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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10436874 #
Numero do processo: 16327.721038/2018-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Apr 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed May 15 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2014, 2015 STOCK OPTIONS. PLANO DE OPÇÃO DE AÇÕES. VANTAGENS OBTIDAS NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES. NATUREZA REMUNERATÓRIA. FATO GERADOR OCORRIDO NA DATA DO EXERCÍCIO DO DIREITO DE OPÇÃO. BASE DE CÁLCULO APURADA PELA DIFERENÇA ENTRE O VALOR DE MERCADO DA AÇÃO E O PREÇO DE EXERCÍCIO PAGO PELO BENEFICIÁRIO DA OPÇÃO. As vantagens econômicas decorrentes do exercício da opção para aquisição de ações ofertada para beneficiários que mantenham relação de trabalho com a ofertante, condicionada a elementos relacionados à qualidade da prestação dos serviços e com o esforço do colaborador, ou com seu desempenho, têm natureza remuneratória. No plano de opção de ações, é irrelevante a ocorrência de negociação futura, bastando o exercício do direito de opção com a aquisição das ações para caracterizar o benefício, cuja base de cálculo consiste no valor justo da contrapartida recebida, correspondente à diferença entre o valor de mercado da ação e o preço de exercício pago pelo beneficiário da opção. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2014, 2015 IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA. MULTA ISOLADA. Após o encerramento do período de apuração do Imposto de Renda, a responsabilidade pelo pagamento do tributo passa a ser do beneficiário dos rendimentos, sendo cabível a aplicação da multa isolada prevista no art. 9° da Lei n° 10.426/2002, em desfavor da fonte pagadora omissa.
Numero da decisão: 1201-006.313
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto, que davam provimento ao recurso. O Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque entendeu que a base de cálculo do lançamento estava errada e os Conselheiros Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto entenderam que não havia fato gerador para a tributação. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto. (assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Fredy José Gomes de Albuquerque, Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocada), Lucas Issa Halah, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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PLANO DE OPÇÃO DE AÇÕES. VANTAGENS OBTIDAS NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES. NATUREZA REMUNERATÓRIA. FATO GERADOR OCORRIDO NA DATA DO EXERCÍCIO DO DIREITO DE OPÇÃO. BASE DE CÁLCULO APURADA PELA DIFERENÇA ENTRE O VALOR DE MERCADO DA AÇÃO E O PREÇO DE EXERCÍCIO PAGO PELO BENEFICIÁRIO DA OPÇÃO. As vantagens econômicas decorrentes do exercício da opção para aquisição de ações ofertada para beneficiários que mantenham relação de trabalho com a ofertante, condicionada a elementos relacionados à qualidade da prestação dos serviços e com o esforço do colaborador, ou com seu desempenho, têm natureza remuneratória. No plano de opção de ações, é irrelevante a ocorrência de negociação futura, bastando o exercício do direito de opção com a aquisição das ações para caracterizar o benefício, cuja base de cálculo consiste no valor justo da contrapartida recebida, correspondente à diferença entre o valor de mercado da ação e o preço de exercício pago pelo beneficiário da opção. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2014, 2015 IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA. MULTA ISOLADA. Após o encerramento do período de apuração do Imposto de Renda, a responsabilidade pelo pagamento do tributo passa a ser do beneficiário dos rendimentos, sendo cabível a aplicação da multa isolada prevista no art. 9° da Lei n° 10.426/2002, em desfavor da fonte pagadora omissa. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque, Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto, que davam provimento ao recurso. O Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque entendeu que a base de cálculo do lançamento estava errada e os AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 10 38 /2 01 8- 12 Fl. 1265DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Conselheiros Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto entenderam que não havia fato gerador para a tributação. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto. (assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Fredy José Gomes de Albuquerque, Carmen Ferreira Saraiva (suplente convocada), Lucas Issa Halah, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Relatório B3 S.A. – BRASIL, BOLSA, BALCÃO, pessoa jurídica já qualificada nestes autos, inconformada com a decisão proferida no Acórdão nº 04-50.604 (fls. 894), pela DRJ Campo Grande, interpôs recurso voluntário (fls. 941) dirigido a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, requerendo a reforma daquela decisão. O processo trata de lançamento tributário para exigir multa isolada no valor de R$ 2.701.887,15, decorrente do fato de o contribuinte ter deixado de reter na fonte o Imposto de Renda devido por ocasião da remuneração, nos anos 2014 e 2015, de administradores e empregados seus, através da outorga de opções de compra de ações - stock options (fls. 294). O lançamento tributário também está a exigir os correspondentes juros de mora, lançados isoladamente. A exigência principal foi fundamentada no artigo art. 9º da Lei nº 10.426/02 (redação dada pelo art. 16 da Lei nº 11.488/07). A auditoria fiscal está relatada no Termo de Verificação Fiscal (fls. 302), o qual foi muito bem sintetizado no relatório da decisão recorrida, pelo que o trago transcrito em parte (fls. 895): Após a apresentação da empresa e a transcrição de seu objeto social, conforme art. 3o do Estatuto Social, passa o Fisco a descrever os fatos que levaram ao lançamento fiscal. A fiscalização refere-se à verificação da retenção do imposto de renda sobre as remunerações pagas por meio de opções de compra de ações (Stock Options). O Fisco detectou as transações levadas a efeito, através da análise do Estatuto Social da sociedade e das Demonstrações Financeiras publicadas. Esclarece o Fisco que "a Lei n° 6,404/76 — Lei das Sociedades Anônimas, em seu artigo 168, § 3o, estabelece que o Estatuto Social pode prever que a companhia outorgue opções de compra de ações a seus administradores ou empregados": "Art. 168. O estatuto pode conter autorização para aumento do capital social independentemente de reforma estatutária. § 3o O estatuto pode prever que a companhia, dentro do limite de capital autorizado, e de acordo com plano aprovado pela assembleia-geral, outorgue opção de compra de ações a seus administradores ou empregados, ou a pessoas naturais que prestem serviços à companhia ou a sociedade sob seu controle." O Fisco traz, fls. 305 a 311, as notas explicativas às demonstrações financeiras contendo as informações a respeito do plano para outorga de opções de ações. Fl. 1266DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Após as devidas intimações, o Fisco constata que, a partir da previsão contida no Plano de Opções de Compra de Ações da sociedade BM&FBOVESPA SA ("Plano de Opções BM&FBOVESPA"), aprovado pela Assembleia Geral Extraordinária de 08/05 2008, foram instituídos 9 (nove) programas de opções de compras de ações da sociedade, sendo cada um deles devidamente analisado, fls. 320 a 325: i. Programa de Opção de Compra de Ações 2008/2009 - Anexo I da Reunião do Conselho de Administração realizada em 11/11/2008; ii. Programa de Opção de Compra de Ações 2009; iii. Programa de Opção de Compra de Ações 2010; iv. Programa de Opção de Compra de Ações 2011; v. Programa de Opção Adicional de Compra de Ações 2011; vi. Programa de Opção de Compra de Ações 2012; vii. Programa de Opção Adiciona! de Compra de Ações 2012; viii. Programa de Opção de Compra de Ações 2013; e ix. Programa de Opção Adicional de Compra de Ações 2013; Da análise dos programas, o Fisco conclui que a "outorga aos funcionários da BM&FBOVESPA, sejam eles administradores, empregados ou prestadores de serviços, de opções de compra de ações da companhia é uma forma de remuneração a médio e longo prazo, possuindo, portanto, natureza inegavelmente salarial". Segundo o Fisco: Os planos de opções de ações para trabalhadores são opções de compra dadas por uma companhia aos seus trabalhadores como remuneração do trabalho. As ações subjacentes das opções são as da companhia empregadora ou de uma empresa com ela estreitamente relacionada. Além do aspecto de remuneração, as opções visam também, habitualmente, preparar a participação dos empregados no capital e nos resultados das empresas. Em muitos casos, os que recebem essas opções de ações são membros dos escalões superiores de gestão. Embora a lógica financeira de base dos planos de opções de ações para trabalhadores seja a mesma que a dos planos de opções de ações comuns, há vários aspectos que as tornam especiais. Uma diferença central é o fato de as opções de ações transacionadas publicamente serem habitualmente instrumentos financeiros padronizados. Por outro lado, os planos de opções de ações para trabalhadores estão sujeitos a regras que podem ser ajustadas as necessidades específicas da companhia. Em geral, os planos de opções de ações para trabalhadores não são transacionáveis nem podem ser objeto de cessão por qualquer outra forma. Além das restrições à possibilidade de transferência, o detentor das opções também não está geralmente autorizado a realizar operações que reduzam ou minimizem o risco financeiro da opção (por exemplo, vendendo opções de venda correspondentes). A razão para isto é que as empresas pretendem usar as opções como um incentivo para o trabalho e o efeito de incentivo estaria reduzido se os detentores pudessem esquivar-se dos riscos das opções. A maturidade ou período durante o qual é válido um plano de opções de ações para trabalhadores é geralmente muito mais longo do que o prazo para planos de opções comuns. Além disso, os planos de opções de ações para trabalhadores não permitem, em regra, adquirir os direitos no momento da concessão, ou seja, o empregado não pode exercer a opção imediatamente, antes tem de esperar, em muitos casos, vários anos. Estas regras visam, sobretudo, reforçar a ligação entre a empresa e o trabalhador. O efeito "algemas de ouro" dos planos de opções de ações para trabalhadores é também reforçado por disposições segundo as quais um trabalhador que deixe a empresa contra a vontade dos seus empregadores pode deixar de ter a possibilidade de exercer as suas Fl. 1267DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 opções ou de as exercer apenas durante um período limitado e/ou apenas até certo limite. ... Prossegue o Fisco, apresentando os motivos pelos quais o contribuinte lança as opções de compra para seus funcionários, lembrando que a entidade não tem por objeto a vendas das referidas ações, muito menos, como demonstrado, com possíveis prejuízos: • Motivar trabalhadores a alcançar performance de alto nível; "Reter trabalhadores e permitir a contratação de novos talentos; • Vincular a remuneração de trabalhadores à performance da empresa; • Diminuir os conflitos, ao alinhar os interesses dos trabalhadores aos da empresa, principalmente no longo prazo; • Estabelecer critérios de avaliação sobre as quais os trabalhadores têm controle, como a lucratividade da empresa e dos acionistas. Entende que, ao contrário da remuneração mensal normalmente percebida pelo trabalhador, que possui um objetivo de curto prazo, remunerações tais como as Stock Options, possuem objetivos de longo prazo, sendo oferecidas em contrapartida ao trabalho realizado. O Pronunciamento do Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC n° 10. aprovado pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC. em 09 de dezembro de 2010 — Resolução CFC n° 1.314 2010. estabelece os procedimentos para reconhecimento e divulgação, nas demonstrações contábeis, das transações com pagamento baseado em ações, conforme resumido pelo Fisco. fls. 329 a 334. Apresenta algumas constatações que demonstrariam que "a outorga de opções de compra de ações para seus administradores e empregados tem caráter salarial, e não mercantil, sendo urna espécie de remuneração a médio e longo prazos, devendo integrar os rendimentos do trabalhador": • A outorga de opções de compra de ações é uma forma de remuneração a longo prazo, funcionando como um mecanismo de reconhecimento de desempenho dos beneficiários; • Em retribuição aos planos de remuneração com base em ações, o contribuinte recebe serviços dos beneficiários como contraprestação das opções de compra de ações outorgadas; • Essa forma de remuneração baseada em ações têm por objetivo possibilitar à Cia. atrair e manter a ela vinculados administradores e empregados; • A mensuração do montante remuneratório esta condicionada ao cumprimento de metas de performance e de redução de custos, aplicáveis a todos os beneficiários; • Na administração dos Planos/Programas, o Conselho de Administração da Companhia tem o poder de estabelecer metas relacionadas ao desempenho dos administradores e empregados, de forma a estabelecer critérios objetivos para a eleição dos Beneficiários, podendo tratá-los tratar de maneira diferenciada, não estando obrigado, por qualquer- regra de isonomia ou analogia, a estender a todos as condições que entenda aplicável apenas a algum ou alguns; • As opções de compra de ações outorgadas possuem prazos de carência mínimos definidos (média de 4 anos), escalonados anualmente, ou seja, a remuneração decorrente do exercício da opção de compra está condicionada à permanência dos funcionário na Cia.; • Se o beneficiário desligar-se da Companhia por vontade própria os direitos ainda não exercíveis na data do seu desligamento restarão automaticamente extintos, e os direitos já exercíveis na data do seu desligamento poderão ser exercidos em curtos períodos de Fl. 1268DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 prazo contados da data de desligamento, após o que tais direitos restarão automaticamente extintos; • Se o beneficiário for desligado da Companhia por vontade desta, mediante demissão ou rescisão do contrato de prestação de serviços por justa causa ou destituição de seu cargo por violar ou deveres e atribuições de administrador, todos os direitos já exercíveis ou ainda não exercíveis na data do seu desligamento restarão automaticamente extintos, de pleno direito; • As opções outorgadas são pessoais e intransferíveis, não podendo o Beneficiário, em hipótese alguma, ceder, transferir ou de qualquer modo alienar a quaisquer terceiros as opções, nem os direitos e obrigações a ela inerentes; • Não há pagamento de Prêmio pelo beneficiário na aquisição das opções de compra de ações; • Os Contratos de Outorga de Opção de Compra de Ações firmados com os Beneficiários estabelecerão uma quantidade base de opções que cada um poderá receber: A quantidade base irá variar de acordo com a função estratégica dos Beneficiários e das metas a eles estabelecidas. • A quantidade efetiva das opções que serão outorgadas a cada Beneficiário será definida em função da avaliação de seu desempenho realizada pelo Diretor Presidente, e, em determinados níveis hierárquicos, em conjunto com a Diretoria Executiva; • O preço de exercício a ser pago pelo beneficiário quando do exercício da opção é fixado de acordo com paramentos estabelecidos nos Programas, podendo ser aplicadas reduções no valor obtido, que no período fiscalizado variaram de 20% a 50%. ... Prossegue, através de uma análise do risco envolvido na transação, concluindo que a "outorga de opções de compra de ações aos empregados e administradores do contribuinte possui, desde o momento dessa outorga até o início do período de exercício, natureza salarial, remuneratória". trazendo o constante do art. 33 da Lei 12.073/2014. que. em seu entendimento, reconheceria a natureza remuneratória dos pagamentos em ações: Art. 33. O valor da remuneração dos serviços prestados por empregados ou similares, efetuada por meio de acordo com pagamento baseado em ações, deve ser adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real no período de apuração em que o custo ou a despesa forem apropriados. §1° A remuneração de que trata o caput será dedutível somente depois do pagamento, quando liquidados em caixa ou outro ativo, ou depois da transferência da propriedade definitiva das ações ou opções, quando liquidados com instrumentos patrimoniais. (Grifou-se) Prossegue o Fisco, trazendo excertos de decisões administrativas, além da ata de Reunião do Comitê de Remuneração da BM&FBOVESPA. realizada em 19 de dezembro de 2014 e da Nota Explicativa 26 - Eventos Subsequentes, item c. das Demonstrações Financeiras do exercício de 2014. O Fisco, através do item 3.3 do Relatório Fiscal, apresenta uma análise sobre o momento da ocorrência do fato gerador, concluindo que o fato gerador do IRRF incidente sobre a outorga das opções é definida como sendo a data do exercício dessas opções pelo beneficiário: Diante do que foi exposto, as outorgas de opções de ações para trabalhadores reputam- se perfeitas e acabadas na data em que, após o implemento das condições suspensivas, ocorre o exercício dessas opções de compra. Ou seja, as obrigações tributárias principal e acessória somente se iniciam no momento em que a contraparte (beneficiário) exercer o seu direito mediante assunção dos custos previstos em contrato (pagamento do preço de exercício). Fl. 1269DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Nesse sentido, citamos o Acórdão n° 2402-006.475, de 07/08/2018, proferido pela 4a Câmara, 2a Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF: STOCK OPTIONS. FATO GERADOR. MOMENTO DA OCORRÊNCIA. Com o exercício da opção, materializam-se todos os aspectos da hipótese de incidência, ou, na expressão adotada pelo CTN, ocorre o fato gerador da obrigação tributária. Cumpre esclarecei- nesse momento que em hipótese alguma a compra da ação, efetivada através do exercício da opção de compra, está sendo tributada. A tributação ocorre sobre a parcela efetivamente auferida pelo beneficiário da opção de compra da ação, que se traduz no valor resultante da diferença positiva entre o valor de mercado da ação no dia do exercício da opção e o seu respectivo preço de exercício, conforme detalhado a seguir no item "Da Apuração da Base de Cálculo". Portanto, a data da ocorrência do fato gerador do IRRF incidente sobre a outorga das opções é definida como sendo a data do exercício dessas opções pelo beneficiário. ... Quanto à apuração da base de cálculo do Imposto, o Fisco entende que esta "deve corresponder à diferença entre o valor de mercado das ações adquiridas e o preço de exercício da opção correspondente — valor efetivamente pago pelo beneficiário", e ainda: Os referidos valores (valor de mercado da ação e preço de exercício da opção) foram informados pelo contribuinte em planilhas apresentadas em resposta ao Termo de intimação Fiscal n° 03 em 24/09/2018. Assim, a base de cálculo do IRRF é aferida e calculada multiplicando-se a quantidade de opções exercidas dentro do período 01/2014 a 12/2015, pela diferença positiva entre o valor de mercado da ação e o preço de exercício da opção, ambos referentes à data de exercício. Exemplificativamente, podemos ter- a seguinte situação: cumprido o prazo de carência, o trabalhador efetua o exercício de 1.000 (mil) opções de compra que detém, por RS 10,00 (dez reais) cada uma, recebendo em troca 1.000 (mil) ações ao valor de mercado de RS 25,00 (vinte e cinco reais) cada. Nesse exemplo a base de cálculo seria: 1.000 x (25,00-10,00) = RS 15.000,00. Conclui o Fisco que o Imposto de Renda a ser Retido na Fonte, com base na remuneração baseada em ações - Stock Options, consta da tabela de fl. 245, a seguir reproduzida: [...] Sobre a base de cálculo apresentada na tabela, item 3.5 do Relatório Fiscal, foi aplicada a multa exigida isoladamente sobre o IRRF. prevista no artigo 9o da Lei n° 10.426/02. Também, item 3.6 do Relatório Fiscal, foram aplicados os juros isolados nos termos dos arts. 43 e 61, § 3o, ambos da Lei n° 9.430 1996: A apuração dos juros isolados deu-se com base nos arts. 43 e 61, § 3o, ambos da Lei n° 9.430/1996, e foi realizada da seguinte forma: sobre a base de calado apurada conforme descrito anteriormente, foi calculado o IRF que deveria ter sido retido à alíquota de 27,50% (vinte e sete inteiros e cinco décimos por cento), e então, sobre o valor do imposto obtido, foram aplicados os juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia - SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, a partir do primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do prazo para o recolhimento do imposto até o mês de março do ano seguinte, e de um por cento no mês do prazo fina! para a entrega da Declaração do Imposto de Renda - Pessoa Física, qual seja, abril do ano subsequente. Fl. 1270DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 O Fisco esclarece que anexo ao Relatório Fiscal, encontra-se uma planilha na qual estão relacionadas, de forma individualizada as informações das transações objetos da autuação. A empresa autuada apresentou impugnação ao lançamento tributário (fls. 659), propugnando pela sua nulidade e também pela sua improcedência, apresentando vários argumentos, os quais foram apreciados na decisão recorrida para, ao final, julgar-lhe improcedente (fls. 894). O contribuinte apresentou, em seguida, o recurso voluntário de fls. 941, trazendo os argumentos assim sintetizados: i) o lançamento tributário é nulo em razão de ter adotado base de cálculo errada, a qual foi encontrada pela “diferença entre o valor de mercado das ações adquiridas [na data do exercício] e o preço de exercício da opção correspondente”, o que estaria em contradição com o entendimento de que o fato gerador está na “outorga de opções de compra de ações”; ii) o lançamento tributário é nulo em razão de conter erro na identificação do sujeito passivo, uma vez que algumas das pessoas beneficiadas pelos planos de opção em tela, em número de três, não possuíam relação com a empresa autuado, estando vinculados a outras entidades do grupo; iii) o lançamento tributário é nulo em razão de ter sido adotada, como data do fato gerador do tributo, a data em que os beneficiários notificaram a empresa de que estavam exercendo o direito de adquirir as ações, em contradição com o fato de ter sido utilizada a data do pagamento da aquisição para determinar o valor de mercado das ações e calcular a alegada remuneração; iv) o lançamento tributário é nulo em razão de ter sido adotada, como base de cálculo do tributo, a diferença entre o valor de mercado das ações e o valor pago no exercício da opção, a qual não pode ser considerada remuneração; v) a multa prevista no artigo 9º da Lei n° 10.426/02, em razão da falta de retenção do IRPJ na fonte, não mais pode ser exigida desde a alteração do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 determinada pela Lei nº 11.488/2007; vi) não existe fato gerador a suportar o presente lançamento tributário, pois a relação que se estabeleceu por meio das Opções de Compra de Ações (stock options) em tela tem natureza mercantil, não podendo ser confundida com uma relação trabalhista ou de prestação de serviço; vii) a Administração Tributária já autuou a empresa por três vezes, cada uma delas com critérios jurídicos distintos, causando insegurança jurídica e demonstrando que não há previsão legal para a exigência tributária; a norma que fundamenta o lançamento tributário prevê a incidência do tributo apenas quando há pagamento do rendimento, o que não aconteceu na espécie, pelo que não há a incidência do tributo; Os argumentos do recorrente serão detalhados e apreciados no voto que se segue. É o relatório. Fl. 1271DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Voto Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, Relator. A empresa autuada foi cientificada da decisão de primeira instância em 02/01/2023 (fls. 1272) e o seu recurso voluntário foi apresentado em 31/01/2023 (fls. 1274). Assim, o recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, pelo que passo a conhecê-lo. O recorrente combate a decisão recorrida com os argumentos a seguir apresentados e apreciados. 1 Nulidades O recorrente inicia sua defesa inquinando o lançamento tributário e a decisão recorrida de várias nulidades, assim sintetizadas: (i) Nulidade do lançamento tributário em razão de erro na eleição da base de cálculo, a qual foi encontrada pela “diferença entre o valor de mercado das ações adquiridas [na data do exercício] e o preço de exercício da opção correspondente”, o que estaria em contradição com a eleição do fato gerador na “outorga de opções de compra de ações”; (ii) Nulidade do lançamento tributário em razão de erro na identificação do sujeito passivo, uma vez que algumas das pessoas beneficiadas pelos planos de opção em tela, em número de três, não possuíam relação com a empresa autuado, estando vinculados a outras entidades do grupo; (iii) Nulidade do lançamento tributário em razão de ter sido adotada, como data do fato gerador do tributo, a data em que os beneficiários notificaram a empresa de que estavam exercendo o direito de adquirir as ações, em contradição com o fato de ter sido utilizada a data do pagamento da aquisição para determinar o valor de mercado das ações e calcular a alegada remuneração; (iv) Nulidade do lançamento tributário em razão de ter sido adotada, como base de cálculo do tributo, a diferença entre o valor de mercado das ações e o valor pago no exercício da opção, a qual não pode ser considerada remuneração. Todas essas alegações de nulidade do lançamento tributário foram estendidas pelo recorrente em direção à decisão recorrida, inquinando-a de nulidade em razão de não ter reconhecido, conforme as razões do recorrente, a nulidade do lançamento tributário, além de ter reforçado a acusação fiscal com argumentos novos. Entendo que todas essas alegações de nulidade são, na verdade, um reflexo do inconformismo do recorrente contra os fundamentos do lançamento tributário e da decisão recorrida. Em outras palavras, se os fundamentos do lançamento tributário estiverem corretos, não haveria as nulidades apontadas pelo recorrente e estas somente ocorreriam se esses fundamentos fossem considerados inválidos, conforme pretende o recorrente. Assim, o que o Fl. 1272DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 recorrente denomina de nulidade é, na verdade, o efeito infringente da decisão que consideraria improcedente o lançamento, ao afastar o seu fundamento. Nem mesmo a alegação de inovação da decisão recorrida pode ser considerada uma nulidade nesse instante inicial, pois a suficiência da fundamentação original do lançamento tributário, a ser verificada, afastaria a alegada nulidade, pois não há inovação quando se apresenta um argumento obter dictum. Portanto, todas essas questões aqui apontadas não são preliminares de nulidade. Contudo, compõem o mérito do litígio, razão pela qual serão oportunamente apreciadas no seguimento desse voto. 2 Multa isolada – previsão legal O recorrente defende que a multa prevista no artigo 9º da Lei n° 10.426/02, em razão da falta de retenção do IRPJ na fonte, não mais pode ser exigida desde a alteração do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 determinada pela Lei nº 11.488/2007, conforme o seguinte excerto do recurso voluntário (fls. 982): Como resultado, pela análise de toda a evolução legislativa abordada pela Recorrente até o presente momento, ao contrário do entendimento defendido pela Autoridade Fiscal, essa E. DRJ poderá chegar às seguintes conclusões: > A atual redação do artigo 9o da Lei n° 10.426/2002, estabelecida pela Lei n° 11.488/2007, expressamente excluiu a possibilidade de cobrança da multa prevista no inciso II, do artigo 44, da Lei n° 9.430/96, limitando-se a tratar sobre a possibilidade de aplicação da multa prevista no inciso I desse mesmo dispositivo legal; > A multa prevista no inciso I, do artigo 44, da Lei n° 9.430/96, apenas pode ser cobrada juntamente com o imposto ou contribuição devida; > Isso porque, as situações eleitas pelo legislador para possibilitar a cobrança de multa isolada foram estabelecidas apenas no inciso II, do artigo 44, da Lei n° 9.430/96; e > A hipótese de cobrança de multa isolada nos termos do inciso II, do dispositivo legal em comento, foi expressamente excluída do artigo 9o, da Lei n° 10.426/2002. O artigo 9º da Lei nº 10.426/02 possui a seguinte redação: Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for o caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta de retenção ou recolhimento, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou recolhida, ou que for recolhida após o prazo fixado. O artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, referido do texto do dispositivo legal supracitado possui a seguinte redação: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Fl. 1273DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) O recorrente analisa o referido artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 e conclui que este não pode ser aplicado na espécie. Afirma que o seu inciso primeiro trata de multa proporcional ao tributo exigido em procedimento de ofício, pelo que não poderia ser aqui aplicado, uma vez que não há a exigência de tributo, mas apenas da multa. Afirma também que o seu inciso segundo teve a sua utilização excluída do texto do artigo 9º da Lei nº 10.426/02. De fato, o artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, isoladamente, não dá fundamento suficiente para a exigência da presente multa. Contudo, o fundamento legal da presente exigência não é esse dispositivo legal, mas sim o artigo 9º da Lei nº 10.426/02, com a redação dada pelo art. 16 da Lei nº 11.488/07, já transcrito acima. Portanto, o recorrente manuseia mal o Direito quando se esquece de considerar a nova hipótese de incidência de multa isolada, criada por meio do artigo 9º da Lei nº 10.426/02, no seu caput, o qual faz referência à hipótese prevista no inciso I do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 apenas com o fim de determinar o valor da multa. Assim, por força do 9º da Lei nº 10.426/02, combinado com o inciso I do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, é possível se exigir multa isolada do responsável tributário quando este deixar de recolher o IRRF que está obrigado a reter. Tal entendimento é majoritário neste Tribunal Administrativo, como se verifica, por exemplo, no Acórdão nº 9202-007.147, da 2ª Turma da CSRF, em 29/08/2018, quando decidiu por maioria de votos e adotou a seguinte ementa: FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA. Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei n° 10.426, de 2002, mantida pela Lei n° 11.488, de 2007, ainda que os rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste. Com isso, o presente argumento do recorrente deve ser afastado. 3 Plano de Opção de Compra de Ações – Natureza – Contrato mercantil - Remuneração O recorrente defende que não existe fato gerador a suportar o presente lançamento tributário, pois a relação que se estabeleceu por meio da Opção de Compra de Ações (stock options) em tela teria natureza mercantil, não podendo ser confundida com uma relação trabalhista ou de prestação de serviço, conforme a seguinte transcrição (fls. 986): De fato, a Recorrente demonstrou em sua Impugnação que o Plano em análise possui natureza de contrato mercantil, expondo as suas principais características, em especial a voluntariedade, a onerosidade e o risco assumidos pelos beneficiários, tudo em conformidade com os contratos individualmente firmados. Fl. 1274DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 [...] O Plano foi instituído com o objetivo de "conceder, aos administradores, empregados e prestadores de serviços da Companhia e de suas sociedades controladas diretas ou indiretas (...) a oportunidade de se tornarem acionistas da Companhia, obtendo, em consequência, um maior alinhamento dos seus interesses com os interesses dos acionistas e o compartilhamento dos riscos do mercado de capitais, bem como possibilitar à Companhia e às suas controladas atrair e manter vinculados a ela administradores e empregados." (Cláusula 1.1 - g.n.) Verifica-se, desde logo, que a Recorrente não instituiu o Plano para remunerar os seus trabalhadores pela atividade desenvolvida (tal como confirmado na Cláusula 4.6), mas, sim, com o intuito de dar a oportunidade aos trabalhadores de se tornarem acionistas, integrando-os nessa categoria para que pudessem vir a participar tanto dos rendimentos das ações, quanto do risco de oscilação do valor das ações. Aproximam- se, assim, os trabalhadores da realidade dos acionistas. [...] Quando do lançamento de cada Programa, o Conselho de Administração, ou o Comitê, deverá celebrar, ainda, contratos individuais de outorga de opções de compra de ações com os beneficiários. De plano, já se verifica que a característica da voluntariedade está presente no Plano em análise, eis que, ao assinar o respectivo contrato, o beneficiário aceita as condições ali previstas. Quanto ao preço de exercício das opções, nos termos da Cláusula 5.1, este será equivalente ao valor médio das ações nos últimos 20 pregoes anteriores à data da concessão da opção, sendo possível, ainda, a concessão de desconto de até 20% na fixação do preço de exercício. Veja-se, sob esse prisma, a nítida onerosidade do Plano, que prevê preço de exercício baseado em cotações das ações no mercado acionário. Ressalte-se, também, que tais procedimentos de apuração do preço de exercício obedecem não apenas às melhores práticas contábeis aplicáveis (metodologia Black & Scholes), como também se assemelham à prática de mercado de derivativos. Ademais, o Plano prevê que os participantes se sujeitam a uma cláusula de restrição de venda das ações (Cláusula 7.1 – “lock up”), de acordo com a qual estes só poderão vender, transferir ou, de qualquer forma, alienar as ações adquiridas no âmbito do Plano, se atendido o período mínimo de indisponibilidade eventualmente estabelecido, a critério do Conselho de Administração ou do Comitê, para cada lote de ações, o qual nunca será superior a dois anos, a contar da data da outorga da opção. Frise-se que a cláusula de lock up é uma das evidências concretas de que o negócio jurídico objeto de análise implica risco do investimento performado pelo participante. Isso porque, além da oscilação de valores que as ações subjacentes às opções se sujeitam durante o período de carência até o efetivo exercício das opções (com o consequente recebimento das ações adquiridas), depois de ter exercido as opções, o beneficiário ainda será obrigado a manter esse investimento por certo período até que se complete o período de lockup, sujeitando-se, novamente, à volatilidade do mercado acionário. Como se observa, o Plano traça as condições e termos gerais da outorga de opções da Recorrente a empregados e administradores, cabendo ao Conselho de Administração ou ao Comitê, periodicamente, a criação dos Programas, os quais conterão as disposições específicas de cada outorga. Fl. 1275DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Mais adiante, o recorrente reforça esses argumentos, trazendo exemplos e sintetizando as características do Plano que permitem reconhece-lo como um contrato mercantil, conforme a seguinte tabela (fls. 1003): Além de afirmar que os Programas de Opção de Compra de Ações mantidos pela empresa têm natureza mercantil, o recorrente se esforça para afastar a acusação fiscal de que tais programas têm natureza de remuneração, destacando o fato de que o beneficiário, apesar de ter prestado o seu trabalho para a empresa, pode não obter a vantagem do programa, quando não atende ao prazo mínimo para o exercício da opção (vesting). Ademais, afasta dois elementos de convicção trazidos pela fiscalização para considerar o Programa uma forma de remuneração: o fato de a empresa ter contabilizado o custo do Programa como remuneração e o fato de a empresa ter convertido a opção em pecúnia, com tributação sobre remuneração, alguns casos de pedido de exclusão do Programa. Transcrevem-se alguns trechos do Recurso (fls. 1008): A ausência de caráter contraprestacional é tão evidente no contrato de opção de compra de ações de caráter mercantil que, diferentemente do salário, o empregado pode vir a trabalhar na sociedade por 90% do período de vesting nenhuma opção lhe será devida pelo empregador, diferentemente do que ocorre com salários, que efetivamente servem para remunerar o trabalho e são devidos proporcionalmente ao tempo trabalhado. [...] O exercício das opções de compra, como se viu, não depende do desempenho de atividade remunerada, pode haver casos em que os trabalhadores sejam demitidos e não possam exercer nenhuma opção, por não terem completado o período de carência, como há casos de trabalhadores aposentados que podem vir a exercer antecipadamente a integralidade de suas opções, sem ter trabalhado, conforme se depreende da leitura da Cláusula 8a do Plano. [...] Fl. 1276DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Cabe ressaltar que quanto ao argumento utilizado pela Autoridade Fiscal para corroborar sua tese de que os Programas possuiriam natureza remuneratória pois supostamente a própria Recorrente assim teria reconhecido em diversos documentos societários e informativos, bem como ao observar o CPC 10, não possui qualquer razoabilidade ou veracidade. Isto porque, o enquadramento realizado pelo CPC para fins de contabilização de despesas decorrentes dos planos de opções de compra de ações não pode ser simplesmente transportado para o campo tributário, sem qualquer análise crítica. E o mesmo ocorre com eventual reconhecimento realizado pela Recorrente em seus documentos societários e informativos ao mercado. [...] Destarte, diferentemente do que leva a crer a Autoridade Fiscal e mantido no acórdão recorrido, o CPC 10 não reconhece a natureza remuneratória de todos os pagamentos baseados em ações, cujas despesas são registradas em conformidade com o pronunciamento técnico. Até porque, de acordo com linha de raciocínio (tese exclusivamente fiscal), todos os acordos com pagamentos baseados em ações, entre eles os planos de opção de compra de ação, possuiriam caráter remuneratório, o que vai de encontro com a própria jurisprudência deste E. CARF que admite, em princípio, a natureza mercantil destes planos. Segundo, porque o Comitê de Pronunciamentos Contábeis não possui competência para a definição da natureza jurídica dos planos de opção de compra de ação, uma vez se trata de norma contábil para fins de escrituração das despesas incorridas pelas companhias. [...] Cumpre destacar, por fim, a acusação fiscal de que a Recorrente teria supostamente remunerado seus funcionários através do pagamento de valores em dinheiro, em virtude do cancelamento de opções já vestidas, no âmbito dos Programas, o que teria sido reconhecido pela própria Recorrente ao computar referidos montantes como parte da remuneração dos beneficiários. Ao contrário do alegado pela Fiscalização, os valores pagos aos participantes que tiveram suas opções vestidas (prazo de carência devidamente cumprido) canceladas não se tratam de parcelas remuneratórias, mas, sim, de indenizações, tendo em vista que, com o cancelamento, o direito de exercício de tais opções restou frustrado. Acontece que, diante da ausência de qualquer legislação específica sobre o tema e considerando o cenário da época (em que a maioria das participantes do Plano e a própria Recorrente haviam sido autuados reiteradas vezes pela RFB, em razão da outorga de opções), a Recorrente, de forma notadamente conversadora, entendeu por incluir os montantes pagos em dinheiro nas bases de cálculo das contribuições, a fim de mitigar o risco de qualquer questionamento pelas Autoridades Fiscais. Nesse momento, a questão a ser solucionada por esta Turma de Julgamento consiste em definir se os Programas de Opção de Compra de Ações mantidos pela empresa autuada possuíam natureza de remuneração, conforme apontado na acusação fiscal, ou se possuíam natureza de contrato mercantil, conforme apontado pelo recorrente. Tal questão já foi trazida para este Tribunal Administrativo em muitos outros momentos, principalmente por meio de processos de exigência de contribuições previdenciárias, Fl. 1277DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 julgados no âmbito da 2ª Seção de Julgamento. Recentemente, a Revista Conjur (Consultor Jurídico) publicou o artigo intitulado “Stock options: como o CARF pode colaborar com o Legislativo e o Judiciário?” 1 , de onde extraí a seguinte definição: As opções de compra de ações são definidas como instrumentos derivativos que outorgam ao adquirente o direito de comprar ações de determinada empresa por um valor antecipadamente fixado no presente, a ser exercido em data futura. Para ter tal direito, o adquirente paga um prêmio à vista para ter o direito de, até determinada data, adquirir o ativo por um valor já estipulado na data da outorga da opção. As employee stock options, como o nome já sugere, são opções de compra de ações concedidas ou já incluídas no pacote de remuneração do obreiro, estipulando-se a possibilidade de aquisições de ações da empresa a um preço determinado por um determinado período de tempo. Há, neste caso, o desembolso apenas do valor correspondente às ações na data do exercício da opção, sem a necessidade de pagamento de um prêmio. Em resumo, o estabelecimento de um plano de stock options se dá da seguinte forma: – preestabelece-se um preço para as ações; – marca-se uma data futura para que a ação possa ser adquirida por aquele preço, se mantida a permanência do profissional na companhia; e, – vencida a data e durante algum tempo, fica o beneficiário com a opção de adquirir ações da companhia pelo preço anteriormente determinado, independente do valor de mercado da ação. Portanto, a stock option é um instrumento financeiro que possui as características apregoadas pelo recorrente: voluntariedade, onerosidade e risco. Contudo, uma empresa pode utilizar esse instrumento financeiro com a finalidade de dar uma remuneração diferenciada para alguns de seus administradores e empregados, principalmente com a finalidade de estimulá-los a permanecer nos quadros da empresa por mais tempo. Nesse caso, o contrato da stock option traz algumas características próprias, que o diferencia de um contrato financeiro puro, geralmente com a finalidade de diminuir a onerosidade e o risco do instrumento, bem como de restringir o grupo que pode ser beneficiado. Sendo assim, entendo ser improfícuo o esforço de demonstrar que o Plano em tela possui as características de um instrumento financeiro (voluntariedade, onerosidade e risco), pois toda stock option terá essas características, em algum grau, ainda quando utilizada com a finalidade de remuneração. Entendo que esta Turma de Julgamento melhor aplicaria os seus esforços ao buscar a resposta para duas perguntas: (i) um plano de stock options utilizado como forma de remuneração pode dar ensejo à tributação da correspondente remuneração, apesar de ter características de um instrumento financeiro? (ii) os Programas de Opção de Compra de Ações estabelecidos pela empresa fiscalizada têm a finalidade de remuneração? Entendo que a resposta da primeira pergunta deve ser positiva, ou seja, se uma empresa utiliza um plano de stock options com a finalidade de remunerar um grupo de seus administradores e empregados, o efeito financeiro positivo desse plano deve ser tributado como remuneração do beneficiário. 1 Disponível em https://www.conjur.com.br/2024-mar-27/stock-options-como-o-carf-pode-colaborar-com-o- legislativo-e-o-judiciario/ Fl. 1278DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Saliente-se que o benefício trazido por um plano de stock options não é uma consequência do labor diário do beneficiário, como quer crer o recorrente, pois o Plano não remunera o esforço, mas sim a disponibilidade do beneficiário em empreender o esforço. Em outras palavras, um plano de stock options trará vantagem apenas para aquele beneficiário que permanecer nos quadros da empresa durante o prazo de carência para exercer a opção (vesting) e é essa permanência, durante esse tempo, que garante à empresa que o beneficiário prestará o labor desejado, que estará disponível para a empresa. É essa presença que constitui o objeto da remuneração da sua stock option. Salientando-se que a continuidade (habitualidade) é uma característica elementar de uma relação de emprego, pois, sem a presença do empregado, o seu labor diário sequer existe. Entendo que a resposta para a segunda pergunta também deve ser positiva. Algumas características dos presentes Programas de Opção de Compra de Ações deixam claro que a sua finalidade era remunerar a permanência dos optantes nos quadros da empresa, aumentando consideravelmente a chance de ganho efetivo, em comparação a uma stock option obtida no mercado aberto. Essas características já foram apontadas no Relatório acima, mas serão repetidas aqui em benefício da clareza:  Na administração dos Planos/Programas, o Conselho de Administração da Companhia tem o poder de estabelecer metas relacionadas ao desempenho dos administradores e empregados, de forma a estabelecer critérios objetivos para a eleição dos Beneficiários, podendo tratá-los tratar de maneira diferenciada, não estando obrigado, por qualquer regra de isonomia ou analogia, a estender a todos as condições que entenda aplicável apenas a algum ou alguns;  As opções de compra de ações outorgadas possuem prazos de carência mínimos definidos (média de 4 anos), escalonados anualmente, ou seja, a remuneração decorrente do exercício da opção de compra está condicionada à permanência do funcionário na Cia.;  Se o beneficiário desligar-se da Companhia por vontade própria os direitos ainda não exercíveis na data do seu desligamento restarão automaticamente extintos, e os direitos já exercíveis na data do seu desligamento poderão ser exercidos em curtos períodos de prazo contados da data de desligamento, após o que tais direitos restarão automaticamente extintos;  Se o beneficiário for desligado da Companhia por vontade desta, mediante demissão ou rescisão do contrato de prestação de serviços por justa causa ou destituição de seu cargo por violar ou deveres e atribuições de administrador, todos os direitos já exercíveis ou ainda não exercíveis na data do seu desligamento restarão automaticamente extintos, de pleno direito;  As opções outorgadas são pessoais e intransferíveis, não podendo o Beneficiário, em hipótese alguma, ceder, transferir ou de qualquer modo alienar a quaisquer terceiros as opções, nem os direitos e obrigações a ela inerentes; Fl. 1279DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12  Não há pagamento de Prêmio pelo beneficiário na aquisição das opções de compra de ações;  Os Contratos de Outorga de Opção de Compra de Ações firmados com os Beneficiários estabelecerão uma quantidade base de opções que cada um poderá receber: A quantidade base irá variar de acordo com a função estratégica dos Beneficiários e das metas a eles estabelecidas.  A quantidade efetiva das opções que serão outorgadas a cada Beneficiário será definida em função da avaliação de seu desempenho realizada pelo Diretor Presidente, e, em determinados níveis hierárquicos, em conjunto com a Diretoria Executiva;  O preço de exercício a ser pago pelo beneficiário quando do exercício da opção é fixado de acordo com paramentos estabelecidos nos Programas, podendo ser aplicadas reduções no valor obtido, que no período fiscalizado variaram de 20% a 50%. Além disso, a fiscalização traz elementos normativos que evidenciam a possibilidade de utilização de planos corporativos de stock options para fins de remuneração. O primeiro é o Pronunciamento n° 10 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, que trata da forma correta de contabilizar os pagamentos de obrigações da entidade quando realizados por meio de dação de suas ações. Esse pronunciamento, que tem efeito de norma, trata expressamente da situação em que a entidade entrega ações aos seus empregados com a finalidade de remunerá-los, conforme transcrição contida no Termo de Verificação fiscal e aqui reproduzida em parte (fls. 330): Para transações com pagamento baseado em ações liquidadas pela entrega de instrumentos patrimoniais, a entidade deve mensurar os produtos ou serviços recebidos, e o aumento correspondente no patrimônio líquido, de forma direta, pelo valor justo dos produtos ou serviços recebidos, a menos que o valor justo não possa ser estimado com confiabilidade. Se a entidade não consegue mensurar com confiabilidade o valor justo dos produtos e serviços recebidos, ela deve mensurar os seus respectivos valores justos, e o correspondente aumento no patrimônio líquido, de forma indireta, tomando como base o valor justo dos instrumentos patrimoniais outorgados. [...] Via de regra, ações, opções de ações ou outros instrumentos patrimoniais são outorgados aos empregados como parte do pacote de remuneração destes, adicionalmente aos salários e outros benefícios. Normalmente não é possível mensurar, de forma direta, os serviços recebidos por componentes específicos do pacote de remuneração dos empregados. Pode não ser possível também mensurar o valor justo do pacote de remuneração como um todo de modo independente, sem se mensurai' diretamente o valor justo dos instrumentos patrimoniais outorgados. Adernais, ações e opções de ações são, por vezes, outorgadas como parte de acordo de pagamento de bônus, em vez de serem outorgadas como parte da remuneração básica dos empregados. Objetivamente, trata-se de incentivo para que os empregados permaneçam nos quadros da entidade ou de prêmio por seus esforços na melhoria do desempenho da entidade. Ao beneficiar os empregados com a outorga de ações ou opções de ações, adicionalmente a outras fornias de remuneração, a entidade visa a obter benefícios marginais. Em função da dificuldade de mensuração direta do valor Fl. 1280DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 justo dos serviços recebidos, a entidade deve mensurá-los de forma indireta, ou seja, deve tomar como base o valor justo dos instrumentos patrimoniais outorgados. O recorrente repele a referência feita pela fiscalização, defendendo que a referida norma contábil não pode ser utilizada como prova e não se aplica ao presente caso, bem como defende que o órgão que a emanou não tem competência para definir a natureza jurídica dos planos de stock options, nos seguintes termos (fls. 1010): O cumprimento das normas contábeis contidas no CPC 10 nada se relaciona com a natureza jurídica dos planos de opção de compra de ações, se remuneratória ou mercantil, para fins tributários. Portanto, à revelia do entendimento contido no acórdão recorrido, tal normativo contábil não poderia servir inclusive como elemento para "robustecer a argumentação da autoridade autuante, cuida-se de utilização de elemento de prova não admitido pelo sistema jurídico tributário, pautado na estrita legalidade. Destarte, diferentemente do que leva a crer a Autoridade Fiscal e mantido no acórdão recorrido, o CPC 10 não reconhece a natureza remuneratória de todos os pagamentos baseados em ações, cujas despesas são registradas em conformidade com o pronunciamento técnico. Até porque, de acordo com linha de raciocínio (tese exclusivamente fiscal), todos os acordos com pagamentos baseados em ações, entre eles os planos de opção de compra de ação, possuiriam caráter remuneratório, o que vai de encontro com a própria jurisprudência deste E. CARF que admite, em princípio, a natureza mercantil destes planos. Segundo, porque o Comitê de Pronunciamentos Contábeis não possui competência para a definição da natureza jurídica dos planos de opção de compra de ação, uma vez se trata de norma contábil para fins de escrituração das despesas incorridas pelas companhias. Os esses argumentos do recorrente não procedem, porque a fiscalização não utilizou o referido Pronunciamento como prova da infração tributária, mas como demonstração de que é fato que as entidades podem fazer e fazem pagamentos com suas ações, inclusive pagamentos de remuneração de seus empregados. Afinal, uma norma contábil existe para alinhar a forma como as entidades devem registrar a sua realidade patrimonial e correspondentes mutações. O segundo elemento adicional trazido pela fiscalização para demonstrar a possibilidade de utilização de planos de stock options com fins de remuneração é o artigo 33 da Lei nº 12.073/2014, o qual possui a seguinte redação, conforme a transcrição contida no Termo de Verificação Fiscal (fls. 336): Outra norma que reconhece de modo expresso a natureza remuneratória dos pagamentos em ações é a Lei n° 12.073/14. Vejamos o que diz seu Art. 33: Art. 33. O valor da remuneração dos serviços prestados por empregados ou similares, efetuada por meio de acordo com pagamento baseado em ações, deve ser adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real no período de apuração em que o custo ou a despesa forem apropriados. (Grifamos) §1o A remuneração de que trata o caput será dedutível somente depois do pagamento, quando liquidados em caixa ou outro ativo, ou depois da transferência da propriedade definitiva das ações ou opções, quando liquidados com instrumentos patrimoniais. (Grifamos) Fl. 1281DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Mais uma vez, a fiscalização não está utilizando essa norma como fundamento legal para o lançamento tributário, apenas a utiliza para demonstrar que a “remuneração dos serviços prestados por empregados ou similares, efetuada por meio de acordo com pagamento baseado em ações” é uma realidade no meio corporativo e tem efeitos tributários. O recorrente não faz qualquer alusão a essa referência da fiscalização. Por fim, embora de grande importância, a fiscalização aponta que o próprio contribuinte dá tratamento equivalente a uma remuneração para as opções de compra de ações, no âmbito dos seus Programas, conforme a seguinte transcrição do Termo de Verificação Fiscal (fls. 336): Adicionalmente, e com importância relevante á presente discussão, em janeiro de 2015 a Cia, remunerou seus funcionários (beneficiários das opções outorgadas) através de valores pagos em dinheiro, em decorrência do cancelamento das opções já vestidas (aquelas que já cumpriram os prazos de carência), e computando tais valores na base de cálculo das contribuições previdenciárias e do imposto de renda na fonte incidentes sobre a remuneração paga aos funcionários. Tal situação foi observada na Ata de Reunião Extraordinária do Conselho de Administração, realizada em 24 de dezembro de 2014, como segue: 4.1 Stock Options - Alternativa as opções outorgadas: O Presidente do Conselho de Administração introduziu a discussão esclarecendo que a documentação de suporte relativa ao tema fora disponibilizada previamente aos Conselheiros, e que a proposta ali contida consiste na recomendação do Comitê de Remuneração que fora alinhada na reunião deste Comitê realizada em 19 de dezembro de 2014. Após debates, e não obstante as ressalvas apresentadas..., o Conselho de Administração, em complemento à matéria aprovada na reunião deste órgão realizada em 11/12/2014 no sentido de a Companhia assumir a responsabilidade pelas defesas dos beneficiários e pelos eventuais passivos tributários atribuídos aos beneficiários em decorrência dos Programas por ela oferecidos, decidiu a que Companhia (i) deverá propor aos beneficiários dos Programas, desde já e com relação a todas as opções outorgadas no âmbito dos Programas, a alternativa de (i.a) ter todas as opções já vestidas e que ainda não tenham sido exercidas canceladas, com pagamento do valor justo correspondente em dinheiro, e (i.b) ter suas opções não vestidas canceladas, com entrega de ações de emissão da Companhia, a valor justo (valor de mercado na data da conversão), com prazos de transferência semelhantes aos estipulados nos Programas, nos termos propostos pelo Comitê de Remuneração; e (ii) a alternativa pela transição não deverá ser atrelada à indenização, pela Companhia, de valor correspondente aos tributos objeto de autuação em relação aos beneficiários. Ainda, conforme sugerido pelo Comitê de Remuneração, ficou decidido que a data base de referência para aferição do valor justo das opções e das ações será 5 de janeiro de 2015, devendo a Diretoria Executiva tomar as devidas providências para que a presente aprovação seja comunicada e proposta aos beneficiários dos Programas, e devidamente operacionalizada. Como se vê, a empresa permite que o benefício do Plano (possibilidade de adquirir ações a preço diferenciado) seja convertido em pecúnia, a qual recebe o tratamento tributário de remuneração. O recorrente se manifesta sobre essa referência da fiscalização da seguinte maneira (fls. 1011): Cumpre destacar, por fim, a acusação fiscal de que a Recorrente teria supostamente remunerado seus funcionários através do pagamento de valores em dinheiro, em virtude do cancelamento de opções já vestidas, no âmbito dos Programas, Fl. 1282DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 o que teria sido reconhecido pela própria Recorrente ao computar referidos montantes como parte da remuneração dos beneficiários. Ao contrário do alegado pela Fiscalização, os valores pagos aos participantes que tiveram suas opções vestidas (prazo de carência devidamente cumprido) canceladas não se tratam de parcelas remuneratórias, mas, sim, de indenizações, tendo em vista que, com o cancelamento, o direito de exercício de tais opções restou frustrado. Acontece que, diante da ausência de qualquer legislação específica sobre o tema e considerando o cenário da época (em que a maioria das participantes do Plano e a própria Recorrente haviam sido autuados reiteradas vezes pela RFB, em razão da outorga de opções), a Recorrente, de forma notadamente conversadora, entendeu por incluir os montantes pagos em dinheiro nas bases de cálculo das contribuições, a fim de mitigar o risco de qualquer questionamento pelas Autoridades Fiscais. De fato, cumprir a legislação tributária é a melhor forma “de mitigar o risco de qualquer questionamento pelas Autoridades Fiscais”. Portanto, quanto à questão proposta nesse momento, conforme as considerações feitas acima, entendo que os planos corporativos de opção de compra de ações (employee stock options) são uma ferramenta lícita e comum de remuneração de administradores e empregados, embora se utilizem de um instrumento financeiro para atingir a sua finalidade. Ademais, entendo que os Programas de Opção de Compra de Ações da empresa autuada têm as características de uma employee stock options, de forma que a vantagem obtida pelos administradores e empregados beneficiados deve ser tributada como remuneração. Tal entendimento vem sendo adotado no âmbito da tributação das Contribuições Sociais, por exemplo, no Acórdão nº 9202-008.532, de 23/01/2020, da 2ª Turma da CSRF, o qual adotou a seguinte ementa: OPÇÃO DE COMPRA DE AÇÕES. STOCK OPTIONS. FATO GERADOR. Os pagamentos efetuados a funcionários. executivos e demais prestadores de serviço da empresa, por meio de opção de compra de ações, caracterizam-se como remuneração, cabível, desta forma a incidência de contribuições sociais previdenciárias. Da mesma forma, vem sendo adotado no âmbito da tributação do IRRF, por exemplo, o Acórdão nº 1402-006.239, de 18/11/2022, da 1ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção, o qual adotou a seguinte ementa: STOCK OPTIONS. PLANO DE OPÇÃO DE AÇÕES. VANTAGENS OBTIDAS NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES. NATUREZA REMUNERATÓRIA. FATO GERADOR OCORRIDO NA DATA DO EXERCÍCIO DO DIREITO DE OPÇÃO. BASE DE CÁLCULO APURADA PELA DIFERENÇA ENTRE O VALOR DE MERCADO DA AÇÃO E O PREÇO DE EXERCÍCIO PAGO PELO BENEFICIÁRIO DA OPÇÃO. As vantagens econômicas decorrentes do exercício da opção para aquisição de ações ofertada para beneficiários que mantenham relação de trabalho com a ofertante, condicionada a elementos relacionados à qualidade da prestação dos serviços e com o esforço do colaborador, ou com seu desempenho, têm natureza remuneratória. No plano de opção de ações, é irrelevante a ocorrência de negociação futura, bastando o exercício do direito de opção com a aquisição das ações para caracterizar o benefício, cuja base de cálculo consiste no valor justo da contrapartida recebida, correspondente á diferença entre o valor de mercado da ação e o preço de exercício pago pelo beneficiário da opção. Fl. 1283DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Uma menção especial deve ser feita para o caso de alguns beneficiários que não possuíam vínculo de emprego direto com a empresa autuada, embora possuíssem vínculo de emprego com outra empresa do mesmo grupo econômico. O recorrente inquinou o auto de infração de nulidade em razão de este exigir o IRRF sobre os benefícios dessas pessoas, o que foi afastado neste voto, de início. Adicionalmente, também deve se perquirir da possibilidade da presente tributação. Entendo que a tributação deve ser mantida nessa situação, por dois motivos. Primeiramente, não há dúvida de que o benefício dessas pessoas deve-se a uma relação de trabalho, apesar de essa relação se dar com empresa ligada ao contribuinte, sendo devida a forma de tributação. Por fim, não há dúvida de que foi a empresa autuada quem disponibilizou o benefício, atendendo a um compromisso formalmente estabelecido, o que lhe atrai a responsabilidade pela retenção do imposto correspondente. Saliente-se que a empresa recorrente já havia sofrido outras duas autuações pelo mesmo motivo, mas sobre períodos diferentes. A primeira delas, formalizada no processo nº 16327.721267/2012-33, foi exonerada por meio do Acórdão nº 2401-003.891, quando foi reconhecida a natureza remuneratória do Programa, mas foi afastada a exigência em razão de a fiscalização ter adotado como data do fato gerador a data de vencimento da carência, independentemente do efetivo exercício da opção. A segunda delas, formalizada no processo nº 16327.720432/2015-82, foi exonerada por meio do Acórdão nº 2401-005.729, quando foi afastada a natureza remuneratória do Programa, foi considerado que houve mudança de critério jurídico e foi apontado um erro na apuração da base de cálculo, quando foi adotado o valor justo na data da outorga das opções de compra das ações. Veja-se que é muito relevante a análise do fato gerador e da base de cálculo adotados no presente processo, para fins de completar o julgamento do feito. 4 Fato gerador do IRRF A utilização de um instrumento financeiro para remunerar empregados e administradores traz para a correspondente tributação algumas dificuldades oriundas da própria natureza desse instrumento. A primeira delas, a ser resolvida nesse momento, é a data do fato gerador do tributo. Na espécie, o tributo incidente é o Imposto de Renda que deve ser retido pela fonte pagadora (IRRF), cujo fato gerador é o pagamento ou o crédito do rendimento do trabalho e cuja base de cálculo é a soma dos rendimentos pagos ou creditados no mês, nos termos do artigo 7º da Lei nº 7.713/1988, verbis: Art. 7º Ficam sujeito à incidência do imposto de renda na fonte, calculado de acordo com o disposto no art. 25 desta Lei: I - os rendimentos do trabalho assalariado, pagos ou creditados por pessoas físicas ou jurídicas; II - os demais rendimentos percebidos por pessoas físicas, que não estejam sujeitos à tributação exclusiva na fonte, pagos ou creditados por pessoas jurídicas. §1º O imposto a que se refere este artigo será retido por ocasião de cada pagamento ou crédito e, se houver mais de um pagamento ou crédito, pela mesma fonte pagadora, aplicar-se-á a alíquota correspondente à soma dos rendimentos pagos ou creditados à pessoa física no mês, a qualquer título. Na espécie, a fiscalização apontou como fato gerador do tributo, que deveria ter sido retido na fonte, a disponibilidade das ações comprometidas para o Fl. 1284DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 administrador/empregado, o que teria ocorrido quando este comunicou à empresa que iria exercer a sua opção de compra, conforme o seguinte excerto do TVF (fls. 343): Diante do que foi exposto, as outorgas de opções de ações para trabalhadores reputam-se perfeitas e acabadas na data em que, após o implemento das condições suspensivas, ocorre o exercício dessas opções de compra. Ou seja, as obrigações tributárias principal e acessória somente se iniciam no momento em que a contraparte (beneficiário) exercer o seu direito mediante assunção dos custos previstos em contrato (pagamento do preço de exercício). Nesse sentido, citamos o Acórdão n° 2402-006.475, de 07/08/2018, proferido pela 4a Câmara. 2a Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais — CARF: STOCK OPTIONS. FATO GERADOR. MOMENTO DA OCORRÊNCIA. Com o exercício da opção, materializam-se todos os aspectos da hipótese de incidência, ou, na expressão adotada pelo CTN, ocorre o fato gerador da obrigação tributária. [...] Portanto, a data da ocorrência do fato gerador do IRRF incidente sobre a outorga das opções é definida corno sendo a data do exercício dessas opções pelo beneficiário. O recorrente, inicialmente, reclama da incoerência da Administração Tributária nos três lançamentos tributários que sofreu sobre essa matéria, quando foram apontados fatos geradores distintos. Reclama da falta de segurança jurídica na atuação da Administração Tributária e conclui que essa indefinição é fruto da inexistência de previsão legal para os lançamentos tributários, conforme o seguinte excerto (fls. 1013): Acontece que, apesar de o posicionamento da Receita Federal ser no sentido da natureza remuneratória destes planos, fato é não há qualquer fundamento legal que autorize a tributação das outorgas de opções de compra de ações ou o exercício destas opções, evidenciando tratar-se de tese exclusivamente fiscal, sem qualquer amparo legal. Tanto isso é verdade que, na lavratura de autos de infrações pelas Autoridades Fiscais, não se verifica qualquer coerência ou congruência quanto aos critérios utilizados para a constituição do pretenso crédito tributário. Ora se determina que o suposto fato gerador para fins de retenção do imposto de renda na fonte ocorre quando da outorga das opções pela companhia, ora no momento do exercício, ou, ainda, após o encerramento do período do vesting. Não há qualquer motivo a justificar a incongruência do Fisco na lavratura das autuações fiscais, a não ser a ausência de previsão legal de tais exigências. Verifico que o recorrente está a exigir uma norma que, expressamente, preveja a tributação da remuneração realizada por meio de stock options. Contudo, o contribuinte não pode impedir a tributação de um rendimento somente porque o nome desse rendimento não está expressamente apontado em uma lei. A lei é uma norma geral é abstrata e não pode ser reduzida sempre a uma lista exaustiva dos fatos a que se aplica, bastando que esteja clara a categoria dos fatos a que se aplica. Na espécie, está claro na norma citada que o IRRF incide sobre o rendimento pago ou creditado em benefício do empregado/administrador. Já foi definido neste voto, de forma fundamentada, que os Programas do contribuinte trazem um rendimento aos seus beneficiários, além dos seus salários, mas relacionado ao trabalho. Portanto, existe norma legal que Fl. 1285DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 fundamenta o presente lançamento tributário, devendo ser afastada a argumentação do recorrente. O recorrente prossegue a sua defesa reconhecendo a existência de uma norma que fundamenta o lançamento tributário, mas defende que tal norma prevê a incidência do tributo apenas quando há pagamento do rendimento. Demonstra que, na espécie, não há pagamento e conclui que, por isso, não há a incidência do tributo, conforme o seguinte excerto (fls. 1016): Vê-se, pois, que no entendimento do acórdão recorrido, a "efetiva alienação" não seria necessária para a incidência do IR/Fonte, desconsiderando, portanto, o fato de que o imposto incidente sobre a renda tem como hipótese de incidência a disponibilidade econômica ou jurídica da renda, o que, por óbvio, não se mostrou no presente caso. De fato, nos termos do artigo 43 do RIR/99 - vigente à época dos fatos geradores -, são tributáveis pelo imposto de renda os "rendimentos provenientes do trabalho assalariado, as remunerações por trabalho prestado no exercício de empregos, cargos e funções, e quaisquer proventos ou vantagens percebidos". Por outro lado, ao tratar do regime de tributação na fonte, o artigo 620, não deixa dúvidas de que o IR/Fonte incide sobre os rendimentos "efetivamente recebidos" pelo titular. Esse cristalino ponto, contudo, é trazido pelo parágrafo 1o, do referido dispositivo legal, o qual foi ignorado pela Autoridade Fiscal e pela E. DRJ na disposição de suas razões, assim como o parágrafo 2o, do mesmo comando legal, dispositivo que dá os contornos temporais da obrigação tributária determinando que o imposto seja "retido por ocasião de cada pagamento". Confira-se: Não assiste razão ao recorrente. Ele se prende ao texto do §2º do artigo 620 do RIR/99 (Decreto nº 3.000/1999) que utiliza a expressão “cada pagamento” para falar da base de cálculo do tributo. Contudo, o caput do mesmo artigo 620 e o seu §1º não possuem essa especificidade, pois utilização a palavra “rendimentos” para tratar do mesmo objeto. É certo que se o rendimento é salário, a sua disponibilidade se dá pelo pagamento. Mas se o rendimento tem outra natureza, a disponibilidade se dá conforme a sua própria natureza. Na espécie, o rendimento é a aquisição do domínio de ações da empresa. Assim, a sua disponibilidade se dá com a satisfação das condições contratuais que suspendiam essa aquisição, conforme apontado na acusação fiscal. Por seu turno, o recorrente combate esse entendimento afirmando que a apuração do IRRF segue o regime de caixa, não comportando a sua tributação sobre um rendimento que não tem materialidade financeira, conforme o seguinte excerto (fls. 1026): No que se refere ao conceito de renda e à necessidade de observância ao regime de caixa como informador do IR/Fonte, observa-se que a Autoridade Fiscal se equivoca ao eleger como fato gerador o momento em que o titular das opções realiza o exercício (aquisição das ações), aduzindo que nesse momento o titular percebe um rendimento para fins de incidência do IR/Fonte. [...] Deveras, em sentido oposto àquele defendido pela Autoridade Fiscal e pela E. Delegacia, o fato de o titular possuir uma opção e simplesmente adquirir as ações correspondentes (efetuar o exercício), podendo vendê-las ou não no futuro, não será apto para o indivíduo auferir renda. Ao contrário, no momento do exercício, o titular somente paga pela aquisição da ação, inexistindo qualquer disponibilidade passível de ser tributada. Fl. 1286DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Isso porque, a renda será efetivamente auferida quando o titular vender, de fato, essas ações (situação essa que não foi demonstrada no presente caso) e que, por óbvio, não caberia à Recorrente proceder ao recolhimento do IR/Fonte. Entendo que não assiste razão ao recorrente. No heroico esforço de defender o contribuinte, o recorrente introduz no debate matéria que não é pertinente ao feito. A questão existente entre regime de caixa e regime de competência somente é pertinente quando há uma tributação complexiva, cujo período de apuração abrange múltiplos fatos geradores que serão tributados em uma única data, mormente quando há fatos geradores que extrapolam um período de apuração, produzindo efeitos além da data do período de apuração. Ainda que o Imposto de Renda incidente sobre as pessoas físicas beneficiadas pelos Programas seja complexivo, não é dessa espécie que trata o presente lançamento tributário. Não deveria ser necessário lembrar que o presente lançamento tributário trata de IRRF, cujo fato gerador é atômico, mormente quando se trata de rendimentos em decorrência do trabalho, não sendo pertinentes as ponderações trazidas pelo recorrente. Apenas por clareza, deve ser reafirmado que o IRRF em tela incide sobre toda remuneração do empregado/administrador relacionada a sua atividade laboral, não apenas os rendimentos pagos em numerário. Por exemplo, veja-se o caso da remuneração indireta, em que não há pagamento de numerário ao beneficiário, mas há tributação do benefício, nos termos do artigo 74 da Lei nº 8.383/1991, verbis: Art. 74. Integrarão a remuneração dos beneficiários: I - a contraprestação de arrendamento mercantil ou o aluguel ou, quando for o caso, os respectivos encargos de depreciação, atualizados monetariamente até a data do balanço: a) de veículo utilizado no transporte de administradores, diretores, gerentes e seus assessores ou de terceiros em relação à pessoa jurídica; b) de imóvel cedido para uso de qualquer pessoa dentre as referidas na alínea precedente; II - as despesas com benefícios e vantagens concedidos pela empresa a administradores, diretores, gerentes e seus assessores, pagos diretamente ou através da contratação de terceiros, tais como: a) a aquisição de alimentos ou quaisquer outros bens para utilização pelo beneficiário fora do estabelecimento da empresa; b) os pagamentos relativos a clubes e assemelhados; c) o salário e respectivos encargos sociais de empregados postos à disposição ou cedidos, pela empresa, a administradores, diretores, gerentes e seus assessores ou de terceiros; d) a conservação, o custeio e a manutenção dos bens referidos no item I. § 1º A empresa identificará os beneficiários das despesas e adicionará aos respectivos salários os valores a elas correspondentes. Salientando-se que, nesses casos, também há a tributação do IRRF, pois as despesas da empresa com tais benefícios é remuneração tributável, apesar de não haver pagamento de numerário aos beneficiários. Fl. 1287DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Portanto, a tese do recorrente não se sustenta diante do ordenamento jurídico pátrio. Desta feita, está correto o entendimento da fiscalização, em consonância com os julgados do CARF que deixam claro que o fato gerador do tributo ocorre no momento do exercício da opção de compra das ações, conforme o Acórdão n° 2402-006.475, de 07/08/2018, citado no TVF, bem como os Acórdãos nº 9202-008.532, de 23/01/2020, da 2ª Turma da CSRF, e nº 1402-006.239, de 18/11/2022, da 1ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção, já citados nesse voto. O recorrente ainda prossegue tratando da tributação do eventual ganho de capital que teria o empregado/administrador no momento em que alienasse as ações obtidas por meio do Programa da empresa. Contudo, não é essa a hipótese de incidência apontada pela fiscalização, não possuindo qualquer relação com a presente causa, devendo ser afastados tais argumentos impertinentes, para evitar ruídos e falta de clareza na elucidação e solução do feito. Com isso, entendo correto o lançamento tributário quando adota como fato gerador do tributo ocorre no momento do exercício da opção de compra das ações comprometidas nos Programas da empresa. 5 Base de cálculo do IRRF Ainda que conhecidos os fatos geradores das obrigações tributárias em tela, a determinação do seu quantum ainda pode causar questionamentos, pois envolve a valoração de ações, que são ativos financeiros negociados em mercado aberto. Na espécie, a fiscalização adotou como base de cálculo o montante encontrado pela diferença entre os valores de mercado das ações, fornecidos pela empresa, e os valores pagos pelos beneficiários por essas mesmas ações, conforme o seguinte excerto (fls. 344): Como dito anteriormente, o fato gerador ocorre (aspecto temporal) na data do exercício das opções pelo beneficiário, ou seja, quando o mesmo exerce o direito em relação as ações que lhe foram outorgadas. A base de cálculo (aspecto quantitativo) é o ganho patrimonial, e, portanto, há que ser apurado nesse momento histórico e deve corresponder à diferença entre o valor de mercado das ações adquiridas e o preço de exercício da opção correspondente - valor efetivamente pago pelo beneficiário. Os referidos valores (valor de mercado da ação e preço de exercício da opção) foram informados pelo contribuinte em planilhas apresentadas em resposta ao Termo de intimação Fiscal n° 03 em 24.09 2018. Assim, a base de cálculo do IRRF é aferida e calculada multiplicando-se a quantidade de opções exercidas dentro do período 01/2014 a 12 2015, pela diferença positiva entre o valor de mercado da ação e o preço de exercício da opção, ambos referentes à data de exercício. O resultado da aplicação desse critério está nas tabelas de fls. 350. O recorrente não questionou os valores encontrados pela fiscalização. 6 Juros de mora isolados A fiscalização entendeu que o contribuinte estava obrigado a reter e recolher IRRF sobre a remuneração auferida pelos seus administradores e empregados que exerceram a opção de compra de ações estabelecida em Programa da empresa (employee stock option). Fl. 1288DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 A não retenção do tributo deu ensejo à exigência de multa isolada e o não pagamento dos correspondentes valores deu ensejo à exigência de juros de mora isolados. O recorrente não combate especificamente os juros de mora exigidos, mas essa exigência depende do acolhimento da fundamentação do lançamento tributário, da mesma forma que a exigência da multa isolada. Assim, a manutenção da exigência da multa isolada implica a imediata manutenção da exigência dos juros isolados. 7 Conclusão Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque Declaração de Voto Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto Com a devida vênia ao voto do ilustre conselheiro relator, apresento aqui declaração de voto em sentido oposto, ressaltando as razões que me levam a dar provimento ao Recurso Voluntário. Da Evolução Histórica do Uso das “Stock Options” para alinhamento de interesses A concessão de “stock options” por uma entidade para seus administradores tem origem no mercado de capitais norte-americano. O surgimento de tal uso nos Estados Unidos da América se justifica por uma série de condições de mercado que fizeram com que, diferentemente das companhias abertas de outros países do mundo, não houvesse uma identificação precisa dos proprietários de grande parte das companhias norte-americanas. Nesse sentido, Adolph Berle e Gardiner Means constataram, em plena década de 30 do século XX, que grande parte das companhias norte-americanas não possuía um acionista controlador com posição majoritária, isto é, um acionista controlador que possuísse mais de cinquenta por cento das ações com direito a voto 2 . Assim, a maior parte das companhias possuía capital disperso no mercado de ações a ponto de: (i) o acionista controlador possuir menos de cinquenta por cento das ações votantes, situação a qual denominaram “controle minoritário”; ou (ii) não ser possível identificar 2 BERLE, Adolph, MEANS, Gardiner. A Moderna Sociedade Anônima e a Propriedade Privada. Tradução de Dinah de Abreu Azevedo. São Paulo: Nova Cultural, 1987. pp. 17-48. Fl. 1289DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 acionista controlador com base nas últimas assembleias da companhia, situação a qual denominaram de “controle administrativo ou gerencial” 3 . Dessa forma, Berle e Means capturaram uma tendência ao divórcio entre a propriedade das ações (que é dos acionistas) e o controle da companhia (que estava sendo exercido pelos diretores em razão da dispersão do capital nos casos de “controle gerencial”) em mercados de capitais altamente desenvolvidos, em que há grande pulverização dos acionistas 4 . Em face desse fenômeno, Fabio Konder Comparato divisou o que denominou de propriedade-dinâmica, em contraposição à propriedade-pertinência ou propriedade-estática, advertindo pertencer ao controlador a chamada propriedade-dinâmica, invocando a lição de Champaud de que o controlador exerce a “propriedade sob a forma de empresa”, como “senhor da atividade econômica” 5 . A separação entre a propriedade e o controle fez com que fosse exacerbado um potencial conflito entre os acionistas e os administradores, uma vez que os administradores teriam um incentivo a maximizar os seus benefícios em detrimento da riqueza da companhia em companhias com capital disperso. Frente ao risco de conflito entre os interesses dos acionistas e dos administradores, Michael Jensen e William Meckling desenvolveram a teoria da agência, segundo a qual há um principal (ex.: acionistas) e um agente (ex.: administradores), que deveria agir no interesse do principal. Ocorre que, sem certos estímulos, o agente pode, eventualmente, agir em seu próprio interesse em detrimento do interesse do principal 6 . O estudo da teoria da agência foi a pedra fundamental para o desenvolvimento da governança corporativa, enquanto campo de atuação e estudo, de forma que ela nasce com o objetivo de criar mecanismos que auxiliem o alinhamento dos interesses dos administradores aos dos acionistas. Dentre os mecanismos internos de governança corporativa, Alexandre Di Miceli da Silveira menciona o sistema de “remuneração” dos administradores, uma vez que o montante e a forma de “remuneração” dos executivos podem interferir no grau de alinhamento de interesses entre os administradores e os acionistas 7 . Ao detalhar como o sistema de “remuneração” dos administradores pode funcionar como forma de alinhamento de interesses, Adriana Andrade e José Paschoal Rossetti citam quatro regras básicas para a constituição de tal sistema de remuneração: (i) criação de um comitê de remuneração; (ii) vinculação da remuneração com o desempenho; (iii) balanceamento de relações custos/benefícios de agência; e (iv) relação com os padrões de mercado 8 . Dentre as formas mais adotadas para vinculação da “remuneração” com o desempenho, destacam-se: (i) bonificações com base no desempenho empresarial, isto é, de 3 BERLE, Adolph, MEANS, Gardiner. A Moderna Sociedade Anônima e a Propriedade Privada. Tradução de Dinah de Abreu Azevedo. São Paulo: Nova Cultural, 1987. pp. 17-48. 4 BERLE, Adolph, MEANS, Gardiner. A Moderna Sociedade Anônima e a Propriedade Privada. Tradução de Dinah de Abreu Azevedo. São Paulo: Nova Cultural, 1987. pp. 17-48. 5 Cf. COMPARATO, Fabio Konder. O Poder de Controle na Sociedade Anônima. 2ª ed. São Paulo: RT, 1977, pp. 89 a 99. 6 JENSEN, Michael; MECKLING, William. Theory of the firm: Managerial Behavior, Agency Costs, and Ownership Structure, In: Journal of Financial Economics, v. 3, 305-360, 1976. 7 SILVEIRA, Alexandre Di Miceli. Governança Corporativa no Brasil e no Mundo: teoria e prática. Rio de Janeiro: Elsevier, 2010. pp. 10-11. 8 ANDRADE, Adriana, ROSSETTI, José Paschoal. Governança Corporativa: fundamentos, desenvolvimento e tendências. 4ª ed. São Paulo: Atlas, 2009. pp. 237-238. Fl. 1290DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 acordo com medidas contábeis ajustadas ou não; e (ii) “stock options”, ou seja, opções de compra de ações a um preço pré-determinado 9 . Adriana Andrade e José Paschoal Rossetti assinalam que bonificações são mais adequadas para objetivos de curto prazo, ao passo que as “stock options” atendem mais aos objetivos de longo prazo. Os referidos autores mencionam ainda que idealmente devem ser combinados instrumentos com efeitos de curto e longo prazo, no entanto, vale lembrar que a gestão de curto prazo está mais sujeita a manipulações por estar relacionada a operações mais rotineiras, ao contrário da gestão de longo prazo, que é mais relacionada com questões estratégicas 10 . Ainda, no tocante às “stock options”, Robert Monks e Nell Minow destacam que elas representam uma forma de “remuneração” relacionada com a performance empresarial, permitindo que o beneficiário somente venha a ter eventual ganho caso o preço das ações suba 11 . Nesse cenário, as “stock options” surgem como um dos vários instrumentos pelo qual se alinham os interesses dos administradores aos da empresa (e consequentemente aos dos acionistas), isto é, elas funcionam como um mecanismo de governança corporativa que diminui os potenciais conflitos de agência existentes entre administradores e acionistas. Vale notar que emprego aqui a expressão “remuneração” em seu significado econômico amplo, sendo utilizado no sentido de todo e qualquer benefício potencial ou efetivo do agente (administradores), e independente de se configurar ou não retribuição de trabalho. Características das “Stock Options” Embora haja diversos planos de incentivo de longo prazo envolvendo ações 12 , que são denominados genericamente de planos de “stock options”, os modelos mais comuns são os seguintes: (i) plano com valor fixo; (ii) ações restritas; e (iii) ações fantasmas. O modelo de planos de “stock options” com valor fixo é baseado na concessão de opção de compra de ação por um preço pré-determinado após o cumprimento de alguns requisitos 13 . Por sua vez, o modelo de concessão de ação restrita (“restricted share unit”) se fundamenta na concessão de ação a título gratuito após o cumprimento do prazo de carência 14 . Por fim, o modelo de ações fantasmas (“phantom stock options”) se baseia no pagamento da diferença entre o preço de compra e o de venda das ações, sem que estas tenham sido propriamente adquiridas 15 . Ainda que sejam chamadas genericamente de “stock options”, cumpre ressaltar que tal terminologia se aplica de forma adequada tão somente aos modelos que envolvem opções de ações. 9 ANDRADE, Adriana, ROSSETTI, José Paschoal. Governança Corporativa: fundamentos, desenvolvimento e tendências. 4ª ed. São Paulo: Atlas, 2009. pp. 238-239. 10 ANDRADE, Adriana, ROSSETTI, José Paschoal. Governança Corporativa: fundamentos, desenvolvimento e tendências. 4ª ed. São Paulo: Atlas, 2009. pp. 238-239. 11 MONKS, Robert A. G. MINOW, Nell. Corporate Governance. 2ª ed. Oxford: Blackwell, 2001. p. 225. 12 Para um maior detalhamento de tais planos de incentivo, vide: KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 33-38. 13 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 33-36. 14 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 33-36. 15 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 33-36. Fl. 1291DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Juridicamente, a opção pode ser entendida como um contrato financeiro, que confere ao titular o direito, mas não a obrigação, de executar determinada operação em data futura, de modo que o exercício da opção pode ser realizado ou não no futuro a depender da conveniência de tal exercício para seu titular 16 . A opção pode se referir a uma futura compra (“call option”), quando ela confere o direito de comprar um determinado ativo por um preço determinado no futuro, ou a uma futura venda (“put option”), quando ela confere o direito de vender um determinado ativo por um preço determinado no futuro. No que tange às “stock options” usadas como forma de alinhamento de interesses, elas são opções de compra de ações, que visam garantir o direito de que administradores ou empregados de uma determinada entidade possam exercer a compra por um valor pré- determinado. O artigo 168, § 3º, da Lei de S.A. permite que o estatuto da companhia preveja, dentro do limite de capital autorizado, conforme plano aprovado pela assembleia geral, a outorga de opção de compra de ações (“stock options”) a seus administradores ou empregados (ou mesmo a outras pessoas naturais que prestem serviços à companhia ou a sociedade sob seu controle). Note-se que as “stock options” são personalíssimas, não sendo negociáveis ou transferíveis, de modo que não há como se falar de preço, nem de valor de mercado, a tais opções. Também são elementos fundamentais das opções o preço pré-determinado de exercício do direito e a data de vencimento da opção. Ao preço pré-estabelecido é dado o nome de “strike price” ou “exercise price”. Caso o preço de mercado do ativo a ser adquirido mediante o exercício da opção seja superior ao “strike price”, há um grande incentivo ao exercício da opção, uma vez que estar- se-á adquirindo por um valor menor do que aquele ativo vale. Por sua vez, a data de vencimento (“expiration date”) diz respeito ao termo final para que o titular da opção exerça o seu direito de compra. Considerando um plano de “stock options” convencional, Viviana Dal Mas assevera que tal modalidade de plano se divide geralmente em quatro fases: (i) fase de concessão da opção; (ii) fase de possibilidade de exercício da opção de compra; (iii) fase de compra das ações pelo beneficiário; e (iv) fase de venda das ações pelo beneficiário 17 . Thiago Taborda Simões também divide os planos de “stock options” em quatro etapas: (i) aprovação do plano; (ii) concessão da opção; (iii) aquisição do direito de exercício da opção; e (iv) expiração do plano 18 . Diferentemente da proposta de quatro fases de Viviane Dal Mas, Thiago Taborda Simões acrescenta uma etapa anterior relativa à aprovação do plano, na qual ele é votado em assembleia geral e é dada ciência aos empregados no que toca ao teor do plano, bem como não inclui a fase de venda das ações pelo beneficiário que exerceu a opção, uma vez que esta fase já estaria fora do plano de “stock options” 19 . 16 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 13-14. 17 DAL MAS, Viviana Castro Neves Pascoal. Stock Options na Relação de Emprego. São Paulo: LTr, 2008. pp. 25- 26 18 SIMÕES, Thiago Taborda. Stock Options: os planos de opções de ações e sua tributação. São Paulo: Noeses, 2016. pp. 30-34. 19 SIMÕES, Thiago Taborda. Stock Options: os planos de opções de ações e sua tributação. São Paulo: Noeses, 2016. pp. 30-34. Fl. 1292DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Na fase de concessão da opção a fase, a companhia oferece aos seus colaboradores a opção de compra de ações por um valor pré-determinado (“strike price”). Ainda que não haja nenhuma garantia de que o beneficiário do plano de “stock options” irá cumprir as condições pré-estabelecidas em tal plano ou até mesmo de que exercerá a opção da compra, há necessidade de registro contábil da outorga da opção segundo o Pronunciamento Contábil n. 10 “Pagamento Baseado em Ações” do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), sendo que os instrumentos patrimoniais outorgados deverão ser mensurados pelo seu valor justo no momento de sua concessão (“grant date”) 20 . A fase de possibilidade de exercício da opção de compra se inicia com o cumprimento dos requisitos e do eventual prazo de carência (“vesting period”), momento no qual o beneficiário pode exercer ou não sua opção de compra. O estabelecimento de um prazo de carência nos planos de “stock options” é uma forma de incentivar que o beneficiário permaneça mais tempo na empresa, o beneficiário passa a ter o direito de exercer ou não essa opção de compra 21 . Vale ressaltar ainda que o plano de “stock options” geralmente contém um termo final para o exercício da opção (“expiration date”). Ainda no que tange ao prazo para o exercício da opção, Herbert Kimura, Leonardo Basso e Luiz Pereira mencionam que as “stock options” podem ser classificadas como do tipo europeu ou do tipo americano (considerando especificamente as duas espécies mais comuns). As opções de compra do tipo europeu possibilitam que o exercício da opção somente ocorra na data do vencimento, ao passo que as opções de compra do tipo americano possibilitam que o exercício seja feito a qualquer momento até a data do vencimento 22 . Na fase de exercício da opção mediante compra das ações, o beneficiário exerce a opção de compra pelo preço pré-determinado (“strike price”) no plano de “stock options”. Caso o preço da ação seja maior do que o preço de exercício das “stock options”, é razoável que o beneficiário exerça a opção de compra da ação, hipótese que provavelmente não acontece caso o preço da ação seja menor do que o preço do exercício da opção. Quando a opção de compra da ação não é exercida, diz-se que a opção “virou pó”. Herbert Kimura, Leonardo Basso e Luiz Pereira assinalam que as “stock options” podem ser classificadas de acordo com a relação entre o preço do ativo-objeto e o “strike price”. Caso o preço da ação esteja menor do que o preço pré-determinado para exercício da opção, a opção está “in-the-money”. Por sua vez, na hipótese em que o preço da ação está igual ao preço para exercício da opção, a opção está “at-the-money”. Por fim, caso o preço da ação esteja maior do que o “strike price”, a opção está “out-of-the-money” 23 . Por fim, na fase de venda das ações, o beneficiário aliena as ações por ele compradas em função do exercício das “stock options”, realizando o provável ganho, que é derivado da diferença entre o preço de exercício de compra da ação e o preço de alienação da ação. Cumpre notar que o plano de “stock options” pode prever um período determinado para que as ações possam ser vendidas (“lock up period”). 20 GELBCKE, Ernesto Rubens, SANTOS, Ariovaldo dos, IUDÍCIBUS, Sérgio de, MARTINS, Eliseu. Manual de Contabilidade Societária: aplicável a todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC. 3ª ed. São Paulo: Atlas, 2018. pp. 601-605. 21 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 16-22. 22 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 20-22. 23 KIMURA, Herbert, BASSO, Leonardo Fernando Cruz, PERERA, Luiz Carlos Jacob. Stock Options e Criação de Valor para o Acionista. Ribeirão Preto: Inside Books, 2009. pp. 22-23. Fl. 1293DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 A instituição de um “lock up period” pode induzir o titular das “stock options” que exerceu a sua opção a pensar ainda mais no longo prazo da companhia. Do Reconhecimento Contábil das “Stock Options” Embora não haja nenhuma garantia de que o beneficiário do plano de “stock option” irá cumprir as condições pré-estabelecidas em tal plano ou até mesmo de que exercerá a opção da compra, há necessidade de registro contábil da outorga da opção, segundo o Pronunciamento Contábil n. 10 “Pagamento Baseado em Ações” do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), sendo que os instrumentos patrimoniais outorgados deverão ser mensurados pelo seu valor justo 24 . No caso, a avaliação das “stock options” outorgadas aos executivos deve ser feita a valor justo da data de sua outorga (“grant date”). Como não há mercado para as “stock options”, e como não é possível se estimar de modo confiável o valor justo dos “serviços” recebidos, a avaliação a valor justo pode ser feita por modelos matemáticos de avaliação ou “precificação”, sendo as mais comuns a fórmula ou metodologia de Black-Scholes e o modelo binomial. O Pronunciamento Técnico CPC n. 10 (R1) não impõe nenhum modelo específico para a mensuração do valor justo das “stock options” 25 . Mas, repita-se, essa mensuração do valor justo das “stock options” deve se dar na data de sua outorga. Não se deve confundir o momento da mensuração das “stock options” (valor justo destes), em casos em que os “serviços” e bens não possam ser mensurados de forma direta pelo valor justo desses, confiavelmente, com o momento da apropriação desse valor em despesa. A apropriação da despesa se deve dar por regime de competência – item 7 do Pronunciamento Técnico CPC n. 10 (R1) 26 . Suponha-se que a companhia tenha outorgado “x” “stock options” a 500 executivos (incluem-se os empregados) sob certas “vesting conditions” para seu exercício, como a permanência deles por 3 anos e aumento do lucro da empresa em 20% no primeiro ano, 24 GELBCKE, Ernesto Rubens, SANTOS, Ariovaldo dos, IUDÍCIBUS, Sérgio de, MARTINS, Eliseu. Manual de Contabilidade Societária: aplicável a todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC. 3ª ed. São Paulo: Atlas, 2018. pp. 601-605. 25 O Pronunciamento Técnico CPC n. 10 tem por base o IFRS 2 emitido pelo IASB em fevereiro de 2004 (International Accouting Standard Boards; as normas internacionais de contabilidade brasileiras adotam, adaptam ou convergem com as editadas pelo IASB). Em matéria de “stock options”, houve convergência quase total entre as normas editadas pela IASB (IFRS 2) e as emitidas pelo FASB (“Financial Accounting Standard Board"; órgão americano similar ao nosso CPC). O FASB emitiu em outubro de 1995 o FAS 123, que recomendava (mas não obrigava) a contabilização das “stock options” por seu valor justo com uso da metodologia Black-Scholes, em vez de contabilizá-las por seu valor intrínseco na data de sua concessão (o valor intrínseco corresponde à diferença entre o valor de mercado das ações e o preço de exercício das opções na data de sua concessão, o que poderia ser zero, se o referido preço na data da concessão fosse igual ao valor de mercado das ações – “at-the-money” – ou se aquele preço fosse superior a esse – “out-the-money”). A contabilização das “stock options” pelo valor intrínseco na data da concessão era a regra anterior (do APB 25, emitido pelo APB – “Accounting Principles Board”, órgão antecessor do FASB). Em dezembro de 2004, o FASB editou o FAS 123R, que tornou obrigatória, a partir de julho de 2005, a contabilização das “stock options” concedidas por sua mensuração a valor justo na data da concessão, e eliminou a obrigatoriedade dessa mensuração pela metodologia Black-Scholes. Logo, tal como o IFRS 2 (e o Pronunciamento Técnico CPC n. 10), não há imposição de modelo específico para a avaliação a valor justo das “stock options”. Cf. a respeito LONGO, Cláudio Gonçalo, SILVA, Fabiana Lopes da, CHAN, Betty Lilian, “IRFS 2 – Pagamento baseado em ações”. Manual de Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS versus Normas Brasileiras. Ernst & Young e Fipecafi. São Paulo: Atlas, 2009, pp. 347 e 348. 26 TAKATA, Marcos Shigueo. “A “Nova” Contabilidade relativa às Stock Options – sua relação e reflexo ou não no Direito Tributário”. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga; e LOPES, Alexsandro Broedel Lopes (coord.). Controvérsias Jurídico-Contábeis (Aproximações e Distanciamentos) – 2º volume. São Paulo: Dialética, 2011, pp. 153 a 169. Fl. 1294DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 aumento médio do lucro em 17% no segundo ano e aumento médio do lucro em 15% no terceiro ano. O valor justo total das “stock options” deve ser reconhecido como despesa, ao longo dos 3 anos, considerando-se a estimativa de executivos que permanecerão ao final dos 3 anos, e a estimativa de aumento do lucro nos 2 últimos anos (no final do primeiro ano, quando será reconhecida inicialmente parte da despesa, já se terá o aumento do lucro ocorrido nesse ano 1). Essas estimativas são recalculadas ao final de cada ano, em função da mudança daquelas, refletindo tais alterações das estimativas no montante reconhecível como despesa, por regime de competência, em cada ano 27 . É importante notar que o valor justo das “stock options”, mensurado no momento da sua outorga, permanece imutável ao longo do tempo. O montante registrável como despesa em cada ano pode mudar, mas não em função do valor justo das “stock options” reestimado e confirmado em cada momento temporal (seja durante, seja após o “vesting period”), e sim, no exemplo acima, por conta do número de executivos reestimado a cada período e confirmado ao final do tempo, bem como do cumprimento ou não da condição de desempenho da empresa. Cabe destacar também que, mesmo que a condição de desempenho da empresa não seja cumprida e ainda que não remanesça nenhum executivo até o final da “condição” temporal (e, portanto, que as “stock options” virem “pó”), o valor das despesas já apropriadas, por competência, não é revertido. Assim também quando, por exemplo, o preço da ação tiver caído ao tempo do momento possível de exercício das “stock options” para valor menor do que o preço de exercício. A permanência dessas despesas, sem que nunca haja desembolso nem entrada no caixa (sem emissão de ações ou alienação de ações em tesouraria), é, para dizer o mínimo, curioso 28 . É importante notar que a contrapartida do lançamento a débito em despesas, do valor justo das “stock options” (mensurado na data da concessão), por regime de competência, é o lançamento a crédito em instrumentos patrimoniais no patrimônio líquido. Assim é que o item 7 do Pronunciamento Técnico CPC n. 10 (R1) dispõe: a entidade deve reconhecer em contrapartida ao reconhecimento dos produtos ou “serviços” recebidos ou adquiridos o correspondente aumento do patrimônio líquido, se o pagamento baseado em ações for liquidado por instrumentos patrimoniais; ou a entidade deve reconhecer a contrapartida em um passivo, se o pagamento baseado em ações tiver sua liquidação em caixa (ou outros ativos). Ao mesmo tempo em que se lança uma despesa, é registrado um aumento no mesmo valor em conta do patrimônio líquido. Dessa forma, o lançamento contábil das “stock options” a seu valor justo mensurado na data da outorga, obedecido o regime de competência, é: Débito – Despesas (conta de resultado) “x” Crédito – Instrumentos Patrimoniais Outorgados (conta do PL) “x” O valor do acréscimo do patrimônio líquido registrado (em contrapartida a despesas) “permanece” no patrimônio líquido, quer as “stock options” sejam exercidas ou não. Simplesmente o valor registrado na conta de instrumentos patrimoniais, que é do subgrupo de 27 Vide exemplos de contabilização de “stock options” outorgadas a executivos, baseados no “Guidance on Implementing [Guia de Implementação] of IFRS 2 Share-Based-Payment”, no Manual de Contabilidade Societária aplicável a todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC. 3ª ed. São Paulo: Atlas. 2018, pp. 610 a 613. 28 LONGO, Cláudio Gonçalo, SILVA, Fabiana Lopes da, CHAN, Betty Lilian, “IRFS 2 – Pagamento baseado em ações”. Manual de Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS versus Normas Brasileiras. Ernst & Young e Fipecafi. São Paulo: Atlas, 2009. p. 347. Fl. 1295DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 contas de reservas de capital, do patrimônio líquido, é baixado (transferido) para outra do subgrupo de contas de reservas de lucros igualmente do patrimônio líquido. Tendo em vista que o registro contábil do valor justo das “stock options” se dá segundo método de precificação – pois elas não são valores mobiliários, não têm mercado (= não são cedíveis) –, e que tal valor “precificado” será uma despesa contábil, faz todo o sentido se registrar a contrapartida no patrimônio líquido, como aumento deste, de molde a se ter um efeito líquido patrimonial nulo ou neutro (valor da despesa que reduz o resultado do exercício é neutralizado pelo aumento do patrimônio líquido de igual valor). Isso, pois, não há desembolso de caixa da companhia, além do que a entrega é de instrumento de capital próprio (e não de instrumento financeiro). Da discussão da natureza jurídica das “Stock Options” nos processos em que se discute a incidência de contribuição previdenciária A contribuição previdenciária sobre a folha de salários está prevista no artigo 22, I, da Lei n. 8.212/91 29 , no qual se determina sua incidência sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho. Ocorre que a contribuição previdenciária não incide sobre toda e qualquer remuneração paga pelo empregador ao empregado, mas abrangerá tão somente aquela remuneração que se destina a retribuir trabalho. Nessa linha, Wladimir Martinez aponta a relevância da sinalagmaticidade do pagamento para fins de determinação da contribuição previdenciária, de forma que o legislador previdenciário não desejou incluir valores indenizatórios ou ressarcitórios no âmbito de tal contribuição, deixando de fora do conceito de salário-de-contribuição os pagamentos não retributivos do trabalho 30 . Ao comentar sobre a necessidade da remuneração tributável pela contribuição previdenciária se relacionar com serviços prestados, Sérgio Pinto Martins destaca que as indenizações no âmbito do Direito do Trabalho são os pagamentos feitos aos empregados sem que haja qualquer relação com a prestação dos serviços, bem como com as quantias pagas no termo de rescisão do contrato de trabalho, de forma que não cabe a exigência de contribuição previdenciária sobre indenizações, que não possuem natureza salarial e não estão compreendidas na folha de salários 31 . Tal relação também pode ser denominada como retributividade, de modo que Giácomo Paro assinala que a retributividade aos serviços prestados é a característica fundamental que refletirá a natureza remuneratória da verba (e a sua sujeição à contribuição previdenciária), isto é, que a remuneração deve ser entendida como uma contraprestação proporcional ao serviço prestado pelo trabalhador 32 . 29 Lei n. 8.212/91: “Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa”. 30 MARTINEZ, Wladimir Novaes. Comentários à Lei Básica da Previdência Social. 4ª ed. São Paulo: LTr, 2003. pp. 193-194. 31 MARTINS, Sérgio Pinto. Direito da Seguridade Social. 18ª ed. São Paulo: Atlas, 2002. pp. 190-191. 32 PARO, Giácomo. Tributação da Renda nos Planos de Opção de Compra de Ações. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2018. p. 43. Fl. 1296DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 A partir dos lançamentos tributários que foram revisados no âmbito do CARF e que envolveram a incidência de contribuição previdenciária sobre as opções de ações, verifica-se que a principal discussão é se: (i) as “stock options” possuem natureza salarial; ou (ii) as “stock options” possuem natureza mercantil. A natureza salarial das “stock options” implica a incidência da contribuição previdenciária, visto que elas seriam concedidas como forma de retribuição pelo trabalho. Por outro lado, a natureza mercantil das “stock options” implica que elas não se destinam a retribuir trabalho, o que afastaria, por si só, a incidência da contribuição previdenciária. Ante a inexistência de previsão específica sobre a natureza das “stock options” no ordenamento jurídico, há o Projeto de lei n. 286/15 33 , de autoria do deputado Carlos Bezerra (PMDB/MT), no qual se busca tornar mais claros os contornos salariais ou não de cada plano de “stock options” por meio da análise das características contratuais específicas. No âmbito da Justiça do Trabalho, vale mencionar que há diversas decisões em que foi entendido, com base nos elementos concretos de cada plano analisado, que as “stock options” possuem natureza mercantil, não sendo parte do salário do beneficiário, quer seja em função da onerosidade dos planos analisados, quer seja em virtude da existência de risco de mercado para o beneficiário. Nessa linha, citem-se as decisões do Tribunal Superior do Trabalho nos processos AIRR 85740-33.2009.5.03.0023; RR 3273/1998-064-02-00; RR 217800- 35.2007.5.02.0033; e RR-201000-02.2008.5.15.0140 34 . Ainda no âmbito do Direito do Trabalho, merece ser citado o artigo de Caio Lignani de Miranda Bermudes e Pedro Mourente, denominado “A jurisprudência do TST sobre a concessão de stock options” (https://www.migalhas.com.br/depeso/398653/a-jurisprudencia-do- tst-sobre-a-concessao-de-stock-options), no qual os referidos autores pontuam que ainda que possam existir decisões diversas na 1ª e 2ª instância da Justiça do Trabalho, todas as cinquentas decisões proferidas nos últimos cinco anos pelo Tribunal Superior do Trabalho são no sentido de que as “stock options” não integram o salário dos empregados, conforme se pode observar no trecho abaixo: Matéria ainda controvertida na Justiça do Trabalho de 1º e 2º Grau, a natureza jurídica das stock options, muitas vezes, é matéria de recurso perante o TST, em busca de uma decisão final quanto à integração ou não de tal parcela à remuneração dos empregados. Nesse sentido, faz-se necessário analisar qual o entendimento atual do TST no que se refere à tal temática. Para tanto, mediante termo de busca "Stock Options" no site do TST, com filtro de acórdãos proferidos nos últimos 5 anos, foi possível extrair 50 decisões colegiadas em que se discutiam as Stock Options, desde sua integração até alteração de cláusulas relativas a ela durante o contrato de trabalho. 33 Projeto de lei n. 286/15: “Art. 458-A A participação acionária de empregado por meio de Plano de Concessão de Ações sob a modalidade de Opções de Ações (Stock Options) consiste em vantagem contratual de natureza: I – não salarial, quando tratar-se de condição de contrato estabelecida como luvas ou apenas com o objetivo de fidelizar o trabalhador na empresa, sem qualquer conotação de caráter retributivo, e o método de exercício autorizado implicar onerosidade e risco para o empregado; II – salarial, quando, em complementação ao salário fixo contratado, entre outras hipóteses de utilização do plano de opções como estratégia de remuneração variável: [...]”. 34 No que tange às decisões dos Tribunais Regionais do Trabalho, destaquem-se as seguintes decisões no sentido de que as “stock options” possuem natureza mercantil: RO 42364200290202002 (TRT 2ª Região); RO 0387-2003- 045-15-85-7 (TRT 15ª Região); e RO 02125-2007-109-15-00-2 (TRT 15ª Região). Fl. 1297DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Ao longo da pesquisa, foi possível observar que, em análise dos acórdãos proferidos, todos aqueles que discutiam a integração ou não das stock options à remuneração do empregado entenderam pela não integração desta, pois na verdade, se trataria de verba de natureza indenizatória, estando ausente qualquer espécie de violação a preceitos legais. Tal entendimento pode ser extraído dos seguintes inteiro teor: (...) No que tange às decisões emanadas pelo CARF, verifica-se que as seguintes características têm levado os julgadores a decidir pela natureza salarial das “stock options”: (i) obrigatoriedade de adesão ao plano de “stock options”, o que poderia demonstrar que inexiste voluntariedade por parte do beneficiário; (ii) inexistência de onerosidade na aquisição da ação, quer seja em virtude sua gratuidade para o beneficiário, quer seja em virtude da instituição de um preço vil; (iii) inexistência de risco de mercado para o beneficiário, que pode tanto ser derivada da falta de onerosidade quanto pela existência de alguma cláusula que retire ou mitigue o risco de quem possui uma opção de compra de ação; (iv) habitualidade, isto é, a “stock option” passa a ser concedida com frequência, tal qual uma remuneração salarial; (v) sujeição do beneficiário a metas vinculadas, o que pode vir a demonstrar algum caráter retributivo direto do trabalho prestado pelo beneficiário; e (vi) existência de cláusulas de limitação de perdas para o beneficiário, o que denota que o risco permanece no todo ou em parte significativa com a instituidora do plano de “stock options” 35 . Por outro lado, algumas características podem indicar uma maior natureza mercantil às “stock options”, tais quais as seguintes: (i) liberdade de adesão ao plano de “stock options”, o que demonstra a mencionada voluntariedade; (ii) onerosidade, isto é, o beneficiário deve pagar pela aquisição da “stock option”; (iii) existência de risco de mercado para o beneficiário, de modo que ele suporte o ônus caso as condições de mercado daquela ação mudem de tal forma que não compense o exercício da opção; (iv) inexistência de habitualidade; (v) inexistência de metas vinculadas, demonstrando a falta de vinculação da concessão da opção com a retribuição pelo trabalho; e (vi) inexistência de cláusulas de limitação de perdas, o que só confirmaria que o risco de mercado é do beneficiário 36 . No âmbito das decisões do CARF acerca do tema, proferidas a partir de 2016, verifica-se que o entendimento majoritário tem sido na linha de que as “stock options” possuem natureza salarial. Nessa linha, a partir da análise concreta de cada plano de “stock options”, frente à suposta ausência de risco de mercado para o beneficiário somada ao entendimento de que a concessão da “stock options” teria caráter retributivo ao trabalho, as seguintes decisões do CARF entenderam que as “stock options” teriam natureza salarial: Acórdãos 2402-005.010 (17/02/16); 2402-005.781 (06/04/16); 2402-005.346 (15/06/16); 2401-004.467 (16/08/16); 2202-003.741 (16/03/17); 2301-004.973 (04/04/17); 2301-005.006 (09/05/17); 2301-005.007 (09/05/17); 2401- 004.861 (06/06/17); 2402-006.475 (07/08/18); 2301-005.772 (05/12/18); 2301-005.771 (05/12/18), 2401-005.990 (12/02/19) 37 , 2301-005.988 (09/04/19) 38 , 2402-007.208 (08/05/2019), 35 PINTO, Alexandre Evaristo. Carf analisa tributação das stock options pela contribuição previdenciária. Revista Consultor Jurídico, 29 de maio de 2019, 9h46. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2019-mai-29/direto-carf- carf-analisa-tributacao-stock-optionspela-contribuicao-previdenciaria 36 PINTO, Alexandre Evaristo. Carf analisa tributação das stock options pela contribuição previdenciária. Revista Consultor Jurídico, 29 de maio de 2019, 9h46. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2019-mai-29/direto-carf- carf-analisa-tributacao-stock-optionspela-contribuicao-previdenciaria 37 Quanto ao Acórdão 2401-005.990, a bem ver, o reconhecimento do caráter retributivo do trabalho das “stock options” se deu pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (no Acórdão 9202-005.968, de 26/06/17), a qual determinou o retorno dos autos à Turma Ordinária para se apreciar a questão do momento do fato gerador e de seu Fl. 1298DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 2201-005.151 (04/06/19), 2201-005.152 (04/06/19), 2201-005.153 (04/06/19). O Acórdão 2402- 005.011 (17/02/16) não enfrentou o mérito (em que pese o entendimento do relator ser o de que as “stock options” possuíam natureza salarial). Na Câmara Superior de Recursos Fiscais, também se nota o entendimento predominante pela natureza salarial das “stock options”, o que foi decidido nos Acórdãos 9202- 005.470 (24/05/17); 9202-005.968 (26/09/17) e 9202-006.628 (21/03/18), todos por voto de qualidade. A título ilustrativo, citamos os argumentos deduzidos em alguns desses acórdãos. É dito que a existência do período de “vesting”, no qual o trabalhador deve ficar vinculado à empresa, oferecendo sua força de trabalho, evidencia, de plano, que as “stock options” ostentam natureza contraprestacional e que as condições para os beneficiários receberem as “stock options” são distintas das oferecidas aos interessados externos, o que afasta a natureza mercantil daquelas. Ainda, os planos de “stock options” não se sujeitam às regras comuns de mercado, não havendo a extensão a todos os colaboradores, tampouco ao público em geral, sendo as “stock options” personalíssimas, e, pois, intransferíveis. E são pagas na proporção das remunerações e performance, sendo dependentes e relacionadas com a relação de trabalho. Não se há de falar em onerosidade, pois o beneficiário não paga para receber as “stock options”, que lhe são concedidas como retribuição pelo trabalho prestado à empresa, sendo ausente uma relação mercantil entre as partes. A remuneração se consolida não pela venda das ações, mas pelo seu recebimento, não contaminando a relação empresa-trabalhador a desvalorização das ações. Também, nenhum risco aflige o trabalhador, pois as “stock options” são um ativo econômico distinto das ações subjacentes: o risco de perda financeira se refere à variação do preço das ações, e não às opções de compra, de modo que não há risco para o trabalhador, que, sem consequência patrimonial, poderá não exercer as opções de compra; simplesmente nada perderá, caso não as exerça; trata-se de risco externo à relação formada em decorrência do plano. A existência de “lock up” não é inerente à operação de mercado, e se amplia o alegado risco de desvalorização das ações, por outro representa garantia de retorno do investimento ao fomentar a manutenção da relação de trabalho. São os argumentos, em síntese, dos Acórdãos 2401-004.467, 2401-004.861 e 2402-006.475. Destaque-se que essas razões de decidir são mais extensas e detalhadas do que as deduzidas nos Acórdãos 9202-005.470 e 9202-005.968. No que toca a tais argumentos, nos parece que é justamente o período de “vesting” que permite e justifica a criação de um instrumento (“stock options”) de alinhamento de interesses entre o agente e o principal, conforme a teoria da agência. E são os requisitos previstos no programa de “stock options” que viabilizam o objetivo de o trabalhador incorporar a visão de empresa, de sua evolução, e de proprietário, e, assim, de permanência na empresa para o crescimento desta. Logo, é evidente que as “stock options” são personalíssimas, pois, do contrário, não atenderiam aos objetivos descritos. A eleição de trabalhadores e a proporcionalidade das “stock options” outorgadas com a remuneração percebida pelos trabalhadores se coloca na lógica de uma relação empresarial de se buscar a maximização do alinhamento de interesses do agente com os do principal (eleição dos trabalhadores que se revelaram ou se podem revelar mais aptos e concreto aperfeiçoamento. O Acórdão 9202-005.968 reformou o Acórdão 2401-003.888 (11/02/15), que havia reconhecido que as “stock options”, no caso, não tinham natureza salarial. 38 Embora, nesse acórdão, isso conste somente na ementa, sendo silente a respeito o voto do relator, acompanhado à unanimidade. Fl. 1299DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 proporção como critério de adequação), e da contribuição do agente na evolução e crescimento da empresa, com sua permanência nela. É óbvio, portanto, que os requisitos para aquisição das “stock options” são diversos aos das opções negociadas no mercado, pois as “stock options” se prestam a colocar os trabalhadores, enquanto tais, na posição próxima ou alinhada aos interesses de principal. Caso contrário, não seria um instrumento de viabilização de incorporação da visão da empresa, e de alinhamento de interesses. Não por menos, como já dito, nas “stock options”, o sacrifício econômico é dos acionistas, que sofrem diluição de sua participação societária, e não da empresa, da qual não há nem haverá nenhuma saída de caixa. O que há para a empresa é somente o custo de oportunidade, que, teoricamente, nem deveria ser reconhecido como despesa – aliás, é de se discutir se mesmo esse custo de oportunidade é da empresa ou dos acionistas. Para se visualizar as “stock options” como remuneração em senso estrito, “i.e.”, como retribuição pelo trabalho, é necessário que a análise dos elementos risco e onerosidade se dê em face da possibilidade de exercício das “stock options”. Ou seja, risco e onerosidade devem estar atrelados ao exercício das “stock options”. Do contrário, como se cogitar de remuneração em senso estrito, na qual deve ser inerente a efetiva mais-valia obtenível, ainda mais se considerando que o trabalhador terá de pagar para obter as ações? Isso fica mais evidente à vista da base de cálculo da contribuição previdenciária, consoante pacificado no CARF, segundo o qual ela (base de cálculo da contribuição previdenciária) é a diferença positiva entre o valor de mercado da ação, no dia do exercício das “stock options” e seu preço de exercício. A onerosidade e o risco se atrelam, pois, ao exercício das “stock options” ou, analiticamente, ao período que medeia a sua outorga e seu exercício. E a presença de risco e onerosidade nos termos expostos parece de rigor, diante de uma relativa equivalência entre o valor de mercado das ações no momento da outorga das “stock options” e seu preço de exercício. Some-se a isso a existência, em muitos casos, de “lock up”, em que as ações adquiridas, ou parte delas, não podem ser alienadas. Divorciar o risco e a onerosidade relativos às “stock options” das ações subjacentes é, com a devida vênia, contrariar a própria base de cálculo da contribuição previdenciária e, portanto, a essência do fato gerador. Associe-se a isso as demais características das “stock options”, as quais refletem a justificativa e os objetivos de tal instrumento. Por outro lado, a natureza mercantil das “stock options” foi reconhecida no Acórdão 2401-005.729 (11/09/18). Neste acórdão, o relator discorreu sobre a causa típica da concessão das “stock options”, reveladora de sua incompatibilidade com retribuição por trabalho prestado (remuneração em senso estrito), afirmando que a outorga das “stock options” não tem como consequência inflexível sua caracterização como remuneração em senso estrito. Em seguida, o relator concluiu que não houve no lançamento análise minuciosa do caso concreto que denunciasse a descaracterização ou o desvirtuamento do caráter mercantil das “stock options”. Observou que, em outro lançamento, fundado nos mesmos planos de opções, considerou-se ocorrido o fato gerador quando as “stock options” se tornaram “vested”, e que o lançamento objeto deste acórdão reconheceu que o fato gerador só se dá no exercício das opções. Assim, adicionalmente, firmou entendimento de que houve ofensa ao artigo 146 do CTN, implicando vício substancial do lançamento, por mudança de critério jurídico do aspecto temporal do fato gerador, em relação ao outro lançamento que, embora relativo a outros períodos, fundaram-se nos mesmos fatos continuados, pois relativos aos mesmos planos de ações. Além disso, acusou o erro da base de cálculo, ao se considerar como tal o valor justo das “stock options” (na data de sua outorga), em vez da diferença entre o valor de mercado das ações na data de exercício das “stock options” e seu preço de exercício. O julgamento se deu por unanimidade, mas 3 dos 8 conselheiros votaram pelas conclusões, ou, sendo preciso, pelo último dos fundamentos aduzidos pelo relator (vício substancial do lançamento por erro da base de cálculo) – como se constata da declaração de voto de um desses conselheiros. Fl. 1300DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Aliás, curiosamente um dos únicos casos em que a 2ª Seção de Julgamento do CARF reconheceu a natureza mercantil das “stock options” é o presente no Acórdão 2401- 005.729, cujo contribuinte é BM&F BOVESPA S.A. - BOLSA DE VALORES, MERCADORIAS E FUTUROS, isto é, exatamente o contribuinte contra o qual foi lançado o IRRF no presente caso. Dessa forma, se for entendido aqui na 1ª Seção de Julgamento do CARF que as presentes “stock options” possuem natureza remuneratória, estaremos diante de uma decisão que é incoerente com decisão que analisou o mesmo plano de “stock options” na 2ª Seção de Julgamento do CARF. Logo, cria-se aquela situação contraditória na qual contribuinte eventualmente perde em todas as pontas, cada qual com um fundamento. Para piorar a situação, caso seja entendido aqui na 1ª Seção de Julgamento do CARF que as presentes “stock options” possuem natureza remuneratória, estaremos sendo mais conservadores do que a Justiça do Trabalho, que vem reiteradamente decidindo no âmbito do Tribunal Superior do Trabalho no sentido de que as “stock options” não possuem natureza remuneratória. Como se viu, embora as decisões recentes do CARF tenham entendido, em sua quase totalidade, pela natureza salarial das “stock options”, cumpre salientar que em alguns casos os créditos tributários não foram mantidos em função de erros ou vícios no aspecto temporal do fato gerador da contribuição previdenciária ou na sua base de cálculo. Erro no aspecto temporal do fato gerador ou na determinação de sua base de cálculo são vícios substanciais atinentes ao artigo 142 do CTN, fulminando o lançamento, por nulidade material, e não formal. Assim, no Acórdão 2402-005.011 (17/02/16), o lançamento foi cancelado, por unanimidade, ao se considerar ocorrido o fato gerador das contribuições previdenciárias na data imediatamente posterior ao “vesting period”, e não na data do exercício das “stock options” (ou na data após o “lock up”). Ademais, o lançamento mensurou a base de cálculo pela diferença entre o valor de mercado das ações/units na citada data e o valor de exercício das “stock options”. No Acórdão 2402-005.781 (06/04/16), apesar de se entender que as “stock options” possuem natureza salarial, o lançamento foi considerado improcedente. Isto, pois o lançamento elegeu como base de cálculo o valor justo das “stock options” no momento de sua outorga (registradas como despesas), em vez de mensurar a base de cálculo pela diferença entre o valor de mercado das ações, no momento do exercício das opções, e o preço de seu exercício; e também por reputar ocorrido o fato gerador no momento da concessão das “stock options”, em vez de reconhecer o aperfeiçoamento do fato gerador com e no momento do exercício das “stock options”. Embora figure no dispositivo do acórdão que a decisão se deu por maioria, não consta quem teria votado em sentido contrário nessa matéria. No Acórdão 2301-004.973 (04/04/17), foi considerado como base de cálculo a soma do valor justo das “stock options” no momento de sua concessão (registradas como despesa) com a redução ocorrida no preço de exercício das “stock options” originalmente fixado, sendo que o entendimento da relatora era no sentido de que a base de cálculo das “stock options” seria a diferença entre o valor desembolsado pelo participante do plano e o valor da ação no mercado, no momento do exercício da opção. Como consequência da adoção de tal critério no lançamento, apesar de a relatora considerar que as “stock options” têm natureza salarial, ela entendeu que o lançamento continha vício material e deu provimento ao recurso voluntário, no que foi seguida pela maioria dos julgadores (alguns pelas conclusões). Fl. 1301DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Nos Acórdãos 2301-005.771 (05/12/18), 2401-005.990 (12/02/19) 39 e 2301- 005.988 (09/04/2019), também se entendeu pela natureza salarial das “stock options”, mas o crédito tributário foi exonerado, por unanimidade, uma vez que o lançamento tributário teria partido da equivoca premissa de que o fato gerador seria a data de vencimento da carência (“vesting period”), e não a data do exercício das “stock options”. Além disso, não houve comprovação pela autoridade fiscal do efetivo exercício do direito de ações. Nota-se, pois, que os julgamentos do CARF acerca da incidência de contribuição previdenciária sobre as “stock options” têm sido, em quase sua totalidade, no sentido de que elas possuem natureza salarial, implicando a incidência de contribuição previdenciária sobre tais valores. O critério temporal da contribuição previdenciária sobre “stock options” se dá no momento do exercício das opções pelo beneficiário, sendo que a base de cálculo seria a diferença entre o preço pago pelo exercício das opções e o valor de mercado das ações naquele momento. Aqui é possível observar que uma visão conservadora tributária pode fazer com que o instituto das “stock options” deixe de ser utilizado. A título de ilustração, entre 2018 e 2020, era comum no centro expandido da cidade de São Paulo aplicativos de bicicletas e patinetes elétricos compartilhados. A normatização municipal foi tão detalhada, que estrangulou a oferta de tais meios de locomoção, de forma que tais aplicativos deixaram de existir. Tal visão conservadora pode ter o mesmo efeito no que tange às “stock options”, mas com um fator ainda pior. No caso das “stock options”, não está havendo uma regulamentação a estrangular o instituto, mas precedentes administrativos “a posteriori” que estão tirando toda a atratividade do instituto. No âmbito do Poder Legislativo, quando da discussão do Marco Legal das Startups, houve até uma subemenda Substitutiva Global ao Projeto de Lei Complementar n. 146/19, de autoria do deputado federal Vinicius Poit, no seguinte sentido: CAPÍTULO VII DAS OPÇÕES DE SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES (Stock Options) Art. 16. A remuneração poderá ser complementada com bônus que levem em consideração a eficiência e a produtividade da empresa, do empregado ou do time de empregados, ou outros objetivos e parâmetros que as partes vierem a acordar, incluindo a remuneração decorrente da outorga de opção de compra de ações (stock options), nos termos do art. 17 e 18 da presente lei. Art. 17. O art. 28 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, passa a vigorar com os dispositivos: "Art. 28 (...) § 12 Considera-se remuneração do empregado e do contribuinte individual o valor justo atribuído conforme as normas contábeis à opção de compra de ações, outorgada de acordo com o artigo 168, §3º, da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não sendo tratado como remuneração qualquer outro benefício decorrente do exercício de tal opção” Art. 17. O art. 28 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, passa a vigorar com os dispositivos: "Art. 28 (...) § 13 A remuneração prevista no parágrafo anterior será considerada paga, devida ou creditada no momento do exercício da 39 Em relação a estes 2 últimos acórdãos, vide notas de rodapé anteriores. Fl. 1302DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 opção de compra de ações, outorgada de acordo com o artigo 168, §3º, da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976.” Dessa forma, havia uma proposta de lei que alteraria a lei do custeio da previdência social, isto é, a Lei n. 8.212/91, demarcando uma natureza remuneratório, mas não da diferença entre o valor de mercado da ação adquirida por meio da opção de compra da ação e o “strike price”, mas sim do “valor justo” atribuível à opção que foi conferida ao colaborador da empresa, valor este muito menor do que o valor da ação. E considerando que não necessariamente se sabe no momento da concessão da opção se haverá ou não o exercício da opção, a lei fixava como critério temporal da contribuição previdenciária o momento em que a opção de ação era exercida. Isto é, o fato gerador da contribuição se dava com o exercício da opção e a base de cálculo da referida contribuição era o valor justo atribuído contabilmente à opção no momento de sua concessão anos atrás. Ainda que eu entenda que no presente caso, a “stock option” tenha claramente um caráter mercantil (conforme inclusive já havia decidido a 2ª Seção de Julgamento do CARF ao avaliar as “stock options” da BM&F BOVESPA) e portanto não seria uma remuneração passível de tributação pela contribuição previdenciária, entendo que a solução presente na proposta de lei acima citada não era de todo ruim, pois se há algo que eventualmente poderia ser enquadrado como remuneração, esta seria a opção concedida no momento de instituição do plano de “stock options” e ela somente se tornaria efetivamente recebida pelo beneficiário no momento em que fosse exercida a opção. Do momento de incidência do Imposto de Renda da Pessoa Física sobre “Stock Options” No tocante à tributação pelo imposto de renda da pessoa física (IRPF), cumpre notar que o critério material do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza é auferir renda e proventos de qualquer natureza, sendo que o seu critério temporal diz respeito ao momento de percepção dos rendimentos pela pessoa física. Nos casos em que as ações (e não as opções de ações) são oferecidas gratuitamente para os seus beneficiários, como acontece no caso das ações restritas, o IRPF é devido, mensalmente, pela metodologia do recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), conforme a tabela progressiva mensal do imposto de renda, sendo que tais rendimentos ainda serão levados em conta quando da declaração do ajuste anual 40 . Nesse diapasão, em caso envolvendo a concessão de ações de companhia estrangeira a beneficiário que é funcionário de pessoa jurídica brasileira integrante do mesmo grupo econômico, a Receita Federal do Brasil se manifestou por meio da Solução de Consulta DISIT n. 175/10 da SRRF da 6ª Região Fiscal que tal concessão constitui rendimento tributável da pessoa física, pelo valor que as ações tiverem na data da percepção. Quando tais ações forem alienadas, haverá apuração de ganho de capital. No entanto, quando houver onerosidade no tocante ao exercício da opção de compra da ação, resta dúvida sobre qual seria a forma e o momento de tributação pelo imposto de renda, de forma que há autuações entendendo que a tributação do IRPF deve acontecer em diferentes fases dos planos de concessão de “stock options”. Desse modo, a partir dos lançamentos tributários que foram revisados no âmbito do CARF, verifica-se que a grande discussão é se: (i) as “stock options” são tributadas no momento em que são exercidas, isto é, na fase de aquisição das ações pelo beneficiário, hipótese 40 PINTO, Alexandre Evaristo. Carf analisa o momento de incidência do IRPF sobre stock options. Revista Consultor Jurídico, 6 de março de 2019, 8h00. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2019-mar-06/direto-carf- carf-analisa-momento-incidencia-irpf-stock-options Fl. 1303DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 na qual elas seriam considerados rendimentos tributáveis sujeitos ao recolhimento mensal obrigatório; ou (ii) as “stock options” são tributadas no momento em que as ações decorrentes do exercício da opção são alienadas, ou seja, na fase de venda das ações pelo beneficiário, hipótese na qual a alienação das ações é tributada como ganho de capital. Além disso, partindo-se da premissa de que as “stock options” são tributadas na fase de aquisição das ações, ora as autoridades fiscais consideraram como base de cálculo do imposto de renda a diferença entre o preço de exercício da opção de compra da ação e o valor de mercado da ação na data de exercício, ora as autoridades consideraram o valor justo das “stock options” no momento de sua outorga, e, assim, o valor reconhecido como despesa da empresa, nos termos do já comentado Pronunciamento Técnico CPC n. 10 (R1). No Acórdão 2301-005.752, julgado em 08/11/2018, entendeu-se, por maioria de votos, que a diferença positiva entre o valor de mercado da ação no dia do exercício da opção de compra e o valor pago para o exercício da opção constituiria provento de qualquer natureza, isto é, um acréscimo patrimonial. Tal acréscimo patrimonial teria ocorrido quando o beneficiário exerce a opção de compra pelo valor inferior ao que ação vale segundo a sua cotação de mercado, de modo que se considerou que a tributação se dá na fase de aquisição das ações. Em sentido contrário ao entendimento majoritário dos conselheiros julgadores no referido julgamento, o voto vencido (escrito coincidentemente por este conselheiro) considerou que não há que se falar em aquisição de disponibilidade de renda da pessoa física antes do momento de venda das ações adquiridas. Assim, a potencial renda decorrente do exercício da opção de compra da ação somente seria realizada com a alienação da ação, sendo tributada enquanto ganho de capital. Some-se a isso o fato de que a pessoa física é tributada, como regra geral, pelo regime de caixa. Por fim, destaque-se que, no referido caso, entendeu-se que o montante pago pelo contribuinte a título de imposto de renda sobre o ganho de capital poderia ser compensado com o tributo objeto do lançamento. No Acórdão 2301-005.761, julgado em 03/12/2018, o entendimento manifestado pela Turma foi semelhante ao do Acórdão 2301-005.752, embora tenha sido dado provimento total, por maioria de votos, ao Recurso Voluntário. Ocorre que na autuação fiscal, embora o lançamento do IRPF também tenha levado em consideração o momento do exercício da opção, ele teve como base de cálculo o valor justo das “stock options” no momento de sua outorga. Assim, a Turma entendeu que a base de cálculo deveria ser a diferença entre o preço de exercício da opção e o valor de mercado das ações (vigente no momento do efetivo exercício). O Acórdão 2201-004.815, julgado em 05/12/2018, seguiu o mesmo entendimento consagrado no citado Acórdão 2301-005.752. Entendemos que a intelecção adequada acerca do fato gerador de IRPF está com o mencionado voto vencido do Acórdão 2301-005.752. Nos casos aventados, não conseguimos atinar com a concreção do pressuposto fático de incidência de IRPF. O fato gerador do IRPF implica realização (da renda), a qual tem em sua base a transação com terceiros (o maior sancionador da mais-valia é o mercado, que a torna concreta), com um ato de disposição 41 . Nos mencionados casos, houve transação com terceiros, mas somente com ato de aquisição (exercício das “stock options” ou compra das ações), o que é insuficiente para se considerar realizada a renda correspondente à diferença entre o preço de exercício das “stock 41 Por parte de quem escoa (transmissão) a mais-valia. Fl. 1304DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 options” e o valor de mercado das ações, na data daquele exercício. Para a realização da renda (e, pois, a aquisição da renda com o qualificativo de sua disponibilidade econômica ou jurídica – artigo 43 do CTN), mensurada nos referidos termos (ou segundo o valor de mercado na data do ato de disposição das ações, em dia diverso ao do exercício das “stock options”), é necessário – e suficiente – transação com terceiros (“i.e.”, no mercado), com o ato de disposição das ações adquiridas com o exercício das “stock options”. Só com sua alienação ou outro ato de disposição (realização do ativo), tem-se por realizada a renda da pessoa física, e, pois, por ocorrido o fato gerador de IR da pessoa física. Isto, seja em face dos artigos 2º, 3º, caput, §§ 1º e 4º, 7º e 8º da Lei n. 7.713/88 c/c o artigo 3º, caput e parágrafo único, da Lei n. 9.250/95 42 e alterações posteriores (rendimentos sujeitos à tabela progressiva, com ou sem retenção de IRF), seja por conta dos artigos 3º, § 2º e 19 da Lei n. 7.713/88 c/c o artigo 21 da Lei n. 8.981/95 43 (ganho de 42 Lei n. 7.713/88: “Art. 2º O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos. Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei. § 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados. [...] § 4º A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título. [...] Art. 7º Ficam sujeito à incidência do imposto de renda na fonte, calculado de acordo com o disposto no art. 25 desta Lei: I - os rendimentos do trabalho assalariado, pagos ou creditados por pessoas físicas ou jurídicas; II - os demais rendimentos percebidos por pessoas físicas, que não estejam sujeitos à tributação exclusiva na fonte, pagos ou creditados por pessoas jurídicas. § 1º O imposto a que se refere este artigo será retido por ocasião de cada pagamento ou crédito e, se houver mais de um pagamento ou crédito, pela mesma fonte pagadora, aplicar-se-á a alíquota correspondente à soma dos rendimentos pagos ou creditados à pessoa física no mês, a qualquer título. Art. 8º Fica sujeito ao pagamento do imposto de renda, calculado de acordo com o disposto no art. 25 desta Lei, a pessoa física que receber de outra pessoa física, ou de fontes situadas no exterior, rendimentos e ganhos de capital que não tenham sido tributados na fonte, no País. § 1º O disposto neste artigo se aplica, também, aos emolumentos e custas dos serventuários da justiça, como tabeliães, notários, oficiais públicos e outros, quando não forem remunerados exclusivamente pelos cofres públicos. § 2º O imposto de que trata este artigo deverá ser pago até o último dia útil da primeira quinzena do mês subseqüente ao da percepção dos rendimentos.” Lei n. 9.250/95: “Art. 3º O imposto de renda incidente sobre os rendimentos de que tratam os arts. 7°, 8° e 12, da Lei n° 7.713, de 22 de dezembro de 1988, será calculado de acordo com a seguinte tabela progressiva em Reais: [...] Parágrafo único. O imposto de que trata este artigo será calculado sobre os rendimentos efetivamente recebidos em cada mês.” 43 Lei n. 7.713/88: “Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei. [...] § 2º Integrará o rendimento bruto, como ganho de capital, o resultado da soma dos ganhos auferidos no mês, decorrentes de alienação de bens ou direitos de qualquer natureza, considerando-se como ganho a diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição corrigido monetariamente, observado o disposto nos arts. 15 a 22 desta Lei. [...] Art. 19. Valor da transmissão é o preço efetivo de operação de venda ou da cessão de direitos, ressalvado o disposto no art. 20 desta Lei. Fl. 1305DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7713.htm#art7 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7713.htm#art8 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7713.htm#art12 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7713.htm#art12 Fl. 42 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 capital), seja à vista do artigo 72 da Lei n. 8.981/95 c/c o artigo 2º, caput, I, da Lei n. 11.033/04 44 (ganhos líquidos de renda variável – operações em bolsas). Esses dispositivos legais consagram, nos diversos regimes de IR da pessoa física, a tributação da renda realizada segundo o que conhecemos por regime de caixa. Em que pese a consideração ora expendida, nota-se que os primeiros julgamentos do CARF relativos ao IRPF sobre as “stock options” têm sido no sentido de que o beneficiário das opções de ações aufere acréscimo patrimonial tributável pelo imposto de renda quando exerce a opção de compra, sendo que a base de cálculo é a diferença entre o preço do exercício e o valor de cotação da ação na data do exercício. Mais uma vez, me parece bastante incoerente com a própria sistemática da tributação do IRPF uma tributação de uma mera expectativa de ganho em decorrência do exercício da opção de compra de uma ação por um “strike price”, que é inferior à cotação da ação adquirida na bolsa de valores. É como se os precedentes do CARF tivessem instituído uma figura correlata ao “ganho por compra vantajosa”, existente na normatização contábil e tributária (Pronunciamento Contábil n. 15 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, Decreto-lei n. 1.598/77 e Lei n. 12.973/14) quando da aquisição de participação societária (ou até de negócios nos termos do CPC 15) por valor inferior ao valor justo de tal participação. Ocorre que o reconhecimento do “ganho por compra vantajosa” pela pessoa jurídica adquirente está tipificado em lei e o reconhecimento na pessoa física (que é tributada pelo regime de caixa) de ganho em virtude de se estar pagando um “strike price” menor do que a cotação da ação não está em lei, sequer em ato infralegal, mas é uma construção da fiscalização (como parte do Poder Executivo) e que vem sendo referendada pelo CARF. Ou seja, estamos diante da tributação de uma expectativa de ganho por compra vantajosa da pessoa física estabelecida sem amparo em lei. Somente haverá ganho por parte da pessoa física no momento em que o contribuinte pessoa física aliena as ações adquiridas pelo valor do “strike price” por um valor de Parágrafo único. Nas operações em que o valor não se expressar em dinheiro, o valor da transmissão será arbitrado segundo o valor de mercado.” Lei n. 8.981/95: “Art. 21. O ganho de capital percebido por pessoa física em decorrência da alienação de bens e direitos de qualquer natureza sujeita-se à incidência do imposto sobre a renda, com as seguintes alíquotas: [...]” 44 Lei n. 8.981/95: “Art. 72. Os ganhos líquidos auferidos, a partir de 1º de janeiro de 1995, por qualquer beneficiário, inclusive pessoa jurídica isenta, em operações realizadas nas bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, serão tributados pelo Imposto de Renda na forma da Legislação vigente, com as alterações introduzidas por esta lei. § 1º A alíquota do imposto será de dez por cento, aplicável sobre os ganhos líquidos apurados mensalmente. § 2º Os custos de aquisição dos ativos objeto das operações de que trata este artigo serão: a) considerados pela média ponderada dos custos unitários; b) convertidos em Real pelo valor de R$ 0,6767, no caso de ativos existentes em 31 de dezembro de 1994, expressos em quantidade de Ufir. § 3º O disposto neste artigo aplica-se também: a) aos ganhos líquidos auferidos por qualquer beneficiário, na alienação de ouro, ativo financeiro, fora de bolsa; b) aos ganhos líquidos auferidos pelas pessoas jurídicas na alienação de participações societárias, fora de bolsa. § 4º As perdas apuradas nas operações de que trata este artigo poderão ser compensadas com os ganhos líquidos auferidos nos meses subseqüentes, em operações da mesma natureza.[...]” Lei n. 11.033/04: “Art. 2º O disposto no art. 1º desta Lei não se aplica aos ganhos líquidos auferidos em operações realizadas em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros, e assemelhadas, inclusive day trade, que permanecem sujeitos à legislação vigente e serão tributados às seguintes alíquotas: I - 20% (vinte por cento), no caso de operação day trade; II - 15% (quinze por cento), nas demais hipóteses.” Fl. 1306DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 mercado maior. Aí é que termos a tributação de tal acréscimo patrimonial na forma de ganho de capital da pessoa física. Mais uma vez, hipoteticamente falando, se fôssemos ter algum tipo de acréscimo patrimonial na pessoa física antes da alienação das ações para terceiro somente poderia se admitir um ganho decorrente do recebimento da opção de compra de ações no momento de outorga das “stock options”. No âmbito do Poder Legislativo, quando da discussão do Marco Legal das Startups, houve até uma subemenda Substitutiva Global ao Projeto de Lei Complementar n. 146/19, de autoria do deputado federal Vinicius Poit, no seguinte sentido: DAS OPÇÕES DE SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES (Stock Options) (...) Art. 18 O art. 3º, da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, passa a vigorar com o seguinte dispositivo: “Art. 3º (...) § 7º Integrará o rendimento bruto o ganho relativo ao valor justo atribuído conforme as normas contábeis à opção de compra de ações, outorgada de acordo com o artigo 168, §3º, da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não sendo tratado como ganho qualquer outro benefício decorrente do exercício de tal opção”. Art. 18 O art. 3º, da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, passa a vigorar com o seguinte dispositivo: “Art. 3º (...) § 8º O ganho previsto no parágrafo anterior será apurado no momento do exercício da opção de compra de ações, outorgada de acordo com o artigo 168, §3º, da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976”. Art. 19. As regras nos artigos 18 e 19 da presente lei também se aplicam na hipótese em que as opções de compra de ações forem outorgadas a empregados e similares da pessoa jurídica contratante por pessoa jurídica a ela ligada, domiciliada no Brasil ou no exterior. Dessa forma, em tal projeto de lei constava expressamente que o eventual ganho do contribuinte seria o montante da opção pelo valor justo que ela foi contabilizada no momento de outorga das “stock options”, sendo que somente poderia ser determinado tal acréscimo patrimonial se houvesse o exercício da opção em anos posteriores. Diante do exposto, considerando que entendo que é errônea a tributação do IRPF no momento de exercício da opção de compra da ação conferida no âmbito de um plano de “stock options” pelo valor da diferença entre o valor de mercado da ação e o valor do “strike price”, tampouco há que se falar em IRRF, como na presente autuação. Da inexistência de pagamento e, portanto, da impossibilidade de ocorrência do fato gerador do IRRF Uma prática bastante comum em alguns setores econômicos, sobretudo no comércio e na indústria, é a alienação com desconto de produtos ou mercadorias produzidos ou comercializados pela empresa para seus funcionários. Isso acontece desde o ambiente de lojas de roupa que alienam suas roupas com desconto para seus funcionários até no ambiente de indústrias automobilísticas que alienam seus veículos com desconto para seus funcionários. Na hipótese em que uma indústria automobilística conceda um desconto de 20% na venda de veículos para seus funcionários e que o valor de um determinado veículo seja R$ Fl. 1307DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 150 mil, temos que a referida indústria alienará o veículo para seu funcionário por R$ 120 mil (80% do valor de venda do veículo no mercado). Ninguém em sã consciência diria que a diferença de R$ 30 mil deveria ser considerada uma transferência de renda da empresa para seu funcionário a título de remuneração, exigindo-se a cobrança de tal montante como ganho da pessoa física pelo IRPF no momento em que esta adquiriu o veículo por R$ 120 mil, assim como deveria ser lançada uma multa isolada em virtude do não recolhimento de IRRF sobre a base de R$ 30 mil pela empresa que alienou o veículo. Explico. A tributação sobre tais montantes pressuporia que a empresa virtualmente pagou R$ 30 mil a seu funcionário para que este adquirisse o veículo pelo seu valor de mercado de R$ 150 mil, pagando R$ 120 mil com dinheiro “de verdade” e os demais R$ 30 mil com esse dinheiro virtual. Ocorre que inexistiu tal “pagamento virtual” e inexistindo pagamento não há que se falar em transferência de renda passível de tributação pelo IRRF. Tal forma de tributação seria ainda contrária à lei, uma vez que a própria Consolidação das Leis do Trabalho (CLT) estabelece que não seria possível efetuar descontos sobre a remuneração dos empregados e quando houver acesso a mercadorias (“armazéns”) ou serviços mantidos pela empresa, as mercadorias e os serviços deverão possuir preços razoáveis, sem intuito de lucro e sempre em benefícios dos empregados, conforme segue: Art. 462 - Ao empregador é vedado efetuar qualquer desconto nos salários do empregado, salvo quando este resultar de adiantamentos, de dispositivos de lei ou de contrato coletivo. § 1° - Em caso de dano causado pelo empregado, o desconto será lícito, desde de que esta possibilidade tenha sido acordada ou na ocorrência de dolo do empregado. (Parágrafo único renumerado pelo Decreto-lei n° 229, de 28.2.1967) § 2° - É vedado à emprêsa que mantiver armazém para venda de mercadorias aos empregados ou serviços estimados a proporcionar-lhes prestações " in natura " exercer qualquer coação ou induzimento no sentido de que os empregados se utilizem do armazém ou dos serviços. (Incluído pelo Decreto-lei n° 229, de 28.2.1967) § 3° - Sempre que não fôr possível o acesso dos empregados a armazéns ou serviços não mantidos pela Emprêsa, é lícito à autoridade competente determinar a adoção de medidas adequadas, visando a que as mercadorias sejam vendidas e os serviços prestados a preços razoáveis, sem intuito de lucro e sempre em benefício dos empregados. (Incluído pelo Decreto-lei n° 229, de 28.2.1967) § 4° - Observado o disposto neste Capítulo, é vedado às emprêsas limitar, por qualquer forma, a liberdade dos empregados de dispôr do seu salário. (Incluído pelo Decreto-lei n° 229, de 28.2.1967) Ou seja, a própria CLT reconhece que mercadorias produzidas ou revendidas pela empresa poderão ser oferecidas aos funcionários por valores mais baixos e isto se dá em virtude de tais vendas poderem ser feitas pelo custo (sem intuito de lucro) e em benefício dos empregados. Fl. 1308DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Logo, as diferenças a menor pagas pelos funcionários quando da aquisição de roupas, carros ou quaisquer outras mercadorias ou produtos revendidos ou produzidos pelos seus empregadores não é renda. Diferente não é a situação da concessão da opção de compra de ações no âmbito de um plano de “stock options”, uma vez que o fato de haver uma promessa de venda por parte da empresa por um valor fixo no futuro para que o funcionário possa exercer ou não essa opção de compra não configura um pagamento. Primeiro porque no momento inicial sequer há certeza de que o valor da promessa de venda (sob a ótica da empresa) será menor do que o valor de mercado da ação no futuro. Segundo porque a própria CLT permitiria que os produtos da empresa fossem revendidos por um preço menor a seus funcionários. Vale lembrar que no caso concreto, estamos falando inclusive de opções de compra de ações da bolsa de valores, de forma que é possível entender que as ações fazem parte do próprio negócio de uma bolsa de valores. Com a devida vênia ao entendimento que tem preponderado no âmbito do CARF no que tange ao IRPF e que foi de certa forma replicado aqui com relação ao IRRF, trata-se de hipótese de renda imputada não prevista em lei. A renda imputada é um dos temas mais instigantes da teoria do imposto de renda, uma vez que se configura uma tributação sobre uma renda não auferida. Sob a ótica da renda na economia, um dos conceitos mais importantes é o de Haig-Simons, que abrangeria os valores consumidos durante o período somados aos acréscimos patrimoniais líquidos 45 . No âmbito do direito brasileiro, o artigo 23, VI, da Lei n. 4.506/64 estabeleceu que o valor locativo do prédio urbano construído quando cedido seu uso gratuitamente será classificado como rendimento de aluguel 46 . Nesse sentido, tal dispositivo foi regulamentado nos artigos 49, §1º, do RIR/99 47 e 41, §1º, do RIR/18, que determinaram que, na hipótese de imóvel cedido gratuitamente, constitui rendimento tributável na declaração de ajuste anual o equivalente a 10% do seu valor venal, ou do valor constante da guia do IPTU correspondente ao ano-calendário da declaração. Vale notar que o artigo 6º, III, da Lei n. 7.713/88 previu a isenção do valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau 48 , sendo que tal dispositivo foi reafirmado nos artigos 39, IX, do RIR/99 49 e 35, VII, “b”, do RIR/18 50 . 45 SIMONS, Henry C. Personal Income Taxation: The Definition of Income as a Problem of Fiscal Policy. Chicago: University of Chicago Press, 1938, p. 49-51. 46 Lei n. 4.506/64: “Art. 23. Serão classificados como aluguéis ou "royalties" tôdas as espécies de rendimentos percebidos pela ocupação, uso, fruição ou exploração dos bens e direitos referidos nos artigos 21 e 22, tais como: (...) VI - o valor locativo do prédio urbano construído, quando cedido seu uso gratuitamente”. 47 RIR/99: “Art. 49. São tributáveis os rendimentos decorrentes da ocupação, uso ou exploração de bens corpóreos, tais como: (...) § 1º Constitui rendimento tributável, na declaração de rendimentos, o equivalente a dez por cento do valor venal de imóvel cedido gratuitamente, ou do valor constante da guia do Imposto Predial e Territorial Urbano - IPTU correspondente ao ano-calendário da declaração, ressalvado o disposto no inciso IX do art. 39”. 48 Lei n. 7.713/88: “Art. 6º Ficam isentos do imposto de renda os seguintes rendimentos percebidos por pessoas físicas: (...) III - o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau;”. 49 RIR/99: “Art. 39. Não entrarão no cômputo do rendimento bruto: (...) IX - o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau;”. 50 RIR/18: “Art. 35. São isentos ou não tributáveis: (...) VII - os seguintes rendimentos diversos: (...) Fl. 1309DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 Tal modalidade de tributação não passou ilesa a críticas da doutrina, dado que a tributação dessa possível “renda imputada” não seria compatível com o nosso ordenamento jurídico, sobretudo com o Código Tributário Nacional (CTN). Nessa linha, a referida matéria já foi inclusive objeto de análise na coluna “Consultor Tributário”, em artigo de autoria de Hugo de Brito Machado Segundo 51 , para o qual inexiste aquisição de disponibilidade econômica e jurídica de qualquer acréscimo patrimonial na cessão de gratuita de imóvel, não havendo que se falar em renda sobre montantes que o contribuinte “deixou de receber” em virtude de cessão gratuita de imóvel ou sobre serviços prestados sem contraprestação. Miguel Gutierrez afirma que a referida tributação equivale a tributar a renda potencial ou a capacidade de adquirir renda, não se tratando de uma tributação de um acréscimo patrimonial efetivo, de modo que a norma brasileira parte da premissa de que toda cessão gratuita de imóvel acoberta uma locação por meio de uma presunção absoluta de ocorrência da renda 52 . Nesse sentido, Fabiana Carsoni também assinala a incompatibilidade entre a tributação pelo IRPF do valor locativo de imóvel cedido gratuitamente e o artigo 43 do CTN, visto que este dispositivo somente admite a tributação de renda realizada, isto é, de renda cuja disponibilidade esteja adquirida 53 . A referida autora destaca ainda que a determinação do valor locativo do imóvel prevista no Regulamento do Imposto de Renda (10% do valor venal ou da guia do IPTU) não possui amparo legal 54 . Por mais que a renda imputada possa se justificar no âmbito teórico em uma noção de justiça fiscal, é fundamental que ela tenha previsão expressa de sua aplicação e que ela seja juridicamente compatível com o ordenamento jurídico. Ainda que haja previsão de renda imputada no caso de cessão gratuita de bem imóvel por pessoa física, inexiste qualquer outra hipótese em nosso ordenamento jurídico. Ademais, ainda que houvesse uma disposição, a renda imputada é incompatível com o conceito de renda adotado pelo ordenamento jurídico brasileiro, o qual pressupõe um acréscimo patrimonial definitivo no patrimônio do titular da renda, sendo que no exercício de uma opção de compra e respectiva aquisição de uma ação pelo “strike price”, não há garantia nenhuma de que a pessoa física irá obter necessariamente a diferença entre o valor pago pela ação e o valor de mercado daquela ação, situação que se torna ainda mais acentuada nos cenários em que há cláusula de “lock up”. b) o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau;”. 51 MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Uma estranha tributação de rendimentos inexistentes. Conjur. 13 de março de 2019, 13h52. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2019-mar-13/consultor-tributario-estranha- tributacao-rendimentos-inexistentes 52 GUTIERREZ, Miguel Delgado. Da Renda Imputada. Revista Direito Tributário Atual n. 23. São Paulo: IBDT/Dialética, 2009. p. 364-365. 53 SILVA, Fabiana Carsoni Alves Fernandes da. A Tributação da Renda na Cessão Gratuita de Uso de Imóveis, prevista no art. 24, inciso VI, da Lei n. 4.506/1964: Renda Imputada ou Cláusula Especial Antiabuso. Revista Direito Tributário Atual n. 39. São Paulo: IBDT, 2018. p. 150-153. 54 SILVA, Fabiana Carsoni Alves Fernandes da. A Tributação da Renda na Cessão Gratuita de Uso de Imóveis, prevista no art. 24, inciso VI, da Lei n. 4.506/1964: Renda Imputada ou Cláusula Especial Antiabuso. Revista Direito Tributário Atual n. 39. São Paulo: IBDT, 2018. p. 150-153. Fl. 1310DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 1201-006.313 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16327.721038/2018-12 A aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda requerida pelo artigo 43 do CTN somente ocorrerá no momento em que a pessoa física aliena as ações por um valor superior ao valor de custo. E se tudo isso não fosse o bastante, o regime jurídico de tributação do IRPF se dá pelo regime de caixa nos ternos do artigo 2º da Lei n. 7.713/88, que dispõe que “o imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos”. Portanto, torna-se totalmente criticável o entendimento que vem se consolidando no CARF, uma vez que: (i) inexiste transferência de renda da pessoa jurídica para a pessoa física pelo fato do plano de “stock options” autorizar a compra das ações por um “strike price”; (ii) o caráter mercantil do plano fica evidente, uma vez que não necessariamente o “strike price” será maior que o valor de mercado da ação; (iii) tributar a diferença do preço de cotação da ação e o “strike price” equivale a tributar uma renda virtual ou imputada que não decorre de transações efetuadas, mas meras expectativas de ganhos; (iv) a renda imputada deveria ter previsão expressa, o que não existe no caso concreto; (v) a renda imputada é incompatível com o artigo 43 do CTN; (vi) a tributação da pessoa física é feita com base no regime de caixa no que tange ao momento de tributação da renda; e (vii) inexiste previsão de algo semelhante ao “ganho por compra vantajosa” na pessoa física, uma vez que na pessoa jurídica há norma contábil tratando do tema. Diante de tal cenário, em que inexiste pagamento no caso concreto e muito menos previsão legal de um instituto semelhante ao “ganho por compra vantajosa” no âmbito da tributação da pessoa física, não há que se falar em tributação pela multa isolada do IRRF no presente caso. Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. (assinado digitalmente) Alexandre Evaristo Pinto Fl. 1311DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16832.000154/2010-29
Turma: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Apr 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2006 ARBITRAMENTO. ART. 143 DO CTN. DISPONIBILIDADE ECONÔMICA OU JURÍDICA. Na impossibilidade de identificar o lucro, devido à falta de escrituração pelo contribuinte, a lei prevê hipóteses de se apurar a base de cálculo do tributo mesmo nos casos em que o interessado não oferece os meios para que tal procedimento seja feito. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2006 OMISSÃO DE RECEITAS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Identificada a ausência de registro de depósitos na escrita contábil da empresa, cabe ao contribuinte apontar a sua origem e justificar a sua não escrituração. O efeito de sua desídia consiste na atribuição aos valores não justificados a condição de receitas omitidas, a teor do art. 42 da Lei nº 9.430/96.
Numero da decisão: 1004-000.138
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Junior - Presidente (documento assinado digitalmente) Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Fernando Beltcher da Silva, Henrique Nimer Chamas, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Efigenio de Freitas Junior
Nome do relator: DILJESSE DE MOURA PESSOA DE VASCONCELOS FILHO
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ART. 143 DO CTN. DISPONIBILIDADE ECONÔMICA OU JURÍDICA. Na impossibilidade de identificar o lucro, devido à falta de escrituração pelo contribuinte, a lei prevê hipóteses de se apurar a base de cálculo do tributo mesmo nos casos em que o interessado não oferece os meios para que tal procedimento seja feito. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2006 OMISSÃO DE RECEITAS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Identificada a ausência de registro de depósitos na escrita contábil da empresa, cabe ao contribuinte apontar a sua origem e justificar a sua não escrituração. O efeito de sua desídia consiste na atribuição aos valores não justificados a condição de receitas omitidas, a teor do art. 42 da Lei nº 9.430/96. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Junior - Presidente (documento assinado digitalmente) Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Fernando Beltcher da Silva, Henrique Nimer Chamas, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Efigenio de Freitas Junior AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 83 2. 00 01 54 /2 01 0- 29 Fl. 557DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1004-000.138 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16832.000154/2010-29 Relatório Trata-se de recurso voluntário (e-fls. 489-514) interposto contra acórdão proferido pela 3ª Turma da DRJ/RJ1 (e-fls. 457-475) que negou provimento à impugnação apresentada pelo contribuinte (e-fls. 103-127) em face de auto de infração (e-fls. 65-95) lavrado para cobrança de IRPJ e reflexos (PIS/COFINS/CSLL) lançados por arbitramento com base em omissão de receitas no ano-calendário 2006. Conforme consta do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 62-64), o procedimento fiscal teve início em função de movimentação financeira incompatível com a declarada, considerando que, na ocasião do início da ação fiscal, a DIPJ do período foi entregue pelo contribuinte “sem qualquer preenchimento das fichas que a compõem, exceto aquelas relativas aos dados iniciais e cadastrais (fichas 01 e 02), estando omissa quanto à entrega das DCTFs e demais obrigações acessórias” (e-fl. 62). Narra ainda o Auditor Fiscal que, após solicitação dos extratos bancários do período, o contribuinte informou “que a empresa requerente sofreu um incêndio, na sede de sua matriz no dia 14 de novembro de 2008 — conforme registro de Ocorrência n° 020-06359/2008” (e-fl. 62). e que, “após várias prorrogações concedidas à pessoa jurídica, finalmente em fins de dezembro de 2009, foi encerrada a entrega da totalidade dos extratos bancários requisitados, quando enfim foi possível dar sequência ao exame, de modo precário, haja vista a falta dos livros de escrituração e outros documentos” (e-fl. 63).. Ainda, detalha o agente autuante que “visando dar cumprimento ao escopo da fiscalização, procedeu-se minucioso levantamento dos créditos bancários que constam dos extratos das contas-correntes movimentadas na Caixa Econômica Federal, Bradesco, Banco do Brasil, Banco Real e Sudameris”. Ao final, “não foi oferecida qualquer justificativa capaz de elidir a infração que lhe foi imputada e (...) dessa forma, os respectivos valores apurados foram considerados receita omitida em face da constatação de movimentação financeira sem o correspondente lastro na receita tributável” (e-fl. 64). Em sua impugnação, o contribuinte alegou: a) Nulidade do auto de infração, por extrapolar do prazo máximo para conclusão dos trabalhos (e-fls. 103-108); b) Que o fato gerador e a base de cálculo da contribuição para a seguridade social é a folha de pagamento e não o faturamento da empresa (e-fls. 109-110); c) A necessidade de se observar a verdade material sobre os depósitos nas contas correntes (e-fls. 113-114); d) O conceito de receita (e-fls. 115-116), de forma que “para ser objeto de tributação e de autuação, os valores que sejam percebidos condizentes com a atividade fim da empresa e seus desdobramentos”; Fl. 558DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1004-000.138 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16832.000154/2010-29 e) Da escrituração e atualização da contabilidade (e-fls. 117), defendendo que “o mínimo a se fazer aqui é uma readequação na ordem dos fatos, partindo-se do exercício da atividade de representante comercial e não de comerciante” e que o “lançamento acabou por tributar uma grandeza econômica que não é base de incidência de IR/PIS/COFINS/CSLL; f) Que foi extrapolado o prazo de 120 dias para a conclusão dos trabalhos, inexistindo prorrogação por escrito de mais 60 dias (e-fls. 117-118); g) Que a base de cálculo da contribuição para seguridade social é a folha de pagamentos dos funcionários e não o faturamento da empresa (e-fl. 118); h) Que o arbitramento foi feito apenas com base em extratos bancários, de forma ilegítima (e-fls. 118-120); i) O caráter confiscatório da multa (e-fls. 121-122); j) Da inconstitucionalidade dos juros (e-fls. 123-124); e k) Que o ônus da prova compete à autoridade fiscal (e-fls. 125-126); Não fez o contribuinte, na ocasião, juntada de novos documentos. Apreciando a impugnação, a DRJ proferiu acórdão que restou a seguir ementado: PROVAS. MEIOS. PRESUNÇÕES. As presunções são meios de prova em processo administrativo fiscal. SÚMULA CARF Nº 2. EXAME DA CONSTITUCIONALIDADE. O exame da constitucionalidade das leis, conforme entendimento já sumulado em segunda instância administrativa, compete exclusivamente ao Poder Judiciário. SÚMULA CARF Nº 4. TAXA SELIC. Para cálculo dos juros de mora, conforme entendimento já sumulado em segunda instância administrativa, é cabível a aplicação da taxa Selic. MULTA DE OFÍCIO. SETENTA E CINCO POR CENTO. Decorre de mandamento expresso de lei a aplicação da multa de 75% (setenta e cinco por cento) em caso de lançamento de ofício. OMISSÃO DE RECEITAS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS NÃO ESCRITURADOS OU DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Caracteriza omissão de receitas a existência de depósitos bancários não escriturados ou de origem não comprovada. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. PIS. COFINS Aplica-se aos lançamentos reflexos o mesmo tratamento dispensado ao lançamento matriz, em razão da relação de causa e efeito que os vincula. Fl. 559DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1004-000.138 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16832.000154/2010-29 Inconformado, o contribuinte apresenta Recurso Voluntário em que reitera os mesmos argumentos apresentados à impugnação, pugnando seja o recurso provido para cancelar o débito fiscal lançado. É o relatório. Voto Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Portanto, dele tomo conhecimento. De início, nota-se que as razões trazidas pela Recorrente em seu recurso voluntário são absolutamente idênticas àquelas que foram suscitadas na impugnação e já detalhadamente rejeitadas pela DRJ na decisão recorrida. A Recorrente limita-se, em seu recurso voluntário, a repetir ipsis literis os argumentos apresentados na impugnação, sem, contudo, indicar especificamente as razões de reforma da decisão recorrida. É certo que cabe à Recorrente o dever de apresentar suas razões e fundamentos quanto à incorreção ou eventual equívoco incorrido pelo julgador de piso, sob pena de violação ao princípio da dialeticidade, dever que não se completa com a mera reprodução de razões já trazidas aos autos. Nesse sentido: RECURSO VOLUNTÁRIO. NÃO CONHECIMENTO PARCIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. DIALETICIDADE. Não deve ser conhecido o recurso que negligencia os motivos apresentados pela instância a quo para a improcedência da impugnação, limitando-se replicar ipsis litteris as teses contidas na impugnação, em franca colisão ao princípio da dialeticidade. (CARF – Acórdão nº 2202-010.270 – 2ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 2ª Turma Ordinária – Sessão de 10/08/2023) No entanto, apenas por uma cautelosa atenção ao formalismo moderado e por força da primazia da solução de mérito, princípios que regem a relação processual (também) na esfera administrativa, entendo ser possível ingressar na análise dos argumentos suscitados pela Recorrente, à luz do que objetivamente consta dos autos. Como exposto, discute-se nestes autos auto de infração lavrado essencialmente para cobrança de IRPJ e reflexos por decorrência da constatação da existência de depósitos de origem não comprovada e não escriturada, hipótese que configura presunção de omissão de receitas, nos termos do art. 42 da Lei 9.430/1996: Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Fl. 560DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1004-000.138 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16832.000154/2010-29 Tratando-se de presunção legal, se está diante de um caso em que o legislador imputa como real ou verdadeiro determinado fato, a partir da ocorrência de uma situação hipotética prevista legalmente. Em se tratando de presunção relativa, como é o caso da norma contida no dispositivo acima, é possível o afastamento da veracidade presumida, desde que apresentada prova robusta em sentido contrário. Além disso, conforme dispõe o artigo acima, apenas aplica-se a presunção de omissão de receita quando o contribuinte – devidamente intimado – não comprove, mediante documentação hábil, a origem dos recursos identificados nas contas bancárias. No caso em tela, após sucessivas prorrogações de prazo para que apresentasse a documentação no curso da fiscalização, o contribuinte apenas procedeu com a entrega dos extratos bancários em dezembro de 2009 e, em 08/02/2010, foi devidamente intimado para esclarecer a origem dos créditos bancários e a diferença entre tais valores e a receita bruta declarada. No entanto, apesar de regularmente intimado, o contribuinte não esclareceu a origem dos depósitos identificados. Quanto a tal ponto, destacou a DRJ: 34 Segundo o Termo de Verificação Fiscal-TVF (item 9, às fls.62), apenas em dezembro de 2009 o interessado encerrou a entrega da totalidade dos extratos bancários requisitados. 35 Em 08.02.2010, o interessado tomou ciência do Termo de Intimação às fls.30, no qual se lê intimação para justificar as diferenças entre o valor dos créditos bancários – R$ 6.477.929,98 – e a receita bruta declarada – R$ 0,00 -, conforme Demonstrativo às fls.42: 37 Assim, cada valor que integra a base de cálculo da autuação está perfeitamente identificado no rol de fls.210/455, e, apenas após esgotado o prazo de 15 (quinze) dias para o interessado se manifestar acerca de tais valores é que a autoridade fiscal lavrou, em 09.03.2010, os autos de Infração em tela, encerrando em 09.03.2010 a ação fiscal (fls.101). 38 Ante a isso, as alegações do interessado são improcedentes e devem ser rejeitadas. De pronto, à luz do dispositivo legal, já é possível concluir que são improcedentes os argumentos suscitados no recurso voluntário quanto à necessidade de ser considerada a verdade material sobre os depósitos nas contas correntes; quanto ao conceito de receita; quanto ao lançamento ter acabado por tributar uma grandeza econômica que não é base de incidência de IR/PIS/COFINS/CSLL; e, no geral, de que o lançamento feito por arbitramento com base nos extratos bancários é ilegítimo. Isso porque o arbitramento por omissão de receita é hipótese prevista de forma expressa de lei e restrita às situações na qual o lançamento não puder ser feito pelas vias normais. A presunção surge de forma legítima justamente para abarcar aquelas situações em que a identificação precisa da materialidade tributária e a quantificação do tributo devido não puder se dar pelas vias normais e tão somente é aplicável caso o contribuinte não prove o contrário. Fl. 561DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1004-000.138 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16832.000154/2010-29 A fiscalização apenas procedeu com a lavratura do auto de infração com base na presunção de receitas omitidas após o contribuinte ser regularmente intimado e não apresentar esclarecimentos quanto aos depósitos identificados em suas contas bancárias, seguindo o que dispõe o art. 42 da Lei 9.430/1996. Tampouco no curso do processo administrativo foram trazidos documentos ou esclarecimentos nesse sentido. Não se desconhece a alegação do contribuinte de que um incêndio teria destruído a integralidade dos seus documentos contábeis em 14/11/2008, conforme boletim de ocorrência registrado (e-fls. 24-27). Contudo, as circunstâncias do caso concreto não tornam tal fato suficiente a afastar a legalidade do auto de infração e do procedimento adotado pelo AFRFB. Como bem apontou o agente autuante, a DIPJ entregue para o ano-calendário 2006, enviada em 20/06/2007, havia sido transmitida sem qualquer informação de receita ou apuração de tributo, tendo sido enviada apenas com os dados cadastrais (e-fls. 4-12). Quando do início da ação fiscal e bem antes do referido incêndio, portanto, o contribuinte já havia transmitido declaração sem qualquer tipo de informação. Relativamente à perda dos livros fiscais em decorrência do incêndio, não há notícia nos autos de que a Recorrente tenha procedido com as providências e comunicações a que alude o art. 264, § 1º, do RIR/99 em caso de extravio, deterioração ou destruição de livros fiscais. Ainda, nota-se que a DIPJ foi objeto de retificação ainda no curso da fiscalização em 17/08/2009 (e-fls. 13-24), quando o contribuinte passou a informar não apenas a apuração do IRPJ e CSLL (Fichas 14A e 18ª), como também a Ficha 54 – Retenções e Ficha 58B – Outras Informações, o que leva a crer que o contribuinte dispunha de elementos e documentos capazes de reconstruir sua apuração para fins de prestar os devidos esclarecimentos à fiscalização. Não o fez. Mesmo tendo sido intimado a esclarecer especificamente a origem de tais valores (e-fl. 28), não foram acostados aos autos quaisquer documentos nesse sentido. Em referida retificação da DIPJ, reconheceu o contribuinte receita tributável de aproximadamente R$5.550.000,00, valor significativo e que representa a maior parte da receita que foi objeto do lançamento como receita omitida, no valor de R$6.477.929,98. Neste ponto, não há como deixar de ratificar o que consignou o auditor fiscal no TVF: “O procedimento do contribuinte, ao fazer a entrega da declaração retificadora, na qual reconhece parte significativa da receita até então não declarada, vem a corroborar o fato de que realmente estava omisso quanto às suas obrigações fiscais, inclusive no que se refere ao recolhimento dos tributos”. Tratando-se de presunção relativa, o contribuinte poderia ter apresentado os documentos que utilizou para retificar a sua DIPJ, conforme memória de cálculo que apresentou à fiscalização (e-fl. 39-41). Não o fez e, com isso, não afastou a presunção legal de omissão de receitas. Fl. 562DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1004-000.138 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16832.000154/2010-29 De todos os elementos acima expostos, nota-se que, no mérito do auto de infração, não há como acolher as alegações do contribuinte. A fiscalização corretamente intimou o contribuinte a apresentar esclarecimentos, atendendo ao comando do art. 42 da Lei 9.430/1996. O contribuinte não trouxe nenhum elemento probatório quanto à origem dos depósitos. Não há como afastar o lançamento em seu núcleo. A correção do procedimento adotado pela fiscalização no lançamento por arbitramento também afasta a alegação de nulidade do procedimento fiscal aduzida pela Recorrente, especialmente no que tange à devida intimação para prestar esclarecimentos quanto aos depósitos identificados. No que diz respeito às demais alegações da Recorrente, tampouco há como acolhê-las. No que tange à alegação de inconstitucionalidade dos juros e do caráter confiscatório da multa, aplica-se a Súmula CARF 2, uma vez que este Conselho não é competente para se pronunciar sobre a constitucionalidade ou inconstitucionalidade de lei tributária, cuja competência é do Judiciário. Registre-se não ter havido qualificação da multa, cenário que poderia atrair a aplicação da Súmula CARF 14. Sobre a incidência da Taxa SELIC, trata-se de previsão legal expressa no art. 13 da Lei 9.065/1995, de aplicabilidade reconhecida também pela Súmula CARF nº 4, além da Súmula 108 quanto à incidência dos juros moratórios sobre a multa de ofício. Por todo o exposto, nego provimento ao recurso voluntário. É como voto. (documento assinado digitalmente) Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho Fl. 563DF CARF MF Original

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4739386 #
Numero do processo: 10245.900251/2009-13
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 01 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Tue Mar 01 00:00:00 UTC 2011
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/11/2004 a 30/11/2004 PIS E COFINS. ALEGAÇÃO DE PAGAMENTO A MAIOR. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. OMISSÃO DA DECISÃO RECORRIDA. NECESSIDADE DE COMPLEMENTAÇÃO. Nos termos do art. 59, II, do Decreto nº 70.235/72, caracteriza cerceamento do direito de defesa, a demandar anulação do acórdão recorrido para que outro seja produzido com apreciação de todas as razões de inconformidade, a omissão relativa à alegação de retificação da DIPJ antes da entrega de Declaração de Compensação. Decisão Anulada.
Numero da decisão: 3401-001.267
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para anular a decisão da primeira instância, nos termos do voto do(a) relator(a).
Nome do relator: EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS
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Recorrente  VIMEZER FORNC DE SERV LTDA  Recorrida  DRJ BELÉM­PA    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/11/2004 a 30/11/2004  PIS  E  COFINS.  ALEGAÇÃO  DE  PAGAMENTO  A  MAIOR.  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  OMISSÃO  DA  DECISÃO  RECORRIDA. NECESSIDADE DE COMPLEMENTAÇÃO.   Nos termos do art. 59,  II, do Decreto nº 70.235/72, caracteriza cerceamento  do  direito  de  defesa,  a  demandar  anulação  do  acórdão  recorrido  para  que  outro seja produzido com apreciação de todas as razões de inconformidade, a  omissão  relativa  à  alegação  de  retificação  da  DIPJ  antes  da  entrega  de  Declaração de Compensação.  Decisão Anulada.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  da  4ª  Câmara  /  1ª  Turma  Ordinária  da  Terceira  Seção de  Julgamento,  por unanimidade de votos,  em dar provimento parcial  ao  recurso para  anular a decisão da primeira instância, nos termos do voto do(a) relator(a).    (assinado digitalmente)  Gilson Macedo Rosenburg Filho ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Emanuel Carlos Dantas de Assis ­ Relator  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Emanuel Carlos Dantas  de Assis,  Jean Cleuter  Simões Mendonça, Odassi  Gerzoni  Filho  e  Fernando Marques Cleto     Fl. 74DF CARF MF Emitido em 31/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 31/03/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10245.900251/2009­13  Acórdão n.º 3401­01.267  S3­C4T1  Fl. 70          2 Duarte  e Gilson Macedo  Rosenburg  Filho.  Ausente,  justificadamente,  o  Conselheiro  Dalton  César Cordeiro de Miranda.  Relatório  Trata­se de recurso voluntário contra acórdão da DRJ que manteve despacho  decisório  eletrônico  indeferindo  Declaração  de  Compensação  (DCOMP)  cujo  crédito  tem  origem em pagamento realizado a maior de Cofins, segundo a contribuinte.  Na  Manifestação  de  Inconformidade  a  contribuinte  alega,  em  síntese,  ter  retificado  a  DIPJ  do  período  em  questão  e,  posteriormente,  transmitido  PER/DCOMP  solicitando restituição e compensação.   Afirma também que não se creditou de valores retidos na fonte pelas fontes  pagadoras.    A 3ª Turma da DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade,  levando em conta tão­somente a DCTF. Após verificar que o valor do recolhimento coincide  com o informado na DCTF, considerou que, “...como permanece validade a confissão de dívida  originalmente  efetuada  pela  contribuinte,  haja  vista  a  não  apresentação,  ao  que  consta  dos  autos, de DCTF­Retificadora, resulta notória a impossibilidade de ser acolhida sua pretensão.”  Não há menção, no voto do acórdão recorrido, nem à retificação da DIPJ nem  à alegação de que os valores retidos teriam sido desprezados pela contribuinte.  No  Recurso  Voluntário,  tempestivo,  a  contribuinte  volta  a  tratar  da  DIPJ  retificadora,  argüindo  que  a  DRJ,  de  forma  precipitada,  não  levou  em  conta  a  retificação.  Afirma o seguinte:  Será  que  o  Julgador  de  primeira  instância,  vendo  que  existia  tanto  uma  declaração  retificadora  e  uma  declaração  de  compensação  e  a  glosa,  não  viu  que  deveria  analisar  os  fundamentos  argüidos  e  proceder  uma  diligência?Pelo  jeito  optaram pela omissão...  Mais  adiante  considera  que  o  acórdão  recorrido  não  contém  a  devida  motivação e que houve negligência na análise das provas carreadas aos autos, com desrespeito  a regras do Decreto nº 70.235/72 e da Lei nº 8.784/99 (menciona, dentre outros dispositivos, o  art. 31 do primeiro diploma legal e o art. 2º do segundo).   Afirma, ainda, o seguinte:  ... no caso de existência de duas declarações conflitantes, DIPJ  retificada  e  declaração  de  compensação  conflitante  com  uma  DCTF  não  retificada,  onde  o  contribuinte  apresenta  aqueleas  como  prova,  devem  ser  ambas  analisadas,  e  dependendo  do  caso, apontados os motivos e provas que levaram o agente fiscal  a não reconhecer o direito pretendido.   É o relatório, elaborado a partir do processo digitalizado.  Fl. 75DF CARF MF Emitido em 31/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 31/03/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10245.900251/2009­13  Acórdão n.º 3401­01.267  S3­C4T1  Fl. 71          3     Voto             O  recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  do  Processo  Administrativo Fiscal, pelo que dele conheço.  Apesar de a Manifestação de Inconformidade estar centrada na existência de  DIPJ retificadora, o acórdão recorrido tratou apenas da DCTF. Considerando que esta não foi  retificada e seu valor coincide com o do recolhimento, julgou improcedente a inconformidade  sem ao menos fazer menção à retificação da DIPJ.  O voto nem ao menos cita a retificação da DIPJ, que para mim é tema crucial  para  o  deslinde  do  litígio.  Seria  irrelevante  a  retificação?  A  DIPJ  retificada  deve  ser  confrontada com a DCTF ou,  sem a  retificação  desta,  deve  ser  simplesmente desprezada? A  circunstância  de  a  retificação  ter  sido  anterior  à  DCOMP  tem  alguma  importância?  São  indagações a serem respondidas, de modo a completar a fundamentação do acórdão recorrido.  Houve, então, omissão do acórdão recorrido, no que desprezou por completo  a  retificação  da DIPJ.  E  como  essa  omissão  caracteriza  preterição  do  direito  de  defesa,  nos  termos do art. 59, II, do Decreto nº 70.235/72, necessita ser sanada, sob pena de supressão de  instância.  Diante  da  possibilidade  deste  Colegiado  decidir  em  desfavor  da  Recorrente,  se  considerar que a DCTF (não retificada) deve prevalecer sobre a DIPJ retificadora, apresenta­se  inaplicável o § 3º do art. 59 do Decreto nº 70.235/725.1   Para a correição do feito faz­se necessário que a DRJ trate da retificação da  DIPJ,  podendo,  se  julgar  pertinente,  determinar  diligência  visando  investigar  os  valores  informados  pela  Recorrente.  Afinal,  a  confissão  em  DCTF  é  relativa  e  admite  provas  em  contrário,  cabendo  ainda  admitir  sua  retificação  se  demonstrado,  pelo  contribuinte,  que  os  valores nela consignados são superiores aos realmente devidos. Para verificação desses valores,  pode  ser  conveniente  análise  da  contabilidade,  da  escrita  fiscal  e  de  documentos  fiscais  dos  perídos em questão. De todo modo, a retificação da DIPJ há de analisada pela DRJ – com ou  sem realização de diligência, ao seu juízo ­, que deve produzir novo acórdão em substituição ao  ora anulado.  Pelo  exposto,  voto  por  anular  o  acórdão  recorrido  para  que  a  primeira  instância o complemente, pronunciando­se, também, sobre a DIPJ retificadora. Em seguida ao                                                              1 Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II ­ os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.  §  1º  A  nulidade  de  qualquer  ato  só  prejudica  os  posteriores  que  dele  diretamente  dependam  ou  sejam  conseqüência.  § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao  prosseguimento ou solução do processo.  § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a  autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir­lhe a falta. (Parágrafo acrescentado  pela Lei nº 8.748, de 9.12.1993)    Fl. 76DF CARF MF Emitido em 31/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 31/03/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10245.900251/2009­13  Acórdão n.º 3401­01.267  S3­C4T1  Fl. 72          4 novo acórdão a ser prolatado deve ser reaberto o prazo para eventual recurso voluntário, tudo  conforme o rito do Decreto nº 70.235/72.    (assinado digitalmente)  Emanuel Carlos Dantas de Assis                                  Fl. 77DF CARF MF Emitido em 31/03/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 31/03/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO

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10434364 #
Numero do processo: 10920.003927/2003-24
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Mar 07 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 1997 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ALEGAÇÕES DE CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE NA DECISÃO. SANEAMENTO DE VÍCIOS. AUSÊNCIA DE EFEITOS INFRINGENTES. Acolhem-se as alegações de contradição e obscuridade para sanar os vícios apontados, sem efeitos infringentes quanto ao decidido pelo colegiado no não conhecimento do Recurso Especial.
Numero da decisão: 9101-006.863
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para sanar os vícios de contradição e obscuridade apontados, sem efeitos infringentes. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, José Eduardo Dornelas Souza (substituto), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó (substituta) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Ausentes o Conselheiro Luciano Bernart, substituído pela Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, e a Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, substituída pelo Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza.
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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ementa_s : ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 1997 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ALEGAÇÕES DE CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE NA DECISÃO. SANEAMENTO DE VÍCIOS. AUSÊNCIA DE EFEITOS INFRINGENTES. Acolhem-se as alegações de contradição e obscuridade para sanar os vícios apontados, sem efeitos infringentes quanto ao decidido pelo colegiado no não conhecimento do Recurso Especial.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para sanar os vícios de contradição e obscuridade apontados, sem efeitos infringentes. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, José Eduardo Dornelas Souza (substituto), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó (substituta) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Ausentes o Conselheiro Luciano Bernart, substituído pela Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, e a Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, substituída pelo Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-04-24T21:47:17Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-04-24T21:47:17Z; Last-Modified: 2024-04-24T21:47:17Z; dcterms:modified: 2024-04-24T21:47:17Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-04-24T21:47:17Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-04-24T21:47:17Z; meta:save-date: 2024-04-24T21:47:17Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-04-24T21:47:17Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-04-24T21:47:17Z; created: 2024-04-24T21:47:17Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 24; Creation-Date: 2024-04-24T21:47:17Z; pdf:charsPerPage: 1709; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-04-24T21:47:17Z | Conteúdo => CSRF-T1 MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10920.003927/2003-24 Recurso Embargos Acórdão nº 9101-006.863 – CSRF / 1ª Turma Sessão de 7 de março de 2024 Embargante EMPRESA BRASILEIRA DE COMPRESSORES S/A EMBRACO (INCORPORADA POR WHIRLPOOL S.A.) Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 1997 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ALEGAÇÕES DE CONTRADIÇÃO E OBSCURIDADE NA DECISÃO. SANEAMENTO DE VÍCIOS. AUSÊNCIA DE EFEITOS INFRINGENTES. Acolhem-se as alegações de contradição e obscuridade para sanar os vícios apontados, sem efeitos infringentes quanto ao decidido pelo colegiado no não conhecimento do Recurso Especial. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para sanar os vícios de contradição e obscuridade apontados, sem efeitos infringentes. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, José Eduardo Dornelas Souza (substituto), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó (substituta) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Ausentes o Conselheiro Luciano Bernart, substituído pela Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, e a Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, substituída pelo Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 0. 00 39 27 /2 00 3- 24 Fl. 1588DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 Relatório Trata-se de embargos de declaração opostos pela Contribuinte acima indicada visando combater, nos termos dos arts. 65 e 66 do Anexo II do RICARF, o acórdão de Recurso Especial nº 9101-006.001, de 07/03/2022, assim ementado e decidido: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 1997 RECURSO ESPECIAL. PROGRAMA BEFIEX. NÃO CONHECIMENTO Deixa de se conhecer do recurso especial, quando o recorrente não apresenta paradigmas que possam destacar similitude fática frente ao recorrido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Cientificada da decisão, a Contribuinte manejou tempestivamente embargos declaratórios que foram parcialmente admitidos. Em suma, na parte admitida, alega a embargante que o referido acórdão teria incorrido em omissão e contradição, assim descritos no despacho (fls. 1.579 a 1.586) que admitiu parcialmente o recurso: 1. Obscuridade e contradição no voto da I. Conselheira Relatora quanto à existência ou não de divergência jurisprudencial em relação à matéria “impossibilidade de revogação de isenção concedida por prazo certo e em determinadas condições – Violação ao artigo 178 do CTN”. A embargante se reporta ao trecho do voto condutor, que afirma evidenciada a divergência jurisprudencial entre o acórdão recorrido e os paradigmas. Referido trecho se encontra à e-fl. 1483 e é a seguir reproduzido, com os destaques da embargante, para maior clareza: Muito embora as isenções tratadas nos paradigmas – do IRPF sobre alienação de participação societária e do IRPJ sobre resultados de empreendimentos instalados na área de atuação da SUDAM – sejam efetivamente diversas da isenção ora sob discussão, o cerne da discussão, a princípio seria eminentemente de direito, no que diz respeito à possibilidade ou não de revogação de isenção concedida por prazo certo e sob condição. A questão é que o caso dos autos encontra um obstáculo que é trazer a discussão dos paradigmas para o âmbito da CSLL, cujo indeferimento da pretensão foi mantido pela DRF/DRJ e Turma Ordinária do CARF. Este é primeiro desafio que se impõe ao conhecimento do recurso, o qual entendo que devemos enfrentar, para, se for o caso, chegar-se ao mérito da questão. Fl. 1589DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 E, justamente, no tocante a este aspecto é que o acórdão recorrido adota entendimento diverso dos esposados nos paradigmas, evidenciando, assim, a divergência jurisprudencial, senão vejamos. A seguir, a embargante se vale de outros trechos do voto condutor, nos quais é afirmada a falta de similitude fática em relação ao primeiro paradigma e que a situação não é diferente no que toca ao segundo paradigma. Eis os trechos em comento, que constam à e-fl. 1515, igualmente com os destaques da embargante. O paradigma nº 1202-00.210 traz em seu bojo análise se o benefício acerca de isenção parcial por prazo certo seria aplicável o disposto no artigo 178 do CTN. Ocorre que, inobstante o que traz a recorrente, bem como o entendido pelo despacho de admissibilidade acerca da divergência então posta, vale dizer que o paradigma analisou exigências de IRPJ dos anos-calendário 2000 e 2001, no tocante ao benefício de redução adstrito à SUDAM. Ou seja, não houve debate que refletisse que o colegiado do paradigma abarcaria a questão da extensão do benefício do BEFIEX à CSLL no prazo em que quer fazer valer o recorrente, desde o nascedouro deste litígio, ainda no âmbito da DRF, passando por várias fases contenciosas, até chegar à esta CSRF. Não vejo, portanto, aqui, neste caso, similitude fática apta a devolver a matéria esposada ao exame desta CSRF. Quanto ao segundo paradigma, de número 9202-002.805, a situação não é diferente, pois trata-se de debate travado no âmbito do IRPF, acerca de alienação de participação societária, o que até poderia servir como cotejo se se vislumbrasse alguma semelhança por estender determinado benefício, objeto de revogação anterior, o qual como já pactuado, poderia ser revertido, como pretendia a recorrente, cujo pleito lhe fora negado em todas as instâncias antecedentes de contencioso. E este é o ponto. Veja- se: [...] No entender da embargante, a contradição residiria em, por um lado, afirmar que estava evidenciada a divergência jurisprudencial e, por outro, concluir pelo não conhecimento do recurso especial, por dissimilitudes fáticas entre os acórdãos em cotejo. Haveria também, segundo a embargante, obscuridade nos termos empregados na análise do segundo paradigma (último parágrafo transcrito acima). Nas palavras da interessada (e-fl. 1515): 14. Ora, com a devida vênia, não se pode sequer deduzir qual foi o racional utilizado para se afastar a existência de dissídio jurisprudencial, sobretudo porque não há clareza nos termos utilizados – i.e., se “determinado benefício” que foi “objeto de revogação” e que “como já pactuado, poderia ser revertido, como pretendia a recorrente”. A falta de concatenação entre os termos utilizados no voto demonstra que não houve coerência na análise realizada, evidenciando, portanto, a obscuridade demonstrada pela Embargante. Fl. 1590DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 Nos termos regimentais, a contradição apta a ensejar o recurso de embargos de declaração é aquela verificada entre a decisão e seus fundamentos. A decisão, claramente, foi por não conhecer do recurso por ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os paradigmas. A ementa do acórdão embargado não deixa dúvidas quanto a isso e na fundamentação da decisão, levada a efeito no voto condutor, encontram-se trechos nesse sentido. No entanto, no mesmo voto condutor, encontra-se afirmação de que “o acórdão recorrido adota entendimento diverso dos esposados nos paradigmas, evidenciando, assim, a divergência jurisprudencial”. Tal assertiva, a princípio, se revela contraditória com a conclusão, carecendo de saneamento ou, no mínimo, de esclarecimento por parte do Colegiado. Também no que se refere à obscuridade apontada, a redação empregada dificulta a compreensão de onde, especificamente, residiria a ausência de similitude fática. Entende-se que essa seria a conclusão (em face da expressão “a situação não é diferente”), mas não há clareza quanto ao(s) aspecto(s) fático(s) que, efetivamente, seria(m) diferente(s) do verificado no acórdão recorrido. Dentro dos estreitos limites do presente exame de admissibilidade de embargos, tem-se que a Embargante apontou objetiva e adequadamente os vícios de contradição e obscuridade alegados, o que justifica sua apreciação pelo Colegiado. Admitidos parcialmente os embargos apresentados, nos termos do despacho acima reproduzido, os autos foram submetidos a novo sorteio, dado que a Conselheira Relatora não compõe mais este Colegiado, cabendo-me a relatoria do feito. É o relatório. Voto Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator. 1 EXAME DOS PRETENSOS VÍCIOS APONTADOS Os embargos declaratórios foram admitidos parcialmente a fim de que este Colegiado se manifeste sobre as alegadas obscuridade e contradição supostamente ocorridas no acórdão de recurso especial. Começo a análise pelo apontado vício de contradição. Sustenta a Embargante que a decisão seria contraditória e apresenta, para tanto, os seguintes argumentos (fls. 1.511 a 1.522): 7. Ocorre que, ao iniciar seu voto, a I. Conselheira Relatora afirma expressamente que a divergência jurisprudencial estaria sim evidenciada, o que se mostra contraditório (ou no mínimo obscuro) em relação à conclusão de Fl. 1591DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 que não teria sido demonstrada a similitude fática entre as decisões ou que não estaria presente o dissídio jurisprudencial. [...] 9. Como se nota da leitura do voto, a I. Conselheira Relatora afirma categoricamente que, apesar de os paradigmas tratarem de isenções diferentes daquela isenção objeto deste processo administrativo, há divergência jurisprudencial exatamente pelo fato de que “o cerne da discussão, a princípio seria eminentemente de direito (...)”. 10. No entanto, o voto se apega justamente na diferença entre as isenções debatidas nos paradigmas em comparação com o V. Acórdão recorrido para não conhecer do Recurso Especial da Embargante, de maneira contraditória. 11. A título exemplificativo, ao analisar o primeiro paradigma (Acórdão nº 1202-00.210), o voto conclui que “o paradigma analisou exigências de IRPJ dos anos-calendário 2000 e 2001, no tocante ao benefício de redução adstrito à SUDAM” e, portanto, “não houve debate que refletisse que o colegiado do paradigma abarcaria a questão da extensão do benefício do BEFIEX à CSLL”. Confira-se abaixo o trecho do voto (fl. 1.483): [...] 12. Ao analisar o segundo paradigma (Acórdão nº 9202-002.805), por sua vez, o V. Acórdão embargado igualmente se apega à diferença fática entre os tipos de isenção debatidos, para afirmar que “trata-se de debate travado no âmbito do IRPF, acerca de alienação de participação societária”, muito embora, e de forma contraditória, tenha afirmado no início do voto que haveria divergência jurisprudencial por se tratar de discussão de direito. Pois bem. Para a embargante, sucintamente, existiria contradição na afirmativa registrada no acórdão que “haveria divergência jurisprudencial” entre o recorrido e os paradigmas, quando a conclusão adotada no julgamento foi pelo não conhecimento do recurso especial. De fato, a contradição se confirma, necessitando este colegiado aclarar os pontos indicados. O segundo suposto vício apontado no recurso e que foi admitido pelo respectivo despacho aponta alegada obscuridade no acórdão embargado. Seguem as razões apresentadas pela Embargante: 13. Ainda em relação ao segundo paradigma, o V. Acórdão embargado discorreu sobre a análise entre o V. Acórdão recorrido e o Acórdão paradigma, mas o fez de maneira obscura, não ficando claro pela leitura do voto o motivo pelo qual não poderia ser configurada a similitude entre as duas decisões. Confira-se a seguir a redação utilizada no voto da I. Conselheira Relatora (fl. 1.483): [...] 14. Ora, com a devida vênia, não se pode sequer deduzir qual foi o racional utilizado para se afastar a existência de dissídio jurisprudencial, sobretudo Fl. 1592DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 porque não há clareza nos termos utilizados – i.e., se “determinado benefício” que foi “objeto de revogação” e que “como já pactuado, poderia ser revertido, como pretendia a recorrente”. A falta de concatenação entre os termos utilizados no voto demonstra que não houve coerência na análise realizada, evidenciando, portanto, a obscuridade demonstrada pela Embargante. 15. Essa obscuridade se mostra ainda mais evidente quando se considera que o voto condutor do V. Acórdão embargado iniciou à fl. 1.483 afirmando que “o acórdão recorrido adota entendimento diverso dos esposados nos paradigmas, evidenciando, assim, a divergência jurisprudencial” (não destacado no original). 16. Portanto, ao contrário do que se poderia supor pela leitura isolada da parte dispositiva do V. Acórdão embargado, fica clara a confusão incorrida pelo voto da I. Conselheira Relatora na análise dos acórdãos paradigmas e do presente caso em relação à matéria “impossibilidade de revogação de isenção concedida por prazo certo e em determinadas condições – Violação ao artigo 178 do CTN”, na medida em que afirma, em um primeiro momento, que há divergência jurisprudencial, mas conclui que não estaria demonstrado o dissídio, de forma obscura e contraditória. Conforme apontado pela Embargante, o despacho que admitiu os embargos bem identificou a obscuridade apontada, devendo o presente colegiado aclarar os pontos indicados. 2 SANEAMENTO DOS VÍCIOS Considerando-se que o colegiado, por unanimidade de votos, acompanhou o voto da ilustre relatora pelo não conhecimento do Recurso Especial, inclusive a conselheira Edeli Pereira Bessa e sem ressalvas de conclusão, a fim de aclarar a contradição e obscuridade apontadas, entendo suficiente adotar como fundamentos aqueles veiculados pela Conselheira Edeli Pereira Bessa em sua declaração de voto, a qual reproduzo a seguir: A discussão acerca da matéria “impossibilidade de revogação de isenção concedida por prazo certo e em determinadas condições” afeta o saldo negativo de CSLL apurado no ano-calendário 1997, objeto de pedido de restituição e posteriormente destinado a compensações. A Contribuinte deixou de computar na base tributável do período o lucro da exploração decorrente de exportações, sob o entendimento de que faria jus a tal exclusão por ser beneficiária do Programa Especial de Exportação – BEFIEX, ao ser nele admitida como co-solidária da beneficiária original, conforme inclusive lhe foi reconhecido, no âmbito do IRPJ, no Acórdão nº 108-08.794. Afastada a prescrição inicialmente apontada para o pedido, foi este indeferido sob o entendimento de que o benefício fiscal de IRPJ não é válido para a CSLL. Em resposta à alegação, em manifestação de inconformidade, de que a isenção alcançaria também a CSLL, na forma do art. 2º, §1º, “c”, item 3 da Lei nº 7.689/88 e do art. 10 do Decreto-lei nº 1.219/72, a autoridade julgadora de 1ª instância opôs a revogação desta autorização pela Lei nº 7.856, de 24/10/89, e observou que o pedido para admissão no Programa foi formulado em 27/09/89. Fl. 1593DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 De toda a sorte, considerando os argumentos da Contribuinte acerca da impossibilidade de revogação da isenção, a autoridade julgadora de 1ª instância também reportou o art. 451 do RIR/94 (e correlato art. 474 do RIR/99), segundo o qual o benefício em questão estaria limitado a empresa que tiver Programa Especial de Exportação aprovado até 31 de dezembro de 1987 pela Comissão BEFIEX. E, ao final, acrescentou que: Ademais, a consulta ao manual de preenchimento da DIPJ 1998 deixa inequívoco que, para a Secretaria da Receita Federal do Brasil, o benefício relativo ao BEFIEX sujeita-se a duas restrições cumulativas, a saber: 1) limitado ao IRPJ; e 2) limitado às empresas que tiveram projetos aprovados pela Comissão-Befiex até o dia 31/12/1987. Evidente, portanto, que a pretensão da Contribuinte não atende sequer a um desses requisitos, posto que, por um lado, pleiteia a extensão do benefício para a CSLL; e por outro, seu projeto foi aprovado após aquela data limite. Por fim, cabe registrar que pedido análogo desta mesma Contribuinte, referente ao ano-calendário de 1998, controlado pelo processo nº 10920.001571/2004-75, foi indeferido pela Delegacia da Receita Federal em Joinville, tendo sido tal decisão mantida pela Primeira Turma da DRJ/Curitiba (Acórdão nº 06-14.852, de 2007), e também pela 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF (Acórdão nº 1402-00.241, de 2010). O Colegiado a quo negou provimento ao recurso voluntário pontuando que: i) a aprovação do Programa BEFIEX em favor da beneficiária original (CONSUL) se deu em 14/07/1988, quando publicada a Portaria 62 do MDIC; ii) o Decreto-lei nº 1.219/72 permite a co-participação e o aditamento ao Certificado nº 479/88, realizado em 27/09/1989 admitiu a recorrente como participante com responsabilidades passadas, presentes e futuras, concedendo-lhe a possibilidade de gozo da isenção de forma retroativa; iii) a Lei nº 7.689, de 16/12/1988, reconheceu, no âmbito da CSLL, a discriminação da tratativa conferida a parcela correspondente à exportação de produtos manufaturados no lucro tributável, mas a Lei nº 7.856, de 24/10/1989 o revogou e a Lei nº 7.988, de 28/12/1989, expressamente vedou a exclusão do lucro da exploração naquela mesma seara; iv) a Contribuinte fez jus ao benefício no âmbito da CSLL entre 16/12/1988 (vigência da Lei nº 7.689/88) e 24/10/1989 (revogação pela Lei nº 7.856/89) por extensão do que estipulado para o IRPJ, regularmente promovida mediante lei na forma exigida pelo art. 177, inciso II do CTN; v) embora o Decreto-lei nº 2.397/87 tenha revogado o benefício, foi ele revogado em 12/02/1988 pelo Decreto nº 2.413/88, de modo que no interregno de 16/12/1988 a 24/10/1989 o benefício estava em plena vigência; vi) apesar da revogação do Decreto-lei nº 2.397/87, ele permaneceu referido no art. 451 do RIR/94 para limitar o benefício aos que tiveram o Programa BEFIEX aprovado até 31/12/1987; e vii) admitindo que a revogação ou modificação da isenção pode ser realizada a qualquer tempo pelo Poder Público, o benefício era inaplicável no ano-calendário Fl. 1594DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 1997, quando vigente o art. 451 do RIR/94, dado a aprovação do projeto ter se dado em 14/7/1988, depois da data limite de 31/12/1987. Admitiu-se, portanto, que a Contribuinte seria co-titular do Programa BEFIEX aprovado em favor de CONSUL em 14/07/1988, mas só poderia ter promovido a exclusão do lucro decorrente das exportações incentivadas, no âmbito da CSLL, entre a permissão da Lei nº 7.689/88 e a revogação pela Lei nº 7.856/89. No ano-calendário 1997 o benefício seria inaplicável por força do art. 451 do RIR/94, dada a aprovação do Programa ter se dado depois de 31/12/1987, ou seja, em 14/07/1988. A Contribuinte opôs embargos de declaração que foram rejeitados porque não confirmadas as omissões e a contradição apontadas. Dentre as alegações destaca-se a pretensão de que fosse reconhecido que segundo texto expresso da Portaria MDIC nº 62, (i) o Programa BEFIEX da Embargante foi aprovado pela Comissão BEFIEX em 25.2.1988, data na qual inclusive a Comissão BEFIEX submeteu o seu Parecer Conclusivo ao MDIC; e (ii) o benefício foi concedido “tendo em vista o disposto no artigo 27 do Decreto-Lei nº 2.433, de 19 de maio de 1988”, que expressamente determinava que “os projetos já apreciados pela Secretaria Executiva do CDI continuam regidos pela legislação anterior” (i.e., pelo Decreto-Lei nº 1.219/72), bem como a alegação de contradição por ter o acórdão recorrido se fundamentado no art. 451 do RIR/94, que tem como fundamento legislação já revogada. Releva observar que a Contribuinte pretendeu, em recurso especial, caracterizar dissídio jurisprudencial em face do paradigma nº 108-07.564, localizando a divergência jurisprudencial na data em que a CONSUL teve seu programa apreciado (e aprovado). O paradigma considerou a data de 25/02/1988, e também concluiu que, uma vez confirmado que a data de apreciação do projeto foi anterior a 19/05/88, estava o mesmo albergado pela ressalva de aplicação da legislação anterior constante no artigo 27 do Decreto-Lei 2.433/88. A Contribuinte apontou em seu recurso especial que: 29. Com efeito, analisando-se a mesma questão fática, restou decidido pelo Acórdão Paradigma nº 108-07.564 que a empresa CONSUL teve seu Programa BEFIEX apreciado (e aprovado) na data de 25.2.1988, na Reunião Plenária da Comissão BEFIEX, quando foi submetido parecer conclusivo ao MDIC no sentido do reconhecimento do direito da CONSUL aos benefícios BEFIEX. 30. Em suma, já em 2003 reconheceu-se que a aprovação do Programa BEFIEX da CONSUL, ao qual a ora Recorrente (então EMBRACO) aderiu, deu-se em 25.2.1988, e não em 14.7.1988 como consignado pelo V. Acórdão recorrido. 31. Com isso, naquela oportunidade restou reconhecido que a “legislação anterior” a 19.5.1988 mencionada no artigo 27 do DL 2.433/88, para fins de reconhecimento dos benefícios Fl. 1595DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 fiscais no âmbito do Programa BEFIEX, era o próprio DL 1.219/72, tal como será amplamente demonstrado ao longo deste Recurso Especial. Assim, a pretensão da Contribuinte era deslocar a data de aprovação do Programa BEFIEX da CONSUL para 25/02/1988, e dessa forma alcançar aplicação do art. 27 do Decreto-lei nº 2.433/88, que favorecia programas aprovados até 19/5/1988. Contudo, esta matéria não teve seguimento porque, dentre outros aspectos, o Decreto-Lei nº 2.433/88 não foi referido no acórdão recorrido, dado tratar-se aqui de CSLL, e não de IRPJ, como no paradigma. Esta Conselheira, à época na assistência da Presidência da CSRF, propôs a rejeição do agravo da Contribuinte neste ponto, acrescentando que: Confirma-se, portanto, que o acórdão paradigma limitou sua análise à confirmação da data de apreciação do projeto antes de 19/05/1988 porque este era o requisito expresso no art. 27 do Decreto-Lei nº 2.433/88 para fins de determinação da alíquota de IRPJ aplicável nos anos-calendário de 1996 a 1998, ao passo que o acórdão recorrido teve em conta a legislação específica dirigida à aplicação da isenção sobre o lucro das exportações no âmbito da CSLL Registre-se ainda, por oportuno, que no mérito desta matéria que não teve seguimento, a Contribuinte insistiu em demarcar o benefício em 11/11/1987, quando a solicitação de aprovação do Programa BEFIEX da CONSUL foi submetida à Comissão BEFIEX do MDIC, pretensão esta rejeitada no acórdão recorrido, sob a conclusão de que soa totalmente incabível que a solicitação teria caráter constitutivo do direito e a aprovação por órgão competente, por outro lado, caráter meramente declaratório. Assim, resta definitivo o entendimento do Colegiado a quo no sentido de que a aprovação do Programa BEFIEX do qual a Contribuinte foi beneficiária em razão da co-participação reconhecida com CONSUL, data de 14/07/1988, na forma do Certificado nº 479/88, transcrito no acórdão recorrido a partir da Portaria 62 do MDIC, no ponto em que traz consignado que o Programa aprovado, a ser cumprido no período de 10 (dez) anos, contados a partir de 14 de julho de 1988, assegura à EMPRESA BENEFICIÁRIA, conforme TERMO DE APROVAÇÃO BEFIEX/Nº 479/88, firmado na mesma data os seguintes benefícios (...). O seguimento do recurso especial em relação à matéria “impossibilidade de revogação de isenção concedida por prazo certo e em determinadas condições”, por sua vez, teve em conta a premissa expressa no voto condutor do acórdão recorrido quanto à possibilidade de revogação ou modificação da isenção unilateralmente pelo poder público, ainda que deva compensar o sujeito passivo por eventual prejuízo, ao passo que no primeiro paradigma, restou compreendido que a isenção por prazo certo é uma exceção à possibilidade de revogação ou modificação unilateral pelo Fl. 1596DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 poder público, e no segundo considerou não ser possível a revogação da isenção, tendo por um dos fundamentos o art.178 do CTN. Nota-se, contudo, que há duas revogações referidas no acórdão recorrido. Como inicialmente exposto, o Colegiado a quo teve em conta que o Decreto-Lei nº 2.397/87, apesar de revogado, permaneceu como fundamento do art. 451 do RIR/94, de modo que a revogação nele expressa – por meio de seu art. 11, vedando a exclusão do lucro da exploração relativo a diversos benefícios fiscais, à exceção das exportações previstas em programa especial de exportação aprovado, até 31 de dezembro de 1987, nos termos do Decreto-lei nº 1.219/72 – e assim deveria ser observada, invalidando-se, neste caso, o benefício pretendido porque sua aprovação se deu depois de 31/12/1987, mas sob a ressalva preliminar de que, no âmbito da CSLL, a Contribuinte teria feito jus ao benefício entre 16/12/1988 e 24/10/1989, dada a revogação do disposto na Lei nº 7.689/88 pela Lei nº 7.859/89, esta a segunda revogação referida. A divergência jurisprudencial, assim, não confronta propriamente as circunstâncias das revogações referidas aqui, mas apenas se alguma delas surte efeitos em relação à Contribuinte, vez que titular de vantagem concedida por prazo certo e em determinadas condições. Esta constatação é reforçada pelo fato de os paradigmas indicados tratarem de benefícios fiscais distintos: o paradigma nº 1202-00.210 acerca da diminuição do percentual de redução do IRPJ sobre o lucro da exploração no âmbito da SUDAM, trazida pelo art. 3º da Lei nº 9.532/97; e o paradigma nº 9202- 002.805 quanto à isenção sobre ganho de capital em alienação de participação societária detida por pessoa física, estabelecida no art. 4º, alínea “d” do Decreto-lei nº 1.510/76. Dada a complexidade antes referida acerca das revogações mencionadas no acórdão recorrido, imperioso se mostra buscar, primeiro, uma interpretação adequada da decisão, vez que há uma aparente contradição entre as conclusões nela postas: a Contribuinte poderia ter usufruído do benefício entre a permissão da Lei nº 7.689/88 e a revogação pela Lei nº 7.856/89, mas o art. 451 do RIR/94, cujo fundamento legal é o anterior Decreto-lei nº 2.397/87, somente permitiria esse usufruto por quem teve o projeto aprovado até 31/12/1987. Pergunta-se: se o benefício em referência não pode ser usufruído em 1997, dado que o art. 451 do RIR/94 o limitava aos que tiveram projeto aprovado até 31/12/1987, como a Lei nº 7.689/88 poderia ter reconhecido efeitos do benefício na apuração da CSLL em favor de quem somente teve o projeto aprovado em 14/07/1988? A conclusão possível é que o Colegiado a quo entendeu que o benefício teria aplicabilidade para além da limitação antes imposta pelo Decreto-lei nº 2.397/87. Ou seja, que a Lei nº 7.689/88 conferiu benefício de forma autônoma ao disposto no Decreto-lei nº 2.397/87, ou seja, referindo outra fonte de concessão do benefício. E neste sentido o voto condutor do acórdão recorrido menciona que o Decreto-lei nº 2.397/87 foi revogado por meio do Decreto nº 2.413/88, restabelecendo a legalidade da isenção. Fl. 1597DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 De fato, disse a Lei nº 7.689/88: Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda. § 1º Para efeito do disposto neste artigo: [...] c ) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será ajustado pela: [...] 3 - exclusão do lucro decorrente de exportações incentivadas, de que trata o art. 1°, § 1°, do Decreto-lei n° 2.413, de 10 de fevereiro de 1988, apurado segundo o disposto no art. 19 do Decreto-lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e alterações posteriores;” Veja-se que a permissão de exclusão reporta o disposto no Decreto-Lei nº 2.413/88, que “revogou” a revogação promovida pelo Decreto-Lei nº 2.397/87. Na verdade, referido ato não restabeleceu a isenção antes revogada, mas sim estabeleceu alíquotas minoradas para incidência do IRPJ sobre o lucro decorrente de exportações incentivadas, enunciando quais exportações eram beneficiadas, dentre as quais constam as referidas no Decreto-Lei nº 1.219/72, que assim dispôs: Art. 10. As empresas poderão abater do lucro tributável a parcela correspondente à exportação de produtos manufaturados. § 1º A parcela dedutível a que se refere este artigo corresponderá a uma percentagem do lucro tributável, igual àquela que o valor das exportações de produtos manufaturados representar sobre a receita total da empresa. § 2º O imposto de renda pago por empresas que não tiverem abatido do lucro tributável a parcela correspondente à exportação de produtos manufaturados, e que não teria sido pago se tal abatimento tivesse sido efetuado, poderá ser utilizado no pagamento de qualquer outro imposto federal. “Exportações incentivadas” na forma referida pela Lei nº 7.689/88 seriam, então, aquelas promovidas por empresas fabricantes de produtos manufaturados que tiverem Programa Especial de Exportação e que, nos termos do art. 1º do Decreto-Lei nº 1.219/72, gozariam de isenção dos impostos sobre a importação e sobre produtos industrializados bem como dos demais benefícios previstos neste Decreto-Iei, aí incluído o abatimento, do lucro tributável pelo IRPJ, da parcela correspondente à exportação de produtos manufaturados, na forma do art. 10. Destaque-se que a Lei nº 7.689/88 não refere o Decreto-Lei nº 1.219/72, mas sim o Decreto-Lei nº 2.413/88, e como já dito, antes dele fora editado Fl. 1598DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 o Decreto-Lei nº 2.397/87, fundamento do art. 451 do RIR/94, nos seguintes termos: Art. 11. Às operações realizadas a partir de 1° de janeiro de 1988 não se aplicarão a exclusão do lucro decorrente de exportações para efeito de apuração do Imposto de Renda das pessoas jurídicas, bem como outros benefícios relacionados ao Imposto de Renda, previstos no art. 1° do Decreto-lei n° 1.158, de 16 de março de 1971, com a redação dada pelo art. 1° do Decreto-lei n° 1.721, de 3 de dezembro de 1979 (exportação de manufaturados), artigos 3° e 4° do Decreto-lei n° 1.248, de 29 de novembro de 1972, com redação dada pelo art. 2° do Decreto-lei n° 1.894, de 16 de dezembro de 1981, e pelo art. 3° do Decreto-lei n° 1.721, de 3 de dezembro de 1979 (exportação através de empresas comerciais exportadoras), art. 2° do Decreto-lei n° 1.418, de 3 de setembro de 1975 (vendas a empresas de engenharia), Decreto-lei n° 1.362, de 28 de novembro de 1974 (fornecimentos a estaleiros), art. 5° do Decreto-lei n° 1.189, de 24 de setembro de 1971 (fornecimento para equipar empresas no exterior), artigos 19 e 20 da Lei n° 6.099, de 12 de setembro de 1974 (fornecimento para arrendamento no exterior), art. 4° do Decreto-lei n° 1.435, de 16 de dezembro de 1975 (exportação através da Zona Franca de Manaus), art. 26 do Decreto-lei n° 308, de 28 de fevereiro de 1967 (exportação através do IAA), art. 1° do Decreto-lei n° 1.418, de 3 de setembro de 1975, com a redação alterada pelo art. 8° do Decreto-lei n° 1.633, de 9 de agosto de 1978 (exportação de serviços), Decreto-lei n° 1.240, de 11 de outubro de 1972 (exportação de minerais abundantes) e no Decreto-lei n° 1.219, de 15 de maio de 1972 (programas BEFIEX). Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica em relação a exportações previstas em programa especial de exportação aprovado, até 31 de dezembro de 1987, nos termos do Decreto-lei n° 1.219, de 15 de maio de 1972. E esta revogação é “revogada” pelo Decreto nº 2.413/88, mas sem referir a isenção plena sobre aquela materialidade, que ficou limitada às pessoas jurídicas que tiveram o Programa BEFIEX aprovado até 31/12/1987, e sim trazer as alíquotas minoradas para incidência do IRPJ sobre o lucro decorrente de exportações incentivadas. A Lei nº 7.856/89, por sua vez, dispôs que: Art. 7º Revogam-se o nº 3, da alínea c, do § 1º, do artigo 2º da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988 e demais disposições em contrário. Constata-se nesta exposição que o Decreto-Lei nº 1.219/72 estabeleceu benefícios fiscais no âmbito dos impostos sobre a importação e sobre produtos industrializados, bem como em relação ao lucro tributável (à época apenas pelo IRPJ) decorrente das exportações incentivadas, em favor de empresas fabricantes de produtos manufaturados que tiverem Programa Especial de Exportação. Mas a Lei nº 7.689/88 não referiu este Fl. 1599DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 diploma legal, e sim o Decreto-lei nº 2.413/88, que conferia redução de alíquota sobre o lucro da exploração decorrente de exportações incentivadas na forma, dentre outros, do Decreto-lei nº 1.219/72, mas isto para pessoas jurídicas titulares de Programa BEFIEX aprovado a partir de 01/01/1988, dado que a isenção plena permanecia aplicável às pessoas jurídicas que tiveram o programa aprovado até 31/12/1987. O Decreto-lei nº 2.413/88, ao estabelecer alíquotas específicas para o lucro decorrente dessas atividades a partir do ano-base de 1989, em continuidade à revogação total de qualquer incentivo para beneficiários de Programa BEFIEX a partir de 01/01/1988, estabelecida pelo Decreto-lei nº 2.397/87, confirma que a isenção plena em favor dos titulares de Programa BEFIEX não estava mais presente, de modo que a revogação do Decreto-lei nº 2.397/87 não deve ser interpretada como restabelecimento daquela isenção, à exceção das pessoas jurídicas que tiveram programa aprovado até 31/12/1987 . De toda a sorte, ao referir aquele primeiro decreto, a Lei nº 7.689/88, sim, conferiu isenção total, permitindo a exclusão do lucro da exploração apurado por titulares de Programa BEFIEX no âmbito deste incentivo, e por todos os demais referidos no art. 1º, §1º do Decreto-Lei nº 2.413/88. Diante da complexidade deste regramento, e do fato de a Contribuinte indicar paradigmas que tratam de isenções distintas, sua exposição é necessária para se firmar, nesta análise de conhecimento do recurso especial, a premissa de que, quando o Colegiado a quo reconheceu a permissão temporária de exclusão do lucro da exploração decorrente de exportações incentivadas no âmbito da CSLL a partir da Lei nº 7.689/88, teve-se em conta o benefício do Decreto-lei nº 2.413/88, e não propriamente do Decreto-Lei nº 1.219/72. Por tal razão, é sob a ótica da extensão promovida a partir do Decreto-lei nº 2.413/88 que os efeitos da revogação do benefício, por meio da Lei nº 7.856/89, devem ser considerados na avaliação quanto à possibilidade de sua reversão pelo dissídio jurisprudencial posto. A PGFN defende o não conhecimento do recurso especial neste ponto porque: Outro, contudo, é o cenário e enquadramento das isenções tratadas nos acórdãos indicados como paradigmas. Nesse contexto, cabia ao recorrente demonstrar a semelhança entre esses “tipos” de isenção. Para esse fim, a mera transcrição de trechos dos votos dos acórdãos cotejados não se mostram suficientes. Além disso, sequer se pode dizer que o benefício estava incorporado ao patrimônio jurídico do ora recorrente, pois o requisito temporal para a sua fruição (projeto aprovado até 31/12/1987) não foi cumprido. Não se observa essa dinâmica – falta de cumprimento de requisito para fruição de isenção – nos acórdãos indicados como paradigmas. Fl. 1600DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 Nos acórdãos indicados como paradigmas, o benefício foi tratado como direito adquirido do contribuinte, sendo que, posteriormente ao cumprimento de todos os requisitos para sua fruição pelo interessado, sobreveio legislação revogando a isenção. No caso ora posto, quando o recorrente cumpriu o requisito – aprovação do projeto – já não havia mais previsão legal do benefício. Portanto, são situações díspares, sujeitas a disciplina jurídica diversa. Por fim, cumpre registrar que a irresignação do recorrente quanto a esse ponto também dependeria do conhecimento e provimento de seu apelo com relação ao item (i) Isenção da CSL no âmbito de Programa BEFIEX - Data da aprovação do Programa à empresa Consul. Como o recurso especial foi rejeitado quanto a esse ponto, não há interesse recursal quanto ao ponto (ii) Impossibilidade de revogação de isenção concedida por prazo certo e em determinadas condições, pois a eventual reversão do julgado quanto a esse ponto não terá utilidade para o recorrente. Iniciando pela argumentação final, que pretende suscitar a subsistência de fundamento autônomo do acórdão recorrido, cabe observar que para superar a limitação apontada a partir do art. 451 do RIR/94, nem mesmo o conhecimento da matéria arguída no referido item (i) Isenção da CSL no âmbito de Programa BEFIEX - Data da aprovação do Programa à empresa Consul seria suficiente, vez que não se prestaria deslocar a aprovação do programa para data anterior a 31/12/1987, mas apenas antecipá-la para 25/02/1988. A Contribuinte deriva para essa pretensão em seus argumentos de mérito mas, como já dito, a antecipação da data de reconhecimento do incentivo foi rejeitada no acórdão recorrido, sob a conclusão de que soa totalmente incabível que a solicitação teria caráter constitutivo do direito e a aprovação por órgão competente, por outro lado, caráter meramente declaratório. Esta questão de fato, portanto, está decidida definitivamente. Ademais, se o Colegiado a quo compreendesse que esta limitação era aplicável por ocasião da edição da Lei nº 7.689/88, não estaria afirmado no voto condutor do acórdão recorrido que a Contribuinte poderia ter usufruído do benefício entre a permissão da Lei nº 7.689/88 e a revogação pela Lei nº 7.856/89. A conclusão possível a partir de tais referências, como já dito, é que a Lei nº 7.689/88 era apta, por outras razões, a conferir à Contribuinte o benefício em questão no âmbito da CSLL, mas tal somente se deu até a revogação pela Lei nº 7.856/89. E, diante de todo o exposto no acórdão recorrido, em confronto com a complexa legislação de regência da matéria, essas outras razões seriam o fato de a Contribuinte ser co-titular de Programa BEFIEX aprovado em 14/07/1988 e assim ser beneficiária da redução de alíquotas sobre o lucro da exploração de exportações incentivadas, prevista no Decreto-Lei nº 2.413/88. Fl. 1601DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 Em consequência, se os paradigmas apresentados permitem concluir que a revogação promovida pela Lei nº 7.856/89 ofende o art. 178 do CTN, esta matéria poderia ser suficiente para reformar o acórdão recorrido, conforme o paralelo que se estabeleça acerca do prazo e das condições fixadas, e o seu alcance no ano-calendário 1997. Quanto a este outro aspecto, a PGFN tem razão ao apontar que a Contribuinte não se empenhou em assemelhar os casos comparados. Contudo, houve demonstração analítica com destaque dos pontos que se entendeu relevantes para caracterização do dissídio, permitindo sua confrontação neste momento, tendo em vista os contornos vislumbrados no presente dissídio. Com referência ao paradigma nº 1202-00.210, a Contribuinte destaca que o benefício lá analisado, por se configurar isenção parcial por prazo certo enquadra-se na exceção criada pelo art. 178 do CTN. A divergência, em seu entender, estaria presente na medida em que o acórdão recorrido traz a afirmação de que a revogação ou modificação podem, sim, ser realizada a qualquer tempo pelo Poder Público. O seguimento do recurso especial, neste ponto, em exame de admissibilidade, compreendeu que a divergência se caracterizaria porque o voto condutor do acórdão recorrido traria expressão indicativa da possibilidade de revogação ou modificação da isenção unilateralmente pelo poder público, ainda que deva compensar o sujeito passivo por eventual prejuízo. O paradigma analisou exigências de IRPJ pertinentes aos anos-calendário 2000 e 2001 e a discussão se prendeu ao benefício de redução conferido no âmbito da SUDAM. Houve debate quanto à forma que deveria ser observada para reconhecimento do benefício, mas fato é que se debateu a diminuição do percentual de redução decorrente de interpretação do artigo 3° da Lei no. 9.532/97, que determinou tal redução a partir de janeiro de 1998 até dezembro de 2003. E, neste cenário, o voto condutor do paradigma traz consignado que: Lembrou a Recorrente que a mesma foi contemplada, pela autoridade administrativa — SUDAM - com atribuição para habilitação do beneficio fiscal com a Declaração DCl/DAÍ no. 83/94 (fls. 66) ao gozo da redução de 50% do Imposto de Renda, para o ano-calendário de 1995 até exercício financeiro de 2001. Também se constata a fls. 69 até 74 deliberação da SUDAM, com a expedição da Resolução no. 7709, de 12 de fevereiro de 1993 aprovando a isenção do imposto de renda a favor da Recorrente, assim como há demais documentos expedidos pela SUDAM que comprovam a isenção condicional e por prazo certo, reiteradamente requerido pela Recorrente, para o gozo do beneficio fiscal analisado. Portanto, perante o fato, há documentos nos autos que a Recorrente foi habilitada à isenção fiscal por prazo certo, configurando ou atendendo o requisito legal excepcionado pela regra estipulada na lei complementar citada, qual seja, o Fl. 1602DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 art. 178 do CTN, diferentemente do que asseverou a decisão de primeira instância. Diante dessa subsunção do fato à regra aplicável ao caso, a leitura interpretativa sistemática e que oferece o sentido harmônico, condizente com o princípio da hierarquia legal, é a que deduz a não incidência da revogação ou melhor, da modificação, no caso, pelo disposto no artigo 3° da Lei no. 9.532/97 relativamente a redução do percentual de 50% para 37,5% sobre a redução do IRPJ incidente sobre o lucro da exploração. Em face a essa análise, neste aspecto específico, sou por dar provimento ao recurso voluntário, para restabelecer o percentual de 50% sobre a redução do IRPJ, relativamente ao lucro da exploração do ano de 2000. Logo, não se admitiu a modificação do benefício de redução de 50% para 37,5% no ano-calendário 2000 porque o sujeito passivo tinha reconhecimento do maior percentual de redução por prazo certo até o exercício financeiro de 2001. Já no presente caso, não houve qualquer constatação no sentido de que o benefício teria sido concedido por prazo certo. A isenção da CSLL, conferida pela Lei nº 7.689/88, teria em conta apenas o fato de a Contribuinte ser titular de Programa BEFIEX que lhe conferia redução de alíquotas sobre o lucro da exploração decorrente de exportações, na forma do art. 1º, §1º do Decreto-Lei nº 2.413/88, sem qualquer indicação acerca de período de aplicação, como referido no paradigma em relação à redução conferida às pessoas jurídicas instaladas no âmbito da SUDAM. Observe-se que o acórdão recorrido traz várias referências ao fato de o Programa BEFIEX ter sido concedido pelo prazo de 10 (dez) anos, para além de afirmar a aprovação em 14/07/1988. Mas, como demonstrado, o Colegiado a quo não reconheceu a isenção temporária em razão de a Contribuinte ser titular do incentivo com estas características por ocasião da edição da Lei nº 7.689/88, mas sim porque, em razão de ela ser titular de Programa BEFIEX aprovado a partir de 1988, integrar o rol do art. 1º, §1º do Decreto-Lei nº 2.413/88. De fato, no voto condutor do acórdão recorrido está registrada a alegação de que em 15.7.1988, foi emitido o Certificado nº 479/88, estabelecendo as condições para o Programa BEFIEX da Consul, sendo concedido por prazo determinado para a fruição do benefício do DL 1219/72, e transcrito o Certificado nº 479/88 a partir da Portaria 62 do MDIC, no ponto em que traz consignado que o Programa aprovado, a ser cumprido no período de 10 (dez) anos, contados a partir de 14 de julho de 1988, assegura à EMPRESA BENEFICIÁRIA, conforme TERMO DE APROVAÇÃO BEFIEX/Nº 479/88, firmado na mesma data os seguintes benefícios (...). Mas isto porque o ex-Conselheiro Luis Fabiano Alves Penteado precisou primeiramente enfrentar a questão da isenção por prazo certo quando afastou o protocolo do pedido de reconhecimento do benefício como marco temporal do incentivo, nos seguintes termos: Fl. 1603DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 [...] Quando estamos a falar de isenção por prazo certo, há uma origem contratual. Existe um pacto entre o sujeito passivo e o sujeito ativo no sentido de o primeiro desenvolver determinadas atividades no território do segundo, objetivando a expansão da economia local ou regional. Essas isenções têm feição contratual à medida que a lei específica deverá detalhar as condições para sua fruição, discriminando os tributos por elas abrangidas, bem como assinalando o prazo de sua duração, nos termos do art. 176 do CTN. Em uma relação contratual como a ora delineada há um acordo de vontades bilateral, do qual presume-se: a vontade da beneficiária como o acréscimo patrimonial, o benefício econômico e financeiro propriamente dito; e a vontade do Estado é o interesse público, a positivação concreta de direitos sociais. A existência do benefício depende de ação das duas partes. O Estado concede o benefício, se, e somente se, o contribuinte cumprir as exigências e condições para o usufruto e se o Poder Público julgar que o cumprimento dos requisitos por aquele contribuinte particular e peculiar irá de encontro ao interesse da coletividade. O simples preenchimento dos requisitos no momento da solicitação da isenção não basta. As individualidades de cada caso devem ser observáveis pelo Estado e submetidas ao seu crivo, para que a sistemática não se baseie em um cumprimento unilateral. [...] Conclui-se, portanto, quanto a este ponto, que a data de concessão do benefício à empresa CONSUL, se deu em 14.7.1988, com a publicação da Portaria 62 do MDIC, aprovando efetivamente o Programa BEFIEX. [...] O aditamento ao Certificado nº 479/88 realizado em 27.9.1989 incluiu a ora recorrente como participante do Programa BEFIEX e, assim, compulsionou a sua reponsabilidade por obrigações tributárias passadas, presentes e futuras no mesmo passo em que concedeu-lhe a possibilidade de gozo da isenção de forma retroativa, desde a data da aprovação da empresa CONSUL. [...] O ora recorrente, como participante, passa a ser obrigado e, assim, é passível de exoneração mediante a isenção. [...] De todas as alterações legislativas e do aditamento ao Certificado nº 479/88 apenas uma conclusão é possível: o ora Fl. 1604DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 recorrente fez jus ao benefício especificamente relativo a isenção de CSLL, de 16.12.1988, data da instituição do tributo, (posterior a aprovação da empresa CONSUL), até 24.10.1989, data da revogação expressa do benefício fiscal extensivo ao tributo em tela. [...] Já mais à frente, ao determinar se há norma isentiva que favoreça a Contribuinte no âmbito da CSLL, o voto condutor do acórdão recorrido traz a seguinte abordagem: De todas as alterações legislativas e do aditamento ao Certificado nº 479/88 apenas uma conclusão é possível: o ora recorrente fez jus ao benefício especificamente relativo a isenção de CSLL, de 16.12.1988, data da instituição do tributo, (posterior a aprovação da empresa CONSUL), até 24.10.1989, data da revogação expressa do benefício fiscal extensivo ao tributo em tela. [...] Conforme delineado, havia normativo que de forma cristalina dispunha a extensão dos efeitos do benefício incialmente aplicáveis ao IRPJ, também à CSLL. Superado este ponto cumpre-nos analisar a última questão (“iii) a alegação de que a isenção não poderia ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, quando concedida por prazo certo e em determinadas condições”), no entanto, dando ênfase primeiramente a evolução legislativa do instrumento revogador da isenção. [...] Veja, o Decreto-lei nº 2.397/87, entra em vigor em 22.12.1987, revogando o benefício fiscal especificamente em seu art. 11, parágrafo único. Pouco tempo depois, no entanto, exatamente em 12.2.1988, tal dispositivo legal é revogado por meio do Decreto nº 2.413/88, restabelecendo a legalidade da isenção. Neste sentido não são afetadas as conclusões atingidas no último ponto destacado (“ii)”). O benefício estava em plena vigência tanto para o IRPJ quanto para a CSLL de 16.12.1988 até 24.10.1989. Ocorre que o saldo negativo de CSLL aqui discutido se consumou em 1997 e é sob este período que recai o suposto crédito para a compensação. Ora, em 1997 vigia a redação do RIR/94 (Decreto nº 1.041/94), que efetivava novamente a revogação do benefício, trazendo à tona a disposição do decreto nº 2.397/87, art. 11, parágrafo único. Trata-se da redação do art. 451 (RIR/94): [...] Como vimos no ponto “i)” restou inequívoco que a aprovação do Projeto se deu em 14.7.1988 e que, apesar do ora Fl. 1605DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 recorrente fazer jus ao benefício diante da solidariedade que se instaura, como explicitado no ponto “ii)”, a lei isentiva, no caso o art. 451 do RIR/94, deve ser aplicada de modo literal. Desta forma, como a aprovação se deu posteriormente à 31.12.1987, há que aplicar referido normativo, o qual revoga o permissivo de exclusão da parcela correspondente à exportação de produtos manufaturados do lucro tributável. Neste contexto, a alegação do contribuinte de que a isenção em tela não poderia ser modicada ou revogada a qualquer tempo não merece prosperar. Como já salientado, a essência de uma isenção se vincula ao interesse público. Trata-se uma medida de cunho extrafiscal que visa a concretização de diretrizes e finalidades consagradas na Carta Constitucional. Isto não dá direito ao Estado de agir de modo arbitrário e unilateral, mas guarda a questão da prevalência do interesse público sobre o privado. Neste sentido, a revogação ou modificação pode sim ser realizada a qualquer tempo pelo Poder Público, uma vez respaldado pelo interesse da coletividade e pela busca de materialização de direitos constitucionalmente consagrados, desde que este último compense o prejuízo iminente ao patrimônio do contribuinte, que deveras se planeja esperando o cumprimento do contrato de isenção de acordo com as suas condições iniciais, notadamente no que diz respeito ao prazo e as condições preestabelecidas. [...] A aplicação literal, e mesmo histórica e sistemática, do art. 451 do RIR/94 conduzem-nos a conclusão de que a CSLL, neste caso, é devida e não deve perfazer crédito para fins de compensação. Razão pela qual mantenho a decisão que indeferiu o pedido de restituição formulado em 30/12/2003, proferida em março de 2012, bem como a decisão pela não homologação das Declarações de Compensação nº 13940.74422.291004.1.3.03-2528 e nº 25147.15854.301104.1.3.03-9539, proferida em dezembro de 2014. (negrejou-se) Os trechos em destaque evidenciam que o incentivo só repercutiu na base de cálculo da CSLL porque houve lei estendendo efeitos em relação ao tributo instituído depois da concessão no âmbito do IRPJ, e que o Decreto- lei nº 2.413/88 mantinha tais benefícios para esta extensão. Nada, nestes termos, permite afirmar que o fato de a Contribuinte ser titular de Programa BEFIEX pelo prazo de 10 (dez) anos conferiria a isenção que, apesar de por prazo certo, poderia ser revogada no interesse público. Assim, mesmo complementando a demonstração da divergência jurisprudencial com os referenciais que a Contribuinte deixou de trazer em seu recurso especial, não é possível dissociar a decisão do paradigma de circunstância fática que não é identificada como premissa de decisão do acórdão recorrido: a revogação de isenção concedida por prazo certo. Fl. 1606DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 De toda a sorte, caso se compreenda que é da revogação promovida pelo Decreto-lei nº 2.397/87 que se trata, e que ela foi admitida ainda que a Contribuinte fosse titular de benefício pelo prazo de 10 (dez) anos a partir da concessão em 14/07/1988, ainda assim o dissídio jurisprudencial não se estabeleceria, porque há várias circunstâncias específicas concernentes a este incentivo e demonstradas neste voto que não permitem a clareza de interpretação, como promovida no paradigma, no sentido de que havia um ato que concedia a redução de alíquota em maior percentual por prazo certo. Especialmente, no presente caso, o Programa BEFIEX foi reconhecido pelo prazo de 10 (dez) anos depois da edição do Decreto-Lei nº 2.397/87 e antes de ser editada a norma isentiva no âmbito da CSLL, impossibilitando qualquer afirmação de que a concessão do benefício favorecia a Contribuinte em relação à pretensão aqui em debate antes das alterações legislativas mencionadas. Em consequência, não é possível inferir se o Colegiado que proferiu o paradigma decidiria no mesmo sentido frente ao contexto fático e jurídico destes autos. Registre-se que, em embargos, a Contribuinte referiu o Programa BEFIEX como incentivo por prazo certo e de forma onerosa, para assim apontar omissão acerca do artigo 62 do RICARF – necessidade de observância do entendimento sumulado pelo STF (Súmula STF 544), aduzindo que: Outro ponto diz respeito à fundamentação contida no V. Acórdão de que, sob determinadas circunstâncias, é possível ao Estado alterar as condições de incentivos concedidos a contribuintes, ainda que por prazo certo e de forma onerosa, tal como o Programa BEFIEX da Embargante. Esta possibilidade decorreria da prevalência do interesse público frente ao interesse particular e relativizaria a vedação contida no artigo 178 do CTN. Ocorre que, como demonstrado no Recurso Voluntário da Embargante, o Supremo Tribunal Federal possui a SÚMULA 544 exatamente sobre este tema, segundo a qual: “isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas” (grifos nossos). O teor dessa Súmula já foi reproduzido em diversos julgados do STF e do STJ, inclusive em casos relacionados ao próprio Programa BEFIEX, tendo como pano de fundo justamente a vedação contida no artigo 178 do CTN. Seguiu-se, porém, sua rejeição porque: Em relação à aplicação da Súmula 544, também inexiste qualquer omissão ou contradição, nem tampouco violação ao artigo 62 do RICARF. Destaque-se, por oportuno, que o citado dispositivo sequer menciona a necessidade de atendimento a súmulas do STF, como estabelece o § 2º: § 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática Fl. 1607DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 prevista pelos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 1973 - Código de Processo Civil (CPC), deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Ademais, a mencionada Súmula não trata do caso específico, mas de conceito genérico, relativo a isenções, que foi objeto de interpretação diversa no voto condutor, razão pela qual não se vislumbra, novamente, qualquer omissão, mas apenas entendimento distinto daquele pretendido pela Recorrente, cuja revisão implicaria reabrir discussão de mérito, circunstância vedada em sede de embargos. Nestes termos, nenhuma integração se verifica ao acórdão recorrido, inclusive porque a divergência de interpretação foi referida em relação à Súmula 544, e ainda com a ressalva de que ela não trataria do caso dos autos. Assim, diante das dessemelhanças quanto aos benefícios fiscais analisados nos acórdãos comparados, especialmente quanto à expressão do prazo certo de concessão da isenção, o paradigma nº 1202-00.210 não se presta à caracterização do dissídio jurisprudencial. Quanto ao paradigma nº 9202-002.805, o seguimento do recurso especial decorreu da inferência de que o acórdão recorrido teria concluído que mesmo para nas hipóteses de isenção condicionada ou por prazo certo é possível a revogação ou modificação pelo poder público. A Contribuinte destaca, do paradigma, a conclusão de se estar frente a direito adquirido do contribuinte, devendo ser reconhecida a isenção do ato de alienação da participação societária perpetrado pelo Recorrente, conforme doutrina e jurisprudência acerca de isenções condicionadas, caso em que deve ser preservado o direito à percepção da isenção àqueles que, como a Recorrida, já perfizeram a condição prevista na norma que instituíra o benefício, não podendo lei posterior alterar referida situação jurídica. Assim, a revogação de isenção com prazo certo, condicional, não vale para os casos futuros. Os pendentes continuam sob a égide lei isentiva. Como visto em relação ao primeiro paradigma, as complexidades da origem da isenção temporária reconhecida à Contribuinte não permitiram a caracterização do dissídio na ótica de isenção concedida por ato que fixava prazo certo de aplicação Sob este segundo paradigma, o destaque da Contribuinte acrescenta a hipótese de ter sido cumprida a condição prevista em lei para a isenção. O voto vencido do paradigma bem expõe os contornos do litígio lá analisado: A questão a ser decidida, é se existiria direito adquirido ao benefício previsto no art. 4º, “d”, do Decreto-Lei nº 1.510, de 1976, no caso de alienação de participação societária que, embora tenha permanecido em poder da Contribuinte por cinco anos na vigência do citado Decreto-Lei, foi alienada já Fl. 1608DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 na vigência da Lei nº 7.713, de 1988, que, em seu art. 58, expressamente revogou dito dispositivo. E o voto vencedor assim firma a intepretação da legislação tributária: É o que se verifica no caso concreto: o Decreto-lei n.º 1.510/1976, ao conceder a isenção sobre a alienação de participação societária, exigia, para tanto, que o acionista a detivesse por um período mínimo de cinco anos. Somente após cumprida a condição de não dispor o acionista de suas ações por esse período mínimo de cinco anos é que a alienação seria beneficiada com a isenção. Visando à proteção de casos como o presente, o legislador fez editar a ressalva constante no artigo 178 do Código Tributário Nacional, excetuando a possibilidade de revogação ou modificação àquela isenção concedida por prazo certo e em função de determinadas condições. Veja-se: [...] Observa-se na interpretação prevalente no paradigma o relevo dado ao princípio da segurança jurídica, vez que o sujeito passivo já havia cumprido os requisitos para desfrutar da isenção, não podendo ser prejudicado pela revogação da norma isentiva antes da alienação da participação societária. Contudo, também aqui, a Contribuinte não logrou suscitar a discussão, no acórdão recorrido, quanto à caracterização da isenção em debate como condicionada. O Colegiado a quo admitiu a exclusão do lucro da exploração de exportações incentivadas por extensão do o Decreto-lei nº 2.413/88, e não porque a Contribuinte era titular de Programa BEFIEX pelo prazo de 10 (dez) anos indicado no Certificado correspondente. Aqui, como já antes referido, caso se compreenda que é da revogação promovida pelo Decreto-lei nº 2.397/87 que se trata, com mais razão o dissídio não se estabeleceria porque não há qualquer debate no acórdão recorrido quanto ao cumprimento das condições legais para eventual direito adquirido à isenção. Seria necessário inferir essas circunstâncias do fato de o Certificado ter sido emitido em favor de CONSUL, sem que nada neste sentido tenha sido, sequer, tangenciado no acórdão recorrido. Contudo, como já dito, o Certificado em questão refere a aprovação do Programa BEFIEX em 14/07/1988, depois da edição do Decreto-lei nº 2.397/87. Observe-se que o fato de o Colegiado a quo reconhecer que a Contribuinte era titular do benefício em debate por ocasião da revogação promovida, não equivale à incorporação ao patrimônio subjetivo do titular referida no paradigma, vez que neste a incorporação se deu quando o sujeito passivo manteve a titularidade, por 5 (cinco) anos, da participação societária alienada com ganho depois da revogação da isenção. Ou seja, antes da revogação cumpriu as condições para não se sujeitar à incidência por Fl. 1609DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 ocasião da alienação daquele direito. Já no recorrido está em debate a incidência sobre o lucro de exportações que foram realizadas depois da revogação da isenção, a qual antes fora conferida à pessoa jurídica apenas porque havia redução de alíquota do IRPJ em favor das pessoas jurídicas que eram titulares de Programa BEFIEX. Daí porque seria necessário, portanto, derivar para as condições de reconhecimento do referido Programa, inovando o debate acerca do tema nestes autos. Não é possível, portanto, sem maiores digressões jurídicas, afirmar que as condições da isenção em debate nestes autos foram atendidas antes da sua revogação. Caberia à Contribuinte ter suscitado o prévio debate quanto à caracterização da presente isenção como condicionada, ou trazer como paradigma caso no qual, analisando a mesma isenção aqui examinada, outro Colegiado do CARF a classificasse como condicionada e concluísse pela impossibilidade de sua revogação. Sendo distintas as normas isentivas analisadas nos acórdãos comparados, e ausente a demonstração do necessário alinhamento fático entre elas, a conclusão que se impõe, à semelhança do paradigma anterior, é de que o dissídio jurisprudencial também não resta demonstrado em face do Acórdão nº 9202-002.805. Estas as razões, portanto, para, acompanhando a I. Relatora no não conhecimento da matéria acerca da aplicação de juros de mora sobre multa, NÃO CONHECER do recurso especial da Contribuinte. Por fim, em respeito ao questionamento do patrono que acompanhou a sessão de julgamento, esclarece-se que as matérias veiculadas em sede de embargos de declaração e, rejeitadas no despacho de admissibilidade, não são devolvidas ao colegiado, o que nos impede de apreciação nesta fase processual. Fl. 1610DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.863 - CSRF/1ª Turma Processo nº 10920.003927/2003-24 3 CONCLUSÃO Ante o exposto, voto por acolher os embargos de declaração para sanar os vícios de contradição e obscuridade apontados, sem efeitos infringentes quanto ao decidido pelo colegiado pelo não conhecimento do Recurso Especial. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto Fl. 1611DF CARF MF Original

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4738508 #
Numero do processo: 11020.002772/2007-49
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 03 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Thu Feb 03 00:00:00 UTC 2011
Ementa: ASSUNTO: IPI Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL RECURSO VOLUNTÁRIO INTEMPESTIVIDADE. O recurso tem prazo inadiável de 30 dias para ser protocolizado, sendo intempestivo, não deve ser conhecido.
Numero da decisão: 3401-001.232
Decisão: Acordão os membros do colegiado, 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Sessão de Julgamento, por unanimidade, não conhecer do recurso por intempestivo.
Matéria: IPI- ação fiscal- insuf. na apuração/recolhimento (outros)
Nome do relator: FERNANDO MARQUES CLETO DUARTE
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Numero do processo: 10930.002704/2005-92
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 26 00:00:00 UTC 2012
Ementa: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005 PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. RESSARCIMENTO. A inclusão no conceito de insumos das despesas com serviços contratados pela pessoa jurídica e com as aquisições de combustíveis e de lubrificantes denota que o legislador não quis restringir o creditamento do PIS/Pasep às aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e ou material de embalagens (alcance de insumos na legislação do IPI) utilizados, diretamente, na produção industrial, ao contrário, ampliou de modo a considerar insumos como sendo os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens ou serviços por ela realizada. PIS NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. EXPORTAÇÃO. VARIAÇÕES CAMBIAIS POSITIVAS. NÃO-INCIDÊNCIA. Estão fora do campo de incidência da contribuição as receitas decorrentes de vendas de mercadorias para o mercado externo, nelas incluídas a variação cambial positiva em face do contrato de câmbio firmado entre a sociedade empresária exportadora e instituição financeira reconhecida pelo Banco Central do Brasil, mecanismo financeiro indispensável para o recebimento dos valores correspondentes à exportação de mercadorias. Precedentes do STJ. PIS NÃO CUMULATIVO. ESTOQUE DE ABERTURA. AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS. O estoque de abertura dos bens existentes na data de início da incidência não-cumulativa da contribuição, na forma da lei, deve ser calculado com base nas aquisições de pessoa jurídica domiciliada no país. Bens adquiridos de pessoas físicas não compõem o estoque de abertura. PIS NÃO CUMULATIVO. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC. Diferentemente da restituição, não há se falar em atualização monetária nem incidência de juros moratórios sobre créditos da contribuição para o PIS nos ressarcimentos decorrentes do regime da não cumulatividade: antes da vigência da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, não havia previsão legal; na vigência dessa norma jurídica, o artigo 13 c/c artigo 15, inciso VI, vedam expressamente tais majorações. Recurso voluntário provido em parte.
Numero da decisão: 3101-001.106
Decisão: ACORDAM os membros do colegiado, por maioria, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para: (1) excluir as variações cambiais ativas da base de cálculo do tributo e (2) reverter a glosa dos créditos relativos a despesas incorridas, pagas ou creditadas a pessoa jurídica domiciliada no país relativas a (2.1) aquisição de combustíveis utilizados em veículos próprios para o transporte de matéria-prima entre estabelecimentos da recorrente, (2.2) prestação de serviços de compra de matéria-prima (comissões) e (2.3) "estufagem de containeres". Vencidos os conselheiros Corintho Oliveira Machado e Mônica Monteiro Garcia de los Rios quanto ao tratamento tributário das variações cambiais ativas e à glosa de créditos relativos à “estufagem de containeres”. O conselheiro Leonardo Mussi da Silva votou pelas conclusões quanto à glosa de créditos inerentes à “estufagem de containeres”.
Nome do relator: TARASIO CAMPELO BORGES
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 16; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2246; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; access_permission:can_modify: true; Content-Type: application/pdf | Conteúdo =>   S3­C1T1  Fl. 360      _________  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10930.002704/2005­92  Recurso nº  270.671  Voluntário  Acórdão nº  3101­01.106  1ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Sessão de  26 de abril de 2012  Matéria  PIS/Pasep (ressarcimento)  Recorrente  VANCOUROS COMÉRCIO DE COUROS LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005  PIS NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. RESSARCIMENTO.  A inclusão no conceito de insumos das despesas com serviços contratados  pela pessoa jurídica e com as aquisições de combustíveis e de lubrificantes  denota que o legislador não quis restringir o creditamento do PIS/Pasep às  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  ou  material  de  embalagens  (alcance  de  insumos  na  legislação  do  IPI)  utilizados,  diretamente,  na  produção  industrial,  ao  contrário,  ampliou  de  modo  a  considerar  insumos    como  sendo  os  gastos  gerais  que  a  pessoa  jurídica  precisa incorrer na produção de bens ou serviços por ela realizada.  PIS  NÃO  CUMULATIVO.  BASE  DE  CÁLCULO.  EXPORTAÇÃO.  VARIAÇÕES CAMBIAIS POSITIVAS. NÃO­INCIDÊNCIA.  Estão fora do campo de incidência da contribuição as receitas decorrentes de  vendas de mercadorias para o mercado externo,  nelas  incluídas  a variação  cambial positiva em face do contrato de câmbio firmado entre a sociedade  empresária  exportadora  e  instituição  financeira  reconhecida  pelo  Banco  Central do Brasil, mecanismo  financeiro  indispensável para o  recebimento  dos  valores  correspondentes  à  exportação  de  mercadorias.  Precedentes  do STJ.  PIS  NÃO  CUMULATIVO.  ESTOQUE  DE  ABERTURA.  AQUISIÇÕES  DE PESSOAS FÍSICAS.  O  estoque  de  abertura  dos  bens  existentes  na  data  de  início  da  incidência  não­cumulativa  da  contribuição,  na  forma  da  lei,  deve  ser  calculado  com  base nas aquisições de pessoa jurídica domiciliada no país. Bens adquiridos  de pessoas físicas não compõem o estoque de abertura.  Fl. 192DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 361  _________          PIS  NÃO  CUMULATIVO.  RESSARCIMENTO.  ATUALIZAÇÃO  MONETÁRIA. TAXA SELIC.  Diferentemente da restituição, não há se falar em atualização monetária nem  incidência de juros moratórios sobre créditos da contribuição para o PIS nos  ressarcimentos  decorrentes  do  regime  da  não  cumulatividade:  antes  da  vigência  da  Lei  10.833,  de  29  de  dezembro  de  2003,  não  havia  previsão  legal; na vigência dessa norma jurídica, o artigo 13 c/c artigo 15, inciso VI,  vedam expressamente tais majorações.  Recurso voluntário provido em parte.  Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  do  colegiado,  por  maioria,  em  dar  parcial  provimento  ao  recurso  voluntário  para:  (1)  excluir  as  variações  cambiais  ativas  da  base  de  cálculo do tributo e (2) reverter a glosa dos créditos relativos a despesas incorridas, pagas ou  creditadas  a pessoa  jurídica domiciliada no país  relativas  a  (2.1)  aquisição de  combustíveis  utilizados em veículos próprios para o transporte de matéria­prima entre estabelecimentos da  recorrente,  (2.2)  prestação  de  serviços  de  compra  de  matéria­prima  (comissões)  e  (2.3)  "estufagem de containeres". Vencidos os conselheiros Corintho Oliveira Machado e Mônica  Monteiro Garcia de los Rios quanto ao tratamento tributário das variações cambiais ativas e à  glosa de  créditos  relativos  à  “estufagem de containeres”. O conselheiro Leonardo Mussi da  Silva  votou  pelas  conclusões  quanto  à  glosa  de  créditos  inerentes  à  “estufagem  de  containeres”.  Tarásio Campelo Borges ­ Presidente Substituto e Relator  Formalizado em: 12/06/2012  Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros:  Corintho  Oliveira  Machado, Leonardo Mussi da Silva, Luiz Roberto Domingo, Mônica Monteiro Garcia de los  Rios, Tarásio Campelo Borges e Vanessa Albuquerque Valente.   Relatório  Cuida­se de recurso voluntário contra acórdão unânime da Terceira Turma  da  DRJ  Curitiba  (PR)  [1]  que  rejeitou  manifestação  de  inconformidade  [2]  contra                                                              1   Inteiro teor do acórdão recorrido às folhas 329 a 344 (volume II).  Fl. 193DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 362  _________          indeferimento  de  pedido  de  ressarcimento  de  contribuição  para  o  Programa  de  Integração  Social  (PIS),  regime não­cumulativo, atrelado a declaração de compensação com débitos de  natureza tributária administrados pela RFB [3].  Na indicação da origem de seus créditos, apuração efetuada no 2º trimestre  de 2005, a peticionária apontou: crédito da contribuição para o PIS/Pasep – mercado externo  (§ 1º do art. 5º da Lei 10.637, de 2002) [4].  Perante  parcial  homologação  das  declarações  de  compensação  pela  Delegacia da Receita Federal competente  [5],  a  interessada  tempestivamente manifestou sua  inconformidade com as razões de folhas 320 a 326 (volume II), assim sintetizadas no relatório  do acórdão recorrido:  Após  resumir  os  fatos  que  levaram  à  emissão  do  despacho  decisório,  a  interessada  manifesta  sua  inconformidade  em  relação  à  parcela  não  reconhecida do direito creditório e, conseqüentemente, em relação às parcelas não  homologadas de suas compensações declaradas.  Assim,  no  item  "Quanto  a  [sic]  inclusão  de  receitas  originariamente  não  consideradas  pelo  contribuinte",  contesta  a  inclusão  da  variação  cambial  ativa  no  critério  de  proporcionalidade  para  verificação  do  percentual  relativo  às  receitas de  exportação em  relação à  sua  receita bruta  total,  alegando ser incorreta sua classificação como receita meramente financeira, posto  que originária de exportação; Cita a propósito o art. 21,  I, da  IN SRF nº 600, de  2005,  após  o  que  afirma:  "Diante  destes  fundamentos,  pelo  critério  da  proporcionalidade, REQUER seja  reformada a decisão  recorrida, para  incluir a  receita  financeira,  decorrente  de  variação  cambial  ativa,  nas  RECEITAS  DE  EXPORTAÇÃO,  por  serem  originárias  de  operação  de  exportação,  devendo,  portanto  serem  consideradas  como  'custos,  despesas  e  encargos  vinculados  às  receitas  decorrentes  das  operações  de  exportação  de  mercadorias  para  o  exterior'"; ao fim desse item, caso não seja esse o entendimento do órgão julgador,  faz o seguinte pedido: "requer seja considerado o critério originário adotado pela  requerente,  de  não  considerar  estas  receitas  financeiras,  inclusive  aquelas  decorrentes  de  descontos  obtidos,  juros  recebidos  e  rendas  sobre  aplicação  financeira. Uma vez que sequer formulado fundamentação capaz pela autoridade  recorrida, para acobertar sua inclusão.".                                                                                                                                                                                        2   Manifestação de inconformidade acostada às folhas 320 a 326 (volume II).  3   Pedido de ressarcimento e declaração de compensação acostados às folhas 1 a 19.  4   Lei 10.637, de 30  de dezembro de 2002,  artigo 5º: A contribuição para o PIS/Pasep não  incidirá  sobre  as  receitas decorrentes das operações de: (I) exportação de mercadorias para o exterior; [...] (§ 1o) Na hipótese  deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o para fins de:  (I) dedução  do  valor  da  contribuição  a  recolher,  decorrente  das  demais  operações  no  mercado  interno;  (II) compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  observada  a  legislação  específica  aplicável  à  matéria.  (§ 2o) A pessoa  jurídica que, até o  final de cada  trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por  qualquer  das  formas  previstas  no  § 1o,  poderá  solicitar  o  seu  ressarcimento  em  dinheiro,  observada  a  legislação específica aplicável à matéria.  5   Indeferimento parcial do ressarcimento às folhas 195 a 203 (volume I) e 219 a 223 (volume II).  Fl. 194DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 363  _________          Já,  sob  o  título  "Quanto  aos  custos/despesas  excluídos  do  cálculo  pela  decisão  recorrida”,  argumenta  que  não  pode  prosperar  o  despacho  decisório,  na  parte  que  excluiu  custos/despesas  dos  cálculos  apresentados  pela  contribuinte, sob o entendimento equivocado de que não dariam direito a crédito;  dividindo esse título em subitens, no tópico "das despesas com comissões", citando  o  art.  3º,  II,  da Lei n.° 10.637, de 2002, diz que da análise desse dispositivo,  ao  contrário  do  entendimento  do  fisco,  a  comissão  que  teria  pago  a  outra  pessoa  jurídica sobre a compra de couro bovino, utilizado como insumo em seu processo  produtivo, seria, portanto, custo/despesa que dá direito a crédito.  Por sua vez, no subitem "Das despesas com combustível", tendo  por base o mesmo dispositivo legal (art. 3º, II, da Lei nº 10.637, de 2002), sustenta  que  também  não merece  prosperar  o  entendimento  do  fisco  de  desconsiderar  as  despesas com combustível como custo/despesa que dá direito a crédito do PIS, isso  mesmo  depois  de  ter  esclarecido  que  'o  combustível  é  utilizado  em  caminhão  próprio, no transporte da matéria­prima (couros  in natura) até a  indústria onde se  inicia a primeira etapa de industrialização'; portanto, assevera que as despesas com  combustível dão direito a crédito, por se enquadrar no referido texto legal.  Já, no subitem "Das despesas com exportação", mencionando os  serviços  de  "estufamento  de  containeres",  contesta  o posicionamento  do  fisco de  não  lhe  conceder  o  direito  ao  crédito  de  PIS;  diz  que  tais  serviços  estariam  diretamente  ligados  à  armazenagem,  já  que  tratar­se­iam  de  forma  eficaz  de  se  acondicionar a mercadoria dentro dos containeres para armazenagem e embarque.  Por seu turno, no item "Quanto às despesas não comprovadas e  ao  crédito  presumido  sobre  o  estoque  de  abertura",  alega  que  relativamente  às  glosas  de  despesas  não  comprovadas  e  sobre  o  estoque  de  abertura  adquirido  de  pessoa física a decisão fiscal não merece prosperar, haja vista que teria importado  em custo sobre a produção e, portanto, deveria compor seu direito creditório.  Sob os  títulos "Quanto  à consolidação dos valores"  e  "Quanto  às declarações de compensação não homologadas", em razão dos argumentos antes  referidos,  impugna  a  consolidação  dos  valores  feitos  pela  decisão  recorrida,  em  detrimento ao cálculo originariamente apresentado por ela, propugna pela reforma  da  parte  glosada,  com  o  reconhecimento  dos  créditos  objeto  do  pedido  de  ressarcimento  como  legítimos  e  suficientes,  e  considera  improcedente  a  homologação  parcial  das  compensações  declaradas,  pedindo,  assim,  a  homologação total de tais compensações.  Por  fim,  em  face  do  alegado,  requer  a  reforma  da  decisão  recorrida,  reconhecendo­se  a  legitimidade  da  totalidade  do  direito  creditório  pleiteado  no  pedido  de  ressarcimento  formulado,  e  a  homologação  total  das  declarações de compensação; agrega, ainda "no  intuito de minimizar os prejuízos  até  então  suportados  pela  Requerente",  na  hipótese  de  remanescer  crédito  a  ser  ressarcido,  que  a  ele  sejam  acrescidos  juros  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema Especial de Liquidação e de Custódia ­ SELIC, calculados a partir da data  do protocolo até a data do respectivo ressarcimento/compensação.  Os  fundamentos  do  voto  condutor  do  acórdão  recorrido  estão  consubstanciados na ementa que transcrevo:  Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005  Fl. 195DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 364  _________          RECEITAS  DECORRENTES  DE  EXPORTAÇÃO.  VARIAÇÃO  CAMBIAL.  DISTINÇÃO. RECEITAS FINANCEIRAS. BASE DE CÁLCULO.  A isenção  relativa às  receitas decorrentes de exportação não alcança as variações  cambiais  ativas,  que  têm  natureza  de  receitas  financeiras,  devendo,  como  tal,  compor a base de cálculo da contribuição.  INCIDÊNCIA  NÃO­CUMULATIVA.  BASE  DE  CÁLCULO.  CRÉDITOS.  INSUMOS.  No  cálculo  do  PIS  não­cumulativo  o  sujeito  passivo  somente  poderá  descontar  créditos calculados sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos os  bens ou serviços aplicados ou consumidos diretamente na produção ou fabricação  de  bens  e  na  prestação  de  serviços,  não  se  considerando  como  tal  despesas  com  comissões  na  compra  de matéria­prima,  bem  como  despesas  com  "estufagem  de  containeres",  sendo  que  esta  última  não  se  enquadra  no  conceito  de  despesas  de  armazenagem  previsto  no  art.  3º,  IX,  da  Lei  n.º  10.833,  de  2003,  com  as  modificações introduzidas pela Lei n.° 10.865, de 2004.  INCIDÊNCIA NÃO­CUMULATIVA.  VEÍCULO  PRÓPRIO.  COMBUSTÍVEIS.  INEXISTÊNCIA DO DIREITO DE CRÉDITO.  Gastos  efetuados  com  combustíveis  em  veículo  próprio  para  transporte  de  mercadorias  entre  estabelecimentos  da  contribuinte,  não  configuram  insumos  na  produção  ou  fabricação  de  bens,  não  sendo,  por  conseguinte,  passíveis  de  gerar  créditos para os fins previstos na legislação pertinente.  DESPESAS NÃO COMPROVADAS. ESTOQUE DE ABERTURA ADQUIRIDO  DE  PESSOA  FÍSICA.  IMPUGNAÇÃO.  APRESENTAÇÃO  DE  PROVAS.  ÔNUS.  Cabe  à  interessada  o  ônus  de  apresentar  comprovação  no  sentido  de  infirmar  a  glosa de créditos vinculados ao estoque de abertura adquirido de pessoa física.  RESSARCIMENTO.  JUROS  EQUIVALENTES  A  TAXA  SELIC.  FALTA  DE  PREVISÃO LEGAL.  É  incabível  a  incidência  de  juros  compensatórios  com  base  na  taxa  Selic  sobre  valores recebidos a título de ressarcimento de créditos relativos ao PIS, por falta de  previsão legal.  Solicitação Indeferida  Ciente  do  inteiro  teor  desse  acórdão,  recurso  voluntário  foi  interposto  às  folhas 348 a 356 (volume II). Nessa petição, as razões iniciais são reiteradas noutras palavras.  A  autoridade  competente  deu  por  encerrado  o  preparo  do  processo  e  encaminhou para a segunda instância administrativa [6] os autos posteriormente distribuídos a  este  conselheiro  e  submetidos  a  julgamento  em  dois  volumes,  ora  processados  com  359  folhas.  É o relatório.                                                              6   Despacho acostado à folha 359 determina o encaminhamento dos autos para o outrora denominado Segundo  Conselho de Contribuintes.  Fl. 196DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 365  _________          Voto  Conselheiro Tarásio Campelo Borges (Relator)  Conheço do recurso voluntário interposto às folhas 348 a 356 (volume II),  porque tempestivo e atendidos os demais requisitos para sua admissibilidade.  Versa  o  litígio,  conforme  relatado,  acerca  do  parcial  indeferimento  de  pedido de ressarcimento da contribuição para o Programa de Integração Social (PIS), regime  não­cumulativo, apurada no 2º trimestre de 2005.  Nenhuma controvérsia  existe quanto  às  alegadas operações de  exportação,  tampouco quanto à  impossibilidade de uso dos créditos acumulados pela requerente, seja na  dedução  do  valor  da  contribuição  a  recolher  em  operações  no  mercado  interno,  seja  na  compensação com débitos próprios concernentes a tributos e contribuições administrados pela  Secretaria da Receita Federal.  São temas litigiosos:  ­  inclusão, na base de cálculo do tributo, das variações cambiais ativas;  ­  glosa  de  créditos  relativos  a  despesas  com  comissões  na  compra  de  matéria­prima;  ­  glosa de créditos relativos a despesas com "estufagem de containeres";  ­  glosa  de  créditos  relativos  a  combustíveis  e  lubrificantes  utilizados  em  veículo próprio para transporte de matéria­prima entre estabelecimentos da pessoa jurídica;  ­  glosa de créditos relativos a bens adquiridos de pessoas físicas e incluídos  no estoque de abertura; e  ­  atualização  monetária  dos  créditos  ressarcidos  com  base  na  taxa  referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia (Selic) para títulos federais.  variações cambiais ativas  A imunidade das variações cambiais ativas, como espécie do gênero receitas  de  exportação,  é  tema pendente  de  julgamento  pelo  Supremo Tribunal  Federal  no Recurso  Extraordinário 627.815 (PR), manejado pela União, cuja existência de repercussão geral já foi  reconhecida pelo tribunal desde 22 de outubro de 2010.  Quando decidida  a matéria  pelo STF,  ela  deverá  aqui  ser  reproduzida  por  força do disposto no artigo 62­A [7] introduzido no nosso regimento interno pela Portaria MF                                                              7   Regimento  Interno  do  CARF,  artigo  62­A:  As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista  pelos artigos 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil, deverão ser  reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (§ 1º) Ficarão sobrestados  os julgamentos dos recursos sempre que o STF também sobrestar o julgamento dos recursos extraordinários  Fl. 197DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 366  _________          586, de 21 de dezembro de 2010. Antes disso, como a demanda judicial não está sobrestada,  esse tema litigioso deve ser ordinariamente apreciado na via administrativa.  Como esse tema já foi enfrentado pelo Superior Tribunal de Justiça, adoto e  transcrevo  voto  da  lavra  do  Excelentíssimo  Senhor  Ministro  Castro  Meira,  condutor  do  acórdão  unânime  (Segunda  Turma)  relativo  ao  julgamento  do  Recurso  Especial  1.059.041  (RS), ipsis litteris:  O artigo 9º da Lei 9.718/98 foi expressamente prequestionado,  razão  por  que  conheço  do  apelo  quanto  a  esse  ponto  e  não  o  admito  quanto  às  demais alegações.  Passo ao exame de mérito.  A  discussão  resume­se  em  saber  se  a  contribuição  ao  PIS  e  a  Cofins incidem, ou não, sobre a variação cambial positiva decorrente de operações  de exportação.  O  artigo  9º  da  Lei  nº  9.718/98,  supostamente  violado,  traz  a  seguinte redação:  "Art. 9º. As variações monetárias dos direitos de crédito e das  obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de  índices  ou  coeficientes  aplicáveis  por  disposição  legal  ou  contratual  serão  consideradas,  para  efeitos  da  legislação  do  imposto de renda, da contribuição social sobre o lucro líqüido,  da  contribuição  PIS/PASEP  e  da  COFINS,  como  receitas  ou  despesas financeiras, conforme o caso".  Esse  dispositivo  prevê  que  as  variações  monetárias,  seja  em  função da taxa de câmbio, de índices, ou coeficiente aplicáveis por disposição legal  ou  contratual,  devem  ser  consideradas  para  efeito  de  determinação  da  base  de  cálculo do PIS e da Cofins.  In casu, as receitas financeiras foram auferidas em contrato de  câmbio  vinculado  a  operações  de  exportação  e,  segundo  a  ora  recorrente,  constituem  parte  da  receita  bruta  e  do  faturamento  da  pessoa  jurídica.  Dessarte,  como previsto na Lei 9.7180/98, devem ser consideradas base de cálculo do PIS e  da Cofins.  A Medida Provisória nº 1.858­6/99, reeditada, atualmente sob o  nº 2.158­35, convertida na Lei nº 10.637/2002, prevê isenção quando da exportação  de mercadorias, in verbis [sic]:  "Art. 14 ­ Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de  1º de fevereiro de 1999, são isentas da COFINS as receitas:    II­ da exportação de mercadorias para o exterior.                                                                                                                                                                                          da mesma matéria, até que seja proferida decisão nos termos do art. 543­B. (§ 2º) O sobrestamento de que  trata o § 1º será feito de ofício pelo relator ou por provocação das partes. [artigo introduzido pela Port. MF  586, de 21 de dezembro de 2010].  Fl. 198DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 367  _________          § 1º São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as  receitas  referidas nos incisos I a IX do caput."  Ora,  se  existe  previsão  legal  excluindo  o  PIS  e  a  Cofins  decorrentes  das  receitas  resultantes  da  realização  de  venda  de mercadoria  para o  exterior, não é possível que estas mesmas receitas, agora majoradas, em função de  variação cambial, sejam objeto de incidência das contribuições.  O contrato de câmbio  realizado entre a empresa exportadora e  instituição  financeira  reconhecida  pelo  Banco  Central  do  Brasil,  do  qual  podem  decorrer  variações  monetárias  positivas  ou  negativas,  não  constitui  negócio  dissociado  da  operação  de  venda  ou  prestação  de  serviços  ao  exterior,  mas  mecanismo  indispensável  à  sua  efetivação,  não  podendo,  pois,  ser  tributado  na  forma do disposto no art. 9º da Lei nº 9.718/98.  Essa  questão  não  é  nova  na  Segunda  Turma,  como  se  vê  do  julgado que colaciono:  "RECURSO  ESPECIAL.  CONTRIBUIÇÃO  AO  PIS  E  COFINS.  BASE  DE  CÁLCULO.  NÃO  INCIDÊNCIA.  EXPORTAÇÃO.  RECEITAS  FINANCEIRAS  DECORRENTES DAS VARIAÇÕES MONETÁRIAS.  A  isenção  do  PIS  e  da  Cofins  incidente  sobre  as  receitas  decorrentes de operações realizadas na venda de produtos para  o exterior, prevista no artigo 14 da Lei n.º 10.637/2002, também  alcança a variação cambial destes valores.  Recurso  conhecido  mas  improvido"  (REsp  761.644/RS,  Rel.  Min. Peçanha Martins, Segunda Turma, DJU de 06.03.06).  A  Fazenda Nacional  defende  ainda  que  a  isenção  prevista  no  art. 14 da MP 1.858­6/99, convertida na Lei nº 10.637/2002, deve ser interpretada  literalmente, nos termos do que encerra o art. 111 do CTN. Assim, segundo pensa,  somente  estaria  contemplada  pela  regra  de  isenção  as  receitas  típicas  de  exportação, mas não as receitas decorrentes de variação cambial positiva atrelada à  exportação.  Até poderia estar correta a argumentação, se não fosse a  regra  de  imunidade prevista no art. 149, § 2º, da CF/88, estimuladora das exportações,  dispositivo acrescentado pela EC 33/01, in verbis [sic]:  "§  2º  As  contribuições  sociais  e  de  intervenção  no  domínio  econômico de que trata o caput deste artigo:  I ­ não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação."  Como  se  vê,  a  redação  da  regra  de  imunidade  ("receitas  decorrentes  de  exportação")  é  bem  mais  ampla  do  que  aquela  de  isenção  (que  apenas aludia à "exportação de mercadorias para o exterior").  No  primeiro  caso,  "receitas  decorrentes  de  exportação"  está  a  indicar que a regra de imunidade deve atingir, indistintamente, qualquer receita que  decorra da exportação, direta ou indiretamente. Assim, tanto as receitas oriundas da  compra  e  venda  com  o  estrangeiro,  como  aquelas  que  derivam  do  contrato  de  câmbio  que  dá  suporte  à  exportação,  devem  ser  contempladas  pela  regra  desonerativa.  Fl. 199DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 368  _________          Diferentemente  do  que  ocorre  com  a  isenção,  que  deve  ser  interpretada "literalmente", segundo o art. 111 do CTN, a regra de imunidade, por  compor o "Estatuto do Contribuinte" e também em virtude do princípio da máxima  efetividade das normas constitucionais, deve ser interpretada de forma ampla e de  modo  a  não  amesquinhar  os  direitos  nela  consagrados,  também  em  função  do  princípio.  A  imunidade,  nas  palavras  do  saudoso  Amílcar  de  Araújo  Falcão,  tão  precocemente  desaparecido,  é  uma  forma  qualificada  ou  especial  de  não­incidência,  por  supressão  constitucional  da  competência  impositiva  ou  do  poder de tributar, exclusões que devem observar as considerações extrajurídicas em  função de interesses políticos.  Segundo a doutrina, as normas referentes às imunidades devem  ser interpretadas de forma ampla, vedando­se ao intérprete restringir o alcance do  legislador  maior.  No  mesmo  sentido  da  doutrina  posiciona­se  o  STF,  que  consagrou no RE 101.441­5/RS a interpretação extensiva para a imunidade.  Esse entendimento também prevaleceu em julgamento realizado  nesta Turma, como se observa do seguinte precedente:  "TRIBUTÁRIO  –  IMUNIDADE  –  IPTU  –  ENTIDADE  EDUCACIONAL ESTRANGEIRA.  1.  O  artigo  150,  VI,  'c',  da  CF  deve  ser  interpretado  em  combinação  com  o  art.  14  do  CTN,  expressamente  recepcionado no ADCT (art. 34 § 5º).  2. A imunidade, como espécie de não incidência, por supressão  constitucional,  segundo  a  doutrina,  deve  ser  interpretada  de  forma  ampla,  diferentemente  da  isenção,  cuja  interpretação  é  restrita, por imposição do próprio CTN (art. 111).  3.  Ensino  é  forma  de  transmissão  de  conhecimentos,  de  informações e de esclarecimentos, entendendo­se educacional a  entidade  que  desenvolve  atividade  para  o  preparo,  desenvolvimento e qualificação para o trabalho (art. 205 CF).  4.  A  cobrança  de  mensalidades  não  descaracteriza  a  entidade  imune  se  não  há  distribuição  de  rendas,  lucro  ou  participação  nos resultados empresariais.  5.  Entidade  que,  gozando  da  imunidade  há  mais  de  quarenta  anos, não está obrigada a  recadastrar­se,  ano a ano, para  fazer  jus ao benefício constitucional.  6. Recurso ordinário improvido" (RO 31/BA, Rel. Min. Eliana  Calmon, Segunda Turma, DJU de 02.08.04).  Assim,  ainda  que  se  possa  conferir  interpretação  restritiva  à  regra  de  isenção  prevista  no  art.  14  da  Lei  nº  10.637/2002,  deve  ser  afastada  a  incidência  de  PIS  e  Cofins  sobre  as  receitas  decorrentes  de  variações  cambias  positivas, em face da regra de imunidade do art. 149, § 2º, I, da CF/88.  Esse tema também foi submetido à Primeira Turma do Superior Tribunal de  Justiça  no  Recurso  Especial  977.112  (SC),  manejado  pela  União.  Na  ocasião,  em  sede  de  preliminar,  o  colegiado  decidiu,  por  maioria,  não  conhecer  do  recurso  especial  porque  o  Fl. 200DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 369  _________          acórdão recorrido havia  sido decidido com base em fundamentos constitucionais, vencido o  Excelentíssimo Senhor Ministro Relator Luiz Fux.  Nesse julgamento da Primeira Turma do STJ, o Relator havia enfrentado as  questões de mérito e concluído seu voto resumido na ementa que aqui reproduzo:  TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. EXPORTAÇÃO. VARIAÇÕES MONETÁRIAS  POSITIVAS. RECEITAS FINANCEIRAS. ART. 9º DA LEI 9.718/98. ISENÇÃO.  ART.  14  DA  LEI  10.637/02.  IMUNIDADE.  EC  33/01.  BASE DE  CÁLCULO.  OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA QUE NÃO SE APERFEIÇOOU.  1. A exportação de produtos  está  intrinsecamente  ligada  ao  contrato do negócios  jurídico sujeito a variação monetária, decorrendo o  resultado cambial positivo do  exportador diretamente de sua atividade fim, que resta protegida pelo instituto da  isenção (art. 14 da Lei 10.637/02) e pela imunidade constitucional (art. 149, § 2º, I  da CF/88, com redação da EC 33/01).  2. Conquanto as receitas financeiras auferidas através do contrato de exportação de  mercadorias  constituem  parte  da  operação  isenta/imune  ora  debatida,  queda  impedido  o  aperfeiçoamento  da  obrigação  tributária  e  a  constituição  do  crédito  fiscal,  por  isso  que  inaplicável  à  espécie  o  art.  9º  da  Lei  9.718/98,  e  qualquer  inclusão da variação cambial positiva na base de cálculo da COFINS e do PIS.  3.  Deveras,  a  regra  da  imunidade  constitucional  é  explícita  sobre  não  incidir  as  referidas contribuições sobre as receitas "de exportação"; é dizer: a imunidade resta  aplicada literalmente (art. 149, § 2º, I do CF), razão pela qual inocorre violação ao  art. 111 do CTN na solução recorrida.  4. É que "A isenção do PIS e da Cofins incidente sobre as receitas decorrentes de  operações realizadas na venda de produtos para o exterior, prevista no artigo 14  da Lei 10.637/2002,  também alcança a variação cambial destes valores."  (REsp.  761.644/RS,  2ª  Turma,  Rel.  Min.  FRANCISCO  PEÇANHA  MARTINS,  DJU  06.03.08).  Precedentes:  EDcl  no  REsp.  1.051.802/RS,  DJU  18.12.08;  AgRg  no  REsp.  915.091/RS,  DJU  23.09.08;  AgRg  no  EDcl  no  REsp.  945.543/RS,  DJU  16.09.08; REsp. 1.059.041/RS, DJU 04.09.08; e AgRg no REsp. 790.665/SC, DJU  14.02.06.  5. "Ainda que se possa conferir interpretação restritiva à regra de isenção prevista  no art. 14 da Medida Provisória nº 2.158/01 e no art. 5º da Lei nº 10.637/02, deve  ser  afastada  a  incidência  de  PIS  e  Cofins  sobre  as  receitas  decorrentes  de  variações cambiais positivas em face da regra de imunidade do art. 149, § 2º, I, da  CF/88, estimuladora da atividade de exportação, norma que deve ser interpretada  extensivamente. Precedentes da Segunda Turma."  (EDcl no REsp. 1.051.802/PR,  2ª Turma, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJU 18.12.08).  6.  In  casu,  a  empresa  recorrida  impetrou  mandado  de  segurança  em  30.06.04,  pleiteando  o  reconhecimento  da  isenção  de  PIS  e  COFINS  sobre  a  variação  cambial positiva, desde 01.02.99, direito este chancelado pelo Tribunal a quo, cujo  julgado  deve  ser  ratificado,  visto  que  a  isenção/imunidade  incidente  sobre  as  operações de exportação devem ser interpretadas de forma ampla, com o escopo de  evitar  a  "exportação  de  tributo"  e  manter  a  competitividade  internacional  dos  produtos brasileiros.  7. Recurso especial desprovido.  Fl. 201DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 370  _________          Após conhecer o voto do Excelentíssimo Senhor Ministro Relator Luiz Fux,  pediu  vista  o  Excelentíssimo  Senhor  Ministro  Teori  Albino  Zavascki.  No  seu  voto­vista,  condutor  do  acórdão  relativo  ao  julgamento  do  Recurso  Especial  977.112  (SC),  manejado  pela  União,  o  Ministro  abre  divergência  apenas  quanto  à  admissibilidade  do  recurso  e  continua: “Acaso vencido na preliminar, nego provimento ao recurso especial, acompanhando  o relator” [8].  Do  âmbito  administrativo,  trago  à  colação  excerto  da  ementa  do Acórdão  3403­00.141, de 20 de outubro de 2009, por maioria, da  lavra da  ilustre Conselheira Maria  Cristina Roza da Costa, nestas palavras:  Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de Apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004    VARIAÇÃO CAMBIAL ATIVA. IMUNIDADE.  A imunidade prevista no art. 149, § 2º, inciso I, da Constituição Federal se aplica  às  receitas  decorrentes  de  exportação,  incluindo  as  variações  cambiais  ativas  apuradas  quando  da  liquidação  do  câmbio  pelo  exportador.  Precedente  das  duas  Turmas do STJ.  Consequentemente, amparado em precedentes do STJ e do CARF, entendo  que as contribuições para o PIS/Pasep e a Cofins não incidem sobre as receitas decorrentes de  exportação, nesse grupo incluídas as variações cambiais ativas.  glosa de créditos  (comissões na compra de matéria­prima)  ("estufagem de containeres")  (combustíveis e lubrificantes utilizados em veículo próprio para  transporte de matéria­prima entre estabelecimentos da pessoa jurídica)  Diferentemente  do  acórdão  recorrido,  desde  que  respeitados  os  critérios  definidos nos §§ 2º [9] e 3º [10] do artigo 3º da Lei 10.637, de 2002, entendo ligadas ao custo  dos  bens  utilizados  como  insumo  na  produção  do  estabelecimento  da  recorrente,  à  armazenagem ou à parcela suportada pela vendedora do custo do transporte nas operações de                                                              8   Voto­vista do Exmo. Sr. Ministro Teori Albino Zavascki, parágrafo 4.  9   Lei 10.637, de 2002, artigo 3º, § 2º (com a redação dada pela Lei 10.865, de 30 de abril de 2004): Não dará  direito a crédito o valor: (I) de mão­de­obra paga a pessoa física; e (II) da aquisição de bens ou serviços não  sujeitos  ao  pagamento  da  contribuição,  inclusive  no  caso  de  isenção,  esse  último  quando  revendidos  ou  utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela  contribuição.  10   Lei 10.637, de 2002, artigo 3º, § 3º: O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação: (I) aos bens e  serviços adquiridos de pessoa  jurídica domiciliada no País;  (II)  aos custos e despesas  incorridos, pagos ou  creditados a pessoa jurídica domiciliada no País; (III) aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas  incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.  Fl. 202DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 371  _________          venda as despesas atinentes a: (1) “combustíveis utilizados em veículos próprios da empresa  no  transporte  da  matéria­prima  'couro  in  natura'  entre  seus  estabelecimentos”  [11],  (2) comissões na compra de matéria­prima e (3) "estufagem de containeres" [12].  Os  combustíveis  e  as  comissões  na  compra  de  matéria­prima,  porque  agregam  valor  à  matéria­prima,  são  despesas  ligadas  ao  custo  dos  bens  utilizados  como  insumo na produção do estabelecimento fiscalizado.  Quanto  às  glosas  dos  créditos  dessas  duas  rubricas  (combustíveis  e  comissões  na  compra  de  matéria­prima),  adoto  e  transcrevo  o  voto  condutor  do  Acórdão  CSRF  9303­01.035,  de  23  de  agosto  de  2010,  da  lavra  do  nobre  conselheiro  Henrique  Pinheiro Torres.  É  certo  que  o  voto  paradigma  enfrenta  a  discutida  possibilidade  de  aproveitamento  de  créditos  relativos  a  remoção  de  resíduos  industriais  (tema  estranho  ao  recurso ora apreciado) e não cuida de comissões na compra de matéria­prima, mas, no meu  sentir, a lógica nele desenvolvida pelo eminente relator se presta para essa finalidade, senão  vejamos:  A questão que se apresenta a debate diz respeito à possibilidade  ou  não  de  se  apropriar  como  crédito  de  Pis/Pasep  dos  valores  relativos  a  custos  com  combustíveis,  lubrificantes  e  com  a  remoção  de  resíduos  industriais.  O  deslinde  está  em  se  definir  o  alcance  do  termo  insumo,  trazido  no  inciso  II  do  art. 3º da Lei 10.637/2002.  A Secretaria da Receita Federal do Brasil estendeu o alcance do  termo  instuno,  previsto  na  legislação  do  IPI  (o  conceito  trazido  no  Parecer  Normativo CST nº 65/79), para o PIS/Pasep e a para a Cotins não cumulativos.  A meu sentir, o alcance dado ao termo insumo, pela legislação  do IPI não é o mesmo que foi dado pela legislação dessas contribuições. No âmbito  desse  imposto,  o  conceito  de  instituo  restringe­se  ao  de  matéria­prima,  produto  intermediário e de material de embalagem, já na seara das contribuições, houve um  alargamento, que inclui até prestação de serviços, o que demonstra que o conceito  de  insumo  aplicado  na  legislação  do  IPI  não  tem  o  mesmo  alcance  do  aplicado  nessas  contribuições, Neste ponto,  socorro­me dos  sempre precisos  ensinamentos  do Conselheiro Júlio César Alves Ramos, em minuta de voto referente ao Processo  n°  13974.000199/2003­61,  que,  com  as  honras  costumeiras,  transcrevo  excerto  linhas abaixo:  Destarte, aplicada a legislação do IPI ao caso concreto,  tudo o  que restaria, seria a confirmação da decisão recorrida.  Isso  a meu  ver,  porém,  não  basta É  que,  definitivamente,  não  considero  que  se  deva  adotar  o  conceito  de  industrialização  aplicável ao IPI, assim como tampouco considero assimilável a  restritiva  noção  de matérias  primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem  lá  prevista  para  o  estabelecimento  do                                                              11   Voto condutor do acórdão recorrido, folha 343, segundo parágrafo.  12   Voto condutor do acórdão recorrido, folha 343, terceiro parágrafo: “estufagem é o ato de se colocar diversas  cargas, grandes ou pequenas, em uma unidade maior”.  Fl. 203DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 372  _________          conceito  de  "insumos"  aqui  referido. A primeira  e mais  óbvia  razão está na completa ausência de  remissão àquela  legislação  na Lei 10.637.  Em segundo  lugar,  ao usar a expressão "insumos”, claramente  estava o legislador do PIS ampliando aquele conceito, tanto que  aí  incluiu  "serviços",  de  nenhum  modo  enquadráveis  como  matérias  primas,  produtos  intermediários  ou  material  de  embalagem.  Ora,  uma  simples  leitura  do  artigo  3º  da  Lei  10.637/2002  é  suficiente para verificar que o legislador não restringiu a apropriação de créditos de  Pis/Pasep  aos  parâmetros  adotados  no  creditamento  de  IPI.  No  inciso  II  desse  artigo, como asseverou o  insigne conselheiro, o  legislador  incluiu no conceito de  insumos  os  serviços  contratados  pela  pessoa  jurídica.  Esse  dispositivo  legal  também considerou como insumo combustíveis e lubrificantes, o que, no âmbito do  IPI,  seria  um  verdadeiro  sacrilégio. Mas  as  diferenças  não  param  aí,  nos  incisos  seguintes,  permitiu­se  o  creditamento  de  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa  jurídica,  utilizados  nas  atividades  da  empresa,  máquinas  e  equipamentos  adquiridos  para  utilização  na  fabricação  de  produtos  destinados à venda, bem como a outros bens incorporados ao ativo imobilizado etc.  Isso  denota  que  o  legislador  não  quis  restringir  o  creditamento  do  Pis/Pasep  às  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  ou  material  de  embalagens  (alcance de  insumos na  legislação do  IPI) utilizados, diretamente, na  produção  industrial,  ao  contrário,  ampliou  de  modo  a  considerar  insumos  como  sendo os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens  ou serviços por ela realizada. Vejamos o dispositivo citado:  Art. 3º  Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  I ­  omissis  II ­  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto  em  relação  ao  pagamento  de  que  trata  o  art.  2º  da Lei  nº 10.485,  de  3  de  julho  de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;    IV ­  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;  V ­  valor  das  contraprestações  de  operações  de  arrendamento  mercantil  de  pessoa  jurídica,  exceto  de  optante  pelo  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das  Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte ­ SIMPLES;  VI ­  máquinas  e  equipamentos  adquiridos  para  utilização  na  fabricação de produtos destinados à venda, bem como a outros  bens incorporados ao ativo imobilizado;  Fl. 204DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 373  _________          VII ­  edificações  e  benfeitorias  em  imóveis  de  terceiros,  quando o custo, inclusive de mão­de­obra, tenha sido suportado  pela locatária;  VIII ­  bens  recebidos  em  devolução,  cuja  receita  de  venda  tenha  integrado  faturamento  do  mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada conforme o disposto nesta Lei.    As  condições  para  fruição  dos  créditos  acima  mencionados  encontram­se reguladas nos parágrafos desse artigo.  Voltando  ao  caso  dos  autos,  os  gastos  com  aquisição  de  combustíveis e com lubrificantes, junto à pessoa jurídica domiciliada no país, bem  com  as  despesas  havidas  com  a  remoção  de  resíduos  industriais,  pagas  a  pessoa  jurídica nacional prestadora de serviços, geram direito a créditos de Pis/Pasep, nos  termos do art. 3º transcrito linhas acima.  Ancorado  em  igual  lógica  jurídica,  também  concluo  que  geram  direito  a  créditos  da  contribuição,  afora  as  despesas  com  combustíveis,  as  despesas  relativas  às  comissões na compra de matéria­prima.  Resta, ainda, a glosa dos créditos vinculados às despesas com “estufagem de  containeres”. Essas despesas, quando suportadas pela sociedade empresária vendedora, se não  são alcançadas pela rubrica “armazenagem de mercadorias”, certamente se esquadram como  parcelas suportadas pela vendedora do custo do transporte nas operações de venda.  Digo isso porque frete é “aquilo que se paga pelo transporte de algo” [13] e o  objeto da “estufagem” é a facilitação do transporte, a redução dos custos nos transbordos ou a  proteção das mercadorias transportadas.  Portanto,  apoiado  na  Lei  10.833,  de  2003,  artigo  3º,  inciso  IX  [14],  c/c  a  nova  redação  do  artigo  15,  inciso  II  [15],  considero  igualmente  geradoras  de  créditos  das  contribuições as despesas com "estufagem de containeres".  glosa de créditos (estoque de abertura, bens adquiridos de pessoas  físicas)  Não merece reforma o acórdão recorrido na parte que conclui pelo acerto da  glosa  de  créditos  relativos  a  bens  adquiridos  de  pessoas  físicas  e  incluídos  no  estoque  de  abertura.                                                              13   Segundo Aurélio Buarque de Holanda.  14   Lei  10.833,  de  2003,  artigo  3º:  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2º  a  pessoa  jurídica  poderá  descontar  créditos calculados em relação a:  [...]  (IX) armazenagem de mercadoria e  frete na operação de venda, nos  casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.  15   Lei 10.833, de 2003, artigo 15: Aplica­se à contribuição para o PIS/PASEP não­cumulativa de que trata a Lei  nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:  (Redação dada pela Lei 10.865, de 2004)  [...]  (II) nos  incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1º e 10 a 20 do art. 3º desta Lei; (Redação dada pela Lei 11.051, de  2004) [...].  Fl. 205DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 374  _________          Por expressa determinação legal, o estoque de abertura dos bens existentes  na  data  de  início  da  incidência  não­cumulativa  da  contribuição,  na  forma  da  lei,  deve  ser  calculado com base nas aquisições de pessoa jurídica domiciliada no país. Bens adquiridos de  pessoas físicas não compõem o estoque de abertura [16] [17].  atualização monetária com base na taxa Selic  Carece  de  amparo  legal  a  pretendida  atualização  monetária  dos  créditos  ressarcidos  com  base  na  taxa  referencial  do  Sistema Especial  de  Liquidação  e  de Custódia  (Selic) para títulos federais.  Com efeito, diferentemente das regras inerentes à restituição, não há se falar  em  atualização  monetária  nem  incidência  de  juros  moratórios  sobre  créditos  desta  contribuição  nos  ressarcimentos  decorrentes  do  regime  da  não  cumulatividade:  antes  da  vigência da Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, não havia previsão legal para expedição  de ato administrativo com esse desiderato; na vigência dessa norma jurídica, o artigo 13 c/c  artigo 15, inciso VI, veda expressamente tais majorações.  A propósito  do  tema,  trago  à  colação  oportunas  lições  do  professor Celso  Antônio Bandeira de Mello [18], verbis:  [...]  o  princípio  da  legalidade  é  o  da  completa  submissão  da  Administração às  leis. Esta  deve  tão  somente  obedecê­las,  cumpri­las,  pô­las  em  prática.  Daí  que  a  atividade  de  todos  os  seus  agentes,  desde  o  que  lhe  ocupa  a  cúspide,  isto é, o Presidente da República, até o mais modesto dos servidores, só  pode ser a de dóceis,  reverentes, obsequiosos cumpridores das disposições gerais  fixadas pelo Poder Legislativo, pois esta é a posição que lhes compete no Direito  brasileiro.    O  princípio  da  legalidade,  no  Brasil,  significa  que  a  Administração nada pode fazer senão o que a lei determina.  Ao contrário dos particulares, os quais podem fazer tudo o que  a  lei  não  proíbe,  a  Administração  só  pode  fazer  o  que  a  lei  antecipadamente  autorize. Donde, administrar é prover aos interesses públicos, assim caracterizados  em  lei,  fazendo­o  na  conformidade  dos  meios  e  formas  nela  estabelecidos  ou  particularizados segundo suas disposições. Segue­se que a atividade administrativa                                                              16   Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002 (PIS), artigo 11, caput: A pessoa jurídica contribuinte do PIS/Pasep,  submetida à apuração do valor devido na forma do art. 3º, terá direito a desconto correspondente ao estoque  de abertura dos bens de que tratam os incisos I e II desse artigo, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no  País, existentes em 1º de dezembro de 2002.  17   Lei  10.833,  de  29  de  dezembro  de  2003  (Cofins),  artigo  12,  caput:  A  pessoa  jurídica  contribuinte  da  COFINS, submetida à apuração do valor devido na forma do art. 3º, terá direito a desconto correspondente ao  estoque  de  abertura  dos  bens  de  que  tratam os  incisos  I  e  II  daquele mesmo  artigo,  adquiridos  de  pessoa  jurídica domiciliada no País, existentes na data de início da incidência desta contribuição de acordo com esta  Lei.  18   BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio. Curso de direito administrativo. 26. ed. rev. e atual. São Paulo:  Malheiros, 2009, p. 101 e 105.  Fl. 206DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES Processo nº 10930.002704/2005­92  Acórdão nº 3101­01.106  S3­C1T1  Fl. 375  _________          consiste na produção de decisões e comportamentos que, na formação escalonada  do  Direito,  agregam  níveis  maiores  de  concreção  ao  que  já  se  contém  abstratamente nas leis.  As  lições do professor Celso Antônio Bandeira de Mello  estão  amparadas  em  doutrina  do  também  professor  José Afonso  da  Silva,  divulgada  na  16ª.  edição  da  obra  Curso de Direito Constitucional Positivo (p. 421): “O princípio da legalidade é nota essencial  do  Estado  de  Direito.  É,  também,  por  conseguinte,  um  princípio  basilar  do  Estado  Democrático de Direito, [...]”.  Com  essas  considerações,  dou  parcial  provimento  ao  recurso  voluntário  para:  (1)  excluir  as variações  cambiais  ativas da base de  cálculo do  tributo  e  (2)  reverter  a  glosa  dos  créditos  relativos  a  despesas  incorridas,  pagas  ou  creditadas  a  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país  relativas  a  (2.1)  aquisição  de  combustíveis  utilizados  em  veículos  próprios  para  o  transporte  de  matéria­prima  entre  estabelecimentos  da  recorrente,  (2.2) comissões na compra de matéria­prima e (2.3) "estufagem de containeres".  Tarásio Campelo Borges    Fl. 207DF CARF MF Impresso em 21/06/2012 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/06/2012 por TARASIO CAMPELO BORGES, Assinado digitalmente em 12/06/20 12 por TARASIO CAMPELO BORGES

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Numero do processo: 10245.900314/2009-31
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 01 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Tue Mar 01 00:00:00 UTC 2011
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2003 a 31/07/2003 PIS E COFINS. ALEGAÇÃO DE PAGAMENTO A MAIOR. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. OMISSÃO DA DECISÃO RECORRIDA. NECESSIDADE DE COMPLEMENTAÇÃO. Nos termos do art. 59, II, do Decreto nº 70.235/72, caracteriza cerceamento do direito de defesa, a demandar anulação do acórdão recorrido para que outro seja produzido com apreciação de todas as razões de inconformidade, a omissão relativa à alegação de retificação da DIPJ antes da entrega de Declaração de Compensação. Decisão Anulada.
Numero da decisão: 3401-001.304
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Terceira Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para anular a decisão da primeira instância, nos termos do voto do(a) relator(a).
Nome do relator: EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1810; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; access_permission:can_modify: true; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T1  Fl. 70          1 69  S3­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10245.900314/2009­31  Recurso nº  10.245.900314200931   Voluntário  Acórdão nº  3401­01.304  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  01 de março de 2011  Matéria  DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. NULIDADE DA DRJ. OMISSÃO.   Recorrente  VIMEZER FORNC DE SERV LTDA  Recorrida  DRJ BELÉM­PA    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/07/2003 a 31/07/2003  PIS  E  COFINS.  ALEGAÇÃO  DE  PAGAMENTO  A  MAIOR.  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  OMISSÃO  DA  DECISÃO  RECORRIDA. NECESSIDADE DE COMPLEMENTAÇÃO.   Nos termos do art. 59,  II, do Decreto nº 70.235/72, caracteriza cerceamento  do  direito  de  defesa,  a  demandar  anulação  do  acórdão  recorrido  para  que  outro seja produzido com apreciação de todas as razões de inconformidade, a  omissão  relativa  à  alegação  de  retificação  da  DIPJ  antes  da  entrega  de  Declaração de Compensação.  Decisão Anulada.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM  os  membros  da  4ª  Câmara  /  1ª  Turma  Ordinária  da  Terceira  Seção de  Julgamento,  por unanimidade de votos,  em dar provimento parcial  ao  recurso para  anular a decisão da primeira instância, nos termos do voto do(a) relator(a).    (assinado digitalmente)  Gilson Macedo Rosenburg Filho ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Emanuel Carlos Dantas de Assis ­ Relator  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Emanuel Carlos Dantas  de Assis,  Jean Cleuter  Simões Mendonça, Odassi  Gerzoni  Filho  e  Fernando Marques Cleto     Fl. 75DF CARF MF Emitido em 04/04/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 04/04/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10245.900314/2009­31  Acórdão n.º 3401­01.304  S3­C4T1  Fl. 71          2 Duarte  e Gilson Macedo  Rosenburg  Filho.  Ausente,  justificadamente,  o  Conselheiro  Dalton  César Cordeiro de Miranda.  Relatório  Trata­se de recurso voluntário contra acórdão da DRJ que manteve despacho  decisório  eletrônico  indeferindo  Declaração  de  Compensação  (DCOMP)  cujo  crédito  tem  origem em pagamento realizado a maior de Cofins, segundo a contribuinte.  Na  Manifestação  de  Inconformidade  a  contribuinte  alega,  em  síntese,  ter  retificado  a  DIPJ  do  período  em  questão  e,  posteriormente,  transmitido  PER/DCOMP  solicitando restituição e compensação.   Afirma também que não se creditou de valores retidos na fonte pelas fontes  pagadoras.    A 3ª Turma da DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade,  levando em conta tão­somente a DCTF. Após verificar que o valor do recolhimento coincide  com o informado na DCTF, considerou que, “...como permanece validade a confissão de dívida  originalmente  efetuada  pela  contribuinte,  haja  vista  a  não  apresentação,  ao  que  consta  dos  autos, de DCTF­Retificadora, resulta notória a impossibilidade de ser acolhida sua pretensão.”  Não há menção, no voto do acórdão recorrido, nem à retificação da DIPJ nem  à alegação de que os valores retidos teriam sido desprezados pela contribuinte.  No  Recurso  Voluntário,  tempestivo,  a  contribuinte  volta  a  tratar  da  DIPJ  retificadora,  argüindo  que  a  DRJ,  de  forma  precipitada,  não  levou  em  conta  a  retificação.  Afirma o seguinte:  Será  que  o  Julgador  de  primeira  instância,  vendo  que  existia  tanto  uma  declaração  retificadora  e  uma  declaração  de  compensação  e  a  glosa,  não  viu  que  deveria  analisar  os  fundamentos  argüidos  e  proceder  uma  diligência?Pelo  jeito  optaram pela omissão...  Mais  adiante  considera  que  o  acórdão  recorrido  não  contém  a  devida  motivação e que houve negligência na análise das provas carreadas aos autos, com desrespeito  a regras do Decreto nº 70.235/72 e da Lei nº 8.784/99 (menciona, dentre outros dispositivos, o  art. 31 do primeiro diploma legal e o art. 2º do segundo).   Afirma, ainda, o seguinte:  ... no caso de existência de duas declarações conflitantes, DIPJ  retificada  e  declaração  de  compensação  conflitante  com  uma  DCTF  não  retificada,  onde  o  contribuinte  apresenta  aqueleas  como  prova,  devem  ser  ambas  analisadas,  e  dependendo  do  caso, apontados os motivos e provas que levaram o agente fiscal  a não reconhecer o direito pretendido.   É o relatório, elaborado a partir do processo digitalizado.  Fl. 76DF CARF MF Emitido em 04/04/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 04/04/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10245.900314/2009­31  Acórdão n.º 3401­01.304  S3­C4T1  Fl. 72          3     Voto             O  recurso  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  do  Processo  Administrativo Fiscal, pelo que dele conheço.  Apesar de a Manifestação de Inconformidade estar centrada na existência de  DIPJ retificadora, o acórdão recorrido tratou apenas da DCTF. Considerando que esta não foi  retificada e seu valor coincide com o do recolhimento, julgou improcedente a inconformidade  sem ao menos fazer menção à retificação da DIPJ.  O voto nem ao menos cita a retificação da DIPJ, que para mim é tema crucial  para  o  deslinde  do  litígio.  Seria  irrelevante  a  retificação?  A  DIPJ  retificada  deve  ser  confrontada com a DCTF ou,  sem a  retificação  desta,  deve  ser  simplesmente desprezada? A  circunstância  de  a  retificação  ter  sido  anterior  à  DCOMP  tem  alguma  importância?  São  indagações a serem respondidas, de modo a completar a fundamentação do acórdão recorrido.  Houve, então, omissão do acórdão recorrido, no que desprezou por completo  a  retificação  da DIPJ.  E  como  essa  omissão  caracteriza  preterição  do  direito  de  defesa,  nos  termos do art. 59, II, do Decreto nº 70.235/72, necessita ser sanada, sob pena de supressão de  instância.  Diante  da  possibilidade  deste  Colegiado  decidir  em  desfavor  da  Recorrente,  se  considerar que a DCTF (não retificada) deve prevalecer sobre a DIPJ retificadora, apresenta­se  inaplicável o § 3º do art. 59 do Decreto nº 70.235/725.1   Para a correição do feito faz­se necessário que a DRJ trate da retificação da  DIPJ,  podendo,  se  julgar  pertinente,  determinar  diligência  visando  investigar  os  valores  informados  pela  Recorrente.  Afinal,  a  confissão  em  DCTF  é  relativa  e  admite  provas  em  contrário,  cabendo  ainda  admitir  sua  retificação  se  demonstrado,  pelo  contribuinte,  que  os  valores nela consignados são superiores aos realmente devidos. Para verificação desses valores,  pode  ser  conveniente  análise  da  contabilidade,  da  escrita  fiscal  e  de  documentos  fiscais  dos  perídos em questão. De todo modo, a retificação da DIPJ há de analisada pela DRJ – com ou  sem realização de diligência, ao seu juízo ­, que deve produzir novo acórdão em substituição ao  ora anulado.  Pelo  exposto,  voto  por  anular  o  acórdão  recorrido  para  que  a  primeira  instância o complemente, pronunciando­se, também, sobre a DIPJ retificadora. Em seguida ao                                                              1 Art. 59. São nulos:  I ­ os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;  II ­ os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.  §  1º  A  nulidade  de  qualquer  ato  só  prejudica  os  posteriores  que  dele  diretamente  dependam  ou  sejam  conseqüência.  § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao  prosseguimento ou solução do processo.  § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a  autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir­lhe a falta. (Parágrafo acrescentado  pela Lei nº 8.748, de 9.12.1993)    Fl. 77DF CARF MF Emitido em 04/04/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 04/04/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO Processo nº 10245.900314/2009­31  Acórdão n.º 3401­01.304  S3­C4T1  Fl. 73          4 novo acórdão a ser prolatado deve ser reaberto o prazo para eventual recurso voluntário, tudo  conforme o rito do Decreto nº 70.235/72.    (assinado digitalmente)  Emanuel Carlos Dantas de Assis                                  Fl. 78DF CARF MF Emitido em 04/04/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS Assinado digitalmente em 24/03/2011 por EMANUEL CARLOS DANTAS DE ASSIS, 04/04/2011 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO

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Numero do processo: 18050.001395/2009-84
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed May 15 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2004, 2005, 2006 CONHECIMENTO. ALEGAÇÃO DE OFENSA A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. O Carf não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula Carf nº 2.) COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA ATIVA. OUTORGA DE ISENÇÃO. A competência tributária, que é indelegável e privativa, é autorização constitucional para que o ente público institua o tributo. É prerrogativa do ente tributante conceder isenção aos tributos por ele instituídos, no exercício da competência tributária. DIFERENÇAS DE REMUNERAÇÃO. INCIDÊNCIA IRPF. As diferenças de remuneração recebidas pelos magistrados e membros do Ministério Público do Estado da Bahia, em decorrência da Lei Estadual da Bahia n° 8.730, de 08 de setembro de 2003, estão sujeitas à incidência do imposto de renda. DIFERENÇAS DE URV. JUROS MORATÓRIOS. ÔNUS DE COMPROVAR A INCIDÊNCIA E DEMONSTRAR OS VALORES INDEVIDAMENTE TRIBUTADOS. Não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função. Entretanto, cabe ao contribuinte demonstrar que ocorreu a incidência e o montante que foi indevidamente tributado, para efeito de exclusão dos juros da base de cálculo. IMPOSTO DE RENDA. ERRO DE INFORMAÇÃO DA FONTE PAGADORA. BOA-FÉ. EXCLUSÃO DA MULTA DE OFÍCIO. Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício. (Súmula Carf nº 73.)
Numero da decisão: 2002-008.365
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidades (Súmula Carf nº 2); na parte conhecida, rejeitar as preliminares, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para excluir do lançamento, a multa de ofício (Súmula Carf nº 73) e, das bases de cálculo os juros, no valor de R$ 37.633,73, em cada um dos anos-calendário. (documento assinado digitalmente) Marcelo de Sousa Sáteles - Presidente (documento assinado digitalmente) João Maurício Vital - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: João Maurício Vital, Marcelo Freitas de Souza Costa, André Barros de Moura, Marcelo de Sousa Sáteles (Presidente).
Nome do relator: JOAO MAURICIO VITAL
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ALEGAÇÃO DE OFENSA A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. O Carf não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula Carf nº 2.) COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA ATIVA. OUTORGA DE ISENÇÃO. A competência tributária, que é indelegável e privativa, é autorização constitucional para que o ente público institua o tributo. É prerrogativa do ente tributante conceder isenção aos tributos por ele instituídos, no exercício da competência tributária. DIFERENÇAS DE REMUNERAÇÃO. INCIDÊNCIA IRPF. As diferenças de remuneração recebidas pelos magistrados e membros do Ministério Público do Estado da Bahia, em decorrência da Lei Estadual da Bahia n° 8.730, de 08 de setembro de 2003, estão sujeitas à incidência do imposto de renda. DIFERENÇAS DE URV. JUROS MORATÓRIOS. ÔNUS DE COMPROVAR A INCIDÊNCIA E DEMONSTRAR OS VALORES INDEVIDAMENTE TRIBUTADOS. Não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função. Entretanto, cabe ao contribuinte demonstrar que ocorreu a incidência e o montante que foi indevidamente tributado, para efeito de exclusão dos juros da base de cálculo. IMPOSTO DE RENDA. ERRO DE INFORMAÇÃO DA FONTE PAGADORA. BOA-FÉ. EXCLUSÃO DA MULTA DE OFÍCIO. Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício. (Súmula Carf nº 73.) Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 05 0. 00 13 95 /2 00 9- 84 Fl. 222DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer parcialmente do recurso voluntário interposto, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidades (Súmula Carf nº 2); na parte conhecida, rejeitar as preliminares, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para excluir do lançamento, a multa de ofício (Súmula Carf nº 73) e, das bases de cálculo os juros, no valor de R$ 37.633,73, em cada um dos anos-calendário. (documento assinado digitalmente) Marcelo de Sousa Sáteles - Presidente (documento assinado digitalmente) João Maurício Vital - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: João Maurício Vital, Marcelo Freitas de Souza Costa, André Barros de Moura, Marcelo de Sousa Sáteles (Presidente). Relatório Trata-se de lançamento de Imposto de Renda de Pessoal Física incidente sobre diferença salarial decorrente da conversão dos rendimentos de Cruzeiro Real para Unidade Real de Valor (URV), paga aos magistrados do Estado da Bahia, nos anos de 2004, 2005 e 2006, em face da Lei Estadual nº 8.730, de 8 de setembro de 2003. O lançamento foi impugnado (e-fls. 61 a 88). Antes, porém, da apreciação da impugnação, a autoridade preparadora identificou (e-fl. 91 e 92) que não havia sido considerada, no lançamento, a sistemática de tributação de rendimentos recebidos acumuladamente, que implica na adoção extraordinária do regime de competência, tributando-se os valores com base nas tabelas e alíquotas vigentes quando eram devidos, e não quando foram recebidos pelo contribuinte. Determinou, pois, a realização de diligência para que o lançamento fosse ajustado e, após, reabrisse o prazo para manifestação do contribuinte. Saneada a questão da aplicação do regime de competência (e-fls. 100 e 101), deu- se ciência ao contribuinte para manifestação acerca dos novos cálculos (e-fl. 102). Apresentou- se, então, nova impugnação (e-fls. 104 a 149) que, julgada, foi considerada parcialmente procedente (e-fls. 151 a 156), ocasião em que o lançamento foi modificado para adotar os valores decorrentes da diligência que observou o regime de competência. Manejou-se recurso voluntário (e-fls. 164 a 200) em que se alegou: a) que a classificação dos rendimentos como isentos decorreu de informação fornecida pela fonte pagadora, o que exclui a aplicação de multa; b) a nulidade do lançamento porque deveria ter sido feito tendo em conta não os anos em que os rendimentos foram recebidos, de 2004 a 2006, mas mês a mês desde quando os rendimentos eram devidos, ou seja, de 1994 a 2001; c) que não incide Imposto de Renda sobre juros; Fl. 223DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 d) que os valores recebidos a título de diferença de Unidade Referencial de Valor – URV têm natureza indenizatória e, portanto, estariam isentos; e) que o tratamento tributário dado à verba paga aos magistrados da Bahia deveria, por analogia, ser o mesmo dispensado à igual verba paga aos magistrados federais; f) que a União não possui legitimidade tributária ativa, em face da destinação aos estados federados dos recursos provenientes do Imposto de Renda na Fonte incidente sobre rendimentos por eles pagos; g) a inconstitucionalidade do lançamento por ofensa ao princípio da isonomia. O julgamento foi convertido em diligência por meio da Resolução nº 2301- 000.978, de 6 de outubro de 2022, para que a autoridade preparadora instruísse os autos com a integralidade da decisão recorrida. Retornaram, os autos, com a diligência cumprida. É o relatório. Voto Conselheiro João Maurício Vital, Relator. O recurso é tempestivo e dele conheço, exceto quanto às alegações de inconstitucionalidades, por força da Súmula Carf nº 2. 1 Preliminares 1.1 DAS NULIDADES DO LANÇAMENTO O recorrente alegou que o lançamento seria nulo porque, ao se modificar os cálculos para aplicação do regime de competência, teria havido alteração de critério jurídico. Também alegou que a modificação não poderia ocorrer porque já estaria decaído o direito de constituir-se o crédito tributário. Na verdade, o critério jurídico não mudou, pois a tributação do rendimento recebido permaneceu com os mesmíssimos fundamentos. A única coisa que se alterou foi a aplicação das tabelas vigentes ao tempo em que os valores recebidos eram devidos, ao invés das tabelas vigentes quando do efetivo recebimento, conforme orientava o Parecer PGFN/CRJ/Nº 287, de 2009. E essa correção se deu na fase contenciosa, após a impugnação, com base no resultado de diligência sobre a qual o contribuinte pode se manifestar. Ao contrário do que apontou o recorrente, não houve novo lançamento, mas a correção do lançamento que havia sido efetuado dentro do prazo decadencial. Nos termos do art. 145 , inc. I, do Código Tributário Nacional – CTN, o lançamento regularmente notificado pode Fl. 224DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 ser alterado em virtude de impugnação, que foi o que de fato aconteceu. A decisão recorrida modificou o lançamento, fazendo-o se conformar com o resultado da diligência promovida. O recorrente também alegou que a Autoridade Lançadora teria errado ao estabelecer os valores recebidos como base de cálculo, sobre a qual aplicou a alíquota pertinente sem considerar os demais rendimentos e deduções constantes das declarações do contribuinte. Ora, trata-se de uma questão matemática comezinha: se os rendimentos declarados pelo contribuinte já atingiram a alíquota máxima e foram abatidas todas as deduções, o incremento na base de cálculo implica na mera aplicação dessa mesma alíquota, já que não havia alíquota maior e, obviamente, o aumento nos rendimentos tributáveis não implica redução de alíquota. Assim, ao aplicar a alíquota máxima à que já estava sujeito o contribuinte, em razão dos rendimentos declarados, mantidas todas as deduções constantes da declaração, a Autoridade Lançadora fez incidir o tributo somente na parcela incremental dos rendimentos. Afasto, pois, as nulidades apontadas. 1.2 DA LEGITIMIDADE ATIVA DA UNIÃO O recorrente alegou que, em face da destinação constitucional aos entes federativos do Imposto de Renda por eles retidos de seus servidores, a União não teria competência tributária. Ilustra seu argumento com decisão do Superior Tribunal de Justiça – STJ, não vinculante, que estabelece que a União não pode figurar no polo passivo de demandas promovidas por servidores públicos estaduais para obter isenção ou não incidência de Imposto de Renda. Percebo que o recorrente confunde a competência tributária e o dever de aplicação da norma tributária pelos entes federados. Ao excluir a União do polo passivo em demandas individuais acerca do Imposto de Renda, o STJ tão-somente esclareceu o óbvio: cabe ao estado federado assumir o ônus nas ações promovidas por seus servidores em que se pede a restituição de Imposto de Renda deles retido e que ficou em poder do estado-membro, e não da União. Isso não equivale, em absoluto, a atribuir a capacidade de legislar sobre o tributo, o que inclui o estabelecimento de hipóteses de isenção, que, nesse caso, é exclusivamente da União, consoante o inc. III do art. 153 da Constituição Federal. No mesmo sentido da decisão acostada pelo recorrente, o Supremo Tribunal Federal – STF, no julgamento do RE 684.169/RS pelo rito da repercussão geral, firmou a Tese nº 572, segundo a qual compete à Justiça comum estadual processar e julgar causas alusivas à parcela do imposto de renda retido na fonte pertencente ao Estado-membro, porque ausente o interesse da União. Ou seja, se o estado-membro reteve consigo o tributo, é ele quem tem que figurar no polo passivo da ação que busca a sua restituição, não tendo, a União, nenhum interesse processual, ainda que, no caso do Imposto de Renda, ela possua a competência tributária. Sobre a competência tributária, ela decorre de atribuição constitucional e independe da destinação do recurso, como bem esclarece o art. 6º do CTN e, combinado com seu parágrafo único. E essa competência é indelegável, como bem pronuncia o art. 7º daquele códex. Nego provimento ao recurso na matéria. Fl. 225DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 2 Mérito 2.1 DA NATUREZA INDENIZATÓRIA DOS VALORES RECEBIDOS A TÍTULO DE DIFERENÇA DE URV E DO TRATAMENTO ISONÔMICO ENTRE MAGISTRADOS ESTADUAIS E FEDERAIS Invoco, como meus fundamentos de decidir, o que consta do Acórdão nº 9202- 007.239, cuja situação é idêntica à dos autos: O apelo visa rediscutir a incidência do Imposto de Renda sobre diferenças de URV recebidas do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia. A matéria não é nova neste Colegiado. (...) Trata-se de Auto de Infração relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física dos anos- calendário de 2004, 2005 e 2006, tendo em vista a reclassificação, como tributáveis, de rendimentos declarados como isentos, recebidos do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia a título de “Valores Indenizatórios de URV”, em decorrência da Lei Estadual da Bahia nº 8.730, de 08/09/2003. As verbas ora analisadas constituem diferenças salariais verificadas na conversão da remuneração do servidor público, quando da implantação do Plano Real, portanto tais valores referem-se a salários (vencimentos) não recebidos ao longo dos anos. Nesse passo, o objetivo da ação judicial e/ou da lei do estado da Bahia foi simplesmente pagar ao Contribuinte aquilo que antes deixou de ser pago, que nada mais é que salário, portanto de natureza tributável. Assim, o recebimento da verba ora tratada configura acréscimo patrimonial e, consequentemente, sujeita-se à incidência do Imposto de Renda, consoante dispõe o art. 43 do CTN: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. § 1º A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. O dispositivo legal acima não deixa dúvidas acerca da abrangência da tributação do Imposto de Renda, abarcando qualquer evento que se traduza em aumento patrimonial, independentemente da denominação que seja dada ao ganho. Seguindo esta linha, a Lei nº 7.713, de 1988, assim dispõe: Art. 1º Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1º de janeiro de 1989, por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados pelo imposto de renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por esta Lei. Art. 2º O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos. Fl. 226DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 (...) § 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados. (...) § 4º A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título. (...)” (grifei) Quanto à alegação de violação ao princípio da isonomia, o Contribuinte traz à baila o fato de que o Supremo Tribunal Federal, em sessão administrativa, atribuiu natureza indenizatória ao Abono Variável concedido aos membros da Magistratura da União pela Lei nº 10.474, de 2002. Ademais, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, por meio do Parecer PGFN nº 529, de 2003, manifestou entendimento no sentido de que a verba em tela não estaria sujeita à tributação. Entretanto, a Resolução nº 245, do STF, bem como o Parecer da PGFN, se referem especificamente ao abono concedido aos Magistrados da União pela Lei nº 10.474, de 2002; e o que se discute no presente processo é se tal entendimento deve ser aplicado à verba recebida pelos membros do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia. Primeiramente, verifica-se que a posição do Supremo Tribunal Federal – STF sobre a natureza do Abono Variável atribuído aos Magistrados da União foi definida em sessão administrativa e expedida por meio de Resolução, e não em sessão de julgamento daquela Corte e, assim, não se trata de uma decisão judicial, cujos efeitos são bem distintos dos de uma resolução administrativa. Destarte, obviamente que a Resolução do STF nunca vinculou a Administração Tributária da União. Com o advento do Parecer PGFN/Nº 529, de 2003, da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro da Fazenda, portanto com força vinculante em relação aos Órgãos da Administração Tributária, concluiu-se que o Abono Variável de que trata o art. 2º da Lei nº 10.474, de 2002, teria natureza indenizatória. Entretanto, dito parecer é claro quanto aos limites desse entendimento, conforme será demonstrado na sequência. O parecer destaca que o Superior Tribunal de Justiça – STJ consolidou entendimento no sentido de que abonos recebidos em substituição a aumentos salariais sofrem a incidência do Imposto de Renda. Após, faz a ressalva de que, segundo entendimento dessa mesma Corte, nos casos de abono concedido como reparação pela supressão ou perda de direito, ele tem natureza indenizatória. Ainda segundo o parecer da PGFN, seria este o entendimento do STF, manifestado por meio da Resolução nº 245, de 2002, relativamente ao abono variável e provisório previsto no art. 6º da Lei nº 9.655, de 1998, com a alteração estabelecida no art. 2º da Lei nº 10.474, de 2002. Assim, claro está que o Parecer da PGFN somente reconheceu a natureza indenizatória do Abono Variável, previsto nas Leis nºs 9.655, de 1998, e 10.474, de 2002, acolhendo entendimento do STF, no sentido de que tal verba destinar-se-ia a reparar direito. Destarte, a Resolução nº 245, do STF, não possui efeitos de decisão judicial, e o Parecer PGFN/Nº 529, de 2003, apenas reconhece a natureza indenizatória do abono concedido aos Magistrados da União, acatando interpretação do STF quanto à natureza reparatória, Fl. 227DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 especificamente para esse abono. Portanto, ambos os atos alcançam apenas o abono previsto no art. 6º da Lei nº 9.655, de 1998, com a alteração estabelecida no art. 2º da Lei nº 10.474, de 2002. Ademais, a Resolução nº 245, do STF, excluiu do abono a verba referente à diferença de URV, o que evidencia que esta não tem natureza indenizatória, mas sim de recomposição salarial. Confira-se a manifestação do Superior Tribunal de Justiça, por meio de voto da Ministra Eliana Calmon, reconhecendo a falta de identidade entre o abono variável tratado na Resolução e as diferenças de URV: “TRIBUTÁRIO – IMPOSTO DE RENDA – DIFERENÇAS ORIUNDAS DA CONVERSÃO DE VENCIMENTOS DE SERVIDOR PÚBLICO ESTADUAL EM URV – VERBA PAGA EM ATRASO – NATUREZA REMUNERATÓRIA – RESOLUÇÃO 245/STF – INAPLICABILIDADE. 1. As diferenças resultantes da conversão do vencimento de servidor público estadual em URV, por ocasião da instituição do Plano Real, possuem natureza remuneratória. 2. A Resolução Administrativa n. 245 do Supremo Tribunal Federal não se aplica ao caso, pois faz referência ao abono variável concedido aos magistrados pela Lei n. 9.655/98. Ademais, não se trata de decisão proferida em ação com efeito erga omnes, de modo que não pode ser considerada como fato constitutivo, modificativo ou extintivo de direito suficiente para influir no julgamento da presente ação. 3. Agravo regimental não provido." (STJ, AgRg no Ag 1285786/MA, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 20/05/2010) E também o Ministro Dias Toffoli, do Supremo Tribunal Federal, em decisão no Recurso Extraordinário n.º 471.115: “Os valores assim recebidos pelo recorrido decorrem de compensação pela falta de oportuna correção no valor nominal do salário, quando da implantação da URV e, assim, constituem parte integrante de seus vencimentos. As parcelas representativas do montante que deixou de ser pago, no momento oportuno, são dotadas dessa mesma natureza jurídica e, assim, incide imposto de renda quando de seu recebimento. No que concerne à Resolução no. 245/02, deste Supremo Tribunal Federal, utilizada na fundamentação do acórdão recorrido, tem-se que suas normas a tanto não se aplicam, para o fim pretendido pelo recorrido (...)” (STF, Recurso Extraordinário n.º 471.115, Ministro Relator Dias Toffoli, julgado em 03/02/2010) Assim, não há como estender-se o alcance dos atos legais acima referidos para verbas distintas, concedidas para outro grupo de servidores, por meio de ato específico, diverso daqueles referidos na Resolução do STF e no Parecer da PGFN. Com efeito, a norma que concede isenção deve ser interpretada sempre literalmente, conforme inciso II, do art. 111, do CTN. Ademais, o mesmo código veda o emprego da analogia ou de interpretações extensivas para alcançar sujeitos passivos em situação supostamente semelhante, o que implicaria concessão de isenção sem lei federal própria, o que ofenderia o § 6º, do art. 150, da Constituição Federal, e o art. 176, do CTN. Destarte, a verba em exame deve ser efetivamente tributada. Fl. 228DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 Ressalte-se que a verba ora analisada já foi objeto de inúmeros julgamentos pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, citando-se como exemplo a oportunidade em que se deu provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, por meio do Acórdão nº 9202003.585, de 03/03/2015, assim ementado: "ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Exercício: 2005, 2006, 2007 IRPF. VALORES INDENIZATÓRIOS DE URV, CLASSIFICADOS A PARTIR DE INFORMAÇÕES PRESTADAS PELA FONTE PAGADORA. INCIDÊNCIA. Incide o IRPF sobre os valores indenizatórios de URV, em virtude de sua natureza remuneratória. Precedentes do STF e do STJ. Recurso especial provido." A decisão foi assim registrada: "Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso especial da Fazenda, determinando o retorno dos autos à turma a quo, para analisar as demais questões trazidas no recurso voluntário do contribuinte. Vencido o Conselheiro Marcelo Oliveira, que votou por negar provimento ao recurso. Fez sustentação oral o Dr. Marcio Pinto Teixeira, OAB/BA nº 23.911, patrono da recorrida. Defendeu a Fazenda Nacional a Procuradora Dra. Patrícia de Amorim Gomes Macedo." Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional e, no mérito, dou-lhe provimento, com retorno dos autos ao Colegiado de origem, para apreciação das demais questões constantes do Recurso Voluntário. Em síntese, o fato de uma lei estadual atribuir caráter indenizatório a uma verba nitidamente salarial, ainda que paga a destempo, não afasta a verdadeira natureza de renda proveniente do trabalho. E acerca da aplicação isonômica entre magistrados estaduais e federais, ressalvado o meu entendimento pessoal, há o Parecer PGFN/Nº 529, de 2003, que vincula este colegiado e que, adotando interpretação do Superior Tribunal Federal – STF, atribui caráter isentivo apenas às verbas pagas aos magistrados federais em decorrência das leis nº 9.655, de 1998, e nº 10.474, de 2002. 2.2 TRIBUTAÇÃO DOS JUROS MORATÓRIOS Quanto à incidência tributária sobre os juros de mora, o Supremo Tribunal Federal – STF, no julgamento do RE 855091 (Tema 808), sob o rito de repercussão geral, firmou a tese de que “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função”, sendo, pois, de observância obrigatória. O recorrente alegou a incidência de imposto de renda sobre os juros recebidos e apresentou discriminação das verbas (fls. 96 a 99). De fato, ali se constata que, do montante recebido nos anos de 2004, 2005 e 2006, R$ 112.901,18 corresponderam a juros, sendo R$ 37.633,73 em cada um dos anos-calendário, valores esses que deverão ser excluídos das bases de cálculo anuais. Fl. 229DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 2002-008.365 - 2ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 18050.001395/2009-84 2.3 EXIGÊNCIA DE MULTA O recorrente alega, subsidiariamente, que, dado que foi induzido a erro pela fonte pagadora, que informou serem isentos os rendimentos pagos, inclusive com base em lei do ente federado, não deveria incidir multa de ofício e juros de mora sobre o tributo lançado. Entendo que o recorrente está correto ao afirmar que teria sido levado a erro pelas informações fornecidas pela fonte pagadora (fls. 17 a 19), bem como por todo o contexto em que o pagamento da verba se deu. Por conseguinte, quanto à incidência de multa de ofício, aplica-se o que dispõe a Súmula Carf nº 73: Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento de multa de ofício. Conclusão Voto por conhecer, em parte, do recurso, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade, rejeitar-lhe as preliminares e dar-lhe parcial provimento para excluir, do lançamento a multa de ofício (Súmula Carf nº 73) e, das bases de cálculo, R$ 37.633,73 em cada um dos anos-calendário. (documento assinado digitalmente) João Maurício Vital Fl. 230DF CARF MF Original

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10443004 #
Numero do processo: 10880.995861/2012-05
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. CARACTERIZAÇÃO Os embargos de declaração só se prestam para sanar obscuridade, omissão, contradição ou erro material porventura existente no Acórdão, não servindo para rediscussão de matéria já julgada pelo colegiado no recurso. Configurada a omissão na decisão recorrida, acolhem-se os embargos de declaração sem efeitos infringentes para rejeitar a conversão do julgamento em diligência.
Numero da decisão: 3201-011.883
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para rejeitar a proposta de realização de diligência em razão da ausência de elementos probatórios indicativos do direito pleiteado. (documento assinado digitalmente) Helcio Lafeta Reis - Presidente (documento assinado digitalmente) Mateus Soares de Oliveira - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Marcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Mateus Soares de Oliveira (Relator) , Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Ricardo Sierra Fernandes, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcos Antonio Borges, o conselheiro(a) Ana Paula Pedrosa Giglio, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto.
Nome do relator: MATEUS SOARES DE OLIVEIRA
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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-05-10T13:09:43Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-05-10T13:09:43Z; Last-Modified: 2024-05-10T13:09:43Z; dcterms:modified: 2024-05-10T13:09:43Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-05-10T13:09:43Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-05-10T13:09:43Z; meta:save-date: 2024-05-10T13:09:43Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-05-10T13:09:43Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-05-10T13:09:43Z; created: 2024-05-10T13:09:43Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2024-05-10T13:09:43Z; pdf:charsPerPage: 1857; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-05-10T13:09:43Z | Conteúdo => S3-C 2T1 MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10880.995861/2012-05 Recurso Embargos Acórdão nº 3201-011.883 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 18 de abril de 2024 Embargante SELLER CONSULTORIA IMOBILIARIA EREPRESENTACOES LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. CARACTERIZAÇÃO Os embargos de declaração só se prestam para sanar obscuridade, omissão, contradição ou erro material porventura existente no Acórdão, não servindo para rediscussão de matéria já julgada pelo colegiado no recurso. Configurada a omissão na decisão recorrida, acolhem-se os embargos de declaração sem efeitos infringentes para rejeitar a conversão do julgamento em diligência. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para rejeitar a proposta de realização de diligência em razão da ausência de elementos probatórios indicativos do direito pleiteado. (documento assinado digitalmente) Helcio Lafeta Reis - Presidente (documento assinado digitalmente) Mateus Soares de Oliveira - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antonio Borges (suplente convocado), Marcio Robson Costa, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Mateus Soares de Oliveira (Relator) , Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Ricardo Sierra Fernandes, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcos Antonio Borges, o conselheiro(a) Ana Paula Pedrosa Giglio, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 99 58 61 /2 01 2- 05 Fl. 333DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3201-011.883 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.995861/2012-05 Relatório Tratam-se de Embargos Declaratórios interpostos sustentando omissão do julgado referente a pedido de perícia formulado em sede de Recurso Voluntário. Em sede de juízo de admissibilidade restou acolhida a pretensão recursal da parte para que seja suprida a omissão referente ao pedido de diligência. A origem deste feito remonta ao Despacho Decisório nº 41095484 que não homologou a compensação declarada por meio do PER/DCOMP nº 18028.57766.141010.1.3.04- 8049, cuja pretensão era a compensação de débito decorrente de suposto pagamento a maior de PIS/Pasep (cód. 6912), referente ao dezembro de 2009 e efetuado em 22/01/2010, no importe de R$ 38.161,66. Na sessão de julgamento que resultou na prolação do Acórdão nº 3201-007.601, a turma, por unanimidade, negou provimento ao Recurso Voluntário por acompanhar o voto do Ilustre Conselheiro Relator no sentido de falta de provas do alegado crédito por parte do recorrente para fins da referida compensação. Portanto, a matéria que será analisada é a análise do pedido de diligência. Eis o relatório. Voto Conselheiro Mateus Soares de Oliveira, Relator. 1 Do Conhecimento. O Recurso é tempestivo e reúne as demais condições de admissibilidade, motivo pelo qual dele tomo conhecimento. 2 Do Mérito. Para fins de análise do objeto deste recurso, necessário trazer a delimitação da matéria a ser julgada, definida em sede da decisão de admissibilidade deste recurso, a qual assim se posicionou: Vê-se que o Relator expressamente consignou não haver nos autos provas do direito reclamado, destacando, inclusive, que a Embargante não acostou “nenhum detalhamento sobre a origem exata dos créditos e sobre sua quantidade e qualidade”, bem como que a planilha anexada aos autos sequer demonstraria a razão pela qual os tributos foram supostamente recolhidos a maior. Contudo, o pedido de diligência foi expressamente declinado pela Embargante no seu recurso voluntário, motivo pelo qual deveria o Relator tê-lo apreciado, ainda que para negá-lo, se assim entendesse. Diante Fl. 334DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3201-011.883 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.995861/2012-05 do exposto, com base nas razões acima expostas e com fundamento no art. 65, § 3º, do Anexo II do RICARF, ACOLHO os Embargos de Declaração opostos. Compulsando os autos observa-se que o recorrente apresentou pedido de diligencia tanto na manifestação de inconformidade quanto no Recurso Voluntário. É fato que tal pleito somente se justifica se o contribuinte apresentar no processo elementos e provas que venham a subsidiá-lo. Os argumentos sustentando em sede da decisão recorrida para fins de negativa da manifestação de inconformidade pautaram-se, basicamente em: - que o contribuinte teria formulado a retificação após o despacho decisório; - não teria restado comprovado documentalmente o crédito. Por mais que se compartilhe do entendimento de que, uma vez acompanhado de documentos de ordem fiscal e contábil, ser perfeitamente possível retificar DCTF após o despacho decisório e, eventualmente reconhecer créditos, é fato que, caso a documentação não esteja clara e inequívoca, resta inviável reconhecer a liquidez e certeza para fins de reconhecimento de direito creditório nos termos do artigo 170 do CTN. E foi justamente o que aconteceu no presente caso, muito embora o recorrente tenha anexado em sua manifestação de inconformidade os seguintes documentos: - DACON Original. Número da Declaração: 18028.57766.141010.1.3.04-8049. Transmitida aos 14/10/2010; - PERDCOMP Original. Data de Criação: 29/09/2010. PIS. Período de Apuração: 31/12/2009. Data de Arrecadação: 22/01/2010. R$ 63.250,00. - PLANILHA - Demonstração do Cálculo de PIS/COFINS – Recolhimento. - Comprovante de Arrecadação do valor de R$ 63.250,00. - DCTF de Dezembro de 2009. Número da Declaração: 1002.009.2010.1820401713- Número do Recibo: 04.61.03.89.01-04- Data de Recepção: 09/11/2010. - DACON de Dezembro de 2009 a qual foi indicado justamente o valor recolhido pelo contribuinte e declarado em DCTF. - DCTF Retificadora de Dezembro de 2009. Número do Recibo da Declaração Retificada: 04.61.03.89.01-04. - DACON Retificadora de Dezembro de 2009. N° Recibo do Demonstrativo Retificado: 37.69.95.23.81.49 Antes do julgamento pela DRJ apresentou em peticionamento apartado o seu Balanço Patrimonial do período de 2009. Como muito bem registrado em sede do Recurso Voluntário este documento não está totalmente legível. Fl. 335DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3201-011.883 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10880.995861/2012-05 O colegiado recorrido, inicialmente através do nobre Conselheiro Relator, analisou a documentação referida. E concluíram pela falta de provas. Mas é fato que não houve menção expressa ao pedido de diligência em sede do Acórdão recorrido. 3 Do Dispositivo. Isto posto, conheço do recurso, acolho os embargos sem efeitos infringentes para rejeitar a proposta de realização de diligência em razão da ausência de elementos probatórios indicativos do direito pleiteado. (documento assinado digitalmente) Mateus Soares de Oliveira Fl. 336DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13054.000839/99-50
Data da sessão: Sat May 03 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação: Mon May 05 00:00:00 UTC 2008
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/07/1999 a 30/09/1999 IPI. RESSARCIMENTO. JUROS SELIC. Inexiste previsão legal para atualização dos valores objeto de ressarcimento. Recurso Especial do Procurador Provido
Numero da decisão: CSRF/02-03.047
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por voto de qualidade, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Gileno Gurjão Barreto, Maria Teresa Martinez Lopez, Dalton César Cordeiro de Miranda, Leonardo Siade Manzan, Manoel Coelho Arruda Junior, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Valmir Sandri.
Matéria: IPI- processos NT - ressarc/restituição/bnf_fiscal(ex.:taxi)
Nome do relator: JOSEFA MARIA COELHO MARQUES
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CSFtF/T02 Fls. 272 '4.11. "k% two ;ft MINISTÉRIO DA FAZENDA U'Iji •zt CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS SEGUNDA TURMA Processo n° 13054.000839/99-50 Recurso n° 204- 126.948 Especial do Procurador Matéria RESSARCIMENTO DE IPI Acórdão e 02-03.047 Sessão de 3 de maio de 2008 Recorrente FAZENDA NACIONAL Interessado Hartz Mountain Ltda. (nova denominação de Pet Products Artefatos de Couro Ltda.) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/07/1999 a 30/09/1999 IPI. RESSARCIMENTO. JUROS SELIC. Inexiste previsão legal para atualização dos valores objeto de ressarcimento. Recurso Especial do Procurador Provido Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por voto de qualidade, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Gileno Gurjão Barreto, Maria Teresa Martinez Lopez, Dalton César Cordeiro de Miranda, Leonardo Siade Manzan, Manoel Coelho Arruda Junior, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Valmir Sandri. ANT 10 JOSÉ PRAGA P SO Á • Pre 'dente (211(04A,CoL SE A MARIA COELHO MARQUES Relatora 25 MAI 2009 . . Processo n° 13054.000839/99-50 CSRPT02 Acórdão n.° 02-03.047 Eis. 273 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Antonio Carlos Atulim, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Henrique Pinheiro Torres, Julio Cesar Vieira Gomes e Elias Sampaio Freire. Relatório Trata-se de recurso do procurador (fls. 227 a 234) apresentado em 10 de maio de 2006 contra o Acórdão ti° 204-00.357 (fls. 217 a 223), da 4° Câmara do 2° Conselho de Contribuintes, que, relativamente a pedido de ressarcimento de créditos de IPI, concedeu a incidência de juros Selic, nos seguintes termos: "NORMAS PROCESSUAIS. RESSARCIMENTO. TAXA SELIC. O ressarcimento é uma espécie do gênero restituição, conforme já decidido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (Acórdão CSRF/02.0.708), pelo que deve ser aplicado o disposto no art. 39, ,§1 40 da Lei n° 9.250/95, aplicando-se a Taxa Selic a partir do protocolo do pedido. Recurso provido." O recurso foi admitido pelo despacho de fls. 233 e 234. Segundo a Recorrente, teria havido desrespeito à legislação tributária em relação à incidência da taxa Selic ao valor do ressarcimento de IPI. Alegou que haveria uma grande diferença entre ressarcimento de IPI e restituição de indébito, em razão de aquele referir-se a incentivo à exportação e esta a devolução de tributo pago a maior ou indevidamente. A atualização monetária, ademais, dependeria de regulação legal, não cabendo nos casos de escrituração de créditos escriturais, conforme acórdão do Superior Tribunal de Justiça citado. A Interessada não apresentou contra-razões, mas apresentou recurso especial (fls. 240 a 245), cuja admissão foi denegada pelo despacho de fl. 265. É o relatório. Voto Conselheira JOSEFA MARIA COELHO MARQUES, relatora O recurso é tempestivo e satisfaz os demais requisitos de admissibilidade, dele devendo-se tomar conhecimento. Tratando-se da incidência de juros Selic sobre o valor do ressarcimento, deve-se notar que tanto o art. 66 da Lei n2 8.383, de 1991, quanto o art. 74 da Lei n 9.430, de 1996, 2 • . • . • Processo n° 13054.000839/99-50 CSRF/T02 Acórdão n.• 02-03.047 Fls. 274 referem-se à possibilidade de compensação, relativamente a tributos e contribuições pagos indevidamente ou a maior. A possibilidade de compensação relativa aos valores objeto de ressarcimento de IPI não foi inicialmente aventada pela Portaria MF tf 38, de 1997, conforme demonstra a reprodução do seu art. 42: "Art. 4° O crédito presumido será utilizado pelo estabelecimento produtor exportador para compensação com o IPI devido nas vendas para o mercado interno, relativo a períodos de apuração subseqüentes ao mês a que se referir o crédito. § I° Na hipótese da apuração centralizada, o crédito presumido, apurado pelo estabelecimento matriz, que não for por ele utilizado, poderá ser transferido para qualquer outro estabelecimento da empresa para efeito de compensação com o IPI devido nas operações de mercado interno. § 2° A transferência de crédito presumido de que trata o parágrafo anterior será efetuada através de nota fiscal, emitida pelo estabelecimento matriz, exclusivamente para essa finalidade. § 3° No caso de impossibilidade de utilização do crédito presumido na forma do capuz' ou do § I°, o contribuinte poderá solicitar, à Secretaria da Receita Federal, o seu ressarcimento em moeda corrente. § 4° O pedido de ressarcimento será apresentado por trimestre- calendário, em formulário próprio, estabelecido pela Secretaria da Receita FederaL § 5° O ressarcimento em moeda corrente, na hipótese de apuração centralizada, será efetuado ao estabelecimento matriz. § 6° Constitui requisito para a fruição do crédito presumido a inexistência de débito relacionado com tributos ou contribuições federais de responsabilidade da empresa." Da mesma forma como ocorria com os demais créditos de IPI, o crédito presumido deveria ser objeto de pedido de ressarcimento em espécie, conforme já previsto no art. 4 da Lei n0 9.363, de 1996: "Art. 4° Em caso de comprovada impossibilidade de utilização do crédito presumido em compensação do Imposto sobre Produtos Industrializados devido, pelo produtor exportador, nas operações de venda no mercado interno, far-se-á o ressarcimento em moeda corrente. Parágrafo único. Na hipótese de crédito presumido apurado na forma do §2° do art. 2°, o ressarcimento em moeda corrente será efetuado ao estabelecimento matriz da pessoa jurídica." O termo "ressarcimento" sempre foi utilizado pela legislação com o complemento "em espécie", não havendo que se falar, em principio, em outra modalidade de ressarcimento. 40 3 • 1. • Processo n° 13054.000839/99-50 CSRF/T02 Acórdão n.° 02-03.047 Fls. 275 "Ressarcimento em espécie", portanto, é uma solução específica, adotada no âmbito da legislação do IPI, como solução para o acúmulo de créditos escriturais. A não ser pelo fato de o devedor ser o Fisco, não há outras semelhanças com a restituição, que cabe quando há pagamento indevido ou a maior do que o devido. Menos semelhanças ainda há em relação aos ressarcimentos decorrentes de incentivos fiscais, em que há uma renúncia fiscal, sendo incorreta a afirmação de que ressarcimento seria espécie em relação à qual a restituição seria gênero. Voltando à questão da compensação, a IN SRF n 21, de 1997, em seu art. 3, III, previu a possibilidade de compensação dos créditos objetos de pedidos de ressarcimento em espécie do IPI. Foi o primeiro ato da Secretaria da Receita Federal a prever a modalidade de "ressarcimento, sob a forma de compensação". A previsão legal para a incidência de juros Selic, por sua vez, somente se refere aos casos de restituição. Ao mencionar a compensação (art. 39, § 41, é claro que o dispositivo refere-se aos valores que poderiam ser restituídos, não permitindo interpretação extensiva. O texto da Lei if 9.250, de 1995, é claro, não havendo como aplicar por analogia aquele dispositivo ao caso do ressarcimento. A data prevista para o início da incidência dos juros é a do pagamento indevido ou a maior do que o devido, data essa que somente pode ser identificada se se tratar de pedido de restituição. A incidência dos juros Selic a partir da data de protocolo do processo de pedido de ressarcimento é critério que não consta da legislação, o que reforça a tese de que os juros não podem incidir, nesse caso. Portanto, não existe previsão legal para a incidência dos juros ao caso de ressarcimento de créditos de IPI. Quanto ao principio da vedação ao enriquecimento ilícito, não se aplica ao caso dos autos, uma vez que o ressarcimento de crédito presumido de IPI não corresponde à devolução de numerário do contribuinte, mas de pagamento em espécie relativo a incentivo fiscal. Dessa forma, a União não enriquece ilicitamente ao deixar de pagar ao contribuinte atualização monetária para qual não existe previsão legal. Tampouco há que se falar em ofensa aos demais princípios constitucionais citados, uma vez que se trata, precipuamente, de aplicar o princípio da legalidade, o que não poderia ofender à moralidade, à isonomia ou à eqüidade. Com essas considerações, voto por dar provimento ao recurso. Sala de Sessões, 3 de maio de 2008. QP0,6viin. SEF MARIA COELHO MARVIEr 4 Page 1 _0038700.PDF Page 1 _0038900.PDF Page 1 _0039100.PDF Page 1

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