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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6523111 #
Numero do processo: 13899.001314/2006-16
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 06 00:00:00 UTC 2010
Ementa: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2000, 2001 REMUNERAÇÃO DE DEBÊNTURES EXCLUSIVAMENTE COM LUCROS, AQUISIÇÃO UNICAMENTE PELOS SÓCIOS. OPERAÇÃO NÃO USUAL E ANORMAL. A remuneração de debêntures efetuadas exclusivamente com os lucros da empresa e oferecidas unicamente aos seus sócios, foge dos critérios de usualidade e normalidade a esse tipo de operação. Somente são admitidas corno dedutiveis para apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, as despesas operacionais usuais ou normais ao tipo de transações, operações ou atividades da empresa. IRRFONTE. COMPENSAÇÃO COM O IRRJ, Inexiste direito a compensação do IRRF retido e recolhido pela fonte pagadora com o seu próprio IRPJ.
Numero da decisão: 1202-000.335
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, pelo voto de qualidade, dar provimento parcial ao recurso de oficio quanto à matéria compensação do IR Fonte, vencidos os conselheiros Valéria Cabral Géo Verçoza, Nereida de Miranda Finamore Horta e Orlando José Gonçalves Bueno, que negavam provimento ao recurso de oficio. Em relação ao recurso voluntário, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares suscitadas, de decadência e de cerceamento ao direito de defesa e, quanto ao mérito, pelo voto de qualidade, negar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Valéria Cabral Géo Verçoza, Nereida de Miranda Finamore Horta e Orlando José Gonçalves Bueno (relator), que davam provimento, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Carlos Alberto Donassolo.
Nome do relator: Orlando José Gonçalves Bueno
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OPERAÇÃO NÃO USUAL E ANORMAL. A remuneração de debêntures efetuadas exclusivamente com os lucros da empresa e oferecidas unicamente aos seus sócios, foge dos critérios de usualidade e normalidade a esse tipo de operação. Somente são admitidas corno dedutiveis para apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, as despesas operacionais usuais ou normais ao tipo de transações, operações ou atividades da empresa. IRRFONTE. COMPENSAÇÃO COM O IRRT, Inexiste direito a compensação do IRRF retido e recolhido pela fonte pagadora com o seu próprio IRPJ. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, pelo voto de qualidade, dar provimento parcial ao recurso de oficio quanto à matéria compensação do IR Fonte, vencidos os conselheiros Valéria Cabral Géo Verçoza, Nereida de Miranda Finamore Horta e Orlando José Gonçalves Bueno, que negavam provimento ao recurso de oficio. Em relação ao recurso voluntário, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares suscitadas, de decadência e de cerceamento ao direito de defesa e, quanto ao mérito, pelo voto de qualidade, negar provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Valéria Cabral Géo Verçoza, Nereida de Miranda Finamore Horta e Orlando José Gonçalves Bueno (relator), que davam provimento, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Carlos Alberto Donassolo, , 71'Nélson Ló o H ' o — Presidente .., 4 !,120Yi - - Orl uO Jose onçalves Bueno — Relator s,. " Carlos Al e o De assolo — Redator Designado, n 2 Sr i 2010 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Nelson Lósso Filho, Carlos Alberto Donassolo, Valeria Cabral Géo Verçoza, Darei Mendes de Carvalho Filho, Nereida de Miranda Finamore Horta, Orlando Jose Gonçalves Buena, Áll Or 2 Processo n° 13899,001314/2006-16 SI-C2T2 Acórdão n.° 1202-00.335 Fl. 2 Relatório Trata-se de lançamento de oficio para exigência de IRPJ em face das acusações relativas a: (i) utilização, no ano-base de 2000, de incentivos fiscais (FINAM- FINOR-FUNRES) em valores que teriam excedido o que a legislação permite, e (ii) despesas não necessárias, em razão de glosa de despesas com remuneração de debêntures no ano de 2001. Lavrou-se também, no mesmo trabalho fiscal, o lançamento de CSLL acerca do item (ii) acima. No Termo de Verificação Fiscal, foram dedicados 2 parágrafos para a acusação de que a empresa se utilizou de incentivos em valores superiores conforme apurado em revisão interna e demonstrado em anexo. Com relação às debêntures, após pequena introdução teórica acerca de debêntures e de dedutibilidade de despesas, o AGENTE FISCAL narrou que a empresa emitiu debêntures em 1998 com remuneração de até 70% do lucro e que foram adquiridas pelos próprios acionistas mediante aproveitamento de conta-corrente da qual eles eram credores junto à empresa. Ademais, para sustentar sua acusação, afirmou: A emissão das debêntures da empresa infringe a legislação e conceito puro de debênture; As características das debêntures da autuada comprovam sua anormalidade e desnecessidade, o que tornam a despesa indedutivel; Não houve captação de recursos externos (o AGENTE FISCAL adverte que este é o "motivo primordial"); Os adquirentes das debêntures foram os acionistas da empresa, mediante transferência de crédito existente em suas contas correntes mantidas junto à empresa, cujos saldos eram oriundos de dividendos de anos anteriores não pagos; Não houve circulação monetária para a aquisição das debêntures (o AGENTE FISCAL indica como "fator fundamental"). Por conta de tais motivos, o AGENTE FISCAL desconsiderou a operação, tendo sido tais despesas reconhecidas como não necessárias às operações ou transações normais à atividade da empresa. Informou ainda no TVF que a empresa já havia sido autuada anteriormente pelo mesmo motivo (processo 19515.002923/2003-85), sendo que esse lançamento relativo ao ano de 1999 foi mantido pelo 1° Conselho de Contribuintes (Acórdão 101-94,986/2005), Em 18/04/2007, a 5' Turma de Julgamento da DRJ em Campinas cancelou em parte o lançamento por reconhecer a decadência do lançamento no que concerne à utilização excessiva de incentivo fiscal, e o IRFonte pago nas remunerações das debêntures para o fim de diminuir o valor do lançamento do IRPJ, 59!IP / 3 Como fundamento de sua decisão na parte que manteve o lançamento em relação à descaracterização das debêntures, a Turma Julgadora a qua utilizou argumentos apresentados tanto em 1" instância quanto em 2 8 instância de julgamento do referido processo decorrente da exigência do ano de 1999 em face da glosa das debêntures, mediante transcrição praticamente integral das decisões, dentre os quais se podem destacar os seguintes: Argumentos da 1" decisão no processo 19515.002923/2003-85: - com o aproveitamento dos valores em conta-corrente, não houve riqueza nova (recursos novos) para financiar o projeto; - ao reembolso do valor das debêntures acrescem-se, pelo menos, juros; a participação nos lucros deve ser vista como algo a mais além dos juros; - a lógica do instituto de debêntures é o financiamento de projetos de longo prazo, sendo que no caso foi deliberado um prazo exíguo para o início da remuneração; - a propriedade deve atender a sua função social, e nesse sentido está o fisco protegendo o bem da coletividade, ao cumprir seu dever de fiscalizar e arrecadar; - o intérprete da legislação tributária pode abstrair-se da validade jurídica dos atos e fatos efetivamente praticados, pata considerar os verdadeiros efeitos econômicos subjacentes deles. Argumentos da 2" decisão (CC) no processo 19515.002923/2003-85: - é inegável que a lei faculta a remuneração das debêntures mediante participação nos lucros; - todavia, não se pode dizer que é ela normal e usual; pode-se pelo menos dizer tratar-se de um aspecto controvertido; - o direito do contribuinte auto-organizar sua vida não é ilimitado; - o conceito de legalidade a ser observado não tem sentido estrito de corresponder à conduta que esteja de acordo com os preceitos específicos da lei, mas sim um sentido amplo, de conduta que esteja de acordo com o Direito; - se o negócio lícito, embora inusual, se apoiar em causas reais, em legítimos propósitos negociais, contra ele o Fisco nada pode objetar; todavia, se adotada forma de negócio jurídico inusual, sem um real propósito negociai, mas visando apenas reduzir artificialmente a carga tributária, o Fisco pode se opor; - é pouco crível que a empresa abrisse mão de 70% de seus lucros para remunerar terceiros debenturistas, de modo que isso não é usual; - no caso, a remuneração das debêntures com até 70% dos lucros caracterizou ato de liberalidade, ainda que seja próprio da companhia captar recursos para fazer frente às suas necessidades; - não houve ingresso de novos recursos financeiros na empresa, apenas foi alterado o título da sua obrigação frente aos acionistas (o que era crédito de acionista foi transformado em crédito de debenturista); 3e) 4 Processo rf 13899 001314/2006-16 S1-C212 Acórdão n° 1202-00.335 Fl. 3 - não pode ser oponível ao Fisco uma operação que objetivou exclusivamente reduzir a carga tributária, mediante operação formalizada "em papel" que transformou lucros distribuídos em despesa dedutível. Acrescentaram-se ainda argumentos de que o questionarnento acerca do enquadramento legal em dispositivos da dedutibilidade de despesa operacional, sob argumento de existência de disposição específica sobre a matéria (RIR, art. 462), foi apreciado e afastado pelos acórdãos mencionados no voto e que o PN CST 99/78 fez constar o entendimento de que apenas as debêntures com natureza de juros são dedutíveis. Quanto ao custo financeiro do crédito dos acionistas, a DRJ sustentou que a tentativa da Recorrente não pode ser acatada, pois não restou comprovado que a empresa teria a obrigatoriedade de promover pagamentos aos acionistas, e que, portanto, necessitaria fazer empréstimo. Ademais, a contribuinte adotou como parâmetro taxas pré-fixadas do Banco Central, ao passo que o órgão divulga também taxas consolidadas de aplicação e captação, todas inferiores àquelas utilizadas. Por fim, acatou parcialmente o pedido de aproveitamento do IRFonte retido quando do pagamento das remunerações das debêntures aos acionistas para reduzir o valor do IRPJ, A Turma Julgadora recorreu de oficio em razão do reconhecimento da decadência e da redução do IRPJ por conta do aproveitamento do IRFonte. Inconformada com a decisão, a empresa Recorrente apresentou seu Recurso Voluntário no qual traz as seguintes alegações: Em 02/05/98 a Recorrente emitiu 140,000 debêntures, no valor nominal de R$ 1.000,00 cada, sendo que cada debênture assegurava uma remuneração com base exclusivamente em participação de 0,0005% nos lucros trimestrais da Recorrente, e que o máximo de 70% jamais foi alcançado. Até janeiro/2001 foi integralizado um total de 130.659 debêntures, sendo a integralização inicial (66.801 debêntures) efetuada com referidos créditos em contas correntes e as demais mediante os rendimentos das próprias debêntures. No ano- calendário de 2001 o percentual de participação nos lucros pelas debêntures chegou a 65,32% em média. Os subscritores das debêntures foram acionistas da Recorrente, que efetivaram as integralizações das debêntures mediante compensação de créditos seus mantidos em contas correntes contra a empresa, oriundos de dividendos distribuídos e não pagos, mas há muito já creditados aos acionistas. Houve cerceamento ao direito de defesa, pois a autoridade fiscal limitou-se a afirmar que a emissão das debêntures teria infringido a legislação e o "conceito puro" às debêntures, bem como que não teria se revestido das formalidades legais, sem, contudo, apontar qual o dispositivo de lei que teria sido infringido e em quais circunstâncias isto teria ocorrido. Não se pode aplicar os requisitos de dedutibilidade das despesas operacionais (art. 299 do RIR199) à remuneração assegurada a debêntures de participação nos lucros. t 1111 5 Mesmo que a remuneração das debêntures, correspondente a participações no lucro, pudesse ser subsumida ao art. 299 do RIR/99, ainda assim a dedutibilidade das mesmas estaria assegurada, pois houve relação objetiva entre a despesa e as atividades da Recorrente. A autoridade fiscal também capitulou a exigência no artigo 300 do RIR/99, segundo o qual: "Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros". Assim, considerando-se que a remuneração das debêntures corresponde a rendimento pago a terceiros, a única norma específica aplicável ao caso concreto é a do art. 462 do RIR199, a qual expressamente determina a dedutibilidade das participações no lucro da pessoa jurídica "asseguradas a debêntures de sua emissão". O negócio jurídico atinente às debêntures foi motivado por razões empresariais legítimas e facilmente aferíveis com base nos indicadores econômico-financeiros da Requerente. Houve efetivo ingresso de recursos novos ria empresa. A ausência de circulação monetária, no sentido exclusivamente fisico desta circulação, não implica na inexistência de ingresso de novos recursos financeiros para a empresa. A situação acionistas/debenturistas, sendo as debêntures remuneradas com base em participação nos lucros, foi plenamente justificável no caso concreto da Recorrente, em função da sua realidade empresarial vivida à época. O empréstimo instrumentalizado pelas debêntures foi vantajoso para a Recorrente, pois seu custo ficou abaixo das taxas médias praticadas para empréstimos bancários à pessoa jurídica (34,88% para as debêntures e 40,99% para os empréstimos bancários). A estrutura de endividamento da Recorrente era absolutamente compatível e adequada às características de seu negócio, conforme se observa do resultado da pesquisa sobre endividamento de empresas, realizada por empresa especializada. A redução do lucro da Recorrente pela remuneração das debêntures não importou na eliminação total ou abusiva de tributação. Adicionalmente, caso o valor total da remuneração das debêntures fosse reconhecido pela Recorrente sob a forma de contas correntes remunerados com os seus acionistas a taxas de juros de mercado ou pudesse ser pago sob a forma de juros sobre o capital próprio (JCP), nenhuma dessas outras opções seria mais onerosa do ponto de vista tributário do que acabou sendo a opção das debêntures (apresentou quadros comparativos). Ainda que fosse mantido o lançamento do IRPJ, a dedutibilidade das participações no lucro asseguradas às debêntures não pode ser questionada quanto à base de cálculo da CSLL, na medida em que não há qualquer diploma legal determinando que as despesas não dedutíveis para fins de apuração do lucro real, em fimção do requisito de necessidade regulado no art. 299 do RIR/99, devam ser adicionadas à base de cálculo da CSLL. Caso fosse mantido o lançamento em sua integralidade, os valores recolhidos pela Recorrente a título de IRRF devem ser deduzidos do crédito tributário de IRRI, na medida em que a modificação dos efeitos fiscais de um negócio jurídico não pode limitar-se a apenas um de seus efeitos (a dedução das bases do IRPJ e CSLL), mas sim a todos eles, inclusive os pagamentos feitos em decorrência deste mesmo negócio a título de IRRF no período-base autuado. Encontram-se nos autos pareceres de Marco Aurélio Greco e de Ricardo Matiz de Oliveira que concluem pela regularidade da operação objeto deste processo e pela eficácia para fins fiscais, - 6 (.7(f Y-11) Nik Processo n° 13899 001314/2006-16 51-C2T2 Acórdão n 1202-00335 A 4 Cuida-se de retomo de diligência, nos termos da Resolução no. 1202-00.008, de 17 de junho de 2009, que teve a finalidade de esgotar a análise probatória sobre a documentação constante nestes autos, relativamente aos recolhimentos do IRRF referentes a abril, maio e dezembro de 2001, cotejadas às justificativas e demonstrativos elaborados pela Recorrente. Pois bem, a diligência foi executada e veio aos autos seu termo conclusivo, a fls. 1733 e 1734, que leio em sessão para elucidar o quanto diligenciado. Foi dada ciência a Recorrente que se manifestou no prazo concedido, aduzindo o seguinte: - que a diligência validou que os valores recolhidos, nos períodos de abril, maio e dezembro de 2001 do IRRF sobre emissões de debêntures e que devem ser deduzidos do IRPJ lançado originalmente neste auto de infração, alcançando os juros de mora e a multa de oficio, alegando igual tratamento conferido no julgado pela l n Câmara do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes, nos autos do processo administrativo no. 19515,00292.3/2003-85, em que é parte a própria Recorrente; - que, por autorizado pelo art. 3°, inciso III da Lei no, 9,784/99 requer que seja apreciado o argumento da não incidência dos juros "selic" sobre a multa de oficio, perante a exoneração pretendida em parte sobre a autuação, citando ementas deste órgão fazendário de julgamento, inclusive o acórdão CSRF/02-03.133 (processo no, 18471,001680/2004-30); - suscita, ademais a impossibilidade de o fisco exigir crédito tributário oriundo de negócio jurídico ou ato praticado há mais de cinco anos contados da data do lançamento de oficio, ainda que esses negócios ou atos tenham gerado repercussão em períodos-base subseqüentes, ou seja, suscita a decadência como questão de ordem pública, que deve ser conhecida a qualquer tempo e instância de oficio pelo órgão julgador, que implica no próprio controle de legalidade do lançamento. Reporto-me a manifestação da Recorrente a fls. 1748 a 1753, que leio em sessão para o fiel relato da ocorrência processual. Eis o relatório, , 11" 7 Voto Conselheiro Relator, Orlando José Gonçalves Bueno Quanto ao Recurso de Oficio, a decisão de primeira instância acolheu a decadência, considerando o ano-base 2000 e a ciência do auto de infração na data de 11122006, portanto, transcorrido 05 (cinco) anos da ocorrência do fato gerador, eis que deve ser mantida posto ter cumprido corretamente o quanto prescrito no § 4" do art, 150 do Código Tributário Nacional, mormente em se tratando de lançamento por homologação, na esteira da pacífica jurisprudência do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos Fiscais, e em não se imputando à contribuinte qualquer fraude, simulação ou vício social que tenha contaminado a operação tributária auditada. Assim como, a decisão da DRJ também acolheu que deveria ser deduzido da exigência o valor recolhido a título de 1RRFonte cuja vinculação aos rendimentos de debêntures pôde ser identificada mediante confronto dos DARF apresentados e das DIRF enviadas pela contribuinte, parcialmente pois não acolheu os valores supostamente recolhidos nos meses de abril, maio e dezembro de 2001, objeto da relatada diligência, uma vez considerados não provados. Nesse sentido, a diligência mencionada traz aos autos, conforme relatório conclusivo, a validação dos mesmos, com que confirma o entendimento exarado pela autoridade julgadora de primeira instância, para manutenção de sua decisão, não havendo motivo pata qualquer modificação perante esta instância recursal, uma vez comprovados os recolhimentos do IRRF onte, fazendo a contribuinte jus as deduções do IRPJ como decidido. Nego, por esses fundamentos, provimento ao recurso de oficio. Quanto ao Recurso Voluntário, presentes os pressupostos de admissibilidade, dele tomo conhecimento. Da preliminar de decadência. Suscita, ainda que em momento superveniente ao prazo de interposição do recurso voluntário, a decadência do lançamento, entendendo não ser possível a autoridade fiscalizadora emitir juízo de valor sobre negócio jurídico causal ou de origem, que produziu efeitos em períodos subseqüentes, ultrapassados os cinco anos da revisão fiscal nos termos do art. 150, parágrafo 4' do CTN. Por tratar-se de matéria de ordem pública - o instituto da decadência - entendo necessário o pronunciamento de oficio sobre tal preliminar, perante esta instância recursal administrativa, o que não seria possível se outra fosse a argüição do sujeito passivo nesta fase processual. Portanto, em face aos argumentos apresentados pela Recorrente, sobre tal preliminar cabe serena análise. Fato comprovado e incontestável é que o negócio jurídico, qual seja, a emissão das debêntures, em competente forma legalmente exigida, mediante escritura pública, foi lavrada em 02 de maio de 1998 (fls. 113/117), momento em que, perante terceiros, e aí se , (.1 t* 8 , I N Processo n 13899 001314/2006-16 Sl-C2T2 Acórdão n 1202-00.335 Fl 5 inclui a Fazenda Pública, constituiu-se seus regulares e legais efeitos, geradores de sua validade, ou invalidade perante fatos jurídicos constitutivos, naodificativos ou extintivos desses mesmos efeitos, objeto inicial e principal da auditoria fiscal cometida pela autoridade administrativa lançadora. Desta feita, sendo termo inicial de auditoria e base documental originária das conclusões finais do trabalho fiscal, é de se indagar se teria a autoridade fiscal competência e poder para examinar, no que se refere a regular produção de efeitos tributários constitutivos, o negócio originário que causou a glosa, na base de cálculo do IRRI e CSLL, da remuneração assegurada a debêntures emitidas por aquele instrumento jurídico formal inicial. Indiscutível, também, que a lei tributária- o CTN — estabelece um limite para a auditoria/ revisão fiscal, qual seja, o prazo de cinco anos a contar do fato gerador. Diga-se, para conferir, analisar, perquirir, apreciar documentos e negócios que tenham efeitos fiscais/tributários, Veja-se o Termo de Verificação Fiscal para conferir a análise do aludido documento, no que diz respeito a seu juízo sobre considerar a operação de emissão de debêntures válida, ou inválida e o tratamento concedido para seus efeitos tributários futuros. Como já relatado, a autoridade fiscal verificou e concluiu o seguinte: a emissão das debêntures da empresa infringe a legislação e conceito puro de debênture; as características das debêntures da autuada comprovam sua anormalidade e desnecessidade, o que tornam a despesa indedutível; não houve captação de recursos externos (o AGENTE FISCAL adverte que este é o "motivo primordial"); os adquirentes das debêntures foram os acionistas da empresa, mediante transferência de crédito existente em suas contas correntes mantidas junto à empresa, cujos saldos eram oriundos de dividendos de anos anteriores não pagos; não houve circulação monetária para a aquisição das debêntures (o AGENTE FISCAL indica como "fator fundamental"). Dessas considerações se infere que a autoridade fiscal se debruçou para emitir juízo de valor relativamente ao mérito da própria e original emissão das debêntures, vale dizer, para desqualificar como inválidos os seus efeitos fiscais constitutivos relativos a dedutibilidade como despesa necessária à atividade operacional da Recorrente, nos períodos subseqüentes, dentro dos prazos das respectivas integralizações das mesmas, ou seja, dentro do período em que, tributariamente, competia sua auditoria. Ou seja, a autoridade fiscal interpretou o efeito — despesas operacionais — decorrentes do negócio jurídico causal como insustentáveis juridicamente, atribuindo-lhe efeitos extintivos em face aos critérios legais de dedutibilidade das despesas dele decorrentes, em períodos subseqüentes, vale dizer, dentro do período de cinco anos como permitido pela lei, quando atribui poder revisional à autoridade administrativa fiscalizadora, no regular exercício de suas funções. /IP 9 Portanto, uma vez colocada a premissa fática inicial de que a autoridade fiscal utilizou-se de documento legalmente válido para sua auditoria a partir de 02 de maio de 1998, qual seja, o negócio jurídico de onde se originou todo o tratamento fiscal/tributário conferido ao mesmo nos períodos subseqüentes, cabe examinar se tal negócio, sob o mesmo ângulo da discussão interpretativa da legitimidade, ou não, de auditoria retroativa sobre a composição cumulativa do prejuízo fiscal para o IRPI, ou da base negativa para a CSLL, pode ser considerado como base original para a auditoria fiscal como levada a efeito. Assim, sendo prescrito pelo art, 150, parágrafo 4° do Código Tributário Nacional o prazo de cinco anos para a homologação do lançamento de tributos sujeito a esse regime, a contar do fato gerador, e, com a segunda premissa neste autos, qual seja, glosa das despesas consideradas indedutíveis do ano de 2001, por força da desconsideração dos efeitos do negócio jurídico de emissão de debêntures e respectivas integralizações, sobre as bases do IRPJ e CSLL, que são tributos já reconhecidos pela pacífica jurisprudência administrativa como submetidos ao regime de homologação, pode-se concluir que mediante a auditoria fiscal inicial sobre o negócio jurídico celebrado em 1998, porém para justificar a desconsideração dos efeitos de dedutibilidade nos anos subseqüentes, dentro desse período legal, podia a autoridade fiscal analisar a base negociai, a fim de configurar os efeitos apropriados em exercícios fiscais sem qualquer óbice pela decadência. Em outras palavras, o que a autoridade fiscal considerou foi a desnecessidade das despesas operacionais, dentro do período de cinco anos, ainda que decorrentes do negócio original de emissão de debêntures, ou seja, se ateve ao efeito fiscal da substância jurídica formal adotada pelo sujeito passivo na solução de seus investimentos empresarias, que não se confunde, de maneira nenhuma, com as operações de composição de prejuízo fiscal ou base negativa do IRPJ ou CSLL, posto que a autoridade fiscal pode avaliar e interpretar a natureza das despesas como ineficazes em face as circunstâncias subjetivas e objetivas elencadas pela mesma, sem qualquer desconsideração do negócio jurídico original, qual seja, a escritura pública de emissão de debêntures, que restou incólume e válida como de direito. A auditoria se deteve em glosar as despesas tidas como operacionais por entendê-las desnecessárias, inusuais e anormais para a atividade econômica do sujeito passivo e este foi o objeto desta autuação fiscal, dentro do período temporal que lhe competia tal verificação, o que não quer dizer que estaria impedida de avaliar, como o fez, a própria matriz de onde derivaram tais despesas tidas como operacionais, para justificar seu entendimento da desnecessidade. Cuida-se, impende reiterar, o presente processo de glosa de despesas consideradas desnecessárias, e não desconsideração do negócio jurídico por qualquer vício ou patologia jurídica, que repercute no efeito fiscal, em legítimo exercício do poder fiscalizatório da autoridade administrativa. Se, no mérito, a sua operação interpretativa pode ser passível de revisão ou reexame, em virtude de razões de outras naturezas, não há se falar em óbice por decadência quando se realiza a apreciação dos fundamentos originais para a caracterização da natureza das despesas, que é o objeto do lançamento de oficio, portanto, com efeitos dentro do período temporal legalmente válido. Outra coisa, bem distinta, como vem entendendo a jurisprudência citada pela Recorrente, é o poder revisional limitado ao cinco anos da composição do prejuízo fiscal e base negativa tributárias, posto que parte integrante da própria base de nascimento da obrigação tributária verificável, intrínseca para constituição do crédito tributário, o que, por sua natureza, encontra a barreira legal do limite decadencial. Não se trata do caso dos autos, pois examinam-se operações diferentes, aqui se analisa um efeito próprio,no âmbito fiscal, como adotado pela Recorrente — despesas operacionais — cujo entendimento fiscal foi no sentido negativo de sua validade, enquanto lá se verifica o cômputo ou cálculo de valores a formarem o prejuízo fiscal diretamente no IRPJ ou na base da CSLL, para se validar os seus efeitos fiscais em face o cumprimento de obrigações tributárias, limitadas tais auditorias de bases no tempo decadencial de cinco anos, \)çi lo Processo n't 13899001314/2006-16 SI-C2T2 Acórdão n ° 1202-00335 Fl 6 Pois bem, feita a distinção na interpretação dos julgados do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes, citados pela Recorrente, para ajustes no passado e repercussão futura, compreendendo-se passado aquele que ultrapassa o limite temporal dos cinco anos do poder revisional tributário, sou do entendimento que a digna autoridade fiscal lançadora poderia emitir juízo de valor quanto ao negócio jurídico pretérito e original dos efeitos objetivos como despesas operacionais, para interpretá-los inválidos, como o fez nestes autos. Portanto, sou por rejeitar a decadência, conforme suscitada. A Recorrente alega também preliminar de cerceamento do direito de defesa, pois ela baseou-se apenas na suposição de que a autoridade fiscal teria entendido que as participações no lucro atribuídas às debêntures deveriam ser subsumidas ao art. 299 do RIR199, porém sem saber quais as razões que a levaram a tal conclusão, frente à existência de norma expressa do art. 462 do RIR/99. Não obstante a autoridade autora do lançamento de oficio não ter se esmerado na formação de uma linha de raciocínio na elaboração do Termo de Verificação Fiscal e ainda ter promovido glosa integral, é possível organizar sua acusação da seguinte maneira: para receberem o tratamento fiscal previsto em lei, as debêntures devem observar a emissão e a remuneração que se encontram no mercado com critério de razoabilidade, tendo em vista que os debenturistas são os próprios acionistas e não se admite o tratamento mais benéfico para eles em relação ao mercado; ademais, seria necessário aporte financeiro com trânsito fisico do recurso. Com efeito, parece-me equivocado o embasamento legal adotado pelo agente fiscal (tema tratado no próximo item), pois, se a leitura que se deve fazer da acusação é a do parágrafo acima, evidentemente que não se trata de despesa desnecessária. O dispositivo no artigo 299 poderia, no máximo, servir de subsídio em acusação de distribuição disfarçada de lucros ou mesmo de simulação na estruturação de debêntures para o fim de criar despesas inexistentes, o que viciaria a própria estrutura do negócio jurídico causal. Entretanto, não é o caso de cerceamento do direito de defesa, uma vez que tanto os fatos quanto a acusação — ainda que passível de aprimoramento (mas não por autoridade julgadora) — foram devidamente apresentados pelo Termo de Verificação Fiscal. Prova disso é que a Recorrente discorreu longamente em suas peças sobre o direito de emitir debêntures com participação no lucro da companhia, o direito de apropriar o valor alocado como remuneração de tais debêntures como redutor do lucro líquido, e a impropriedade da aplicação do art. 299 do RIR199 in casu. Assim, especificamente no tocante à preliminar de cerceamento do direito de defesa, não há como acolher a pretensão da Recorrente. Destarte, passo ao exame do mérito, Quanto ao Recurso Voluntário, presentes os pressupostos de admissibilidade , dele tomo conhecimento. A acusação fiscal de despesa indedutível da remuneração das debêntures — por desnecessária — baseia-se no "motivo primordial" e no "fator fundamental" indicados no TVF, quais sejam: (i) não houve captação externa de recursos, e (ii) não houve circulação monetária para aquisição de debêntures pelos acionistas. c)ya Ou seja, duas causas econômicas. O lançamento foi motivado também com a acusação de que a empresa infiingiu a legislação e conceito puro de debênture, e o enquadramento legal foi o art. 299 do RIR199, vale aduzir, questionada a estrutura jurídica da operação: o negócio estruturado mediante escritura pública de emissão de debêntures, com efeitos que se produziram no decorrer de mais de um ano-calendário fiscal. Pois bem, a análise do Recurso Voluntário seguirá adiante com os seguintes pontos principais do embate: (1) a base legal adotada, (2) a legitimidade das debêntures, (3) os recursos financeiros, (4) a remuneração das debêntures. Elementos esses extraídos do exame da operação, desde a motivação para emissão de debêntures, até a apropriação como despesas necessárias à atividade produtiva, ou mantenedora da fonte produtiva da empresa fiscalizada. A BASE LEGAL ADOTADA Como já adiantado acima, o embasamento legal — e, por consequência, a correspondente acusação — de despesa desnecessária, por não usual ou normal, não pode ser aplicada em especial no presente caso. É que, quando há um dispositivo normativo específico sobre a dedutibilidade de um determinado instituto, não pode a autoridade administrativa livremente lançar mão do dispositivo genérico, criado para situações que não tenham tratamento legal individual, posto que sua atividade, como é sabido, é vinculada a lei, não permitindo interpretação contrária ao disposto no preceito específico. O parecer de Ricardo Matiz de Oliveira, trazido aos autos pela Recorrente, é oportuno para elucidar a questão da utilização do art. 47 da Lei 4.506/64 — matriz legal do art, 299 do RIR199 — somente quando não houver regra específica, ao afirmar que "O art, 47 constitui-se em regra que se aplica a todas as despesas para as quais não haja uma norma especifica sobre a sua dedutibilidade, pois visa explicitar quando uma despesa, que não seja tratada expressamente na lei, pode ou não ser deduzida perante o lucro real tributável pelo IRPJ." (pág., 16). E, quanto ao art. 58 do Decreto-lei 1.598/77 (matriz legal do art. 462 do RIR199), arremata: "Vê-se claramente que tal disposição se integra naquela categoria de normas que não proíbem, limitam ou condicionam a dedução de uma despesa contábil, ou a transferem para outro período de apuração, mas, sim, pertence ela ao grupo de normas que admitem a dedução de algum valor por exclusão do lucro líquido após a sua apuração, e não como custo ou despesa," (pág. 18). Esse foi o entendimento unânime da E 7" Câmara do 1 0 Conselho de Contribuintes sobre esse mesmo tema particular, no Acórdão 107-08.029, onde no voto condutor do relator Luiz Valem constou: "O artigo transcrito [arL 242 do RIR/94, atual 299 do RIR/991 não serve como suporte à discutida exigência, posto que o caso em exame não tem a configuração de despesas desnecessárias, que é o substrato tático do referido dispositivo. No caso vertente, trata-se da dedutibilidade da participação conferida aos debenturistas que tem regra própria, assim definida no art. 430 do RIR194, atual art. 462 do RIR/99: 'Art. 430 . Podem ser deduzidas na apuração do lucro líquido do período-base as participações nos lucros da pessoa jurídica (Decreto-lei n " 1.598/77, art. 58).- 1— asseguradas a debêntures de sua emissão; 12 Processo ri° 13899 001314/2006-16 Sl-C2T2 Acórdão a° 1202-00335 Fl 7 (—,), Portanto, o fato tributado deveria estar enquadrado no campo de exclusão indevida das bases de cálculo do imposto de renda e da contribuição social e não no âmbito de despesas desnecessárias. (.,.)" Ou seja, devem ser diferenciadas as despesas — que se vinculam à manutenção da fonte produtora da riqueza — e a participação nos lucros — correspondente ao risco do negócio, mais especificamente do resultado do negócio. Convém fazer breve comentário no tocante ao voto da eminente conselheira Sandra Faroni, relatora do Acórdão 101-94.986/2005 (relativo à exigência do ano de 1999 contra a mesma contribuinte), em que discorre sobre a falta de demonstração da usualidade e normalidade de debêntures com participação nos lucros da ordem de 70% (Decisão a quo, 1041 dos autos). Aquela decisão se vale de lições de Ricardo Mariz de Oliveira (autor de um dos pareceres juntados a estes autos) para fundamentar seu entendimento de que as despesas de remuneração de debêntures com participação nos lucros em favor de acionistas são desnecessárias; mas, para o caso dos autos, a opinião desse jurista é contrária à conclusão da ln Câmara (vide o parecer às páginas 19 a 40). Com efeito, discorre o parecer no sentido de que é absolutamente pacífico que o IRP.1. incide sobre o acréscimo patrimonial, que é identificado com a situação em que os novos bens e direitos do patrimônio superarem os gastos incorridos para a sua produção. E é por isso que o comando do art. 47 orienta no sentido de que "todas as despesas relacionadas às atividades da empresa ou à sua fonte produtora têm a predestinação de serem deduzidas da base de cálculo do IRRI, somente se cuidando de acrescer a esta base as despesas para as quais algum dispositivo legal imponha uma exceção à regra da dedutibilidade" (pág. 21). Ou seja, existe uma relação objetiva entre a despesa e a atividade da empresa que gera receita, com intuito de formar o lucro tributável. Assim, uma despesa é dedutível quando for inerente à atividade da empresa, vista como um sociedade que, para o pleno exercício de seu objeto social, reúne todos os elementos produtivos, sejam diretamente para a produção de mercadorias, sejam os gerenciais/administrativos e financeiros, compreendendo desde a atividade operacional central produtiva — "chão de fábrica "- até a governança corporativa, regida pelos princípios científicos e técnicos das ciências da administração e da economia. Esta é premissa real importante, pois se trata de uma empresa industrial complexa, com modelo administrativo mais avançado que uma comum empresa industrial ou comercial, o que faz com que todos seus recursos disponíveis, sejam fisicos ou materiais produtivos, sejam financeiros e administrativos, devam ser manejados a fim de buscar a excelência e otimização nas respectivas rentabilidades. Impende ressaltar, no caso do negócio jurídico causal, a emissão de debêntures com remuneração nos lucros, em que pese todo o esforço justificativo e interpretativo da autoridade administrativa para descaracterizar o efeito fiscal de sua origem, por julgar desnecessária a despesa em comento, a mesma não reconheceu, nem revelou ou sustentou qualquer vício por simulação do negócio jurídico, corroborando, por via reflexa, que o mesmo é válido e apto a produzir os efeitos dele decorrentes. 13 A questão, de fundo, também importa trazer à análise, é a vetusta polêmica das causas dos planejamentos tributários, ou seja, causas econômicas e estrutura jurídica, forma e substância, para entendimento do efeito sob a ótica do intérprete, em se tratando de objeto lícito e não expressamente vedado por lei, Em suma, a discussão sobre o que deve ser considerado: o efeito econômico, ou o negócio jurídico causal, ou ambos em concurso de fatores produtivos, como aludido, tendo em vista o cerne do planejamento que é o tratamento do recurso financeiro sob a regência da legislação tributária. No caso em tela, os recursos correspondentes à emissão das debêntures impulsionaram a atividade empresarial da Recorrente (conforme argumentação da Recorrente), o que permite concluir com segurança que se relacionam objetivamente à captação dos recursos (que geraram a dedução da respectiva remuneração na apuração do lucro) e a atividade da companhia, ora Recorrente. Assim, ainda que a fiscalização se detenha na acepção comum do termo "necessidade" da despesa, resta evidente in casu que o critério da necessidade deve ser entendido pragmaticamente, ou seja, no contexto negociai da Recorrente, haja vista que em razão dos valores mantidos na empresa em contrapartida das debêntures, houve desenvolvimento das operações da mesma, portanto, incremento circulatório econômico/financeiro de manutenção da fonte produtora, como foi previsto pelo legislador do comando legal aludido, ao impor a condição da despesa necessária para tal desiderato. A LEGITIMIDADE DAS DEBÊNTURES No TVF, o agente afirmou que se infringiu a legislação e conceito puro de debênture sem, entretanto, apontar efetivamente qual dispositivo legal ofendido, Portanto, examina o mérito jurídico do instituto, formalizado em estrutura jurídica já considerada válida, porque não contaminada por qualquer patologia juridica,0 que, a meu ver, demonstra uma inconsistência lógica com a incompatibilidade patenteada, posto que se o negócio jurídico está conforme a lei, com objeto lícito, e validamente considerado, não tendo sido produzido com vício de consentimento ou vício social (simulação), a autoridade administrativa sustenta violação do instituto de debênture, sem descrever, no entanto, qual transgressão expressa da regra positiva do Direito que restou cometida pela Recorrente, na adoção da estrutura jurídica negociai sob exame. Em síntese, se vale o negócio jurídico causal, legítimo, porque seu efeito fiscal foi desconsiderado sem validade jurídica, apenas fundado em apreciação isolada sem conexão ao próprio contexto negociai celebrado eficazmente ? Na Decisão recorrida que se apóia no Acórdão da E. P Câmara (que apreciou lançamento contra a ora Recorrente e decorrente dos mesmos fatos, porém relativamente ao ano de 1999), foi sustentado que as debêntures devem ser remuneradas por juros e, eventualmente, com vantagem adicional de participação nos lucros da companhia, ainda que se tenha reconhecido que: "É inegável que a lei faculta a remuneração das debêntures mediante forma de participação nos lucros. Tal consta de disposição literal da lei. Também não há vedação expressa na lei a que essa forma de remuneração seja a única atribuída. (..,)" (fls. 1.036). E adiante concluiu-se naquele Acórdão 101-94.98612005 que "Não pode ser oponível ao Fisco uma operação que objetivou exclusivamente reduzir a carga tributária. Mediante operações formalizadas apenas 'em papel', a empresa transformou artificialmente lucros distribuídos em despesa dedutível," (fls. 1.042) Data vênia, refletindo melhor sobre o tema e com a oportunidade de analisar as circunstâncias que cercaram a operação da Recorrente, concluo que não há como manter o acompanhamento do raciocínio daquela eminente conselheira. tti , 14 Processo n° 13899.001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão n ° 1202-00335 Fi 8 Em primeiro lugar porque, se a lei prevê a possibilidade de a remuneração das debêntures ser apenas mediante participação nos lucros, então não se pode admitir a imposição de prática de ilegalidade o negócio jurídico que adota o previsto em lei. Caso contrário, estar-se-ia afrontando o comando do art. 5 0, II, da Constituição Federal, segundo o qual as pessoas somente estão obrigadas ou proibidas de praticar algum ato, se houver lei para tanto. Em segundo lugar, reitere-se, porque não se demonstrou (ainda que por indícios convergentes) tratar-se de simulação, já que a afirmação final transcrita acima indica que teria havido simulação na emissão das debêntures com intuito de esconder-se a realidade. E a justificativa para tal — exposta no referido acórdão — foi a de que não seria crível uma remuneração de 70% para quem não fosse acionista da companhia (mas debenturista) levando em conta que o principal objetivo da companhia é obter lucros para os detentores do capital; e, portanto, essa remuneração somente teria sido fixada porque favorecia exatamente os mesmos indivíduos que compõem o quadro de acionistas. Como conclusão, o reflexo de diminuição da base de cálculo do IRPJ e da CSL não seria oponível ao Fisco, com base na doutrina de Marco Aurélio Greco encontrada na sua obra "Planejamento Tributário" (Editora Dialética, 2004, pp. 179 e 180). A jurisprudência que vem se consolidando neste tribunal é que a simulação corresponde a atos jurídicos ou operações permeadas de artificialidade, e que deve ser reconhecida quando se identificarem indícios da desmontagem da operação apresentada a terceiros, em especial ao Fisco. Ou seja, a verdade é outra do que se apresenta em termos formais, e para efeitos fiscais deve ser considerado o que se escondeu que nada mais é do que o "fato jurídico tributário verdadeiro". Tais indícios geralmente correspondem a: (a) elaboração de inúmeras operações em curtíssimo espaço de tempo que terminam em situação favorável, do ponto de vista fiscal, (b) documentos que desdizem os documentos apresentados, (c) documentos ante ou pós-datados, (d) não submissão das partes às consequências do negócio aparente, e (e) não produção dos efeitos do ato jurídico. Ocorre que não se demonstrou nem no Termo de Verificação Fiscal nem em qualquer outra fase processual que teria havido tal desmontagem da operação, o que leva a não se compartilhar do entendimento de que a operação questionada é artificial e inoponível ao Fisco. Por tais motivos, foi reconhecida como válida a emissão das debêntures na forma da Assembléia Geral Extraordinária de 15/04/1998 e da Escritura de 02/05/1998. Vale comentar ainda a alegação contida no Acórdão da ia Câmara de que a remuneração foi deliberada a até 70% por conta da coincidência de acionistas e debenturistas nas mesmas pessoas. Essa alegação está mais no sentido de que a remuneração está acima do que praticado pelo mercado (o que será tratado no item específico adiante — "4 A Remuneração das Debêntures"). Isso, na verdade, reitera a legitimidade da estrutura jurídica de captação adotada, já que a patologia lá apontada é o guantum da remuneração e não a estrutura em si, ainda que o percentual da remuneração seja considerada como fundamento da patologia da estrutura. No TVF, aponta-se como "motivo primordial" o fato de que não houve captação externa de recursos. Ora, tratando-se de companhia de capital fechado, é razoável que os próprios acionistas — ou então pessoas de seu relacionamento — optem pela aqu'jsição das 15 debêntures. Além de não existir proibição na Lei 6.404/76, essa razoabilidade é confirmada pelo disposto no parágrafo 1' do artigo 57 do mesmo diploma que estabelece o direito de preferência dos acionistas para subscrição de debêntures conversíveis em ações da companhia. Ao contrário da afirmação do outro acórdão, estranho seria que os debenturistas de companhia fechada fossem apenas terceiros. Não há que se falar, pois, em planejamento tributário abusivo ou artificial por parte da Recorrente com estrutura jurídica apenas formal da operação, pois foi e está inteiramente a denotar que o propósito do planejamento foi econômico/financeiro/tributado, com o aproveitamento, ao máximo, de todas as possibilidades legítimas constantes da legislação para a adoção da estrutura jurídica conforme descrita. Como é cediço, a linha doutrinária que rompeu o entendimento que vinha tendo o Conselho de Contribuintes no sentido de respeitar as formalidades adotadas para fim de aplicação de normas tributárias, a partir da Lei Complementar 104/2001, é capitaneada por Marco Aurélio Greco, como expressamente constou de referência do voto da conselheira da 1" Câmara. Por isso, parece recomendável mencionar sua linha de raciocínio acerca da legitimidade das debêntures da Recorrente, contida no parecer dos autos, Para responder se os efeitos tributários gerados pelas debêntures são oponíveis ao Fisco, submete o jurista a operação a 4 crivos: (a) não haver ilegalidade ou ilicitude, (b) não haver patologia no negócio jurídico, (c) haver justificação por existência de motivo, finalidade e congruência, e (d) haver justificação por inserção no planejamento estratégico do empreendimento econômico (págs. 12 e 13). Após tratar detalhadamente sobre cada um deles, resume sua opinião na resposta ao quesito 4: "A análise das circunstâncias mostra a existência de um único motivo (real e aparente) que afasta a simulação; o exercício regular do direito de emitir debêntures participativas em sintonia com a finalidade do instituto (sem distorção do seu perfil objetivo, nem reiteração abusiva); e o fato de o resultado prático visado com a operação ter sido viabilizar a aceleração dos investimentos e não a menor carga tributária (esta é efeito lateral e não predominante da operação) afastam o abuso de direito e a fraude à lei tributária. Além de não padecer de patologias, a operação examinada encontra justificação suficiente, pois possui perfil compatível com o motivo em que se apóia e a finalidade a que visa, bem como está em sintonia com o planejamento estratégico do empreendimento e correspondeu à busca do interesse da companhia à luz, inclusive, da responsabilidade social que lhe cabe." (págs. 58 e 59). Ademais, a justificativa econômica da deliberação pela emissão das debêntures deve ser analisada diante das possibilidades que se apresentavam à época, levando em conta que o valor do saldo das contas correntes dos acionistas eram indispensáveis para o crescimento da Recorrente. As possibilidades eram: (a) manter em forma de empréstimo devidamente remunerado, (b) contrair empréstimo junto a alguma instituição financeira, (c) converter o passivo em capital social, ou (d) emitir as debêntures. Quanto ao item (a), manutenção de empréstimos dos acionistas devidamente remunerado, importa dizer inicialmente que tal remuneração poderia ser a de juros que a companhia estaria obrigada se obtivesse empréstimo no mercado, respeitando assim o disposto no att. 299 do RIR199. Não se pode supor que a companhia se beneficiasse de recursos de terceiros em qualquer contrapartida, pois haveria enriquecimento indevido, levando em conta (\30 16 Processo n° 1.3899.001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão n° 1202-00335 Fl. 9 que, enquanto não aplicado o artigo 50 do Código Civil (desconsideração da personalidade da pessoa jurídica), não se deve confundir as pessoas dos acionistas e da companhia. A remuneração do empréstimo representaria uma despesa financeira imediata, independentemente do resultado verificado em função dos valores tomados, o que poderia marcar as demonstrações financeiras com reduções de resultado e/ou prejuízos antes de encerrado o ciclo do projeto desenvolvido com aqueles recursos. O item (b), empréstimo junto a alguma instituição financeira, se equipara ao item (a) acima com o agravante de que a remuneração seria provavelmente superior por conta do spread dos bancos nas taxas de juros (a taxa cobrada pelos bancos é superior à taxa paga pelas aplicações financeiras). No tocante ao item (c), conversão do passivo em capital social, o ato possui caráter definitivo ou de prazo indeterminado, mas sempre de longo prazo, que representa perspectiva oposta às debêntures que possuem prazo de vencimento. A liberdade de escolha, que paralelamente traga algum beneficio fiscal ao contribuinte, não pode ser tolhida pelo Fisco com a justificativa de que se deve pagar mais tributo quanto possível. Além do respeito à liberdade de contratar (desde que não seja artificial), seria de se esperar que o aumento do capital social servisse também de maior base para cálculo de Juros sobre Capital Próprio, reduzindo-se da mesma forma a base de cálculo do 1RPJ e CSL e sofrendo retenção de Imposto de Renda na Fonte menor (15%) se comparado ao mútuo (20%). E o item (d), opção escolhida de emissão das debêntures, forneceu à Recorrente os recursos por um determinado período de tempo com a remuneração do principal condicionada à existência de lucros, afastando o risco de incorrer em despesa financeira enquanto não verificados os resultados esperados. Portanto, resta claro que a acusação de que a estrutura jurídica teve por único fim a redução da carga tributária e que, por isso, não seria oponível ao Fisco, não se sustenta diante das possibilidades que se apresentavam à Recorrente, nem mesmo na visão daquele que clama pela justificativa econômica e social das escolhas adotadas pela empresa na gestão de seus negócios. Ademais, em todas as hipóteses, haveria custo financeiro dos recursos em favor da Recorrente. (3) OS RECURSOS FINANCEIROS A não circulação monetária para aquisição de debêntures pelos acionistas corresponde ao "fator fundamental" do lançamento, indicado no TVF. O próprio agente fiscal aponta para o histórico (página 4 do TVF): "- Os adquirentes das debêntures, foram única e exclusivamente os sócios da empresa, Srs. os quais adquiriram as debêntures mediante transferência de crédito existente em suas contas correntes mantidas junto a empresa. - Os referidos saldos existentes em contas correntes, são oriundos de lucros não distribuídos de exercícios anteriores, 410 17 Por tais afirmações, verifica-se que os acionistas eram credores da Recorrente uma vez que mantinham contas correntes originadas de dividendos de anos anteriores, não pagos. E que os valores dos créditos dos quais eram titulares foram disponibilizados para a companhia para pagamento da subscrição das debêntures. Inicialmente, deve-se observar em qual relação jurídica encontravam-se de um lado os acionistas e de outro lado a companhia. A relação jurídica, que se denomina "conta corrente", é de dívida de curto prazo onde a companhia comparece como titular da obrigação e os acionistas como titulares do direito de exigir o pagamento de determinado valor. Essa relação jurídica tem como característica a movimentação e/ou liquidação em breve espaço de tempo. Assim, se os valores que se encontravam em poder da empresa (circulante ou pemianente) devessem — por questão de orientação de investimentos adotada pelos administradores e controladores da companhia — permanecer por prazo médio ou longo, era comportamento esperado que se formasse uma outra relação jurídica, com objetivo de que a companhia não se visse, de uma hora para outra, impelida a pagar a sua dívida de curto prazo. Como se viu acima, diante das possibilidades, a escolha dos dirigentes foi a de emissão de debênture que alterou basicamente dois aspectos se comparada à situação anterior: alongamento da dívida e remuneração condicionada ao lucro da empresa (isto é, sem remuneração caso a companhia operasse com resultado negativo). E a subscrição das debêntures gerou para os acionistas uma dívida; isto é, antes do pagamento da obrigação pela subscrição das debêntures, os acionistas encontravam-se no pólo devedor da relação jurídica e a companhia no pólo credor. Havia, nesse instante, duas relações jurídicas: uma, a da dívida de curto prazo em que a devedora era a companhia e credores eram os acionistas; e outra, a também de curto prazo pela subscrição das debêntures, em que os devedores eram os acionistas e a credora, a companhia. Poderiam ter ocorrido as seguintes movimentações financeiras, o que talvez satisfizesse o agente fiscal: a Recorrente pagaria a dívida aos acionistas, e, em seguida, os acionistas pagariam a subscrição das debêntures à Recorrente. Desnecessárias tais providências, pois, além de estarem sujeitas a duas incidências de CPMF e, eventualmente, a tomar recursos no mercado para tal movimentação, a legislação pátria prevê uma solução jurídica e prática. Nesse tipo de situação, aplica-se o disposto no artigo 368 do atual Código Civil (artigo 1009 do Código vigente à época): "Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde compensarem." Com base nisso, a relação jurídica da dívida de curto prazo (conta corrente) foi extinta e criou-se uma nova relação jurídica de dívida de longo prazo, suportada pelas debêntures, É correto afirmar ainda que houve ingresso de recursos novos na companhia, ou numa linguagem mais precisa, houve ingresso de recursos sob outro título jurídico na companhia Visto por outro ângulo, poder-se-ia dizer que os acionistas entregaram o seu crédito em dação de pagamento da sua dívida representada pela subscrição das debêntures,Não N:. co 18 Cjf Processo n° 1.3899,001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão n.° 1202-00335 Fl. 10 há qualquer óbice legal ou motivo oculto negociai para que assim não se fizesse, como ocorreu de fato e de direito, Com efeito, a Recorrente deixou de ter uma dívida de curto prazo e passou a ter uma dívida suportada em escritura e com remuneração condicionada a seu resultado, o que significa, neste sentido, claramente um tratamento jurídico próprio como um recurso novo: "A mudança de título jurídico pelo qual o dinheiro em si se encontrava com a Consulente é que tornou aquele recurso um recurso novo, posto que não mais sujeito a uma exigência instantânea. Desapareceu uma dívida que implicaria num desembolso presente e surgiu uma divida que enseja desembolsos futuros. Ter recursos atrelados a um desembolso futuro (definido pela própria Consulente ao emitir as debêntures) é fazer com que este recurso seja "novo" no sentido jurídico (título) e econômico (tipo de endividamento)," (parecer Marco Aurélio Greco, pág. 20). Em face das circunstâncias acima apontadas, a falta de circulação fisica dos valores do pagamento pela subscrição das debêntures não é justificativa juridicamente plausível para acusar como ilícita a operação sob exame. A alegação de ausência de substrato fisico financeiro em circulação remete a citada polêmica do entendimento do que deve ser considerado relevante para análise de um planejamento tributário, ou seja, se não se visualiza a movimentação da moeda legal, seria porque se abusou da forma jurídica para a realização do negócio jurídico, vale dizer, que se faz necessário fisicamente circular dinheiro para se demonstrar a validade da estrutura jurídica e seus efeitos, em relação ao que, não se constatando isso, por conseqüência, o negócio jurídico deve ser tratado limitadamente dentro da concepção do que interessa à Fazenda Nacional e não na plenitude de urna estrutura válida perante o Direito. Quer me parecer mais adequada e razoável a visão alinhada e de conformidade ao Direito, isto é, o negócio jurídico em comento para sua validade plena e eficaz, não precisa ter, como elemento essencial, a confirmação da movimentação do dinheiro, mas tem que contemplar e demonstrar toda as suas relações e implicações, seja no plano da estrutura de sua natureza e regime legal, seja no plano dos seus efeitos, econômicos, financeiros, societários, contábeis, patrimoniais, fiscais, enfim, todos os elementos que receberam influência direta, ou indireta do negócio jurídico adotado no planejamento examinado, de maneira a convalidar a licitude e eficácia jurídica do negócio modelado e praticado, como se observa nos presentes autos pela análise completa do negócio jurídico causal, seus efeitos jurídicos desejados e o contexto econômico interno da empresa e social/econômico da mesma, para a opção societária de investimentos da companhia, como formalizado na sua contabilidade. E mais, qualquer outra opção relacionada aos acionistas (formalização de empréstimo a longo prazo ou conversão do passivo em capital social da companhia) também teria essa mesma característica da aplicação da compensação prevista no artigo .368 do Código Civil, de modo que não se pode vincular a falta de circulação física de dinheiro à inexistência das debêntures, (4) A REMUNERAÇÃO DAS DEBÊNTURES cr 19 Aspecto que merece atenção é o percentual do lucro adotado como remuneração das debêntures, Como consta dos autos, o valor de cada uma das 140,000 debêntures emitidas era de R$ 1.000,00, cuja remuneração era a participação de 0,0005% nos lucros trimestrais da Recorrente. Portanto, o percentual máximo de participação nos lucros pelos debenturistas poderia chegar a 70% em contrapartida da captação de R$ 140.000,000,00, Não obstante esse máximo não ter sido alcançado (conforme infounação da Recorrente e também do cálculo contido no TVF, item 11), adotam-se aqui o valor de captação e o respectivo percentual de participação no lucro para as ponderações que se seguem. O que se deve concluir diz respeito à razoabilidade dessa remuneração frente ao capital (valor captado), Evidentemente que a conclusão não pode ser obtida apenas com esses dois fatores: capital (R$ 140 milhões) e participação no lucro (70%). Porque se a emitente das debêntures for de pequeno porte, cujo lucro é da ordem de R$ 1 milhão, a resposta será oposta ao caso de emitente com lucro da ordem de R$ 1 bilhão. Assim, devem ser trazidos outros fatores, tais como a relação da dívida da Recorrente em face de seu Patrimônio Líquido ou de sua receita, o custo que a Recorrente teria se tomasse os recursos em bancos e a remuneração resultante da aplicação do percentual sobre o lucro da Recorrente. A Recorrente trouxe em sua impugnação estudo da PriceWaterhouseCoopers em que indica comparações da situação da Recorrente em face de outras empresas, ou grupo de empresas, tendo como parâmetros: - Dívida Total / (PL + Dívida Total) - Receita / (PL + Dívida) - Dívida Total / EBITDA (lucro antes de juros, impostos, depreciação e amortização) - Despesa Financeira / EBITDA - Despesa Financeira / Dívida Total E a conclusão foi no sentido de que a Recorrente não esteve, nas comparações, fora do parâmetro de mercado para favorecer os debenturistas em detrimento da companhia. O outro elemento fundamental para afastar a acusação fiscal é a comparação entre a remuneração praticada pela Recorrente e a que seria devida em caso de empréstimo tomado junto a bancos. A Recorrente apresentou percentuais, praticados no ano 2001, da remuneração das debêntures em relação ao capital aplicado (34,88%) e as taxas de juros do mercado financeiro em geral (40,99%). A decisão da turma julgadora da DRI não aceitou a taxa indicada, pois "adota como parâmetro 'taxas pré-fixadas de aplicação pessoa jurídica' divulgadas pelo Banco Central, sem justificar sua adoção, ao passo que se verifica que aquele k c7j) $20 Processo na 13899.001314/2006-16 51-C2T2 Acórdão n ° 1202-00.335 F1 11 órgão também divulga 'taxas consolidadas' de aplicação e de captação pessoa jurídica — todas inferiores àquelas utilizadas." Se é aceita como verdade a taxa apresentada pela Recorrente, resta evidente que não houve prejuízo da companhia por não ter se valido de empréstimo bancário, mas sim de financiamento via debêntures. Se, entretanto, os índices que seriam praticados para o financiamento da Recorrente fossem menores (como por exemplo, CDI ou Selic), poderia ficar evidenciado tratamento prejudicial à empresa. Todavia, nesse caso, não poderia a autoridade julgadora confirmar o lançamento de oficio, ainda que parcialmente. Mas, ainda assim, deveria ser considerado algum custo financeiro para a Recorrente, pois, como se disse acima, não é razoável supor 'financiamento de R$ 140,000.000,00 a custo zero. Se fosse comprovada pelo agente fiscal que a remuneração praticada teria sido em montante superior às taxas de juros de empréstimo encontradas no mercado, poder-se- ia enquadrá-la como distribuição disfarçada de lucros nos termos do artigo 60 do Decreto-Lei n° 1.598/77. Mas, para tanto, a iniciativa de tal enquadramento somente pode ser da autoridade lançadora e, além disso, com prova de qual seria o parâmetro de mercado, para o fim de identificar o quantum da disparidade e submeter apenas o excesso à tributação. A função do julgador administrativo é de verificar o trabalho do agente fiscal, para confirmá-lo ou cancelá-lo, total ou parcialmente. Desse modo, alterar, ajustar, reformular o lançamento de ofício está fora do âmbito da competência do julgador administrativo; ademais, a inovação do lançamento na fase final do processo cerceia evidentemente o direito da Recorrente à ampla defesa e contraditório. Outra razão para não admitir a confirmação do lançamento diz respeito ao critério. Com efeito, a remuneração com taxas de juros para empréstimo ocorre independentemente da tomadora apresentar lucro ou prejuízo, ao passo que a remuneração das debêntures em exame ocorre somente quando há lucro, o que justificaria uma taxa maior para contrabalancear o risco de não haver nenhuma remuneração em determinado período (prova disso é que no 3 0 trimestre/2001 não houve remuneração alguma às debêntures). Ou seja, são perfis de dívida absolutamente distintos cuja comparação direta de taxas seria, no mínimo, desaconselhável„ A Primeira Câmara do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes, em recente julgado, no processo ri° 13820.000860/2002-10 — R.V. 163.754, em sessão de novembro„.2008, decidiu, por maioria, dar provimento ao Recurso Voluntário, acolhendo a tese do Relator, Conselheiro Valmir Sandri, pelo que, a fim de elucidar o tratamento similar no caso do critério adotado pela remuneração de debêntures participativas a sócios acionistas, reproduzo trecho final do voto, a seguir: "De acordo com a lei societária - art. 56 da Lei n, 6404/76 -, as debêntures podem garantir ao investidor participação nos lucros da companhia emissora, não havendo em tal dispositivo qualquer limitação a determinado percentual do lucro líquido -r / apurado, Por sua vez, a lei tributária — art 58 do Decreto-Lei n. - 1,598/77 -, autoriza a dedução do lucro líquido do período de 21 c7Y apuração, os valores pagos a titulo de remuneração de debêntures efetuadas com base no lucro da companhia emissora, também, sem qualquer limitação a determinado percentual do lucro. Logo, a questão cinge-se em determinar até que ponto o percentual do lucro pago é usual, normal e necessário à atividade da empresa ou à manutenção da ,fonte produtora dos rendimentos. Isto porque, a questão acerca de remuneração de debêntures com base no lucro da empresa emissora é tormentosa, podendo, em alguns casos, mesmo considerando um percentual bem inferior ao que foi pago pela ora Recorrente ser considerado extremamente oneroso, e, portanto, desnecessário, inusual e anormal, ao passo que para outros casos, como o aqui discutido, serem perfeitamente admitidos e necessários à atividade da empresa. O fato é que, ao analisarmos questão acerca da remuneração de debêntures com base no lucro, deve-se levar em consideração cada caso especifico, pois não há parâmetro definido acerca de percentual "aceitável" para efeito de dedutibilidade." Também no caso julgado foi compreendida a necessidade sim de que a Recorrente tenha considerado todas as circunstâncias e motivos negociais que justificaram a opção de investimento adotado pela emissão de debêntures com remuneração vinculada aos lucros da companhia e não pode ser considerado, por carência de prescrição legal, portanto, apenas ernbasado na conclusão subjetiva de fundo econômico/financeiro da autoridade administrativa para deduzir inaceitável um critério quantitativo mercadológico, a fim de invalidar a caracterização da despesa como necessária para os fins colimados na atividade operacional da Recorrente. Não cabe ao intérprete criar algo que não esteja expressamente previsto em lei, como já se disse, a atividade administrativa é plenamente vinculada aos preceitos legais e, as causas externas ao direito positivo, como fundamento de decidir não podem desconsiderar, simplesmente por motivação econômica, a estrutura jurídica negociai válida e eficaz à luz do Direito. Alfredo Augusto Becker em sua clássica obra "Teoria Geral do Direito Tributário" criticando a interpretação do Direito Tributário segundo a realidade econômica, ou seja, aquela que oferece primazia aos fins econômicos da regra tributária em detrimento da estrutura jurídica, mesmo que válida, se aplica exatamente ao presente planejamento tributário, quando asseverou contundentemente: "Quem age (ilicitamente) é o intérprete que abstrai a estrutura jurídica para se fixar na realidade econômica..." (obra citada, 1998, p. 130). Nesse sentido cite-se o recente acórdão da Segunda Turma do ST.I (março de 2010), que, em decisão colegiada unânime, firmou, ao apreciar questão tributária relativa ao ISSQN, a preponderância do respeito a forma jurídica em relação ao fundamento econômico, cujo voto foi de lavra da eminente Ministra Eliana Calmon, com ementa a seguir: "Recurso Especial n"1.119405-RS (2009/0013663-3) Relatora, Ministra Eliana Calmon Recorrente: Município de Porto Alegre Procurador: Cristiano Silvestrin de Souza e Outro(s) E ; 22 ,/ Processo rf 13899.001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão o.' 1202-00335 Fl. 12 Recorrido,. Associação dos Médicos do Hospital Conceição Amehc Advogado: . Paulo Macedônia Pereira e Outro(s) Ementa Tributário — ISSQN — Contrato de Estipulação em Favor de Terceiro x Corretagem — Impossibilidade de Interpretação Meramente Econômica — Repercussão Jurídica do Tributo — Ausência de Norma Expressa — Legitimidade — Art,333 do CPC Prequestionamento — Ausência — Súmula 282/STF. É inadmissível o recurso especial quanto a questão não decidida pelo Tribunal de origem, por falta de prequestionamento.. O ISSQN é tributo de imposição direta ou indireta, a depender do tratamento normativo que recebe da legislação local. Em regra, assume o encargo do tributo o prestador do serviço, competindo-lhe a legitimidade para pleitear a restituição. Inexiste o fato jurídico tributário de corretagem ou agenciamento na intermediação por associação médica em defesa dos interesses de seus associados, ainda que cobrada sobretaxa dos associados para reembolso dos custos da representação. O elemento econômico, ainda que importante para aferição da capacidade contributiva, não prevalece frente à forma .jurídica empregada, salvo se evidenciada pelo Fisco a fraude, o dolo ou a simulação das partes no negócio jurídico. Recurso especial conhecido e, nessa parte, não provido, Acórdão Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça 'A Turma, por unanimidade, conheceu em parte o recurso e, nessa parte, negou-lhe provimento, nos temias do voto do(a) Sr(a) Ministro(a) Relator(a),' Os Srs.. Ministros Castro Meira, Humberto Martins, Herman Benjanzin e Mauro Campbell Marques votaram com a Sra. Ministra Relatara, Brasília-DF, 18 de março de 2010 (Data do Julgamento). (Dje de 26.3,2010)" (Revista Dialética e 177, Junho/2010, p 228 —grifo acima neste ato). Ora, no presente caso, se confirma e a Recorrente demonstra, conforme exposto, que não realizou a operação indigitada fora dos parâmetros do mercado, assim como incumbiria a autoridade fazendária produzir a prova cabal e inequívoca de que a operação foi desnecessária às atividades operacionais da Recorrente, na manutenção de sua fonte produtora / 23 o que, como corroborado pela citada decisão da Primeira Câmara, também não se efetivou no caso presente. Por derradeiro, sobre a dedução do IRRFonte, da remunerações pagas nas emissões da debêntures, como decidido pela decisão de primeira instância, pela legitimidade das respectivas deduções, uma vez comprovadas e sendo objeto da diligência a efetividade de tais recolhimentos referentes aos meses de abril, maio e dezembro de 2001, as quais, pelo resultado conclusivo da diligência da autoridade administrativa de origem, restaram comprovadas, ratifico e acolho, estendendo os efeitos sobre a legitimidade de dedução dos valores recolhidos, a titulo do IRRFonte, pertinentes aos meses de abril, maio e dezembro de 2001, posto que comprovados, como asseverado pela decisão "a que)", fls. 1047 e 1048: "34. Acrescente-se que a consideração do 1RRFonte no valor da exigência, nos termos em que admitido no Acórdão 101-94.986, de 2005, revela-se possível no presente processo uma vez que, com a exclusão da despesa indevida, resultou imposto de renda a pagar superior à retenção comprovada e, além disso, a autuação refere-se ao ano-calendário 2001 para o qual ainda não vigia a legislação que instituiu a Declaração de Compensação." Por todas as razões acima aduzidas, rejeito as preliminares argüidas e, no mérito, sou por dar provimento ao recurso voluntário, inclusive referente ao IRRFonte recolhido em 2001, para dedução do HM lançado. Sala das Sessões, em 06 de julho de 2010 !lb P. Q-----f Orlanl o se onça ,vs Bueno 1 0 24 Processo n° 13899001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão n 1202-00.335 F 1 13 Voto Vencedor Conselheiro Carlos Alberto Donassolo — Redator Designado. Em que pese os valiosos argumentos apresentados pelo ilustre relator, peço vênia para discordar do seu entendimento em relação ao mérito do litígio. De acordo com o resultado da votação, em relação ao recurso de oficio, pelo voto de qualidade, foi dado provimento quanto à matéria compensação do IRR Fonte e, por unanimidade, foi negado provimento em relação à decadência do ano-calendário de 2000. Já em relação ao recurso voluntário, por unanimidade de votos, foram rejeitadas as preliminares suscitadas, de decadência do ano-calendário de 2001, e de cerceamento ao direito de defesa e, quanto ao mérito, pelo voto de qualidade, foi negado provimento ao recurso. Assim, restaram duas matérias, vencidas pelo voto de qualidade, a serem enfrentadas por este redator designado: i) compensação do IRR Fonte retido dos beneficiários dos rendimentos de debêntures com o IRPJ lançado na autuação; e ii) dedutibilidade das despesas com remuneração de debêntures. Primeiramente, passemos à análise da dedutibilidade das despesas com a remuneração de debêntures. Como explicado no relatório do voto vencido, a empresa autuada era, à época da negociação, uma sociedade por ações de capital fechado e as debêntures por ela emitidas foram adquiridas exclusivamente pelos seus acionistas. A forma da remuneração dessas debêntures deveria se dar com até 70% do lucro da companhia. O litígio se formou em virtude da constatação pela fiscalização de que essa emissão não se deu de forma usual e normalmente praticada para esse tipo de transação. Quanto à forma usual de remuneração das debêntures, transcrevo trecho dos fundamentos utilizados no acórdão recorrido, em especial a menção feita pelo consagrado mestre Modesto Carvalhosa, em sua obra Comentários à Lei das Sociedades Anônimas, a qual adoto também como minha fundamentação: "Modesto Carvalhosa (in Comentários à Lei das Sociedades Anônimas,Saraiva, SPaulo, pp. 532 e seguintes) leciona: "Lei n. 6.404, de 1976 A lei faculta a adoção de juros 'variáveis, além da participação nos lucros e prêmio de reembolso como forma de remuneração do capital debenturistico, Ao assim facultar, a lei não exige a cumulatividade de vantagens ou a alternatividade O caráter facultativo permite a atribuição de outras vantagens remuneratórias complementares, que façam as debêntures atrativas e com melhor colocação no mercado, Fica então reafirmado o principio da onerosidade e comercialidade da debênture, que não poderá deixar de oferecer u7a AI 25 vantagem pecuniária, compativelmente remuneratória do capital mutuado. .„.., os juros fixos constituem a remuneração básica e indeclinável das debêntures, sendo as demais modalidades acessórias daqueles, como a participação nos lucros da companhia e/ou o prêmio de reembolso.. Juros como remuneração necessária Os juros constituem, como referido, a forma necessária de remuneração dos recursos emprestados pelos debenturistas à companhia. Sendo a remuneração própria do capital. Os iuros serão sempre devidos. Participação nos lucros não é substitutiva dos juros, mas adicional A remuneração adicional de participação nos lucros da companhia emissora já estava prevista no Decreto-lei n° 718, de 1938, que admitia a emissão de debêntures com renda variável, ajustada à lucratividade da empresa A menção a essa faculdade na lei vigente prende-se mais à diversidade de remuneração das debêntures adotada no direito norte-americano, cujos usos, no entanto, pouco têm que ver com o nosso sistema As idéias fora de lugar ainda ai prevaleceram, como se percebe na canhestra redação do artigo, que dá a impressão de que a participação nos lucros poderia constituir remuneração substitutiva dos juros. Tal prática no direito norte-americano, ou seja, de substituição de juros por participação nos resultados das empresas, dá-se na reorganização de empresas insolventes (reorganization). Nesse caso, propõe a administração aos credores debenturísticos a substituição dos juros por uma remuneração advinda de lucros líquidos (net projits) ou de lucros líquidos do exercício (earned ofits).Criam-se assim, para esses casos de empresas insolventes sujeitas à reorganization, planos substitutivos de falência pura e simples, os famosos incorr bonus (cunudative e nom cunzulative incorr bonu_s). Pela razão mesma de surgirem no bônus de uma repactuação sempre dramática entre os credores debenturísticos e a empresa pré-falida, são também chamados Adjustment bonus. Entre nós, o instituto norte-americano assimilável é o participating bonus, que concede, além dos juros, a participação dos debenturistas nos lucros. A causa dessa dupla remuneração é óbvia, tanto aqui como lá, ou seja: visa atrair para a emissão dos títulos uma vantagem adicional, consistente na participação nos lucros sociais. Os participating bonus, com efeito, são a única modalidade que se pode admitir em nosso direito, em face do caráter oneroso e mercantil do empréstimo debenturístico, que não poderia sujeit ar pb , 26 Processo n° 13899.001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão n° 1202-00_335 Fl 14 o tornador ao não-recebimento de remuneração nos exercícios em que não houvesse lucros. A periodicidade da remuneração do capital integra a própria natureza do mútuo debenturístico, não se podendo admitir que a pretensão de recebê-los ficasse suspensa nos exercícios vários era que não houvesse ou fossem insuficientes os lucros apurados. Trata-se, pois, a participação nos lucros de remuneração adicional ou complementar àquela de juros periódicos. Criticas à participação nos lucros A inclusão na lei de emissão de debêntures com participação nos lucros da companhia, embora admitida no direito comparado, tem sido alvo de críticas. Argumentam tratar-se de empréstimo, sendo, portanto, a remuneração originada de lucros descaracterizadora do mútuo. Isto porque retiraria o requisito de certeza da dívida. Comenta-se, outrossim, que tal cláusula remuneratória afastaria a liquidez do título, requisito essencial à sua cobrança por via de execução, prevista no art. 596 do Código de Processo Civil. Haveria a descaracterização absoluta do título que, de certeza, passaria a tornar-se de risco, à semelhança das ações representativas do capital da companhia, Vantagens da remuneração adicional em participação nos lucros Não há, mesmo, como admitir substitutivamente a remuneração via lucros por aquela dos juros. Se assim fosse, estaria, com efeito, desfigurada a debêntures como título de dívida comercial, líquida e certa. Ocorre que a lei ao facultar a participação no lucro da companhia o faz como prêmio, adicional, portanto, aos juros fixos estabelecidos. E o faz como substitutivo do prêmio representado pela concessão de juros variáveis.....,.. .„,....,..,.„.._.„.„„ A causa desse prêmio é a mesma dos juros variáveis, ou seja,sustentar as debêntures de determinada classe no mercado, promovendo assim sua valorização e a sua liquidez. Isto posto, fica evidente que a participação no lucro da companhia constitui vantagem adicional, não podendo substituir a remuneração pecuniária certa, representada pelos juros fixos." (destaquei) Como se vê, não obstante prevista em lei, não parece ser tão pacifico que a remuneração das debêntures sob ,forma exclusiva de participação no lucro seja normal. Embora, talvez, legal, não há evidências de que essa forma de remuneração seja usual." De acordo com o texto acima transcrito, ficou claro que a operação executada pela autuada na emissão de suas debêntures, não pode ser considerado usual nem normal. Cf eit ___,/ iffW , 27 Por primeiro, porque a sua remuneração ficou atrelada unicamente nos lucros da empresa, em percentual elevado, de até 70%, quando o normal e usual para esse tipo de operação é que sejam p agos juros fixos, podendo ser oferecido, como atrativo para colocação do título de crédito, apenas uma vantagem adicional, um algo a mais, baseada no lucro daempresa, cujo percentual, em regra, jamais chegaria a 70% do lucro.. Em segundo lugar, porque foi oferecida e subscrita por um número limitado de pessoas, exclusivamente aos sócios da empresa, num típico ato de liberalidade, quando o normal e usual é que esse tipo de operação, é que as debêntures sejam oferecidas ao público em geral. A emissão de debêntures prevendo a remuneração de terceiros debenturistas exclusivamente com participação no percentual de até 70% não é usual. A produção de tamanhos lucros para terceiros é estranha aos objetivos sociais da empresa — a não ser que esses terceiros sejam os detentores do capital da empresa, quando não estariam abrindo mão de coisa alguma, já que tudo lhes pertence, Isso significa que a sociedade empresarial e os debenturistas optaram por uma recompensa ao capital emprestado diferente da forma usual de remuneraçãoda espécie de operação. Ora, para ser considerada uma despesa operacional e admitida como dedutivel da base de cálculo do IRPJ a despesa deverá ser usual ou normal para o tipo de operação. Não há como respaldar a dedutibilidade de uma despesa caracterizada pela liberalidade da empresa ao remunerar debêntures, subscritas exclusivamente por seus acionistas, com até 70% dos lucros, Portanto, não atendidos os critérios de usualidade e normalidade ao tipo de transação previstos no art. 299 do RIR/99, não resta outra alternativa senão glosar referida despesa. Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei 11" 4,506, de 1964, art. 47). § 1 São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei n° 4 506, de 1964, art. 47, § 19, § 2" As des esas operacionais admitidas são as usuais ou normais no ti s o de transa ões operações ou atividades da empresa (Lei n" 4..506, de 1964, art. 47, § (grifei) Em relação ao aproveitamento do IRRFonte, retido por ocasião do pagamento da remuneração das debêntures aos seus beneficiários (acionistas), para fins de comp ensação/dedução do IRPJ exigido na autuação, entendo por discordar da posição adotadapelo acórdão recorrido. Em primeiro lugar, porque essa compensação/dedução carece de qualquer fundamento legal. E veja-se, que nesse ponto, o acórdão recorrido não apresentou qualquer base legal que justificasse a dedução do MEU lançado. E o fundamento legal para essa compensação não existe, porque se estaria deduzindo do imposto de renda da pessoa jurídica-IRPJ devido pela autuada, um imposto de renda na fonte-IRRFon que incidiu sobre rendimentos de terceiros, no caso os beneficiários da remuneração das debêntures, que são os sócios, o que, como já dito, carece de qualquer .fundamento legal. 28 Processo n" 13899.001314/2006-16 S1-C2T2 Acórdão n° 1202-00-335 F1, 15 No caso em tela, em que ocorreu a indedutibilidade da despesa com a remuneração das debêntures emitidas, o imposto de renda é exigido da autuada na condição de "contribuinte" do IRPJ. Já no caso da retenção do imposto de renda na fonte-IRRFonte, a autuada atua como "responsável" por essa retenção, uma vez que os contribuintes são os sócios beneficiários dos rendimentos das debêntures, Assim, não há corno efetuar a dedução do IRPJ de um contribuinte (autuado) utilizando-se do IRRFon pertencente à outro contribuinte (sócios). Além disso, o próprio Acórdão n" 101-94,986, sessão de 19/05/2005, do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes, que foi utilizado para fundamentar parte da decisão de primeira instância, também não possui fundamento legal amparando a pretendida compensação do IRR Fonte com o IRPJ do autuado, o que só vem a reforçar a impossibilidade dessa pretensão, Por fim, ainda no que se refere à compensação do IRRFonte com o imposto a pagar, o artigo 231 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n° 3.000, de 19990), exige que a receita, correspondente ao IRRFonte que venha a ser deduzido, tenha sido computada no cálculo do lucro real, fato que obviamente não ocorreu no caso ora analisado: "Art.231.Para efeito de determinação do saldo de imposto a a . ar ou a ser CO??? ensado a ressoa "uridica roderá deduzir do imposto devido o valor (Lei n2 9.430, de 1996, art. 2.2, §42). dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os respectivos limites, bem assim o disposto no art. 543; II- dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III- do imposto pago ou retido na fonte. incidente sobre receitas computadas na cleterminacão do lucro real. IV- do imposto pago na forma dos mis. 222 a 230, (grifei). A respeito do reflexo na tributação da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido-CSLL da glosa da despesa com remuneração de debêntures, entendo que a matéria foi muito bem decidida pelo acórdão recorrido, de acordo com a seguinte transcrição, da qual também adoto: "38. Referido resultado - ponto de partida para se chegar à base de cálculo tanto do IRPJ como da CSLL -, é apurado mediante a escrituração contábil, que deve observar postulados e princípios contábeis, Dispêndios efetuados por liberalidade não podem ser contabilizados como despesas, sob pena de ser apurado resultado incompatível com a realidade dos .fatos. Ademais, pelo Princípio da Entidade, uma despesa que não é necessária à empresa não deveria sequer estar na sua contabilidade, 39. como as despesas glosadas no Auto de Infração afetam o próprio resultado do exercício, conseqüentemente também alteram a base de cálculo da Contribuição Social, como definida no art, 2" da Lei 7489, de 1988, com as alterações do art, 2" da Lei 8,034, de 1990. /17 29 40, Assim, não se tratando, no presente processo, de mera indedutibilidade material oriunda da legislação do IRPJ, cabível é a repercussão da glosa das despesas também para a CSLL, Em face do exposto, é de se manter integralmente a exigência do IRP1 e da CSLL formalizados no auto de infração, relativamente ao ano-calendário de 2001, „ Carlos Alberto nassolo • 30 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS SEGUNDA CÂMARA - PRIMEIRA SEÇÃO PROCESSO: 13899.0013142006-16 TERMO DE INTIMAÇÃO Intime-se um dos Procuradores da Fazenda Nacional, credenciado junto a este Conselho, da decisão consubstanciada nos despachos supra, nos termos do art. 81, § 3°, do anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria Ministerial n'' 256, de 22 de junho de 2009. Brasília, 03 de setembro de 2010. Maria Cone cao de Sousa Rodrigues Secretária da Câmara Ciência Data: Nome: Procurador(a) da Fazenda Nacional Encaminhamento da PFN: [] apenas com ciência; []com Recurso Especial; [ ] com Embargos de Declaração..

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Numero do processo: 10930.903592/2012-18
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 13 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Thu Jan 12 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do Fato Gerador: 27/12/2005 COFINS. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. AUSÊNCIA DE PROVA. Não se reconhece o direito à repetição do indébito quando o contribuinte, sobre quem recai o ônus probandi, não traz aos autos nenhuma prova de que teria havido pagamento a maior ou indevido, embora tenha tido mais de uma oportunidade processual para fazê-lo, não se justificando, portanto, o pedido de diligência para produção de provas. COFINS - IMPORTAÇÃO SERVIÇOS. PER. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. RECOLHIMENTO VINCULADO A DÉBITO CONFESSADO. Correto o Despacho Decisório que indeferiu o pedido de restituição por inexistência de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado como origem do crédito estava integral e validamente alocado para a quitação de débito confessado. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3402-003.562
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso e negar-lhe provimento. (Assinado com certificado digital) Antônio Carlos Atulim - Presidente e Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Antônio Carlos Atulim, Jorge Olmiro Lock Freire, Carlos Augusto Daniel Neto, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra.
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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3402­003.562  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  13 de dezembro de 2016  Matéria  COFINS ­ PEDIDO DE RESTITUIÇÃO  Recorrente  WYNY DO BRASIL INDUSTRIA E COMERCIO DE COUROS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Data do Fato Gerador: 27/12/2005  COFINS. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. AUSÊNCIA DE PROVA.  Não  se  reconhece  o  direito  à  repetição  do  indébito  quando  o  contribuinte,  sobre quem recai o ônus probandi, não traz aos autos nenhuma prova de que  teria havido pagamento a maior ou indevido, embora tenha tido mais de uma  oportunidade processual para fazê­lo, não se justificando, portanto, o pedido  de diligência para produção de provas.   COFINS  ­  IMPORTAÇÃO SERVIÇOS.  PER.  PAGAMENTO  INDEVIDO  OU  A  MAIOR.  RECOLHIMENTO  VINCULADO  A  DÉBITO  CONFESSADO.  Correto  o  Despacho  Decisório  que  indeferiu  o  pedido  de  restituição  por  inexistência de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado  como origem do crédito estava integral e validamente alocado para a quitação  de débito confessado.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do recurso e negar­lhe provimento.  (Assinado com certificado digital)  Antônio Carlos Atulim ­ Presidente e Relator.   Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Antônio  Carlos  Atulim,  Jorge  Olmiro  Lock  Freire,  Carlos  Augusto  Daniel  Neto,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Maria     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 93 0. 90 35 92 /2 01 2- 18 Fl. 56DF CARF MF Processo nº 10930.903592/2012­18  Acórdão n.º 3402­003.562  S3­C4T2  Fl. 3          2  Aparecida Martins  de  Paula,  Diego Diniz  Ribeiro,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz  e Waldir  Navarro Bezerra.  Relatório  Trata os presentes autos de Pedido de Restituição (PER), por meio do qual a  Recorrente  solicita  a  restituição  do  crédito  decorrente  do  pagamento  de  COFINS  ­  IMPORTAÇÃO.  No Despacho Decisório, a autoridade competente da DRF em Londrina/PR,  indeferiu  o  pleito  da  interessada,  uma  vez  que  o DARF  informado  como  origem  do  crédito  estava integralmente utilizado para quitação de débitos da própria contribuinte, "não restando  crédito disponível para restituição".  Inconformada  com  a  decisão  proferida,  a  empresa  apresentou manifestação  de  inconformidade  na  qual  esclarece  tratar­se  de  pessoa  jurídica  de  direito  privado  que  tem  como atividade principal a indústria, comércio e exportação de couros de boi.   Consigna  que  a  Lei  nº  10.865/2004  instituiu  as  contribuições  do  PIS  e  da  COFINS  sobre  a  importação  de  bens  e  serviços, mas  não  foi  clara  em  relação  à  incidência  sobre as quantias remetidas ao exterior a representantes comerciais a título de comissões sobre  vendas,  o  que  fez  com  que  a  Recorrente  optasse  por  recolher  as  contribuições  sobre  essas  operações.  Entretanto, a Receita Federal do Brasil, em resposta a diversas consultas (cita  duas), passou a vazar o entendimento de que as comissões de vendas pagas e/ou creditadas a  representantes  comerciais  residentes  ou  domiciliados  no  exterior,  não  estão  sujeitas  à  incidência do PIS e da COFINS ­ Importação. Isso porque, anota a Recorrente, essas operações  não configuram hipótese de serviços prestado no Brasil ou cujo resultado aqui se verifique.   Assim, uma vez ter efetuado o pagamento de tributo indevido, tem o direito à  restituição na forma prevista no art. 165 do Código Tributário Nacional  ­ CTN, devidamente  corrigido pela taxa SELIC, conforme prescreve a Lei nº 9.250, de 1995, "ainda que informado  o débito em DCTF".  Sobreveio,  então,  o  Acórdão  nº  06­045.934,  da  DRJ  em  Curitiba  (PR),  negando provimento à Manifestação de Inconformidade.  Irresignada  com  a  referida  decisão,  foi  interposto  o  presente  recurso  voluntário, cujas razões, em suma, são as seguintes:   (i)  diferente  do  que  entendeu  a  autoridade  julgadora,  a  empresa  recorrente  comprovou ser pessoa jurídica de direito privado que tem como atividade principal a indústria,  comércio e exportação de couros de boi;  (ii)  que  demonstrou  que  a  Lei  n°  10.865,  de  2004,  que  instituiu  as  contribuições ao PIS/Pasep e COFINS sobre a importação de bens e serviços, não foi clara ao  determinar  a  incidência  sobre  as  quantias  pagas,  ou  remetidas  ao  exterior,  a  representantes  comerciais domiciliados no exterior a título de comissões sobre vendas;  Fl. 57DF CARF MF Processo nº 10930.903592/2012­18  Acórdão n.º 3402­003.562  S3­C4T2  Fl. 4          3  (iii)  para  não  sofrer  sanções,  optou  por  recolher  as  contribuições  sobre  as  quantias remetidas ao exterior (para representantes domiciliados no exterior)  incidentes sobre  comissões sobre vendas, conforme (DARF's) apresentados;  (iv) ocorre que, posteriormente, a própria RFB, através de inúmeras respostas  a Soluções de Consultas, passou a definir que as "comissões de vendas pagas e/ou creditadas a  representantes comerciais residentes ou domiciliados no exterior não estão sujeitas à incidência  da COFINS/PIS­Importação", por não configurarem hipótese de serviço prestado no Brasil ou  cujo resultado aqui se verifique. Reproduz algumas dessas Solução de Consulta.   (v)  que  o  processo  administrativo  sempre  deve  buscar  a  verdade  real  ou  material  relativa  aos  fatos  tributários,  em  decorrência  da  estrita  legalidade  tributária,  que  devem  nortear  todos  os  atos  da  administração  fiscal.  Com  isto,  não  basta  simplesmente  argumentar que "prova alguma  foi  trazida aos autos que comprovassem de que  teria havido  pagamento a maior ou indevido", para negar a existência do direito creditório;  (vi) frisa que os erros contidos em declaração podem e devem ser retificados  de ofício, por força da estrita legalidade tributária e nos moldes do art. 147, § 2º do CTN.  (vii)  que  seja  reconhecido  que  os  valores  indevidamente  recolhidos  a  este  título são restituíveis em valores devidamente acrescidos de juros equivalentes à taxa SELIC,  na forma da Lei n° 9.250/95;  (viii) requer que seja determinada a conversão do julgamento em diligência, a  fim  de  que  seja  oportunizada  apresentação  de  elementos  considerados  necessários  à  complementação  da  prova  ou  esclarecimento  de  dúvidas  relativas  aos  fatos  trazidos  neste  processo.  À vista do exposto, espera e requer seja  julgado  integralmente procedente o  presente recurso, a fim de que seja reconhecido o direito creditório e assegurada a restituição  das quantias recolhidas indevidamente.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Antonio Carlos Atulim, Relator   O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3402­003.529, de  13  de  dezembro  de  2016,  proferido  no  julgamento  do  processo  10930.903656/2012­81,  paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3402­003.529):  Fl. 58DF CARF MF Processo nº 10930.903592/2012­18  Acórdão n.º 3402­003.562  S3­C4T2  Fl. 5          4  Emerge do relatado, que o objeto do pedido de ressarcimento tem  como  fundamento  o  indébito  de  PIS/Pasep  sobre  comissão  de  venda  paga a representantes comerciais residentes/domiciliados no exterior.  No  referido Despacho Decisório  restou  consignado que,  "(...) A  partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima  identificado,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos  abaixo  relacionados, mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte, não restando crédito disponível para restituição".  Consta  dos  autos  que  o  Despacho  Decisório  questionado  está  respaldado  em  informações  prestadas  pela  própria  interessada  em  DCTF, que encontra­se ativa até o momento no sistema informatizado da  Receita Federal  do Brasil. Ou  seja,  ao  que  tudo  indica,  o  contribuinte  não  retificou  a DCTF  no  que  pertine  ao  pleito  em questão,  por  isso  a  conclusão  do  despacho  decisório  vestibular  que  o  valor  sob  pedido  de  ressarcimento foi "integralmente utilizados para quitação de débitos  do contribuinte".   Por  outro  lado,  a  Recorrente  tenta  demonstrar  em  seu  recurso,  que não há  incidência de contribuições para o PIS  ­  Importação sobre  remessas  realizadas  para  o  exterior  para  pagamento  de  comissões  à  agentes  no  exterior  a  título  de  comissões  ali  realizadas,  por  não  configurarem hipótese  de  serviço  prestado  no Brasil  ou  cujo  resultado  aqui se verifique, e que os valores indevidamente recolhidos a este título  são  restituíveis  e  em  montantes  devidamente  acrescidos  de  juros  equivalentes  à  taxa  referencial  SELIC,  na  forma  da  Lei  n°  9.250/95.  Tudo  com  base  na  Lei  nº  10.865,  de  2004  e  Soluções  de  Consultas  emitidas pela RFB que cita.  Contudo, se de um lado a decisão recorrida tenha asseverado que  "(...)  como  se  vê  uma  das  hipóteses  de  ocorrência  do  fato  gerador  das  contribuições  ao  PIS  e  a  COFINS,  sobre  importação  de  serviços,  é  a  remessa  de  valores  a  residentes  ou  domiciliados  no  exterior  como  contraprestação  pelo  serviço  prestado",  como  alega  a  peticionante,  por  outro giro, deixou patente que o ônus da prova quanto ao indébito seria  da ora Recorrente, nos seguintes termos:  "(...)  Mas,  para  a  verificação  se  os  valores  remetidos  ao  exterior  atendem  às  condições  estabelecidas  em  lei  para  a  incidência das contribuições sobre a importação de serviços ou, não  se  caracterizando  o  fato  gerador  da  obrigação  tributária,  há,  de  fato, o indébito reclamado pela interessada, é crucial que se tenha  em  mãos  documentos  que  demonstrem  a  real  situação  aventada,  como contratos firmados com os agentes externos, comprovantes de  remessa  de  valores  ao  exterior,  cópias  de  notas  fiscais,  recibos,  dentre  outros,  além  da  própria  escrituração  contábil  da  empresa  que reflita essas operações.  Ocorre que, no presente caso, prova alguma foi  trazida aos  autos que comprovassem de que teria havido pagamento a maior ou  indevido. Nesse sentido, é bom lembrar que não se permite, depois  de  iniciado  qualquer  procedimento  fiscal,  que  seja  retificada  declaração  quando  vise  a  reduzir  ou  a  excluir  tributo,  a  não  ser  mediante  a  comprovação  do  erro  em  que  se  funde.  É  o  que  Fl. 59DF CARF MF Processo nº 10930.903592/2012­18  Acórdão n.º 3402­003.562  S3­C4T2  Fl. 6          5  determina o art. 147, § 1º, da Lei nº 5.172, de 25/10/1966. E, como  visto,  o  Despacho  Decisório  questionado  está  respaldado  em  informações  prestadas  pela  própria  interessada  em  DCTF,  que  encontra­se  ativa  até  o  momento  no  sistema  informatizado  da  Receita Federal do Brasil. (sublinhei)  E conclui a decisão a quo:  "(...)  Assim,  instaurado  o  contencioso  administrativo,  as  alegações  quanto  ao  suposto  crédito  decorrente  de  recolhimento  indevido  ou  a  maior,  como  no  caso  em  análise,  devem  estar  comprovadas pela demonstração inequívoca do quantum recolhido  indevidamente, mediante  a  apresentação de  documentação hábil  e  idônea, consistente na escrituração contábil/fiscal da contribuinte.  Dessa  forma,  uma  vez  que  a  conclusão  emitida  pela  autoridade  administrativa  teve  como  pressuposto  as  informações  prestadas pela própria interessada em declarações fiscais válidas a  produzir efeitos na data da  emissão do Despacho Decisório  e não  havendo  prova  hábil  que  contrarie  as  informações  prestadas  espontaneamente, demonstrando o pagamento indevido do tributo, é  de se manter o indeferimento da restituição pleiteada".  Portanto,  a  lide  se  resume  na  questão  de  atendimento  de  condições estabelecidas em lei e provas documentais trazidos aos autos,  pois  para  o  deslinde  do  litígio  é  crucial  que  se  tenha  em  mãos  documentos que demonstrem a real situação aventada, mormente quando  o pedido versa sobre suposto pagamento indevido.   No caso em análise, por se tratar de pedido de restituição, devem  estar comprovadas pela demonstração inequívoca do quantum recolhido  indevidamente,  mediante  a  apresentação  de  documentação  hábil  e  idônea, consistente na escrituração contábil/fiscal da recorrente.   Documentação  essa,  frise­se,  de  posse  da  recorrente  por  determinação  legal,  como contratos  firmados  com  os  agentes  externos,  comprovantes de remessa de valores ao exterior, cópias de notas fiscais,  recibos, dentre outros, além da própria escrituração contábil da empresa  que reflita essas operações.  É  de  conhecimento  que  a  regra  fundamental  do  sistema  processual adotado pelo legislador nacional, quanto ao ônus da prova,  encontra­se  cravada  no  art.  373  do  novo Código  de Processo Civil,  in  verbis:  Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;  II  ­  ao  réu,  quanto  à  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo ou extintivo do direito do autor.  Tal dispositivo é a tradução do princípio de que o ônus da prova  cabe a quem dela  se aproveita. E  esta  formulação  também  foi,  com as  devidas adaptações, trazida para o processo administrativo fiscal, posto  que  a  obrigação  de  provar  está  expressamente  atribuída  para  o  Fisco  quando realiza o lançamento tributário e para o sujeito passivo, quando  formula pedido de repetição de indébito.  Fl. 60DF CARF MF Processo nº 10930.903592/2012­18  Acórdão n.º 3402­003.562  S3­C4T2  Fl. 7          6  E, no presente caso, é fato que prova alguma foi trazida aos autos  pela Recorrente que comprovem que teria havido pagamento a maior ou  indevido,  embora  ela  tenha  tido mais  de  uma  oportunidade  processual  para fazê­lo, quer na impugnação, quer agora na fase recursal. Demais  disso, o fundamento da decisão recorrida foi justamente este, qual seja, a  falta de prova.   Mas,  contrariando  os  ditames  do  ônus  da  distribuição  da  prova  para provar fato constitutivo de seu direito, insiste que "seja determinada  a  conversão  do  julgamento  em  diligência,  a  fim  de  que  seja  oportunizada  apresentação  de  elementos  considerados  necessários  à  complementação da prova".   Ora, se toda a documentação para provar o direito que alega está  em seu poder, deveria  ter a Recorrente produzido  tal prova quando da  manifestação  de  inconformidade,  ou  mesmo  em  sede  de  recurso  voluntário, o que não ocorreu.  Diante desse quadro, entendo que a decisão da DRJ é merecedora  de ser mantida pelos seus próprios fundamentos.  Conclusão  Assim, concluo que por falta de prova hábil acostadas nos autos,  ônus seu de produzir, deve ser negado seu pleito.   Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  recurso  voluntário.  (Assinado com certificado digital)  Antonio Carlos Atulim                                Fl. 61DF CARF MF

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Numero do processo: 19515.000984/2007-31
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Feb 03 00:00:00 UTC 2010
Ementa: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2002, 2003, 2004 RECURSO DE OFICIO OMISSÃO DE RENDIMENTOS PRATICADO PELO DE CUJUS - AUTO DE INFRAÇÃO LAVRADO EM NOME DO ESPÓLIO - MULTA QUE CONSTITUA SANÇÃO POR ATO ILÍCITO - INAPLICABILIDADE - A constituição de crédito tributário, através de auto de infração, em nome do espólio, por irregularidades fiscais praticado pelo de cujus, sujeita o espólio à multa de mora, de dez por cento sobre o imposto apurado, estabelecida artigo 49 do Decreto-Lei 110 5.844, de 1943, sendo-lhe inaplicável as multas de oficio estabelecidas nos incisos I e 11 do artigo 44 da Lei n° 9430, de 1996, por constituir sanção por ato ilícito, não transferível para o espólio, em virtude do principio constitucional de que nenhuma pena passará da pessoa do infrator. RECURSO VOLUNTÁRIO OMISSÃO DE RENDIMENTOS - DEPÓSITOS BANCÁRIOS - CONTA BANCÁRIA MOVIMENTADA PELO "DE CUJUS" - LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO REALIZADO CONTRA O ESPÓLIO - OBRIGAÇÃO PERSONALÍSSIMA - A responsabilidade pela comprovação da origem dos recursos, para efeito do disposto no artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996, por ser uma obrigação personalíssima, deve ser imputada, exclusivamente, ao titular de direito c/ou de fato da conta-corrente. Portanto, não há como imputar ao espólio a obrigação de comprovar depósitos bancários feitos à época em que o contribuinte - titular de fato-'a conta-corrente - era vivo, cabendo, se for o caso, a tributação segundo legislação específica. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO - FLUXO FINANCEIRO - INCLUSÃO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS E REPASSES BANCÁRIOS - A inclusão, no fluxo financeiro para apuração de acréscimo patrimonial a descoberto, de depósitos bancários (como origens) e repasses bancários (como dispêndios) descaracteriza a metodologia de apuração de acréscimo patrimonial a descoberto (presunção de omissão de rendimentos), tendo em vista, que para os casos da existência de valores creditados em conta de depósito ou de investimento, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove a origem dos recursos, existe a imposição de tributação especifica (art. 42 da Lei n° 9.430/96), e que deve prevalecer nestes casos. Recurso de oficio negado. Recurso voluntário provido.
Numero da decisão: 2202-000.385
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso de oficio e dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Nome do relator: Nelson Mallmann
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RECURSO VOLUNTÁRIO OMISSÃO DE RENDIMENTOS - DEPÓSITOS BANCÁRIOS - CONTA BANCÁRIA MOVIMENTADA PELO "DE CLIJUS" - LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO REALIZADO CONTRA O ESPÓLIO - OBRIGAÇÃO PERSONALÍSSIMA - A responsabilidade pela comprovação da origem dos recursos, para efeito do disposto no artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996, por ser uma obrigação personalíssima, deve ser imputada, exclusivamente, ao titular de direito c/ou de fato da conta-corrente. Portanto, não há corno imputar ao espólio a obrigação de comprovar depósitos bancários feitos à época em que o contribuinte - titular de fato-'a conta-corrente - era vivo, cabendo, se for o caso, a tributação segundo legislação especifiea. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO - FLUXO FINANCEIRO - INCLUSÃO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS E REPASSES BANCÁRIOS - A inclusão, no fluxo financeiro para apuração de acréscimo ,- - 1 patrimonial a descoberto, de depósitos bancários (como origens) e repasses bancários (como dispêndios) descaracteriza a metodologia de apuração de acréscimo patrimonial a descoberto (presunção de omissão de rendimentos), tendo em vista, que para os casos da existência de valores creditados em conta de depósito ou de investimento, em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove a origem dos recursos, existe a imposição de tributação especifica (art. 42 da Lei n° 9.430/96), e que deve prevalecer nestes casos. Recurso de oficio negado. Recurso voluntário provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso de oficio e dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. . , • I ______--------7( • / ‘ 'residenteMall/ yn residente e Relator/9 . -(.. .. ..... . .i: -.... . , . EDITADO EM: 1 2. MAR MU - Participaram do presente julgamento, os Conselheiros: Antonio Lopo Martinez, Pedro Anan /.t Júnior, Maria Lúcia Moniz de Aragão Calomino Astorga, Helenilson Cunha Pontes, Gustavo f Lian Haddad e Nelson Mallmann (Presidente). Lf(liT : , • Relatório . O Presidente da Sexta Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo — SP II recorre de oficio, nos Mimos do artigo 34, inciso I, do Decreto n° 70.235, de 1972, a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, da decisão prolatada de fls. 518/542, que (leu provimento parcial à impugnação, interposta pelo contribuinte, declarando insubsistente parte do crédito tributário constituído pelo Auto de Infração de lis, 416/423. Da mesma forma o ESPÓLIO DE FRANCISCO FERNANDES BERNARDEZ, representada pela viúva ELV1RA SANCHEZ PLUCHINO, contribuinte inscrita no CPF/MF sob o n° 022.824.828-57, com domicilio fiscal na cidade de São Paulo, Estado de São Paulo, a Rua Bahia, n° 720 — Apto 51, Bairro Fligienopolis, jurisdicionaclo a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Fiscalização em Sio Paulo - SP, inconfonnada com ..------------ '‘--11 2 Processo n" 19515.000984/2007-3 S2-C2T2 Acórdão s.° 2202-00.385 Fl. 2 a decisão de Primeira Instancia de fls. 518/542, prolatada pela Sexta Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo — SP II, recorre, a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, pleiteando a sua reforma, nos termos da petição de fls. 561/587. Contra o espólio acima mencionado foi lavrado, em 23/04/2007, o Auto de Infração de Imposto de Renda Pessoa Física (fis. 416/423), com ciência pessoal da representante legal do espólio Sra Elvira Sanchez Pluchino, em 24/07/2007 (fls. 425), exigindo-se o recolhimento do crédito tributário no valor total de R$ 19.858.169,26 (Padrão monetário da época do lançamento do crédito tributário), a titulo de imposto de renda pessoa física, acrescidos da multa de lançamento de oficio normal de 75% e dos juros de mora de, no mínimo, 1% ao mês, calculado sobre o valor do imposto de renda relativo aos exercícios de 2002 a 2004, correspondente aos anos-calendário de 2001 a 2003, respectivamente. A exigência fiscal em exame teve origem cm procedimentos de fiscalização dc Imposto de Renda, onde a autoridade lançadora entendeu haver as seguintes irregularidades: 1 — ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO: omissão de rendimentos tendo em vista a: variação patrimonial a descoberto, onde se verificou excesso de aplicações sobre origens, não respaldado por rendimentos declarados! comprovados, conforme demonstrado no Termo de Verificação Fiscal que é parte integrante do auto de infração. Infração capitulada nos artigos 1", 2', 3°c §¢, da Lei 110 7 .713 , de 988; artigos I" e 2°, da lei n° 8.134, de 1990 c artigo I° da Lei n°10.451, de 2002. 2 -- DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA: omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em contas de deposito ou de investimentos, mentidas em instituições financeiras, em relação aos quais ti contribuinte, regulannente intimado, não comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, confol ine descrito no Termo de Verificação Fiscal, que é parte integrante do auto de infração. Infração capitulada no artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996; artigo 4" da Lei n°9.481, de 1997 e artigo 1° da Lei n°9.887, de 1999. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, responsável pela constituição do crédito tributário, esclarece, ainda, através do Termo de Verificação Fiscal de fls. 402/415, entre outros, os seguintes aspectos: - que da leitura dos documentos analisados pelos membros da Equipe Especial de fiscalização verifica-se que: 1 — No documento HUB 0059019, intitulado "CERTIFICAT1ON OF BENEFICIAL OWNERSHIP", (FLS. 85), ALÉM DOS CONTRIBUINTES Elvira Sanches Pluchino, CPF 022.824.828-57 e Enrique Javier Rivas Blanco, CPF 033.320.178-70 consta, também como proprietário da Raintree Ltd. O contribuinte Francisco Fernandez Bemardez, CPIT 033.320.198-13, com domicilio em São Paulo — SP; 2 — Conforme o documento HUB 0057511 (fls. 103), o contribuinte Francisco Fcmandez Bernardez, CPF 033.320.198-13 consta, também, como diretor, sócio, etc; 3 — No documento HB 007515 (fls. 107), cópia do cartão de assinaturas, consta à assinatura de Francisco Fernandez Bemardez, CPF 033.320.198-13; 3 4 - O documento de n" IIIJB 0057518 (fls. 110), continuação do documento denominado "ACCOUT AGREEMEN1"' contém o nome e a assinatura de Francisco Fernandez Bemardez; 5 - O documento HUB 0057526 (fls. 118), é cópia do cartão de assinaturas dos titulares e contém o nome e assinatura de Francisco Femandez Bemardez. - que pelos fatos acima descritos e com base nos documentos que foram objeto de análise pelos membros da Equipe Especial de Fiscalização, que concluíram que Elvira Sanchez Pluehino, CPF 022.824.428-57 e Enrique Javier Rivas Blanco, CPF 033.320.178-70, sçao de fato titulares da conta n°30172829, denominada Raintrec Ltd. Pode- se afirmar, que Francisco Femandez Bemardez, CP17 033.320.198-13 era de fato um dos titulares da conta n" 30172829, denominada Raintree Ltd., mantida no MT13-CBC-1-TUDSON BANK de Nova Iorque; - que, diante do exposto, o contribuinte Francisco Femandez Bemardez, CPF 033.320.198-13 foi regularmente intimado, por via postal, através do Termo de Inicio de Fiscalização lavrado em 15/12/2006, com ciência em 22/12/2006 (fls. 350), a comprovar com documentos hábeis e idôneos, coincidentes em data e valor, a origem dos recursos movimentados no exterior no MTB-CBC-HUDSON UNITED BANK - HUB, a crédito da conta n" 030172829, cujos valores estão descritos nos Anexos ao Termo de Intimação (fls. 351); i• . - que em atendimento ao Termo de inicio de Fiscaiização, lavrado em 15/12/2006, foi apresentado, por Elvira Sanches Pluchino, espanhola, viúva, aposentada, inscrita no CPF/MF sob n° 022.824.428-57, na pessoa representante legalmente autorizado (fls. 374), o documento datado de 18/01/2007 (fls. $73), onde a mesma esclarece que o Sr. • Francisco Femanclez Bernardez, foi seu esposo e faleceu na data de 21 de março do ano de . 2005, conforme faz prova com o incluso documento (fls. 375), Atestado de Óbito expedido pelo Registro Civil - Repáblica Argentina; - que além dos esclarecimentos prestados pela viúva de Francisco Fernandez Bemardez, acima descritos, não foram apresentados outros esclarecimentos e documentos para a comprovação dos recursos movimentados no exterior, no período de janeiro de 2001 a dezembro de 2003, no MTB-CBC-HUDSON UN1DET BANK - HUB, a crédito da conta ti' 030172829 por Francisco Femandez Bemardez, conforme solicitado no Termo de Início de Fiscalização; - que lendo em vista orfairos acima descritos, como crarrprovavarrido óbito-do fiscalizado Francisco Femandez I3emardez em março de 2005, e considerando os termos ao art. 131, inciso lido Código Tributário Nacional, que trata da responsabilidade dos sucessores e a Declaração Inicial de Espolio do Exercício de 2006, apresentada em 18/04/2006 onde consta como inventariante a Sra. Elvira Sanchez Pluchino, CPF 022.824.428-57, o espólio de Francisco Fernandez Bemardez, foi regularmente intimado, por via postal, na pessoa da inventariante, Sra Elvira Sanchez Pluchino, 022.824.428-57, com ciência em 01/03/2007, a comprovar, mediante a apresentação de documentos hábeis e idôneos coincidentes em data e valor, a origem dos recursos movimentados no exterior, no MTB-CBC-1-111DSON I.ENTITED BANK - HUB, a crédito da conta Raintree Ltd, n o 030172329, cujos valores constam dos Anexos ao Termo de Inicio de Fiscalização lavrado em 15/12/2006 com ciência em 22/12/2006 (fls. 351), tendo sido cientificado de que a não comprovação da origem dos recursos movimentados no exterior, no prazo e forma estabelecidos implicaria no lançamento de oficio do Imposto de Renda por Omissão de Rendimentos, conf io= previsto no art. 42, da Lei n° 9.430, de 1996; 4 Processo n° 19515.000984/2007-31 82-012 Acórdão n." 2202-00385 Fl. 3 - que a análise da Variação Patrimonial — Fluxo Financeiro Mensal dos Exercícios de 2003 c 2004 levou em conta como Origem dos Recursos os Rendimentos Omitidos provenientes de transferências a crédito da conta n" 030172829 no MTB-CDC- IIUDSON UNITED BANK — HUB cuja origem dos recursos não foi com provada e corno Aplicação de Recursos às transferências realizadas no exterior a Débito da conta n°030172829 no MTB-CBC-HUDSON UNITED BANK — HUB. Efetuados os lançamentos que se fizeram necessários foi apurado Acréscimo Patrimonial a Descoberto nos valores de R$ 77.491,95; R$ 299.848,92 e R$ 7.806,63, correspondentes aos meses de fevereiro e março do ano de 2002 e abril do ano de 2003, respectivamente. • Em sua peça impugnatoria de fls. 427/454, apresentada, tempestivamente, em 22/05/2007, instruído pelos documentos de fls. 455/516 o espólio, através de sua representante legal, se indispõe contra a exigência fiscal, solicitando que seja acolhida à impugnação para declarar a insubsistência do Auto de Infração, com base, em síntese, nos seguintes argumentos: - que conforme ficou demonstrado a impugnante 'filvira é uma senhora com 75 anos de idade, de naturalidade espanhola, que mal conhece a língua portuguesa e, muito menos, a língua inglesa c, por tudo isso não conseguiu das as informações pedidas pelo fisco, esclarecendo que em suas respostas que desconhecia totalmente as acusações que o fisco fez; - que a impossibilidade tática e jurídica da impugnante Elvira se defender caracteriza cerceamento de defesa e, segundo o inciso II do artigo 59 do Decreto n" 70.235, de 1972, "São Nulos os despachos e decisões proferidos com preterição do direito de defesa."; - que , quanto à ilegitimidade da parte, e de se dizer que o Auto de Infração não foi lavrado contra a pessoa jurídica Raintrec Ltd., mas sim contra a pessoa fisica do seu procurador falecido Francisco F. Bernardez, o qual somente possuía procuração da referida empresa e, aos olhos do fisco, movimentou valores sem prestar contas a este. A fazer tal escolha, ou seja, ao autuar a pessoa física do procurador e não a empresa, o fiscal autuante enquadrou a "responsabilidade tributária" do procurador no artigo 135 do CM; - que, neste processo administrativo, nenhuma importância tem o fato de tais documentos terem passado nas mãos de autoridades da policia, da justiça ou da administração. O simples fato de "passar pelas mãos de algumas autoridades" não dá a determinado documento estrangeiro o apanágio de "validade", porque, todo e qualquer documento lavrado em língua estrangeira deve, sempre, obedecer á legislação pátria, para, só assim, ser juntado ao processo. A tradução por tradutor público juramentado e a autenticação de cópias pela autoridade competente são requisitos mínimos e fundamentais para que o documento possa ser juntado ao processo e servir de indício ou prova; - que em relação ao mérito, verifica-se que o Auto de Infração exige Imposto de Renda Pessoa Física referente aos anos-base de 2001 a 2004, por omissão de rendimentos, tendo eu, vista a existência de acréscimo patrimonial a descoberto c depósitos bancários de origem não comprovada. A impugnante demonstrará, a seguir, que o fiscal formulou a exigência constante no Auto de Infração com base em mera presunção; que, irregularmente, transferiram, totalmente, o ônus da prova à impugnante Elvira, representante do espólio, c, além disso, fundamentaram o Auto de Infração em simples cópias de documentos estrangeiros não traduzidos ao vernáculo. Demonstrará, ainda, que não ocorreu o fato gerador e parte do crédito tributário exigido, referente ao periodo de 2001 e 2002, foi extinta pela decadência; s • - que analisando-se o Auto de infração e os Termos que os complementam, nota-se, nitidamente, que o fiscal autuante simplesmente relacionou, em demonstrativo de sua lavra, dólares que a seu ver, foram movimentados pelo Sr. Francisco Bernardez, já falecido, para suas contas bancárias, localizadas no exterior. Tais valores foram considerados "omissão de receitas", por não ter a viúva do Sr. Francisco, ora impugnante, apresentado explicações convincentes acerca de tais operações de movimentação de valores. Não podendo a viúva explicar os atos do marido falecido, o fisco efetuou uma soma de todos os dólares depositados na conta da empresa Raintree, e, pronto, lavrou o Auto de Infração, exigindo imposto de renda pessoa fisica do falecido Francisco (Espólio); - que não se provou o depósito e, muito menos, não se provou a titularidade, aliás, por não conseguir produzir tais provas, o fisco tentou transferir esse encargo à impugnante Elvira. Mas não teve sucesso e, por isso, deixou 'o presente procedimento sem qualquer fundamento fálico e, sobretudo, legal, pois não há qualquer documento idôneo demonstrando a existência de depósito bancário e a prova da titularidade; - que em relação a fatos geradores que o fisco alega terem ocorrido há mais de cinco anos antes da ciência do presente Auto de Infração (24/04/2007), já decorreu o prazo qüinqüenal de decadência, nos termos do Código Tributário Nacional. Após resumir os fatos constantes da autuação e as principais razões apresentadas pelo contribuinte a Sexta Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo - SP H conclui pela procedência parcial da ação fiscal e pela manutenção de parte do crédito tributário, com base nas seguintes considerações: - que, quanto à decadência, é de se dizer que não ocorrendo à homologação, o único prazo decadencial possivel de se aplicar a tais casos, é aquele estabelecido no inciso 1 do art. 173, uma vez que algum prazo deve haver de forma a garantir a segurança jurídica; - que no caso em análise, em se tratando, assim, de lançamento de oficio, o direito de a Fazenda Pública proceder ao lançamento do Imposto de Renda da Pessoa Física expiraria, no caso em tela, em 01/01/200S, para o exercício de 2002 e em 01/01/2009 para o exercício de 2003. Tendo o fisco efetuado o lançamento em 24/04/2007, ainda não terminara o prazo decadencial; - que uma vez positivada a norma legal, é dever da autoridade tributaria aplicá-la sem perquirir acerca da justiça ou injustiça dos efeitos que gerou, ou promover quaisquer outra análises ou considerações sobre o terna. Dessa forma, o tratamento tributário dispensado ao coWibuinte segue estritamente os premeitusiegais-portiarealtesma-especiL, os quais devem ser fielmente observados pela autoridade lançadora, cuja "atividade administrativa de lançamento e vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional", conforme preceitua o artigo 142, parágrafo único, do Código Tributário Nacional; - que, quanto aos exame das alegadas ofensas praticadas à Constituição Federal, falece competência a esta autoridade administrativa para análise. Sobre o assunto resta claro a esta autoridade julgadora o posicionamento de que não cabe aos órgãos administrativos do Poder Executivo, mesmo aqueles responsáveis pelo julgamento de processos de cunho administrativo, a apreciação da argüição de inconstitucionalidade, por lhes falecer competência para tanto, que constitui, sim, atribuição do Poder Judiciário; - que a presente tributação da omissão de rendimentos provenientes de - depósitos bancários pautou-se no art. 42 e parágrafos, da Lei n" 9.430, de 1996, que estabeleceu uma presunção legal de omissão de rendimentos; • Processo n° 19515.00098412007-31 S2-C2T2 Acórdão nP 2202-00.385 Fl. 4 - que não comprovada a origem dos recursos, tem a autoridade fiscal o poder/dever de autuar a omissão do valor dos depósitos bancários recebidos. Nem poderia ser de outro modo, ante a vinculação legal decorrente do principio da Legalidade que rege a administração Pública, cabendo ao agente, tão somente, a inquestionável observância do diploma legal aplicável ao caso em espécie; - que, quanto ao acréscimo patrimonial a descoberto, é de se dizer que não houve impugnação quanto a essa infração, motivo pelo qual mantém-se o lançamento, nos exatos termos efetuados, por se tratar de matéria não impugnada, nos termos do art. 17, do Decreto n°70.235, de 1972, com a redação dada pela Lei n°9.532, de 1997; - que, quanto à multa de oficio, é de se dizer que, no caso em tela, tal multa não é exigível, por força do disposto no art. 23 da 118 SRF n° 81, de 2001 (com fundamento legal no art. 49 do Decreto-Lei n° 5.844, de 1943), que estabeleceu que deve haver o lançamento de multa de mora a ser aplicada no caso da apuração de-omissão de rendimentos do de cujus e que tal multa deve ser arcada pelo espólio. As ementas que consubstanciam a presente decisão são as seguintes: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FISICA - IRPF Ano-calendário:2001, 2002, 2003 PRELIMINAR. DECADÊNCIA. O prazo para efetuar o lançamento, no c‘rsos em que não ocorre a homologação, tendo em vista a construaçao de dolo, é aquele do art. 173, [do C711 isto é, cinco anos a contar do primeiro dia do exercício .seguMle àquele em que o lançamento podaria ser efetuado. Preliminar rejeitada. PRELIMINAR. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. ILEGITIMIDADE DE PARTE. Existindo nos autos elementos que identificam o beneficiado de depósitos bancários, 12ãO há como prosperar a alegação de erro - na identBicação do sujeito passivo. Preliminar rejeitada. PRELIMINAR: APLICAÇÃO DO PRINCIPIO DA INTRANSCEDENCIA E A EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE. Há expressa previsão legal para a responsabilidade do espólio pelos tributos devidos pelo de cujos ate a data da abertura da sucessão. Preliminar rejeitada. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A presunção legal de omissão de rendimentos autoriza o lançamento do imposto correspondente, sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idónea, a origem dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento. 7 ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO O Acréscimo Patrimonial a descoberto apurado não foi objeto de impugnação, devendo ter o tratamento de matéria incontroversa. MULTA DE OFICIO. IMPOSSIBILIDADE DA APLICAÇÃO • APÓS A CONSTATAÇÃO DE FALECIVIENTO DA PESSOA FISICA. Afasta-se a multa de oficio, por falta de previsão legal, uma vez constatado o falecimento do contribuinte e referindo-se a apuração da omissão de rendimentos ao período anterior à abertura da sucessão. •Lançamento Procedente em Parte. Deste ato, a Presidência da Sexta Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo — SP II, recorre de oficio ao então Primeiro Conselho de Contribuintes, atualmente Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em conformidade com o art. 3° inciso 11, da Lei n° 8.748, de 1993, com nova redação dada pelo art. 67, da Lei n° •9.532, de 1997 e da Portaria ME n°375, de 2001. Da mesma forma, após ser cientificada da decisão de Primeira Instância, em 24/06/2008, conforme Termos constantes às fls. 545/550, c, com ela não se conformando, a representante legal do espólio interpôs, em tempo hábil (23/07/2008), o recurso voluntário de fls. 561/587, no qual demonstra irresignação contra parte da decisão acima, baseado, em síntese, nas mesmas razões expendidas na fase impugnatória. É o relatório. • Processo n" 19515.000984;2007-31 S2-C212 Acórdão nY 2202-00385 Fl. 5 • Voto Conselheiro Nelson Mallmann, relatos — QUANTO AO RECURSO DE OFÍCIO = O presente recurso de oficio reúne os pressupostos de admissibilidade previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal e deve, portanto, ser conhecido por esta Turma de Julgamento. Da análise dos autos se constata que a decisão de Primeira Instância decidiu tomar conhecimento da impugnação por apresentação tempestiva para, no mérito, deferi-la em parte determinando o cancelamento da multa de lançamento de oficio, sob o argumento de que constatado o falecimento não cabe multa punitiva, por falta de previsão legal. Ora, vivemos em um Estado de Direito, onde deve imperar a lei, de tal sorte que o indivíduo só se sentirá forçado a fazer ou não fazer alguma coisa compelido pela lei. Dai porque o lançamento ser previsto no art. 142 do Código Tributário Nacional como atividade plenamente vinculada, isto é, sem possibilidade dc a cobrança se firmar em ato discricionário, e, por outro lado, obrigatória, isto é o órgão da administração não pode deixar de cobrar o tributo previsto em lei. É de se ressaltar, que na sucessão da pessoa fisica o Código Tributário Nacional se ocupa dos itens 11 e 111 do art. 131. O Código define dois momentos nos quais a responsabilidade por sucessão da pessoa física se põe: até a partilha ou adjudicação, a responsabilidade é do espólio (relativamente aos tributos gerados até a data da abertura da sucessão, ou seja, a data do falecimento); após a partilha ou adjudicação, a responsabilidade, tanto por tributos gerados antes do falecimento como pelos gerados após, até a partilha iou adjudicação, é do cônjuge meeiro, dos herdeiros e dos legatários. Assim, quando alguém falece, teoricamente seu patrimônio é imediatamente repassado para seus sucessores Contudo, a formalização da transferência depende da instauração e conclusão do processo de inventario (ou arrolamento) que conduzirá a sentença de partilha (ou adjudicação). No lapso de tempo compreendido entre a abertura da sucessão (morte) e a prolação da sentença de partilha ou adjudicação, o espólio (conjunto de bens, direitos e obrigações deixados pelo falecido, conhecido na expressão jurídica de cujus), responde pessoalmente pelos tributos devidos pelo de cidus. É óbvio, que somente após a sentença de partilha á que se pode aplicar a regra prevista no art. 131, H, do Código Tributário Nacional, unia vez que antes deste moinento à responsabilidade recai sobre o espólio. Como visto, a responsabilidade pelos tributos não recolhidos, verificados no lapso de tempo compreendido entre a abertura da sucessão (morte) e a proteção da sentença de partilha ou adjudicação, o espólio (conjunto de bens, direitos e obrigações deixados pelo 9 _ É falecido, conhecido na expressão jurídica de cujas), responde pessoalmente pelos tributos devidos pelo de atilas. Entretanto, verifica-se que, no presente caso, a autoridade lançadora entendeu ser procedente a aplicação da multa de lançamento de oficio normal de 75%. Multa esta que a autoridade julgadora de Primeira Instância cancelou. Fico com a decisão da autoridade julgadora, pois não posso acompanhar a - autoridade lançadora, pelas razões abaixo expostas. Como se vê nos autos, o processo refere-se a lançamento contra o espólio de Francisco Femandez Bernarclez, falecido em 21 de março de 2005, muito antes do inicio desta fiscalização que ocorreu em 15 de dezembro de 2006. Nota-se ás fls. 475/482, que sobre o imposto apurado foi aplicada à multa de lançamento de oficio normal de 75%. Multa que tem caráter punitivo, conforme previsão contida no artigo 44 da Lei n o 9.430, de 1996. • Ora, não há previsão legal, para que se efetue o lançamento de multa de oficio nos casos de lançamento contra o espólio ou quando há repasse de responsabilidade, por morte do contribuinte, sendo os herdeiros responsáveis apenas pelo imposto apurado, com a devida correção monetária, quando for o caso, e dos juros de mora, ou seja, descabida a aplicação de penalidade. É neste sentido, que se temi manifestado a jurisprudência deste Tribunal Administrativo, conforme pode ser observado nos julgados abaixo: MULTA DE OFICIO - A responsabilidade do sucessor cinge-se aos tributos não pagos pelo antecessor, não abrangendo as multas punitivas a teor do art. 133 do OW (Ac. CSRF/01.2.207/97 a 1111/97-DO 15/10/97) MULTA FISCAL - RESPONSABILIDADE POR SUCESSÃO - Não responde o sucessor pela multa de natureza fiscal que deva • ser aplicada em razão de infração cometida pelo de cujas. Inteligência do art. 133 da Lei 5172/66 (Ac. CSRF/01-1.328/92 -DO 10/01/95). MULTA DE OFICIO - DESCABIMENTO - Descabe a aplicação a espólio, após a abertura de sucessão, da multa de oficio de 75% (Lei n 9.430/96, art. 44, I), sendo cabível a multa tle 10% ~sia no RIR/99 art. 23& 1 c/c art. 964 L b." (Ac. 102- 45291). OMISSÃO DE RENDIMENTOS - Apurando-se, pela abertura da sucessão, que o de cujus apresentou declaração de rendimentos com omissão de rendimentos, a multa aplicável é a cio artigo 11 do RIR/80, o qual não contraria o disposto no artigo 129 do CIN. O crédito não inteiramente pago no vencimento é acrescido da juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, inclusive quando o lançamento é feito contra o espólio (Ac 1° CC 104-5.678/86 - DO 16/05/88). (obs: o art. 11 do RIR/80 equivale ao § I', do art. 23, do R1R/99). MULTA DE OFICIO - ESPÓLIO - Tendo em vista a previsão da Lei n.° 5.844, de 1943, o imposto apurado após a abertura da sucessão, mesmo quando relativo ao ganho de capital, somente está sujeito à multa de mora. Inteligência do art. 9 0, dc uris. 24 e 999,1 "c" do RIR, de 1994". (4c. 104-17300 e 104-18810). 10 Processo n° 1 95 15.000984/200 .7-3 E S2-C2T2 Acateio n.r 2202-00385 Fl. 6 MULTA DE OFÍCIO — Não cabe multa de oficio, quando há repasse de responsabilidade, por morte do contribuinte, sendo os herdeiros responsáveis apenas pelo imposto apurado, com a devida correção monetária e juros de mora, descabida a aplicação de penalidade (Ac. I' CC 106-4.182/92 — DO 15/06/924 • MULTA DE OFICIO (Ex. 85/6) -- Nos termos do op. 133 do CIA, o sucessor só responde pelo tributo devido pelo sucedido, descabendo a cobrança de multa de oficio, pois a penalidade não se transmite (Ac. 1 O CC 106-8581). MULTA - Não se nega que o espólio responde pelos tributos do de cuias, mas tão-só por tributos. Na exigência não se acresce a multa. imposta ao falecido, porque sua natureza jurídica não é a de tributo, e, sim, de penalidade imposta pelo descumprimento da obrigação principal. Sob uma interpretação restritiva da lei, a acepção de tributo, como figura o termo no inciso III do art. 131 do CdN não alcança as multas impostas ao de cupis, mas exclusivamente os tributos por ele devidos. Não é admissível sanção aos descendentes uma vez que responderiam por • comportamento ilícito alheio. O apenamento representaria, no caso, violação do principio da pessoalidade da pena, sendo descabida, pois, a cobrança da multa. Recurso parcialmente provido. (Ac 203-07611, 203-072994 ESPÓLIO - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA - MULTA DE LANCI3MENTO DE OFÍCIO - O sucessor a qualquer liado e o cônjuge meeiro são responsáveis pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha, 'limitada a responsabilidade ao MOO tante do quinhão ou da meação, entretanto, nestes casos, não cabe o lançamento de multa de oficio, sendo os herdeiros responsáveis apenas pelo imposto apurado, com a devida correção monetária, quando fim- o caso, e dos juros de mora, descabida a aplicação de penalidade." (Ac 104-188834 A legislação de regência a época dos fatos sintetizada no Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26/03/1999, se manifesta da seguinte forma: Art. 23 - São pessoalmente responsáveis (Decreto-Lei n°5.844, de 1943. art. 50, e Lei n°5.172, de 1966, art. 131, incisos 11 e III): I — o sucessor a qualquer titulo e o cônjuge meeiro, pelo tributo devido pelo de cupis até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão, do legado, da herança ou da meação; II —o espólio, pelo tributo de nAdo pelo de aqus até a data da abertura da sucessão. § I" Quando se apurar, pela abertura da sucessão, que o de aipis não apresentou declaração para os exercícios anteriores, ou o fez com omissão de rendimentos, cobrar-se-á do espólio o imposto respectivo, acrescido da correção TOO fICO-2ria e da multa II de mora prevista no art. 964, 1, "b", observado, quando for o caso, o disposto no art. 874 (Decreto-Lei n°5.844, de 1943, art. 49). § 2° - Apurada a falta de recolhimento do imposto devido pelo de cuias até a data da abertura da sucessão, será ele exigido do espólio, acrescido de juros moratórias e da multa prevista no art. 950, observado, quando for o caso, o disposto no art. 874 § 3" Os créditos tributários, notificados ao de atito antes da abertura da sucessão, ainda que neles incluídos encargos e penalidades, serão exigidos do espólio ou dos sucessores, observado o disposto no inciso!. f•-)- - Art. 964 — Serão aplicadas as seguintes penalidades: 1—multa de mora b) de dez por cento sobre o imposto apurado pelo espólio, nos casos do § do art. 23 ( (Decreto-lei n" 5.844, 1943, art. 49). Portanto, a responsabilidade tributária dos herdeiros e cônjuge meeiro alcança o tributo cujo fato gerador tenha ocorrido até a data da partilha ou adjudicação, evidentemente excluída a penalidade (multa de lançamento de oficio) e na proporção do que lhes coube na partilha e no limite do montante herdado. Na ocorrência de evento da espécie, o art. 1384 do Código Civil Novo (Lei 10.406, de 2002) estabelece que, "aberta à sucessão, o domínio c a posse da herança transmitem-se, desde logo, aos herdeiros legítimos e testamentários". Sobre a matéria, Maria Helena Diniz, in Código Civil Anotado, 5 1 edição atualizada, 1999, Editora Saraiva, pág. 1001, leciona que "no instante da morte do de cujus abre-se à sucessão, transmitindo-se, sem solução de continuidade, a propriedade e a posse dos bens do falecido aos seus herdeiros sucessiveis, legítimos ou testamentários, que estejam vivos naquele momento, independentemente de qualquer ato". Em face do exposto, verifica-se que a multa aplicável ao espólio, a época da ocorrência dos fatos, é a de mora de 10% dez por cento), prevista na letra "b", do inc. 1, do art. 964, do RIR/99, sendo descabida a penalidade estabelecida no inc. I ou II, do art. 44, da Lei te) 9.430, de 1996. Assim sendo e considerando que todos os elementos de prova que compõe a presente lide foram objeto de cuidadoso exame por parte da autoridade julgadora de Primeira Instância e que a mesma, na sua linha de raciocínio, deu correta solução à demanda, nesta parte, aplicando a legislação de regência à época da ocorrência do fato gerador, fazendo prevalecer à justiça tributária, VOTO pelo conhecimento do presente recurso de oficio, e, no mérito, NEGO provimento. • QUANTO AO RECURSO VOLUNTÁRIO = 12 Processo n" 19515.000984/2007-31 • S2-C2T2 Acórdão 11. 0 2202-00.385 • El. 7 O presente recurso voluntário reúne os pressupostos de admissibilidade previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal e deve, portanto, ser conhecido por esta Turma de Julgamento. A matéria em discussão neste colegiado administrativo, após os ajustes realizados pela decisão de Primeira Instância, se restringe as preliminares de decadência e nulidade do lançamento e, no mérito, à irregularidade de omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em contas correntes, mantidas nas instituições financeiras, em relação aos quais a representante legal do espólio, regularmente intimada, não comprovou, mediante documentação hábil e idónea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, bem como sobre acréscimo patrimonial a descoberto. Inconformada, em virtude de não ter logrando êxito total na instância inicial, a representante legal do espólio, apresenta a sua peça recursal a este E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais pleiteando a reforma da decisão prolatada na Primeira Instância argüindo, em síntese, as mesmas razões da peça impugnatõria. Assim, a pedra angular da questão fiscal de mérito trazida à apreciação desta Turma de Julgamento, se resume, corno ficou consignado, anteriormente, à omissão de rendimentos em razão de depósitos bancários cuja origem não foi justificada (art. 42 da Lei . 9.430, de 1996) e acréscimo patrimonial a descoberto. Por outro lado, existe, ainda, as questões preliminares de decadência e de nulidades do lançamento por cerceamento do direito de defesa e ilegalidade na faltado observância à Lei Complementar 105, de 2001. Em razão da decisão de mérito favorável ao provimento do recurso voluntário, deixo de analisar as preliminares argüidas. Quanto à matéria de mérito, no que diz respeito à omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários cuja origem não foi justificada, não tenho dúvidas, que somente o titular de direito ou de . fato estaria, em principio, apto a comprovar estas origens, recorrendo a seus assentamentos e respectivos documentos, poderia colher e fornecer os comprovantes relativos às operações ou negócios particulares de que participou c que deram Origem aos recursos utilizados nos depósitos bancários efetuados e questionados pelo fisco. Essa é a prática que a jurisprudência administrativa testemunha. Pois como se sabe, desde remotíssima data tem-se entendido que a intimação deve ser feita ao próprio titular da conta . bancária, seja quanto à apresentação de documentação hábil e idônea seja quanto à origem dos recursos questionados. • • Com efeito, qualquer procedimento fiscal digno do nome há de estar • suficientemente instruido para possibilitar ampla defesa do contribuinte contra quem for instaurado. No caso, os elementos de prova, informações, etc., necessários e suficientes para embasar o lançamento contra o titular, de fato ou de direito, da conta bancária questionada está nos autos. Não tenho dúvidas de que a comprovação de origem, nos termos do disposto no artigo 42 da Lei n" 9.430, de 1996, deve ser intupretada como a apresentação pelo contribuinte de documentação hábil e idônea que possa identificar a fonte do crédito, o valor, a data c, principalmente, que demonstre de forma inequívoca a que titulo os créditos foram efetuados na conta corrente. Há necessidade de se estabelecer uma relação harmoniosa entre cada crédito nu conta e a origem que se deseja comprovar, com coincidências de data e valor, 13 não sendo possível à comprovação de forma genética com indicação de uma receita ou rendimento em um determinado documento a comprovar vários créditos em conta. Em outras palavras, esta comprovação deverá ser feita pelo titular de direito ou de fato com documentação hábil e idônea, devendo ser indicada à origem de cada depósito individualmente, não servindo, a princípio, corno comprovação de origun de depósito os rendimentos anteriormente auferidos ou já tributados, se não for comprovado a vinculação percepção dos rendimentos com os depósitos realizados. • É fato, como já foi dito no voto do recurso de oficio, que o espólio não só responde pelos tributos relativamente aos bens deixados e pelos que se vencerem até a partilha, mas também pelos do de cajus antes da abertura da sucessão. Contudo, muito embora utilize o mesmo CPF, o espólio não se confunde com o de cujus. São entidades diferentes, valendo • lembrar que a Instrução Normativa SRF 110 81 , de 11 de outubro de 2001, assim conceitua o termo espólio:considera-se espólio o conjunto de bens, direitos e obrigaç5es da pessoa . falecida. Todavia, o dever do oficio nos arrasta, no sentido de que se restabeleça a justiça fiscal de que, nestes autos, está carente, não só por culpa da autoridade lançadora e sim pela situação peculiar estabelecida nestes autos. Ora, é fato inquestionável que na data do inicio da fiscalização o Sr. Fransciso F Bemardez era falecido, tanto é que a lavratura do Auto de Infração se deu contra o espólio. Da leitura do texto legal (art. 42 da Lei n°9.430, de 1996), depreende-se que quem se encontra obrigado a comprovar a origem dos depósitos bancários efetuados é o titular da conta-corrente. Assim, a responsabilidade pela comprovação da origem dos recursos, para efeito do disposto no legislação de regência, por ser urna obrigação personalíssima, deve ser imputada, exclusivamente, ao titular de direito e/ou de fato da conta-corrente. Portanto, não há corno imputar ao espólio a obrigação de comprovar depósitos bancários feitos à época em que o contribuinte - titular de fato da conta-corrente - era vivo, cabendo, se for o caso, a tributação segundo legislação especifica. É evidente, que não sendo o espólio o titular da conta-corrente não há como lhe exigir que comprove os valores depositados nas contas-correntes do de cajus, a não ser que os depósitos se referissem a período posterior à data da abertura da sucessão. Ou seja, após o óbito. Ai sim, haveria que se averiguar quem era o responsável pela movimentação: se o espólio, se o inventariante ou qualquer outro sujeito passivo. Entendo, que não cabe autuação de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos de origem não comprovada, quando em procedimento fiscal for verificado que o titular das contas-correntes cm exame veio a óbito em data posterior a movimentação dos recursos c anterior ao procedimento fiscal, por encontrar-se, neste caso, a autoridade fiscal impossibilitada de cumprir o rito estabelecido no art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996 para que se caracterize a presunção legal. É inquestionável, que a melhor interpretação para a aplicação do estabelecido na norma legal (art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996), é no sentido de que se faz necessária à intimação do titular (se a conta for individual) ou dos titulares das contas de depósito ou do investimento (se a conta for conjunta) para que comprovem a origem dos depósitos bancários identificados. 14 Processo n° 19515.000984/2007-31 R-CM Acórdão o.* 2202-00.385 Fl. 8 Ora, uma vez que o espólio não é titular das contas bancárias, nem tampouco o responsável pela movimentação no período fiscalizado, não poderia o agente fiscal ter-lhe autuado pela infração em questão, pois não tem o poder discricionário para agir em desacordo com a lei, sob pena de macular o lançamento. Não restam dúvidas, que a omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários não comprovados é uma presunção legal. No entanto, para que se valide a presunção de omissão de rendimentos, o lançamento deve-se conformar aos moldes da lei. Reza o caput do art. 42, da Lei n°9.430, de 1996, que a omissão de rendimentos se caracteriza quando o titular da conta, regularmente intimado, não comprova a origem dos recursos depositados. Logo, é obvio, que no caso de conta-corrente cujo titular já faleceu não possível se completar a previsão na norma lega de regência. Quanto ao acréscimo patrimonial a descoberto apurado através do "Fluxo Financeiro" de entradas e saldas de recursos, apurado através do Demonstrativo da Variação Patrimonial de Es. 512/514, é de se dizer que da análise dos autos do processo se verifica que a autoridade lançadora constatou, no seu entendimento, através do levantamento de entradas e saídas de recursos - fluxo financeiro, que o contribuinte apresentou, durante alguns meses dos anos-calendário de 2002 e 2003, saldos negativos, representando, no seu entender, presunção de omissão de rendimentos, já que, a principio, consumia/aplicava mais do que possuía de recursos com origem justificada. Não há dúvidas nos autos, que o suplicante foi tributado diante da constatação de omissão de rendimentos, pelo fato do fisco ter entendido, através do levantamento mensal de origens e aplicações de recursos, que o mesmo apresentava "um acréscimo patrimonial a descoberto", "saldo negativo mensal", ou seja, aplicava c/ou consumia mais do que possuía de recursos com origem justificada. Sobre o "acréscimo patrimonial a descoberto", "saldo negativo" cabe tecer algumas considerações. Sem dúvida, sempre que se apura cle forma inequívoca um acréscimo patrimonial a descoberto, na acepção do termo, é licito à presunção de que tal acréscimo foi construído com recursos não indicados na declaração de rendimentos do contribuinte. A situação patrimonial do contribuinte é medida em dois 'Momentos distintos. No inicio do período considerado e no seu final, pela apropriação dos valores constantes de sua declaração de bens. O eventual acréscimo na situação patrimonial constatado na posição do final do período CIll comparação da mesma situação no seu inicio é considerado como acréscimo patrimonial. Para haver equilíbrio fiscal deve corresponder, tal acréscimo (que leva em consideração os bens, direitos e obrigações do contribuinte) deve estar respaldado em receitas auferidas (tributadas, irão tributadas ou tributadas exclusivamente na fonte). No caso em questão, a tributação não decorreu do comparativo entre as situações patrimoniais do contribuinte ao final e inicio do período, ou seja, na acepção do termo "acréscimo patrimonial". Portanto, não pode ser tratada cromo simples acréscimo patrimonial. Desta forma, não há que se falar de acréscimo patrimonial a derscoberto apurado na declaração anual de ajuste. 15 - Vistos esses fatos, cabe mencionar a definição do fato gerador da obrigação tributária principal que é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência (art. 114 do CTN). Esta situação é definida no art. 43 do CTN, como sendo a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza, que no ••caso em pauta e a omissão de rendimentos. Ocorrendo o fato gerador, compete à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível (CTN, art. 142). • Ainda, segundo o parágrafo único, deste artigo, a atividade administrativa do lançamento é vinculada, ou seja, constitui procedimento vinculado à norma legal. Os princípios da legalidade estrita c da tipi cidade são fundamentais para delinear que a exigência tributária se dê exclusivamente de acordo com a lei e os preceitos constitucionais. Assim, o imposto de renda somente pode ser exigido se efetivamente ocorrer o fato gerador, ou, o lançamento será constituído quando se constatar que concretamente houve a disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. Desta forma, podemos concluir que o lançamento somente poderá ser constituído a partir de fatos comprovadamente existentes, ou quando Os esclarecimentos prestados forem impugnados pelos lançadores com elemento se guro de prova ou indicio veemente de falsidade ou inexatidão. Diz a norma legal que rege o assunto: Lei iz 7.713, de 1988: Artigo I° - Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de J0 de janeiro de 1989, por pessoas fisicas residentes ou domiciliadas no Brasil serão tributados pelo Imposto de renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por esta Lei. Artigo 2" - O Imposto de Renda das pessoas físicas será devido, mensanrieme, a medida que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos. Artigo 3" - O Imposto incidira sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvando o disposto nos artigos 9" a 14 desta Lei_ 52 18 Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho, ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, as.sim também entendidos os acréscimos patrimoniais correspondentes aos rendimentos declarados. Lei n."8.134, de 1990: Art. 1"- A partir do exercício-financeiro cie 1991, os rendimentos e ganhos de capital percebidos por pessoas físicas residentes ou domiciliadas no Brasil serão tributados pelo Imposto de Renda • 16 , • Processo n" 19515.000984/2007-31 S2-C2T2 Aos:edil() n.° 2202-00.385 EI. 9 na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por esta Lei. Art. 2' - O Imposto de Renda das pessoas físicas será devido à medida que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste estabelecido no artigo 11. Art. 4°- Em relação aos rendimentos percebidos a partir de de janeiro de 1991, o imposto de que trata o artigo 8" da Lei n." 7.713, de 1988: 1 - será calculado sobre os rendimentos efetivamente recebidos no mês. Lei n°8.021, de 1990: Art. 6"- O lançamento de oficio, além dos casos já especificados em lei, for-se-á arbitrando os rendimentos com base na renda presumida, mediante utilização dos sinais exteriores de riqueza. § I" - Considera-se sinal exterior de riqueza a realização de gastos incompatíveis com a renda dIsponivel do contribuinte. § 2" - Constitui renda disponível a receita aidérida pelo COR tiibtdrile, diminuida dos abatimentos e deduções admitidos . pela legislação do Imposto de Renda em vigor e do Imposto de Renda pago pelo contribuinte. Como se depreende da legislação, anteriormente citada, o imposto de renda das pessoas fisicas será apurado mensalmente, à medida que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, já que com a edição da Lei n." 8.134, de 1990, que introduziu a declaração anual de ajuste para efeito de apuração do imposto devido pelas pessoas físicas, tanto o imposto devido corno o saldo do imposto a pagar ou a restituir, passaram a ser determinados anualmente, donde se conclui que o recolhimento mensal passou a ser considerado como antecipação do devido e não como pagamento definitivo. Nesta altura deve ser esclarecido, que os fatos geradores das obrigações tributárias são classificados como instantâneos ou eomplexivos. O fato gerador instantâneo, como o próprio nome revela, dá nascimento á obrigação tributaria pela ocorrência de um acontecimento, sendo este suficiente por si só (imposto de tenda na fonte). Em contraposição, os fatos geradores complexivos são aqueles que se completam após o transcurso de um determinado período de tempo e abrangem um conjunto de fatos e circunstâncias que, isoladamente considerados, são destituídos de capacidade para gerar a obrigação tributária exigível. Este conjunto de fatos se corpori fica, depois de determinado lapso temporal, em um fato imponivel. Exemplo clássico de tributo que se enquadra nesta classificação de fato gerador complexivo e o imposto de renda da pessoa fisica, apurado no ajuste anual. Aliás, a despeito da inovação introduzida pelo artigo 2° da Lei n° 7.713, de 1988, pelo qual estipulou-se que "o imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, a medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem recebidos", há que se ressaltar a relevância dos arts. 24 e 29 deste mesmo diploma legal e dos arts. 12 e 13 da Lei n° 17 - i 8.383, de 1991 mantiveram o regime de tributação anual (fato gerador complexivo) para as pessoas físicas. É dose observar, que para as infrações relativas à omissão de rendimentos, I tem-se que, embora as quantias sejam recebidas mensalmente, o valor apurado será acrescido aos rendimentos tributáveis na Declaração de Ajuste Anual, submetendo-se à aplicação das alíquotas constantes da tabela progressiva anual. Portanto, no presente caso, não há que se falar de fato gerador mensal, haja vista que somente no dia 31/12 de cada ano se completa o fato gerador complexivo objeto da autuação em questão. • Em relação ao cômputo mensal do fato gerador, é de se observar que a Lei n" 7.713, de 1988, instituiu, com relação ao imposto de renda das pessoas físicas, a tributação mensal à medida que os rendimentos forem auferidos. Contudo, embora devido mensalmente, quando o sujeito passivo deve apurar e recolher o imposto de renda, o seu fato gerador continuou sendo anual. Durante o decorrer do ano-calendário o contribuinte antecipa, mediante a retenção na fonte ou por meio de pagamentos espontâneos e obrigatórios, o imposto que será apurado em definitivo quando da apresentação da Declaração de Ajuste Anual, nos termos, especialmente, dos artigos 9' e 11 da Lei n°8.134, de 1990. É nessa oportunidade que o fato gerador do imposto de renda estará concluído. Por ser do tipo complexivo, segundo a classificação doutrinária, o fato gerador do imposto de renda surge completo no último dia do exercício social. Só então o contribuinte pode realizar os devidos ajustes de sua situação de sujeito passivo, considerando os rendimentos auferidos, as despesas realizadas, as deduções legais por dependentes e outras, as antecipações feitas e, assim, realizar a Declaração de Imposto de Renda a ser submetida à homologação do Fisco. Ora, a base de cálculo da declaração de rendimentos abrange todos os rendimentos tributáveis recebidos durante o ano-calendário. Desta forma, o fato gerador do imposto apurado relativamente aos rendimentos sujeitos ao ajuste anual se perfaz em 31 de dezembro de cada ano. É evidente que o arbitramento da renda presumida cabe quando existe o sinal - exterior de riqueza caracterizado pelos gastos excedentes da renda disponível, e deve ser quantificada em função destes. No presente caso, a tributação levada a efeito baseou-se em levantamentos mensais de origem e aplicações de recursos (fluxo financeiro ou de caixa), onde, a princípio, constata-se que houve a disponibilidade económica de renda maior do que a declarada pelo supli cá nte, cá racterizandommissão_clecrendimentos-passíveis_cle_tributação. Por outro lado, é entendimento pacífico, nesta Câmara, que quando a fiscalização promove o fluxo financeiro ("fluxo de caixa") do contribuinte, através de demonstrativos de origens e aplicações de recursos devem ser considerados todos os ingressos (entradas) c todos os dispêndios (saídas), ou seja, devem ser considerados todos os rendimentos, retornos de investimentos e empréstimos, (já tributados, tributados de oficio, não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte) declarados ou não, bem como todos os dispêndios/aplicações/investimentos/aquisições possíveis de se apurar, a exemplo de: despesas bancárias, aplicações financeiras, água, luz, telefone, empregada doméstica, cartões de crédito, juros pagos, pagamentos diversos, aquisições de bens e direitos (móveis e imóveis), etc., apurados mensalmente. • • Porém, no presente lançamento, não é isso que se constata. A autoridade lançadora simplesmente se baseou nas entradas c saídas registradas em conta bancária. A mistura de depósitos bancários na apuração de acréscimo patrimonial desvirtua totalmente o 18 • Processo ti' I 9515.000984/2007-31 S2-C2T2 Acórdão n.° 2202-00.385 Fl. 10 objetivo do "fluxo financeiro", que é para verificar se o contribuinte está aplicando ou consumindo mais do que tem de origem em recursos já tributados, não tributáveis ou isentos. Ora, nota-se, no levantamento de acréscimo patrimonial a descoberto, que a autoridade lançadora considerou, tão somente, como origens os depósitos bancários e como dispêndios os repasses bancários. Este procedimento é incorreto, já que para os depósitos bancários existe urna legislação específica demonstrando a sua forma de tributar (art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996), não é razoável misturar depósitos bancários como sendo origem (entradas) no demonstrativo de acréscimo patrimonial e como dispêndios (saídas) os repasses bancários. O que é possível de se fazer . é tributar de oficio os depósitos bancários cuja origem não foi justificada c considerar os valores tributados de oficio no demonstrativo de apuração de acréscimo patrimonial como sendo origens de recursos passíveis de justificar acréscimo patrimonial a descoberto. A outra forma possível de apuração é considerar os débitos (gastos - saídas das contas bancárias) como sendo dispêndios, desde que fique comprovado a efetiva aplicação ou gasto do contribuinte, já que para efetuar estes gastos o contribuinte deverá demonstrar que tem lastro suficiente oriundos em rendimentos, retornos de investimentos, empréstimos ou doações (já tributados, tributados de oficio, não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte) declarados ou não. Ora, quando a autoridade lançadora promove o Fluxo financeiro de origens e aplicações de recursos (apuração de acréscimo patrimonial a descoberto) deve considerar, em seu levantamento, todos os ingressos de recursos (entradas) e todos os dispêndios (saídas). A lei somente autoriza a presunção de omissão de rendimentos nos casos em que a autoridítcte lançadora comprove gastos dou aplicações incompatíveis com a renda disponível (tributada, não tributável ou tributada exclusivamentena fonte). Assim, quando for o caso, devem ser considerados, na apuração do acréscimo patrimonial a descoberto, todos os rendimentos auferidos pelo contribuinte (tributados, isentos e não tributáveis e os tributados exclusivamente na Conte), abrangendo os declarados e os lançados de oficio pela autoridade lançadora. Ademais, a inclusão, no fluxo financeiro para apuração de acréscimo patrimonial a descoberto, tão somente, de depósitos bancários (como origens) e repasses bancários (corno dispêndios) descaracteriza a metodologia de apuração de acréscimo patrimonial a descoberto (presunção de omissão de rendimentos), tendo em vista, que para os casos da existência de valores creditados em conta de depósito ou de investimento, idli relação aos quais o titular, regularmente intimado, não comprove a origem dos recursos, existe a imposição de tributação especifica (art. 42 da Lei n° 9.430/96), e que deve prevalecer nestes casos. Neste linha de pensamento, concluo que o lançamento, neste item, não foi realizado dentro dos parâmetros legais, portanto, da mesma forma, deve ser excluído da exigência tributária. . Diante do conteúdo dos autos e pela associação de entendimento sobre todas as considerações expostas no exame da matéria e por ser de justiça, voto no sentido de negar provimento ao Recurso de Oficio c dar provimento ao recurso voluntário. . • /..._ .u. ,,,,,, 7_ T 19 41519 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS Processo n°: 19515.000984/2007-31 Recurso n5: 174.377 • TERMO DE INTIMAÇÃO Em cumprimento ao disposto no § 3' do att. 81 do Regimentb Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria Ministerial a' 256, de 22 de junho de 2009, intime-se o (a) Senhor (a) Procurador (a) Representante da Fazenda Nacional, credenciado junto à Segunda Câmara da Segunda Seção, a tomar ciência do Acórdão ri' 2202-00.385. Brasília/DF, 1 AR 29B. (P(21)• EVELINE COELHO DE 'WEL° \ DOMAR Chefe da Secretaria Segunda Câmara da Segunda Seção Ciente, com a observação abaixo: - ( ) Apenas com Ciência ( ) Com Recurso Especial ( ) Com Embargos de Declaração Data da ciência: Procurador(a) da Fazenda Nacional

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6503706 #
Numero do processo: 18336.001125/2004-62
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jun 12 00:00:00 UTC 2012
Data da publicação: Fri Sep 23 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Importação - II Data do fato gerador: 25/05/1999 PREFERÊNCIA TARIFÁRIA CONCEDIDA EM RAZÃO DA ORIGEM. ALADI. TRIANGULAÇÃO. CUMPRIMENTO DAS EXIGÊNCIAS DOCUMENTAIS. A apresentação de todas as faturas comerciais atreladas a operação triangular, permitindo seu cotejamento com o certificado de origem que comprova o cumprimento do regime de origem da Aladi, associada à expedição direta da mercadoria de país signatário daquele acordo para o Brasil impõe a manutenção da preferência tarifária, ainda que o faturamento se dê a partir de país não signatário. Recurso Especial do Procurador Negado
Numero da decisão: 9303-001.990
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso especial. Vencidos os Conselheiros Júlio César Alves Ramos (Relator), Henrique Pinheiro Torres e Marcos Aurélio Pereira Valadão, que davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício e Redator Designado (Assinado digitalmente) Júlio César Alves Ramos - Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres, Luciano Lopes de Almeida Moraes, Júlio César Alves Ramos, Rodrigo da Costa Pôssas, Francisco Maurício Rabelo de Albuquerque Silva, Antônio Lisboa Cardoso, Marcos Aurélio Pereira Valadão, Maria Teresa Martínez López, Susy Gomes Hoffmann e Otacílio Dantas Cartaxo.
Nome do relator: JULIO CESAR ALVES RAMOS
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conteudo_txt : Metadados => date: 2016-09-16T03:57:41Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: pdfsam-console (Ver. 2.4.3e); access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; dcterms:created: 2016-09-16T03:57:41Z; Last-Modified: 2016-09-16T03:57:41Z; dcterms:modified: 2016-09-16T03:57:41Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2016-09-16T03:57:41Z; pdf:docinfo:creator_tool: pdfsam-console (Ver. 2.4.3e); access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2016-09-16T03:57:41Z; meta:save-date: 2016-09-16T03:57:41Z; pdf:encrypted: true; modified: 2016-09-16T03:57:41Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; meta:creation-date: 2016-09-16T03:57:41Z; created: 2016-09-16T03:57:41Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 13; Creation-Date: 2016-09-16T03:57:41Z; pdf:charsPerPage: 2173; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2016-09-16T03:57:41Z | Conteúdo => CSRF­T3  Fl. 346          1 345  CSRF­T3  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  18336.001125/2004­62  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9303­001.990  –  3ª Turma   Sessão de  12 de junho de 2012  Matéria  II REDUÇÃO DE ALÍQUOTA. ALADI. TRIANGULAÇÃO COMERCIAL  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  PETROBRÁS SA    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO ­ II  Data do fato gerador: 25/05/1999  PREFERÊNCIA  TARIFÁRIA  CONCEDIDA  EM  RAZÃO  DA  ORIGEM.  ALADI.  TRIANGULAÇÃO.  CUMPRIMENTO  DAS  EXIGÊNCIAS  DOCUMENTAIS.  A apresentação de todas as faturas comerciais atreladas a operação triangular,  permitindo  seu  cotejamento  com  o  certificado  de  origem  que  comprova  o  cumprimento do regime de origem da Aladi, associada à expedição direta da  mercadoria  de  país  signatário  daquele  acordo  para  o  Brasil  impõe  a  manutenção da preferência tarifária, ainda que o faturamento se dê a partir de  país não signatário.  Recurso Especial do Procurador Negado      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso especial. Vencidos os Conselheiros Júlio César Alves Ramos (Relator),  Henrique  Pinheiro  Torres  e  Marcos  Aurélio  Pereira  Valadão,  que  davam  provimento.  Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.   (Assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício e Redator Designado  (Assinado digitalmente)  Júlio César Alves Ramos ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Henrique  Pinheiro  Torres,  Luciano  Lopes  de  Almeida  Moraes,  Júlio  César  Alves  Ramos,  Rodrigo  da  Costa  Pôssas,  Francisco Maurício Rabelo  de Albuquerque  Silva, Antônio  Lisboa Cardoso, Marcos     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 33 6. 00 11 25 /2 00 4- 62 Fl. 346DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 347          2 Aurélio  Pereira  Valadão,  Maria  Teresa  Martínez  López,  Susy  Gomes  Hoffmann  e  Otacílio  Dantas Cartaxo.  Relatório  Trata­se de recurso especial, tempestivo, interposto em 26/08/2008, contra o  Acórdão n° 301­34.250, cuja ementa abaixo se transcreve:  Processo Administrativo Fiscal  Data do fato gerador: 24/11/1999  PREFERÊNCIA  TARIFÁRIA.  ALADI  TRIANGULAÇÃO.  A  preferência  tarifária  fundamentada  em  Acordo  de  Complementação  Econômica  ­  ACE  depende  do  transporte  direto do país de origem até o Brasil, podendo ser faturada por  operador de terceiro país, associado ou não à ALADI  RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO  O  referido  acórdão  foi  proferido  no  recurso  original  n°  132.073  (3CC)  na  sessão plenária de 29/1/2008, e teve o seguinte resultado:  Por  unanimidade  de  votos,  deu­se  provimento  ao  recurso.  Ausentes os conselheiros Irene Souza da Trindade Torres e João  Luiz  Fregonazz.  O  conselheiro  Rodrigo  Cardozo  declarou­se  impedido.  A  Fazenda  Nacional  aponta  divergência  com  o  decidido  pela  Segunda  Câmara do mesmo Terceiro Conselho de Contribuintes, acórdão nº 302­36.741, nos seguintes  termos  IMPOSTO  DE  IMPORTAÇÃO  —  II  PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  Data do Fato Gerador: 21/08/1998  CERTIFICADO  DE  ORIGEM  PREFERÊNCIA  TARIFÁRIA  PREVISTA  EM  ACORDO  INTERNACIONAL.  É  incabível  a  aplicação  de  beneficio  de  redução  de  aliquota  do  Imposto  de  Importação,  decorrente  de Acordos  Internacionais  firmados  no  âmbito  da  ALADI  e  MERCOSUL,  quando  as  operações  registradas  nas  Declarações  de  Importação  não  estão  amparadas pelos Certificados de Origem pertinentes.  NEGADO PROVIMENTO POR MAIORIA.  A matéria nele versada, de amplo conhecimento deste colegiado, consiste em  apontado descumprimento das condições para redução do imposto de importação prevista em  acordos  internacionais  no  âmbito  da  ALADI.  Tal  descumprimento  decorreria  do  fato  de  a  fatura comercial que instruiu o despacho de importação não ser a mesma referida no certificado  de origem que atestaria o cumprimento dos requisitos. Nesta última, porém, constam o número  do certificado e o número da fatura mencionada nele.  Fl. 347DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 348          3 Consiste a defesa, essencialmente, na alegação de que a Petrobrás adquire o  petróleo  da  empresa  PDVSA,  conforme  consta  no  certificado  de  origem  (fl.  22  dos  autos).  Posteriormente,  mas  antes  que  ele  deixe  o  território  venezuelano,  realiza  uma  venda  e  recompra, no mesmo dia, a uma subsidiária sua nas Ilhas Cayman, o que, aduz, lhe proporciona  melhores  condições  de  financiamento  da  compra.  Por  isso,  é  emitida  uma  fatura  pela  subsidiária para acompanhar a mercadoria, sendo esta que instrui o despacho.   No presente processo, a empresa efetuou o recolhimento integral do II vindo  a requerer a restituição da diferença correspondente à redução não fruída. Instruiu o seu pedido  com cópias das faturas e do certificado de origem, entre outros documentos, mostrando que não  há  divergência  entre  eles,  isto  é,  a  fatura mencionada  no  certificado  de  origem  é  a mesma  mencionada na segunda fatura, que também menciona, corretamente, o número do certificado  de origem correspondente.   O  não  deferimento  do  pedido  de  restituição  decorreu  de  que,  para  este  procedimento – conhecido como triangulação comercial –, os atos regulamentares dos acordos  assinados  pelo  Brasil  prevêem  forma  específica,  que  não  foi  seguida  pela  empresa.  Concretamente,  a necessidade de que,  já no certificado de origem,  seja citado que o produto  será faturado por um terceiro operador, ou, em caso de impossibilidade, a elaboração de uma  “declaração juramentada” apontando as causas e os procedimentos seguidos. Diferentemente, a  empresa  limita­se  a  fazer  constar  na  segunda  fatura  –  aquela  que  instrui  o  despacho  –  os  números do certificado de origem e da fatura original (fl. 20).  Admitido o recurso consoante despacho de fls. 263/264, a empresa, intimada,  apresentou contrarrazões em que repetiu as alegações presentes em todos os recursos versando  esta matéria, quais sejam, em suma, a necessidade de realizar a operação de triangulação por  razões  financeiras,  a  ausência  de  qualquer  prejuízo  na  forma  como  foi  comprovado  o  cumprimento  das  condições  previstas  nos  acordos  internacionais  ainda  que  não  tenha  sido  seguido, à risca, o procedimento neles previsto para o caso de triangulação comercial.  É o Relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Júlio César Alves Ramos, Relator  O recurso  fazendário é  tempestivo e apresenta a decisão contrária prolatada  por outra Câmara. Dele conheço, pois.  Examina  este  colegiado,  mais  uma  vez,  a  possibilidade  de  a  origem  de  mercadoria  para  efeito  de  redução  de  alíquota  do  II  prevista  nos  acordos  internacionais  no  âmbito  da  ALADI  ser  realizada  por  um  meio  diferente  daquele  previsto  nos  atos  que  a  disciplinam.  Especificamente,  pretende  a  recorrida  substituir  a  declaração  juramentada  prevista no art. 2º do ACE 91 pela mera referência cruzada nos documentos comerciais e no  certificado de origem. Mais especificamente ainda, pretende que o certificado de origem possa  mencionar uma dada fatura expedida por empresa sediada na Venezuela mas que outra fatura,  agora já originada em empresa sediada em paraíso fiscal fora da ALADI, seja a que instrua o  Fl. 348DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 349          4 despacho de  importação, desde que nesta última haja menção à anterior, a qual, por sua vez,  fora mencionada no Certificado.  O  que  se  tem  nos  presentes  autos,  e  em  outros  tantos,  é  que  uma  dada  quantidade  de  determinada mercadoria  foi  desembaraçada  pela  Petrobrás  com  base  em  uma  fatura  que  não  corresponde  àquela  mencionada  no  certificado  de  origem,  mas  que  coincide  completamente  (a  mercadoria)  com  a  que  lhe  foi  faturada  pela  empresa  mencionada  no  certificado. E, ademais, na fatura que instruiu o despacho de importação há expressa menção  tanto ao certificado de origem quanto ao número e data da fatura nele mencionada.  Também  incontroverso  que  a  fatura  que  instruiu  o  despacho  somente  foi  emitida  após  a  data  de  emissão  do  certificado  de  origem,  podendo­se  depreender  que  seu  número ainda não era conhecido quando da emissão deste último.  Destarte, para que se obste o aproveitamento da redução tarifária o que está  faltando é a declaração  juramentada prevista no art. 2º da Resolução ALADI 232 e o que se  decidiu foi que, à vista dos documentos exibidos, ela seria dispensável.  Assim não penso, porém.  Com efeito, embora não tenha mesmo sido cumprida a providência prevista  nos  atos  regulamentares  dos  acordos,  não  vejo  como  não  se  possa,  à  vista  dos  documentos  exibidos garantir que:  1)  houve  uma  aquisição  na  Venezuela  de  uma  mesma  quantidade  da  mercadoria objeto do certificado de origem;  2)  essa  quantidade,  nem  mais,  nem  menos,  está  sendo  desembaraçada  no  País.  Nesses  termos,  e  até  onde  consegui  visualizar,  a  resistência  fiscal  parece  escorada na possibilidade de que o mesmo certificado venha a ser utilizado em mais de uma  operação de importação, especialmente em casos em que a “exportadora” pertence ao mesmo  grupo empresarial importador.  Naturalmente, isso requer que o mesmo certificado seja mencionado em mais  de  uma  fatura,  o  que,  por  si  só,  já  constituiria  fraude.  E  ela  ficaria  ainda  mais  evidente  se  constasse de uma “declaração juramentada”.  Seja por esse ou por qualquer outro motivo, o fato é que a Resolução ALADI  a previu e sendo ela internalizada por meio de um decreto presidencial entendo que não pode  ser por nós simplesmente considerada “letra morta”.  Essas,  em  suma,  as  considerações  expendidas  no  acórdão  paradigma,  que  entendo  mais  bem  embasadas  do  que  a  mera  referência  em  alguns  julgados  favoráveis  à  empresa  ao  princípio  do  formalismo  moderado  que  impera  no  âmbito  do  processo  administrativo  e  que  permitiria  a  “substituição”  da  forma  de  comprovação  expressamente  prevista no ato  regulador. Ora, o princípio mencionado apenas autoriza a aceitação de  forma  não solene quando outra, mais específica e rigorosa, não esteja expressamente estabelecida.  Fl. 349DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 350          5 No caso em tela, ocorre exatamente a impossibilidade referida, pois a norma  que regula o benefício tributário concedido no âmbito da ALADI traz expressa a providência a  ser  seguida,  descabendo  aos  julgadores  administrativos  simplesmente  ignorá­la,  mormente  porque,  sabemos  todos,  são  elas  incorporadas  ao  ordenamento  jurídico  pátrio  por  meio  de  decreto presidencial que a todos nós vincula.  Por  fim,  quero  deixar  claro  que  não  estou  aqui  a  dizer  que  a  empresa  recorrida, uma estatal e das mais importantes do Mundo, tenha praticado fraude, seja nesta, ou  em  qualquer  outra  operação  comercial. Mas  a  Lei  tem  de  valer  igualmente  para  todos,  e  o  reconhecimento  de  que  ela  pode  descumprir  a  Resolução  obriga­nos  a  aceitar  esse  descumprimento para qualquer outra, em que tais pretensões de lisura já não sejam tão fortes.  Com  essas  considerações,  voto  pelo  provimento  do  recurso  fazendário  de  modo a restaurar a exigência afastada pela decisão recorrida.  É como voto.  (Assinado digitalmente)  Júlio César Alves Ramos  Voto Vencedor  Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Redator Designado  O recurso foi apresentado com observância do prazo previsto, bem como dos  demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dele tomo conhecimento e passo a apreciar.  Do Cabimento da Preferência Tarifária  O  parágrafo  único  do  art.  434  do  Regulamento  Aduaneiro  aprovado  pelo  Decreto nº 91.030, de 1985, vigente à época dos fatos controvertidos:  Art.  434.  No  caso  de  mercadoria  que  goze  de  tratamento  tributário  favorecido  em  razão  de  sua  origem,  a  comprovação  desta será feita por qualquer meio julgado idôneo.  Parágrafo único. Tratando­se de mercadoria importada de país­ membro  da  Associação  Latino­Americana  de  Integração  (ALADI),  quando  solicitada  a  aplicação  de  reduções  tarifárias  negociadas pelo Brasil, a  comprovação constará de  certificado  de  origem  emitido  por  entidade  competente,  de  acordo  com  modelo aprovado pela citada Associação.  Nessa  esteira,  entendo  aplicáveis,  na  espécie,  as  considerações  formuladas  por ocasião do voto vencido, prolatado quando do julgamento do Recurso nº 137.831 (Processo  nº  18336.000413/2005­81),  onde  atuou  como  relator  o  conselheiro  Luis Marcelo  Guerra  de  Castro, onde foram enfrentadas as alegações trazidas na jurisprudência da CSRF que apoiaria  as considerações do sujeito passivo. Transcrevo:  Por  sintetizar  o  raciocínio  que  orienta  esse  entendimento,  transcrevo ementa de acórdão da CSRF prolatado nos autos do  Fl. 350DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 351          6 Recurso  Especial  nº  302­124323,  que  teve  como  relatora  a  i.  Conselheira Anelise Daudt Prieto, no qual, por maioria de votos,  decidiu­se:  CERTIFICADO DE ORIGEM ­ PREFERÊNCIA TARIFÁRIA ­  RESOLUÇÃO ALADI 232 ­ Produto exportado pela Venezuela  e  comercializado  através  de  país  não  integrante  da  ALADI.  A  apresentação  para  despacho  do  Certificado  de  Origem  emitido  pelo país produtor da mercadoria, acompanhado da fatura do país  interveniente e do conhecimento de embarque que deixam clara a  origem  da  mercadoria,  supre  as  informações  que  deveriam  constar de declaração juramentada a ser apresentada à autoridade  aduaneira, como previsto no art. 9°, do Regime Geral de Origem  da Aladi (Res. 78).  Recurso especial provido.  Apesar  de  entender  que  tal  decisão  está  em  harmonia  com  a  regra geral de origem estampada no art. 9º do Decreto­lei nº 37,  de  19661,  peço  licença  para  discordar  das  conclusões  consignadas no aresto.  Penso que, na espécie, o dispositivo nacional deve ceder espaço  ao regime da Aladi, onde não foram produzidos os documentos  corretos  para  a  concessão  da  preferência  tarifária  objeto  do  presente  litígio,  nem  suprida  a  sua  ausência  pelos  meios  definidos no mesmo acordo.  Por  uma  questão  de  sistematização,  analiso  separadamente  os  fatores que me levaram a adotar essa conclusão.  1­ Tipicidade e Relação Jurídica Tributária  Interessa  à  solução  do  litígio,  a  meu  ver,  avaliar  se  os  fatos  carreados  aos  autos  se  subsumem  perfeitamente  à  hipótese  abstratamente  prevista  na  norma  negocial  que  estabeleceu  a  preferência tarifária objeto do presente litígio. Caso isso não se  verifique, afastado estaria o fundamento para sua concessão.  Ou  seja,  independentemente  de  ser  conceituada  como  uma  isenção  parcial  ou  alíquota  diferenciada,  a  aplicação  da  preferência  tarifária  negociada  é  necessariamente  orientada  pelo princípio da tipicidade cerrada, dogmatizado pelos arts. 97,  VI  e  111,  II  do  Código  Tributário  Nacional  (Lei  nº  5.172,  de  1966) 2                                                              1 Art. 9º Respeitados os critérios decorrentes do ato internacional de que o Brasil participe, entender­se­á por país  de origem da mercadoria aquele onde houver sido produzida ou, no caso de mercadoria resultante de material ou  mão­de­obra de mais de um país, aquele onde houver recebido transformação substancial.  2 Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:  (...)  VI  ­  as  hipóteses  de  exclusão,  suspensão  e  extinção  de  créditos  tributários,  ou  de  dispensa  ou  redução  de  penalidades.  Art. 111. Interpreta­se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:  (...)  II ­ outorga de isenção;    Fl. 351DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 352          7 Vejamos o que diz Alberto Xavier3  Como já mais de uma vez se sublinhou, o lançamento é o ato  administrativo  pelo  qual  a  Administração  aplica  a  norma  tributária  material  a  um  caso  concreto.  Nuns  casos,  essa  aplicação  tem por conteúdo reconhecer a  tributabilidade do fato  e,  portanto,  declarar  a  existência  de  uma  relação  jurídica  tributária  e  definir  o  montante  da  prestação  devida.  Noutras  hipóteses, porém, da aplicação da norma ao caso concreto resulta  o  reconhecimento  da  não  tributabilidade  do  fato  e,  portanto,  da  não  existência  no  caso  concreto  de  uma  obrigação  de  imposto.  Nos primeiros, a Administração pratica um ato de conteúdo  positivo;  nas  segundas,  um  ato  de  conteúdo  negativo.  (destaquei)  José Souto Maior Borges4, a seu turno, pontifica:  É o fato gerador, consoante se demonstrou, uma entidade jurídica  (supra, III). Por força do princípio da legalidade da tributação, o  fato gerador existe si et ia quantum estabelecido previamente em  texto  de  lei:  os  contornos  essenciais  da  hipótese  de  incidência  (núcleo  e  elementos  adjetivos)  integram  todos  a  lei  tributária  material.  Sem a  previsão  legal  hipotética  dos  fatos  ou  conjunto  de fatos que legitimam a tributação inexiste portanto fato gerador  de obrigação tributária.  Por  isso,  afirma­se  corretamente  que  o  fato  gerador  é  fato  jurídico.  Sob  outro  ângulo,  a  análise  jurídica  revela  ser  a  extensão  do  preceito que tributa delimitada pelo preceito que isenta. A norma  que  isenta  é  assim  uma  norma  limitadora  ou  modificadora:  restringe o alcance das normas jurídicas de tributação; delimita o  âmbito material ou pessoal a que deverá estender­se o tributo ou  altera a estrutura do próprio pressuposto da sua incidência.  A  norma  de  isenção,  obstando  o  nascimento  da  obrigação  tributária  para  o  seu  beneficiário,  produz  o  que  já  se  denominou fato gerador isento, essencialmente distinto do fato  gerador do tributo. (destaquei)  Possivelmente,  a  principal  conseqüência  da  pré­falada  tipicidade  cerrada,  pelo  menos  para  a  solução  do  vertente  processo,  é  a  impossibilidade  se  pode  recorrer  à  analogia  a  pretexto de colmatar supostas lacunas da norma. Nesse caso, há  que  se  aplicar  a  doutrina  do  Silêncio  Eloqüente  do  legislador,  com as  restrições brilhantemente defendidas pelo Min. Moreira  Alves, nos autos do RE Nº 130.5525 DF (DJ de 28/06/1991):  “...  só  se  aplica  a  analogia quando, na  lei,  haja  lacuna,  e não o  que  os  alemães  denominam  ‘silêncio  eloqüente’  (Beredtes  Schweigen)  que  é  o  silêncio  que  traduz  que  a  hipótese                                                              3 Do  lançamento:  teoria geral  do ato,  do procedimento e do processo  tributário. Rio de  Janeiro: Forense, 1998,  2.ed. p. 100.  4 Teoria Geral da Isenção Tributária. São Paulo. Malheiros, 2001, 3ªed. p.p. 190/191  Fl. 352DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 353          8 contemplada  é  a  única  a  que  se  aplica  o  preceito  legal,  não  se  admitindo, portanto, aí o emprego da analogia.”  Tal  ressalva  é  importante  para  a  solução  do  presente  litígio  porque, como se verá a seguir, o regime de origem do ACE 39,  que  isola a aplicação do regime do DL 37, de 1966, definiu as  formas  de  suprir  eventual  falha  documental  perpetrada  na  demonstração do cumprimento dos requisitos de origem.  É  defeso  ao  intérprete,  portanto,  considerar  suprida  eventual  falha  documental  por  meios  diversos  dos  previstos  no  Acordo,  invocando, por exemplo, analogicamente, o comando do art. 9º,  que trata do Regime Geral de Origem.  2­Regime de Origem do ACE 39  Conforme  se  observa  na  leitura  do  já  transcrito  art.  9º  do  Decreto­lei  nº  37,  de  1966,  delimitou  com  razoável  precisão  o  conceito jurídico de “origem”, que, aliás, muito se aproxima do  significado coloquial da expressão (local onde a mercadoria foi  produzida ou sofreu transformação substancial).  Assim,  para  efeito  de  aplicação  da  legislação,  sempre  que  a  delimitação da origem da mercadoria  for relevante, caberia ao  intérprete investigar o local onde a mercadoria foi produzida ou  sofreu transformação substancial.  Tratar­se­ia então do emprego do que Alfredo Augusto Becker5,  apoiado  na  doutrina  de  Emilio  Betti,  denominou  Cânone  Hermenêutico  da  Totalidade  do  Sistema  Jurídico,  que  a  unicidade  dos  conceitos  jurídicos,  independentemente  do  contexto em que o mesmo esteja sendo empregado. Diz o autor:  “...uma definição, qualquer que seja a lei que a tenha enunciado,  deve  valer  para  todo  o  direito;  salvo  se  o  legislador  expressamente  limitou,  estendeu  ou  alterou  aquela  definição  ou  excluiu sua aplicação num determinado setor do direito; mas para  que  tal  alteração  ou  limitação  ou  exclusão  aconteça  é  indispensável  a  existência  de  regra  jurídica  que  tenha  disciplinado tal limitação, extensão, alteração ou exclusão.”  Ocorre que, segundo o próprio art. 9º, o conceito de origem ali  consignado  cede  espaço  aos  critérios  fixados  em  ato  internacional de que o Brasil participe, hipótese que se verifica  no  presente  julgamento,  onde  se  encontra  em  discussão  a  aplicação  de  preferência  tarifária  outorgada  nos  termos  do  Acordo de Complementação Econômica nº 39, promulgado pelo  Decreto nº 3.138, de 16/08/1999.  Vendo  por  outro  ângulo,  para  efeito  de  reconhecimento  de  preferência tarifária, se o acordo que a concede possuir regime  próprio, mercadoria originária de país  signatário é aquela que  preenche as condições daquele ato, ainda que tais condições não                                                              5 Teoria Geral do Direito Tributário. São Paulo, Lejus, 3ª ed. p. 123  Fl. 353DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 354          9 guardem  relação  com  conceitos  consagrados  no  plano  da  linguagem corriqueira ou no regime nacional de origem.  Ou  seja,  assim  como,  para  efeito  de  lei,  determinados  bens  evidentemente  móveis  podem  ser  tratados  como  imóveis,  para  efeito  da  aplicação  de  preferência,  mercadorias  evidentemente  extraídas de determinado país podem deixar de ser reconhecidas  como originárias ou, em sentido inverso, ainda que não tenham  sofrido qualquer transformação substancial, fazem jus ao regime  diferenciado. O acordo que concede a preferência é soberano.  Tanto  em  um  quanto  em  outro  exemplo,  configurar­se­ia  uma  ficção  jurídica,  onde  o  mundo  fático,  por  disposição  legal,  é  distorcido pelo jurídico.  Preciso, a meu ver o conceito de ficção jurídica apresentado por  Maria  Rita  Ferragut  (Presunções  no  Direito  Tributário.  São  Paulo, Dialética, 2001 p. 85), citando a obra de Perez de Ayala:  De acordo com José Perez de Ayala a ficção jurídica constitui­se  na valoração contida num preceito  legal,  em virtude do qual  se  atribuem,  a  determinados  supostos  de  fatos,  certos  efeitos  jurídicos,  violentando  ou  ignorando  a  natureza  real  das  coisas. E uma  técnica que permite  ao  legislador  atribuir  efeitos  jurídicos  que,  na  ausência  da  ficção,  não  seriam  possíveis  a  certos fatos ou realidades sociais. (grifei)  No caso da preferência tarifária em debate, o regime de origem  a  ser  considerado,  por  determinação  expressa  do  artigo  86  do  ACE nº 39,  é o  estabelecido na Resolução 78 da Aladi  e pelas  demais regras que a complementam, dentre as quais destaca­se a  Resolução  252  do  Comitê  de  Representantes  da  Aladi,  promulgada pelo Decreto nº 3.325, de 1999.  Cabe  registrar,  desde  já,  que.  diferentemente  do  entendimento  consignado  no  acórdão  hostilizado,  não  vejo  a  “triangulação”  comercial represente uma violação à regra do artigo Quarto da  Resolução Aladi nº 78, atualmente consolidado na Resolução nº  252,  que  condiciona  o  reconhecimento  da  origem  à  expedição  direta da mercadoria.  Com efeito, o Conhecimento de Transporte  juntado por cópia à  fl.  17  não  faz  menção  ao  fato  de  que  a  mercadoria  tenha  transitado,  sido  transbordada  ou  armazenada  em  um  país  estranho ao ACE 39: a mercadoria, segundo aquele documento,  foi  embarcada  em  Punta  Cardon,  Venezuela,  com  destino  ao  Território Brasileiro.  Ou seja, a meu ver, assim como consignado no citado acórdão  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  a  regra  em  questão  impõe  restrições  ao  trânsito  físico  da  mercadoria  por  um                                                              6  Para  a  qualificação  da  origem  das  mercadorias  que  se  beneficiem  do  presente  Acordo  as  Partes  Signatárias  aplicarão o Regime Geral de Origem previsto na Resolução 78 e nas disposições complementares e modificativas  do Comitê de Representantes da ALADI, salvo se as Partes Signatárias convierem diferentemente.  Fl. 354DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 355          10 terceiro país, não à  sua comercialização por um operador nele  estabelecido.  Tanto  é  assim  que  a  Resolução  nº  252  estabeleceu  regra  específica  para  a  importação  de mercadoria  onde  figure  como  exportador operador sediado em país não­participante do ACE.  Veja­se o que diz o artigo nono da Resolução 252, incorporado  ao Regime de Origem da Aladi por essa mesma resolução:  NONO ­ Quando a mercadoria objeto de intercâmbio for faturada  por  um  operador  de  um  terceiro  país,  membro  ou  não  da  Associação, o produtor ou exportador do país de origem deverá  indicar  no  formulário  respectivo,  no  campo  relativo  a  "observações",  que  a mercadoria  objeto  de  sua Declaração  será  faturada  de  um  terceiro  país,  identificando  o  nome,  denominação ou razão social e domicílio do operador que, em  definitivo, será o que fature a operação a destino. (destaquei)  Na  situação  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  e,  excepcionalmente,  se  no momento  de  expedir  o  certificado  de  origem  não  se  conhecer  o  número  da  fatura  comercial  emitida  por um operador de um terceiro país, o campo correspondente  do  certificado  não  deverá  ser  preenchido.  Nesse  caso,  o  importador  apresentará  à  administração  aduaneira  correspondente uma declaração juramentada que justifique o  fato, onde deverá indicar, pelo menos, os números e datas da  fatura comercial e do certificado de origem que amparam a  operação de importação. (os grifos não constam do original)  Note­se que, a mesma resolução 252 estabelece, por via oblíqua,  as  conseqüências  do  descumprimento  das  regras  inerentes  ao  certificado de origem, literalmente:  SÉTIMO  ­  Para  que  as  mercadorias  objeto  de  intercâmbio  possam  beneficiar­se  dos  tratamentos  preferenciais  pactuados  pelos  países  participantes  de  um  acordo  celebrado  de  conformidade  com  o  Tratado  de  Montevidéu  1980,  esses  países  deverão  acompanhar  os  documentos  de  exportação,  no  formulário­padrão adotado pela Associação, de uma declaração  que  acredite  o  cumprimento  dos  requisitos  de  origem  que  correspondam, de conformidade com o disposto no Capítulo  anterior.  Essa  declaração  poderá  ser  expedida  pelo  produtor  final  ou  pelo  exportador  da  mercadoria  de  que  se  tratar.  (destaquei)  Com  efeito,  se  a  norma  condiciona  o  reconhecimento  da  preferência  à  apresentação  da  declaração  própria  do  Certificado  de  Origem,  segundo  os  ditames  do  acordo,  por  óbvio,  afasta  o  tratamento  diferenciado  se  descumpridas  as  condições pré­estabelecidas.  De se observar, ademais que, analisando o parágrafo único do  artigo  nono  da mesma  resolução,  pode­se  inferir  que  a  norma  definiu  com  clareza  quais  são  as  providências  a  adotar  nas  hipóteses  em  que  a  triangulação  comercial  impede  o  Fl. 355DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 356          11 preenchimento  na  forma  pré­estabelecida,  rito  que,  conforme  apontado pelas autoridades autuantes, não foi seguido.  Nessa  esteira,  a  meu  ver,  a  tipicidade  cerrada  que  norteia  a  avaliação do cumprimento dos pressupostos inerentes ao Acordo  proíbe  que  se  busquem  outros  meios  para,  supostamente  demonstrar a observância do regime de origem.  Ora,  o  regime  de  origem  fixado  pela  Resolução  252  é  aquele  cuja  prova  é  feita  nos  termos  das  regras  procedimentais  nele  previstas,  saber  o  último  porto  de  embarque  da  mercadoria,  neste caso, não supre o descumprimento daquelas regras.  Ou  seja,  não  é  suficiente,  para  aplicação  do  tratamento  diferenciado,  a  demonstração,  por  outros  meios  documentais,  que a mercadoria, aparentemente foi produzida e embarcada na  Venezuela.  Isso  seria  suficiente  se  o  reconhecimento  estivesse  sujeito à regra geral gizada no artigo 9º do Decreto­lei nº 37, de  1966.  Repise­se que, em obediência ao princípio da tipicidade, não se  pode  partir  do  pressuposto  que  a  sistemática  definida  na  Resolução 252 contém lacunas. Ela simplesmente optou por não  admitir,  por  exemplo,  que  a  falha  na  adoção  das  providências  elencadas no art. nono sejam supridas pela apresentação de uma  fatura comercial estranha àquela que constou do Certificado de  Origem.  Finalmente,  a  meu  ver,  razão  assiste  às  autoridades  autuantes  quando apontaram a impossibilidade de se cotejar a quantidade  da mercadoria amparada pelo certificado de origem coligido aos  autos, que não contém essa informação.  Sem que tal informação conste do certificado ou não for possível  vincular  certificado  e  fatura  comercial,  como  saber  se  a  totalidade  das  mercadorias  desembarcadas  no  Brasil  foi  embarcada na Venezuela?  Resta  prejudicado  portanto  o  cumprimento  do  requisito  estabelecido no artigo oitavo da Resolução 252, literis:  OITAVO  ­  A  descrição  das  mercadorias  incluídas  na  declaração  que  acredita  o  cumprimento  dos  requisitos  de  origem  estabelecidos  pelas  disposições  vigentes  deverá  coincidir  com  a  que  corresponde  à  mercadoria  negociada,  classificada de conformidade  com a NALADI/SH e  com a que  se  registra  na  fatura  comercial  que  acompanha  os  documentos apresentados para o despacho aduaneiro.(grifei)  Logo, a certificação da origem é feita com base também em função da fatura  comercial que acoberta a saída de mercadorias. Pelas normas internacionais vigentes (art. 4º do  Acordo  91  do  Comitê  de  representantes  da  Aladi),  é  necessário  que  haja  a  vinculação  do  certificado  de  origem  da  mercadoria  à  fatura  comercial  correspondente,  o  que  foi  deito  no  presente caso.  Fl. 356DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 357          12 Com  efeito,  é  o  vínculo  entre  certificado  de  origem  e  fatura  comercial  que  garante  o  cumprimento  dos  requisitos  fixados  entre  os  Estados  signatários  do  Acordo  e  legitima a fruição do benefício tarifário quanto á mercadoria importada.  Não  se  pode  olvidar,  por  outro  lado,  que  a  avaliação  do  cumprimento  das  condições fixadas pela legislação específica do regime reclama a observância das normas que  disciplinam a fruição da isenção condicionada, especialmente o pelo art. 179, caput e § 2º, do  Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172, de 1966), que dizem:  Art. 179. A  isenção, quando não concedida em caráter geral, é  efetivada,  em  cada  caso,  por  despacho  da  autoridade  administrativa, em requerimento com o qual o  interessado faça  prova  do  preenchimento  das  condições  e  do  cumprimento  dos  requisitos previstos em lei ou contrato para concessão.  (...)  § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido,  aplicando­se, quando cabível, o disposto no artigo 155.  Art.  155.  A  concessão  da moratória  em  caráter  individual  não  gera direito adquirido e será revogado de ofício, sempre que se  apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as  condições  ou não cumprira  ou  deixou  de  cumprir  os  requisitos  para a concessão do  favor, cobrando­se o crédito acrescido de  juros de mora:  Aplicar o art. 179 e,  se  for o caso, o  art. 155,  significa,  a meu ver,  avaliar,  conforme o caso, o cumprimento das condições fixadas no Acordo, inclusive no que se refere  ao cumprimento das exigências de ordem instrumental.  Sobre a  imperiosidade da coexistência dos aspectos  instrumental e material,  bem assim da obrigatoriedade do sujeito passivo trazer ao processo, pelos meios adequados, os  elementos que permitam a avaliação do cabimento da isenção, vale a pena relembrar trecho da  obra de Alberto Xavier7:  “... Na verdade, enquanto a Administração fiscal tem o dever de  investigar oficiosamente os fatos arvorados por lei em elementos  do  tipo tributário, nem sempre esse dever  lhe cabe quanto aos  fatos impeditivos da obrigação de imposto. Não pode afirmar­se  que a Administração não tenha o dever de investigar a verdade  material quanto ao fato isento, nos casos a que nos referimos: o  que sucede é que a lei faz depender o início da investigação de  um  pressuposto  processual,  que  é  um  requerimento  ou  solicitação  expressa  do particular,  sem o  qual  a Fazenda não  pode reconhecer a isenção, nem portanto operar a sua eficácia  impeditiva. É o que resulta do artigo 179 do Código Tributário  Nacional, segundo o qual “a isenção, quando não concedida em  caráter  geral,  é  efetivada,  em  cada  caso,  por  despacho  da  autoridade  administrativa,  em  requerimento  no  qual  o  interessado  faça  prova  do  preenchimento  das  condições  e  do                                                              7 Do lançamento: teoria geral do ato, do procedimento e do processo tributário. Rio de Janeiro. Forense, 1998, 2ª  ed., p. 103/104.  Fl. 357DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS Processo nº 18336.001125/2004­62  Acórdão n.º 9303­001.990  CSRF­T3  Fl. 358          13 cumprimento  dos  requisitos  previstos  em  lei  ou  contrato  para  sua concessão”. (destaquei)  De  se  reafirmar,  portanto,  que,  como  frisou  o  mestre  lusitano,  a  regra  isencional  de  caráter  especial  não  gera  efeitos  ope  iuris. É  necessário  que  se  cumpra  o  rito  procedimental próprio, consubstanciado no pleito do benefício e na apresentação de prova do  preenchimento das condições definidas na norma de caráter substancial.  De maneira semelhante, pondera Souto Maior Borges8:  “Toda  isenção  deve  ser  concedida mediante  prova  documental  da sua causa que remova as contestações e incertezas.  (...)  Deve­se  distinguir  assim,  consoante  o  ensinamento  de  Amílcar  de  Araújo  Falcão,  no  estudo  das  isenções,  dois  momentos  ou  aspectos distintos:  I)  o  aspecto  substancial  ou  material,  ou  seja,  os  requisitos  ou  elementos  de  perfeição  ou  integração  dos  pressupostos  da  isenção;  regime  que  estabelece  os  pressupostos  para  o  surgimento  do  direito  à  isenção  (Tatbestandsstücke),  os  destinatários da norma (Normadressaten) e o âmbito, o alcance  ou  extensão  do  preceito  isentivo;  II)  o  aspecto  formal,  um  processus,  um  requisito  de  eficácia  para  que  o  efeito  desagravatório  da  isenção  se  produza  (Wirksamkeitserfordernis).  Distingue­se,  deste  modo,  entre  pressupostos  integrativos  da  relação  jurídica  de  isenção  e  pressupostos  de  eficácia  do  resultado  legalmente  estabelecido.  Estes  últimos  relacionam­se  pois  com  as  circunstâncias  que  condicionam  a  produção  dos  efeitos jurídicos. (destaquei)  Ora,  se  foi  indicado  o  país  de  destino  da  mercadoria,  a  intervenção  do  operador estabelecido em terceiro país e, a partir da apresentação da fatura comercial atrelada  ao  referido  certificado,  identificam­se  claramente  todos  os  elos  da  cadeia  comercial,  não  há  como afirmar que o certificado esteja em desacordo com as regras do acordo, máxime em razão  de  que  as  informações  relativas  ao  domicílio  da  Pifco  estão  perfeitamente  identificadas  na  fatura acreditada por tal certificado.  Com  essas  considerações,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  recurso  especial.  (Assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas                                                              8 Teoria Geral da Isenção Tributária. São Paulo. Malheiros, 2001, 3ª ed. p. 336  Fl. 358DF CARF MF Impresso em 23/09/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 16/09/2016 por CLEUZA TAKAFUJI, Assinado digitalmente em 17/09/2016 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, Assinado digitalmente em 22/09/2016 por RODRIGO DA COSTA POSSAS

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Numero do processo: 15504.725977/2011-09
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 20 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Mon Nov 28 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 PROVA PERICIAL. INDEFERIMENTO. AVALIAÇÃO DO JULGADOR. NECESSIDADE E VIABILIDADE. Desde que fundamentado pelo julgador, o indeferimento da perícia é motivo insuficiente para a declaração de nulidade da decisão de primeira instância. Como destinatário final da perícia, compete ao julgador avaliar a prescindibilidade e viabilidade da produção da prova técnica, não constituindo a realização do exame pericial um direito subjetivo do interessado. Tampouco a perícia é via que se destine a produzir provas de responsabilidade das partes, suprindo o encargo que lhes compete. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTO EM VALORES FIXOS. ASSINATURA DO ACORDO APÓS O PERÍODO DE AFERIÇÃO DOS RESULTADOS. AUSÊNCIA DE NEGOCIAÇÃO ENTRE EMPRESA E SEUS EMPREGADOS COM PARTICIPAÇÃO DO SINDICATO. NÃO ATENDIMENTO DA LEI Nº 10.101, DE 2000. TRIBUTAÇÃO. O valor pago ao segurado empregado a título de participação nos lucros ou resultados em desacordo com a Lei nº 10.101, de 2000, integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias. O pagamento em valores fixos desvinculados de qualquer meta ou resultado previamente pactuado configura parcela com nítida natureza salarial submetida à incidência das contribuições previdenciárias. A participação nos lucros ou resultados que não foi objeto de negociação prévia entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos previstos nos incisos I e II do art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000, com a participação obrigatória do sindicato da respectiva categoria, sujeita-se à incidência das contribuições previdenciárias. O instrumento de negociação deve estar assinado antes do término do período de apuração dos lucros ou resultados. Não atende aos requisitos legais a assinatura apenas no último mês do período de apuração, pois tal situação revela-se similar à assinatura em data posterior ao término do período de apuração. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. PARTICIPAÇÃO ESTATUTÁRIA. REMUNERAÇÃO PELO TRABALHO. INCIDÊNCIA. A Lei nº 10.101, de 2000, é aplicável apenas no caso de pagamentos a título de participação nos lucros ou resultados pactuados entre empresa e seus empregados. A parcela paga a título de participação estatutária a diretores não empregados, nos termos do art. 152 da Lei nº 6.404, de 1976, integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias. EXPOSIÇÃO A AGENTES NOCIVOS. RUÍDO. ADICIONAL DESTINADO AO FINANCIAMENTO DO BENEFÍCIO DE APOSENTADORIA ESPECIAL. EQUIPAMENTO DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. INEFICÁCIA. O Plenário do Supremo Tribunal Federal, no Recurso Extraordinário com Agravo nº 664.335/SC, com repercussão geral reconhecida, assentou o entendimento de que o uso de Equipamento de Proteção Individual (EPI) não afasta a contagem de tempo de serviço especial para aposentadoria na hipótese de exposição do trabalhador ao agente nocivo ruído acima dos limites legais de tolerância. Tal posição jurisprudencial deve ser aplicada em relação à exigência do adicional para financiamento do benefício da aposentadoria especial. EXPOSIÇÃO A AGENTES NOCIVOS. CALOR. ADICIONAL DESTINADO AO FINANCIAMENTO DO BENEFÍCIO DE APOSENTADORIA ESPECIAL. O adicional destinado ao financiamento do benefício de aposentadoria especial incide sobre a remuneração dos segurados empregados expostos ao agente nocivo calor, quando constatada a medição acima do limite de tolerância avaliado segundo o Anexo 3 da NR-15. GRUPO ECONÔMICO. SOLIDARIEDADE. Afasta-se a sujeição passiva solidária quando não caracterizada pela autoridade lançadora a existência de grupo econômico entre as empresas. REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. ENUNCIADO DA SÚMULA CARF Nº 28. Este Conselho Administrativo é incompetente para se pronunciar sobre controvérsias referentes à representação fiscal para fins penais elaborada pela fiscalização. (Súmula Carf nº 28) Recurso Voluntário Provido em Parte
Numero da decisão: 2401-004.509
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer o recurso voluntário. Quanto às preliminares: (i) Por maioria, rejeitar o pedido de perícia, vencido o Relator; (ii) Pelo voto de qualidade, excluir a sujeição passiva solidária, nos termos do voto do Redator designado, vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato (Relator), Rayd Santana Ferreira, Luciana Matos Pereira Barbosa e Andréa Viana Arrais Egypto que afastavam a responsabilidade tributária solidária por fundamento mais amplo. Quanto ao mérito: (i) Por unanimidade, dar provimento parcial para adequar a alíquota GIILRAT por competência e estabelecimento da empresa, observando o percentual declarado em GFIP; (ii) Por maioria, negar provimento quanto aos levantamentos relacionados aos pagamentos de PLR a segurados empregados e diretores não empregados (contribuintes individuais), vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato (Relator), Rayd Santana Ferreira e Andréa Viana Arrais Egypto. No tocante aos pagamentos de PLR a diretores não empregados, a conselheira Luciana Matos Pereira Barbosa votou pelas conclusões do voto vencedor; (iii) Por maioria, dar provimento parcial para excluir do lançamento relativo aos "Riscos Ocupacionais" os valores incidentes sobre as remunerações dos segurados não expostos aos agentes nocivos ruído e/ou calor acima dos limites de tolerância, nos termos do voto do Redator designado, vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato (Relator) e Rayd Santana Ferreira; (iv) Por unanimidade, dar provimento parcial para excluir a incidência do adicional para financiamento do benefício de aposentadoria especial sobre os valores pagos a título de PLR aos segurados não expostos aos agentes ruído e/ou calor acima do limite de tolerância, nos termos do voto do Redator designado. Quanto às demais matérias, por unanimidade, negar provimento ao recurso voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Cleberson Alex Friess. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier Lazarini - Presidente (assinado digitalmente) Carlos Alexandre Tortato - Relator (assinado digitalmente) Cleberson Alex Friess - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros Miriam Denise Xavier Lazarini, Carlos Alexandre Tortato, Cleberson Alex Friess, Luciana Matos Pereira Barbosa, Marcio de Lacerda Martins, Andréa Viana Arrais Egypto, Maria Cleci Coti Martins e Rayd Santana Ferreira.
Nome do relator: CARLOS ALEXANDRE TORTATO
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2401­004.509  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  20 de setembro de 2016  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  APERAM INOX AMERICA DO SUL S.A. E OUTROS  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008  PROVA  PERICIAL.  INDEFERIMENTO.  AVALIAÇÃO  DO  JULGADOR. NECESSIDADE E VIABILIDADE.  Desde que fundamentado pelo julgador, o indeferimento da perícia é motivo  insuficiente para a declaração de nulidade da decisão de primeira  instância.  Como  destinatário  final  da  perícia,  compete  ao  julgador  avaliar  a  prescindibilidade  e  viabilidade  da  produção  da  prova  técnica,  não  constituindo  a  realização  do  exame  pericial  um  direito  subjetivo  do  interessado.  Tampouco  a  perícia  é  via  que  se  destine  a  produzir  provas  de  responsabilidade das partes, suprindo o encargo que lhes compete.  PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS.  PAGAMENTO  EM  VALORES  FIXOS.  ASSINATURA  DO  ACORDO  APÓS  O  PERÍODO  DE  AFERIÇÃO  DOS  RESULTADOS.  AUSÊNCIA  DE  NEGOCIAÇÃO  ENTRE  EMPRESA  E  SEUS  EMPREGADOS  COM  PARTICIPAÇÃO DO SINDICATO. NÃO ATENDIMENTO DA LEI Nº  10.101, DE 2000. TRIBUTAÇÃO.  O valor pago ao segurado empregado a  título de participação nos  lucros ou  resultados  em  desacordo  com  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  integra  a  base  de  cálculo das contribuições previdenciárias.  O pagamento em valores fixos desvinculados de qualquer meta ou resultado  previamente  pactuado  configura  parcela  com  nítida  natureza  salarial  submetida à incidência das contribuições previdenciárias.  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  que  não  foi  objeto  de  negociação  prévia entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos  previstos  nos  incisos  I  e  II  do  art.  2º  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  com  a  participação  obrigatória  do  sindicato  da  respectiva  categoria,  sujeita­se  à  incidência das contribuições previdenciárias.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 50 4. 72 59 77 /2 01 1- 09 Fl. 9333DF CARF MF     2 O instrumento de negociação deve estar assinado antes do término do período  de  apuração  dos  lucros  ou  resultados.  Não  atende  aos  requisitos  legais  a  assinatura  apenas  no  último mês  do  período  de  apuração,  pois  tal  situação  revela­se  similar  à  assinatura  em  data  posterior  ao  término  do  período  de  apuração.  DIRETORES  NÃO  EMPREGADOS.  PARTICIPAÇÃO  ESTATUTÁRIA.  REMUNERAÇÃO  PELO  TRABALHO.  INCIDÊNCIA.  A Lei nº 10.101, de 2000, é aplicável apenas no caso de pagamentos a título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  pactuados  entre  empresa  e  seus  empregados.  A  parcela  paga  a  título  de  participação  estatutária  a  diretores  não  empregados, nos termos do art. 152 da Lei nº 6.404, de 1976, integra a base  de cálculo das contribuições previdenciárias.  EXPOSIÇÃO  A  AGENTES  NOCIVOS.  RUÍDO.  ADICIONAL  DESTINADO  AO  FINANCIAMENTO  DO  BENEFÍCIO  DE  APOSENTADORIA  ESPECIAL.  EQUIPAMENTO  DE  PROTEÇÃO  INDIVIDUAL. INEFICÁCIA.  O  Plenário  do  Supremo  Tribunal  Federal,  no  Recurso  Extraordinário  com  Agravo  nº  664.335/SC,  com  repercussão  geral  reconhecida,  assentou  o  entendimento de que o uso de Equipamento de Proteção Individual (EPI) não  afasta  a  contagem  de  tempo  de  serviço  especial  para  aposentadoria  na  hipótese  de  exposição  do  trabalhador  ao  agente  nocivo  ruído  acima  dos  limites legais de tolerância. Tal posição jurisprudencial deve ser aplicada em  relação  à  exigência  do  adicional  para  financiamento  do  benefício  da  aposentadoria especial.  EXPOSIÇÃO  A  AGENTES  NOCIVOS.  CALOR.  ADICIONAL  DESTINADO  AO  FINANCIAMENTO  DO  BENEFÍCIO  DE  APOSENTADORIA ESPECIAL.  O  adicional  destinado  ao  financiamento  do  benefício  de  aposentadoria  especial  incide sobre a remuneração dos segurados empregados expostos ao  agente  nocivo  calor,  quando  constatada  a  medição  acima  do  limite  de  tolerância avaliado segundo o Anexo 3 da NR­15.  GRUPO ECONÔMICO. SOLIDARIEDADE.  Afasta­se  a  sujeição  passiva  solidária  quando  não  caracterizada  pela  autoridade lançadora a existência de grupo econômico entre as empresas.  REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. ENUNCIADO DA  SÚMULA CARF Nº 28.  Este  Conselho  Administrativo  é  incompetente  para  se  pronunciar  sobre  controvérsias referentes à representação fiscal para fins penais elaborada pela  fiscalização. (Súmula Carf nº 28)  Recurso Voluntário Provido em Parte      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Fl. 9334DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.334          3 Acordam os membros do colegiado,  por unanimidade de votos, em conhecer  o  recurso  voluntário.  Quanto  às  preliminares:  (i)  Por  maioria,  rejeitar  o  pedido  de  perícia,  vencido o Relator; (ii) Pelo voto de qualidade, excluir a sujeição passiva solidária, nos termos  do voto do Redator designado, vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato  (Relator),  Rayd  Santana  Ferreira,  Luciana Matos  Pereira  Barbosa  e  Andréa  Viana  Arrais  Egypto  que  afastavam  a  responsabilidade  tributária  solidária  por  fundamento  mais  amplo.  Quanto  ao  mérito:  (i)  Por  unanimidade,  dar  provimento  parcial  para  adequar  a  alíquota  GIILRAT  por  competência e estabelecimento da empresa, observando o percentual declarado em GFIP;  (ii)  Por maioria, negar provimento quanto aos levantamentos relacionados aos pagamentos de PLR  a  segurados  empregados  e diretores  não  empregados  (contribuintes  individuais),  vencidos  os  conselheiros Carlos Alexandre Tortato (Relator), Rayd Santana Ferreira e Andréa Viana Arrais  Egypto. No tocante aos pagamentos de PLR a diretores não empregados, a conselheira Luciana  Matos  Pereira  Barbosa  votou  pelas  conclusões  do  voto  vencedor;  (iii)  Por  maioria,  dar  provimento parcial para excluir do lançamento relativo aos "Riscos Ocupacionais" os valores  incidentes sobre as remunerações dos segurados não expostos aos agentes nocivos ruído e/ou  calor acima dos  limites de tolerância, nos  termos do voto do Redator designado, vencidos os  conselheiros  Carlos  Alexandre  Tortato  (Relator)  e  Rayd  Santana  Ferreira;  (iv)  Por  unanimidade, dar provimento parcial para excluir a incidência do adicional para financiamento  do benefício de aposentadoria especial sobre os valores pagos a  título de PLR aos segurados  não expostos aos agentes ruído e/ou calor acima do limite de tolerância, nos termos do voto do  Redator designado. Quanto às demais matérias, por unanimidade, negar provimento ao recurso  voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Cleberson Alex Friess.     (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier Lazarini ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Carlos Alexandre Tortato ­ Relator    (assinado digitalmente)  Cleberson Alex Friess ­ Redator designado    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Miriam Denise Xavier  Lazarini,  Carlos Alexandre Tortato,  Cleberson Alex  Friess,  Luciana Matos  Pereira  Barbosa,  Marcio  de Lacerda Martins, Andréa Viana Arrais  Egypto, Maria Cleci Coti Martins  e Rayd  Santana Ferreira.  Fl. 9335DF CARF MF     4   Relatório  Trata­se de lançamento de crédito tributário a favor da Seguridade Social no  valor  de  R$  43.214.549,57,  consolidado  em  09/12/2011,  relativo  a  contribuições  sociais  previdenciárias  a  cargo  da  empresa  incidentes  sobre  diferenças  apuradas  com  despesas  realizadas  com  custo  de  seus  empregados  e  diretores,  constantes  das  filhas  de  pagamento,  especificamente  com  as  rubricas  894  ­  PLR  PARTICIPAÇÃO NOS  LUCROS,  866  ­  PME  ­  PLANO  DE METAS  POR  EQUIPE,  creditadas  a  seus  funcionários  e  1578  ­  BÔNUS  PLR,  creditadas a funcionários e diretores, em desacordo com a legislação.  São  exigidas,  também,  contribuições  a  cargo  da  empresa,  destinadas  para  financiamento do benefício previsto nos art.s 57 e 58 da Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991, e  daqueles  concedidos  em  razão  do  grau  de  incidência  de  incapacidade  laborativa  decorrentes  dos  riscos  ambientais  do  trabalho,  incidentes  sobre  as  remunerações  pagas,  devidas  ou  creditadas a qualquer título pela empresa aos segurados empregados, no período de janeiro de  2007 a dezembro de 2008 e sobre os valores recebidos pelos segurados empregados a título de  PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS – rubrica 894, PME – PLANO DE METAS  POR  EQUIPE  –  rubrica  886  e  BONUS  PLR  –  rubrica  1578  (para  empregados),  cujos  ambientes de trabalho os sujeitaram à exposição a agentes nocivos.  Foi  também  lavrado  Termos  de  Sujeição  Passiva  Solidária  em  nome  das  empresas  APERAM  INOX  SERVIÇOS  BRASIL  LTDA  –  CNPJ  60.500.121/0001­24,  ARCELOMITTAL  INOX  BRASIL  TUBOS  LTDA  –  CNPJ  04.335.855/0001­24  e  ARCELORMITTAL BIOENERGIA LTDA – CNPJ 18.238.980/0001­ 20, sob o  fundamento  de se tratarem de empresas do mesmo Grupo Econômico.  Nos  termos  do  relatório  fiscal  (fls.  36/63),  eis  as  razões  que  ensejaram  a  lavratura dos referidos autos de infração:    Item 5) Pagamentos de Lucros e Resultados aos Empregados     No  presente  caso,  a  empresa  fez  os  pagamentos  ou  créditos  a  seus  empregados  baseados  nos  ACORDOS  COLETIVOS  DE  TRABALHO assinados entre a empresa autuada e o SINDICATO  DOS  TRABALHADORES  NAS  INDÚSTRIAS  SIDERÚRGICAS,  METALÚRGICAS,  MECÂNICAS,  DE  MATERIAL  ELÉTRIO,  MATERIAL  ELETRÔNICO,  DESENHOS/PROJETOS  E  DE  INFORMÁTICA  DE  TIMÓTEO  E  CORONEL  FABRICIANO  ­  METASITA, sendo assim discriminados:  · ACORDO COLETIVO DE TRABALHO vigência 01/11/2006 a  31/10/2007,  não  datado,  mas  registrado  no  Ministério  do  Trabalho e Emprego ­ Delegacia Regional em Minas Gerais em  29/01/2007  para  pagamento  da  PLR  em  janeiro  de  2007  e  do  PME referente ao primeiro semestre de 2006, pagos no mês de  julho de 2006 e os valores do segundo semestre de 2006 pagos  em janeiro/2007 (Cláusula 14);  · ACORDO COLETIVO DE TRABALHO vigência 01/11/2007 a  31/10/2008,  assinado  em  06/03/2008  para  pagamento  da  PLR  em “até  7  dias  úteis  após  a  assinatura  do Acordo”  e  do PME  Fl. 9336DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.335          5 referente ao primeiro semestre de 2007, pagos no mês de  julho  de 2007 e os valores do segundo semestre de 2007 pagos no mês  de janeiro de 2008 (cláusula 13);  · ACORDO COLETIVO DE TRABALHO vigência 01/11/2008 a  31/10/2009,  assinado  em 05/12/2008  para  pagamento  do  PME  referente ao primeiro semestre de 2008, pagos no mês de  julho  de 2008 (cláusula 13).  · Observação  1)  Além  dos  meses  de  pagamento  mencionados  acima  a  empresa  fez  outros  pagamentos  nas  competências  200702,  200705,  200708,  200804,  200805  e  200806  para  a  rubrica 894 PLR e nas competências 200702, 200703, 200705,  200708, 200710, 200802 a 200805 e 200808 para a rubrica 886  PME.  · Observação 2) Além dos Acordos Coletivos acima a empresa  não  apresentou  quaisquer  outros  acordos  que  justificasse  o  pagamento  das  rubricas,  principalmente  da  rubrica  1578  –  BÔNUS  PLR,  uma  vez  que  foi  intimada  a  apresentar  o  “documento de  regulamentação do pagamento da Participação  nos  Lucros  e/ou Resultados  além  do Acordo Coletivo  assinado  com a METASITA” através  do TIF 06 datado de  19/10/2011  e  assinado  em  20/10/2011  e  a  empresa  apresentou  os  mesmos  acordos acima mencionados em mídia gravada, conforme recibo  de  entrega  de  arquivos  digitais  emitidos  pelo  Sistema  de  Validação e Autenticação de Arquivos Digitais – SVA datado de  27/10/2011, recebido por esta fiscalização em 07/11/2011.  5.4  ­  Conforme  descrito  no  item  5.3  acima,  a  forma  de  como  foram  feitos  os  pagamentos  a  título  de  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS E RESULTADOS  ­  rubrica  894, PLANO DE METAS  POR EQUIPE ­ rubrica 886 PME e BÔNUS PLR – rubrica 1578  (para empregados) contraria fortemente os artigos 1º e 2º da LEI  Nº 10.101 de 19/12/2000, pois os pagamentos  foram realizados  no próprio mês da assinatura dos acordos ou pagos em “até 7  dias úteis após a assinatura do Acordo”. Mais agravado ainda  para os pagamentos da rubrica 886 PME, pois, os pagamentos  foram feitos antes mesmo da assinatura dos acordos (em média  seis meses antes).  Da  forma  como  foram  pagas  ou  creditadas  estas  rubricas  comprova­se  que  a  empresa  definitivamente  não  estabeleceu  previamente  o  “programa  de  metas,  resultados  e  prazos”  a  serem atingidas pelos empregados.  Não foram atendidas as exigências dos artigos 1º e 2º da Lei nº  10.101,  desvirtuando,  assim,  do  objetivo  primeiro  mencionado  no  artigo  inicial  da mencionada Lei,  qual  seja,  de “integração  entre  o  capital  e  o  trabalho  e  como  incentivo  à  produtividade,  nos termos do art. 7º, inciso XI, da Constituição”.  Portanto, os referidos acordos, com relação aos pagamentos das  rubricas  acima mencionadas,  foram  estabelecidos  apenas  para  estipular  valores  e  critérios  para  pagamento  das  mesmas,  ficando claro, pelos acordos coletivos, que estes pagamentos ou  Fl. 9337DF CARF MF     6 créditos não tinham qualquer pretensão ou objetivo de incentivar  os  trabalhadores a alcançar ganhos de produtividade no ano a  que  se  referiam,  visto  que  o  mesmo  já  havia  transcorrido.  No  presente  caso,  as  rubricas  acima  mencionadas  poderiam  ser  caracterizadas  como  qualquer  outra  rubrica  componente  da  remuneração dos  segurados  empregados,  integrando o  salário­ de­contribuição para todos os fins e efeitos.    Item  6)  Alíquota  Adicional  Sobre  Remunerações  de  Empregados  Expostos a Riscos no Ambiente de Trabalho    Foram reconhecidos nos documentos apresentados pela empresa  os  seguintes  agentes  de  risco  ambiental  acima  do  limite  de  tolerância  ­  LT:  Ruído,  Calor,  Ácido  Fluorídrico,  Ácido  Clorídrico,  Poeira  de  Manganês,  Poeira  total,  Poeira/Fumos  metálicos  de  Telúrio,  Poeiras  Metálicas  de  Cromo,  Tolueno  e  Xileno e Óleos minerais ­ Graxas ­ Solventes.  Analisando as GFIP informadas pelo contribuinte e extraídas do  banco de dados da Receita Federal do Brasil ­ RFB constatou­se  em todas as competências e para todos os segurados os registros  no  campo  ocorrência  00,  01  ou  04.  Portanto,  a  autuada  considera  que  nem  todos  os  seus  trabalhadores  encontram­se  expostos  em  seu  ambiente  de  trabalho  a  riscos  ambientais  que  possam lhes causar danos à saúde ou integridade física.  Em  que  pese  o  fato  da  autuada  reconhecer  a  existência  de  agentes  nocivos  em  seu  ambiente  de  trabalho,  quando  apresentou,  entre  outros  documentos  do  gerenciamento  ambiental,  relação  de  segurados  empregados  sujeitos  à  exposição  aos  agentes  de  riscos  ambiental  existentes  na  empresa, através da planilha “PLANILHA RECEITA FEDERAL  VERSÃO  FINAL”  (Anexo  ANXLEVAMB  –  Levantamento  Ambiental)  atendendo  ao  Termo  de  Intimação  Fiscal  nº  02  de  30/08/2011  (certificada  pelo  SVA  conforme  recibo  datado  de  07/10/2011),  o  mesmo  omitiu  esta  informação  em  Folhas  de  Pagamento  e  GFIP,  para  os  trabalhadores  relacionados  nos  Anexos ANFOPAGRO e ARORUBPLR, deixando de  informar e  recolher a alíquota adicional acima referida. Esta omissão não  ocorreu  sobre  a  totalidade  dos  trabalhadores,  pois  a  empresa  informa uma média, no período fiscalizado, de 285 segurados na  ocorrência  04.  Estes  segurados  foram  excluídos  do  presente  lançamento.  A empresa apresentou as fichas de controle de entrega dos EPIs,  denominadas  pela  empresa  de  “CONTROLE  DE  EQUIPAMENTO  DE  PROTEÇÃO  INDIVIDUAL­EPI”,  onde  constam  o  nome  do  funcionário,  registro,  cargo,  os  EPIs  fornecidos  (sem  a  anotação  dos  certificados  de  aprovação  do  Ministério  do  Trabalho  e  Emprego)  e  as  assinaturas  do  empregado  apostas  em  campos  representativos  dos  meses  do  calendário  anual.  Cada  ficha  completa,  representam  5  anos  e  meio de recebimento de EPI.  Este controle  trouxe dúvidas quando ao  fornecimento dos EPIs  pela  empresa  e  respectivo  recebimento  pelos  empregados,  pois  não consta a data efetiva do recebimento e qual o EPI recebido  Fl. 9338DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.336          7 (o  empregado  afirma  o  recebimento  de  todos  os  EPIs  relacionados na ficha, todos ao mesmo tempo).  Inexiste  controle  efetivo  com  a  data  de  troca  e  quais  os  EPIs  foram  entregues  aos  empregados.  Um  empregado  pode  estar  usando  um EPI  que  não  lhe  garanta  as  condições  de  proteção  originalmente  estabelecidas,  uma  vez  que  sem  o  controle  com  datas e tipo de EPI retirado, pode­se ocorrer o uso prolongado  de  EPIs  além  dos  limites,  comprometendo  a  proteção  originalmente estabelecida pelos fabricantes de EPI.   Sequer há a comprovação de quais certificados de aprovação ­  CA  do  Ministério  do  Trabalho  e  Emprego  –  MTE  dos  EPIs  utilizados  na  empresa.  Em  documento  ambiental  algum  apresentado pela empresa consta os números dos CAs dos EPIs  adotados na empresa.  Além  desta  deficiência  a  empresa  confirma  a  exposição  de  trabalhadores  ao  agente  de  risco  CALOR  acima  do  limite  de  tolerância.  Este  agente  não  possui  EPI  autorizado  pelo  Ministério  do  Trabalho  e  Emprego,  implicando  no  reconhecimento  imediato  da  agressividade  do  agente  e  a  inclusão em GFIP na ocorrência 04 para os empregados nesta  situação.  Em vista do exposto, pode­se afirmar que o contribuinte, ao não  comprovar  o  fornecimento/reposição  de  EPI  a  seus  segurados  empregados  e  expor  seus  empregados  ao  agente  CALOR,  no  período  fiscalizado,  não  os  protege  dos  riscos  a  que  se  encontram  expostos  e,  por  conseguinte,  não  gerencia  adequadamente o seu ambiente de trabalho.  Mais um reflexo do gerenciamento inadequado é que a empresa  apresenta um número excessivo de exames alterados no relatório  anual do PCMSO – período 01/01/2007 a 01/01/2008, sendo 583  (quinhentos  e  oitenta  e  três)  Audiometrias,  21  (vinte  e  hum)  Hemogramas completos,  11  (onze) Teleradiografia do Tórax, 1  (hum)  Espirometria  e  1  (hum)  Elementos  Anormais  e  Sedimentos,  totalizando  617  (seiscentos  e  dezessete)  exames  alterados.  Em  vista  destas  irregularidades,  aplicamos,  no  presente  AI,  o  percentual  da  alíquota  adicional  de  6%  (seis  por  cento)  incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas a  qualquer  título  pela  empresa  aos  segurados  empregados,  no  período  de  Janeiro  de  2007  a  Dezembro  de  2008  e  sobre  os  valores recebidos a título de PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E  RESULTADOS – rubrica 894, PME – PLANO DE METAS POR  EQUIPE  –  rubrica  886  e  BÔNUS  PLR  –  rubrica  1578  (para  empregados), pelos  segurados  empregados  expostos ao agentes  de  risco  ambiental  acima  do  limite  de  tolerância,  para  financiamento do benefício da aposentadoria especial.    Item 11) Do Arrolamento de Sujeitos Passivos Solidários    Fl. 9339DF CARF MF     8 Estão sendo arroladas as empresas APERAM INOX SERVIÇOS  BRASIL  LTDA  –  CNPJ  60.500.121/0001­24,  ARCELOMITTAL  INOX  BRASIL  TUBOS  LTDA  –  CNPJ  04.335.855/0001­24  e  ARCELORMITTAL  BIOENERGIA  LTDA  –  CNPJ  18.238.980/0001­  20,  componentes  do  grupo  econômico,  na  forma da legislação a seguir:   Lei 8.212  Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de  outras  importâncias  devidas  à  Seguridade  Social  obedecem  às  seguintes  normas:  (Redação  dada  pela  Lei  nº.  8.620,  de  05/01/1993).  (...)  IX  –  as  empresas  que  integram  grupo  econômico  de  qualquer  natureza  respondem  entre  si,  solidariamente,  pelas  obrigações  decorrentes desta lei;  RPS  Art.  222.  As  empresas  que  integram  grupo  econômico  de  qualquer  natureza,  bem  como  os  produtores  rurais  integrantes  do consórcio simplificado de que trata o art. 200­A, respondem  entre  si,  solidariamente,  pelas  obrigações  decorrentes  do  disposto  neste  Regulamento.  (Redação  dada  pelo  Decreto  nº.  4.032, de 26/11/2001)  Código Tributário Nacional ­ Lei nº 5.172, de 1966  Art. 124. São solidariamente obrigadas:  I  ­  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua o fato gerador da obrigação principal;    Às  fls.  1708/6442  as  empresas  autuadas  apresentam  conjuntamente  a  peça  impugnatória.  Encaminhada  à  DRJ,  é  proferido  Despacho  pela  DRJ/BHE  (fls.  6445/6446)  encaminhando  os  autos  para  a  realização  de  diligência,  para  que  a  Autoridade  Fiscal  se  manifeste  sobre  as  alegações  das  impugnantes  e,  se  necessário  for,  proceda  a  retificação  do  débito.    Apresentado o resultado da referida diligência (fls. 7.219/7234) sem qualquer  alteração  no  crédito  tributário  lançado,  com manifestação  do AFRFB no  sentido  de  ratificar  todas  as  suas  razões  expostas  no Relatório  Fiscal  (fls.  36/63),  são  as  contribuintes  autuadas  intimadas e apresentam a sua manifestação acerca da conclusão fiscal (fls. 7.250/7.296).    Retornando os  autos  à DRJ/BHE,  é  proferido  o Acórdão  nº.  02­55­453,  de  fls. 8.980/9.036, que restou assim ementado:    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008  EMPRESAS  DO  MESMO  GRUPO  ECONÔMICO.  RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.   Fl. 9340DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.337          9 Em  razão  de  expressa  disposição  legal  e  do  interesse  comum  na  situação  que  constitui  o  fato  gerador  da  contribuição previdenciária, as empresas do mesmo grupo  econômico  respondem  solidariamente  pelas  referidas  contribuições.  RELATÓRIO  DE  VÍNCULOS.  SÓCIOS  E  ADMINISTRADORES.  O  anexo  Relatório  de  Vínculos  tem  finalidade meramente  informativa,  não  atribui  responsabilidade  tributária  às  pessoas  nele  indicadas  e  nem  comporta  discussão  no  âmbito do contencioso administrativo fiscal federal.  IMPUGNAÇÃO  DE  REPRESENTAÇÃO  FISCAL  PARA  FINS PENAIS FEITA EM PROCESSO DE DÉBITO. NÃO  CABIMENTO.  É obrigação legal do Auditor Fiscal da Receita Federal do  Brasil  a  formalização  de Representação  Fiscal  para  Fins  Penais sempre que, no exercício de suas funções, constatar  a ocorrência, em tese, de crime contra a Seguridade Social  O  processo  de  exigência  de  crédito  fiscal  não  é  o  fórum  adequado para apresentação de impugnação à processo de  Representação Fiscal para Fins Penais.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS.  PREVISÃO CONSTITUCIONAL.  O dispositivo constitucional que estende aos trabalhadores  o  direito  a  participação  nos  lucros  e  resultados  desvinculada  da  remuneração  é  de  eficácia  limitada,  eis  que  expressamente  prevê  regulamentação  por meio  de  lei  ordinária,  em  conseqüência,  a  citada  verba  só  deixou  de  integrar  a  base  de  contribuição  a  partir  da  edição  da  norma infraconstitucional e desde que em cumprimento da  mesma.  NATUREZA SALARIAL DE PARCELA. INCIDÊNCIA.  Verificando­se que, embora denominada "participação nos  lucros",  a  parcela  paga  ao  trabalhador  tem  natureza  remuneratória,  não  se  enquadrando  nas  hipóteses  legalmente  excluídas  da  tributação,  deve  ser  reconhecida  como  integrante  do  salário  de  contribuição,  base  de  incidência da contribuição exigida, não sendo admissível a  prevalência do rótulo sobre o conteúdo.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  DIRETORES NÃO EMPREGADOS.  Fl. 9341DF CARF MF     10 O  pagamento  ou  crédito  de  participação  nos  lucros  a  diretores  não  empregados,  regida  pela  Lei  nº.  6.404/76,  integra  a  base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias,  por  falta  de  previsão  legal  de  não­ incidência.  RISCOS  OCUPACIONAIS.  ADICIONAL  PARA  O  CUSTEIO DA APOSENTADORIA ESPECIAL.  O  gerenciamento  adequado  do  ambiente  de  trabalho,  eliminando  e  controlando  os  agentes  nocivos  à  saúde  e  à  integridade  física  dos  trabalhadores,  é  condição  para  afastar a cobrança do adicional de contribuição destinada  à  aposentadoria  especial  prevista  no  artigo  57  da  Lei  nº  8.213, de 24 de julho de 1991.  REQUERIMENTO DE  INSPEÇÃO  IN LOCO. DECURSO  DO TEMPO. INUTILIDADE.  No  âmbito  do  gerenciamento  de  riscos  ocupacionais  no  ambiente  de  trabalho,  o  decurso  de  tempo  torna  imprestável e  inútil o pedido de inspeção  in  loco, uma vez  que  impossível  restaurar  as  condições  ambientais  vigorantes ao tempo da elaboração dos laudos.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido    Intimados o devedor principal e os devedores solidários, respectivamente, em  16/05/2014  (A.R.  fl.  9.045),  16/05/2014  (A.R.  fl.  9047),  21/05/2014  (A.R.  fl.  9049)  e  30/06/2014  (fl. 9188),  foi apresentado o Recurso Voluntário de  fls. 9051/9119 para  todos os  sujeitos passivo, tempestivamente, em 16/06/2014.    No mencionado  recurso  voluntário,  apresentam­se  os  seguintes  argumentos  (utiliza­se  a  seguir  a  mesma  numeração  dos  tópicos  do  recurso  voluntário,  para  melhor  didática):    PRELIMINARMENTE    3.1.  Nulidade  da  Intimação  por  ausência  de  notificação  da  empresa  APERAM INOX SERVIÇOS BRASIL LTDA.    Ante  o  fato  da mencionada  empresa  não  ter  sido  notificada  da  decisão  da  DRJ/BHE requer a decretação de nulidade processual. Requer, subsidiariamente, acaso assim  não  se  entenda,  que  seja  suprida  a  nulidade  apontada  com  o  reconhecimento  da  referida  empresa no escopo do recurso voluntário apresentado.    3.2. Da inexistência de sujeição passiva solidária no caso em tela  Diz ser inaplicável ao caso a sujeição passiva solidária pretendida, tendo em  vista que a  interpretação adotada pelos Tribunais Superiores  sobre a questão é no sentido de  que  as  pessoas  solidariamente  obrigadas  devem  constituir­se  em  sujeitos  da  relação  jurídica  Fl. 9342DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.338          11 que deu causa à ocorrência do fato imponível, sob pena de ferir­se a lógica jurídico­tributária,  integrando no pólo passivo da relação jurídica alguém que não tenha tido qualquer participação  na ocorrência do fato gerador da obrigação.  Alega  que  apenas  sob  uma  interpretação  sistemática  do  CTN  pode  a  lei  ordinária, autorizada pelo inciso II do art. 124 do CTN, dispor sobre hipóteses de solidariedade  passiva,  pelo  que  toda  e  qualquer  previsão  legal  sobre  o  tema  deve  resultar  em  expressa  vinculação  do  responsável  solidário  ao  fato  gerador  da  obrigação  tributária,  conforme  preconiza o art. 128 do CTN.  Diz  que  a  empresa  autuada  possui  plena  capacidade  econômica  de  arcar  integralmente com os valores exigidos no presente AI.  3.3. Da exclusão dos co­responsáveis  Requer a exclusão dos diretores, presidentes, administradores e conselheiros  de  administração  do  rol  de  co­responsáveis  constantes  do  Relatório  de  Vínculos,  porque  conforme pacificado pelo STJ, os diretores somente respondem por substituição em razão da  prática  de  ato  ou  fato  eivado  com  excesso  de  poder  ou  infração  a  lei,  contrato  social  ou  estatuto, não se caracterizando como tal o simples inadimplemento da obrigação, nos termos do  art.  135,  III  do  CTN.  Acrescenta  que  não  consta  dos  autos  qualquer  fundamentação  legal,  menção ou justificativa fática para tal inclusão.   3.4. Da nulidade da representação fiscal para fins penais  Alega que não há em todo o auto de infração qualquer informação adicional a  respeito da  representação  fiscal,  não  sendo  sequer  apresentada a  fundamentação  legal para  o  seu encaminhamento ao Ministério Público. Diz que da forma como está sendo realizado este  procedimento, o contribuinte não tem ciência nem acerca do tipo penal que é objeto da suposta  representação.  Diz que o julgador administrativo tem o dever funcional de se pronunciar se  as parcelas são devidas e o lançamento está correto e, ainda que correto o lançamento, se houve  no caso algum  tipo de dolo, má­fé, burla à  fiscalização,  fraude, ou algo que caracterizasse o  absurdo  de  instauração  de  qualquer  procedimento  criminal  em  parcelas  que  são  de  alta  indagação jurídica e assolam os contribuintes no mar de insegurança jurídica.   Conclui  que  deve  o  julgador  administrativo  determinar  que  os  autos  da  representação não sejam remetidos pelo Delegado ou Inspetor da Receita Federal ao órgão do  Ministério  Público  Federal  competente,  pelo  menos  enquanto  não  findo  o  processo  administrativo.    3.5. Do indeferimento do pedido de realização de prova pericial  Alega que ficou claro nos autos a imprescindibilidade da realização da prova  pericial,  sobretudo  porque  a  DRJ  demonstra  a  existência  de  dúvidas  objetivas  quanto  a  questões  fáticas discutidas que, caso houvesse  sido analisadas por profissional especializado,  demonstrariam a total insubsistência da autuação.  Fl. 9343DF CARF MF     12 A  prova  pericial  mostra­se  salutar,  não  obstante  os  inúmeros  documentos  juntados  e  que  advogam  em  favor  da  defesa  apresentada,  na medida  em  que  demonstrará  o  completo enquadramento das parcelas pagas aos termos da legislação.  Assim, requer o deferimento da prova pericial requerida, bem como de outras  provas  documentais  que  se  façam  necessárias  ao  deslinde  da  questão,  em  homenagem  ao  princípio da verdade material.  NO MÉRITO  4.1.  Da  glosa  da  verba  paga  a  título  de  participação  nos  lucros  e  resultados. Cumprimento dos ditames constitucionais e legais.    Os  valores  distribuídos  a  título  de  PLR  possuem  imunidade,  portanto  a  disposição constitucional deve ser  interpretada de maneira ampla,  impedindo­se restrições na  sua aplicação pelos regramentos impostos pela Lei nº. 10.101/00;  A  regulamentação  da  Lei  nº.  10.101/00  não  pode  restringir  o  alcance  do  Texto Constitucional, nem tampouco ser regulamentadora dos limites ao poder de tributar, pois  não  se  trata  de  Lei  Complementar.  Os  ditames  da  referida  lei  não  podem  ser  considerados  obrigatórios, mas simplesmente indutivos, não podendo obstar a vontade constitucional de que  tais parcelas sejam excluídas da base de cálculo das contribuições previdenciárias.  A  estrutura  do  programa  espontâneo,  e  posteriormente  convalidado  pela  negociação  coletiva,  resta  inabalável  e  cumpre  os  requisitos  legais  e,  de  fato,  remunera  os  empregados pelo plus além das obrigações contratuais, visando a melhoria dos resultados e /ou  lucros da empresa. O referido programa possui  indubitavelmente a natureza jurídica de PLR,  pois  (i)  funciona  como  instrumento  de  integração  entre  capital  e  trabalho,  mediante  negociação; (ii) serve de incentivo à produtividade e está vinculado á existência de resultados  positivos;  (iii)  são  fixadas  regras  claras  e  objetivas,  com  ampla  divulgação  aos  funcionários  atingidos e (iv) existem claros mecanismos de aferição de resultados.  Especificamente quanto às características do PLR, apresenta as razões acerca  de cada um dos seus aspectos.  4.1.1.  A  estrutura  do  modelo  de  gestão  APERAM.  Os  modelos  denominados "PME" e "GEDP"  Especificamente  para  o  pagamento  da  PLR,  este  sistema  de  avaliação  denominado  "SISTEMA GPS",  o  qual  é  desdobrado  em  dois  modelos  denominados  "PME"  e  "GEDP". Tais programas espontâneos se desdobram em dois (PME e GEDP) por razões também  de  gestão.  O  primeiro  é  aplicável  aos  empregados  operacionais,  onde  não  vale  uma  meta  individual,  mas  a  atuação  da  empresa  como  um  todo  (metas  gerais)  e  a  atuação  da  equipe  de  trabalho (metas por equipe); já o segundo avalia a performance individual, mas sem abrir mão das  metas gerais, pois  ­ como dito  ­ a origem de ambos os programas se alinha com a direção que a  empresa pretende ter no mercado.  Para além de tais planos espontâneos, como bem alerta o próprio relatório fiscal,  os  valores  de  PLR  são  negociados  anualmente  entre  a  empresa  e  o  Sindicato,  levando  em  consideração os resultados financeiros da Companhia e a rentabilidade do negócio.  Fl. 9344DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.339          13 Os  planos  espontâneos  acabam  sendo  ratificados  pela  negociação  coletiva  que estabelece, ainda, um plus em decorrência dos resultados acima mencionados. Faz menção  às cláusulas dos Acordos Coletivos firmados com o Sindicato para os anos de 2009 e 2010.  Conforme  previsto  nos  próprios  acordos  coletivos,  o  pagamento  da  participação nos lucros e resultados foi feito observando­se um valor mínimo, proporcional ao  salário dos empregados, complementado com os valores percebidos em razão do alcance das  metas estipuladas nos Programas Espontâneos. Inclusive, para maior didática ao empregado, o  pagamento  é  segregado  em  rubricas, mas  em momento  algum  ferem a  periodicidade  ­  ainda  que segregadas ­ são pagas na mesma data, conforme admitido pela própria fiscalização.  Os planos buscam adequar­se à realidade de cada uma das áreas e unidades  da  empresa:  para  os  empregados  lotados  nas  unidades  operacionais,  o  Plano  de  Metas  por  Equipe revela­se mais adequado às necessidades de estímulo da produtividade e lucratividade  da empresa, considerada a abrangência do processo produtivo ali desenvolvido; nas unidades  administrativas e para algumas funções específicas desempenhadas nas unidades operacionais,  o  Plano  de  Metas  por  Equipe  não  seria  tão  eficaz,  haja  vista  a  maior  especificidade  e  pessoalidade das tarefas.  O  documento­piloto  que  embasou  o  PME  no  período  autuado  dispunha  a  forma  de  pagamento  da  PLR  tendo  por  base  a  necessidade  de  alavancar  o  desempenho  das  equipes através da remuneração variável, focada no estabelecimento de resultados operacionais  (metas) e organização por equipe (cada um tendo seu próprio conjunto de metas).  Esta plano espontâneo (PME) vem sendo aplicado na empres ahá muito anos,  assim,  a  forma  de  operacionalização  já  é  do  conhecimento  de  todos  os  empregados,  o  que  dispensa a empresa de fornecer aos novos funcionários cartilhas explicativas sobre a forma de  apuração da PLR com base no PME.  Há um "Comitê do PME" formado pelos gerentes das equipes e/ou superior  imediato  que  tem  como  objetivos  principais,  assegurar  o  nivelamento  das  metas  das  várias  equipes  e  verificar  a  ligação  das  metas  de  cada  equipe  com  seus  clientes  e  fornecedores  internos.  Caso as metas sejam aprovadas pelo Comitê do PME, elas são apresentadas  paras  as  equipes,  quando  são  efetivamente  aprovadas  pelos  empregados  envolvidos  no  programa, havendo a assinatura do contrato das metas.  As  metas  são  estabelecidas  por,  no  máximo,  06  meses  (período  válido  de  cada ciclo do PME), sendo desdobradas mês a mês.  Os resultados obtidos mensalmente pelas metas são transformados em pontos  que em seguida são somados para verificação e indicação do desempenho da equipe. Os pontos  transformados darão o resultado em percentual do salário a ser recebido pela equipe, conforme  tabela apresentada.  O  PME  não  é  apenas  um  programa  de  participação  nos  resultados,  mas  o  envolvimento efetivo do empregado com a melhoria contínua da empresa frente aos desafios  do mercado, bem como uma  forma de valorizar o bem que a  recorrente considera  seu maior  patrimônio: o empregado.  Fl. 9345DF CARF MF     14 Com relação ao GEDP,  trata­se de Programa de Remuneração da PLR para  empregados  da  empresa  não  participantes  do  PME  (técnicos  especializados,  gerentes  e  diretores).  O GEDP é composto por metas individuais e metas corporativas. O peso de  cada uma das metas varia conforme o nível hierárquico.  Apresenta, a título exemplificativo, a apuração do valor a ser pago a título de  PLR para o empregado Eduardo Mesquita no ano de 2006, com o detalhamento do cálculo.  Assim como ocorre no PME, todas as metas são previamente negociadas, e a  forma de cálculo tem a sua devida publicidade, sendo ao final divulgado os resultados para as  pessoas avaliadas.  Por ser um programa também voltado para cargos mais elevados, suas metas  apesar de atreladas a resultados, são formadoras do lucro e dele dependem intrinsecamente.  Neste  sentido,  os  programas  da  empresa  e,  conseqüentemente,  os  valores  pagos  a  título  de  PLR  cumprem  essas  funções,  pois  não  podem  ser  conceituados  como  remuneração  habitual,  e  buscam  a  ampliação  da  renda  do  trabalhador  e  o  aumento  da  produtividade da impugnante assim como possibilitam que os segurados empregados, mediante  negociação  com  participação  do  sindicato,  tenham  ciência,  previamente  ao  esforço  e  seu  conseqüente  resultado,  do  quanto  será  destinado  ao  pagamento  de  PLR,  qual  seu  ganho  individual  (direitos  substantivos)  e  as  regras,  objetivos,  formas,  meios  para  se  atingir  esse  ganho.  Entende  que  se  a  essência  do  programa  está  satisfeita,  se  demonstrado  de  forma  cabal  que  a  natureza  é  de  PLR,  não  há  sentido  querer  a  tributação,  pois  esta  fere  a  segurança jurídica e macula o sistema tributário, nele não podendo efetivamente confiar.  Diz, ainda, que além de tais programas, quando da negociação coletiva (que  se inicia bem antes do que a fiscalização imagina), o Sindicato e a Empresa negociam, diante  do resultado auferido pela empresa, valores adicionais e que passam a compor o conjunto dos  valores de PLR pagos no período.  4.1.2. Os equívocos cometidos nas premissas da fiscalização e reiterados  pelo acórdão da DRJ  a)  alega  a  fiscalização  que  a  empresa  não  apresentou  qualquer  instrumento  de  negociação  coletiva  que  justificasse  o  pagamento  das  rubricas  "PLR  ­  PME ­ Rubrica 886" e "BONUS ­ PLR ­ Rubrica 1578"  Aduz  que  a  fiscalização  incorre  em  grave  equívoco  quando  alega  que  a  empresa  não  apresentou  qualquer  instrumento  de  negociação  coletiva  que  justificasse  o  pagamento  das  rubricas  “PLR  –  PME  –  Rubrica  886”  e  “Bônus  –  PLR  –  Rubrica  1578”:  primeiro, pela vontade constitucional, se demonstrado que na essência o pagamento é eventual,  desindexado das funções laborais, mas buscam outros resultados ou mesmo o lucro, não há que  se falar em incidência das contribuições previdenciárias; segundo, o programa espontâneo feito  pela  empresa  é  compensado  quando  da  negociação  coletiva,  cumprindo,  assim,  todos  os  requisitos também impostos pela Lei 10.101/00.  Diz  que  durante  a  fiscalização  foram  apresentados  todos  os  acordos  referentes ao período autuado e, em todos estes acordos pode­se verificar a efetiva participação  Fl. 9346DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.340          15 do  sindicato,  que  por  intermédio  de  seu  representante,  assinou  os  mencionados  acordos,  concordando com todos os termos lá expostos.  Argumenta que em que pese os ACT’s não apresentarem de forma detalhada  e exaustiva a definição das metas de resultados e as  formas de avaliação de atendimento das  metas, isto não significa que todos os programas existentes na companhia não são previamente  negociados e estabelecidos com todos os empregados, o que já restou inclusive demonstrado e  comprovado  no  tópico  anterior,  ao  serem  anexados  à  impugnação  alguns  PME’s  com  a  aquiescência dos empregados que são a ele submetidos.  Alega  que  o  exame  dos  instrumentos  de  acordo  coletivo  firmados  pela  impugnante  e  a  METASITA  (Sindicato  dos  Trabalhadores  nas  Indústrias  Siderúrgicas,  Metalúrgicas, Mecânicas  e  de Material  Elétrico  de  Belo  Horizonte  e  Contagem)  de  2006  a  2008, revelam que se trata de exteriorização das importâncias a serem pagas aos empregados a  título  de PLR,  apurada  de  conformidade  com  os  Programas  de Gestão  detalhados  no  tópico  antecedente.  Diz  que  a  Lei  10.101/00  visa  que  os  segurados  empregados,  mediante  negociação  com  participação  do  sindicato,  tenham  ciência,  previamente  ao  esforço  e  seu  conseqüente  resultado,  do  quanto  será  destinado  ao  pagamento  de  PLR,  qual  seu  ganho  individual (direitos subjetivos) e as regras, objetivos, formas, meios para se atingir este ganho.  Os  instrumentos  de  acordo  não  podem  ser  interpretados  isoladamente, mas  em confronto  com os demais dados que conduziram à apuração do quantum da PLR paga  a  cada empregado. Além disto, para a fiscalização do programa, a impugnante obriga­se a reunir  a comissão dos empregados para acompanhar os resultados que afetam a participação e publica  relatórios periódicos para distribuição a todos os segurados a seu serviço, com os percentuais  de atingimento de metas, apurados para cada área de atuação.  Conclui que não há razão no argumento da fiscalização para desconstituir a  natureza de PLR dos pagamentos realizados. Embora entenda que os ditames da Lei 10.101/00  são meramente indutivos de comportamento, mas não mandatórios, fica evidente, pela análise  feita,  que  tais  programas  estavam  de  conformidade  com  o  que  determina  o  art.  2º,  §  1º  da  referida lei:  Diz ser evidente que todos os pagamentos de PLR constam do ACT, seja por  homologação ao que se manteve espontaneamente, seja pelo que se negociou com o Sindicato  quando da negociação coletiva. Conclui que a forma de condução do Plano de PLR da empresa  não  encontra  nenhum  óbice  legal,  sendo  totalmente  lícita,  possível  e  estimulada,  consoante  previsão contida no art. 3º, parágrafo 3º, da Lei 10.101/00.  b) Pagamentos realizados no próprio mês da assinatura dos acordos ou  pagos em até 7 dias úteis após a assinatura, segundo a fiscalização  No  que  toca  ao  argumento  da  fiscalização  de  que  “os  pagamentos  foram  realizados  no  próprio  mês  da  assinatura  dos  acordos  ou  pagos  em  até  7  dias  úteis  após  a  assinatura do acordo”, diz que no  item anterior  ficou demonstrado que os programas PME e  GEDP  são  previamente  ajustados  e  com  o  acompanhamento  constante  pelos  empregados  e  quando da negociação  coletiva  eles  são  apenas  incluídos  na negociação  e homologados,  nos  exatos termos do art. 3º, § 3º, da Lei 10.101/00.  Fl. 9347DF CARF MF     16 Quanto ao plus fixo negociado nos Acordos Coletivos de Trabalho, conforme  se comprova pelos informativos juntados, a negociação entre a empresa e os sindicatos começa  muito antes da sua assinatura, não havendo sentido na afirmação fiscal.  Destaca  que  os  documentos  em  anexo,  comprovam de  forma  irrefutável  as  metas  estabelecidas  e  a  forma  de  avaliação,  inclusive  as  fichas  administrativas  estão  postas  com a assinatura dos avaliados, o que demonstra que o sistema implantado para a mensuração  de desempenho e tratamento dos resultados era de pleno conhecimento dos empregados.  A confecção de um manual tanto para o PME/PEGD também confirma que a  empresa se preocupou efetivamente com a adoção de um método justo e público para todos os  funcionários.  c)  Quanto  ao  argumento  da  fiscalização  do  suposto  ferimento  da  periodicidade  Diz  que  os  pagamentos  residuais  ocorreram  nas  hipóteses  de  rescisão  do  contrato  de  trabalho,  conforme  demonstrado  na  planilha  que  anexa,  devendo  ser  anulada  a  autuação,  pois,  a  fiscalização  descaracterizou  tais  pagamentos  como PLR,  desincumbindo­se  do seu mister, qual seja, a busca da verdade material.  Conforme  levantamento  realizado  pelo  próprio  fiscal,  não  há  nenhum  segurado que tenha recebido mais de duas parcelas ao ano, ainda que pelo referido motivo, a  periodicidade tenha sido inferior a um semestre civil.  Diz que da análise da legislação, não há motivo para a descaracterização da  verba quando o pagamento realizado em períodos inferiores a seis meses, desde que ocorram  no máximo duas vezes ao ano (art. 3º, § 2º da Lei 10101/00). Este também é o entendimento  oficial do INSS conforme a Consulta Técnica 507, publicada em 21/07/2004.  Conclui  que  não  houve  ferimento  à  periodicidade  posta  em  lei,  apenas  pagamentos a empregados distintos ou resíduos por conta de afastamento, aumentos, etc.  d) Da  acusação  fiscal  quanto  a  pagamentos  fixos  e  sem metas  a  serem  alcançadas  Quanto  ao  argumento  do  fisco  de  que  nos  acordos  há  a  previsão  do  pagamento  de  valores,  independente  do  atingimento  de  metas  ou  resultados,  como  mera  liberalidade da empresa, diz que conforme demonstrado estes valores são bônus, previstos nos  acordos coletivos após uma ampla negociação entre o sindicato, empregados e a empresa.  Alega  que  tais  valores  estão  atrelados  ao  PME  e  são  pagos  levando  em  consideração os resultados da empresa no período. Havendo um bom resultado, além da PLR,  os trabalhadores, em geral, recebem um bônus, o qual é objeto de negociação com o sindicato,  conforme demonstrado.  4.1.3)  Da  distribuição  da  verba  "Bônus  PLR  administradores"  aos  diretores da APERAM INOX AMÉRICA DO SUL S/A  Diz que não assiste razão à fiscalização na glosa procedida quanto à parcela  paga aos diretores elencados no relatório fiscal em razão dos resultados obtidos pela empresa  nos exercícios sociais de 2006 e 2007, uma vez que o procedimento encontra pleno respaldo na  Lei nº 6.404/76, aplicável ao caso.  Fl. 9348DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.341          17 Argumenta que a lei de custeio da Previdência Social deixa evidente que, no  contexto  atual,  não  há  distinção  da  forma  de  tributação:  quer  seja  empregado,  quer  seja  segurado  contribuinte  individual,  a  tributação  incidirá  sobre  o  valor  da  remuneração,  e  a  mesma  legislação,  por  força  do  Texto  Constitucional,  retira  da  incidência  das  contribuições  previdenciárias a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando pagas ou creditadas  de acordo com a lei específica.  Entende que se a Lei 10.101/00 tratou apenas dos empregados ou segurados  com vínculo empregatício, deve­se buscar a  lei  específica que  regula a  relação  jurídica entre  diretores e conselheiros com as empresas de sociedade anônima. No caso, é a Lei 6.404/76, que  em seu  artigo 152, §§ 1º  e 2º,  e no  artigo 162,  § 3º,  vem estabelecer a  forma como  se dá  a  relação jurídica dos diretores e conselheiros com tais sociedades anônimas.  Conclui  que  a  autuação  é  inepta,  pois  não  declina  os  motivos  pelos  quais  considerou a parcela  integrante da base de cálculo das  contribuições previdenciárias  e que  a  parcela  em  questão  estava  ligada  à  participação  nos  lucros  dos  administradores,  tendo  a  empresa seguido fielmente o que determinava a lei específica, ou seja, a Lei 6.404/76.  4.1.4) Alternativamente ao pedido 4.1.3. Enquadramento do pagamento  na Lei nº. 10.101/00  Alternativamente,  requer a aplicação da Lei nº. 10.101/00 ao pagamento da  verba  aos  administradores. Cita  jurisprudência do CARF a  respeito do  reconhecimento desta  possibilidade.  4.1.5) A quantificação equivocada do crédito tributário  Diz que o laudo do Escritório de Contabilidade do Sr. Rodrigo Assunção de  Oliveira, contratado para verificar a base de cálculo considerada pela fiscalização, e acostado  aos  autos,  aponta  equívocos  da  apuração  fiscal  na  base de  cálculo  do  lançamento,  conforme  mencionado laudo. Assim, reitera o pedido de necessidade de realização de perícia.  Quanto  à  aplicação  da  alíquota  SAT,  alega  que  o  fiscal  adotou  equivocadamente  o  percentual  de  3%  (risco  máximo)  para  todas  as  unidades  da  empresa  devedora  principal  autuada,  sem  ponderar  o  risco  da  atividade  preponderante  de  cada  estabelecimento quando há mais de um CNPJ envolvido,  inclusive em respeito à coisa julgada obtida  nos autos do Mandado de Segurança nº 1997.38.00043212­0.  4.2) Dos  riscos ocupacionais. Da cobrança do adicional previsto no art.  57 da Lei nº. 8.213/91  Alega  que  a  cobrança  do  referido  adicional  somente  pode  ser  realizada  quando  há  efetiva  exposição  ao  agente,  mas  esta  efetiva  exposição  somente  pode  ser  comprovada por laudo da empresa e quando o trabalhador não está acobertado pelas medidas  de  proteção  (EPIs,  EPCs  ou  MPCs),  além  do  que  a  exposição  deve  ser  permanente,  não  ocacional ou não intermitente.  Diz  que  o  crédito  é  totalmente  indevido,  pois  a  fiscalização  parte  de  premissas equivocadas e inconsistentes (a­ a empresa reconhece e declara em GFIP dezenas de  empregados  sujeitos  ao  calor,  de  maneira  permanente,  não  ocasional  e  intermitente;  b­  a  Fl. 9349DF CARF MF     18 empresa possui vários exames alterados) para se chegar a conclusão de que a empresa coloca  todos os seus empregados expostos ao risco.  4.2.1) Nulidade da autuação por ausência de inspeção in loco pelo perito  do INSS  Argumenta que a constatação da efetiva exposição do segurado aos agentes  nocivos à sua saúde, ou seja, da ocorrência do fato gerador do adicional de RAT é complexa,  demandando  vistorias,  perícias,  exames  clínicos  e  complementares,  com  participação  indispensável  de  um Médico­Perito,  pois,  os  agentes  fiscais  não  têm habilitação  profissional  em  medicina  e  segurança  do  trabalho.  Diz  que,  ainda  que  eventualmente  tivessem  essa  habilitação, à medida que investidos no cargo de agentes fiscais, não poderiam fazer as vezes  do  perito­médico,  pois  não  podem  ser  juízes  e  acusadores  ao  mesmo  tempo.  Aduz  que  o  CARF, determina diligências complementares (invertendo o papel da fiscalização) para tentar  sanar as nulidades.  Conclui que, uma vez que a autuação se baseou somente em documentos, não  tendo  havido  nenhuma  averiguação  técnica  nos  locais  de  trabalho  onde  supostamente  estão  presentes os agentes de risco, padece de insanável nulidade.  Argui como pode o fiscal dizer, na análise de documentos, que a impugnante  tem uma gestão ambiental deficitária, se ele desconhece a empresa que fiscalizou.  4.2.2.)  Das  falsas  premissas  estabelecidas  pela  Fiscalização. O  controle  efetivo dos agentes nocivos no ambiente de trabalho da empresa  Diz  que  os  agentes  insalubres  apontados  pela  fiscalização  são  totalmente  controlados por medidas administrativas praticadas pela empresa que sempre adotou, mesmo  nos casos onde o índice de exposição esteve abaixo do limite de tolerância, medidas eficazes de  proteção  e  neutralização  destes  agentes  (EPI’s,  EPC’s,  controle  na  fonte,  etc),  fazendo  medições constantes dos índices de exposição de seus empregados aos agentes insalubres.  Alega que a empresa possui  todos os documentos de gestão do ambiente de  trabalho,  desenvolve  sério  programa  de  controle  da  segurança,  investe  pesado  em  equipamentos de proteção coletiva e  individual, bem como medidas administrativas, além de  todas as medições. Diz que juntará as medições realizadas nos últimos 5 anos, contudo, como  se trata de um volume expressivo de documentos, pede prazo de 60 dias para tal juntada.  Passa a demonstrar item a item o que entende ser as inverdades das premissas  consideradas pela Fiscalização, colocando suas instalações à disposição destes julgadores.  a) A fiscalização afirma que, em que pese o fato da autuada reconhecer a  existência de agentes nocivos em seu ambiente de trabalho, com base na planilha enviada  aos controles da fiscalização, a mesma omitiu esta informação em folhas de pagamento e  GFIP, para os  trabalhadores  relacionados nos Anexos ANFOPAGRO e ARORUBPLR,  deixando de informar e recolher a alíquota adicional acima referida.  Diz ser tal afirmação inaceitável, que a fiscalização utiliza a planilha enviada  pela empresa pela metade, que nela relaciona empregados operacionais e não operacionais, não  coloca as atenuações dos EPI e dos EPC, que relaciona empregados de funções administrativas,  comerciais, contábeis e jurídicas.  Diz  que  elaborou  nova  planilha  (doc.  18  da  Impugnação)  especificando  o  período de  exposição do  empregado naquela determinada  função durante o período  autuado,  Fl. 9350DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.342          19 identificando os empregados, suas áreas de atuação, os agentes ambientais aos quais estariam  expostos e os valores de exposição encontrados após medições, demonstrando as hipóteses em  que o contribuinte reconheceu a exposição acima dos limites de tolerância mas não recolheu o  adicional de RAT quer porque o uso de EPIs atenuaria a exposição, quer porque a exposição  seria apenas intermitente.  Argumenta que tal documento, aliado à farta documentação da empresa sobre  o  gerenciamento  do  ambiente  laboral,  servirá  como  base  para  desconstituição  da  autuação  lavrada, pois demonstra as inúmeras inconsistências dos argumentos por ela tecidos.  b)  A  fiscalização  afirma  ter  sido  reconhecida  a  exposição  dos  empregados  aos  seguintes  agentes  nocivos:  ruído,  calor,  ácido  fluorídrico,  ácido  clorídrico,  poeira  de manganês,  poeira  total,  poeira/fumos metálicos  de  telúrio,  poeiras  metálicas de cromo, tolueno e xileno e óleos minerais – graxas­ solventes. Assim cobrou o  adicional de SAT em relação a todos os agentes acima relacionados  Contesta  cada  um  dos  agentes  nocivos  que  alega  terem  sido  considerados  pela  fiscalização,  justificando  o  não  reconhecimento  pela  empresa  de  nenhum  empregado  efetivamente exposto aos referidos agentes e conseqüentemente, a não incidência do adicional  para o RAT.  c) A fiscalização esclarece ainda que, intimada a autuada a apresentar as  fichas de controle de  fornecimento de EPI de alguns dos empegados, este controle  teria  trazido dúvidas  Inicialmente  destaca  que  à  época  dos  fatos  descritos  na  autuação,  a  metodologia aplicada às fichas de controle e entrega dos equipamentos de proteção individual  entregues  à  fiscalização,  atendiam  plenamente  aos  controles  da  empresa  e  da  própria  fiscalização, haja vista não existir até aquele momento a obrigatoriedade do controle de EPIs  mediante fichas.  Discorre sobre as práticas da empresa para prevenir os acidentes no ambiente  de  trabalho,  tais  como,  o  “Manual  de Uso Correto  do  EPI”,  onde  a  empresa  estabelece  um  procedimento para indicação, testes, aprovação, requisição, controle, uso, guarda, higienização  e manutenção dos EPIs;  o compromisso da empresa com o  treinamento de seus empregados,  conforme a planilha de treinamentos (doc 27 da impugnação); a auditagem periódica dos seus  empregados  para  avaliar  a  efetividade  dos  treinamentos  fornecidos  sobre  o  adequado  uso  e  manutenção dos equipamentos por meio do Sistema SAIA; as campanhas de conscientização  promovidas;  a  elaboração  e  constante  atualização  do  documento  denominado  “Norma  Técnica”, o qual define e estabelece critérios, responsabilidades para o controle, especificação,  distribuição  e  utilização  dos  equipamentos  de  proteção  individual;  e  ainda,  os  documentos  denominados  “Prática­Padrão”, nos quais  são  indicados os  riscos  existentes na execução das  tarefas  desempenhadas  em  cada  atividade,  os  cuidados  que  devem  ser  tomados  durante  sua  execução,  bem  como  os  EPIs  que  devem  ser  utilizados  pelos  empregados  alocados  naquela  atividade. Junta documentos para comprovar todas estas práticas.  Conclui que sempre forneceu todos os EPIs e treinamentos necessários para a  segurança dos trabalhadores e prevenção de acidentes e que ela controla e gerencia o uso dos  EPIs  e  jamais  permitiu  que  os  empregados  executassem  suas  atividades  desprovidos  dos  equipamentos de proteção necessários à sua saúde e segurança.  Fl. 9351DF CARF MF     20 Alega, ainda, que ao contrário do que afirma a  fiscalização os números dos  CAs  dos  EPIs  adotados  na  empresa  constam  do  item  15.8  de  cada  Perfil  Profissiográfico  Previdenciário  (PPP)  entregue  aos  empregados  e  conseqüentemente  ao  INSS.  Junta  para  demonstrar,  algumas amostras de PPPs onde estão  inscritos os certificados de aprovação dos  EPIs fornecidos e cópia de alguns dos Certificados de Aprovação relativos aos equipamentos  de  proteção  adotados  pela  empresa  autuada,  e  diz  que  a  documentação  completa  está  à  disposição na sede industrial da empresa.  Menciona  processos  judiciais  movidos  contra  a  empresa  onde  o  uso  de  equipamentos  de  proteção  individual  e,  de  forma  geral,  toda  a  gestão  ambiental  da  empresa  foram aprovados sob o crivo de peritos devidamente habilitados ­ engenheiros de segurança do  trabalho.  d) Segundo a fiscalização, a empresa ainda teria deixado de apresentar  as  fichas  de  controle  de  entrega  dos EPIs  em  relação  a  21  empregados,  conforme  lista  elaborada no relatório fiscal  Justifica a não entrega das 21 fichas de EPIs à fiscalização e diz que junta aos  autos cópia de 20 das 21 fichas discriminadas no relatório  fiscal. A ficha faltante do sr.  José  Geraldo de Vasconcelos não foi confeccionada no período autuado  já que este se encontrava  afastado pelo INSS conforme consta em sua ficha de registro.  Ressalta que a empresa possui fichas de EPIs de todos os seus empregados,  obedecida a periodicidade e a relação de equipamentos constantes da própria ficha, conforme  atestam os próprios empregados da empresa e se  infere das declarações prestadas aos peritos  judiciais nos documentos que anexa (docs 35 a 37 da impugnação).  e)  A  fiscalização  aponta  que  seria  mais  um  reflexo  do  gerenciamento  inadequado  do  ambiente  de  trabalho  da  empresa  o  fato  desta  apresentar  um  número  excessivo  de  exames  alterados  no  relatório  anual  do  PCMSO  (total  de  617  exames  alterados)  Neste item, invocando o art. 337 do Decreto 3.048/99 diz ser de questionável  validade  a  premissa  tecida  pela  fiscalização,  sendo  extremamente  injusto  que  a  análise  superficial do PCMSO por um funcionário que sequer detém conhecimentos técnicos para dar  parecer  conclusivo  sobre  o  tema  em  discussão,  possa  ilidir  todo  o  investimento  em  saúde  e  segurança feito pela empresa nos últimos anos.  Diz  que  foi  ignorado  pela  fiscalização  que,  no  período  de  01/01/2007  a  01/01/2008,  foram  realizados  15.378  exames  para  um  número  de  aproximadamente  3000  empregados.  Conclui  que  não  reconhece  a  exposição  danosa  de  nenhum  de  seus  empregados ao agente ruído à época dos fatos glosados, uma vez existente em seu ambiente de  trabalho medidas de proteção individual e coletiva que neutralizam a exposição muito abaixo  dos limites de tolerância.  Diz  que  conforme  extraído  do  site  da  Revista  Brasileira  de  Otorrinolaringologia, o diagnóstico de PAIR só pode ser conclusivo após uma série de exames,  assim, a existência de resultados de audiometria anormais não significa que o empregado tem o  diagnóstico de PAIR e nem mesmo que os EPIs são ineficientes para neutralizar o ruído.  Conclui  que,  as  ilações  do  fiscal  quanto  ao PCMSO e os  exames  alterados  não ocupacionais nada provam ou sustentam a absurda cobrança, pois resta demonstrado que a  Fl. 9352DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.343          21 alteração nos exames não implica em se reconhecer o inadequado gerenciamento do ambiente  laboral da empresa autuada.  Discorre  sobre  os  investimentos  da  empresa  no  campo  específico  da  segurança do trabalho e diz que é preciso considerar que os programas e métodos estabelecidos  na gestão de segurança da empresa, além de respeitar os parâmetros  legais, buscam refletir a  própria  política  da  empresa  e  que,  se  a  fiscalização  desconhece  tal  política,  não  pode  fazer  suposições  (equivocadas)  e  colocar  o  investimento  de  anos  e  anos  a  perder,  sem  qualquer  fundamentação fática ou legal.  4.2.3) Os equívocos do relatório complementar da fiscalização.   Alega  que  o  relatório  fiscal  complementar  de  fls.  7219/7234  simplesmente  reafirmar que os empregados estariam efetivamente expostos aos agentes de risco ambiental,  afastando  a  necessidade  de  inspeção  in  loco,  alegando  ser  faticamente  impossível  retornar  à  época dos acontecimentos para rever a autuação.  Inconformada com as conclusões trazidas pelo relatório fiscal complementar,  a equipe de segurança da empresa apresentou respostas técnicas quanto aos pontos levantados  pelo Ilmo. Fiscal (fls. 7430/7438), rebatendo as premissas fiscais com bases fáticas da gestão  ambiental  adotada  pela  empresa,  expressa  nos  milhares  de  documentos  colacionados  à  impugnação e seu aditamento.  4.2.4) Dos investimentos da empresa em saúde e segurança.   Apresenta argumentos acerca dos investimentos da empresa, desde a década  de 60, relacionados a segurança do trabalho. Assim resume:  · A  empresa  faz  adequadamente  o  PPRA  ­  Programa  de  Prevenção  de  Riscos  Ambientais,  com  análises  globais  anuais,  que  visam  atualizar  o  documento base (doc. 47 da impugnação);  · A  empresa  faz  adequadamente  o  PCMSO  ­  Programa  de  Controle  Médico de Saúde Ocupacional e o PCA, gerenciando sua área de saúde nos  estritos ditames legais e regulamentares;  · A  empresa  possui  um  programa  de  Gestão  da  Saúde  do  Trabalhador,  responsável  pela  implementação  de  diversas  medidas  que  afastam  riscos  ambientais em seu ambiente de trabalho;  · A  empresa  realiza  levantamentos  ambientais  e  medições  periódicas,  mantendo sob controle os agentes nocivos;  · A  empresa  investe  em  Medidas  de  Proteção  Coletiva  e  medidas  administrativas de controle;  · A empresa promove a divulgação dos riscos ambientais e o treinamento  dos  empregados,  nas mais  diversas  funções,  quanto  a  formas  de  controle  e  neutralização dos riscos;  Fl. 9353DF CARF MF     22 · Como último recurso, a empresa fornece, exige, monitora o uso e repõe  os  EPI´s,  eliminando  e  reduzindo  aos  níveis  adequados  de  tolerância  os  agentes novicos.  Alega  que  demandou  nos  autos  nº.  2007.38.00.015495­9,  que  tramitou  perante a 6ª Vara Federal da Seção Judiciária de Minas Gerais, ação anulatória de débitos fiscal  para  a  desconstituição  do  crédito  tributáro  consubstanciado  no AI  nº.  35.762.192­1,  no  qual  exigia a União multa pelo descumprimento do art. 33, § 2º, da Lei nº. 8.212/91, que prescreve  ser  a  empresa  obrigada  a  exibir  todos  os  livros  e  documentos  relacionados  com  as  contribuições previdenciárias, incluindo o PPRA.  Informa  que  no  curso  do  processo  demandou  por  prova  pericial  para  que  restasse  comprovado o  cumprimento  de  todas  as  normas  de  gestão  do  ambiente  laboral  pela  empresa.  Tal  prova  foi  produzida  (doc.  48  da  impugnação  ­  fls.  5973  e  ss.)  e  atestou  a  seriedade  com  que  a  empresa  lida  com  as  normas  referentes  à  saúde  e  segurança  de  seus  empregados, servindo de base para a sentença proferida nos autos confirmar a tutela concedida  e  dar  provimento  ao  pedido  da  empresa  (doc.  49  da  impugnação  ­  fls.  6153  e  ss.),  onde  informou o perito que:    Faz  menção,  ainda,  a  prova  pericial  produzida  em  processo  administrativo  (doc. 50 da impugnação ­ fls. 6160 e ss.) onde, em mais de 200 páginas, reafirma tudo o que  vem  alegando  a  Recorrente  no  presente  processo  administrativo,  onde  foram  respondidos  quesitos elencados pelo INSS e pela empresa.   4.3) Da cobrança do adicional de RAT sobre as parcelas pagas a título de  PLR  Alega  que,  no  que  concerne  ao  levantamento RISCOS OCUPACIONAIS  SOBRE PLR PAGA A SEGURADOS EXPOSTOS, é insubsistente a cobrança do adicional  de RAT  sobre  tais  parcelas,  tendo  em vista que,  conforme  sustentando no  tópico  anterior,  é  indevido  o  adicional  cobrado,  uma  vez  inexistentes  os  riscos  ocupacionais  apontados  pela  Fiscalização.  É o relatório.  Fl. 9354DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.344          23 Voto Vencido  Conselheiro Carlos Alexandre Tortato ­ Relator  Admissibilidade  O recurso é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, assim, dele  tomo conhecimento.  Preliminarmente  a) Do Pedido de Realização de Perícia  Conforme relatado, a peça recursal  reitera o pedido de perícia  realizado em  sede de impugnação, que elencou uma série de quesitos, que a seguir reproduzo:  Fl. 9355DF CARF MF     24     Fl. 9356DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.345          25       Fl. 9357DF CARF MF     26     Ainda, para o fim de atender a todos os requisitos do inciso V do art. 16 do  Decreto 70.235/72, indica assistentes­técnicos para a realização das perícias.  Pois bem. Conforme verificado no relatório acima, a controvérsia instaura­se  em torno dos pagamentos realizados pela Recorrente a título de PLR e, mais especificamente,  na existência ou não dos planos, bem como, da eventual existência de metas, modo de aferição  e publicidade destas, para os planos existentes.  Também, discorre a presente discussão fiscal acerca da exposição ou não dos  empregados  da  recorrente  a  agentes  nocivos  e  que  deem  ensejo  a  cobrança  do  adicional  do  RAT.  Especialmente quanto às questões relativas à exposição dos empregados aos  agentes nocivos,  destaca­se  a  existência de um Laudo Pericial  (fls.  6160 e  ss.)  elaborado no  bojo  do  Processo  Administrativo  36378.004044/2006­71,  onde  são  respondidos  quesitos  do  INSS acerca do processo de gestão de saúde e segurança do trabalho da empresa.  Nesse  referido  laudo,  é mencionado pelo perito  técnico que o único  agente  insalubre seria o "agente calor". A priori, já se verifica uma diferença aos agentes apontados no  presente processo  administrativo  fiscal,  que  aponta além do  agente  "calor",  ainda os  agentes  "ruído",  "ácido  fluorídrico",  "ácido  clorídrico",  "poeira  de  manganês",  "poeira  total",  "poeira/fumos metálicos", "poeiras metálicas de cromo", "tolueno e xileno", e "óleos minerais,  graxas/óleos e solventes".   Nos  termos do art. 16,  IV, e 18 do Decreto 70.235/72, a perícia deveria  ser  determinada pela autoridade julgadora de primeira instância que, no caso em tela, a entendeu  desnecessária.  Todavia,  no presente  caso, discordo do entendimento do  acórdão  recorrido,  especialmente  ante  a  existência  do  Laudo  Pericial  (fls.  6160  e  ss.)  elaborado  no  bojo  do  Processo  Administrativo  36378.004044/2006­71  que,  conforme  mencionado  anteriormente,  apresenta  conclusões  bastante  distintas  das  apresentadas  no  Relatório  Fiscal  do  presente  Fl. 9358DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.346          27 processo que, como mencionado pela recorrente e pela decisão recorrida, não realizou qualquer  verificação in loco no(s) estabelecimento(s) da Recorrente.  Por esta razão, entendo que deve ser determinada a realização de perícia, nos  termos  em  que  requerida  pela  Recorrente  (quesitos  acima  reproduzidos),  para  dar  amplo  e  irrestrito  acesso  à  ampla  defesa  e  contraditório,  bem  como  para  que  o  presente  julgamento  possa ser realizado provido de maiores e melhores informações de cunho técnico.    b) Da sujeição passiva solidária  Pleiteiam  os  recorrentes  a  exclusão  do  polo  passivo  do  presente  processo  administrativo,  das  pessoas  jurídicas  apontadas  como  sujeitos  passivos  solidários  (ARCELORMITAL BIONERGIA LTDA., APERAM  INOX SERVIÇOS BRASIL LTDA.  e  APERAM  INOX  TUBOS  BRASIL  LTDA.),  que  no  entender  o  AFRFB  pertenceriam  ao  mesmo grupo econômico da devedora principal (APERAM INOX AMÉRICA DO SUL S.A.).  A solidariedade apontada pela  fiscalização sustenta­se no art. 30,  inciso IX,  da Lei nº. 8.212/91:  Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de  outras  importâncias  devidas  à  Seguridade  Social  obedecem  às  seguintes normas  [...]  IX  ­  as  empresas  que  integram  grupo  econômico  de  qualquer  natureza  respondem  entre  si,  solidariamente,  pelas  obrigações  decorrentes desta Lei;  Alega  a  Recorrente  que,  nos  termos  das  disposições  do  Código  Tributário  Nacional,  em  especial  os  artigos  124  e  128  ,  é  incabível  a  imputação  da  responsabilidade  solidária,  ante  a  total  desvinculação  das  empresas  solidárias  com  o  fato  gerador  das  contribuições previdenciárias lançadas no presente processo administrativo fiscal.  Entendo que o art. 30 acima reproduzido deve ser aplicado aos casos em que  lançadas  as  contribuições  previdenciárias  e,  naquelas  situações  específicas,  verifica­se  a  existência de uma ou mais empresas que, ante a constatação fática, formem grupo econômico  e, primordialmente, se beneficiem da situação ensejadora do lançamento.  No  presente  lançamento,  vê­se  que  o  AFRFB  não  faz  qualquer  prova,  tampouco apresenta argumentos que atestem a existência do grupo econômico e a correlação  das empresas com os fatos geradores objeto de lançamento.  Neste  sentido,  inclusive,  é  a  jurisprudência  já  sedimentada  do  Superior  Tribunal de Justiça, a qual, acertadamente, exige que para a configuração da responsabilidade  tributária  solidária  deva  se  verificar,  além  da  existência  do  grupo  econômico,  a mencionada  vinculação com o fato gerador (STJ: EREsp 834.044/RS; AgRg no Ag 116.381/RS).  Fl. 9359DF CARF MF     28 No mesmo sentido, o Supremo Tribunal Federal já se manifestou e, cravou, a  limitação  da  responsabilidade  tributária  solidária,  deve  se  ater  às  disposições  do  art.  124,  II,  combinado com os artigos 128, 134 e 135 do CTN, nos termos da ementa a seguir reproduzida:  DIREITO  TRIBUTÁRIO.  RESPONSABILIDADE  TRIBUTÁRIA.  NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO.  ART  146,  III,  DA  CF.  ART.  135,  III,  DO  CTN.  SÓCIOS  DE  SOCIEDADE  LIMITADA.  ART.  13  DA  LEI  8.620/93.  INCONSTITUCIONALIDADES  FORMAL  E  MATERIAL.  REPERCUSSÃO  GERAL.  APLICAÇÃO  DA  DECISÃO  PELOS  DEMAIS TRIBUNAIS. 1. Todas as espécies tributárias, entre as  quais  as  contribuições  de  seguridade  social,  estão  sujeitas  às  normas  gerais  de  direito  tributário.  2.  O  Código  Tributário  Nacional  estabelece  algumas  regras  matrizes  de  responsabilidade  tributária,  como a do art.  135,  III,  bem como  diretrizes para que o legislador de cada ente político estabeleça  outras  regras  específicas  de  responsabilidade  tributária  relativamente aos tributos da sua competência, conforme seu art.  128.  3.  O  preceito  do  art.  124,  II,  no  sentido  de  que  são  solidariamente obrigadas “as pessoas expressamente designadas  por  lei”,  não  autoriza  o  legislador  a  criar  novos  casos  de  responsabilidade  tributária  sem  a  observância  dos  requisitos  exigidos  pelo  art.  128  do  CTN,  tampouco  a  desconsiderar  as  regras  matrizes  de  responsabilidade  de  terceiros  estabelecidas  em  caráter  geral  pelos  arts.  134  e  135  do  mesmo  diploma.  A  previsão legal de solidariedade entre devedores – de modo que o  pagamento  efetuado  por  um  aproveite  aos  demais,  que  a  interrupção  da  prescrição,  em  favor  ou  contra  um  dos  obrigados, também lhes tenha efeitos comuns e que a isenção ou  remissão  de  crédito  exonere  a  todos  os  obrigados  quando  não  seja  pessoal  (art.  125  do  CTN)  –  pressupõe  que  a  própria  condição  de  devedor  tenha  sido  estabelecida  validamente.  4. A  responsabilidade  tributária pressupõe duas normas autônomas:  a  regra  matriz  de  incidência  tributária  e  a  regra  matriz  de  responsabilidade  tributária,  cada  uma  com  seu  pressuposto  de  fato  e  seus  sujeitos  próprios.  A  referência  ao  responsável  enquanto  terceiro  (dritter  Persone,  terzo  ou  tercero)  evidencia  que não participa da relação contributiva, mas de uma relação  específica  de  responsabilidade  tributária,  inconfundível  com  aquela. O “terceiro” só pode ser chamado responsabilizado na  hipótese de descumprimento de deveres próprios de colaboração  para com a Administração Tributária, estabelecidos, ainda que a  contrario sensu, na regra matriz de responsabilidade tributária,  e  desde  que  tenha  contribuído  para  a  situação  de  inadimplemento  pelo  contribuinte.  5.  O  art.  135,  III,  do  CTN  responsabiliza apenas aqueles que estejam na direção, gerência  ou  representação  da  pessoa  jurídica  e  tão­somente  quando  pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato  social ou estatutos. Desse modo, apenas o sócio com poderes de  gestão  ou  representação  da  sociedade  é  que  pode  ser  responsabilizado, o que resguarda a pessoalidade entre o ilícito  (mal  gestão  ou  representação)  e  a  conseqüência  de  ter  de  responder pelo tributo devido pela sociedade. 6. O art. 13 da Lei  8.620/93  não  se  limitou  a  repetir  ou  detalhar  a  regra  de  responsabilidade  constante  do  art.  135  do  CTN,  tampouco  cuidou de uma nova hipótese específica e distinta. Ao vincular à  simples  condição  de  sócio  a  obrigação  de  responder  Fl. 9360DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.347          29 solidariamente  pelos  débitos  da  sociedade  limitada  perante  a  Seguridade  Social,  tratou  a mesma  situação  genérica  regulada  pelo art. 135, III, do CTN, mas de modo diverso, incorrendo em  inconstitucionalidade por violação ao art. 146, III, da CF. 7. O  art.  13  da  Lei  8.620/93  também  se  reveste  de  inconstitucionalidade  material,  porquanto  não  é  dado  ao  legislador estabelecer confusão entre os patrimônios das pessoas  física e jurídica, o que, além de impor desconsideração ex lege e  objetiva  da  personalidade  jurídica,  descaracterizando  as  sociedades limitadas, implica irrazoabilidade e inibe a iniciativa  privada, afrontando os arts. 5º, XIII, e 170, parágrafo único, da  Constituição. 8. Reconhecida a  inconstitucionalidade do art. 13  da Lei 8.620/93 na parte em que determinou que os  sócios das  empresas  por  cotas  de  responsabilidade  limitada  responderiam  solidariamente,  com  seus  bens  pessoais,  pelos  débitos  junto  à  Seguridade  Social.  9.  Recurso  extraordinário  da  União  desprovido.  10.  Aos  recursos  sobrestados,  que  aguardavam  a  análise da matéria por este STF, aplica­se o art. 543­B, § 3º, do  CPC.  (RE 562276, Relator(a): Min. ELLEN GRACIE, Tribunal  Pleno,  julgado  em  03/11/2010,  REPERCUSSÃO  GERAL  ­  MÉRITO  DJe­027  DIVULG  09­02­2011  PUBLIC  10­02­2011  EMENT  VOL­02461­02  PP­00419  RTJ  VOL­00223­01  PP­ 00527 RDDT n. 187, 2011, p. 186­193 RT v. 100, n. 907, 2011,  p. 428­442)  Assim, ante a total ausência de razões, tampouco quaisquer fundamentos no  Relatório  Fiscal,  a  indicação  de  qualquer  fato  ou  prova  que  demonstrem,  ou  simplesmente  suspeitem,  da  participação  das  demais  pessoas  jurídicas  e/ou  seu  interesse  comum nos  fatos  geradores  que  ensejariam  a  sua  responsabilidade  tributária  solidária,  razão  pela  qual  dou  provimento ao recurso voluntário para o  fim de afastar do polo passivo do presente processo  administrativo  fiscal  as  pessoas  jurídicas  arroladas  no  item  11  do  Relatório  Fiscal  (fl.  61):  APERAM  INOX  SERVIÇOS  BRASIL  LTDA.  (CNPJ  60.500.121/0001­24;  ARCELORMITAL  INOX  BRASIL  TUBOS  LTDA.  (CNPJ  04.335.855/0001­24)  e  ARCELOR MITTAL BIOENERGIA LTDA. (CNPJ 18.238.980/0001­20).    c) Da Nulidade da Representação Fiscal para Fins Penais  A Recorrente pleiteia que este colegiado se manifeste acerca da verificação  ou  não  da  existência  de  dolo,  fraude,  má­fé,  burla  à  fiscalização  ou  qualquer  conduta  que  ensejasse a instauração de qualquer procedimento criminal.  O acórdão recorrido assim se manifestou:  26.6.  Nesse  panorama,  resta  evidente  que  esta  instância  julgadora  não  é  o  fórum  apropriado  para  decidir  sobre  o  andamento/suspensão  de  Representações  Fiscais  para  Fins  Penais.  No  âmbito  deste  E.  Conselho,  ainda,  destaque­se  o  enunciado  da  Súmula  CARF nº. 28:  Fl. 9361DF CARF MF     30 O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar  sobre  controvérsias  referentes  a  Processo  Administrativo  de  Representação Fiscal para Fins Penais.  Assim,  este  relator  e  os  demais  conselheiros  estão  vedados  a  adentrar  em  eventuais  discussões  e/ou  controvérsias  referentes  ao  Processo  Administrativo  de  Representação Fiscal para Fins Penais.  Todavia, não estamos impedidos de adentrar nas discussões acerca dos fatos  e alegações presentes nos autos de infração, em especial, no Relatório Fiscal de fls. 36/63. E,  no  referido  relatório,  é  possível  afirmar  que  não  há  a  imputação,  tampouco  a  menção,  de  qualquer  conduta  criminosa  ou  fraudulenta  da  recorrente,  bem  como  de  quaisquer  dos  seus  responsáveis.  Como bem colocado pela decisão de 1ª  instância,  tem o ARFB responsável  pelo lançamento, o dever funcional, plenamente vinculado, de proceder a formalização sempre  que indicar atos ou fatos que, em tese, configurem crime contra a ordem tributária ou contra a  Previdência Social.  O crime mencionado pelo AFRFB (art. 337­A, inciso III, do Decreto­Lei nº.  2.848/40  ­  Código  Penal)  seria  "omitir,  total  ou  parcialmente,  receitas  ou  lucros  auferidos,  remunerações  pagas  ou  creditadas  e  demais  fatos  geradores  de  contribuições  sociais  previdenciárias".  De fato, as razões intrínsecas à Representação Fiscal para Fins Penais serão  discutidas em âmbito próprio e, por força do entendimento deste Conselho, não podem aqui ser  discutidas.  Porém,  necessário  se  faz  destacar  que nos Autos  de  Infração  objetos  do  presente  recurso  voluntário,  em  especial  no  Relatório  Fiscal  de  fls.  36/63,  não  estão  especificadas  condutas  de  agentes  da  empresa  recorrente  que, minimamente,  denotem  a  prática  de  delitos  penais  que  não  sejam,  única  e  exclusivamente,  a  ausência  de  recolhimento  de  tributos  por  divergência  de  interpretação  da  lei  tributária  entre  o  AFRFB  e  a  própria  recorrente,  especialmente  quanto  ao  pagamento  de  valores  relativos  à  Participação  nos  Lucros  e  Resultados da recorrente.    Mérito  d)  Das  contribuições  previdenciárias  incidentes  sobre  a  PLR  e  os  requisitos da Lei nº. 10.101/2000  A  discussão  central  do  mérito  do  presente  processo  administrativo  é  o  pagamento pela empresa recorrente de participação nos lucros a seus empregados e diretores.  Enquanto  a  contribuinte  alega  que  realizou  tais  pagamentos  dentro  dos  ditames  legais,  respeitando as regras e requisitos constitucionais e infralegais, no entender da autoridade fiscal  tais  regras  não  foram  respeitadas  e,  por  isso,  referidos  pagamentos  deveriam  se  sujeitar  à  incidência das contribuições previdenciárias.  O  pagamento  de  PLR  e  suas  repercussões  tributárias  estão  previstos  na  Constituição  Federal,  art.  7º,  inciso  XI,  Lei  nº.  8.212/91,  art.  28,  §  9º,  alínea  “j”  e  Lei  nº.  10.101/00:  Constituição Federal:  Fl. 9362DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.348          31 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de  outros que visem à melhoria de sua condição social:  XI  ­  participação  nos  lucros,  ou  resultados,  desvinculada  da  remuneração,  e,  excepcionalmente,  participação  na  gestão  da  empresa, conforme definido em lei;    Lei nº. 8.212/91:  Art. 28. (...)   (...)   §  9º  Não  integram  o  salário­de­contribuição  para  os  fins  desta  Lei,  exclusivamente:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97)   (...)   j)  a  participação  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa,  quando  paga ou creditada de acordo com lei específica;    Lei nº. 10.101/00:  Art. 1o  Esta  Lei  regula  a  participação  dos  trabalhadores  nos  lucros ou resultados da empresa como instrumento de integração  entre  o  capital  e  o  trabalho  e  como  incentivo  à  produtividade,  nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.  Art. 2o  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  será  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de  comum acordo:  I ­ comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também,  por  um  representante  indicado  pelo  sindicato  da  respectiva  categoria;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  12.832,  de  2013)  (Produção de efeito)  II ­ convenção ou acordo coletivo.  § 1o  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições:  I ­ índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da  empresa;  Fl. 9363DF CARF MF     32 II ­ programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente.  § 2o  O  instrumento  de  acordo  celebrado  será  arquivado  na  entidade sindical dos trabalhadores.  (...)  Art. 3o  A  participação  de  que  trata  o  art.  2o não  substitui  ou  complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem  constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista,  não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.  § 1o  Para  efeito  de  apuração  do  lucro  real,  a  pessoa  jurídica  poderá  deduzir  como  despesa  operacional  as  participações  atribuídas aos empregados nos lucros ou resultados, nos termos  da presente Lei, dentro do próprio exercício de sua constituição.  §  2o  É  vedado  o  pagamento  de  qualquer  antecipação  ou  distribuição  de  valores  a  título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados da empresa em mais de 2 (duas) vezes no mesmo ano  civil  e  em  periodicidade  inferior  a  1  (um)  trimestre  civil.  (Redação dada pela Lei nº 12.832, de 2013) (Produção de efeito)  § 3o  Todos  os  pagamentos  efetuados  em  decorrência  de  planos  de  participação  nos  lucros  ou  resultados,  mantidos  espontaneamente  pela  empresa,  poderão  ser  compensados  com  as  obrigações  decorrentes  de  acordos  ou  convenções  coletivas  de trabalho atinentes à participação nos lucros ou resultados.  Primeiramente, entendo que deve ser afastada a alegação da recorrente de que  a previsão constitucional do art. 7º, XI, por si só, configura imunidade à participação nos lucros  e  resultados  percebidos  pelos  trabalhadores  e,  consequentemente,  seria  ilegal  as  estipulações  impostas para fins de evitar a incidência tributária (entenda­se Lei nº. 10.101/00).  Como  se  vê  do  próprio  texto  constitucional,  este  atribuiu  à  legislação  infraconstitucional a regulação sobre a definição do pagamento sobre lucros ou resultados. Esta  é,  inclusive,  a própria  conclusão de acórdão mencionado pela  recorrente  em sede de  recurso  voluntário (Acórdão nº. 2401­003.112):  A  Participação  nos  Lucros  e  Resultados  PLR  concedida  pela  empresa aos  seus  funcionários como forma de  integração entre  capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias,  por  força  do  disposto  no  artigo  7º,  inciso  XI,  da  CF,  mormente  por  não  se  revestir  da natureza  salarial,  estando ausentes os  requisitos da  habitualidade  e  contraprestação  pelo  trabalho,  conquanto  que  observados os requisitos legais inscritos na Lei nº 10.101/2000.  (grifo nosso)  Assim,  entendo  que  a  interpretação  a  ser  empregada  deve  conjugar  os  dispositivos acima elencados, entendendo­se o comando constitucional que, é, sim, imunidade,  como  pacificamente  reconhecido  pela  doutrina,  o  que  todavia  não  significa  deixar  de  reconhecer  e  atender  aos  requisitos  da  legislação  infraconstitucional,  que  o  regulam,  interpretando­os em conjunto com a disposição e a intenção do constituinte.  Pois bem.  Fl. 9364DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.349          33 Assim, passamos a analisar os pagamentos realizados pela recorrente a título  de PLR que, de acordo com a fiscalização, deixaram de cumprir determinados requisitos legais  e,  assim,  sofreram  a  incidência  das  contribuições  previdenciárias.  Utilizaremos  a  mesma  didática apresentada no Relatório Fiscal de fls. 36/63.  d.1)  PME  ­  PLANO  DE  METAS  POR  EQUIPE  ­  RUBRICA  894  ­  LEVANTAMENTO  PL  PART  LUCRO/RESUL;  PME  ­  PLANO  DE  METAS  POR  EQUIPE ­ RUBRICA 886 ­ PERÍODO 200701 A 200808; BÔNUS PLR ­ RUBRICA 1578  ­  PERÍODO  200703  A  200812  ­  LEVANTAMENTO:  BP  E  BP2  BONUS  PLR  EMPREGADOS E BA BONUS PLR ADMINISTRADORES  Nos termos do relatório fiscal, o lançamento se dá pela seguinte didática:    E pelos seguintes fundamentos:    Fl. 9365DF CARF MF     34   Assim, analiso os fundamentos da acusação fiscal.  d.1.1.) Da ausência de estipulação de metas nos acordos coletivos   Todas as cláusulas  fazem menção ao PME – Plano de Metas por Equipe. E  vejamos o que dispõe a Lei nº. 10.101/00 que, segundo o AFRFB, teria sido violada:  Art. 2o  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  será  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de  comum acordo:  I ­ comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também,  por  um  representante  indicado  pelo  sindicato  da  respectiva  categoria:  II ­ convenção ou acordo coletivo.  § 1o  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições:  I ­ índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da  empresa;  II ­ programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente.  § 2o  O  instrumento  de  acordo  celebrado  será  arquivado  na  entidade sindical dos trabalhadores. (grifos nossos)  Não  há  dúvidas  que,  no  corpo  dos  instrumentos  de  Acordo  de  Convenção  Coletiva  não  constam  todas  as  regras  de  medição,  aferição  e  pagamento  de  PLR.  Mas  a  primeira pergunta que deve ser  respondida é  a  seguinte:  a  lei  exige que  tais  regras  constem,  expressa e detalhadamente, no Acordo Coletivo?  A  resposta que nos parece óbvia é a de que não. Veja­se que a  redação do  parágrafo  primeiro  é  bastante  clara,  inclusive:  “dos  instrumentos  decorrentes  da  Fl. 9366DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.350          35 negociação...” e, como percebido pelo próprio AFRFB, as cláusulas acima mencionadas fazem  expressa menção ao “PME – PLANO DE METAS POR EQUIPES”.   A  necessidade  (ou  não)  de  estipulação  no  próprio  acordo  ou  convenção  coletiva de todas as regras e cláusulas para aferição e pagamento de PLR não é matéria nova  neste e. Conselho e, é a mesma ora oferecida. Vejamos conclusão exarada pela então Relatora  Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira (Acórdão nº. 2401003.487):  As  metas  ou  critérios  tem  que  ser  negociados  quando  da  realização dos acordos, conforme descrito expressamente na lei,  não interessando  se  feitos  no próprio documento, ou em documento apartado, mas desde q ue cumpra­se  o mesmo  rito  para  sua  formalização,  que é a  participação dos trabalhadores na composição desses critérios.   Ora,  resta  inconteste que os programas de metas  (PME e PLR­GDP)  foram  disponibilizados pela recorrente à fiscalização.  Assim,  não  nos  parece  crível,  tampouco  razoável  exigir  que  as  metas  dos  planos  de  metas  da  recorrente,  e  de  qualquer  outro  contribuinte,  constem  expressa  e  detalhadamente no Acordo Coletivo de Trabalho.  Ora, no presente caso, trata­se de pessoa jurídica com centenas (ou milhares)  de  funcionários,  com dezenas  (ou  centenas) de  setores operacionais  e  administrativos,  sendo  absolutamente ilógico se exigir que tais metas estejam expressas no acordo do Acordo Coletivo  de Trabalho.  Ademais, destaca­se, este também não é o comando da Lei nº. 10.101/00, que  exige  que  as  metas  sejam  de  conhecimento  prévio  dos  trabalhadores  e  posteriormente  divulgadas a estes, que incentivem a sua produtividade e existam mecanismos de aferição de  resultados. Ora, para que tais objetivos sejam atingidos, tem que estar expressamente contidos  no  ACT?  O  fato  de  constarem  em  programas  próprio,  mantidos  pela  empresa  e  que  sejam  exteriorizados aos funcionários, posto que com eles discutidos e a eles divulgados, desnatura a  verba paga a título de PLR?  Dar  aos  dispositivos  da  Lei  nº.  10.101/00  a  interpretação  absolutamente  restritiva,  bem  como  descolada  da  realidade  dos  fatos  e  do  mercado  de  trabalho,  é  simplesmente querer criar mecanismos de inviabilizar o pagamento de participação nos lucros  para  o  fim  de  se  exigir  a  contribuição  previdenciária  incidente  sobre  tais,  como  se  salários  fossem. Porém, não foi esta a intenção do constituinte e do legislador infraconstitucional.  Este  E.  Conselho  em  outras  oportunidades  já  enfrentou  a  questão  e  assim  decidiu, em casos julgados e decididos por voto da maioria, e não de qualidade, de onde deve  ser  extraída  a  essência  da  jurisprudência  desta  casa,  qual  seja,  pelas  razões  de  decidir  e não  pelos seus simples resultados:  Mais a mais, a maioria dos Acordos e/ou Convenções Coletivas  são  elaboradas  por  Sindicados  das  respectivas  categorias  de  maneira ampla, o que não impede as empresas participantes de  melhor  aclarar  o  regramento  geral  prestabelecido  levando  em  consideração suas especificidades, conquanto que não contrarie  os termos do Acordo.  Fl. 9367DF CARF MF     36 Em  outras  palavras,  a  partir  de  um  Acordo  e/ou  COnvenção  Coletiva contemplando o Programa de PLR de modo geral para  determinada  categoria,  poderão  as  empresas  interessadas  se  aprofundar  nas  condições  a  serem  cumpridas  por  seus  funcionários  para  o  recebimento  de  tal  verba,  admitindo  com  mais especificidades as peculiaridades de cada uma, conquanto  que tais diretrizes,  igualmente, sejam de conhecimento de todos  os  funcionários, com o  fito de  lhes conferir a devida segurança  de que receberão sua participação nas hipóteses de atingimento  das  metas/objetivos  estabelecidos.  (CARF,  Acórdão  nº.  9202­ 003.105 ­ 2ª Turma CSRF, 25/03/2014)  No mesmo sentido, quanto à interpretação da Lei nº. 10.101/00, em acórdão  unânime:  A desdúvida, temos que a participação nos lucros é um direito do  trabalhador,  e  com  esse  viés  constitucional  a  norma  deve  ser  interpretada, pois não se pode dar sentido à norma protetora de  modo  a  lhe  conferir  caráter  penalizador,  pois  esta  não  é  a  previsão  Constitucional,  pelo  contrário.  Caso  assim  fosse,  perderia  seu  sentido.  (CARF,  Acórdão  nº.  2803002.552,  3ª  Turma Especial da 2ª Seção, 18/07/2013)  A  questão  que  precisa  ser  respondida  é:  O  FATO  DAS  REGRAS  NÃO  CONSTAREM  EXPRESSA  E  DETALHADAMENTE  NO  ACORDO  COLETIVO  DE  TRABALHO  IMPLICA  EM  DESCUMPRIMENTO  DE  REQUISITOS  DA  LEI  Nº.  10.101/00?  No  caso  presente,  haja  vista  a  existência  de  programas  de  aferição  de  metas  e  resultados  (como  reconhecido  pelo  AFRFB),  a  resposta  é  NÃO,  devendo  este  fundamento (ausência de menção expressa das regras no ACT) ser afastado para o fim de  descaracterização do pagamento a título de PLR nas rubricas ora em análise.  Assim, no tocante as rubricas ora em análise, o argumento de ausência de  estipulação de metas nos Acordos Coletivos deve ser afastado, ante as razões acima expostas.  d.1.2.)  Da  assinatura  dos  acordos  coletivos  em  períodos  próximos  ou  posteriores aos pagamentos  O fundamento para desconsideração dos pagamentos a título de PLR se deu  (somado aos demais) pelo fato de os acordos coletivos assinados se referirem ao pagamento de  lucros ou resultados a períodos anteriores a assinatura ou muito próximos as datas desta.  Todavia, em complementação a fundamentação apresentada no tópico acima,  entendo que tal fato não deve implicar, por si só, a descaracterização do pagamento dos lucros  ou resultados.  Explico. Se as metas, regras, mecanismos de aferição e demais características  dos planos para pagamento da PLR não necessitam estar expressamente contidos no Acordo  Coletivo de Trabalho, por qual razão exigir que o referido acordo seja pactuado previamente?  Importante destacar que,  o  que deve  ser  buscado  é  se,  e  somente  se,  as  pessoas  sujeitas  aos  pagamentos de PLR tinham o conhecimento das regras dos referidos programas.   Eis o que dispõe a própria Lei nº. 10.101/00:  Fl. 9368DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.351          37 Art. 2o  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  será  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de  comum acordo:   [...]  § 1o  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições:  I ­ índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da  empresa;  II ­ programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente. (grifamos)    Ora,  a  própria  lei  estabelece  que  os  programas  de metas,  resultados  e  seus  prazos  podem  ser  "pactuados  previamente".  Mais  uma  vez,  precisa­se  interpretar  os  fatos  buscando­se a sua realidade e a real intenção do legislador, constitucional e infraconstitucional.   Portanto, o que deve ser analisado nos pagamentos das referidas rubricas é o  seguinte:  OS  PAGAMENTOS  REALIZADOS  FORAM  FEITOS  À  MARGEM  DO  CONHECIMENTO  DOS  SEUS  BENEFICIÁRIOS  ACERCA  DA  EXISTÊNCIA  DE  MECANISMOS E/OU AFERIÇÃO DE METAS, SEM A EXISTÊNCIAS DE REGRAS E A  SUA DIVULGAÇÃO?  Ao  que  nos  parece,  não.  Tampouco  o  AFRFB  aprofundou­se  nessa  verificação. Como se viu dos fatos acima, o fato para a desconsideração foi a análise objetiva  da data dos pagamentos e a data da assinatura dos acordos coletivos.  Assim já decidiu a 2ª Turma da 4ª Câmara da 2ª Seção deste Conselho, por  maioria de votos (4x2) acerca deste ponto específico:  PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (PLR).  Uma  vez  comprovado  que  os  segurados  tinham  prévio  conhecimento  das  metas  e  demais  requisitos  para  o  benefício,  ainda que a assinatura do acordo seja posterior ao exercício de  apuração, entende­se cumprida e superada a exigência legal.  Assim,  sendo  o  fundamento  do  auto  de  infração  a  assinatura  dos  acordos  coletivos  em  períodos  posteriores  aos  a  que  se  refiriam  os  pagamentos,  o  fato  de  toda  a  documentação costada ao processo administrativo fiscal (fls. 1967 e seguintes) demonstrarem,  inequivocamente,  que  desde  o  início  do  ano  de  2007  estavam  firmados  os  planos  de metas,  métodos d avaliação, divulgação de resultados etc, atestam que este requisito (conhecimento e  negociação pelos empregados) estava atendido para este período.   Fl. 9369DF CARF MF     38 Portanto,  afastando  o  referido  fundamento  (data  da  assinatura  do  Acordo  Coletivo) para os  lançamentos referentes às competências dos anos­calendários 2007 e 2008,  que são os que tiveram provas apresentadas no presente processo (fls. 1967 e ss.).  d.1.3.)  Do  lançamento  sobre  as  verbas  pagas  a  título  de  PLR  aos  diretores  A  fiscalização  apresenta,  para  o  lançamento  sobre  o  PLR  ofertados  aos  diretores não empregados da empresa, os mesmos fatos e argumentos das demais rubricas,  sem adentrar no mérito de que os diretores, por disposições da Lei nº. 10.101/00 não se  aplicariam aos diretores, por não revestirem a natureza de "empregados". Veja­se:    Contudo,  os  recorrentes  apresentam  os  seus  argumentos  adentrando  especificamente ao mérito da matéria, razão pela qual passo a tecer as razões a seguir.  A recorrente defende que inúmeras decisões administrativas corroboram com  a  possibilidade  de  pagamento  da  PLR  aos  diretores  não  empregados  na  forma  da  Lei  nº.  10.101/00,  assim,  apurava  os  valores  pelo  Plano  de  Gestão  e  detinha  como  limitador  e  autorizados  para  pagamento  os  limites  da  Lei  nº.  6.404/76,  sempre  com  anuência  dos  seus  acionistas.  Trata­se  de  matéria  deveras  já  apreciada  no  presente  Conselho,  com  jurisprudência em ambos os sentidos.   Nesse  caso,  tendo  em  vista  o  rigor  técnico  e  a  clareza  da  fundamentação  utilizada pela Conselheira Ana Paula Fernandes, em declaração de voto proferida no acórdão  nº.  9202­004.261,  de  23  de  junho  de  2016,  na  2ª  Turma  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  cujo  entendimento  restou vencido por voto de qualidade,  reproduzo e utilizo  como  razões de decidir:  "A  base  normativa  das  contribuições  previdenciárias,  além  do  art.  195,  I,  “a”  da Constituição,  é  a  Lei  nº  8212/91.  Esta,  até  pela  delimitação  expressa  da  Lei  Maior,  limita  a  tributação  previdenciária  a  rendimentos  do  trabalho,  somente1.  Tanto  histórica como normativamente, a contribuição previdenciária é  delimitada a rendimentos do trabalho, tendo em vista o objetivo  das  prestações  previdenciárias  em  substituir  rendimentos  habituais do trabalhador, os quais, por regra, são derivados da  atividade laboral.   Ou seja,  a  legislação vigente,  de  forma muito  clara, delimita a  incidência previdenciária, em qualquer hipótese, a rendimentos  do trabalho.   A  dicotomia  entre  rendimentos  do  trabalho  e  capital,  de  forma  alguma, é  tema inédito. Desde Adam Smith, é consensual que o  salário  decorre  do  trabalho,  enquanto  o  lucro  retrata  o  rendimento  do  capital  investido  pelo  empresário.  Mesmo  na  atualidade  os  economistas  contemporâneos,  ainda  que  Fl. 9370DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.352          39 eventualmente críticos às premissas e conseqüências do sistema  capitalista,  não  argúem qualquer  contrariedade  a  esta  clássica  concepção3.   É  também  intuitivo,  mesmo  para  o  público  leigo,  que  um  conceito  não  se  confunde  com  o  outro.  É  natural  e  facilmente  perceptível  que  o  trabalho,  de  modo  algum,  possui  liame  imediato  com  o  lucro.  Não  são  incomuns  as  situações  de  empresários  que,  mesmo  após  longa  dedicação  ao  seu  mister,  não  alcançam  qualquer  proveito  econômico  e,  não  raramente,  ainda  observam  relevante  perda  patrimonial.  Já  para  trabalhadores,  com ou  sem vínculo  empregatício,  o  rendimento  do  trabalho é assegurado pela lei, pois não cabe a eles o risco  da  atividade  econômica,  o  qual,  por  natural,  é  assumido  pelo  empresário.  Seus  rendimentos  traduzem  mera  contraprestação  pela atividade profissional desempenhada.   Por fim, a distinção encontra espaço, também, no direito positivo  brasileiro, por meio do art. 43 do Código Tributário Nacional, o  qual dispõe:     Art.  43. O  imposto,  de  competência da União,  sobre a  renda e  proventos  de  qualquer  natureza  tem  como  fato  gerador  a  aquisição  da  disponibilidade  econômica  ou  jurídica:  I  ­  de  renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da  combinação de ambos;  II ­ de proventos de qualquer natureza,  assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos  no  inciso  anterior.  §  1º  A  incidência  do  imposto  independe  da  denominação  da  receita  ou  do  rendimento,  da  localização,  condição  jurídica  ou  nacionalidade  da  fonte,  da  origem  e  da  forma de percepção” (grifei)     Como se nota do art. 43, I do CTN, renda tributável, para fins do  imposto  sobre  a  renda  e  proventos  de  qualquer  natureza,  é  aquela decorrente do produto do capital e/ou trabalho. Ou seja,  se  há  incremento  patrimonial  –  e  este  é  o  aspecto  nuclear  do  imposto  sobre  a  renda  –  proveniente  de  lucros  da  atividade  econômica  pelo  empresário  ou,  cumulativamente,  das  retribuições  pecuniárias  pelos  seus  serviços,  há,  em  qualquer  hipótese, renda tributável.   A base de incidência do imposto de renda é mais ampla que os  rendimentos  do  trabalho.  Incluem­se  proventos  de  capital  e  trabalho. Ambos configuram renda. A dicção legal é clara e não  deixa  qualquer  dúvida  sobre  a  separação  necessária  entre  os  conceitos. Igualmente transparente que a Constituição de 1988,  mesmo  após  a  EC  nº  20/98,  optou  por  tributar,  para  fins  previdenciários, somente os rendimentos do trabalho.   Aqui,  enfim,  são  extraíveis  duas  conclusões  importantes.  Primeiro, existe uma distinção relevante, reconhecida ontológica  e  normativamente,  entre  rendimentos  do  trabalho  e  do  capital.  Fl. 9371DF CARF MF     40 Segundo,  tal distinção, ainda que irrelevante para o imposto de  renda,  tendo em vista  seu  foco na majoração do patrimônio do  contribuinte (renda líquida), é fundamental para a contribuição  previdenciária patronal, restrita, por mandamento constitucional  e legal expresso, a rendimentos do trabalho, somente. Ignorar tal  previsão traz como conseqüência o grave equivoco da tributação  previdenciária sobre lucros e resultados a administradores não­ empregados.   Ao  contrário  do  imposto  sobre  a  renda,  a  incidência  previdenciária  é  circunscrita  aos  rendimentos  do  trabalho,  unicamente.  A  disposição  é  categórica  e  cristalina.  Ainda  que  permita  a  inclusão  de  trabalhadores  sem vínculo  empregatício,  somente valores derivados do trabalho podem sofrer a respectiva  tributação. Como não poderia ser diferente, caminha no mesmo  sentido  a  regulamentação  infraconstitucional  da  matéria,  em  estrita observância do mandamento constitucional.     III.  A  IMPOSSIBILIDADE  DE  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  PATRONAL  DE  ACORDO  COM  A  LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA E A LEI Nº 6.404/76   Após o advento da Emenda Constitucional nº 20/98, ao ampliar  as possibilidades de incidência da cota patronal previdenciária,  a  correspondente  adequação  legal  veio  com  a  Lei  nº  9.876/99,  ao dar nova redação ao art. 22, I da Lei nº 8.212/91, responsável  pela previsão da cota patronal previdenciária:     Art.  22.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I ­ vinte por  cento  sobre  o  total  das  remunerações  pagas,  devidas  ou  creditadas  a  qualquer  título,  durante  o  mês,  aos  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos  que  lhe  prestem  serviços,  destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,  inclusive  as  gorjetas,  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades  e  os  adiantamentos  decorrentes  de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo  à  disposição  do  empregador  ou  tomador  de  serviços,  nos  termos  da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo  de trabalho ou sentença normativa. (grifei).     Como  se  nota  –  e  não  poderia  ser  diferente  –  o  legislador  ordinário,  em  perfeita  adequação  ao  novo  mandamento  constitucional,  alargou  a  incidência  da  cota  patronal  previdenciária, como era desejado desde a Lei nº 7.787/89, mas  desta  vez,  com  a  competência  tributária  prévia  devidamente  estabelecida.  No  entanto,  como  se  percebe  do  preceito  reproduzido, a  incidência é,  ainda,  restrita aos  rendimentos do  trabalho.   Dito  de  outra  forma,  amplia­se  a  base  de  incidência  da  cota  patronal não por incluir valores outros além dos rendimentos do  trabalho,  mas,  unicamente,  pela  inserção  de  remunerações  Fl. 9372DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.353          41 pagas ou devidas a outros segurados, além de empregados. Este  sempre  foi  o  real  objetivo  da  alteração  constitucional,  aqui  devidamente conquistado. Novamente, não há qualquer previsão  na  Lei  nº  8.212/91  que  albergue  a  incidência  de  contribuições  previdenciárias  sobre  os  lucros  e  resultados  de  diretores  não­ empregados. Não é de imposto de renda que se trata, mas sim de  contribuição previdenciária.   Neste  ponto, merece  referência a Lei  nº  8.212⁄ 91, no  art.  28,  III, a qual prevê, como salário­de­contribuição de contribuintes  individuais,  a  remuneração  auferida  em  uma  ou mais  empresas  ou  pelo  exercício  de  sua  atividade  por  conta  própria.  O  pagamento  de  lucros  e  resultados,  como  visto,  não  reflete  remuneração, pois não se trata de rendimento do trabalho. Aqui,  não há  inclusão de tais valores na base previdenciária, seja do  segurado  ou  da  empresa.  Como  reconhece  o  próprio  Regulamento  da  Previdência  Social  ­  RPS,  no  art.  201,  §  5º,  somente  na  hipótese  de  ausência  de  discriminação  entre  a  remuneração  do  capital  e  do  trabalho,  na  precisa  dicção  do  RPS, é que haverá a potencial incidência sobre o total pago ou  creditado  ao  contribuinte  individual,  haja  vista  a  comprovada  fraude.   O Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto nº  3.048/99, em sintonia com a Constituição e a Lei nº 8.212/91, no  art.  201,  §  5º,  expressamente  reconhece  a  dualidade  entre  rendimentos  do  capital  e  trabalho,  especialmente  quando  voltados a segurados contribuintes individuais:     Art.  201.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  seguridade social, é de:   (...)  §  5º  No  caso  de  sociedade  civil  de  prestação  de  serviços  profissionais  relativos  ao  exercício  de  profissões  legalmente  regulamentadas,  a  contribuição  da  empresa  referente  aos  segurados a que se referem as alíneas "g" a "i" do inciso V do  art. 9º, observado o disposto no art. 225 e legislação específica,  será de vinte por cento sobre:   I ­ a remuneração paga ou creditada aos sócios em decorrência  de  seu  trabalho,  de  acordo  com  a  escrituração  contábil  da  empresa; ou   II ­ os valores totais pagos ou creditados aos sócios, ainda que a  título  de  antecipação  de  lucro  da  pessoa  jurídica,  quando não  houver  discriminação  entre  a  remuneração  decorrente  do  trabalho  e  a  proveniente  do  capital  social  ou  tratar­se  de  adiantamento  de  resultado  ainda  não  apurado  por  meio  de  demonstração de resultado do exercício. (grifei)     Apesar  de  tratar­se,  em  regulamento,  de  tema  específico  da  tributação  de  sócios  administradores  de  sociedades  civis,  os  Fl. 9373DF CARF MF     42 quais, não raramente, camuflam suas remunerações por meio de  lucros  arbitrados  e  desprovidos  de  suporte  contábil,  há  importante reconhecimento, ainda que implícito, da ausência de  tributação  dos  rendimentos  derivados  do  capital.  Também  incabível arguir que o tratamento dado a sócios administradores  de sociedades prestadoras de serviço não possam, como exposto  no  art.  201,  §  5º  do  RPS,  aplicar­se  a  administradores  não­ empregados  de  sociedades  anônimas.  Esta  distinção  não  existe  na  legislação  previdenciária4.  Desde  o  advento  da  Lei  nº  9.876/99, ao criar o segurado contribuinte  individual, mediante  a unificação das categorias autônomo, equiparado a autônomo e  empresário,  nota­se  a  rígida  adequação  de  tais  segurados  ao  mesmo  regramento.  Este  aspecto  consta,  expressamente,  da  exposição de motivos do Projeto de Lei nº 1.527/99, que resultou  na Lei nº 9.876/995.   A previsão é, em certa medida, desnecessária,  tendo em vista a  falta  de  suporte  constitucional  para  sua  tributação.  De  toda  forma, sua inclusão em regulamento, externando a interpretação  da  própria Administração,  reflete  relevante  fundamento  para  o  adequado  tratamento  previdenciário  aos  valores  de  lucros  e  resultados pagos a administradores. A  ideia geral  é no  sentido  de  que  contribuintes  individuais  somente  terão  a  respectiva  incidência previdenciária sobre os valores que visarem retribuir  o trabalho, e nunca o capital. Em resumo, estamos diante de uma  não incidência. 4  Também  importa  notar  o  art.  152  da  Lei  nº  6.404/76,  ao  estabelecer  que  eventual  distribuição  de  valores  derivados  do  trabalho ou capital é atribuição da Assembléia Geral, nas regras  internamente  estabelecidas.  A  inaplicabilidade  da  Lei  nº  10.101/00  ao  caso,  tendo  em  vista  também  a  existência  regramento  mais  específico,  não  implica  a  admissão,  na  base  previdenciária,  de  valores  completamente  desvinculados  do  rendimento  do  trabalho.  Como  se  disse,  adota  o  fisco  federal  uma premissa correta para alcançar uma conclusão errada.   Os  rendimentos  pagos  a  administradores  não  empregados,  nos  termos da Lei nº 6.404/76, em posição oposta aos valores pagos  a  empregados,  não  possuem  correlação  necessária  com  o  trabalho,  não  possuindo,  portanto  a  mesma  natureza  contraprestacional  que  o  salário.  Em  razão  disto,  para  empregados, seria necessária a lei qualificando e delimitando os  valores  desprovidos de  natureza  salarial,  dentro  de  um quadro  normativo  rigoroso.  Para  administradores,  como  a  regra  é  diversa, a necessidade de legislação especifica perde o sentido.   Neste sentido, merece referência a Instrução CVM nº 480, de 7  de  dezembro  de  2009. A mesma,  ao  dispor  sobre  a  retribuição  pecuniária a administradores, expressamente prevê, em extensa  regulamentação,  a  necessária  apresentação  de  indicadores  de  desempenho, composição com eventos societários diversos, como  alienação  de  controle  acionário,  apólices  de  seguros,  e  até  mesmo o pagamento em ações (item 13). Enfim, o art. 152 da Lei  nº  6.404/76,  ao  pretender  acabar  com  a  tradição  até  então  existente  de  pagamentos  meramente  simbólicos  a  administradores, em momento algum pretendeu convertê­los em  verbas  salariais. A  própria  suspensão  do  contrato  de  emprego,  Fl. 9374DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.354          43 nas hipóteses de promoção de empregado à diretoria, já denota  a  natureza  diversa  da  relação  jurídica  estabelecida  e,  por  conseqüência, dos valores recebidos.   Pouco  referido,  mas  igualmente  importante,  como  forma  de  evidenciar  a  ausência  de  natureza  salarial  de  valores  pagos  a  administradores  não  empregados,  é  a  regulamentação  da  matéria na Lei de Falências (Lei nº 11.101/05). A citada lei, no  art. 83, prevê a prioridade dos créditos trabalhistas no processo  de  falência,  limitados  a  150  salários mínimos  (inciso  I).  Já  os  créditos devidos de sócios e administradores, no extremo oposto  da  lista,  são  qualificados  como  créditos  subordinados  (inciso  VIII). Ora, se os valores devidos a administradores são dotados  de  natureza  salarial,  como  deseja  a  fiscalização  federal,  como  poderiam não possuir o mesmo privilégio que os valores devidos  a  empregados,  nos  limites  previstos  na  Lei  nº  11.101/05? Não  poderia  a  lei  prever  uma  igualdade  de  natureza  jurídica  para  fins  tributários  e  outra  para  fins  trabalhistas  e  falimentares.  Sob qualquer perspectiva, a premissa fiscal não se sustenta.     Nesse  sentido,  inclusive  o  professor  Fábio  Zambitte  se  manifestou recentemente em artigo publicado no Portal Jurídico  Migalhas:    "Não obstante o cenário negativo nas jurisprudências judicial e  administrativa, tenho convicção que a cobrança da cota patronal  previdenciária  sobre  os  valores  pagos  a  diretores  não­ empregados não encontra suporte tanto na Constituição como na  legislação  vigente,  externando  incongruências  irreconciliáveis  com  a  própria  regulamentação  administrativa  da  matéria.  O  tema ainda sofre com as compreensões equivocadas sobre base  tributável  previdenciária,  não  raramente  tentando  igualar  as  dinâmicas  impositivas  do  imposto  de  renda  e  da  cota  patronal  previdenciária.  Tal  premissa,  além  de  contrária  a  todos  os  preceitos normativos vigentes,  ainda  ignora o papel do  sistema  protetivo  como  substituidor  de  rendimentos  habituais,  responsáveis  pela  manutenção  do  segurado  e  sua  família.  A  tentativa  de  alargamento  forçado  da  base  previdenciária, mais  do que uma preocupação abstrata com a correta aplicação das  regras legais e constitucionais de competência tributária, traduz  uma  arbitrariedade  fiscal  com  foco  exclusivo  no  aumento  de  receitas  para  um  sistema  atuarialmente  desequilibrado.  Sem  embargo, insisto que, como reconhece a própria regulamentação  administrativa,  se  um  contribuinte  individual,  sócio  administrador  de  sociedade  limitada,  pode  receber  valores  derivados  do  capital  –  lucro  –  sem  a  consequente  tributação e  independente da  submissão  aos  ditames  da Lei  nº  10.101/00,  o  mesmo  valerá  para  qualquer  contribuinte  individual,  o  que  inclui diretores não empregados de sociedades anônimas".     Fl. 9375DF CARF MF     44 Por  todo o exposto, dou provimento ao recurso do contribuinte  para  fins  de  reformar  o  acórdão  recorrido,  devendo  ser  cancelados os autos de infração, pois não há juridicamente como  se  falar em contribuição previdenciária dos valores pagos pela  recorrente a título de PLR aos diretores estatutários, nos termos  do  artigo  152,  §  1  da  Lei  6404/76,  tendo  em  vista  expressa  norma de isenção instituída pela alinea "j", §9, do artigo 28 da  Lei 8212/91."  Assim,  com  base  nas  razões  acima  reproduzidas,  por  entender  cabível  a  incidência da contribuição previdenciária incidente sobre o pagamento de PLR a diretores não  empregados, afasto o lançamento sobre a rubrica objeto de análise no presente subtópico.  e)  Da  alegação  de  nulidade  por  quantificação  equivocada  do  crédito  tributário  Os  recorrentes  alegam  que  trouxeram  ao  presente  processo  administrativo  fiscal  laudo  pericial  que  demonstraria  divergências  na  base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias e as contribuições de terceiros levantadas pela autoridade fiscal.  Assim,  ainda  que  apontadas  divergências  nas  bases  de  cálculo  das  competências  albergadas  pelo  lançamento,  não  se  faz  necessária  a  realização  de  nova  diligência, como requerido pelas recorrentes.  Ainda que o referido perito tenha apontado tais divergência, não vislumbro a  incorreção  inequívoca  do  lançamento  comprovada mediante  o  laudo  pericial,  tampouco  que  não tenha sido apreciada pela fiscalização quando da primeira diligência realizada.  Isto posto, afasto a  referida alegação de mérito acerca de  eventual nulidade  do crédito tributário lançado e necessidade de nova diligência.  f) Do equívoco da fiscalização na correta utilização da alíquota SAT  Alega  que  possui  decisão  judicial,  transitada  em  julgada,  nos  autos  de  Mandado  de  Segurança  nº.  1997.38.0004312­0  (fls.  2248  e  ss.),  onde  lhe  foi  concedido  o  direito  de  apurar  a  alíquota  RAT/SAT  de  acordo  com  o  grau  de  risco  avaliado  em  cada  estabelecimento da empresa.  De  fato,  a  recorrente  traz  ao  presente  processo  administrativo  fiscal  (docs.  167 e 17 da impugnação ­ fls. 2248 e ss.) a cópia da petição inicial e do acórdão proferido pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  que  lhe  conferem  o  direito  ao  recolhimento  na  sistemática  pleiteada.  No presente caso, tal método não foi observado pelo AFRFB na realização do  lançamento ora em análise, haja vista, é verdade, o fato de que, pelo que se observa dos autos,  tal informação não foi repassada pela então fiscalizada ao AFRFB.   Por  esse  motivo,  entendo  incabível  a  nulidade  do  lançamento,  todavia,  entendo  que,  independente  da  conclusão  deste  colegiado  quanto  aos  demais  tópicos  do  lançamento,  além  da  majoração  ou  não  da  cobrança  adicional  em  virtude  dos  riscos  ocupacionais  do  trabalho,  deverá  a  autoridade  preparadora  observar  o  decisum  dos  autos  de  Mandado de Segurança nº. 1997.38.0004312­0 e aplicar a alíquota RAT/SAT nos termos que  lá estabelecido.  Fl. 9376DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.355          45 Isto posto, no presente tópico, dou parcial provimento ao recurso voluntário  para  o  fim  de  que  seja  aplicada  a  alíquota  SAT/RAT  a  cada  um  dos  estabelecimentos  da  recorrente  (principal) e  suas  filiais, nos  termos da decisão  judicial  transitada em  julgado que  lhe acoberta,  sendo a alíquota a  ser  aplicada aquela  já  indicada pela própria contribuinte nas  suas  GFIPs  transmitidas  nos  períodos  compreendidos  nas  competências  do  presente  lançamento.  e) Dos riscos ocupacionais. Cobrança do adicional previsto no art. 57 da  Lei nº. 8.213/91  São  exigidos  no  presente  lançamento  contribuições  a  cargo  da  empresa,  destinadas à Seguridade Social para financiamento do benefício previsto nos artigos 57 e 58 da  Lei nº. 8.213/91, sobre os pagamentos aos segurados empregados cujos ambientes de trabalho  os sujeitam à exposição a agentes nocivos.  Em que pese ter restado vencido na preliminar apresentada de necessidade de  realização de perícia para a verificação do lançamento quanto à verificação ou não de agentes  nocivos  nos  estabelecimentos  da  recorrente,  passo  a  analisar  o mérito  do  referido  ponto  do  lançamento.  Destaco  que,  em  virtude  da  ausência  de  realização  in  loco,  que  considero  imprescindível,  teremos aqui  simplesmente a seguinte análise: documentos apresentados pela  contribuinte  que  ensejaram  o  lançamento  versus  documentos  apresentados  pela  contribuinte  que combatem o lançamento.   Nos termos do AFRFB, eis os fundamentos para o lançamento:      Fl. 9377DF CARF MF     46   Ainda,  afirma  que  o  controle  trouxe  dúvidas  quanto  ao  fornecimento  dos  EPIs pela empresa e respectivo recebimento pelos empregados, pois não consta a data efetiva  do recebimento e qual o EPI recebido.  Alega inexistir controle com a data de troca e quais os EPIs foram entregues  aos  empregados.  e  que  não  há  comprovação  de  quais  os  certificados  de  aprovação  ­ CA  do  Ministério do Trabalho ­ dos EPIs utilizados na empresa.  Especificamente  quanto  ao  agente  de  risco  calor,  alega  que  a  empresa  confirma  a  existência  deste  acima  do  limite  de  tolerância  e  este  agente  não  possui  EPI  autorizado pelo MTE.  Também, o fato de existir número excessivo de exames alterados no relatório  anual do PCMSO indica a exposição dos seus empregados aos agentes nocivos.  Como se vê, embora pareça uma discussão fática, de análise pormenorizada  do  ambiente  de  trabalho  da  empresa  recorrente  (principal),  na  verdade  trata­se  de  questão  conceitual, ante a simples análise de documentos acostados pela própria empresa.  Importante destacar o fundamento legal que enseja a autuação:  Art. 57. A aposentadoria especial será devida, uma vez cumprida  a carência exigida nesta Lei, ao segurado que  tiver  trabalhado  sujeito  a  condições  especiais  que  prejudiquem  a  saúde  ou  a  integridade física, durante 15 (quinze), 20 (vinte) ou 25 (vinte e  cinco) anos, conforme dispuser a lei.   Fl. 9378DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.356          47 §  3º A  concessão  da  aposentadoria  especial  dependerá  de  comprovação  pelo  segurado,  perante  o  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social–INSS,  do  tempo  de  trabalho  permanente,  não  ocasional  nem  intermitente,  em  condições  especiais  que  prejudiquem a saúde ou a integridade física, durante o período  mínimo fixado.  § 4º O segurado deverá comprovar, além do tempo de trabalho,  exposição aos agentes nocivos químicos,  físicos,  biológicos ou  associação  de  agentes  prejudiciais  à  saúde  ou  à  integridade  física, pelo período equivalente ao exigido para a concessão do  benefício.  Art.  58.  A  relação  dos  agentes  nocivos  químicos,  físicos  e  biológicos  ou  associação de  agentes  prejudiciais  à  saúde  ou  à  integridade  física  considerados  para  fins  de  concessão  da  aposentadoria  especial  de  que  trata  o  artigo  anterior  será  definida pelo Poder Executivo.   Ora, a questão que precisa ser atestada é a seguinte: há a comprovação de  que  empregados  da  recorrente  se  sujeitam  à  tempo  de  trabalho  permanente,  em  condições  especiais  que  prejudiquem  a  sua  saúde  ou  integridade  física?  Há,  ainda,  comprovação de exposição a agentes nocivos químicos, físicos, biológicos ou associação ed  agentes prejudiciais à saúde ou á integridade física?  Da  análise  do  Relatório  Fiscal,  em  confronto  com  a  documentação  apresentada pelo contribuinte (fls. 2290­8977), não é possível atestar, inequivocamente, de que  os  empregados  da  contribuinte  recorrente  se  sujeitam  a  esses  agentes,  nos  termos  acima  expostos,  sem que  recebam por parte do  seu  empregador  as medidas protetivas  e  atenuantes  dessas exposição sofridas.  O  conjunto  probatório  da  Recorrente  é  robusto,  contra  o  único  documento  utilizado  pela  fiscalização  ("PLANILHA  RECEITA  FEDERAL  VERSÃO  FINAL")  fornecido  pela então fiscalizada, veja­se (exemplificativamente):  a)  Nova  planilha  com  retificação  das  informações  contidas  na  planilha  utilizada pelo AFRFB (Doc. 18 da impugnação ­ fls. 2290 e ss.);  b) fornecimento dos EPIs;  c) Medições de ácido fluorídrico, que atestam estar dentro da tolerância;  d) Medições quanto ao agente ácido cluorídrico;  e) Medições quanto ao agente "poeira de manganês" e "poeira total" (doc. 19  da impugnação ­ fls. 2290­8977);  f)  Programa  PPR  ­  Programa  de  Proteção  Respiratória  (doc.  20  da  impugnação);   g)  Amostragens  quanto  aos  agentes  "poeira/fumos  metálicos"  e  "poeiras  metálicas de cromo",   Fl. 9379DF CARF MF     48 f)  amostragens  quantos  aos  agentes  tolueno  e  xileno  (doc.  18  da  impugnação);  g) EPIs específicos aos agentes óleos minerais, graxas/óleos e solventes, nos  docs. 21 e 22 da impugnação);  h)  relação  dos  funcionários  expostos  ao  agente  calor  de  forma  meramente  intermitente (doc. 23 da impugnação), além de melhorias para amenização do referido agente  (doc.  24  da  impugnação  ­  proteção  e melhorias  nos  postos  de  trabalho  sujeitos  a  sobrecarga  térmica);  i)  treinamento  de  empregados  para  o  uso  de  EPIs  e  relatórios  do  Sistema  SAIA  (docs.  27,  28  e  29  da  impugnação),  que  trata  de  auditoria  acerca  do  adequado  uso  e  manutenção dos EPIs.  Ora, nos parece que a questão precisa ser julgada, invariavelmente, albergada  pelos princípios da razoabilidade e da verdade material.  Como  confrontar  um  lançamento,  baseado  em meras  informações  contidas  numa planilha  apresentada pelo contribuinte,  com o  robusto  conjunto probatório apresentado  pelo contribuinte?  Destaco o art. 142 do Código Tributário Nacional:  Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido  o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da  penalidade cabível.  No presente caso, das duas uma:  a)  ou  a  fiscalização  confronta  a  planilha  apresentada  pela  recorrente  (retificada)  com  toda  a  documentação  apresentada  que  vise  a  atenuação  da  exposição  dos  agentes aos riscos;  b)  ou  se  realiza  uma  pesquisa  in  loco  (deveria  ter  feito  à  época)  a  fim  de  atestar  se  eventuais  informações  contidas  em  planilhas  são,  de  fato,  verificadas,  ou  são  meramente exposições eventuais e atenuadas por medidas de proteção.  Ressalte­se  que  a  alegar  que  o  relatório  de  entrega  de  EPIs  solicitados,  contém meras imprecisões ou, mesmo, não atendem a requisitos exigidos em normas técnicas  de períodos posteriores ao abrangido pela autuação fiscal (Norma Regulamentadora nº. 6).  Destaca­se ainda depoimentos de empregados  em acções  trabalhistas acerca  da  existência  de  medidas  protetivas  (EPIs)  e  fornecimento  e  controle  destes  pela  empresa  (docs. 35 e 36 da impugnação)   Portanto, o conjunto probatório apresentado na peça fiscal acusatória no  presente  processo  administrativo  fiscal,  não  se  faz  suficiente  para  atestar,  em  vista  do  princípio  da  verdade  material,  a  inequívoca  exposição  de  todos  os  empregados  da  recorrente que se sujeitaram a conclusão fiscal de exposição a agentes nocivos de risco.  Fl. 9380DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.357          49 Razão  pela  qual,  ante  o  conteúdo  probatório  apresentado  pelo  contribuinte, entendo que merece provimento o recurso voluntário para os fins de afastar  o lançamento do adicional previsto nos artigos 57 e 58 da Lei nº. 8.213/91.  CONCLUSÃO  Pelo  exposto,  conheço  do  recurso  voluntário  e,  no  mérito,  voto  por  DAR  PROVIMENTO.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Carlos Alexandre Tortato  Fl. 9381DF CARF MF     50   Voto Vencedor  Conselheiro Cleberson Alex Friess ­ Redator Designado  Peço  licença  ao  nobre  Relator  para  discordar  do  voto  proferido,  exclusivamente nas matérias a seguir expostas.  a) Pedido de perícia  Na fase recursal a recorrente reiterou o pedido de perícia, o qual havia sido  indeferido em primeira instância. O Relator conclui pela necessidade da realização da perícia  requerida  pela  autuada,  a  fim  de  que  fossem  analisados  e  respondidos  os  diversos  quesitos  formulados  relacionados  à  exposição  dos  empregados  a  agentes  nocivos  e  ao  pagamento  de  participação nos lucros ou resultados.  O exame pericial é um meio de prova, necessário apenas quando a elucidação  de  fato  ou  o  exame de matéria  demanda  o  auxílio  de um especialista  em determinado  ramo  específico do conhecimento. É dizer que a realização da perícia não constitui direito subjetivo  do interessado.   Desde  que  fundamentado  pelo  julgador,  o  indeferimento  da  perícia  não  é  motivo  suficiente  para  declaração  de  nulidade  da  decisão,  tampouco  para  caracterizar  o  cerceamento do direito de defesa.  Como  destinatário  final  da  perícia,  compete  ao  julgador  avaliar  a  prescindibilidade e viabilidade da produção da prova técnica para a elucidação dos fatos e/ou  como instrumento de convicção para a solução da lide.  Pois  bem.  Os  esclarecimentos  solicitados  pela  recorrente  prescindem  de  análise pericial.   Com  relação  aos  planos  de  participação  nos  lucros  ou  resultados,  a  demonstração da  inocorrência de fatos alegados pela autoridade lançadora se dá por meio de  provas  documentais,  mediante  juntada  pela  interessada  dos  acordos  coletivos,  programas  de  participação nos lucros ou resultados, planos de metas e mecanismos de aferição, das planilhas  de  avaliação  e  controle  de  desempenho  dos  trabalhadores,  atas  de  participação  formal  do  sindicato da categoria ou da comissão paritária nas negociações, entre outras.   À  primeira  vista,  o  julgador  administrativo  está  habilitado  a  apreciar  a  documentação relacionada às matérias controvertidas que deve ser juntada aos autos pela parte  interessada, ficando dispensado o pronunciamento alheio para a apreensão de fatos, bem como  para o convencimento do julgador a respeito do conjunto probatório como um todo carreado ao  processo administrativo.  Dessa feita, não enxergo o motivo pelo qual a comprovação das alegações da  recorrente  não  possa  ser  realizada  no  corpo  dos  autos,  necessitando  da  colaboração  de  um  perito para elucidar as questões propostas.  Fl. 9382DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.358          51 Como  cediço,  a  perícia  não  é  via  que  se  destine  a  produzir  provas  de  responsabilidade das partes, suprindo o encargo que lhes compete.  No  tocante  à  perícia  destinada  à  averiguação  dos  riscos  ambientais  e  das  medidas  protetivas  adotadas  pela  empresa,  acrescento  que  é  incerta  a  própria  viabilidade  da  prova pericial.  O  pedido  do  sujeito  passivo  tem  por  objetivo  essencialmente  conhecer  a  realidade  fática  no  ambiente  de  trabalho,  que  abrangeu  os  anos  de  2007  a  2008  (Anexo  ANFOPAGRO ­ FOLHA DE PAGAMENTO SEGURADOS COM RISCO OCUPACIONAL,  às fls. 1.175/1.706).  Quando  da  decisão  de  primeira  instância,  no  ano  de  2014,  a  utilidade  da  prova  pericial  já  era  bastante  questionável,  dada  a  probabilidade  concreta  de  haver  desaparecido, ou se modificado, as fontes de prova. Ainda mais agora em 2016, transcorridos  que são quase 10 (dez) anos dos fatos contestados, não me parecendo estar presente o requisito  da praticabilidade exigido para a realização do exame pericial.  Ressalto, por oportuno, que a constituição do crédito tributário apoiou­se em  dados  retirados  de  demonstrações  ambientais  fornecidas  pela  empresa,  as  quais  foram  elaboradas com base em trabalho "in loco", contemporâneo aos fatos geradores, realizado por  profissionais habilitados em medicina e segurança do trabalho contratados pelo sujeito passivo  para esse fim (item 1.5.1 do Relatório Complementar, às fls. 7.226/7.227).  Por  sua  vez,  o  Laudo  Pericial  trazido  pela  empresa,  acostado  às  fls.  6.160/6.442, embora apresente conclusões parcialmente distintas das apresentadas no Relatório  Fiscal,  não  é  contemporâneo  aos  fatos  geradores  discutidos  neste  processo,  dado  que  a  avaliação  foi  realizada  no  ano  de  2010,  o  que  lhe  atribui  menor  força  axiológica  como  elemento de prova.  Cabe ainda dizer que a legislação tributária não impõe a verificação "in loco"  das  condições  ambientais  dos  segurados  empregados,  ou  mesmo  a  manifestação  de  um  profissional  da  área  de  segurança  ou  medicina  do  trabalho,  como  requisito  necessário,  indispensável  e  prévio  à  constituição  do  crédito  tributário  relativo  ao  adicional  destinado  ao  financiamento do benefício de aposentadoria especial.  Logo,  deve  ser  mantido  o  indeferimento  do  pedido  de  perícia,  conforme  decisão  de  piso,  prosseguindo­se  no  exame  das  demais matérias  de  defesa  contidas  na  peça  recursal.  b) Sujeição passiva solidária  Concordo  com  o  I.  Relator  quando  afirma  que  a  autoridade  lançadora  não  "fez  qualquer  prova,  tampouco  apresenta  argumentos  que  atestem  a  existência  do  grupo  econômico".  Por  isso,  escorreita  a  sua  conclusão  de  afastar  do  polo  passivo  as  pessoas  jurídicas  arroladas  como  responsáveis  solidários,  Aperam  Inox  Serviços  Brasil  Ltda,  Arcelormittal  Inox Brasil Tubos Ltda  e Arcelormittal Bioenergia Ltda  (item 11 do Relatório  Fiscal, às fls. 61).  Fl. 9383DF CARF MF     52 Minha  objeção  diz  respeito  tão  somente  ao  fato  de  o  Relator  excluir  a  responsabilidade  tributária  solidária  por  fundamento  mais  amplo,  inclusive  exigindo  a  vinculação das empresas com os fatos geradores objeto de lançamento para o fim de impor a  solidariedade.  A responsabilidade solidária apontada pela fiscalização sustenta­se no inciso  II  do  art.  124  da  Lei  nº  5.172,  de  25  de  outubro  de  1966,  que  veicula  o  Código  Tributário  Nacional (CTN), c/c inciso IX do art. 30 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991:  CTN  Art. 124. São solidariamente obrigadas:  I  ­  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que constitua o fato gerador da obrigação principal;  II ­ as pessoas expressamente designadas por lei.  (...)  Lei nº 8.212, de 1991  Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições  ou  de  outras  importâncias  devidas  à  Seguridade  Social  obedecem às seguintes normas  (...)  IX  ­  as  empresas  que  integram  grupo  econômico  de  qualquer  natureza  respondem  entre  si,  solidariamente,  pelas obrigações decorrentes desta Lei;  (...)  Em meu ponto de vista, seria suficiente a caracterização do grupo econômico  formado pelas empresas, nos moldes do art. 494 da Instrução Normativa RFB nº 971, de 13 de  novembro de 2009. É certo, contudo, que a autoridade lançadora não fez o mínimo esforço no  Relatório Fiscal para demonstrar a ocorrência da hipótese prevista em lei.  c) Participação nos Lucros ou Resultados (PLR)  Como bem pontuado pelo  I. Relator, uma das discussões centrais de mérito  no processo administrativo envolve o pagamento pela empresa de participação nos  lucros ou  resultados  a  seus  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais  (diretores  não  empregados).   Segundo a fiscalização, ao deixar de respeitar as regras e os requisitos legais  estabelecidos na legislação tributária, a empresa atraiu a incidência sobre tais pagamentos das  contribuições previdenciárias, assim como das contribuições reflexas devidas a terceiros.   Com  contraposição,  a  recorrente  defende  que  a  política  de  pagamento  de  remuneração  variável  operacionalizada  pela  empresa  atende  aos  ditames  constitucionais  e  legais e, portanto, escapa à tributação.  Os  documentos  que  instruem  os  autos  bem  demonstram  a  estrutura  dos  programas  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  implementados  pelo  sujeito  passivo  ao  Fl. 9384DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.359          53 longo  do  período  fiscalizado.  De  uma  forma  transparente,  o  recurso  voluntário  reforça  os  modelos  adotados  pela  empresa  e  defende  a  desvinculação  dos  pagamentos  com  relação  à  parcela salarial devida aos trabalhadores (fls. 9.051/9.119).  No que  tange  aos  segurados  empregados,  o  pagamento  da  participação  nos  lucros ou resultados é composto de dois modelos denominados "PME" e "GEDP":  (i)  O  Plano  de  Metas  por  Equipe  (PME)  é  aplicável  aos  empregados  chamados  "operacionais/administrativos", a partir da  fixação e avaliação do  cumprimento de metas por equipe e metas gerais (fls. 1.967/1.981).  (ii) Já o Programa de Gestão de Desempenho (GEDP) está baseado em metas  individuais  dos  empregados  e  metas  corporativas,  com  aplicação  aos  gerentes, consultores, analistas e técnicos de nível superior especializado (fls.  2.129/2.145).   (iii) Além disso, a negociação coletiva  estabelece um "plus"  fixo, de  forma  adicional aos resultados acima mencionados.  Quando  aos  diretores  não  empregados,  a  participação  nos  lucros  ou  resultados  é  paga  na  forma  de  remuneração  variável  aferida  considerando  o  atingimento  de  metas  individuais  e  corporativas,  utilizando­se  da mesma  sistemática  do  Programa GEDP,  a  eles também voltado (fls. 2.129/2.145).  No curso do procedimento  fiscal,  a autoridade  lançadora  identificou que os  pagamentos realizados pela empresa em função dos programas de participação nos  lucros ou  resultados  estavam  segregados  por  rubricas,  discriminadas  nas  folhas  de  pagamento  e  escrituração contábil. Por uma questão metodológica, a fiscalização optou em expor a situação  concreta  existente  quanto  às  participações  pagas  aos  segurados  empregados  e  diretores  estatutários  igualmente  tomando  como  referência  as  rubricas  utilizadas  pela  empresa  na  sua  documentação.   Não significa, porém, compreender que as razões da autoridade fiscal para a  constituição  do  crédito  tributário  devem  ser  analisadas  isoladamente,  deixando de  lado,  para  fins  de  confronto  com  a  disciplina  da Lei  nº  10.101,  de  19  de  dezembro  de  2000,  o  exame  integrado dos programas de participação nos lucros ou resultados.  Ao  detalhar  a  legislação  tributável  aplicável  aos  fatos  jurídicos,  o  agente  fiscal destacou que a participação nos lucros ou resultados tem por finalidade a integração entre  o capital e trabalho, como incentivo à produtividade, devendo atender a vários requisitos para  ficar de fora do alcance da tributação, em conformidade com o art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000  (item 5.2 do Relatório Fiscal, às fls. 41):  5.2 ­ Para que a participação dos empregados nos lucros  ou  resultados  da  empresa  não  se  constitua  base  de  incidência  de  contribuições  previdenciária,  urge  que  os  pagamentos  ou  créditos  a  este  título  atendam  à  normatização  trazida  pela  MP  794/94  (reedições  posteriores),  transformada  na  Lei  nº  10.101  de  19/12/2000,  que  regula  a  referida  participação  como  instrumento  de  integração  entre  o  capital  e  o  trabalho  e  Fl. 9385DF CARF MF     54 como  incentivo  à  produtividade,  nos  termos  do  art.  7º,  inciso XI, da Constituição.  Notadamente  o  artigo  2º  da  Lei  nº  10.101  traz  a  obrigatoriedade  de  que  os  pagamentos  ou  créditos  a  título  de  participação  nos  lucros  e  resultados  seja  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados através  de  uma  comissão  escolhida  pelas  partes ou através de acordo/convenção coletiva, sendo  que  dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos direitos substantivos da participação e das  regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das  informações pertinentes ao cumprimento do acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período  de  vigência  e  prazos  para  revisão  do  acordo,  podendo  ser  considerados,  entre  outros,  critérios  e  condições  de  índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da empresa e programas de metas, resultados e prazos,  pactuados previamente.  Passa­se, na sequência, à análise dos pagamentos realizados pela recorrente a  título de participação nos lucros ou resultados.  c.1) PLR aos segurados empregados  De acordo com o art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000, a participação nos lucros  ou  resultados  deverá  decorrer  de  negociação  coletiva  entre  o  empregador  e  os  seus  empregados, nesses termos:  Art. 2º A participação nos lucros ou resultados será objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos  procedimentos  a  seguir  descritos,  escolhidos pelas partes de comum acordo:  I  ­  comissão  paritária  escolhida  pelas  partes,  integrada,  também, por um representante indicado pelo sindicato da  respectiva categoria;  II ­ convenção ou acordo coletivo.  (...)  § 2º O instrumento de acordo celebrado será arquivado na  entidade sindical dos trabalhadores.  (...)  Independentemente  da  via  de  negociação  adotada,  é  obrigatória  a  participação  do  sindicato  representativo  da  categoria.  Há  uma  expressa,  literal  e  inequívoca  determinação do legislador ordinário nesse sentido. Mesmo a comissão paritária escolhida pela  empresa  e  trabalhadores  para  tratar  do  programa  de  pagamento  adicional  como  incentivo  à  produtividade, deverá contar com a participação de um representante do sindicato.  A  previsão  de  intervenção  do  sindicato  na  negociação  tem  por  finalidade  assegurar os interesses dos trabalhadores e contribuir para um melhor equilíbrio de forças com  vistas  à  elaboração  do  documento  que  conterá  os  direitos  substantivos  e  regras  adjetivas  da  Fl. 9386DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.360          55 participação.  Com  o  arquivamento  do  instrumento  de  acordo  na  entidade  sindical,  além  de  comprovar  os  termos  celebrados,  possibilita  exigir  da  empresa  o  cumprimento  das  regras  estipuladas.  A empresa se  refere  à existência de programas  espontâneos, posteriormente  convalidados pela negociação coletiva anual entre empregador e sindicato, por  intermédio da  assinatura de acordos coletivos.  A  fiscalização  trouxe  aos  autos  os  correspondentes  Acordos  Coletivos  de  Trabalho  (fls.  1.115/1.152).  No  Relatório  Fiscal,  há  um  breve  resumo  com  as  cláusulas  associadas à participação dos empregados nos lucros ou resultados (item 5.3, às fls. 41/42).  Para  melhor  análise  do  conteúdo  daa  cláusulas,  reproduzo  as  disposições  contidas nos acordos coletivos de trabalho.  Acordo Coletivo de Trabalho de 2006/2007 (fls. 1.115/1.127)  Vigência: 1º/11/2006 a 31/10/2007  Registro: 29/1/2007  CLÁUSULA  14ª  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS  2006:  As  partes  estabelecem  o  pagamento  de  uma parcela fixa, no valor de R$ 3.100,00 (três mil e cem reais),  mais o valor correspondente a 80% (oitenta por cento) do salário  nominal de cada empregado, garantindo­se um valor mínimo de  R$ 4.370,00 (quatro mil e trezentos e setenta reais) a ser pago no  mês de janeiro de 2007. Deste total será deduzido o valor de R$  1.100,00 (mil e cem reais) adiantados em julho de 2006.  § 1º  ­ Fazem parte desta cláusula os valores do PME ­ Plano de  Metas  por  Equipe,  referentes  ao  primeiro  semestre  de  2006,  pagos no mês de julho de 2006 e os valores do segundo semestre  de 2006, que serão pagos no mês de janeiro de 2007.  § 2º ­ Não se incluem nesta cláusula os Aprendizes de Ofício.  §  3º  ­  O  valor  pago  a  título  de  participação  nos  lucros  não  integrará  o  salário  para  qualquer  efeito,  não  sendo  incorporado  pra  efeito  de  cálculo  de  parcelas  rescisórias,  benefícios  e/ou  demais consectários.  Acordo Coletivo de Trabalho de 2007/2008 (fls. 1.128/1.140)  Vigência: 1º/11/2007 a 31/10/2008  Assinatura: 6/3/2008  CLÁUSULA  13ª  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS  2007:  As  partes  estabelecem  o  pagamento  de  uma parcela  fixa, no valor de R$ 3.600,00 (três mil e seiscentos  reais), mais o valor correspondente a 80% (oitenta por cento) do  Fl. 9387DF CARF MF     56 salário  nominal  de  cada  empregado,  garantindo­se  um  valor  mínimo  de R$  4.800,00  (quatro mil  e  oitocentos  reais)  a  serem  pagos  até 7  (sete) dias úteis após a assinatura do Acordo. Deste  total será deduzido o valor de R$ 1.300,00 (mil e trezentos reais)  adiantados em julho de 2007.  § 1º  ­ Fazem parte desta cláusula os valores do PME ­ Plano de  Metas  por  Equipe,  referentes  ao  primeiro  semestre  de  2007,  pagos no mês de julho de 2007 e os valores do segundo semestre  de 2007, pagos no mês de janeiro de 2008.  § 2º ­ Não se incluem nesta cláusula os Aprendizes de Ofício.  §  3º  ­  O  valor  pago  a  título  de  participação  nos  lucros  não  integrará  o  salário  para  qualquer  efeito,  não  sendo  incorporado  pra  efeito  de  cálculo  de  parcelas  rescisórias,  benefícios  e/ou  demais consectários.  Acordo Coletivo de Trabalho de 2008/2009 (fls.1.141/1.152)  Vigência: 1º/11/2008 a 31/10/2009  Assinatura: 5/12/2008  CLÁUSULA  13ª  ­  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS  2008:  As  partes  estabelecem  o  pagamento  de  uma parcela  fixa, no valor de R$ 3.600,00 (três mil e seiscentos  reais), mais o valor correspondente a 80% (oitenta por cento) do  salário  nominal  de  cada  empregado,  garantindo­se  um  valor  mínimo  de R$  4.800,00  (quatro mil  e  oitocentos  reais)  a  serem  pagos até a segunda semana de janeiro. Deste total será deduzido  o valor de R$ 1.400,00 (mil e quatrocentos  reais) adiantados em  julho de 2008.  § 1º  ­ Fazem parte desta cláusula os valores do PME ­ Plano de  Metas  por  Equipe,  referentes  ao  primeiro  semestre  de  2008,  pagos no mês de julho de 2008 e os valores do segundo semestre  de 2008, a serem pagos no mês de janeiro de 2009.  § 2º ­ Não se incluem nesta cláusula os Aprendizes de Ofício.  §  3º  ­  O  valor  pago  a  título  de  participação  nos  lucros  não  integrará  o  salário  para  qualquer  efeito,  não  sendo  incorporado  pra  efeito  de  cálculo  de  parcelas  rescisórias,  benefícios  e/ou  demais consectários.  Observa­se  que  a  participação  nos  lucros  ou  resultados,  segundo  os  documentos  pactuados,  consiste  em  uma  parcela  fixa  e  outra  variável.  A  parcela  variável  é  resultado  da  apuração  do  PME,  de  cada  equipe,  ao  passo  que  a  parcela  fixa  garante  um  pagamento mínimo a título de participação, proporcional ao salário dos empregados, quando o  somatório  das  partes  variável  e  fixa  resultar  em  montante  inferior  ao  valor  de  referência  estabelecido.   Fl. 9388DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.361          57 De início, antes de examinar o que está ostensivo nos acordos coletivos, cabe  destacar a inexistência de qualquer menção ao Programa GEDP, o que lhe retira, de imediato, o  respaldo na negociação coletiva.   Argumenta  a  empresa  que,  tal  como  o  PME,  o  GEDP  é  um  programa  de  gestão de resultados mantido de forma espontânea, encontrando apoio no § 3º do art. 3º da Lei  nº  10.101,  de  2000,  que  permite  expressamente  a  existência  de  planos  espontâneos  para  pagamento da participação nos lucros ou resultados.  Reproduzo o preceptivo legal mencionado da Lei nº 10.101, de 2000:  Art. 3º (...)  §  3º  Todos  os  pagamentos  efetuados  em  decorrência  de  planos de participação nos lucros ou resultados, mantidos  espontaneamente pela empresa, poderão ser compensados  com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções  coletivas  de  trabalho  atinentes à  participação nos  lucros  ou resultados.  (...)  Ocorre que, como visto, os incisos I e II do art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000,  autorizam  apenas  duas  hipóteses de procedimento para  elaboração de planos  de participação  nos lucros ou resultados.   Ao  reportar  a  programas mantidos  espontaneamente  pela  empresa,  é  de  se  convir que a lei pretendeu fazer alusão à participação oriunda da comissão paritária escolhida  pela empresa e empregados,  integrada,  também por um representante  indicado pelo sindicato  da  categoria  (inciso  I),  em  contraposição  às  obrigações  surgidas  dos  acordos  ou  convenções  coletivas de trabalho firmados pelas partes (inciso II).   Tal interpretação sistemática possibilita a coexistência, para o mesmo período  de  aferição,  de  dois  distintos  planos  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  livres  de  tributação, desde que no âmbito do regramento da Lei nº 10.101, de 2000.  Evidentemente,  não  há  óbice  para  que  a  empresa  implemente  facultativamente  uma  participação  dos  empregados  nos  lucros,  mediante  uma  iniciativa  unilateral, como previsto, por exemplo, no art. 58 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro  de 1977:  Art  58  ­  Podem  ser  excluídas  do  lucro  líquido  do  exercício,  para  efeito  de  determinar  o  lucro  real,  as  participações nos lucros da pessoa jurídica:  I  ­  atribuídas a  seus  empregados  segundo normas  gerais  aplicáveis, sem discriminações, a todos que se encontrem  na mesma situação, por dispositivo do estatuto ou contrato  social, ou por deliberação da assembléia de acionistas ou  sócios quotistas;  ...)  Fl. 9389DF CARF MF     58 Porém, nessa última hipótese, será um participação alheia aos benefícios da  Lei nº 10.101, de 2000.  Em relação ao GEDP, portanto, estão ausentes  elementos de convicção que  possam  atestar  com  segurança  que  a  fixação  dos  critérios  e  das  condições  do  plano  ocorreu  mediante negociação entre a empresa e os empregados, na forma prevista na Lei nº 10.101, de  2000.  A falta de negociação com participação do sindicato da respectiva categoria  implica  considerar  a  parcela  GEDP  como  integrante  da  remuneração  e  do  salário­de­ contribuição do trabalhador.  Na  sequência,  aprofundo  a  análise  dos  termos  expressos  nos  Acordos  Coletivos de Trabalho.   No que toca aos pagamentos vinculados à parcela fixa, a sua estipulação, na  forma  realizada  nos  acordos  coletivos,  desvirtua  a  essência  do  instituto  da  participação  nos  lucros  ou  resultados  previsto  em  lei,  visto  que  desconsidera  qualquer  esforço  individual,  da  equipe ou mesmo do grupo de empregados para o alcance de índices de produtividade, metas  ou  resultados,  os  quais  deveriam  ser  aferidos  para  fins  de  cumprimento  do  pactuado  previamente entre as partes.   Nesse  sentido, dispõem os arts. 1º  e 2º da Lei nº 10.101, de 2000, a  seguir  reproduzidos:  Art.  1º Esta Lei  regula  a participação dos  trabalhadores  nos lucros ou resultados da empresa como instrumento de  integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à  produtividade,  nos  termos  do  art.  7º,  inciso  XI,  da  Constituição.  Art. 2º (...)  § 1º Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação  dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período  de  vigência  e  prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados,  entre outros, os seguintes critérios e condições:  I ­ índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da  empresa;  II  ­  programas  de metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente.  (...)  Cuida­se,  assim,  de  uma  parcela  com  evidente  natureza  de  complemento  salarial, inclusive estando atrelada parcialmente ao salário nominal de cada empregado.   Por  derradeiro,  aprecio  o  que  dispõe  os  acordos  coletivos  a  respeito  da  parcela variável  correspondente  ao PME. Consoante os  textos  reproduzidos,  o único  aspecto  Fl. 9390DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.362          59 que vem especificado nos acordos coletivos é a previsão de seu pagamento aos trabalhadores  no ano­calendário. Nada mais.  Se  de  um  lado  é  impraticável,  em  princípio,  o  acordo  coletivo  conter  o  detalhamento  integral  de  metas,  critérios  e  condições  acordados  entre  as  partes,  de  outro  é  inaceitável  a  inexistência  de  qualquer  disciplinamento  no  instrumento  decorrente  da  negociação  quanto  à  explicitação  da  regras  a  que  estarão  submetidos  a  empresa  e  os  seus  empregados para fins da participação nos lucros ou resultados.  A  Lei  nº  10.101,  de  2000,  é  clara  quando  afirma  que  do  resultado  da  negociação,  que  deve  ser  formalizado mediante  documento,  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação  dos  direitos  substantivos  e  quanto  à  fixação  das  regras  adjetivas,  com  previsão  de  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado (art. 2º, § 1º).  Nos acordos coletivos nem mesmo houve preocupação em se estabelecer as  condições  e  os  critérios  genéricos  do PME,  em  que  se  faz  a opção  de  transferir  a  descrição  pormenorizada das regras para atos internos que são elaborados em separado, sem prejuízo do  aval do sindicato.  A recorrente sustenta que os planos de participação nos lucros ou resultados,  tal  como  o  PME,  são  objeto  de  prévias  discussões  e  que  o  acordo  coletivo  tão  somente  homologa  e  ratifica  os  termos  negociados  antecipadamente  entre  as  partes.  Vale  dizer,  há  participação direta dos sindicatos dos trabalhadores na negociação muito antes do fechamento  do acordo.   Ainda  que  se  admita,  em  regime  de  exceção,  e  não  como  regra,  a  possibilidade  de  o  sindicato  delegar  ou  consentir,  explícita  ou  implicitamente,  que  alguns  critérios  e  condições  do PME possam  ser  acordados  entre  empresa  e  empregados  sem  a  sua  participação, não há como validar a elaboração integral do plano de participação nos lucros ou  resultados,  como  aparenta  ocorrer,  restrita  apenas  às  tratativas  diretas  entre  patrão  e  empregados, sem a intermediação do sindicato.  Há, no caso, uma visível e indesejável afronta explícita ao previsto na Lei nº  10.101,  de  2000,  em  desprezo  à  finalidade  das  suas  normas  de  garantia,  cuja  manifestação  posterior  do  sindicato,  com  o  agravante  do  seu  caráter  superficial,  não  tem  o  condão  de  legitimar a assinatura do acordo.  Acresço ainda mais um motivo para a não aceitação dos acordos coletivos em  face do regramento previsto na Lei nº 10.101, de 2000. Segundo a fiscalização, os pagamentos  foram realizados no próprio mês da assinatura dos acordos ou pagos em até 7 dias úteis após a  assinatura do acordo (item 5.4 do Relatório Fiscal, às fls. 43).  De  fato,  o  acordo  registrado  em  29/1/2007  aprovou  o  pagamento  de  participação no PME do ano­calendário 2006 (1º e 2º semestres), enquanto o acordo firmado  em 6/3/2008 confirmou o pagamento no ano­calendário 2007 (1º e 2º semestres).   Destaco  que  o  acordo  coletivo  datado  de  6/3/2008  assumiu  contornos  inusitados,  pois  no  momento  em  que  foi  assinado  já  haviam  sido  pagos  todos  os  valores  relacionados ao PME do ano de 2007, ali previstos (fls. 1.131).  Fl. 9391DF CARF MF     60 A  rigor,  esse  acordo  assinado  em  5/12/2008  validou  o  pagamento  de  participação nos lucros ou resultados do PME ainda em curso, relativamente ao ano­calendário  2008 (1º e 2º semestres). Todavia, os efeitos práticos acabam sendo idênticos a uma aprovação  em janeiro de 2009, como adiante explico.  A assinatura do termo de ajuste antes do início do período a que se refiram os  lucros  ou  resultados  é  a  situação  ideal  para  a  garantia  dos  direitos  dos  trabalhadores  e  o  incentivo  ao  aumento  de  produtividade. Nada  obstante,  possui  reduzida  aplicação  no mundo  real, dadas as dificuldades práticas de negociação e conclusão a tempo da sua formalização por  escrito.  Por  outro  lado,  no  extremo  oposto,  não  me  alinho  àqueles  que  defendem  como suficiente  tão somente a  formalização do acordo não suceder ao pagamento da parcela  final da participação nos lucros ou resultados.  Apenas  quando  da  assinatura  do  termo  de  acordo,  com  a  participação  do  respectivo sindicato, concretiza­se a negociação entre as partes e o ato consensual está apto a  produzir efeitos jurídicos.  Em  que  pese  o  silêncio  da  lei  em  relação  ao  momento  da  assinatura  do  instrumento de negociação, a interpretação sistemática do inciso XI do art. 7º da Constituição  da República de 1988 c/c Lei nº 10.101, de 2000, revela a obrigatoriedade de prévia pactuação  dos  termos do acordo para autorizar a  fruição do benefício  fiscal, com antecedência  razoável  aos  fatos que pretende regular, para que se possa incentivar a produtividade do empregado e  este adotar medidas para atingir as metas ou os resultados pré­estabelecidos.  Via de regra, portanto, é possível aceitar que a assinatura do acordo possa ser  efetivada durante o exercício de  avaliação, desde que o  instrumento  esteja assinado antes do  término do período de apuração.  Entretanto, penso que não atende aos requisitos legais a assinatura apenas no  último  mês  do  período  de  apuração  dos  resultados,  pois  tal  situação  revela­se  similar  à  assinatura posterior ao término do período de apuração. O lapso de tempo é insuficiente para  que  o  empregado  possa  direcionar  seus  esforços  para  alcançar  o  que  foi  juridicamente  pactuado.  Exposta a questão nesses termos, entendo que a autoridade fiscal procedeu de  modo correto ao considerar os valores pagos a título de participação nos lucros ou resultados  como submetidos à tributação, por estarem em desconformidade com o que prescreve a Lei nº  10.101, de 2000:  (i) Parcela fixa: por desvinculada de qualquer meta ou resultado previamente  acordado, revelador de nítida natureza salarial;  (ii) Parcela variável (Programa GEDP): não foi objeto de negociação prévia  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos  procedimentos  estabelecidos  nos  incisos  I  e  II  do  art.  2º  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  com  participação do sindicato; e  (iii) Parcela variável (Plano PME): não foi objeto de negociação prévia entre  a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos previstos nos  incisos  I  e  II  do  art.  2º  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  com  participação  do  sindicato.   Fl. 9392DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.363          61 Além  disso,  os  acordos  coletivos  foram  assinados  em  data  posterior  ao  período de aferição (anos 2006 e 2007) ou no último mês de aferição (ano 2008), cujo efeito  prático,  nesta  última  hipótese,  mostra­se  similar  à  assinatura  após  o  término  do  período  de  apuração.  Deixo de efetuar análise adicional a respeito de outros argumentos de defesa  contra  a  pretensão  fiscal,  por  desnecessário  e/ou  irrelevante  para  o  deslinde  desta  parte  do  julgamento.  Os fundamentos acima delineados são mais que suficientes para explicitar as  minhas  razões  pelas  quais  deve  ser  mantido,  na  íntegra,  o  crédito  tributário  exigido  relativamente  aos  planos  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  destinados  aos  segurados  empregados.  c.2) PLR aos diretores não empregados (contribuintes individuais)  A empresa pagou participação nos  lucros ou resultados a seus diretores não  empregados,  na  condição  de  segurados  contribuintes  individuais,  na  forma  estabelecida  no  Plano GEDP.  Pois  bem.  Ao  excluir  da  incidência  tributária  a  participação  nos  lucros  ou  resultados da empresa paga ou creditada de acordo com lei específica, a alínea "j" do § 9º do  art. 28 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, refere­se à Lei nº 10.101, de 2000, destinada  tão somente aos segurados empregados.  Art. 28 (...)  § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins  desta Lei, exclusivamente:   (...)  j)  a  participação  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa,  quando paga ou creditada de acordo com lei específica;  (...)  Ao explicitar a norma de não  incidência, o  inciso X do § 9º do art. 214 do  Regulamento da Previdência Social  (RPS), aprovado pelo Decreto nº 3.048, de 6 de maio de  1999, toma o cuidado de acrescentar a expressão "empregado":  Art. 214 (...)  §  9º  Não  integram  o  salário­de­contribuição,  exclusivamente:  (...)  X ­ a participação do empregado nos lucros ou resultados  da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei  específica;  (...)    (GRIFOU­SE)  Fl. 9393DF CARF MF     62 Isso  porque  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  não  trata  de  pagamentos  a  trabalhadores não empregados, constando expressamente em seu corpo o regramento destinado  à negociação entre empresa e seus empregados:  Art. 2º A participação nos lucros ou resultados será objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos  procedimentos  a  seguir  descritos,  escolhidos pelas partes de comum acordo:   I  ­  comissão  paritária  escolhida  pelas  partes,  integrada,  também, por um representante indicado pelo sindicato da  respectiva categoria;   II ­ convenção ou acordo coletivo.   (...)    (GRIFOU­SE)  Mais recentemente, o Supremo Tribunal Federal (STF) analisou a disciplina  jurídica relativa à participação nos lucros ou resultados prevista no inciso XI do art. 7º da Carta  Política de 1988.   Concluiu  a  Corte  Suprema  que  sendo  o  preceito  constitucional  de  eficácia  limitada, a regulamentação somente se operou com a edição da Medida Provisória nº 794, de  29 de dezembro de 1994, reeditada inúmeras vezes até a conversão na Lei nº 10.101, de 2000,  incidindo contribuição previdenciária relativamente aos fatos geradores concretizados antes da  vigência daquele ato normativo.  Eis  a  ementa  do  Recurso  Extraordinário  (RE)  nº  569.441/RS,  submetido  a  sistemática de repercussão geral, Relator Ministro Dias Toffoli e Redator do Acórdão Ministro  Teori Zavascki, julgado na sessão de 30/10/2014:   EMENTA:  CONSTITUCIONAL  E  PREVIDENCIÁRIO.  PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. NATUREZA JURÍDICA  PARA  FINS  TRIBUTÁRIOS.  EFICÁCIA  LIMITADA  DO  ART.  7º,  XI,  DA  CONSTITUIÇÃO  FEDERAL.  INCIDÊNCIA  DA  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA  SOBRE  ESSA  ESPÉCIE  DE  GANHO  ATÉ  A  REGULAMENTAÇÃO DA NORMA CONSTITUCIONAL.  1. Segundo afirmado por precedentes de ambas as Turmas  desse  Supremo  Tribunal  Federal,  a  eficácia  do  preceito  veiculado  pelo  art.  7º,  XI,  da  CF  –  inclusive  no  que  se  refere  à  natureza  jurídica  dos  valores  pagos  a  trabalhadores  sob  a  forma  de  participação  nos  lucros  para fins tributários – depende de regulamentação.  2. Na medida em que a disciplina do direito à participação  nos  lucros  somente  se  operou  com  a  edição  da  Medida  Provisória  794/94  e  que  o  fato  gerador  em  causa  concretizou­se  antes  da  vigência  desse  ato  normativo,  deve  incidir,  sobre  os  valores  em  questão,  a  respectiva  contribuição previdenciária.  3. Recurso extraordinário a que se dá provimento.  De modo que não há como acolher o entendimento de que a expressão "lei  específica" contida na alínea "j" do § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991, refere­se a mais de  Fl. 9394DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.364          63 uma lei ordinária, além da Lei nº 10.101, de 2000, abarcando a distribuição de valores também  com  base  na  Lei  nº  6.404,  de  15  de  dezembro  de  1976,  a  qual  disciplina  as  sociedades  anônimas.  Adiciona  a  recorrente  que  as  parcelas  não  podem  compor  o  salário­de­ contribuição  do  trabalhador  em  razão  do  cumprimento  de  todos  os  requisitos  para  a  distribuição  da  participação  nos  lucros  aos  administradores  elencados  no  art.  152  da  Lei  nº  6.404, de 1976.  Para  melhor  compreensão  da  previsão  contida  na  Lei  das  sociedades  anônimas, transcrevo o art. 152 da Lei nº 6.404, de 1976:  Remuneração  Art. 152. A assembléia­geral  fixará o montante global ou  individual da remuneração dos administradores, inclusive  benefícios  de  qualquer  natureza  e  verbas  de  representação,  tendo  em  conta  suas  responsabilidades,  o  tempo  dedicado  às  suas  funções,  sua  competência  e  reputação  profissional  e  o  valor  dos  seus  serviços  no  mercado.   §  1º  O  estatuto  da  companhia  que  fixar  o  dividendo  obrigatório em 25% (vinte e cinco por cento) ou mais do  lucro  líquido,  pode  atribuir  aos  administradores  participação no lucro da companhia, desde que o seu total  não ultrapasse a remuneração anual dos administradores  nem  0,1  (um  décimo)  dos  lucros  (artigo  190),  prevalecendo o limite que for menor.  § 2º Os administradores somente farão jus à participação  nos  lucros  do  exercício  social  em  relação  ao  qual  for  atribuído  aos  acionistas  o  dividendo  obrigatório,  de  que  trata o artigo 202.  Os  pagamentos  realizados  a  título  de  "atribuição  estatutária",  também  conhecidos  como  "participação  estatutária",  como  ora  se  cuida,  não  se  equiparam  a  valores  decorrentes da remuneração de capital.  A remuneração do administrador pode ser composta por duas parcelas, uma  fixa, conhecida como pró­labore (art. 150, "caput") e outra variável, consistente na participação  nos lucros da companhia por ações, conforme definido pelos acionistas (art. 150, § 1º). Em um  e  outro  caso,  não  há  como  liberar  a  empresa  da  tributação,  porquanto  as  verbas  possuem  natureza remuneratória.   É verdade que a participação estatutária dos administradores, assim como o  pagamento de dividendos aos acionistas, são contabilizadas em contas de patrimônio líquido,  mediante  redução  do  lucro  acumulado,  e  não  mediante  débito  em  contas  de  resultado  do  exercício social.   Porém,  tal  característica  contábil  comum  é  insuficiente  para  agregar  a  natureza  de  remuneração  do  capital  à  participação  estatutária. O  dividendo  pago  a  acionista  Fl. 9395DF CARF MF     64 decorre  da  participação  acionária  na  sociedade,  ao  passo  que  a  participação  estatutária  ao  diretor não empregado é paga em razão da prestação do trabalho.  De  mais  a  mais,  para  fins  da  incidência  da  tributação  previdenciária,  a  exigência  de  habitualidade  das  parcelas  recebidas  pelo  segurado  restringe­se  somente  aos  ganhos sob a forma de utilidades, denominados "in natura".   A legislação tributária não faz menção ao requisito da habitualidade para os  ganhos em pecúnia, de tal modo que estão incluídos no campo de incidência das contribuições  previdenciárias,  nos  termos  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  todos  os  pagamentos  em  dinheiro  destinados a retribuir o trabalho, quer sejam habituais ou não.  Mantenho  assim,  divergindo  o  I.  Relator,  o  crédito  tributário  exigido  pela  fiscalização  relativamente  ao  plano  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  destinado  aos  diretores não empregados (contribuintes individuais).  d) Riscos Ocupacionais  Minha  divergência  com  o  nobre  Relator  diz  respeito  apenas  aos  agentes  nocivos ruído e calor.   Argumenta a recorrente que os agentes insalubres apontados pela fiscalização  são integralmente controlados por medidas administrativas praticadas pela empresa, por meio  da adoção de equipamentos de proteção individual e/ou coletiva, entre outras providências no  ambiente de trabalho.  No caso do ruído, todos os casos de exposição acima do limite de tolerância  são passíveis de atenuação através de uso de equipamentos de proteção individual.  Quanto  ao  agente  físico  calor,  a  exposição  dos  empregados  é  meramente  intermitente,  tendo  em  vista  o  investimento  da  empresa  em  tecnologias  que  melhoram  o  ambiente de  trabalho,  tais como a criação de salas de descanso climatizadas,  revezamentos e  controles  das  fontes  emissoras  e  dos  sistemas  de  ventilação,  o  que  afasta  a  cobrança  do  adicional, nos termos do § 3º do art. 57 da Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991.   Penso diferente, conforme justifico a seguir.  d.1) Agente Ruído  O  Plenário  do  STF,  no  Recurso  Extraordinário  com  Agravo  (ARE)  nº  664.335/SC, com repercussão geral reconhecida, de Relatoria do Ministro Luiz Fux, julgado na  sessão  de  4/12/2014,  assentou  entendimento  no  sentido  de  que  a  prova  da  neutralização  da  nocividade pelo uso de Equipamento de Proteção Individual (EPI) afasta a contagem de tempo  de  serviço  especial  para  aposentadoria,  com  exceção  do  tempo  em  que  o  trabalhador  esteve  exposto de modo permanente ao agente físico ruído.  Para  melhor  compreensão  do  decidido  pelo  Tribunal  Constitucional,  transcrevo ementa do julgado na parte que interessa diretamente à matéria sob análise:  EMENTA:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  COM  AGRAVO.  DIREITO  CONSTITUCIONAL  PREVIDENCIÁRIO.  APOSENTADORIA  ESPECIAL.  ART.  201,  §  1º,  DA  CONSTITUIÇÃO  DA  REPÚBLICA.  Fl. 9396DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.365          65 REQUISITOS  DE  CARACTERIZAÇÃO.  TEMPO  DE  SERVIÇO  PRESTADO  SOB  CONDIÇÕES  NOCIVAS.  FORNECIMENTO DE EQUIPAMENTO DE PROTEÇÃO  INDIVIDUAL  ­  EPI.  TEMA  COM  REPERCUSSÃO  GERAL  RECONHECIDA  PELO  PLENÁRIO  VIRTUAL.  EFETIVA  EXPOSIÇÃO  A  AGENTES  NOCIVOS  À  SAÚDE.  NEUTRALIZAÇÃO  DA  RELAÇÃO  NOCIVA  ENTRE O  AGENTE  INSALUBRE E O  TRABALHADOR.  COMPROVAÇÃO  NO  PERFIL  PROFISSIOGRÁFICO  PREVIDENCIÁRIO  PPP  OU  SIMILAR.  NÃO  CARACTERIZAÇÃO  DOS  PRESSUPOSTOS  HÁBEIS  À  CONCESSÃO DE APOSENTADORIA ESPECIAL. CASO  CONCRETO.  AGENTE  NOCIVO  RUÍDO.  UTILIZAÇÃO  DE  EPI.  EFICÁCIA.  REDUÇÃO  DA  NOCIVIDADE.  CENÁRIO  ATUAL.  IMPOSSIBILIDADE  DE  NEUTRALIZAÇÃO.  NÃO  DESCARACTERIZAÇÃO  DAS  CONDIÇÕES  PREJUDICIAIS.  BENEFÍCIO  PREVIDENCIÁRIO  DEVIDO.  AGRAVO  CONHECIDO  PARA  NEGAR  PROVIMENTO  AO  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  (...)  12. In casu, tratando­se especificamente do agente nocivo  ruído,  desde  que  em  limites  acima  do  limite  legal,  constata­se  que,  apesar  do  uso  de  Equipamento  de  Proteção  Individual  (protetor  auricular)  reduzir  a  agressividade do ruído a um nível tolerável, até no mesmo  patamar  da  normalidade,  a  potência  do  som  em  tais  ambientes causa danos ao organismo que vão muito além  daqueles  relacionados  à  perda  das  funções  auditivas.  O  benefício  previsto  neste  artigo  será  financiado  com  os  recursos  provenientes  da  contribuição  de  que  trata  o  inciso  II  do  art.  22  da  Lei  no  8.212,  de  24  de  julho  de  1991,  cujas  alíquotas  serão  acrescidas  de  doze,  nove  ou  seis  pontos  percentuais,  conforme  a  atividade  exercida  pelo segurado a serviço da empresa permita a concessão  de  aposentadoria  especial  após  quinze,  vinte  ou  vinte  e  cinco anos de contribuição, respectivamente.  13. Ainda que se pudesse aceitar que o problema causado  pela exposição ao ruído relacionasse apenas à perda das  funções auditivas, o que indubitavelmente não é o caso, é  certo  que  não  se  pode  garantir  uma  eficácia  real  na  eliminação  dos  efeitos  do  agente  nocivo  ruído  com  a  simples  utilização  de  EPI,  pois  são  inúmeros  os  fatores  que  influenciam  na  sua  efetividade,  dentro  dos  quais  muitos são impassíveis de um controle efetivo, tanto pelas  empresas, quanto pelos trabalhadores.  14.  Desse  modo,  a  segunda  tese  fixada  neste  Recurso  Extraordinário é a seguinte: na hipótese de exposição do  trabalhador a ruído acima dos limites legais de tolerância,  a  declaração  do  empregador,  no  âmbito  do  Perfil  Profissiográfico  Previdenciário  (PPP),  no  sentido  da  Fl. 9397DF CARF MF     66 eficácia  do  Equipamento  de  Proteção  Individual  ­  EPI,  não  descaracteriza  o  tempo  de  serviço  especial  para  aposentadoria.  (...)      (GRIFOU­SE)  Como  se  vê,  embora  a  matéria  decidida  pela  Corte  se  refira  ao  direito  à  aposentadoria especial, garantindo a contagem de tempo especial durante o período em que o  trabalhador  esteja  exposto  a  ruído,  mesmo  que  faça  uso  de  EPI,  é  inegável  seu  reflexo  na  hipótese de incidência do adicional para financiamento do benefício da aposentadoria especial  de que trata o inciso II do art. 22 da Lei nº 8.212, de 1991, exigido com fundamento nos §§ 6º e  7º do art. 57 da Lei nº 8.213, de 1991.  Tal  conclusão  decorre  de  que  nenhum  benefício  previdenciário  poderá  ser  criado,  majorado  ou  estendido  sem  a  correspondente  fonte  de  custeio  total  e  do  princípio  constitucional  da  preservação  do  equilíbrio  financeiro  e  atuarial  da  Previdência  Social  (arts.  195, § 5º, e 201 da Constituição da República de 1988).  O uso efetivo de protetores auriculares pelos trabalhadores expostos a ruído,  como defendido pela recorrente, ainda que reduza o agente agressivo a um nível tolerável, não  é  capaz  de  neutralizar  a  ação  danosa  que  ele  provoca  na  saúde  do  trabalhador,  e,  por  consequência, não afasta a hipótese de  incidência do adicional para custeio da aposentadoria  especial  sobre  a  remuneração  dos  trabalhadores  expostos  ao  agente  nocivo  ruído  acima  dos  limites de tolerância.  A respeito do nível de exposição ao ruído, o critério de avaliação quantitativa  está previsto na Norma Regulamentadora (NR) nº 15, do Ministério do Trabalho e Emprego.  Os  fatos  determinantes  do  limite  de  tolerância  são  o  tempo de  exposição  e  a  intensidade do  ruído.  De  acordo  com  o  Quadro  do  Anexo  nº  1  da  NR­15,  o  nível  de  ruído  permitido  de  85  decibéis  diz  respeito  a  uma  exposição  diária  máxima  de  8  horas.  Caso  a  jornada de trabalho for de 7 horas, o nível de ruído não deverá exceder 86 decibéis. E assim por  diante.  Em outras palavras, segundo a legislação de regência, quanto menor o tempo  de exposição ao  ruído é admitida uma maior  intensidade, chegando a 115 decibéis para uma  exposição diária máxima de 7 minutos.  Admitindo­se  uma  jornada  de  trabalho  de  8  horas,  sem  cogitar  o  cumprimento  de  horas  extras,  o  que  extrapolaria  o  tempo  de  exposição  diário  normal,  com  reflexos  na  diminuição  do  limite  de  tolerância,  o  lançamento  de  ofício  deve  ser mantido  na  hipótese de exposição do segurado empregado a ruído superior a 85 decibéis (> 85 db).  Para  fins  de  identificação  dos  trabalhadores  expostos  ao  ruído  acima  dos  limites  legais  de  tolerância,  assim  como  da  respectiva  remuneração,  deve  ser  utilizada  a  Planilha  do  Anexo  ANFOPAGRO,  às  fls.  1.175/1.706,  a  partir  da  informação  contida  na  coluna "RUÍDO", somente e tão somente quando o valor for maior que 85 db.  Fl. 9398DF CARF MF Processo nº 15504.725977/2011­09  Acórdão n.º 2401­004.509  S2­C4T1  Fl. 9.366          67 d.2) Agente Calor  Como a própria empresa reconhece na peça recursal, não há equipamentos de  proteção  capazes de  reduzir os níveis  de exposição  considerados  insalubres  relativamente  ao  agente físico calor.  O Anexo nº 3 da NR­15 estabelece  limites de  tolerância para  exposição  ao  calor, acima do qual haverá probabilidade de dano à saúde do trabalhador, durante a sua vida  laboral. A  exposição  ao  calor  é  avaliada  através  do  Índice  de Bulbo Úmido Termômetro  de  Globo (IBUTG).  Mesmo  uma  política  de  descanso  e  revezamento,  não  tem  o  condão  de  descaracterizar a exposição desses empregados ao risco no ambiente de trabalho.  O  Quadro  nº  1  do  Anexo  nº  3  da  NR­15  prevê  o  período  de  descanso  necessário  frente ao período efetivamente  trabalhado,  levando em conta o  índice de  calor do  ambiente, aliado ao tipo de atividade desenvolvida pelo trabalhador.  A previsão de períodos de repouso em ambiente de exposição ao calor mais  ameno,  devido  ao  regime  de  descanso  no  próprio  local,  não  significa  intermitência,  não  descaracteriza  a  exposição  do  trabalhador  ao  agente  nocivo  e  nem  lhe  retira  o  direito  à  aposentadoria especial.  Para  fins de  identificação dos  trabalhadores  expostos  ao agente calor acima  dos  limites  legais de  tolerância,  assim  como da  respectiva  remuneração,  deve ser utilizada a  Planilha do Anexo ANFOPAGRO, às  fls. 1.175/1.706, a partir das  informações contidas nas  colunas "CALOR" e "LT CALOR", somente e tão somente quando o valor de "CALOR" maior  que "LT CALOR".  Em síntese, cabe decotar do lançamento relativo aos "Riscos Ocupacionais",  apenas os valores  incidentes  sobre as  remunerações dos  segurados empregados não expostos  aos  agentes  nocivos  ruído  e/ou  calor  acima  dos  limites  de  tolerância,  nos  termos  antes  explicados.  e)  Adicional  para  financiamento  da  aposentadoria  especial  sobre  as  parcelas de PLR  Esclarece a fiscalização que realizou o lançamento de ofício correspondente  ao adicional para financiamento da aposentadoria especial, na alíquota de 6%, incidente sobre  os  valores  pagos  a  título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  para  os  segurados  empregados expostos a riscos ocupacionais (item 6 do Relatório Fiscal, às fls. 46/48).  A  relação  de  segurados  e  da  respectiva  remuneração  consta  do  Anexo  denominado de ARORUBPLR ­ FOPAG PLR SEGURADOS COM RISCO OCUPACIONAL  (fls. 338/573). No levantamento fiscal foram utilizados os códigos RP e RP2.  Uma  vez  tributável  a  parcela  da  participação  nos  lucros  ou  resultados  distribuída  nos  exercícios  de  2007  e  2008,  de  acordo  com  a  fundamentação  constante  deste  voto, é devida a cobrança do adicional para financiamento da aposentadoria especial sobre tais  Fl. 9399DF CARF MF     68 parcelas pagas aos segurados empregados expostos aos agentes nocivos ruído e calor acima dos  limites de tolerância.  Nada  obstante,  a  fim  de  manter  a  congruência  decisória,  é  insubsistente  a  cobrança  do  adicional  relativamente  aos  segurados  empregados  não  expostos  aos  agentes  nocivos ruído e/ou calor acima dos limites de tolerância ("tópico anterior").  A  exclusão  do  lançamento  fiscal  deve  ser  realizada  a  partir  dos  dados  da  planilha do Anexo ARORUBPLR, às fls. 338/573.  Conclusão  Ante  o  exposto,  voto  por CONHECER  do  recurso  voluntário  e DAR­LHE  PROVIMENTO PARCIAL para:  (a) afastar a sujeição passiva solidária em nome das empresas Aperam  Inox  Serviços  Brasil  Ltda,  Arcelormittal  Inox  Brasil  Tubos  Ltda  e  Arcelormittal  Bioenergia  Ltda,  pela  ausência  de  prova  do  grupo  econômico;  (b) decotar  do  lançamento  relativo  aos  "Riscos Ocupacionais"  apenas  os valores incidentes sobre as remunerações dos segurados empregados  que não  estejam expostos  aos  agentes nocivos  ruído  e/ou  calor  acima  dos limites de tolerância; e   (c) excluir a incidência do adicional para financiamento do benefício de  aposentadoria  especial  sobre  os  valores  pagos  a  título  de participação  nos  lucros  ou  resultados  exclusivamente  em  relação  aos  segurados  empregados  não  expostos  aos  agentes  ruído  e/ou  calor  acima  dos  limites de tolerância.  Acompanho o Relator nas demais matérias em que não há divergência com o  voto vencedor.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Cleberson Alex Friess                  Fl. 9400DF CARF MF

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6515227 #
Numero do processo: 10166.729141/2011-30
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Sep 22 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Wed Oct 05 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008 COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL. DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%. O prejuízo fiscal poderá ser compensado com o lucro real posteriormente apurado, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de prejuízos fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2008 COMPENSAÇÃO DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DE CSLL. DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%. A base de cálculo negativa de CSLL poderá ser compensada com as bases de cálculo posteriormente apuradas, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do lucro líquido ajustado (base positiva). Não há previsão legal que permita a compensação de base negativa acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa.
Numero da decisão: 9101-002.452
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer o Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa e Demetrius Nichele Macei, que lhe negaram provimento. (documento assinado digitalmente) Marcos Aurélio Pereira Valadão – Presidente em exercício. (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão (Presidente em Exercício), André Mendes de Moura, Adriana Gomes Rego, Rafael Vidal de Araújo, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Demetrius Nichele Macei, Luis Flavio Neto, Cristiane Silva Costa.
Nome do relator: RAFAEL VIDAL DE ARAUJO
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 24; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2210; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 853          1 852  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10166.729141/2011­30  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9101­002.452  –  1ª Turma   Sessão de  22 de setembro de 2016  Matéria  Compensação de prejuízos fiscais e de bases negativas de CSLL. Limite legal.  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  BANCO DO BRASIL S/A    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZO  FISCAL.  DECLARAÇÃO  FINAL.  LIMITAÇÃO DE 30%.  O  prejuízo  fiscal  poderá  ser  compensado  com  o  lucro  real  posteriormente  apurado, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento  do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de  prejuízos  fiscais  acima  deste  limite,  ainda  que  seja  no  encerramento  das  atividades da empresa.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2008  COMPENSAÇÃO  DE  BASE  DE  CÁLCULO  NEGATIVA  DE  CSLL.  DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%.  A base de cálculo negativa de CSLL poderá ser compensada com as bases de  cálculo  posteriormente  apuradas,  observado  o  limite  máximo,  para  a  compensação,  de  trinta  por  cento  do  lucro  líquido  ajustado  (base  positiva).  Não  há  previsão  legal  que  permita  a  compensação  de  base  negativa  acima  deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  o  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  e,  no  mérito,  por  voto  de  qualidade,  em  dar­lhe  provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Marcos Antonio  Nepomuceno Feitosa e Demetrius Nichele Macei, que lhe negaram provimento.      AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 72 91 41 /2 01 1- 30 Fl. 853DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 854          2 (documento assinado digitalmente) Marcos Aurélio Pereira Valadão – Presidente em exercício.   (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araújo ­ Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Marcos  Aurélio  Pereira Valadão  (Presidente  em Exercício), André Mendes de Moura, Adriana Gomes Rego,  Rafael Vidal de Araújo, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Demetrius Nichele Macei, Luis  Flavio Neto, Cristiane Silva Costa.  Relatório  Trata­se  de  recurso  especial  de  divergência  interposto  pela  FAZENDA  NACIONAL em 15/09/2014, com fundamento no art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº  256,  de  22/06/2009  (RICARF/2009),  em  que  se  alega  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  acerca de matéria relacionada à lide.   A recorrente insurge­se contra o Acórdão nº 1103­001.058, por meio do qual  os  membros  da  3ª  Turma  Ordinária  da  1ª  Câmara  da  1ª  Seção  de  Julgamento  do  CARF  decidiram, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário.  A  decisão  recorrida  determinou  o  cancelamento  dos  créditos  tributários  constituídos  pela  Fiscalização.  As  autuações  se  fundamentaram  no  entendimento  de  que  as  instituições financeiras BESC S/A e BESCRI S/A, incorporadas pelo contribuinte BANCO DO  BRASIL S/A em 30/09/2008, não respeitaram o limite legal de 30% ao compensar a totalidade  de seu lucro real, apurado nos balanços especiais de incorporação levantados em setembro de  2008, com prejuízos fiscais acumulados. O mesmo foi observado em relação à CSLL, que teve  sua  base  de  cálculo  positiva  apurada  em  setembro  de  2008  compensada  integralmente  com  saldos negativos de exercícios anteriores.  Em  ambos  os  casos,  entendeu  a  Fiscalização  que  o  procedimento  adotado  pelas instituições financeiras sucedidas estava em desacordo com os arts. 42 e 58 da Lei       nº  8.981/1995  e  arts.  15  e  16  da  Lei  nº  9.065/1995.  Assim  foram  lavrados  autos  de  infração  relativos ao IRPJ e à CSLL apurados em 2008, mediante a aplicação do limite legal de 30% de  redução  das  bases  de  cálculo  dos  tributos. Os  créditos  tributários  lançados  contra  a  empresa  BESCRI S/A, sucedida do BANCO DO BRASIL S/A, constituem o objeto dos presentes autos.  Já os autos de infração lavrados contra a outra sucedida, BESC S/A, são tratados no processo  administrativo fiscal nº 10166.728996/2011­43.  A autuação  fora mantida em sede de  julgamento administrativo de primeira  instância e, posteriormente, cancelada pela 3ª Turma Ordinária da 1ª Câmara, em julgamento  que culminou na prolação do acórdão contra o qual ora se insurge a recorrente.  O acórdão recorrido foi assim ementado:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Fl. 854DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 855          3 Ano­calendário: 2008  PESSOA  JURÍDICA  EXTINTA  POR  INCORPORAÇÃO.  COMPENSAÇÃO  DE PREJUÍZOS FISCAIS SEM A TRAVA DE 30%.  A pessoa jurídica incorporada pode compensar no balanço de encerramento  de  atividades  o  prejuízo  fiscal  acumulado  sem  observância  da  "trava"  de  30%.   Os  autos  foram  encaminhados  eletronicamente  à  Procuradoria­Geral  da  Fazenda Nacional  (PGFN) em 03/09/2014. A  intimação pessoal presumida do Procurador  se  daria apenas em 03/10/2014, nos termos do §3º do art. 7º da Portaria MF nº 527/2010. Antes  disso, em 15/09/2014, tempestivamente portanto, foi interposto recurso especial que se insurgiu  contra  o  Acórdão  nº  1103­001.058,  sob  a  alegação  de  que  ele  teria  dado  à  lei  tributária  interpretação  diversa  da  que  tem  sido  adotada  em  outros  processos  julgados  no  âmbito  do  CARF.  O  recurso  especial  apresentado  pela  Fazenda  Nacional  contesta  a  interpretação dada pelo acórdão recorrido à questão da aplicabilidade da trava legal de 30% à  compensação de prejuízos fiscais  (e de bases de cálculo negativas de CSLL) no exercício de  encerramento das atividades de empresa, em razão de sua incorporação.  Em atendimento aos requisitos de admissibilidade do recurso especial, então  previstos nos arts. 67 e  seguintes do Anexo  II do RICARF/2009 (requisitos que basicamente  foram  mantidos  nos  arts.  67  e  seguintes  do  Anexo  II  da  versão  atualmente  vigente  do  Regimento, aprovada pela MF nº 343, de 09/06/2015  ­ RICARF/2015),  a  recorrente apontou  acórdãos  administrativos  que  teriam  dado  ao  tema  combatido  interpretação  diversa  daquela  esposada pelo acórdão recorrido.  A  PGFN  afirma  que  o  acórdão  guerreado,  ao  possibilitar  à  pessoa  jurídica  incorporada a compensação, no balanço de encerramento, de todo o prejuízo fiscal acumulado,  sem a observância da  limitação de 30% imposta pela  legislação,  teria divergido frontalmente  do Acórdãos nº 9101­001.337 e nº 9101­00.401, ambos proferidos pela 1ª Turma da Câmara  Superior de Recursos Fiscais (CSRF).  Além  de  defender  a  existência  de  divergência  jurisprudencial  entre  os  acórdãos  recorrido e paradigmas em  relação à matéria  indicada, a  recorrente apresenta ainda  alegações que deveriam, sob seu ponto de vista, provocar a reforma da decisão recorrida. Em  suma, argumenta­se que:  ­ Da análise dos  arts. 15 e 16 da Lei nº 9.065/1995, verifica­se que não há  previsão de  exceção quanto  à  limitação da  compensação de prejuízos  fiscais  e,  assim  sendo,  por absoluta falta de previsão legal, não é permitida a compensação de prejuízos fiscais acima  do limite máximo de 30% do lucro real, mesmo se tratando do ano­calendário de extinção da  pessoa jurídica;  ­ A  interpretação  adotada pelo  recurso  recorrido, no  sentido de que,  com o  encerramento  da  empresa  sucedida  e  diante  da  impossibilidade  de  aproveitamento  dos  prejuízos fiscais pela sucessora, a trava de 30% não deve ser aplicada, cria hipótese de exceção  não prevista em lei;  Fl. 855DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 856          4 ­ A compensação de prejuízos não pode ser considerada um direito subjetivo  da  empresa, mas  sim um benefício  fiscal  que  tem como objetivo permitir  que ela não  arque  sozinha com todo o ocasional déficit que venha a  ter. Assim, a observância da  trava de 30%  para a compensação não limita direitos dos contribuintes, mas apenas regula a forma como a  compensação permitida pela lei será exercida;  ­ O julgador, ao estabelecer exceção à regra de compensação de 30%, sem a  existência de previsão  legal,  está, na prática,  limitando a plenitude da norma e entendendo­a  parcialmente inconstitucional, embora sem redução de texto.  A  PGFN  encerra  seu  recurso  especial  com  o  pedido  de  que  este  seja  conhecido e provido para reformar o acórdão contestado.    A irresignação da recorrente foi submetida a juízo de admissibilidade, a fim  de se verificar o atendimento dos requisitos regimentalmente exigidos dos recursos especiais.  As conclusões foram expostas em despacho de 27/02/2015.   Considerou­se,  mediante  o  cotejo  entre  as  decisões,  devidamente  comprovado o dissenso proclamado pela recorrente: os acórdãos apontados como paradigmas  entendem,  de  forma  contrária  à  defendida  pelo  acórdão  recorrido,  que  deve  haver  a  manutenção do  limite de 30% para a compensação de prejuízos  fiscais, mesmo nos casos de  incorporação.   Diante  da  caracterização  da  existência  de  divergência  jurisprudencial  e  do  cumprimento dos demais requisitos regimentais aplicáveis à espécie recursal, o Presidente da  1ª Câmara  da  1ª  Seção  de  Julgamento  deu  seguimento  ao  recurso  especial  apresentado  pela  Fazenda Nacional.    Em 14/04/2015, o contribuinte foi intimado para tomar ciência do Acórdão nº  1103­001.058, do recurso especial apresentado pela PGFN e do despacho que o admitiu.   Em resposta à intimação, o contribuinte recorrido protocolou, em 17/04/2015,  contrarrazões  ao  recurso  especial  da  Fazenda  Nacional.  Assim  podem  ser  resumidas  as  alegações perfiladas pelo recorrido BANCO DO BRASIL:  ­  Não  se  aplica  a  "trava"  de  compensação  aos  casos  de  incorporação,  por  ausência  de  previsão  legal  que  trate  do  tema  em  a  empresas  que  estão  encerrando  suas  atividades. A limitação de 30% trazida pelos arts. 42 e 58 da Lei nº 8.981/1995 c/c os arts. 15 e  16 da Lei nº 9.065/1995, a toda evidência, não se aplica às hipóteses de empresas/sociedades  incorporadas;  ­ O precedente do Supremo Tribunal Federal (STF) que norteou o julgamento  dos  acórdãos  trazidos  como  paradigmas  (nº  9101­001.337  e  nº  9101­00.401)  em  nenhum  momento tratou do tema específico discutido nos presentes autos, ou seja, da compensação dos  prejuízos  fiscais para o  caso  exclusivo de encerramento da pessoa  jurídica por  incorporação,  fusão e/ou extinção;  ­ O Prof. Edmar Oliveira Andrade Filho defende o entendimento de que, não  sendo  tratada  pela  lei  a  aplicação  do  limite  de  30%  às  compensações  nos  casos  de  Fl. 856DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 857          5 desaparecimento  de  pessoa  jurídica,  por  incorporação,  fusão,  cisão  ou  extinção,  estaria  autorizada a compensação integral ("onde não há proibição, está implícita a permissão"). Além  disso,  como  a  lei  não  teve  a  intenção  de  restringir  o  direito  à  compensação, mas  apenas  de  impor­lhe  um marco  temporal,  na  situação­limite  de  encerramento  das  atividades  da  pessoa  jurídica, o direito à compensação poderia ser exercido integralmente;  ­  Estudo  elaborado  por  Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi  demonstra  a  total  incorreção  do  acórdão  paradigma  nº  9101­00.401,  contraditando  as  razões  de  decidir  que  justificaram, naquela ocasião, o não provimento do recurso especial da contribuinte. Tal estudo  comprovaria que este julgado, que marcou a mudança de orientação jurisprudencial da CSRF  acerca do tema, não refutou adequadamente as  teses e convicções firmadas ao longo dos dez  anos  em  que  a  jurisprudência  do  Conselho  de  Contribuintes  (atual  CARF)  foi  pacífica  pela  possibilidade de afastamento da limitação de 30% nos casos de extinção da pessoa jurídica por  incorporação;  ­ O mesmo estudo defende que o julgamento do Recurso Extraordinário (RE)   nº 344.994 pelo STF não deveria ter interferido na jurisprudência do CARF em relação à não­ aplicabilidade da trava de 30% para os casos de extinção da pessoa jurídica, uma vez que esta  hipótese específica não foi considerada no caso analisado por aquela Corte;  ­ O estudo afirma ainda que nunca houve restrição à plena compensação de  prejuízos no caso de extinção de pessoa jurídica, desde a vigência da Lei nº 154/1947 até os  dias atuais, em que vigora a Lei nº 9.065/1995.  ­ Quando uma pessoa jurídica é incorporada por outra, há necessariamente a  sucessão de direitos e obrigações. Os prejuízos fiscais da incorporada, no entanto, não podem  ser aproveitados, para fins de compensação nos anos posteriores, pela incorporadora, em razão  de  vedação  expressa  encontrada  no  art.  514  do  Decreto  nº  3.000/1999  (Regulamento  do  Imposto  de  Renda  ­  RIR/1999).  Assim,  nada  impede  que,  em  caso  de  descontinuidade  da  empresa, e na declaração de encerramento, seja efetuada a compensação integral dos prejuízos  fiscais e bases negativas acumulados, sendo inaplicável a trava de 30%.   Por  conta  de  tudo  que  expôs,  o  recorrido  pede,  ao  final,  que  o  recurso  especial  da  PGFN  não  seja  conhecido,  "por  total  ausência  de  preenchimento  dos  requisitos  intrínsecos recursais". Caso seja conhecido o recurso, requer o contribuinte que seu provimento  seja negado, com base nas razões expostas, mantendo­se incólume o acórdão recorrido.  Os autos seguiram então para a CSRF para o julgamento do recurso especial.  É o relatório.  Fl. 857DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 858          6 Voto             Conselheiro Rafael Vidal de Araujo, Relator.  Inicialmente, analiso o fato de o recorrido BANCO DO BRASIL ter pedido  em  suas  contrarrazões,  "que  o  recurso  aviado  não  seja  conhecido  por  total  ausência  de  preenchimento dos requisitos intrínsecos recursais".  Antes  do  pedido  propriamente  dito,  mas  já  nas  conclusões  de  suas  contrarrazões, o recorrido afirma que o recurso manejado pela PGFN "não reúne as condições  necessárias ao seu regular prosseguimento" e não mereceria agasalho "por inexistir a alegada  divergência jurisprudencial".  Pois  bem.  Apesar  de  as  afirmações  do  recorrido  serem  características  de  alegações preliminares de não conhecimento do recurso especial  interposto pela parte oposta,  não são explicitados em suas contrarrazões quais seriam os requisitos implícitos recursais que  restaram  inobservados. Tampouco  trouxe o  recorrido análise das  características dos acórdãos  indicados  como  paradigmas  que  acarretariam  na  inexistência  de  divergência  jurisprudencial  frente à decisão recorrida.  O  trecho  das  contrarrazões  que mais  se  assemelha  a  uma  arguição  de  não  conhecimento por ausência de divergência  jurisprudencial é o seguinte parágrafo, encontrado  na e­fl. 761:  "Convém ressaltar, por pertinente, que o precedente do STF que norteou  o  julgamento do acórdão nº  9101­00.401  (caso BUNGE)  ­  trazido  como  paradigma  pela  Recorrente,  e  na  mesma  esteira,  em  relação  ao  outro  acórdão nº 9101­001.337 trazido no Especial visando comprovar a suposta  divergência  jurisprudencial  ­  em  nenhum  momento  tratou  do  tema  específico discutido nos presentes processos, ou seja, a compensação  dos prejuízos fiscais para o caso exclusivo de encerramento da pessoa  jurídica por incorporação, fusão e/ou extinção." (grifou­se)  Observe­se  que,  na  realidade,  o  recorrido  defende  a  ausência  de  similitude  entre  o  acórdão  recorrido  e  o  julgado  do  Supremo  Tribunal  Federal  mencionado  na  fundamentação dos acórdãos paradigmas.  Por  óbvio,  tal  fato  não  ofende  o  requisito  de  admissibilidade  dos  recursos  especiais exigido pelo art. 67, anexo II, do RICARF/2009 (vigente à época da interposição do  recurso)  ou  do  RICARF/2015  (que  vige  atualmente).  O  que  se  exige,  para  fins  de  conhecimento  de  recursos  especiais,  é  que  os  acórdãos  recorrido  e  paradigma  tragam  interpretações  divergentes  acerca  de  legislação  tributária  em  face  de  situações  fáticas  e  jurídicas semelhantes. Não há cabimento em se procurar similitude entre o acórdão recorrido e  uma decisão judicial utilizada na fundamentação do entendimento que prevaleceu nos acórdãos  paradigmas.  Fl. 858DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 859          7 Sendo  assim,  adoto  integralmente  as  razões  expostas  no  despacho  que  examinou a admissibilidade do recurso especial  interposto pela PGFN, dele CONHECENDO  em relação à matéria contestada.  Passo à análise do mérito.  A controvérsia existente no presente processo diz respeito à autuação de IRPJ  e CSLL relativamente ao ano­calendário de 2008, por inobservância da chamada trava de 30%  na compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de CSLL.  Os autos de infração foram lavrados em face do sujeito passivo BANCO DO  BRASIL S/A devido ao fato de ele ter incorporado, em 30/09/2008, as instituições financeiras  BESC  S/A  e  BESCRI  S/A.  A  esta  última  instituição  sucedida  dizem  respeito  os  créditos  tributários tratados nos presentes autos.   De  acordo  com  a  peça  fiscal,  a  documentação  fornecida  pelo  contribuinte,  concernente ao ano­calendário de 2008, demonstra que o BESCRI S/A não observou o limite  de  30% do  lucro  líquido  ajustado  para  fins  de  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  bases  de  cálculo negativas dos períodos anteriores.  Ainda segundo a peça fiscal:   ­ com relação ao  IRPJ referente ao ano­calendário de 2008, o BESCRI S/A  realizou a compensação acima do limite legal (30%), pois, apesar de o lucro apurado por essa  empresa  ter  sido  de  R$16.353.892,26,  ela  compensou  o  montante  correspondente  a  R$16.353.892,26,  havendo,  dessa  forma,  o  excesso  de  compensação  no  valor  de  R$11.447.724,58;  ­ com relação à CSLL referente ao ano­calendário de 2008, o BESCRI S/A  realizou a compensação acima do  limite legal  (30%), pois, apesar de a base de cálculo desse  período  ter  sido  de  R$16.353.892,26,  ela  compensou  o  montante  correspondente  a  R$16.353.892,26,  havendo,  dessa  forma,  o  excesso  de  compensação  no  valor  de  R$11.447.724,58.  O  lançamento  foi  integralmente mantido  pela  decisão  de  primeira  instância  administrativa.  A  decisão  de  segunda  instância  administrativa  (ora  recorrida),  por  sua  vez,  deu  provimento  ao  recurso  voluntário  do  contribuinte,  para  fins  de  cancelar  o  lançamento,  encampando o entendimento de que "a pessoa jurídica incorporada pode compensar no balanço  de  encerramento  de  atividades  o  prejuízo  fiscal  acumulado  sem  observância  da  "trava"  de  30%".  O recurso especial da PGFN objetiva restabelecer os lançamentos de IRPJ e  CSLL.  De  acordo  com  o  acórdão  recorrido,  a  empresa  incorporada  poderia  compensar integralmente o prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa de CSLL, acumulados  em períodos anteriores, com os lucros apurados até a data de sua extinção, sem a observância  da "trava" de 30%, prevista nos arts. 15 e 16 da Lei nº 9.065/1995. Trazem os mencionados  dispositivos legais:  Fl. 859DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 860          8 Art.  15.  O  prejuízo  fiscal  apurado  a  partir  do  encerramento  do  ano­ calendário  de  1995,  poderá  ser  compensado,  cumulativamente  com  os  prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1994, com o lucro líquido  ajustado pelas adições e exclusões previstas  na  legislação do  imposto de  renda, observado o  limite máximo, para a compensação, de  trinta por  cento do referido lucro líquido ajustado.  Parágrafo  único.  O  disposto  neste  artigo  somente  se  aplica  às  pessoas  jurídicas  que mantiverem os  livros  e documentos, exigidos  pela  legislação  fiscal,  comprobatórios  do  montante  do  prejuízo  fiscal  utilizado  para  a  compensação.    Art.  16.  A  base  de  cálculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro,  quando  negativa,  apurada  a  partir  do  encerramento  do  ano­calendário  de  1995,  poderá ser compensada, cumulativamente com a base de cálculo negativa  apurada  até  31  de  dezembro  de  1994,  com  o  resultado  do  período  de  apuração  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  na  legislação  da  referida contribuição social, determinado em anos­calendário subseqüentes,  observado o limite máximo de redução de trinta por cento, previsto no  art. 58 da Lei nº 8.981, de 1995.  Parágrafo  único.  O  disposto  neste  artigo  somente  se  aplica  às  pessoas  jurídicas  que mantiverem os  livros  e documentos, exigidos  pela  legislação  fiscal,  comprobatórios  da  base  de  cálculo  negativa  utilizada  para  a  compensação. (grifou­se)  O  acórdão  recorrido  sustenta  suas  razões  em  aspectos  que  abordam  a  implicação legal de o direito à compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de  CSLL estar assegurado para os anos seguintes e as nuances desse direito diante do quadro de  continuidade ou não das atividades da pessoa jurídica.  A matéria  em  pauta  ainda  é  objeto  de  controvérsias  no CARF, mas  eu me  filio à interpretação que já há algum tempo vem prevalecendo na Câmara Superior de Recursos  Fiscais  (CSRF),  no  sentido  de  que  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  de  bases  negativas  deve  observar  o  limite  legal  de  30%  do  lucro  líquido  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas na legislação, mesmo no caso de encerramento das atividades da pessoa jurídica, seja  por incorporação, ou por qualquer outro evento.  Como razões de decidir, adoto inicialmente o brilhante voto do Conselheiro  Marcelo  Cuba  Netto  no  Acórdão  nº  1201­000.888,  de  09/10/2013,  que  fez  um  perspicaz  estudo do tema:  "Feitas essas considerações iniciais, passemos a examinar os fundamentos  da tese proposta pela interessada.  Afirma a  recorrente que o significado de uma norma  jurídica não é aquele  que  advém  diretamente  da  literalidade  do  texto  normativo,  devendo,  ao  contrário,  ser  extraído mediante  o  emprego  dos métodos de  interpretação  aceitos  tanto  pela  doutrina  quanto  pela  jurisprudência,  em  especial  o  histórico, o sistemático e o teleológico.  Nesse  sentido,  explica  que  a  nova  sistemática  de  compensação  de  prejuízos fiscais  introduzida pela Lei nº 9.065/95 há que ser compreendida  Fl. 860DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 861          9 mediante  comparação  com  o  sistema  vigente  até  então.  Diz  que,  na  sistemática anterior (Lei nº 8.541/92), era possível a compensação integral  de prejuízos, porém com limitação temporal de quatro períodos­base. Alega  que a nova sistemática extinguiu o limite temporal, mas manteve o direito à  compensação  integral,  observado  o  limite  de  30%  em  cada  período­base  futuro.  Conclui,  assim,  que  no  período  em  que  ocorrer  incorporação,  fusão  ou  cisão,  ainda  que  parcial,  da  pessoa  jurídica,  não  sendo  mais  possível  a  compensação  dos  prejuízos  em  períodos­base  futuros,  a  única  solução  jurídica possível, consentânea com o preceito contido na Lei nº 9.065/95 de  que o sujeito passivo não perde o direito à compensação, é que o limite de  30% não se aplica.  Pois  bem,  relativamente  a  essa  argumentação  é  preciso,  inicialmente,  concordar  com  a  recorrente  quando  afirma  que  o  significado  da  norma  jurídica  deve  ser  compreendido  mediante  o  emprego  dos  métodos  de  hermenêutica jurídica.  No entanto, a  interpretação histórica empreendida pela recorrente parte de  uma  premissa  equivocada,  qual  seja,  a  de  que  tanto  na  sistemática  de  compensação vigente antes do advento da Lei nº 9.065/95, quanto na atual,  o  sujeito  passivo  tem  direito  à  compensação  integral  de  prejuízos  fiscais.  Vejamos.  Na sistemática anterior o sujeito passivo  tinha o direito à compensação de  prejuízos,  desde  que  observado  o  limite  temporal  de  quatro  anos.  Exemplifiquemos com duas situações distintas:  a)  o sujeito passivo apura no ano  “X” prejuízo  fiscal de                 R$  1.000,00. Nos quatro anos subsequentes apura lucro líquido ajustado,  respectivamente, nos valores de R$ 200,00, R$ 300,00,  R$ 400,00 e  R$ 400,00;  b)  o sujeito passivo apura no ano  “X” prejuízo  fiscal de                 R$  1.000,00. Nos quatro anos subsequentes apura lucro líquido ajustado,  respectivamente, nos valores de R$ 100,00, R$ 200,00,  R$ 200,00 e  R$ 300,00;  Na  hipótese  descrita  na  situação  “a”  o  sujeito  passivo  poderá  compensar  integralmente o prejuízo.  Já na hipótese descrita  na  situação  “b” o  sujeito  passivo não poderá, e, ainda que se diga que isso se deva à imposição do  limite  temporal,  o  fato  iniludível  é  que  restará  uma  parcela  que  não mais  será  passível  de  compensação.  Em  outras  palavras,  na  situação  “b”  não  haverá compensação integral do prejuízo apurado no ano “X”.  Portanto,  resta  claro  que  a  previsão,  por  lei,  de  um  limite  temporal  é  incompatível com a premissa afirmada pela recorrente de existência de um  direito  do  sujeito  passivo  em  compensar  integralmente  seus  prejuízos  fiscais. O que existia na sistemática anterior era algo distinto, qual seja, um  direito  do  sujeito  passivo  em  compensar  até  integralmente  seus  prejuízos  fiscais, a depender do caso concreto, como ilustrado nas situações “a” e “b”  retro.  E dizer que a compensação poderá ser  realizada até  integralmente é algo  distinto  de  dizer  que  poderá  ser  realizada  integralmente.  É  que  ao  Fl. 861DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 862          10 estabelecer que a  compensação  poderá  ser  realizada até  integralmente  a  lei, desde logo, admite que poderá haver hipóteses em que a compensação  não se dará integralmente, conforme visto na situação “b”.  Seguindo a trilha da interpretação histórica proposta pela interessada, é de  se dizer que a nova sistemática introduzida pela Lei nº 9.065/95, na linha da  sistemática anterior, manteve o direito do sujeito passivo em compensar até  integralmente  seus  prejuízos  fiscais.  Afastado  o  limite  temporal  de  quatro  anos, e introduzido o limite máximo de redução do lucro líquido ajustado em  30%, o direito à compensação (até integral) passou a poder ser exercido ao  longo da existência da pessoa jurídica.  A  própria  exposição  de  motivos  à  Medida  Provisória  nº  998/95,  posteriormente convertida na Lei nº 9.065/95, e apontada pela  interessada  para  sustentar  a  sua  tese,  expressamente  prevê  que  o  sujeito  passivo  poderá  compensar  até  integralmente  seus  prejuízos  fiscais.  Confira  sua  redação:  "Arts.  15  e  16  do  Projeto:  decorrem  de  Emenda  do  Relator,  para  restabelecer  o  direito  à  compensação  de  prejuízos,  embora  com  as  limitações  impostas pela Mediada Provisória n. 812/94  (Lei                  n.  8981/95). Ocorre hoje vacatio legis em relação à matéria. A limitação  de 30% garante uma parcela expressiva da arrecadação, sem retirar  do  contribuinte  o  direito  de  compensar,  até  integralmente,  num  mesmo  ano,  se  essa  compensação  não  ultrapassar  o  valor  do  resultado positivo." (Grifamos)  Assim,  a  compensação  poderá  se  dar  até  integralmente,  seja  em  um  mesmo  ano,  seja  em  diversos  anos  ao  longo  da  existência  da  pessoa  jurídica, desde que observado, em cada um desses anos, o  limite máximo  de redução do lucro líquido ajustado em 30%.  Se no ano da extinção da pessoa jurídica, ou da sua cisão parcial, o valor  dos  prejuízos  acumulados  for  superior  a  30%  do  lucro  líquido  ajustado,  ainda assim o  limite deverá ser observado. É que tal como na situação “b”  referente  à  sistemática  antiga,  também  na  sistemática  atual  poderá  haver  casos, como o retratado nos presentes autos, em que o sujeito passivo não  poderá  compensar  integralmente  seus  prejuízos  acumulados,  haja  vista  a  imposição do  limite de 30%. E não há nada de  ilegal nisso, pois a  lei não  garante o direito à compensação integral.  Na  sequência  de  sua  peça  recursal  a  interessada  enfatiza  o  emprego  da  interpretação  sistemática.  Argumenta  que,  ao  contrário  do  que  disse  a  fiscalização,  o  caso  dos  autos  não  é  de  lacuna  no  ordenamento  jurídico  (inexistência  de  norma),  e  sim  de  uma  norma  jurídica  existente,  porém  implícita.   Diz, primeiramente, que o exame conjunto do aludido art. 15 da Lei           nº  9.065/95  com  o  abaixo  transcrito  art.  33  do  Decreto­lei  nº  2.341/87  conduziria à conclusão da existência de uma norma implícita cujo conteúdo  seria  a  inaplicabilidade  do  limite  de  30%  quando  da  extinção  da  pessoa  jurídica ou de sua cisão parcial.  Art. 33. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão  não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida.  Fl. 862DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 863          11 Parágrafo  único. No  caso de  cisão parcial,  a  pessoa  jurídica  cindida  poderá  compensar  os  seus  próprios  prejuízos,  proporcionalmente  à  parcela remanescente do patrimônio líquido.  Também  aqui  não me  parece  estar  correta  a  interpretação  proposta  pela  defesa. Vejamos.  O art. 15 da Lei nº 9.065/95 veda a compensação de prejuízos em montante  que reduza em mais do que 30% o  lucro  líquido ajustado do período. Não  há menção,  nesta  norma,  aos  eventos  de  extinção  da  pessoa  jurídica  ou  sua cisão parcial.  Por  sua  vez,  o  art.  33  do  Decreto­lei  nº  2.341/87  veda  que  a  sucessora  compense  prejuízos  da  sucedida,  e,  em  caso  de  cisão  parcial,  limita  a  compensação,  pela  própria  pessoa  jurídica,  ao  valor  de  seu  prejuízo  proporcional à parcela do patrimônio não objeto da cisão.  A  incidência  isolada  de  cada  uma  dessas  duas  normas  à  hipótese  de  extinção  de  pessoa  jurídica  que  possua  prejuízos  fiscais  acumulados  em  montante  superior a 30% do  lucro  líquido ajustado conduzirá às seguintes  conclusões:  a)  art.  15  da  Lei  nº  9.065/95  ­  impossibilidade  de  compensação,  pela  pessoa  jurídica  extinta,  do  valor  do  prejuízo  fiscal  acumulado  não  compensado por força do limite de 30%;  b)  art.  33  do  Decreto­lei  nº  2.341/87  ­  impossibilidade  de  compensação,  pela sucessora, do valor do prejuízo fiscal acumulado não compensado pela  sucedida.  Já a  interpretação conjunta dessas duas normas sobre a mesma situação  hipotética  acima  descrita  conduziria,  de  acordo  com  a  recorrente,  à  conclusão da existência de uma norma  implícita cujo conteúdo afastaria a  aplicação do limite de 30% à pessoa jurídica extinta.  Ocorre  que  o  simples  fato  de  o  prejuízo  não  compensado  pela  sucedida  também  não  ser  passível  de  compensação  pela  sucessora  não  conduz,  necessariamente, à conclusão de que o limite de 30% deva ser afastado na  hipótese aventada. Dito de outro modo, se as premissas (o art. 15 da Lei  nº  9.065/95 e o art. 33 do Decreto­lei nº 2.341/87) do silogismo lógico­dedutivo  proposto  pela  recorrente  não  conduzem  necessariamente  à  conclusão  de  que  o  limite  de  30%  deva  ser  afastado  no  caso  de  extinção  da  pessoa  jurídica,  então  a  recorrente  deve  reconhecer  que  não  logrou  êxito  em  demonstrar a existência da aludida norma implícita.  (...)  Prossegue  a  recorrente  em  sua  defesa  afirmando,  com  fundamento  nas  lições  de  Karl  Larenz,  que  a  já  citada  norma  implícita  também  pode  ser  deduzida a partir do silêncio eloquente da lei.  No Capítulo V.2 de sua famosa obra (Metodologia da Ciência do Direito, 3a.  ed.,  pg.  524  e  ss.),  o  prestigiado  filósofo  do  direito  citado  pela  recorrente  discorre sobre o conceito e espécies de lacunas. Nesse sentido, explica que  nem todo silêncio da lei deve ser tido como uma lacuna, conforme trecho a  seguir transcrito:  Fl. 863DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 864          12 "Poderia pensar­se que existe uma lacuna só quando e sempre que a  lei  (...)  não  contenha  regra  alguma  para  uma  determinada  configuração  no  caso,  quando,  portanto,  “se  mantém  em  silêncio”.  Mas existe também um “silêncio eloquente” da lei."  Assim  é  que,  pelas  lições  de  Larenz,  nem  todo  silêncio  da  lei  deve  ser  compreendido como uma lacuna a ser preenchida pelo aplicador do direito.  Casos há em que,  embora o  legislador haja  silenciado  sobre determinado  assunto,  não  significa  que  haja  ali  uma  lacuna,  daí  porque  não  pode  o  aplicador  pretender  regulá­la  por  meio  de  analogia,  princípios  gerais  do  direito ou qualquer outro método de  integração do direito. É o que o autor  chama de silêncio eloquente.  Pois bem, a  idéia de  lacuna corresponde à antítese da  idéia de existência  de  norma,  seja  explicita  seja  implícita.  Em  outras  palavras,  se  há  norma  regulando  o  caso,  ainda  que  implícita,  então  não  haverá  ali  uma  lacuna.  Inversamente,  se  há  lacuna,  não  há  norma  regulando  o  caso,  ainda  que  implícita.  A questão do silêncio eloquente da  lei, segundo leciona Larenz, está afeto  ao  campo  das  lacunas,  e  não  ao  campo  da  existência  de  normas,  sejam  estas explícitas ou implícitas. Portanto, ao procurar conectar o problema das  normas implícitas à questão do silêncio eloquente da lei a recorrente mistura  alhos e bugalhos.  Na sequência, a interessada faz uso do princípio da eventualidade alegando  que,  se  for  entendido  haver  lacuna,  e  não  norma  implícita,  deve  ela  ser  preenchida segundo o espírito da lei. Argumenta que, como o espírito do art.  15  da  Lei  nº  9.065/95  não  foi  vedar  a  compensação  integral,  qualquer  integração  só  poderá  ser  produzida  no  sentido  de  assegurar  a  compensação sem a observância do  limite de 30%, nas situações em que  em virtude de outra  norma  (art.  33  do Decreto­lei  nº  2.341/87) a  limitação  nessas  situações  frustraria  qualquer  possibilidade  de  compensação  futura  do excedente.  Novamente a recorrente traz à balha a questão da compensação integral do  prejuízo. Sua argumentação, agora, é que há uma  lacuna na Lei                 nº  9.065/95, a qual deixou de excepcionar o limite de 30% previsto no    art. 15  às hipóteses de extinção ou cisão parcial da pessoa jurídica.  No entanto, conforme Larenz, nem todo silêncio da  lei pode ser  tido como  uma  lacuna.  Nesse  sentido,  o  simples  fato  de  a  Lei  nº  9.065/95  não  excepcionar  a  incidência  de  seu  art.  15  a  casos  como  o  dos  presentes  autos, não nos autoriza concluir que exista uma lacuna naquela lei.  Mas, então, quando é que poder­se­á dizer que existe uma lacuna na lei? A  resposta  pode  ser  encontrada  também  em  Larenz  (sobre  o  assunto  vide,  também,  Aleksander  Peczenik,  in  On  Law  and  Reason,  pg.  24  e  ss.).  Haverá uma  lacuna na  lei quando,  com base nos valores albergados pelo  sistema  jurídico,  for  possível  afirmar  que  a  norma  deveria  existir.  E  se  o  legislador não produziu uma norma que, em razão dos valores presentes no  ordenamento  jurídico,  deveria  existir,  então  o  próprio  direito  autoriza  ao  aplicador promover a integração da lacuna, por meio de analogia, princípios  gerais do direito, equidade, etc.  Fl. 864DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 865          13 Já  vimos  anteriormente  que  não  existe  norma  jurídica,  sequer  implícita,  estabelecendo  o  direito  do  sujeito  passivo  em  compensar  integralmente  seus  prejuízos  fiscais.  Investiguemos  agora  se  essa  propalada  compensação  integral,  apesar  de  não  ser  um  direito  formalmente  estabelecido,  constitui­se  em  um  valor  resguardado  pelo  ordenamento  jurídico.  Se  a  resposta  for  positiva,  então,  conforme  afirmado  pela  recorrente, há que se reconhecer a existência de uma lacuna na Lei      nº  9.065/95  ao  não  excepcionar  a  incidência  de  seu  art.  15  aos  casos  de  extinção ou cisão parcial.  A defesa não aponta qual a norma ou conjunto de normas do ordenamento  que albergaria esse suposto valor. Certamente não está ele contido no   art.  33 do Decreto­lei nº 2.341/87, pois, como dito outrora, o simples fato de o  prejuízo  não  compensado  pela  sucedida  também  não  ser  passível  de  compensação  pela  sucessora  não  conduz,  necessariamente,  à  conclusão  de  que  o  limite  de  30%  deva  ser  afastado  nas  hipóteses  de  extinção  ou  cisão parcial.  Talvez  a  única  norma  do  ordenamento  jurídico  em  que  seria  possível  vislumbrar  a  existência  do  afirmado  valor  (compensação  integral  de  prejuízos) é a contida no art. 153, III, da Constituição da República, o qual  estabelece competir à União instituir imposto sobre a renda e proventos de  qualquer natureza.  Ocorre  que  o  próprio  STF,  ao  examinar  por  diversas  vezes  a  questão,  já  afirmou e  reafirmou que a  limitação  de 30% à compensação de prejuízos  não ofende o conceito constitucional de renda, daí porque é de se concluir  não ser possível dele se inferir a existência do alegado valor concernente à  compensação integral de prejuízos."  Entendo  completamente  aplicáveis  à  discussão  desenvolvida  nos  presentes  autos as considerações expostas no voto reproduzido.   A  tese  abraçada  pelo  acórdão  recorrido,  no  sentido  de  que  existiria,  no  ordenamento atinente ao IRPJ, norma implícita que determina a possibilidade de afastamento  da  trava  de  30%  no  ano  de  encerramento  das  atividades  da  pessoa  jurídica,  é  devidamente  refutada. Demonstra­se que a interpretação conjunta dos arts. 15 da Lei nº 9.065/1995 e do  art.  33  do  Decreto­Lei  nº  2.341/1987  (reproduzido  no  art.  514  do  RIR/1999)  não  conduz  necessariamente  à conclusão de que o  limite de 30% deva ser  afastado. Assim,  improcede a  defesa da existência da aventada norma implícita.  O  voto  ainda  aborda  a  questão  do  pretenso  direito  adquirido  das  pessoas  jurídicas  à  compensação  integral  dos  prejuízos  fiscais  e  das  bases  de  cálculo  negativas  de  CSLL acumulados ao longo dos exercícios anteriores. A este respeito, conclui­se que inexiste  tal  direito  adquirido  no  sistema  atualmente  adotado  para  as  compensações  (limitação  quantitativa em cada exercício, sem limite temporal), assim como não existia na regra anterior  (limitação  temporal  de  quatro  anos  para  a  compensação,  sem  limite  quantitativo  para  cada  exercício).   O  Acórdão  CSRF  nº  9101­00.401,  de  02/10/2009,  expressamente  mencionado na decisão recorrida e indicado como paradigma pela recorrente, também discute  se  existe  ou  não  direito  adquirido  dos  contribuintes  à  compensação  de  resultados  negativos  anteriores.  Fl. 865DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 866          14 Tal decisão representou uma mudança de posicionamento da CSRF a respeito  do tema, motivada, entre outras razões, por decisões do próprio Poder Judiciário:    "Voto  Conselheira IVETE MALAQUIAS PESSOA MONTEIRO  (...)  Os Tribunais Superiores já definiram que na compensação de prejuízos não  se  trata de direito adquirido, mas sim de uma expectativa de direito, como  demonstram  decisões  do  Superior  Tribunal  de  Justiça,  como  exemplo  o  Recurso Especial  nº.  307.389  ­ RS,  que ao enfrentar  semelhante questão  pronuncia­se da forma seguinte:  (...)  Também  o  STF  se  pronunciou  acerca  do  tema,  em  25/03/2009,  no  RE  344.994­0  do  Paraná,  cujo Relator  inicial,  o Ministro Marco  Aurélio  restou  vencido.  Redige  o  voto  vencedor  o  Ministro  Eros  Grau,  acórdão  assim  ementado:  EMENTA:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  TRIBUTÁRIO.  IMPOSTO  DE  RENDA.  DEDUÇÃO  DE  PREJUÍZOS  FISCAIS  LIMITAÇÕES  ARTIGOS  42  E  58  DA  LEI  Nº  8.981/95.  CONSTITUCIONALIDADE.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  DO  DISPOSTO  NOS  ARTIGOS  150,  INCISO III, ALÍNEAS "A" E 'B", E 5°, XXXVI, DA CONSTITUIÇÃO DO  BRASIL.  O  direito  ao  abatimento  dos  prejuízos  fiscais  acumulados  em  exercícios anteriores é expressivo de beneficio fiscal em favor do  contribuinte.  Instrumento  de  política  tributária  que  pode  ser  revista  pelo Estado. Ausência de  direito  adquirido.  A  Lei  n.  8.981/95 não  incide sobre fatos geradores ocorridos antes do início de sua vigência.  Prejuízos ocorridos em exercícios anteriores não afetam fato gerador  nenhum. Recurso extraordinário a que se nega provimento.  Neste  recurso pretendia o autor que a  trava não  incidisse sobre os saldos  de  prejuízos  ocorridos  até  dezembro  de  1994,  sob  argumento  de  que  se  estava diante de um direito adquirido à compensação de todo prejuízo e a  nova lei não poderia restringir tal direito.  Aliás, quanto à interpretação teleológica pretendida no paradigma trazido à  colação,  no  que  toca  aos  prejuízos  fiscais,  o  Supremo  Tribunal  Federal  decidiu,  em  sua  composição  Plenária,  que  a  compensação  de  prejuízos  fiscais tem natureza de beneficio fiscal e pode, como instrumento de política  tributária,  ser  revisto  pelo  legislador  sem  implicar,  sequer,  no  direito  adquirido.  Destaque  é  de  ser  dado  ao  voto  da Ministra  Ellen Gracie,  que  bem traduz a lógica do que aqui defendemos e neutraliza os argumentos da  Recorrente nos seguintes termos:  (...)  Fl. 866DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 867          15 5. (...)  Entendo, com vênia ao eminente Relator, que os impetrantes tiveram  modificada pela Lei 8981/95 mera expectativa de direito donde o não­ cabimento da impetração.   6.  Isto  porque,  o  conceito  de  lucro  é  aquele  que  a  lei  define,  não  necessariamente,  o  que  corresponde  às  perspectivas  societárias  ou  econômicas.  Ora, o Regulamento do Imposto de Renda ­ RIR, que antes autorizava  o desconto de 100% dos prejuízos fiscais, para efeito de apuração do  lucro  real,  foi  alterado  pela  Lei  8981/95,  que  limitou  tais  compensações  a  30%  do  lucro  real  apurado  no  exercício  correspondente.  7.  A  rigor,  as  empresas  deficitárias  não  têm  "crédito"  oponível  à  Fazenda Pública.  Lucro  e  prejuízo  são  contingências  do mundo dos  negócios. Inexiste direito liquido e certo à "socialização" dos prejuízos,  como a garantir a sobrevivência de empresas  ineficientes. E apenas  por benesse da política fiscal ­ atenta a valores mais amplos como o  da  estimulação  da  economia  e  o  da  necessidade  da  criação  e  manutenção de empregos ­ que se estabelecem mecanismos como o  que ora examinamos, mediante o qual é autorizado o abatimento dos  prejuízos  verificados,  mais  além  do  exercício  social  em  que  constatados.  Como  todo  favor  fiscal,  ele  se  restringe  às  condições  fixadas em lei. É a lei vigorante para o exercício fiscal que definirá se  o beneficio será calculado sobre 10, 20 ou 30%, ou mesmo sobre a  totalidade do  lucro  líquido. Mas, até que encerrado o exercício fiscal,  ao longo do qual se forma e se conforma o fato gerador do Imposto de  Renda,  o  contribuinte  tem  mera  expectativa  de  direito  quanto  à  manutenção  dos  patamares  fixados  pela  legislação  que  regia  os  exercícios anteriores.  Não se cuida, como parece claro, de qualquer alteração de base de  cálculo  do  tributo,  para  que  se  invoque  a  exigibilidade  de  lei  complementar. Menos ainda, de empréstimo compulsório.  Não  há,  por  isso,  quebra  dos  princípios  da  irretroatividade  (CR,  art.  150, III, a e b ) ou do direito adquirido (CF, art 5°, XXXVI).  (...)  8.  Por  tais  razões,  peço  licença  para  seguir  a  linha  da  divergência  inaugurada pelo Ministro Eros Grau.  Em sendo  a  compensação de prejuízos  fiscais  espécie  de  incentivo  fiscal  outorgado por lei e não um patrimônio do contribuinte a ser socializado, não  se pode ampliar o sentido da  lei nem ampliar o seu significado, eis que as  normas que cuidam de benefícios fiscais devem ser interpretadas de forma  restritiva nos termos do artigo 111 do Código Tributário Nacional.  (...)  Dessa  forma, em homenagem ao comando  legal do art. 111 do CTN, que  impõe  restrição  de  interpretação  das  normas  que  concedem  benefícios  Fl. 867DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 868          16 fiscais,  como  é  o  caso,  descabe  o  elastério  interpretativo  pretendido  pela  Recorrente."  Em que pese o RE nº 344.994­0 efetivamente não tratar de hipótese idêntica à  discutida nos presentes autos (ou no processo em que foi prolatado o Acórdão CSRF          nº  9101­00.401),  a  mencionada  decisão  judicial  joga  luz  sobre  aspectos  extremamente  úteis  à  discussão  acerca  da  aplicabilidade  da  trava  de  30% na  compensação  realizada  por  empresas  prestes a serem incorporadas.  De  início,  estabelece­se  que  a  possibilidade  de  compensação  de  resultados  negativos  passados  é um benefício  fiscal,  concedido pelo Estado, mediante  lei  perfeitamente  constitucional,  como  instrumento  de  política  tributária  e  econômica.  Assim  sendo,  leis  que  limitem a possibilidade de compensação  (até  totalmente) são  igualmente constitucionais. Por  fim,  entendeu  a  Suprema  Corte  que  a  compensação  de  eventuais  prejuízos  fiscais  já  acumulados reveste­se da condição de mera expectativa de direito, inexistindo direito adquirido  à sua utilização tributária posterior.  Trazendo­se  tais  conclusões  para  a  discussão  travada  nos  presentes  autos,  pode­se  construir  o  entendimento  de  que  não  é  inquestionável,  como  entende  o  acórdão  combatido e defende o contribuinte  recorrido, a premissa de que  existe um direito  sagrado à  compensação integral dos prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas de CSLL já registrados.   Somente tomando­se por intocável tal premissa é que se pode defender que a  única  solução  possível  para  a  situação  em  que  uma  pessoa  jurídica  terá  suas  atividades  encerradas, por conta de sua incorporação, é pela dispensa da limitação da compensação a 30%  do resultado positivo apurado.  Após a prolação do Acórdão nº 9101­00.401, a CSRF proferiu uma série de  outras decisões em que prevaleceu a tese de que a trava de 30% na compensação das bases de  cálculo do IRPJ e da CSLL, prevista nos arts. 42 e 58 da Lei nº 8.981/1995 e arts. 15 e 16 da  Lei  nº  9.065/1995,  é  obrigatória  mesmo  no  caso  de  encerramento  das  atividades  da  pessoa  jurídica.  Uma destas decisões  é o Acórdão CSRF nº 9101­001.337, de 26/04/2012,  também apontado pela recorrente como paradigma, que faz uma pertinente observação acerca  da evolução da legislação que trata da compensação de prejuízos fiscais, ao mesmo tempo em  que aborda os aspectos materiais e temporais para a incidência do IRPJ. Com isso, visou­se a  afastar  o  argumento  de  que  a  negativa  da  compensação  integral  de  prejuízos  fiscais  representaria tributação de outra grandeza que não a renda:  "Voto Vencedor  Conselheiro Alberto Pinto S. Jr..  Com a devida vênia do ilustre Relator, ouso discordar do seu tão elaborado  voto, por enxergar, nele, um caráter muito mais propositivo do que analítico  do Direito posto.  Sustenta o  ilustre relator que: “o direito à compensação existe sempre, até  porque, se negado, estar­se­á a tributar um não acréscimo patrimonial, uma  não  renda,  mas  sim  o  patrimônio  do  contribuinte  que  já  suportou  tal  tributação”.   Fl. 868DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 869          17 Ora, se isso fosse realmente verdade, a legislação do IRPJ que vigorou até  a  entrada  em  vigor  da  Lei  154/47  teria  ofendido  o  conceito  de  renda  e  chegaríamos  à  absurda  conclusão  de  que,  até  essa  data,  tributou­se,  no  Brasil,  outra  base  que  não  a  renda.  Da  mesma  forma,  mesmo  após  a  autorização da compensação de prejuízos fiscais (Lei 154/47), também não  se  estaria  tributando  a  renda,  pois  sempre  foi  imposto  um  limite  temporal  para  que  se  compensasse  o  prejuízo  fiscal,  de  tal  sorte  que,  em  não  havendo lucros suficientes em tal período, caducava o direito a compensar o  saldo  de  prejuízo  fiscal  remanescente.  Pelo  entendimento  esposado  pelo  ilustre  Relator,  a  perda  definitiva  do  saldo  de  prejuízos  fiscais,  nesses  casos,  também  contaminaria  os  lucros  reais  posteriores,  já  que  não mais  estariam a refletir “renda”. Não é razoável imaginar que toda a legislação do  IRPJ que vigorou até a entrada em vigor da Lei 9.065/95 (ou do art. 42 da  Lei 8.981/95) tenha ofendido o conceito de renda, nem também é possível  sustentar que a Lei 9065/95 tenha instituído um novo conceito de renda.  Note­se  que  o  art.  43  do  CTN  trata  do  aspecto  material  do  imposto  de  renda,  seja  de  pessoa  jurídica  ou  física,  e  não  há  que  se  dizer  que  a  legislação  do  IRPF ofende o  conceito  de  renda ali  previsto,  pelo  fato,  por  exemplo,  de  não  permitir  que  a  pessoa  física  que  tenha mais  despesas  médicas do que rendimento em um ano leve o seu descréscimo patrimonial  para ser compensado no ano seguinte.  Na verdade, o CTN não tratou do aspecto temporal do IRPJ, deixando para  o  legislador  ordinário  fazê­lo.  Ora,  se  o  legislador  ordinário  define  como  período de apuração um ano ou três meses, é nesse período que deve ser  verificado o acréscimo patrimonial e não ao longo da vida da empresa como  quer o Relator. Sobre  isso, vale trazer à colação trecho colhido do voto do  Min. Garcia Vieira no Recurso Especial nº 188.855­GO, in verbis:  “Há que compreender­se que o art. 42 da Lei 8.981/1995 e o art. 15  da Lei 9.065/1995 não efetuaram qualquer alteração no  fato gerador  ou  na  base de cálculo do  imposto  de  renda. O  fato  gerador,  no  seu  aspecto  temporal,  como  se  explicará  adiante,  abrange  o  período  mensal.  Forçoso  concluir  que  a  base  de  cálculo  é  a  renda  (lucro)  obtida  neste  período.  Assim,  a  cada  período  corresponde  um  fato  gerador e  uma base de  cálculo próprios  e  independentes. Se houve  renda (lucro), tributa­se. Se não, nada se opera no plano da obrigação  tributária.  Daí  que  a  empresa  tendo  prejuízo  não  vem  a  possuir  qualquer  "crédito"  contra  a  Fazenda  Nacional.  Os  prejuízos  remanescentes de outros períodos, que dizem  respeito a outros  fatos  geradores  e  respectivas  bases  de  cálculo,  não  são  elementos inerentes da base de cálculo do imposto de renda do  período  em  apuração,  constituindo,  ao  contrário,  benesse  tributária  visando  minorar  a  má  atuação  da  empresa  em  anos  anteriores..”  Data  máxima  venia,  confunde­se  o  Relator  quando  cita  o  art.  189  da  Lei  6.404/76, para sustentar que “o lucro societário somente é verificado após a  compensação dos prejuízos dos exercícios anteriores”. Primeiramente, por  força do disposto nos arts. 6 e 67, XI, do DL 1598/77, o lucro real parte do  lucro  líquido do exercício, ou seja, antes de qualquer destinação,  inclusive  daquela prevista no art. 189 em  tela  (absorver prejuízos acumulados). Em  segundo, os arts. 6 e 67, XI, do DL 1598/77  já demonstram, à saciedade,  Fl. 869DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 870          18 que o acréscimo patrimonial que se busca tributar é de determinado período  ­ lucro líquido do exercício.   Sustenta  também o Relator que  “a  compensação de prejuízos  fiscais  não  deve ser entendida como um beneficio  fiscal” e  traz  jurisprudência do STJ  nesse sentido. Todavia, a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal é em  sentido contrário, ou seja, que “somente por benesse da política fiscal que  se estabelecem mecanismos como o ora analisado, por meio dos quais se  autoriza o abatimento de prejuízos verificados, mais além do exercício social  em que constatados”, conforme dicção da Min. Ellen Gracie ao julgar o RE  344994.   Evidencia  ainda  o  caráter  de  mera  liberalidade  do  legislador  ordinário,  quando se verifica que, para o  IRPF, decidiu­se que apenas os resultados  da  atividade  rural  podem  ser  compensados  com  prejuízos  de  períodos  anteriores.  Ou  seja,  o  benefício  de  poder  compensar  prejuízos  fiscais  foi  concedido apenas a uma parte do universo de contribuinte de IRPF.  Duas  verdades  óbvias  se  deduz  de  tal  entendimento:  primeiro,  renda  é  o  acréscimo  patrimonial  dentro  do  período  de  apuração  definido  em  lei;  segundo, a compensação de prejuízo poderia ser totalmente desautorizada  pelo legislador ordinário, pois não haveria ofensa ao conceito de renda   (art.  43 do CTN).  (...)  Vale  ainda  ressaltar  que,  quando  o  legislador  ordinário  quis,  ele  expressamente  afastou  a  trava  de  30%.  Refiro­me  ao  art.  95  da  Lei  8.981/95. Assim, nem mesmo o Poder Judiciário poderia chegar tão longe a  ponto  de  criar,  por  jurisprudência,  uma  nova  exceção  à  regra  da  trava  de  30%, sob pena de se estar legislando positivamente."  O  voto  vencedor  redigido  pelo  Conselheiro  Alberto  Pinto  S.  Jr.  faz  um  interessante apanhado das normas concernentes ao imposto de renda, tanto de pessoas jurídicas  quanto de físicas, que não permitem(iam) o aproveitamento tributário de resultados negativos  anteriores e nem por isso desnaturaram o conceito constitucional de renda. Para corroborar sua  tese,  traz  trecho de  julgado do Superior Tribunal de Justiça (STJ) que declara expressamente  que  tais  resultados  negativos  anteriores  não  são  elementos  inerentes  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda.  Seu  aproveitamento  tributário  seria,  isso  sim,  benesse  tributária  instituída  pelo Estado para "minorar a má atuação da empresa em anos anteriores".  Após diferenciar o tratamento dado ao tema pelas Ciências Contábeis daquele  que  interessa  à  seara  tributária  ("renda  é  o  acréscimo  patrimonial  dentro  do  período  de  apuração definido em lei"), o Redator faz observação relevante para o deslinde da controvérsia  aqui  examinada:  existem  exceções,  legalmente  previstas,  à  submissão  da  compensação  ao  limite de 30% do resultado positivo do período de apuração. E, entre elas, não está a pretendida  pelo  contribuinte. Em outras palavras:  quando o  legislador quis  estabelecer  exceções  à  regra  geral, o fez expressamente.  A controvérsia também é abordada no voto vencedor do Acórdão CSRF   nº  9101­001.760, de 16/10/2013, que trata com profundidade de vários aspectos relevantes para a  discussão proposta:   "Voto Vencedor ­ Mérito  Fl. 870DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 871          19 Marcos Aurélio Pereira Valadão ­ Redator Designado  (...)  Sopesando  os  argumentos  da  Fazenda  e  do  Contribuinte,  a  I.  Relatora  inicialmente  traça  um  histórico  da  legislação  que  rege  a  matéria  da  compensação de prejuízos. Peço vênia para reproduzir entre aspas trechos  do  voto  da  I.  Relatora,  porque  desta  forma  se  torna  mais  clara  a  contraposição  de  argumentos.  A  I.  Relatora  parte  da  constatação  de  que  "nunca subsistiram limitações temporais e quantitativas concomitantemente"  e conclui que isto se deve à razão de ser a compensação de prejuízos um  direito  do  contribuinte,  "inerente  aos  princípios  que  regem  a  apuração  do  IRPJ/CSLL e à  lógica contábil que determina os efeitos  intertemporais dos  atos das pessoas jurídicas, a qual atribui os critérios de apuração do lucro  líquido,  ponto  de  partida  para  a  apuração  do  IRPJ  e  da  CSLL".  Primeiramente,  embora  nunca  tenham  subsistido  limitações  temporais  e  quantitativas concomitantemente, até 1945, no Direito brasileiro, não existia  possibilidade de compensação de prejuízos,  ou  seja,  a  limitação era  total,  assim os prejuízos de um período de apuração não eram transportados para  o período seguinte, que eram considerados estanques. Ora,  isto era muito  pior para o contribuinte, pois não havia limites porque simplesmente não era  possível  compensar  o  prejuízo,  e  a  norma  não  foi  considerada  inconstitucional.  No  que  diz  respeito  ao  segundo  argumento,  embora  a  lógica  contábil  seja  usada para  o  cálculo da base  tributável  do  IRPJ e  da  CSLL,  a  base  de  cálculo  do  imposto  está  sob  o  império  da  lei  que  pode,  inclusive,  ser  diferente,  ou  mesmo  contrária  à  lógica  contábil,  que  é  lastreada em princípios geralmente aceitos,  resoluções e pronunciamentos  de  instituições  de Direito  Privado,  etc... Ocorre  que  em matéria  de  direito  público,  sempre  prevalece  a  lei.  Assim,  em  que  pesem  argumentos  que  possam  ser  procedentes  dentro  da  lógica  contábil  na  qual  todo  prejuízo  deve  ser  confrontado  com  os  resultados  dos  períodos  seguintes  (e  imediatamente), esta não é a lógica legal.  Na verdade, a lógica da lei tem a ver com dois aspectos essenciais ao caso,  a periodização e o fato gerador do imposto de renda.  A periodização é importante pois há que se confrontar situações em tempos  diferentes para que se  identifique se a empresa  tem ou não prejuízo, se a  empresa  tem ou não  lucro. Esta  lógica contábil existe para se  informar ao  dono do "equity" acionista ou sócio, como está evoluindo seu patrimônio, o  que só tem lógica se forem confrontados períodos distintos. E daí se faz a  escolha  temporal,  que  pode  ser  cinquenta  anos,  dez  anos,  um  ano,  seis  meses,  três  meses,  um  mês,  etc,  aquilo  que  a  lógica  contábil  entender  conveniente em termos de mercado, pois como foi dito informar ao dono do  capital a situação do seu patrimônio é a  função da contabilidade. No caso  brasileiro,  este  prazo  está  na  própria  lei  comercial  (art.  175  da  Lei.  6.404/1977,  prevê  o  exercício  social  de  um  ano,  e  em  seu  Par.  Único  permite períodos distintos). Daí que em função da continuidade, ou princípio  da  continuidade,  os  prejuízos  têm  que  ser  levados  em  conta,  pois  o  acionista ou sócio não olha o seu investimento por períodos equivalentes ao  exercício  social,  mas  por  todo  o  período  do  investimento  que  planejou,  embora  tenha  que  “tomar  o  pulso”  de  tempos  em  tempos  (e.g.,  balanços  mensais, semestrais ou anuais, com os prejuízos passando para o período  seguinte).  Assim,  um  acionista  que  tem  em  perspectiva  ações  de  uma  empresa por um determinado período, olha o quanto o investimento vale no  Fl. 871DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 872          20 início e no final do período; assim, vinculado a uma lógica contábil, todos os  ganhos  e  todas  as  perdas  do  período  devem  ser  computados  continuamente,  é  o  princípio  da  continuidade  operando,  o  que  lhe  dá  o  resultado final ao longo do período. Veja­se que a função da contabilidade,  ou pelo menos uma das funções principais, é informar ao dono do capital a  situação do seu investimento.  Na verdade, está se assumindo o princípio da continuidade e seus efeitos  nos lucros, mais no seu sentido econômico, porque no seu sentido contábil  mais  exato  o  princípio  da  continuidade  não  trata  disto, mas  sim  na  forma  com que os ativos são avaliados, a depender da continuidade da empresa.  Diz a resolução CFC 750/1993 (com redação dada pela Resolução CFC  nº.  1.282/10), quando trata dos princípios da contabilidade: “Art. 5º O Princípio  da  Continuidade  pressupõe  que  a  Entidade  continuará  em  operação  no  futuro  e,  portanto,  a  mensuração  e  a  apresentação  dos  componentes  do  patrimônio  levam em conta  esta  circunstância.” Ou seja,  este princípio  diz  respeito à precificação dos componentes do patrimônio, nada indicando que  decorre dele a imposição principiológica do aproveitamento de prejuízos de  um período em relação a outro. Mas, ad argumentandum tantum e seguindo  a  lógica  econômica  da  compensação  de  prejuízos  como  decorrência  da  continuação da empresa, que se  presume  indefinidamente,  os prejuízos e  lucros se compensariam contínua e indefinidamente.  Mas esta não é a  lógica da  legislação  tributária. Para efeitos  tributários, a  periodização tem como função firmar o aspecto temporal para efeito de se  verificar  se  entre  o  momento  inicial  e  momento  final  houve  variação  patrimonial  positiva  (atualmente  a  lei  prevê  este  lapso  em  três  meses,  e  opcionalmente  de  um  ano,  para  o  lucro  real).  Veja­se  que  o  fato  de  a  legislação  tributária  permitir  que  se  transponha  o  prejuízo  de  um  período  para  o  período  seguinte  é  uma  decisão  de  política  tributária.  Diga­se  de  passagem, uma política  correta, mas que obedece aos  princípios  legais e  não aos princípios contábeis. Assim, o aproveitamento de prejuízos é uma  decisão de política tributária (em linha com a política econômica), mas não  entendo que seja um benefício fiscal, pois não se enquadra neste conceito,  mesmo porque é geral. Neste aspecto específico concordo com a posição  da  I.  Relatora.  Benefício  fiscal  ocorre  quando  a  lei  tributária  concede  o  aproveitamento integral (sem a trava dos 30%) para algumas atividades, isto  porque difere da  regra geral da sujeição à  limitação dos 30 %. Ou seja, o  aproveitamento de prejuízos não pode ser considerado um benefício fiscal,  mas tão somente nas situações que se dirijam a atividades específicas em  que se permite um tratamento mais benéfico, com o aproveitamento integral  (enquanto os outros contribuintes têm a “trava”).  Posto  de  outra  forma,  decorre  de  decisão  em  sede  política  tributária  e  econômica que a legislação tributária permita a dedução de prejuízos, mas  isto por uma lógica econômica de formação de capital, e não simplesmente  por uma lógica contábil. A lógica econômica é que a dedução de prejuízo na  verdade  implica  em  um  alongamento  do  período  de  apuração,  permitindo  que a empresa se recupere de períodos sem lucro (como é típico do início  das atividades, em face de perspectivas futuras).  Em suma, a dedutibilidade do prejuízo, embora  impacte a base de cálculo  do  imposto  de  renda,  é  matéria  legal,  não  se  contrapondo  a  princípios  constitucionais  que  informam  a  matéria  tributária,  como  entende  a  I.  Relatora. A lei pode tanto impedir totalmente o aproveitamento do prejuízo,  Fl. 872DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 873          21 como, de  fato,  fazia por volta de 68 anos atrás para pessoas  jurídicas em  geral e assim o faz até hoje, tanto para pessoas físicas quanto para pessoas  jurídicas optantes pelo lucro presumido ou pelo Simples. Por outro lado, a lei  pode permitir o aproveitamento integral, como faz para algumas atividades,  como  pode  impor  limites  temporais  (como  fazia  até  pouco  tempo)  ou  quantitativos  (como  o  faz  atualmente),  sem  que  possa  ser  considerada  violadora de qualquer princípio ou regra constitucional. (...)  (...)  Outro argumento expedido pela  I. Relatora, muito semelhante ao primeiro,  diz  respeito  à  obediência  da  norma  tributária  aos  princípios  e  normas  contábeis, no que se refere à apuração da base do IRPJ e da CSLL. Ocorre  que,  neste  caso,  o  tratamento  dado  pela  legislação  tributária  diverge  da  norma comercial, mas é consentâneo com a própria Lei n. 6.404/1977, a lei  comercial  e  contábil,  que prevê em seu art.  177,  §7º  (redação  atual  dada  pela Lei nº 11.941/ 2009) que tratamento tributário diferente pode ser dado  pela legislação tributária, conforme seu art.177, in verbis:  (...)  Ou seja, a própria lei que dispõe sobre o tratamento tributário da apuração  contábil  ressalva  que  a  aplicação  das  normas  tributárias  com  critérios  diferentes  deve  ser  observada.  Assim,  não  há  contradição  entre  norma  tributária e norma contábil, mesmo porque o tratamento dado à apuração do  lucro real direciona justamente à apuração do lucro com base na legislação  comercial  sucedido  pelos  ajustes  previstos  da  norma  tributária  (adições  e  exclusões),  conforme  preconiza  o  art.  6º  do  Decreto­lei  nº  1.598/1977,  e  também o art. 17 da Lei nº 11.941/2009 (Lei que tratou das novas normas  contábeis)  e  tributação,  introduzindo  o  denominado  regime  tributário  de  transição RTT). Ou seja, a vedação de aproveitamento de prejuízos persiste  mesmo no caso de encerramento da empresa, à míngua de previsão legal  tributária. Não se pode  impor normas e princípios contábeis para alterar a  legislação  tributária,  criando  uma  situação  excepcional  onde  a  norma  tributária não prevê exceção.  (...)  Outra  linha  argumentativa  da  I.  Relatora  se  fia  na  história  legislativa  do  dispositivo que  implementou a  trava dos 30% (MP n. 998/1995). Todos os  argumentos normogenéticos são pertinentes e admissíveis, e é  justamente  o que se debate aqui, mas a lei não criou exceções. O que a exposição de  motivos  (EM) noticia é  justamente que o aproveitamento não é  limitado no  tempo, mas  não  cogita e  nem especifica  o  que ocorreria  caso  a  empresa  encerrasse  as  atividades,  assim  como  não  o  faz  a  lei.  Trata­se  de  interpretação da exposição de motivos, pois ela, a EM, literalmente não diz  que não há trava no enceramento das atividades. Por outro lado, a história  legislativa  de  determinado  dispositivo  não  permite  um  embargo  interpretativo  com  efeitos  legislativos  infringentes,  mas  tão  somente  teleológicos.   (...)  Nesta  linha de argumentos,  durante os  debates  da  sessão  foi  também  foi  suscitada a  tese de que o prejuízo  teria a mesma natureza de patrimônio,  isto  seria  um  "ativo".  Disto  decorreria  que  haveria  tributação  sobre  o  Fl. 873DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 874          22 patrimônio (prejuízo), se não fosse permitida sua dedutibilidade. Ocorre que  prejuízo (perda), no meu entender não é ativo. A legislação tributária, norma  de sopreposição, consentânea com a economia e as bases econômicas da  atividade  empresarial,  concede  o  aproveitamento  dos  prejuízos  dentro  da  lógica  da  continuidade  empresarial,  mas  daí  a  entender  que  prejuízo  acumulado pode representar patrimônio, é o mesmo que dizer que tanto faz  lucro  ou  prejuízo,  o  que  contrasta  com  a  própria  lógica  econômica.  A  empresa  distribui  lucro  ou  ativa  lucro,  não  distribui  prejuízo,  nem  ativa  prejuízo. Ninguém persegue o prejuízo, a atividade empresarial persegue o  lucro. Norma que permite transmutar perda em lucro com base na rationale  de  que  a  perda  tem  valor  patrimonial  é  uma  contradição  em  si  mesma.  Contudo, é verdade que dada a perspectiva (expectativa) de que o prejuízo  fiscal  em  um  dado  exercício  diminua  o  tributo  devido  em  um  exercicio  posterior, no futuro, há a possibilidade se ativar esta expectativa de direito, a  título  de  ativo  fiscal  diferido  (conforme,  e.g.,  Resolução  CFC  n.  1189/09).  Trata­se  de  perspectiva  de  impacto  patrimonial  positivo,  como  é  qualquer  redução de custo, ainda que tributário. Assim, o prejuízo fiscal, que difere do  prejuízo contábil (podendo haver caso de lucro contábil com prejuízo fiscal,  o que não é infrequente) pode ser considerado uma espécie de expectativa  de  direito  com  perspectivas  de  consequências  patrimoniais  positivas.  Contudo,  é  um argumento  puramente  contábil  e  se  aplica,  na  perspectiva  puramente contábil. Ou seja, isto tudo é uma questão contábil e que, neste  aspecto,  nada  tem  a  ver  com  a  limitação  legal  de  aproveitamento  de  prejuízo  fiscal,  que  só  comporta  exceções  legais.  O  fato  dos  prejuízos  fiscais acumulados constarem da parte B do Lalur e de reduzirem tributo a  pagar no futuro, não lhes dá o condão de patrimônio.   (...)  Quanto  ao  argumento  relacionado  à  jurisprudência  judicial,  o  único  ponto  relevante  é  que  entendo  que  a  decisão  do  STF  de  que  a  trava  é  constitucional  impacta  o  presente  processo ainda  que  indiretamente. Uma  coisa o STF reconhece de pronto, qual seja: o tema é matéria de lei e esta  lei não é  inconstitucional. Embora o STF não tenha discutido a questão da  trava  na  extinção  da  empresa  especificamente,  a  decisão  é  um  indicativo  claro  de  que  a  vedação  total  no  encerramento  da  empresa  é  também  matéria  de  lei  infensa  à  questionamento  constitucional.  De  outro  lado,  se  não for assim entendido estaríamos a discutir a inconstitucionalidade de lei,  o que regimentalmente não podemos fazer, ou então, haveria uma omissão  legal, o que não há. O que corrobora a conclusão de que para se aceitar o  afastamento  da  trava  na  hipótese  em  debate  teria  que  haver  previsão  expressa da lei tributária, o que também não há.  (...)  Assim,  o  entendimento  que  adoto  é  também  consentâneo  com  a  direção  que  está  seguindo  a  jurisprudência  contemporânea  do  CARF,  embora  reconheça que haja divergências, as quais respeito, embora divirja.   Desta  forma,  entendo  não  deve  ser  admitida  exceção  não  prevista  em  lei  tributária,  quando  a  lei  tributária  fixa  limites  para  o  aproveitamento  de  prejuízos, devendo ser negada o aproveitamento  integral dos prejuízos  no  enceramento das atividades da empresa, que está limitado a 30%, na forma  da legislação tributária."  Fl. 874DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 875          23 O  I.  Redator  expõe  brilhantemente,  com  notável  grau  de  detalhamento,  as  razões  que  prevaleceram  naquele  julgamento  a  respeito  de  vários  aspectos  relevantes  para  o  debate acerca do afastamento da trava de 30% no caso de empresa incorporada: inexistência de  direito  adquirido  à  compensação  de  prejuízos  fiscais  já  registrados;  independência  da  lei  tributária  em  relação  às  normas  contábeis;  constitucionalidade  das  restrições  legais  à  possibilidade de compensação pelos contribuintes.  Além disso, aborda também outra discussão suscitada nos presentes autos. O  acórdão  recorrido  elencou,  entre  suas  razões  de  decidir,  o  argumento  de  que  a  aplicação  da  trava  de  30%  à  compensação  promovida  por  pessoa  jurídica  prestes  a  ser  incorporada  "resultaria no abandono forçado de um ativo seu, de origem tributária, assegurado em lei".  Com muita propriedade, o voto transcrito há pouco admite que tal tese pode  ser dotada de algum sentido se analisada sob o ponto de vista puramente contábil. Mas não se  pode admitir a tentativa de se atribuir ao prejuízo fiscal acumulado a natureza de patrimônio.  Tal configuração afrontaria à própria  lógica econômica das empresas, uma vez que, de certa  forma, estar­se­ia pretendendo transmutar a perda em lucro.  Considero que os argumentos que fundamentaram a decisão recorrida foram  satisfatoriamente  refutados  pelas  decisões  administrativas  acima  referidas,  cujas  razões  de  decidir transcritas adoto como minhas.  Acrescento ainda, a título de ilustração, que esta CSRF, em seus julgamentos  mais  recentes,  tem  se  mantido  fiel  ao  entendimento  aqui  adotado,  pela  impossibilidade  de  dispensa  do  limite  legal,  para  a  compensação,  de  30% do  lucro  real  (ou  da  base  de  cálculo  positiva de CSLL), mesmo no encerramento das atividades da pessoa jurídica. Neste sentido os  Acórdãos nº 9101­002.153, nº 9101­002.191, nº  9101­002.192, nº 9101­002.207,                      nº  9101­002.208, nº 9101­002.209, nº 9101­002.210, nº 9101­002.211 e nº 9101­002.225.  A meu ver, o principal aspecto da polêmica em pauta reside no equivocado  entendimento de que necessariamente deve haver uma completa comunicação entre os períodos  de apuração do IRPJ e da CSLL.   É precisamente esse entendimento que dá azo à idéia de que todo o prejuízo  ao longo da história da empresa deve ser confrontado com todo o lucro auferido ao longo do  tempo.   Entretanto, a tributação do IRPJ e da CSLL não se dá dessa forma.  Com efeito, o que se tributa é a renda/lucro (acréscimo patrimonial) auferida  em um determinado período de apuração, e não a renda/lucro resultante de toda a existência da  empresa.  No  julgamento  do  já  referido  RE  nº  344994,  o  STF,  apesar  de  não  ter  examinado  a  questão  do  limite  de  30%  para  compensação  de  prejuízo  fiscal  em  caso  de  extinção  de  empresa,  deixou  bem  claro  que  a  lei  aplicável  em  relação  à  compensação  de  prejuízo fiscal é a lei vigente na data do encerramento do exercício fiscal.  Tal pronunciamento veio no sentido preciso de afirmar a independência entre  os exercícios, o que também ficou bem evidenciado pelas situações apontadas nas decisões da  Fl. 875DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O Processo nº 10166.729141/2011­30  Acórdão n.º 9101­002.452  CSRF­T1  Fl. 876          24 Câmara Superior de Recursos Fiscais transcritas neste voto (em especial, a evolução histórica  do instituto e o paralelo com a tributação da renda das pessoas físicas).  Nesse  mesmo  passo,  vale  ainda  observar  que  não  há  doutrinadores  defendendo a possibilidade de compensação de prejuízos futuros com lucros anteriores, dando  margem a repetição de indébitos. Caso isso fosse possível, pagamentos realizados no passado  poderiam vir a ser considerados indevidos em razão de prejuízos futuros. Contudo, tal hipótese  é prontamente repelida pelo senso comum da prática tributária, e a ilustração permite visualizar  claramente que os exercícios devem mesmo ser independentes.  De  todo  o  exposto,  pode­se  concluir  que  a  continuidade  da  empresa  não  implica em um direito adquirido à compensação de prejuízo fiscal e de base negativa de CSLL,  independentemente  do  aspecto  temporal  para  a  incidência  do  imposto/contribuição;  que  o  referido limite de 30% não desnatura a materialidade do imposto/contribuição (renda/lucro em  determinado  período  de  apuração);  e  que  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  de  bases  negativas  deve  observar  o  limite  legal  de  30%  do  lucro  líquido  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  na  legislação, mesmo no  caso  de  encerramento  das  atividades  da  pessoa  jurídica, seja por cisão/incorporação, ou por qualquer outro evento.  Nesse passo, devem ser restabelecidas as autuações fiscais a título de IRPJ e  CSLL. Registre­se que a aplicação de multa e a incidência de juros de mora não foram objeto  de contestação pelo contribuinte em sede de recurso voluntário.    Desse modo, voto no sentido de:  ­ CONHECER do recurso especial interposto pela PGFN;  ­  DAR  provimento  ao  recurso  especial,  restabelecendo  os  lançamentos  relativos ao IRPJ e à CSLL.    (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araujo                                Fl. 876DF CARF MF Impresso em 05/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 03/10/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 03/10/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 04/10/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADA O

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Numero do processo: 13819.004290/2002-68
Turma: Segunda Turma Especial da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jan 26 00:00:00 UTC 2010
Ementa: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 1998, 1999, 2001 Ementa: DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO — NOVA FORMALIZAÇÃO DO PEDIDO - Desnecessária a formalização de novo pedido de compensação quando o formulário apresentado evidencia os dados da incorporada independente do preenchimento do campo "Outras Informações".
Numero da decisão: 1802-000.355
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Matéria: IRPJ - restituição e compensação
Nome do relator: Ester Marques Lins de Sousa
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I MINISTÉRIO DA FAZENDA• ••. . •••• CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS • . PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo n° 13819.004290/2002-68 Recurso n° 168.538 Voluntário 1 Acórdão n° 1802-00355 — r Turma Especial Sessão de 26 de janeiro de 2010 Matéria IRPJ ; Recorrente MORGANITE BRASIL LTDA Recorrida 4a.Turtna/DRI/Campinas/SP Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 1998, 1999, 2001 Ementa: DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO — NOVA FORMALIZAÇÃO DO PEDIDO - Desnecessária a formalização de novo pedido de compensação quando o formulário apresentado evidencia os dados da incorporada independente do preenchimento do campo "Outras Informações". Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. ESTERtIiRQUES LINS D -44 I A — Presid- - e Relatora. EDITADO EM: MiÀ R 201, Participaram da sessão de gatnento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa (Presidente da Turma), José 1 Oliveira Ferraz Corrêa, Natanael Vieira dos Santos (Suplente Convocado), Nelso Ki • - (Suplente Convocado), Edwal Casoni De Paula Fernandes Junior e João Francisco Bianco (Vice Presidente da Turma). Ausente justificadarnente o conselheiro Leonardo Lobo De Almeida. Processo n°13819.004290/2002-68 51-TE02 Acórdão n.° 1802-00.355 Fl. 2 Relatório Em 14/11/2002, a interessada protocolizou Declaração de Compensação (fl. 01/02), objetivando compensar crédito de saldo negativo de IRPJ dos anos calendário de 1998, 1999 e 2001 no valor de RS 105.041,18, com vistas à quitação de débitos de sua responsabilidade. Em 22/08/2007, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de São Bernardo do Campo exarou o Despacho Decisório de fls. 89/91, indeferindo o pedido da interessada e não homologando a compensação declarada, sob as alegações seguintes: 1) para o ano calendário de 1998 não há saldo negativo declarado de IRPJ (17s.47/54); 2) para o ano calendário de 1999 também não havia saldo negativo de IRRI quando da protocolização deste pedido (/ls.55/62), já em declaração reuficadora transmitida em 27/01/2004 (11s.63/70), o interessado apurou um saldo negativo de IRPJ de R$ 249.466,89, porém este valor foi inteiramente utilizado em compensações no processo administrativo n° 13819.003213/2002-91, o qual foi indeferido pelo SEORT desta DRF através do despacho decisório n° 099, de 15 de março de 2007 (fls.77/88) e cuja manifestação de inconformidade encontra-se em análise na DRJ de Campinas, ficando assim, impossível a análise do pleito deste período em dois processos administrativos. 3) para o ano calendário de 2001 temos a mesma situação do item 1, não há saldo negativo declarado de IRPJ (lis. 71/76). Cientificada do Despacho Decisório, a contribuinte ingressou com a manifestação de inconformidade explicando que referidos saldos negativos provêm da incorporada, Morganite Cadinhos e Refratários Ltda. A Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DAI/Campinas/SP) proferiu decisão negando a solicitação do pleito, pelos seguintes motivos: 1) Da análise dos documentos em sede de primeira instância constatou a autoridade julgadora à fl.363-v, que da Declaração de Compensação apresentada (fl6.01/02), não observou o preenchimento correto, equivocando-se, na defesa, ao dizer da não existência de campo próprio, no formulário aprovado, para indicação dos créditos advindos de eventual incorporação. Que devem ser informados os dados da pessoa jurídica titular do crédito apontado, existindo campo específico para a indicação do CNPJ referente ao débito a ser compensado, nos casos de incorporação. 2) Consta da decisão recorrida que, o preenchimento da Declaração de Compensação, como implementado, permite concluir que o saldo negativo apontado como origem do crédito a ser utilizado em compensação é da própria contribuinte, e não da incorporada como alega a defesa. Concluiu afinal que o erro cometido não é mais passível de reparação, após a decisão da autoridade preparadora, no caso, DRF/São Bernardo do Campo, consistindo por ora da defesa ? apresentada novo pedido, sujeito a apresentação de nova declaração de compensação, para nova análise pelo Delegado da Receita Federal de jurisdição da interessada, haja vista a competência originária para sua apreciação, conforme previsto na legislação vigente. 2 Processo.? 13819.004290/200248 81-TE02 Acórdão n.° 1802-00.355 Fl. 3 A empresa foi cientificada da decisão prolatada mediante o Acórdão n° 05-23.064 de 01/09/2008, fls. 362/364, conforme o Aviso de Recebimento (AR), fl.367, em 24/09/2008, e, interpôs recurso ao Conselho de Contribuintes em 06/10/2008 (fls.361/382). Preliminarmente, fls.370/372, a recorrente insurge-se contra a cobrança dos débitos não compensados, por entender ser obrigatória a formalização do crédito por meio de Auto de Infração ou Notificação de Lançamento, a teor do art.142 do CTN, nos casos em que não homologada a compensação. Em seguida ratifica serem os créditos (saldos negativos dos anos calendário de 1998, 1999 e 2001) originados da empresa Morganite Cadinhos incorporada pela Recorrente em 23/08/2001, que, em razão do art.132 do CTN passaram a ser de sua propriedade. Impõe-se contra as conclusões do despacho decisório que se limitou a analisar as DIPJ da Recorrente, desconsiderando as DIPJ da Morganite Cadinhos (incorporada). Discorda das posições firmadas na decisão recorrida, afirmando seu direito na qualidade de sucessora e, ainda que se admita equivoco no preenchimento do formulário de compensação, alega que a realidade dos fatos deve prevalecer sobre meros equívocos, já que os créditos da Morganite Cadinhos passaram a ser de titularidade da recorrente. Sobre os procedimentos para a elaboração da Declaração de Compensação, alega a Recorrente que, a despeito de o CNPJ e a razão social da Morganite Cadinhos não terem sido indicados no item 4, coluna "outras informações" da declaração, tais informações foram indicadas em campo diverso (item 1 do anexo "Saldo Negativo de IRPJ e CSLL"), o que permite a conclusão de que os créditos compensados tiveram origem na Morganite Cadinhos. E ainda, que, se considere um erro formal a não indicação do CNPJ, conforme acima mencionado, os documentos nós 6 a 13, discriminados à fl.379, "afastam qualquer dúvida sobre a realidade dos fatos. Por último, diz que os registros contábeis da recorrente e da incorporada (Morganie Cadinhos), fazem prova em seu favor e, finalmente requer seja o recurso voluntário integramente provido, para também cancelar a cobrança inclusive os juros e a multa aplicados. É o relatório. 3 Processo n°13819004290/2002-68 81-TE02 Acórdão n.° 1802-00355 Fl. 4 3/43203 Conselheira ESTER MARQUES UNS DE SOUSA, Relatora O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade constantes no Decreto n°70.235/1972. Dele conheço. O litígio decorre da decisão administrativa que indeferiu o direito creditório a que alude o interessado, e, por conseqüência a não homologação da compensação pleiteada à f1.01. Quanto a preliminar suscitada pela recorrente ao se insurgir contra a cobrança dos débitos não compensados, por entender ser obrigatória a formalização do crédito por meio de Auto de Infração ou Notificação de Lançamento, a questão se resolve sob o manto do § do art.74 da Lei n°9430/96, que assim dispõe: "Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados.(1ncluido pela Lei n°10.833, de 2003)". Assim, no caso de débitos confessados, em instrumentos próprios (DCTF), desnecessário se faz o lançamento de oficio desses mesmos débitos, e, a cobrança será efetuada de acordo com a legislação tributária que determina os acréscimos legais, salvo se houver manifestação de inconformidade que suspende a exigibilidade dos créditos tributários. Portanto não merece acolhida aos argumentos da recorrente. Sobre a Declaração de Compensação em comento, o artigo 74 da Lei n° 9.430/96 que dispõe sobre a restituição e compensação de tributos e contribuições administrados pela Receita Federal, prescreve no § 14 que compete à Secretaria da Receita Federal disciplinar o disposto neste artigo, de modo que ao dispor sobre os formulários mediante os quais o interessado formulará o seu pleito cabe ao mesmo utilizá-los como estabelecido nos atos normativos expedidos pela Receita Federal. Considerado que não tendo o interessado preenchido corretamente a Declaração de Compensação (fi.01/02), a Delegacia da Receita Federal de São Bernardo do Campo, órgão competente para se manifestar sobre o pleito, analisou tal documento à luz das informações efetuadas pelo interessado, ou seja verificou a situação da empresa requerente sem a analise dos saldos negativos da incorporada, fato somente conhecido por ocasião da manifestação de inconformidade. Não se discutiu nos autos, ser ou não ser a recorrente sucessora dos créditos pleiteados. No que tange ao aspecto formal, entendo desnecessário o novo pedido tendo em vista que o formulário (f1.02) evidencia na quadrícula n° 1, os dados da incorporadora e incorporada para que assim, a Delegacia da Receita Federal de São Bernardo do Campo pudesse efetivamente analisar a Declaração de Compensação independente do preenchimento do campo "Outras Informações". 4 Processo n° 13819.004290/2002-68 51-1t02 Acórdão n.° 1802-00355 Fl. 5 Assim, verifica-se que aliado aos esclarecimentos prestados, a autoridade preparadora deverá analisar a Declaração de Compensação (f1.01/02) à luz da documentação juntada aos autos, podendo se for o caso intimar a interessada a apresentar os documentos contábeis que entender necessários. Diante do exposto, voto no sentido de DAR provimento PARCIAL ao recurso voluntário, para que o Pedido de Compensação seja apreciado pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de São Bernardo do Campo/SP, em respeito à competência originária, conforme disposto no § r do art.74 da Lei n°9430/96. 26 de janeiro de 2010 - - LRefatora ESTER MARQUES UNS DE SO)kA ,/ , a MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS Processo : 13819.004290/2002-68 Recurso : 168538 Acórdão : 1802-00.355 TERMO DE INTIMAÇÃO Em cumprimento ao disposto no § 3° do artigo 81 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Portaria MF n° 259/2009), intime-se o(a) Senhor(a) Procurador(a) Representante da Fazenda Nacional, credenciado junto à Segunda Câmara da Primeira Seção do CARF, a tomar ciência do inteiro ter do Acórdão n° 1802-00.355. Brasilia - DF, em 10 de março de 2010 ,/ o; e; aa-tó Ft aiier.." Secretári da Câmara da Primeira Seção 7 r CARF Ciente, com a observação abaixo: [ ] Apenas com Ciência [ ] Com Recurso Especial [ ] Com Embargos de Declaração Data da ciência: / / Procurador(a) da Fazenda Nacional , 1 1

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6609718 #
Numero do processo: 10930.903625/2012-20
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 13 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Thu Jan 12 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do Fato Gerador: 19/08/2005 PIS. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. AUSÊNCIA DE PROVA. Não se reconhece o direito à repetição do indébito quando o contribuinte, sobre quem recai o ônus probandi, não traz aos autos nenhuma prova de que teria havido pagamento a maior ou indevido, embora tenha tido mais de uma oportunidade processual para fazê-lo, não se justificando, portanto, o pedido de diligência para produção de provas. PIS - IMPORTAÇÃO SERVIÇOS. PER. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. RECOLHIMENTO VINCULADO A DÉBITO CONFESSADO. Correto o Despacho Decisório que indeferiu o pedido de restituição por inexistência de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado como origem do crédito estava integral e validamente alocado para a quitação de débito confessado. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3402-003.595
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso e negar-lhe provimento. (Assinado com certificado digital) Antônio Carlos Atulim - Presidente e Relator. Participaram do julgamento os Conselheiros Antônio Carlos Atulim, Jorge Olmiro Lock Freire, Carlos Augusto Daniel Neto, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Maria Aparecida Martins de Paula, Diego Diniz Ribeiro, Thais de Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra.
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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3402­003.595  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  13 de dezembro de 2016  Matéria  PIS ­ PEDIDO DE RESTITUIÇÃO  Recorrente  WYNY DO BRASIL INDUSTRIA E COMERCIO DE COUROS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do Fato Gerador: 19/08/2005  PIS. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. AUSÊNCIA DE PROVA.  Não  se  reconhece  o  direito  à  repetição  do  indébito  quando  o  contribuinte,  sobre quem recai o ônus probandi, não traz aos autos nenhuma prova de que  teria havido pagamento a maior ou indevido, embora tenha tido mais de uma  oportunidade processual para fazê­lo, não se justificando, portanto, o pedido  de diligência para produção de provas.   PIS ­ IMPORTAÇÃO SERVIÇOS. PER. PAGAMENTO INDEVIDO OU A  MAIOR. RECOLHIMENTO VINCULADO A DÉBITO CONFESSADO.  Correto  o  Despacho  Decisório  que  indeferiu  o  pedido  de  restituição  por  inexistência de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado  como origem do crédito estava integral e validamente alocado para a quitação  de débito confessado.  Recurso Voluntário Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do recurso e negar­lhe provimento.  (Assinado com certificado digital)  Antônio Carlos Atulim ­ Presidente e Relator.   Participaram  do  julgamento  os  Conselheiros  Antônio  Carlos  Atulim,  Jorge  Olmiro  Lock  Freire,  Carlos  Augusto  Daniel  Neto,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Maria  Aparecida Martins  de  Paula,  Diego Diniz  Ribeiro,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz  e Waldir  Navarro Bezerra.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 93 0. 90 36 25 /2 01 2- 20 Fl. 56DF CARF MF Processo nº 10930.903625/2012­20  Acórdão n.º 3402­003.595  S3­C4T2  Fl. 3          2  Relatório  Trata os presentes autos de Pedido de Restituição (PER), por meio do qual a  Recorrente  solicita  a  restituição  do  crédito  decorrente  do  pagamento  de  PIS/PASEP­ IMPORTAÇÃO.  No Despacho Decisório, a autoridade competente da DRF em Londrina/PR,  indeferiu  o  pleito  da  interessada,  uma  vez  que  o DARF  informado  como  origem  do  crédito  estava integralmente utilizado para quitação de débitos da própria contribuinte, "não restando  crédito disponível para restituição".  Inconformada  com  a  decisão  proferida,  a  empresa  apresentou manifestação  de  inconformidade  na  qual  esclarece  tratar­se  de  pessoa  jurídica  de  direito  privado  que  tem  como atividade principal a indústria, comércio e exportação de couros de boi.   Consigna  que  a  Lei  nº  10.865/2004  instituiu  as  contribuições  do  PIS  e  da  COFINS  sobre  a  importação  de  bens  e  serviços, mas  não  foi  clara  em  relação  à  incidência  sobre as quantias remetidas ao exterior a representantes comerciais a título de comissões sobre  vendas,  o  que  fez  com  que  a  Recorrente  optasse  por  recolher  as  contribuições  sobre  essas  operações.  Entretanto, a Receita Federal do Brasil, em resposta a diversas consultas (cita  duas), passou a vazar o entendimento de que as comissões de vendas pagas e/ou creditadas a  representantes  comerciais  residentes  ou  domiciliados  no  exterior,  não  estão  sujeitas  à  incidência do PIS e da COFINS ­ Importação. Isso porque, anota a Recorrente, essas operações  não configuram hipótese de serviços prestado no Brasil ou cujo resultado aqui se verifique.   Assim, uma vez ter efetuado o pagamento de tributo indevido, tem o direito à  restituição na forma prevista no art. 165 do Código Tributário Nacional  ­ CTN, devidamente  corrigido pela taxa SELIC, conforme prescreve a Lei nº 9.250, de 1995, "ainda que informado  o débito em DCTF".  Sobreveio,  então,  o  Acórdão  nº  06­045.967,  da  DRJ  em  Curitiba  (PR),  negando provimento à Manifestação de Inconformidade.  Irresignada  com  a  referida  decisão,  foi  interposto  o  presente  recurso  voluntário, cujas razões, em suma, são as seguintes:   (i)  diferente  do  que  entendeu  a  autoridade  julgadora,  a  empresa  recorrente  comprovou ser pessoa jurídica de direito privado que tem como atividade principal a indústria,  comércio e exportação de couros de boi;  (ii)  que  demonstrou  que  a  Lei  n°  10.865,  de  2004,  que  instituiu  as  contribuições ao PIS/Pasep e COFINS sobre a importação de bens e serviços, não foi clara ao  determinar  a  incidência  sobre  as  quantias  pagas,  ou  remetidas  ao  exterior,  a  representantes  comerciais domiciliados no exterior a título de comissões sobre vendas;  Fl. 57DF CARF MF Processo nº 10930.903625/2012­20  Acórdão n.º 3402­003.595  S3­C4T2  Fl. 4          3  (iii)  para  não  sofrer  sanções,  optou  por  recolher  as  contribuições  sobre  as  quantias remetidas ao exterior (para representantes domiciliados no exterior)  incidentes sobre  comissões sobre vendas, conforme (DARF's) apresentados;  (iv) ocorre que, posteriormente, a própria RFB, através de inúmeras respostas  a Soluções de Consultas, passou a definir que as "comissões de vendas pagas e/ou creditadas a  representantes comerciais residentes ou domiciliados no exterior não estão sujeitas à incidência  da COFINS/PIS­Importação", por não configurarem hipótese de serviço prestado no Brasil ou  cujo resultado aqui se verifique. Reproduz algumas dessas Solução de Consulta.   (v)  que  o  processo  administrativo  sempre  deve  buscar  a  verdade  real  ou  material  relativa  aos  fatos  tributários,  em  decorrência  da  estrita  legalidade  tributária,  que  devem  nortear  todos  os  atos  da  administração  fiscal.  Com  isto,  não  basta  simplesmente  argumentar que "prova alguma  foi  trazida aos autos que comprovassem de que  teria havido  pagamento a maior ou indevido", para negar a existência do direito creditório;  (vi) frisa que os erros contidos em declaração podem e devem ser retificados  de ofício, por força da estrita legalidade tributária e nos moldes do art. 147, § 2º do CTN.  (vii)  que  seja  reconhecido  que  os  valores  indevidamente  recolhidos  a  este  título são restituíveis em valores devidamente acrescidos de juros equivalentes à taxa SELIC,  na forma da Lei n° 9.250/95;  (viii) requer que seja determinada a conversão do julgamento em diligência, a  fim  de  que  seja  oportunizada  apresentação  de  elementos  considerados  necessários  à  complementação  da  prova  ou  esclarecimento  de  dúvidas  relativas  aos  fatos  trazidos  neste  processo.  À vista do exposto, espera e requer seja  julgado  integralmente procedente o  presente recurso, a fim de que seja reconhecido o direito creditório e assegurada a restituição  das quantias recolhidas indevidamente.  É o relatório.    Voto             Conselheiro Antonio Carlos Atulim, Relator   O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3402­003.529, de  13  de  dezembro  de  2016,  proferido  no  julgamento  do  processo  10930.903656/2012­81,  paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3402­003.529):  Fl. 58DF CARF MF Processo nº 10930.903625/2012­20  Acórdão n.º 3402­003.595  S3­C4T2  Fl. 5          4  Emerge do relatado, que o objeto do pedido de ressarcimento tem  como  fundamento  o  indébito  de  PIS/Pasep  sobre  comissão  de  venda  paga a representantes comerciais residentes/domiciliados no exterior.  No  referido Despacho Decisório  restou  consignado que,  "(...) A  partir das características do DARF discriminado no PER/DCOMP acima  identificado,  foram  localizados  um  ou  mais  pagamentos  abaixo  relacionados, mas  integralmente  utilizados  para  quitação  de  débitos  do  contribuinte, não restando crédito disponível para restituição".  Consta  dos  autos  que  o  Despacho  Decisório  questionado  está  respaldado  em  informações  prestadas  pela  própria  interessada  em  DCTF, que encontra­se ativa até o momento no sistema informatizado da  Receita Federal  do Brasil. Ou  seja,  ao  que  tudo  indica,  o  contribuinte  não  retificou  a DCTF  no  que  pertine  ao  pleito  em questão,  por  isso  a  conclusão  do  despacho  decisório  vestibular  que  o  valor  sob  pedido  de  ressarcimento foi "integralmente utilizados para quitação de débitos  do contribuinte".   Por  outro  lado,  a  Recorrente  tenta  demonstrar  em  seu  recurso,  que não há  incidência de contribuições para o PIS  ­  Importação sobre  remessas  realizadas  para  o  exterior  para  pagamento  de  comissões  à  agentes  no  exterior  a  título  de  comissões  ali  realizadas,  por  não  configurarem hipótese  de  serviço  prestado  no Brasil  ou  cujo  resultado  aqui se verifique, e que os valores indevidamente recolhidos a este título  são  restituíveis  e  em  montantes  devidamente  acrescidos  de  juros  equivalentes  à  taxa  referencial  SELIC,  na  forma  da  Lei  n°  9.250/95.  Tudo  com  base  na  Lei  nº  10.865,  de  2004  e  Soluções  de  Consultas  emitidas pela RFB que cita.  Contudo, se de um lado a decisão recorrida tenha asseverado que  "(...)  como  se  vê  uma  das  hipóteses  de  ocorrência  do  fato  gerador  das  contribuições  ao  PIS  e  a  COFINS,  sobre  importação  de  serviços,  é  a  remessa  de  valores  a  residentes  ou  domiciliados  no  exterior  como  contraprestação  pelo  serviço  prestado",  como  alega  a  peticionante,  por  outro giro, deixou patente que o ônus da prova quanto ao indébito seria  da ora Recorrente, nos seguintes termos:  "(...)  Mas,  para  a  verificação  se  os  valores  remetidos  ao  exterior  atendem  às  condições  estabelecidas  em  lei  para  a  incidência das contribuições sobre a importação de serviços ou, não  se  caracterizando  o  fato  gerador  da  obrigação  tributária,  há,  de  fato, o indébito reclamado pela interessada, é crucial que se tenha  em  mãos  documentos  que  demonstrem  a  real  situação  aventada,  como contratos firmados com os agentes externos, comprovantes de  remessa  de  valores  ao  exterior,  cópias  de  notas  fiscais,  recibos,  dentre  outros,  além  da  própria  escrituração  contábil  da  empresa  que reflita essas operações.  Ocorre que, no presente caso, prova alguma foi  trazida aos  autos que comprovassem de que teria havido pagamento a maior ou  indevido. Nesse sentido, é bom lembrar que não se permite, depois  de  iniciado  qualquer  procedimento  fiscal,  que  seja  retificada  declaração  quando  vise  a  reduzir  ou  a  excluir  tributo,  a  não  ser  mediante  a  comprovação  do  erro  em  que  se  funde.  É  o  que  Fl. 59DF CARF MF Processo nº 10930.903625/2012­20  Acórdão n.º 3402­003.595  S3­C4T2  Fl. 6          5  determina o art. 147, § 1º, da Lei nº 5.172, de 25/10/1966. E, como  visto,  o  Despacho  Decisório  questionado  está  respaldado  em  informações  prestadas  pela  própria  interessada  em  DCTF,  que  encontra­se  ativa  até  o  momento  no  sistema  informatizado  da  Receita Federal do Brasil. (sublinhei)  E conclui a decisão a quo:  "(...)  Assim,  instaurado  o  contencioso  administrativo,  as  alegações  quanto  ao  suposto  crédito  decorrente  de  recolhimento  indevido  ou  a  maior,  como  no  caso  em  análise,  devem  estar  comprovadas pela demonstração inequívoca do quantum recolhido  indevidamente, mediante  a  apresentação de  documentação hábil  e  idônea, consistente na escrituração contábil/fiscal da contribuinte.  Dessa  forma,  uma  vez  que  a  conclusão  emitida  pela  autoridade  administrativa  teve  como  pressuposto  as  informações  prestadas pela própria interessada em declarações fiscais válidas a  produzir efeitos na data da  emissão do Despacho Decisório  e não  havendo  prova  hábil  que  contrarie  as  informações  prestadas  espontaneamente, demonstrando o pagamento indevido do tributo, é  de se manter o indeferimento da restituição pleiteada".  Portanto,  a  lide  se  resume  na  questão  de  atendimento  de  condições estabelecidas em lei e provas documentais trazidos aos autos,  pois  para  o  deslinde  do  litígio  é  crucial  que  se  tenha  em  mãos  documentos que demonstrem a real situação aventada, mormente quando  o pedido versa sobre suposto pagamento indevido.   No caso em análise, por se tratar de pedido de restituição, devem  estar comprovadas pela demonstração inequívoca do quantum recolhido  indevidamente,  mediante  a  apresentação  de  documentação  hábil  e  idônea, consistente na escrituração contábil/fiscal da recorrente.   Documentação  essa,  frise­se,  de  posse  da  recorrente  por  determinação  legal,  como contratos  firmados  com  os  agentes  externos,  comprovantes de remessa de valores ao exterior, cópias de notas fiscais,  recibos, dentre outros, além da própria escrituração contábil da empresa  que reflita essas operações.  É  de  conhecimento  que  a  regra  fundamental  do  sistema  processual adotado pelo legislador nacional, quanto ao ônus da prova,  encontra­se  cravada  no  art.  373  do  novo Código  de Processo Civil,  in  verbis:  Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;  II  ­  ao  réu,  quanto  à  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo ou extintivo do direito do autor.  Tal dispositivo é a tradução do princípio de que o ônus da prova  cabe a quem dela  se aproveita. E  esta  formulação  também  foi,  com as  devidas adaptações, trazida para o processo administrativo fiscal, posto  que  a  obrigação  de  provar  está  expressamente  atribuída  para  o  Fisco  quando realiza o lançamento tributário e para o sujeito passivo, quando  formula pedido de repetição de indébito.  Fl. 60DF CARF MF Processo nº 10930.903625/2012­20  Acórdão n.º 3402­003.595  S3­C4T2  Fl. 7          6  E, no presente caso, é fato que prova alguma foi trazida aos autos  pela Recorrente que comprovem que teria havido pagamento a maior ou  indevido,  embora  ela  tenha  tido mais  de  uma  oportunidade  processual  para fazê­lo, quer na impugnação, quer agora na fase recursal. Demais  disso, o fundamento da decisão recorrida foi justamente este, qual seja, a  falta de prova.   Mas,  contrariando  os  ditames  do  ônus  da  distribuição  da  prova  para provar fato constitutivo de seu direito, insiste que "seja determinada  a  conversão  do  julgamento  em  diligência,  a  fim  de  que  seja  oportunizada  apresentação  de  elementos  considerados  necessários  à  complementação da prova".   Ora, se toda a documentação para provar o direito que alega está  em seu poder, deveria  ter a Recorrente produzido  tal prova quando da  manifestação  de  inconformidade,  ou  mesmo  em  sede  de  recurso  voluntário, o que não ocorreu.  Diante desse quadro, entendo que a decisão da DRJ é merecedora  de ser mantida pelos seus próprios fundamentos.  Conclusão  Assim, concluo que por falta de prova hábil acostadas nos autos,  ônus seu de produzir, deve ser negado seu pleito.   Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  recurso  voluntário.  (Assinado com certificado digital)  Antonio Carlos Atulim                                Fl. 61DF CARF MF

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Numero do processo: 19515.004264/2007-45
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 14 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Tue Oct 11 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 DECADÊNCIA. AFASTADA. Independentemente da regra decadencial aplicável ao caso - art. 150, § 4º, ou art. 173, ambas do CTN, não há que se falar que, em 20/12/2007, já tivesse ocorrido a decadência do direito de o Fisco efetuar lançamento relativo ao lucro real anual de 2002. IRPJ SOBRE BASES ESTIMADAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO-CALENDÁRIO. Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
Numero da decisão: 1302-001.981
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento aos recursos de ofício e voluntário, nos termos do relatorio e votos que integram o presente julgado. ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR – Relator. LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO - Presidente. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alberto Pinto Souza Júnior, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Marcelo Calheiros Soriano, Rogério Aparecido Gil, Ana de Barros Fernandes Wipprich, Talita Pimenta Félix e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente). .
Nome do relator: ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1984; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C3T2  Fl. 659          1 658  S1­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  19515.004264/2007­45  Recurso nº               De Ofício e Voluntário  Acórdão nº  1302­001.981  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  14 de setembro de 2016  Matéria  IRPJ sobre nase estimada  Recorrente  DUKE ENERGY INTERNAC., GERAÇÃO PARANAPANEMA S/A  Recorrida   FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2002  DECADÊNCIA. AFASTADA.  Independentemente da regra decadencial aplicável ao caso ­ art. 150, § 4º, ou  art. 173, ambas do CTN, não há que se falar que, em 20/12/2007, já tivesse  ocorrido  a  decadência  do  direito  de  o  Fisco  efetuar  lançamento  relativo  ao  lucro real anual de 2002.  IRPJ  SOBRE  BASES  ESTIMADAS.  LANÇAMENTO  APÓS  O  ENCERRAMENTO DO ANO­CALENDÁRIO.   Após o encerramento do ano­calendário, é incabível lançamento de ofício de  IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento aos recursos de ofício e voluntário, nos termos do relatorio e votos que integram o  presente julgado.    ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR – Relator.    LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO ­ Presidente.     Participaram da  sessão de  julgamento os  conselheiros: Alberto Pinto Souza  Júnior, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Marcelo Calheiros Soriano, Rogério Aparecido  Gil,  Ana  de  Barros  Fernandes  Wipprich,  Talita  Pimenta  Félix  e  Luiz  Tadeu  Matosinho  Machado (Presidente).      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 42 64 /2 00 7- 45 Fl. 659DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO     2 .    Relatório  Versa  o  presente  processo  sobre  recurso  voluntário,  interposto  pelo  contribuinte  em  face  do  Acórdão  nº  16­17.876  da  4ª  Turma  da  DRJ/SP1,  o  qual  foi  assim  ementado:  “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2002  INCENTIVO FISCAL.  IRPJ  SOBRE O LUCRO  INFLACIONÁRIO.  INEXISTÊNCIA  DE  DUPLO  LANÇAMENTO.  FUNDAMENTO  DIFERENTE.  Não  há  duplicidade  de  lançamento  sobre  o  mesmo  fato  e  o  mesmo  período se o fundamento da autuação e outro.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2002  DECADÊNCIA. IRPJ SOBRE O LUCRO INFLACIONÁRIO.  Sendo o lançamento datado de 20/12/2007, decaiu o direito de lançar o  IRPJ  sobre  o  lucro  inflacionário  em  relação  aos  meses  anteriores  a  dezembro de 2002.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­  IRPJ  Ano­calendário: 2002  INCENTIVO FISCAL. OPÇÃO POR MEIO DE DARF ESPECÍFICO.  DÉBITOS  DE  TRIBUTOS  E  CONTRIBUIÇÕES  FEDERAIS.  SUBSCRIÇÃO  VOLUNTÁRIA.  EXCESSO  DE  APLICAÇÃO  EM  DETRIMENTO DO IMPOSTO. PERC NÃO APRESENTADO  A falta da certidão negativa da PGFN permite atribuir plena validade as  pendências  fiscais  apontadas  pelos  sistemas  da  RFB,  que  impedem  a  concessão do incentivo.  TAXA SELIC. MULTA.  Não compete a instância administrativa a discussão sobre a ilegalidade  e/ou inconstitucionalidade da legislação tributária, inclusive no tocante  a  juros  de mora  e multa  de  ofício. Não  foram  lançados  juros  sobre  a  multa de ofício.  Lançamento Procedente em Parte”.        Quanto  ao  recurso  de  ofício,  vale  a  transcrição  dos  seguintes  trechos  do  relatório e voto do acórdão recorrido:  O  interessado  foi  autuado no  IRPJ,  em 20/12/2007,  em conformidade  com  o Decreto  n.°  70.235/72  e  suas  alterações,  tendo  sido  exigido  o  crédito  tributário  total de R$ 13.420.183,10,  incluindo  imposto, multa  de  75% e  juros  de mora  calculados  até  30/11/2007,  com base  no  art.  601, § 7° do RIR/99, art. 27 alinea "c", da Lei n.° 8.036/90, art. 13, §  7°, da MP n.° 2.058/2000 e reedições, art. 60 da Lei n.° 9.069/95, art.  44  da  Lei  n.°  9.430/96  e  art.  4°,  §§  6°  e  7°  da Lei  n.°  9.532/97,  por  excesso  de  aplicação  em  fundo  de  investimento  incentivado  em  detrimento  do  imposto,  em  vista  de  ter  sido  considerada  subscrição  voluntária  a  diferença  de  R$  5.337.542,50  entre  o  total  de  R$  Fl. 660DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO Processo nº 19515.004264/2007­45  Acórdão n.º 1302­001.981  S1­C3T2  Fl. 660          3 11.325.734,40 recolhido por meio DARF's específicos (codigo 9032) e  o valor do saldo negativo, de RS 5.988.191,90 (fls. l a 63).  O Termo de Constatação da conta de que o procedimento fiscal decorre  de auditoria de revisão da declaração do ano­calendário 2002, conforme  processo  em  apenso  de  n.°  16143.000335/2007­18,  de  fls.  1  a  71,  na  qual  foram  apuradas  pendências  fiscais,  de  forma  que  o  incentivo  pleiteado não foi reconhecido com base no art. 60 da Lei n. 9.069/95 e  no art. 27, alinea "c" da Lei n.° 8.036/1990 (fls. 2 e 3).  O  processo  em  apenso  de  n.°  16143.000335/2007­18  detalha  pendências a fl. 25.  O auto de infração consta a fls. 57 a 63.  (...)  O  lançamento  foi  efetuado  em  20/12/2007,  de  forma  que  a  Fazenda  decaiu  do  direito  de  lancar  em  relação  ao  período  de  11/2002  e  anteriores, devendo ser exonerada essa parte do lançamento. Preliminar  deferida.  (...)  Portanto, VOTO pela manutencao do  lancamento  referente ao mes de  dezembro, conforme o demonstrative a seguir.  EXIGIDO  EXONERADO  MANTIDO  PRINCIPAL  MULTA  PRINCIPAL  MULTA  PRINCIPAL  MULTA  5.337.542,50  4.003.156,87  4.393.731,30  3.295.298,47  943.811.20  707.858,40      A recorrente, cientificada do Acórdão nº 16­17.876, conforme AR a fls. 553,  no qual não consta a data de recebimento, interpôs, em 27/03/2009 (vide carimbo da Derat/SP  a  fls. 554),  recurso voluntário  (doc. a  fls. 554 e  segs.), no qual aduz, em apertada síntese, as  seguintes razões de defesa:  “4.  O Termo  de Constatação  anexo  ao Auto  de  Infração  demonstra  que  a  D.  Fiscalização  Federal  entendeu  indevida  a  destinação  ao  FINAM do imposto de renda sobre o lucro inflacionário no período de  Janeiro  a  dezembro  do  ano­  calendário  de  2002  (no  valor  de  R$  11.325.734,40) e excluiu daquele montante o valor alocado no item 18  da Ficha 12 A (Cálculo do IR sobre o Lucro Real ­ Imposto de Renda a  Pagar) da DIPJ 2003­ R$ 5.988.191,90, que fora considerado como um  crédito de antecipação de IRPJ da Recorrente. Nesse sentido, e cobrado  o montante de R$ 5.337.542,20, a título de IRPJ a pagar, acrescentado  de  imposição  de  multa  de  ofício  de  75%  e  juros  de  mora.  Referido  Termo de Constatação alega que o incentivo fiscal não foi reconhecido  com  base  na  alegada  existência  de  pendências  fiscais  e  na  falta  de  apresentação de Pedido de Revisão de Ordem de Emissão de Incentivos  Fiscais ("PERC") pela Recorrente.  Fl. 661DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO     4 5.  Não  podendo  concordar  com  a  lavratura  do  referido  Auto  de  Infração,  a  Recorrente  apresentou  Impugnação  para  demonstrar  a  improcedência  da  exigência  fiscal  formulada.  Tal  Impugnação  argumenta  que  a  exigência  fiscal  formalizada  pela  D.  Fiscalização  Federal  não  encontra  qualquer  respaldo  jurídico  na  medida  em  que,  além de restringir um direito expressamente assegurado ao contribuinte  pela legislação que rege os incentivos fiscais, o Auto de Infração pecou  também por constituir créditos tributários já extintos pela ocorrência da  decadência,  e  que  já  são  objeto  de  discussão  no  Processo  Administrativo n° 19515002934/2006­16.  (...)  9. O presente Auto de Infração constitui créditos tributários, relativos às  parcelas  equivalentes  a  18%  do  imposto  de  renda  sobre  o  lucro  inflacionário  que  foram  destinados  ao  FINAM,  no  ano­calendario  de  2002,  que  já  são  objeto  de  discussão  no  Processo  Administrativo  n°  19515.002934/2006­16!!!  10.  O Processo Administrativo n° 19515.002934/2006­16 formalizou  exigência  de  crédito  tributário  no  montante  de  R$  97.930.699,42  (noventa e sete milhões novecentos e trinta mil seiscentos e noventa e  nove  reais  e  quarenta  e  dois  centavos)  com  imposição  de  multa  de  ofício de 75% e juros de mora, relativo as parcelas equivalentes a 18%  do imposto de renda sobre o lucro inflacionário que foram aplicados no  FINAM, nos meses de Janeiro do ano­calendário de 2001 até novembro  do  ano­calendário  de  2004.  Note  que  referido  Auto  de  Infração  compreende  o  mesmo  período  ora  em  discussão  (dezembro  do  ano­  calendário de 2002). Referido Auto de  Infração e objeto de discussão  no  Processo  Administrativo  n°  19515.002934/2006­16  e  atualmente  pende julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.  11.  Contrariamente  ao  alegado  no  Acordão  recorrido,  independentemente  de  o  fundamento  da  autuação  ser  outro,  a  duplicidade no  lançamento e verificada quando o  lançamento busca o  mesmo crédito tributário! Isso porque a dupla cobrança de um mesmo  crédito tributário, mesmo que sob argumentos diferentes, e o que leva a  cobrança  indevida,  caracterizando  o  confisco.  Ou  seja,  em  ambos  os  processos administrativos estão sendo exigidas parcelas equivalentes a  18%  do  imposto  de  renda  sobre  o  lucro  inflacionário  que  foram  destinados ao FINAM no ano­calendario de 2002.  (...)  15.  Ademais, o Auto de Infração em questão é claramente ilegal, pois  contraria,  frontalmente,  o  disposto  na  legislação.  O  artigo  906  do  Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de  26.3.1999 ("RIR/99"), prevê, expressamente, que:  (...)  16.  Assim sendo, conforme o dispositivo transcrito anteriormente, um  segundo exame e, consequentemente, um segundo Auto de Infração, só  seria possível,  se houvesse uma ordem escrita do Superintendente, do  Delegado  ou  do  Inspetor  da Receita  Federal,  o  que,  no  caso  em  tela,  não ocorreu.  Fl. 662DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO Processo nº 19515.004264/2007­45  Acórdão n.º 1302­001.981  S1­C3T2  Fl. 661          5 (...)   17.  Ademais,  o  artigo  149  do  Código  Tributário  Nacional  ("CTN")  prevê os casos em que o lançamento e efetuado e revisto de ofício pela  autoridade administrativa. No caso específico, não se trata de revisão de  lançamento  e,  "ad  argumentandum",  ainda  que  fosse,  o  caso  em  tela  não estaria  enquadrado em nenhuma das hipóteses previstas no artigo  149 do CTN.  (...)  19.  Fato é que não se pode admitir de forma alguma, a exigência de  tributo em duplicidade, sob pena de incorrer em ilegalidade e confisco,  o  que  é vedado pela Constituição Federal,  além  de  incorrer no  bis  in  idem.  Portanto,  resta  claro  que  o  Auto  de  Infração  em  tela  deve  ser  cancelado, pelas razões acima e a seguir aduzidas.  (...)  22.  Ad  argumentandum,  mesmo  admitindo  que  o  lançamento  em  duplicidade fosse possível, e ainda mais, que fosse possível o absurdo  deste  encontrar  a  sua  fundamentação  na  existência  do  lançamento  anterior,  o  próprio  Acordão  recorrido  corretamente  atesta  que  "os  valores do imposto de renda sobre o lucro inflacionário dos arts. 454 e  455  podem  ser,  sim,  adicionados  a  base  de  cálculo  do  incentivo".  Posicionamento  que  está  em  linha  com  a  recente  jurisprudência  do  Egrégio Conselho de Contribuintes.  (...)  24.  O Acórdão ora recorrido afirma que ‘a falta de certidão negativa  da  PGFN  permite  atribuir  plena  validade  as  pendências  fiscais  apontadas  pelos  sistemas  da  RFB,  que  impedem  a  concessão  do  incentivo’.  Ora,  a  Recorrente  tem  como  requisito  para  exercer  regularmente suas atividades a comprovação da quitação de  tributos e  contribuições  federais,  uma  vez  que  para  participar  de  licitações  e  necessária a certidão de  regularidade  fiscal. Nesse sentido, a alegação  de existência de pendências fiscais e inverídica e não pode prosperar.  25.  O  meio  hábil  para  comprovar  a  regularidade  fiscal  e  a  apresentação de Certidão Negativa de Débito ou de Certidão Conjunta  Positiva com Efeitos de Negativa:  (...)  27.  Nesse  sentido,  a Recorrente  demonstrou  por meio  das  certidões  negativas da Secretaria da Receita Federal e da Procuradoria Geral da  Fazenda Naeional, anexas aos autos (doc. n° 3) sua regularidade fiscal  no momento em que optou pela destinação dos recursos! A existência  de  débitos  surgidos  após  a  referida  destinação  apenas  poderiam  influenciar a concessão de benefícios em anos subsequentes.  28.  Ad argumentandum, mesmo que se admitisse que a existência de  pendências  fiscais  surgidas  após  o  momento  da  opção,  não  seria  possível  alegar  a  existência  destas  em  nome  da  Recorrente.  Nesse  sentido,  segue  anexa  Certidão  Conjunta  Positiva  com  Efeitos  de  Fl. 663DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO     6 Negativa  (doc.  n°  4)  que  comprova  a  regularidade  fiscal  atual  da  Recorrente.  (...)  29.  Como  já  demonstrado  acima,  a  falta  de  apresentação  de  PERC  pela Recorrente não poderia sustentar um lançamento em duplicidade,  fundamentado  na  própria  existência  de  um Auto  de  Infração  anterior  sobre o mesmo período e baseado em fato  inverídico (no caso, a  falta  de  regularidade  fiscal  da  Recorrente).  Entretanto,  admitindo,  apenas  para fins de argumentação, que a lavratura do presente Auto de Infração  fosse possível,  a ora Recorrente vem demonstrar a  impossibilidade de  se alegar a falta de apresentação de PERC.  30.  Após  analisar  as  cópias  do  Processo  Administrativo  n°  16143.000335/2007­18  mencionado  no  Termo  de  Constatação  do  presente Auto  de  Infração,  a Recorrente  verificou  que  a  de  intimação  com  o  Extrato  de  Destinação  nunca  foi  recebida  por  preposto  e/ou  representante  legal!  Portanto,  sem  o  recebimento  do  Extrato  de  Destinação  apontando  irregularidade  na  sua  destinação,  a  Recorrente  não teria qualquer motivo para apresentação de PERC.  31.  O  Egrégio  Conselho  de  Contribuintes  e  os  Tribunais  Regionais  Federais reconhecem a nulidade de intimações entregues a pessoas que  não são representantes legais do contribuinte. Confira­se:  (...)  32.  O  fato  de  a  suposta  intimação  ter  sido  entregue  a  terceiro  desconhecido  pela  Recorrente  viola  inclusive  o  artigo  37  da  Constituição Federal, que exige a publicidade dos atos praticados pela  Administração Pública.  33.  Portanto,  os  precedentes  citados  demonstram  que  a  alegação  de  nulidade  de  intimação  formulada  pela  Recorrente  tem  respaldo  em  entendimentos  adotados  tanto pelo Conselho de Contribuintes,  quanto  pelos tribunals Regionais Federais.  (...)  34.  Ademais,  cumpre notar  que,  conforme  já decidido  pelo Egrégio  Conselho de Contribuintes,  inexiste norma expressa que fixe qualquer  prazo para o exercício do direito do contribuinte para pleitear a revisão  dos valores de incentivos fiscais pretendidos.  (...)  38.  Ora,  resta  claro  que  o  prazo  para  contestar  ou  requerer  o  Certificado  de  Incentivos  Fiscais,  que  não  foi  recebido  pela  ora  Recorrente é de cinco anos a contar da data da entrega da declaração de  rendimentos.  39.  O presente Auto  de  Infração  trata  de  informações  constantes  da  declaração  de  rendimentos  do  ano  de  2003,  ano­calendário  2002.  A  DIPJ/2003,  referente  ao  ano­calendário  de  2002  foi  entregue  pela  Recorrente  no  dia  30.6.2003  (doc.  n°  5). Nesse  sentido,  a Recorrente  poderia  requerer  a  emissão  do  Certificado  de  Incentivos  Fiscais  até  30.6.2008  o  que  lhe  foi  negado  com  a  lavratura  do  presente Auto  de  Infração.  Fl. 664DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO Processo nº 19515.004264/2007­45  Acórdão n.º 1302­001.981  S1­C3T2  Fl. 662          7 40.  Diante  do  exposto,  restou  suficientemente  demonstrada  a  necessidade  de  reformar  o Acórdao  ora  recorrido  e  CANCELADO  o  Auto de Infracao ora em comento, uma vez que:  (i)    trata­se  de  lançamento  em  duplicidade,  já  que  o  Processo  Administrativo  n°  19515.002934/2006­16  constitui  o  mesmo  crédito  tributário  no  mesmo  período  (ano­calendario  de  2002,  exercício  de  2003).  Diferentemente  do  alegado  no  Acórdão  em  discussão,  a  duplicidade no  lançamento é verificada quando o  lançamento busca o  mesmo crédito tributário, como e no caso em tela. Nesse sentido, não se  pode admitir de forma alguma, a exigência de tributo em duplicidade,  sob  pena  de  incorrer  em  ilegalidade  e  confisco,  o  que  é  vedado  pela  Constituição Federal, além de incorrer no bis in idem;  (ii)    a  Recorrente  demonstrou  sua  regularidade  fiscal  atual  e  no  momento em que optou pela destinação dos recursos;  (in)  a  intimação  referida  no  processo  administrativo  n°  16143.000335/2007­18  nunca  foi  recebida  por  preposto  e/ou  representante  legal  da  Recorrente  e  a  falta  de  contestação  pela  Recorrente não pode ser utilizado como base para o Auto de  Infração  em referenda; e  (iv)    o  prazo  para  contestar  ou  requerer  o  Certificado  de  Incentivos  Fiscais,  que  não  foi  recebido  pela  ora  Recorrente  é  de  cinco  anos  a  contar da data da entrega da declaração de rendimentos e a Recorrente  poderia  requerer  a  emissão  do  Certificado  de  Incentivos  Fiscais  ate  30.6.2008, o que ficou superado diante da lavratura do presente Auto de  Infração.  41. Dessa  forma,  a  Recorrente  requer  seja  conhecido  e  integralmente  provido  o  presente  Recurso  Voluntario,  para  o  fim  de  que  seja  reformado  o  Acórdão  recorrido  no  que  lhe  foi  desfavorável,  sendo  reeonhecida  a  total  improcedência  da  exigência  fiscal  formulada  por  meio do Auto de Infração e Imposição de Multa objeto deste processo  administrativo.”.    É o relatório.  Voto               O  recurso  de  ofício  atende  ao  disposto  no  art.  34,  I,  do  Decreto  nº  70.235/72 c/c a Portaria MF nº 03/2008, razão pela qual dele conheço.     A decisão de primeira instância é bastante lacônica, pois não desenvolve as  razão pelas quais considerou decaído, restringindo­se a afirmar que “lançamento foi efetuado  em 20/12/2007, de forma que a Fazenda decaiu do direito de lançar em relação ao período  de 11/2002”.     Ora,  a  recorrente  optou  pelo  lucro  real  anual  no  AC  2002,  conforme  DIPJ/2003  a  fls.  9,  logo,  independentemente da  regra  decadencial  aplicável  ao  caso  –  art.  150, § 4º, ou art. 173,  ambas do CTN, não há que se  falar que, em 20/12/2007,  já  tivesse  ocorrido a decadência do direito de o Fisco efetuar lançamento relativo ao lucro real anual de  2002.    O  equívoco  do  julgador  de  primeira  instância,  ao  que parece,  derivou  da  Fl. 665DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO     8 absurda tese esposada na impugnação, segundo a qual o fato gerador do IRPJ seria mensal,  com base na Lei 8.541/95. Olvidou­se o patrono e o julgador que, em 2002, já vigorava a Lei  9.430/96, pela qual, o lucro real é, em regra, trimestral e, por opção, como no presente caso,  anual.    Por essas razões, voto por dar provimento ao recurso de ofício.        O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  foi  subscrito  por  mandatários  com  poderes  para  tal,  conforme  procuração  a  fls.  569,  razão  pela  qual  voto  pelo  seu  conhecimento.    Em preliminar,  alega  a  recorrente que a Fiscalização não observou o  art.  906 do RIR, o qual assim versa:   “Art. 906. Em relação ao mesmo exercício, só é possível um segundo  exame, mediante ordem escrita do Superintendente, do Delegado ou  do Inspetor da Receita Federal (Lei nº 2.354, de 1954, art. 7º, § 2º, e  Lei nº 3.470, de 1958, art. 34).”.    A  não­observância  do  art.  906  do  RIR/99,  em  caso  de  revisitação  pela  Fiscalização de fato gerador já auditado, pode gerar duas posições diametralmente opostas,  uma pela nulidade do auto de infração e outra que entenda que tal inobservância não macula  o  lançamento  feito  pelo  Auditor­Fiscal,  autoridade  competente  para  o  lançamento.  Não  obstante, tenho suportado que a inobservância do art. 906 em caso de revisitação de período  já auditado gera a nulidade do lançamento, porém, como a norma não prevê uma forma para  este ato, esta autorização pode se dar inclusive por meio de MPF.     Ora,  o  procedimento  teve  início  com  o MPF  08.1.90.00­207­03111­3,  o  qual não se encontra nos autos, razão pela qual se faria necessário a conversão do julgamento  em diligência, para que fosse juntado o referido MPF a estes autos, pelo menos, para aqueles  que compartilham do mesmo entendimento por mim suportado.    Não  obstante,  deixo  de  propor  o  aprofundamento  da  investigação  com  relação a essa preliminar de nulidade, em observância ao princípio da primazia da decisão de  mérito,  uma vez que,  ao meu  juízo,  o mérito da questão posta  em  julgamento  é  favorável  justamente  à  parte  que  alega  e  que  se  beneficiaria  com  o  acolhimento  da  preliminar  de  nulidade, se não vejamos o que se segue.    A  recorrente  alega,  também,  que  há  lançamento  em  duplicidade,  pois  o  Processo  Administrativo  n°  19515.002934/2006­16  teria  constituído  o  mesmo  crédito  tributário no mesmo período (ano­calendário de 2002, exercício de 2003). As únicas peças  do  referido  processo  que  constam  destes  autos  é  o  Acórdão  03­22.280  da  DRJ/BSA  e  o  Acórdão  nº  1301­00.221  da  3ª  Câm./1ªTO/1ª  Sejul  (a  fls.  646),  dos  quais  se  conclui  que  a  autuação ali em tela versa sobre a interpretação do art. 593 do RIR/99, pois a recorrente teria  destinado  parte  do  valor  do  IR  sobre  o  lucro  inflacionário  do AC  2002  (e  de  outros  AC  também) para  incentivos  fiscais e  recolhido sobre o código de receita 6692. Vale  ressaltar  que o CARF deu provimento ao recurso voluntário e cancelou o auto de infração.     Por sua vez, o objeto deste processo é apenas o auto de infração a fls. 127 e  segs, no qual a infração está assim descrita:  “Valor  do  imposto  de  renda  recolhido  a  menor  em  decorrência  de  excesso  na  destinação  feita  ao  FINOR,  FINAM  ou  FUNRES,  conforme apurado no Termo de Constatação lavrado nesta data, que  passa a fazer parte integrante deste como se nele transcrito fosse.”    Os  recolhimento  a  menor  de  que  a  descrição  dos  fatos  tratam,  são  na  verdade  IRPJ  sobre  estimativas mensais,  pois,  no AC  2002,  a  recorrente  apurou  Prejuízo  Fiscal no montante de R$ 106.060.048,39, conforme DIPJ a fls, 15. Ademais, no Termo de  Constatação a fls. 4, consta a relação dos recolhimentos feitos através de DARF específicos  com o código 9032 ­ Finam – Estimativa – Pessoa Jurídica que atenda às condições.     Assim, não há que se  falar  em  lançamento  em duplicidade,  já que  temos  Fl. 666DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO Processo nº 19515.004264/2007­45  Acórdão n.º 1302­001.981  S1­C3T2  Fl. 663          9 infrações  diferentes,  pois  uma versava  sobre  a destinação  a  incentivos  fiscais  do  IR  sobre  lucro inflacionário e a outra sobre o IR sobre bases estimadas.    Por outro  lado,  aplica­se na  espécie  a Súmula CARF nº 82,  cujo verbete  assim dispõe:    “Após o encerramento do ano­calendário, é incabível lançamento de  ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.”      Por  essas  razões,  voto  por  dar  provimento  ao  recurso  voluntário,  para  cancelar  integralmente  o  auto  de  infração  e,  consequentemente,  considerar  prejudicado  o  julgamento do recurso de ofício.       Alberto Pinto Souza Junior ­ Relator                              Fl. 667DF CARF MF Impresso em 11/10/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/09/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 23/0 9/2016 por ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, Assinado digitalmente em 07/10/2016 por LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO

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Numero do processo: 19515.003708/2008-14
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Dec 12 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Wed Feb 08 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004 APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI Nº 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI Nº 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB Nº 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009. Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, antes de tudo, que as penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito passivo. Recurso Especial do Contribuinte Negado.
Numero da decisão: 9202-004.786
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Patrícia da Silva. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício), Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior, Gerson Macedo Guerra e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.
Nome do relator: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1681; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T2  Fl. 434          1 433  CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  19515.003708/2008­14  Recurso nº               Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9202­004.786  –  2ª Turma   Sessão de  12 de dezembro de 2016  Matéria  RETROATIVIDADE BENIGNA, NATUREZA DA MULTA NOS  LANÇAMENTOS PREVIDENCIÁRIOS ANTERIORES A MP 449/2008,  CONVERTIDA NA LEI 11.941/2009  Recorrente  SAGA CONSULTORIA EM NEGÓCIOS S/S LTDA. ­ ME   Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2004  APLICAÇÃO  DE  PENALIDADE.  PRINCÍPIO  DA  RETROATIVIDADE  BENIGNA.  LEI  Nº  8.212/1991,  COM  A  REDAÇÃO  DADA  PELA  MP  449/2008,  CONVERTIDA  NA  LEI  Nº  11.941/2009.  PORTARIA  PGFN/RFB Nº 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009.   Na aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a  verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco  a  simples  comparação  entre dispositivos,  percentuais  e  limites. É necessário,  antes  de  tudo,  que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta.  O cálculo da penalidade deve ser efetuado em conformidade com a Portaria  PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009, se mais benéfico para o sujeito  passivo.  Recurso Especial do Contribuinte Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do  Recurso  Especial  do  Contribuinte  e,  no  mérito,  em  negar­lhe  provimento.  Votou  pelas  conclusões a conselheira Patrícia da Silva.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 37 08 /2 00 8- 14 Fl. 259DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 435          2   (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Luiz  Eduardo  de  Oliveira  Santos  (Presidente  em  exercício),  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior,  Gerson Macedo Guerra e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.  Relatório  O presente recurso foi objeto de julgamento na sistemática prevista no art. 47, §§ 1º  e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de junho de 2015. Portanto, adoto o  relatório objeto do processo paradigma deste julgamento, n° 10552.000439/2007­24.  Trata­se  de  recurso  especial  interposto  pelo  sujeito  passivo  diante da divergência de  entendimento  entre  turmas  julgadoras  do  CARF  acerca  da  aplicação  do  princípio  da  retroatividade  benigna  previsto  no  artigo  106,  inciso  II,  alínea  “c”,  do CTN,  em  face  das  penalidades  aplicadas  às  contribuições  previdenciárias,  previstas  na  Lei  nº  8.212,  de  1991,  com  as  alterações promovidas pela MP nº 449, de 2008, convertida na  Lei nº 11.941, de 2009.  Cientificada,  a  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  apresentou  contrarrazões,  pugnando  pela  negativa  de  provimento  ao  recurso  e  requerendo  que  a  retroatividade  benigna  fosse  aplicada, essencialmente, pelos critérios constantes na Portaria  PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009.  É o relatório.  Voto             Conselheiro, Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Relator  Este  processo  foi  julgado  na  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9202­004.777, de  12/12/2016, proferido no julgamento do processo 10552.000439/2007­24, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio  nos  termos  regimentais,  o  inteiro  teor do voto proferido naquela decisão (Acórdão 9202­004.777):  O  recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  pressupostos  de  admissibilidade, portanto deve ser conhecido.  Fl. 260DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 436          3 Cinge­se  a  controvérsia  às  penalidades  aplicadas  às  contribuições  previdenciárias,  previstas  na  Lei  nº  8.212,  de  24  de julho de 1991, com as alterações promovidas pela MP nº 449,  de  2008,  convertida  na  Lei  nº  11.941,  de  27  de maio  de  2009,  quando mais benéfica ao sujeito passivo.  A solução do litígio decorre do disposto no artigo 106, inciso II,  alínea “a” do CTN, a seguir transcrito:   Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito:  I  ­  em  qualquer  caso,  quando  seja  expressamente  interpretativa,  excluída  a  aplicação  de  penalidade  à  infração dos dispositivos interpretados;   II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado:  a) quando deixe de defini­lo como infração;  b)  quando  deixe  de  tratá­lo  como  contrário  a  qualquer  exigência de ação ou omissão, desde que não  tenha  sido  fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento  de tributo;  c)  quando  lhe  comine  penalidade  menos  severa  que  a  prevista  na  lei  vigente  ao  tempo  da  sua  prática.  (grifos  acrescidos)  De inicio, cumpre registrar que a Câmara Superior de Recursos  Fiscais (CSRF), de forma unânime, pacificou o entendimento de  que,  na  aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a  verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco a  simples comparação entre dispositivos,  percentuais  e  limites.  É  necessário,  basicamente,  que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto  sejam  aplicáveis  ao mesmo  tipo  de  conduta.  Assim,  a  multa de mora prevista no art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996, não é  aplicável  quando  realizado  o  lançamento  de  ofício,  conforme  consta do Acórdãonº9202­004.262 (Sessão de23dejunhode2016),  cuja ementa transcreve­se:  AUTO  DE  INFRAÇÃO  ­  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA  ­  MULTA  ­  APLICAÇÃO NOS LIMITES DA  LEI  8.212/91  C/C  LEI  11.941/08  ­  APLICAÇÃO  DA  MULTA  MAIS  FAVORÁVEL  ­  RETROATIVIDADE  BENIGNA  NATUREZA DA MULTA APLICADA.  A  multa  nos  casos  em  que  há  lançamento  de  obrigação  principal lavrados após a MP 449/2008, convertida na lei  11.941/2009,  mesmo  que  referente  a  fatos  geradores  anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.   AUTO DE  INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E  ACESSÓRIA  ­  COMPARATIVO  DE  MULTAS  ­  APLICAÇÃO  DE  PENALIDADE.  RETROATIVIDADE  BENIGNA.  Fl. 261DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 437          4 Na  aferição  acerca  da  aplicabilidade  da  retroatividade  benigna,  não  basta  a  verificação  da  denominação  atribuída  à  penalidade,  tampouco  a  simples  comparação  entre percentuais e limites. É necessário, basicamente, que  as  penalidades  sopesadas  tenham  a  mesma  natureza  material,  portanto  sejam  aplicáveis  ao  mesmo  tipo  de  conduta. Se as multas por descumprimento de obrigações  acessória e principal foram exigidas em procedimentos de  ofício,  ainda  que  em  separado,  incabível  a  aplicação  retroativa  do art.  32­A,  da Lei  nº  8.212,  de 1991,  com a  redação  dada  pela  Lei  nº  11.941,  de  2009,  eis  que  esta  última  estabeleceu,  em  seu  art.  35­A,  penalidade  única  combinando as duas condutas.  A legislação vigente anteriormente à Medida Provisória n° 449,  de  2008,  determinava,  para  a  situação  em  que  ocorresse  (a)  recolhimento insuficiente do tributo e (b) falta de declaração da  verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de  ofício, acrescido das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o,  ambos  da  Lei  n°  8.212,  de  1991,  respectivamente.  Posteriormente,  foi  determinada,  para  essa  mesma  situação  (falta de pagamento e de declaração), apenas a aplicação do art.  35­A da Lei n° 8.212, de 1991, que faz remissão ao art. 44 da Lei  n° 9.430, de 1996.  Portanto,  para  aplicação  da  retroatividade  benigna,  resta  necessário  comparar  (a)  o  somatório  das  multas  previstas  nos  arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e (b) a  multa prevista no art. 35­A da Lei n° 8.212, de 1991.   A  comparação  de  que  trata  o  item  anterior  tem  por  fim  a  aplicação da retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN  e,  caso  necessário,  a  retificação  dos  valores  no  sistema  de  cobrança, a fim de que, em cada competência, o valor da multa  aplicada no AIOA somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP  não  exceda  o  percentual  de  75%.  Prosseguindo  na  análise  do  tema,  também  é  entendimento  pacífico  deste  Colegiado  que  na  hipótese  de  lançamento  apenas  de  obrigação  principal,  a  retroatividade  benigna  será  aplicada  se,  na  liquidação  do  acórdão, a penalidade anterior à vigência da MP 449, de 2008,  ultrapassar  a  multa  do  art.  35­A  da  Lei  n°  8.212/91,  correspondente aos 75% previstos no art. 44 da Lei n° 9.430/96.  Caso  as  multas  previstas  nos  §§  4º  e  5º  do  art.  32  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela MP  449  (convertida  na  Lei  11.941,  de  2009),  tenham  sido  aplicadas  isoladamente  ­  descumprimento  de  obrigação  acessória  sem  a  imposição  de  penalidade  pecuniária  pelo  descumprimento  de  obrigação  principal  ­  deverão  ser  comparadas  com  as  penalidades previstas no art. 32­A da Lei nº 8.212, de 1991, bem  assim  no  caso  de  competências  em  que  o  lançamento  da  obrigação principal  tenha sido atingida pela decadência. Neste  sentido,  transcreve­se  excerto  do  voto  unânime  proferido  no  Acórdão nº 9202­004.499 (Sessão de 29desetembrode2016):    Fl. 262DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 438          5 Até  a  edição  da  MP  449/2008,  quando  realizado  um  procedimento fiscal, em que se constatava a existência de  débitos  previdenciários,  lavrava­se  em  relação  ao  montante  da  contribuição  devida,  notificação  fiscal  de  lançamento de débito ­ NFLD. Caso constatado que, além  do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação  acessória,  ou  seja,  obrigação  de  fazer,  como  no  caso  de  omissão em GFIP  (que  tem correlação direta com o  fato  gerador),  a  empresa  era  autuada  também  por  descumprimento de obrigação acessória.  Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa ­  art.  35  para  a  NFLD  (24%,  que  sofria  acréscimos  dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100%  da  contribuição  devida  em  caso  de  omissões  de  fatos  geradores  em  GFIP)  para  o  Auto  de  infração  de  obrigação acessória.  Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009,  inseriu o art. 32­A, o qual dispõe o seguinte:  “Art.  32­A.  O  contribuinte  que  deixar  de  apresentar  a  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  do  caput  do  art.  32  desta  Lei  no  prazo  fixado  ou  que  a  apresentar  com  incorreções ou omissões será intimado a apresentá­la ou a  prestar  esclarecimentos  e  sujeitar­se­á  às  seguintes  multas:   I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez)  informações incorretas ou omitidas; e   II – de 2% (dois por cento) ao mês­calendário ou fração,  incidentes sobre o montante das contribuições informadas,  ainda  que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta  de  entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a  20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste  artigo.   § 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso  II  do  caput  deste  artigo,  será  considerado  como  termo  inicial  o  dia  seguinte  ao  término  do  prazo  fixado  para  entrega  da  declaração  e  como  termo  final  a  data  da  efetiva  entrega  ou,  no  caso  de  não­apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da  notificação  de  lançamento.   § 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas  serão reduzidas:   I – à metade, quando a declaração for apresentada após o  prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; ou   II  –  a  75%  (setenta  e  cinco  por  cento),  se  houver  apresentação  da  declaração  no  prazo  fixado  em  intimação.   Fl. 263DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 439          6 § 3o A multa mínima a ser aplicada será de:   I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando­se de omissão de  declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição previdenciária; e   II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”   Entretanto,  a  MP  449,  Lei  11.941/2009,  também  acrescentou o art. 35­A que dispõe o seguinte,   “Art. 35­A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às  contribuições  referidas  no  art.  35  desta  Lei,  aplica­se  o  disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de  1996.”   O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o  seguinte:  “Art.  44.  Nos  casos  de  lançamento  de  ofício,  serão  aplicadas as seguintes multas:  I ­ de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a  totalidade  ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos de declaração inexata “  Com  a  alteração  acima,  em  caso  de  atraso,  cujo  recolhimento  não  ocorrer  de  forma  espontânea  pelo  contribuinte,  levando ao  lançamento de ofício,  a multa a  ser  aplicada  passa  a  ser  a  estabelecida  no  dispositivo  acima  citado,  ou  seja,  em  havendo  lançamento  da  obrigação principal  (a antiga NFLD), aplica­se multa de  ofício  no  patamar  de  75%.  Essa  conclusão  leva­nos  ao  raciocínio  que  a  natureza  da  multa,  sempre  que  existe  lançamento,  refere­se a multa de ofício e não a multa de  mora referida no antigo art. 35 da lei 8212/91.  Contudo,  mesmo  que  consideremos  que  a  natureza  da  multa  é  de  "multa  de  ofício"  não  podemos  isoladamente  aplicar  75%  para  as  Notificações  Fiscais  ­  NFLD  ou  Autos  de  Infração  de  Obrigação  Principal  ­  AIOP,  pois  estaríamos  na  verdade  retroagindo  para  agravar  a  penalidade aplicada.  Por outro lado, com base nas alterações  legislativas não  mais  caberia,  nos  patamares  anteriormente  existentes,  aplicação  de  NFLD  +  AIOA  (Auto  de  Infração  de  Obrigação Acessória) cumulativamente, pois em existindo  lançamento de ofício a multa passa a  ser  exclusivamente  de 75%.  Tendo  identificado  que  a  natureza  da multa,  sempre  que  há  lançamento,  é  de  multa  de  ofício,  considerando  o  princípio  da  retroatividade  benigna  previsto  no  art.  106.  inciso  II,  alínea “c”,  do Código Tributário Nacional,  há  Fl. 264DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 440          7 que  se  verificar  a  situação  mais  favorável  ao  sujeito  passivo, face às alterações trazidas.  No  presente  caso,  foi  lavrado  AIOA  julgada,  e  alvo  do  presente  recurso  especial,  prevaleceu  o  valor  de  multa  aplicado nos moldes do art. 32­A.  No  caso  da  ausência  de  informação  em GFIP,  conforme  descrito no relatório a multa aplicada ocorreu nos termos  do art.  32,  inciso  IV, § 5º,  da Lei nº 8.212/1991  também  revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem  por  cento)  da  contribuição  não  declarada,  limitada  aos  limites previstos no § 4º do mesmo artigo.  Face  essas  considerações  para  efeitos  da  apuração  da  situação mais  favorável,  entendo que há que  se observar  qual  das  seguintes  situações  resulta  mais  favorável  ao  contribuinte:  ·  Norma  anterior,  pela  soma  da  multa  aplicada  nos  moldes do art.  35,  inciso  II  com a multa prevista no art.  32,  inciso IV, § 5º, observada a  limitação imposta pelo §  4º do mesmo artigo, ou   · Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco  por cento sobre os valores não declarados, sem qualquer  limitação,  excluído  o  valor  de  multa  mantido  na  notificação.  Levando  em  consideração  a  legislação mais  benéfica  ao  contribuinte,  conforme  dispõe  o  art.  106  do  Código  Tributário  Nacional  (CTN),  o  órgão  responsável  pela  execução do acórdão deve, quando do trânsito em julgado  administrativo,  efetuar  o  cálculo  da  multa,  em  cada  competência, somando o valor da multa aplicada no AI de  obrigação  acessória  com  a  multa  aplicada  na  NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 75%,  previsto  no  art.  44,  I  da  Lei  n°  9.430/1996.  Da  mesma  forma,  no  lançamento  apenas  de  obrigação  principal  o  valor das multa de ofício não pode exceder 75%. No AI de  obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode  exceder  as  penalidades  previstas  no  art.  32­A  da  Lei  nº  8.212, de 1991.  Observe­se  que,  no  caso  de  competências  em  que  a  obrigação  principal  tenha  sido  atingida  pela  decadência  (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150, §  4º,  do  CTN),  subsiste  a  obrigação  acessória,  isoladamente,  relativa  às  mesmas  competências,  não  atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173,  I,  do  CTN,  e  que,  portanto,  deve  ter  sua  penalidade  limitada ao valor previsto no artigo 32­A da Lei nº 8.212,  de 1991.  Fl. 265DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 441          8 Cumpre  ressaltar  que  o  entendimento  acima  está  em  consonância  com  o  que  dispõe  a  Instrução  Normativa  RFB  nº  971,  de  13  de  novembro  de  2009,  alterada  pela  Instrução  Normativa  RFB  nº  1.027  em  22/04/2010,  e  no  mesmo diapasão do que estabelece a Portaria PGFN/RFB  nº 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla tanto os  lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação  acessória, em conjunto ou isoladamente.  Neste passo, para os fatos geradores ocorridos até 03/12/2008, a  autoridade  responsável  pela  execução  do  acórdão,  quando  do  trânsito  em  julgado administrativo,  deverá  observar a Portaria  PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009 ­ que se reporta à  aplicação  do  princípio  da  retroatividade  benigna  previsto  no  artigo  106,  inciso  II,  alínea  “c”,  do  CTN,  em  face  das  penalidades  aplicadas  às  contribuições  previdenciárias  nos  lançamentos  de  obrigação  principal  e  de  obrigação  acessória,  em conjunto ou isoladamente, previstas na Lei nº 8.212, de 1991,  com as alterações promovidas pela MP 449, de 2008, convertida  na  Lei  nº  11.941,  de  2009. De  fato,  as  disposições  da  referida  Portaria,  a  seguir  transcritas,  estão  em  consonância  com  a  jurisprudência unânime desta 2ª Turma da CSRF sobre o tema:  Portaria PGFN/RFB nº 14 de 04 de dezembro de 2009  Art. 1º A aplicação do disposto nos arts. 35 e 35­A da Lei  nº 8.212, de 24 de julho de 1991, com a redação dada pela  Lei  nº  11.941,  de  27  de maio  de  2009,  às  prestações  de  parcelamento  e  aos  demais  débitos  não  pagos  até  3  de  dezembro  de  2008,  inscritos  ou  não  em  Dívida  Ativa,  cobrados por meio de processo ainda não definitivamente  julgado, observará o disposto nesta Portaria.  Art. 2º No momento do pagamento ou do parcelamento do  débito pelo contribuinte, o valor das multas aplicadas será  analisado  e  os  lançamentos,  se  necessário,  serão  retificados,  para  fins  de  aplicação  da  penalidade  mais  benéfica, nos termos da alínea "c" do inciso II do art. 106  da  Lei  nº  5.172,  de  25  de  outubro  de  1966  ­  Código  Tributário Nacional (CTN).  § 1º Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito,  a  análise  do  valor  das  multas  referidas  no  caput  será  realizada no momento do ajuizamento da execução  fiscal  pela Procuradoria­Geral da Fazenda Nacional (PGFN).  §  2º  A  análise  a  que  se  refere  o  caput  dar­se­á  por  competência.  §  3º  A  aplicação  da  penalidade mais  benéfica  na  forma  deste artigo dar­se­á:  I  ­  mediante  requerimento  do  sujeito  passivo,  dirigido  à  autoridade  administrativa  competente,  informando  e  comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou  Fl. 266DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 442          9 II  ­  de  ofício,  quando  verificada  pela  autoridade  administrativa a possibilidade de aplicação.  § 4º Se o processo encontrar­se em trâmite no contencioso  administrativo  de  primeira  instância,  a  autoridade  julgadora  fará  constar  de  sua  decisão  que  a  análise  do  valor das multas para verificação e aplicação daquela que  for mais benéfica, se cabível,  será realizada no momento  do pagamento ou do parcelamento.  Art.  3º  A  análise  da  penalidade mais  benéfica,  a  que  se  refere  esta  Portaria,  será  realizada  pela  comparação  entre  a  soma  dos  valores  das  multas  aplicadas  nos  lançamentos por descumprimento de obrigação principal,  conforme  o art.  35  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação anterior à dada pela Lei nº 11.941, de 2009, e de  obrigações acessórias,  conforme §§ 4º  e 5º do art.  32 da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela Lei nº 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada  na forma do art. 35­A da Lei nº 8.212, de 1991, acrescido  pela Lei nº 11.941, de 2009.  § 1º Caso as multas previstas nos §§ 4º e 5º do art. 32 da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  em  sua  redação  anterior  à  dada  pela Lei  nº  11.941,  de  2009,  tenham  sido  aplicadas  isoladamente,  sem a  imposição de penalidade pecuniária  pelo descumprimento de obrigação principal, deverão ser  comparadas com as penalidades previstas no art. 32­A da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  com  a  redação  dada  pela Lei  nº  11.941, de 2009.  § 2º A comparação na forma do caput deverá ser efetuada  em  relação  aos  processos  conexos,  devendo  ser  considerados,  inclusive,  os  débitos  pagos,  os  parcelados,  os não­impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União  e os ajuizados após a publicação da Medida Provisória nº  449, de 3 de dezembro de 2008.  Art. 4º O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35  da Lei nº 8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada  pela Lei  nº  11.941,  de  2009,  sobre  as  contribuições  devidas  a  terceiros,  assim  entendidas  outras  entidades  e  fundos,  deverá  ser  comparado  com o  valor das multa  de  ofício  previsto  no art.  35­A daquela  Lei,  acrescido  pela Lei nº 11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico  ao sujeito passivo, será reduzido àquele patamar.  Art.  5º  Na  hipótese  de  ter  havido  lançamento  de  ofício  relativo  a  contribuições  declaradas  na  Guia  de  Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço  e  Informações  à  Previdência  Social  (GFIP),  a  multa  aplicada limitar­se­á àquela prevista no art. 35 da Lei nº  8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei nº 11.941, de  2009.  Fl. 267DF CARF MF Processo nº 19515.003708/2008­14  Acórdão n.º 9202­004.786  CSRF­T2  Fl. 443          10 Em  face  ao  exposto,  nego  provimento  ao  Recurso  Especial  do  Contribuinte, mantendo­se incólume o Acórdão recorrido.  É como voto.  Em  face  do  acima  exposto,  voto  por  conhecer  do  Recurso  Especial  do  Contribuinte e, no mérito, negar­lhe provimento, mantendo­se incólume o Acórdão recorrido    (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos                            Fl. 268DF CARF MF

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