despacho Decisório que  indeferiu o pedido de compensação não é suficiente para a comprovação do  crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se funde.  PROVA.  RETIFICAÇÃO  DE  DCTF.  REDUÇÃO  DE  DÉBITO.  APÓS  CIÊNCIA  DE  DECISÃO  ADMINISTRATIVA.  ÔNUS  DO  CONTRIBUINTE.  Compete  ao  contribuinte  o  ônus  da  prova  de  erro  de  preenchimento em DCTF, consubstanciada nos documentos contábeis que o  demonstre.  PEDIDO DE DILIGÊNCIA. JUNTADA DE PROVAS. Deve ser indeferido  o  pedido  de  diligência,  quando  tal  providência  se  revela  prescindível  para  instrução e julgamento do processo.  Recurso Voluntário Negado.           AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 67 98 45 /2 00 9- 64 Fl. 108DF CARF MF     2 Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Voluntário para NEGAR­LHE provimento, nos termos do relatório e do voto que  integram o presente julgado.   (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente substituto e Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  seguintes  Conselheiros:  Waldir  Navarro Bezerra, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Carlos Augusto Daniel  Neto, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz  e Marcos Roberto da Silva (Suplente convocado).  Relatório  Trata  o  presente  processo  de  Recurso  Voluntário  interposto  pela  empresa  TIM CELULAR S/A., contra a Decisão da DRJ, que julgou improcedente a Manifestação de  Inconformidade  que  manteve  o  Despacho  Decisório  eletrônico  emitido  pela  Delegacia  de  Administração Tributária em São Paulo  ­ DERAT/SP, que não homologou as  compensações  declaradas com pagamento indevido de CIDE.  No  referido  Despacho  Decisório  informa  que  as  compensações  não  foram  homologadas por não ter havido apuração de pagamento indevido pois o pagamento citado foi  utilizado para quitar débitos declarados em DCTF.  Em sua manifestação de inconformidade a contribuinte reconhece que deixou  de  retificar  as  DCTFs  relativas  aos  períodos  que  entende  ter  havido  recolhimento  a  maior.  Sustenta,  contudo,  que  mero  equívoco  no  preenchimento  destas  declarações  não  pode  gerar  débitos fiscais.  Alega ofensa aos princípios do contraditório e ampla defesa, discorre sobre o  princípio  da  verdade material  e  assevera  que  o  equívoco  é  evidente  e  não  justifica  a  glosa  havida.  No  entanto,  os  argumentos  aduzidos  pelo  Recorrente  não  foram  acolhidos  pela primeira  instância de  julgamento  administrativo  fiscal,  conforme  ementa do Acórdão nº  Acórdão 16­30.220, prolatado pela DRJ em São Paulo (SP):  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  DE  INTERVENÇÃO  NO  DOMÍNIO ECONÔMICO ­ CIDE   Data do fato gerador: 15/08/2005  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO  DCOMP  ALTERAÇÃO  DE  DCTF  APÓS  CIÊNCIA  DE  DECISÃO  QUE  NÃO  HOMOLOGOU  A  COMPENSAÇÃO.  A  apresentação  de  DCTF  retificadora,  após  o  despacho  decisório que não homologou a compensação, em razão da  coincidência  entre  os  débitos  declarados  e  os  valores  recolhidos,  não  tem  o  condão  de  alterar  a  decisão  proferida,  uma  vez  que  tanto  as  DRJ  como  o  CARF  limitam­se  a  analisar  a  correção  do  despacho  decisório,  Fl. 109DF CARF MF Processo nº 10880.679845/2009­64  Acórdão n.º 3402­004.857  S3­C4T2  Fl. 3          3 efetuado com bases nas declarações e registros constantes  nos sistemas da RFB na data da decisão.  PRINCÍPIO  DA  VERDADE MATERIAL  ­  NÃO  OFENSA  CORREÇÃO  DE  ALTERAÇÃO  DE  DCTF  NÃO  COMPROVADA  EM  DOCUMENTAÇÃO  IDÓNEA  Qualquer  alegação  de  erro  de  preenchimento  em  DCTF  deve  vir  acompanhada  dos  documentos  que  indiquem  prováveis erros cometidos, no cálculo dos tributos devidos,  resultando em recolhimentos a maior.  Não apresentada a escrituração contábil/fiscal, nem outra  documentação hábil e suficiente, que justifique a alteração  dos  valores  registrados  em  DCTF,  mantém­se  a  decisão  proferida, sem o reconhecimento de direito credit6rio, com  a  conseqüente  não­homologação  das  compensações  pleiteadas.  Manifestação de Inconformidade Improcedente   Direito Credit6rio Não Reconhecido  Devidamente  cientificada  desta  decisão,  a  recorrente  interpôs,  tempestivamente,  o  recurso  voluntário  ora  em  apreço,  reprisando  os  argumentos  de  sua  Manifestação de Inconformidade, adicionando, em síntese, as seguintes razões:  Aduz que como explicitado na Manifestação de Inconformidade, por conta da  sistemática tributária vigente, apurou créditos tributários a seu favor (recolhimento indevido ou  a maior de diversos  impostos  e contribuições  administrados pela RFB),  sendo certo que  tais  montantes  são plenamente utilizáveis para  fins de compensação de débitos  relativos a outros  tributos  federais administrados pela RFB. Com efeito, a partir de meados de 2006, constatou  ter  efetuado  recolhimento  a  maior  a  titulo  de  IRRF,  CIDE,  PIS  ­  importação,  COFINS  ­ importação,  incidentes  sobre  operações  de  remessa  ao  exterior  de  Royalties  pela  cessão  de  direitos  de  uso  de  programas  de  computador,  bem  como  pela  contraprestação  de  serviços  técnicos  e  administrativos,  recolhimentos  estes  realizados  desde  o  ano­calendário  de  2004  e  que foram compensados com débitos de COFINS apurada em PER/DCOMP.  (i)­ Da carência de Fundamentação do Despacho Decisório: Conforme já  explicitado na Manifestação de Inconformidade e ignorado pela decisão recorrida, o Despacho  Decisório é absolutamente carente de fundamentação legal (motivação), quedando­se nulo de  pleno  direito  por  não  conter  qualquer  fundamentação  para  a  produção  do  ato  por  ele  exteriorizado; a carência de motivação que torna vazio o despacho decisório inquinado, viola  frontalmente o principio da ampla defesa e do contraditório; o simples fato da DRJ/SP1 ter  ultrapassado  a  nulidade  alegada  sem  qualquer  análise  digna  das  atribuições  da  Autoridade  Fiscal acarreta indevida supressão de instância;  (ii)­  Quanto  ao  mérito,  argumenta  a  violação  aos  princípios  da  estrita  legalidade, da verdade material, da razoabilidade e da proporcionalidade: afirma que o débito  em  discussão  é  fruto  de  um  mero  equivoco  nas  DCTF's  originais  apresentadas  e  na  incapacidade do sistema informatizado da RFB fazer o cruzamento das informações destas com  as prestadas via PER/DCOMP, em que pese a evidência do direito ao aproveitamento de tais  Fl. 110DF CARF MF     4 créditos;  se  fosse  dado  ao  contribuinte  a  chance  de  apresentar  explicações,  certamente  a  Fazenda Nacional pouparia precioso tempo do CARF com cobranças infundadas como esta;  ­ que o mero erro material no preenchimento dos valores descritos na DCTF  não  pode  operar  quaisquer  efeitos;  o  fato  de  a  Recorrente  ter  cometido  o  simples  erro  de  preenchimento relativo à inclusão de débitos indevidamente na sua DCTF, não é bastante para  que  o  Fisco  ignore  diversos  outros  elementos  que,  já  analisados  pela  RFB,  revelam  manifestamente  a  validade  dos  créditos  fiscais  vindicados,  pois  estes  existem  e  só  não  são  reconhecidos por um equivoco na declaração;  ­ de se frisar que é dever da Administração Pública, em prol da legalidade de  sua atuação, investigar e valorar corretamente os fatos que dão ensejo a uma cobrança, ou seja,  se  a  Administração  possui  dados  para  identificar  os  fatos,  não  deve  ela  se  ater  a  minúcias  formais em manifesto prejuízo do contribuinte;  (iii)­  Do  escorreito  procedimento  de  compensação  realizado:  o  entendimento havido pelo Acórdão recorrido baseia­se, pura e simplesmente, no fato de que as  declarações  não  identificavam  saldo  (crédito)  a  restituir  (ou  compensar),  mas  somente  a  liquidação  regular  de  débitos  apurados,  situação  esta  que,  consoante  já  aduzido  na  Manifestação de  Inconformidade, era devida unicamente em razão da falta de retificação das  DCTFs  enviadas  com  erros  de  preenchimento,  equívocos  perfeitamente  sanáveis  pelo  Fisco,  até mesmo de oficio, que tem livre acesso à toda a escrituração fiscal da Recorrente e, mesmo  assim, jamais a solicitou para fins de imputação das compensações de créditos declaradas.  Por  fim,  requer  que  seja  o  Recurso  Voluntário  conhecido  e  recebido  com  efeito  suspensivo  (nos  termos  do  artigo  151,  III  do  CTN)  e  declarado  nulo  o  Despacho  Decisório que fundamenta a exigência ante a patente carência de fundamentação ou, caso assim  não  entenda,  seja  determinada  a  conversão  do  julgamento  em  diligência  na  forma  do  RI­ CARF, para que seja efetivamente examinada a escrita fiscal da Recorrente.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, Relator   O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3402­004.849, de  30 de janeiro de 2018, proferido no julgamento do processo 10880.679805/2009­12, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3402­004.849):  1. Da admissibilidade do Recurso  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  preenche  os  demais  requisitos  de  admissibilidade,  devendo  ser  conhecido  por  este  Colegiado.  2. Objeto da lide  Fl. 111DF CARF MF Processo nº 10880.679845/2009­64  Acórdão n.º 3402­004.857  S3­C4T2  Fl. 4          5 O caso se resume à alegação de pagamento a maior de tributo e  que esse  tributo recolhido a maior estaria  sendo utilizado para  compensar  débitos  constante  na  PER/DCOMP  do  presente  processo.  No  Despacho  Decisório  o  Fisco  informa  que  as  compensações  não  foram  homologadas  por  não  ter  havido  apuração  de  pagamento  indevido  pois  o  pagamento  citado  foi  utilizado para quitar débitos declarados em DCTF. A Recorrente  alega  que  mero  equivoco  no  preenchimento  das  DCTF  não  poderia geral débitos fiscais e que o fato deveria ser reconhecido  de plano pela RFB.  3. Preliminar de nulidade do Despacho Decisório  A  Recorrente  alega  que  há  carência  de  fundamentação  e  motivação do Despacho Decisório prolatado pela DERAT/SP e  que houve cerceamento do seu direito de defesa. Veja­se trecho:  "(...)  Conforme  já  explicitado  na  Manifestação  de  Inconformidade  e  solenemente  ignorado  pela  decisão  da  5ª  Turma  da  DRJ/SP1,  o  despacho  decisório  em  comento  é  absolutamente  carente  de  fundamentação  legal,  quedando  nulo  de pleno direito por não conter qualquer fundamentação para a  produção do ato por ele exteriorizado.  "(...) não se pode admitir em nome desta agilidade a violação de  direito  expresso  na  Carta  Magna,  elementar  ao  principio  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  que  é  a  obrigatoriedade  de  fundamentação  das  decisões  proferidas  tanto  em  âmbito  administrativo como judicial (....)".  Pois bem, entendo que não assiste razão à Recorrente. Explico.  De acordo com o dispositivo constitucional que trata do direito  ao  contraditório  e  à  ampla  defesa,  temos  que:  (artº  5º,  inciso  LV):  Artº  5º  ­  Todos  são  iguais  perante  a  lei,  sem  distinção  de  qualquer  natureza,  garantindo­se  aos  brasileiros  e  aos  estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito  à  vida,  à  liberdade,  à  igualdade,  à  segurança  e  à  propriedade nos seguintes termos:  (...)  LV ­ aos litigantes, em processo judicial ou administrativo,  e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e  a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes.  É cediço que a autoridade competente, ao verificar a infração e  entender  presente  as  provas  necessárias  à  caracterização  da  infração ou do ilícito fiscal, não está obrigada a conceder defesa  antes  da  cientificação  do  respectivo  lançamento  ao  sujeito  passivo, posto que é com a apresentação da  impugnação que o  procedimento  se  verte  em  processo,  estabelecendo­se,  por  conseguinte, o efetivo conflito de interesses: de um lado o Fisco  que  acusa  a  existência  de  débito  tributário,  fundando  sua  pretensão  de  recebê­lo  e,  de  outro,  o  sujeito passivo,  que  opõe  resistência  por  meio  da  apresentação  de  defesa  administrativa  Fl. 112DF CARF MF     6 (impugnação). É a partir desse momento, ou seja, com o  início  da  fase  processual,  que  se  impõe  a  aplicação,  no  âmbito  administrativo, do princípio constitucional da garantia ao devido  processo  legal,  no  qual  está  compreendido  o  respeito  à  ampla  defesa,  nos  termos  do  artigo  5º,  inciso  LV,  da  Constituição  Federal.  Verifica­se  que  o Despacho Decisório  (eletrônico)  teve  origem  em auditoria de análise de crédito declarado em PER/DECOMP  pela Recorrente, realizada pela RFB, que encontra­se detalhada  no  corpo  do  documento  (campo  3),  onde  consta  a  motivação,  fundamentação,  decisão  e  o  enquadramento  legal  que  conduziram  a  autoridade  fazendária  a  não  homologação  da  compensação declarada. Veja­se trecho:  "Limite  do  crédito  analisado,  correspondente  ao  valor  do  crédito  original  na  data  de  transmissão  informado  no  PER/DCOMP:  R$  11.190,74.  A  partir  das  características  do  DARF  discriminado  no  PER/DCOMP  acima  identificado,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos,  abaixo  relacionados,  mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte,  não  restando  crédito  disponível  para  compensação  dos  débitos  informados  no  PER/DCOMP.  Diante  da  inexistência  do  crédito,  NÃO  HOMOLOGO  a  compensação declarada".  A Recorrente foi devidamente cientificada do referido Despacho  Decisório e apresentou, tempestivamente, a sua Manifestação de  Inconformidade  (fls.  10/24)  que  foi  apreciada  em  julgamento  realizado na primeira instância administrativa. Irresignada com  o  resultado  do  julgamento  da  autoridade  a  quo,  protocolou  Recurso Voluntário, rebatendo as posições adotadas no acórdão  recorrido, combatendo as razões de decidir daquela autoridade,  demonstrando  perfeito  conhecimento  de  todo  o  conteúdo  deste  processo,  não  lhe  sendo  oposto  qualquer  constrangimento  ou  dificuldade,  e  está  exercendo  seu  direito  de  defesa  de  forma  ampla, por meio deste processo.  Portanto,  a  motivação  para  o  indeferimento  no  Despacho  Decisório,  bem  como,  as  do  julgamento  na  primeira  instância,  estão  claramente  identificadas  e  fundamentadas  no  Acórdão  recorrido, não havendo que  se  falar na  "indevida supressão de  instância".   Com todo este histórico de discussão administrativa, cumpridos  os  prazos  legais  para  manifestação,  não  se  pode  falar  em  cerceamento de direito de defesa ou quaisquer outros vícios no  Despacho Decisório ou no julgamento da primeira instância, ou  seja,  todo  o  procedimento  previsto  no  Decreto  nº  70.235,  de  1972  foi  observado,  tanto  o Despacho Decisório,  bem  como,  o  devido processo administrativo fiscal (PAF).  Pela  leitura  do  Despacho  Decisório,  que  foi  emitido  eletronicamente  pela  RFB,  constata­se  o  nome  e  matrícula  Auditor  Fiscal  (foi  assinado  por  servidor  competente  no  exercício de suas funções), bem como verifica­se a descrição de  forma  suficientemente,  objetiva  e  cristalina  os  fatos  o  Fl. 113DF CARF MF Processo nº 10880.679845/2009­64  Acórdão n.º 3402­004.857  S3­C4T2  Fl. 5          7 enquadramento  legal  e  normativos,  o  que  contribuiu,  decisivamente,  para  a  exata  compreensão  da  motivação.  Ou  seja, não verifico uma dúvida sequer relativa aos fatos narrados  pela fiscalização, e tampouco sobre o enquadramento legal e/ou  normativo adotado.   Por fim, apenas para um melhor esclarecimento sobre nulidade,  transcreve­se  o  dispositivo  que  rege  a  matéria  no  âmbito  do  processo  administrativo  fiscal.  Assim,  prescreve  o  art.  59  do  Decreto  nº  70.235/72,  com  a  nova  redação  dada  pela  Lei  nº  8.748, de 1993:  Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II  ­  os  despachos  e  decisões  proferidos  por  autoridade  incompetente ou com preterição do direito de defesa.  § 1º (...).  Art.  60.  As  irregularidades,  incorreções  e  omissões  diferentes  das  referidas  no  artigo  anterior não  importarão  em  nulidade  e  serão  sanadas  quando  resultarem  em  prejuízo  para  o  sujeito  passivo,  salvo  se  este  lhes  houver  dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.  Como  se  vê,  o  caso  aqui  analisado,  não  se  enquadra  em  nenhuma das hipóteses do art. 59 acima reproduzido.  Assim,  respeitados  pelo  Fisco  os  princípios  da  motivação,  do  devido  processo  legal,  do  contraditório  e  da  ampla  defesa,  inexiste  o  cerceamento  do  direito  de  defesa  até  esta  fase  processual  e,  portanto,  improcedente  é  a alegação nulidade do  feito fiscal.  4. Do pedido de diligência (produção de provas, escrita fiscal)  Requer a Recorrente ao final de seu recurso que, "(...) ou, caso  assim  não  entenda  V.Sa.,  seja  determinada  a  conversão  do  julgamento  em diligência na  forma do Regimento  Interno deste  E.  Conselho  para  que  seja  efetivamente  examinada  a  escrita  fiscal  da  ora  Recorrente,  confirmando­se,  ao  final,  a  compensação declarada".  Pois bem. Primeiramente, ressalte­se que a diligência no âmbito  do  processo  administrativo  fiscal  não  se  presta  a  suprir  deficiência probatória, seja por parte do fisco ou da Recorrente.  Conforme  será  abordado  na  parte  meritória,  as  questões  colocadas  não  justificam o  deferimento  de  uma  diligência  uma  vez  que  além  de  existir  nos  autos  elementos  que  propiciam  ao  julgador a cognição dos fatos postos em lide, a Recorrente teve a  oportunidade de apresentar  seus elementos probatórios quando  da Manifestação de Inconformidade.   Fl. 114DF CARF MF     8 No art. 15 do Decreto nº 70.235/1972 (Processo Administrativo  Fiscal),  consta  que  a  impugnação  deverá  ser  formalizada  por  escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar.  Sobre  isso,  coloque­se,  inicialmente,  que  no  que  se  referente  à  repartição do ônus da prova nas questões litigiosas, a legislação  processual  administrativo  tributária  inclui  disposições  que,  em  regra,  reproduzem  aquele  que  é,  por  assim  dizer,  o  princípio  fundamental  do  direito  probatório,  qual  seja  o  de  que  quem  acusa e/ou alega deve provar. Assim, nos casos de utilização de  direito  creditório  pelo  contribuinte,  é  atribuição  do  contribuinte/pleiteante  a  demonstração  da  efetiva  existência  deste. Mencione­se,  adicionalmente,  que  o Código  de Processo  Civil,  aqui  aplicável  subsidiariamente  ao  Decreto  70.235/72,  estabelece,  em  seu  art.  373,  que  o  ônus  da  prova  incumbe  ao  autor, quando fato constitutivo do seu direito.   Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I – ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;   II  –  ao  réu,  quanto  à  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo ou extintivo do direito do autor.  Nesse  mesmo  sentido,  segue  a  Instrução  Normativa  RFB  nº  1.300/2012,  que  rege  atualmente  os  processos  de  restituição,  compensação e ressarcimento de créditos tributários.   Já  à  autoridade  julgadora  administrativa,  a  teor  do  art.  18,  Decreto  nº  70.235/1972,  cabe  determinar,  de  ofício  ou  a  requerimento  do  impugnante,  a  realização  de  diligências  ou  perícias,  mas  somente  quando  entendê­las  necessárias  ao  seu  convencimento, devendo indeferir as prescindíveis ao julgamento  ou as impraticáveis.   Assim,  há  que  se  ter  em  conta,  que  tais  previsões  legais  não  existem com o propósito de suprir o ônus da prova colocado às  partes,  mas  sim  de  elucidar  questões  pontuais  mantidas  controversas  mesmo  em  face  dos  documentos  trazidos  pelo  contribuinte/pleiteante.   Diligências  existem  para  resolver  dúvidas  acerca  de  questão  controversa  originada  da  confrontação  de  elementos  de  prova  trazidos pelas partes, mas não para permitir que seja feito aquilo  que  a  lei  já  impunha  como  obrigação,  desde  a  instauração  do  litígio, às partes componentes da relação jurídica.   Dentro  deste  quadro,  tem­se  que  não  cabe  a  autoridade  julgadora,  em  qualquer  pleito  repetitório  apresentado,  diligenciar  para  fins  de,  de  ofício,  promover  a  produção  de  prova  da existência  e/ou  procedência  do  crédito  pleiteado pelo  Contribuinte.   Em  estando  presentes  nos  autos  do  processo  os  elementos  necessários  e  suficientes  ao  julgamento  da  lide  estabelecida,  prescindível  é  a  diligência/perícia  requerida  pela  contribuinte,  cabendo  a  autoridade  julgadora  indeferi­la.  Assim,  diante  dos  argumentos  expostos  indefere­se  o  pedido  de  diligência/perícia  Fl. 115DF CARF MF Processo nº 10880.679845/2009­64  Acórdão n.º 3402­004.857  S3­C4T2  Fl. 6          9 com amparo no 18 e 28 do Decreto nº 70.235, de 1972, com a  redação que lhes foi dada pelo art. 1º da Lei nº 8.748, de 1993.  5. Quanto ao mérito   Em seu recurso a Recorrente argumenta a violação ao princípios  da estrita legalidade, da verdade material, da razoabilidade e da  proporcionalidade. Afirma que o débito em discussão é fruto de  um mero equivoco nas DCTF's originais apresentadas. Veja­se:  "(...) Conforme já delineado, o débito da ora Recorrente fruto de  um  mero  equivoco  nas  DCTF's  originais  apresentadas  e  na  incapacidade  do  sistema  informatizado  da  RFB  fazer  o  cruzamento  das  informações  destas  com  as  prestadas  via  PER/DCOMP,  em  que  pese  a  evidência  do  direito  ao  aproveitamento de tais créditos".  A  Recorrente  reconhece  que  informou,  equivocadamente,  na  DCTF original, débito de CIDE quitado mediante recolhimento  de DARF no valor informado no Despacho Decisório que ora se  discute. Todavia, após revisão interna, constatou o pagamento a  maior do referido débito, uma vez que os cálculos estavam sendo  efetuados  de maneira  incorreta,  restando  inegável  a  existência  de  créditos  de  COFINS  após  a  correção  do  montante  efetivamente devido. Que se fosse dado "a chance de apresentar  explicações,  certamente a Fazenda Nacional pouparia precioso  tempo do CARF com cobranças infundadas como esta".  Por  outro  lado,  relativamente  à  alegação  que  teria  cometido  erros  no  preenchimento  da  DCTF  e  que,  sanados  esses  erros,  haveria  o  crédito  que  utilizou  nas  PER/DCOMP,  a  decisão  de  piso  observa  que  "a  contribuinte  limita­se  a  alegar  o  fato mas  não  logrou  apresentar  qualquer  prova  documental  do  que  alega".   Prossegue  a  Recorrente  afirmando  que,  "(...)  O  PER/DCOMP  em questão,  transmitido em 18.06.2007  (DOC.02 da petição de  juntada outrora protocolada), contemplou a utilização de crédito  apurado de CIDE recolhido em 29.07.2005, conforme DARF no  valor de R$ 11.190,74 (onze mil, cento e noventa reais e setenta  e  quatro  centavos  ­  DOC.03,  da  petição  de  juntada  outrora  protocolada), para compensação de COFINS apurada no mês de  maio de 2007 no valor de R$ 14.270,43 (catorze mil, duzentos e  setenta  reais  e  quarenta  e  três  centavos),  situação  esta  que  foi  finalmente  e  adequadamente  espelhada  na  DCTF  retificadora  transmitida  em  03.12.2009  (DOC.04,  da  petição  de  juntada  outrora  protocolada),  a  qual  põe  por  terra  quaisquer  dúvidas  quanto à liquidez do crédito cuja compensação foi pleiteada pelo  PER/DCOMP sob exame".  No  entanto,  verifica­se  que  tanto  na  Manifestação  de  Inconformidade  como  no  Recurso  Voluntário,  a  Recorrente  limita­se alegar a existência de erro de preenchimento, erro nos  cálculos de apuração de  tributo, erro no pagamento em DARF,  mas  reconhece  perfeitamente  não  haver  apresentado  qualquer  Fl. 116DF CARF MF     10 DCTF retificadora até a data da ciência do Despacho Decisório  prolatado pelo Fisco, que ocorreu em 23/10/2009.  Como muito bem pontuado pela decisão a quo, a qual subscrevo  algumas  partes  das  considerações  tecidas  (com  alterações  pontuais), adotando­as como razão de decidir, com forte no § 1º  do art. 50 da Lei no 9.784, de 1999, "(...) a retificação da DCTF,  para reduzir débitos declarados,  feita após a decisão prolatada  pela autoridade fiscal que examinou os pedidos de restituição e  compensação,  não  pode,  simplesmente,  ser  acolhida,  como  argumento  de  defesa,  uma  vez  que  a  Manifestação  de  Inconformidade  deve  ser  dirigida  a  apontar  erros  que  teriam  sido cometidos na analise do crédito da Contribuinte, em relação  as informações constantes dos Sistemas da Receita Federal, que  são  formadas  pelas  informações  prestadas  pelos  contribuintes  através  das  declarações  fiscais,  tais  como DIPJ. DCTF, DIRF,  etc, na data da emissão do Despacho Decisório".  A  Recorrente  reconhece,  a  princípio,  que  não  havia  qualquer  incongruência  entre  os  débitos  declarados  em DCTF e  o  valor  dos  pagamentos  desses  débitos  em  DARF.  Logo  o  sistema  PER/DCOMP  ao  realizar  a  compensação  não  poderia  ter  encontrado  saldo  credor  no DARF  utilizado  na Declaração  de  Compensação  (DCOMP),  eis  que  estava  alocado  ao  débito  segundo  informado  na  DCTF.  No  entanto,  após  ciência  do  Despacho  Decisório,  quando  da  Manifestação  de  Inconformidade é que a Contribuinte informa o Fisco ter havido  erro  no  preenchimento  das  DCTF  e  procede  a  retificação  da  declaração.   É  importante  ressaltar  que  a  conduta  do  Fisco  é  pautada  em  documentos  formais  e  oficiais  e,  se a Recorrente  resta  inerte  e  não  promove  à  tempo  as  retificações  cabíveis  na  DCTF,  não  cabe ao Fisco promovê­las.  Vale dizer que este Colegiado vem registrando noutros processos  envolvendo matéria  idêntica,  em  que  esta Corte Administrativa  vem  entendendo  que  a  retificação  posterior  a  ciência  do  Despacho  Decisório  não  impediria  o  deferimento  do  pedido  quando  acompanhado  de  provas  documentais  comprovando  o  erro  cometido  no  preenchimento  da  declaração  original,  conforme preconiza o § 1º do art. 147, do CTN:  Art.  147.  O  lançamento  é  efetuado  com  base  na  declaração  do  sujeito  passivo  ou  de  terceiro,  quando  um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à  autoridade  administrativa  informações  sobre  matéria  de fato, indispensáveis à sua efetivação.  §  1º  A  retificação  da  declaração  por  iniciativa  do  próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir  tributo,  só  é  admissível mediante  comprovação  do  erro  em  que  se  funde,  e  antes  de  notificado  o  lançamento. (Grifei)  Da  interpretação  do  artigo  acima,  extrai­se  que  a  simples  alegação e mesmo a apresentação de DCTF retificadora não faz  qualquer  prova,  por  si  só,  nessa  altura  do  rito  processual,  Fl. 117DF CARF MF Processo nº 10880.679845/2009­64  Acórdão n.º 3402­004.857  S3­C4T2  Fl. 7          11 devendo,  ao  contrário,  vir  acompanhada  dos  documentos  comprobatórios  de  eventual  equivoco  cometido  na  elaboração  da declaração original (DCTF).  Ressalto  que,  como  já  frisado  no  tópico  anterior,  nos  casos  de  utilização  de  direito  creditório  pelo  contribuinte,  é  atribuição  deste/pleiteante a demonstração da efetiva existência deste (ônus  da prova).  Assim, a Recorrente deveria ter acostado aos autos, junto com a  Manifestação  de  Inconformidade  a  sua  escrituração  contábil/fiscal  do  período,  em  especial  os  Livros  Fiscais  e  Contábeis, como o Livro Diário e Razão, além da movimentação  comercial da empresa.  Reprise­e  que  no  caso  em  exame,  a Recorrente  não  trouxe  aos  autos,  nas  duas  oportunidades  em  que  neles  compareceu  (quando da Manifestação e agora em fase de recurso), qualquer  prova  documental  hábil  a  demonstrar  o  erro  que  alega  que  cometera no preenchimento da DCTF (como a escrita contábil e  fiscal, por exemplo).  Veja  que  o  processo  administrativo  fiscal  é  normatizado  pelo  Decreto  n°  70.235/72,  que  em  seu  art.  16,  III  assim  dispõe,  in  verbis:  Art. 16. A impugnação mencionará.  III ­ os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,  os pontos de discordância e as razões e provas que possuir;  (Redação dada pelo art. I.° da Lei n.° 8.748/I993)"   Ainda nos §§ 4° e 5° do mesmo artigo determinam que:  "  §  4º.  A  prova  documental  será  apresentada  na  impugnação,  precluindo  o  direito  de  o  impugnante  fazê­lo  em outro momento processual, a menos que:  a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação  oportuna, por motivo de força maior;  b) refira­se a fato ou a direito superveniente;  c)  destine­se  a  contrapor  fatos  ou  razões  posteriormente  trazidos  aos  autos.  (Acrescido  pelo  art.  67  da  Lei  n.°  9.532/1997)  § 5°. A  juntada de documentos após a  impugnação deverá  ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em  que  se  demonstre,  com  fundamentos,  a  ocorrência  de  uma  das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.  (Acrescido pelo art. 67 da Lei n.° 9.532/I997)" (Grifei)  Percebe­se  que  a  Recorrente  trouxe  somente  documentos  que  julgou  necessários  à  instrução  de  sua  peça  defensória,  não  cabendo  fazer  um  pedido  genérico  para  futura  juntada  de  Fl. 118DF CARF MF     12 documentos ou diligência, sem alinhavar a hipótese legal em que  se funda tal solicitação.  Entre ser verdadeira a afirmação da Recorrente, segundo a qual  o  fato  de  não  ter  retificado  a  DCTF  em  tempo  hábil  antes  da  transmissão das  compensações,  não  lhe pode  subtrair o direito  ao  crédito  (o  princípio  da  verdade  material  requerido),  e  reconhecer­lhe o direito a esse crédito, passa,  inapelavelmente,  pelo  vão  das  provas,  que  a  ela  competia  trazer  aos  autos,  exercendo, com isto, sim, sua ampla defesa, ainda que  fosse na  segunda  instância.  Se  juntasse as provas no  recurso  voluntário  certamente  contaria  com  a  possibilidade  de  seu  acolhimento  nesta segunda instância de julgamento.  No  entanto,  vale  ressaltar  que,  até  a  presente  data,  passado  quase  dois  anos  entre  a  manifestação  de  inconformidade  e  o  recurso voluntário, nenhuma documentação foi apresentada pela  Recorrente, que se limitou a juntar cópia da DCTF retificadora,  não embasada por qualquer documentação comprobatória.  Isto posto, para este Colegiado, portanto, não há reparos a fazer  na  decisão  recorrida,  ao  afirmar  que  a  DCTF  retificadora  apresentada  após  a  ciência  do  Despacho  Decisório  não  seria  óbice, mas também não seria suficiente para a demonstração do  crédito  vindicado,  sendo  indispensável,  nos  termos  do  §  1º  do  art.  147  do  CTN,  supra,  a  comprovação  do  erro  em  que  se  fundou  a  retificação,  o  que  a  Recorrente,  conforme  já  ressaltamos neste voto, não logrou realizar.  6.  Dos  princípios  da  estrita  legalidade,  da  razoabilidade  e  da  proporcionalidade  À autoridade julgadora é vedado afastar a aplicação da lei sob  fundamento  de  inconstitucionalidade,  pelo  que  é  impossível  apreciar  as  alegações  de  ofensa  aos  princípios  constitucionais  da  vedação  ao  confisco,  legalidade,  razoabilidade  e  proporcionalidade.  Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.  7. Dispositivo  Ante o  exposto,  conheço do  recurso  voluntário para no mérito,  NEGAR­LHE provimento.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do Anexo  II  do RICARF,  o  colegiado  negou  provimento ao recurso voluntário.   (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Relator                Fl. 119DF CARF MF Processo nº 10880.679845/2009­64  Acórdão n.º 3402­004.857  S3­C4T2  Fl. 8          13                 Fl. 120DF CARF MF

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Numero do processo: 19515.001077/2006-29
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 06 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Fri Apr 13 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2003 PROGRAMA ESPECIAL DE REGULARIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. PARCELAMENTO. DESISTÊNCIA PARCIAL DO RECURSO. A opção pelo parcelamento da Lei nº 11.941, de 2009, e Programa Especial de Regularização Tributária (PERT) da Lei nº 13.496, de 2017, implica desistência do recurso e renúncia a quaisquer alegações de direito sobre as quais se fundam o processo administrativo. ESPONTANEIDADE. AQUISIÇÃO. O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente de intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas. Os atos valerão pelo prazo de sessenta dias, prorrogável, sucessivamente, por igual período, com qualquer outro ato escrito que indique o prosseguimento dos trabalhos. LUCROS DISTRIBUÍDOS. DISTRIBUIÇÃO EXCEDENTE AO LUCRO PRESUMIDO. ISENÇÃO. CONDIÇÕES. SOCIEDADE DE ADVOGADOS. a Sociedade de Advogados pode distribuir, com isenção do imposto de renda, valor maior que o lucro presumido do período desde que comprove que o lucro contábil excedeu o presumido, mediante levantamento dos demonstrativos contábeis com observância da legislação comercial, inclusive terem os livros devidamente registrados e autenticados no Conselho Seccional da OAB.
Numero da decisão: 2401-005.294
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso. No mérito, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso. Vencidos os conselheiros Rayd Santana Ferreira, Andréa Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa, que davam provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (assinado digitalmente) Francisco Ricardo Gouveia Coutinho - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier, Rayd Santana Ferreira, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Andrea Viana Arrais Egypto, Luciana Matos Pereira Barbosa e Cleberson Alex Friess.
Nome do relator: FRANCISCO RICARDO GOUVEIA COUTINHO
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2401­005.294  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  6 de março de 2018  Matéria  IRPF OMISSÃO DE RENDIMENTOS  Recorrente  WANDERLEY BONVENTI  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2003   PROGRAMA  ESPECIAL  DE  REGULARIZAÇÃO  TRIBUTÁRIA.  PARCELAMENTO. DESISTÊNCIA PARCIAL DO RECURSO.  A opção pelo parcelamento da Lei nº 11.941, de 2009, e Programa Especial  de  Regularização  Tributária  (PERT)  da  Lei  nº  13.496,  de  2017,  implica  desistência  do  recurso  e  renúncia  a  quaisquer  alegações  de direito  sobre  as  quais se fundam o processo administrativo.   ESPONTANEIDADE. AQUISIÇÃO.  O  início  do  procedimento  exclui  a  espontaneidade  do  sujeito  passivo  em  relação aos atos anteriores e,  independentemente de intimação a dos demais  envolvidos nas infrações verificadas. Os atos valerão pelo prazo de sessenta  dias, prorrogável, sucessivamente, por igual período, com qualquer outro ato  escrito que indique o prosseguimento dos trabalhos.  LUCROS  DISTRIBUÍDOS.  DISTRIBUIÇÃO  EXCEDENTE  AO  LUCRO  PRESUMIDO.  ISENÇÃO.  CONDIÇÕES.  SOCIEDADE  DE  ADVOGADOS.  a Sociedade de Advogados pode distribuir, com isenção do imposto de renda,  valor maior  que  o  lucro  presumido  do  período  desde  que  comprove  que  o  lucro  contábil  excedeu  o  presumido,  mediante  levantamento  dos  demonstrativos contábeis com observância da legislação comercial, inclusive  terem  os  livros  devidamente  registrados  e  autenticados  no  Conselho  Seccional da OAB.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.       AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 10 77 /2 00 6- 29 Fl. 1095DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.091          2   Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  recurso.  No  mérito,  por  voto  de  qualidade,  negar  provimento  ao  recurso.  Vencidos  os  conselheiros  Rayd  Santana  Ferreira,  Andréa  Viana  Arrais  Egypto  e  Luciana Matos  Pereira  Barbosa, que davam provimento ao recurso.    (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Francisco Ricardo Gouveia Coutinho ­ Relator    Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Miriam Denise Xavier,  Rayd  Santana  Ferreira,  Francisco  Ricardo  Gouveia  Coutinho,  Andrea  Viana  Arrais  Egypto,  Luciana Matos Pereira Barbosa e Cleberson Alex Friess.                              Fl. 1096DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.092          3 Relatório  Trata­se de  recurso voluntário  interposto  em  face do Acórdão nº 17­34.984  (fls. 903/915) da 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São  Paulo II (DRJ/SP2).  Por bem detalhar os fatos, transcrevem­se excertos do relatório da decisão de  piso, que assim resumiu:  Contra o contribuinte em questão foi lavrado o auto de infração  (fls. 569/573) com o lançamento de imposto de renda relativo ao  ano­calendário 2003 de R$ 394.590,97, de multa de oficio de R$  295.943,21 e de juros de mora calculados até 28/04/2006 de R$  155.517,30.  A  presente  ação  fiscal  contra  o  contribuinte  foi  iniciada,  em  18/03/2005, com a ciência do Termo de Início de Fiscalização de  fls.  03,  em  que  o  contribuinte  foi  intimado  a  apresentar  comprovantes  dos  pagamentos  de  cartões  de  crédito,  no  ano­ calendário  2003,  esclarecimentos  sobre  a  origem  dos  recursos  utilizados para o pagamento de tais valores e DIRPF/2003.  Em  intimações  posteriores  foram  solicitados,  ainda,  extratos  bancários  e a comprovação de  recursos que deram origem aos  créditos,  livros  fiscais  do  Escritório  de  Advocacia  Wanderley  Bonventi  e  documentos  relativos  às  operações  com  ações  na  Bovespa.  Do  exame  dos  documentos  apresentados,  a  autoridade  fiscal  concluiu, conforme Termo de Verificação Fiscal de fls. 550/554,  que  foram  cometidas  as  seguintes  infrações  à  legislação  tributária:  1­  Omissão  de  Rendimentos  Recebidos  de  Pessoa  Jurídica.  Omissão  de  rendimentos  recebidos  da  pessoa  jurídica  Visão  Habitacional, decorrentes de trabalho com vínculo empregatício,  no  valor  de  R$  21.600,00,  no  ano­calendário  2003.  Fundamentação legal: artigos 1° ao 3° e parágrafos e artigo 6°  da Lei 7.713/88, artigos 1°e 3° da Lei 8.134/90, artigo 1°, da Lei  9.887/99.  2­  Omissão  de  Rendimentos  Recebidos  de  Pessoa  Jurídica.  Omissão  de  rendimentos  recebidos de  pessoa  jurídica, O Livro  que  Anda  e  Norton  Instituto,  decorrente  de  pagamentos  de  aluguel, no valor total de R$ 50.400,00, no ano calendário 2003.  Fundamentação legal: artigos 1° ao 3° e parágrafos e artigo 6°  da Lei 7.713/88, artigos 1°e 3° da Lei 8.134/90, artigo 1°, da Lei  9.887/99.  3­ Omissão de Rendimentos Atribuídos a Sócios de Empresas.  Rendimentos  pagos  a  sócio  de  pessoa  jurídica  excedente  ao  lucro  presumido  menos  IRPJ,  COFINS,  CSLL  e  PIS/PASEP,  quando  a  pessoa  jurídica  não  demonstre,  por  meio  de  Fl. 1097DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.093          4 escrituração  contábil  feita  com  observância  na  Lei  comercial  que  o  lucro  efetivo  é  superior  ao  lucro  presumido.  Enquadramento  legal: art. 663, do Regulamento do Imposto de  Renda, aprovado pelo Decreto 3.000 de 1999/99, art. 1 da MP  22/2002, convertida na Lei 10.451/2002.  4­ Omissão de Ganhos no Mercado de Renda Variável. Falta de  recolhimento  do  imposto  incidente  sobre  ganhos  líquidos  no  mercado de renda variável, referente às operações realizadas no  BOVESPA,  conforme  Termo  de  Verificação  Fiscal  de  fls.  550/554. Enquadramento  legal: artigos 1° ao 3° e §§, 16 a 22,  da Lei 7.713/88; artigos 1° e 2°, da Lei 8.134/90; artigo 7° e 21,  da Lei . 8.981/95; artigo 17 da Lei 9.249/95; artigos 22 ao 24 da  Lei 9.250/95.  5­  Omissão  de  Rendimentos  Caracterizada  por  Depósitos  Bancários  sem Origem Comprovada.  Omissão  de  rendimentos  provenientes  de  valores  creditados  em  conta  de depósito  ou  de  investimento, mantida em instituição financeira, cuja origem dos  recursos  utilizados  nestas  operações  não  foi  comprovada  mediante documentação hábil e idônea, conforme descrição dos  valores  tributáveis  e  respectivas  datas  dos  fatos  geradores,  no  citado  auto  de  infração,  e  sob  o  seguinte  fundamento  legal:  artigo 42 da Lei 9.430/96; artigo 4° da Lei 9.481/97; artigo 21  da Lei 9.532/97.  O contribuinte  toma ciência do auto de infração 01/06/2006, e,  inconformado  com  o  lançamento,  apresenta  impugnação,  em  03/07/2006 de fls. 679/707, em que alega, em síntese, que:  1­  os  rendimentos  recebidos  de  Visão  Habitacional  Ltda,  no  valor de R$ 21.600,00,  referem­se a pró­labore cuja  tributação  já  ocorreu  por  meio  da  retenção  do  IRRF,  não  cabendo  o  lançamento conforme pretendido pela autoridade fiscal;  2­ o mesmo ocorreu em relação aos rendimentos recebidos de O  Livro que Anda e de Norton Instituto Hair Dresser, pois já foram  tributados na fonte, com a retenção do imposto;  3­  em  relação  aos  rendimentos  atribuídos  aos  sócios,  o  Fisco  cometeu uma arbitrariedade, pois o fato de o escritório não ter  levado  o  livro  diário  a  registro  não  desqualifica  os  fatos  nele  registrados;  4­ se as empresas do lucro presumido optarem pela escrituração  contábil  devem  fazer  nos  termos  da  legislação  comercial,  mas  sem qualquer obrigação de  registrar o  livro,  pois o dispositivo  utilizado  pela  fiscalização é  especifico  para  empresas  do  lucro  real e não e' aplicável às empresas do lucro presumido;  5­  mesmo  entendendo  que  o  registro  do  livro  diário  seja  uma  obrigação comercial e fiscal aplicável ao lucro presumido, a sua  falta  pode  ser  saneada  desde  que  os  lançamentos  escriturados  possam ser comprovados por outros meios;  Fl. 1098DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.094          5 6­  durante  o  ano  de  2003,  o  impugnante  recebeu  várias  transferências a titulo de mútuo do escritório de advocacia e, ao  final do exercício,  liquidou esta divida contra o recebimento de  lucros do exercício;  7­ corrobora a escrituração a ficha 50A da DIPJ que declara a  exatidão do valor distribuído a título de lucro presumido isento a  cada sócio;  8­ a DIPJ deste exercício foi entregue antes de iniciado qualquer  procedimento fiscal;  9­  a  ausência  de  registro  não  é  elemento  suficiente  para  desprezar a escrituração contábil  existente,  exceto quando esta  se apresentar imprestável à apuração dos resultados;  10­ embora sem registro, a escrituração contábil correspondente  não  foi  desqualificada  porque  foi  feita  em  observância  à  legislação fiscal e comercial à época, assim o lucro apurado era  passível de distribuição isenta;  11­ os valores  transferidos a  titulo de mútuo não  se  tratava de  numerário  disponibilizado  ao  impugnante,  consequentemente  não se tratava de fato gerador do imposto de renda;  12­ entendendo que  se  tratava de  rendimento  efetivo pago pelo  escritório, o trabalho fiscal careceria de correções, pois, por se  tratar  de  rendimentos  sujeitos  a  tabela  progressiva  pago  por  pessoa  jurídica,  o  fato  gerador  do  imposto  de  renda  teve  nascimento no escritório de advocacia;  13­  houve  erro,  portanto,  quanto  a  identificação  do  sujeito  passivo  da  imposição  fiscal.  Muito  embora  o  beneficiário  do  rendimento  seja  o  impugnante,  o  responsável  pela  retenção  e  recolhimento era o escritório;  14­ em relação aos depósitos de janeiro de 2003, R$ 15.000,00  são  referentes  à  transferência  eletrônica  em  conta  corrente  da  empresa  Visão  Habitacional  para  o  impugnante,  em  razão  de  reembolso parcial de despesas  efetuadas por  conta  e ordem da  empresa;  15­ R$ 22.950,00 são referentes a cheques dados em pagamento  parcial  de  empréstimo  pela  empresa  Fitness  do  Brasil  Importação  e Exportação ao  impugnante,  conforme  documento  n° 8;  16 ­ junta documento 07 que comprova a saída do numerário da  conta da empresa e extrato de sua conta demonstrando a entrada  do valor;  17­  os  documentos  n°  8  são  a  carta  da  Fitness  do  Brasil  encaminhando  6  cheques  no  valor  de  R$  22.950,00  e  comprovantes de que se referem a amortizações de empréstimos;  Fl. 1099DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.095          6 18­  os  R$  18.000,00  de  fevereiro  de  2003,  assim  como  R$  21.758,30 de junho de 2003 também são referentes a pagamento  parcial de empréstimo pela empresa Fitness ao contribuinte;  19­ no mês de fevereiro, o pagamento foi feito por meio de TED,  conforme  extrato  bancário  juntado.  No  mês  de  junho  foi  realizada transferência entre contas correntes;  20­ atribuir ao  contribuinte o pagamento de multa no  valor de  75%  afronta  não  só  o  princípio  da  vedação  da  instituição  de  tributo  com  efeito  confiscatório  como  também  o  direito  de  propriedade;  21­  no  cálculo  dos  juros  moratórios  não  pode  ser  utilizada  a  taxa  SELIC,  por  ter  esta  a  característica  de  remuneração  do  capital.  O  Acórdão  nº  17­34.984  do  colegiado  de  primeira  instância  restou  assim  ementado:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­  IRPF   Ano­calendário: 2003   INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS TRIBUTÁRIAS.  As Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil não  são  competentes  para  se  pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade de lei tributária.  OMISSÃO  DE  RENDIMENTOS  RECEBIDOS  DE  PESSOA  JURÍDICA  ­  IMPOSTO  DE  RENDA  RETIDO  NA  FONTE  ­  RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.  A responsabilidade da  fonte pagadora pela retenção na  fonte e  recolhimento  do  tributo  não  exclui  a  responsabilidade  do  beneficiário  do  respectivo  rendimento,  no  que  tange  ao  oferecimento desse  rendimento à  tributação em sua declaração  de ajuste anual.  DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS ­ SÓCIOS ­ PESSOA JURÍDICA  TRIBUTADA COM BASE NO LUCRO PRESUMIDO.  A distribuição de lucros com isenção do imposto de renda pessoa  física acima do  limite correspondente à diferença entre o  lucro  presumido  e  os  valores  correspondentes  aos  tributos  só  é  possível  quando  a  empresa  demonstrar,  por  meio  de  escrituração  contábil  feita  com  observância  da  lei  comercial,  que  o  lucro  efetivo  e  maior  que  o  determinado  segundo  as  normas  para  apuração  da  base  de  cálculo  para  o  qual  houver  optado. Neste diapasão, para que os livros apresentados possam  fazer  prova  a  favor  do  contribuinte  a  respeito  do  lucro  efetivo  apurado,  há  necessidade  de  eles  possuírem  todas  as  formalidades exigidas pela legislação.  DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.  Fl. 1100DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.096          7 Após 1° de janeiro de 1997, com a entrada em vigor da Lei 9.430  de  l996,  consideram­se  rendimentos  omitidos,  autorizando  o  lançamento  do  imposto  correspondente,  os  depósitos  junto  a  instituições  financeiras,  quando  o  contribuinte,  regularmente  intimado, não logra comprovar, mediante documentação hábil e  idônea, a origem dos recursos utilizados.  DEPÓSITOS  BANCÁRIOS  ­  COMPROVAÇÃO DE ORIGEM  ­  EMPRÉSTIMO  A alegação de que a origem de depósito em conta é amortização  de  empréstimo  concedido  deve  vir  acompanhada  de  provas  inequívocas do contrato de mútuo firmado entre as panes. Não é  suficiente  para  tal  a  apresentação  de  extratos  de  contas  bancárias  das  partes  demonstrando  a  movimentação  do  numerário.  Impugnação improcedente   Crédito Tributário Mantido   Cientificado  da  decisão  da  DRJ/SP2  em  23/11/2009  (fls.  922),  o  sujeito  passivo  apresentou  Recurso  Voluntário  em  22/12/2009  (fls.  926/944),  e  documentos  (fls.  946/1089).  Do seu Recurso Voluntário, transcrevem­se os principais argumentos de sua  defesa:  a)  Inicialmente,  informa que aderiu ao Reis, Lei nº 11.941, de 2009, com a  inclusão  de  parte  dos  débitos  discutidos  no  presente  processo.  Por  conseguinte,  deixa  de  interpor  recurso  voluntário  contra  o  lançamento  de  IRPF  sobre  os  depósitos  de  R$  15.000,00,  R$  18.000,00  e  R$  21.758,00,  referentes aos meses de janeiro e fevereiro de 2003;  b) Diz que a ação fiscal iniciou em 18/03/2005, mediante termo de início de  fiscalização,  e  somente  em  01/06/2006,  o  contribuinte  recebeu  nova  intimação,  e  que,  portanto,  a  DIRPF/2003  está  inserida  na  espontaneidade  readquirida, o que impõe a exclusão da multa de ofício;  c) Informa que a decisão recorrida manteve a cobrança de imposto de renda  sobre  os  lucros  distribuídos,  sob  o  fundamento  de  que  a  sociedade  que  distribuiu os lucros não teria atendidos determinações do art. 258 do RIR/99,  e que a exigência legal de autenticação dos livros diários somente se aplica às  sociedades  comerciais,  não  albergando  as  sociedades  de  advogados,  regulamentadas por legislação específica, Lei nº 8.906, de 1994;  d) Transcreve o art. 9º do Provimento nº 112, de 2006, do Conselho Federal  da  OAB,  o  qual  estabelece  como  facultativa  a  autenticação  dos  livros  contábeis  das  sociedades  de  advogados,  e  julgado  do  Supremo  Tribunal  Federal (MS 25953 MC, Min RICARDO LEWANDOWSKI, DJ 12/05/2006)  para  concluir  que  a  norma  regulamentar  específica  tem  preferência  sobre  a  norma legal geral;  Fl. 1101DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.097          8 e)  Prossegue  argumentando  que  a  inexistência  de  obrigação  legal  de  autenticação  do  livro  diário  da  sociedade  de  advogados  é  evidenciada  pela  vedação  legal  de  registro  dos  atos  destas  sociedades  pelos  cartórios  de  registro civil ou pela juntas comerciais, art. 16 da Lei nº 8.906, de 1994;  f) Declara que a escrituração contábil da sociedade de advogados Wanderley  Bonventi  e  Linares  Nolasco  S/C  atende  os  requisitos  do  art.  10  da  Lei  nº  9.249, de 1995, e, por conseguinte, a distribuição de seus lucros é beneficiada  pela não incidência;  g) Realça, mais uma vez, que o lançamento ora impugnado decorreu somente  da  falta  de  autenticação  do  livro  diário,  que  apesar  de  não  autenticado,  a  escrituração  da  advogados  Wanderley  Bonventi  e  Linares  Nolasco  S/A  atende a todas as exigências feitas pela autoridade fiscal. Neste sentido, cita  julgados do CARF e do STJ, que tratam da escrituração contábil para efeitos  de arbitramento de lucros;  h)  Apresenta  quadro  demonstrativo  dos  Lucros  Acumulados,  conforme  abaixo:    i)  Diz  que  os  rendimentos  auferidos  da  empresa  Visão  Habitacional  (Pró­ Labore)  sofreram  retenção  de  imposto  de  renda  na  fonte  e  que  é  indevida  nova  cobrança  de  imposto,  nesse  sentido,  também  entende  que  os  rendimentos recebidos a título de aluguel de imóveis das empresas " O Livro  que Anda Ltda e "Norton Instituto Hair Dresser Ltda";  j) Quanto  aos  depósitos  bancários,  afirma  que  06(seis)  depósitos  objeto  de  lançamento de imposto de renda, sendo três cheques no valor de R$ 6.000,00,  Fl. 1102DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.098          9 e  três  no  valor  de  R$  1.650,00  cada  um,  totalizando  a  quantia  de  R$  22.950,00, se enquadram na exclusão de que trata o art. 42, §3°, II, da Lei n°  9.430/96, com a alteração promovida pelo art. 4° da Lei n° 9.481, de 17 de  agosto de 1997;  l) Ao final, requer seja cancelado os lançamentos de imposto de renda sobre  os  lucros distribuídos, o pró­labore, os alugueis e os depósitos bancários de  valor  inferior  a  R$  12.000,00  e  a  homologação  da  renúncia  de  quaisquer  direitos do contribuinte  sobre os créditos apontados no  item  II em razão de  sua inclusão no parcelamento da Lei n° 11.941/09.  É o relatório                                           Fl. 1103DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.099          10   Voto             Conselheiro Francisco Ricardo Gouveia Coutinho   O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  pressupostos  de  admissibilidade, portanto, deve ser conhecido.  Delimitação da lide  Da matéria posta em discussão no presente recurso voluntário, após adesões  ao Parcelamento da Lei  nº 11.941/09  (Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 6/09) e ao Programa  Especial de Regularização Tributária (PERT), Lei nº 13.496/17, requerimentos às fls. 924/925  e  1092/1093,  restou  apenas  o  questionamento  sobre  os  rendimentos  excedentes  ao  lucro  presumido  pagos  a  sócio  ou  acionista  (Item  003  do  Auto  de  Infração).  Sendo  assim,  a  desistência, por adesão aos benefícios fiscais, implica renúncia a quaisquer alegações de direito  sobre as quais se fundam o processo administrativo.  Preliminar de análise da espontaneidade readquirida  Aduz  o  recorrente  que  a  ação  fiscal  teve  início  com  a  intimação  do  contribuinte para  a  entrega de documentos por meio do Termo de  Início de Fiscalização em  18/03/2005, e que somente em 01/06/2006 recebeu nova intimação. Por esse motivo, entende  que  a  entrega  da  declaração  de  imposto  de  renda  do  exercício  de  2003  estava  inserida  na  espontaneidade readquirida.  Nos termos do art. 138 do Código Tributário Nacional, a responsabilidade é  excluída pela denúncia espontânea da infração. Havendo procedimento fiscal em curso contra o  sujeito  passivo,  a  espontaneidade  é  readquirida,  consoante  art.  7º  do  Decreto  nº  70.235,  de  1972  (PAF),  após  o  transcurso  do  prazo  de  60  (sessenta) dias  sem que  seja  cientificado  por  qualquer ato escrito do prosseguimento dos trabalhos.  SEÇÃO III  Do Procedimento  Art. 7º O procedimento  fiscal  tem início com:  (Vide Decreto nº  3.724, de 2001)  I  ­  o  primeiro  ato  de  ofício,  escrito,  praticado  por  servidor  competente,  cientificado  o  sujeito  passivo  da  obrigação  tributária ou seu preposto;  II ­ a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;  III ­ o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.  § 1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito  passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente de  intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas.  Fl. 1104DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.100          11 § 2° Para  os  efeitos  do  disposto  no  §  1º,  os  atos  referidos  nos  incisos  I  e  II  valerão pelo prazo de  sessenta dias,  prorrogável,  sucessivamente,  por  igual  período,  com  qualquer  outro  ato  escrito que indique o prosseguimento dos trabalhos. (grifou­se)  Compulsando  os  autos,  verifica­se  que:  a)  em  04/05/2005,  o  recorrente  foi  cientificado do termo de continuidade do MPF e termo de intimação nº 2; b) em 28/06/2005,  foi cientificado do termo de continuidade do MPF; c) em 03/08/2005, foi cientificado do termo  de intimação nº 3; d) em 29/08/2005, foi cientificado do termo de continuidade do MPF; e) em  15/09/2005, foi cientificado do termo de intimação fiscal; e) em 21/10/2005, foi cientificado do  termo de continuidade do MPF; f) em 19/12/2005, foi cientificado do termo de continuidade do  MPF; g) em 27/01/2006, foi cientificado do termo de continuidade do MPF; h) em 09/03/2006,  foi cientificado do  termo de  intimação  fiscal;  i)  em 20/03/2006,  foi  cientificado do  termo de  continuidade do MPF; j) em 12/05/2006, foi cientificado do termo de continuidade do MPF e l)  por fim, em 01/06/2006, foi cientificado do termo de encerramento da ação fiscal e  termo de  verificação fiscal.  Portanto, sem razão o recorrente.  Mérito  Dos rendimentos excedentes ao lucro presumido pagos a sócio ou acionista  Retira­se do Termo de Verificação Fiscal (fls. 610/612) e do Demonstrativo  de Apuração do Lucro (fls. 623), a motivação do lançamento de ofício:  Considerando  a  informação  na  Declaração  de  Imposto  de  Renda,  do  ano­calendário  2.003,  do  Escritório  Wanderley  Bonventi  e  Linares  Nolasco  S/C,  de  que  a  escrituração  é  contábil,  ao  solicitarmos  ao  contribuinte  os  livros contábeis  os  quais  a  empresa  está  obrigada  a  escriturar  pertinentes  a  suas  atividades, verificamos que os mesmos não estão de acordo com  as exigências legais. isto é, não foram submetidos à autenticação  no  órgão  competente,  no  caso,  Registro  Civil  de  Pessoas  Jurídicas ou no Cartório de Registro de Títulos e Documentos (  artigo 7l da Lei n° 3.470/58 e § 2° do artigo S” do Decreto­Lei °  486/69  ). Verificou­se ainda. que durante o ano,  valores  foram  distribuídos sem que houvesse lucro efetivo a ser distribuído.    O  colegiado  de  primeira  instância,  Acórdão  nº  17­34.984,  concluiu  o  seguinte: " No caso em exame, o livro diário não preenche estas formalidades, razão pela qual  Fl. 1105DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.101          12 não há possibilidade de o contribuinte beneficiar­se de limite de isenção superior ao calculado  segundo as regras próprias da pessoa jurídica optante pelo lucro presumido ".  Em  sua  defesa,  argumenta  o  recorrente  que  a  decisão  de  piso  manteve  a  cobrança  de  imposto  de  renda  sobre  os  lucros  distribuídos,  sob  o  fundamento  de  que  a  sociedade não atendeu o art. 258 do Regulamento do Imposto de Renda.   As  disposições  do  art.  258  do Decreto  nº  3.000,  de  26  de março  de  1999,  (Regulamento do Imposto de Renda), são as seguintes:   Art.  258.  Sem  prejuízo  de  exigências  especiais  da  lei,  é  obrigatório  o  uso  de  Livro  Diário,  encadernado  com  folhas  numeradas  seguidamente,  em  que  serão  lançados,  dia  a  dia,  diretamente  ou  por  reprodução,  os  atos  ou  operações  da  atividade,  ou  que  modifiquem  ou  possam  vir  a  modificar  a  situação patrimonial da pessoa jurídica (Decreto­Lei nº 486, de  1969, art. 5º).  § 1º Admite­se a escrituração resumida no Diário, por totais que  não  excedam  ao  período  de  um  mês,  relativamente  a  contas  cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do  estabelecimento,  desde  que  utilizados  livros  auxiliares  para  registro individuado e conservados os documentos que permitam  sua perfeita verificação (Decreto­Lei nº 486, de 1969, art. 5º, §  3º).  § 2º Para efeito do disposto no parágrafo anterior, no transporte  dos totais mensais dos livros auxiliares, para o Diário, deve ser  feita  referência  às  páginas  em  que  as  operações  se  encontram  lançadas nos livros auxiliares devidamente registrados.  §  3º  A  pessoa  jurídica  que  empregar  escrituração mecanizada  poderá substituir o Diário e os  livros  facultativos ou auxiliares  por  fichas  seguidamente  numeradas,  mecânica  ou  tipograficamente (Decreto­Lei nº 486, de 1969, art. 5º, § 1º).  § 4º Os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares  referidos  no  §  1º,  deverão  conter  termos  de  abertura  e  de  encerramento,  e  ser  submetidos  à  autenticação  no  órgão  competente  do  Registro  do  Comércio,  e,  quando  se  tratar  de  sociedade  civil,  no  Registro  Civil  de  Pessoas  Jurídicas  ou  no  Cartório de Registro de Títulos e Documentos (Lei nº 3.470, de  1958, art. 71, e Decreto­Lei nº 486, de 1969, art. 5º, § 2º).   O  dispositivo  em  referência  trata­se,  para  efeitos  de  apuração  do  imposto  sobre a renda das pessoas jurídicas, das formalidades intrínsecas e extrínsecas de escrituração  do Livro Diário, inclusive a sua obrigatoriedade de registro no órgão competente.  A regra isentiva da distribuição dos lucros ou dividendos está prevista no art.  10 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995:  Art.  10.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados apurados a partir do mês de  janeiro de 1996, pagos  ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real,  presumido  ou  arbitrado,  não  ficarão  sujeitos  à  Fl. 1106DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.102          13 incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base  de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou  jurídica, domiciliado no País ou no exterior.  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio ou acionista.  A matéria  está  tratada  no  art.  48  da  IN SRF nº  93/97,  vigente  à  época  dos  fatos,  que  estabelece  as  condições  para  a  distribuição  de  lucros  e  dividendos  isentos  pelas  empresas, desta forma:  Seção IX  LUCROS E DIVIDENDOS DISTRIBUÍDOS  Art.  48.  Não  estão  sujeitos  ao  imposto  de  renda  os  lucros  e  dividendos pagos ou creditados a sócios, acionistas ou titular de  empresa individual.   §  1º  O  disposto  neste  artigo  abrange  inclusive  os  lucros  e  dividendos  atribuídos  a  sócios  ou  acionistas  residentes  ou  domiciliados no exterior.   §  2º  No  caso  de  pessoa  jurídica  tributada  com  base  no  lucro  presumido ou arbitrado, poderá ser distribuído,  sem  incidência  de imposto:   I ­ o valor da base de cálculo do imposto, diminuída de todos os  impostos e contribuições a que estiver sujeita a pessoa jurídica;   II  ­  a  parcela  de  lucros  ou  dividendos  excedentes  ao  valor  determinado no item I, desde que a empresa demonstre, através  de escrituração contábil feita com observância da lei comercial,  que  o  lucro  efetivo  é  maior  que  o  determinado  segundo  as  normas para apuração da base de cálculo do imposto pela qual  houver optado, ou seja, o lucro presumido ou arbitrado.   § 3º A parcela dos rendimentos pagos ou creditados a sócio ou  acionista ou ao  titular da pessoa  jurídica  submetida ao  regime  de tributação com base no lucro real, presumido ou arbitrado, a  título de lucros ou dividendos distribuídos, ainda que por conta  de  período­base  não  encerrado,  que  exceder  ao  valor  apurado  com base na escrituração, será imputada aos lucros acumulados  ou reservas de lucros de exercícios anteriores, ficando sujeita a  incidência do imposto de renda calculado segundo o disposto na  legislação específica, com acréscimos legais.   §  4º  Inexistindo  lucros  acumulados  ou  reservas  de  lucros  em  montante  suficiente,  a  parcela  excedente  será  submetida  à  tributação nos termos do art. 3º, § 4º, da Lei No 7.713, de 1988,  com base na tabela progressiva a que se refere o art. 3º da Lei  Nº 9.250, de 1995.   Fl. 1107DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.103          14 §  5º  A  isenção  de  que  trata  o  "caput"  não  abrange  os  valores  pagos a outro título, tais como "pro labore", aluguéis e serviços  prestados.   §  6º  A  isenção  de  que  trata  este  artigo  somente  se  aplica  em  relação aos lucros e dividendos distribuídos por conta de lucros  apurados no encerramento de período­base ocorrido a partir do  mês de janeiro de 1996.   §  7º  O  disposto  no  §3º  não  abrange  a  distribuição  do  lucro  presumido  ou  arbitrado  conforme  o  inciso  I  do  §  2º,  após  o  encerramento do trimestre correspondente.   § 8º Ressalvado o disposto no inciso I do § 2º, a distribuição de  rendimentos  a  título  de  lucros  ou  dividendos  que  não  tenham  sido apurados em balanço sujeita­se à incidência do imposto de  renda na forma prevista no § 4º. (grifou­se)  Neste sentido, são também as disposições do art. 238 da IN RFB nº 1.700, de  2017.   [...]  II  ­  a  parcela  de  lucros  ou  dividendos  excedentes  ao  valor  determinado  no  inciso  I,  desde  que  a  empresa  demonstre,  com  base  em  escrituração  contábil  feita  com  observância  da  lei  comercial,  que  o  lucro  efetivo  é  maior  que  o  determinado  segundo  as  normas  para  apuração  da  base  de  cálculo  do  imposto pela qual houver optado.  O  registro  das  Sociedades  de Advogados,  conforme  Lei  nº  8.906,  de  1994  (Estatuto da Ordem dos Advogados do Brasil ­ OAB), é realizado junto ao Conselho Seccional  da OBS, in verbis:  CAPÍTULO IV  Da Sociedade de Advogados  Art. 15. Os advogados podem reunir­se em sociedade simples de  prestação  de  serviços  de  advocacia  ou  constituir  sociedade  unipessoal  de  advocacia,  na  forma  disciplinada  nesta  Lei  e  no  regulamento geral. (Redação dada pela Lei nº 13.247, de 2016)  §  1o  A  sociedade  de  advogados  e  a  sociedade  unipessoal  de  advocacia  adquirem  personalidade  jurídica  com  o  registro  aprovado dos  seus atos  constitutivos no Conselho Seccional da  OAB em cuja base territorial tiver sede. (Redação dada pela Lei  nº 13.247, de 2016)  [...]  Art.  16.  Não  são  admitidas  a  registro  nem  podem  funcionar  todas  as  espécies  de  sociedades  de  advogados  que  apresentem  forma  ou  características  de  sociedade  empresária,  que  adotem  denominação  de  fantasia,  que  realizem  atividades  estranhas  à  advocacia,  que  incluam  como  sócio  ou  titular  de  sociedade  unipessoal de advocacia pessoa não inscrita como advogado ou  Fl. 1108DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.104          15 totalmente  proibida  de  advogar.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  13.247, de 2016)  [...]  §  3º  É  proibido  o  registro,  nos  cartórios  de  registro  civil  de  pessoas  jurídicas  e  nas  juntas  comerciais,  de  sociedade  que  inclua, entre outras finalidades, a atividade de advocacia.  § 4o A denominação da sociedade unipessoal de advocacia deve  ser obrigatoriamente formada pelo nome do seu titular, completo  ou  parcial,  com  a  expressão  ‘Sociedade  Individual  de  Advocacia’. (Incluído pela Lei nº 13.247, de 2016)(grifo nosso)  O art. 54 do mesmo diploma legal atribui competência ao Conselho Federal  para:  "V­  editar  e  alterar  o  Regulamento  Geral,  o  Código  de  Ética  e  Disciplina,  e  os  Provimentos que julgar necessários". Neste sentido, foi editado o Provimento nº 112/2006, que  traz a seguinte a regulamentação no seu art. 9º:  Art.  9º  Os  documentos  e  livros  contábeis  que  venham  a  ser  adotados pela Sociedade de Advogados,  para  conferir,  em  face  de terceiros, eficácia ao respectivo conteúdo ou aos lançamentos  neles  realizados,  podem  ser  registrados  e  autenticados  no  Conselho Seccional competente.  Parágrafo  único.  Os  Conselhos  Seccionais  devem  manter  o  controle  dos  registros  de  que  trata  este  artigo  mediante  numeração  sucessiva,  conjugada  ao  número  do  registro  de  constituição  da  sociedade,  anotando­os  nos  respectivos  requerimentos de registro, averbados na forma do art. 8º, caput,  inciso V. (grifo nosso)  Feitas  essas  considerações  sobre  os  normativos  que  tratam  da  situação  em  comento, passa­se agora a análise dos pontos controversos.   Pois bem. A Sociedade de Advogados Wandeley Bonventi e Linares Nolasco  S/C,  CNPJ  59.945.345/0001­60,  relativo  ao  ano  calendário  2003,  período  objeto  da  fiscalização, apresentou sua DIPJ do exercício 2004 na sistemática do Lucro Presumido.   Em  regra,  a  opção  pelo  lucro  presumido  implica  que  a  distribuição  dos  lucros, com isenção de imposto de renda, está limitado ao lucro presumido apurado diminuído  de todos os impostos e contribuições a que estiver sujeita a pessoa jurídica.  A pessoa jurídica também pode distribuir com isenção a parcela excedente do  lucro  apurado,  foi  o que ocorreu no  caso,  conforme observa­se da DIPJ/2004  (fls.  425/468).  Entretanto, neste caso, deve a referida sociedade demonstrar que o lucro efetivo é maior que o  determinado  segundo  as  normas  para  apuração  da  base  de  cálculo  do  imposto  do  lucro  presumido.  Conforme  dispositivos  acima,  é  certo  que  o  registro  de  Sociedade  de  Advogados  é  feito  no  órgão  da  OAB.  Também  esta  claro  que,  com  base  no  provimento  nº  112/2006 do Conselho Federal, para conferir efeitos em relação à  terceiros, os documentos e  livros contábeis podem ser registrados e autenticados no Conselho Seccional competente.   Fl. 1109DF CARF MF Processo nº 19515.001077/2006­29  Acórdão n.º 2401­005.294  S2­C4T1  Fl. 1.105          16 No caso, tenho para mim que referida sociedade deve comprovar a existência  efetiva desses lucros excedentes, através de contabilidade devidamente escriturada, a qual deve  estar  em  consonância  com  as  exigências  determinadas  pelas  normas  contábeis,  legislação  tributária,  de modo  que  se  aplica  a  estas  empresas  também  as  formalidades  legais  a  que  as  demais  empresas  estão  sujeitas,  não obstante o  seu  registro  ser de Sociedade de Advogados.  Deste  modo,  entendo  como  superada  a  questão  dos  registros  dos  livros  contábeis,  que,  na  situação, pode ocorrer no órgão da OAB.  Repise­se,  estamos  diante  de  uma  regra  isentiva  relativa  a  distribuição  de  lucros  excedentes  que  estabelece,  entre  outras  condições  para  fruição  do  benefício,  formalidades  intrínsecas  e extrínsecas quanto  ao  registro do Livro Diário. A norma  faculta a  Sociedade  de  Advogados  o  registro  dos  documentos  e  livros  no  Conselho  Seccional  competente.  Entretanto,  para  efeitos  de  aplicação  do  benefício  fiscal,  art.  10  da  Lei  nº  9.249/1995, disciplinado pelo art. 48 da  IN SRF nº 93/97, a pessoa  jurídica deve comprovar  que os livros atendem as formalidade exigidas.  Com  relação  ao  que  seria  escrituração  contábil  feita  com  observância  das  normais  legais,  reza a  legislação pertinente que  os  livros ou  fichas do Diário deverão  conter  termos de abertura e de encerramento, e ser submetidos à autenticação no órgão competente.  Compulsando os autos, verifica­se que foram apresentados no curso da ação  fiscal os  livros Razão Analítico e Diário Geral nº 1  (fls. 497/599), entretanto, o Livro Diário  não  atende  as  formalidades  legais,  ou  seja,  em  relação  ao  registro,  não  fora  autenticado  tempestivamente  no  Conselho  Seccional  da  OAB.  Somente  em  01  de  setembro  de  2008,  conforme  documentos  de  fls.  1064/1068,  consta  o  registro  do  Livro  nº  08,  referente  ao  ano  calendário 2003. Ademais, constam ainda registros de livros referentes a outros exercícios (fls.  1069/1080).  Portanto, sem razão o recorrente.  Conclusão  Diante do exposto, voto no sentido de CONHECER do recurso para rejeitar a  preliminar e, no mérito, NEGAR­LHE provimento.      (assinatura digitalmente)  Francisco Ricardo Gouveia Coutinho                             Fl. 1110DF CARF MF

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7245165 #
Numero do processo: 19647.012619/2008-55
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 26 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Apr 23 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2004 DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis na declaração de ajuste anual, a título de despesas com médicos e planos de saúde, os pagamentos comprovados mediante documentos hábeis e idôneos, dentro dos limites previstos na lei. Inteligência do art. 80 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR). A dedução de despesas médicas na declaração de ajuste anual do contribuinte está condicionada à comprovação hábil e idônea no mesmo ano-calendário da obrigação tributária.
Numero da decisão: 2001-000.242
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário, vencido o conselheiro José Ricardo Moreira, que lhe negou provimento. (assinado digitalmente) Jorge Henrique Backes - Presidente (assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal - Relatora. Participaram do presente julgamento os conselheiros: Fernanda Melo Leal, Jorge Henrique Backes, Jose Alfredo Duarte Filho e Jose Ricardo Moreira.
Nome do relator: FERNANDA MELO LEAL
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário, vencido o conselheiro José Ricardo Moreira, que lhe negou provimento. (assinado digitalmente) Jorge Henrique Backes - Presidente (assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal - Relatora. Participaram do presente julgamento os conselheiros: Fernanda Melo Leal, Jorge Henrique Backes, Jose Alfredo Duarte Filho e Jose Ricardo Moreira.

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2001­000.242  –  Turma Extraordinária / 1ª Turma   Sessão de  26 de fevereiro de 2018  Matéria  IRPF: DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS  Recorrente  ROSANA MIRANDA ALMEIDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2004  DEDUÇÃO  DE  DESPESAS  MÉDICAS.  COMPROVAÇÃO.  DEDUTIBILIDADE.  São  dedutíveis  na  declaração  de  ajuste  anual,  a  título  de  despesas  com  médicos  e  planos  de  saúde,  os  pagamentos  comprovados  mediante  documentos hábeis e idôneos, dentro dos limites previstos na lei. Inteligência  do art. 80 do Decreto 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda ­ RIR).  A dedução de despesas médicas na declaração de ajuste anual do contribuinte  está condicionada à comprovação hábil e idônea no mesmo ano­calendário da  obrigação tributária.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento  ao  Recurso  Voluntário,  vencido  o  conselheiro  José  Ricardo  Moreira,  que  lhe  negou  provimento.  (assinado digitalmente)  Jorge Henrique Backes ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Fernanda Melo Leal ­ Relatora.  Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros:  Fernanda Melo  Leal,  Jorge Henrique Backes, Jose Alfredo Duarte Filho e Jose Ricardo Moreira.        AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 64 7. 01 26 19 /2 00 8- 55 Fl. 91DF CARF MF     2 Relatório    Contra  a contribuinte  acima  identificada  foi  emitida Notificação de Lançamento  de fls. 10, relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física, exercício de 2004, ano­calendário de 2003,  por meio do qual foram glosadas despesas médicas no valor total de R$ 10.300,34 , por falta de  comprovação  de  pagamento,  gerando  um  crédito  tributário  total  no  valor  de  R$6.614,66,  incluindo juros de mora e multa de ofício.     A  interessada  foi  cientificada  da  notificação  e  apresentou  impugnação,  juntando  recibos  e  declarações  médicas  para  evidenciar  as  prestações  do  serviço.  Alega,  em  síntese,  que  nenhuma  irregularidade  foi  praticada,  cita  jurisprudência  vasta  e  doutrina  para  corroborar seus argumentos.      A DRJ Recife, na análise da peça impugnatória, manifestou seu entendimento  no  sentido  de  que  os  comprovantes  fornecidos  e  juntados  ao  processo  pela  Contribuinte  não  seriam suficientes para comprovar as despesas, devendo, por essa razão, ser mantida a glosa das  despesas médicas.     Em  sede  de  Recurso  Voluntário,  alega  a  contribuinte  que  não  é  possível  manter­se a glosa de despesa com tratamento de despesas médicas, sob o fundamento da falta  de  comprovação  da  prestação  de  serviço,  quando  os  próprios  emitentes  dos  recibos,  reconhecem  tê­los  prestados.  Apresenta,  para  tanto,  provas  ratificadoras,  capazes  elidir  quaisquer dúvidas quanto as despesas médicas despendidas, por meio de recibos detalhados e  declaração em anexo.     É o relatório.  Voto             Conselheira Fernanda Melo Leal ­ Relatora.  O  recurso  é  tempestivo  e  atende  às  demais  condições  de  admissibilidade.  Portanto, merece ser conhecido.  Mérito ­ Glosa de despesas médicas  Nos  termos  do  artigo  8°,  inciso  II,  alínea  "a",  da  Lei  9.250/1995,  com  a  redação  vigente  ao  tempo  dos  fatos  ora  analisados,  são  dedutíveis  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  pessoa  física  as  despesas  a  título  de  despesas  médicas,  psicológicas  e  dentárias, quando os pagamentos são especificados e comprovados.    Lei 9.250/1995:  Art. 8°. A base de cálculo do imposto devido no ano­calendário  será a diferença entre as somas:  Fl. 92DF CARF MF Processo nº 19647.012619/2008­55  Acórdão n.º 2001­000.242  S2­C0T1  Fl. 3          3 I ­ de todos os rendimentos percebidos durante o ano­calendário,  exceto  os  isentos,  os  não­tributáveis,  os  tributáveis  exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva;  II ­ das deduções relativas:  a)  aos  pagamentos  efetuados,  no  ano­calendário,  a  médicos,  dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas  ocupacionais  e  hospitais,  bem  como  as  despesas  com  exames  laboratoriais,  serviços  radiológicos,  aparelhos  ortopédicos  e  próteses ortopédicas e dentárias.  (...)  § 2º ­ O disposto na alínea ‘a’ do inciso II:  (...)  II  ­  restringe­se  aos  pagamentos  feitos  pelo  contribuinte,  relativos ao seu próprio tratamento e ao de seus dependentes;  III ­  limita­se a pagamentos especificados e comprovados, com  indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro  de Pessoas Físicas ou no Cadastro de Pessoas Jurídicas de quem  recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação  do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.”  A Recorrente apresentou os  recibos dos pagamentos relativos ao  tratamento  de  psicoterapia  contendo  nome  completo  dos  prestadores,  com  CPF/CNPJ  dos  prestadores,  credenciamento  profissional,  valor  pago  pela  contribuinte,  beneficiário  dos  serviços,  ratificando a veracidade das informações contidas nos recibos apresentados. Acrescente­se que  juntou  também declaração emitida por  todos e cada um dos profissionais,  contendo  todos os  detalhes do serviço prestado.  A decisão de primeira instancia sustentou que o Recorrente não comprovou  as despesas médicas, nos seguintes termos:     “[...]    8.1. Nos termos do inciso III do § 1º, do art. 80, combinado com o  § 1º, do art.73, todos do RIR/1999, acima transcritos, para que as  despesas  médicas  constituam  dedução,  é  necessária  a  comprovação,  mediante  documentação  hábil  e  idônea,  da  prestação  dos  serviços,  limitando­se,  ainda,  a  pagamentos  especificados  e  comprovados  ou  justificados,  a  juízo  da  autoridade lançadora.    8.2.  No  caso  de  deduções,  o  ônus  da  prova  é  do  contribuinte,  consoante  artigo  73  do  RIR/99.  Neste  contexto,  a  comprovação  das  deduções  de  despesas  médicas  devem  conter  os  requisitos  essenciais  (nome, CPF, endereço do profissional e  identificação  da  pessoa  beneficiada  pelo  serviço),  além  de  outros  elementos  adicionais  de  prova,  tais  como,  a  efetividade  da  prestação  do  serviço  e/ou  do  efetivo  pagamento,  a  exemplo  de  fichas  ou  prontuários  de  atendimento,  laudos  médicos,  cópias  de  Fl. 93DF CARF MF     4 prescrições,  cópias  dos  cheques,  transferências  bancárias,  extratos bancários etc.    8.3.  Valores  expressivos  de  despesas  médicas  respaldam  o  procedimento  da  fiscalização  na  busca  de  elementos  suficientes  para comprovar os gastos efetuados pelo contribuinte.    8.4. Como se observa pelos subitens anteriores, no que se refere à  dedução  de  despesas  médicas,  tal  comprovação  deve  se  dar  mediante  a  apresentação  de  documentos  que  comprovem  sua  vinculação a gastos com a saúde e de que houve efetivamente o  pagamento, para a formação da convicção do julgador, tal como  permitido no artigo 29 do Decreto 70.235/1972 (PAF).......    9.  Compulsando  os  autos,  observa­se  que  a  impugnante  não  apresenta a prova da efetividade da prestação do serviço e/ou do  efetivo  pagamento,  tais  como,  laudo  ou  prontuários,  exames  médicos,  fichas  de  atendimento,  cópia  de  cheques  ou  transferências bancárias etc. Nesta hipótese, seu pleito não pode  ser atendido.    10. Esclareça­se que a autuação não possui como fundamento a  falsidade documental, mas a falta de comprovação da efetividade  do  pagamento  e  da  prestação  dos  serviços,  em  decorrência  da  imprestabilidade  dos  recibos,  apresentados  isoladamente,  para  fruição do benefício fiscal.    11.  Quando  se  tem  a  finalidade  de  utilizar  despesas  médicas  como dedução, o contribuinte deve ter em mente que o pagamento  correspondente não envolve apenas ele e o profissional de saúde,  mas  também  a  Administração  Tributária.  Por  essa  razão,  deve  conservar  além  dos  recibos,  outros  meios  probantes  do  pagamento e da realização do serviço. Nesse contexto, o Código  Civil, instituído pela Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, ao  dispor  sobre  provas  em  seu  art.  219,  afirma  que  o  teor  de  documentos assinados (recibos) guarda presunção de veracidade  somente  entre  os  próprios  signatários,  sem  alcançar  terceiros  (Administração Tributária) estranhos ao ato.....    12.  Pelos  citados  motivos  e  com  alicerce  no  princípio  da  livre  convicção do  julgador na apreciação da prova, gravado no art.  29 do Decreto nº 70.235, de 1972, ratifica­se a glosa de despesas   médicas no valor de R$ 10.300,34, por falta de comprovação.    13. De todo o exposto, voto pela improcedência da impugnação,  para manter o crédito tributário exigido, no valor de R$ 2.832,59,  acrescidos  de  multa  de  75%  e  juros  atualizados  nos  termos  da  legislação de regência.     [...]”      No  caso  concreto,  demonstra­se,  ao  longo  do  processo,  que  a  autoridade  fiscal  simplesmente  entende  que  os  recibos  e  a  declaração  emitida  pelos  prestadores  dos  serviços, assinadas e datadas pelos mesmos, não foram suficientes para comprovar as despesas.  Fl. 94DF CARF MF Processo nº 19647.012619/2008­55  Acórdão n.º 2001­000.242  S2­C0T1  Fl. 4          5 Neste  diapasão,  merece  trazer  à  baila  o  princípio  pela  busca  da  verdade  material.  Sabemos  que  o  processo  administrativo  sempre  busca  a  descoberta  da  verdade  material  relativa  aos  fatos  tributários.  Tal  princípio  decorre  do  princípio  da  legalidade  e,  também, do princípio da igualdade. Busca, incessantemente, o convencimento da verdade que,  hipoteticamente, esteja mais aproxima da realidade dos fatos.   De acordo com o princípio são considerados todos os fatos e provas novos e  lícitos, ainda que não tragam benefícios à Fazenda Pública ou que não tenham sido declarados.  Essa verdade é apurada no julgamento dos processos, de acordo com a análise de documentos,  oitiva das testemunhas, análise de perícias técnicas e, ainda, na investigação dos fatos. Através  das provas, busca­se a realidade dos fatos, desprezando­se as presunções tributárias ou outros  procedimentos  que  atentem  apenas  à  verdade  formal  dos  fatos.  Neste  sentido,  deve  a  administração  promover  de  oficio  as  investigações  necessárias  à  elucidação  da  verdade  material para que a partir dela, seja possível prolatar uma sentença justa.   A  verdade  material  é  fundamentada  no  interesse  público,  logo,  precisa  respeitar a harmonia dos demais princípios do direito positivo. É possível, também, a busca e  análise da verdade material, para melhorar a decisão sancionatória em fase revisional, mesmo  porque no Direito Administrativo não podemos falar em coisa julgada material administrativa.   A apresentação de provas e uma análise nos ditames do princípio da verdade  material estão intrinsecamente relacionadas no processo administrativo, pois a verdade material  apresentará  a  versão  legítima  dos  fatos,  independente  da  impressão  que  as  partes  tenham  daquela. A prova há de ser considerada em toda a sua extensão, assegurando todas as garantias  e  prerrogativas  constitucionais  possíveis  do  contribuinte  no  Brasil,  sempre  observando  os  termos especificados pela lei tributária.   A jurisdição administrativa tem uma dinâmica processual muito diferente do  Poder  Judiciário,  portanto,  quando  nos  depararmos  com  um  Processo  Administrativo  Tributário, não se deve deixar de analisá­lo sob a égide do princípio da verdade material e da  informalidade. No que se refere às provas, é necessário que sejam perquiridas à luz da verdade  material, independente da intenção das partes, pois somente desta forma será possível garantir  o um julgamento justo, desprovido de parcialidades.  Soma­se  ao  mencionado  princípio  também  o  festejado  princípio  constitucional da celeridade processual, positivado no ordenamento jurídico no artigo 5º, inciso  LXXVIII  da Constituição Federal,  o  qual  determina que  os  processos  devem desenvolver­se  em tempo razoável, de modo a garantir a utilidade do resultado alcançado ao final da demanda.   Ratifico,  ademais,  a necessidade de  fundamento pela  autoridade  fiscal,  dos  fatos e do direito que consubstancia o lançamento. Tal obrigação, a motivação na edição dos  atos administrativos, encontra­se tanto em dispositivos de lei, como na Lei nº 9.784, de 1999,  como  talvez  de  maneira  mais  importante  em  disposições  gerais  em  respeito  ao  Estado  Democrático de Direito e aos princípios da moralidade, transparência, contraditório e controle  jurisdicional.   Assim sendo, com fulcro nos festejados princípios supracitados, e baseando­ se  na  fundamentação  no  sentido  de  que  os  documentos  simplesmente  não  foram  suficientes  bem  como  intenção  da  contribuinte  em  evidenciar  a  existência  das  despesas  declaradas,  entendo que deve ser acatado o pedido da Contribuinte para reformar a decisão a quo e manter  a dedução das despesas médicas em análise.   Fl. 95DF CARF MF     6   CONCLUSÃO:  Diante  tudo  o  quanto  exposto,  voto  no  sentido  de, CONHECER  e DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  voluntário,  para  acatar  a  dedução  das  despesas  médicas  ora  glosadas em comento.    (assinado digitalmente)  Fernanda Melo Leal.                                 Fl. 96DF CARF MF

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7193223 #
Numero do processo: 10805.905354/2011-00
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 22 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Mon Apr 02 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO. EQUIPARAÇÃO A SERVIÇOS HOSPITALARES. De acordo com a definição dada pelo STJ por meio do Recurso Repetitivo nº 217, são enquadrados como serviços hospitalares os serviços de atendimento à saúde, independentemente do local de prestação, excluindo-se, apenas, os serviços de simples consulta que não se identificam com as atividades prestadas em âmbito hospitalar.
Numero da decisão: 1401-002.254
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Livia De Carli Germano, Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Abel Nunes de Oliveira Neto, Daniel Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO. EQUIPARAÇÃO A SERVIÇOS HOSPITALARES. De acordo com a definição dada pelo STJ por meio do Recurso Repetitivo nº 217, são enquadrados como serviços hospitalares os serviços de atendimento à saúde, independentemente do local de prestação, excluindo-se, apenas, os serviços de simples consulta que não se identificam com as atividades prestadas em âmbito hospitalar.

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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 8; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1561; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C4T1  Fl. 2          1 1  S1­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10805.905354/2011­00  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1401­002.254  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de fevereiro de 2018  Matéria  LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO ­ EQUIPARAÇÃO A  SERVIÇOS HOSPITALARES  Recorrente  LAB HORMON ­ LABORATÓRIO ESPECIALIZADO EM DOSAGENS  HORMONAIS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2002  LUCRO PRESUMIDO. ALÍQUOTA DE PRESUNÇÃO. EQUIPARAÇÃO  A SERVIÇOS HOSPITALARES.  De acordo com a definição dada pelo STJ por meio do Recurso Repetitivo nº  217, são enquadrados como serviços hospitalares os serviços de atendimento  à  saúde,  independentemente do  local  de prestação,  excluindo­se,  apenas,  os  serviços  de  simples  consulta  que  não  se  identificam  com  as  atividades  prestadas em âmbito hospitalar.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente e Relator    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Augusto de Souza  Gonçalves, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Livia De Carli Germano, Luiz Rodrigo de  Oliveira Barbosa, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Abel Nunes de Oliveira Neto, Daniel  Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 80 5. 90 53 54 /2 01 1- 00 Fl. 126DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 3          2   Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário interposto em face de decisão proferida pela  4ª Turma da Delegacia  da Receita Federal  do Brasil  de  Julgamento  em Brasília  (DRJ/BSB),  que,  por  meio  do  Acórdão  03­054.196,  de  22  de  agosto  de  2013,  julgou  improcedente  a  manifestação de inconformidade da empresa.  Reproduzo, por oportuno, o teor do relatório constante no acórdão da DRJ:  (início da transcrição do relatório do acórdão da DRJ)  Trata o presente processo de despacho decisório eletrônico (fl. 15), no qual a  compensação  realizada  no  Per/Dcomp  nº  14397.98340.310107.1.3.04­6471,  pela  empresa  acima  identificada,  não  foi  homologada  por  inexistência  do  crédito  compensado,  haja  vista  o  pagamento  relativo  ao  DARF  ali  discriminado,  foi  integralmente  utilizado  para  quitar  débito  do  IRPJ,  PA  30/06/2001,  não  restando  saldo disponível.  A contribuinte tomou ciência do despacho decisório em 17/09/2010 (AR ­ fl.  18).  Inconformada,  por  intermédio  de  seu  procurador  (Francisco  Ferreira  Neto),  apresentou manifestação de  inconformidade  (fls.  21 a 27)  em 19/10/2010, na qual  transcreve  os  fatos,  dispositivos  da  legislação  tributária  e  escorando­se  em  jurisprudenciais e manifestações doutrinárias, em síntese, argumenta o seguinte:  ­ vinha apurando normalmente o IRPJ e a CSLL com base no lucro presumido  aplicando 32% sobre a receita bruta para as prestadoras de serviços em geral. Com a  nova  redação dada pela Lei n° 10.684/2003,  alterou a  alíquota de 12% para 32%,  exceto para "serviços hospitalares", para a apuração da CSLL;  ­ após a edição da IN SRF n° 539/2005 e da resposta a Solução de Consulta  (anexa), verificou­se que havia pago a maior os tributos de Código 2089 e 2372, nos  períodos de 30/10/2000 a 28/07/2005. Em 19/01/2006, formulou vários pedidos de  restituição, um para cada pagamento indevido ou a maior. Se valendo da faculdade  do  contribuinte,  ao  invés  de  aguardar  o  depósito  em  conta  bancária  do  valor  a  restituir optou pela compensação;  ­ a forma da apuração do IRPJ e da CSLL, nos períodos de 2000 em diante,  foram  externadas  nas  DCTF  relativas  à  época,  no  entanto,  como  a  IN/SRF  e  a  Solução de consulta só foram dadas em 2005/2006, mas de conteúdo interpretativo e  retroativo, as DCTF não mais condizem com a verdade dos fatos;  ­  com a edição da  IN/SRF n° 539 de 25/04/2009, que deu nova  redação ao  artigo  27,  da  IN/SRF  n°  480/2004,  a  interessada  foi  equiparada  a  "serviços  hospitalares". Assim, começou a apurar o seu IRPJ e a CSLL pela alíquota de 8% e  de 12%, respectivamente;  ­  os  impostos  e  as  contribuições  já  pagas  foram  recalculadas  e  se  verificou  pagamentos maior os tributos devidos. Assim, providenciou o Pedido de Restituição  por meio do programa Per/DComp, devidamente informado em suas Declarações de  compensação;  ­  uma  vez  que  a  IN/SRF  n°  539/2005  atribuiu  nova  interpretação  a  lei  em  vigor, o entendimento deve retroagir no espaço e surtir os efeitos desde a vigência da  lei  em  questão;  uma  vez  que  já  havia  pago  os  respectivos  DARF  e  lançado  em  DCTF o valor recolhido, bem como o valor apurado, segunda a legislação na época,  o  sistema da Receita Federal do Brasil não foi capaz de  identificar o pagamento a  maior;  Fl. 127DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 4          3 ­  para  se  verificar  o  pagamento  a  maior,  a  fiscalização  deverá  examinar  a  aplicação das novas alíquotas nas bases de cálculos já conhecidas pela RFB, onde se  constatará que cada pedido de restituição realizado corresponde a um DARF pago à  maior.  Por  ultrapassar  o  qüinqüênio,  está  impedida  de  prestar  estas  informações  através de retificadora de DCTF;  ­  não  bastasse  toda  a  legislação  que  dá  amparo  legal  para que  procedesse  a  compensação  com  estes  novos  créditos  apurados,  resta  ainda  trazer  à  baila  o  Comunicado SEORT n° 831/2006, que dá ciência da SOLUÇÃO DE CONSULTA,  elaborado  especialmente  pela  interessada  (anexo),  no  Processo  Administrativo  n°  10805.000720/2004­03;  ­  a  resposta  ofertada  à  consulta  contém  uma  interpretação  autorizada  que  garante a segurança jurídica da consultante. A própria solução apresentada orienta o  contribuinte  a  proceder  com  o  novo  enquadramento  e  reconhece  o  pagamento  a  maior efetuado ao longo do tempo;  ­  o  Ato  de  Não­Homologação  deve  ser  anulado  e  a  fiscalização  deve  oportunizar a  interessada em prestar esclarecimentos quanto ao montante  apurado,  com  os  devidos  documentos  fiscais  que  podem  ser  livremente  exigidos  por  intimação;  ­  a 1N/SRF nº 791, de 10/12/2007,  revogou a  redação dada pela  IN/SRF nº  539/2005, do artigo 20, da IN/SRF nº 480/2004. Ocorre que a nova interpretação só  surtirá efeito após 10.12.2007, enquanto os pedidos de restituição foram realizados  antes da nova interpretação e na vigência da resposta a consulta;  ­ outro não é o entendimento do Conselho de Contribuintes que conclui assim,  certo de ter demonstrado que mesmo diante de uma infinidade de normas tributárias  que  cercam  a  interessada,  esta  não  procurou  obter  vantagem  indevida  ou  se  aproveitar  do  instituto  da  restituição  e  da  compensação  para  se  livrar  de  suas  obrigações tributárias. Pelo contrário, formulou o pedido de consulta e só depois da  orientação dada pela autoridade competente é que procedeu aos pedidos eletrônicos  de restituição e as declarações de compensação.   Por  fim,  requer  seja  conhecida  e  julgada  procedente  esta  interposição,  anulando a decisão administrativa que não­homologou as compensações realizadas,  restaurar e manter os efeitos da extinção do crédito tributário compensado.  (término da transcrição do relatório do acórdão da DRJ)  A DRJ, por meio do Acórdão 03­054.196, de 22 de agosto de 2013,  julgou  improcedente a manifestação de inconformidade da empresa, conforme a seguinte ementa:  Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário  Ano­calendário: 2002  PRESTADOR  DE  SERVIÇOS  HOSPITALARES.  PERCENTUAL  DE  LUCRO PRESUMIDO. REQUISITOS.  Para serem considerados serviços hospitalares, as atividades dos contribuintes  que desejem usufruir do benefício  legal de  redução de alíquota,  em face da  legislação  tributária  de  regência  e  orientação  traçada  pela  Administração  tributária, devem atender cumulativamente todas às exigências e/ou requisitos  previstos  nos  normativos,  devidamente  comprovada  mediante  documento  competente expedido pela vigilância sanitária estadual ou municipal.  Manifestação de Inconformidade Improcedente  Direito Creditório Não Reconhecido  Fl. 128DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 5          4 Cientificada da decisão da DRJ na data de 04/11/2013 ­ via AR­ECF de e­fls.  104  ­  e não  satisfeita  com a  decisão  da  delegacia  de piso,  apresentou  recurso  voluntário  em  04/12/2013  (e­fls.  113  a  122),  conforme  protocolo  de  e­fl.  113,  repetindo  basicamente  os  argumentos apresentados na impugnação, mas precipuamente atacando a decisão da DRJ nos  seguintes pontos:  É ausente, no v. acórdão, qualquer menção, ainda que de passagem, de que a  recorrente  não  teria  direito  à  aplicação  dos  coeficientes  de  8%  e  12%,  respectivamente para a determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por não  atender aos requisitos exteriorizados. E nesse ponto, peca a decisão, que deixou de  analisar  concretamente  o  caso  para  apenas  expor  a  legislação  tributária  de  caráter  geral. Noutras palavras, para exemplificar, é como negar um pedido à uma empresa  sob  o  fundamento  de  que  somente  indústria  pode  formular  tal  pedido,  sem  se  perguntar se a empresa é, ou não, indústria.  Outrossim,  a  recorrente  reproduz  a  ementa  da  DRJ,  que  indica  que  o  fundamento para indeferir o direito creditório pauta­se na falta de apresentação de documento  expedido pela vigilância sanitária estadual e municipal. E conclui com o seguinte:  Nobres Julgadores, o direito creditório deve ser reconhecido exatamente pelos  mesmos fundamentos que o negaram, e para comprovar, segundo restou consignado  na  decisão  hostilizada,  que  o  fato  se  subsume  à  norma,  faz  juntar  os  documentos  expedidos  pelos  órgãos  de  vigilância  sanitária,  responsáveis  pela  fiscalização  e  controle de cada um dos estabelecimentos da recorrente.  Assim,  não  havendo  divergência  quanto  ao  direito  invocado  e  aplicado,  a  questão  se  resume  à  matéria  de  fato,  cuja  prova  conduz  à  reforma  da  decisão  combatida.  No CARF, coube a mim a relatoria do processo.  É o Relatório.    Voto             Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 1401­002.246,  de 22.02.2018, proferido no julgamento do Processo nº 10805.902133/2010­91.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 1401­002.246):  O  recurso  preenche  os  requisitos  de  admissibilidade,  portanto  deve ser conhecido.  No  presente  processo,  deve­se  avaliar  se  a  atividade  exercida  pela  empresa  se  enquadra  no  conceito  de  atividades  hospitalares,  para  que  possa  tributar  o  IRPJ  e  a  CSLL  se  servindo da base de presunção de tais atividades.  Fl. 129DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 6          5 Para tanto, convém reproduzir a legislação vigente à época dos  fatos geradores apurados, incluídas suas alterações posteriores,  aplicada às  empresas  que  exercem atividades  hospitalares  (Lei  nº 9.249/1995):  IRPJ  Art.  15.  A  base  de  cálculo  do  imposto,  em  cada  mês,  será  determinada  mediante  a  aplicação  do  percentual  de  oito  por  cento  sobre a  receita bruta auferida mensalmente,  observado o  disposto nos arts. 30 a 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de  1995 (Vide Lei nº 11.119, de 205)   Art.  15.  A  base  de  cálculo  do  imposto,  em  cada  mês,  será  determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por  cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o  disposto no art. 12 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro  de  1977,  deduzida  das  devoluções,  vendas  canceladas  e  dos  descontos  incondicionais  concedidos,  sem  prejuízo  do  disposto  nos  arts.  30,  32,  34  e  35  da  Lei  nº  8.981,  de  20  de  janeiro  de  1995. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)   §  1º  Nas  seguintes  atividades,  o  percentual  de  que  trata  este  artigo será de:  ...................  III ­ trinta e dois por cento, para as atividades de: (Vide Medida  Provisória nº 232, de 2004)   a)  prestação  de  serviços  em  geral,  exceto  a  de  serviços  hospitalares;   a)  prestação  de  serviços  em  geral,  exceto  a  de  serviços  hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica,  imagenologia,  anatomia  patológica  e  citopatologia,  medicina  nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora  destes  serviços  seja  organizada  sob  a  forma  de  sociedade  empresária  e  atenda  às  normas  da  Agência  Nacional  de  Vigilância Sanitária ­ Anvisa; (Redação dada pela Lei nº 11.727,  de 2008)   .........  CSLL  Art. 20. A partir de 1º de janeiro de 1996, a base de cálculo da  contribuição  social  sobre o  lucro  líquido, devida pelas pessoas  jurídicas que efetuarem o pagamento mensal a que se referem os  arts. 27 e 29 a 34 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas  de  escrituração  contábil,  corresponderá  a  doze  por  cento  da  receita  bruta,  na  forma  definida  na  legislação  vigente,  auferida  em  cada  mês  do  ano­ calendário.  Art. 20. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro  líquido,  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34 da Lei  nº  8.981,  de  20  de  janeiro  de  1995,  e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas de escrituração contábil, corresponderá a doze por  cento da receita bruta, na forma definida na legislação vigente,  auferida em cada mês do ano­calendário, exceto para as pessoas  Fl. 130DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 7          6 jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o  inciso III  do § 1o do art. 15, cujo percentual corresponderá a trinta e dois  por  cento.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  10.684,  de  2003)  (Vide  Medida Provisória nº 232, de 2004) (Vide Lei nº 11.119, de 205)   Base de cálculo da CSLL ­ Estimativa e Presumido  Art. 20. A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro  Líquido  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento mensal ou trimestral a que se referem os arts. 2º, 25  e 27 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, corresponderá  a 12% (doze por cento) sobre a receita bruta definida pelo art.  12 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida  no  período,  deduzida  das  devoluções,  vendas  canceladas  e  dos  descontos  incondicionais  concedidos,  exceto  para  as  pessoas  jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o  inciso III  do § 1o do art. 15, cujo percentual corresponderá a 32% (trinta e  dois  por  cento).  (Redação  dada  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014  (Vigência)   Como  se  pode  ver,  a  redação  contemporânea  à  realização  dos  fatos geradores permitia que os  serviços hospitalares poderiam  se enquadrar nas alíquotas de presunção de 8% (oito por cento)  e 12% (doze por cento) para o IRPJ e CSLL, respectivamente. É  de  se  notar,  também,  que  não  havia  nenhuma  outra  condição  para tal enquadramento.   Em  resposta  à  consulta  formulada  por  meio  do  processo  administrativo  nº  10805.000720/2004­03,  a  Receita  Federal  estabeleceu as seguintes condições para que a empresa pudesse  se  enquadrar  nas  atividades  de  serviços  hospitalares.  Veja  as  conclusões  da  Solução  de Consulta  SRRF/8ª  RF/DISIT/Nº  273,  de 15 de agosto de 2006 (e­fls. 46 a 53):  (início do trecho da conclusão da Solução de Consulta)  19.  Diante  do  exposto  e  com  base  nos  atos  legais  citados,  soluciona­se  presente  consulta  informando  à  consulente  o  seguinte:  19.1.  à  prestação  de  serviços  hospitalares  aplicam­se  os  percentuais  de  8%  e  12%  sobre  a  receita  bruta  para  fins  de  determinação das bases de calculo do Imposto sobre a Renda da  Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sabre o Lucre Liquido,  respectivamente;  19.2. serviços hospitalares são aqueles prestados por empresário  ou  sociedade  empresaria  que  exerça  uma  ou  mais  das  atribuições elencadas pelo art. 27 da IN SRF nº 480, de 2004, na  redação dada pela IN SRF nº 539, de 2005,  tratadas pela RDC  nº 50, de 2002,  e que possua estrutura  física  condizente  com o  disposto  no  Item  3  da  Parte  II  da  retrocitada  resolução,  devidamente  comprovada  por meio  de  documento  competente  expedido  pela  vigilância  sanitária  estadual  ou  municipal;  (destaquei)  19.3. não se consideram serviços hospitalares aqueles prestados  exclusivamente  pelos  sócios  da  pessoa  jurídica  ou  referentes  unicamente  ao  exercício  de  atividade  intelectual,  de  natureza  cientifica,  dos  profissionais  envolvidos,  ainda  que  envolvam  o  Fl. 131DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 8          7 concurso de auxiliares ou colaboradores, e,  também, quando a  pessoa  jurídica,  prestadora  do  serviço,  não  possuir  estrutura  física condizente para desempenhar suas atividades. Neste caso,  para  a  tributação  com  base  no  lucro  presumido  aplicar­se­á  o  percentual de 32% (trinta e dois por cento) para a determinação  das  bases  de  cálculo  do  Imposto  sobre  a  Renda  da  Pessoa  Jurídica  e  da  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Liquido.  (destaquei)  (término do trecho da conclusão da Solução de Consulta)  Como  visto,  para  que  a  empresa  pudesse  ter  o  direito  ao  enquadramento  nas  alíquotas  de  8%  (oito  por  cento)  e  12%  (doze por cento), além de exercer uma ou mais das atribuições  elencadas pelo art.  27 da  IN SRF nº 480, de 2004, na  redação  dada pela IN SRF nº 539, de 2005, tratadas pela Resolução RDC  nº 50, de 2002, entendeu a Receita Federal que também deveria  possuir estrutura física condizente com o disposto no Item 3 da  Parte II da retrocitada resolução, devidamente comprovada por  licença sanitária estadual ou municipal.  Independentemente  das  atividades  exercidas  pela  recorrente,  vejo que a licença sanitária municipal mais remota apresentada  ­  licença nº 0208/2003 ­ remete aos  idos de 2003 (10/06/2003),  período posterior ao crédito aqui solicitado.  Desta forma, se fosse seguir o que dispõe a solução de consulta,  não  haveria  como  atestar  que,  no  período  objeto  dos  créditos  solicitados,  a  recorrente  se  enquadrava  nas  condições  estabelecidas pela Receita Federal.  Não  obstante  o  entendimento  exarado  pela  Receita  Federal,  todavia, não posso compartilhar com tal decisão.  O STJ, por meio da resolução constante no Recurso Repetitivo nº  217,  entendeu  que  a  atividade  hospitalar  caracteriza­se  tão  somente  pela  prestação  de  serviços  de  atendimento  à  saúde,  e  independe  do  local  de  prestação,  excluindo­se  desta  regra,  apenas,  os  serviços  de  simples  consulta  que não  se  identificam  com as atividades prestadas em âmbito hospitalar, veja:  Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas,  a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º,  inciso  III,  da  Lei  9.249/95,  deve  ser  interpretada  de  forma  objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo  contribuinte),  devendo  ser  considerados  serviços  hospitalares  'aqueles  que  se  vinculam  às  atividades  desenvolvidas  pelos  hospitais,  voltados diretamente à promoção da  saúde',  de  sorte  que,  'em  regra,  mas  não  necessariamente,  são  prestados  no  interior  do  estabelecimento  hospitalar,  excluindo­se  as  simples  consultas  médicas,  atividade  que  não  se  identifica  com  as  prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos'. 1  Dentre  forma,  os  serviços  de  diagnóstico,  tratamento,  internação, desenvolvidos nos hospitais ou (inclusive) fora deles,  enquadram­se como serviços hospitalares nos termos do art. 15,  III, "a" e art. 20, ambos da Lei nº 9.249/1995.                                                              1 extraído do seguinte endereço eletrônico: http://www.stj.jus.br/repetitivos/temas_repetitivos/pesquisa.jsp  Fl. 132DF CARF MF Processo nº 10805.905354/2011­00  Acórdão n.º 1401­002.254  S1­C4T1  Fl. 9          8 Como  a  alegação  da  Receita  Federal  e  da  DRJ  para  o  indeferimento  do  crédito  pleiteado  pela  empresa  pautou­se  na  falta  de  apresentação  de  licença  sanitária  contemporânea  aos  fatos  geradores  e,  uma  vez  vencida  tal  proposição  pelo  STJ,  concluo  que  a  referida  empresa  se  enquadra  no  conceito  de  serviços  hospitalares,  podendo  usufruir  das  alíquotas  de  presunção  de  8%  (oito  por  cento)  e  de  12%  (doze  por  cento),  para o IRPJ e CSLL, respectivamente, razão pela qual proponho  dar provimento ao recurso voluntário.  Conclusão  Diante  do  exposto,  voto  por  DAR  provimento  ao  recurso  voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do RICARF, dou provimento ao recurso voluntário.    (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves                                Fl. 133DF CARF MF

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Numero do processo: 16327.720533/2013-91
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Nov 08 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010 DESPESAS. JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PERÍODOS ANTERIORES. REGIME DE COMPETÊNCIA. INDEDUTIBILIDADE. As despesas com juros sobre o capital próprio (JCP) se submetem às regras gerais de contabilização de despesas, obedecendo o regime de competência: somente podem incorrer no mesmo exercício social em que as receitas correlacionadas geradas com o uso do capital que os JCP remuneram se produzem, formando o resultado daquele exercício. Não se admite a dedução de JCP calculados sobre as contas do patrimônio líquido de exercícios anteriores. Precedentes recentes na 1ª Turma da CSRF. Acórdãos nº 9101-002.180, 9101-002.181, 9101-002.182, 9101-003.064, 9101-003.065, 9101-003.066 e 9101-003.067. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. A multa de ofício, penalidade pecuniária, compõe a obrigação tributária principal, e, por conseguinte, integra o crédito tributário, que se encontra submetido à incidência de juros moratórios, após o seu vencimento, em consonância com os artigos 113, 139 e 161, do CTN, e 61, § 3º, da Lei 9.430/96.
Numero da decisão: 9101-003.216
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andre Mendes de Moura. Declarou-se impedida de participar do julgamento a conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio, substituída pelo conselheiro Demetrius Nichele Macei. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rego - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Cristiane Silva Costa – Relatora (assinado digitalmente) Andre Mendes de Moura – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flavio Franco Correa, Demetrius Nichele Macei (suplente convocado em substituição à Conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio), Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rego. Ausente, justificadamente, o conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.
Nome do relator: CRISTIANE SILVA COSTA
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gerais de contabilização de despesas, obedecendo o regime de competência:  somente  podem  incorrer  no  mesmo  exercício  social  em  que  as  receitas  correlacionadas  geradas  com  o  uso  do  capital  que  os  JCP  remuneram  se  produzem, formando o resultado daquele exercício. Não se admite a dedução  de  JCP  calculados  sobre  as  contas  do  patrimônio  líquido  de  exercícios  anteriores.  Precedentes  recentes  na  1ª  Turma  da CSRF. Acórdãos  nº  9101­ 002.180,  9101­002.181,  9101­002.182,  9101­003.064,  9101­003.065,  9101­ 003.066 e 9101­003.067.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.  A  multa  de  ofício,  penalidade  pecuniária,  compõe  a  obrigação  tributária  principal,  e,  por  conseguinte,  integra  o  crédito  tributário,  que  se  encontra  submetido  à  incidência  de  juros  moratórios,  após  o  seu  vencimento,  em  consonância  com  os  artigos  113,  139  e  161,  do  CTN,  e  61,  §  3º,  da  Lei  9.430/96.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar­lhe provimento, vencidos os  conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto e Gerson Macedo Guerra, que  lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andre Mendes de  Moura.  Declarou­se  impedida  de  participar  do  julgamento  a  conselheira  Daniele  Souto  Rodrigues Amadio, substituída pelo conselheiro Demetrius Nichele Macei.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 05 33 /2 01 3- 91 Fl. 674DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 675          2   (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rego ­ Presidente em exercício    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa – Relatora    (assinado digitalmente)  Andre Mendes de Moura – Redator designado    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros  André  Mendes  de  Moura,  Cristiane  Silva Costa,  Rafael Vidal  de Araújo,  Luís  Flávio Neto,  Flavio  Franco Correa,  Demetrius  Nichele  Macei  (suplente  convocado  em  substituição  à  Conselheira  Daniele  Souto  Rodrigues Amadio), Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rego. Ausente, justificadamente, o  conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.    Relatório  Trata­se  de  processo  originado  por  Autos  de  Infração  de  IRPJ  e  CSLL,  quanto aos anos de 2007, 2008 e 2009, com a imposição de multa de 75%.   Consta do Termo de Verificação Fiscal (fls. 116) como descrição dos eventos  que originaram a autuação fiscal:  Conforme  informação  da  Ficha  06B  –  Demonstração  do  resultado  –  da  Declaração  de  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  (DIPJ)  2009  /  Cisão  total,  a  fiscalizada  registrou  despesas de Juros sobre Capital Próprio (...) no ano­calendário  de 2009.  O beneficiário dos juros, conforme consta da Ata da Reunião da  Diretoria  Executiva  parágrafo  “ENCERRAMENTO”,  FOI  O  ACIONISTA  CONTROLADOR  Banco  Santander  (Brasil)  S.A.  (...)  Durante  o  procedimento  fiscal  o  contribuinte  apresentou  informações que demonstram que este montante refere­se a juros  calculados sobre diversos anos­calendário.  O  contribuinte  apresentou  “Ata  da  reunião  da  diretoria  executiva  realizada  em  30  de  junho  de  2009”,  que  em  sua  2ª  deliberação  trata  acerca  da  distribuição  e pagamento  dos  JCP  no ano de 2009 (...)  Fl. 675DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 676          3 Apesar  de  constar  em  ata  que  os  JCP  foram  apurados  no  balanço de 30 de junho de 2009, em sua resposta o contribuinte  informa  que,  para  o  exercício  findo  em  30/06/09,  foi  determinado o valor de (...) para aquele ano­calendário, sendo a  diferença relativa aos anos de 2003, 2004, 2006 e 2008. (...)  Conforme já minuciosamente exposto no tópico 3, as Sociedades  Anônimas  estão  obrigadas  à  observância  do  regime  de  competência por força legal do art. 177 da Lei 6.404/76 (...)  Além  disso,  as  demonstrações  financeiras  dos  anos­calendário  2003, 2004 e 2005, 2006 e 2008 foram aprovadas sem a previsão  do  pagamento/creditamento  de  Juros  sobre Capital  Próprio  no  período. (...)  Logo,  não  regularmente materializada  a  opção do  interessado,  nos anos­calendário de 2003, 2004, 2005, 2006 e 2008, mediante  a inexistência de deliberação tomada no devido tempo e a falta  de  contabilização  do  pagamento  ou  do  crédito  aos  sócios  dos  JCP,  não  é  possível  validar  a  opção  extemporânea  pelo  pagamento  de  juros  sobre  capital  próprio,  sob  pena  de  deturpação da sistemática de tributação em vigor.  O  contribuinte  apresentou  Impugnação  Administrativa,  decidindo  a  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  em  São  Paulo  pela  manutenção  integral  dos  lançamentos, conforme acórdão ementado da forma seguinte (fls. 230/248):  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2009   JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO.  DEDUTIBILIDADE.  REGIME DE COMPETÊNCIA.   A  contabilização  no  período­base  correspondente  é  condição  para  a  dedutibilidade  dos  juros  sobre  o  capital  próprio  por  se  tratar de opção do contribuinte.   ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL   Ano­calendário: 2009   ALEGAÇÕES  DE  ILEGALIDADE  E  INCONSTITUCIONALIDADE.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.   O  exame de  alegações  de  ilegalidade  e  inconstitucionalidade  é  de exclusiva competência do Poder Judiciário.   ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO   Ano­calendário: 2009   MULTA  DE  OFÍCIO.  CISÃO  TOTAL.  SUCESSÃO  DAS  OBRIGAÇÕES.  Fl. 676DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 677          4 Nos  termos  do  art.229,  §3º,  da  Lei  nº  6.404/76,  quando  a  sociedade  cindida  cede  parcela  do  seu  patrimônio  a  sociedade  existente,  observam­se  as  formalidades  da  incorporação,  cabendo observar que a pessoa jurídica sucessora é responsável  pelo  crédito  tributário  da  sucedida,  respondendo  tanto  pelos  tributos  e  contribuições,  como  por  eventual  multa  de  ofício  e  demais  encargos  legais  decorrentes  de  infração  cometida  pela  empresa  sucedida,  mesmo  que  formalizados  após  a  alteração  societária,  mormente  se  sucessora  e  sucedida  encontravam­se  sob controle comum.   JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO.   A multa  de  ofício,  sendo parte  integrante  do  crédito  tributário,  está sujeita à incidência dos  Impugnação Improcedente   Crédito Tributário Mantido  O  contribuinte  apresentou  recurso  voluntário  (fls.  253),  ao  qual  foi  negado  provimento  pela  2ª  Turma  Ordinária  da  3ª  Câmara  da  Primeira  Seção  deste  Conselho,  em  acórdão assim ementado:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Exercício: 2010  DESPESAS  OPERACIONAIS.  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO. DEDUTIBILIDADE.  A  remuneração  ou  não  do  capital  próprio  constitui  uma  faculdade  ínsita à  esfera de decisão da pessoa  jurídica,  sendo­ lhe lícito, ao decidir pela remuneração, apropriar a despesa no  momento  que  melhor  lhe  aprouver.  Contudo,  os  efeitos  fiscais  decorrentes de tal decisão são ditados pela norma tributária de  regência.  Nos  termos  do  art.  9º  da  Lei  nº  9.249/1995,  a  observância  dos  critérios  e  limites  para  fins  de  dedutibilidade  deve  ser  feita  no  momento  em  que  a  despesa  com  os  juros  é  apropriada ao resultado.   INOBSERVÂNCIA DE REGIME CONTÁBIL. INOCORRÊNCIA.  Não tratando os autos de registro de despesa em período diverso  ao  de  competência,  nem  de  postergação  do  pagamento  do  imposto, descabe apreciar os efeitos preconizados pelas normas  regulamentares que disciplinam tais matérias (artigos 247 e 273  do RIR/99).  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Exercício: 2010  SUCESSÃO.  OBRIGAÇÃO  ANTERIOR  E  LANÇAMENTO  POSTERIOR.  RESPONSABILIDADE  DA  SOCIEDADE  SUCESSORA.  DECISÃO  DO  STJ  EM  SEDE  DE  RECURSOS  Fl. 677DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 678          5 REPETITIVOS.  EMPRESAS  PERTENCENTES  AO  MESMO  GRUPO ECONÔMICO. SÚMULA CARF Nº 47.  A responsabilidade tributária de que trata o art. 132 do CTN não  está limitada aos tributos devidos pelos sucedidos, mas abrange  as  multas  que,  por  representarem  penalidade  pecuniária  de  caráter  objetivo,  acompanham  o  passivo  do  patrimônio  adquirido  pelo  sucessor.  O  descumprimento  da  obrigação  principal  faz  com  que  a  ela  se  agregue,  imediatamente,  a  obrigação  consistente  no  pagamento  da  multa  tributária.  A  responsabilidade do sucessor abrange, nos termos do artigo 129  do  CTN,  os  créditos  definitivamente  constituídos,  em  curso  de  constituição  ou  "constituídos  posteriormente  aos  mesmos  atos,  desde  que  relativos  a  obrigações  tributárias  surgidas  até  a  referida data", que é o caso dos autos. Decisão do STJ em sede  de recursos repetitivos (art. 543­C do CPC), nos Edcl no REsp nº  923.012MG. Tal  conclusão  se  aplica,  ainda  com mais motivos,  diante  da  constatação  de  que  sucessora  e  sucedida  pertenciam  ao  mesmo  grupo  econômico  à  época  do  evento  sucessório,  impondo­se a aplicação da Súmula CARF nº 47.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO. TAXA SELIC.  A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato  gerador e  tem por objeto  tanto o pagamento do  tributo como a  penalidade  pecuniária  decorrente  do  seu  não  pagamento,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde a toda a obrigação tributária principal, incluindo a  multa de oficio proporcional, sobre o qual, assim, devem incidir  os juros de mora à taxa Selic.  Em  14/09/2015,  o  contribuinte  foi  intimado  quanto  ao  acórdão  (fls.  416),  interpondo  recurso  especial  em  25/09/2015,  alegando­se  divergência  na  interpretação  da  lei  tributária, quanto aos seguintes temas:  (i) inovação do critério jurídico pela autoridade julgadora, mencionando  como  paradigmas  os  acórdãos  (i.a)  108­09.256  (processo  administrativo  nº  13884.005045/2003­75),  no  qual  se  decidiu  que  "À  autoridade  julgadora  (DRJ ou Conselho de Contribuintes) não é permitido ajustar o lançamento" e  (i.b)  3102­001.690  (processo  administrativo  nº  10711.000143/2002­29),  do  qual se extrai: "ao julgador é defeso inovar na fundamentação da exigência";   (ii)  dedutibilidade  dos  juros  sobre  capital  próprio,  indicando  como  paradigmas  os  acórdãos:  (ii.a)  1402­001179  (processo  administrativo  nº  16327.001201/2009­28),  no  qual  se  decidiu  que  "Embora  os  juros  pagos  e  deduzidos  em  2006  e  2007  tenham  sido  calculados  também  com  base  nas  contas do patrimônio líquido de anos­calendário anteriores de 2001 a 2005,  tratando­se  de  despesas  relativas  aos  anos­calendários  de  2006  e  2007,  respectivamente, e não de 2001 a 2005, tendo em vista que somente em 2006  e 2007 ocorreu a deliberação sobre o pagamento/crédito dos valores desses  juros" e  (ii.b) 101­96.751, no qual consta que "não vejo qualquer óbice na  legislação  de  regência  de  a  Recorrente  adotar  o  procedimento  acima  Fl. 678DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 679          6 descrito pelo  fiscal,  que  vale  repetir,  de  calcular ano a ano o montante do  valor de JCP passível de dedução".  (iii)  a  incidência  de  juros  sobre  a  multa  de  ofício,  indicando  como  paradigma o acórdão 9101­000722, do qual se destaca: "Os juros de mora só  incidem  sobre  o  valor  do  tributo,  não  alcançando  o  valor  da multa  ofício  aplicada".  O  recurso  especial  foi  parcialmente  admitido,  conforme  razões  a  seguir  reproduzidas  da  decisão  da  Presidente  da  3ª  Câmara  da  Primeira  Seção  deste  Conselho  (Conselheira Adriana Gomes Rêgo) às fls. 563/569, proferida em 15/10/2015:  a)  Impossibilidade  de  inovação  do  critério  jurídico  pela  autoridade julgadora ­ divergência de interpretação do art. 149  do Código Tributário Nacional (...)  Confrontando­se  os  acórdãos  recorrido  e  paradigmas,  no  entanto,  não  se  confirma  a  divergência  suscitada  na  interpretação  do  art.  149  do  CTN,  dispositivo  que  elenca  os  casos em que "o  lançamento é efetuado e revisto de ofício pela  autoridade administrativa".   Com efeito, se os acórdãos paradigma, ante a situações  fáticas  totalmente  distintas  da  que  envolve  o  acórdão  recorrido,  manifestaram  entendimento  de  que  não  se  pode  admitir  que  a  autoridade  julgadora  administrativa  venha  a  corrigir  erros  cometidos na autuação fiscal, o recorrido não se posicionou em  sentido  contrário,  ou  seja,  de  que  tais  erros  possam  ser  corrigidos  em  sede  de  julgamento  administrativo.  Assim,  as  diferenças  de  conclusão  entre  os  julgados  não  decorreram  de  divergência  de  interpretação  do  art.  149  do  CTN,  mas  sim  de  apreciação sobre situações que não convergem.   Ora,  no  primeiro  paradigma,  que  trata  de  mútuo  com  pessoa  vinculada sediada no exterior,  concluiu­se,  resumidamente, que  "o  lançamento  deveria  ter  reconhecido  como  receita  de  juros  correspondente  à  operação,  no mínimo,  o  valor  calculado com  base na taxa Libor acrescida de 3% anuais a título de spread", e  que,  tendo  a  DRJ  identificado  tal  equívoco,  andou  bem  ao  exonerar  o  crédito  tributário  constituído,  uma  vez  que  não  caberia a ela ajustar o lançamento.   Já  no  segundo  paradigma,  que  trata  de  lançamento  de  IPI  e  Imposto de Importação em decorrência de reclassificação fiscal  de mercadorias  feita  em procedimento  de  revisão  aduaneira,  o  colegiado julgador concluiu que "tanto a classificação defendida  pelo  Fisco  quanto  a  defendida  pelo  contribuinte  estão  equivocadas",  e  que,  assim,  "a  aplicação  de  terceira  classificação  implicaria  inovação  na  fundamentação",  cabendo  "decretar­se a improcedência da exigência".  O  acórdão  recorrido,  por  sua  vez,  manifestando­se  expressamente  sobre  a  alteração  do  critério  jurídico  do  lançamento por parte do julgador de primeira instância alegada  pela  Recorrente,  concluiu  não  ter  havido  tal  alteração  de  Fl. 679DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 680          7 critério.  Isso  porque  tanto  a  autuação  fiscal  quanto  a  decisão  que  julgou  a  sua  impugnação  tomaram  por  base  o disposto  no  art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995, e que, embora a decisão da DRJ  tenha  feito  "extensas  considerações  acerca  do  regime  de  competência,  citando  inclusive  dispositivos  da  Lei  das  Sociedades  por  Ações",  o  lançamento  foi  mantido  por  descumprimento do art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995. (...)  Não  se  confirma,  portanto,  a  divergência  de  interpretação  da  legislação tributária, uma vez que as conclusões diferentes a que  chegaram os acórdãos confrontados com o recorrido advém da  apreciação que cada colegiado fez da situação fática com a qual  se defrontou, sendo as situações enfrentadas totalmente diversas.  b) Atendimento ao limite legalmente previsto para dedutibilidade  dos  JCP  ­  divergência  de  interpretação  do  art.  9º  da  Lei  nº  9.249, de 1995  O confronto do primeiro paradigma (acórdão nº 1402­001.179)  com o acórdão recorrido confirma a divergência apontada.   Com efeito, embora ambos os  julgados convirjam na conclusão  de  que  despesas  com  JCPs  só  podem  ser  consideradas  incorridas,  no  regime  de  competência,  após  a  sociedade  deliberar  por  seu  pagamento  ou  crédito,  divergem  no  que  se  refere  aos  critérios  de  determinação  para  fins  de  dedução  na  apuração da base de cálculo do IRPJ.   Deveras,  no  recorrido  se  considerou  que  a  observância  dos  critérios e  limites estabelecidos pelo art. 9º da Lei nº 9.249, de  1995, para fins de dedutibilidade, "deve ser feita no momento em  que a despesa com os juros é apropriada ao resultado", ou seja,  "descabendo  cogitar  de  aplicação  de  limites  'a  cada  ano'".  E,  assim, decidiu o  colegiado por manter o  lançamento  fiscal que  glosou  a  parcela  dos  JCPs  que  extrapolava  o  limite  dedutível,  calculado com base na TJLP e no Patrimônio Líquido no ano­ calendário  2009,  ano  no  qual  foi  deliberado  pagamento  ou  creditamento dos juros. (...)  Confirmada  a  divergência  em  relação  ao  primeiro  paradigma,  despisciendo o exame em relação ao segundo julgado apontado,  sendo  de  se  assinalar  que  as  ementas  dos  dois  paradigmas  apresentam,  na  parte  que  trata  da  matéria  apreciada  nesse  tópico,  texto  praticamente  igual,  bem  como  que  o  primeiro  paradigma faz referência e transcreve longo trecho do segundo.  c)  Ilegalidade  da  cobrança  de  juros  sobre  a  multa  de  ofício  ­  divergência de interpretação dos artigos 161 do CTN e 61 da Lei  nº 9.430, de 1996 (...)  Com  razão  a  recorrente. O  confronto  da  ementa  dos  acórdãos  paradigma  e  recorrido  (transcrita  parcialmente  no  início  do  presente  exame),  bem  como  o  teor  dos  trechos  do  paradigma  reproduzidos no recurso confirmam a divergência suscitada. (...)  Fl. 680DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 681          8 Em cumprimento ao disposto no art. 18,  inciso III, do Anexo II  do RICARF, e com base nas razões retro expostas, que aprovo e  adoto como  fundamentos deste despacho, DOU SEGUIMENTO  PARCIAL  ao  recurso  especial  interposto,  apenas  nas  matérias  do atendimento ao limite legalmente previsto para dedutibilidade  dos JCP e da ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa de  ofício, e, por força do art. 71 do Anexo II do RICARF, submeto o  presente despacho à apreciação do Presidente da CSRF.  O Presidente  da Câmara  Superior  de Recursos  Fiscais  (Conselheiro Carlos  Alberto  Freitas  Barreto)  confirmou  o  despacho  da  Presidente  de  Câmara  em  27/10/2015,  conforme decisão às fls. 570/571, da qual se destaca:  Com base no art. 71 do RICARF, recepciono o recurso especial  para reexame e passo a apreciá­lo, juntamente com o despacho  que lhe negou seguimento.   O despacho da Presidente da  3ª Câmara não merece  qualquer  reparo, uma vez que, em relação ao tópico da impossibilidade de  inovação  do  critério  jurídico  pela  autoridade  julgadora,  a  diferença  de  conclusão  entre  os  acórdãos  recorrido  e  paradigmas não decorre de interpretação divergente do art. 149  do Código Tributário Nacional, mas sim da apreciação que cada  colegiado  julgador  fez das  situações  fáticas que envolvem cada  julgado, situações essas que se mostram totalmente distintas.   Em face do exposto, decido por manter, na íntegra, o despacho  da Presidente da Câmara e DOU PARCIAL SEGUIMENTO ao  recurso  especial  interposto  pelo  sujeito  passivo,  apenas  em  relação  às  matérias  do  atendimento  ao  limite  legalmente  previsto  para  dedutibilidade  dos  JCP  e  da  ilegalidade  da  cobrança de juros sobre a multa de ofício.  Encaminhem­se  os  autos  à Procuradoria  da Fazenda Nacional  para  ciência  do  despacho  da  Presidente  da  Câmara  e  deste  despacho,  facultando­lhe  a  apresentação  de  contrarrazões  ao  recurso especial do sujeito passivo na parte admitida.   Após  ciência  da  Fazenda  Nacional,  os  autos  deverão  ser  encaminhados  à  Deinf  São  Paulo,  para  dar  ciência  ao  sujeito  passivo do despacho da Presidente da Câmara e deste despacho,  e  demais  providências  cabíveis  em  relação  à  parte  na  qual  o  sujeito passivo restou vencido.   Posteriormente, o processo deve retornar à 1ª Turma da CSRF,  para prosseguimento.  O  processo  foi  remetido  à  Procuradoria  em  28/10/2015(fls.  572),  que  apresentou contrarrazões em 05/11/2015, nas quais pleitea seja negado provimento ao recurso  (fls. 573/608).  Como  o  processo  não  havia  sido  encaminhado  à  unidade  de  origem  para  ciência  do  sujeito  passivo  quanto  ao  despacho  da  Presidente  da Câmara  e  do  Presidente  da  CSRF e demais providências, a despeito da previsão no artigo 71, §3º, do RICARF (Portaria  MF 343/2015) então vigente, foi determinada tal providência (fls. 611/616).   Fl. 681DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 682          9 Tendo  sido  intimado  em 10/05/2017,  o  contribuinte  apresentou  agravo  (fls.  624/629).  O  Presidente  da  CSRF  negou  conhecimento  ao  agravo  e  indeferiu  o  pedido  de  retificação do exame de admissibilidade, entendendo não estar demonstrado lapso manifesto ou  inexatidão  material  (fls.  659/664).  O  contribuinte  foi  intimado  quanto  a  esta  decisão  em  22/06/2016 (fls. 669).  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheira Cristiane Silva Costa, Relatora  Conheço do recurso especial quanto aos dois  temas acima referidos, eis que  tempestivo e demonstrada a divergência na interpretação da lei tributária, conforme decisões da  Presidente de Câmara, adotando as suas razões de decidir.   Passo a analisar seu mérito.    Juros sobre Capital Próprio     A  Lei  nº  9.249/1995,  dispõe  sobre  os  juros  sobre  capital  próprio,  tendo  a  seguinte redação ao tempo dos fatos em discussão nestes autos (2009):  Art.  9º  A  pessoa  jurídica  poderá  deduzir,  para  efeitos  da  apuração  do  lucro  real,  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do  patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa  de Juros de Longo Prazo ­ TJLP.  § 1º  O  efetivo  pagamento  ou  crédito  dos  juros  fica  condicionado  à  existência  de  lucros,  computados  antes  da  dedução  dos  juros,  ou  de  lucros  acumulados  e  reservas  de  lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os  juros a serem pagos ou creditados. (...)   § 7º O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica,  a título de remuneração do capital próprio, poderá ser imputado  ao valor dos dividendos de que trata o art. 202 da Lei nº 6.404,  de  15  de  dezembro  de  1976,  sem prejuízo  do  disposto  no  §  2º.  (ver se vigente ao tempo dos fatos)  Segundo  a  Lei  nº  9.249/1995,  portanto,  os  juros  sobre  capital  próprio  ("JsCP") serão dedutíveis no momento em que pagos ou creditados ao acionista (art. 9º, caput).  O  mesmo  dispositivo  legal  estabeleceu  que  estes  JsCP  seriam  calculados  sobre  contas  do  Fl. 682DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 683          10 patrimônio líquido, limitados à variação pro rata dia da TJLP (art. 9º, caput, in fine). E ainda  limitou os juros ao valor de 50% de lucros acumulados ou das reservas de lucros (art. 9º, §1º).  Pois bem.  A  remuneração  de  capital  dos  sócios,  por  meio  de  JsCP,  é  faculdade  relacionada à  liberdade do exercício da atividade econômica. E  apenas  com o pagamento ou  crédito  aos  sócios  ­  após  assembleia  que  delibere  a  esse  respeito  ­  surge  a  despesa  correspondente a estes JsCP.   A inexistência de norma tributária ­ ou mesmo de outro ramo do Direito ­ que  restrinja o pagamento de juros sobre capital próprio com base em patrimônio líquido de anos  anteriores  reafirma  a  liberdade  das  pessoas  jurídicas  de  deliberar  a  esse  respeito,  com  a  dedução  de  tais  valores  na  forma  autorizada  pelo  artigo  9º,  acima  colacionado.  Assim,  só  quando  os  JsCP  forem  deliberados  e  pagos  (ou  creditados)  aos  acionistas  será  possível  a  dedutibilidade, na forma expressa pelo artigo 9º, acima reproduzido.  No caso destes autos, houve efetiva deliberação e pagamento dos juros sobre  o  capital  próprio  em  2009,  reputando­se,  em  tal  momento,  a  possibilidade  de  sua  dedução,  mesmo que relacionando­se aos anos anteriores.  O  Superior  Tribunal  de  Justiça  decidiu  de  forma  similar,  legitimando  a  dedução dos juros sobre capital próprio em ano­calendário futuro:  MANDADO  DE  SEGURANÇA.  DEDUÇÃO.  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO  DISTRIBUÍDOS  AOS  SÓCIOS/ACIONISTAS.  BASE  DE  CÁLCULO  DO  IRPJ  E  DA  CSLL. EXERCÍCIOS ANTERIORES. POSSIBILIDADE.  I ­ Discute­se, nos presentes autos, o direito ao reconhecimento  da dedução dos  juros  sobre capital  próprio  transferidos a  seus  acionistas, quando da apuração da base de cálculo do IRPJ e da  CSLL no ano­calendário de 2002, relativo aos anos­calendários  de  1997  a  2000,  sem  que  seja  observado  o  regime  de  competência.  II  ­  A  legislação  não  impõe  que  a  dedução  dos  juros  sobre  capital próprio deva ser feita no mesmo exercício­financeiro em  que realizado o lucro da empresa. Ao contrário, permite que ela  ocorra em ano­calendário futuro, quando efetivamente ocorrer a  realização do pagamento.  III ­ Tal conduta se dá em consonância com o regime de caixa,  em que haverá permissão da efetivação dos dividendos quando  esses  foram  de  fato  despendidos,  não  importando  a  época  em  que  ocorrer,  mesmo  que  seja  em  exercício  distinto  ao  da  apuração.  IV  ­  "O  entendimento  preconizado  pelo  Fisco  obrigaria  as  empresas a promover o creditamento dos juros a seus acionistas  no  mesmo  exercício  em  que  apurado  o  lucro,  impondo  ao  contribuinte, de forma oblíquoa, a época em que se deveria dar o  exercício da prerrogativa concedida pela Lei 6.404/1976".  Fl. 683DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 684          11 V  ­  Recurso  especial  improvido.  (Superior  Tribunal  de  Justiça,  Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, Resp 1086752, DJe  11/03/2009)  O julgamento realizado pela Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça  não foi submetido à sistemática do então vigente art. 543­C, do CPC/1973. Assim, não se trata  de decisão de reprodução obrigatória pelos membros deste Colegiado. De toda forma, reforça o  entendimento ora manifestado no presente voto.  Por fim, afasto a alegação de renúncia do direito pela ausência de deliberação de  pagamento dos JsCP nos anos anteriores, por força do artigo 192, da Lei nº 6.404/1976. Até porque  "os  negócios  jurídicos  benéficos  e a  renúncia  interpretam­se  estritamente", como prevê o  artigo  114, do Código Civil. A eventual renúncia do direito pela contribuinte só poderia ocorrer de forma  expressa,  não  se  admitindo  sua  presunção  pela  mera  omissão  de  manifestação  do  acionista  em  assembleias realizadas em anos anteriores.   Acrescento que o artigo 132, da Lei nº 6.404/1976 não estabelece obrigação de  deliberação a respeito do pagamento de JsCP nas assembleias gerais ordinárias, o que corrobora a  impropriedade em se tratar a omissão dos acionistas como renúncia ao direito de pagamento destes  JsCP.  Destaco  trecho  de  voto  de  lavra  do  ex­Conselheiro  Alexandre  Antonio  Alkimin,  adotando­o  como  fundamento  do  presente  voto,  a  respeito  da  inaplicabilidade  da  "preclusão temporal" quanto aos JsCP de anos anteriores:  Portanto, tendo em vista ser a preclusão relacionada à perda de  direitos,  faculdades  ou  poderes  processuais,  logicamente,  não  será aplicada à hipótese de ausência de deliberação de JCP.   Mesmo  na  eventualidade  de  considerar  que  a  ausência  de  deliberação  do  JCP  em  exercícios  anteriores  conduziria  à  caducidade do direito à dedução do valor do lucro real (direito  material), o argumento não prosperaria em virtude da ausência  de fundamento legal que ampare esse raciocínio.  Isso  porque,  como  bem  salientou  a  DRJ,  a  deliberação  do  pagamento de JCP é uma faculdade dos acionistas. Lado outro,  a caducidade extingue o direito pelo fato de seu titilar quedar­se  inerte  e  não  exercer  seu  direito  dentro  do  prazo  legal  ou  convencional.  Ora,  se  a  lei  não  define  prazo  para  que  seja  exercida  a  faculdade  atribuída  ao  contribuinte,  não  há  que  se  falar  em  perda  do  direito  por  decurso  de  prazo  que  não  foi  limitado ou fixado por ato legal.   Deste  modo,  não  merece  prosperar  o  argumento  de  preclusão  temporal,  vez  que  esse  instituto  não  é  aplicável  à  perda  de  direito material e tampouco existe previsão legal de prazo para  deliberação  de  pagamento  de  JCP.  (Acórdão  nº  1401­000.901,  processo administrativo nº 16327.001409/2010­81)  Diante de  tais  razões, notadamente considerando que o  art.  9º da Lei 9.249/95  define que o "pagamento ou crédito" é definidor do momento da ocorrência do  fato gerador dos  JsCP, entendo que apenas neste momento é possível a dedutibilidade destes "juros".  Fl. 684DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 685          12 Em  que  pese  o  entendimento  desta  Relatora,  esclareço  que  esta  Turma  da  CSRF firmou entendimento em sentido contrário, com composição similar à presente, como se  observa do acórdão nº 9101­002.692, proferido em sessão de julgamento de 19/03/2017:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ  Ano­calendário: 2005  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO.  FACULDADE  SUJEITA  AO  REGIME  DE  COMPETÊNCIA  E  A  CRITÉRIOS  TEMPORAIS.  DEDUÇÃO  EM  EXERCÍCIOS  POSTERIORES.  VEDAÇÃO.  1­  O  pagamento  ou  crédito  de  juros  sobre  capital  próprio  a  acionista  ou  sócio  representa  faculdade  concedida  em  lei,  que  deve ser exercida em razão do regime de competência. Incabível  a  deliberação  de  juros  sobre  capital  próprio  em  relação  a  exercícios anteriores ao da deliberação, posto que os princípios  contábeis,  a  legislação  tributária  e  a  societária  rejeitam  tal  procedimento,  seja pela ofensa ao regime de competência,  seja  pela apropriação de despesas em exercício distinto daquele que  as ensejou.  2­  As  despesas  de  Juros  com  Capital  Próprio  devem  ser  confrontadas com as receitas que formam o lucro do período, ou  seja,  tem que  estar  correlacionadas com as receitas obtidas no  período que se deu a utilização do capital dos sócios, no período  em que esse capital permaneceu investido na sociedade.  3­  A  aplicação  de  uma  taxa  de  juros  que  é  definida  para  um  determinado  período  de  um  determinado  ano,  e  seu  rateio  proporcional  ao número de dias que o  capital  dos  sócios  ficou  em poder da empresa, configuram importante referencial para a  identificação do período a que corresponde a despesa de juros,  e, conseqüentemente, para o registro dessa despesa pelo regime  de competência,  4­  Não  existe  a  possibilidade  de  uma  conta  de  despesa  ou  de  receita conservar seus saldos para exercícios futuros. Em outros  termos, apurado o resultado, o que era receita deixa de sê­lo e  também  o  que  era  despesa  deixa  de  sê­lo.  Apenas  as  contas  patrimoniais mantém seus saldos de um ano para outro. os JCPs  podem  passar  de  um  exercício  para  o  outro,  desde  que  devidamente  incorrida  e  escriturada  a  despesa  dos  JCPs  no  exercício em que o capital dos sócios foi utilizado pela empresa,  com a constituição do passivo correspondente.  Contribuição Social sobre o lucro líquido – CSLL  TRIBUTAÇÃO REFLEXA.  Estende­se ao lançamento decorrente, no que couber, a decisão  prolatada no lançamento matriz, em razão da íntima relação de  causa e efeito que os vincula.  Fl. 685DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 686          13 Em  referido  julgamento,  foram  vencidos  esta  Relatora,  além  dos  Conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra. O  entendimento desta Relatora não se alterou desde aquele julgamento.  Diante de tais razões, com a devida vênia ao entendimento majoritário desta  Turma, voto por dar provimento ao recurso especial da contribuinte.    Juros de Mora sobre a Multa de Ofício  Ademais,  dou  provimento  ao  recurso  especial  do  contribuinte  para  reconhecer a ilegalidade da exigência de juros de mora sobre a multa de ofício, em face da falta  de previsão expressa em lei para tanto, mantendo, assim, o acórdão recorrido.  Isto  porque  o  caput  do  artigo  61  da  Lei  nº  9.430/1996,  trata  apenas  dos  débitos de tributos e contribuições administradas pela Secretaria da Receita Federal, verbis:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do  primeiro  dia  subseqüente  ao  do  vencimento  do  prazo  previsto  para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que  ocorrer o seu pagamento.  § 2º O percentual de multa a  ser aplicado  fica  limitado a vinte  por cento.  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere o  §  3º do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento. (Vide Medida Provisória nº 1.725, de 1998)  (Vide Lei nº 9.716, de 1998)  O caput acima colacionado, ao dispor sobre débitos decorrentes de tributos e  contribuições  tratou  dos  débitos  decorrentes  dos  fatos  geradores  que  originam  a  cobrança  destes  tributos  e  contribuições,  isto  é,  os  débitos  dos  tributos.  Não  tratou,  assim,  das  penalidades decorrentes do descumprimento da obrigação tributária.  Acrescente­se  que  o  §3º  deste  dispositivo  legal  trata  da  possibilidade  de  incidência de juros de mora sobre os débitos a que se refere o citado artigo, isto é, débitos de  tributos  e  contribuições  devidas  à  Receita  Federal  do  Brasil  ­  expressamente  tratados  pelo  caput ­, confirmando que não há previsão para incidência de juros sobre a multa de ofício.  Ressalte­se  que  os  parágrafos  de  um  artigo  expressam  aspectos  complementares  à  norma  enunciada  no  caput  do  artigo,  ou  exceções  à  regra  por  ele  estabelecidas, conforme artigo 11, III, alínea "c", da Lei Complementar nº 95/1998:  Fl. 686DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 687          14 Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza,  precisão  e  ordem  lógica,  observadas,  para  esse  propósito,  as  seguintes normas: (...)  III ­ para a obtenção de ordem lógica: (...)  c)  expressar  por  meio  dos  parágrafos  os  aspectos  complementares  à  norma  enunciada  no  caput  do  artigo  e  as  exceções à regra por este estabelecida;  Assim, a disposição do §3º, do artigo 61 deve se conformar  ao  caput deste  dispositivo, regulando, assim, os débitos de tributos, contribuições e multa de mora.  É  oportuno  lembrar  que  o  legislador  expressamente  previu  a  incidência  de  juros sobre multas isoladas, como se depreende do artigo 43, da mesma Lei nº 9.430/1996:  Art. 43. Poderá  ser  formalizada  exigência  de  crédito  tributário  correspondente  exclusivamente  a  multa  ou  a  juros  de  mora,  isolada ou conjuntamente.  Parágrafo único. Sobre  o  crédito  constituído  na  forma  deste  artigo,  não  pago  no  respectivo  vencimento,  incidirão  juros  de  mora, calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir  do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até  o mês anterior ao do pagamento  e de um por cento no mês de  pagamento.  Ao  regular  a  multa  de  ofício,  em  sentido  contrário,  o  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996 não estabeleceu expressamente a incidência de juros. Nesse sentido, destaca­se a ,  redação  do  citado  dispositivo,  com  redação  vigente  ao  tempo  do  fato  gerador  tratado  nestes  autos (2007):  Art. 44. Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas  as  seguintes multas, calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição:   I ­ de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do  inciso seguinte;   § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas:   I  ­ juntamente  com  o  tributo  ou  a  contribuição,  quando  não  houverem sido anteriormente pagos;  Ressalte­se que o Código Tributário Nacional trata de crédito tributário com  dois sentidos diferentes, em alguns dispositivos tratando da obrigação tributária e a penalidade  pelo descumprimento desta obrigação, como se observa dos artigos 121, 139, 142, em outros  apenas como a obrigação tributária principal, como se verifica dos artigos 161 e 164.   Colaciona­se o artigo 164, do Código Tributário Nacional:  Fl. 687DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 688          15 Art.  164.  A  importância  de  crédito  tributário  pode  ser  consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos casos:  I  ­  de  recusa  de  recebimento,  ou  subordinação  deste  ao  pagamento  de  outro  tributo  ou  de  penalidade,  ou  ao  cumprimento de obrigação acessória;  II  ­  de  subordinação  do  recebimento  ao  cumprimento  de  exigências administrativas sem fundamento legal;  III  ­  de  exigência,  por mais  de  uma  pessoa  jurídica  de  direito  público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador.  §  1º  A  consignação  só  pode  versar  sobre  o  crédito  que  o  consignante se propõe pagar.  Ao dispor que cabe a consignação na hipótese de recusa ao pagamento "outro  tributo ou de penalidade" evidencia que no crédito tributário tratado pelo artigo 164 não está  incluída penalidade.  No mesmo sentido, dispõe o artigo 161, do Código Tributário Nacional:  Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta, sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês.  Note­se que o artigo 161, do Código Tributário Nacional, define a incidência  de juros de mora, "sem prejuízo das penalidades", revelando que estas penalidades não compõe  o crédito tributário na acepção expressa por este dispositivo.  O §1º do artigo 161 expressa "aspectos complementares à norma enunciada  no caput"  (conforme artigo 11,  III, alínea "c", da Lei Complementar nº 95/1998) e, portanto,  não infirma a conclusão que a penalidade não está incluída no crédito como definido por este  dispositivo.    Conclusão  Diante de tais razões, com a devida vênia ao entendimento majoritário desta  Turma, dou provimento ao recurso especial da contribuinte quanto a ambos os temas (JsCP e  juros sobre a multa).    (assinado digitalmente)  Cristiane Silva Costa    Fl. 688DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 689          16 Voto Vencedor  Conselheiro Andre Mendes de Moura, Redator designado.  Não  obstante  o  substancioso  voto  da  I.  Relatora,  a  quem  sempre  rendo  homenagens, manifesto meu entendimento contrário em relação ao mérito.  As  matérias  devolvidas  são  temporalidade  do  JCP  (Juros  sobre  Capital  Próprio) e incidência de juros de mora sobre multa de ofício.   Passo ao exame.  I. Juros sobre Capital Próprio ­ Dedutibilidade de Pagamento/Creditamento  O assunto  já  foi  enfrentado  pelo Colegiado,  em  recentes  julgamentos. Vale  citar  os  Acórdãos  nº  9101­002.180,  9101­002.181,  9101­002.182,  9101­003.064,  9101­ 003.065, 9101­003.066 e 9101­003.067 (os últimos quatro na sessão de setembro de 2017).  Transcrevo  o  voto  da  Conselheira  Adriana  Gomes  Rego,  proferido  no  Acórdão nº 9101­003.066, cujos fundamentos adoto como razões para decidir.  Juros sobre Capital Próprio Períodos Anteriores  A discussão cinge­se à possibilidade de a pessoa jurídica deduzir, na  apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL de determinado ano­calendário,  tão somente os juros sobre o capital próprio (JCP) calculados sobre os valores das  contas do patrimônio  líquido no exercício  social correspondente ao ano­calendário  em  questão  (entendimento  da  Fiscalização)  ou  também  em  relação  a  exercícios  sociais anteriores (entendimento da Contribuinte).  (...)  Como  resta  evidente  pelos  próprios  precedentes  trazidos  pela  Fazenda  e  pela  Contribuinte,  a  matéria  não  se  encontra  pacificada  no  âmbito  do  CARF.  As decisões mais recentes desta 1ª Turma da CSRF, no entanto, vão  no sentido da indedutibilidade dos JCP em relação a períodos pretéritos. Com efeito,  na  sessão  de 20  de  janeiro  de  2016,  foram prolatados  três  acórdãos  (de  nºs  9101­ 002.180,  9101­002.181  e  9101­002.182),  todos  de  relatoria  do Conselheiro Rafael  Vidal  de  Araújo  nessa  linha.  Em  todas  essas  votações,  meu  voto  acompanhou  o  Relator, por entender que:  a)  os  Juros  sobre  o Capital  Próprio  representam  uma  remuneração  dos sócios pelo capital investido;  b) por serem juros pagos pelas pessoas jurídicas a seus sócios, têm a  natureza  contábil  de  despesas  (contrapartida  das  receitas  advindas  do  uso  desse  capital);  c) por serem uma despesa, transitam pelo resultado; e  Fl. 689DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 690          17 d) por transitarem pelo resultado, não podem ser pagos ou creditados  após o encerramento do período.  Já na sessão de 1º de março de 2016, um processo de minha relatoria  foi a  julgamento,  tendo esta Turma decidido que não se admite a dedução de JCP  calculados sobre as contas do patrimônio líquido de exercícios anteriores (acórdão nº  9101002.248).   Nesse  contexto,  traz­se  para  o  presente  caso  os  argumentos  expendidos na decisão em questão, dirimidas eventuais diferenças.   Em  primeiro  lugar,  registre­se  presente  o  fato  de  que  a  Lei  nº  9.249/1995 visou estimular o investimento de capital nas empresas e desestimular o  financiamento  das  atividades  operacionais,  mediante  empréstimos,  que  caracterizavam uma subcapitalização.  Constata­se,  também, que a  lei não mencionou o momento em que  tais  juros devem ser pagos. Contudo, vislumbra­se  isso desnecessário, porque se a  norma  estabelece  limites  para  fins  de  dedução  do  lucro  real,  é  porque  estamos  falando  de  uma  despesa  contábil,  que  tem  limites  de  dedutibilidade  para  fins  de  lucro real.  Por oportuno, transcreve­se trecho do acórdão nº 1102­000.934, de 8  de outubro de 2013, da lavra do ex­Conselheiro José Evande Carvalho Araújo:  Contudo,  parece­me  evidente  que,  quando  a  lei  permite  que se  deduza,  para  efeitos  da  apuração do  lucro real, os JCP calculados pela aplicação pro rata  dia  da  taxa  TJLP  sobre  os  valores  das  contas  do  patrimônio líquido, está se limitando o cálculo para o  mesmo período da apuração do lucro real.  Apesar de a doutrina afirmar que a natureza jurídica  dos juros sobre o capital próprio é a de distribuição  sui  generis  de  lucro,  não  há  dúvidas  de  que  a  lei  fiscal  lhes  dá  o  tratamento  de  despesa  financeira. E  como  despesa  financeira,  só  podem  ser  apropriados  no período a que competirem.   Não  é  razoável  se  entender  que  a  lei  permitiu  implicitamente a dedução de uma despesa  calculada  com base no patrimônio de períodos anteriores. Isso  seria  o mesmo que  admitir,  por  exemplo,  a dedução  de  juros  sobre  um  empréstimo  relativos  ao  ano­ calendário anterior. (Grifei)  Antes da deliberação para o pagamento dos JCP não há que se falar  em direito subjetivo dos sócios ao seu recebimento, nem em despesa incorrida. De  fato, a despesa só surge após deliberação acerca do pagamento ou do creditamento  dos juros e da sua correspondente contabilização.  Correto  o  Ilustre  relator  do  acórdão  recorrido  quando  afirma  que  para os exercícios pretéritos, não tendo havido pagamento da despesa ou apropriação  da  obrigação  para  pagar  aos  sócios  em  conta  de  passivo,  não  há  que  se  falar  em  despesa incorrida.   Fl. 690DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 691          18 Todavia,  resta  equivocado  quando  declara  ser  descabida menção  à  inobservância do regime de competência, posto que não houve despesa incorrida. Há  inobservância  ao  regime de  competência quando em 2010,  a  contribuinte  apropria  uma despesa, cujos fatos geradores ocorreram entre 1998 a 2009.  Neste  sentido,  trago  à  colação  a  lição  de  Hiromi  Higuchi  (HIGUCHI, Hiromi.  Imposto  de Renda  das Empresas:  Interpretação  e Prática.  38ª  ed. São Paulo: IR Publicações, 2013. p. 127.):  Alguns  tributaristas  entendem  que  os  juros  sobre  o  capital  próprio  são  dedutíveis  na  determinação  do  lucro real, ainda que não contabilizados no período­ base  correspondente,  desde  que  escriturados  como  exclusão  no  LALUR  e  sejam  contabilizados  no  período­base  seguinte  como  ajuste  de  exercício  anterior.  Entendemos  que  a  contabilização  no  período­base  correspondente é condição para a dedutibilidade dos  juros  sobre o capital  próprio por  tratar­se de opção  do  contribuinte.  Sem  o  exercício  da  opção  de  contabilizar  os  juros  não  há  despesa  incorrida.  É  diferente de  juros calculados  sobre o  empréstimo de  terceiro porque neste há despesa incorrida, ainda que  os  juros  sejam  contabilizados  só  no  pagamento.  (Grifei)  E também os ensinamentos de Edmar Oliveira Andrade Filho 1:  Se  em  determinado  exercício  social  passado  não  foram pagos ou creditados juros sobre o capital e se  demonstrações  contábeis  já  tiverem  sido  aprovadas  pelos  acionistas  é  lícito  inferir  que  eles  deliberaram  pelo  não  pagamento  ou  crédito  dos  juros.  Se  as  pessoas  que  detinham  competência  para  deliberar  sobre  o  pagamento  dos  juros  não  o  fizeram  e  aprovaram as demonstrações financeiras sem que tal  obrigação  fosse  considerada,  parece  fora  de  dúvida  que elas renunciaram à faculdade prevista em lei. Em  decorrência  dessa  renúncia  e  considerando  demonstrações  contábeis, depois de aprovadas pelos  sócios  ou  acionistas  são  consideradas  "ato  jurídico  perfeito", impõe­se a conclusão de que elas só podem  ser modificadas em caso de erro, dolo ou simulação.  Portanto,  lógica  e  juridicamente,  não  há  como  imputar  a  exercícios  passados  os  efeitos  de  deliberação  societária  (sujeita  a  uma  disciplina  jurídica  específica)  tomada  no  presente.  Essa  imputação só poderá ocorrer se o Balanço vier a ser  retificado por determinação dos sócios ou acionistas,  mas  tal  retificação  só  poderia  ser  juridicamente                                                              1  (Disponível  em <http://www.fiscosoft.com.br/a/2fac/irpj­e­csll­juros­sobre­o­capital­proprio­calculado­sobre­a­ movimentacao­do­patrimonio­liquido­os­fatos­e­a­consulta­edmar­oliveira­andrade­filho>,  acesso  em  10/07/2017, às 15h58min )  Fl. 691DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 692          19 justificada  se  demonstrada  a  anterior  ocorrência  de  erro, dolo ou simulação.  E é aqui que reside a questão: o momento que em o valor dos juros é  imputado ao resultado do exercício. Como após a apuração do lucro, não há que se  falar mais em pagamento ou reconhecimento da obrigação referentes às despesas de  juros sobre o capital próprio, relativamente aos anos­calendário de 1998 a 2009, não  se  poderia  mais  pagar  juros  sobre  capital  próprio;  daí  porque  o  “período­base  correspondente”, como dito, necessariamente precisa ser o de apuração do lucro.  No presente processo, em relação aos anos­calendário 1998 a 2009,  para  os  quais  a  deliberação  para  pagamento  de  JCP  só  ocorreu  em  dezembro  de  2010,  e  não  foi  constituída  a  obrigação  de  pagar  os  JCP  correspondentes  nos AC  1998 a 2009, não há que se falar em dessas despesas incorridas.  Poder­se­ia argumentar que a lei autoriza o cálculo de JCP sobre os  lucros  acumulados  de  anos  anteriores;  contudo,  a  menção  aos  lucros  acumulados  trazida pela Lei nº 9.249, de 1995, diz  respeito  tão somente a um dos  limites para  fins de dedutibilidade do lucro real, senão vejamos:  Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos  da  apuração  do  lucro  real,  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração  do  capital  próprio,  calculados  sobre  as  contas  do  patrimônio  líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa  de Juros de Longo Prazo TJLP.  §  1º  O  efetivo  pagamento  ou  crédito  dos  juros  fica  condicionado  à  existência  de  lucros,  computados  antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados  e  reservas de  lucros, em montante  igual ou  superior  ao  valor  de  duas  vezes  os  juros  a  serem  pagos  ou  creditados.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.430,  de  1996) (Grifei)  Neste  sentido  também entendeu a Conselheira Edeli Pereira Bessa,  por meio do Acórdão nº 1101­000.904, de 12 de junho de 2013:  Esclareça­se, ainda, que o fato de a remuneração do  capital  próprio  por  meio  de  juros  atribuídos  aos  sócios  ter  seus  limites  estabelecidos,  também,  em  função  do  montante  de  lucros  acumulados  no  momento da deliberação, não significa que o cálculo  dos  juros  podem  considerar  períodos  de  apuração  anteriores,  cujos  resultados  integram  aquele  saldo  acumulado,  mas  apenas  que  os  juros  incorridos  no  período  de  referência  podem  ser  pagos  ainda  que  superem  o  resultado  do  exercício  correspondente,  desde que haja saldo em conta de lucros acumulados  que suportem este pagamento.  Inadmissível,  assim,  a  redução  dos  lucros  apurados  no  ano­calendário  2005  em  razão  de  juros  decorrentes  da  utilização  de  capital  próprio  em  Fl. 692DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 693          20 período  de  apuração  distinto  daquele  ao  qual  se  refere  os  lucros  que  se  pretendeu  destinar  à  remuneração de capital. (Grifei)  Além  disso,  o  fato  de  o  Conselho  de  Administração  deliberar  em  dezembro/2010 acerca do pagamento de juros sobre o capital, que poderia  ter sido  deliberado  em  exercícios  passados,  não  tem  o  condão  de  subverter  o  regime  de  competência  e  tornar  dedutível  despesa  não  incorrida  a  seu  tempo.  É  dizer,  não  tendo a despesa com JCP incorrido no exercício correspondente, não se pode deduzi­ la na apuração do lucro real de exercício posterior.  A imputação dessa despesa só poderia ser efetivada com retificação  do balanço, e esta  retificação só tem previsão nas hipóteses de ocorrência de erro,  dolo ou simulação, o que não é o caso.  Para  se  considerar  a  despesa  como  efetivamente  incorrida,  são  necessários  dois  requisitos:  i)  a  deliberação  acerca  do  pagamento  ou  creditamento  dos JCP e ii) a devida contabilização do pagamento da despesa ou da apropriação da  obrigação em conta de passivo.  Dessa  forma,  a  deliberação  em  reunião  do  Conselho  de  Administração para creditar aos sócios JCP incidentes sobre patrimônio líquido de  exercícios anteriores (1998 a 2009) não tem validade para fins fiscais, pois se refere  a despesas que não foram incorridas naqueles exercícios.  Não se discute que a deliberação, nos termos do art. 37 do Estatuto  Social  da  autuada,  é  uma  faculdade.  O  ponto  é  que  essa  faculdade  precisa  ser  exercida no momento da apuração do lucro, por se estar tratando de uma despesa da  pessoa  jurídica.  É  uma  faculdade  do  Conselho  de  Administração  deliberar  sobre  pagamento de JCP em 2010, poderia não tê­lo feito. Mas ao decidir fazer uso desta  faculdade, a deliberação só pode abranger o pagamento de JCP sobre o patrimônio  líquido  existente  ao  final  do  ano­calendário  de  2010,  não  podendo  criar  despesas  para períodos de apuração já encerrados.  De  fato,  a  análise  dos  requisitos  de  dedutibilidade  não  pode  ficar  restrita à possibilidade de pagamento posterior dos juros do capital próprio, sob pena  de se concluir, equivocadamente, que a legislação estipulou o regime de caixa para  seu  reconhecimento. Se a  lei  silencia, o  regime a  ser adotado é o de competência,  estabelecido no art.177 da Lei nº 6.404/76 como regra geral, verbis:  Art. 177. A escrituração da companhia será mantida  em  registros  permanentes,  com  obediência  aos  preceitos  da  legislação  comercial  e  desta  Lei  e  aos  princípios  de  contabilidade  geralmente  aceitos,  devendo  observar  métodos  ou  critérios  contábeis  uniformes  no  tempo  e  registrar  as  mutações  patrimoniais segundo o regime de competência.  §  1º  As  demonstrações  financeiras  do  exercício  em  que  houver  modificação  de  métodos  ou  critérios  contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá­la em  nota e ressaltar esses efeitos. (Grifei)  Ou  seja,  a  Lei  nº  6.404/76  adotou  o  regime  de  competência  como  regra  geral,  devendo  o  regime  de  caixa  ser  aplicado  excepcionalmente,  para  isso,  Fl. 693DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 694          21 deve estar previsto expressamente em lei. Nesse mesmo sentido, a citada lei, em seu  art.187, que trata da demonstração do Resultado do Exercício, vincula as despesas,  custos e encargos às receitas correspondentes do mesmo exercício, verbis:  Art.  187.  A  demonstração  do  resultado  do  exercício  discriminará:  (...)  § 1º Na determinação do resultado do exercício serão  computados:  a)  as  receitas  e  os  rendimentos  ganhos  no  período,  independentemente da sua realização em moeda; e b)  os  custos,  despesas,  encargos  e  perdas,  pagos  ou  incorridos,  correspondentes  a  essas  receitas  e  rendimentos.  Tem­se  ainda  a  Instrução  Normativa  SRF  nº  11/96,  que  em  seu  artigo  29  disciplina  a  possibilidade  de  dedução  de  juros  sobre  capital  próprio,  e  ratifica a interpretação da Lei nº 6.404/76, verbis:  Juros Sobre Capital Próprio  Art.  29.  Para  efeito  de  apuração  do  lucro  real,  observado  o  regime  de  competência,  poderão  ser  deduzidos  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a  título de remuneração de capital próprio, calculados  sobre  as  contas  do  patrimônio  líquido  e  limitados  à  variação,  pró  rata  dia,  da  Taxa  de  Juros  de  Longo  Prazo – TJLP. (Grifei)  A  contribuinte  invoca  o  mesmo  normativo  (art.29  da  IN  SRF  nº  11/96) para declarar que respeitou o regime de competência, na medida em que só se  pode  cogitar  da  existência  da  despesa  relativa  ao  JCP  no  momento  em  que  o  pagamento se torna obrigatório para a pessoa jurídica, e que essa obrigatoriedade só  surgiu após a deliberação do Conselho de Administração em dezembro de 2010.  Conforme já mencionado, tal entendimento não tem cabimento, uma  vez que a inobservância ao regime de competência decorre do fato de a contribuinte  tentar  apropriar  despesas,  em descompasso  com as  receitas  geradas  com o  uso  do  capital que os JCP remuneram.  A matéria  também se encontra regulamentada na IN SRF nº 41/98,  nos seguintes termos:  Art.  1º  Para  efeito  do  disposto  no  art.  9º  da  Lei  Nº  9.249,  de  26  de  dezembro  de  1995,  considera­se  creditado,  individualizadamente,  o  valor  dos  juros  sobre  o  capital  próprio,  quando  a  despesa  for  registrada,  na  escrituração  contábil  da  pessoa  jurídica, em contrapartida a conta ou subconta de seu  passivo  exigível,  representativa  de  direito  de  crédito  do  sócio  ou  acionista  da  sociedade  ou  do  titular  da  empresa individual. (Grifei)  Fl. 694DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 695          22 O normativo acima esclarece que é possível o pagamento posterior  de  juros  sobre  capital  próprio, mas  desde  que  a  despesa  tenha  sido  reconhecida  e  devidamente registrada no ano­calendário correspondente ao que foi utilizado para  cômputo do JCP, em contrapartida à conta do passivo, que  represente a obrigação  perante os  sócios para pagamento  futuro. No caso em  tela,  a contribuinte manteve  uma planilha de JCP acumulados à margem da contabilidade da empresa.  (...)  Resta claro, assim, que a legislação adota como regra geral o regime  de competência para o registro das mutações patrimoniais e das receitas e despesas.  As exceções devem vir explícitas na  lei. Contudo, a Lei nº 9.249/95 não  tratou de  excepcionar  a  regra  geral,  razão  pela  qual  seria  um  contrassenso,  calcular  os  JCP  com base no patrimônio líquido de um determinado ano­calendário, e apropriar essa  despesa em um ano­calendário distinto daquele que serviu como parâmetro para o  cálculo dos JCP.  Antes,  é  preciso  compreender  os  juros  sobre  capital  próprio  como  destinação  do  lucro  formado  a  partir  da  aplicação  do  capital  dos  sócios,  e  uma  destinação opcional, em substituição à distribuição de lucros, consoante expressa o  art. 9º, §7º da Lei nº 9.249/95, ao permitir que o valor dos JCP seja "imputado ao  valor dos dividendos" obrigatórios, "de que trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de  dezembro  de  1976,  sem  prejuízo"  da  retenção  na  fonte  prevista  no  §2º  daquele  dispositivo.  Ressalte­se que o caput do art. 9º permite a dedução, para efeitos da  apuração do lucro real, dos juros pagos ou creditados individualizadamente a titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração  do  capital  próprio.  Por  óbvio  que  o  capital próprio a ser remunerado por juros ao final de cada ano é o capital dos sócios  ou acionistas naquele ano­calendário.  Esse  aspecto  da  legislação  precisa  ser  observado,  porque  leva  ao  seguinte questionamento: ocorrendo a deliberação acerca do pagamento de JCP em  2010, referente a anos­calendários anteriores (1998 a 2009), os sócios/acionistas que  receberam a remuneração dos juros foram individualizadamente aqueles constantes  do  quadro  societário/acionistas  de  1998  a  2009?  Ou  foram  os  sócios/acionistas  existentes  em  2010?  Poderia  a  Conselho  de  Administração  em  2010  rever  as  decisões tomadas pelos sócios/acionistas anteriores?  Observe­se,  portanto,  que  se  a  contribuinte  delibera  em  2010  o  pagamento  de  JCP  dos  anos­calendários  1998  a  2009,  os  sócios  a  serem  remunerados deveriam ser aqueles constantes do quadro societário nos respectivos  anos­calendários sobre o qual se calcula os JCP, não os sócios existentes em 2010,  sob  pena  de  não  se  estar  a  remunerar  o  capital  próprio, mas  o  capital  de  outrem.  Certamente não é isso o que acontece. O Conselho de Administração não ia decidir,  no  presente,  remunerar  sócios/acionistas  que  não mais  fazem  parte  da  sociedade,  quando poderia remunerar os sócios/acionistas atuais através de dividendos.  Remunerar  os  sócios  atuais  com  juros  sobre  um  capital  de  anos­ calendários  pretéritos,  seria  desvirtuar  completamente  o  instituto  do  juros  sobre  capital próprio, pois estar­se­ia a remunerar um capital que pertencia a outrem, logo,  não haveria remuneração de capital próprio dos sócios.  Por todo exposto, tem­se que as despesas com JCP somente podem  incorrer, no mesmo exercício social em que as receitas correlacionadas (geradas com  Fl. 695DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 696          23 o uso do capital que os JCP remuneram) se produzem, formando o resultado daquele  exercício.  Ressalto  que  despesas  incorridas  são  aquelas  efetivamente  pagas  ou  apropriadas contabilmente como obrigação em conta de passivo.  Não  tendo  incorrido  no  exercício  correspondente,  não  se  pode  deduzi­las na apuração do lucro real de exercício posterior. É dizer, não se admite a  dedução  de  JCP  calculados  sobre  as  contas  do  patrimônio  líquido  de  exercícios  anteriores.  Em  relação  ao  decidido  pela  1ª  Turma  do  Superior  Tribunal  de  Justiça,  também se manifestou com clareza o Acórdão nº 9101­003.066:    Quanto  ao  precedente  do Superior Tribunal  de  Justiça  STJ  trazido  pela  Contribuinte  em  contrarrazões  [REsp  nº  1.086.752­PR  (2008/01933882),  1ª  Turma, Rel. Ministro Francisco Falcão, DJ 11/03/2009], observa­se que não se trata  de  decisão  definitiva  de  mérito  proferida  pelo  STJ  na  sistemática  dos  recursos  repetitivos (art. 543­C da Lei nº 5.869, de 1973 CPC).  Não  se  aplica,  portanto,  o  comando  de  vinculação  de  decisões  veiculado no art. 62, § 2º, do Anexo II do Regimento Interno deste CARF, aprovado  pela Portaria nº 343, de 9 de junho de 2015.  Acrescente­se que este REsp nº 1.086.752 do STJ é um precedente  isolado,  não  havendo  outros  no  mesmo  sentido.  Além  do  que,  seu  entendimento  contraria frontalmente o art.177 da Lei nº 6.404/76, que estabelece a regra geral do  regime  de  competência.  Colaciona­se  um  excerto  do  RESP,  que  demonstra  tal  contradição:  II ­ A legislação não impõe que a dedução dos juros  sobre  capital  próprio  deva  ser  feita  no  mesmo  exercício  financeiro  em  que  realizado  o  lucro  da  empresa.  Ao  contrário,  permite  que  ela  ocorra  em  ano­calendário futuro, quando efetivamente ocorrer a  realização do pagamento.  III ­ Tal conduta se dá em consonância com o regime  de caixa, em que haverá permissão da efetivação dos  dividendos  quando  esses  foram  de  fato  despendidos,  não importando a época em que ocorrer, mesmo que  seja em exercício distinto ao da apuração. (Grifei)  Logo, data venia, resta equivocado o entendimento consignado neste  RESP, e talvez por esta razão, não se encontrem outros julgados neste sentido.    Resta  evidente,  portanto,  a  impossibilidade  de,  no  ano­calendário  de  2008,  deduzir­se de despesas relativas a pagamentos de JCP atinentes aos anos­calendários pretéritos.   Tampouco há  que  se  falar  em postergação,  vez  que  a  despesa  deixa de  ser  dedutível porque não observou o período de competência e também porque não foi reconhecida  nas correspondentes assembléias dos acionistas realizada nos anos anteriores a 2008.  Fl. 696DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 697          24 E,  não  tendo  sido  objeto  de  reconhecimento  no  momento  correto  (2004  a  2007),  conforme  previsto  na  legislação,  não  há  que  se  falar  em  antecipação  de  despesa. Da  mesma  maneira,  a  partir  do  momento  em  que  foi  reconhecida  em  um  momento  posterior  (2008), sem previsão legal, consumou­se uma despesa indevida, desprovida de dedutibilidade,  que  provocou  a  redução  da  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  CSLL,  razão  pela  qual  se  mostra  imperiosa a glosa do dispêndio.  Nesse contexto,  sem reparos o procedimento da  autoridade  fiscal,  ao glosar  despesa de juros sobre capital próprio cujo pagamento refere­se a períodos pretéritos, vez que  não goza de dedutibilidade.   Cabe, assim, ser negado provimento ao recurso.  II. Juros de Mora sobre Multa de Ofício.  Sobre  o  assunto,  vale  transcrever,  inicialmente,  o  artigo  113,  do CTN,  que  predica que o objeto da obrigação tributária principal é o pagamento de tributo ou penalidade  pecuniária:  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.   §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem por objeto o pagamento de  tributo ou penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente. (grifei)   § 2º (...)  Por sua vez, o crédito  tributário decorre da obrigação principal, conforme o  artigo 139 do CTN:  Art. 139. O crédito  tributário decorre da obrigação principal e  tem a mesma natureza desta.  A  penalidade  pecuniária  tem  base  no  art.  44  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  materializada na multa de ofício aplicada sobre o tributo.  E,  como  se  pode  observar  a  penalidade  pecuniária,  decorrente  da  infração,  compõe a obrigação tributária principal e, por conseguinte, integra o crédito tributário.  Por  sua  vez,  o  CTN,  ao  discorrer  sobre  o  pagamento,  informa  que  devem  incidir juros sobre o crédito tributário não integralmente adimplido no vencimento, verbis:   Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária. (grifei)   § 1º (...)  E a correção estipulada pelo mencionado art. 161, a partir da Lei nº 9.065, de  1995,  segue  a  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC  para  títulos federais, questão já pacificada pela Súmula CARF nº 4:  Fl. 697DF CARF MF Processo nº 16327.720533/2013­91  Acórdão n.º 9101­003.216  CSRF­T1  Fl. 698          25 A partir de 1º de abril  de 1995, os  juros moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­  SELIC para títulos federais.  Verifica­se, assim que tanto tributo quanto a multa de ofício estão sujeitos  à atualização prevista no art. 161 do CTN, mediante aplicação da taxa SELIC.  Portanto, cabe ser negado provimento ao recurso.  III. Conclusão.  Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso especial  da Contribuinte.     (assinado digitalmente)  Andre Mendes de Moura                  Fl. 698DF CARF MF

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7113256 #
Numero do processo: 10580.726611/2009-06
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Dec 12 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005, 2006, 2007 DIFERENÇAS DE URV. NATUREZA SALARIAL. As diferenças de URV incidentes sobre verbas salariais integram a remuneração mensal percebida pelo contribuinte. INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE OS JUROS RECEBIDOS. Não são tributáveis os juros incidentes sobre verbas isentas ou não tributáveis, assim como os recebidos no contexto de perda do emprego. Na situação sob análise, não se estando diante de nenhuma destas duas hipóteses, trata-se de juros tributáveis.
Numero da decisão: 9202-006.287
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Ana Paula Fernandes (relatora) e Patrícia da Silva, que lhe negaram provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz (suplente convocada). (Assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente em exercício (Assinado digitalmente) Ana Paula Fernandes – Relatora (Assinado digitalmente) Ana Cecília Lustosa da Cruz - Redatora Designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior, Ana Cecília Lustosa Cruz (suplente convocada), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).
Nome do relator: ANA PAULA FERNANDES
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9202­006.287  –  2ª Turma   Sessão de  12 de dezembro de 2017  Matéria  IRPF  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  JOSE EMMANUEL ARAUJO LEMOS    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2005, 2006, 2007  DIFERENÇAS DE URV. NATUREZA SALARIAL.  As  diferenças  de  URV  incidentes  sobre  verbas  salariais  integram  a  remuneração mensal percebida pelo contribuinte.   INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE OS JUROS RECEBIDOS.  Não  são  tributáveis  os  juros  incidentes  sobre  verbas  isentas  ou  não  tributáveis,  assim como os  recebidos no contexto de perda do emprego. Na  situação sob análise, não se estando diante de nenhuma destas duas hipóteses,  trata­se de juros tributáveis.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar­lhe provimento, vencidas as  conselheiras Ana Paula Fernandes (relatora) e Patrícia da Silva, que lhe negaram provimento.  Votou  pelas  conclusões  a  conselheira  Rita  Eliza  Reis  da  Costa  Bacchieri.  Designada  para  redigir o voto vencedor a conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz (suplente convocada).    (Assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente em exercício      (Assinado digitalmente)  Ana Paula Fernandes – Relatora    (Assinado digitalmente)     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 58 0. 72 66 11 /2 00 9- 06 Fl. 383DF CARF MF     2 Ana Cecília Lustosa da Cruz ­ Redatora Designada      Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes,  Heitor de Souza Lima Junior, Ana Cecília Lustosa Cruz (suplente convocada), Rita Eliza Reis  da Costa Bacchieri, Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).    Relatório  O  presente  Recurso  Especial  trata  de  pedido  de  análise  de  divergência  motivado  pela  Fazenda  Nacional  face  ao  acórdão  2802­001.572,  proferido  pela  2ª  Turma  Especial / 2ª Seção de Julgamento.  Trata­se  de  auto  de  infração  relativo  ao  Imposto  de Renda  Pessoa  Física  ­  IRPF correspondente aos exercícios 2005, 2006, 2007, para exigência de crédito tributário, no  valor de R$ 133.109,21, incluída a multa de ofício no percentual de 75% (setenta e cinco por  cento) e juros de mora, decorrente de omissão de rendimentos recebidos do Tribunal de Justiça  do Estado da Bahia a título de “Valores Indenizatórios de URV”, em 36 (trinta e seis) parcelas  no período de janeiro de 2004 a dezembro de 2006.  Conforme descrição dos  fatos  e enquadramento  legal constantes no  auto de  infração, o crédito tributário foi constituído em razão de ter sido apurada classificação indevida  de rendimentos tributáveis na Declaração de Ajuste Anual como sendo rendimentos isentos e  não tributáveis. Os rendimentos foram recebidos do Ministério Público do Estado da Bahia a  título de “Valores Indenizatórios de URV”, em 36 (trinta e seis) parcelas no período de janeiro  de 2004 a dezembro de 2006, em decorrência da Lei Complementar do Estado da Bahia nº 20,  de 08 de setembro de 2003. As diferenças  recebidas  teriam natureza eminentemente  salarial,  pois  decorreram  de  diferenças  de  remuneração  ocorridas  quando  da  conversão  de  Cruzeiro  Real  para  URV  em  1994,  consequentemente,  estariam  sujeitas  à  incidência  do  imposto  de  renda, sendo irrelevante a denominação dada ao rendimento.  O Contribuinte  apresentou  impugnação  alegando,  às  fls.  28/97,  em  síntese:  que  não  teria  classificado  indevidamente  os  rendimentos  recebidos  a  título  de  URV,  pois  seriam isentos de imposto de renda em conformidade com a legislação que instituiu tal verba  indenizatória.  Asseverou  que  a  responsabilidade  pela  retenção  do  imposto  seria  da  fonte  pagadora, no caso o Estado da Bahia, sendo impossível atribuir responsabilidade decorrente da  omissão da fonte à autuada. Questionou a multa de ofício, ponderando que seu erro teria sido  motivado  pela  fonte  pagadora  e  tal  entendimento  teria  sido  expresso  pelo Ente  autuante  em  resposta à Consulta Administrativa feita pela Presidente do Tribunal de  Justiça do Estado da  Bahia,  ratificando o  entendimento  já  fixado pelo Advogado Geral da União, através da Nota  AGU/AV 12/2007. Ponderou que mesmo que o valor decorrente do recebimento da URV em  atraso  fosse  tributável,  não  caberia  tributar  os  juros  incidentes  sobre  ele,  tendo  em vista  sua  natureza  indenizatória.  Invoca  a  distribuição  constitucional  das  receitas  para  reforçar  seus  argumentos  de  impossibilidade  de  manutenção  da  exigência  em  discussão.  Ponderou  que  o  STF,  através  da  Resolução  nº  245,  de  2002,  deixou  claro  que  o  abono  conferido  aos  Magistrados Federais em razão das diferenças de URV tem natureza indenizatória, e que por  esse motivo não sofre a incidência do imposto de renda. Assim, tributar estes mesmos valores  recebidos  pelos  Magistrados  Estaduais  constitui  violação  ao  princípio  constitucional  da  isonomia.  Fl. 384DF CARF MF Processo nº 10580.726611/2009­06  Acórdão n.º 9202­006.287  CSRF­T2  Fl. 10          3 A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, fls. 114/121, julgou  improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido.  O  Contribuinte  interpôs  Recurso  Voluntário,  fls.  124/207,  reiterando  os  argumentos feitos em sua impugnação.  A  1ª  Turma  Especial  da  2ª  Seção  de  Julgamento,  às  fls.  221/226,  DEU  PARCIAL  PROVIMENTO  ao  Recurso  Ordinário.  A  ementa  do  acórdão  recorrido  assim  dispôs:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF  Exercício: 2005, 2006, 2007  ILEGITIMIDADE PASSIVA. SÚMULA CARF Nº 12.  Constatada  a  omissão  de  rendimentos  sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda  na  declaração  de  ajuste  anual,  é  legítima  a  constituição  do  crédito  tributário  na  pessoa  física  do  beneficiário,  ainda  que  a  fonte  pagadora  não  tenha procedido à respectiva retenção.  IRPF.  ABONO  PERCEBIDO  PELOS  INTEGRANTES  DA  MAGISTRATURA DO ESTADO DA BAHIA (LEI ESTADUAL nº 8.730,  de 08 de setembro de 2003)  As verbas percebidas pelos Magistrados do Estado da Bahia,  resultantes da  diferença apurada na conversão de suas remunerações da URV para o Real,  ainda que  recebidas  em virtude de decisão  judicial,  têm natureza  salarial  e,  portanto, estão sujeitas à incidência de Imposto de Renda. Precedentes do C.  STJ e deste E. Sodalício.  JUROS  DE  MORA  LEGAIS.  NATUREZA  INDENIZATÓRIA.  NÃO  INCIDÊNCIA DE IMPOSTO DE RENDA.  Por ocasião do julgamento do EDCL no Resp 1227133 RS, Primeira Seção,  Rel.  Ministro  Cesar  Asfor  Rocha,  julgado  em  23.11.2011.  Não  incide  imposto  de  renda  sobre  os  juros  moratórios  legais  vinculados  a  verbas  trabalhistas reconhecidas em decisão judicial.  MULTA DE OFÍCIO. ERRO ESCUSÁVEL.  Não comporta multa de oficio o lançamento constituído com base em valores  espontaneamente  declarados  pelo  contribuinte  que,  induzido  pelas  informações  prestadas  pela  fonte  pagadora,  incorreu  em  erro  escusável  no  preenchimento da declaração de rendimentos.  Preliminares Rejeitadas  Recurso Voluntário Provido em Parte.  Às  fls.  229/246,  a  Fazenda  Nacional  interpôs  Recurso  Especial  de  Divergência, alegando divergência jurisprudencial em relação à incidência ou não de imposto  Fl. 385DF CARF MF     4 de renda sobre juros moratórios e a aplicação do Resp nº 1.227.133 RS, Primeira Seção,  Rel. Min. Teori Albino Zavascki, Rel. para acórdão Min. Cesar Asfor Rocha, julgado em  28.9.2011.  Expôs  inicialmente  que,  em  todos  os  feitos,  analisava se  lançamento  de  IRPF  relativo às diferenças de remuneração recebidas pela Magistratura e/ou pelo Ministério Público  do Estado da Bahia, em decorrência da Lei Estadual. Sobre a divergência, consoante decidiram  os  paradigmas,  segundo  o  entendimento  encampado  pelo  STJ,  em  julgamento  submetido  ao  rito  do  art.  543 C  do  CPC,  o  imposto  de  renda  não  incide  sobre  os  juros  quando  a  verba  trabalhista possui natureza indenizatória, de modo que, a contrario senso, em sendo de natureza  remuneratória,  seria  possível  a  incidência  do  tributo.  Para  a  Turma  a  quo,  a  verba  principal  recebida  pelo  autuado  não  tem  natureza  trabalhista  e/ou  indenizatória  nem  foi  recebida  em  virtude de sentença judicial, o que leva à conclusão de que não se aplicam a ela os fundamentos  adotados pelo STJ para afastar a incidência do IRPF sobre os juros moratórios no julgamento  do Recurso Repetitivo 1.227.133/RS.  Às fls. 248/251, a 2ª Câmara da 2ª Seção de Julgamento realizou o Exame de  Admissibilidade  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  DANDO  SEGUIMENTO ao recurso em relação à incidência ou não de imposto de renda sobre juros  moratórios.  Intimado  à  fl.  254,  o  Contribuinte  apresentou  Recurso  Especial  de  Divergência, às fls. 256 e ss., alegando divergência jurisprudencial em relação à definição da  natureza  da  verba  de  abono  variável  recebidas  pelo  membros  do  Ministério  Público  Estadual para  fins de  incidência de  IRPF. De um  lado, o  acórdão  recorrido  entendeu que  sobre abono variável pago aos membros do Ministério Público baiano incide Imposto de Renda  Pessoa Física,  haja vista  a vedação a extensão com base  em analogia  em sede de  incidência  tributária.  Já  o  acórdão  paradigma  considerou  que  sobre  o  abono  variável  previsto  pela  Lei  10.447 de 2002 pagos  aos membros do Ministério Público do Estado da Bahia não  incide o  Imposto de Renda Pessoa Física em razão de uma interpretação extensiva de decisão do STF  que considerou isenta tais verbas pagas aos membros da magistratura federal.  O  Contribuinte,  às  fls.  306/324,  apresentou  Contrarrazões,  arguindo,  no  tocante ao mérito, que as alegações da União não merecem prosperar, uma vez que aplicável,  sim, ao caso presente, o disposto no art. 62, § 2º do RICARF e, portanto, indevida a incidência  dos  juros  sobre  as  verbas  recebidas  pela  Recorrida,  conforme  entendimento  firmado  pelo  Superior Tribunal de Justiça, de forma ampla e brilhantemente fundamentada, razão pela qual  se impõe a manutenção da decisão guerreada neste posto.  Às fls. 362/364, a 2ª Câmara da 2ª Seção de Julgamento realizou o Exame de  Admissibilidade  do  Recurso  Especial  interposto  pelo  Contribuinte,  NEGANDO  SEGUIMENTO  ao  recurso,  uma  vez  que  o  acórdão  paradigma  utilizado  pelo  Recorrente  restou reformado.  Intimado o Contribuinte à fl. 371, vieram os autos conclusos para julgamento.  É o relatório.        Voto Vencido  Fl. 386DF CARF MF Processo nº 10580.726611/2009­06  Acórdão n.º 9202­006.287  CSRF­T2  Fl. 11          5 Conselheira Ana Paula Fernandes ­ Relatora  O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende  aos demais pressupostos de admissibilidade, portanto, merece ser conhecido.   Trata­se  de  auto  de  infração  relativo  ao  Imposto  de Renda  Pessoa  Física  ­  IRPF correspondente aos exercícios 2005, 2006, 2007, para exigência de crédito tributário, no  valor de R$ 133.109,21, incluída a multa de ofício no percentual de 75% (setenta e cinco por  cento) e juros de mora, decorrente de omissão de rendimentos recebidos do Tribunal de Justiça  do Estado da Bahia a título de “Valores Indenizatórios de URV”, em 36 (trinta e seis) parcelas  no período de janeiro de 2004 a dezembro de 2006.  O Acórdão recorrido deu parcial provimento ao Recurso Ordinário.   O Recurso Especial apresentado pela Fazenda Nacional trouxe para análise a  divergência jurisprudencial em relação  incidência ou não de imposto de renda sobre juros  moratórios e a aplicação do Resp nº 1.227.133 RS, Primeira Seção, Rel. Min. Teori Albino  Zavascki, Rel. para acórdão Min. Cesar Asfor Rocha, julgado em 28.9.2011.    INCIDÊNCIA  DE  IMPOSTO  DE  RENDA  SOBRE  JUROS  MORATÓRIOS    A  questão merece  debate,  pois  está  longe  de  ter  entendimento  unânime  no  Tribunal Administrativo.  A Fazenda Nacional sustenta a regularidade do auto de infração, pois defende  que a interpretação correta do Repetitivo de Controvérsia RE 1227.133/RS, é a de que imposto  de renda não incide sobre os juros de mora em apenas duas hipóteses. A primeira é condenação  judicial  no  contexto de perda de  emprego ou  rescisão  contratual. A  segunda hipótese ocorre  quando  a  verba  principal  for  isenta  ou  estiver  fora  do  campo  de  incidência  do  imposto  de  renda. Sustenta assim que no caso em análise, a verba principal tem nítido caráter salarial, uma  vez  que  corresponde  a  diferenças  de  remuneração  ocorridas  na  conversão  de Cruzeiro  Real  para URV. Se os valores recebidos têm natureza salarial, os juros moratórios, necessariamente,  terão a mesma natureza, conforme dispõe o art.  92 do novo Código Civil  (Lei nº 10.406, de  10/02/2002).  Por  sua  vez  a Contribuinte  defende  a  não  incidência  do  Imposto  de Renda  sobre  os  valores  recebidos  a  título  de  juros.  Segundo  o  entendimento  do  Recorrente,  invariavelmente,  os  juros  de  mora  possuem  natureza  indenizatória,  pois  sua  função  é  a  de  recompor dano ao patrimônio do beneficiário que deixou de receber no tempo certo valor que  lhe  seria  devido.  Sendo  assim,  insurge­se  contra  o  auto  de  infração,  pois  partindo  do  pressuposto de que a verba é  isenta,  estaria esta  fora do campo de  incidência do  imposto de  renda.  O  acórdão  recorrido  seguiu  no  sentido  do  que  foi  argumentado  pela  Contribuinte.  Fl. 387DF CARF MF     6 Trata­se  de  entendimento  compartilhado  pelos  mais  renomados  juristas,  valendo  citar  parte  do  artigo  publicado  pelo  Professor  Hugo  de  Brito Machado,  na  Revista  Dialética de Direito Tributário nº 215 (p. 115/116):    Não  há  dúvida  quanto  à  natureza  indenizatória  dos  juros  de mora.  A  expressão  juros moratórios,  que  é própria  do  Direito  Civil,  designa  a  indenização  pelo  atraso  no  pagamento da divida.  O Código Civil de 1916 estabelecia que as perdas e danos,  nas  obrigações  de  pagamento  em dinheiro,  consistem  nos  juros  de  mora  e  custas,  sem  prejuízo  das  pena  convencional. E o Código Civil vigente estabelece:  "Art. 404. As perdas e danos, nas obrigações de pagamento  em  dinheiro,  serão  pagas  com  atualização  monetária  segundo  índices  oficiais  regularmente  estabelecidos,  abrangendo  juros, custas e honorários de advogados,  sem  prejuízo da penas convencional.  Parágrafo  único:  Provado  que  os  juros  de  mora  não  cobrem o prejuízo, e não havendo pena convencional, pode  o juiz concede ao credor indenização complementar."  Com se vê, o  legislador previu que o não recebimento nas  datas correspondentes dos valores me dinheiro aos quais se  tem direito implica prejuízo. (...)  Não se trata de lucro cessante, nem de dano simplesmente  moral, que evidentemente também podem ocorrer. Trata­se  de  perda  patrimonial  efetiva,  decorrente  do  não  recebimento,  nas  datas  correspondentes,  dos  valores  aos  quais  tinha  direito.  Perda  que  o  legislador  presumiu  e  tratou como presunção absoluta que não admite prova em  contrário, e cuja indenização com juros de mora independe  de pedido do interessado.    Sendo assim, os valores  recebidos a  título de  juros moratórios não estariam  sujeitos  ao  imposto,  afinal  o  conceito  de  renda  e  proventos  pressupostos  pela  Constituição  Federal,  exigem  a  ocorrência  de  um  acréscimo  patrimonial  experimentado  ao  longo  de  um  determinado período de tempo, o que conforme anteriormente exposto não ocorre no presente  caso concreto.  Cito  aqui  posicionamento  adotado  pelo  Conselheiro  Gerson  Guerra,  em  relação à incidência do  IRPF sobre  juros moratórios "é  importante destacar, que o acessório  segue o principal. Nesse contexto, aplica­se o que decidido pelo STJ (NUMÉRO DO RESP),  fundamentado no artigo 543­C, do antigo Código de Processo Civil", no seguinte sentido:    Fl. 388DF CARF MF Processo nº 10580.726611/2009­06  Acórdão n.º 9202­006.287  CSRF­T2  Fl. 12          7 RECURSO  ESPECIAL.  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  JUROS  DE  MORA  LEGAIS.  NATUREZA  INDENIZATÓRIA.  NÃO  INCIDÊNCIA  DE  IMPOSTO DE RENDA.  ­  Não  incide  imposto  de  renda  sobre  os  juros moratórios  legais  em  decorrência  de  sua  natureza  e  função  indenizatória ampla.  Recurso especial, julgado sob o rito do art. 543­C do CPC,  improvido.    Ressalto aqui que não desconheço a existência de Repercussão Geral sobre o  tema, conforme esposado pela conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri:    Destaco que o Supremo Tribunal Federal ainda não firmou  sua posição em relação ao assunto, haja vista estar pendente  de  julgamento  o  Recurso  Extraordinário  nº  855.091,  recebido sob o rito da Repercussão Geral sob o Tema 808 ­  Incidência  de  imposto  de  renda  sobre  juros  de  mora  recebidos  por  pessoa  física,  processo  por  meio  do  qual  questiona­se  a  constitucionalidade  dos  dispositivos  acima  descrito.  Em que pese concordar com os argumentos acima, entendo  que a norma regimental prevista no art. 62 do RICARF me  impede de deixar de aplicar o que determina o art. 6 da Lei  4.506/1964:    “Art. 16. serão classificados como rendimentos do trabalho  assalariado tôdas as espécies de remuneração por trabalho  ou serviços prestados no exercício dos empregos, cargos ou  funções referidos no artigo 5º do Decreto­lei número 5.844,  de  27  de  setembro  de  1943,  e  no  art.  16  da  Lei  número  4.357, de 16 de julho de 1964, tais como:   (...)   Parágrafo  único.  Serão  também  classificados  como  rendimentos  de  trabalho  assalariado  os  juros  de  mora  e  quaisquer  outras  indenizações  pelo  atraso  no  pagamento  das remunerações previstas neste artigo.” (Grifamos)    Tal dispositivo está reproduzido no art. 43, § 3º do Decreto  3.000/99 (RIR):     “Art.  43.  São  tributáveis  os  rendimentos  provenientes  do  trabalho  assalariado,  as  remunerações  por  trabalho  prestado  no  exercício  de  empregos,  cargos  e  funções,  e  quaisquer  proventos  ou  vantagens  percebidos,  tais  como  (Lei nº 4.506, de 1964, art. 16, Lei nº 7.713, de 1988, art.  Fl. 389DF CARF MF     8 3º, § 4º, Lei nº 8.383, de 1991, art. 74, e Lei nº 9.317, de  1996,  art.  25,  e Medida Provisória  nº  1.769­55,  de  11  de  março de 1999, arts. 1º e 2º):   (...)   § 3º Serão também considerados rendimentos tributáveis a  atualização monetária, os juros de mora e quaisquer outras  indenizações pelo atraso no pagamento das  remunerações  previstas  neste  artigo  (Lei  nº  4.506,  de  1964,  art.  16,  parágrafo único).”  Contudo a meu ver acredito que o encaminhamento a essa questão deva ser  dado de modo diverso. Considerando a existência de Repetitivo de controvérsia atinente a  questão,  e que,  este não  foi  sobrestado ao  tema 808  ­ admitido em  sede de  repercussão  geral, por se tratar de julgado anterior a admissão deste ­ é caso de se aplicar o repetitivo  até posterior julgamento da repercussão geral.  Pelo  exposto,  voto  no  sentido  de  conhecer  o  Recurso  Especial  da  Contribuinte para no mérito negar­lhe provimento.    É o voto.  (assinado digitalmente)  Ana Paula Fernandes      Voto Vencedor  Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz ­ Redatora designada.  Em que pese o brilhantismo e a logicidade do voto da ilustre Relatora, ouso  dela  divergir,  com  a máxima  vênia,  quanto  à  incidência  do  imposto  de  renda  sobre  o  valor  recebido  a  título  de  diferenças  da Unidade Real  de Valor  (URV)  e  dos  respectivos  juros  de  mora.  Argumenta  o  Contribuinte  a  não  incidência  do  imposto  de  renda  sobre  a  diferença de URV e  sobre os  juros de mora,  considerando a natureza  indenizatória da verba  principal, bem como dos juros de mora, por conseqüência (o acessório segue o principal).  Assim, a primeira apreciação a ser  feita  refere­se à natureza das verbas sob  análise. E o  segundo ponto  a  ser  analisado é  sobre  a  existência ou não de  isenção  relativa  à  URV.  Ao meu ver, embora seja menos relevante a natureza indenizatória da verba  para  a  análise  da  incidência  do  imposto  de  renda,  entendo  que  os  valores  recebidos  pelos  contribuintes  decorrem  da  compensação  pela  falta  de  correção  no  valor  nominal  do  salário,  oportunamente,  quando  da  implantação  da  URV  e,  assim,  constituem  parte  integrante  de  seus vencimentos.  Fl. 390DF CARF MF Processo nº 10580.726611/2009­06  Acórdão n.º 9202­006.287  CSRF­T2  Fl. 13          9 Não  obstante  o  meu  entendimento  anteriormente  destacado  acerca  da  natureza  salarial  da diferença de URV,  cabe  ressaltar que,  no  caso do Ministério Público da  Bahia,  foi publicada uma Lei Estadual  (LC 20/2003) que dispôs de modo diverso,  tratando a  verba como indenização.  Tendo em vista que o  imposto de  renda  é  regido por  legislação  federal,  tal  dispositivo não possui efeito tributário para a análise do tributo em questão. Assim, estando a  mencionada  lei  em  plena  vigência,  presta­se  apenas  ao  fim  por  ela  almejado,  qual  seja  o  pagamento de precatório, de forma especial.  Cabe destacar que a inaplicabilidade da LC 20/2003 não decorre de um juízo  de  inconstitucionalidade,  mas  sim  de  uma  interpretação  sistemática  das  normas,  em  observância do princípio da legalidade,  tendo em vista a ausência de lei  isentiva, no presente  caso.  Sobre  a  aplicação  da  Resolução  do  Supremo  Tribunal  Federal  (STF)  245/2002 pugnada pelos recorrentes, nota­se que foi conferida natureza jurídica indenizatória  ao abono variável concedido à Magistratura Federal e ao Ministério Público da União, não se  confundindo com as diferenças decorrentes de URV, ora analisadas.  Desse  modo,  deve  ser  considerada  a  natureza  salarial  das  diferenças  sob  apreciação.  Ainda  que  fosse  caracterizada  como  indenizatória  a  verba  sob  análise,  ressalta­se que  a  incidência  do  imposto  de  renda  independe  da denominação  do  rendimento,  pois as  indenizações não gozam de isenção indistintamente, mas tão somente as previstas em  lei específica concessiva de isenção.  Havendo, notadamente, acréscimo patrimonial, sob a forma de diferenças de  vencimentos  recebidos  a  destempo,  resta  evidente  a  incidência  do  imposto  de  renda,  não  havendo lei concessiva de isenção apta a afastar a tributação, nesse caso.  No que se  referem  aos  juros de mora, aplico o posicionamento da Primeira  Seção  do  STJ  no  sentido  da  incidência  do  imposto  de  renda  sobre  tais  juros,  em  regra,  não  incidindo,  excepcionalmente,  quando  decorrentes  da  rescisão  do  contrato  de  trabalho  ou  quando a verba principal for isenta ou fora do campo de incidência do IR.  Portanto,  como a verba  principal não  é  isenta,  bem como não é oriunda de  rescisão do contrato de trabalho, há incidência do imposto de renda sobre os juros de mora.  Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial e, no mérito, dar­ lhe provimento.  (assinado digitalmente)  Ana Cecília Lustosa da Cruz                 Fl. 391DF CARF MF     10   Fl. 392DF CARF MF

score : 1.0
722148 #
Numero do processo: 10768.043486/95-79
Turma: Segunda Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Feb 02 00:00:00 UTC 1999
Numero da decisão: 202-02017
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score : 1.0
7200463 #
Numero do processo: 10860.721255/2011-02
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 20 00:00:00 UTC 2018
Data da publicação: Wed Apr 04 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 30/06/2006 a 30/06/2006 ADESÃO AO PRORELIT. DESISTÊNCIA DOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS. RENÚNCIA AO DIREITO SOBRE O QUAL SE FUNDAM OS RECURSOS ADMINISTRATIVOS. A adesão ao Programa de Redução de Litígios Tributários - PRORELIT, de que trata a Lei nº 13.202/2015 configura desistência dos recursos administrativos e renúncia ao direito sobre o qual se funda o recurso interposto, inclusive na hipótese de já ter ocorrido decisão favorável ao recorrente. CRÉDITO DE IPI POR DEVOLUÇÃO OU RETORNO DE PRODUTOS. O direito ao crédito do IPI por devolução ou retorno de produtos subordina-se à comprovação do reingresso no estabelecimento bem como à efetiva reincorporação daqueles ao estoque, mediante a escrituração do Livro Registro de Controle da Produção e do Estoque, modelo 3, ou de sistema de controle equivalente. Recurso Voluntário Negado. Crédito Tributário Mantido.
Numero da decisão: 3302-005.306
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer, parcialmente, do recurso voluntário e, na parte conhecida, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède, José Fernandes do Nascimento, Walker Araújo, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, José Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Diego Weis Jr.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1684; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C3T2  Fl. 410          1 409  S3­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10860.721255/2011­02  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3302­005.306  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de março de 2018  Matéria  IPI  Recorrente  FAURECIA SISTEMAS DE ESCAPAMENTO DO BRASIL LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 30/06/2006 a 30/06/2006  ADESÃO  AO  PRORELIT.  DESISTÊNCIA  DOS  RECURSOS  ADMINISTRATIVOS.  RENÚNCIA  AO  DIREITO  SOBRE  O  QUAL  SE  FUNDAM OS RECURSOS ADMINISTRATIVOS.  A adesão ao Programa de Redução de Litígios Tributários ­ PRORELIT, de  que  trata  a  Lei  nº  13.202/2015  configura  desistência  dos  recursos  administrativos  e  renúncia  ao  direito  sobre  o  qual  se  funda  o  recurso  interposto,  inclusive  na  hipótese  de  já  ter  ocorrido  decisão  favorável  ao  recorrente.  CRÉDITO DE IPI POR DEVOLUÇÃO OU RETORNO DE PRODUTOS. O  direito ao crédito do IPI por devolução ou retorno de produtos subordina­se à  comprovação  do  reingresso  no  estabelecimento  bem  como  à  efetiva  reincorporação  daqueles  ao  estoque,  mediante  a  escrituração  do  Livro  Registro de Controle da Produção e do Estoque, modelo 3, ou de sistema de  controle equivalente.  Recurso Voluntário Negado.  Crédito Tributário Mantido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer,  parcialmente, do recurso voluntário e, na parte conhecida, em negar­lhe provimento.  (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède   Presidente e Relator      AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 86 0. 72 12 55 /2 01 1- 02 Fl. 411DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 411          2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède, José Fernandes do Nascimento, Walker Araújo, Maria do Socorro Ferreira Aguiar,  José Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Diego Weis Jr.  Relatório  Trata o presente de Auto de  Infração para  constituição de  crédito  tributário  referente ao Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, em razão de:  1.  Glosas  de  compras  de  insumos  para  industrialização,  com  origem  nos  mercados  interno  e  externo,  com  destaque  indevido  de  IPI,  em  razão  de  a  operação  ser  obrigatoriamente, com suspensão;  2. Glosa de crédito de devolução e retorno de produtos tributados, em razão  de sua não escrituração no Livro de Registro de Controle da Produção e do Estoque ou sistema  equivalente;  3. Multa isolada por destaque indevido de IPI nas notas fiscais de aquisição  de importados, cujas operações eram de suspensão obrigatória.  Em  impugnação,  a  recorrente  alegou  que  o  fornecedor  Johnson Mathey  do  Brasil  é  estabelecimento  equiparado  a  industrial,  não  se  aplicando  a  suspensão  prevista  no  artigo 5º da Lei nº 9.826/1999, que destina­se apenas aos estabelecimentos industriais e não aos  equiparados;  que  a  glosa  nas  compras  com  destaque  do  IPI  é  indevida,  uma  vez  que  a  suspensão é opcional e não obrigatória, como entendeu a fiscalização; a escrituração no Livro  de Registro de Controle da Produção e do Estoque ou  sistema equivalente  é mera obrigação  acessória, incapaz de elidir a possibilidade de tomada de crédito, uma vez que fora comprovada  a efetiva entrada dos produtos e o  registro no Livro Registro de Entradas; que a multa não é  devida, pois a recorrente promovera o pagamento do imposto, tido por devido pela fiscalização,  antes de qualquer procedimento fiscal e que o destaque  teria decorrido de erro escusável por  erro de interpretação da legislação, nos termos do artigo 488, §3º do RIPI/2002.  Por sua vez, a Oitava Turma da DRJ em Ribeirão Preto julgou a impugnação  parcialmente procedente, nos termos da seguinte ementa:   ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTOS  INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Data do fato gerador: 30/06/2006  SUSPENSÃO  DO  IPI.  ART.29  DA  LEI  Nº10.637,  DE  2002.  EQUIPARADO A INDUSTRIAL.  A suspensão do IPI prevista no art. 29 da Lei nº 10.637, de 30 de  dezembro  de  2002,  com  redação  dada  pelo  art.  25  da  Lei  nº  10.684,  de  30  de  maio  de  2003,  não  alcança  as  operações  de  saídas realizadas por estabelecimento importador que tenha sido  equiparado a industrial por força do inciso I do art. 4º da Lei nº  4.502, de 30 de novembro de 1964, regulamentado pelo inciso I  do  art.  9º  do  Decreto  nº  4.544,  de  26  de  dezembro  de  2002  (Regulamento do IPI ­ Ripi/2002).  Fl. 412DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 412          3 SUSPENSÃO  DO  IPI.  ART.29  DA  LEI  Nº10.637.  IMPORTAÇÃO.   As matérias­primas, os produtos intermediários e os materiais de  embalagem,  importados  diretamente  por  estabelecimentos  industriais  fabricantes,  preponderantemente,  de  componentes,  chassis,  carroçadas,  partes  e  peças  destinados  a  veículos  automotores,  serão  desembaraçados,  obrigatoriamente,  com  suspensão do IPI.   CRÉDITOS  RELATIVOS  A DEVOLUÇÕES  E  RETORNOS DE  PRODUTOS.  FALTA  DE  ESCRITURAÇÃO  DO  LIVRO  REGISTRO  DA  PRODUÇÃO  E  DO  ESTOQUE  OU  DE  SISTEMA EQUIVALENTE.  O  aproveitamento  de  créditos  de  IPI  relativos  a  devoluções  e  retornos  de  produtos  tributados  está  condicionado  à  comprovação de escrituração do Livro de Registro de Controle  da Produção e do Estoque ou sistema de controle equivalente.  MULTA ISOLADA. CRÉDITO INDEVIDO.  Somente  não  será  aplicada  a  multa  isolada  se,  além  do  pagamento,  o  responsável  provar  que  a  infração  decorreu  de  erro escusável.   Impugnação Procedente em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte.  Inconformada,  a  contribuinte  interpôs  recurso  voluntário,  reiterando as razões aduzidas em impugnação, à exceção da matéria na parte  que a decisão da DRJ foi­lhe favorável.  Posteriormente, a recorrente protocolou petição requerendo  a  revisão  de  débitos  com  a  exigibilidade  suspensa  por  ter  aderido  ao  PRORELIT,  tendo  efetuado  o  pagamento  de  30%  do  valor  das  débitos  relativos  às  multas  isoladas  mantidas  no  acórdão  da  DRJ,  conforme  e­fls.  386/387 e 405/406.  Na forma regimental, o processo foi distribuído a este relator.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède.  Conforme  a  petição  de  e­fls.  386/387,  a  recorrente  aderiu  ao  Programa  de  Redução de Litígios Tributários ­ PRORELIT ­ nos termos da Lei nº 13.202/2015, efetuando o  pagamento de 30% dos débitos relativos às multas isoladas, únicos débitos remanescentes após  Fl. 413DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 413          4 o julgamento na DRJ, de acordo com o artigo 2º,  inciso I, alínea "a"1 da Lei nº 13.202/2015,  com a consequente desistência dos recursos administrativos concernentes aos débitos objeto da  adesão ao programa, conforme disposto no §3º do referido artigo 2º:  § 3o  Para  aderir  ao  programa de  que  trata  o  art.  1o,  o  sujeito  passivo  deverá  comprovar  a  desistência  expressa  e  irrevogável  das  impugnações  ou  dos  recursos  administrativos  e  das  ações  judiciais que tenham por objeto os débitos que serão quitados e  renunciar  a  qualquer  alegação  de  direito  sobre  as  quais  se  fundem as referidas impugnações e recursos ou ações.   No caso, a petição protocolada, informando o pagamento de 30% e a adesão  ao  PRORELIT  configura  desistência  do  prosseguimento  do  litígio,  relativo  aos  débitos  das  multas isoladas mantidas na decisão da DRJ, implicando a renúncia ao direito sobre o qual se  fundava o recurso voluntário, nos termos do §3º do artigo 78 do Anexo II do RICARF:  Art.  78.  Em  qualquer  fase  processual  o  recorrente  poderá  desistir do recurso em tramitação.  § 1º A desistência  será manifestada em petição ou a  termo nos  autos do processo.  §  2º  O  pedido  de  parcelamento,  a  confissão  irretratável  de  dívida, a extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas  modalidades,  ou  a  propositura  pelo  contribuinte,  contra  a  Fazenda  Nacional,  de  ação  judicial  com  o  mesmo  objeto,  importa a desistência do recurso.  § 3º No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão  irretratável  de  dívida  e  de  extinção  sem  ressalva  de  débito,  estará configurada renúncia ao direito  sobre o qual se  funda o  recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de  já ter ocorrido decisão favorável ao recorrente.   Porém, a multa  isolada por destaque indevido de imposto, quando o correto  era suspensão, vincula à glosa mantida na decisão recorrida relativa às aquisições de insumos  importados sem suspensão de IPI, com destaque do imposto.   Os  fundamentos  desenvolvidos  pela  recorrente  em  sua peça  recursal  para  a  inaplicabilidade da multa  foram  a  inexistência da  infração concernente  ao destaque  indevido  nas aquisições de insumos importados por não ter havido suspensão, ou alternativamente, caso  prevalecesse  a  tese  da  fiscalização  quanto  à  obrigatoriedade  da  suspensão,  a  existência  do  pagamento do IPI destacado por ocasião do desembaraço e a existência de erro escusável por  erro de interpretação da legislação, de acordo com o §3º do artigo 488 do RIPI/2002, não tendo  havido dolo ou má­fé por parte da recorrente.  Ocorre que a desistência implica a renúncia ao direito sobre o qual se funda o  recurso,  o  que  no  caso  concreto,  configura  renúncia  ao  direito  referente  à  inexistência  da                                                              1 Art.  2o   O  requerimento de que  trata o § 1o do  art. 1o deverá  ser  apresentado até 30 de novembro  de 2015,  observadas as seguintes condições:   I ­ pagamento em espécie equivalente a, no mínimo:   a)  30%  (trinta por  cento) do valor  consolidado dos débitos  indicados para  a quitação,  a  ser  efetuado até 30 de  novembro de 2015;   Fl. 414DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 414          5 infração de destaque indevido do IPI, pois que a multa isolada é mero reflexo da infração que  resultou na glosa dos créditos de IPI tomados em razão do destaque de IPI.  Assim, a renúncia ao direito sobre o fundamento para cancelamento da multa  isolada atinge diretamente a defesa quanto à glosa dos créditos tomados em razão do destaque  indevido,  de  cuja  a  aplicação  da multa  isolada  é mero  reflexo.  Portanto,  entendo que houve  renúncia ao fundamento deduzido para a glosa perpetrada.  Destarte,  não  conheço do  recurso voluntário quanto  às matérias  "II.1 Glosa  de  créditos  de  IPI  ­  Apropriação  de  crédito  em  importação  própria  ­  suspensão  do  IPI  ­  benefício fiscal optativo e não obrigatório" e "II.3. Da Multa  Isolada", remanescendo ainda o  litígio quanto ao item "II.2. Da Glosa do Crédito por Falta de Escrituração do Livro Controle  da Produção e do Estoque".  Quanto  à  glosa  do  crédito  de  retorno  por  falta  de  escrituração  no  Livro  de  Registro e Controle da Produção e do Estoque, não há reparos a se fazer na decisão recorrida.  Os artigos 172 do RIPI/2002 e 234 do RIPI/2010 dispuseram sobre a exigência de registro no  referido livro nos seguintes termos:  RIPI/2002:  Art. 172. Na hipótese de retomo de produtos, deverá o remetente,  para creditar­se do  imposto, escriturá­lo nos  livros Registro de  Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque ou  em sistema equivalente nos termos do art. 388, com base na nota  fiscal,  emitida  na  entrada dos  produtos,  a  qual  fará  referência  aos dados da nota fiscal originária.  RIPI/2010:  Art. 234.  Na  hipótese  de  retorno  de  produtos,  deverá  o  remetente,  para  creditar­se  do  imposto,  escriturá­lo  nos  livros  Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do  Estoque ou em sistema equivalente, nos termos do art. 466, com  base na nota fiscal, emitida na entrada dos produtos, a qual fará  referência aos dados da nota fiscal originária.  As  disposições  regulamentares  são  claras  ao  exigir  a  escrituração  no  Livro  Registro  e  Controle  da  Produção  e  Estoque,  como  forma  de  garantir  a  reincorporação  dos  produtos ao estoque e nova tributação quando de eventual nova saída. A respeito, transcrevo o  voto condutor da decisão recorrida, cujas razões adoto como fundamento de decidir:  "O  IPI  rege­se  pelo  princípio  da  não­cumulatividade  previsto  constitucionalmente no art. 153, § 3º, inciso II, da Carta Magna  de  1988,  sendo normatizado  por  disposições  constantes  do  art.  49  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN  –  Lei  nº  5.172/66)  e  exercido  pelo  “sistema  de  créditos”,  consoante  a  disciplina  do  Capítulo X (arts. 163 a 198) do RIPI/2002, vigente à época dos  fatos.  Nesse  contexto,  tem­se  que  o  art.  167  do  RIPI/2002  permitia  ao  estabelecimento  contribuinte  creditar­se  do  IPI  relativo  a  produtos  tributados  recebidos  em  devolução  ou  retorno, de modo total ou parcial, conforme tais operações assim  tenham ocorrido:  Fl. 415DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 415          6 Art.  167.  É  permitido  ao  estabelecimento  industrial,  ou  equiparado  a  industrial,  creditar­se  do  imposto  relativo  a  produtos tributados recebidos em devolução ou retorno,  total ou  parcial.’   Observa­se, porém, que o direito à utilização do crédito em tais  operações  encontrava­se  subordinado  ao  adimplemento  das  exigências  especificadas  no  art.  169  do  RIPI/2002,  a  teor  do  disposto pelo art. 30 (abaixo transcrito) da Lei nº 4.502/64:   Art.  30.  Ocorrendo  devolução  do  produto  ao  estabelecimento  produtor, devidamente comprovada, nos termos que estabelecer o  regulamento,  o  contribuinte  poderá  creditar­se  pelo  valor  do  imposto que sobre ele incidiu quando da sua saída. (grifou­se)  Dessa  forma,  cabe  ao  Regulamento  do  IPI  estabelecer  as  condições  segundo  as  quais  se  considerava  comprovada  a  devolução/retorno  dos  produtos,  tendo  sido,  dentre  outros  requisitos, condicionada  tal comprovação ao registro das notas  fiscais de devolução/retorno no livro fiscal Registro de Controle  da Produção e do Estoque, modelo 3, conforme a disposição do  inciso II, alínea ‘b’, do supracitado art. 169 do RIPI/2002:   Art. 169. O direito ao crédito do imposto ficará condicionado ao  cumprimento das seguintes exigências:   (...)  II­ pelo estabelecimento que receber o produto em devolução:   (...)  b)  lançamento  nos  livros  Registro  de  Entradas  e  Registro  de  Controle da Produção e do Estoque das notas  fiscais  recebidas,  na  ordem  cronológica  de  entrada  dos  produtos  no  estabelecimento;’ (grifou­se)   Também  os  arts.  172  e  388  do  RIPI/2002  determinavam  condições  para  a  utilização  dos  créditos  em  devolução/retorno  de produtos:   Art. 172. Na hipótese de retorno de produtos, deverá o remetente,  para  creditar­se  do  imposto,  escriturá­lo  nos  livros  Registro  de  Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque ou em  sistema  equivalente  nos  termos  do  art.  388,  com  base  na  nota  fiscal emitida na entrada dos produtos, a qual fará referência aos  dados da nota fiscal originária.  Art.  388.  O  estabelecimento  industrial,  ou  equiparado  a   industrial,  e  o  comercial  atacadista,  que  possuir  controle  quantitativo  de  produtos  que  permita  perfeita  apuração  do  estoque permanente, poderá optar pela utilização desse controle,  em substituição ao livro Registro de Controle da Produção e do  Estoque, observado o seguinte:  I  ­  o  estabelecimento  fica  obrigado  a  apresentar,  quando  solicitado, aos Fiscos Federal e Estadual, o controle substitutivo;  Fl. 416DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 416          7 II  ­  para  a  obtenção  de  dados  destinados  ao  preenchimento  do  documento  de  prestação  de  informações,  o  estabelecimento  industrial, ou a ele equiparado, poderá adaptar, aos seus modelos,  colunas para  indicação do valor do produto e do  imposto,  tanto  na entrada quanto na saída; e   III ­ o formulário adotado fica dispensado de prévia autenticação.   Além da previsão contida no art. 388 do RIPI/2002, que admitia  a dispensa do  livro modelo 3 na hipótese de o  estabelecimento  adotar  equivalente  sistema  de  controle  da  produção  e  do  estoque,  o  RIPI/2002  consignava,  no  art.  385,  inciso  I,  a  possibilidade  de  substituição  do  aludido  livro  por  fichas  impressas com os mesmos elementos do livro substituído:   Art. 385. O livro poderá, a critério da autoridade competente do  Fisco Estadual, ser substituído por fichas:  I ­ impressas com os mesmos elementos do livro substituído;   A  respeito  dos  elementos  que  a  escrituração  do  referido  livro  modelo  3  deveria  conter,  assim  preceituava  o  art.  384  do  RIPI/2002:   Art. 384. Os registros serão feitos da seguinte forma:   I ­ no quadro "Produto": identificação do produto;  II ­ no quadro "Unidade": especificação da unidade (quilograma,  litro etc.);  III  ­  no  quadro  "Classificação  Fiscal":  indicação  do  código  da  TIPI e da alíquota do imposto;  IV  ­  nas  colunas  sob  o  título  "Documento":  espécie  e  série,  se  houver,  do  respectivo  documento  fiscal  ou  documento  de  uso  interno do estabelecimento, correspondente a cada operação;   V  ­  nas  colunas  sob  o  título  "Lançamento":  número  e  folha  do  livro  Registro  de  Entradas  ou  Registro  de  Saídas,  em  que  o  documento  fiscal  tenha  sido  registrado,  bem  como  a  respectiva  codificação contábil e fiscal, quando for o caso;   VI ­ nas colunas sob o título "Entradas":  a) coluna "Produção ­ No Próprio Estabelecimento": quantidade  do produto industrializado no próprio estabelecimento;  b)  coluna  "Produção  ­  Em Outro  Estabelecimento":  quantidade  do  produto  industrializado  em outro  estabelecimento  da mesma  firma  ou  de  terceiros,  com  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  anteriormente  remetidos para esse fim;  c)  coluna  "Diversas":  quantidade  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  produtos  em  fase  de  fabricação e produtos  acabados,  não  compreendidos nas  alíneas  Fl. 417DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 417          8 anteriores,  inclusive os  recebidos de outros estabelecimentos da  mesma  firma  ou  de  terceiros,  para  industrialização  e  posterior  retorno, consignando­se o fato, nesta última hipótese, na coluna  "Observações";  d) coluna "Valor": base de cálculo do imposto, quando a entrada  dos  produtos  originar  crédito do  tributo;  se  a  entrada  não  gerar  crédito  ou  quando  se  tratar  de  isenção,  imunidade  ou  não­  incidência, será registrado o valor total atribuído aos produtos;  e) coluna "IPI": valor do imposto creditado;  VII ­ nas colunas sob o título "Saídas":  a)  coluna  "Produção  ­  No  Próprio  Estabelecimento":  em  se  tratando  de  matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem, a quantidade remetida do almoxarifado para o setor  de  fabricação, para  industrialização do próprio  estabelecimento;  no  caso  de  produto  acabado,  a  quantidade  saída,  a  qualquer  título, de produto industrializado do próprio estabelecimento;   b)  coluna  "Produção  ­  Em  Outro  Estabelecimento":  em  se  tratando  de  matéria­prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  a  quantidade  saída  para  industrialização  em  outro  estabelecimento  da  mesma  firma  ou  de  terceiros,  quando  o  produto  industrializado  deva  ser  remetido  ao  estabelecimento  remetente daqueles insumos; em se tratando de produto acabado,  a quantidade saída, a qualquer  título, de produto  industrializado  em estabelecimentos de terceiros;   c) coluna "Diversas": quantidade de produtos saídos, a qualquer  título, não compreendidos nas alíneas anteriores;  d) coluna "Valor": base de cálculo do imposto; se a saída estiver  amparada  por  isenção,  imunidade  ou  não­incidência,  será  registrado o valor total atribuído aos produtos;   e) coluna "IPI": valor do imposto, quando devido;  VIII  ­  na  coluna  "Estoque":  quantidade  em  estoque  após  cada  registro de entrada ou de saída;  IX ­ na coluna "Observações": anotações diversas.  §  1º  Quando  se  tratar  de  industrialização  no  próprio  estabelecimento,  será  dispensada  a  indicação  dos  valores  relativos às operações indicadas na alínea "a", do inciso VI, e na  primeira parte da alínea "a", do inciso VII.  § 2º No último dia de cada mês serão somados as quantidades e  valores constantes das colunas "Entradas" e "Saídas", apurando­  se  o  saldo  das  quantidades  em  estoque,  que  será  transportado  para mês seguinte.   Portanto,  o  Livro  Registro  de  Controle  da  Produção  e  do  Estoque  –  modelo  3  –  e  os  sistemas  legais  a  ele  equivalentes  consubstanciavam,  à  época  dos  fatos,  como  ainda  Fl. 418DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 418          9 consubstanciam na legislação vigente, medida cautelar prevista  no Regulamento do IPI para conferir à Administração Tributária  a  segurança  de  que  os  produtos  devolvidos  ou  retornados  haviam  sido  efetivamente  reincorporados  ao  estoque  do  estabelecimento  contribuinte,  encontrando­se  em  condições  de  uma nova saída sujeita à tributação.   Deveras, os requisitos para a admissão do crédito traduziam­se  não  só  pela  reentrada  dos  produtos  no  estabelecimento,  caracterizada pela emissão de notas fiscais de devolução/retorno  de produtos, com registro no livro de entradas, mas, sobretudo,  pela sua reincorporação ao estoque, comprovada pelos meios de  prova  estabelecidos  especificamente  nos  arts.  169  e  172  do  RIPI/2002, ou por outros meios com a mesma eficácia.   Destaque­se que a opção por ‘outros meios de mesma eficácia’  significa que o controle eleito pelo estabelecimento contribuinte  contenha  todos  os  dados  do  livro  (modelo  3)  substituído,  imprescindíveis para a formação de um juízo de certeza quanto  ao  real  ingresso  do  produto  devolvido/retornado ao estoque. É  esse  o  sentido  que  se  deve  abstrair  da  expressão  “sistema  equivalente de controle da produção e do estoque”.   Como exposto, a essência do controle da produção e do estoque  é conferir a segurança de que os produtos devolvidos/retornados  tenham  sido  realmente  reincorporados  ao  estoque,  estando,  assim,  aptos  a  uma  nova  saída  tributada,  legitimando­se,  com  isso,  o  direito  ao  crédito  do  imposto  pelo  reingresso  e  sujeitando­se  ao  débito  pela  posterior  saída.  E  a  emissão  de  notas  fiscais  de  devolução  ou  de  retorno,  assim  como  seu  registro no  livro fiscal de entradas, quando muito podem servir  de indício acerca da reentrada dos produtos no estabelecimento,  mas, terminantemente, não comprovam a efetiva reincorporação  ao  estoque,  condição  esta  sem  a  qual  não  se  torna  possível  a  ocorrência  de  uma  nova  saída  tributada.  Não  se  pode  olvidar  que  o  produto  que  reentrou  no  estabelecimento,  pelas  mais  variadas razões, pode não mais se sujeitar a uma nova saída. E  somente  a  reincorporação  ao  estoque  é  que  garante  uma  potencial  saída  tributada  ulterior,  viabilizando  o  direito  ao  crédito  do  IPI  pela  reentrada. Essa  é  a  essência  quantitativa  e  qualitativa do controle da produção e do estoque.   Ora,  está  claro  que  a  finalidade  da  lei  ao  instituir  o  Livro  de  Registro da Produção e do Estoque, ou controle equivalente, foi  propiciar  ao  fisco  o  controle  quantitativo  da  produção  e  do  estoque de mercadorias, o que só pode ser alcançado por meio  de registros que permitam controlar a espécie e a quantidade de  produtos em estoque.   Outrossim,  o  entendimento  ora  expendido  encontra  total  consonância  com o  posicionamento  de  longa data  emanado do  então Segundo Conselho de Contribuintes, conforme atestam os  Acórdãos  nºs  201­72.344;  202­04.484  e  203­05.199,  cujas  ementas, respectivamente, dispõem:  Fl. 419DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 419          10 ‘IPI ­ CRÉDITOS EM DEVOLUÇÃO/RETORNO ­ GLOSA ­ 1  ­ Consoante art. 30 da Lei nr. 4.502/54, c/c o art. 86,  II, ‘b’, do  Decreto nr. 87.981 (RIPI/82), é condição para o creditamento do  valor do  IPI  relativo às devoluções e  retornos de mercadorias o  lançamento  no  livro  fiscal  modelo.  3.  A  falta  de  escrituração  deste  livro  fiscal  ou  de  sistema  equivalente  que  veicule,  de  pronto,  as  mesmas  informações  daquele,  tornam  ilegítimo  o  crédito,  dando  margem  à  sua  glosa  e  recálculo  do  IPI.  Precedentes jurisprudenciais (CSRF/02­0.074).’  ‘IPI  –  CRÉDITO  POR  DEVOLUÇÃO  DE  VENDAS  –  Improcede  quando  não  reste  demonstrada  a  reintegração  do  produto aos estoques possíveis de nova saída tributada.’    ‘IPI  –  LIVRO  MODELO  3  –  Inexistência,  inclusive,  de  elementos de controle da produção e do estoque. Desatendimento  do  art.  86,  inciso  II,  letra  ‘b’,  do RIPI/82,  e  da Portaria MF nº  328/72, item 2. Nega­se provimento ao recurso voluntário.’  A final, cumpre salientar que a essência dos preceitos normativos  do RIPI/82 sobre a matéria em questão (legitimidade dos créditos  do  IPI  referentes  a  operações  de  devolução  ou  de  retorno  de  produtos) encontra­se presente nos demais Regulamentos do IPI  que o sucederam (RIPI/98 e RIPI/2002).”   Desse  modo,  diante  de  previsão  legal  expressa  em  sentido  contrário, não se pode aceitar como substitutos do Modelo 3, os  livros  de  entrada  ou  de  controles  internos,  sem  as  adaptações  que  permitam  o  controle  quantitativo/qualitativo  dos  produtos  movimentados,  devendo,  por  conseguinte,  ser  mantida  a  glosa  efetuada pela fiscalização..."  Neste sentido, citam­se outras decisões deste Conselho:  Acórdão nº 3402­004.087:  IPI.  CRÉDITO.  DEVOLUÇÕES  E  RETORNOS  DE  PRODUTOS. FALTA DA ESCRITURAÇÃO DAS NF NO LIVRO  REGISTRO DA  PRODUÇÃO  E  DO  ESTOQUE OU  SISTEMA  EQUIVALENTE. IMPOSSIBILIDADE.  O  aproveitamento  de  créditos  de  IPI  relativos  a  devoluções  e  retornos  de  produtos  tributados  está  condicionado  à  comprovação de escrituração do Livro de Registro de Controle  da Produção e do Estoque ou de sistema de controle equivalente.  O  sistema  adotado  pela  empresa  apenas  indica  a  data  da  emissão da nota de devolução/cancelamento e o seu motivo, não  constando  o  número  das  notas  de  devolução  cuja  escrituração  no  sistema  equivalente  de  controle  de  estoque  é  exigida  pelos  artigos 231, II, 'b' e 234 do RIPI/2010 como condicionante para  o aproveitamento do crédito.  Acórdão nº 3403­001.936:  IPI.  CRÉDITO.  RETORNO  DE  MERCADORIAS.  ESCRITURAÇÃO.  REQUISITOS.  Fl. 420DF CARF MF Processo nº 10860.721255/2011­02  Acórdão n.º 3302­005.306  S3­C3T2  Fl. 420          11 O  aproveitamento  de  créditos  por  retorno  e/ou  devolução  de  mercadorias,  assegurado  pelo  art.  167  do  RIPI/02  (Decreto  nº  4.544/02), se vincula à observância dos requisitos exigidos pelo  art. 169 do mesmo regulamento, dentre os quais, a escrituração  do Livro Registro de Controle da Produção e do Estoque (mod.  3) ou sistema controle alternativo, não sendo suficiente apenas a  escrituração do Livro Registro de Entradas (mod. 1).  Acórdão nº 202­19271:  CRÉDITO  DE  IPI  POR  DEVOLUÇÃO  OU  RETORNO  DE  PRODUTOS.   O direito ao crédito do IPI por devolução ou retorno de produtos  subordina­se  à  comprovação  do  reingresso  no  estabelecimento  bem  como  à  efetiva  reincorporação  daqueles  ao  estoque,  mediante  a  escrituração  do  Livro  Registro  de  Controle  da  Produção  e  do  Estoque,  modelo  3,  ou  de  sistema  de  controle  equivalente.  Diante do  exposto, voto para conhecer parcialmente o  recurso voluntário e,  na parte conhecida, em negar­lhe provimento.        (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède                           Fl. 421DF CARF MF

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Numero do processo: 16561.000188/2008-36
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Dec 05 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Feb 28 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 ADMISSIBILIDADE. ART. 67 DO ANEXO II DO RICARF/2015. INSUFICIÊNCIA RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO. Tendo o crédito tributário sido constituído com base em dois suportes legais autônomos, o recurso que visa ao seu cancelamento deve atacar ambos. Se a autoridade julgadora somente se manifesta acerca de um dispositivo legal, cabe ao sujeito passivo provocar o pronunciamento também a respeito do outro, pela via dos embargos declaratórios, para que haja apreciação completa da acusação fiscal. Não tendo havido a adequada caracterização da divergência de ambos os suportes jurídicos, o recurso que leva a julgamento um único dispositivo legal base do lançamento se mostra insuficiente para cancelar a acusação fiscal. ATOS SOCIETÁRIOS PRATICADOS EM ANO JÁ DECAÍDO. REFLEXOS TRIBUTÁRIOS. FATO GERADOR OCORRIDO EM PERÍODO NÃO DECAÍDO. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. Ainda que os atos societários que deram origem ao ágio tenham se dado em período já alcançado pelo prazo decadencial de cinco anos, não há que se falar em decadência se os fatos geradores dos tributos que tiveram suas bases de cálculo minoradas pelo aproveitamento indevido deste ágio ainda não se encontram decaídos. A contagem do prazo decadencial somente se inicia após a ocorrência do fato gerador de tributo, quer seja aplicável ao caso concreto a regra estabelecida no art. 173, inciso I, do CTN, quer seja a fixada pelo art. 150, §4º, do mesmo Código. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 ÁGIO INTERNO. APROVEITAMENTO TRIBUTÁRIO. IMPOSSIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer a participação de uma pessoa jurídica investidora originária, que efetivamente tenha acreditado na "mais valia" do investimento e feito sacrifícios patrimoniais para sua aquisição. Inexistentes tais sacrifícios, notadamente em razão do fato de alienante e adquirente integrarem o mesmo grupo econômico e estarem submetidos a controle comum, evidencia-se a artificialidade da reorganização societária que, carecendo de propósito negocial e substrato econômico, não tem o condão de autorizar o aproveitamento tributário do ágio que pretendeu criar. Tampouco se presta o ágio criado de tal forma artificial a impactar o cálculo de ganhos de capital em operações de alienação do investimento a ele associado. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Sendo a tributação decorrente dos mesmos fatos e inexistindo razão que demande tratamento diferenciado, aplica-se à CSLL o quanto decidido em relação ao IRPJ.
Numero da decisão: 9101-003.254
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer parcialmente do Recurso Especial, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que conheceram integralmente do recurso. No mérito, (i) quanto à decadência, por unanimidade de votos, acordam em negar provimento ao recurso e (ii) quanto ao ágio, por maioria de votos, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício (assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra, Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em exercício). Ausentes, justificadamente, os conselheiros Carlos Alberto Freitas Barreto e Adriana Gomes Rego.
Nome do relator: RAFAEL VIDAL DE ARAUJO
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9101­003.254  –  1ª Turma   Sessão de  05 de dezembro de 2017  Matéria  Royalties. Aproveitamento tributário de ágio.    Recorrente  KLABIN S.A.  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007  ADMISSIBILIDADE.  ART.  67  DO  ANEXO  II  DO  RICARF/2015.  INSUFICIÊNCIA RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO.  Tendo o crédito tributário sido constituído com base em dois suportes legais  autônomos, o recurso que visa ao seu cancelamento deve atacar ambos.   Se  a  autoridade  julgadora  somente  se  manifesta  acerca  de  um  dispositivo  legal, cabe ao sujeito passivo provocar o pronunciamento também a respeito  do  outro,  pela  via  dos  embargos  declaratórios,  para  que  haja  apreciação  completa da acusação fiscal.  Não  tendo  havido  a  adequada  caracterização  da  divergência  de  ambos  os  suportes jurídicos, o recurso que leva a julgamento um único dispositivo legal  base do lançamento se mostra insuficiente para cancelar a acusação fiscal.   ATOS  SOCIETÁRIOS  PRATICADOS  EM  ANO  JÁ  DECAÍDO.  REFLEXOS  TRIBUTÁRIOS.  FATO  GERADOR  OCORRIDO  EM  PERÍODO NÃO DECAÍDO. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.  Ainda que os atos societários que deram origem ao ágio tenham se dado em  período  já  alcançado  pelo  prazo  decadencial  de  cinco  anos,  não  há  que  se  falar em decadência se os fatos geradores dos tributos que tiveram suas bases  de cálculo minoradas pelo aproveitamento  indevido deste ágio ainda não se  encontram decaídos.  A contagem do prazo decadencial somente se inicia após a ocorrência do fato  gerador de tributo, quer seja aplicável ao caso concreto a regra estabelecida  no art. 173, inciso I, do CTN, quer seja a fixada pelo art. 150, §4º, do mesmo  Código.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 00 01 88 /2 00 8- 36 Fl. 2336DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 3          2 ÁGIO  INTERNO.  APROVEITAMENTO  TRIBUTÁRIO.  IMPOSSIBILIDADE.  A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas  de  amortização  do  ágio,  prevista  no  art.  386  do  RIR/1999,  requer  a  participação de uma pessoa jurídica investidora originária, que efetivamente  tenha  acreditado  na  "mais  valia"  do  investimento  e  feito  sacrifícios  patrimoniais para sua aquisição.  Inexistentes  tais  sacrifícios,  notadamente  em  razão  do  fato  de  alienante  e  adquirente  integrarem  o  mesmo  grupo  econômico  e  estarem  submetidos  a  controle  comum,  evidencia­se  a  artificialidade  da  reorganização  societária  que,  carecendo  de  propósito  negocial  e  substrato  econômico,  não  tem  o  condão de autorizar o aproveitamento tributário do ágio que pretendeu criar.  Tampouco se presta o ágio criado de tal forma artificial a impactar o cálculo  de  ganhos  de  capital  em  operações  de  alienação  do  investimento  a  ele  associado.   CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  TRIBUTAÇÃO REFLEXA.  Sendo  a  tributação  decorrente  dos  mesmos  fatos  e  inexistindo  razão  que  demande  tratamento  diferenciado,  aplica­se  à  CSLL  o  quanto  decidido  em  relação ao IRPJ.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  voto  de  qualidade,  em  conhecer  parcialmente do Recurso Especial, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio  Neto,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio  e  Gerson  Macedo  Guerra,  que  conheceram  integralmente  do  recurso.  No  mérito,  (i)  quanto  à  decadência,  por  unanimidade  de  votos,  acordam em negar provimento ao recurso e (ii) quanto ao ágio, por maioria de votos, acordam  em negar­lhe provimento, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues  Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento.    (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício     (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araújo ­ Relator    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson  Macedo  Guerra,  Rodrigo  da  Costa  Pôssas  Fl. 2337DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 4          3 (Presidente em exercício). Ausentes,  justificadamente, os conselheiros Carlos Alberto Freitas  Barreto e Adriana Gomes Rego.   Relatório  Trata­se  de  recurso  especial  de  divergência  interposto  pela  contribuinte  KLABIN S.A. em 01/09/2016, com fundamento nos arts. 64, inciso II, 67 e 68 do Anexo II do  Regimento  Interno  do Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  343,  de  09/06/2015  (RICARF/2015),  em  que  se  alega  a  existência  de  divergências  jurisprudenciais acerca de matérias relacionadas à lide.  A recorrente insurge­se contra o Acórdão nº 1102­001.182, por meio do qual  os  membros  da  2a  Turma  Ordinária  da  1a  Câmara  da  1a  Seção  de  Julgamento  do  CARF  decidiram,  por  maioria  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso  de  ofício  e  dar  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário,  para  admitir  a  dedução  de  despesas  com  fiança  prestada  pela  controladora da contribuinte.   Os  autos  de  infração  objeto  do  presente  processo  trataram de  uma  série  de  infrações tributárias que a Fiscalização entendeu terem sido cometidas pela contribuinte. Entre  os  anos­calendário  de  2003  a 2007,  teriam  sido  indevidamente  deduzidas  do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo  da  CSLL  despesas  indedutíveis  relacionadas  a:  (i)  remuneração  de  aval  prestado por pessoa jurídica sócia da contribuinte; (ii) pagamento de royalties a pessoa jurídica  sócia  da  contribuinte;  (iii)  amortização  de  ágio  decorrente  da  incorporação  da  empresa  KLAMASA PARTICIPAÇÕES S.A. (doravante denominada KLAMASA) pela pessoa jurídica  INDÚSTRIAS  KLABIN  DE  PAPEL  E  CELULOSE  S.A.  (identificada  de  agora  em  diante  apenas como IKPC); e (iv) amortização/depreciação de ágio decorrente da aquisição das ações  da  empresa  IGARAS  PAPÉIS  E  EMBALAGENS  S.A.  (citada  a  partir  deste  ponto  apenas  como IGARAS) pela contribuinte.  O  lançamento  dos  créditos  tributários  relacionados  às  infrações  apontadas  implicou  na  insuficiência  de  saldos  de  prejuízos  fiscais  e  bases  negativas  de  CSLL  que  a  contribuinte  havia  utilizado  em  compensações  nos  anos­calendário  de  2004,  2006  e  2007.  Assim, a Fiscalização também efetuou a glosa das aludidas compensações indevidas.  A  primeira  infração  identificada  pela  Fiscalização  concerne  ao  tratamento  tributário dado pela contribuinte aos valores pagos à  sua controladora KLABIN  IRMÃOS &  CIA,  em  razão  de  esta  lhe  ter  prestado  garantias  exigidas  pelo  BNDES  em  contratos  de  concessão  de  financiamentos.  A  contribuinte  considerou  dedutíveis  as  despesas  relativas  à  comissão de aval, entendimento questionado pela Fiscalização, que defende a indedutibilidade  de tais despesas como consequência de sua desnecessidade.   A segunda irregularidade constante dos autos de infração também advém da  discordância  entre  contribuinte  e  Fiscalização  a  respeito  da  necessidade  (e  consequente  dedutibilidade) de despesas incorridas. A contribuinte deduziu das bases de cálculo do IRPJ e  da  CSLL  valores  de  royalties  pagos  à  sua  controladora  KLABIN  IRMÃOS  &  CIA  e  à  SOGEMAR  ­  SOCIEDADE  GERAL  DE  MARCAS  LTDA.  (controlada  exatamente  pelos  mesmos sócios da contribuinte, direta ou indiretamente) em decorrência de contrato de licença  para uso de marca.   Fl. 2338DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 5          4 A Fiscalização considerou que tais despesas seriam desnecessárias, uma vez  que  os  proprietários  da  marca  cedida  eram,  direta  ou  indiretamente,  proprietários  da  contribuinte KLABIN S.A.. Assim careceria de sentido o pagamento de royalties pela pessoa  jurídica  possuidora  do  parque  industrial  às  empresas  que  a  controlavam  e  eram,  portanto,  diretamente beneficiadas pelos seus resultados, por meio da distribuição de dividendos.   Diante  da  desnecessidade  de  tais  despesas,  entendeu­se  desatendida  a  condição  de  dedutibilidade  prevista  pelo  art.  352  do  Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (Decreto  nº  3.000/1999)  ­  RIR/1999,  dispositivo  baseado  no  art.  71,  alínea  "a",  da  Lei  nº  4.506/1964.  Além  disso,  a  Fiscalização  destacou  o  teor  do  inciso  I  do  art.  353  do  mesmo  RIR/1999, que expressamente declara,  com  fundamento na alínea  "d" do parágrafo único do  art. 71 da Lei nº 4.506/1964, que não são dedutíveis os royalties pagos a sócios, pessoas físicas  ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes.  Já  a  terceira  infração  tributária  apontada  pela  Fiscalização  diz  respeito  ao  indevido  aproveitamento  tributário  do  ágio  de  R$  255.332.858,04  gerado  contabilmente  em  operações  que  envolveram  a  contribuinte  KLABIN  S.A.  e  as  empresas  KLAMASA,  IKPC,  INDÚSTRIAS KLABIN S.A. e KIV PARTICIPAÇÕES S.A.  (doravante mencionada apenas  como KIV).   Tal  ágio  surgiu  em  24/11/2000,  por  ocasião  da  incorporação  das  ações  da  KLAMASA  pela  IKPC. As  ações  tinham  o  valor  contábil  de  R$  68.046.232,68, mas  foram  avaliadas  em R$  323.379.090,72  com  fundamento  na  expectativa  de  rentabilidade  futura  da  KLAMASA  (cujo  principal  ativo  eram  ações  da  contribuinte  KLABIN  S.A.,  à  época  ainda  denominada KLABIN RIOCELL S.A.). A diferença entre tais valores (R$ 255.332.858,04) foi  registrada como ágio na contabilidade da IKPC.    Em 22/10/2001, a IKPC utilizou as ações da KLAMASA (acompanhadas do  ágio)  para  integralizar  aumento  de  capital  social  da  empresa  INDÚSTRIAS KLABIN  S.A..  Esta  empresa  incorporou  a KLAMASA em 30/10/2001,  passando  a  controlar diretamente  as  ações  da  contribuinte KLABIN RIOCELL S.A..  Em  31/10/2001,  a  INDÚSTRIAS KLABIN  S.A. utilizou o investimento que detinha junto à contribuinte para fins de aumento do capital da  KIV.  Por  fim, em 28/12/2001, a contribuinte,  já  renomeada como KLABIN S.A.,  incorporou suas controladoras KIV,  INDÚSTRIAS KLABIN S.A. e  IKPC, trazendo para sua  contabilidade o ágio associado a suas ações e passando a utilizá­lo tributariamente (parte teve  sua amortização deduzida como despesa; parte foi baixada em 2003, por ocasião da alienação  do investimento).  A Fiscalização considerou que a engenharia societária promovida pelo grupo  KLABIN teve o objetivo único de criar ágio que pudesse ser aproveitado para  reduzir  lucros  tributáveis  da  KLABIN  S.A.,  seu  braço  mercantil.  Apontou  a  autoridade  tributária  que  os  sócios das empresas envolvidas nas operações eram os mesmos, direta ou indiretamente; que a  KLAMASA  foi  utilizada  como  empresa  veículo  para  transferir  o  ágio;  que  os  valores  deduzidos  dos  resultados  tributáveis  eram  indedutíveis,  por  inexistência dos  pressupostos  do  ágio;  que  configurou­se  no  caso  concreto  um  abuso  de  direito,  em  razão  da  distorção  da  aplicação de lei.   Assim, foram glosados os valores indevidamente deduzidos, relacionados ao  ágio de R$ 255.332.858,04, e realizados os consequentes lançamentos de IRPJ e de CSLL, com  Fl. 2339DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 6          5 fundamento nos arts. 247, 249, 299, 386, 390 e 391 do RIR/1999, art. 2º da Lei nº 7.698/1988,  art. 1º da Lei nº 9.316/1996 e art. 28 da Lei nº 9.430/1996.   Por fim, o último ilícito tributário verificado pela autoridade tributária guarda  relação com o ágio de R$ 570.909.159,70 associado às ações da empresa IGARAS.   A contribuinte KLABIN S.A. adquiriu da empresa INDÚSTRIAS KLABIN  S.A.,  em  10/12/2001,  100%  das  ações  da  IGARAS  por  R$  704.294.450,85,  valor  que  contemplaria: i) ágio de R$ 384.545.590,77 fundamentado na mais valia do ativo imobilizado  da  sociedade  adquirida;  e  ii)  ágio  de  R$  186.363.568,93  baseado  em  expectativa  de  rentabilidade futura da mesma pessoa jurídica.  Em 28/12/2001, a contribuinte incorporou a IGARAS e passou a concentrar,  em uma mesma pessoa jurídica: o ativo imobilizado que pertencia à incorporada e a mais valia  a ele atribuído; a investida e o ágio fundamentado na rentabilidade futura que dela se esperava.  Assim,  julgando­se  amparado  pela  regra  determinada  pelo  art.  386  do  RIR,  a  contribuinte  passou a amortizar o ágio de R$ 384.545.590,77, fundamentado no valor de mercado dos bens  do  ativo  da  IGARAS,  em  10  anos,  e  o  ágio  de  R$  186.363.568,93,  fundamentado  em  expectativa de rentabilidade futura da IGARAS, em 5 anos.   A Fiscalização se opôs à dedutibilidade de tais despesas apontando uma série  de motivos que  a  impediriam,  entre  as quais  se  destacam:  a) não  se verificou, na vendedora  INDÚSTRIAS  KLABIN  S.A.,  ganho  de  capital  que  justificasse  o  surgimento  de  ágio  na  contribuinte; b) os laudos de avaliação que embasaram a criação do ágio datam de setembro e  novembro de 2001, um ano após a aquisição da IGARAS pelo grupo KLABIN; c) não houve  qualquer  pagamento  da  adquirente KLABIN S.A.  à  alienante  INDÚSTRIAS KLABIN S.A.,  apenas o registro de dívida em contas credora e devedora, extintas por ocasião da incorporação  da segunda empresa pela primeira.  Por considerar que o ágio sob discussão teria sido gerado de forma artificial,  dentro  do  grupo  econômico,  sem desembolso  algum e  com  o  único  propósito  de propiciar  a  redução de tributos a serem pagos pela contribuinte, a autoridade tributária promoveu a glosa  das  respectivas  despesas  verificadas  nos  anos­calendário  fiscalizados  e  constituiu  os  correspondentes  créditos  tributários  de  IRPJ  e  CSLL.  Além  dos  fundamentos  legais  já  indicados  no  lançamento  relacionado  à  KLAMASA,  os  autos  de  infração  indicaram  ainda,  neste lançamento, os arts. 434 e 435 do RIR/1999 como base do lançamento.  No  julgamento administrativo de primeira  instância, a Delegacia da Receita  Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em São Paulo I cancelou a cobrança da CSLL relativa  às  glosas  de despesas  com a  remuneração  de  aval  e  com o  pagamento  de  royalties  a  pessoa  jurídica  sócia  da  contribuinte,  mantendo  o  restante  da  autuação  (as  glosas  de  compensação  foram devidamente ajustadas para refletir a exoneração dos créditos de CSLL).  Posteriormente  a  2a  Turma  Ordinária  da  1a  Câmara  da  1ª  Seção  de  Julgamento do CARF, em decisão contra a qual ora se insurge a contribuinte recorrente, negou  provimento  ao  recurso de ofício  e deu provimento parcial  ao  recurso voluntário  apenas para  cancelar  a  cobrança  dos  créditos  de  IRPJ  relacionados  à  glosa  das  despesas  decorrentes  da  prestação de fiança por empresa controladora da contribuinte.  O acórdão recorrido foi assim ementado:  Fl. 2340DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 7          6 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007  REMUNERAÇÃO  POR  FIANÇA  PRESTADA  POR  SÓCIO  CONTROLADOR. DESPESAS NECESSÁRIAS.  São dedutíveis as despesas necessárias e usuais pagas ou incorridas para  a  realização  das  transações  ou  operações  exigidas  pela  atividade  da  empresa e voltadas para a manutenção da respectiva fonte produtora, nos  termos do art. 299 do RIR/99.  São  necessárias  e  usuais  as  despesas  relacionadas  à  remuneração  por  garantia  prestada  pelo  controlador  na  forma  de  fiança  em  contrato  de  empréstimo  tomado  junto  ao  BNDES,  quando  o  mútuo  está  claramente  relacionado  com  as  atividades  da  empresa,  e  o  pagamento  se  deu  com  base em taxas compatíveis com as cobradas no mercado.  IRPJ. ROYALTIES PAGOS A SÓCIO. DESPESA INDEDUTÍVEL.  Não  são  dedutíveis,  da  base  de  cálculo  do  IRPJ,  os  royalties  pagos  a  sócios,  pessoas  físicas  ou  jurídicas,  por  expressa  vedação  do  art.  353,  inciso I, do RIR/99 (art. 71 da Lei nº 4.506, de 1964).  DECADÊNCIA. FATOS COM REPERCUSSÃO EM PERÍODOS FUTUROS.  É  legítimo  o  exame  de  fatos  ocorridos  há  mais  de  cinco  anos  do  procedimento fiscal para deles extrair a repercussão tributária em períodos  ainda não atingidos pela decadência.  Desse  modo,  é  possível  o  lançamento  de  infrações  relativas  aos  efeitos  tributários  decorrentes  da  amortização  de  ágio  dos  últimos  cinco  anos,  mesmo que a origem do ágio date de período anterior, estando a empresa  obrigada a manter a escrituração de fatos que repercutam em lançamentos  contábeis de exercícios  futuros,  nos  termos do art.  37 da Lei nº 9.430, de  1996.  AMORTIZAÇÃO  DE  ÁGIO.  USO  DE  EMPRESA  VEÍCULO.  APROVEITAMENTO POR OUTRA  EMPRESA  DO GRUPO.  PROPÓSITO  NEGOCIAL. POSSIBILIDADE.  Em  regra,  é  legítima  a  dedutibilidade  de  despesas  decorrentes  de  amortização  de  ágio  efetivamente  pago,  devidamente  fundamentado  na  mais  valia  do  ativo  ou  em  rentabilidade  futura,  e  decorrente  de  transação  entre partes independentes.  Caso  exista  um  propósito  negocial  válido  e  se  demonstre  ser  possível  a  dedução do ágio por  incorporação direta, não há óbices para que o grupo  econômico  “transfira”  o  ágio  efetivamente  pago  para  outra  de  suas  empresas,  aproveitando­se  do  benefício  fiscal  em outra  parte da estrutura  societária, mesmo se para isso se utilizar de empresa veículo.  Do  mesmo  modo  que  é  necessário  frear  os  planejamentos  que  criem  benefícios fiscais aos quais o contribuinte não faça jus, não se deve permitir  que  um  formalismo  exacerbado  impeça  o  uso  de  direito  legitimamente  adquirido.  Fl. 2341DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 8          7 ÁGIO.  FUNDAMENTO.  DEMONSTRAÇÃO  CONTEMPORÂNEA  AOS  FATOS. NECESSIDADE.  A lei exige que o lançamento do ágio com base no valor de mercado ou na  expectativa  de  rentabilidade  futura  seja  baseado  em demonstração que  o  contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.  Não  há  a  exigência  de  que  a  comprovação  se  dê  por  laudo,  mas  por  qualquer forma de demonstração, contemporânea aos fatos, que indique por  que se decidiu por pagar um sobrepreço.  Contudo,  não é  possível  se  admitir  que  laudo elaborado mais  de  um ano  após  os  fatos,  sem  qualquer  suporte  em  documentos  contemporâneos  à  aquisição  de  terceiros,  sirva  para  fundamentar  o  ágio  em  uma  das  modalidades que permitam o benefício fiscal.  ÁGIO  DECORRENTE  DE  REAVALIAÇÃO  DE  PARTICIPAÇÃO  SOCIETÁRIA A VALOR DE MERCADO. INDEDUTIBILIDADE.  Não é dedutível o ágio decorrente de incorporação de ações reavaliadas a  valor  de mercado,  por  ter  sido  criado  dentro  do  próprio grupo  econômico,  sem a  ocorrência de  efetivo desembolso  nem  tendo  como  contrapartida  a  apuração de ganho de capital.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL   Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007  BASE DE CÁLCULO DA CSLL. LUCRO REAL. REGRAS DE APURAÇÃO.  O artigo 57 da Lei nº 8.981, de 1995, não autoriza aplicar à base de cálculo  da  CSLL  as  mesmas  regras  expressamente  endereçadas  pela  lei  para  a  apuração  do  lucro  real  (entendimento  majoritário  da  Turma,  ressalvada  a  opinião do relator).  CSLL.  ROYALTIES  PAGOS  A  SÓCIO.  DESPESA  NECESSÁRIA  E  DEDUTÍVEL.  A regra do art. 353,  inciso  I, do RIR/99 (art. 71 da Lei nº 4.506, de 1964),  que  veda  a  dedução  de  royalties  pagos  a  sócios  da  base  de  cálculo  do  IRPJ, não se aplica à CSLL por falta de previsão legal.  A princípio, o pagamento de  royalties por marca detida por outra empresa  do grupo consiste em despesa necessária e usual à atividade da empresa,  em  especial  se,  na  acusação,  não  há qualquer  ponderação  sobre  alguma  vantagem tributária ilícita obtida com a prática.  LANÇAMENTO REFLEXO DE CSLL. MESMA MATÉRIA FÁTICA  Para as demais  infrações, aplica­se ao  lançamento da Contribuição Social  sobre  o  Lucro  Líquido  ­  CSLL  o  decidido  em  relação  ao  lançamento  do  tributo principal, por decorrer da mesma matéria fática.  Recurso de Ofício Negado.  Recurso Voluntário Provido em Parte.  Fl. 2342DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 9          8 Os  autos  foram  encaminhados  eletronicamente  à  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  em  12/02/2015,  dando­se  a  intimação  pessoal  presumida  do  Procurador em 16/03/2015, nos termos do § 3º do art. 7º da Portaria MF nº 527/2010 e do art.  79  do  RICARF/2015.  Em  17/03/2015,  a  Fazenda  Nacional  se  manifestou  afirmando  expressamente que não recorreria da decisão.  A contribuinte  foi  intimada a respeito do acórdão em 24/07/2015, por meio  de mensagem eletrônica  enviada  à  sua Caixa Postal  (Domicílio Tributário Eletrônico),  e  lhe  opôs,  em  27/07/2015,  embargos  de  declaração  tempestivos.  Arguiu  a  existência  de  contradições entre os fatos analisados e o direito aplicado e de omissões em relação a aspectos  essenciais para o julgamento da lide, vícios cujo saneamento implicaria no reconhecimento de  efeitos infringentes e na consequente modificação da decisão embargada.  Por meio de despacho exarado em 12/07/2016, o Presidente da 1ª Câmara da  1ª  Seção  não  admitiu,  com  fundamento  no  art.  65,  §  3º  do Anexo  II  do  RICARF/2015,  os  embargos de declaração manejados pela contribuinte, por entender que as situações de omissão  e de contradição não estariam apontadas objetivamente  e que  as  alegações  suscitadas  seriam  improcedentes.  Em 23/08/2016, a contribuinte foi cientificada a respeito da não admissão de  seus  embargos,  por  meio  de  mensagem  eletrônica  remetida  ao  seu  Domicílio  Tributário  Eletrônico.  Já  em  01/09/2016,  interpôs  recurso  especial  tempestivo  insurgindo­se  contra  o  acórdão  que  apreciou  seu  recurso  voluntário,  sob  a  alegação  de  que  ele  teria  dado  à  lei  tributária interpretação diversa da adotada em outros processos julgados no âmbito do CARF e  do extinto Primeiro Conselho de Contribuintes.  O  recurso  especial  apresentado  pela  contribuinte  contesta  a  interpretação  adotada  pelo  acórdão  recorrido  em  relação  a  quatro matérias:  1)  dedutibilidade  de  royalties  pagos  a  acionistas;  2)  decadência  do  direito  de  questionar  a  formação  dos  ágios;  3)  dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa IGARAS; e 4) dedutibilidade do ágio  apurado na aquisição da empresa KLAMASA.  Em  atendimento  aos  requisitos  de  admissibilidade  do  recurso  especial  previstos  nos  arts.  67  e  seguintes  do  Anexo  II  do  RICARF/2015,  a  contribuinte  apontou  acórdãos  de  turmas  de  câmaras  do  CARF,  de  câmaras  do  extinto  Primeiro  Conselho  de  Contribuintes e de turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) que teriam dado aos  temas combatidos interpretação diversa daquela esposada pelo acórdão recorrido.  Por razões de clareza, serão separadamente analisadas as alegações perfiladas  pela recorrente a respeito de cada matéria combatida.  1) Dedutibilidade de royalties pagos a acionistas   A contribuinte narra que o Acórdão nº 1102­001.182, ora recorrido, defende  que a regra de indedutibilidade de despesas com pagamento de royalties a sócios, contida na  alínea "d" do parágrafo único do art. 71 da Lei nº 4.506/1964 (base legal do art. 353, inciso I,  do RIR/1999), aplicar­se­ia também a pagamentos feitos a sócios pessoas jurídicas.  Ao adotar tal entendimento, a decisão recorrida teria entrado em conflito com  os Acórdãos nº CSRF/01­04.629 (proferido pela 1ª Turma da CSRF) e nº 108­06.226 (julgado  pela  8ª  Câmara  do  extinto  Primeiro  Conselho  de  Contribuintes).  As  decisões  trazidas  como  Fl. 2343DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 10          9 paradigmas  teriam  interpretado  o  citado  dispositivo  legal  de  forma  oposta  à  abraçada  pelo  acórdão recorrido.  Enquanto  a  decisão  recorrida  afirma  que  a  expressão  "parentes  e  dependentes", contida no dispositivo, diria respeito apenas aos dirigentes de empresas e sócios  pessoas físicas, visando apenas à inclusão de novas pessoas na regra de indedutibilidade e não  à exclusão das pessoas jurídicas, os acórdãos paradigmas, de modo diverso, interpretam que a  presença da citada expressão leva obrigatoriamente à conclusão de que a vedação legal alcança  somente sócios pessoas físicas.  Assim,  estaria  devidamente  configurada  a  divergência  jurisprudencial  necessária ao seguimento do recurso especial no que diz respeito à matéria.  2) Decadência do direito de questionar a formação dos ágios  Em seguida, a contribuinte defende que não poderiam  ter sido glosadas,  no  ano de 2008, despesas relacionadas a ágios originados em operações societárias ocorridas em  2000 e 2001, uma vez que o direito de o Fisco  contestar  tais operações  já  estaria  fulminado  pela decadência, quer seja pela aplicação do art. 150, § 4º, do CTN, quer seja pela inteligência  do art. 173, I, do mesmo Código.   Em seu favor,  argumenta que o Fisco  já conhecia tais operações societárias  desde  a  sua  ocorrência,  graças  às  alterações  promovidas  nos  cadastros  das  pessoas  jurídicas  envolvidas e às informações contidas nas suas DIPJ.  Apesar  disso,  o  acórdão  recorrido  teria  negado  a  ocorrência  da  decadência  concluindo  que  "é  possível  o  lançamento  de  infrações  relativas  aos  efeitos  tributários  decorrentes da amortização de ágio dos últimos cinco anos, mesmo que a origem do ágio date  de período anterior".  A recorrente defende que, dessa forma, o acórdão recorrido teria inaugurado  divergência  jurisprudencial  frente  a  decisões  anteriormente  proferidas  no  âmbito  do  extinto  Primeiro Conselho de Contribuintes: Acórdão nº 101­97.084  (1ª Câmara)  e Acórdão nº 107­ 09.545 (7ª Câmara).  A  primeira  decisão  paradigma  trazida  ao  debate  contraria  o  entendimento  adotado pelo acórdão recorrido, segundo a recorrente, ao pregar que o Fisco não pode analisar  fatos ocorridos e contabilizados em períodos anteriores a cinco anos, a contar do momento da  autuação.   Já o segundo acórdão paradigma afirma que o Fisco até pode examinar fatos  situados em períodos já alcançados pela decadência, mas não readequá­los segundo seu juízo  de  valor.  Assim,  segundo  esta  tese,  a  consideração  de  que  uma  operação  societária  não  se  enquadrou  nas  condições  legais  que  permitem  a  amortização  fiscal  do  ágio  ali  originado  configuraria  juízo  de  valor  a  seu  respeito,  não  podendo  ser  utilizada pelo Fisco  para  fins  de  lançamentos tributários.  Desta  forma,  também  em  relação  à  questão  da  decadência  o  acórdão  recorrido estaria dissonante de decisões administrativas anteriores.   3) Dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa IGARAS  Fl. 2344DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 11          10 A  contribuinte  inicia  este  tópico  de  seu  recurso  especial  identificando  a  legislação  tributária que  teria  sido  interpretada de maneira divergente:  arts. 7º e 8º da Lei nº  9.532/1997 e art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977, que correspondem aos arts. 385 e 386 do  RIR/1999.  O acórdão  recorrido,  relata a contribuinte,  teria negado a dedutibilidade das  despesas de amortização do ágio  surgido na operação de aquisição da empresa  IGARAS por  conta  da  inexistência  de  demonstração  do  fundamento  do  ágio  que  fosse  contemporânea  à  realização do investimento. Portanto, a demonstração exigida pelo § 3º do art. 20 do Decreto­ Lei nº 1.598/1977 deveria ser, impreterivelmente, um documento contemporâneo à operação de  aquisição.   As decisões paradigmas arroladas no recurso, Acórdão nº 1101­000.899 (de  lavra da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF) e Acórdão nº  1103­000.960 (julgado pela 3ª Turma Ordinária da mesma Câmara), embora tenham alcançado  conclusões  desfavoráveis  aos  sujeitos  passivos  que  figuravam  nas  lides,  teriam,  segundo  a  recorrente,  rechaçado  a  razão  de  decidir  do  acórdão  recorrido.  Naqueles  casos,  o  não  provimento  dos  recursos  dos  contribuintes  teria  sido  fundado  em  outras  razões,  alheias  à  discussão desenvolvida no presente processo.   No  que  interessa  à matéria  sob  discussão,  a  contribuinte  recorrente  afirma  que os acórdãos paradigmas teriam entrado em conflito com a decisão combatida por trazerem  as seguintes teses em seus votos condutores:   ­ Acórdão nº 1101­000.899:  "Isto porque a  exigência  legal  é no  sentido de  que  a  contribuinte mantenha  comprovante  de  escrituração  que  demonstre  o  fundamento  do  ágio  pago.  Este  comprovante  deve  expressar  razões  que  justifiquem  a  aquisição,  mas  não  precisa ser, necessariamente, elaborado antes ou concomitantemente com a operação."  ­  Acórdão  nº  1103­000.960:  "Na  hipótese  aventada  não  há  razão  para  rejeição como comprovação do laudo feito posteriormente, desde que apresentados elementos  complementares, como de fato aconteceu no caso sob exame, tendo­se em mente a inexistência  de prazo fixado na legislação."   Dessa  forma,  teria  restado  devidamente  demonstrado,  no  entender  da  recorrente,  a  divergência  jurisprudencial  acerca  do  fundamento  utilizado  pelo  Acórdão  nº  1102­001.182  para  negar  a  dedutibilidade  das  despesas  relacionadas  ao  ágio  originado  nas  operações que envolveram a empresa IGARAS.  4) Dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa KLAMASA  Por  fim,  a  recorrente  aduz  ainda  a  existência  de  dissenso  jurisprudencial  a  respeito  da  interpretação  dada  à  legislação  (arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997,  art.  20  do  Decreto­Lei  nº  1.598/1977  e  art.  252  da  Lei  nº  6.404/1976)  pelo  acórdão  recorrido  quando  concluiu pela  impossibilidade de aproveitamento  tributário do ágio oriundo das operações de  aquisição da empresa KLAMASA.   Segundo a  contribuinte,  o  acórdão  recorrido  teria negado o  efeito  tributário  pretendido por ela com base na afirmação de que o ágio em questão decorreria de reavaliação  de participação societária a valor de mercado efetuada por meio de incorporação de ações, sem  a ocorrência de efetivo desembolso ou a verificação de ganho de capital como contrapartida.   Fl. 2345DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 12          11 Ao  assim  decidir,  a  decisão  recorrida  teria  entrado  em  colisão  com  os  entendimentos constantes dos Acórdãos nº 1301­001.852 e nº 1301­001.297, que defendem a  possibilidade de formação do ágio passível de aproveitamento tributária em qualquer forma de  aquisição, independentemente de efetivo desembolso ou "entrega de dinheiro".  Além disso, o acórdão recorrido teria divergido do Acórdão nº 1301­001.852  ao  rechaçar  a  possibilidade  de  avaliação  de  ações  a  valor  de  mercado  na  operação  de  incorporação  de  ações,  tendo  em  vista  que  a  decisão  paradigma  defende  que,  neste  tipo  de  operação, as ações da incorporada devem ser entregues em substituição a novas ações emitidas  pela incorporadora, com a manutenção de equivalência entre as riquezas envolvidas.  Por  fim,  a  recorrente  argumenta  que  os  acórdãos  paradigmas  contrariam  o  disposto  na  decisão  recorrida  ainda  no  que  diz  respeito  à  possibilidade  de  criação  de  ágio  amortizável  em  operações  entre  partes  relacionadas:  o  acórdão  recorrido  negou  tal  possibilidade  no  caso  concreto  porque  o  ágio  sob  discussão  teria  sido  criado  dentro  de  um  grupo  econômico;  os  acórdãos  paradigmas,  em  sentido  inverso,  defendem  que  a  legislação  fiscal não veda a utilização do ágio gerado no interior de um grupo.   Defendendo  terem  sido  devidamente  demonstradas  as  divergências  jurisprudenciais  a  respeito  das  quatro  matérias  que  combate,  a  contribuinte  pede  que  seu  recurso especial seja admitido e remetido para julgamento pela CSRF.  Além  de  defender  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  entre  os  acórdãos recorrido e paradigmas em relação às matérias indicadas, a recorrente apresenta ainda  uma série de alegações endereçadas à CSRF que deveriam, sob seu ponto de vista, provocar a  reforma da decisão recorrida. Em suma, argumenta­se que:  ­  O  art.  353,  I,  do  RIR/1999,  na  parte  em  que  veda  a  dedutibilidade  dos  royalties  pagos  a  sócios  pessoas  jurídicas,  não  possui  fundamento  legal  porque  o  art.  71,  parágrafo  único,  alínea  "d",  da  Lei  nº  4.506/1964,  estabelece  restrição  aplicável  somente  a  sócios pessoas físicas;  ­ A  expressão  "e  seus  parentes  ou  dependentes",  presente  na  alínea  "d"  do  parágrafo único do art. 71 da Lei nº 4.506/1964, leva obrigatoriamente à conclusão de que os  sócios ali mencionados só podem ser pessoas físicas;  ­  A  comparação  do  art.  353,  I,  do  RIR/1999,  com  os  dispositivos  correspondentes nas versões anteriores do RIR (de 1966, 1975 e 1980), editadas já na vigência  da  Lei  nº  4.506/1964,  prova  que  a  inclusão  dos  sócios  pessoas  jurídicas  na  vedação  à  dedutibilidade  de  pagamentos  de  royalties  se  deu  de  forma  ilegal:  as  versões  anteriores  somente reproduziam o art. 71 da Lei, sem mencionar "pessoas jurídicas";  ­  O  RIR/1999,  em  seu  art.  353,  inciso  I,  teria,  portanto,  extrapolado  a  legislação que lhe serve de amparo, o que não pode ser admitido;  ­  Os  ágios  cujas  despesas  de  amortização  foram  considerados  indedutíveis  pela Fiscalização foram originados em operações ocorridas e registradas nos controles fiscais e  contábeis  da  recorrente  e  de  outras  empresas  havia mais  de  cinco  anos  (anos  2000  e  2001)  contado­se  do  momento  da  autuação  (2008).  Assim,  o  direito  de  o  Fisco  contestar  tais  operações já encontrava­se fulminado pela decadência;  Fl. 2346DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 13          12 ­ Mesmo  tendo  ciência  das  operações  desde  a  época de  sua  realização,  por  conta  das  alterações  promovidas  nos  cadastros  das  pessoas  jurídicas  e  de  informações  constantes  de  suas  DIPJ,  a  Fiscalização  somente  em  2008  veio  alegar  a  existência  de  irregularidades nos negócios jurídicos;  ­ A atuação da Fiscalização em 2008 não se trata de simples questionamento  de dados relativos às amortizações deduzidas entre 2003 e 2007, como a aferição da correção  das  quotas  amortizadas, mas  de  verdadeira discordância  a  respeito  da validade dos  negócios  jurídicos  realizados  em  2000  e  2001,  para  tentar  invalidar  seus  efeitos  jurídicos  e  consequências fiscais;  ­ Tal intenção afronta a segurança jurídica, princípio fundamental do Estado  de Direito protegido pelo instituto da decadência (art. 150, § 4º, e art. 173, I, ambos do CTN);  ­ Se o Fisco se mantém inerte ao longo dos cinco anos seguintes àquele em  que  o  negócio  jurídico  foi  realizado,  a  atividade  exercida  pelo  contribuinte  considera­se  homologada  e  não  pode mais  ser  questionada,  uma  vez  que,  seja  pela  decadência,  seja  pela  homologação tácita, extingue­se o próprio crédito tributário, nos termos do art. 156, V e VII,  do CTN;  ­  Em  03/10/2000,  as  controladoras  da  empresa  IGARAS  no  exterior  (RASAGI e VERYWOOD) foram adquiridas pela BAYWOOD, empresa do grupo KLABIN,  por US$ 510.000.000,00, sendo que ágio de US$ 257.849.667,68 foi apurado considerando­se  como  custo  de  aquisição  somente  o  valor  de  US$  400.400.000,00  (excluiu­se  a  parcela  do  preço pago por meio da assunção de dívidas). O valor empregado na aquisição das empresas  foi objeto de avaliação pelo BANCO CHASE MANHATTAN, que realizou estudo econômico  baseado na rentabilidade esperada da IGARAS;  ­ Em dezembro de 2001, em processo de reorganização societária promovida  pelo  grupo  KLABIN,  a  IGARAS  passou  a  ser  controlada  diretamente  pela  INDUSTRIAS  KLABIN S.A.,  que  contabilizou  suas  ações  por R$ 704.294.450,85,  sem desdobrar  tal  valor  para  reconhecer  o  ágio.  Em  10/12/2001,  a  contribuinte  KLABIN  S.A.  adquiriu  as  ações  e  desdobrou seu custo para reconhecer ágio de R$ 570.909.159,70 (R$ 384.545.590,77 lastreado  em  mais  valia  do  ativo  imobilizado  e  R$  186.363.568,93  baseado  em  expectativa  de  rentabilidade  futura).  Já  em  28/12/2001,  a  contribuinte  recorrente  incorporou  a  IGARAS,  passando a deduzir despesas de amortização de tais ágios;  ­  O  ágio  apurado  na  aquisição  da  IGARAS  decorreu,  portanto,  de  investimento  por  compra  e  venda,  com  pagamento  em  dinheiro,  feita  perante  terceiros  não  relacionados ao grupo KLABIN;  ­ O sobrepreço pago em tal aquisição estava devidamente fundamentado em  estudo de rentabilidade futura feito pelo BANCO CHASE em 28/06/2000, durante, portanto, as  negociações  de  compra  da  IGARAS  perante  terceiros.  Tal  estudo  chegou  a  conclusões  semelhantes às alcançadas pela TREVISAN CONSULTORES, em avaliação realizada mais de  um ano depois;  ­  A  legislação  (art.  20  do  Decreto­Lei  nº  1.598/1977)  não  obriga  que  o  contribuinte  elabore  laudo  antes  da  aquisição  do  investimento,  tampouco  condiciona  a  amortização  fiscal  à elaboração de  laudo de forma prévia ou  concomitante à operação. A  lei  exige somente uma demonstração, nada mais. Somente com a vigência da Medida Provisória nº  Fl. 2347DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 14          13 627, convertida na Lei nº 12.973/2014, é que se passou a estabelecer alguns requisitos formais  para o documento em questão;  ­ O  fato  de  uma  nova  legislação  ter  introduzido  formalidades  e  prazos  em  relação ao comprovante de fundamentação do ágio também deve ser interpretado como prova  da inexistência de idênticas exigências no passado. Além disso, a Lei nº 12.973/2014, ao alterar  a redação do § 3º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977, estabelece que o laudo relativo ao  ágio  deve  ser  apresentado  em  até  13  meses  após  a  aquisição  do  investimento.  Ou  seja,  a  exigência  que  passou  a  existir  permite  a  elaboração  de  laudo  posteriormente  ao  lançamento  contábil, exatamente como verificado no caso concreto;   ­ Assim,  não merece  prevalecer  o  argumento  da  Fiscalização  e  do  acórdão  recorrido  no  sentido  de  que  a  avaliação  feita  em  2001  não  serve  como  demonstrativo  das  razões econômicas que motivavam o pagamento do ágio em discussão, devendo ser canceladas  as glosas fiscais correspondentes;  ­  Já  o  ágio  relacionado  às  operações  envolvendo  a  empresa  KLAMASA  surgiu  em  decorrência  de  permuta  entre  acionistas  de  empresas  do  grupo  KLABIN,  especialmente  da  IKPC,  e  vários  acionistas  independentes  e  institucionais  da  contribuinte  KLABIN S.A., o que já é suficiente para refutar a alegação de que o ágio teria se originado em  operações praticadas entre partes relacionadas;  ­  A  permuta  em  questão,  realizada  em  23/11/2000,  consistiu  na  troca  de  82.893.666 ações da IKPC, possuídas pela KLAMASA (empresa criada especificamente para  operacionalizar esta operação e que recebeu as ações em integralização de aumento de capital  promovido  pelos  acionistas  controladores  da  IKPC),  a  um  custo  de  R$  68.619.940,98,  por  289.917.420  ações  da  contribuinte  KLABIN  S.A.  (à  época  ainda  denominada  KLABIN  RIOCELL S.A.),  até  então  de  propriedade  de  acionistas  como BNDES,  PREVI,  PETROS  e  outros;  ­  Os  valores  adotados  na  permuta  respeitaram  os  valores  de  mercado  das  empresas, segundo avaliação feita por empresa especializada;  ­  Neste  momento,  a  KLAMASA  fez  a  equivalência  patrimonial  do  investimento  e  desdobrou  seu  valor  total  de  R$  240.116.940,98  em  um  deságio  de  R$  171.497.000,00 e custo de R$ 68.619.940,98;  ­  Em  conformidade  com  o  que  havia  sido  previamente  acertado  entre  os  permutantes, em 24/11/2000 houve a incorporação das ações da KLAMASA pela IKPC. Para  tal,  a  IKPC  emitiu  mais  82.494.666  ações  (mesma  quantidade  previamente  aportada  na  KLAMASA para a  realização da permuta), pelo valor de R$ 323.379.090,72  (foi atribuído a  cada  ação o mesmo valor praticado na permuta,  ou  seja, R$ 3,92). As  ações  emitidas  foram  integralizadas com o recebimento das ações da KLAMASA, valoradas a R$ 68.046.232,68, o  que provocou a contabilização, no ativo da IKPC, de ágio de R$ 255.332.858,04;  ­ Finalizada a permuta, os acionistas da KLABIN S.A., que detinham 58.85%  do capital desta empresa, passaram a possuir 11,19% do capital da IKPC. Já os acionistas da  IKPC, que entregaram ações para a KLAMASA e posteriormente receberam igual quantidade  de ações da  IKPC na  incorporação de ações, detinham participação de 49,95% no capital da  empresa e ficaram, ao final, com 43,62%, tendo em vista aumento de capital subscrito apenas  pelo BNDES;   Fl. 2348DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 15          14 ­ Um ano depois, em 22/10/2001, já no contexto da reorganização societária  do grupo KLABIN, a IKPC transferiu seu investimento na KLAMASA, juntamente com o ágio  de  R$  255.332.858,04,  para  a  INDÚSTRIAS  KLABIN  S.A.  em  operação  de  aumento  de  capital social. O deságio de R$ 171.497.000,00 permaneceu na KLAMASA;  ­ Em 30/10/2001, a INDÚSTRIAS KLABIN S.A. incorporou a KLAMASA  por valores contábeis, transferindo o ágio de R$ 255.332.858,04 da conta de investimento para  seu  ativo  diferido.  A  INDÚSTRIAS  KLABIN  S.A.  passou  então  a  controlar  diretamente  a  contribuinte  KLABIN  S.A.  e  o  deságio  de R$  171.497.000,00,  anteriormente  controlado  na  KLAMASA, foi reconstituído na INDÚSTRIAS KLABIN S.A.;  ­ Em 31/10/2001, a  INDÚSTRIAS KLABIN  transferiu  seu  investimento na  KLABIN S.A., pelo seu valor patrimonial contábil, para sua controlada KIV, em processo de  aumento de capital. O ágio de R$ 255.332.858,04 passou a ser registrado no ativo diferido da  KIV. O deságio de R$ 171.497.000,00  foi  realizado, com a adição do valor ao  lucro  real  da  INDÚSTRIAS KLABIN S.A.;  ­ Já em 28/12/2001, a KLABIN S.A. (que, repita­se, à época ainda adotava o  nome  KLABIN  RIOCELL  S.A.)  incorporou  suas  controladoras  diretas  e  indiretas  (IKPC,  INDÚSTRIAS KLABIN S.A. e KIV). Com isso, o ágio de R$ 255.332.858,04 foi inserido no  ativo diferido da contribuinte;  ­ O raciocínio de que o ágio sob análise seria decorrente de mera reavaliação  de ações  realizada entre partes  relacionadas  sem o efetivo desembolso, constante do acórdão  recorrido,  não  merece  prosperar  uma  vez  que  o  ágio  em  comento  nasceu  em  operação  de  incorporação de  ações,  efetuada no  âmbito de  reorganização  societária  realizada  entre partes  independentes, sob amplo escrutínio da CVM;  ­  A  operação  de  incorporação  de  ações,  regida  pelo  art.  252  da  Lei  nº  6.404/1976,  implica em aquisição de participação societária. Se  tal participação for  relevante  para  fins  de  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial,  a  incorporadora  obriga­se  à  aplicação da  regra de desdobramento do  respectivo  custo  em valor de patrimônio  líquido da  investida e ágio ou deságio (art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977);  ­  Foi  para  dar  cumprimento  a  esta  regra  que  a  IKPC,  ao  incorporar  a  totalidade das  ações da KLAMASA, desdobrou o  respectivo  custo de  aquisição  em valor do  patrimônio líquido e ágio;  ­  O  art.  20  de  Decreto­Lei  nº  1.598/1977  e  o  art.  386  do  RIR/1999  não  limitam  sua  aplicação  a  operações  de  compra  e  venda,  aceitando  qualquer  modalidade  de  aquisição  de  participação  societária.  Entre  as  modalidades  possíveis,  está  justamente  a  incorporação de ações, hipótese encontrada nos presentes autos;  ­  Sendo  assim,  também  é  irrelevante  a  contraprestação  da  aquisição  corresponder a pagamento em dinheiro ou a qualquer outra obrigação do adquirente;  ­  Da mesma  forma,  é  irrelevante,  para  fins  de  reconhecimento  de  ágio  ou  deságio,  a  ocorrência  de  ganho  ou  perda  de  capital  pela  contraparte,  ao  contrário  do  que  defende o acórdão recorrido;  Fl. 2349DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 16          15 ­ Na incorporação de ações, a apuração de ágio é mera decorrência do fato de  as ações entregues pela incorporadora possuírem valor superior ao valor patrimonial das ações  por ela incorporadas;  ­  Também  é  descabida  a  alegação,  contida  no  acórdão  recorrido,  de  que  o  ágio teria sido apurado entre partes relacionadas. A operação em questão, apesar de envolver  partes relacionadas, também teve a participação efetiva do mercado, por conta da presença de  acionistas minoritários, tendo inclusive ocorrido sob o crivo da CVM.  A  contribuinte  encerra  seu  recurso  especial  com  o  pedido  de  que  este  seja  conhecido, processado em seus trâmites regulares e afinal provido para cancelar integralmente  as exigências fiscais objeto da lide.  A irresignação da contribuinte foi submetida a juízo de admissibilidade, a fim  de se verificar o atendimento aos requisitos regimentalmente exigidos dos recursos especiais.  As conclusões foram expostas em despacho de 07/11/2016.   O  aludido  despacho  considerou  cumpridos  os  requisitos  formais  de  admissibilidade  e  passou  a  verificar  a  existência  das  alegadas  divergências  jurisprudenciais  entre a decisão recorrida (Acórdão nº 1102­001.182) e os vários paradigmas indicados. A este  respeito, foram expostas as seguintes conclusões:  ­  Matéria  "dedutibilidade  de  royalties  pagos  a  acionistas":  Considerou­se  comprovada  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  entre  a  decisão  recorrida  e  os  dois  paradigmas  indicados pela recorrente (nº CSRF/01­04.629 e nº 108­06.226);  ­  Matéria  "decadência  do  direito  de  questionar  a  formação  dos  ágios":  Entendeu­se  demonstrado o dissídio  jurisprudencial  entre  a decisão  recorrida  e o Acórdão nº 101­97.084,  primeiro paradigma  trazido pela  recorrente. Por  esta  razão, o  cotejo  com o  segundo  acórdão  paradigma (nº 107­09.545) foi considerado dispensável;  ­ Matéria "dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa IGARAS": Do cotejo entre  o  acórdão  recorrido  e  os  acórdãos  paradigmas  colacionados,  concluiu­se  que  não  foi  comprovada  a  divergência  jurisprudencial  arguida  pela  recorrente,  restando  desatendidos  requisitos  de  admissibilidade  do  recurso  especial  previstos  no  art.  67  do  Anexo  II  do  RICARF/2015.  De  início,  considerou­se  que  a  decisão  recorrida  não  exige,  como  alega  o  recurso, que a demonstração do fundamento do ágio seja contemporânea aos fatos, mas apenas  que o laudo, mesmo que elaborado posteriormente às operações, seja acompanhado de provas  das  razões  que  serviram  de  base  à  tomada  de  decisões,  estas  sim,  por  questão  lógica,  contemporâneas  aos  fatos.  Além  disso,  em  relação  ao  Acórdão  nº  1101­000.889  (primeiro  paradigma),  verificou­se  que:  a  questão  atinente  aos  requisitos  do  laudo  foi  abordada  como  mero obiter dictum; não é possível concluir que o entendimento da Conselheira Redatora seria  de  fato  divergente  do  expresso  na  decisão  recorrida;  o  contexto  fático­probatório  é  diverso  daquele analisado no acórdão combatido.  Já no que  toca ao segundo paradigma, de nº 1103­ 000.960, também constatou­se que: os excertos reproduzidos do julgado não permitem concluir  que  o  entendimento  a  respeito  do  assunto  em  foco  seria  contrário  ao  exposto  na  decisão  recorrida; os contextos fáticos esquadrinhados em cada caso são distintos;   ­ Matéria "dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa KLAMASA": Concluiu­se  pela  existência  de  dissenso  jurisprudencial  entre  a  decisão  recorrida  e  o  Acórdão  nº  1301­ Fl. 2350DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 17          16 001.297,  segundo  paradigma  apontado  pela  recorrente.  Em  virtude  disso,  o  cotejo  com  o  primeiro acórdão paradigma (nº 1301­001.852) foi dispensado;  Portanto,  o  despacho  que  examinou  a  admissibilidade  do  recurso  especial  interposto pela contribuinte decidiu por dar­lhe seguimento parcial. Obtiveram seguimento três  das matérias recorridas: "dedutibilidade de royalties pagos a acionistas", "decadência do direito  de questionar a formação dos ágios" e "dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa  KLAMASA".  Devidamente  cientificada  do  despacho  que  deu  seguimento  parcial  ao  seu  recurso especial, a contribuinte protocolou, em 16/12/2016, de forma tempestiva e com fulcro  nos arts. 64, III, e 71 do Anexo II do RICARF/2015, agravo questionando a parte do despacho  que negou seguimento a uma das matérias recorridas. De forma sintética, alegou o seguinte:  ­ A divergência jurisprudencial entre a decisão recorrida e os paradigmas, no  que diz respeito à matéria "dedutibilidade do ágio apurado na aquisição da empresa IGARAS",  deve ser observada do ponto de vista da demonstração do fundamento do ágio, conforme prega  o § 3º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977;   ­  Neste  contexto,  é  patente  a  divergência  jurisprudencial  arguida  pela  recorrente, já que a decisão recorrida entendeu ser imprescindível que a demonstração do ágio  seja contemporânea  à  aquisição do  investimento, enquanto as decisões paradigmas  atestaram  expressamente  que  a  lei  não  prevê  nenhum  prazo  para  elaboração  da  demonstração  do  fundamento do ágio;  ­  Enquanto  o  acórdão  recorrido  não  admitiu  demonstração  elaborada  posteriormente  à  aquisição,  os  acórdãos  paradigmas  a  reconheceram  como  válida.  Assim,  o  fato de haver ou não elementos contemporâneos à aquisição é despiciendo, tendo em vista que  a  lei  não  fala  de  outros  elementos, mas  tão  somente  em  demonstração  a  ser  arquivada  pelo  contribuinte;  ­ Assim, no  contexto da  interpretação do § 3º do  art.  20 do Decreto­Lei nº  1.598/1977, não resta dúvida acerca da divergência entre os acórdãos analisados;  ­ Quanto à alegação do despacho agravado de que inexistiria similitude fática  entre os acórdãos cotejados, registre­se que a demonstração analítica da divergência não requer  a  exata  identidade  fática  entre  os  arestos  recorrido  e  paradigma.  Basta,  em  realidade,  que  a  mesma  norma  tenha  sido  julgada  em  sentidos  diversos,  sejam  as  circunstâncias  fáticas  dos  casos sob exame iguais ou meramente similares;  ­ Ademais, é imperioso salientar que a demonstração do fundamento do ágio  foi elaborado pela contribuinte no momento em que seu reconhecimento se tornou obrigatório,  nos termos do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977. Por isso a elaboração da demonstração se  deu  em  setembro  de  2001  (época  da  reorganização  societária  do  grupo  KLABIN),  quando  passou a ser obrigatória, a despeito de a aquisição do  investimento  ter se dado em 2000, por  pessoa jurídica sediada no exterior (não submetida à legislação tributária brasileira);  ­  Portanto,  não  há  que  se  falar  em  extemporaneidade  da  demonstração  elaborada  pela  ora  agravante,  haja  vista  que  ela  foi  elaborada  no  momento  em  que  reconhecimento do ágio era mandatório.   Fl. 2351DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 18          17 Ao final,  a contribuinte pede que seu agravo seja conhecido e provido para  reformar  o  despacho  de  admissibilidade  de modo  que  se  dê  seguimento  ao  recurso  especial  também  em  relação  à  matéria  "dedutibilidade  do  ágio  apurado  na  aquisição  da  empresa  IGARAS".  O  agravo  foi  rejeitado  pelo  Presidente  da  CSRF  por  meio  de  despacho  exarado em 06/02/2017. Considerou­se que a decisão agravada não merecia reparos, uma vez  que efetivamente não existia qualquer divergência entre os acórdãos recorrido e paradigmas em  relação à matéria objeto do recurso especial. Nos termos do despacho, "as singelas diferenças  vislumbradas  pela  agravante  entre  os  casos  confrontados  residem,  justamente,  no  elemento  essencial para a decisão expressa nos paradigmas: a existência de elementos contemporâneos  à aquisição que se prestem como justificativa para o preço pago, posteriormente confirmados  em laudo".  Após  a  análise do  agravo, o processo  foi  remetido  à Procuradoria­Geral da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  para  fins  de  ciência  da  interposição  de  recurso  especial  pela  contribuinte, assim como dos despachos que o admitiram parcialmente, em conformidade com  o  art.  70  do Anexo  II  do  RICARF/2015.  Em  resposta,  foram  apresentadas,  em  24/02/2017,  contrarrazões às alegações da recorrente.  Assim podem ser resumidas as alegações perfiladas pela Fazenda Nacional:  ­ Não há suporte hermenêutico para que se interprete de maneira restritiva o  termo "sócio" contido na alínea "d" do parágrafo único do art. 71 da Lei nº 4.506/1964, que  estabelece  hipótese  de  indedutibilidade  de  despesas  com  pagamento  de  royalties.  Se  o  legislador federal em momento algum distinguiu a pessoa física da pessoa jurídica, não pode o  hermeneuta fazê­lo;  ­  No  presente  caso,  mais  do  que  interpretar  restritivamente  a  lei,  o  que  a  recorrente  propõe  é  uma  atuação  como  legislador  positivo,  com  a  inserção  de  distinção  em  momento algum veiculada no texto legal. A referência a "parentes e dependentes" não restringe  o  significado  da  palavra  "sócios",  pois  não  se  trata  de  aposto  restritivo.  O  que  existe  são  diversos núcleos do objeto indireto colocados em paralelo por coordenação, conforme se nota  pela utilização da conjunção aditiva "e";  ­  Obviamente  a  expressão  "parentes  e  dependentes"  somente  se  refere  aos  sócios pessoas físicas, mas isso não significa, de forma alguma, que a expressão "sócios" só se  refira a pessoas físicas. Neste sentido já se manifestaram a jurisprudência e a doutrina;  ­ No que toca à alegação recursal de decadência, registre­se que, embora os  atos que geraram os ágios glosados na autuação tenham ocorrido em 2001, a amortização desse  ágio pela recorrente só se deu no decorrer de 2003 a 2007, o que motivou a adequada e pontual  atuação do Fisco, em 2008, conforme fatos geradores indicados nos autos de infração de IRPJ e  CSLL;  ­  O  prazo  decadencial  aplica­se  à  atividade  tributante  do  Estado.  Ou  seja,  ocorrida a materialização da hipótese de incidência tributária prevista em lei (fato gerador), o  Fisco tem o prazo de cinco anos para constituir a correspondente obrigação tributária por meio  do lançamento;  Fl. 2352DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 19          18 ­ Portanto, para a contagem da decadência, deve­se ter em mira o fato gerador  da obrigação tributária. Sem a materialização de alguma hipótese de incidência prevista em lei,  não há que se falar em constituição de crédito fiscal, o que, por sua vez, afasta a possibilidade  de contagem do prazo decadencial. Em resumo, não havendo  fato gerador, não haverá prazo  decadencial a ser contado;  ­  Como  o  simples  pagamento  de  um  ágio  na  aquisição  de  participação  societária não é fato gerador de nenhum tributo federal, não há que se cogitar da ocorrência de  decadência no caso dos presentes autos;  ­ Ao adquirir uma participação societária com ágio, a pessoa jurídica adquire  uma expectativa de direito de, no futuro, caso ocorra a situação prevista na legislação, poder  amortizar esse valor na apuração de tributos por ela devidos. Somente a partir do momento em  que a contribuinte promove o efeito tributário que entende decorrer de tal ágio é que o Fisco  poderá averiguar a  regularidade de  sua utilização, concordando ou não com sua amortização  nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL;  ­ Já em relação ao ágio originado nas operações que envolveram a empresa  KLAMASA, acertou a Fiscalização ao considerá­lo indedutível para fins de apuração da base  de cálculo do IRPJ e da CSLL, à luz dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 (arts. 385 e 386 do  RIR/1999);  ­ De acordo com o art. 385 do RIR/1999, no caso de investimentos realizados  em  sociedade  coligada  ou  controlada,  em  razão  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial, o correspondente preço de ágio deverá ser registrado pela parte que o suporta em  conta distinta do valor patrimonial do investimento (desdobramento do custo de aquisição);  ­ Na apuração do lucro real e do lucro líquido das empresas, normalmente o  ágio e o deságio não integram o cálculo do resultado. Via de regra, eles só serão considerados  quando  o  investimento  que  lhes  deu  origem  for  alienado  ou  liquidado  (arts.  391  e  426  do  RIR/1999);  ­  A  exceção  a  tal  regra  ocorre  em  certos  casos  de  incorporação,  fusão  ou  cisão, quando a dedução da amortização do ágio ou deságio na conta de resultado é admitida  independentemente  de  alienação  ou  liquidação  do  investimento.  O  art.  386  do  RIR/1999,  repetindo  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997,  determina  que  uma  empresa  que  absorva  o  patrimônio  de  outra  em  que  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio,  apurado segundo o disposto no art. 385 do RIR/1999 e baseado em expectativa de resultados  futuros, pode passar a deduzir a amortização do correspondente ágio ou deságio;   ­ Ocorre que, para existir, o ágio deve sempre ter como origem um propósito  negocial  (aquisição  de  um  investimento)  e  um  substrato  econômico  (transação  comercial).  Meros registros escriturais não podem ensejar o nascimento desta figura econômica e contábil;  ­ Por propósito negocial entende­se a razão negocial que leva uma empresa a  adquirir um investimento por valor superior àquele que originalmente custou ao alienante;  ­  O  ágio  deve  sempre  decorrer  da  efetiva  aquisição  de  um  investimento  oriundo  de  um  negócio  comutativo,  onde  as  partes  contratantes,  independentes  entre  si  e  ocupando posições opostas, tenham interesse em assumir direitos e obrigações correspondentes  e proporcionais;  Fl. 2353DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 20          19 ­ A operação que dá origem ao ágio deve ainda ter substrato econômico, com  o  dispêndio  de  um  gasto  (econômico  ou  patrimonial)  pelo  adquirente  e  o  respectivo  ganho  (também  econômico  ou  patrimonial)  pelo  alienante.  Sem  essa  troca  de  riquezas  e  da  titularidade  do  investimento,  não  há  que  se  falar  em  aquisição  e,  como  consequência,  em  surgimento de ágio;  ­ A exigência do cumprimento de tais requisitos é reconhecida pela Comissão  de  Valores  Mobiliários,  por  meio  do  Ofício­Circular/CVM/SNC/SEP  nº  01/2007  e  pelo  Conselho Federal de Contabilidade, nos termos da Resolução CFC nº 1157/2009;  ­ A  aquisição  de  um  investimento  por meio  de mera  escrituração  artificial,  sem a real materialização no mundo econômico, não é hábil a gerar ágio ou deságio;  ­ No caso sob análise, o ágio amortizado pela recorrente efetivamente não era  dedutível,  uma vez que  não existiu de verdade,  foi  criado  apenas no papel  e não  apresentou  propósito negocial ou substrato econômico que justificasse seu surgimento;  ­  O  ágio  em  questão  não  se  fundamentou  em  rentabilidade  futura  da  KLAMASA,  mas  da  própria  recorrente  (o  único  bem  possuído  pela  KLAMASA  era  seu  investimento na KLABIN S.A.). Enfim, o propósito negocial das operações que originaram o  ágio era sua própria criação, um fim em si mesmo;  ­  A  KLAMASA  teve  o  único  papel  de  servir  como  veículo  para  a  transferência de ações entre as empresas, com geração de ágio contábil. Cumprida tal tarefa, a  empresa foi extinta logo em seguida, sem que nenhum fato externo tenha concorrido para isso;  ­  Além  de  não  ter  propósito  negocial,  o  ágio  criado  com  a  "reorganização  societária"  também  não  apresenta  substrato  econômico  que  justifique  seu  surgimento.  Não  houve circulação de nenhuma espécie de riqueza que justificasse sua existência;  ­  Os mesmos  sujeitos  ocuparam  indiretamente  as  posições  de  adquirente  e  cedente da participação societária alienada, sem a intervenção de qualquer terceiro. Assim, não  houve variação patrimonial dos envolvidos, não ocorreu dispêndio de qualquer natureza e não  se verificou qualquer racionalidade econômica na operação, a não ser engendrar uma economia  fiscal decorrente da minoração da base de cálculo de IRPJ e CSLL;  ­ O titular de um bem não pode simplesmente lhe atribuir valor superior ao de  aquisição/constituição  para  originar  despesas  que  afetem  seu  lucro  tributável.  É  isso  que  acontece quando são utilizadas operações realizadas no  interior de um grupo econômico, por  pessoas interligadas, em desacordo com o requisito da autonomia das partes envolvidas;  ­ Diante do exposto, conclui­se que o ágio objeto de discussão nos presentes  autos, sendo inexistente, não é válido e não é eficaz para ser amortizado na conta de resultado  da recorrente, seja pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 (arts. 385 e 386 do RIR/1999), seja  por qualquer outra norma;  ­ Na ausência de norma que excepcione a incidência de CSLL em casos como  o presente, aplica­se a disposição constante do art. 57 da Lei nº 8.981/1995. Além disso existe,  no  art.  75  da  Instrução  Normativa  (IN)  nº  390/2004,  que  dispõe  sobre  a  apuração  e  o  pagamento  de  CSLL,  previsão  de  que  as  condições  de  dedutibilidade  do  ágio  na  base  de  Fl. 2354DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 21          20 cálculo  do  IRPJ,  previstas  no  art.  386  do  RIR/1999,  aplicam­se  igualmente  ao  cálculo  da  contribuição.  Por  conta  de  tudo  que  expôs,  a  PGFN  pede,  ao  final,  que  seja  negado  provimento ao recurso especial da contribuinte, mantendo­se o acórdão preferido pela Turma a  quo.  Os autos seguiram então para a CSRF para o julgamento do recurso especial.  É o relatório.                                            Fl. 2355DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 22          21 Voto             Conselheiro Rafael Vidal de Araujo, Relator  Embora o tema não tenha sido abordado nas razões que a PGFN contrapôs ao  recurso  especial  apresentado  pela  contribuinte  KLABIN  S.A.,  julgo  relevante  examinar  inicialmente  a  questão  do  conhecimento  recursal  no  que  diz  respeito  à  dedutibilidade  dos  royalties pagos a sócios pessoas jurídicas.  Vencida  tal  etapa,  passarei  à  análise  da  arguição  preliminar  trazida  pela  recorrente,  concernente  à  suposta  decadência  do  direito  de  o  Fisco  questionar  aspectos  de  operações  societárias  praticadas  em  períodos  que  antecederam  a  autuação  em mais  de  cinco  anos.   Por  fim,  analisarei  o mérito  da  controvérsia  relacionada  à  possibilidade  de  aproveitamento tributário do ágio oriundo das operações societárias que envolveram a empresa  KLAMASA, praticadas pelo grupo econômico a que pertence a contribuinte.  1) Conhecimento do recurso especial ­ Royalties  Conforme relatado, um dos motivos que levaram a contribuinte a se insurgir  contra  o  Acórdão  nº  1102­001.182  foi  o  fato  de  ter  sido  mantida  a  cobrança  dos  créditos  tributários  de  IRPJ  fundamentados  na  indedutibilidade  das  despesas  com  pagamento  de  royalties a sócios pessoas jurídicas.  Ao tratar desta infração tributária, dispôs o Termo de Verificações Fiscais:  "2­ ROYALTIES   (...)  A legislação do Imposto de Renda esta consubstanciada nos artigos 352 e  seqüentes, e determinam que:  A  dedução  de  despesas  com  royalties  será  admitida  quando  necessárias para que o contribuinte mantenha a posse, uso ou fruição  do bem ou direito que produz o rendimento (Lei n° 4.506, de 1964, art.  71)  Tratando­se  da  necessidade,  como  é  possível  entender  que  os  proprietários da marca que são efetivamente, direta ou indiretamente,  proprietários da Klabin S/A, submeter a pagamentos de royalties pelo  uso da marca  justamente  a empresa possuidora do parque  industrial  de  produção,  que  comercializa  os  seus  produtos  e  que  afinal  traz  resultados, quase que exclusivamente, que serão distribuídos para os  sócios em forma de dividendos.   Outra questão que se poderia  fazer é  como seria a empresa se utilizasse  marca  diferente  daquela  que  repercute  despesas  de  royalties,  será  que  influenciaria no retorno que os sócios desejariam desta empresa?  Fl. 2356DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 23          22 A  eventual  alegação  de  que  a  klabin  não  pertence  100%  aos  sócios  detentores  da  marca  (família  Klabin  e  família  Lafer),  perde­se  quanto  se  verifica que os sócios proprietários da marca são exatamente aqueles que  diretamente administram o grupo de empresas que levam o nome Klabin.  A  resposta  a  esta  questão  só  pode  ser  reconhecida  como  ação  para  diminuir o lucro da Klabin S/A com a geração deste tipo de despesas, e por  conseqüência reduzir a carga tributária.  Logo, a necessidade de uso da marca é do  interesse dos sócios para  que  a  Klabin  proporcione  lucros  a  ela  própria,  diferentemente  de  royalties pelo uso da marca feita por terceiros como acontece, por exemplo,  com  marcas  de  calçados,  onde  quem  usa  a  marca  o  faz  para  obter  lucratividade com o nome e o proprietário da marca recebe por emprestar o  nome, e tudo o que envolve a marca, tendo ingerência na administração da  empresa  produtora,  quanto  à manutenção  da  qualidade  dos  produtos  e  a  forma do uso da marca.  Já  o  artigo  353  do  RIR/06,  é  conclusivo,  ao  determinar  que  não  são  dedutíveis  (Lei  4.506,  de  1964,  art.  71,  parágrafo  único),  logo  no  primeiro  inciso,  os  royalties  pagos  a  sócios,  pessoas  físicas  ou  jurídicas,  ou  dirigentes  de  empresas,  e  a  seus  parentes  ou  dependentes. É  literal e não deixa dúvidas sobre a restrição  imposta pela  legislação  tributaria,  crivando  de  indedutibilidade  os  valores  atribuídos  a  titulo de royalties conforme especifica.  Vale citar que é perfeitamente compatível  com o ordenamento  jurídico, na  medida  em  que  o  legislador  pode  restringir  a  dedutibilidade  de  custos  e  despesas  das  pessoas  jurídicas,  quando  a  incorrência  desses  encargos  opera­se no campo restrito da liberalidade de seus dirigentes.  Ou seja, a lei tributaria não proíbe a pratica de operações mercantis, como a  celebrada entre a fiscalizada e seus controladores, mas atribui­lhes efeitos  próprios no campo de apuração da base tributável do IRPJ.  Contribui  para  esta  definição  os  dizeres  do  Parecer  Normativo  n"  CST  102/75  item  c  —  "Com  efeito,  as  despesas  com  royalties  são  indedutiveis,  por  força do artigo 71, parágrafo único,  alínea d,  da Lei  4.506/94  (não  são  dedutíveis  os  royalties  pagos  a  sócios...),  reproduzido pelo artigo 353 do atual RIR). Referida determinação alcança  tantos os royalties pagos a beneficiários aqui domiciliados como no exterior.  Não se alegue, de outro  lado, que o dispositivo veda a dedutibilidade  apenas  quando  o  beneficiário  for  pessoas  física,  não  cerceando  os  pagamentos  a  pessoas  jurídicas.  A  administração  fazendária,  em  casos análogos, através dos Paraceres Normativos CST n" 241 e 871,  ambos  de  1971,  estabeleceu  entendimento  que  a  restrição  legal  é  extensiva também às pessoas jurídicas ".  (...)" (grifou­se)  É  de  fácil  percepção  que  a  autoridade  tributária  determinou  a  glosa  das  despesas  relativas  aos  pagamentos  de  royalties  a  sócios  pessoas  jurídicas  com  base  em  dois  suportes legais autônomos:   Fl. 2357DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 24          23 i)  A  desnecessidade  de  tais  despesas,  o  que,  nos  termos  do  art.  352  do  RIR/1999 (alínea "a" do art. 71 da Lei nº 4.506/1964), implica na sua indedutibilidade;   ii) A correta  interpretação do art. 71, parágrafo único, alínea  "d", da Lei nº  4.506/1964,  é  aquela  dada  pelo  art.  353,  I,  do  RIR/1999,  qual  seja,  o  termo  "sócios"  na  sentença "Não são dedutíveis os  'royalties' pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus  parentes ou dependentes" engloba tanto pessoas físicas quanto jurídicas.   Pois  bem.  Em  seu  recurso  voluntário,  a  contribuinte  efetivamente  ataca  ambos os suportes legais do lançamento promovido pela Fiscalização, conforme se verifica nas  passagens transcritas a seguir:  "Inicialmente,  a  fiscalização  alega  que  aquelas  despesas  não  seriam  necessárias, como requerem o art. 352 do RIR/99 e o art. 71, alínea "a", da  Lei n. 4506, de 30.11.1964. Diz ela:  (...)  A  seguir,  pretende  justificar  a  autuação  com  base  no  suposto  descumprimento do art. 353, inciso I, do RIR/99, cujo fundamento legal é o  art. 71, parágrafo único, alínea "d", da Lei n. 4506. Confira­se:  (...)  A  acusação  fiscal,  tal  como  definida  nos  autos  de  infração  e  no  respectivo Termo de Verificação Fiscal, está baseada tão somente na  suposta  falta  de  necessidade  das  despesas,  segundo  o  art.  352  do  RIR/99,  e  na  inobservância  do  art.  353,  inciso  I,  do  mesmo  regulamento.  Quanto  à  alegação  de  falta  de  necessidade,  é  necessário  esclarecer  que,  ao  contrário  do  que  pretende  levar  a  crer  a  fiscalização,  não  houve infração ao art. 352 do RIR/99.  (...)  O art. 352 contém norma específica para as despesas com "royalties", fato  que  afasta  de  pronto  qualquer  possibilidade  de  discussão  nestes  autos  acerca da aplicação da regra geral de necessidade das despesas, contida  no art. 299 do mesmo regulamento, conforme demonstrado nos capítulos II  e III deste recurso.  (...)  Em suma, as despesas com "royalties", incorridas pela recorrente, são  necessárias, nos termos do art. 352 do RIR/99.  Superada  esta  questão,  deve­se  verificar  que  o  art.  353,  inciso  I,  do  RIR/99, não serve de amparo para a glosa "sub judice".  (...)  Ocorre que o art. 353,  inciso  I, na parte em que veda a dedutibilidade dos  "royalties" pagos a sócios pessoas  jurídicas, não possui  fundamento  legal,  pois nos  termos do art. 71, parágrafo único, alínea "d", da Lei n. 4506,  tal  restrição é aplicável apenas às pessoas físicas. Confira­se:  Fl. 2358DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 25          24 (...)  Em  suma,  diante  do  acima  exposto,  deve­se  reconhecer  que  a  vedação  contida no  art.  71,  parágrafo  único, alínea  "d",  da Lei  n.  4506, é  aplicável  apenas aos "royalties" devidos a sócios pessoas físicas.  Portanto, o art.  353,  inciso  I, do RIR/99, ao pretender estender a vedação  em questão  também aos sócios pessoas  jurídicas, extrapolou a  legislação  que lhe serve de amparo, o que não é possível.  (...)  Destarte, conforme acima demonstrado, não é válida a norma contida  no  art.  353,  inciso  I,  do  RIR/99,  ao  pretender  estender  aos  sócios  pessoas jurídicas a vedação aplicável apenas aos "royalties" pagos a  sócios pessoas físicas, nos termos art. 71, parágrafo único, alínea "d",  da Lei n. 4506.  Sendo  o  referido  art.  353,  inciso  I,  o  dispositivo  que  serve  de  fundamento para o presente  item da autuação "sub  judice", deve ser  reconhecida a sua improcedência, por evidente falta de amparo legal,  devendo ser canceladas as respectivas exigências fiscais." (grifou­se)  Ao  apreciar  o  recurso  voluntário  interposto  pela  contribuinte,  a  2ª  Turma  Ordinária  da  1ª  Câmara  da  1ª  Seção  de  Julgamento  do  CARF,  por  meio  do  acórdão  ora  recorrido  de  nº  1102­001.182,  manteve  as  glosas  no  tocante  ao  IRPJ  nos  seguintes  termos,  expostos no voto condutor da decisão:  "Foram glosadas despesas relativas a royalties pagos a sua controladora, a  empresa Klabin Irmãos & Cia (KIC), em decorrência de licença para uso de  marca, no valor de 1,3657% do faturamento líquido dos produtos.  A Fiscalização considerou as despesas indedutíveis nos termos do art. 353,  inciso I, do RIR/99, abaixo transcrito:  (...)  Além  disso,  a  autoridade  fiscal  considerou  as  despesas  como  não  necessárias,  entendendo não  ser  razoável  se  pagar  royalties  aos  próprios  proprietários da empresa.  A  decisão  recorrida  confirmou  a  glosa  das  despesas,  mas  exonerou  a  tributação  da  CSLL,  por  se  entender  que,  nos  casos  de  vedação  de  dedutibilidade da legislação do IRPJ, não existe previsão de ajuste na base  de cálculo da CSLL, sendo que isso somente ocorreria nos casos de falta de  comprovação ou inexistência das despesas deduzidas.  Quanto  à  necessidade  da  despesa,  o  recorrente  esclarece  que  não  há  qualquer  irregularidade no  fato  de  os  direitos  referentes  às marcas Klabin  serem detidos por pessoas  jurídicas diferentes daquela que  industrializa e  vende os produtos que levam tais marcas, sendo que essa estrutura decorre  de  decisão  gerencial  estratégica  do  conglomerado  econômico,  cuja  conveniência não pode ser questionada pela Fiscalização.  Acrescenta  que,  se  as  referidas  marcas  são  de  titularidade  de  outras  empresas  do  grupo,  a  sua  utilização  deve  necessariamente  ocorrer  Fl. 2359DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 26          25 mediante cessão de direito de uso. E não há estranheza alguma em que tal  cessão seja remunerada, pois se trata de contrato oneroso, isto é, no qual a  uma prestação corresponde uma contraprestação.  Quanto  ao  art.  353,  inciso  I,  do  RIR/99,  na  parte  em  que  veda  a  dedutibilidade  dos  royalties  pagos  a  sócios  pessoas  jurídicas,  a  defesa  afirma não possuir fundamento legal, pois, nos termos do art. 71, parágrafo  único,  alínea  “d”,  da  Lei  nº  4.506,  de  1964,  tal  restrição  seria  aplicável  apenas  às  pessoas  físicas.  Isso  tanto  porque  a  menção  a  “parentes  e  dirigentes”,  feita  no  dispositivo  legal,  obviamente  a  restringe  a  pessoas  físicas, quanto pela já consolidada interpretação que se faz do art. 72, inciso  I, da mesma Lei nº 4.506, de 1964, que possui  idêntica  redação e só  tem  sua aplicação admitida para pessoas físicas.  Acrescenta  que  este  Conselho  pode  deixar  de  cumprir  dispositivo  de  regulamento  que  não  tem  base  em  lei,  conforme  se  vê  em  inúmeros  precedentes,  pois  seu  regimento  interno  somente  veda  o  afastamento  de  decreto  por  motivo  de  inconstitucionalidade  (art.  62),  e  não  de  sua  contrariedade com a lei.   Quanto  à  CSLL,  defende  a  manutenção  da  decisão  recorrida,  pois  a  indedutibilidade de royalties não se estenderia a essa contribuição por falta  de previsão legal.  Quanto ao recurso voluntário, entendo não possuir razão a defesa.  É insuperável a vedação da dedução de despesas de royalties pagos a  sócios pessoas  jurídicas,  nos  termos do art.  353,  inciso  I, do RIR/99,  com base legal no art. 71 da Lei nº 4.506, de 1964, abaixo transcrito:  (...)  A defesa argumenta que:  a)  a  menção  a  “parentes  e  dirigentes”  restringe  a  interpretação  a  sócios  pessoas físicas;  b) formou­se consolidada interpretação nesse sentido quando da análise do  conteúdo do art. 72, inciso I, da mesma Lei nº 4.506, de 1964, que possuía  redação  semelhante,  mas  que  se  concluiu  referir  apenas  a  sócio  pessoa  física.  Apesar  de  engenhosos  e  instigantes,  os  argumentos  não  convencem.  A  expressão  “parentes  e  dependentes”  diz  respeito  apenas  àqueles  a  quem possa ser imputada tal relação: os dirigentes de empresas e os  sócios pessoas físicas.  Isto é, a  lei objetivou  incluir novas pessoas à  regra da indedutibilidade, e não excluir os sócios pessoas jurídicas.  Ademais,  a  jurisprudência  citada  a  respeito  da  distribuição  disfarçada  de  lucros nos termos do art. 72 da Lei nº 4.506, de 1964, limita­se à leitura do  dispositivo na égide do Decreto nº 58.400, de 10 de maio de 1966 (RIR/66),  que  não  havia  incluído  as  pessoas  jurídicas  no  dispositivo  regulamentar,  sendo que as próprias decisões citadas afirmam que tal quadro se alterou  com  a  edição  dos  Decretos  nºs  2.064  e  2.065,  ambos  de  1983,  quando  também  passou  a  se  considerar  a  distribuição  disfarçada  de  lucros  em  negócios realizados entre pessoas jurídicas.  Fl. 2360DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 27          26 Tem sido esse o entendimento desta Casa, como demonstram as ementas  abaixo transcritas:  (...)" (grifou­se)  Verifica­se  que  o  voto  lavrado  pelo  i.  Conselheiro  Relator  do  acórdão  recorrido abordou, quando da análise do recurso voluntário, somente um dos dispositivos legais  apontados pela Fiscalização para  fins de realização da glosa das despesas com pagamento de  royalties a sócios pessoas jurídicas: a correta interpretação da alínea "d" do parágrafo único do  art. 71 da Lei nº 4.506/1964.  E  assim  o  fez  por  entender  que,  no  tocante  àquela  discussão,  seu  entendimento acerca deste enquadramento legal específico já era suficiente para a manutenção  do  lançamento  tributário,  sendo  desnecessário  adentrar  na  seara  da  aplicabilidade  ao  caso  concreto  do  art.  352  do  RIR/1999  (art.  71,  alínea  "a",  da  Lei  nº  4.506/1964),  que  trata  da  necessidade das despesas.  Ocorre que o silêncio em relação ao outro suporte jurídico não tem o condão  de afastá­lo e tornar insubsistente a acusação fiscal. Para que o cancelamento se dê deveria ter  havido a apreciação completa da acusação fiscal.  Registre­se que o i. Conselheiro Relator até aborda a questão da necessidade  das despesas, mas apenas quando aprecia o recurso de ofício que visava ao restabelecimento da  cobrança dos créditos de CSLL exonerados pela decisão de primeira instância. Assim, no que  tange  à  apreciação  do  recurso  voluntário,  o  acórdão  recorrido  efetivamente  se  cala  sobre  a  necessidade/desnecessidade das despesas.  E isso se comprova facilmente pela leitura da ementa da decisão, que, no que  concerne ao tema, que traz apenas:  IRPJ. ROYALTIES PAGOS A SÓCIO. DESPESA INDEDUTÍVEL.  Não  são  dedutíveis,  da  base  de  cálculo  do  IRPJ,  os  royalties  pagos  a  sócios,  pessoas  físicas  ou  jurídicas,  por  expressa  vedação  do  art.  353,  inciso I, do RIR/99 (art. 71 da Lei nº 4.506, de 1964).  Diante deste quadro, caberia à contribuinte, caso quisesse ver julgados ambos  os suportes jurídicos que a Fiscalização apontou para a glosa das despesas, ter oposto embargos  declaratórios  ao  Acórdão  nº  1102­001.182  para  provocar  o  pronunciamento  da  2ª  Turma  Ordinária da 1ª Câmara a respeito da dedutibilidade de tais despesas com base no art. 352 do  RIR/1999.  Houve  oposição  de  embargos  à  decisão,  mas  a  questão  citada  não  foi  abordada  naquela  peça,  que  se  restringiu  a  questionar  supostas  omissões  e  contradições  relativas  ao  julgamento  do  aproveitamento  tributário  dos  ágios  oriundos  das  operações  societárias  que  envolveram  as  empresas  integrantes  do  grupo  econômico  KLABIN,  notadamente a KLAMASA e a IGARAS. Restou, portanto, não apreciada a acusação fiscal da  desnecessidade  das  despesas  com  pagamento  de  royalties  aos  sócios  pessoas  jurídicas  da  contribuinte.  Por conta do exposto, verifica­se que, mesmo que a questão da dedutibilidade  de  royalties pagos a acionistas  fosse conhecida,  conforme opina o despacho que  examinou a  Fl. 2361DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 28          27 admissibilidade  do  recurso  especial  da  contribuinte,  sua  discussão  seria  inócua  para  a  finalidade recursal desejada pela recorrente, qual seja, o cancelamento das glosas relativas às  despesas com pagamento de royalties.  Isso  porque,  tendo  o  contribuinte  contestado  apenas  um  dos  suportes  jurídicos  autônomos  utilizados  para  tais  glosas  (e  comprovado  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  a  respeito  deste,  como  exige  o  art.  67  do  Anexo  II  do  RICARF/2015),  os  créditos tributários correspondentes não seriam cancelados ainda que esta 1ª Turma da CSRF  considerasse  procedentes  os  argumentos  recursais  e  fosse  aplicável  ao  caso  concreto  o  entendimento adotado pelos acórdãos paradigmas colacionados pela recorrente.  O outro dispositivo da legislação, concernente à necessidade das despesas à  luz do art. 352 do RIR/1999, condição para sua dedutibilidade, não foi contestado por meio do  recurso especial.   Sendo assim, conclui­se que a matéria relativa à "dedutibilidade de royalties  pagos a acionistas", nos termos e com o alcance em que foi proposta pela recorrente, não deve  ser conhecida por conta de sua insuficiência recursal. Significa dizer que, independentemente  do  resultado  do  julgamento  da matéria  em  sede  de  recurso  especial,  o  efeito  prático  seria  a  manutenção da exigência tributária.   Diante  do  exposto,  voto  por  NÃO  CONHECER  do  recurso  especial  interposto  pela  contribuinte  em  relação  à  matéria  "dedutibilidade  de  royalties  pagos  a  acionistas".  Destaco que, no que atine às outras duas matérias que obtiveram seguimento  para julgamento por esta CSRF, "decadência do direito de questionar a formação dos ágios" e  "dedutibilidade  do  ágio  apurado  na  aquisição  da  empresa  KLAMASA",  adoto  as  razões  expostas  no  despacho  que  examinou  a  admissibilidade  do  recurso  especial  para  delas  CONHECER.  2) Preliminar de decadência em relação aos efeitos do ágio gerado em 2000 e 2001  A recorrente defende que o Fisco não poderia  ter glosado, no ano de 2008,  despesas  relacionadas  a  ágios  que  surgiram  em  operações  societárias  praticadas  em  2000  e  2001.  Isso  porque  o  direito  de  o  Fisco  contestar  tais  operações  já  teria  sido  fulminado  pela  decadência.  As  operações  a  que  a  recorrente  se  refere  são  aquelas  que  culminaram  na  criação  do  ágios  que  posteriormente  ela  pretendeu  dedutíveis:  i)  Em  24/11/2000,  a  IKPC  incorporou as ações da KLAMASA, contabilizando­as por R$ 323.379.090,72, valor em que se  embutia ágio de R$ 255.332.858,04; e ii) Em 10/12/2001, a contribuinte adquiriu as ações da  IGARAS  junto  à  INDÚSTRIAS  KLABIN  S.A.,  desdobrando  o  preço  pago  em  valor  patrimonial e ágio de R$ 570.909.159,70.  A recorrente alega que o Fisco já conhecia as operações desde a época de sua  realização, por conta da entrega de DIPJ e da atualização dos CNPJ, mas que somente veio a  apontar  irregularidades  nos  negócios  jurídicos  em  2008,  com  a  intenção  de  invalidar  seus  efeitos jurídicos e consequências tributárias.   Fl. 2362DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 29          28 Assim, irregular seria a conduta da Fiscalização, que estaria desrespeitando a  segurança jurídica, princípio fundamental protegido pelo instituto da decadência. Se o Estado  quedou­se inerte ao longo dos cinco anos seguintes àquele em que os negócios jurídicos foram  realizados, não poderia mais questionar a atividade exercida pelo contribuinte.  Em resumo, postula a recorrente o reconhecimento da decadência do direito  do Fisco de questionar a legalidade de atos praticados em período já alcançado, no momento da  autuação,  pelo  prazo  decadencial  de  cinco  anos  previsto  no  art.  150,  §4º,  ou  no  art.  173,  I,  ambos do CTN.  Pois  bem.  O  instituto  da  decadência  tributária  visa  a  limitar,  no  tempo,  o  direito do Fisco de constituir créditos tributários por meio do lançamento, sendo regido pelos  arts.  173  e  150  do  CTN.  O  primeiro  dispositivo  traz,  em  seu  inciso  I,  a  regra  geral  da  decadência,  que  reza  que  o  direito  da  Fazenda  Pública  de  constituir  o  crédito  tributário  se  extingue  com  o  esgotamento  do  prazo  de  cinco  anos  contados  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte àquele em que o lançamento tributário poderia ter sido efetuado. Já o §4º do art. 150  prevê  a  regra  a  que  se  submetem  os  tributos  sujeitos  ao  lançamento  por  homologação:  se  a  Fazenda Pública  não  se  pronunciar  em  cinco  anos  a  partir  da ocorrência  do  fato  gerador  do  tributo, o lançamento é homologado e o respectivo crédito, extinto. In verbis:  Art.  173.  O  direito  de  a  Fazenda  Pública  constituir  o  crédito  tributário  extingue­se após 5 (cinco) anos, contados:   I  ­  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento  poderia ter sido efetuado;   II ­ da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por  vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.  (...)    Art.  150. O  lançamento  por  homologação,  que  ocorre  quanto  aos  tributos  cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento  sem prévio exame da autoridade administrativa, opera­se pelo ato em que a  referida  autoridade,  tomando  conhecimento  da  atividade  assim  exercida  pelo obrigado, expressamente a homologa.  (...)  §  4º  Se  a  lei  não  fixar  prazo  a  homologação,  será  ele  de  cinco  anos,  a  contar  da  ocorrência  do  fato  gerador;  expirado  esse  prazo  sem  que  a  Fazenda  Pública  se  tenha  pronunciado,  considera­se  homologado  o  lançamento  e  definitivamente  extinto  o  crédito,  salvo  se  comprovada  a  ocorrência de dolo, fraude ou simulação.  Observa­se que os dois dispositivos têm algo em comum: ambos baseiam­se  no fato gerador dos  tributos para estabelecer o marco  temporal  inicial da contagem do prazo  decadencial. No caso do art. 173,  inciso  I, a contagem se  inicia no primeiro dia do exercício  seguinte àquele em que a autoridade tributária já poderia ter realizado o lançamento, motivado,  logicamente,  pela  verificação  do  fato  gerador.  Já  na  previsão  contida  no  §4º  do  art.  150,  a  própria ocorrência do fato gerador inaugura o decurso do prazo decadencial.   Fl. 2363DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 30          29 Os  presentes  autos  tiveram  origem  em  autos  de  infração  referentes  a  dois  tributos: IRPJ e CSLL. Observe­se o que a legislação específica estabelece para tais tributos:      Decreto nº 3.000, de 26/03/1999 (Regulamento do Imposto de Renda)  Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de  qualquer  natureza  tem  como  fato  gerador  a  aquisição  da  disponibilidade  econômica ou jurídica:   I  ­  de  renda,  assim  entendido  o  produto  do  capital,  do  trabalho  ou  da  combinação de ambos;  II  ­  de  proventos  de  qualquer  natureza,  assim  entendidos  os  acréscimos  patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.  (...)    Lei nº 7.689, de 15/12/1988  Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício,  antes da provisão para o imposto de renda.  a)  será  considerado  o  resultado  do  período­base  encerrado  em  31  de  dezembro de cada ano;  b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a  base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;  c)  o  resultado  do  período­base,  apurado  com  observância  da  legislação  comercial, será ajustado pela:   (...)  O fato gerador do IRPJ é, portanto, a aquisição de disponibilidade econômica  ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. Já o fato gerador da CSLL, embora  o  dispositivo  legal  não  seja  explícito  a  este  respeito,  é  a  ocorrência  de  resultado  ajustado  positivo no exercício financeiro, antes da provisão para o imposto de renda.  Assim,  só  há  sentido  em  se  discutir  decadência  de  lançamento  relativo  ao  IRPJ e à CSLL a partir  do momento em que ocorrem  tais  fatos  geradores, por determinação  expressa dos arts. 150, §4º, e 173, inciso I, do CTN.   A  recorrente  defende  a  tese  de  que  a  contagem  do  prazo  decadencial  se  iniciaria com as operações societárias ocorridas em 2000 e 2001, ou com o registro dos ágios  decorrentes de tais operações na contabilidade das empresas IKPC e KLABIN S.A., ou ainda  com  a  entrega  ao  Fisco  das  informações  atinentes  a  tal  contabilização.  Segundo  a  teoria  exposta, feitos os registros contábeis referentes aos atos societários que deram origem ao ágio,  se estes não forem contestados pela Administração Tributária dentro de cinco anos, receberiam  uma espécie de "homologação  tácita" e seu aproveitamento fiscal estaria autorizado,  também  de forma tácita.  Fl. 2364DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 31          30 Não existe fundamento jurídico que possa sustentar a tese desenvolvida pela  recorrente.  O instituto da decadência tributária tem o nobre propósito de evitar surpresas  na  relação  entre  contribuintes  e  Estado,  homenageando  o  princípio  da  segurança  jurídica.  Todavia, ele não existe de forma independente, desvinculada dos fatos geradores dos tributos.  Não é  razoável  cogitar­se da  existência de decadência para cada ato  societário,  cada  registro  contábil,  cada  transação  realizada.  Tais  eventos  indubitavelmente  fazem  parte  da  rotina  das  pessoas jurídicas, mas somente quando implicam na ocorrência do fato gerador de um tributo  específico é que se pode falar em início da contagem de prazo decadencial.  O  simples  registro  do  ágio  na  contabilidade  da  recorrente  ou  da  IKPC  ou  ainda  a  sua  transferência  a  outras  empresas  do  mesmo  grupo  econômico  não  poderiam  ser  objeto de glosa ou de lançamento tributário por parte da autoridade fiscalizadora. A presença  do ágio nos livros contábeis não provoca redução de crédito tributário, majoração de prejuízo  fiscal ou causa para lançamento de multa isolada. Assim, não havia obrigação de atuação por  parte do Fisco que pudesse provocar a fluência de prazo decadencial contra ele.  Os arts 385 e 386 do RIR/1999 prevêem que a pessoa jurídica que incorporar  outra em que detenha participação societária (ou for por ela incorporada), com a contabilização  de ágio fundamentado na expectativa de resultados futuros, passa a ter um potencial direito de,  no  futuro,  caso  sejam  cumpridos  os  demais  requisitos  exigidos  pela  legislação,  usufruir  da  possibilidade de utilização das despesas decorrentes da amortização de tal ágio como deduções  na  apuração  do  IRPJ  e  da  CSLL  devidos.  Algo  semelhante  se  dá  em  relação  à  teórica  possibilidade de utilização de ágio contabilizado anteriormente para fins de integração ao valor  contábil de participação societária alienada ou liquidada no futuro, conforme previsão do art.  426 do RIR/1999.  Somente  quando  o  contribuinte  faz  uso  destes  direitos  que  entende  lhe  caberem,  é  que  surge  a  obrigação  da  autoridade  tributária  de  verificar  a  correção  dos  procedimentos  adotados  e  dos  valores  apurados  a  título  de  IRPJ  e  de  CSLL.  Se  os  tributos  forem  apurados  de  forma  incorreta,  a  valor  menor,  em  razão  da  utilização  de  ágio  tributariamente  imprestável  ou  do  não  cumprimento  de  todas  as  exigências  legais,  passa  a  existir um fato que demanda a atuação do Fisco. Somente a partir do momento em que ocorrem  os fatos geradores destes tributos, portanto, é que se passa a discutir decadência.  O prazo decadencial aplicável a esta hipótese delimita o tempo de que o Fisco  dispõe  para  averiguar  a  utilização,  pelos  contribuintes,  do  ágio,  contabilizado  em  anos  anteriores, para fins de redução dos tributos relativos aos anos posteriores. No caso da presente  lide, os créditos tributários lançados referem­se aos anos­calendário de 2003 a 2007. Assim, se  considerarmos  aplicável  ao  caso  o  §4º  do  art.  150  do  CTN  (hipótese  mais  benéfica  à  recorrente),  a  autoridade  tributária  teria  até  o  fim  do  ano  de  2008  (cinco  anos  contados  dos  fatos  geradores  dos  tributos)  para  verificar  a  utilização  do  ágio  na  apuração  dos  tributos  relativos a 2003 (primeiro ano­calendário autuado), homologando sua utilização ou glosando as  parcelas dela decorrentes. Como a ciência da contribuinte a respeito das mencionadas glosas se  deu em 08/12/2008, nenhuma irregularidade é identificada na atuação estatal.  Além disso, registre­se que a atuação do Fisco pode desconstituir a utilização  fiscal do ágio, caso as condições legais estabelecidas pelos arts. 385, 386 ou 426 do RIR/1999  não  tenham  sido  cumpridas,  mas  não  a  sua  contabilização.  O  ágio  contábil  permanece  na  escrituração dos contribuintes, fato que reforça a ideia de que a atuação da autoridade tributária  Fl. 2365DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 32          31 não  afeta,  efetivamente,  fatos  ocorridos  e  já  alcançados  pela  decadência,  mas  apenas  seus  efeitos verificados em anos ainda não decaídos.   O entendimento exposto neste voto é corroborado pela Lei nº 9.430/1996, na  parte em que dispõe a respeito da obrigação de guarda de documentos pelos sujeitos passivos:  Art.  37.  Os  comprovantes  da  escrituração  da  pessoa  jurídica,  relativos  a  fatos  que  repercutam  em  lançamentos  contábeis  de  exercícios  futuros,  serão conservados até que se opere a decadência do direito de a Fazenda  Pública constituir os créditos tributários relativos a esses exercícios.  Ao  determinar  que  os  comprovantes  de  escrituração  relativos  a  fatos  que  repercutam no futuro devem ser guardados pelos sujeitos passivos até o momento em que se  opere  a  decadência  do  direito  de  constituição  dos  créditos  tributários  relativos  a  estes  exercícios (os futuros), a legislação explicita que os fatos comprovados pela documentação não  inauguram  a  contagem  do  prazo  decadencial,  mas  sim  os  fatos  geradores  dos  tributos  que  devem ser apurados e recolhidos nos exercícios posteriores.  O CARF  já  teve  oportunidade  de  se  pronunciar  acerca  da  tese  apresentada  pela  recorrente.  Em  recente  julgamento  de  recurso  voluntário  nos  autos  do  processo  nº  10183.723840/2013­20,  a  1ª  Turma  Ordinária  da  3ª  Câmara  apreciou  alegação  exatamente  igual à  levantada no recurso especial sob análise. No Acórdão nº 1301­002.019, restou assim  ementada a decisão relativa a tal discussão:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2009, 2010  DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TERMO INICIAL.  Em relação à decadência, a contagem do prazo deve ter como base a data  a partir da qual o Fisco poderia efetuar o lançamento, ou seja, a data do fato  gerador  da  obrigação.  Sob  essa  ótica,  para  efeito  de  tributação  da  amortização indevida do ágio, a simples apuração desse ágio não dá azo a  qualquer infração a qual só poderia, eventualmente, caracterizar­se quando  da  amortização.  Isso  porque  o  valor  amortizado  é  despesa  que  reduz  o  resultado  tributável  gerando,  quando  indevida,  a  infração  passível  de  lançamento.  Do  voto  que  prevaleceu  em  relação  a  esta  matéria  naquele  julgamento,  reproduz­se o excerto:  "Como preliminar, inicialmente, a recorrente insurge­se contra a decisão da  Turma Julgadora a quo que decidiu no sentido de que o termo inicial para a  contagem  do  prazo  decadencial  seria  contado  a  partir  do  início  da  sua  amortização (ano­calendário 2009) e não quando da apuração do ágio (ano­ calendário 2007).  Com relação a decadência, a contagem do prazo deve ter como base a  data a partir da qual o Fisco poderia efetuar o  lançamento, ou seja, a  data  do  fato  gerador  da  obrigação.  Sob  essa  ótica,  para  efeito  de  tributação  da  amortização  indevida  do  ágio,  a  simples  apuração  desse  ágio não dá azo a qualquer infração a qual só poderia, eventualmente,  caracterizar­se  quando  da  sua  amortização.  Isso  porque  o  valor  Fl. 2366DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 33          32 amortizado  é  despesa  que  reduz  o  resultado  tributável  gerando,  quando  indevida, a infração passível de lançamento.  Assim,  o  prazo  decadencial  deve  ter  como  referência  o  período  de  apuração  onde  tenha  ocorrido  a  amortização/dedução.  No  caso  sob  exame, a amortização iniciou­se no ano­calendário de 2009, como a ciência  dos  autos  deu­se  em  24/09/2013,  rejeito  a  preliminar  da  decadência  conforme suscitada." (grifou­se)  Diante de tudo o que foi exposto, entendo que não existe decadência a afetar  o  lançamento dos  créditos  tributários objeto dos presentes  autos. Os autos de  infração  foram  lavrados  em  2008,  tendo  por  base  fatos  geradores  de  IRPJ  e  de CSLL  ocorridos  de  2003  a  2007, não os ágios registrados em 2000 e 2001. Assim, relativamente à alegação preliminar de  decadência, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da contribuinte.  3)  Possibilidade  de  aproveitamento  tributário  do  ágio  criado  nas  operações  que  envolveram a KLAMASA  O último ponto de debate nos presentes autos, entre aqueles que foram objeto  do  recurso  especial  da  contribuinte  e  obtiveram  seguimento  para  esta  CSRF,  diz  respeito  à  regularidade  do  procedimento  adotado  pela  recorrente  (e  condenado  pela  Fiscalização)  de  promover  o  aproveitamento  tributário,  no  ano­calendário  de  2003,  do  ágio  registrado  na  contabilidade da IKPC por ocasião da incorporação das ações da KLAMASA, em novembro de  2000.  Inicialmente, esclareça­se que, embora os autos de infração que originaram o  presente  processo  se  refiram  aos  anos­calendário  de  2003  a  2007,  no  caso  específico  da  infração associada ao ágio oriundo das operações que envolveram a empresa KLAMASA, só  houve lançamento tributário relativo ao ano­calendário de 2003.  Conforme se verifica na tabela apresentada pela contribuinte ainda na fase de  fiscalização, à fl. 83, e reproduzida no Termo de Verificações Fiscais à fl. 1.183 (numeração  referente ao processo digital),  a contribuinte  também promoveu, ao  longo do ano de 2002, a  dedução de despesas decorrentes da amortização de parte do ágio originalmente registrado de  R$  255.332.858,04.  Contudo,  como  tal  período  já  se  encontrava  decaído  em  dezembro  de  2008, época da formalização dos autos de infração, somente foram lançadas as glosas do saldo  aproveitado  em  2003,  de  R$  195.755.191,20.  Zerado  tal  saldo  ainda  em  2003,  não  houve  reflexos tributários nos anos seguintes.  O ágio de R$ 255.332.858,04 objeto da controvérsia surgiu em novembro de  2000 como desdobramento de um processo de permuta entre ações da IKPC e da contribuinte,  que à época ainda atendia pelo nome de KLABIN RIOCELL S.A..   Foram  permutadas,  em  23/11/2000,  82.893.666  ações  da  IKPC,  de  propriedade da KLAMASA, por 289.917.420 ações da contribuinte KLABIN S.A., até então  detidas por acionistas como BNDES, PETROS, PREVI e outros. A contribuinte alega que os  valores  atribuídos  às  ações  permutadas  (R$  3,92  cada  ação  da  IKPC; R$  1,12  cada  ação  da  KLABIN S.A.) respeitaram o valor de mercado de cada empresa, segundo avaliação realizada  por empresas especializadas. Com base neste valor de mercado é que foi estabelecida a taxa de  troca entre as ações, de aproximadamente 3,5 ações da KLABIN S.A. para cada ação da IKPC.  Fl. 2367DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 34          33 Ocorre que as ações da IKPC possuídas pela KLAMASA estavam registradas  por um custo de R$ 68.619.940,98, resultado da soma de R$ 68.127.000,49 (valor contábil das  82.494.666 ações da IKPC conferidas em aumento de capital da KLAMASA em 31/08/2000) e  R$ 492.940,49 (valor pago pela KLAMASA na aquisição de mais 398.906 ações da IKPC para  completar a quantidade que se pensava inicialmente ser necessária para a permuta que estava  por vir). A partir dos números apresentados, pode­se calcular que o valor contábil de cada ação  da IKPC detida pela KLAMASA, antes da permuta, era de aproximadamente R$ 1,21.  No dia seguinte à permuta (24/11/2000), com o intuito de incorporar as ações  da  KLAMASA,  a  IKPC  emitiu  mais  82.494.666  ações,  pelo  valor  de  R$  323.379.090,72  (adotou­se  para  cada  ação  emitida  o  valor  de  mercado  de  R$  3,92,  o  mesmo  utilizado  anteriormente para fins de cálculo da taxa de permuta de 3,5 para 1). As ações emitidas foram  integralizadas  pelos  acionistas  da  KLAMASA  por  meio  da  entrega  da  totalidade  das  ações  desta empresa, a um valor contábil de R$ 68.046.232,68.   Por conta da diferença entre o valor de mercado que atribuiu a suas próprias  ações (R$ 323.379.090,72) e o valor contábil pelo qual recebeu as ações da KLAMASA (R$  68.046.232,68),  a  IKPC  registrou  ágio  de  R$  255.332.858,04  associado  a  tal  investimento.  Destaque­se  que  o  único  ativo  relevante  detido  à  época  pela  KLAMASA  eram  as  ações  da  contribuinte KLABIN S.A. recebidas em permuta pelas ações da IKPC.  Já  no  contexto  da  reorganização  societária  do  grupo  KLABIN,  em  22/10/2001, a  IKPC utilizou seu investimento na KLAMASA, devidamente acompanhado do  ágio, para integralizar aumento de capital da INDÚSTRIAS KLABIN S.A..  Em 30/10/2001, a INDÚSTRIAS KLABIN S.A. incorporou a KLAMASA a  valores contábeis, passando a registrar o ágio de R$ 255.332.858,04 em seu ativo diferido e a  controlar de forma direta a contribuinte KLABIN S.A..   No dia seguinte, a INDÚSTRIAS KLABIN S.A. transferiu, em procedimento  de aumento de capital, seu investimento na contribuinte KLABIN S.A., a valores patrimoniais,  para sua controlada KIV, que registrou em seu ativo diferido o ágio associado à participação  societária recebida.  Por  fim,  em  28/12/2001,  a  KLABIN  S.A.  incorporou  suas  controladoras  IKPC,  INDÚSTRIAS KLABIN S.A. e KIV,  trazendo o ágio de R$ 255.332.858,04 para sua  contabilidade. Julgando­se amparada pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 (arts. 385 e 386 do  RIR/1999),  a  contribuinte passou a promover,  durante os  anos­calendário de 2002 e 2003, o  aproveitamento  tributário  do  ágio,  por  meio  da  dedução  das  despesas  decorrentes  de  sua  amortização e de sua baixa para alienação de investimento (conforme já se mencionou, apenas  os  efeitos  tributários  observados  no  ano  de  2003  foram  considerados  para  fins  de  autuação,  uma vez que o ano­calendário de 2002 já se encontrava decaído).  Muito bem. A  respeito  da  figura do  ágio,  há que  se dizer que  seu  conceito  tributário  foi  introduzido  no  ordenamento  brasileiro  pelo  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  26  de  dezembro de 1977. À época dos fatos discutidos nestes autos, dispunha o art. 20 do Decreto­ Lei, antes de ter sua redação alterada pela Lei nº 12.973, de 13/05/2014:  Art 20  ­ O contribuinte que avaliar  investimento em sociedade coligada ou  controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição  da participação, desdobrar o custo de aquisição em:  Fl. 2368DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 35          34 I ­ valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo  com o disposto no artigo 21; e   II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição,  que  será  a  diferença  entre  o  custo  de  aquisição do investimento e o valor de que trata o número I.  § 1º  ­ O valor de patrimônio  líquido e o ágio ou deságio serão registrados  em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento.   § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes,  seu fundamento econômico:  a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou  inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão  dos resultados nos exercícios futuros;  c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º ­ O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do §  2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como  comprovante da escrituração.  O art. 385 do RIR/1999 é basicamente uma cópia do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598/1977. Em ambos os dispositivos, encontra­se a determinação de que contribuintes que  avaliam investimentos em sociedade controlada ou coligada pelo valor do patrimônio líquido  registrem o ágio apurado na aquisição de participação societária em subconta separada daquela  que registra o valor do patrimônio líquido da investida na época da aquisição.  Além disso, os dispositivos prevêem que tal ágio deve ser fundamentado em  pelo menos um dos três fatores: a) valor de mercado dos bens do ativo da investida superior ao  registrado na contabilidade; b) expectativa de resultados positivos da investida nos exercícios  futuros ou; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  Quando  o  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598/1977  e  o  art.  385  do  RIR/1999  afirmam que o destinatário das regras ali expostas é o contribuinte que avaliar investimento em  sociedade  coligada  ou  controlada  pelo  valor  de  patrimônio  líquido,  estão  se  referindo  ao  método  da  equivalência  patrimonial.  Segundo  tal  método,  as  variações  observadas  nos  patrimônios  líquidos  da  sociedades  coligadas  ou  controladas  provocam  reflexos  nos  valores  dos investimentos registrados na investidora.  Observe­se  o  que  dispõem  os  arts.  387  a  389  do  RIR/1999,  a  respeito  do  método de equivalência patrimonial:   Art. 387. Em cada balanço, o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo  valor  de  patrimônio  líquido  da  coligada  ou  controlada,  de  acordo  com  o  disposto  no  art.  248  da  Lei  nº  6.404,  de  1976,  e  as  seguintes  normas  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 21, e Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art.  1º, inciso III):  I  ­  o  valor  de  patrimônio  líquido  será  determinado  com  base  em  balanço  patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada levantado  na mesma data do balanço do contribuinte ou até dois meses, no máximo,  Fl. 2369DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 36          35 antes  dessa  data,  com  observância  da  lei  comercial,  inclusive  quanto  à  dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto de  renda;  (...)    Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387, I), deverá ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto no artigo anterior, mediante lançamento da diferença a débito ou a  crédito da conta de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22).  (...)    Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por aumento ou  redução no valor de patrimônio líquido do investimento, não será computada  na  determinação  do  lucro  real  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  23,  e  Decreto­Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso IV).  (...)  O art. 389 do RIR/1999 é explícito ao determinar que os resultados auferidos  pelas  empresas  coligadas  ou  controladas  não  devem  ser  computados  na  determinação  do  resultado  da  investidora.  Assim,  lucros  apurados  em  uma  investida  devem  ser  objeto  de  tributação somente no âmbito daquela empresa. Embora tenham o reflexo de majorar o valor  do  investimento  registrado  na  investidora,  os  lucros  da  investida  não  devem  integrar  a  base  tributável da pessoa jurídica que nela detém participação societária, sob pena de configurar­se  hipótese de dupla tributação.  Caso a investidora tenha registrado, em sua contabilidade, ágio decorrente da  expectativa de rentabilidade futura da investida, conclui­se que a causa do pagamento a maior  efetivamente  se  concretizou,  mas  foi  tributada  somente  na  coligada  ou  controlada.  Sendo  assim, não há que se cogitar de amortização do ágio na investidora, uma vez que não ocorre,  nesta pessoa jurídica, tributação do resultado positivo da investida.  Somente seria lógico falar em amortização daquele ágio caso a concretização  do motivo  que  lhe  deu  causa,  qual  seja,  a  lucratividade  futura  da  investida,  tivesse  reflexos  tributários  na  pessoa  jurídica  que  pagou  a  "mais  valia".  Dessa  forma,  o  dispêndio  a  maior  poderia ser gradativamente recuperado sob a forma de despesas dedutíveis, se os lucros que o  motivaram  provocassem  um  maior  recolhimento  de  tributos  nos  períodos  posteriores  à  aquisição do investimento.  Como,  por  determinação  legal,  não  é  esta  a  hipótese  que  se  verifica  no  método de equivalência patrimonial, pode­se concluir que a regra geral é a da impossibilidade  de utilização fiscal do ágio registrado na investidora. É o que reza expressamente o art. 391 do  RIR/1999:  Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata  o art. 385 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado  o disposto no art. 426 (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 25, e Decreto­Lei  nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso III).  Fl. 2370DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 37          36 Parágrafo  único.  Concomitantemente  com  a  amortização,  na  escrituração  comercial,  do  ágio  ou  deságio  a  que  se  refere  este  artigo,  será  mantido  controle,  no  LALUR,  para  efeito  de  determinação  do  ganho  ou  perda  de  capital na alienação ou liquidação do investimento (art. 426).  Existem, contudo, duas exceções a tal regra. A primeira delas é indicada pelo  próprio art. 391, quando ressalva o disposto no art. 426 do mesmo RIR/1999:  Art.  426. O  valor  contábil  para  efeito  de  determinar  o  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação  de  investimento  em  coligada  ou  controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 384), será a soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  33,  e  Decreto­Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso V):  I ­ valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na  contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte,  excluídos  os  computados nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do  lucro real;  III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado  o  disposto  no  parágrafo  único  do  artigo anterior.  A primeira exceção à  regra da  impossibilidade de aproveitamento  tributário  do ágio tratado pelo art. 385 do RIR/1999 diz respeito, portanto, à apuração de ganho ou perda  de capital. Se o investimento que deu causa à "mais valia" for alienado ou liquidado, o ágio ou  deságio  registrados  na  contabilidade  da  controladora  devem  compor  o  custo  de  aquisição  considerado  no  cálculo  do  resultado  tributável  da  operação,  sobre  o  qual  incidirão  IRPJ  e  CSLL.  Já  a  segunda  exceção  refere­se  a  transformações  societárias  envolvendo  investidoras, investidas e o ágio associado aos investimentos.  A  respeito  da  evolução  histórica  das  previsões  legais  que  contemplaram  a  possibilidade de aproveitamento tributário do ágio em hipóteses de transformações societárias,  remeto­me ao irretocável apanhado feito pelo nobre Conselheiro André Mendes de Moura no  Acórdão nº 9101­002.301:  "Primeiro, o tratamento conferido à participação societária extinta em fusão,  incorporação  ou  cisão,  atendia  o  disposto  no  art.  34  do  Decreto­Lei  nº  1.598, de 1977:  Art 34 ­ Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção  de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença  entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo  líquido  que  as  substituir  será  computado  na  determinação  do  lucro  real  de  acordo  com  as  seguintes  normas:  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973, de 2014) (Vigência)  I ­ somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o  valor  contábil  e  o  valor  de  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  Fl. 2371DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 38          37 mercado,  e  o  contribuinte  poderá,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  optar  pelo  tratamento  da  diferença  como  ativo  diferido,  amortizável  no  prazo  máximo  de  10  anos;  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973, de 2014) (Vigência)  II ­ será computado como ganho de capital o valor pelo qual tiver sido  recebido o acervo  líquido que exceder o valor contábil das ações ou  quotas extintas, mas o contribuinte poderá, observado o disposto nos  §§ 1º e 2º,  diferir a  tributação sobre a parte do ganho de capital em  bens  do  ativo  permanente,  até  que  esse  seja  realizado.  (Revogado  pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  §  1º  O  contribuinte  somente  poderá  diferir  a  tributação  da  parte  do  ganho  de  capital  correspondente  a  bens  do  ativo  permanente  se:  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  a) discriminar os bens do acervo líquido recebido a que corresponder  o  ganho  de  capital  diferido,  de  modo  a  permitir  a  determinação  do  valor  realizado  em  cada  período­base;  e  (Revogado  pela  Lei  nº  12.973, de 2014) (Vigência)  b)  mantiver,  no  livro  de  que  trata  o  item  I  do  artigo  8º,  conta  de  controle  do  ganho  de  capital  ainda  não  tributado,  cujo  saldo  ficará  sujeito  a  correção  monetária  anual,  por  ocasião  do  balanço,  aos  mesmos  coeficientes  aplicados  na  correção  do  ativo  permanente.  (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  §  2º  ­  O  contribuinte  deve  computar  no  lucro  real  de  cada  período­ base  a  parte  do  ganho  de  capital  realizada  mediante  alienação  ou  liquidação,  ou  através  de  quotas  de  depreciação,  amortização  ou  exaustão deduzidas como custo ou despesa operacional.  (Revogado  pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)  O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido, como perda  de capital, é que o acervo  líquido vertido em razão da  incorporação, fusão  ou  cisão  estivesse  avaliado  a  preços  de mercado.  Contudo,  para  que  se  consumasse a perda de capital prevista no inciso I, o valor contábil deveria  ser  maior  do  que  o  acervo  líquido  avaliado  a  preços  de  mercado,  e  tal  situação se mostraria viável, especialmente, quando, imediatamente após à  aquisição do investimento com ágio, ocorresse a operação de incorporação,  fusão ou cisão.  Ocorre  que  tal  previsão  se  consumou  em  operações  um  tanto  quanto  questionáveis  por  vários  contribuintes,  mediante  aquisição  de  empresas  deficitárias  pagando­se  ágio,  para,  em  logo  em  seguida,  promover  a  incorporação  da  investidora  pela  investida.  As  operações  ocorriam  quase  simultaneamente.  E,  nesse  contexto,  o  aproveitamento  do  ágio,  nas  situações  de  transformação  societária,  sofreu  alteração  legislativa.  Vale  transcrever  a  Exposição de Motivos  da MP nº  1.602, de 19971,  que,  posteriormente,  foi  convertida na Lei nº 9.532, de 1997.                                                               1  Exposição  de Motivos  publicada  no Diário  do  Congresso Nacional  nº  26,  de  02/12/1997,  pg.  18021  e  segs,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  Fl. 2372DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 39          38 11.  O  art.  8º  estabelece  o  tratamento  tributário  do  ágio  ou  deságio  decorrente  da  aquisição,  por  uma  pessoa  jurídica,  de  participação  societária  no  capital  de  outra,  avaliada  pelo método  da equivalência  patrimonial.  Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse  assunto,  diversas  empresas,  utilizando  dos  já  referidos  "planejamentos  tributários",  vem  utilizando  o  expediente  de  adquirir  empresas  deficitárias,  pagando  ágio  pela  participação,  com  a  finalidade  única  de  gerar  ganhos  de  natureza  tributária,  mediante  o  expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela  deficitária.  Com  as  normas  previstas  no  Projeto,  esses  procedimentos  não  deixarão  de  acontecer,  mas,  com  certeza,  ficarão  restritos  às  hipóteses de casos reais,  tendo em vista o desaparecimento de toda  vantagem  de  natureza  fiscal  que  possa  incentivar  a  sua  adoção  exclusivamente por esse motivo.  Não vacilou a doutrina abalizada de LUÍS EDUARDO SCHOUERI2 ao discorrer,  com precisão sobre o assunto:  Anteriormente à edição da Lei nº 9.532/1997, não havia na legislação  tributária nacional regulamentação relativa ao tratamento que deveria  ser  conferido  ao  ágio  em  hipóteses  de  incorporação  envolvendo  a  pessoa  jurídica  que  o  pagou  e  a  pessoa  jurídica  que  motivou  a  despesa com ágio.  O que ocorria, na prática, era a consideração de que a  incorporação  era,  per  se,  evento  suficiente  para  a  realização  do  ágio,  independentemente de sua fundamentação econômica.  (...)  Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor a Lei nº  9.532/1997, adveio um cenário diferente em matéria de dedução fiscal  do  ágio.  Desde  então,  restringiram­se  as  hipóteses  em  que  o  ágio  seria passível de ser deduzido no caso de incorporação entre pessoas  jurídicas,  com  a  imposição  de  limites  máximos  de  dedução  em  determinadas situações.  Ou  seja,  nem  sempre  o  ágio  contabilizado  pela  pessoa  jurídica  poderia  ser  deduzido  de  seu  lucro  real  quando  da  ocorrência  do  evento  de  incorporação.  Pelo  contrário.  Com  a  regulamentação  ora  em vigor, poucas são as hipóteses em que o ágio  registrado poderá  ser deduzido, a depender da fundamentação econômica que lhe seja  conferida.  Merece transcrição o Relatório da Comissão Mista3 que trabalhou na edição  da MP 1.609, de 19974:                                                              2  SCHOUERI,  Luís  Eduardo.  Ágio  em  reorganizações  societárias  (aspectos  tributários).  São  Paulo  : Dialética,  2012, p. 66 e segs.  3  Relatório  da  Comissão Mista  publicada  no  Diário  do  Congresso  Nacional  nº  27,  de  03/12/1997,  pg.  18494,  http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016.  4 Na realidade, o número da Medida Provisória abordada é 1.602.  Fl. 2373DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 40          39 O artigo 8º altera as regras para determinação do ganho ou perda de  capital  na  liquidação  de  investimento  em  coligada  ou  controlada  avaliado pelo valor do patrimônio líquido, quando agregado de ágio ou  deságio.  De  acordo  com  as  novas  regras,  os  ágios  existentes  não  mais  serão  computados  como  custo  (amortizados pelo  total),  no  ato  de liquidação do investimento, como eram de acordo com as normas  ora modificadas.  O ágio ou deságio referente à diferença entre o valor de mercado dos  bens absorvidos e o respectivo valor contábil, na empresa incorporada  (inclusive a fusionada ou cindida), será registrado na própria conta de  registro  dos  respectivos  bens,  a  empresa  incorporador  (inclusive  a  resultante  da  fusão  ou  a  que  absorva  o  patrimônio  da  cindida),  produzindo as  repercussões próprias na depreciação normal. O ágio  ou deságio decorrente de expectativa de  resultado  futuro poderá ser  amortizado  durante  os  cinco  anos­calendário  subsequentes  à  incorporação, à razão de 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do  período de apuração. (...)  Percebe­se que,  em  razão de um completo  desvirtuamento  do  instituto,  o  legislador foi chamado a intervir, para normatizar, nos arts. 7º e 8º da Lei nº  9.532,  de  1997,  sobre  situações  específicas  tratando  de  eventos  de  transformação societária envolvendo investidor e investida.   Inclusive, no decorrer dos debates tratando do assunto, chegou­se a cogitar  que  o  aproveitamento  do  ágio  não  seria  uma despesa, mas  um benefício  fiscal.  Em breves palavras, caso fosse benefício fiscal, o próprio legislador deveria  ter  tratado  do  assunto,  como  o  fez  na  Exposição  de  Motivos  de  outros  dispositivos da MP nº 1.607, de 1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997).  Na  realidade, a Exposição de Motivos deixa claro que a motivação para o  dispositivo  foi  um  maior  controle  sobre  os  planejamentos  tributários  abusivos,  que  descaracterizavam  o  ágio  por  meio  de  analogias  completamente desprovidas de sustentação jurídica. E deixou claro que se  trata de uma despesa de amortização."  Depreende­se  da  retrospectiva  transcrita  que  os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  (produto  da  conversão  da Medida Provisória nº  1.602/1997)  foram  erigidos  pelo  legislador com a específica finalidade de coibir a prática de planejamentos tributários abusivos  em  que  empresas  superavitárias  adquiriam  com  ágio  empresas  deficitárias  para  serem  em  seguida incorporadas por elas. Tal incorporação reversa, também denominada de incorporação  "às avessas", não tinha nenhum propósito negocial que não fosse a simples geração de ganhos  de natureza tributária.   Os  arts.  7º  e  8º  da  Lei  nº  9.532/1997  foram  integralmente  incorporados  ao  RIR/1999 por meio de seu art. 386. Como este artigo faz referência expressa a dispositivos do  art. 385 (cópia do já reproduzido art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977), transcrevem­se ambos  a seguir:   Art. 385. O contribuinte que avaliar  investimento em sociedade coligada ou  controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição  Fl. 2374DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 41          40 da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 20):  I ­ valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo  com o disposto no artigo seguinte; e  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição,  que  será  a  diferença  entre  o  custo  de  aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior.  § 1º O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição do  investimento  (Decreto­Lei  nº  1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes,  seu fundamento econômico (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º):  I ­ valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou  inferior ao custo registrado na sua contabilidade;  II ­ valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão  dos resultados nos exercícios futuros;  III ­ fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.  § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os  incisos I e II do  parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte  arquivará  como  comprovante  da  escrituração  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977, art. 20, § 3º).    Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio,  apurado  segundo  o  disposto  no  artigo  anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):  I  ­ deverá  registrar o  valor do ágio ou deságio  cujo  fundamento seja o de  que trata o  inciso I do §2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que  registre o bem ou direito que lhe deu causa;  II  ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de que  trata o  inciso  III  do  §2º  do  artigo  anterior,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente, não sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o  inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração  de  lucro  real,  levantados posteriormente à  incorporação,  fusão ou cisão, à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;  IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata  o  inciso  II  do  §2º  do  artigo  anterior,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  do  lucro  real,  levantados  durante  os  cinco  anos­calendário  subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos,  no mínimo, para cada mês do período de apuração.  §1º  O  valor  registrado  na  forma  do  inciso  I  integrará  o  custo  do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital  e  de  depreciação, amortização ou exaustão (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §1º).  Fl. 2375DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 42          41 §2º  Se  o  bem  que  deu  causa  ao  ágio  ou  deságio  não  houver  sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora,  esta  deverá registrar (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §2º):  I ­ o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no  inciso III;  II  ­  o  deságio  em  conta  de  receita  diferida,  para  amortização  na  forma  prevista no inciso IV.  §3º O valor registrado na forma do inciso II (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º,  §3º):  I  ­ será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho  ou  perda  de  capital  na alienação  do  direito  que  lhe  deu  causa  ou na  sua  transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital;  II  ­  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio  ou do intangível que lhe deu causa.  §4º  Na  hipótese  do  inciso  II  do  parágrafo  anterior,  a  posterior  utilização  econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou  jurídica  usuária ao pagamento  dos  tributos ou contribuições que deixaram  de  ser  pagos,  acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade com a legislação vigente (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §4º).  §5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que  se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como  custo do direito (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §5º).  §6º O  disposto  neste  artigo  aplica­se,  inclusive,  quando  (Lei  nº  9.532,  de  1997, art. 8º):  I  ­  o  investimento  não  for,  obrigatoriamente,  avaliado  pelo  valor  do  patrimônio líquido;  II  ­ a empresa  incorporada,  fusionada ou cindida  for aquela que detinha a  propriedade da participação societária.  §7º  Sem  prejuízo  do  disposto  nos  incisos  III  e  IV,  a  pessoa  jurídica  sucessora  poderá  classificar,  no  patrimônio  líquido,  alternativamente  ao  disposto no §2º deste artigo, a conta que  registrar o ágio ou deságio nele  mencionado (Lei nº 9.718, de 1998, art. 11).  Verifica­se  que  os  arts.  385  e  386  do  RIR/1999  guardam  uma  relação  indissociável  entre  si,  uma  vez  que  requisitos  à  aplicação  do  segundo  artigo  são  extraídos  diretamente da redação do primeiro.   O  art.  385,  conforme  já  mencionado,  estabelece  duas  regras  principais.  A  primeira  determina  que  o  ágio  apurado  em  uma  aquisição  de  participação  societária  em  sociedade controlada ou coligada seja registrado em subconta separada daquela que registra o  valor do patrimônio líquido da investida na época da aquisição. Já a segunda fixa os possíveis  fundamentos  econômicos  do  ágio  pago  na  aquisição  da  participação  societária  (valor  de  mercado dos bens do ativo da investida superior ao registrado na contabilidade; expectativa de  resultados  positivos  da  investida  nos  exercícios  futuros;  fundo  de  comércio,  intangíveis  e  Fl. 2376DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 43          42 outras razões econômicas). Por fim, o artigo ainda prevê que o ágio fundamentado em valor de  mercado  dos  bens  do  ativo  da  investida  ou  na  expectativa  de  resultados  futuros  deve  ser  baseado em documentação comprobatória, devidamente arquivada.   Já  o  art.  386  trata,  entre  outras  coisas,  da  possibilidade  de  aproveitamento  tributário do ágio decorrente do fundamento econômico previsto no inciso II do §2º do artigo  anterior (valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados  nos exercícios futuros).   O caput do art. 386 traz o primeiro requisito que deve ser cumprido para que  seja  possível  o  aproveitamento  do  ágio:  uma  pessoa  jurídica  deve  absorver  o  patrimônio  de  uma  segunda,  em  que  detenha  participação  societária  adquirida  com  ágio.  A  respeito  deste  primeiro requisito exigido pela norma,  recorro novamente ao Acórdão nº 9101­002.301, pela  assertividade da análise ali desenvolvida:  "Percebe­se claramente, no caso, que o suporte fático delineado pela norma  predica,  de  fato,  que  investidora  e  investida  tenham  que  integrar  uma  mesma  universalidade:  A  pessoa  jurídica  que  absorver  patrimônio  de  outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio.  A  conclusão  é  ratificada  analisando­se  a  norma  em  debate  sob  a  perspectiva  da  hipótese  de  incidência  tributária  delineada  pela  melhor  doutrina de GERALDO ATALIBA 5.  Esclarece  o  doutrinador  que  a  hipótese  de  incidência  se  apresenta  sob  variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade.   Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina,  ao  determinar  que  se  trata  da  qualidade  que  determina  os  sujeitos  da  obrigação tributária.  E a  norma  em análise  se  dirige  à  pessoa  jurídica  investidora originária,  aquela que efetivamente acreditou na mais valia do  investimento,  fez  os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a  aquisição, e à pessoa jurídica investida.   Ocorre  que,  em  se  tratando  do  ágio,  as  reorganizações  societárias  empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo.  Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire  com ágio participação societária da pessoa jurídica B. Em seguida, utiliza­se  de uma outra pessoa jurídica, C, e integraliza o capital social dessa pessoa  jurídica C com a participação societária que adquiriu da pessoa  jurídica B.  Resta consolidada situação no qual a pessoa  jurídica A controla a pessoa  jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em seguida,  sucede­se evento de transformação societária, no qual a pessoa jurídica B  absorve patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa.  Ocorre  que  os  sujeitos  eleitos  pela  norma  são  precisamente  a  pessoa  jurídica  A  (investidora)  e  a  pessoa  jurídica  B  (investida)  cuja  participação  societária  foi  adquirida  com  ágio.  Para  fins  fiscais,  não  há  nenhuma  previsão  para  que  o  ágio  contabilizado  na  pessoa  jurídica  A                                                              5 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 6ª ed. São Paulo : Malheiros Editores, 2010, p. 51 e segs.  Fl. 2377DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 44          43 (investidora),  em  razão  de  reorganizações  societárias  empreendidas  por  grupo  empresarial,  possa  ser  considerado  "transferido"  para  a  pessoa  jurídica C, e a pessoa jurídica C, ao absorver ou ser absorvida pela pessoa  jurídica  B,  possa  aproveitar  o  ágio  cuja origem  deu­se  pela  aquisição  da  pessoa jurídica A da pessoa jurídica B.  Da mesma maneira,  encontram­se  situações  no  qual  a  pessoa  jurídica  A  realiza  aportes  financeiros  na  pessoa  jurídica  C  e,  de  plano,  a  pessoa  jurídica C adquire participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em  seguida,  a  pessoa  jurídica C absorve  patrimônio  da  pessoa  jurídica B,  ou  vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio.  Mais  uma  vez,  não  é  o  que  prevê  o  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência  da  norma  em  questão.  A  pessoa  jurídica  que  adquiriu  o  investimento, que acreditou na mais valia e que desembolsou os  recursos  para a aquisição  foi, de  fato, a pessoa  jurídica A  (investidora). No outro  pólo da relação, a pessoa jurídica adquirida com ágio foi a pessoa jurídica  B. Ou seja, o aspecto pessoal da hipótese de incidência, no caso, autoriza o  aproveitamento  do  ágio  a  partir  do momento  em que  a  pessoa  jurídica  A  (investidora) e a pessoa  jurídica B  (investida) passem a  integrar a mesma  universalidade.  São  as  situações  mais  elementares.  Contudo,  há  reorganizações  envolvendo inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por  diante).  Vale  registrar  que  goza  a  pessoa  jurídica  de  liberdade  negocial,  podendo  dispor  de  suas  operações  buscando  otimizar  seu  funcionamento,  com  desdobramentos econômicos, sociais e tributários.  Contudo,  não  necessariamente  todos  os  fatos  são  recepcionados  pela  norma tributária.   A  partir  do  momento  em  que,  em  razão  das  reorganizações  societárias,  passam  a  ser  utilizadas  novas  pessoas  jurídicas  (C,  D,  E,  F,  G,  e  assim  sucessivamente),  pessoas  jurídicas  distintas  da  investidora  originária  (pessoa  jurídica  A)  e  da  investida  (pessoa  jurídica  B),  e  o  evento  de  absorção não envolve mais a pessoa jurídica A e a pessoa jurídica B,  mas  sim  pessoa  jurídica  distinta  (como,  por  exemplo,  pessoa  jurídica  F  e  pessoa jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna­se impossível,  vez que o fato imponível (suporte fático, situado no plano concreto) deixa de  ser  amoldar  à  hipótese  de  incidência  da  norma  (plano  abstrato),  por  incompatibilidade do aspecto pessoal.  Em  relação  ao  aspecto  material,  há  que  se  consumar  a  confusão  de  patrimônio entre  investidora e  investida, a que  faz alusão o caput do art.  386 do RIR (A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação  societária  adquirida com ágio ou deságio...). Com a confusão patrimonial, aperfeiçoa­ se  o  encontro  de  contas  entre  investidor  e  investida,  e  a  amortização  do  ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do  IRPJ e da CSLL.  Na  realidade, o  requisito expresso de que  investidor e  investida passam a  compor o mesmo patrimônio, mediante evento de transformação societária,  no  qual  a  investidora  absorve  a  investida,  ou  vice  versa,  encontra  Fl. 2378DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 45          44 fundamento no fato de que, com a confusão de patrimônios, o lucro auferido  pela  investida  passa  a  integrar  a  mesma  universalidade  da  investidora.  SCHOUERI6, com muita clareza, discorre que, antes da absorção, investidor e  investida são entidades autônomas. O lucro auferido pela investida (que foi  a  motivação  para  que  a  investidora  adquirisse  a  investida  com  o  sobrepreço),  é  tributado  pela  própria  investida.  E,  por  meio  do  MEP,  eventual  acréscimo  no  patrimônio  líquido  da  investida  seria  refletido  na  investidora,  sem,  contudo,  haver  tributação  na  investidora.  A  lógica  do  sistema  mostra­se  clara,  na  medida  em  que  não  caberia  uma  dupla  tributação dos lucros auferidos pela investida.   Por  sua  vez,  a  partir  do  momento  em  que  se  consuma  a  confusão  patrimonial,  os  lucros  auferidos  pela  então  investida  passam  a  integrar  a  mesma universalidade da investidora. Reside, precisamente nesse ponto, o  permissivo para que o ágio, pago pela investidora exatamente em razão dos  lucros  a  serem  auferidos  pela  investida,  possa  ser  aproveitado,  vez  que  passam  a  se  comunicar,  diretamente,  a  despesa  de  amortização  do  ágio e as receitas auferidas pela investida.  Ou  seja,  compartilhando  o  mesmo  patrimônio  investidora  e  investida,  consolida­se  cenário  no  qual  a  mesma  pessoa  jurídica  que  adquiriu  o  investimento com mais valia (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade  futura, passa a ser tributada pelos lucros percebidos nesse investimento.   Verifica­se,  mais  uma  vez,  que  a  norma  em  debate,  ao  predicar,  expressamente,  que  para  se  consumar  o  aproveitamento  da  despesa  de  amortização  do  ágio,  os  sujeitos  da  relação  jurídica  seriam  a  pessoa  jurídica  que absorver patrimônio  de outra,  em  virtude  de  incorporação,  fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio  ou  deságio,  ou  seja,  investidor  e  investida,  não  o  fez  por  acaso.  Trata­se  precisamente do encontro de contas da  investidora originária, que incorreu  na despesa e adquiriu o investimento, e a investida, potencial geradora dos  lucros que motivou o esforço incorrido.  Prosseguindo a análise da hipótese de incidência da norma em questão, no  que  concerne  ao  aspecto  temporal,  cabe  verificar  o  momento  em  que  o  contribuinte  aproveita­se  da  amortização  do  ágio,  mediante  ajustes  na  escrituração contábil e no LALUR, evento que provoca impacto direto na  apuração  da  base  de  cálculo  tributável.  Considerando­se  o  regime  de  tributação adotado pelo sujeito passivo, aperfeiçoa­se o lançamento fiscal e  o termo inicial para contagem do prazo decadencial."  Conclui­se, portanto, que o art. 386 do RIR/1999, sob o aspecto pessoal, se  dirige à  investidora que vier a  incorporar sua investida (ou por ela ser  incorporada),  após  ter  efetivamente acreditado na mais valia do  investimento,  feito os  estudos de  rentabilidade  futura  e desembolsado os  recursos para  a  aquisição da participação  societária  (tanto  o  valor do principal quanto o do ágio). Ou seja, quando ocorre a  incorporação é que se dá a  subsunção  do  fato  à  norma  e  surge  a  prerrogativa  de  amortização  do  sobrepreço,  pago  em  momento anterior pela investidora em razão da confiança na rentabilidade futura da investida.  Destaque­se  que  a  regra  se  aplica  tanto  à  incorporação  da  investida  pela  investidora quanto, no sentido inverso, à hipótese em que a investidora é que é incorporada por                                                              6 SCHOUERI, 2012, p. 62.  Fl. 2379DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 46          45 sua investida. Em ambos os casos, a lei exige que a investidora envolvida na incorporação seja  a "original" ou stricto sensu (no sentido de que a originalidade está indissociavelmente ligada à  pessoa jurídica que paga o ágio e, por isso mesmo, tem confiança na rentabilidade futura, pois  é quem assume o risco).  A  situação  em  que  a  investida  incorpora  sua  investidora  é  denominada  de  incorporação  reversa  ou  ainda  de  incorporação  "às  avessas". A  previsão  da  possibilidade  de  aproveitamento  fiscal  do  ágio  nesta  hipótese  é  trazida  pelo  §6º,  inciso  II,  do  art.  386  do  RIR/1999. O dispositivo  faz uso de uma  técnica  legislativa  transitiva,  indicando assim que o  que vale para o caput do art. 386 do RIR/1999 vale também para o seu §6º. As premissas de  exegese  da  norma  não  são  afetadas,  sendo  necessárias  apenas  as  devidas  adaptações  para  contemplar a situação prevista.  De forma correlata ao que se analisou quanto ao aspecto pessoal, a confusão  de patrimônios, principal item do aspecto material para fins de enquadramento no art. 386 do  RIR/1999,  consuma­se  quando,  na  sociedade  incorporadora,  o  lucro  futuro  e  o  investimento original com expectativa desse lucro (aquele que foi sobre­avaliado) passam  a se comunicar diretamente (os riscos se fundem: o risco do investimento ­ assim entendidos  os recursos aportados ­ e o risco do empreendimento).  Compartilhando o mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida­se  cenário no qual a pessoa jurídica detentora da "mais valia" (ágio) do investimento baseado na  expectativa de rentabilidade futura passa a ser responsável também por honrar tal rentabilidade.  Assim,  a  legislação  permite  que o  contribuinte  considere  perdido  o  capital  que  foi  investido  com o ágio e deduza a despesa relativa à "mais valia".   Configuração semelhante ocorre na incorporação reversa, na medida em que  a  pessoa  jurídica  responsável  por  gerar  a  rentabilidade  esperada  para  o  futuro  passa  a  ser  a  detentora do ágio baseado na expectativa de tal rentabilidade.  Sendo assim, pressupõe­se que a "mais valia" porventura contabilizada tenha  sido efetivamente suportada por alguma das pessoas que participam da "confusão patrimonial".  Para fins de acesso à dedutibilidade estabelecida pelo art. 386 do RIR/1999, a pessoa jurídica  que  efetivamente  suportou o  ágio pago na  aquisição de um  investimento deve  incorporar  tal  investimento (incorporação da investida pela investidora) ou ser incorporada pela empresa em  que investiu (incorporação "às avessas").   Em síntese, a subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como  aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material  das  hipóteses  ali  previstas. Na atual  redação  destes  dispositivos,  exclusivamente  no  caso  em  que  houver  o  efetivo  desembolso  de  valores  (ou  sacrifício  de  outros  ativos)  a  título  de  investimento  da  investidora  (futura  incorporadora  ou,  no  caso  da  incorporação  reversa,  incorporada)  na  investida  (futura  incorporada  ou,  no  caso  da  incorporação  reversa,  incorporadora), é que haverá o atendimento aos aspectos pessoal e material. Se o ágio não foi  de  fato  arcado  por  nenhuma  das  pessoas  participantes  da  "confusão  patrimonial",  não  há  sentido  em  clamar­se  pela  dedutibilidade  das  despesas  decorrentes  de  amortização  de  ágio  instituída pelo art. 386 do RIR/1999.  No caso  analisado nos presentes  autos,  o  ágio que a  contribuinte pretendeu  aproveitar tributariamente teve origem em 24/11/2000, quando a IKPC incorporou a totalidade  das ações da KLAMASA, atribuindo a elas um valor de mercado de R$ 323.379.090,72. Como  Fl. 2380DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 47          46 tais  ações  tinham  um  valor  contábil  de  R$  68.046.232,68,  a  diferença  entre  o  "custo  de  aquisição" e o "valor patrimonial" das ações incorporadas (R$ 255.332.858,04) foi  registrado  pela IKPC como ágio.  Quase um ano depois, este ágio foi  transferido entre empresas do grupo: (i)  em  22/10/2001,  a  IKPC  o  transferiu  à  INDÚSTRIAS  KLABIN  S.A.  em  integralização  de  aumento  de  capital;  (ii)  em  31/10/2001,  a  INDÚSTRIAS  KLABIN  o  transferiu,  após  ter  incorporado a KLAMASA, à KIV, também em integralização de aumento de capital; (iii) em  28/12/2001,  a  contribuinte  KLABIN  S.A.  o  trouxe  para  sua  contabilidade  por  meio  da  incorporação da KIV.  Como  o  ágio  fora  originalmente  atribuído  à  expectativa  de  rentabilidade  futura da KLAMASA, cujo único ativo relevante à época eram as ações da KLABIN S.A., a  contribuinte considerou que tinha reunido na mesma entidade, a partir de 28/12/2001, o ágio e  o investimento cuja expectativa de resultados lhe servira como fundamento. Assim, julgando­ se amparada pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 (arts. 385 e 386 do RIR/1999), passou a  deduzir, nos anos­calendário de 2002 e 2003, despesas decorrentes da amortização do ágio das  bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.   Ocorre que o entendimento defendido pela contribuinte não tem amparo nos  mencionados dispositivos legais ou em quaisquer outros.  Interpretando­se  o  conteúdo  do  art.  386  do RIR/1999  sob  a  perspectiva  da  hipótese de incidência tributária, verifica­se que não restaram observados, no caso concreto, os  aspectos pessoal e material necessários à subsunção da situação fática à previsão normativa.  A configuração do aspecto pessoal da hipótese de  incidência do art. 386 do  RIR/1999  requer,  como  foi  visto,  que  a pessoa  jurídica que  vier  a  absorver  o  patrimônio  da  outra  em  que  detenha  participação  societária  (ou  a  ser  absorvida  por  ela,  no  caso  da  incorporação  "às  avessas")  tenha  acreditado  na  "mais  valia",  feito  estudos  de  rentabilidade  futura e efetivamente desembolsado os recursos para a aquisição do investimento.  Verificando as operações societárias que envolveram a empresa KLAMASA,  descritas nos autos, é incontroverso que não houve desembolso algum, por qualquer das partes  envolvidas, que justificasse o surgimento do ágio de R$ 255.332.858,04. Este número adveio  simplesmente  da  diferença  entre  o  valor  de mercado  atribuído  a  82.494.666  ações  da  IKPC  emitidas  em  24/11/2000  (para  fins  de  incorporação  das  ações  da  KLAMASA)  e  o  valor  contábil  de  82.494.666  ações  da  mesma  IKPC  emitidas  em  31/08/2000  (conferência  em  aumento de capital da KLAMASA para fins de realização da permuta por ações da contribuinte  KLABIN S.A.).  Em agosto de 2000, as ações da IKPC foram transferidas à KLAMASA pelo  valor  contábil  de  R$  1,21  cada  uma.  Como  consequência,  o  valor  contábil  das  ações  da  KLAMASA,  incorporadas  pela  IKPC  em  24/11/2001,  totalizou  R$  68.046.232,68.  Mas  em  novembro  de  2000,  ao  dimensionar  o  "custo  de  aquisição"  das  ações  da  KLAMASA  que  incorporou,  a  IKPC valorou as  ações que  emitiu a R$ 3,92  cada uma  (segundo a  recorrente,  tratar­se­ia  do  seu  valor  de  mercado).  Por  conta  disso,  o  custo  de  aquisição  das  ações  da  KLAMASA  foi  calculado  em  R$  323.379.090,72.  A  partir  destes  valores,  chegou­se  a  diferença de R$ 255.332.858,04, que foi denominada de ágio.  Fl. 2381DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 48          47 Conclui­se,  portanto,  que  não  houve  desembolso  algum  por  quaisquer  das  partes envolvidas e que o ágio efetivamente decorreu de mera reavaliação das ações da IKPC.  Entre  agosto  e  novembro  de  2000,  cada  ação  desta  empresa  teve  uma  valorização  de  quase  224%, passando de R$ 1,21 (valor considerado para formação do valor contábil das ações da  KLAMASA, em virtude da utilização de ações da IKPC na integralização de seu aumento de  capital) para R$ 3,92 (valor de mercado atestado por empresa especializada).  Sendo assim, não há que se falar na existência de uma investidora real, que  faria jus à possibilidade de aproveitamento tributário do ágio nos moldes delineados no art. 386  do RIR/1999.  Além disso, também o aspecto material da hipótese de incidência do art. 386  do RIR/1999 não  restou caracterizado no caso concreto. Para que o ágio possa  ser objeto de  aproveitamento fiscal, é necessária a ocorrência de "confusão patrimonial" entre investidora e  investida porque assim passam a coexistir dentro da mesma pessoa jurídica a "mais valia" paga  com base na expectativa de rentabilidade futura e o próprio investimento de que se espera tal  rentabilidade.  É  justamente  por  conta  deste  encontro  que  a  legislação  permite  que  os  contribuintes  dêem  por  perdido  o  capital  investido  na  "mais  valia"  e  passem  a  utilizar  as  despesas de sua amortização como deduções da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.   Se não existiu o efetivo dispêndio da investidora por tal "mais valia", não há  valor  pago  a  maior  que  possa  ser  considerado  perdido  por  ocasião  de  seu  encontro,  na  contabilidade da mesma pessoa  jurídica,  com o  investimento de que se  esperava  a produção  futura  de  resultados  positivos.  Logo,  perde  o  sentido  a  possibilidade  de  aproveitamento  tributário do ágio.  Assim, a amortização operada pela recorrente não teve amparo dos arts. 7º e  8º da Lei nº 9.532/1997 ou dos arts. 385 e 386 do RIR/1999. Conforme se viu, a possibilidade  de  aproveitamento  fiscal  do  ágio  só  tem  sentido  em  situações  em que  a  investidora  de  fato,  responsável por arcar com o dispêndio que faz nascer o ágio,  incorpora a pessoa  jurídica em  que possua participação societária (investimento) ou é por ela incorporada. No caso dos autos,  não  existiu  a  figura  da  investidora  originária  porque  não  houve  dispêndio  apto  a  amparar  a  criação do ágio que se pretendeu amortizável. O ágio contabilizado decorreu de reavaliação do  valor de mercado das ações da empresa IKPC, não tendo sido verificado nenhum dispêndio que  viesse  a  satisfazer  os  aspectos  pessoal  e  material  da  hipótese  de  incidência  da  benesse  estabelecida no art. 386 do RIR/1999.   É indiferente para tal conclusão o fato de, ao final das operações societárias  promovidas  pelo  grupo KLABIN,  estarem  reunidos  no  patrimônio  da  contribuinte KLABIN  S.A. o ágio de R$ 255.332.858,04 (que, no fim das contas, fundamentou­se na expectativa de  sua rentabilidade futura, uma vez que o ativo da KLAMASA resumia­se a ações da recorrente)  e o investimento que lhe serviu de fundamento. Sem a realização de investimento efetivo que  justifique o nascimento do ágio, não há que se falar na ocorrência de confusão patrimonial que  possibilite a dedutibilidade prevista no art. 386 do RIR/1999.  Importante  ressaltar  que,  quando  se  estabelece  a  necessidade  de  que  a  investidora arque com a aquisição do  investimento com ágio, não se  restringe  tal operação a  uma compra e venda com o desembolso de valores monetários. O dispêndio a que se refere diz  respeito a qualquer operação que gere ganhos para o alienante e gastos para o adquirente. Mais  do que um pagamento em dinheiro, o que se espera como resultado desta operação é que haja  variações patrimoniais para os envolvidos em valores proporcionais ao negócio celebrado.  Fl. 2382DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 49          48 O  ágio  inicialmente  contabilizado  pela  IKPC  e  posteriormente  incorporado  pela recorrente foi criado sem esta troca de riquezas entre adquirente e alienante. A criação de  tal  ágio  foi  um  fenômeno  puramente  contábil.  Ninguém  sacrificou  valores  ou  direitos  que  justificassem sua criação. Isso só foi possível por causa do vínculo existente entre as empresas  IKPC e KLAMASA.   Conforme demonstrado pela própria recorrente, a KLAMASA foi constituída  por parte dos acionistas da  IKPC para operacionalizar a permuta de ações desta empresa por  ações da  contribuinte,  à  época  ainda chamada de KLABIN RIOCELL S.A.. Embora a  IKPC  tivesse  ações  negociadas  em  bolsa  da  valores,  apenas  24,35%  de  seu  capital  se  encontrava  distribuído  desta  forma. Em outras  palavras,  as  decisões  do  grupo KLABIN  (a  partir  de  sua  controladora IKPC) estavam concentradas nas mãos de dois grupos que a recorrente identificou  da  seguinte  forma  nos  slides  que  acompanharam  seu  recurso  especial  (fls.  2.164  a  2.174):  CONTROLADORES (NIBLAK e irmãos KLABIN) e ACIONISTAS PF.  As mesmas pessoas, portanto, controlavam a IKPC e a KLAMASA à época  das operações que geraram o ágio contábil de R$ 255.332.858,04. Somente por esta razão foi  possível a absurda valorização de 224%, em um período de três meses, atribuída às ações da  IKPC, que  gerou a diferença milionária  entre o  valor  contábil  das  ações da KLAMASA e o  valor pelo qual elas foram incorporadas em seguida.  A circulação de  riquezas  requerida pelo  art.  386 do RIR/1999, para  fins  de  caracterização  do  aspecto  pessoal  da  hipótese  de  incidência,  requer  obrigatoriamente  a  participação de um terceiro, externo ao grupo econômico que negocia a participação societária,  especificamente na operação que fixa o "custo de aquisição", o "valor de mercado", que será  empregado no cálculo do ágio.  É  neste  momento  que  a  participação  de  um  terceiro  é  necessária,  porque  somente desta forma é possível garantir que o valor praticado na "aquisição" do investimento é  verossímil  e  apto  a  ser  utilizado  como  parâmetro  de  cálculo  de  um  ágio  que  poderá  ser  posteriormente  convertido  em  vantagens  tributárias  para  o  adquirente  da  participação  societária.   No caso concreto, os controladores da IKPC poderiam determinar, em última  instância, qualquer valor de "alienação" para as ações da KLAMASA que foram incorporadas  em 24/11/2000 porque ocupavam, simultaneamente, as posições de alienante e adquirente da  participação  societária.  Não  há  sentido  em  se  cogitar  da  existência  de  ágio  com  base  em  reavaliação promovida unilateralmente pelos controladores, sem que o valor estipulado para a  "mais  valia"  passe  pelo  crivo  de  razoabilidade  do mercado,  por meio  da  aceitação,  por  um  terceiro não­relacionado, em arcar com o correspondente ônus (não necessariamente por meio  de pagamento, mas de algum sacrifício patrimonial proporcional).  A  participação,  no  processo  de  reorganização  societária  do  grupo,  de  acionistas  independentes  da  KLABIN  RIOCELL  S.A.,  como  BNDES,  PREVI,  PETROS  e  outros, não muda tal análise por dois motivos:   i)  No momento  da  permuta,  para  estes  acionistas  houve  efetivamente  uma  simples  troca  de  ações  da  KLABIN  RIOCELL  S.A.  por  ações  da  IKPC,  valor  a  valor,  de  acordo com a proporção de 3,5 para 1 estabelecida a partir dos valores de mercado estimados  para as empresas envolvidas. Assim, tais acionistas não tinham ingerência ou interesse direto  Fl. 2383DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 50          49 na  fixação dos valores do custo contábil  e custo de aquisição das  ações da KLAMASA pela  IKPC, que afetaram diretamente o valor do ágio que veio a ser registrado;   ii)  Ainda  que  não  tivessem  interesse  direto  na  fixação  dos  valores  que  impactaram o cálculo do ágio, o interesse indireto que tais acionistas poderiam ter em tal ágio  era  convergente  com  o  dos  controladores  da  IKPC:  como  passariam  a  ser  controladores  indiretos da KLABIN S.A., uma futura majoração dos resultados e dividendos desta empresa  (em virtude da redução de tributos a serem pagos)  lhes beneficiaria, notadamente porque não  tiveram que realizar desembolso algum por ocasião da formação do ágio que possibilitaria tal  vantagem tributária.  Assim,  o  negócio  celebrado  entre  estas  empresas  não  aconteceu  em  um  ambiente  de  livre  concorrência,  em  que  os  atos  negociais  visam  a  atender  aos  interesses  de  todos  os  contratantes,  que  assumem direitos  e  deveres  proporcionais. O  fato  de  as  empresas  estarem  submetidas  a  controle  comum  adiciona  novos  elementos  e  interesses  maiores  ao  negócio. Não necessariamente os atos celebrados têm como objetivo beneficiar todas as partes  envolvidas.  Embora a contribuinte tenha argumentado que a utilização tributária do ágio  de R$ 255.332.858,04  se  fundamentou no disposto do  art.  386 do RIR/1999, verifica­se que  considerável  parte  deste  ágio  foi  baixada  no  ano­calendário  de  2003,  não  como  despesa  de  amortização, mas como baixa por alienação de investimento. É o que depreende das respostas  que a contribuinte prestou às intimações feitas pela autoridade tributária.  À  fl.  83,  a  contribuinte  apresenta  tabela  que  mostra  que  o  saldo  de  R$  195.755.191,20  de  ágio  que  existia  na  sua  contabilidade  ao  final  de  2002  foi  utilizado  da  seguinte forma:     Verifica­se  que  houve  um  lançamento  em  30/06/2003  no  valor  de  R$  25.533.285,80, a título de "Amortização mensal Jan a Jun 2003" e mais dois lançamentos, em  30/06/2003  e  31/07/2003,  com  valores  de  R$  68.088.762,16  e  R$  102.133.143,24  respectivamente, identificados como "Baixa pela alienação de investimento".  Na resposta que consta à fl. 113 dos presentes autos, a contribuinte confirma  tais informações e explica que o primeiro lançamento se deu a débito da conta "3180201094 ­  Amortização  de  Ágio  ­  Empresas  Incorporadas"  e  os  dois  últimos,  a  débito  da  conta  "3310203000" ­ Resultado Não Operacional ­ Outros Ganhos e Perdas".   Fl. 2384DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 51          50 Estas  informações  sugerem  que,  dos R$  195.755.191,20  que  a  contribuinte  utilizou  para  fins  tributários  em  2003  e  que  foram  glosados  pela  Fiscalização,  R$  25.533.285,80  foram  deduzidos  das  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da CSLL  como despesas  de  amortização e os R$ 170.221.905,40 restantes foram utilizados para reduzir a tributação sobre  ganhos de capital auferidos sobre investimentos alienados.   Outro indício de que o aproveitamento tributário dos R$ 170.221.905,40 não  se fundamentou no art. 386 do RIR/1999 é o fato de que a utilização do ágio não se deu em  parcelas mensais  (mínimo  de  60),  como  determina  aquele  dispositivo, mas  em  apenas  duas  parcelas  (junho  e  julho  de  2003)  que,  juntas,  totalizaram  dois  terços  de  todo  o  ágio  contabilizado em 2000, por ocasião da incorporação da KLAMASA pela IKPC.  Diante deste quadro, uma hipótese bastante factível é que a contribuinte tenha  julgado  que  o  aproveitamento  tributário  da  parcela  de  R$  170.221.905,40  do  ágio  estaria  albergada na previsão contida no art. 426 do RIR/1999 (já mencionado neste voto), que trata da  alienação de investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial:  Art.  426. O  valor  contábil  para  efeito  de  determinar  o  ganho  ou  perda  de  capital  na  alienação  ou  liquidação  de  investimento  em  coligada  ou  controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 384), será a soma  algébrica  dos  seguintes  valores  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  33,  e  Decreto­Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso V):  I ­ valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na  contabilidade do contribuinte;  II  ­  ágio  ou  deságio  na  aquisição  do  investimento,  ainda  que  tenha  sido  amortizado  na  escrituração  comercial  do  contribuinte,  excluídos  os  computados nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do  lucro real;  III  ­  provisão  para  perdas  que  tiver  sido  computada,  como  dedução,  na  determinação  do  lucro  real,  observado  o  disposto  no  parágrafo  único  do  artigo anterior.  Ocorre que,  a  exemplo do que  se verificou em  relação à aplicabilidade dos  arts. 385 e 386 do RIR/1999 (reproduções do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598/1977 e dos arts.  7º e 8º da Lei nº 9.532/1977), também a regra insculpida no art. 426 do RIR/1999 (cópia do art.  33 do Decreto­Lei nº 1.598/1977, na redação vigente à época) exige a existência de ágio real,  surgido em operações dotadas de propósito negocial e substrato econômico.  Só se pode cogitar de aproveitamento tributário de ágio que seja real, o que  só ocorre  a partir  do momento  em que uma pessoa  jurídica ou  física  investidora  se dispõe  a  pagar  pelo  sobrepreço.  O  "pagamento  do  sobrepreço"  aqui  referido  não  tem  que  se  dar  necessariamente por meio do desembolso de valores monetários, mas exige­se a existência de  alguma operação que  gere ganhos para o  alienante e gastos proporcionais para o  adquirente.  Em  outras  palavras,  exige­se  a  ocorrência  de  variações  patrimoniais  para  os  envolvidos,  em  valores condizentes com o negócio celebrado.  No  caso  dos  autos,  já  analisado  neste  voto,  os  controladores  da  IKPC  atribuíram um valor contábil às ações da KLAMASA a partir do valor de suas próprias ações  conferidas em aumento de capital. Três meses depois, por meio de reavaliação de suas ações a  Fl. 2385DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 52          51 valor de mercado, designaram um valor consideravelmente superior ao primeiro, como custo  de aquisição das ações da KLAMASA que a IKPC incorporou. Da diferença entre tais valores,  surgiu o ágio contábil de R$ 255.332.858,04.  Ou seja, o ágio inicialmente registrado na IKPC e posteriormente incorporado  pela  recorrente  KLABIN  S.A.  foi  criado  sem  troca  alguma  de  riquezas  entre  adquirente  e  alienante.  Tratou­se  de  um  fenômeno  puramente  contábil.  Ninguém  sacrificou  valores  ou  direitos que justificassem sua criação. O ágio surgiu de forma artificial, em ambiente em que  não imperava a livre concorrência.   Os  controladores  da  IKPC,  por meio  de uma  ação  determinada unicamente  por eles, converteram um direito seu em outro, de maior valor (mantiveram o controle sobre as  empresas do grupo KLABIN, mas "turbinado" por um ágio milionário). Não é possível cogitar  da  existência  de  ágio  com  base  em  reavaliação  promovida  unilateralmente  pelos  sócios  controladores de uma empresa, sem que o valor estipulado para a "mais valia" passe pelo crivo  de  razoabilidade  do  mercado,  por  meio  da  aceitação,  por  um  terceiro,  em  arcar  com  o  correspondente  ônus  (não  necessariamente  por meio  de  pagamento, mas  de  algum  sacrifício  patrimonial proporcional).  Portanto, conclui­se que também o ágio de R$ 170.221.905,40 (utilizado pela  contribuinte para reduzir as bases de cálculo de IRPJ e CSLL em junho e julho de 2003), ainda  que  não  tenha  sido  amortizado  com  base  no  art.  386  do  RIR/1999,  é  imprestável  para  fins  tributários por ter sido gerado de forma artificial por meio de operações celebradas entre partes  vinculadas.  Este  entendimento  é  corroborado  pela  Comissão  de  Valores  Mobiliários  (CVM),  que  já  se  pronunciou  de  forma  contrária  à  possibilidade  de  geração  de  ágio  em  operação societária envolvendo apenas empresas pertencentes a um mesmo grupo econômico,  por  meio  do  Ofício­Circular/CVM/SNC/SEP  nº  01/2007,  de  onde  se  transcreve  o  seguinte  trecho:  "Em  nosso  entendimento,  ainda  que  essas  operações  atendam  integralmente  os  requisitos  societários,  do  ponto  de  vista  econômico­ contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única e exclusivamente,  quando  o  preço  (custo)  pago  pela  aquisição  ou  subscrição  de  um  investimento a  ser  avaliado pelo método da equivalência patrimonial,  supera o valor patrimonial desse  investimento. E mais, preço ou custo  de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de  terceiros. Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza  decorrente de  transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se  fundamente  nessas  assertivas  econômicas  configura  sofisma  formal  e,  portanto, inadmissível.   Não  é  concebível,  econômica  e  contabilmente,  o  reconhecimento  de  acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas com  eles  próprios.  Ainda  que,  do  ponto  de  vista  formal,  os  atos  societários  tenham  atendido  à  legislação  aplicável  (não  se  questiona  aqui  esse  aspecto),  do  ponto  de  vista  econômico,  o  registro  de  ágio,  em  transações  como  essas,  somente  seria  concebível  se  realizada  entre  partes  independentes,  conhecedoras  do  negócio,  livres  de  pressões  ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas  denominadas  na  literatura  internacional  como  “arm’s  length”.  Portanto,  é  nosso  entendimento  que  essas  transações  não  se  revestem  de  Fl. 2386DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 53          52 substância  econômica  e  da  indispensável  independência  entre  as  partes, para que seja passível de registro, mensuração e evidenciação  pela contabilidade." (Grifou­se)  Assim,  verifica­se  que  a  CVM  não  chancela  a  existência  contábil  do  ágio  gerado dentro de um mesmo grupo econômico, sem dispêndio algum.   Também o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) já se manifestou de  maneira semelhante, por meio da Orientação Técnica OCPC nº 02/2008:  "É  importante  lembrar que só pode ser  reconhecido o ativo  intangível ágio  por  expectativa  de  rentabilidade  futura  se  adquirido  de  terceiros,  nunca  o  gerado pela própria entidade (ou mesmo conjunto de empresas sob controle  comum). E o adquirido de terceiros só pode ser reconhecido, no Brasil, pelo  custo, vedada completamente sua reavaliação."   Por fim, relevante ainda mencionar que o Conselho Federal de Contabilidade  (CFC)  tampouco reconhece a  legitimidade do ágio gerado  intragrupo, como foi expresso nas  seguintes Resoluções:  Resolução CFC nº 1.110/2007  “O  reconhecimento  de  ágio  decorrente  de  rentabilidade  futura  gerado  internamente  (goodwill  interno)  é  vedado  pelas  normas  nacionais  e  internacionais.  Assim,  qualquer  ágio  dessa  natureza  anteriormente  registrado precisa ser baixado.”  Resolução CFC nº 1.303/2010  "48. O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado  internamente não deve ser reconhecido como ativo.  49.  Em  alguns  casos  incorre­se  em  gastos  para  gerar  benefícios  econômicos  futuros, mas  que  não  resultam  na  criação  de  ativo  intangível  que se enquadre nos critérios de reconhecimento estabelecidos na presente  Norma.  Esses  gastos  costumam  ser  descritos  como  contribuições  para  o  ágio  derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill)  gerado  internamente,  o  qual  não  é  reconhecido  como  ativo  porque  não  é  um  recurso  identificável  (ou  seja,  não  é  separável  nem  advém  de  direitos  contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser  mensurado com confiabilidade ao custo."  Os atos administrativos mencionados e parcialmente transcritos foram todos  exarados de 2007 em diante, posteriormente, portanto, ao período em que o grupo econômico a  que pertence a recorrente praticou operações societárias que pretensamente originaram o ágio  passível de aproveitamento tributário (2000).  Isto  não  significa,  entretanto,  que  o  entendimento  exposto  nos  atos  administrativos  daqueles  órgãos  fosse  novo.  A  este  respeito,  observe­se  a  manifestação  da  própria  CVM  por  ocasião  do  julgamento  de  recurso  constante  do  Processo  Administrativo  CVM RJ 2007/3480:  "RELATÓRIO   Fl. 2387DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 54          53 No  caso  concreto,  as  demonstrações  financeiras  da  Companhia  do  exercício  de  2006  continham  uma  informação  que  a  SEP  e  a  SNC  consideraram errada: o valor de um ativo (a participação acionária na CPM  USA)  foi  contabilizado por  um valor  apurado em  laudo de avaliação, mas  esse bem estava, antes, contabilizado em companhia do mesmo grupo por  valor mais baixo, e o aumento de seu valor se deu por  incorporação entre  partes relacionadas.   A  Companhia  não  recorreu  quanto  ao  mérito  desse  entendimento,  mas  entende que ele somente foi manifestado pela CVM ao mercado através do  Oficio­ Circular de 2007, divulgado em 14.02.2007,(...)  SEP e SNC confirmam que essa dicção somente constou a partir do Oficio­ Circular  01/2007,  mas  sustentam  que  o  entendimento  já  era  este  desde  sempre,  porque  ele  decorre  dos  princípios  contábeis  geralmente  são  aplicáveis  à  escrituração  contábil  das  companhias  brasileiras  por  força  do  art. 177 da Lei 6.404/76   (...)  O  recurso  apresentado  pela Companhia  sustenta  que  a  introdução  desse  entendimento  pela  CVM  constituiria  mudança  de  critério  contábil  de  que  trata o art. 186, §1º da Lei 6.404/76, e, por isso, a determinação de baixa do  ágio poderia ser feita mediante ajuste de exercícios anteriores, na primeira  ITR, como já teria sido aceito pela CVM em outros precedentes.   Quanto ao primeiro ponto, entendo ter razão a área  técnica. Não se pode  afirmar  que  seja  novo  o  entendimento  da  CVM  quanto  à  impossibilidade  contábil  de  aproveitamento  do  ágio  interno  (assim  entendido  como  aquele  gerado  em  operações  entre  partes  relacionadas).  Como  lembra  a  SNC,  essa  impossibilidade  está  ligada  ao Principio do Custo como Base de Valor — segundo os especialistas  "o mais antigo e discutido principio de contabilidade" — que considera  o valor de entrada como o que deve servir de base para registro de qualquer  ativo, ressalvada a hipótese restrita (e mesmo inexistente em alguns países,  como nos Estados Unidos) de reavaliação e, ainda, observando­se o valor  de  recuperação,  sempre  que  menor.  Como  destacam  as  áreas  técnicas,  esse  principio  foi  expressamente  reconhecido  na  "Estrutura  Conceitual  Básica de Contabilidade" desde a Deliberação 29/86, além de estar à base  da Deliberação 183/95.   Portanto, ainda que o Oficio­Circular 01/2007  tenha vindo a dar maior  destaque à questão especifica do ágio interno, o entendimento da CVM  sempre existiu, com fundamento do Principio do Custo como Base de  Valor, e era público. Assim, não vejo como sustentar, portanto, que se  possa falar em "mudança de critério contábil" (grifou­se).  Conclui­se,  portanto,  que  as  próprias Ciências Contábeis  têm  restrições  em  relação à existência do ágio gerado internamente, por meio de operações societárias realizadas  entre partes vinculadas e sem o lastro de efetiva circulação de riquezas. Com base nisso e na  inexistência de lei que estabeleça tratamento tributário diferenciado para  tal situação, forçoso  se  faz  concluir  pela  inutilidade  do  ágio  discutido  nestes  autos  para  os  fins  tributários  pretendidos pela recorrente.  Fl. 2388DF CARF MF Processo nº 16561.000188/2008­36  Acórdão n.º 9101­003.254  CSRF­T1  Fl. 55          54 Assim, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da contribuinte  também no que diz respeito ao pedido de cancelamento das glosas relativas ao ágio oriundo das  operações que envolveram a empresa KLAMASA, mantendo os lançamentos de IRPJ e CSLL  realizados pela Fiscalização.    Desse  modo,  sumariando  os  entendimentos  expostos,  voto  no  sentido  de  NÃO  CONHECER  do  recurso  especial  interposto  pela  contribuinte  em  relação  à  matéria  "dedutibilidade  de  royalties  pagos  a  acionistas"  e,  na  parte  conhecida,  por  NEGAR  PROVIMENTO  tanto  ao  pedido  de  reconhecimento  da  decadência  do  direito  do  Fisco  de  contestar  os  efeitos  tributários  de  ágio  gerado  em  2000  e  2001  quanto  ao  pleito  de  cancelamento das glosas relacionadas à utilização tributária do ágio criado nas operações que  envolveram a KLAMASA.    (assinado digitalmente)  Rafael Vidal de Araújo                               Fl. 2389DF CARF MF

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