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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
4641104 #
Numero do processo: 36266.000911/2007-48
Data da sessão: Thu Oct 29 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Thu Oct 29 00:00:00 UTC 2009
Ementa: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Período de apuração: 01/1012000 a 30/12/2005 CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. FALTA DE CARACTERIZAÇÃO DO VINCULO EMPREGATICIO. NULIDADE DO LANÇAMENTO. O lançamento deve comprovar, de forma explicita e individualizada, a existência dos pressupostos legais da relação empregatícia, sob pena de sua nulidade por ausência de comprovação do fato gerador do tributo, e cerceamento do direito de defesa do contribuinte, nos termos do art. 59, inciso II, do Decreto n°. 70.235/72. Processo Anulado. Crédito Tributário Exonerado.
Numero da decisão: 2301-000.742
Decisão: ACORDAM os membros da Terceira Câmara, da Segunda Seção de Julgamentos, por maioria de votos em anular o auto de infração/lançamento, nos termos do voto divergente vencedor que presentado pelo Conselheiro Edgar Silva Vidal. Vencida a relatora.
Nome do relator: Bernadete de Oliveira Barros
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FALTA DE CARACTERIZAÇÃO DO VINCULO EMPREGATICIO. NULIDADE DO LANÇAMENTO. O lançamento deve comprovar, de forma explicita e individualizada, a existência dos pressupostos legais da relação empregatícia, sob pena de sua nulidade por ausência de comprovação do fato gerador do tributo, e cerceamento do direito de defesa do contribuinte, nos termos do art. 59, inciso II, do Decreto n°. 70.235/72. Processo Anulado. Crédito Tributário Exonerado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos: • 1 Processo n° 36266.000911/2007-48 S2-C3TI Acórdão n.° 2301-00.742 Fl. 244 ACORDAM os membros da Terceira Câmara, da Segunda Seção de Julgamentos, por maioria de votos em anular o auto de infração/lançamento, nos termos do voto divergente vencedor que presentado pelo Conselheiro Edgar Silva Vidal. Vencida a relatora. JULIO VIEIRA GIES - Presidente. der El) 17. L VID — Redator Designado. 3. BERNADETE DE OLIVEIRA BARROS — Relatora. Participaram do julgamento os conselheiros: Bemadete de Oliveira Barros, Leonardo Henrique Pires Lopes, Damião Cordeiro de Moraes, Edgar Silva Vida! (suplente), Francisco de Assis de Oliveira Júnior, Julio César Vieira Gomes (presidente). Fez sustentação oral o advogado da recorrente Dr. Edson Baldoino Junior, OAB/SP 162589. Relatório Trata-se de Auto de Infração, lavrado em 18/12/20064 por ter a empresa acima identificada deixado de lançar em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos, infringindo, dessa forma, o art. 32, inciso II, da Lei 8.212/99, c/c o art. 225, inciso II, §§ 13 a 17, do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto 3.048/99. Conforme Relatório Fiscal da Infração (fls. 11 a 13), a empresa deixou de lançar mensalmente, em títulos próprios de sua contabilidade, os valores referentes aos pagamentos efetuados a segundos considerados empregados da recorrente pela fiscalização, bem como os pagamentos de pró-labore realizados de forma dissimulada por meio de empresa interposta. A autuada impugnou o débito (fls. 39/40) alegando, em síntese, que discorda das conclusões fiscais e que apresentará posteriormente documentos hábeis a permitir uma serena conclusão por parte da autoridade julgadora. A Secretaria da Receita Previdenciária, por meio da DN 21.002/0097/2007 (fls. 54 a 63), julgou a autuação procedente, defendendo que o auto de infração foi lavrado de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam o assunto e entendendo ser irrelevante a asserção constante da peça impugnatória de que seriam posteriormente acostados aos autos documentos hábeis a permitir uma serena conclusão por parte da autoridade julgadora, já que, até a emissão da decisão, não foram apresentados novos documentos. 2 • Processo n°36266.000911/2001-48 82-C3T1 Acórdão n.° 2301-00.742 Fl. 245 Inconformada com a Decisão, a autuada interpôs recurso voluntário tempestivo (fls. 66 a 72) alegando, em síntese, o que se segue. Preliminarmente, alega nulidade do lançamento por não preenchimento de diversos requisitos e exigências, inclusive formais, e requer o sobrestamento do julgamento do auto em decorrência da íntima relação com o recurso apresentado em NFLD correlata, defendendo que o acessório deve seguir o principal. Junta cópia do recurso apresentado no processo que discute a NFLD 35.840.256-5, entendendo que o arcabouço argume,ntativo levantado em sede recursal da referida notificação tem o condão de macular a validade da presente autuação quando de sua apreciação pelo Conselho. Finaliza afirmando que se espera o acolhimento de suas argüições ainda em sede de primeira instância, tanto por falta de atendimento a rigores formais, quanto pela nítida falta de certeza e de liquidez neste AI, encerrando-se desde logo a controvérsia instaurada - nestes autos administrativos. É o relatório. Voto Vencido Conselheira BERNADETE DE OLIVEIRA BARROS, Relatora O recurso é tempestivo e os pressupostos de admissibilidade foram cumpridos. Preliminarmente, a recorrente alega nulidade do lançamento por não preenchimento de diversos requisitos e exigências, inclusive formais e, em suas considerações finais, insiste em afirmar que houve falta de atendimento a rigores formais e falta de certeza e de liquidez neste AI. No entanto, apenas alega, mas não aponta quais seriam esses requisitos não preenchidos ou os rigores formais não atendidos. Verifica-se, ao contrário do que afirma a recorrente, que o auto foi lavrado de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam a matéria, tendo o agente autuante identificado, de forma clara e precisa, a obrigação acessória descumprida e os fundamentos legais da autuação e da penalidade aplicada. A autuada requer, ainda, o julgamento em conjunto com o recurso interposto pela recorrente contra a decisão proferida nos autos da NFLD 35.840.256-5, entendendo que o arcabouço argumentativo levantado em sede recursal da referida notificação tem o cundão de macular a validade da presente autuação quando de sua apreciação pelo Conselhi 3 • • • Processo n°36266.0009111200748 S2-C3T1 - Acórdão n, 2301-00.742 Fl. 246 De fato, o auto objeto da discussão no presente processo administrativo foi lavrado por ter a empresa deixado de registrar, em títulos próprios de sua contabilidade, os pagamentos de remuneração dos segurados caracterizados empregados e dos pro-labores, realizados por meio de empresa interposta, sendo que as contribuições incidentes sobre tais pagamentos foram objeto da NFLD 35.840.256-5. Porém, cumpre informar que o processo que discute a referida NFLD já foi objeto de análise por esta Conselheira, que proferiu o voto no sentido de conhecer do recurso, reconhecer a decadência parcial para excluir do lançamento os valores coues tiondentes às competências 10/2000 e 11/2000, rejeitar as demais preliminares e, no mérito, negar-lhe provimento. Assim, entendo que os argumentos levantados em sede recursal nos autos da NFLD 35.840.256-5 não tem o condão de macular a validade da presente autuação. Dessa forma, o agente fiscal, ao constatar a ocorrência do fato gerador da contribuição previdenciária, tendo em vista a existência dos elementos caracterizadores da relação de emprego e a verificação de pagamento dissimulado de pró-labore, e a falta do recolhimento da contribuição devida incidente sobre a remuneração paga a segurado empregado e contribuinte individual, lavrou corretamente a referida NFLD, como também lavrou o competente Auto de Infração pelo não registro, em títulos próprios da contabilidade, das remunerações pagas a todos os segurados a serviço da empresa, consoante determinação expressa no art. 32, inciso II, da Lei 8.212/91: 4r432. A empresa é também obrigada a 11- lançar mensalmente em titulas próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos; Assim, houve infração à legislação previdenciária. E, como não é facultado ao servidor público eximir-se de aplicar uma lei, a Autoridade Fiscal, ao constatar o descumprimento de obrigação acessória, lavrou corretamente o presente auto, em observância ao art. 33 da Lei 8212/99 e art. 293 . do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto 3.048/99: Art.293. Constatada a ocorrência de infração a dispositivo deste Regulamento, a fiscalização do Instituto Nacional do Seguro Social lavrará, de imediato, auto-de-infração com discriminação clara e precisa da infração e das circunstâncias em que foi praticada, dispositivo legal infringido e a penalidade aplicada e os critérios de sua gradação, indicando local, dia, hora de sua lavratura, observadas as normas fixadas pelos órgãos competentes. ^ 4 Processo n8 36266.000911/200748 52-C3T1 Acórdão n.° 2301-00.742 Fl. 247 Nesse sentido e considerando tudo o mais que dos autos consta; Voto por CONHECER DO RECURSO para, no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO É como voto. Sala das Sessões, em 29 de outubro de 2009 .3 C- BERNADETE DE OLIVEIRA BARROS, Relatora Voto Vencedor Conselheiro, EDGAR SILVA VIDAL, Redator designado Com todo o respeito, discordo da nobre Relatora. Trata-se de crédito previdenciário lançado pelo Auto de Infração n° 37.014.081-8, por descumprimento de obrigação acessória, por ter a empresa deixado de registrar mensalmente, em títulos próprios de sua contabilidade, os valores referentes aos pagamentos efetuados a pessoas fisicas que lhe prestaram serviços por intermédio de pessoas jurídicas, consideradas segurados empregados, e os pagamentos aos sócios da própria recorrente, realizados por intermédio de empresa interposta, considerados pró-labore pela fiscalização. O Recurso n° 152460 da recorrente, relativo à NFLD n° 35.840,256-5, foi anulado por vicio material, considerando, que no lançamento não ficou caracterizado o vinculo empregaticio, nos termos do artigo 3° da CLT. Referida omissão afronta de forma flagrante os preceitos contidos no artigo 142, do Código Tributário Nacional que, ao atribuir a competência privativa do lançamento a autoridade administrativa, igualmente, exige que nessa atividade o fiscal autuante descreva e comprove a ocorrência do fato gerador do tributo lançado. No mesmo sentido, o artigo 50, da Lei n° 9.784/99, estabelece que os atos administrativos devem conter motivação clara, explicita e congruente, sob pena de nulidade. Considerando que o lançamento principal foi anulado por vício material, entendo que a mesma solução deva ser dada ao , Auto de Infração por descumprimento de obrigação acessória. Nesse contexto, deve ser declarada a nulidade do lançamento, por vicio material, em observância à legislação de regência, mais precisamente dos artigos do CTN, e da Lei n°. 9.784/99 encimados, uma vez que essas omissões contaminam a exigência fiscal, tornando-a precária, não lhe oferecendo certeza ou liquidez, princip Mente pelo fato de se -mostrarinsanável e por cercear o direito &defesa darecorrente. Processo n° 36266.000911/200748 S2-C3T1 Acórdão n.° 2301-00.742 Fl. 248 CONCLUSÃO Por todo o exposto, Voto no sentido de CONHECER do Recurso Voluntário e ANULAR o Lançamento por Vicio Material. É como Voto. Sala das Sessões em 29 utubro de 2009 ElyfilSIÉ VI AL, Redator Designado " 7 6

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Numero do processo: 11030.001232/99-76
Data da sessão: Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2003
Data da publicação: Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2003
Ementa: IPI. CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI REFERENTE AO PIS E A COFINS – A base de cálculo do crédito presumido será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários, e material de embalagem referidos no art. 1º da Lei n.º 9.363 de 13.12.96 , do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador. (art. 2º, da Lei n.º 9.363/96). A lei citada refere-se a "valor total" e não prevê qualquer exclusão.
Numero da decisão: CSRF/02-01.456
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recurso Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator), Josefa Maria Coelho Marques e Otacilio Dantas Cartaxo. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rogério Gustavo Dreyer.
Nome do relator: Henrique Pinheiro Torres
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CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI REFERENTE AO PIS E A COFINS — A base de cálculo do crédito presumido será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários, e material de embalagem referidos no art. 1° da Lei n.° 9.363 de 13.12.96 , do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador. (art. 2°, da Lei n.° 9.363/96). A lei citada refere-se a "valor total" e não prevê qualquer exclusão. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recurso Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator), Josefa Maria Coelho Marques e Otacilio Dantas Cartaxo. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rogério Gustavo Dreyer ON P 'OD: UES PRESID r TE , W\ROGÉRIO GUSTAV2RE ER RELATOR DESIGN O FORMALIZADO EM: r, u 5 MAR /004— Participaram, ainda, do presente julgamento, os seguintes Conselheiros: CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES; DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA e FRANCISCO MAURÍCIO RABELO DE ALBUQUERQUE SILVA. Processo n° 11030 001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 Recurso n° 2 O 1 - 1 1 7 9 O 5 Sujeito Passivo PRIMMAZ & CIA LTDA RELATÓRIO Trata o processo de pedido de ressarcimento de crédito presumido de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, decorrente das contribuições ao PIS e à COFINS incidentes sobre os insumos adquiridos de pessoas físicas, relativamente ao período de abril a junho/97 Da análise dos elementos constitutivos dos autos, o Delegado da Receita Federal de Julgamento em Santa Maria/RS indeferiu o pleito, considerando que, no cômputo da base de cálculo do beneficio fiscal previsto na Lei n 9 363/96, não se incluem as aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem que, no fornecimento ao produtor exportador ., não sofreram a incidência das contribuições objeto do ressarcimento pretendido (fls. 75/78) Em sessão plenária de 22/08/01, o Acórdão n' 201-75300 - proferido por maioria de votos da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes - deu provimento ao recurso voluntário do sujeito passivo, nos termos da ementa de fls 92 "IPI - CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI NA EXPORTAÇÃO - AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS - A base de cálculo do crédito presumido será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem referidos no art. .12 da Lei n2 9.363, de 13.12.96, do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador (art. 2' da Lei n' 9.363/96). A lei citada refere-se a "valor total" e não prevê qualquer exclusão. As Instruções Normativas SRF n' 23/97 e 103/97 inovaram o texto da Lei n' 9.363, de 13.12.96, ao estabelecerem que o crédito presumido de IPI será calculado, exclusivamente, em relação às aquisições, efetuadas de pessoas jurídicas, sujeitas às Contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS (IN SRF ng- 23/97), bem como que as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem adquiridos de cooperativas não geram direito ao crédito presumido (IN SRF n2 103/97) Tais exclusões somente poderiam ser feitas mediante lei ou medida provisória, visto que as instruções normativas são normas complementares das leis (art. 100 do CIN) e não podem transpor, inovar ou modificar o texto da norma que complementam. ESTOQUES EII/I 31.12.96 - A partir da Instrução Normativa SRF ng- 23, de 13/03/97, DOU de 17/03/97, ocorreu mudança na sistemática do cálculo do crédito presumido de IPI na exportação, passando do total das aquisições para 3 Processo n° : 11030 001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 o total das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem utilizados na produção. Nessas condições, a fim de evitar duplo beneficio, o estoque, em 31„ 12.96, deve ser excluído da base de cálculo do período encerrado na referida data ou, caso a empresa não tenha feito tal exclusão, nos termos do art. 4' da IN SRF n' 103/97, deverá fazê-la na última apuração relativa ao ano de 1997. No presente caso, o beneficio referente ao ano de 1996, Processo n' 11030.001230/99-41, Recurso n' 117.902, incluiu o estoque em 31.12.96. Desta forma, a fim de evitar duplicidade do beneficio, o mesmo valor deve ser excluído dos cálculos do primeiro trimestre de 1997. Caso dessa exclusão resulte base de cálculo negativa, deverá a mesma ser compensada nos trimestres seguintes. Recurso provido" Ao amparo do artigo 5, inciso I, do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais, o Procurador da Fazenda Nacional recorreu à instância especial, alegando contrariedade à lei tributária no tocante ao reconhecimento do direito ao crédito presumido de IPI como ressarcimento das contribuições sociais ao PIS e à COFINS incidentes sobre aquisições efetuadas de pessoas físicas (fls 106/112). O representante da Fazenda Nacional requer a reforma do julgado em epígrafe, sob a alegação de que o entendimento esposado no Acórdão n' 201-75300 não encerra a melhor exegese das normas que regem a matéria objeto da lide (Medida Provisória n 948/95 convertida na Lei n' 9363/96), Ressalta a divergência de entendimento entre os membros da Câmara recorrida e, à guisa de demonstração, reporta-se às razões de decidir constantes da Declaração de Voto do Conselheiro Jorge Freire (fls. 103/104), quanto à conclusão de que o beneficio em causa não alcança os tributos, objeto do ressarcimento pleiteado, que não tiverem sofrido incidência na última operação de aquisição (ou seja, no último elo do processo produtivo) Em seu favor, o recorrente invoca, ainda, o entendimento esposado no Acórdão n' 202-11 450 (anexado por cópia às fls. 113/132), que bem interpretou e aplicou a lei à matéria em litígio no presente feito Pelo Despacho de fls. 133/135, a Presidente da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes recebeu o recurso especial interposto pelo Procurador da Fazenda Nacional, vez que devidamente revestido dos requisitos de admissibilidade exigidos pela Portaria MF n 55/98 (decisão não unânime, tempestividade do apelo e demonstração da contrariedade à lei) Em tempo hábil, o sujeito passivo apresenta contra-razões ao recurso da Fazenda Nacional (fis 140/148) Inicialmente, aduz que o Acórdão n' 201-75.300 não merece qualquer reparo, porquanto proferido nos estritos termos da legislação de regência da matéria Ressaltando, - pois, a clareza da regra inserta no artigo 2' da Lei n' 9.363/96, a contribuinte afirma que o beneficio fiscal deve ser calculado sobre o total das aquisições efetuadas, sem qualquer restrição ou exclusão, visto que jamais se impôs condição para que as aquisições de insumos fossem efetuadas somente de fornecedores sujeitos ao pagamento das contribuições objeto do incentivo Ou seja, em momento algum a norma faz referência expressa a distinção quanto a origem dos insumos (pessoas jurídicas, pessoas fisicas e cooperativas), determinando, tão-somente, que o 11/ 4 , Processo n° ' 11030 001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 valor total das aquisições seja computado na base de cálculo do crédito presumido Assim, à luz de uma interpretação sistemática do texto da Lei n 2 9 363/96, bem como considerando a finalidade do beneficio instituído (desoneração dos produtos nacionais das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS, aumento da competitividade no mercado externo e, conseqüente, estímulo à exportação), a contribuinte conclui pela total improcedência dos argumentos constantes do arrazoado da Fazenda Nacional Por fim, registra-se, ainda, que a jurisprudência administrativa, a exemplo de decisões dos Conselhos de Contribuintes (fis 146/148) tem reconhecido o direito ao aproveitamento das aquisições de insumos de pessoas físicas no cômputo do crédito presumido de LPI É o relatório 7/ 5 Processo n° 11030001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 VOTO VENCIDO Conselheiro HENRIQUE PINHEIRO TORRES, Relator O recurso do Sr Procurador da Fazenda Nacional merece ser conhecido, por ser tempestivo e atender aos pressupostos de admissibilidade previstos no Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como atestado pelo despacho de fls 133 a 135, da lavra da Sr° Presidenta da 1° Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes A teor do relatado, a questão posta em debate cinge-se à exclusão da base de cálculo do crédito presumido de insumos adquiridos de não contribuintes (pessoas fisicas) O Fisco, em cumprimento ao disposto na Portaria MF n° 129/95, exclui do cálculo do crédito presumido de IPI para ressarcimento das contribuições PIS/PASEP e COFINS, incidentes nas aquisições de insumos no mercado interno pelo produtor exportador de mercadorias nacionais, aqueles insumos adquiridos de pessoas fisicas, enquanto a Recorrente entende que o ressarcimento, por ser presumido, alcança também as compras de insumos de não contribuintes dessas contribuições sociais. Essa matéria, longe de estar apascentada, tem gerado acirrados debates na doutrina e na jurisprudência Ora prevalece a posição do Receita Federal, ora a dos contribuintes, dependendo da composição do colegiado A meu sentir, a posição mais consentânea com a norma legal é aquela pela exclusão de insumos adquiridos de não contribuintes no cômputo da base de cálculo do crédito presumido, já que, nos termos do caput do art 1° da Lei 9.363/1996, instituidora do incentivo fiscal, o crédito tem como escopo a ressarcir as contribuições (PIS E COFINS) incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem para utilização no processo produtivo A norma concessiva de incentivo fiscal deve sempre ser interpretada literal e restritivamente, de forma a não estender por vontade do intérprete, beneficio não autorizado pelo legislador./77 6 Processo n° 11030001232/99-76 Acórdão n° C SRF/02-01 456 O vocábulo ressarcir, do Latim resarcire, juridicamente têm vários significados, consertar, emendar ., reparar ou compensar um dano, um prejuízo ou uma despesa No caso presente, ressarcir significa exatamente compensar o produtor exportador, por meio de crédito presumido, as contribuições incidentes sobre os insumos por ele adquiridos Ora, se não houve a incidência, não há falar-se em ressarcimento, pois o objeto deste, o encargo tributário não existiu Em arrimo ao entendimento de que se deve excluir do cálculo do crédito presumido o valor das aquisições de insumos adquiridos de não contribuintes, pessoas fisicas e cooperativas, transcrevo abaixo o voto condutor do acórdão n° 202-12 551 onde o então conselheiro e presidente da Segunda Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, Marcos Vinícius Neder de Lima, enfrentou minuciosamente essa matéria O incentivo em questão constitui-se num crédito fiscal concedido pela Fazenda Nacional em função do valor das aquisições de insumos aplicados em produtos exportados. Tem origem na carga tributária que onera os produtos exportados e tem por finalidade permitir maior competitividade desses produtos no mercado externo. Trata-se, portanto, de norma de natureza incentivadora, em que a pessoa tributante renuncia à parcela de sua arrecadação tributária em favor de contribuintes que a ordem jurídica considera conveniente estimular, A exegese deste preceito, à luz dos princípios que norteiam as concessões de benefícios fiscais, há de ser estrita, para que não se estenda a exoneração fiscal a casos semelhantes Neste diapasão, caso não haja previsão na norma compulsória para determinada situação divergente da regra geral, deve-se interpretar como se o legislador não tivesse tido o intento de autorizar a concessão do beneficio nessa hipótese. No dizer do mestre Carlos Maximilianol : "o rigor é maior em se tratando de dispositivo excepcional, de isenções ou abrandamentos de ônus em proveito de indivíduos ou corporações. Não se presume o intuito de abrir mão de direitos inerentes à autoridade suprema. A outorga deve ser feita em termos claros, irretorquíveis; ficar provada até a evidência, e se não estender além das hipóteses figuradas no texto; jamais será inferida de fatos que não 1 Hermeneutica e aplicação do Direito, ed. Forense, 16 a ed, p. 333 / 7 Processo n° 11030001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 indiquem irresistivelmente a existência da concessão ou de um contrato que a envolva." A fruição deste incentivo fiscal deve, destarte, ser analisada nos estritos termos do art 1° da NIP n° 948/95, posteriormente convertida na Lei n° 9.363/96. Ou seja, as aquisições de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem devem ser feitas no mercado interno, utilizadas no processo produtivo e o beneficiário deve ser, simultaneamente, produtor e exportador. Vejamos o que disse o referido artigo: Verifica-se que o legislador estabeleceu nesse dispositivo que o incentivo fiscal deve ser concedido como ressarcimento da Contribuição ao PIS e da COFINS. A empresa paga o tributo embutido no preço de aquisição do insumo e recebe, posteriormente, a restituição da quantia desembolsada, mediante compensação do crédito presumido e, na impossibilidade desta, na forma de ressarcimento em espécie, Ao compensar o contribuinte, na forma de crédito presumido, com a devolução do montante de tributo pago, o incentivo visa justamente anular os efeitos da tributação incidente nas etapas precedentes. As pequenas diferenças, para mais ou para menos, porventura existentes nesse processo, se compensam mutuamente dentro de um contexto mais abrangente. Não sendo relevante, sob o ponto de vista econômico, que o crédito concedido não corresponda exatamente aos valores pagos de tributo na aquisição da mercadoria. Esse tratamento, aliás, tem sido muito empregado pelo legislador na concessão de incentivos, A Administração Pública, para facilitar os mecanismos de execução e controle, vem realizando os ressarcimentos dos créditos por valores estimados (v.g a regra geral de apuração proporcional de créditos prevista na Instrução Normativa n° 114/882). 2 "IN SRF 114/88„.„ item 4. Poderão ser calculados proporcionalmente, com base no valor das saídas dos produtos fabricados pelo estabelecimento industrial nos três meses imediatamente anteriores ao período de apuração a considerar, os créditos oriundos de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem que se destinem indistintamente à industrialização de: a) produtos que tenham expressamente assegurada a manutenção de créditos como incentivo; b) produtos que gerem créditos básicos; c) produtos desonerados do imposto no mercado interno, sem direito a crédito". 8 Processo n° 11030 001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 Esclareça-se, por oportuno, que o crédito presumido não pode ter a natureza de subvenção econômica para incremento de exportações, como defende a ilustre Relatora. Segundo De Plácido e Silva', a subvenção, juridicamente, não tem o caráter de compensação. Sabidamente, o crédito presumido é uma forma de compensação pelos tributos pagos na etapa anterior, tanto que a própria lei o tratou como ressarcimento de contribuições Feita essa breve introdução, verifica-se que o artigo 1° restringe o beneficio ao "ressarcimento de contribuições ... incidentes nas respectivas aquisições" Em que pese a impropriedade na redação da norma, eis que não há incidência sobre aquisições de mercadorias na legislação que rege as contribuições sociais, a melhor exegese é no sentido de que a lei tem de ser referida à incidência de COFINS e de PIS sobre as operações mercantis que compõem o faturamento da empresa fornecedora. Ou seja, a locução "incidentes sobre as respectivas aquisições" exprime a incidência sobre as operações de vendas fáturadas pelo fornecedor para a empresa produtora e exportadora. 4 Aliás, a linguagem e termos jurídicos postos em uma norma devem ser investigados sob a ótica da ciência do direito e não sob a referência do direito positivo, de índole apenas prescritiva. Como ensina Paulo de Barros Carvalho 5 , "À Ciência do Direito cabe descrever esse enredo normativo, ordenando-o, declarando sua hierarquia, exibindo as formas lógicas que governam o entrelaçamento das várias unidades do sistema e oferecendo seus conteúdos e significação". 3 De Plácido e Silva, Vocabulário Jurídico, volume IV, Ed. Forense, 2 2 ed. p. 1462, 4 O termo "respectivas" foi introduzido pela Medida Provisória n° 948/95. Veio a substituir a expressão "adquiridos no mercado interno pelo exportador" constantes do enunciado do artigo 1° nas Medidas Provisórias n°s 845/95 e 945/95, que tratavam da concessão de crédito presumido antes da MP n° 948/95. 5 Paulo de Barros Carvalho, Curso de Direito Tributário, ed. Saraiva, 6 a ed., 19931 9 Processo n° 11030 001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 O termo incidência tem significação própria na Ciência do Direito. Segundo Alfredo Augusto Becker 6 "(..) quando o direito tributário usa esta expressão, ela significa incidência da regra jurídica sobre sua hipótese de incidência realizada ( fato gerador), juridicizando-a, e a conseqüente irradiação, pela hipótese de incidência juridicizada, da eficácia jurídica tributária e seu conteúdo jurídico . direito (do Estado) à prestação (cujo objeto é o tributo) e o correlativo dever (do sujeito passivo, o contribuinte) de prestá-la; pretensão e correlativa obrigação; coação e correlativa sujeição." Nesse caso, se as vendas de insumos efetuadas pelo fornecedor para a interessada não sofreram a incidência de contribuição, não há como haver o ressarcimento previsto na norma. Se em alguma etapa anterior houve o pagamento de Contribuição ao PIS e de COFINS, o ressarcimento, tal como foi concebido, não alcança esse pagamento especifico. Estar-se-ia concedendo o ressarcimento de contribuições "incidentes" sobre aquisições de terceiros que compõem a cadeia comercial do produto e não das respectivas aquisições do produtor e exportador previstas no artigo I°. O contra-senso aparente dessa afirmação, se cotejada com a finalidade do incentivo de desonerar o valor dos produtos exportados de tributos sobre ele incidentes, resolve-se em função da opção do legislador pela facilidade de controle e praticidade do incentivo. Sabidamente, instituir uma sistemática que permitisse o crédito de todo o valor dos tributos, que, direta ou indiretamente, houvesse onerado o produto exportado, é tarefa complexa e de muito dificil controle. Basta lembrar as inúmeras imposições tributárias que incidem sobre o valor dos serviços contratados e sobre a aquisição de equipamentos necessários ao processo industrial, além das diversas taxas a título de contraprestação de serviço cobradas pelos entes da Federação que, somadas àquelas incidentes sobre folha de pagamento, oneram expressivamente a empresa industrial. O escopo da lei, partindo de tais premissas, foi o de instituir, a título de estímulo fiscal, um incentivo consubstanciado num crédito presumido calculado sobre o valor das notas fiscais de aquisição de insumos de contribuintes sujeitos às referidas contribuições sociais. E certo que esse crédito não tem por objetivo ressarcir todos os tributos que incidem na cadeia 6 In Teoria Geral do Direito Tributário, 3 , Ed. Lajus, São Paulo, 1998, p. 83/84. 4/7 10 Processo n° 11030001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 de produção da mercadoria, até por impossibilidade prática. Todavia, chega a desonerar o contribuinte da parcela mais significativa da carga tributária incidente sobre o produto exportado. A opção do legislador por essa determinada sistemática de apuração do incentivo às exportações decorre da contraposição de dois valores igualmente relevantes O primeiro cuida da obtenção do bem-estar social e/ou desenvolvimento nacional através do cumprimento das metas econômicas de exportação fixadas pelo Estado O outro decorre da necessidade de coibir desvios de recursos públicos e de garantir a efetiva aplicação dos incentivos na finalidade perseguida pela regra de Direito O Estado tem de dispor de meios de verificação que evitem a utilização do benefício fiscal apenas para fugir ao pagamento do tributo devido. Daí o legislador buscou atingir tais objetivos de política econômica, sem inviabilizar o indispensável exame da legitimidade dos créditos pela Fazenda. Ocorre que, para pessoa física, não há obrigatoriedade de manter escrituração fiscal, nem de registrar suas operações mercantis em livros fiscais ou de emitir os documentos fiscais respectivos. A comprovação das operações envolvendo a compra de produtos, nessas condições, é de difícil realização. Assim, a exclusão dessas aquisições no cômputo do incentivo tem por finalidade tornar factível o controle do incentivo Nesse sentido, a Lei n° 9.363/96 dispõe, em seu artigo 3°, que a apuração da Receita Bruta, da Receita de Exportação e do valor das aquisições de insumos será efetuada nos termos das normas que regem a incidência do PIS e da COFINS, tendo em vista o valor constante da respectiva nota fiscal de venda emitida pelo fornecedor ao produtor/exportador. A vincula ção da apuração do montante das aquisições às normas de regência das contribuições e ao valor da nota fiscal do fornecedor confirma o entendimento de que somente as aquisições de insumos, que sofreram a incidência direta das contribuições, é que devem ser consideradas A negação dessa premissa tornaria supérflua tal disposição legal, contrariando o princípio elementar do direito, segundo o qual não existem palavras inúteis na lei. Refbrça tal entendimento o fato de o artigo 5° da Lei n° 9 363/96 prever o imediato estorno da parcela do incentivo a que faz jus o produtor/exportador, quando houver restituição ou compensação da Contribuição para o PIS e da COFINS pagas pelo fornecedor na etapa anterior. Ou seja, o legislador prevê o estorno da parcela de incentivo que corresponda às aquisições de fornecedor, no caso de restituição ou de compensação dos referidos tributos. 11 Processo n° 11030001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 Ora, se há imposição legal para estornar a correspondente parcela de incentivo, na hipótese em que a contribuição foi paga pelo fornecedor e restituída a seguir, resta claro que o legislador optou por condicionar o incentivo à existência de tributação na última etapa Pensar de outra forma levaria ao seguinte tratamento desigual: o legislador consideraria no incentivo o valor dos insumos adquiridos de fornecedor que não pagou a contribuição e negaria o mesmo incentivo quando houve o pagamento da contribuição e a posterior restituição. As duas situações são em tudo semelhantes, mas na primeira haveria o direito ao incentivo sem que houvesse Ônus do pagamento da contribuição e na outra não. O que se constata é que o legislador foi judicioso ao elaborar a norma que deu origem ao incentivo, definindo sua natureza jurídica, os beneficiários, a forma de cálculo a ser empregada, os percentuais e a base de cálculo, não havendo razão para o intérprete supor que a lei disse menos do que queria e crie, em conseqüência, exceções à regra geral, alargando a exoneração fiscal para hipóteses não previstas. E, como ensina o mestre Becker 7 , "na extensão não há interpretação, mas criação de regra jurídica nova, Com efeito, continua ele, o intérprete constata que o fato por ele focalizado não realiza a hipótese de incidência da regra jurídica; entretanto, em virtude de certa analogia, o intérprete estende ou alarga a hipótese de incidência da regra jurídica de modo a abranger o fato por ele focalizado. Ora, isto é criar regra jurídica nova, cuja hipótese de incidência passa a ser alargada pelo intérprete e que não era a hipótese de incidência da regra jurídica velha". (grifo meu) Em harmonia com as exigências de segurança pública do Direito Tributário, utilizando-se a lição de Karl English, pode-se dizer que devemos fazer coincidir a expressão da lei com seu pensamento efetivo, mas, para tanto, a interpretação deve se manter sempre, de qualquer modo, nos "limites do sentido literal" e, portanto, pode (e, por vezes, deve) inclusive forçar estes limites, embora não possa ultrapassá-los. A interpretação encontra, pois, o seu limite, onde o sentido das palavras já não dá cobertura a uma decisão jurídica, Como frisa Heck' "o limite das hipótese de interpretação é o sentido possível da letra". 8 7 In Teoria Geral do Direito Tributário, 3 , Ed. Lajus, São Paulo, 1998, p. 133. 8 Batista Júnior, Onofre. A Fraude à Lei Tributária e os Negócios Jurídicos Indiretos Revista Dialética de Direto Tributário n° 61. 2000 p., 100 12 Processo n° 11030001232/99-76 Acórdão n° CSRF/02-01 456 E mesmo que se recorra à interpretação histórica da norma, verifica-se, pela &posição de Motivos n° 120, de 23 de março de 1995, que acompanha a Medida Provisória n° 948/95, que o intuito de seus elaboradores não era outro se não o aqui exposto. Os motivos para a edição de nova versão da Medida Provisória, que institui o beneficio, foram assim expressos- "( ) na versão ora editada, busca-se a simplificação dos mecanismos de controle das pessoas que irão fluir o beneficio, ao se substituir a exigência de apresentação das guias de recolhimento das contribuições por parte dos fornecedores de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, por documentos fiscais mais simples, a serem especificados em ato do Ministro da Fazenda, que permitam o efetivo controle das operações em foco" (Grifo meu) Ressalte-se, por relevante, que o Ministro da Fazenda, autor da proposta, sustenta que a dispensa de apresentação de guias de recolhimento das contribuições por parte dos fornecedores decorre unicamente da simplificação dos mecanismos de controle Aliás, o ato normativo, citado na exposição de motivos in fine, foi editado logo após, em 05 de abril de 1995, e estabelece, em seu artigo 2°, inciso II, que o percentual (receita de exportação sobre receita operacional bruta) deve ser aplicado sobre "o valor das aquisições, no mercado interno, das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, realizadas pelo produtor exportador" (Grifo meu) Do exposto, conclui-se que, mesmo que se admita que o ressarcimento vise desonerar os insumos de incidências anteriores, a lei, ao estabelecer a maneira de se operacionalizar o incentivo, excluiu do total de aquisições aquelas que não sofreram incidência na última etapa No caso em tela, a ora recorrente considerou no cálculo do incentivo as aquisições de insumos de pessoas fisicas não sujeitas ao recolhimento de COFINS e de PIS. Assim, não sendo contribuintes das referidas contribuições, não há o que ressarcir ao adquirente, como ficou largamente demonstrado." Com essas considerações, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional Sala das Sessões - DF, em 09 de setembro de 200 1 ii PINHEIRO TOiS 13 Processo n° : 11030.001232/99-76 Acórdão n° : CSRF/02-01.456 VOTO VENCEDOR CONSELHEIRO-RELATOR DESIGNADO PARA O ACÓRDÃO ROGERIO GUSTAVO DREYER Quando a matéria refere-se à aquisições de pessoas físicas, cooperativas e do MICT, tenho, reiteradamente, nos votos que prolatei, admitido a inclusão dos mesmos na base de cálculo do beneficio. Nos votos que tenho proferido na l a Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, tenho sistematicamente homenageado o ilustre Conselheiro Serafim Fernandes Correa, pelo voto que proferiu relativamente ao mote da discussão, pelo que, certo de sua outorga, passo a transcrever o voto formalizado no processo n° 10935-000224/98-10, Recurso n° 109.692, adotando as razões nele expendidas como minhas, como segue: O litígio versa sobre a exclusão pela decisão recorrida da base de cálculo do crédito presumido do IPI de que trata a Lei n.° 9.363/96 dos valores correspondentes às matérias primas adquiridas de pessoas físicas e de cooperativas fundamentando tal decisão no parágrafo 2°, art. 2° da Instrução Normativa n.° 23/97 quanto às aquisições de pessoas fisicas e no art. 2° da Instrução Normativa n.° 103/97 em relação às compras das cooperativas. Acresceu ainda que por força da Portaria MF n.° 609/79, I e II , e da Portaria SRF n.° 3608/94, IV, o julgador de l a Instância está cJ vinculado às orientações da Secretaria da Receita Federal. Por oportuno transcrevo a seguir os dispositivos citados anteriormente: PORTARIA MF N.° 609/79 "I — A interpretação da legislação tributária promovida pela Secretaria da Receita Federal , através de atos normativos expedidos por suas Coordenações, só poderá ser modificada por ato expedido pelo Secretário da Receita Federal. II — Os órgãos do Ministério da Fazenda que discordarem do entendimento dos atos normativos referidos no item anterior deverão propor a sua alteração ao Secretário da Receita Federal." PORTARIA SRF N.° 3608/94 IV — Os Delegados da Receita Federal de Julgamento observarão preferencialmente em seus julgados o entendimento da Administração da Secretaria da Receita Federal, expresso em Instruções Normativas, Portarias e despachos do Secretário da Receita Federal, e em Pareceres Normativos, Atos Declaratórios Normativos e Pareceres da Coordenação Geral do Sistema de Tributação." INSTRUÇÃO NORMATIVA N.° 23/97 "Art. 2° - 14 Processo n° : 11030.001232/99-76 Acórdão n° : CSRF/02-01.456 Parágrafo 2° - O crédito presumido relativo a produtos oriundos da atividade rural, conforme definida no art. 2° da Lei n 08.02.3, de 12 de abril de 1990, utilizados como matéria-prima, produto intermediário ou embalagem, na produção de bens exportados, será calculado, exclusivamente, em relação às aquisições efetuadas de pessoas jurídicas sujeitas às contribuições PIS/PASEP e COFINS." INSTRUÇÃO NORMATIVA N.° 23/97 "Art. 2° - As matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem adquiridos de cooperativas de produtores não geram direito ao crédito presumido." Contra tal decisão recorre o contribuinte alegando em seu favor que as diversas Medidas Provisórias que trataram em suas reedições do assunto, e por último a Lei n.° 9.363/96 nas quais as referidas MPs se transformaram, não fizeram tal distinção. Acresce em sua argumentação que a Portaria MF 38 de 27.02.97 igualmente não distinguiu as duas situações constantes das Instruções Normativas, a quem acusa de carecer de base legal. Lembra que o termo usado na Portaria SRF ii.° 3608/94 é preferencialmente e não obrigatoriamente. Cita e transcreve trechos da Exposição de Motivos que capeou a MP n.° 1.484-27, convertida na Lei n.° 9.363/96 . Afirma que sobre o litígio — exclusão dos insumos adquiridos de pessoas fisicas e cooperativas — a Segunda Câmara do 2° Conselho de Contribuintes já se pronunciou favoravelmente à unanimidade de seus membros no Acórdão n.° 202-09.865, de 17.02.98 aprovando voto do Ilustre Conselheiro Oswaldo Tancredo de Oliveira. Diante das duas posições antagônicas, entendo que o cerne da questão está na definição do alcance das Instruções Normativas. Isto porque efetivamente, a Lei n.° 9.363/96, ao definir a base de cálculo do crédito presumido não fez qualquer exclusão. Muito pelo contrário , como se vê pela transcrição, a seguir, do seu art. 2°, in verbis: Art. 2° - A base de cálculo do crédito presumido será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de matérias- primas, produtos intermediários e material de embalagem referidos no artigo anterior, do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador. Como se vê da leitura, o texto legal trata de valor total e sendo valor total não há o que discutir estão abrangidas todas as aquisições, sem qualquer exclusão Os fundamentos para tais exclusões são as Instruções Normativas n.° 23/97 e n.° 103/97 conforme se viu anteriormente. E ai, no meu entender, o cerne da questão. Podem as Instruções Normativas transpor, inovar ou modificar o texto legal estabelecendo exclusões que do texto legal não constam? A resposta vem do artigo 100 do Código Tributário Nacional, Lei n.° 5.172/66 a seguir transcrito : "Art 100 — São normas complementares das leis, dos tratados e das 15 Processo n° : 11030.001232/99-76 Acórdão n° : CSRF/02-01.456 convenções internacionais e dos decretos 1— os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas, II — as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa, III — as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV— os convênios que entre si celebrem a União a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Parágrafo Único — A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo." Pela transcrição fica claro que os atos normativas , aí incluídas as Instruções Normativas, expedidos pelas autoridades administrativas são normas complementares das leis. Como normas complementares que são, elas não podem modificar o texto legal que complementam. A lei é o limite . A Instrução Normativa não pode ir além da lei. Se, como no presente caso, a lei estabelece que a base de cálculo é o valor total, não pode a Instrução Normativa criar exclusões fazendo com que o valor passe a ser parcial. Somente através de outra Lei, ou Medida Provisória que tem efeito equivalente, tais exclusões poderiam ser criadas. Outro não é o entendimento de Maria de Fátima Tourinho em "COMENTÁRIOS AO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL" , Editora Forense, 2 edição, página 207, ao comentar o art. 100, parágrafo único do CTN (Lei n.° 5.172/66),a seguir transcrito : "Quanto às normas enumeradas neste artigo, também integram o conceito de legislação tributária e obrigam nos limites de sua eficácia. Não podem transpor os limites dos atos que complementam, para ingressar na área de atribuição não outorgada aos órgãos de que elas emanam "Não se confundem normas complementares com leis complementares "Diz-se que são complementares porque se destinam a complementar as leis, os tratados, e as convenções internacionais e decretos. Não podem inovar ou modificar o texto da norma que complementa." Registre-se, ainda, que nos moldes em que está redigido o art. 2° da Lei n.° 9.363/96 o cálculo será feito tendo como ponto de partida a soma de todas as aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem sobre a qual será aplicado o percentual decorrente da relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador. Isto significa dizer que até mesmo as aquisições que não se destinam à exportação integrarão o ponto de partida para encontrar a base de cálculo de vez que a exclusão das mesmas se dará pela relação percentual. Sendo assim, entendo assistir razão à recorrente. Por outro lado registre-se que este assunto não é novo no âmbito do 2° Conselho de Contribuintes posto que ao julgar o Recurso 102.571 , processo 13925- 16 , Processo n° : 11030.001232/99-76 Acórdão n° : CSRFY02-01.456 000111/96-05, de interesse da recorrente, a 2 a Câmara à unanimidade de votos deu provimento ao mesmo aprovando o voto do Ilustre Conselheiro Oswaldo Tancredo de Oliveira, que por pertinente transcrevo a seguir : Por todo o exposto, dou provimento ao recurso". Isto posto, com as minhas homenagens aos que de mim divergem, como reiteradamente tenho feito quando a discussão refere-se às aquisições de matérias-prima, produtos intermediários e material de embalagem feitas junto à pessoas físicas, cooperativas e junto ao MICT, voto no sentido de negar provimento ao recurso. É como voto. i....Sala das Sessões -\- D F, em 09 setembro de 2003 \9\)\P '' ROGÉRIO GUST i VO F REYER 17 Page 1 _0000200.PDF Page 1 _0000300.PDF Page 1 _0000400.PDF Page 1 _0000500.PDF Page 1 _0000600.PDF Page 1 _0000700.PDF Page 1 _0000800.PDF Page 1 _0000900.PDF Page 1 _0001000.PDF Page 1 _0001100.PDF Page 1 _0001200.PDF Page 1 _0001300.PDF Page 1 _0001400.PDF Page 1 _0001500.PDF Page 1 _0001600.PDF Page 1

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Numero do processo: 10510.000488/99-55
Data da sessão: Thu Oct 19 00:00:00 UTC 2000
Data da publicação: Thu Oct 19 00:00:00 UTC 2000
Ementa: IRPF - NÃO INCIDÊNCIA - RECONHECIMENTO ADMINISTRATIVO - EFEITO - Dada a natureza compulsória do tributo, reconhecida em ato erga omnes da administração tributária sua não incidência, o termo "a quo" do prazo para ser pleiteada a repetição do indébito é de cinco anos, contados do ato que formalizou o entendimento administrativo, alcançando qualquer exercício pretérito. IRPF - REPETIÇÃO DE INDÉBITO - ATUALIZAÇÃO - Eventual repetição de indébito, em se tratando de pessoa física, deve ser corrigida desde a retenção, data em que o contribuinte arcou com o indevido encargo, até 31.12.95 e, após essa data, acrescida dos juros moratórios da SELIC (arts. 66, § 3°, da Lei n° 8.383 de 1991, e 39, § 4°, da Lei n° 9.250 de 1995). Recurso provido.
Numero da decisão: 104-17.689
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara . do Primeiro Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencida a Conselheira Leila Maria Scherrer Leitão que negava provimento
Nome do relator: Roberto William Gonçalves
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',Lr PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488/99-55 Recurso n°. : 122.676 Matéria : IRPF — Ex(s): 1994 Recorrente : JOÃO BATISTA MENEZES Recorrida : DRJ em SALVADOR - BA Sessão de : 19 de outubro de 2000 Acórdão n°. : 104-17.689 IRPF - NÃO INCIDÊNCIA - RECONHECIMENTO ADMINISTRATIVO — EFEITO - Dada a natureza compulsória do tributo, reconhecida em ato erga omnes da administração tributária sua não incidência, o termo "a que do prazo para ser pleiteada a repetição do indébito é de cinco anos, contados do ato que formalizou o entendimento administrativo, alcançando qualquer exercício pretérito. IRPF - REPETIÇÃO DE INDÉBITO — ATUALIZAÇÃO - Eventual repetição de Indébito, em se tratando de pessoa física, deve ser corrigida desde a retenção, data em que o contribuinte arcou com o • indevido encargo, até 31.12.95 e, após essa data, acrescida dos juros moratórios da SELIC (arts. 66, § 3°, da Lei n° 8.383 de 1991, e 39, § 4°, da Lei n° 9.250 de 1995). Recurso provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por JOÃO BATISTA MENEZES. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara . do Primeiro Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencida a Conselheira Leila Maria Scherrer Leitão que negava provimento. RIA CHERRER LEITÃO - SID TR‘ 4.4,} ROBERTO WILLIAM GONÇALVES RELATOR f c 1: •,:,1 - ' MINISTÉRIO DA FAZENDA * PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488199-55 Acórdão n°. : 104-17.689 FORMALIZADO EM: 26 JAN 2001 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros NELSON MALLMANN, MARIA CLÉLIA PEREIRA DE ANDRADE, JOSÉ PEREIRA DO NASCIMENTO, ELIZABETO CARREIRO VARÃO, JOÃO LUIS DE SOUZA PEREIRA e REMIS ALMEIDA ESTOL, 2 MINISTÉRIO DA FAZENDA .s..; PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488/99-55 Acórdão n°. : 104-17.689 Recurso n°. : 122.676 Recorrente : JOÃO BATISTA MENEZES RELATÓRIO Inconformado com a decisão do Delegado da Receita Federal de Julgamento em Salvador, BA, que considerou improcedente seu pleito de restituição tributária, o contribuinte em epígrafe, nos autos identificado, recorre a este Colegiado. O contribuinte havia pleiteado o direito à restituição do imposto incide sobre a parcela da indenização recebida correspondente à sua opção ao Programa de Desligamento Voluntário da PETROBRÁS S/A, através de retificação da declaração de rendimentos do exercício de 1994, apresentada em 23.02.99, fls. 01 acostada dos documentos de fls. 02. O Delegado da Receita Federal em Aracaju, SE, amparado no Ato Declaratório SRF n° 96/99, negou-lhe o pleito sob o argumento de que o direito de pleitear a restituição decai em cinco anos, contados da data da extinção do crédito tributário Ao demonstrar seu inconformismo junto à Delegacia da R ita Federal de Julgamento em Salvador, BA, esta, reitera o argumento denegatório inicial 3 ,. it'' • . f.; MINISTÉRIO DA FAZENDA - P , n r' PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488/99-55 Acórdão n°. : 104-17.689 Irresignado, anexa cópia do Ato Declaratório SRF n° 95/99, através do qual a Administração Tributária reconhece da não incidência do tributo, na fonte e na declaração anual de ajuste, mesmo nos casos de afastamento incentivado à aposentadoria, e alega que não teria ocorrido a prescrição: até a data da Instrução Normativa n° 165/98 e Ato Declaratório SRF n° 95/99, não se poderia adotar qualquer providência a respeito da matéria. Finalmente, alega que seu pleito, ante os atos citados, se ampara inclusive no artigo 106, I, do CTN É o Relató •4 4 • . MINISTÉRIO DA FAZENDA: PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488199-55 Acórdão n°. : 104-17.689 VOTO Conselheiro ROBERTO WILLIAM GONÇALVES, Relator O recurso atende às condições de sua admissibilidade. Dele, portanto, conheço. De fato, a Administração Tributária já reconhecera que a não incidência .do imposto de renda, na fonte e na declaração, atinge a indenização ligada a Programas de Demissão Voluntária, conforme Instrução Normativa SRF n° 165198, inclusive para contribuintes aposentados que retomaram à atividade ou com tempo necessário à aposentadoria, Ato Declaratório SRF n° 95/99. Quanto a prazo prescricional para eventual repetição de indébito, inequívoco que prazos, quer de prescrição, quer de decadência, são os referidos nos artigos 168 e 173, ambos do CTN. E, em se tratando do primeiro, objeto do presente litígio, impõe-se reconhecer que, para dele se cogitar é mister que o direito seja exercitável, conforme o ressaltou o Parecer COSIT n° 58/98, inciso 25. E não poderia ser de outro modo, dada a natureza compulsória dos tributos. No dizer do Mestre Alimoar Baleeiro ( "in' Direito Tributário Brasileiro, Forense, 9 8 edição, 1979, pág. 509): "o solvens — qu = os paga, não teve escolha, a menos que se sujeitasse aos Y vexames decorrentes dos privilégios do accipiens, no caso, o Fisco.' 5 -, .,.. .4 "P" • . MINISTÉRIO DA FAZENDA. 4! IL ,., PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488/99-55 Acórdão n°. : 104-17.689 Porquanto, se por decisão do Estado, polo ativo das relações tributárias, o contribuinte se via obrigado ao pagamento de tributo até então, ou sofrer-lhe as sanções, a reforma dessa decisão condenatória por ato da própria administração, tem o efeito de tomar termo "a que do pleito à restituição do indébito a data de publicação do mesmo ato. O mesmo raciocínio se aplica ao reconhecimento administrativo, erga omnes, de não incidência tributária, que esclareceu equívoco de sujeição a tributação de 1 verba de natureza indenizatória, recebida no âmbito de P.D.V., ao arrepio do próprio artigo 97, III, do CTN.. • i O efeito é o mesmo, sem sombra de dúvidas, também para eventual indébito 1 de tributo pago ex ante ao reconhecimento administrativo, como se o mesmo reconhecimento se processasse via judicial, a exemplo de inconstitucionalidade de dispositivo legal tributário. Assim, somente a partir de 06.01.99, data de publicação da Instrução Normativa SRF n° 165/98, é que a Administração Tributária reconheceu da não incidência tributária sobre verbas indenizatórias ligadas a PDV. Até então, no âmbito da Secretaria da Receita Federal, não se poderia exercitar o direito à repetição de indébito. Como o reconheceu, aliás, o Parecer SRF/COSIT n°04/98, não revogado pelo Ato Declaratório SRF n° 96/99. Aliás, no Parecer PGFN/CAT/n° 1.538/99, que motivou e sustentou o Ato Declaratório n° 96/99, fundamento da decisão recorrida, reconhece a própria PGNF que pugna por uma tese que não encontra respaldo em Tribunais Federais (Parecer PGFN/CAT/n° 1538/99, inciso 12). O que causa espanto: pelejar a administ --e, o pública contra reiteradas decisões judiciais é não só conflitivo com expre • preceitos , 6 'li i .. #.` - s1,.. tl .' MINISTÉRIO DA FAZENDA-., • K.L PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10510.000488/99-55 Acórdão n°. : 104-17.689 constitucionais (artigos 50, XXXV, 37 e 70), como tão somente condenatório à União de encargos de sucumbênciat Finalmente, nos termos do Parecer AGU GQ96, de 11/01/96 (DOU de 17 e 18.01.96) , sobre valor da restituição pleiteada na declaração de rendimentos retfficadora, até o limite da retenção do imposto incidente sobre o valor da indenização decorrente do P.D.V., devem incidir os encargos de sua atualização monetária desde a data da retenção, quando o contribuinte sofreu o ônus do indébito tributário, até 31.12.95 e, após esta data, os juros moratórios da SEL1C, na forma dos artigos 66, § 3°, da Lei n° 8383/91, e 39, § 4°, da Lei n° 9.250/95. Não, da declaração de rendimentos. Na esteira dessas considerações, dou provimento ao recurso. u:\ :\• as Sessões - DF, em 19 de outubro de 2000 II MIt ~IP° WP1 4 Ir i - wy nIIII, ROBERTO WILLIAM GONÇALVES 7 , Page 1 _0038000.PDF Page 1 _0038100.PDF Page 1 _0038200.PDF Page 1 _0038300.PDF Page 1 _0038400.PDF Page 1 _0038500.PDF Page 1

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Numero do processo: 10580.015405/99-35
Data da sessão: Wed Jul 25 00:00:00 UTC 2001
Data da publicação: Wed Jul 25 00:00:00 UTC 2001
Ementa: IRPF - PROGRAMAS DE DESLIGAMENTO VOLUNTÁRIO OU INCENTIVADO - PDV/PDI - ADESÃO - VALORES RECEBIDOS - NÃO INCIDÊNCIA - As verbas rescisórias especiais recebidas quando da extinção do contrato de trabalho por dispensa incentivada têm caráter indenizatório. Assim, os valores pagos por pessoa jurídica a seus empregados, a esse título, não estão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte e nem na Declaração de Ajuste Anual, independente de o mesmo já estar aposentado pela Previdência Oficial ou possuir o tempo necessário para requerer a aposentadoria pela Previdência Oficial ou Privada. PAGAMENTO INDEVIDO - RESTITUIÇÃO DE IMPOSTO RETIDO NA FONTE - DECADÊNCIA - Nos casos de reconhecimento de não-incidência de tributo, a contagem do prazo decadencial do direito à restituição tem início na data da resolução do Senado que suspende a execução da norma legal declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, ou da data de ato da administração tributária que reconheça a não-incidência de tributo. Nesta hipótese, é permitida a restituição dos valores recolhidos indevidamente em qualquer exercício pretérito. Desta forma, é de se considerar que não ocorreu a decadência do direito de o contribuinte pleitear restituição de tributo pago indevidamente ou a maior que o devido, se não transcorrido lapso de tempo superior a 5 anos entre a data do reconhecimento da não-incidência pela Administração Tributária (IN nº 165, de 31 de dezembro de 1998) e o pedido de restituição. Recurso provido.
Numero da decisão: 104-18145
Decisão: Por unanimidade de votos, DAR provimento a recurso.
Nome do relator: Vera Cecília Mattos Vieira de Moraes
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conteudo_txt : Metadados => date: 2009-08-10T17:01:23Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.6; pdf:docinfo:title: ; xmp:CreatorTool: CNC PRODUÇÃO; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CNC Solutions; dcterms:created: 2009-08-10T17:01:22Z; Last-Modified: 2009-08-10T17:01:23Z; dcterms:modified: 2009-08-10T17:01:23Z; dc:format: application/pdf; version=1.6; Last-Save-Date: 2009-08-10T17:01:23Z; pdf:docinfo:creator_tool: CNC PRODUÇÃO; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2009-08-10T17:01:23Z; meta:save-date: 2009-08-10T17:01:23Z; pdf:encrypted: false; modified: 2009-08-10T17:01:23Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CNC Solutions; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CNC Solutions; meta:author: CNC Solutions; dc:subject: ; meta:creation-date: 2009-08-10T17:01:22Z; created: 2009-08-10T17:01:22Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; Creation-Date: 2009-08-10T17:01:22Z; pdf:charsPerPage: 2070; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CNC Solutions; producer: CNC Solutions; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: CNC Solutions; pdf:docinfo:created: 2009-08-10T17:01:22Z | Conteúdo => •• MINISTÉRIO DA FAZENDA PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES I? QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Recurso n°. : 123.972 Matéria : IRPF - Ex(s): 1990 Recorrente : WALDEMAR CLEMENTE BRITO FILHO Recorrida : DRJ em SALVADOR - BA Sessão de : 25 de julho de 2001 Acórdão n°. : 104-18.145 IRPF - PROGRAMAS DE DESLIGAMENTO VOLUNTÁRIO OU INCENTIVADO - PDV/PDI - ADESÃO - VALORES RECEBIDOS - NÃO INCIDÊNCIA - As verbas rescisórias especiais recebidas quando da extinção do contrato de trabalho por dispensa incentivada têm caráter indenizatório. Assim, os valores pagos por pessoa jurídica a seus empregados, a esse título, não estão sujeitos á incidência do imposto de renda na fonte e nem na Declaração de Ajuste Anual, independente de o mesmo já estar aposentado pela Previdência Oficial ou possuir o tempo necessário para requerer a aposentadoria pela Previdência Oficial ou Privada. PAGAMENTO INDEVIDO - RESTITUIÇÃO DE IMPOSTO RETIDO NA FONTE - DECADÊNCIA - Nos casos de reconhecimento de não-incidência de tributo, a contagem do prazo decadencial do direito à restituição tem início na data da resolução do Senado que suspende a execução da norma legal declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, ou da data de ato da administração tributária que reconheça a não-incidência de tributo. Nesta hipótese, é permitida a restituição dos valores recolhidos indevidamente em qualquer exercício pretérito. Desta forma, é de se considerar que não ocorreu a decadência do direito de o contribuinte pleitear restituição de tributo pago indevidamente ou a maior que o devido, se não transcorrido lapso de tempo superior a 5 anos entre a data do reconhecimento da não-incidência pela Administração Tributária (IN n° 165, de 31 de dezembro de 1998) e o pedido de restituição. Recurso provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por WALDEMAR CLEMENTE BRITO FILHO. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado, • K. MINISTÉRIO DA FAZENDA frt iNb PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 —~—ko LEILA MARIA SCHERRER LEITÃO PRESIDENTE Jvo Ce-LA-Lonte)~) cet VERA CECÍLIA MATTOS VIEIRA DE MORAES RELATORA FORMALIZADO EM: 24 460 20141 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros NELSON MALLMANN, MARIA CLÉLIA PEREIRA DE ANDRADE, ROBERTO WILLIAM GONÇALVES, JOSÉ PEREIRA DO NASCIMENTO, JOÃO LUÍS DE SOUZA PEREIRA e REMIS ALMEIDA ESTOL. 2 e ‘4, z r. . e. MINISTÉRIO DA FAZENDA :P,.:•t?.. PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES e QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 Recurso n°. : 123.972 Recorrente : WALDEMAR CLEMENTE BRITO FILHO RELATÓRIO Waldemar Clemente Brito Filho, solicita restituição de imposto de renda retido na fonte sobre o valor recebido a título de incentivo à adesão do Programa de Saídas Voluntária, instituído por Caraíbas Metais S/A, referente ao ano calendário de 1989, exercício de 1990. O processo foi formalizado em 12/07/99. A Delegacia da Receita Federal em Salvador - BA, ao apreciar o pedido considerou que já se esgotara o prazo de 5 anos da efetiva retenção, o que se deu em 20/01/1989, conforme Termo de Rescisão. Assim, com base no Ato Declaratório SRF n° 96, de 26 de novembro de 1999, indeferiu o pleito por julgá-lo intempestivo sob o fundamento de que o prazo para requerer a restituição de tributo pago indevidamente se extingue após 5 (cinco) anos contado da data da extinção do crédito tributário. )7Em manifestação de inconformidade, o contribuinte alega que seu direito está assegurado no art. 165 do CTN. 3 1 r . 41, MINISTÉRIO DA FAZENDA "rita44 PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES., QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 Observa que o imposto era retido pela fonte até que a Secretaria da Receita Federal editasse a Instrução Normativa n° 165, publicada em 06/01/99, e o Ato Declaratório n°003 de 07/01199, cujo item II assim dispõe: "II - a pessoa física que recebeu os rendimentos de que trata o inciso I, com desconto do imposto de renda na fonte, poderá solicitar a restituição ou compensação do valor retido, observado o disposto na Instrução Normativa SRF n°21 de 10 de março de 1997, alterada pela Instrução Normativa SRF n° 73, de 15 de setembro de 1997". Tendo em vista o Ato Declaratório COSIT n° 4, de 20/01/99, o contribuinte entende que o prazo para pleitear a restituição é contado a partir de 6 de janeiro de 1999. Porém em 30/11/99 foi editado o Ato Declaratório SRF n° 096 que assim dispõe: "I - o prazo para que o contribuinte possa pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente ou em valor maior que o devido, inclusive na hipótese de o pagamento ter sido efetuado com base em lei posteriormente declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação declaratória ou em recurso extraordinário, extingue-se após o transcurso do prazo de 5 (cinco) anos, contado da data da extinção do crédito tributário - arts. 165, I, e 168, I, da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional). II - o prazo referido no item anterior aplica-se também à restituição do imposto de renda na fonte incidente sobre os rendimentos recebidos como I verbas indenizatórias a título de incentivo à adesão de Programas de Desligamento Voluntário - PDT. Entende o contribuinte, que seu pedido é datado de 12/07/99, e portanto o Ato Declaratório n° 96 de 30/11/99 não o alcança. Portanto conclui que o pedido de restituição não é intempestivo. 4 n *.ktJ MINISTÉRIO DA FAZENDA 7...1., ;•S PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 Tece ainda considerações sobre a natureza do Imposto de Renda Retido na Fonte, concluindo pela característica de lançamento por homologação. Deste modo a extinção do crédito se daria após 5 anos da ocorrência do fato gerador (art. 150 § 4° CTN). Consequentemente o direito de pleitear a restituição se extinguiria no prazo de cinco anos contados de sua homologação expressa ou tácita (art. 168, inciso I do CTN). A Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Salvador - BA, na análise do pleito, conclui que o prazo para requerer a restituição de tributo pago indevidamente ou em valor maior que o devido extingue-se após o transcurso do prazo de cinco anos, contados da data da extinção do crédito tributário. A justificar seu entendimento, cita o art. 168 inciso 1 do CTN e o Ato Declaratório SRF n°96 de 26 de novembro de 1999, especialmente o inciso II. Em relação ao mérito, o julgador de primeira instància entende que os rendimentos auferidos não se encontram albergados sob favor fiscal da Instrução Normativa SRF n° 165, de 1998, por não resultarem de Programa de Desligamento Voluntário e sim de Programa de Incentivo a Aposentadoria. Assim julgou improcedente a manifestação de inconformidade e indeferiu o pedido de retificação da declaração do Imposto de Renda e consequentemente da 9 .7 restituição pretendida. Nas razões apresentadas a fls. 30/50, o recorrente alega em resumo que: . . MINISTÉRIO DA FAZENDA P.1< s: PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES •;;*;;":'> QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 A Receita Federal entendia que os rendimentos eram tributáveis, face ausência de expressa previsão legal que outorgasse a isenção. Em 31/12/98, foi editada a Instrução Normativa n° 165, dispensando a constituição de crédito relativamente 'incidência ao IR Fonte sobre as verbas indenizatórias pagas em decorrência de incentivo à demissão voluntária, autorizando a revisão de ofício dos lançamentos assim constituídos. Se pendentes de julgamento, a matéria deverá ser subtraída pelos Delegados de Julgamento. 3-Também foi publicado em 7/1/99 o Ato Declaratório n° 003 que no inciso II permite a restituição ou compensação do valor assim retido. Em 28/01/99 foi editado o Ato Declaratório COSIT n°4 determinando que o prazo para solicitar a repetição seria contado a partir do ato que concedeu ao contribuinte o efetivo direito de pleitear a restituição (item 4). Surge então o Ato Declaratório/SRF n° 096, estabelecendo que o prazo se conta a partir da data da extinção do crédito tributário art. 165, I, art. 168 I do CTN. Em nome dos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, segurança jurídica, interesse público, pede que seja aplicado ao pleito o ADN COSIT n° 04/99. O Imposto de Renda na Fonte tem natureza de lançamento por Yir homologação, e assim seu direito à restituição não está prescrito. 6 • 1....•• -4 • • MINISTÉRIO DA FAZENDA PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 Em relação ao mérito, alega que a natureza do rendimento é de indenização, trazendo aos autos inúmeros Acórdãos no âmbito administrativo e judicial, a corroborar seu entendimento, bem como doutrina no mesmo sentido. É o Relatório. 7 MINISTÉRIO DA FAZENDA .";;;;:•:* PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES e QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 VOTO Conselheira VERA CECILIA MATTOS VIEIRA DE MORAES, Relatora O recurso preenche os requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele conheço. Trata-se de pedido de restituição de imposto de renda retido na fonte, relativo ao ano calendário 1989, exercício de 1990, referente às importâncias pagas a título de indenização, quando de adesão a programas de demissões voluntárias. Da análise do processo verifica-se que o Termo de Rescisão é datado de 20/01/89, e o pedido de restituição tem data de 12/07/99. Em relação à questão relativa às verbas recebidas em decorrência da demissão voluntária, tem-se que é irrelevante o Motivo da adesão. Já é entendimento pacifico na esfera judicial que as verbas rescisórias especiais, recebidas quando da extinção do contrato de trabalho por dispensa incentivada tem caráter indenizatório. Não enseja acréscimo patrimonial e não pode ser objeto de tributação. 8 J;,4. *.• VÉ MINISTÉRIO DA FAZENDA PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES ?ti:C? QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 O Colendo Superior Tribunal de Justiça vem decidindo sistematicamente pela não incidência do imposto de renda nestes casos. Desta forma deve-se reconhecer que os lançamentos efetuados com base nesta matéria ficam prejudicados, já que as ações que versem sobre este tema terão a mesma decisão final. Também deve-se considerar que a tese da não incidência tem sido esposada na própria esfera administrativa: O Conselho de Contribuinte vem sistematicamente dando provimento aos recursos interposto pelos contribuintes, no sentido da não incidência do imposto sobre tais verbas, tendo em vista a própria economia processual. É de se lembrar que a própria Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, através do Parecer PGFN/CRJ/N° 1278198,entendeu que pode ser dispensada a interposição de recursos e a desistência dos já interpostos nas ações que cuidam , no mérito, exclusivamente, da não incidência do Imposto de Renda na Fonte sobre as verbas indenizatórias referentes do Programa de Demissão Voluntária, desde que inexista qualquer outro fundamento relevante. Também é entendimento pacífico nesta Câmara que as verbas em questão têm caráter indenizatório, afastando pois a incidência do imposto de renda na fonte e também na declaração de ajuste, independente de estar o mesmo aposentado pela Previdência Oficial, ou possuir o tempo necessário para requerer a aposentadoria pela t"-- Previdência Oficial ou Privada. ht itt.in MINISTÉRIO DA FAZENDA ' PIPO' PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 104-18.145 Neste caso concreto, o exame dos autos nos leva a perceber que o desligamento se deu por adesão ao Programa de Incentivo à Aposentadoria. Aqui, não é de se fazer distinção entre Plano de Demissão Voluntária ou de Incentivo à Aposentadoria ou qualquer outra denominação que se queira dar. Os efeitos devem ser os mesmos e o mesmo tratamento há de ser dado, em nome da isonomia. O outro aspecto a ser apreciado diz respeito ao termo inicial para a contagem do prazo para se requer a restituição do imposto. Reza o artigo 1681 c/c art.165 I e II do Código Tributário Nacional que o direito de pleitear a restituição, nos casos de cobrança ou pagamento espontâneo do tributo indevido, ou maior que o devido, extingue-se com o decurso do prazo de 5(cinco) anos, contados da extinção do crédito tributário. Esta é a regra geral a ser aplicada em matéria de restituição. Porém, nos casos em que o imposto passou a ser indevido por decisão judicial transitada em julgado, ou por Ato da Administração que trate de sua inexigibilidade, é a partir deste momento que estará caracterizado o indébito tributário. Aqui também deve-se mencionar como exceção a declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal, da lei em que se fundamentou o gravame. Neste caso, o inicio da contagem do prazo decadencial desloca-se para a data da jr Resolução do Senado que suspende a execução da norma declarada inconstitucional. la r_L., • - MINISTÉRIO DA FAZENDA tiN.17° PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES ';f4:1frri QUARTA CÂMARA Processo n°. : 10580.015405/99-35 Acórdão n°. : 10418.145 Em relação ao ato da administração que reconheça a não incidência do tributo, permite-se a restituição dos valores pagos ou recolhidos a indevidamente em qualquer exercício pretérito. No presente processo, a partir da publicação da Instrução Normativa SRF n° 165, de 31/12/98, o que se deu em 06/01/99, surgiu o direito do requerente para pleitear a restituição. Somente neste momento houve o reconhecimento da não incidência do imposto de renda sobre os rendimentos decorrentes de planos ou programas de desligamento voluntário. Assim sendo, não ocorreu a decadência do direito de pleitear restituição em tela. O valor da restituição deve ser atualizado desde a data da retenção indevida, nos termos do art. 39 § 3° da Lei 9250/95 e Parecer AGU GO 95 de 11/0196. Estas são as razões pelas quais voto no sentido de DAR provimento do recurso para reconhecer o direito a restituição, conforme pleiteado. Sala das Sessões - DF, em 25 de Julho de 2001 Jia CuLLota . VERA CECILIA MATTOS VIEIRA DE MORAES 11 Page 1 _0008400.PDF Page 1 _0008500.PDF Page 1 _0008600.PDF Page 1 _0008700.PDF Page 1 _0008800.PDF Page 1 _0008900.PDF Page 1 _0009000.PDF Page 1 _0009100.PDF Page 1 _0009200.PDF Page 1 _0009300.PDF Page 1

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Numero do processo: 10235.001175/99-84
Data da sessão: Tue Nov 05 00:00:00 UTC 2002
Data da publicação: Tue Nov 05 00:00:00 UTC 2002
Ementa: IPI - ALCMS SAÍDAS COM ISENÇÃO INDEVIDA - Assumido que a isenção invocada para dar saída sem destaque do imposto é indevida, é defeso valer-se da possibilidade de, na hipótese, ser facultado o benefício da suspensão para afastar exigência com base na situação fática posta. Recurso de ofício provido.
Numero da decisão: 202-14.309
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso de ofício.
Nome do relator: Antônio Carlos Bueno Ribeiro
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Segundo Conselho de Contribuintes • Processo n° : 10235.001175/99-84 Recurso no : 114.058 Acórdão n° : 202-14.309 Recorrente : DRJ EM BELÉM - PA Interessada : Refrigerantes do Amapá S/A IPI — ALCMS — SAÍDAS COM ISENÇÃO INDEVIDA — Assumido que a isenção invocada para dar saída sem destaque do imposto é indevida, é defeso valer-se da possibilidade de, na hipótese, ser facultado o beneficio da suspensão para afastar exigência com base na situação fática posta. Recurso de oficio provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: DRJ EM BELÉM - PA. ACORDAM os Membros da Segunda Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso de ofício. Sala das Sessões, em 05 de novembro de 2002 / ene lesinrYque ruiheiro 41 dites ."". Presidente _ - .1 et" • OS e "lee A:ator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Eduardo da Rocha Schmidt, Adolfo Monteio, Gustavo Kelly Alencar, Raimar da Silva Aguiar, Ana Neyle Olímpio Holanda e Dalton Cesar Cordeiro de Miranda. clicf/ja 1 69 r CC-MF-• Ministério da Fazenda Fl. ". )̂ lr* Segundo Conselho de Contribuintes 4,leSt;e4. Processo n° : 10235.001175/99-84 Recurso n° : 114.058 Acórdão n° : 202-14.309 Recorrente : DRJ EM BELÉM - PA RELATÓRIO A autoridade monocrática, mediante a Decisão de fls. 510/513, por ter julgado improcedente o lançamento a que se refere este processo, dispensando tributo e encargo de multa (R$8.796.423,85) em montante superior ao limite de alçada (R$500.00,00), recorre de oficio a este Conselho, em cumprimento ao disposto no art. 34, inciso I, do Decreto n° 70.235/72, com a redação dada pelo art. 67 da Lei n°9.532/97, c/c a Portaria MF n° 333, de 11.12.97. Segundo a Denúncia Fiscal — Descrição dos Fatos de fl. 420 -, o lançamento ex officio, em suma, é decorrente de o estabelecimento matriz da autuada ter dado saída à totalidade de sua produção industrial (bebidas), nos anos de 1994 a 1998, para a sua filial atacadista, sem o lançamento do IPI, por considerar indevidamente a contribuinte ao abrigo da isenção prevista nos arts. 45, inciso XXI, do RIPI182, e 59, inciso II, do RIPI188. Inconformada, a contribuinte apresentou a tempestiva Impugnação de fls. 478/495, alegando, em síntese, que: - a empresa está localizada na região de Macapá e Santana, no Estado do Amapá, sendo beneficiada pela Lei n°8.387/91, que, em seu art. 11, criou uma área de livre comércio entre estes dois municípios; - o Decreto n° 517/92 comete à Superintendência da Zona Franca de Manaus — SUFRAMA a administração da Área de Livre Comércio de Macapá e Santana — ALCMS e estabelece que nessa área será aplicada, no que couber, a legislação pertinente à Zona Franca de Manaus, com suas alterações e respectivas regulamentações; - a estruturação dessas áreas de livre comércio representam uma flexibilização do Sistema de Concessão de Incentivos Fiscais à Produção Industrial, dirigida ao desenvolvimento da Amazônia; - a Resolução n° 407/92, que aprovou o projeto da contribuinte, concedeu beneficios fiscais previstos no Decreto-Lei n° 288/67, dentre os quais a isenção do IPI, atualmente regulamentada pelo art. 59 do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados — RITI, aprovado pelo Decreto n.° 2.637/98; - o auto de infração deve ser anulado, pois a contribuinte legalmente deixou de lançar o IPI, não incorrendo em qualquer infração tributária; - é um contra-senso conceder a aludida isenção a empresas estabelecidas fora da ALCMS, mas que vendem para os estabelecimentos ali sediados (art. 8° do Decreto ri.° 517/92), e não agraciar as que de fato pertencem àquela área com o mesmo beneficio, onerando suas atividades; f 2 ?t2 22 CC-MF ••• V. Ministério da Fazenda Fl.or. Segundo Conselho de Contribuintes , Processo n° : 10235.001175199-84 Recurso n° : 114.058 Acórdão n° : 202-14.309 - o Convênio ICMS n.° 52/92 estende à ALCMS os beneficios e as condições contidas nos Convênios ICM n° 65/88 e ICM n° 29/84, no que couber; - ainda que, após a vasta exposição dos motivos da contribuinte, seja desconsiderada sua defesa, há de ser observada a sua boa-fé, pois sempre agiu dentro das normas. Ao presente caso, aplica-se o parágrafo único do art. 100 do CTN; - finalmente, mesmo que o lançamento fosse devido, como o IPI sujeita-se ao lançamento por homologação, as parcelas relativas ao período de janeiro a novembro de 1994 não poderiam mais ser exigidas, eis que alcançadas pela decadência, nos termos do art. 150, § 4 0 , do CTN. A decisão recorrida de oficio assim está ementada: "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuracão: 31/01/1994 a 31/12/1998 Ementa: ALCMS. SAÍDAS COM ISENÇÃO INDEVIDA. SUSPENSÃO ADMITIDA. Ainda que incabível a isenção invocado pelo remetente, mas, constatado o fato de que a saída dos produtos, destinando-se a comercialização por outro estabelecimento do mesmo contribuinte, pode ser efetivada sem efeito tributário, com suspensão do imposto, conclui-se pela improcedência do crédito exigido do remetente. LANÇAMENTO IMPROCEDENTE'. É o relatório. jr 3 ti. 41 7 li.•44 22 CC-MF - ' - • • ;,;--7 -. - -o . . Ministério da Fazenda Fl. -1"7/ .- -i -0" Segundo Conselho de Contribuintes Processo n° : 10235.001175/99-84 Recurso n° : 114.058 Acórdão n° : 202-14.309 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR ANTÔNIO CARLOS BUENO RIBEIRO Em primeiro lugar, impende assinalar que neste voto examinarei exclusivamente o fundamento (s) adotado (s) pela decisão recorrida para o cancelamento do crédito tributário em questão, considerando que, em sede de recurso de oficio, essa é a única matéria afeta a este Colegiado. No caso, conforme relatado, embora a autoridade singular tenha confirmado ser descabida a isenção, invocada pela contribuinte para dar saída a produtos de sua fabricação, sem destaque do IPI, "concluiu pela inexistência do crédito tributário lançado" pelo único e exclusivo fundamento de, na hipótese dos autos (remessa, para industrialização ou comércio, de um para outro estabelecimento, industrial ou equiparado a industrial, da mesma firma) ser permitido à contribuinte valer-se do beneficio da suspensão, nos termos do art. 40, inciso XI, do RIPI/98. Ademais, salientou a digna autoridade monocrática que os autores do procedimento verificaram que toda a produção do estabelecimento fiscalizado (Galpão 1) era destinada à sua filial atacadista de bebidas (Galpão 2), equiparada a industrial, nos termos do art. 9°, inciso III, do RIPI198, constituindo, portanto, em operações de "mero trânsito", conforme, inclusive, reconhecido pelos autuantes. Assim, poderiam essas operações serem revestidas da forma de remessa para comercialização, saindo o produto do fabricante com suspensão do tributo, sem repercussão tributária, ocorrendo o lançamento do tributo na ocasião da saída do produto da filial atacadista, equiparada a industrial. Em outras palavras, o crédito tributário foi dispensado porque haveria uma alternativa legal para que as saídas de produtos industrializados em causa ocorressem sem destaque do IPI, mesmo que afastado o suporte adotado para tal pela contribuinte. Ora, d. m. a tributação opera ex-leg-em e com base na situação fática posta, não compadecendo com situações hipotéticas das quais o contribuinte, ao seu alvedrio, poderia lançar mão para postergar o momento da incidência tributária. É curial, como assinala o Prof. Rayrnundo Clovis do Valle Cabral Mascarenhas l , que os beneficios da suspensão do imposto, a que se refere o referido art. 40, é facultativa, opcional, conforme indica o verbo poder — indicativo de permissão — empregado no texto do comando regulamentar. Pode, pois, o contribuinte, se quiser, efetuar o destaque do imposto relativo à operação. Além do mais a faculdade do uso do instituto da suspensão está subordinada não só à condição determinante para a sua fruição, como também à observância das normas do i'In. Tudo Sobre IPI, Editado pelo Autor, V Edição, 1995, p. 79. 4 _ "C)Z_ b; 22 CC-MF • Ministério da Fazenda Fl. Segundo Conselho de Contribuintes ;,24,-4•N, Processo n° : 10235.001175/99-84 Recurso n° : 114.058 Acórdão n° : 202-14.309 RIPI e das medidas de controle expedidas pela Secretaria da Receita Federal (RIP1198, artigos 372 e 38 3), tornando imediatamente exigível o imposto, como se a suspensão não existisse, quando não forem satisfeitos esses requisitos que condicionam a suspensão (RIPI/98, art. 394)• Desse modo, é evidente que, se nas operações em comento a contribuinte não utilizou o beneficio da suspensão, por certo não adotou as cautelas fiscais a que ela está - submetida, a exemplo daquela estabelecida no art. 318, III, do RIPI198, verbis: "Art. 318 - Sem prejuízo de outros elementos exigidos neste Regulamento, a nota fiscal dirá, conforme ocorra, cada um dos seguintes casos: III - 'Saído com Suspensão do IPI', nos casos de suspensão do tributo, declarado, do mesmo modo, o dispositivo legal ou regulamentar concessivo; (.9". Isto posto, dou provimento ao recurso de oficio. Sala das Sessões, em j,.-#15" • embro de 2002 - ANT•PY • • • S BUENO RIBEIRO / 2 "Art. 37 - Somente será permitida a salda ou o desembaraço de produtos com suspensão do imposto quando observadas as normas deste Regulamento e as medidas de controle expedidas pela Secretaria da Receita Federal." 3 'Art. 38- O implemento da condição a que está subordinada a suspensão resolve a obrigação tributária suspensa." 4 "Art. 39 - Quando não forem satisfeitos os requisitos que condicionaram a suspensão, o imposto tomar-se-é imediatamente exigível, como se a suspensão não existisse. 5 _

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Numero do processo: 35564.004161/2006-75
Data da sessão: Tue Dec 01 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Tue Dec 01 00:00:00 UTC 2009
Ementa: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/1999 a31/10/2002 LANÇAMENTO. AFERIÇÃO INDIRETA. É possível o lançamento de contribuições sociais utilizando-se o procedimento da aferição indireta, com base no art. 33, §3° da Lei 8.212/91, quando o contribuinte não apresenta documentação idônea e hábil requerida pela fiscalização para a verificação do cumprimento da legislação previdenciária. INCONSTITUCIONALIDADE. SAT - Não cabe ao Conselho de Contribuintes a análise de inconstitucionalidade. Matéria sumulada. SÓCIOS. CORESP. A inclusão dos nomes dos sócios no anexo CORESP não significa a sua responsabilização solidária ou sujeição passiva com relação aos valores lançados na NFLD. RECURSO VOLUNTÁRIO NEGADO.
Numero da decisão: 2402-000.353
Decisão: ACORDAM os membros da 4ª Câmara /2ª Turma Ordinária da Segunda Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, conforme o voto do relator.
Nome do relator: LOURENÇO FERREIRA DO PRADO
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AFERIÇÃO INDIRETA É possível o lançamento de contribuições sociais utilizando-se o procedimento da aferição indireta, com base no art. 33, §3° da Lei 8.212/91, quando o contribuinte não apresenta documentação idônea e hábil requerida pela fiscalização para a verificação do cumprimento da legislação previdenciána. INCONSTITUCIONALIDADE. SAT - Não cabe ao Conselho de Contribuintes a análise de inconstitucionalidade. Matéria sumularia. SÓCIOS. CORESP. A inclusão dos nomes dos sócios no anexo CORESP não significa a sua responsabilização solidária ou sujeição passiva com relação aos valores lançados na NFLD. RECURSO VOLUNTÁRIO NEGADO. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 4 1 Câmara / r Turma Ordinária da Segunda Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, conforme o voto do relator.„---_-_-2-1 CÉLO OLIVEIRA - Presidente C RENÇO FERREIRA DO PRADO — Relator Participaram, do presente julgamento, os Conselheiros: Marcelo Oliveira, Ana Maria Bandeira, Rogério de Lellis Pinto, Lourenço Ferreira do Prado, Marcelo Freitas de Souza Costa (Convocado) e Nata Moreira Barros Mazza (Suplente). 2 Processo n°35564004161/2006-75 • S2-C4T2 Acórdão n.° 2402-00353 Fl. 1.217 Relatório • Trata-se de crédito tributário lançado em desfavor de BANCO SUDAMERIS BRASIL SOCIEDADE ANÔNIMA, por meio de NFLD, consubstanciada na cobrança de contribuições previdenciarias parte da empresa e segurados empregados, decorrentes de diferenças apuradas através do sistema Baixa Web dos valores declarados em GFIP e os efetivamente recolhidos pelo contribuinte. O lançamento compreende o período de 01/1999 a 11/2001 e 01/2002 a 10/2002, tendo sido o recorrente cientificado em 03/07/2003. Apresentada impugnação foi determinada às fl.s 1080/1082 a realização de diligencia para que restasse verificado se a documentação apresentada pelo contribuinte teria o condão de elidir a exigência fiscal. Resposta da fiscalização às fls. 1083/1085 no sentido de que a documentação juntada não foi capaz de elidir as diferenças apontadas em virtude de que vislumbrou o fiscal que "ficou constatado novamente, através dos resumos das folhas de pagamentos, a impossibilidade de se saber qual é o valor do salário de contribuição utilizado pela empresa, bem como o valor das possíveis deduções, e o valor do desconto do segurado.", sendo que "Esta impossibilidade ocorre devido ao motivo de que não existem nos documentos apresentados os valores considerados pela empresa os quais demonstrem os montantes dos salários de contribuição, os descontos dos segurados, as deduções, o valor de terceiros e o cálculo das respectivas guias de recolhimentos. Diante da falta de informações citadas as divergências levantadas continuam sem justificativas." O contribuinte foi cientificado do resultado (fls. 1085). Após, foi expedido relatório fiscal complementar (fls. 1114/1120) por meio do qual justifica a Secretaria Previdenciária o fundamento legal do lançamento por aferição indireta, tendo sido o contribuinte dele cientificado em 29/05/2006 foi apresentada nova impugnação (fis. 1140/1165). - - — Mantida- a- integmlidade - da -notificação- pela- decisão -notificação - (fls. 1169/1178), foi-interposto -o -presente -recurso -voluntárim(fls1183/1-208)portmeio -do -qual sustenta o contribuinte: 1. a impossibilidade de convalidação do ato administrativo do lançamento, já que a convaliciação apenas fora realizada após apresentada a impugnação pela recorrente; 2. a decadência do direito do Fisco em efetuar o lançamento, com arrimo no art. 150, § 40, já que a constituição do crédito se deu em 26105/2006, com a emissão do relatório fiscal complementar; 3. que o lançamento foi realizado com base na presunção da ocorrência do fato gerador,. 4. a inconstitucionalidade da contr — icional ao SAT; 3 5. ilegalidade da inclusão dos diretores no pólo passivo da NFLD; Contrarrazões da SRP às fls. 1212/1213, subiram os autos a este Eg. Conselho. o 4 Processo n° 35564.004161/2006-75 S2-C4T2 Acórdão n.° 2402-00.353 Fl. 1.218 Voto Conselheiro Lourenço Ferreira do Prado, Relator Tempestivo o recurso e presentes os demais requisitos de admissibilidade, dele conheço. Inicialmente, analisando a preliminar de decadência argüida, há de se levar em consideração, que o Supremo Tribunal Federal, editou a St:anula n. 08/STF, por meio da qual o prazo decadencial passou a ser contado, no casos das contribuições previdenciárias pelas normas do Código Tributário Nacional, no caso dos autos, conforme amplamente demonstrado no relatório fiscal, mesmo em se tratando do lançamento de diferenças de contribuições, o que indubitavelmente atrai, para efeitos de verificação do prazo decadência o disposto no art. 150, § 4° do CTN, verifico que o contribuinte foi cientificado definitivamente do lançamento em 03/07/2003, de modo que não há decadência a ser reconhecida em seu favor. À vista do lançamento efetuado, com relação a impossibilidade de convalidação do ato relativo ao lançamento, tenho que não merece amparo a tese recursal. O procedimento levado a efeito não causa qualquer nulidade, já que pode a administração pública rever seus atos, caso os entenda eivados de nulidade, situação, inclusive que já veio a ser sumulada pelo Supremo Tribunal Federal. Ademais, a irregularidade não causou qualquer prejuízo ao contribuinte, na medida em que este fora cientificado de todos os atos realizados sendo-lhe oportunizado o direito do contraditório e, inclusive, a nova apresentação da impugnação, o que fora realizado, de modo que não fora alvo de qualquer prejuízo. A fiscalização, a tempo e a contento, retificou o lançamento e fez dele constar a sua fundamentação legal, tendo agido com o amparo da legislação. Dessa forma, também agiu legalmente ao ter efetuado o lançamento das contribuições com base na aferição indireta já que recorrente não ofertou à fiscalização os esclarecimentos e documentos necessários a elidir o lançamento efetuado, sem haver se desincumbido de seu ônus probandh-a teor do que descrito no-•3 . - - Conforme se verifica, da resposta da diligência efetuado e do relatório fiscal complementar, toda a documentação cantada aos autos foi devidamente analisada, sendo que mesmo em face de sua existência, não foi possível a desconstituição dos valores lançados, o que de fato, com esteio no comando legal supra, autoriza que venha a fiscalização valer-se do procedimento da aferição indireta com a finalidade de efetuar o lançamento de contribuições as quais o contribuinte não hossa comprovar o efetivo recolhimento ou mesmo a regularidade deste. Neste ínterim, bem observou a r. decisão notificação, confira-se: "21. Para levar a efeito o trabalho de verificação e apuração das contribuições devidas pela empresa, a autoridade fiscal valeu-se do res legal expresso no art. 33, § 3° da 5 Lei n. 8.212/91, que trata do lançamento e sua apuração por aferição indireta quando o caso exigir. 22. Certo é que diante da omissão da empresa em apresentar os documentos a que estava obri gada por lei, a autoridade fiscal buscou outras fontes documentais para o seu trabalho fiscalizatório, extraindo do banco de dados da previdência informações prestadas pela própria empresa em GF1P, os elementos necessários a verificação e a apuração das contribuições devidas, demonstrando, de forma circunstanciada no Relatório Fiscal como foram apuradas as contribuições, motivando as razoes do lançamento, bem como fundamentando-o conforme a legislação de regência. 23. Considerando que as contribuições previdenciárias foram aferidas de forma indireta, apuradas com base em elementos preenchidos pela empresa e cujas informações foram por ela prestadas, sendo hábeis para delimitar o montante das contribuições pertinentes, sendo inócuas as alegações da impugnante vez que totalmente dissociadas da realidade fática e legal do caso concreto motivador do débito, qual seja, a falta de cumprimento, pelo contribuinte, de suas obrigações principais e acessórias, quer no que toca ao recolhimento integral de suas contribuições perante o INSS, quer quanta a apresentação da totalidade dos elementos requisitados pela fiscalização previdenciária. 24. Todas as alegações da empresa de que os documentos apensados aos autos são insuficientes para identificação precisa dos fatos geradores, que não se fundam em documentação necessária, inferindo-se que houve mera suposição da autoridade fiscal, não se fazem acompanhar de justificativas factuais ou legais a escorárlas, haja vista que esta nem ao menos se deu o trabalho de, após o lançamento (desde 03/07/2003), trazer aos autos • documentos solicitados pela fiscalização. 25. Quanto a inversão do ônus da prova, o art. 33 e §§ da Lei n. 8.212/91, e precise ao dispor que no caso de recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua apresentação deficiente, o INSS pode inscrever de oficio importância que reputar devida, e que cabe a empresa o ônus da prova em contrário, restando infundada, caso presente, as alegações da empresa em sentido contrário. 26 Em vista da absoluta falta de apresentação de documentos pela empresa para justificar as divergências apuradas (folhas de pagamento, guias de recolhimento, GF1P), motivo pelo qual foi lavrado o Auto de Infração n. 35.798.672-5, que obrigou a fiscalização a utilizar o único parâmetro disponível, as informações contidas no sistema informatizado do INSS constantes do Baixa-web, para verificação das divergências apontadas e a consequente apuração dos valores devidos. 27. O Auditor Fiscal demonstrou como foi apurada a contribuição, através dos relatórios entregues a empresa, juntando cópias do Relatório de Divergência (fls. 675/1057), em que constam os valores das divergências apuradas entre o apurado pelo INSS e o recolhido pela empresa, que poderá ser promovida contra os responsáveis legais, nos termos do art. 4° da Lei 6.830, de 22/09/80. 28. Correto, portanto, o procedimento da auditoria fiscal tendo, de um lado, os valores de remuneração declarados em GFIP pela empresa e, de outro lado, a falta de comprovação, por parte do contribuinte, no tocante a realização do recolhimento. Note-se que referidas informações foram confeccionadas pela própria notificada, não havendo a impugnante carreado ao feito qualquer prova de valores lançados são indevidos, nem apresentado elementos capazes de elidir o feito Processo n°35564004161/2006-75 92-C4112 Acórdão n.° 2402-00.353 Fl. 1.219 Justificado, portanto, o procedimento utilizado pelo Fisco. No que tange à alegação da inconstitucionalidade da multa, o acatamento desta tese ensejaria a supressão da competência privativa do poder Judiciário, conforme previsto nos artigos 97 e 102, I, "a" e III, "b" da Constituição Federal. Sobre o tema, o Segundo Conselho de Contribuintes editou a Súmula n. 02, aplicável ao presente caso, assim ementada: SÚMULA n. 02 "Segundo Conselho de Contribuintes não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de legislação tributária. Por fim, a alegação do recorrente no sentido de que os sócios, pessoas fisicas, são partes ilegítimas para figurarem no pólo passivo da presente demanda tenho que esta não merece prosperar por um único e exclusivo motivo. Estes não foram incluídos como responsáveis solidários na presente NFLD. Também não foram notificados para impugnar a exigência fiscal. O que ocorreu foi, simplesmente, a lavratura do CORESP, em claro atendimento ao que disposto no art. 606 da IN 03/2005, sendo que, tal fato não induz ao entendimento de que houve a inclusão dos sócios no pólo passivo da NFLD ou mesmo que esteja determinada a sua solidariedade. O documento é apenas indicativo de quais eram os sócios que geriam a empresa à época dos fatos geradores das contribuições sociais objeto da cobrança, contudo, sem que estes estejam sendo responsabilizados por qualquer pagamento das contribuições em tela. Logo, nada a prover neste sentido. Ante o exposto, voto no sentido de conhecer do recurso e NEGAR-LHE PROVIMENTO, nos termos da fundamentação supra. É como voto. Sala das Sessões, em 1 de dezembro de 2009 LOtTtENÇO FERREIRA DO PRADO — Relator 1 I 7

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Numero do processo: 10805.002311/2001-91
Data da sessão: Mon Sep 18 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Mon Sep 18 00:00:00 UTC 2006
Ementa: DECADÊNCIA – TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SRF - A partir de janeiro de 1992, por força do artigo 38 da Lei nº 8.383/91, os tributos administrados pela SRF passaram a ser sujeitos ao lançamento pela modalidade homologação. O início da contagem do prazo decadencial é o da ocorrência do fato gerador do tributo, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do § 4º do artigo 150 do CTN. Tendo o Pleno do STF já se manifestado sobre a obrigatoriedade de veiculação de normas regulando as matérias contidas no artigo 146-III da CF, serem complementares, pode o julgador administrativo se aliar à referida tese, aplicando-se o Código Tributário em detrimento de Lei Ordinária. (STF TRIBUNAL PLENO - RE 407190/RS –SESSÃO DE 27-10-2004). Recurso especial negado.
Numero da decisão: CSRF/01-05.512
Decisão: ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Cândido Rodrigues Neuber, Marcos Vinícius Neder de Lima, Mário Junqueira Franco Júnior e Manoel Antonio Gadelha Dias que deram provimento ao recurso.
Matéria: IRPJ - AF - lucro real (exceto.omissão receitas pres.legal)
Nome do relator: José Clóvis Alves
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ementa_s : DECADÊNCIA – TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SRF - A partir de janeiro de 1992, por força do artigo 38 da Lei nº 8.383/91, os tributos administrados pela SRF passaram a ser sujeitos ao lançamento pela modalidade homologação. O início da contagem do prazo decadencial é o da ocorrência do fato gerador do tributo, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do § 4º do artigo 150 do CTN. Tendo o Pleno do STF já se manifestado sobre a obrigatoriedade de veiculação de normas regulando as matérias contidas no artigo 146-III da CF, serem complementares, pode o julgador administrativo se aliar à referida tese, aplicando-se o Código Tributário em detrimento de Lei Ordinária. (STF TRIBUNAL PLENO - RE 407190/RS –SESSÃO DE 27-10-2004). Recurso especial negado.

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O inicio da contagem do prazo decadencial é o da ocorrência do fato gerador do tributo, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do § 4° do artigo 150 do CTN. Tendo o Pleno do STF já se manifestado sobre a obrigatoriedade de veiculação de normas regulando as matérias contidas no artigo 146-111 da CF, serem complementares, pode o julgador administrativo se aliar à referida tese, aplicando-se o Código Tributário em detrimento de Lei Ordinária. (STF TRIBUNAL PLENO - RE 407190/RS —SESSÃO DE 27- 10-2004). Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Cândido Rodrigues Neuber, Marcos Vinícius Neder de Lima, Mário Junqueira Franco Júnior e Manoel Antonio Gadelha Dias que deram provimento ao recurso. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS PRESIDENTE J. or • f is • ›. LATOR Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 FORMALIZADO EM: 1 6 NOV 2006 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros, MÁRCIO MACHADO CALDEIRA (Substituto Convocado), JOSÉ CARLOS PASSUELLO, CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES, DORIVAL PADOVAN, JOSÉ HENRIQUE LONGO. Ausente justificadamente o Conselheiro PAULO JACINTO DO NASCIMENTO. Éve 2 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 Recurso n° : 101-140.645 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessado : FORSEG EMPRESA DE SEGURANÇA E VIGILÂNCIA S/C LTDA RELATÓRIO Trata o presente de recurso do Procurador da Fazenda Nacional, contra o acórdão 101-95.078 de 07 de julho de 2.005. A câmara recorrida, por unanimidade de votos acolheu a preliminar de decadência do IRPJ e PIS, e, por maioria de votos, ACOLHEU a preliminar de decadência em relação a CSLL e COFINS, para cancelar os lançamentos, relativamente aos fatos geradores consumados até 31.10.96, tendo em vista que a ciência do auto de infração se deu em 22.11.2001, conforme data aposta no AR de folha 70. Inconformado com a decisão prolatada, o PFN com fulcro no artigo 5° incisos I do Regimento Interno da CSRF, aprovado pela Portaria MF 58/98, apresentou o recurso especial de folhas 195 a 208, na parte relativa a CSLL e COFINS, por entender ter ocorrido contrariedade à Lei. Tratam os autos de lançamentos de IRPJ, PIS, COFINS E CSLL exercício de 1997, meses do ano calendário de 1.996, no qual a fiscalização detectou omissão de receitas no confronto dos valores informados pelas fontes pagadoras nas DIRFs e a DIPJ apresentada pela empresa. A empresa impugnou o lançamento, a 2' Turma da DRJ em Campinas SP, manteve por unanimidade de votos a exigência por quanto à decadência que o prazo para o lançamento é de 10 anos. A Primeira Câmara do 1° CC, examinando a matéria, com fulcro no artigo 150 § 4°, do CTN, acolheu por unanimidade de votos acolheu a preliminar de decadência, em relação ao IRPJ e ao PIS e por maioria em relação às contribuições — CSLL e COFINS. f° Inconformado o PFN apresentou RP argumentando em síntese o seguinte. 1 r Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 Falece aos Conselhos de Contribuintes competências para declarar a inconstitucionalidade de lei posta no ordenamento jurídico. Não cabe ao Conselho de Contribuintes deixar de aplicar o artigo 45 da Lei n°8.212/91 eis que estaria decretando sua inconstitucionalidade. O crédito tributário é um bem público e sua violação. Os atos de disponibilidade de créditos públicos, especialmente se eles estiverem investidos na função de julgar, como estão os conselheiros dos Conselhos de Contribuintes, são nulos de pleno direito; podendo essa nulidade ser reconhecida pelo agente que praticou o ato ou pelo próprio Conselho. Se não o fizer deve ser declarada pelo Judiciário. Diz que segundo o artigo 2° da Lei 4.717/65, (ação popular), prevê a nulidade do ato administrativo praticado por autoridade incompetente. Diz que a câmara fundamentou a decadência em um suposto conflito entre o artigo 45 da Lei n° 8.212/91 e o artigo 146 da CF. Ao não aplicar o artigo 45 da referida lei a Câmara declarou sua inconstitucionalidade. Diz que o STJ, no RESP 262.426/RS, já decidiu que a apreciação de conflito entre dispositivos de lei complementar e lei ordinária significa decidir se esta última norma ultrapassou ou não a competência que lhe foi delimitada na Constituição Federal. Afirma que o artigo 4°, caput do Decreto 2.346/97, esclarece as hipóteses em que o crédito tributário pode ser dispensado em função de declaração de inconstitucionalidade de lei. Diz que nesses casos de incompatibilidade o STJ declina competência para o STF. Diz que o art. 22A do RI CSRF, com redação dada pela Portaria MF n° 103/2002, veda o exame de inconstitucionalidade de lei por este colegiado. Afirma que o artigo 77 da Lei 9.430/96 permite ao Poder Executivo dispensar a cobrança de tributo, objeto ou não de lançamento, fundamentados em lei que tenham sido declaradas inconstitucionais pelo STF. Assim contrario sensu0 4( , . Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 enquanto o STF não declarar a inconstitucionalidade não pode o Poder Executivo dispensar a cobrança. Diz que os tribunais vêm declarando a constitucionalidade do artigo 45 da Lei n°8.212/91. B)Consoante a Jurisprudência do STF, afastar a aplicabilidade de lei significa declarar sua inconstitucionalidade. Cita decisão do STF no RE 179.170-5 CEARÁ, no qual o ministro Moreira Alves, examinando recurso extraordinário, no sentido de que afastar a aplicação de uma norma legal é o mesmo que declara-Ia inconstitucional. C)Da constitucionalidade e legalidade do Art. 45 da Lei n°8.212/91. O art. 45 da Lei 8.212/91 é norma especial frente ao art. 150 § 4° do CTN, e, como este mesmo diploma admite a edição de normas específicas sobre o prazo decadencial, inexiste qualquer conflito entre essas disposições. Cita decisões judiciais do TRF 1° Região, que apreciaram o artigo 45 da referida lei no âmbito das contribuições previdenciárias. Transcreve o artigo 146 da Constituição Federal e passa a aprecia-lo para dizer que a CF admitiu a edição de normas específicas sobre determinadas matérias tributárias e que não foi determinada a natureza dessa norma específica, sendo lícito concluir tratar-se de norma de lei ordinária. Diz que a Lei 8.212 tem caráter supletivo, pois o próprio CTN admite o estabelecimento de outro prazo, artigo 150 § 4° do CTN. Traz doutrina de Roque Antônio Carraza, sobre a possibilidade de lei ordinária federal fixar novos prazos prescricionais e decadenciais para um tipo de tributo federal. No caso para as contribuições previdenciárias. D) O prazo decadencial refere-se ao lançamento das contribuições destinadas à seguridade social, destinação esta que independe da natureza do sujeito ativo da obrigação. Para refutar argumentos de que a referida lei só tem como destinatária a previdência social, ou seja o INSS, diz que é lei orgânica da seguridade social, segundo o artigo 195 da CF, que, conforme a jurisprudência do e. Supremo Tribunal Federal, possuem natureza de tributos cuja arrecadação tem destinação específica. Nesta especificidade, funda-se a distinção jurídica entre as contribuições sociais e ans9 ldemais espécies de tributos. / 601k i i 5 1,/ I e Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 Afirma que a lei não distinguiu os sujeitos ativos da relação jurídico tributário, logo aplicável, tanto ao INSS como às outras contribuições sociais administradas pela SRF. Através do despacho 101-1912005, fl. 209, o presidente da 1° Câmara deu seguimento ao recurso especial do PFN. Remetido à repartição de origem, cientificada a empresa apresentou contra-razões, onde pede a manutenção da decisão, cita decisões administrativas e judiciais para ancorar a tese de que o prazo decadencial é de cinco anos e não de dez como entende o recorrente. g É o relatório519. 6 . . Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 VOTO Conselheiro JOSÉ CLÓVIS ALVES, Relator. O recurso é tempestivo e teve seu seguimento deferido dele tomo conhecimento, bem como das contra-razões apresentadas pela empresa. Examinemos inicialmente quando cabe o recurso especial, para isso transcrevamos o artigo 32 do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes, aprovado pela Portaria MF 55 de 16 de março de 1998. Art. 32. Caberá recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais: I — de decisão não unânime de Câmara, quando for contrária à lei ou à evidência da prova; e II — de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha outra Câmara de Conselho de Contribuintes ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais. § 1° No caso do inciso I, o recurso é privativo do Procurador da Fazenda Nacional; no caso do inciso II, sua interposição é facultada também ao sujeito passivo. O Procurador interpôs recurso especial baseado no inciso I e apontou a legislação contrariada. Ao analisar o recurso o Presidente da Câmara recorrida entendeu que tendo o recorrente demonstrado a contrariedade ao artigo 45 da Lei n° 8.212191, atendeu o recurso aos preceitos regimentais. Analisando os autos verifico o recurso atende aos pressuposto regimentais para sua admissibilidade. Tratando de matéria relativa a decadência é importante fixar as datas de ocorrência dos Fatos Geradores, o inicio da contagem do prazo decadencial, o fim e, a data de ciência do auto de infração. Fatos geradores: meses de janeiro a outubro de 1.99i (53,' 7 . . Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 Data da ciência dos lançamentos: 22 de novembro de 2.001. Houve recolhimento a menor CSLL e COFINS no período analisado. Posto isso passemos a analisar a matéria de direito em relação à decadência. Quanto à decadência do direito de lançar das Contribuições as duas teses são as seguintes: Entende a câmara recorrida que a CSL e COFINS, por se tratarem de tributos cuja modalidade de lançamento é por homologação, expirado cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador sem que a Fazenda Pública tenha se pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito tributário. Acolhe a câmara a tese de prevalência do artigo 150 § 40 do CTN. A tese dos Conselheiros vencidos, embora não explicitada nos autos é de que o prazo para o lançamento é de dez anos como previsto no artigo 45 da Lei n° 8.212/91. DECADÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES Entendo não haver razão ao recorrente, é que sendo a decadência, por força do artigo 146 inciso III letra "b" da Constituição Federal de 1988, matéria de reservada à Lei Complementar, somente lei de igual hierarquia poderia alterar os conceitos existentes na Lei n.° 5.172/66, CTN. Entendo também que o § 4° do artigo 150 do CTN quando diz "se a lei não dispuser de forma diversa", está se referindo a outra lei complementar, pois se assim não for entendido estaríamos diante da situação na qual o legislador complementar contrariaria o constitucional, pois quis esse último reservar determinadas matérias à Lei Complementar que tem quorum privilegiado. Não se trata de declarar a inconstitucionalidade do artigo 45 da Lei 8.541 de 1992, de opção pela lei maior, Constituição Federal e Código Tributário Nacional.f? O8 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 Como fundamento para o decidido, vale transcrever voto do iminente conselheiro Natanael Martins no Acórdão n. °107-06.455 de 08 de novembro de 2.001, que tem aplicação tanto a CSL como ao IRPJ o qual adoto como razão de decidir, pois a partir da edição da Lei 8.383/91, a contribuição e o tributo em lide passara a ser regidos pelo lançamento do tipo homologação previsto no artigo 150 do CTN. "A questão ora sob exame resulta de lançamento de Contribuição Social sobre o Lucro Líqüido". Inicialmente, deve ser apreciada a preliminar de decadência argüida pela contribuinte, a qual tem relevância fundamental no julgamento deste processo, sendo certo que a natureza jurídica do lançamento da contribuição social sobre o lucro, pelas suas próprias características é, em tudo e por tudo, idêntica à do IRPJ, pelo que tomo a liberdade de me reportar ao que sobre o assunto já tive a oportunidade de escrever. "A questão da natureza jurídica do lançamento do imposto de renda das pessoas jurídicas no âmbito do 1° Conselho de Contribuintes ainda é acirrada, podendo no entanto afirmar-se que a corrente pelo menos até hoje majoritária entende tratar-se de um lançamento por declaração. Não é o que pensamos e o que passaremos a demonstrar, obviamente deixando de lado as críticas que a doutrina faz relativamente aos tipos de lançamentos descritos no CTN, dado não ser este o escopo de nosso trabalho. Com efeito, o Código Tributário Nacional, instituído pela Lei 5172166, recepcionado com eficácia de lei complementar, como é cediço, disciplina as normas gerais em matéria tributária, inclusive no concernente aos tipos de lançamento e aos prazos em matéria de decadência e prescrição. No que se refere à decadência, genericamente, estabelece o art. 173 do CTN: "Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I. do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; II. da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificaçã ao Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento". Por outro lado, de forma totalmente assistemática, na disciplina do denominado lançamento por homologação, estabeleceu-se no art. 150, § 4°, do CTN: "Art. 150 - O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 4° Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação ". Ou seja, enquanto que, regra geral, o prazo decadencial de cinco anos começa a ser contado a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetivado (CNT, art. 173, I), sendo licito, portanto, afirmar-se que o prazo, contado da ocorrência do fato gerador, não é propriamente de cinco anos, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação o prazo decadencial conta-se a partir do fato gerador sendo o prazo, neste caso, propriamente de cinco anos. Lançamento por homologação, na definição do CTN, ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, operando-se pelo ato em que referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. Pois bem, relativamente ao imposto de renda das pessoas jurídicas, muito se discutiu e ainda hoje se discute, sobre a natureza jurídica do lançamento que o corporifica, havendo aqueles que o julgam como um tributo sujeito a lançamento por declaração ou misto, outros, mais recentemente, defendendo que a sua natureza, hoje, seria a de lançamento por homologação. Alberto Xavier, em sua clássica obra Do lançamento, Editora Resenha Tributária, 1977, ferindo a questão, naquela oportunidade, defendeu a idéia de que o lançamento do imposto de renda não se traduz num caso de auto lançamento (ou lançamento por homologação), pela circunstância especifica de que a fiscalização, no ato da entrega da declaração, examina o seu conteúdo, procedendo em face deste ao lançamento e, no próprio momento, notifica o contribuinte do imposto que lhe foi lançado. Dal conclui Alberto Xavier: 10 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 "Ora, na hipótese em apreço não se verifica um pagamento prévio ou antecipação do imposto, mas sim um verdadeiro lançamento com base na declaração, regido pelos arts. 147 e 149 do Código Tributário Nacional, com a única particularidade de o ato administrativo de lançamento ser praticado no próprio ato da entrega da declaração e não no momento posterior do procedimento tributário". (pg. 80). Entretanto, se naquela ocasião podíamos compartilhar da opinião de Alberto Xavier, após o advento do Decreto-lei 1967/82 (e, com maior razão, ainda, a vista das Leis 8383/91, 8541/92, 8981/93 e 9249/95), passamos a pensar de forma diversa. Com efeito, com a edição do Decreto-lei 1967/82, desvinculou-se o prazo do pagamento do imposto com a entrega da declaração de rendimentos não havendo mais, pois, o prévio exame da autoridade administrativa. Se mais não bastasse, com a descentralização da entrega da declaração de rendimento, não se pode alegar, em absoluto, estar havendo exame do lançamento pela autoridade administrativa, pois o simples carimbo aposto pelo estabelecimento receptor da declaração (que, aliás, pode ser uma instituição financeira), à evidência, não pode ser considerado notificação de lançamento nos termos preconizados no art. 142 do CTN. Logo, o contribuinte recolhe (está obrigado) as parcelas do imposto devido sem que tenha ocorrido qualquer manifestação da autoridade administrativa. Ademais, grande parte do imposto já deve ser recolhido antes da própria entrega da declaração de rendimentos sob a forma de antecipações, duodécimos ou recolhimentos estimados (calculável com base em lucro presumido) na linguagem atual. Não há dúvida, pois, ser o IRPJ um tributo sujeito a lançamento por homologação. A declaração do imposto de renda, hoje, representa o cumprimento de um dever meramente instrumental do contribuinte perante a Fazenda Pública, constituindo-se, além disso, por força das normas que a disciplina, do ponto de visto jurídico, confissão de dívida quanto ao crédito tributário porventura indicado ou, quanto ao resultado negativo nela quantificado, o direito de crédito (abatimento) do contribuinte. Nessa linha de raciocínio, a Fazenda Nacional deve verificar a atividade do contribuinte, homologando-a dentro do prazo de 5 anos, contados da ocorrência do fato gerador, findo o qual considerar-se-á, de forma tácita, homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito a ele correspondente, decaindo, portanto, o direito de a Fazenda corrigir ou lançar "ex officio" (via auto de infração) o tributo anteriormente não pago, sendo inaplicável à espécie a regra do art. 173, I, do CTN ou a disciplinada no § 2° do art. 711 do RIR/80, aliás não reproduzida no atual RIR/94. Paulo de Barros Carvalho, a esse propósito, é claro: Prevê o Código o prazo de cinco anos para que se dê a caducidade do direito da Fazenda constituir o crédito tributário pelo lançamento. Nada obstante, fixa termos iniciais que dilatam por período maior o aludido prazo, uma vez que são posteriores ao acontecimento do fato jurídico tributário. O exposto já nos permite uma inferência: é incorreto mencionar p o 11 . e Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 qüinqüenal de decadência, a não ser nos casos em que o lançamento não é da essência do tributo - hipóteses de lançamento por homologação - em que o marco inicial de contagem é a data do fato jurídico tributário" (Curso do Direito Tributário, Ed. Saraiva, 4a. Ed., pg. 311). Nem se diga que a regra de contagem, em eventuais casos de prejuízos fiscais não poderia ser a estabelecida no art. 150, § 4°, do CTN, mas sim a do art. 173, I, ao argumento de que não teria havido nenhum pagamento (apurou-se prejuízo fiscal no período), não havendo, pois, o que homologar. A primeira vista esse argumento impressiona, "máxime" em face de decisões do Conselho de Contribuintes relativas a IRF, que se consubstanciaria em hipótese de lançamento de ofício e não por homologação, regrado pelo art. 173, 4 do CTN, justamente porque, dizem, não havendo pagamento, nada há a ser homologado. (confira-se, v.g., Acórdão do 1° C.C. n.° 101-83.005/92 - DOU de 07.01.94) Entretanto, o entendimento acima exposto, sufragado pelo Conselho de Contribuintes, em nada se assemelha ao tema que ora se debate, já que naquelas hipóteses (lançamento de ofício de IRF) o contribuinte de fato não praticou nenhuma ação (atividade) tendente à quantificação do "quantum debeatur" sujeito a pagamento antecipado. É que em matéria de imposto de renda determinado em função do lucro (real ou presumido), os contribuintes, sempre e necessariamente, levam ao conhecimento da autoridade administrativa toda a atividade que exercem (procedimentos), tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável e calcular o montante do tributo devido. Ora, o que se homologa não é propriamente o pagamento, mas sim toda a atividade procedimental desenvolvida pelo contribuinte. Souto Maior Borges, em sua magnífica obra sobre o Lançamento Tributário (volume 4 do Tratado de Direito Tributário Brasileiro, Forense, 1981), em diversas passagens, fere profundamente essa questão não deixando dúvidas sobre a matéria, valendo a pena transcrevê-las: "... o que se homologa não é um prévio ato de lançamento, mas a atividade do sujeito passivo adentrado no procedimento de lançamento por homologação, não é ato de lançamento, mas pura e simplesmente a "atividade" do sujeito, tendente a satisfação do crédito tributário"... (tis. 432). ... "... Compete à autoridade administrativa", ex vi "do art. 150, caput, homologar a atividade previamente exercida pelo sujeito passivo, atividade que em princípio implica, embora não necessariamente, em pagamento. E, o ato administrativo de homologação, na disciplina do C. T.N., identifica-se precisamente com o lançamento (art. 150, caputy. (fis. 440/441), Mais adiante, dando fecho a sua conclusão, assevera o Mestre Pernambucano:r O 12 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 "...Conseqüentemente, a tecnologia contemplada no C. T. é, sob esse aspecto, feliz: homologa-se a "atividade" do sujeito passivo, não necessariamente o pagamento do tributo. O objeto da homologação não será então necessariamente o pagamento". (fls. 445) Aliás, a interpretação de que o que se homologa é a atividade do contribuinte e não o pagamento realizado é a única possível, sob pena de nulificar todas as regras inserta no art. 150 e §§ do CTN, especialmente a do § 4°. Com efeito, dizer-se que o que se homologa seria o pagamento (interpretação puramente literal do caput do art. 150 do CTN), com a devida vênia, significa nada dizer-se já que o pagamento, caso efetuado, sempre e necessariamente, seria homologável. Noutras palavras, o legislador, à evidência, não quis dizer (e não disse) que homologável seria o pagamento do tributo (R$ 100,00, p.ex.), posto que o valor recolhido, qualquer que seja a sua grandeza, considerado em si mesmo, não diverge (R$ 100,00 são , sempre e necessariamente, R$ 100,00) sendo, pois, Inexoravelmente homologável. Nesse diapasão, admitindo-se a tese de que homologável seria apenas o valor pago (atividade de pagamento), a regra inserta no § 4° do art. 150 do CTN, porque então não haveria sobre o que divergir, seria estúpida e absolutamente desnecessária, posto que não abrangeria as situações em que não tenha havido pagamento ou que, em tendo havido, o teria sido feito com insuficiência, não obstante toda a atividade procedimental exercida pelo contribuinte. Certamente que esta conclusão, por conduzir ao absurdo, não pode e não deve prevalecer. O intérprete e aplicador do direito, sobretudo o investido em funções judicantes, deve buscar, para além das palavras, o exato conteúdo normatizado. Ou nos afastamos do sentido puramente literal posto na lei ou, com a devida vênia, sem demérito aos ilustres filólogos e lexicográficos, se interpretar o direito significasse simplesmente colocar a norma jurídica à vista de conceitos postos em dicionários, parodiando Paulo de Barros Carvalho, "... seríamos forçados a admitir que os meramente alfabetizados, quem sabe com o auxilio de um dicionário de tecnologia jurídica, estariam credenciados a descobrir as substâncias das ordens legisladas, explicitando as proporções do significado da lei. O reconhecimento de tal possibilidade roubaria à Ciência do Direito todo o teor de suas conquistas, relegando o ensino universitário, ministrado nas Faculdades, a um esforço estéril, sem expressão a sentido prático de existência. Daí por que o texto escrito, na singela conjugação de seus símbolos, não pode ser mais que a porta de entrada para o processo de apreensão da vontade da lei; jamais confundida com a intenção do legislador. . O jurista, que nada mais é do que o lógico, o semântico e o pragmático da linguagem do direito, há de debruçar-se sobre os textos, quantas veiès 13 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 obscuros, contraditórios, penetrados de erros e impe/feições terminológicas, para captar a essência dos institutos, surpreendendo, com nitidez, a função da regra, no implexo quadro normativo. E, à luz dos princípios capitais, que no campo tributário se situam no nível da Constituição, passa a receber a plenitude do comando expedido pelo legislador, livre de seus defeitos e apto para produzir as conseqüências que lhe são peculiares. (Curso de Direito Tributário, Ed. Saraiva, 4a. edição, pgs. 81/82). Carlos Maximiliano, mestre dos mestres na • arte da hermenêutica e interpretação do direito, a propósito da matéria preleciona: t. nunca será demais insistir sobre a crescente desvalia do processo filológico, incomparavelmente inferior ao sistemático e ao que invoca os fatores sociais, ou do Direito comparado. Sobre o pórtico dos Tribunais conviria inscrever o aforismo de Celso ...: "saber as leis é conhecer-lhes, não as palavras, mas a força e o poder", isto é, o sentido e o alcance respectivo. (Hermenêutica e Aplicação do Direito, Ed. Forense, 9° edição, pg. 122). Mais adiante, já tratando do processo sistemático de interpretação, Carlos Maximiliano dá a pedra de toque à sua lição: "Consiste o Processo sistemático em comparar o dispositivo sujeito a exegese, com outros do mesmo repositório ou de leis diversas, mas referentes ao mesmo objeto. Não se encontra um princípio isolado, em ciência alguma, acha-se cada um em conexão íntima com outros... Cada preceito, portanto, é membro de um grande todo; por isso do exame em conjunto resulta bastante luz para o caso em apreço. Confronta-se a prescrição positiva com outra de que proveio, ou que da mesma emanaram; verifica-se o nexo entre a regra e a exceção, entre o geral e o particular, e deste modo se obtém esclarecimentos preciosos. O preceito, assim submetido a exame, longe de perder a própria individualidade, adquire realce maior, talvez inesperado. Com esse trabalho de síntese é melhor compreendido. O hermeneuta eleva o olhar, dos casos especiais para os princípios dirigentes a que eles se acham submetidos; indaga se, obedecendo a uma, não viola outra; inquire das conseqüências possíveis de cada exegese isolada. Assim contempladas do alto os fenômenos jurídicos, melhor se verifica o sentido de cada vocábulo, bem como se um dispositivo deve ser tomado na acepção ampla, ou na estrita, como preceito comum, ou especial. (ob. cit., pgs. 128/129) Ou seja, concluir se o pagamento ou não do tributo teria o condão de definir a natureza do lançamento do tributo e, conseqüentemente, o prazo de decadência a ele aplicável, impõe-se empreender não a busca de significado literal que os vocábulos postos nos textos legais possam ter, mas sim analisa- los à luz de todo o ordenamento jurídico-tributário para, somente após, chegar-se à correta conclusão. 9"‘ 14 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 Ora, tendo-se presente consistir o lançamento um procedimento administrativo (atividade) tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, etc (CTN, art. 142); tendo-se presente que nos tributos sujeitos ao pagamento sem o prévio exame da administração não existe, propriamente, o lançamento; tendo-se presente, por fim, que a administração pública, tomando por empréstimo toda a atividade exercida pelo contribuinte (não apenas o pagamento, que é eventual), tacitamente a homologa, evidentemente que o pagamento do tributo não é fator fundamental, senão para a simples conferência se o "quantum" apurado "casa" com o "quantum" recolhido. Fundamental, isto sim, é toda atividade exercida pelo contribuinte levada a conhecimento da autoridade administrativa, esta sim objeto da homologação. O pagamento, assim, por si só, não tem o condão de definir a modalidade de lançamento a que o tributo se sujeita, sob pena de se ter de assumir que esta poderia ser dupla, conforme houvesse ou não o pagamento. Enfim, por essas razões, entendemos que o lançamento de 1RPJ é por homologação, devendo a contagem de prazo decadencial, portanto, ser feita em conformidade com a regra prescrita no artigo 150, § 4°, do CTN" (Revista Dialética de Direito Tributário n.° 26— p. 61/66)." Para que não se alegue omissão passo a analisar os argumentos do recorrente um a um. O recorrente diz que não cabe ao Conselho de Contribuintes deixar de aplicar o artigo 45 da Lei n° 8.212/91, pois assim estaria decretando sua inconstitucionalidade. Diante de um conflito de leis cabe a aplicador, seguindo a sua hierarquia aplicar a lei maior no caso o CTN, se a opção fosse pela aplicação do artigo 45 da Lei 8.212/91, estaria a câmara não só decidindo pela inconstitucionalidade do artigo 173 do CTN, pois lhe negaria vigência como estaria deixando de obedecer não só a constituição como a hierarquia das leis. Não é o aplicador da lei que estabelece essa hierarquia, mas o próprio constituinte ao entender que determinadas matérias pela sua importância devem ter quorum privilegiado, e, portanto só podem ser veiculadas através de lei complementar. Quanto à jurisprudência do STJ, o recorrente se socorre de tese já ultrapassada visto que a mais recente, RESP N° 616.348-MG (2003/02229004-0) de 14 de dezembro de 2.004, assim se posicionou: á 5 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 "As contribuições sociais, inclusive as destinadas a financiar a seguridade social (CF, art. 195), têm, no regime da Constituição de 1988, natureza tributária. Por isso mesmo, aplica-se também a elas o disposto no artigo 146, III, b, da Constituição, segundo a qual cabe à lei complementar dispor sobre normas gerais em matéria de prescrição e decadências tributárias, compreendida nesta cláusula inclusive a fixação dos respectivos prazos. Conseqüentemente, padece de inconstitucionalidade formal o artigo 45 da Lei n° 8.212, de 1991, que fixou o prazo de decadência para o lançamento das contribuições sociais devidas à Previdência Social." Mesmo tratando de contribuição para a previdência, sobre a qual não resta dúvida ter dirigido a lei 8.212/91,0 STJ tem idêntica posição daquela tomada pela maioria desta Turma. A aplicação de uma lei complementar em detrimento da lei ordinária não significa que o Conselho tenha por via indireta decretado a inconstitucionalidade da lei que deixou de ser aplicada conforme já decidiu o STF, nos seguintes julgamentos: STF — i a Turma, RE 274.362 AgR/ RS, Relatora Min. Ellen Gracie, DJ 08.11.2002. "Ementa: o acórdão recorrido decidiu conflito entre normas infraconstitucionais, referente a expedição de Certidão Negativa de Débitos, o que inviabiliza a admissão do recurso extraordinário. Agravo regimental desprovido." No voto a Ministra assim se manifestou: "O acórdão recorrido julgou o confronto entre normas de índole ordinária (Código Tributário Nacional e Lei n° 8.212/91), para concluir que a agravada faz jus a recebimento da certidão positiva de débitos, com efeito, de negativa. A matéria, portanto, não se rerveste do conteúdo constitucional que o agravante insiste em lhe atribuir, a Impedir a admissão do recurso extraordinário." (grifamos). STF — 2' tURMA, RE 377.026 AgR/RS, DJ de 12/03/2004 "Ementa: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. OFENSA REFLEXA À CF/88. INADMISSIBILIDADE. 1. Acórdão de origem reconheceu a limitação imposto pela Lei Complementar 82/95 à regra contida na Lei Estadual n° 10.395/95, considerada hierarquicamente inferior àquela. 2. É inadmissível o recurso extraordinário no qual, a pretexto de ofensa o 16 /ia Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 principio da legalidade , pretende-se a exegese de legislação infra- constitucional. Ofensa à Constituição meramente reflexa ou indireta. Agravo Regimental improvido." Concluindo, o próprio STF já se posicionou sobre o tema, ou seja o fato da Câmara deixar de aplicar uma lei ordinária, por padecer de ilegalidade pois avançou no campo de outra lei hierarquicamente superior, não significa que esteja declarando nem por via indireta sua inconstitucionalidade. O STF através de seu TRIBUNAL PLENO também já se posicionou quanto a lei ordinária que invadiu o campo previsto para lei complementar no artigo 146 — III da Constituição Federal de 1.988. RE 407190/ RS Relator Min: MARCO AURÉLIO Julgamento: 27/10/2004 — Órgão Julgador Tribunal Pleno Ementa: TRIBUTO — REGÊNCIA — ARTIGO 146, INCISO III, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL — NATUREZA. O principio revelado no inciso III do artigo 146 da Constituição Federal há de ser considerado face da natureza exemplificativa do texto, na referência a certas matérias. MULTA — TRIBUTO — DISCIPLINA. Cumpre à legislação complementar dispor sobre os parâmetros da aplicação da multa, tal como ocorre no artigo 106 do Código Tributário Nacional. MULTA — CONTRIBUIÇÃO SOCIAL — RESTRIÇÃO TEMPORAL — ARTIGO 35 da LEI N°8.212/91. Conflita com a Carta da República — artigo 146, inciso III — a a expressão "para os fatos geradores ocorridos a partir de 1° de abril de 1.977", constante do artigo 35 da Lei n° 8.212/91, com redação decorrente da Lei n° 9.528/77, ante o envolvimento da matéria cuja disciplina é reservada à lei complementar. No voto o Ministro relator deixa claro que as matérias citadas no artigo 146 são apenas exemplificativas, o que significa estar sob a égide da Lei Complementar outras além das ali relacionadas, desde que tratadas em lei desse nível, 17y 0)1 Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 logo é de se concluir com muito mais certeza de que as ali colacionadas pelo Constituinte, devem ser veiculadas através de lei complementar. Interessante que ao mesmo tempo que o recorrente diz que os Conselhos não podem avançar até a constituição para a interpretação da lei aplicada ao caso concreto, defende a constitucionalidade do artigo 45 da Lei 8.212/91, ou seja acaba sendo incoerente pois se não há autorização para avançar até a constituição para mostrar a incompatibilidade da lei com a Carta Magna, tampouco o teria para mostrar sua compatibilidade. Como entendo não ter em nenhuma hipótese a câmara recorrida declarado ainda que de forma indireta a inconstitucionalidade da referida norma não há o que falar sobre a constitucionalidade defendida pelo PFN. Transcrevamos a legislação: Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966. Art. 150 - O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 1° - O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento. § 2° - Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito. § 3° - Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação. § 40 - Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Art. 173 - O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: 18 . - Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; II - da data em que se tomar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. Nunca se pode analisar um texto fora do contexto. Assim precisamos analisar os textos contidos no CTN, especialmente em relação à decadência dentro do contexto em ocorria a relação jurídico tributária entre a administração e o contribuinte à época da publicação da referida norma, para depois transporta-la e adapta-la ao contexto atual. À época da edição do CTN, a maioria dos tributos regia-se pela modalidade de lançamento por declaração. No caso do Imposto de Renda, o sujeito passivo informava os valores que representavam o acréscimo patrimonial, a administração tributária, poderia com os dados fazer o lançamento, ou se tivesse alguma dúvida interagia com o declarante e logo em seguida procedia ao lançamento do imposto. Assim a metida preparatória para o lançamento a que se refere o artigo 173 estaria inserida exatamente no procedimento de recebimento da declaração e expedição da notificação. Com o passar dos anos a maioria senão hoje, 2.006, quase a totalidade dos tributos e contribuições enquadram-se na modalidade de lançamento por homologação, pois a administração não toma nenhuma medida para lançar o tributo, estando assim sujeito em termos de prazo ao do artigo 150 § 4° do CTN, se, porém tiver havido quaisquer das hipóteses dos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/64, devendo aí a contagem de prazo decadencial ser deslocada do referido artigo para o artigo 173. A DIPJ teria somente caráter informativo ou serviria para outros fins? Esta é a pergunta que me debrucei sobre ela e depois de pesquisa cheguei à EiÂ19K - ... Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 conclusão de que, tem outras finalidades que não simplesmente informar a administração aos dados necessários à administração do tributo senão vejamos. Não se sustenta a tese de que a declaração tenha sido apenas informativa, na realidade ela se constitui no término, no acabamento do lançamento por homologação pois é através dela que o contribuinte dá conhecimento da apuração do imposto com os dados de receitas, despesas, adições e exclusões, isenções, parciais e ou totais, incentivos fiscais, etc, e como há uma conferência sumária há sim a participação do sujeito ativo da relação jurídico tributária. Mas não é só isso o artigo 811 do RIR/99 inciso I prevê a realização do lançamento de ofício na hipótese do contribuinte não apresentar declaração, o demonstra a correção de nossa tese de que a apresentação da declaração seguindo as normas estabelecidas pela administração uma vez recepcionada constitui no acabamento do lançamento, pois caso contrário a própria administração não chamaria o lançamento advindo da revisão da declaração de suplementar, pois é impossível existir o suplementar sem o original, o principal. Corroborando ainda com essa tese o fato da declaração servir para inscrição na dívida ativa e a cobrança executiva, ora se o imposto não tivesse sido lançado, se hão houvesse a tradução em linguagem escrita dos fatos econômicos que redundaram em renda não haveria a possibilidade de se inscrever na dívida ou cobrar o tributo, pois só é possível cobrar tributo lançado, se não lançado, primeiro a administração deve tomar providência e realizá-lo. Quanto às alegações sobre a competência dos Conselhos, cabe dissertar o seguinte. Nenhum administrador quer público ou privado, cria qualquer órgão, empresa, divisão, sem um objetivo, sem uma finalidade. O legislador criou o contencioso administrativo com três objetivos básicos: a) celeridade, visto que desde os tempos de sua criação, a justiça era gas e continua demorada, e como a grande maioria dos contribuint e 20/' Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 estiverem de posse de uma decisão ainda que administrativa, desde que embasada na interpretação correta da legislação, pagam seus débitos sem recorrer à justiça, há uma antecipação no recebimento dos créditos tributários; b) economia, visto que se a demanda for para a justiça terá que arcar com o ónus de sucumbência; c) auditoria, ou seja uma crítica do trabalho de lançamento, como forma de aferição da atividade vinculada e obrigatória de constituição do crédito tributário, visando o seu aperfeiçoamento mormente através de treinamentos. Mas não foi só isso visando dar transparência e buscando uma interação com o próprio contribuinte, criou no âmbito da segunda instância administrativa a paridade que existe nos Conselhos, onde os julgamentos são públicos, portanto transparentes, sendo assegurado o amplo direito de defesa tanto por parte do contribuinte como por parte dos defensores da União, através dos competentes Procuradores da Fazenda Nacional. O crédito tributário ao ser lançado não está definitivamente constituído, isso só ocorre quando findo o processo administrativo, ou seja, quando há o trânsito em julgado nesta esfera, só a partir daí pode-se falar que exista um bem público representado pelo crédito tributário, pois só a partir deste momento é que pode ser exigido, inscrito na dívida ativa e cobrado judicialmente. Antes disso podemos dizer que há uma expectativa de direito que só se materializa depois do filtro criado pelo legislador, ou seja o contencioso administrativo. Tanto as DRJs como os Conselhos podem e devem ajustar o crédito tributário ao montante que de acordo com a lei e as provas dos autos é devido, este é o papel do contencioso, previsto em lei, especialmente no Decreto 70.235/72. A harmonia, a convivência pacífica, no cenário democrático só pode existir quando cada órgão respeita a função e competência do outro e não tenta restringir. Cabe a SRF, complementar a legislação tributária com atos normativos e interpretativos, administrar, fiscalizar e controlar a arrecadação dos tributos federais, assim como realizar julgamentos em primeira instância. Cabe à PFN prestar assessoria g21 ,52 • Processo n.° : 10805.002311/2001-91 Acórdão n.° : CSRF/01-05.512 jurídica, defender o crédito tributário em todas a instâncias e tribunais bem como executar aquele definitivamente constituído. Assim, conheço o recurso especial apresentado pelo PFN, bem como as contra-razões trazidas pelo contribuinte e, no mérito voto no sentido de NEGAR-LHE PROVIMENTO. Sala das Sessà). - DF, em 18 de setembro de 2.006. 71, C4.2 - e SAL P 22 Page 1 _0014500.PDF Page 1 _0014600.PDF Page 1 _0014700.PDF Page 1 _0014800.PDF Page 1 _0014900.PDF Page 1 _0015000.PDF Page 1 _0015100.PDF Page 1 _0015200.PDF Page 1 _0015300.PDF Page 1 _0015400.PDF Page 1 _0015500.PDF Page 1 _0015600.PDF Page 1 _0015700.PDF Page 1 _0015800.PDF Page 1 _0015900.PDF Page 1 _0016000.PDF Page 1 _0016100.PDF Page 1 _0016200.PDF Page 1 _0016300.PDF Page 1 _0016400.PDF Page 1 _0016500.PDF Page 1

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Numero do processo: 11080.005970/2005-98
Turma: Segunda Câmara
Seção: Terceiro Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2008
Ementa: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Período de apuração: 01/07/2002 a 31/10/2002 DCTF. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA. A apresentação da Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF pelas pessoas jurídicas obrigadas, quando intempestiva, enseja a aplicação da multa por atraso na entrega. RECURSO VOLUNTÁRIO NEGADO.
Numero da decisão: 302-39.955
Decisão: ACORDAM os membros da segunda câmara do terceiro conselho de contribuintes, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
Matéria: DCTF - Multa por atraso na entrega da DCTF
Nome do relator: LUCIANO LOPES DE ALMEIDA MORAES
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Numero do processo: 10814.001913/99-27
Data da sessão: Tue Feb 13 00:00:00 UTC 2007
Data da publicação: Tue Feb 13 00:00:00 UTC 2007
Ementa: IMPORTAÇÃO — INFRAÇÃO ADMINISTRATIVA. - O art. 562, inciso IX do Regulamento Aduaneiro ao deixar de tipificar o fato, outorga ao aplicador da lei estrito caráter subjetivo para a penalidade, o que contraria o principio da reserva legal. Recurso especial negado
Numero da decisão: CSRF/03-05.310
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recurso Fiscais, por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Nome do relator: Luís Antonio Flora
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CAMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA TURMA 4;itzlf-a.5.>" Processo n° :10814.001913/99-27 Recurso n° : 301-121533 Matéria : II/IPI Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessado : KAUTEX TEXTRON DO BRASIL LTDA Recorrida : r CÂMARA DO TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Sessão de : 13 de fevereiro de 2007 Acórdão n° : CSRF/03-05.310 IMPORTAÇÃO — INFRAÇÃO ADMINISTRATIVA. - O art. 562, inciso IX do Regulamento Aduaneiro ao deixar de tipificar o fato, outorga ao aplicador da lei estrito caráter subjetivo para a penalidade, o que contraria o principio da reserva legal. Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recurso Fiscais, por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS PRESIDENTE LUII IO • ORA RE • OR FORMALIZADO EM: 4 AGO 2007 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros: OTACILIO DANTAS CARTAXO, CARLOS HENRIQUE KLASER FILHO, CORINTHO OLIVEIRA MACHADO (Substituto Convocado), ANELISE DAUDT PRIETO, NILTON LUIZ BARTOLI e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JUNIOR. • • Processo n° :10814.001913/99-27 Acórdão n° : CSRF/03-05.310 Recurso n° :301-121533 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessado : KAUTEX TEXTRON DO BRASIL LTDA RELATÓRIO Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, contra decisão proferida pela egrégia Primeira Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes, conforme Acórdão 301-30.781, que, por unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário da interessada acima identificada, cancelando a exigência fiscal relativa à multa ao controle administrativo das importações (art. 526, IX, RA/85), cominada a pretexto de divergência entre o pais de origem constante da declaração de importação e a gravada nos objetos importados. Para deslinde da questão a recorrente indica como paradigma o Acórdão 303-27.615, da egrégia Terceira Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes, que, por maioria de votos, assenta posicionamento no sentido de que a multa administrativa acima citada é perfeitamente aplicável ao caso. Aduz a Fazenda Nacional que de acordo com o conteúdo constante dos autos, quando da conferência fisica da mercadoria importada, a fiscalização detectou que, enquanto o pais de origem declarado na DI e constante na fatura comercial era o México, as peças importadas tinham gravadas a origem alemã. Sob apreciação, o recurso foi admitido conforme despacho de fls. 136/140. Contra-razões às fls. 146/151, propugnando pela manutenção da decisão recorrida, citando, outrosssim, jurisprudência administrativa em prol de sua defesa. É o relatório. (41 2 . - Processo n° :10814.001913/99-27 Acórdão n° : CSRF/03-05.310 VOTO Conselheiro LUIZ ANTONIO FLORA, Relator Recurso interposto na forma da lei. Dele conheço. Não obstante a densa discussão travada nos autos quanto à matéria de fato, tenho a ponderar o seguinte, quanto a matéria de direito que me é proposta a decidir. De acordo com o inciso II do art. 5° da Constituição Federal, "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude da lei". Um pouco mais adiante, no inciso XXXIX do mesmo artigo, está escrito que "não há crime sem lei anterior que o defina, nem pena sem prévia cominação legal". Referidos dispositivos consagram, respectivamente, os princípios da legalidade e da tipificidade que concedem a segurança necessária dentro do Estado de Direito. Em complemento às disposições constitucionais acima enfocadas, o art. 112, inciso I do CTN, preceitua que "a lei tributária que define infrações, ou lhe comine penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto... a capitulação legal do fato". No presente processo verifica-se que a capitulação legal do Auto de Infração é o inciso IX do art. 526 do Regulamento Aduaneiro que comina multa de 20% do valor da mercadoria quando o importador descumprir outros requisitos de controle da importação...". Este dispositivo, da forma que se apresenta, confere ao seu aplicador estrito caráter subjetivo, o que contraria flagrantemente as normas de segurança dos cidadãos, dado que não descreve a conduta em que o contribuinte deve incorrer para que seja penalizado. Ademais, o Regulamento Aduaneiro é ato normativo de regulamentação e não de legislação. Nesse sentido, andou bem a decisão recorrida ao destacar que a multa prevista no art. 526, IX, do Regulamento Aduaneiro de 1985, por se tratar de caráter genérico, fugindo ao princípio da tipificidade é inaplicável ao caso. Dessa forma, inexistindo previsão legal que possa penalizar a conduta da Recorrente e servir de suporte para autuação, sem mencionar a regra do in dublio pro reo insculpida no mencionado art. 112 do CTN, voto no sentido de negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Nacional. Sala das Ses Iões, em 13 de fevereiro de 2007 kt'IP LUIS • NI O LORA 3 Page 1 _0000900.PDF Page 1 _0001100.PDF Page 1

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Numero do processo: 10880.034201/99-82
Data da sessão: Tue Feb 13 00:00:00 UTC 2007
Data da publicação: Tue Feb 13 00:00:00 UTC 2007
Ementa: FINSOCIAL – Pedido de Restituição/Compensação - Possibilidade de Exame - Inconstitucionalidade reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal – Prescrição do direito de Restituição/Compensação – Inadmissibilidade - dies a quo – edição de Ato Normativo que dispensa a constituição de crédito tributário - Duplo Grau de Jurisdição. Recurso especial negado.
Numero da decisão: CSRF/03-05.285
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencida a Conselheira Anelise Daudt Prieto (Relatora) que deu provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Nilton Luiz Bartoli.
Nome do relator: Anelise Daudt Prieto
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' • MINISTÉRIO DA FAZENDArt. tHP CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS ' TERCEIRA TURMA Processo n.2 :10880.034201/99-82 Recurso n.2 :301-126448 Matéria : FINSOCIAL - RESTITUIÇÃO Recorrente : FAZENDA NACIONAL Recorrida :11 CÂMARA DO TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Interessada : VIPEL COMÉRCIO DE SACARIAS LTDA Sessão de :13 de fevereiro de 2007 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 FINSOCIAL — Pedido de Restituição/Compensação - Possibilidade de Exame - Inconstitucionalidade reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal — Prescrição do direito de Restituição/Compensação — Inadmissibilidade - dies a quo — edição de Ato Normativo que dispensa a constituição de crédito tributário - Duplo Grau de Jurisdição. Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL, ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencida a Conselheira Anelise Daudt Prieto (Relatora) que deu provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Nilton Luiz Bártoli. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS PRESIDENTE 2 2TON Lt4i BARTOLI EDATO DEDIGNAD FORMALIZADO EM: 31 MAI 2007 . ' Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Participaram ainda, do presente julgamento, os Conselheiros: OTACÍLIO DANTAS CARTAXO, CARLOS HENRIQUE KLASER FILHO, CORINTHO OLIVEIRA MACHADO (Substituto Convocado), LUíS ANTONIO FLORA e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JUNIOR. gli. • 2 * Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Recurso n.2 : 301-126448 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessada : VIPEL COMÉRCIO DE SACARIAS LTDA RELATÓRIO O presente recurso especial, interposto pela Fazenda Nacional — com fulcro no art. 5°, inciso II, do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais -, versa sobre decisão que, por unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário da contribuinte, afastando a prescrição do pedido de restituição/compensação, por entender que o prazo prescricional (de 05 anos) para solicitar o indébito tributário decorrente das majorações de aliquota do FINSOCIAL tem início em 12/06/1998, data da publicação da Medida Provisória n° 1.621-36/98, invocando que só nessa data houve a manifestação expressa do Poder Executivo permitindo aos contribuintes tal requerimento. O acórdão recorrido também determinou a devolução do processo à DRJ para julgamento das demais questões de mérito. A douta Procuradoria da Fazenda Nacional - amparada pelo Acórdão paradigma n° 302-35782 da Colenda 2' Câmara do Egrégio 3° Conselho de Contribuintes, relatado pela Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo — proclama que o marco inicial do referido prazo prescricional é a data da extinção do crédito tributário - leia-se data do pagamento para o caso em tela'. Semelhante entendimento tem fulcro nos arts. 165, inciso 1 2, e 168, inciso P, ambos do Código Tributário Nacional. Tal acepção também é constante do Ato Declaratório da Secretaria da Receita Federal n° 96/99. Afirma ainda que não há nada a justificar a adoção da data da edição da MP n° 1.621-36/98 como termo inicial para contagem do prazo em tela. Isto porque, no dia seguinte ao CTN. Art. 156— Extinguem o crédito tributário: /geieI — o pagamento; 2 Art. 165. O Sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no par. 40 do artigo 162, nos seguintes casos: I — cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido. 3Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: 1— nas hipóteses dos incisos I e 11 do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário. 3 6111 , Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 do recolhimento do tributo, o contribuinte já poderia ter buscado a tutela do Poder Judiciário para pleitear a restituição dos valores, não tendo que aguardar a decisão da Suprema Corte para tal fim, uma vez que no Brasil também é admitido o controle constitucional difuso, que se caracteriza pela permissão a todo e qualquer juiz ou tribunal de realizar, no caso concreto, a análise sobre a compatibilidade do ordenamento jurídico com a Constituição Federal. Por fim, solicita a cassação do acórdão guerreado. O Ilustre Presidente da Câmara recorrida entendeu estarem presentes os pressupostos de admissibilidade e deu seguimento ao recurso especial. Intimada, a contribuinte apresentou contra razões tempestivamente. Nessas, defende que, nos casos de tributos cujo lançamento seja por homologação, o prazo para solicitar a restituição/compensação do indébito é de 10 anos, ou seja, 05 (cinco) anos para a Fazenda efetuar a homologação do lançamento mais 05 (cinco) anos para o contribuinte efetuar o supracitado requerimento para reaver tributos pagos a maior ou indevidamente. Apresenta decisão do Egrégio Superior Tribunal de Justiça que corrobora tal entendimento. fipe É o relatório. 0 i 4 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CS FI F/03-05.285 VOTO VENCIDO Conselheira ANELISE DAUDT PRIETO, Relatora. Conheço do recurso, com base nos mesmos fundamentos adotados pelo Ilustre Presidente da Câmara recorrida. DA LEI 10.522/2002 E DO PARECER COSIT 58/1998 Importa, para o presente caso, ser abordado o disposto na Lei n° 10.522, de 19 de julho de 2002, art. 18, inciso III e parágrafo 30.4 O Parecer COSIT n° 58, de 27/10/1998, demonstra bem como veio sendo tratada pelas sucessivas edições de medidas provisórias finalmente convalidadas pela lei supra citada a questão da restituição de alguns tributos, entre os quais a Contribuição ao Fundo de Investimento Social — FINSOCIAL, exigida das empresas exclusivamente vendedoras de mercadorias e mistas na alíquota superior a zero vírgula cinco por cento. Inicia a exposição pelo art. 18, § 2°, da Medida Provisória n2 1.699-40/1998, que dispôs: "Art. 18 - Ficam dispensados a constituição de créditos da Fazenda Nacional, a inscrição como Dívida Ativa da União, o ajuizamento da respectiva execução fiscal, bem assim cancelados o lançamento e a inscrição, relativamente: (...) § 2 O disposto neste artigo não implicará restituição "ex officio" de quantias pagas." 4Art. 18. Ficam dispensados a constituição de créditos da Fazenda Nacional, a inscrição como Dívida Ativa da União, o ajuizarnento da respectiva execução fiscal, bem assim cancelados o lançamento e a inscrição, relativamente: (...) III - à contribuição ao Fundo de Investimento Social — Finsocial, exigida das empresas exclusivamente vendedoras de mercadorias e mistas, com fundamento no art. 90 da Lei no 7.689. de 1988 na alíquota superior a 0,5% (cinco décimos por cento), conforme Leis nos 7.787. de 30 de junho de 1989 7.894. de 24 de novembro de 1989, e 8.147. de 28 de dezembro de 1990, acrescida do adicional de 0,1% (um décimo por cento) sobre os fatos geradores relativos ao exercício de 1988, nos termos do art. 22 do Decreto-Lei no 2.397 de 21 de dezembro de 1987 . (...) § 32 O disposto neste artigo não implicará restituição ex officio de quantia paga. 5 /4119 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Prossegue explicando que: "15. O citado artigo consta da MP que dispõe sobre o CADIN desde a sua primeira edição, em 30/08/95 (MP ne 1.110/1995, art. 17), tendo havido, desde então, três alterações em sua redação. 15.1 Duas das alterações incluíram os incisos VIII (MP n 2 1.244, de 14/12/95) e IX (MP ti2 1.490-15, de 31/10/96) entre as hipóteses de que trata o caput. 16. A terceira alteração, ocorrida em 10/06/1998 (MP ri 2 1.621-36), acrescentou ao § 2 a expressão "ex officio". Essa mudança, numa primeira leitura, poderia levar ao entendimento de que, só a partir de então, poderia ser procedida a restituição, quando requerida pelo contribuinte; antes disso, o interessado que se sentisse prejudicado teria que ingressar com uma ação de repetição de indébito junto ao Poder Judiciário. 16.1 Salienta-se que, nos termos da Lei ri2 4.657/1942 (Lei de Introdução ao Código Civil), art. 1 2, § 42, as correções a texto de lei já em vigor consideram- se lei nova. 17.Entretanto, conforme consta da Exposição de Motivos que acompanhou a proposta de alteração, o disposto no § 2 "consiste em norma a ser observada pela Administração Tributaria, pois esta não pode proceder ex officio, até por impossibilidade material e insuficiência de informações, eventual restituição devida". O acréscimo da expressão ex officio visou, portanto, tão-somente, dar mais clareza e precisão à norma, pois os contribuintes já faziam jus à restituição antes disso; não criou fato novo, situação nova, razão pela qual não há que se falar em lei nova. 18. Logo, os delegados/inspetores da Receita Federal também estão autorizados a proceder à restituição/compensação nos casos expressamente previstos na MP n2 1.699/1998. art. 18, antes mesmo que fosse incluída a expressão "ex officio" ao Concordo com tal interpretação. Porém, divirjo da conclusão exarada naquele parecer sobre o termo inicial para a contagem do prazo prescricional do pedido de restituição, verbis: "d) os valores pagos indevidamente a título de Finsocial pelas empresas vendedoras de mercadorias e mistas - MP 112 1.699-40/1998, art. 18, inciso III - podem ser objeto de pedido de restituição/compensação desde a edição da MP n2 1.110/1995, devendo ser observado o prazo decadencial de 5 (cinco anos);" Isto porque entendo que o referido termo a quo é a data da extinção do crédito tributário, conforme exponho a seguir. ifierips frt6 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 DO PRAZO PARA SOLICITAR A RESTITUIÇÃO A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional exarou o Parecer PGFN/CAT n° 1.538/99, defendendo que o prazo para pleitear a restituição de tributos com base em lei declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação declaratória ou em recurso extraordinário rege-se pelo art. 168 do CTN e extingue-se decorridos cinco anos da ocorrência de uma das hipóteses previstas no art. 165 do mesmo Código. Os fundamentos que dele constam se ajustam perfeitamente ao caso, motivo pelo qual tomo a liberdade de transcrevê-los, adotando-os: "9. Por primeiro, abre-se um parêntese, para observar, como já o fizera o PARECER PGFWCAT/N° 550/99, que o Decreto n° 2.346, de 10.10.97, cujas regras vinculam toda a Administração Pública Federal, determina que decisões da espécie, proferidas pelo STF, só alcançam os atos que ainda sejam passíveis de revisão: "Art. P As decisões do Supremo Tribunal Federal que fixem, de forma inequívoca e definitiva, interpretação do texto constitucional deverão ser uniformemente observadas pela Administração Pública Federal direta e indireta, obedecidos aos procedimento estabelecidos neste Decreto. § 1 0 Transitada em julgado decisão do Supremo Tribunal Federal que declare a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, em ação direta, a decisão, dotada de eficácia ex tunc, produzirá efeitos desde a entrada em vigor da norma declarada inconstitucional, salvo se o ato praticado com base na lei ou ato normativo inconstitucional não mais for suscetível de revisão administrativa ou judicial". 10. Esse mandamento aplica-se, inclusive, aos casos em que a inconstitucionalidade da lei seja proferida, incidenter tantum, pelo STF e haja suspensão de sua execução por ato do Senado Federal, por força do que dispõe o 2° do mesmo art. 1°. Destarte, ainda que não se concorde com a linha doutrinária adotada pelo ato do Chefe do Poder Executivo, não há como afastar-se de duas assertivas inexoráveis: uma, que, para a administração pública federal, a decisão do STF declaratória de inconstitucionalidade é dotada de efeito ex tune; outra, que tal efeito só será pleno se o ato praticado pela Administração Pública ou pelo administrado, com base nessa norma, ainda for suscetível de revisão administrativa ou judicial. 11. Representa isto dizer que, na esfera administrativa, o Decreto só admite revisão daquilo que, nos termos da legislação regente, ainda seja passível de modificação, isto é, quando não tenha ocorrido, por exemplo, a prescri -o ou a 7 fiai° Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 decadência do direito alcançado pelo ato ou mesmo quando seja impossível, por qualquer razão fática ou jurídica, a reversão da situação ao status quo ante. Não obstante tal conclusão, é de se examinar a questão sob a ótica das retrocitadas decisões judiciais. 12.Com efeito, assiste razão à COSIT, quando se preocupa com o desfecho de situação desta natureza em que a PGFN propugna por uma tese que não encontra respaldo em Tribunais Federais. Efetivamente, isto é relevante, haja vista precedentes em que este órgão se debateu contra teses encampadas por esses Tribunais e depois, por conta de repetidos insucessos, viu-se compelido a desistir de demandas judiciais, mediante autorização do Senhor Procurador- Geral. Mas também não é menos verdade que, em inúmeras outras questões, a Fazenda Nacional foi derrotada nessas mesmas Cortes de Justiça e conseguiu reverter a situação no Supremo Tribunal Federal. 13.Os arts. 165 e 168 do CTN, que tratam, especificamente, dos aspectos que interessam a este trabalho, determinam, in litteris: "Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo seja qual for a modalidade do seu vazamento ressalvado o disposto no § 4 do artigo 162, nos seguintes casos: I -cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; 11- erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da aliquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; II! -reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. "Art. 168- O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: 1— nas hipóteses dos incisos 1 e II do artigo 165. da data da extinção do crédito tributário: 11- na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. (o destaque não consta da norma). 14.Em princípio, não haveria razão para questionamentos, dada a clareza dos dispositivos legais. A cobrança ou o pagamento de tributo indevido confere ao contribuinte direito à restituição, e esse direito extingue-se no prazo de cinco anos, contados "da data da extinção do crédito tributário", que se verifica por uma das hipóteses do art. 156 do CTN. Como esse Código, norma com status de lei complementar, não prevê tratamento diferente em virtude dessa ou daquela hipótese, é de se concluir que a decadência opera-se, peremptoriamente, com o término do prazo retrocitado, independentemente d situação jurídica que envolveu a extinção. Não importa se lei que serviu de amparo à exigência foi posteriormente declarada inconstitucional, po ue as 8 /914°P Processo n. 2 :10880.034201199-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 relações que se concretizaram sob sua égide só poderão ser desfeitas se não houver expirado o prazo para a revisão. 15. O Ministro Pádua Ribeiro, do ST J, no voto proferido quando do julgamento do REsp n° 44.2211PR, revela uma das premissas que serviu de fulcro à tese encampada pelo Tribunal, de que o prazo decadencial, no caso de lei declarada inconstitucional, inicia-se com a publicação do respectivo acórdão: "... A interpretação conjunta dos artigos 168 e 169, do Código Tributário Nacional, demonstra que tais dispositivos não se referem a esse tipo de ação. O art. 168 diz respeito ao pedido de restituição formulado perante a autoridade administrativa E o art. 169 diz respeito à ação para anular a decisão administrativa denegatória do pedido de restituição. Inexiste, portanto, dispositivo legal estabelecendo a prescrição para a ação do contribuinte, para haver tributo cobrado com base em lei que considere inconstitucional. 16. As conseqüências desastrosas para a segurança jurídica, impostas por tal interpretação, conduzem à certeza da conveniência de se manter a tese de que o início do prazo decadencial do direito de pleitear a restituição de tributo pago indevidamente, seja por aplicação inadequada da lei, seja por inconstitucionalidade desta, ocorre no prazo de cinco anos, contados da data da ocorrência de uma das hipóteses previstas nos incisos I a III do art. 165 do CTN, como determina o art. 168 do mesmo Código. 17. É necessário ressaltar, a propósito, que o princípio da segurança jurídica não se aplica apenas ao administrado; também a Administração Pública -cuja observância da lei é imperiosa, até mesmo no exercício do poder discricionário (CF, art. 37, caput) -, é amparada por tal princípio, sob pena de se instalar o caos no serviço público por ela prestado. Com efeito, a incerteza, quanto à sustentabilidade jurídica de seus atos, conduziria a Administração a um estado de insegurança que a inviabilizaria totalmente. 18. A prosperar a tese adotada pelos retrocitados Tribunais federais, será possível imaginar contribuintes reivindicando restituição cinqüenta, sessenta ou até mais anos depois de pago o tributo. Isto pode parecer absurdo, mas basta que uma lei inconstitucional permaneça inatacada por alguns anos, até que um contribuinte mais atento venha argüir, em ação judicial, a sua inconstitucionalidade. Como demandas dessa natureza podem demorar vários anos, é perfeitamente plausível que se concretize a situação de, décadas depois, o Estado ter de restituir tributo pago sob lei declarada inconstitucional. 19. Não se venha alegar, em rebate, que a probabilidade de isto ocorrer é mínima, pois este não é um argumento jurídico. O que importa é que pode acontecer e tal possibilidade deve ser examinada juridicamente. 20. O que mais chama a atenção nesse entendimento do STJ e do TRF da 1 Região é que ele decorre de simples construção teórica, desprovida d fulcro 9 /4"9 • Processo n. g :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSR F/03-05.285 legal; não é fruto de um processo de integração ou de interpretação de normas, mas sim uma obra exegética, construída sem uma referência nítida no ordenamento jurídico pátrio. 21. Essa interpretação exagerada, que conduz a mandamentos que não se comportam na lei, efetivamente afasta desta o julgador. CARLOS MAXLMILIANO, em seu insuperável Hermenêutica e Aplicação do Direito, a propósito da postura hermenêutica do juiz, ensina, in verbis: "Em gera4 a função do juiz, quanto aos textos, é dilatar, completar e compreender, porém não alterar, corrigir, substituir. Pode melhorar o dispositivo, graças à interpretação larga e hábil; porém, não negar a lei, decidir o contrário do que a mesma estabelece. A jurisprudência desenvolve e aperfeiçoa o Direito, porém como que inconscientemente, com o intuito de o compreender e bem aplicar. Não cria, reconhece o que existe; não formula, descobre e revela o preceito em vigor e adaptável à espécie. Examina o Código, perquirindo das circunstâncias culturais e psicológicas em que ele surgiu e se desenvolveu o seu espirito; faz a critica dos dispositivos em face da ética e das ciências sociais; interpreta a regra com a preocupação de fazer prevalecer a justiça ideal (richtiges Recht); porém tudo procura achar e resolver com a lei; jamais com a intenção descoberta de agir por conta própria, proeter ou contra legem ". 22. A nosso ver, é equivocada a afirmativa de que "Inexiste, portanto, dispositivo legal estabelecendo a prescrição para a ação do contribuinte, para haver tributo cobrado com base em lei que considere inconstitucional", pois isto representa, indubitavelmente, negar vigência ao CTN, que cuidou expressamente da matéria no art. 168 c/c art. 165. Com efeito, a leitura conjugada desses dispositivos conduz à conclusão única de que o direito ao contribuinte de pleitear a restituição de tributo extingue-se após cinco anos da ocorrência de uma das hipóteses referidas nos incisos I a III do art. 165. 23. A Constituição, em seu art. 146, III, "b", estabelece que cabe à lei complementar estabelecer normais gerais sobre "prescrição e decadência" tributárias; portanto, a norma legal a ser observada nesta matéria é o CTN - cuja recepção pela Carta de 1988, com status de lei complementar, é pacífica na doutrina e na jurisprudência -, que fixou, indistintamente, o prazo de cinco anos para a decadência do direito de pedir restituição de tributo indevido, independentemente da razão ou da situação em que se deu pagamento. Se o legislador infraconstitucional, a quem compete dispor sobre a matéria, não diferenciou os prazos decadenciais, em função de o pagamento ser indevido por erro na aplicação da norma imponível ou por inconstitucionalidade desta, ao intérprete é negado fazer tal diferença, por simples exercício de hermenêutica. 24. ALIOMAR BALEEIRO, do alto de sua sapiência, já consignara que a restituição do tributo rege-se pelo CTN, independentemente da razão pela qual o pagamento se tomou indevido, "seja inconstitucionalidade, seja ilegalidad do tributo", e que "Os tributos resultantes de inconstitucionalidade, ou de at lo //c 41tfp 64) • Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 ilegal e arbitrário, são os casos mais frequentes de aplicação do inciso I, do art. 165" (in Dir. Trib. Bras. 10' ed., rev. e atual, 1991, Forense, pag. 563). 25. Ora, se existe norma legal dispondo sobre a matéria, não tem cabimento o juiz negar-lhe vigência para, assumindo indevidamente a função legislativa, atribuir-se o papel de legislador positivo. As respeitáveis decisões dos retrocitados Tribunais federais, portanto, carecem de amparo jurídico, porque desconheceram a existência do mandamento legal para com isto desrespeitá-lo em sua inteireza. 26. É verdade que tal entendimento encontra apoio em respeitável corrente doutrinária que entende não haver direito a ser pleiteado administrativamente, antes da declaração de inconstitucionalidade. A propósito, vale transcrever texto da lavra do tributarista Hugo de Brito Machado: "Tenho sustentado, e constitui entendimento pacifico no âmbito da Administração Tributária Federal, que a autoridade administrativa não tem competência para dizer da inconstitucionalidade das leis. Inúmeras, reiterados e uniformes manifestações dos Conselhos de Contribuintes do Ministério da Fazenda o atestam. Assim, sendo o pedido de restituição fundado na inconstitucionalidade da lei tributária, entendo que não há direito a ser pleiteado administrativamente. Não se pode cogitar da incidência do art. 168, inciso I, do CTN. Inexistente o direito, não se pode cogitar de sua extinção. O direito de pleitear a restituição, perante a autoridade administrativa, de tributo pago em virtude de lei que se tenha por inconstitucional, somente nasce com a declaração de inconstitucionalidade pelo STF, em ação direta. Ou com a suspensão, pelo Senado Federal, da lei declarada inconstitucional, na via indireta Esta é a lição de Ricardo Lobo Torres, que ensina: "Na declaração de inconstitucionalidade da lei a decadência ocorre depois de cinco anos da data do trânsito em julgado da decisão do STF proferida em ação direta ou da publicação da Resolução do Senado que suspendeu a lei com base em decisão proferida incidenter temiam pelo STF" (Restituição de Tributos, Forense, Rio de Janeiros, 1983, p. 169). Tem, é certo, o contribuinte, ação para pedir, perante o Judiciário, a restituição, tendo como fiozdamento a inconstitucionalidade da lei tributária, mas no que concerne a esta não existe prescrição. A interpretação conjunta dos artigos 168 e 169, do C7N, demonstra que tais dispositivos não se referem a esse tipo de ação. O art. 168 diz respeito ao pedido de restituição formulado perante a autoridade administrativa E o art. 169 diz respeito à ação para anular decisão administrativa denegatária do pedido de restituição. Inexiste, portanto, dispositivo legal estabelecendo a prescrição para a ação do contribuinte, para haver tributo cobrado com base em lei que considere inconstitucional" II /914) #11 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 27. Com todo respeito ao ilustre tributarista, por quem nutrimos especial admiração, não se pode concordar com sua tese, pois ela ao mesmo tempo em que afirma que o "direito de pleitear a restituição, perante a autoridade administrativa., somente nasce com a declaração de inconstitucionalidade", conclui que não existe dispositivo legal tratando da matéria e que os arts. 168 e 169 do CTN não se aplicam ao caso. Ora, a Administração Pública rege-se pelo princípio da estrita legalidade (CF, art. 37, caput), portanto, se inexiste lei fixando o direito à restituição do tributo pago com base em lei declarada inconstitucional, já que o CTN não regeria matéria, seria imperioso admitir que ela (a Administração) não poderia restituir o tributo. O contribuinte teria, impreterivelmente, de intentar a ação judicial para pleitear o seu direito. 28. Ou, por uma outra ótica, admitido o direito à restituição, o contribuinte poderia pleiteá-la a qualquer tempo, já que não há disposição legal fixando os prazos decadenciais ou prescricionais, para o exercício deste direito. Também é de se questionar onde estaria fixado o prazo de cinco anos apontado pelo ilustre Ricardo L. Torres. Se o art. 168 do CTN não se aplica ao caso, seu prazo qüinqüenal também não serve para marcar a extinção do direito de pedir restituição com base na declaração de inconstitucionalidade. Enfim, são detalhes que, no mínimo, demonstram que a tese abraçada por essa corrente doutrinária também possui pontos vulneráveis a críticas. 29. Também inexiste, no direito positivo brasileiro, disposição expressa que atribua às decisões do STF, proferidas em ADIn, ou às resoluções do Senado, o efeito de desfazer situações jurídicas ou fáticas que se realizaram, inteiramente, sob a égide da lei inconstitucional, cujos direitos de pleitear ou de ação tenham seus prazos, decadenciais ou prescricionais, já extintos, nos termos da legislação aplicável. Existe apenas, como já se disse nos itens 5 a 8, o Decreto n° 2.346/97, que, pelo menos no âmbito da administração pública federal, atenua o efeito ex tunc de tais decisões ou resolução, ao impor a preservação de atos insuscetíveis de revisão administrativa ou judicial. 30. A linha interpretativa do STJ contraria, portanto, um dos princípios fundamentais do estado de direito, plenamente consagrado na Constituição da República, que é o da segurança jurídica. Com efeito, permitir sejam revistas situações jurídicas plenamente consolidadas durante a vigencia de lei posteriormente declarada inconstitucional, mesmo após decorridos os prazos decadenciais ou prescricionais, é estabelecer o caos na sociedade. Sim, porque a tese teria de ser aplicada a todos indistintamente, e isto significa dizer, por exemplo, que um contrato celebrado entre particulares, sob a égide de uma lei inconstitucional, possa ser desconstituído ou anulado a qualquer tempo, se a lei sob a qual se amparou for declarada inconstitucional, ainda que decorrido o prazo extintivo do direito, estabelecido na legislação civil. 31. Outra situação absurda ocorreria quando uma lei que concedesse isenção fosse declarada inconstitucional. Neste caso, ainda que decorrido um século do fato gerador, a Administração poderá formalizar o crédito tributário e exigir do contribuinte o correspondente pagamento. Isto, indubitavelmente, jogaria por terra o princípio da segurança jurídica e submeteria o contribuinte *sento à 12 »raP Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 inadmissível situação de nunca saber se aquele benefício é definitivo ou se, a qualquer tempo, poderá a Administração vir em seu encalço, para exigir o tributo, se a lei que lhe exonerou do ônus for declarada inconstitucional. (...) 33. Essa irretroatividade absoluta dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade contraria, inclusive, o entendimento adotado pelo SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, no Recurso Extraordinário n° 57.310-PB, de 1964, que já antecipara a moderação do efeito ex tunc da decisão que declara inconstitucional a lei, quando ressalvou as situações já alcançadas pelo prazo prescricional, in verbis: "Recurso extraordinário não conhecido -A declaração de inconstitucionalidade da lei importa em tornar sem efeito tudo quanto se fez à sua sombra -Declarada inválida uma lei tributária, a conseqüência é a restituição das contribuições arrecadadas salvo naturalmente as atingidas por orescricão". (destacamos). 34. É preciso salientar, a esta altura, que não se nega o efeito ex tunc da declaração de inconstitucionalidade, tese hoje defendida pela maioria dos doutrinadores. O que se argumenta é em tomo da eficácia temporal dessa espécie de decisão sobre situações já consolidadas. No campo da abstração jurídica, esse efeito é absoluto, já que ataca a lei ab initio, e restaura a ordem jurídica, em sua plenitude, ao status quo ante. Todavia, quando aplicado ao exame do caso concreto, razões relevantes ao Direito, vinculadas notadamente ao princípio da segurança jurídica e ao próprio interesse público, impõem um abrandamento da eficácia desse efeito. (...) 41. Dessume-se, pois, que a eficácia do efeito ex tunc das decisões que declaram leis inconstitucionais deve ser temperada, de forma a não causar transtornos pelo desfazimento de situações jurídicas já consolidadas e, algumas vezes, irreversíveis ou de reversibilidade extremamente danosa ao Estado e à sociedade. Não se trata de questionar-se a nulidade ab initio da norma inconstitucional, no campo abstrato da ciência jurídica, questão aceita pela grande maioria da doutrina; mas simplesmente de reconhecer que, examinado à luz de fatos concretos, toma-se imperioso o abrandamento do efeito retroativo, para que não se provoque lesão maior do que a causada pela norma inconstitucional. 42. Ressalte-se, ademais, que o entendimento vencedor no STJ e no TRF da l' Região não considerou o princípio da estrita legalidade que rege o sistema tributário nacional. O CTN, como aduzido acima, cuidou expressamente do prazo de extinção do direito de pleitear a restituição tributária -"seja inconstitucionalidade, seja ilegalidade do tributo", como ensinou ALIOMAR BALEEIRO -, destarte, qualquer solução que não observe o disposto no art. 165 eic o art. 168, constituirá simples criação exegética, desprovida de qualquer amparo jurídico ou legal. (...) 44. O interessante, também, no raciocínio que serve de fundamento à decisão dos Tribunais é que, por ele, o ato administrativo que exige ou recebe tributo 13 fiele • Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão ng : CSRF/03-05.285 indevido de forma contrária à lei, toma-se inatacável após decorrido o prazo estabelecido no CTN, enquanto o ato praticado sob a égide de lei inconstitucional não se consolida nunca, ainda que decorram décadas da sua prática, pois, se a qualquer tempo for declarada a inconstitucionalidade da norma, ressurgirá incólume o direito do contribuinte. Ora isto, efetivamente, não condiz com o Direito, que não patrocina relações que se perpetuam no tempo. 45. Enfim, por todos os argumentos acima despendidos, pelas lições de eminentes mestres do Direito, nacional e estrangeiro, e, notadamente, pela decisão do STF, no RE n° 57.310-PB, cujo acórdão encontra-se reproduzido no artículo 34 deste trabalho, temos a convicção de que é equivocada a jurisprudência que define as datas de publicação do acórdão do STF e da resolução do Senado Federal como marcos iniciais dos prazos decadencial ou prescricional do direito de pleitear a restituição de tributo pago com base em lei declarada inconstitucional. 46.Por todo o exposto, são estas as conclusões do presente trabalho: I -o entendimento de que termo a quo do prazo decadencial do direito de restituição de tributo pago indevidamente, com base em lei declarada inconstitucional pelo STF, seria a data de publicação do respectivo acórdão, no controle concentrado, e da resolução do Senado, no controle difuso, contraria o princípio da segurança jurídica, por aplicar o efeito ex (une, de maneira absoluta, sem atenuar a sua eficácia, de forma a não desfazer situações jurídicas que, pela legislação regente, não sejam mais passíveis de revisão administrativa ou judicial; II -os prazos decadenciais e prescricionais em direito tributário constituem-se em matéria de lei complementar, conforme determina o art. 150, III, "h" da Constituição da República, encontrando-se hoje regulamentada pelo Código Tributário Nacional; III -o prazo decadencial do direito de pleitear restituição de crédito decorrente de pagamento de tributo indevido, seja por aplicação inadequada da lei, seja pela inconstitucionalidade desta, rege-se pelo art. 168 do CTN, extinguindo-se, destarte, após decorridos cinco anos da ocorrência de uma das hipóteses previstas no art. 165 do mesmo Código; (...)" Estou de pleno acordo com tais razões. A meu ver, não há que se estabelecer termo inicial do prazo para pleitear a restituição que não seja a data da extinção do crédito tributário. A questão da prescrição deve ser interpretada à luz do que consta do CTN, com status de lei complementar, conforme exigido pela Carta Magna para o caso das normas relativas aos institutos da decadência e da prescrição. 74/3r 14 Processo n.2 :10880.034201199-82 Acórdão n2 : CSR F/03-05.285 Na Doutrina, corroborando a posição dos cinco anos a partir da extinção do crédito, pode ser citado o Professor Eurico Marcos Diniz de Santi: 5 "Por isso, o controle da legalidade não é absoluto, exige o respeito do presente em que a lei foi vigente. Daí surgem os prazos judiciais garantindo a coisa julgada, e a decadência e a prescrição cristalizando o ato jurídico perfeito e o direito adquirido. (—) Acórdão em ADIN que declare a inconstitucionalidade de lei ex tunc6 retira a lei do sistema jurídico no presente, impedindo que produza efeitos no futuro, mas não pode atingir os efeitos produzidos no passado, garantidos pela coisa julgada, pelo direito adquirido e pelo ato jurídico perfeito e consolidados pela decadência e pela prescrição 7 Como a ADIN é imprescritível, todas as ações que tiverem por objeto direitos subjetivos decorrentes de lei cuja constitucionalidade ainda não foi apreciada, ficariam sujeitas à reabertura do prazo de prescrição, por tempo indefinido. Assim, disseminaria-se a imprescritibilidade no direito, tornando os direitos subjetivos instáveis até que a constitucionalidade da lei seja objeto de controle pelo STF. Ocorre que, se a decadência e a prescrição perdessem o seu efeito operante diante do controle direto de constitucionalidade, então todos os direitos subjetivos tornar-se-iam imprescritíveis. A decadência e a prescrição rompem o processo de positivação do direito, determinando a imutabilidade dos direitos subjetivos protegidos pelos seus efeitos, estabilizando as relações jurídicas, independentemente de ulterior controle de constitucionalidade da lei. O acórdão em ADIN que declarar a inconstitucionalidade da lei tributária serve de fundamento para configurar juridicamente o conceito de pagamento indevido, proporcionando a repetição do débito do Fisco somente se pleiteada tempestivamente em face dos prazos de decadência e prescrição: a decisão em controle direto não tem o efeito de reabrir os prazos de decadência e prescrição. 5 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Decadência e Prescrição no Direito Tributário. São Paulo: Max Limonad, 2000. P. 2731277). 6 A Lei n° 9.868, de 10 de novembro de 1999, dispondo sobre o processo e julgamento da ação direta de inconstitucionalidade perante o Supremo Tribunal Federal, trouxe novas perspectivas para essa questão ao proclamar em seu Art. 27 que "Ao declarar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, e tendo em vista razões de segurança jurídica ou de excepcional interesse social, poderá o Supremo Tribunal Federal, por maioria de dois terços de seus membros, restringir os efeitos daquela declaração ou decidir que ela só tenha eficácia a partir de seu trânsito em julgado ou de outro momento que venha a ser fixado. 7 Entendemos que o direito adquirido decorre do ato jurídico perfeito. Ambos, entretanto, sujeitam-se à alteração enquanto houver a possibilidade de controle da legalidade, restando consolidados somente após o fluxo dos prazos de decadência e de prescrição. Em suma, a decadência e a prescrição consolidam o direito adquirido e o ato jurídi perfeito. 15 .A9P ÇA) Processo n.2 :10880.034201199-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Descabe, portanto, justificar que, com o trânsito em julgado do acórdão do STF, a reabertura do prazo de prescrição se dá em razão do princípio da actio nata. Trata-se de repetição de princípio: significa sobrepor como premissa a conclusão que se pretende. O acórdão em ADN não faz surgir novo direito de ação, serve tão só como novo fundamento jurídico para exercitar o direito de ação ainda não desconstituído pela ação do tempo no direito. Respeitados os limites do controle da constitucionalidade e da imprescritibilidade da ADN, os prazos de prescrição do direito do contribuinte ao débito do Fisco permanecem regulados pelas três regras que construímos a partir dos dispositivos do CTN." Como conclui a Conselheira Maria Cristina Roza da Costa em sua monografia final no Curso de Especialização em Direito Tributário Material e Processual, ESAF-UFPE, "A retirada da norma do mundo jurídico no presente em razão da declaração de inconstitucionalidade obsta a produção de seus efeitos para o futuro. Inadmissível que atinja os efeitos produzidos no passado, que tenham sido consolidados pela decadência e pela prescrição."8 No dizer de Maria Helena Cotta Cardozo, em seu brilhante voto proferido quando ainda Conselheira da Segunda Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes, que negou provimento ao recurso voluntário 129.095, relativo à restituição da cota café, "o efeito ex tunc de decisões do STF declarando a inconstitucionalidade de lei, ainda que em sede de ADIn, não é absoluto, encontrando limites nas hipóteses de prescrição e decadência, que efetivamente impedem a revisão administrativa ou judicial." Aliás, até mesmo o Superior Tribunal de Justiça, que já chegou a entender que, havendo decisões da Corte Maior envolvendo inconstitucionalidade, o termo inicial do prazo para o pleito de restituição seria a data de sua publicação, alterou seu posicionamento. Com efeito, em 24/03/2004, em julgado da Primeira Seção com Relatoria designada para o Ministro José Delgado, foi decidido, por maioria de votos, "não adotar o posicionamento de se contar o prazo prescricional a partir do trânsito em julgado da ADIn, no controle de constitucionalidade concentrado ou da Resolução do Senado, no controle difuso, para novamente adotar o que coloquialmente se conhece pela teoria dos "cinco mais cinco"." (Primeira Seção. EREsp 435.835-SC. Informativo STJ n°203) Publicada em Direito Tributário e Direito Administrativo. São Paulo: Quartier Latia, 2005. p. 174. 16 /qtr • Processo n. Q :10880.034201/99-82 Acórdão n Q : CSRF/03-05.285 Conforme a teoria dos "cinco mais cinco", aplicada a tributos cujo lançamento for por homologação, o termo inicial do prazo não é o "pagamento antecipado" e sim o momento da homologação expressa ou tácita do pagamento, já que somente aí ocorre a extinção do crédito. Como há normalmente a homologação tácita, cinco anos após o fato gerador (CTN, 150, par. 4°), contar-se-ia estes cinco anos e mais cinco a partir da data da extinção. Entretanto, essa corrente é rechaçada até mesmo pela doutrina mais abalizada na matéria, como pode ser constatado pelo seguinte excerto da obra de Eurico Marcos Diniz de Santi9: "Não podemos aceitar esta tese, primeiro porque pagamento antecipado não significa pagamento provisório à espera de seus efeitos, mas pagamento efetivo, realizado antes e independentemente de ato de lançamento. Segundo, porque se interpretou o "sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento de forma equivocada, Mesmo desconsiderando a crítica de ALCIDES JORGE COSTA 1 °, para quem "não faz sentido (...), ao cuidar do lançamento por homologação, pôr condição onde inexiste negócio jurídico", pois "condição é modalidade de negócio jurídico e, portanto, inaplicável ao ato jurídico material" do pagamento, não se pode aceitar condição resolutiva como se fosse necessariamente uma condição suspensiva que retarda o efeito do pagamento para a data da homologação." A condição resolutiva não impede a plena eficácia do pagamento e, portanto, não descaracteriza a extinção do crédito no átimo do pagamento. Assim sendo, enquanto a homologação não se realiza, vigora com plena eficácia o pagamento, 12a partir do qual podem exercer-se os direitos advindos desse ato, mas dentro dos prazos prescricionais. 9 Decadência e Prescrição em Direito Tributário. Max Limonad: São Paulo, 2.000. pp. 268/270. 10 "Da extinção das obrigações tributárias. p. 95. Também é esta a argumentação de SACHA CALMON NAVARRO COELHO, Curso de direito tributário brasileiro, p. 699." II "LUCIANO AMARO aponta a impropriedade técnica de o CTN dirigir a homologação como condição resolutiva: "Ora, os sinais aí estão trocados. Ou se deveria, prever como condição resolutária, a negativa de homologação (de tal sorte que, implementada essa negativa, a extinção restaria resolvida) ou teria de definir-se, como condição suspensiva a homologação (no sentido de que a extinção ficaria suspensa até o implemento da homologação). Direito tributário brasileiro, p. 344." 12 "Nesse sentido, Min. DEMÓCRITO RENALDO, ao relatar os embargos de divergência em Resp n° 48.113- 7/PR, averbou: "O lançamento, no caso, constitui mero ato declaratário de situação preexistente, preconstituída. E a homologação ficta (ou expressa) como instrumento declaratório, tem efeito retro-operatne, ou, em outras palavras: tem efeitos ex tune, alcança o ato do pagamento, declarando a sua eficácia, no momento em que a realizou". Também julgou assim SÉRGIO NOM: "Verifica-se, pois, que a extinção do crédito tributário se opera no momento do efetivo recolhimento do tributo, ainda que este tenha sido exigido ilegalmente. Neste sentido, o direi de pleitear a restituição está sujeito ao prazo de cinco anos (art. 168, CTN), a contar da data da extinção do credito 17 ACirdP Gijk Processo n.2 : 10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Se o fundamento jurídico da tese dos dez anos é que a extinção do crédito tributário pressupõe a homologação, o direito de pleitear o débito do Fisco só surgiria ao final do prazo de homologação tácita, de modo que, se o contribuinte ficaria impedido de pleitear a restituição antes do prazo de cinco anos para homologação, tendo que aguardar a extinção do crédito pela homologação." Ademais, com o advento da Lei Complementar n° 118/2005, a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça decidiu considerar o prazo de 10 anos apenas para as ações de repetição/compensação ajuizadas até 09/06/2005, o que permite concluir que, a partir de então, por força do disposto naquela norma, o lapso temporal passaria a ser de cinco anos, contados da data do pagamento antecipado a que se refere o parágrafo 1° do artigo 150 do CTN (Primeira Seção. EREsp 327.043-DF. Relator Ministro João Otávio de Noronha). Não haveria o menor sentido esta Conselheira que, há anos manifesta sua convicção de que o prazo prescricional é de cinco anos contados da extinção do crédito, alterá-la quando o próprio STJ vem consolidando jurisprudência de que, qualquer que seja o motivo da restituição, o termo inicial é a data da extinção do crédito. Ainda mais considerando que a própria Lei Complementar n° 118/95, em seu artigo 3°, estabeleceu que para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966 — Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o 1° do art. 150 da referida Lei. Ora, a norma se intitula expressamente interpretativa, o que redunda na aplicação do disposto no artigo 106 do CTN, isto é, que tenha efeito retroativo. Como se assim não bastasse, o próprio artigo 4° da LC n° 118/95 é explícito em relação a tal interpretação. tributário, que é o da data do pagamento indevido. Contudo, por estar esse pagamento sob condição resolutória, seus efeitos se darão somente a partir do lançamento tributário (que no caso em apreço é ficto), nos termo do art. 150, 4° (...). A meu ver, e este é o ponto crucial da queçtão os efeitos deste lançamento ficto operam-se ex tunc. A homologação apenas reconhece o pagamento havido, declarando, com efeitos retroativos, a extinção do crédito tributário. Portanto, o prazo de restituição é de 5 anos, a contar do efetivo pagamento espontâneo do tributo indevid ou a maior", (Sentença, Autos n° 96.0902460-2, Sorocaba, 2' Vara da Justiça Federal, p. 9). 18 /9109 Ç4it Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Em face do exposto, posiciono-me no sentido de que o prazo para pleitear a restituição de tributos sujeitos a lançamento por homologação é, qualquer que seja o motivo da restituição, de cinco anos contados da data da extinção do crédito tributário. DO PRAZO PARA SOLICITAR A RESTITUIÇÃO NO CASO DO FINSOCIAL Como já visto, o Parecer COSIT n° 58, de 27/10/98, vazou o entendimento de que, no caso da Contribuição para o Finsocial, o termo a quo para o pedido de restituição do valor pago com aliquota superior a 0,5% seria a data da edição da MP n° 1.110, em 31/05/95. Posteriormente, em decorrência do disposto no Parecer n° 1538/99 da Procuradoria da Fazenda Nacional, a SRF alterou o posicionamento exarado no Parecer Normativo n° 58, de 27/10/1998, por meio do Ato Declaratório SRF n°96, de 26 de novembro de 1999, publicado em 30/11/99.13 Em decorrência, e considerando ainda o disposto no artigo 2°, inciso XIII, da Lei n° 9.784, de 29/01/199914, devo fazer uma exceção ao meu posicionamento de que o contribuinte somente faz jus à repetição/compensação dentro do prazo de cinco anos contados a partir da extinção do crédito tributário. Com efeito, aquela norma, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal e que se aplica subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, dispõe que é vedada a aplicação retroativa de nova interpretação. Ou seja, não há como a administração imputar ao contribuinte, que deu entrada ao seu pleito de restituição antes ou sob a égide do disposto no PN n° 58/98, entendimento diverso posterior, constante do AD SRF n° 13 "I - o prazo para que o contribuinte possa pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente ou em valor maior que o devido, inclusive na hipótese de o pagamento ter sido efetuado com base em lei posteriormente declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação declaratária ou em recurso extraordinário, extingue-se após o transcurso do prazo de 5 (cinco) anos, contado da data da extinção do crédito tributário - arts. 165. I, e 168, I, da Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional). 14 "Art. 2°. (...) Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de: (...) interpretação da norma ~ativa da forma que garanta o ~mino do fim público a que se destina, vedada a apiicarlo retroativa de nova interpretação."(grifei) Ala-P CI) 19 Processo n.2 :10880.034201/99-82• Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 96/99. Portanto, aos pedidos protocolados antes da publicação do AD SRF n° 96, em 30/11/99, deve ser dado o entendimento exarado no Parecer COSIT n° 58/99, contando-se o prazo de cinco anos para pleitear a restituição a partir da data da publicação da MP n° 1.110, em 31/08/95. Poderia ser ainda argumentado que se a Medida Provisória n 2 1.621-36, de 10/06/1998, apontou com o direito à restituição do tributo, haveria entendimento diverso do acima defendido, de que a prescrição teria como termo inicial a extinção do crédito. Isto porque a norma seria inócua, pois já teriam transcorrido mais de cinco anos dos pagamentos efetuados. Porém, tal argumento não se sustenta quando considerado, como no Parecer COSIT n° 58/98, que delegados/inspetores da Receita Federal já estavam autorizados a proceder à restituição/compensação nos casos expressamente previstos na MP n 2 1.699/1998. art. 18, antes mesmo que fosse incluída a expressão "a officio" ao § 22. Com efeito, à época da edição da MP n° 1.110/95 vários pagamentos efetuados ainda eram passíveis de restituição, segundo o disposto no CTN, art. 168, inciso I. Portanto, reitero meu entendimento de que os pedidos protocolados a partir de 30/11/99 não podem ser acolhidos. Em face de todo o exposto, entendo que o pleito do sujeito passivo, protocolado em 08/12/1999, está fulminado pela prescrição e dou provimento ao recurso da Fazenda Nacional. Sala das Sessões - DF, em 13 de fevereiro de 2007 dr, r ANELISE DAUDT PRIETO 20 4 Processo n.9 :10880.034201/99-82 Acórdão n9 : CSRF/03-05.285 VOTO VENCEDOR Conselheiro NILTON LUIZ BARTOLI, Redator Designado. O Recurso Especial de Divergência oposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional é tempestivo e contém matéria de competência desta E. Câmara de Recursos Fiscais, o que habilita esta Colenda Turma a examinar o feito. De plano, consigno que para admissibilidade de Recurso Especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais, com fundamento no inciso II, do art. 5° do Regimento Interno da CSRF, se faz necessário que o Recorrente demonstre, fundamentadamente, a divergência argüida, indicando a decisão divergente, e comprovando-a mediante a apresentação física do acórdão paradigma. Neste passo, no que se refere o Acórdão Paradigma de n° 302- 35.782, apontado e juntado aos autos pela Procuradoria da Fazenda Nacional, verifica- se que o mesmo prestou-se a comprovar a divergência alegada, na medida em que, enquanto no Acórdão recorrido entende-se que o prazo para pleitear restituição é de 5 anos contados de 12/06/1998, data de publicação da Medida Provisória n° 1.621-36, no acórdão paradigma defende-se a tese de que o direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 anos, porém, contados da data de extinção do crédito tributário, conforme art. 168, I, do CTN, assim entendida a efetivação do pagamento. Ultrapassado o exame quanto aos requisitos de admissibilidade, passo ao exame da controvérsia. Em que pesem os argumentos expendidos pela r. Procuradoria da Fazenda Nacional, entendo que não lhe assiste razão, tampouco concordo com os fundamentos apresentados no v. acórdão paradigma. Por diversas oportunidades, manifestei meu entendimento quanto ao prazo decadencial para os pedidos de restituição do Finsocial, como é o caso, 21 • Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 alinhavando em meu voto, os fundamentos que me fizeram concluir pelo início da contagem do prazo com a publicação da Medida Provisória n 2. 1.110, de 31/08/95. Nestes termos, a fim de reiterar o entendimento esposado na decisão recorrida, quanto à não ocorrência da decadência, apresento meu posicionamento quanto à questão, qual seja: O pedido de restituição/compensação formulado pelo recorrente tem fundamento na inconstitucionalidade das normas que majoraram a alíquota do FINSOCIAL, declarada pelo Colendo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE n° 150.764-PE ocorrido em 16.12.1992, tendo o acórdão sido publicado em 2.3.1993, e cuja decisão transitou em julgado em 4.5.1993. A controvérsia trazida aos autos cinge-se à ocorrência (ou não) da decadência (prescrição) do direito do recorrente de pleitear a restituição dos valores que pagou a mais em razão do aumento reputado inconstitucional. Antes, porém, de adentrarmos na análise do caso concreto, cumpre uma advertência. Levantou-se no âmbito do Conselho de Contribuintes, sob o fundamento do Parecer PGEN/CRJ/N 2. 3401/2002, o entendimento de ser impossível a este Colegiado deferir pedidos de restituição/compensação dos valores pagos a titulo do FINSOCIAL, em razão das conclusões elencadas naquele arrazoado, endossadas pelo Ministro de Estado da Fazenda quando de sua aprovação. Com a devida vênia de seus seguidores, tal entendimento revela- se equivocado, destoando do que prevê a legislação aplicável. Inicialmente, cumpre destacar que a citação ou transcrição de excertos isolados e fora de contexto do mencionado Parecer podem realmente conduzir à conclusão de que o tema relativo à compensação/restituição do FINSOCIAL teria sido plenamente esgotado na peça elaborada pela Procuradoria da Fazenda Nacional, vinculando toda a Administração Federal àquelas conclusões. 22 Cri • Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Sucede que o Parecer versa especificamente sobre os pedidos de restituição/compensação do FINSOCIAL referentes a créditos que tenham sido objeto de ação judicial, com decisão final favorável ã Fazenda Nacional lá transitada em julgado. A questão efetivamente tratada no Parecer é: "os contribuintes que já tenham contra si uma decisão judicial final desfavorável atinente ao FINSOCIAL, transitada em julgado, podem requerer administrativamente a restituição/compensação daqueles créditos?" É o que se depreende do despacho do Exmo. Ministro da Fazenda, quando da aprovação do Parecer: "Despacho: Aprovo o Parecer PGFN/CRJ N 2. 3.401/2002, de 31 de outubro de 2002, pelo qual ficou esclarecido que: 1) os pagamentos efetuados relativos a créditos tributários, e os depósitos convertidos em renda da União, em razão de decisões Judiciais favoráveis à Fazenda Nacional transitadas em Julgado, não são suscetíveis de restituição ou de compensação em decorrência de a norma aplicada vir a ser declarada Inconstitucional em eventual julgamento, no controle difuso, em outras ações distintas de interesse de outros contribuintes; 2) a dispensa de constituição do crédito tributário ou a autorização para a sua desconstituição, se já constituído, previstas no art. 18 da Medida Provisória n2. 2.176-79/2002, convertida na Lei n2. 10.522, de 19 de julho de 2002, somente alcançam a situação de créditos tributários ainda não extintos pelo pagamento. Publique-se o presente despacho, com o referido Parecer.”15 (grifos acrescentados) Na mesma linha, a ementa do Parecer: "Declaração de inconstitucionalidade em sede de controle difuso. Não-suspensão da execução da lei pelo Senado Federal. Irreversibilidade das sentenças transitadas em julgado em favor da União (Fazenda Nacional), a não ser em procedimento revisional rescisório, quando cabível. Necessidade de provimento judicial para repetição o 15 DOU de 2 de janeiro de 2003, Seção 1, p. 5. 23 Processo n. Q : 10880.034201/99-82 Acórdão rig : CSRF/03-05.285 compensação em relação à terceiro eventualmente prejudicado."16 (grifos acrescentados) A conclusão do mencionado Parecer é ainda mais eloqüente, somente confirmando nosso entendimento: "IV CONCLUSÃO 43. Diante do exposto, a síntese do entendimento doutrinário acima esposado conduz, inexoravelmente, à conclusão de que os efeitos da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no RE 150.764/PE (na via de defesa) não têm o condão de alcançar as situações iurídicas concretas decorrentes de decisões judiciais transitadas em julgado, favoráveis à União (Fazenda Nacional). Assim, pode-se concluir que a questão submetida a esta Procuradoria-Geral deve ser harmonizada no sentido de que: a) a declaração de inconstitucionalidade proferida pelo Supremo Tribunal Federal no RE 150.764/PE não tem o condão de afetar a eficácia das decisões transitadas em lulqado, as quais determinaram a conversão dos depósitos efetuados em renda da União; b) repetindo, a decisão do STF que fulminou a norma no controle difuso de constitucionalidade também não poderá ser invocada para o fim de automática e imediatamente desfazer situações jurídicas concretas e direitos subjetivos, porque não foram o objeto da pretensão declaratória de inconstitucionalidade;•4.17 (nossos destaques) Ora, percebe-se claramente que a questão ventilada no Parecer refere-se àqueles créditos de FINSOCIAL que tenham sido objeto de ação judicial, julgada em favor da Fazenda Nacional e já transitada em julgado. 16 Idem. p. 5. 17 Idem, p. 5/6. 24 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 O ponto central do Parecer reside em saber se um posterior reconhecimento da inconstitucionalidade de um tributo teria o condão de desfazer a coisa julgada. Esse não é o caso dos autos. Bem por isso, a transcrição isolada da alínea "c" do item 43 do Parecer poderia levar à conclusão de que o Parecer teria esgotado o tema referente à restituição/compensação do FINSOCIAL em todas as suas variáveis, o que jamais ocorreu. Com efeito, essa é a redação da citada alínea "c": "c) os contribuintes que porventura efetuaram pagamento espontâneo, ou parcelaram ou tiveram os depósitos convertidos em renda da União, sob a vigência de norma cuja eficácia tenha vindo a ser, posteriormente, suspensa pelo Senado Federal, não fazem jus, em sede administrativa, à restituição, compensação ou qualquer outro expediente que resulte em renúncia de crédito da União;"" Ocorre que a alínea "c" está inserida no item 43 do Parecer, cujo caput remete unicamente às "situações jurídicas concretas decorrentes de decisões Judiciais transitadas em Julgado, favoráveis à União (Fazenda Nacional?. Como se não bastasse, afora a inaplicabilidade das conclusões do mencionado Parecer ao caso concreto, outras razões autorizam este Conselho a examinar pedidos como o que ora se julga. A existência e a competência dos Conselhos de Contribuintes estão previstas em lei, notadamente no Decreto n 2. 70.235/72 com as alterações introduzidas pela Lei n2. 8.748/93. Idem. 25 çjj Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Os Conselhos de Contribuintes são segunda instância de julgamento dos processos administrativos relativos a tributos de competência da União, garantindo, na sede administrativa, a existência do duplo grau de jurisdição previsto constitucionalmente. O processo administrativo fiscal rege-se pelo já citado Decreto n2. 70.235112, e, subsidiariamente, pelo Código de Processo Civil. A atividade jurisdicional, quer a administrativa, quer a judicial, tem como princípio basilar o livre convencimento do juiz, segundo o qual o julgador decidirá livremente a causa, apreciando a lei e as provas constantes dos autos, fundamentando sua decisão. O direito à restituição/compensação de valores pagos indevidamente a título de tributo se encontra há muito previsto no Código Tributário Nacional e legislação correlata. No âmbito administrativo, a matéria encontra-se atualmente regulada pela Instrução Normativa SRF n2 . 210/2002. Assim dispõe o seu artigo 22, verbis: Art. 22 Poderão ser restituídas pela SRF as quantias recolhidas ao Tesouro Nacional a título de tributo ou contribuição sob sua administração, nas seguintes hipóteses: I — cobrança ou pagamento espontâneo, indevido ou a maior que o devido; II — erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III — reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Parágrafo único. A SRF poderá promover a restituição de receitas arrecadadas mediante Darf que não estejam sob sua administração, desde que o direito creditório tenha sido 26 g Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 previamente reconhecido pelo órgão ou entidade responsável pela administração da receita. Mais adiante, a norma prevê a compensação: Art. 21. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela SRF, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a quaisquer tributos ou contribuições sob administração da SRF. Nos casos onde haja o indeferimento administrativo do pedido de compensação/restituição, o contribuinte poderá interpor recurso voluntário ao Conselho de Contribuintes. É o que dispõe o artigo 35 da mesma Instrução: Art. 35. É facultado ao sujeito passivo, no prazo de trinta dias, contado da data da ciência da decisão que indeferiu seu pedido de restituição ou de ressarcimento ou, ainda, da data da ciência do ato que não homologou a compensação de débito lançado de ofício ou confessado, apresentar manifestação de inconformidade contra o não- reconhecimento de seu direito creditório. § 1 2 Da decisão que julgar a manifestação de inconformidade do sujeito passivo caberá a interposição de recurso voluntário, no prazo de trinta dias, contado da data de sua ciência. § 22 A manifestação de inconformidade e o recurso a que se referem o caput e o § 1 2 reger-se-ão pelo disposto no Decreto n2 70.235, de 6 de março de 1972, e alterações posteriores. § 32 O disposto no caput não se aplica às hipóteses de lançamento de ofício de que trata o art. 23. Já o atual Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes,fl introduzido pela Portaria MF nQ. 55, prevê em seu artigo 92 que: 27 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Art. 92 Compete ao Terceiro Conselho de Contribuintes julgar os recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira instância sobre a aplicação da legislação referente a: (4 Parágrafo único. Na competência de que trata este artigo, incluem-se os recursos voluntários pertinentes a: I - apreciação de direito creditório dos impostos e contribuições relacionados neste artigo; e (Redação dada pelo art. 2° da Portaria MF n°. 1.132, de 30/09/2002) (...) Ora, como restou amplamente demonstrado no cotejo da legislação em destaque, este Conselho encontra-se plena e legalmente habilitado a apreciar, em sede recursal, pedidos de restituição/compensação de valores pagos indevidamente a título dos tributos de sua competência, dentre eles, o FINSOCIAL. Dessa forma, ainda que o prestigioso Parecer PGFN/CRJ/N2. 3401/2002 discorresse sobre toda a gama de pedidos de restituição/compensação atinentes ao FINSOCIAL - o que não se verificou, como já foi sublinhado -, suas conclusões não poderiam restringir a apreciação do tema por este Colegiado, incumbido por Lei deste mister sem qualquer restrição. Na mesma esteira, as conclusões ali enumeradas jamais poderiam vincular as decisões deste Conselho. Como é notório, ainda não há no direito pátrio a chamada súmula de efeito vinculante, estando as Cortes julgadoras livres em seu convencimento. Finalmente, mas não menos digno de cita, o artigo 22A do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes, introduzido pela Portaria MF n2. 103, autoriza expressamente, a contrario sensu, os Conselhos de Contribuintes a 28 612 . Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 afastar, por vício de inconstituclonalidade, a aplicação de lei "que embase a constituição de crédito tributário, cuja constituição tenha sido dispensada por ato do Secretário da Receita Federal" (parágrafo único, inciso III, "a"). Como será melhor detalhado mais adiante, em 31.8.1995 foi editada a Medida Provisória n2. 1.110, de 30.8.1995, de autoria do Exmo. Ministro da Fazenda, que, após sucessivas reedições, foi convertida na Lei n 2. 10.522, de 19.7.2002 Entre outras providências, a Medida Provisória dispensou a Fazenda Nacional de constituir créditos, inscrever na Divida Ativa, ajuizar execução fiscal, bem como autorizou a cancelar o lançamento e a inscrição relativamente a tributos e contribuições julgados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, ou ilegais, em última instância, pelo Superior Tribunal de Justiça (artigo 17). No rol do citado artigo encontrava-se a contribuição ao FINSOCIAL (inciso III). Tendo havido ato normativo formal que dispensou a constituição de créditos tributários oriundos do FINSOCIAL, este Conselho fica automaticamente investido da competência de afastar a aplicação de lei reputada inconstitucional, por força do previsto no art. 22A, § único, inciso III, "a" de seu Regimento Interno. Superado o óbice, passemos à análise do caso concreto. De início, julgo conveniente nos debruçarmos sobre os institutos da decadência e prescrição. Embora ainda haja alguma controvérsia acerca dos elementos que diferenciam a decadência da prescrição, o certo é que ambos os institutos foram introduzidos há muito no direito pátrio objetivando disciplinar as relações jurídicas no tempo. Com efeito, a falta de um termo final para o exercício de um direito poderia desestabilizar as relações sociais, ao deixar indefinidas certas situações, gerando insegurança jurídica. g29 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Bem por isso o legislador houve por estabelecer regras para o exercício de direitos, delimitando sua extensão no tempo e seus termos inicial e final. No que toca ao início do prazo prescricional para o exercício de um direito, é de lógica elementar ser o dies a quo aquele em que o direito passou a ser exercitável. Afinal, não prescreve o direito que ainda não nasceu. Essa foi a linha adotada pelo legislador no Código Civil de 1916, recentemente revogado. Assim dispunha o seu artigo 177, verbis: Art. 177. As ações pessoais prescrevem, ordinariamente, em 20 (vinte) anos, as reais em 10 (dez), entre presentes, e entre ausentes, em 15 (quinze), contados da data em que poderiam ter sido propostas. (grifos nossos) O novo Código Civil, da lavra de ninguém menos do que o aclamado jurista e filósofo Miguel Reale, adotando a mesma lógica, dispõe que: Art. 189. Violado o direito, nasce para o titular a pretensão, a qual se extingue, pela prescrição, nos prazos a que aludem os arts. 205 e 206. (destaques acrescentados) Nesse diapasão, o precioso magistério de Paulo Pimenta" "A pretensão, na lição inesgotável de Pontes de Miranda, 'é a posição subjetiva de poder exigir de outrem alguma prestação positiva ou negativa' 20, ou seja, é a faculdade de exigir o cumprimento de uma prestação, seja a de dar, fazer, ou de não fazer. "A Restituição dos Tributos Inconstitucionais, o Novo Código Civil e a Jurisprudência do STF e do STJ, in Revista Dialética de Direito Tributário, vol. 91, Editora Dialética, 2003, p. 90/91. 2° Tratado de Direito Privado, t. 5, atual. Por Vision Rodrigues, Campinas, Bookseller, 2000, p. 503. 30 • Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Além disso, o dispositivo inovador consagra expressamente o princípio da action nata — cuja existência era admitida com tranqüilidade pela doutrina civilista na vigência do Código de 1916 -, por força do qual o prazo de prescrição começa fluir no momento em que ocorre a violação do direito material. Vale dizer, o prazo prescricional surge no momento da ocorrência de determinado fato que modifica uma determinada situação jurídica, tornando-a desconforme com o sistema jurídico. Nem sempre esse fato corresponde a um ato do devedor, podendo ser praticado, também, por terceiros, pode consistir num evento imprevisível (caso fortuito ou força maior), ou até mesmo ser decorrente de provimento jurisdicional que atribua nova qualificação, jurídica a um determinado evento." Na seara tributária, o termo a quo do prazo prescricional do direito do contribuinte de repetir o que pagou indevidamente possui algumas singularidades. De início, há que se perquirir a natureza do pagamento indevido, que comumente ocorre em uma de três modalidades. No primeiro caso, o contribuinte paga espontaneamente tributo que não devia ou além do que devia. No segundo caso, o contribuinte sofre cobrança indevida ou maior do que a devida. No terceiro caso, o contribuinte paga tributo que era devido à época do pagamento, e que posteriormente, por força de um fato que modifica a situação jurídica então vigente, torna-se indevido. Nos dois primeiros casos, o pagamento sempre foi indevido, daí porque o prazo prescricional para o contribuinte reaver o indébito tem início na data do 31 0 • Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 próprio pagamento (CTN, art. 168, I), malgrado a redação imprópria do parágrafo I, já que não há se falar em crédito tributário a ser extinto quando o pagamento é integralmente indevido. Já na terceira hipótese, a situação é diametralmente distinta. O que foi pago pelo contribuinte era efetivamente devido à época do pagamento. Não havia, naquele instante, o caráter indevido no recolhimento efetuado, que só viria a adquirir essa feição após o advento de uma inovação na realidade jurídica em vigor. Na esteira do que já foi declinado acerca da prescrição e decadência, a violação do direito que faz nascer a pretensão, in casu, a do contribuinte, só ocorre quando o pagamento que era devido se toma indevido. Decisões recentes e seguidas das mais altas Cortes do país, judiciais e administrativas, arrimadas na melhor doutrina, vêm elencando três ocorrências que têm o condão de tornar, a posteriori, indevido o pagamento até então tido como devido. São elas: (i) declaração de inconstitucionalidade de norma tributária proferida pelo Supremo Tribunal Federal em ações de controle concentrado de constitucionalidade, como as ADINs, de efeito erga omnes; (ii) declaração incidental de inconstitucionalidade de norma tributária proferida pelo Supremo Tribunal Federal em ações de controle difuso de constitucionalidade, irradiando efeitos erga omnes a partir da publicação de resolução do Senado Federal que suspenda a execução da lei declarada inconstitucional; e (iii) lei ou ato administrativo que reconheça, implícita ou expressamente, o caráter indevido da exação. O que há de comum nesses três casos é a modificação da ordem jurídico-tributária após o pagamento do tributo. Como não é difícil de intuir, somente após se tornar indevido é que surge para o contribuinte o correspondente direito de reaver aquilo que pagou. No tocante às hipóteses l' e "ii" acima citadas, é pacífico o entendimento de que a declaração de inconstitucionalidade de uma norma tributária produz efeitos ex tunc, tornando inválidos os atos praticados sob sua vigência. 32 O ‘ • Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Eventual exceção a essa regra só poderia ocorrer se viesse expressamente consignada na declaração de inconstitucionalidade da norma, para que, por exemplo, emanasse somente efeitos ex nunc. Não havendo ressalva, a inconstitucionalidade da norma retroage ao momento em que entrou no ordenamento jurídico. Assim, tributos declarados inconstitucionais conferem ao contribuinte, a partir da indigitada declaração de inconstitucionalidade o direito de repetir o que foi pago indevidamente. O Colendo Superior Tribunal de Justiça, arauto máximo na uniformização da aplicação do direito federal, vem decidindo reiteradamente que, no caso de tributo declarado inconstitucional, o prazo para repetição do que foi pago indevidamente só se inicia com o trânsito em julgado do acórdão do Supremo Tribunal Federal que declarou a inconstitucionalidade da exação. Tal entendimento vem sendo sufragado, inclusive, nos casos relativos ao FINSOCIAL, onde, como se sabe, não houve declaração de inconstitucionalidade com efeito erga omnes. Nesse sentido, decisão recente proferida por aquela Corte: AGRAVO REGIMENTAL RECURSO ESPECIAL. COMPENSAÇÃO. FINSOCIAL. PRESCRIÇÃO. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. CONTAGEM A PARTIR DO TRÂNSITO EM JULGADO DA DECISÃO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL PROVIMENTO NEGADO (..-) A declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal não elide a presunção de constitucionalidade das normas, razão pela qual não estava o contribuinte obrigado a suscitar a sua inconstitucionalidade sem o pronunciamento da Excelsa Corte, cabendo-lhe, pel contrário, o dever de cumprir a determinação nela contida. 33 çe? Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 A tese que fixa como termo a quo para a repetição do indébito o reconhecimento da inconstitucionalidade da lei que instituiu o tributo deverá prevalecer, pois não é justo ou razoável permitir que o contribuinte, até então desconhecedor da inconstitucionalidade da exação recolhida, seja lesado pelo Fisco. Ainda que não previsto expressamente em lei que o prazo prescricionaVdecadencial para restituição de tributos declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal é contado após cinco anos do trânsito em julgado daquela decisão, a interpretação sistemática do ordenamento jurídico pátrio leva a essa conclusão. Cabível a restituição do indébito contra a Fazenda, sendo o prazo de decadência/prescrição de cinco anos para pleitear a devolução, contado do trânsito em julgado da decisão do Supremo Tribunal Federal que declarou inconstitucional o suposto tributo. Agravo regimental a que se nega provimento. (STJ-2g Turma, AGRESP n2. 414.130-MG, rel. Min. Franciulli Netto, j. 3.9.2002, negaram provimento. v.u., DJU 19.5.2003, p. 184) Com efeito, mesmo nos casos onde a declaração de inconstitucionalidade tenha ocorrido em sede incidental, o contribuinte passa a ter ciência da lesão a seu direito. E na esteira no que já dissemos antes, a contagem do prazo de prescrição somente pode ter início a partir de uma lesão a um direito. Isso porque, se não há lesão, não há utilidade no ato do sujeito de direito tomar alguma medida. A extinção de direito de que se trata, pelo decurso de prazo fixado em lei, atinge a faculdade conferida ao sujeito ativo para exigir a eficácia do objeto do direito subjetivo. O decurso do prazo convalesce esta lesão, como na lição de SANTIAGO DANTAS, odesde que se entenda adequadamente o direito de ação como o de agir manif stando 34 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 exigibilidade ou pretensão dirigida à obtenção da eficácia substantiva do objeto do direito: "Tenho eu um direito subjetivo e podem passar os anos sem que o tempo tenha a mínima influência sobre o meu direito. Mais eis que, de repente, o meu direito entra em lesão, isto é, o dever jurídico que a ele corresponde não se cumpre: dá- se a lesão do direito. Nasce da lesão do direito o dever de ressarcir e, para mim, o direito de propor uma ação para obter ressarcimento. Se, porém, deixo que passe o tempo sem fazer valer o meu direito de ação, o que acontece? A lesão do direito se cura, convalesce, a situação antijurídica torna-se jurídica; o direito anistia a lesão anterior e já não se pode mais pretender que eu faça valer nenhuma ação. Esta é a conceituação da prescrição que mais nos defende de dificuldades da matéria."21 SANTIAGO DANTAS esclarece que "a prescrição conta-se sempre da data em que se verificou a lesão", pois, na verdade, só com esta surge a denominada "actio nata", que sustenta o direito à reparação. Assim sendo, indaga-se: quando se verifica a lesão de um direito pelo recolhimento de um tributo posteriormente declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, ainda que em controle incidental? Estará tal lesão configurada na data em que recolhido o tributo, muito embora a norma, à época do pagamento, ainda detivesse a presunção de inconstitucionalidade? As lições dos mestres MARCO AURÉLIO GRECO e HELENILSON CUNHA PONTES em obra integralmente dedicada ao tema em apreço, merecem ser destacadas: "0 exercício de um direito, submetido a prazo prescricional, pressupõe a violação deste direito, apto a configurar a 'actio nata', isto é, o momento de caracterização 21 Programa de Direito Civil, Editora Forense, 3' Ediçâo, 2001, p. 345. 4235 - Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 da lesão de um direito. Câmara Leal lembra que não basta que o direito tenha existência atual e possa ser exercido por seu titular, é necessário, para admissibilidade da ação, que esse direito sofra alguma violação que deva ser por ela removida. É da violação, portanto, que nasce a ação. E a prescrição começa a correr desde que a ação teve o nascimento, isto é, desde a data em que a violação se verificou. Com base nestes pressupostos doutrinários, pode-se concluir que antes da pronúncia (ou da extensão) da inconstitucionalidade da lei tributária, o contribuinte não possui efetivamente um 'direito a uma prestação', apto a gerar contra si um prazo prescricional que o fulmine pela sua inércia. Não pode haver inércia a ser fulminada pela prescrição se não há direito exercitável, isto é, se não há 'actio nata'."22 Alguns dirão: mas com o recolhimento "indevido" (ainda que apenas em cumprimento de lei com presunção de constitucionalidade), surge para o contribuinte o direito de suscitar a declaração de inconstitucionalidade da norma e cumulativamente pleitear a restituição do recolhido. Mais ainda, dirão que o prazo é o previsto nos artigos 165 a 168 do CTN, defendendo ser esta a interpretação mais adequada com o princípio da segurança jurídica, que demanda a imutabilidade de situações que perduram ao longo do tempo, ainda que irregulares. Os mesmos autores da obra já citada prontamente refutam esta argumentação, afirmando que: a) os artigos que tratam de restituição no CTN não prevêem a hipótese de declaração de inconstitucionalidade da norma; e b) o princípio da segurança jurídica deve ser temperado por outro que, fulcrado na presunção de constitucionalidade das leis editadas, demanda a imediata aplicação das normas editadas pelos Poderes competentes, sob pena de disfunção sistêmica. ei2 Inconstitucionalidade da Lei Tributária — Repetição do Indébito, Editora Dialética, 2002, p. 48. 36 • Processo n. 9 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Relevante transcrever os excertos nos quais os brilhantes juristas demonstram o acima destacado. Primeiro a questão dos prazos do CTN: "Nas hipóteses contempladas no artigo 165 do CTN, como a qualificação jurídica a ser aferida é aquela que resulta da legislação aplicável (fundamento imediato da exigência), a simples realização de um pagamento que não esteja plenamente de acordo com tal disciplina, reúne condições que fazem nascer para o contribuinte o direito de obter a restituição do que indevidamente pagou. Ou seja, nestes casos, existe uma qualificação certa (a da lei) e uma conduta que dela se distancia (espontaneamente, por erro de identificação etc.). Andou bem o CTN quando atrelou a tais eventos os prazos que correm contra o contribuinte e fixou os respectivos termos iniciais na data da extinção do crédito (artigo 168, I) ou na data em que se tornar definitiva a decisão que reformar a decisão condenatória (artigo 168, II). Em suma, nas hipóteses reguladas pelo CTN, a qualificação jurídica é certa e está definida antes da ocorrência do evento concreto. E, pela estrita razão de que o evento não se enquadra adequadamente na qualificação jurídica preexistente, é que o contribuinte tem direito à restituição do indevido. O indevido, nestes casos, é aferido mediante cotejo entre um fato e a respectiva previsão normativa, sendo que o fato é posterior a esta."23 Agora a matéria dos princípios (vale dizer o confronto entre a segurança jurídica e a segurança sistêmica pelo respeito à presunção de constitucionalidade das leis), na página 74: 'Nesse passo, estamos perante duas posições. %23 Ob. Cit., p. 50. 4237 Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 De um lado, os que sustentam que o prazo prescricional se inicia com o pagamento feito (com base nas normas do CTN) e que, passados cinco anos, não cabe mais pedido de repetição de indébito, ainda que, após esse prazo, sobrevenha decisão judicial reconhecendo a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo. De outro lado, a nossa posição, no sentido de que, tendo havido inequívoca decisão do Supremo Tribunal Federal declarando a inconstitucionalidade de uma norma tributária, o contribuinte, no prazo de 5 (cinco) anos pode ingressar com ação de repetição de indébito, mesmo que o pagamento tenha sido efetuado há mais de cinco anos da propositura da ação, pleiteando a repetição de todo o tributo pago com fundamento na lei declarada inconstitucional. Entendem os primeiros que sua posição deve prevalecer, pois assegura a segurança e a estabilidade das relações. Entendemos nós, porém, que a posição que sustentamos é a que melhor resguarda tais valores e, mais do que isso, é a que preserva o ordenamento jurídico e sua eficácia. Com efeito, se a contagem do prazo de prescrição tiver por termo inicial a data do pagamento feito (inclusive pagamento antecipado nos termos do artigo 150 do CTN), esta é melhor forma para induzir os contribuintes a questionarem toda e qualquer exigência antes de completado o prazo de cinco anos. Ou seja, ela produz o efeito contrário à busca de segurança e estabilidade pois, a priori, tudo seria questionável e mais, deveria ser efetivamente questionado (por mais absurdo que pudesse parecer naquele momento), como medida de cautela para evitar o perecimento do seu direito de pleitear judicialmente a restituição. 38 Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Em suma, contar a prescrição a partir da data do pagamento feito (inclusive pagamento antecipado nos termos do artigo 150 do CTN) é negar o valor segurança, pois elimina a presunção de constitucionalidade da lei (que tem função estabilizadora das relações sociais e jurídicas), além de provocar desconfiança no ordenamento e induzir seu descumprimento, no sentido de que os contribuintes são levados a impugnar tudo, pois tudo precisa ser questionado para evitar a prescrição. Não se pode deixar de mencionar, também, que discutir quanto a prazo de prescrição por inconstitucionalidade da lei ou ato normativo é defender a mais paradoxal das posições pois, num contexto de relacionamento sadio entre Fisco e contribuinte, se o Plenário do Supremo Tribunal Federal reconheceu a inconstitucionalidade de uma lei e, por • conseqüência admitiu ter havido pagamento indevido, seria de se esperar que o Fisco tomasse imediatamente a iniciativa e, ex officio, devolvesse o que recebeu indevidamente aos que foram atingidos pela exigência." A jurisprudência do Poder Judiciário, fundada nos mesmos princípios, vem por consolidar o entendimento de que somente se conta o prazo para a repetição do indébito quando se afasta da norma a presunção de constitucionalidade, através de pronúncia de invalidade por inconstitucionalidade, ainda que no controle difuso. Nos Embargos de Divergência em Recurso Especial n 2. 43995/RS, o Eminente Ministro CÉSAR ASFOR ROCHA, do Egrégio Superior Tribunal de Justiça, assim se pronunciou, citando HUGO DE BRITO MACHADO: "Ocorre que a presunção de constitucionalidade das leis não permite que se afirme a existência do direito à restituição do indébito, antes de declarada a inconstitucionalidade da lei em que se fundou a cobrança do tributo. 39 \?\- - Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 É certo que o contribuinte pode promover a ação de restituição, pedindo seja incidentalmente declarada a inconstitucionalidade. Tal ação, todavia, é diversa daquela que tem o contribuinte, diante da declaração, pelo STF, da inconstitucionalidade da lei em que se fundou a cobrança do tributo. Na primeira, o contribuinte enfrenta, como questão prejudicial, a questão da inconstitucionalidade. Na segunda, essa questão encontra-se previamente resolvida. Não é razoável considerar-se que ocorreu inércia do contribuinte que não quis enfrentar a questão da constitucionalidade. Ele aceitou a lei, fundado na presunção de constitucionalidade desta. Uma vez declarada a inconstitucionalidade, surge, então, para o contribuinte, o direito à repetição, afastada que está aquela presunção." Importantíssimo anotar que, no caso apreciado pelo Egrégio STJ, tratava-se de decisão plenária do STF, que afastava, por vício de inconstitucionalidade, a exigência do empréstimo compulsório sobre a aquisição de combustíveis, conforme RE 121.336. Exatamente como no caso da cota do IBC. Além disso, na data em que concluído o julgamento em destaque, não havia sido editada qualquer resolução senatorial. Pode-se também mencionar o acerto da decisão alcançada pelo mesmo Tribunal no REsp 200909/RS, aliás, como se faz acontecer nos pronunciamentos do Eminente Ministro JOSÉ DELGADO: "Tributário. Prescrição. Repetição de Indébito. Lei Inconstitucional. Atende ao princípio da ética tributária e o de não se permitir a apropriação indevida, pelo Fisco, de levalores recolhidos a título de tributo, por ter si o declarada ao Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 inconstitucional a lei que o exige, considerar-se o início do prazo prescricional de indébito a partir da data em que o colendo Supremo Tribunal Federal declarou a referida ofensa à Carta Magna.' E para quebrantar quaisquer resistências, o Ministro SEPÚLVEDA PERTENCE, no RE 136.883-RJ, indicando o precedente no RE 121.336, declarou que o direito à repetição surge com a decisão que declara a inconstitucionalidade. Assim a ementa: *Empréstimo compulsório (Decreto-Lei n2. 2.288/86, art. 10): Incidência na aquisição de automóveis, com resgate em quotas do Fundo Nacional de Desenvolvimento: inconstitucionalidade não apenas da sua cobrança no ano da lei que a criou, mas também da sua própria instituição, já declarada pelo Supremo Tribunal Federal (RE 121.336, Plenário, 11-10-90, Pertence): direito do contribuinte à repetição do indébito, independentemente do exercício em que se deu o pagamento indevido." Do voto de S. Exa. extrai-se passagem decisiva: • "Declarada, assim, pelo Plenário, a inconstitucionalidade material das normas legais em que fundada a exigência da natureza tributária, porque feita a título de cobrança de empréstimo compulsório -, segue-se o direito do contribuinte à repetição do que se pagou (Código Tributário Nacional, art. 165), independentemente do exercício financeiro em que tenha ocorrido o pagamento indevido." Pelas lições que se pode absorver do aresto, é que o Superior Tribunal de Justiça, como não poderia deixar de ser, continua a se manifestar pela contagem da prescrição a partir da declaração de inconstitucionalidad em sessã plenária do STF, conforme REsp 217195/PB: 41 Processo n.9 :10880.034201/99-82 Acórdão n9 : CSRF/03-05.285 'A iterativa jurisprudência desta Corte consagrou entendimento no sentido de que o prazo prescricional qüinqüenal das ações de repetição de indébito tributário inicia-se com a publicação da decisão do STF que declarou a inconstitucionalidade da exação (11.10.90)". (a referência de data é a do RE 121.336). De qualquer forma, há ainda a terceira modalidade de fato jurídico apto a tornar indevida uma determinada exação, deflagrando nesse instante o direito à sua repetição. Trata-se de manifestação inequívoca da própria Administração, através de lei ou ato administrativo, que reconhece expressa ou tacitamente a inconstitucionalidade de um determinado tributo. Esse reconhecimento pode se exteriorizar de diferentes formas, como na dispensa da cobrança ou pagamento do tributo, na dispensa da constituição do crédito tributário a ele referente, na revogação total ou parcial na norma tributária inconstitucional, dentre outras. A partir da edição desse ato, o contribuinte passa a ter ciência indubitável da ocorrência da violação de seu direito, dando início à fluência do prazo prescricional para que pleiteie a devolução do que pagou indevidamente. É mais uma vez a regra encampada pelo direito pátrio atinente à prescrição, segundo a qual o prazo prescricional só tem início no dia em que o exercício do direito passou a ser possível. Feitas essas considerações gerais, aplicáveis a qualquer tributo reputado inconstitucional, cumpre analisarmos o que se verificou com o FINSOCIAL. O paradigma na matéria foi o acórdão proferido pelo plenário do Supremo Tribunal Federal no julgamento do recurso extraordinário n 2. 150.764-PE, de relatoria do eminente Ministro Marco Aurélio, que considerou inconstitucionais os sucessivos aumentos na alíquota desse tributo, veiculados pelo artigo 92 da Lei 42 iktí ' Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 7.689/88, artigo 72 da Lei 7.787/89, artigo 1 2 da Lei 7.894/89, e artigo 1 2 da Lei 8.147/90. Como se tratou de decisão incidental, proferida em controle difuso de constitucionalidade, a Corte Suprema remeteu o julgado ao Senado Federal, para que fossem tomadas as providências no sentido de se suspender a eficácia das normas declaradas inconstitucionais. Contrariando seu mister constitucional, aquele órgão legislativo não editou a resolução correspondente. Indigitada omissão se configura inconstitucional no entender deste relator. Com efeito, o órgão incumbido pela Carta Magna de promover o controle de constitucionalidade das normas já em vigor é exclusivamente o Supremo Tribunal Federal (CF, art. 102, I "a' e III "a", "b" e "c"). Somente antes de ingressarem no ordenamento jurídico é que os projetos de lei sofrem controle de constitucionalidade das respectivas Casas Legislativas por onde tramitam, através das Comissões de Constituição e Justiça. Por conta disso, a declaração de inconstitucionalidade de uma determinada norma, quer em sede de controle concentrado (efeito erga omnes) quer em sede incidental (efeito entre as partes), proferida pelo Supremo Tribunal Federal prescinde de qualquer referendo, de qualquer órgão, para produzir efeitos. O Senado Federal não é instância revisional de decisão de inconstitucionalidade proferida pelo Supremo Tribunal Federal. A eficácia da norma inconstitucional já foi invalidada pelo STF. À Corte Suprema, porém, não cabe inovar no campo legislativo, competência privativa do Congresso Nacional (CF, art. 44). A resolução do Senado Federal (CF, art. 52, X) tem como missão unicamente retirar do ordenamento jurídico o que já foi declarado inválido. É ato 43 92 . Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 vinculado, não cabendo àquele órgão legislativo questionar as razões que conduziram à declaração de inconstitucionalidade. Bem por isso, o entendimento externado pelo senador Amir Lando, quando da recusa em editar a resolução senatorial decorrente no julgamento da inconstitucionalidade do FINSOCIAL, reproduzido no Parecer PGFN/CRJ/N2. 3401/2002 é absolutamente inconstitucional, sobre ser fundado em argumentos meta- jurídicos que não têm o condão de "revisar" o mérito de decisão proferida pela Corte Suprema. De fato, a prevalecer o entendimento do cioso Senador, um projeto de lei aprovado por apertada maioria no Congresso Nacional não poderia ser convertido em lei; de igual forma, um projeto de lei, legitimamente aprovado pelo Congresso Nacional e sancionado pelo Presidente da República, não se tornaria lei por trazer "profunda repercussão na vida econômica do País". Juristas de escol têm considerado atualmente a previsão de edição de resolução do Senado Federal visando suspender a eficácia de normas já declaradas inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal como herança histórica e ultrapassada, incompatível com o moderno sistema de controle da constitucionalidade de normas. Com efeito, devemos ter presente que o instituto de conferir ao Senado o poder discricionário de estender efeitos erga omnes às declarações de inconstitucionalidade em controle incidental sofreu, após a Carta de 1988, críticas pela sua ineficiência diante do modelo de controle abstrato adotado, pois irracional que de um mesmo Plenário surjam decisões com efeitos distintos, quando tomadas com fulcro na inconstitucionalidade de certa norma. Nesse sentido, o precioso magistério do jurista e Ministro do STF GILMAR FERREIRA MENDES, que bem definiu a inconsistência do instituto: "A amplitude conferida ao controle abstrato de normas e a possibilidade de que se suspenda, liminarmente, a eficácia de leis ou atos normativos, com eficácia geral, cpntribuíram, 44 Processo n. :10880.034201/99-82 Acórdão ng : CSRF/03-05.285 certamente, para que se quebrantasse a crença na própria justificativa desse instituto, que se inspirava diretamente numa concepção de separação de Poderes --- hoje necessária e inevitavelmente ultrapassada. Se o Supremo Tribunal Federal pode, em ação direta de inconstitucionalidade, suspender, liminarmente, a eficácia de uma lei, até mesmo de uma Emenda Constitucional, por que haveria a declaração de inconstitucionalidade, proferida no controle incidental, valer tão-somente para as partes? A única resposta plausível indica que o instituto da suspensão pelo Senado de execução da lei declarada inconstitucional pelo Supremo assenta-se hoje em razão de índole exclusivamente histórica. Deve-se observar, outrossim, que o instituto da suspensão da execução da lei pelo Senado mostra-se inadequado para assegurar eficácia geral ou efeito vinculante às decisões do Supremo Tribunal que não declaram a inconstitucionalidade de uma lei, limitando-se a fixar a orientação constitucionalmente adequada ou correta. Isto se verifica quando o Supremo Tribunal afirma que dada disposição há de ser interpretada desta ou daquela forma, superando, assim, entendimento adotado pelos Tribunais ordinários ou pela própria Administração. A decisão do Supremo Tribunal não tem efeito vinculante, valendo nos estritos limites da relação processual subjetiva. Como não se cuida de declaração de inconstitucionalidade de lei, não há que se cogitar aqui de qualquer intervenção do Senado, restando o tema aberto para inúmeras controvérsias. Situação semelhante ocorre quando o Supremo Tribunal Federal adota uma interpretação conforme à Constituição, restringindo o significado de uma dada expressão literal ou colmatando uma lacuna contida no regramento ordinário. 45 té'j Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão 112 : CSRF/03-05.285 Aqui o Supremo Tribunal não afirma propriamente a ilegitimidade da lei, limitando-se a ressaltar que uma dada interpretação é compatível com a Constituição, ou, ainda que, para ser considerada constitucional, determinada norma necessita de um complemento (lacuna aberta) ou restrição (lacuna oculta — redução teleológica). Todos esses casos de decisão com base em uma interpretação conforme à Constituição não podem ter a sua eficácia ampliada com o recurso ao instituto da suspensão de execução da lei pelo Senado Federal. Finalmente, mencionem-se os casos de declaração de inconstitucionalidade parcial sem redução de texto, nos quais se explicitam que de um dado significado normativo é inconstitucional sem que a expressão literal sofra qualquer alteração. Também nessas hipóteses, a suspensão de execução da lei ou ato normativo pelo Senado revela-se problemática, porque não se cuida de afastar a incidência de disposições do ato impugnado, mas tão-somente de um de seus significados normativos. Todas essas razões demonstram a inadequação, o caráter obsoleto mesmo, do Instituto de suspensão de execução pelo Senado no atual estágio do nosso sistema de controle de constitucionalidade."24 No caso do FINSOCIAL, entretanto, não se faz necessário perquirir se a declaração incidental de sua inconstitucionalidade teria ou não deflagrado o prazo prescricional para a sua repetição. 24 Direitos Fundamentais e Controle de Constitucionalidade, Celso Bastos Editor, 1998, p. 376: 46 g Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 Em 31.8.1995 foi editada a Medida Provisória n 2. 1.110, de 30.8.1995, que, após sucessivas reedições, foi convertida na Lei n 2. 10.522, de 19.7.2002 Entre outras providências, a Medida Provisória dispensou a Fazenda Nacional de constituir créditos, inscrever na Dívida Ativa, ajuizar execução fiscal, bem como autorizou a cancelar o lançamento e a inscrição relativamente a tributos e contribuições julgados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, ou ilegais, em última instância, pelo Superior Tribunal de Justiça (artigo 17). No rol do citado artigo encontrava-se a contribuição ao FINSOCIAL (inciso III). Ao dispensar a constituição de créditos, a inscrição na Dívida Ativa, o ajuizamento de execução fiscal, cancelando o lançamento e a inscrição relativos ao que foi exigido a título de FINSOCIAL na alíquota acima de 0,5%, com fundamento nas Leis 7.689/88, 7.787/89, 7.894/89 e 8.147/90, a Medida Provisória reconheceu expressamente a declaração de inconstitucionalidade das citadas normas proferida pelo STF no julgamento do RE n 2. 150.764-PE. E não se diga que o fato de a majoração das alíquotas do FINSOCIAL estar no rol do artigo 17 não significa necessariamente o reconhecimento de sua inconstitucionalidade, já que todos os demais tributos elencados no artigo 17 já tinham, ao tempo da edição da MP, sido declarados inconstitucionais, inclusive com efeito erga omnes. É o caso da Contribuição instituída pelo artigo 82 da Lei 7.689/88 (art. 17, I), suspensa pela Resolução n 2 11 do Senado Federal, de 4.4.95; do Empréstimo Compulsório, instituído pelo Decreto-lei 2.288/86 (at. 17, II), suspenso pela Resolução n2 50 do Senado Federal, de 9.10.95; o IPMF, criado pela Lei Complementar n2 77/93 (art. 17, IV), declarado inconstitucional em parte pelo STF na ADIN 939-DF, acórdão publicado em 18.3.94. Estando o FINSOCIAL em tão boa companhia, é inegável que a Fazenda Nacional, quando da edição da indigitada MP, reconheceu expressamente a 47 6) ' Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 sua inconstitucionalidade ao arrolá-lo ao lado de outros tributos já reconhecidamente inconstitucionais, conferindo-lhe igual tratamento (dispensa de constituição de crédito, inscrição, etc.). Da mesma forma, não procede o argumento segundo o qual a Medida Provisória 1.110/95 teria se restringido unicamente aos créditos ainda não extintos, nada dispondo sobre aquilo que foi pago indevidamente. Ora, como foi visto, ao reconhecer a inconstitucionalidade do FINSOCIAL, dispensando a Administração Tributária de procedimentos arrecadatórios nesse particular, a Fazenda Nacional admitiu a violação do direito do contribuinte, marco inicial do prazo prescricional para que este pleiteie sua restituição. Nesse sentido, respaldado pela doutrina de Ricardo Lobo Torres, ensina com sua habitual propriedade Gabriel Lacerda Troianelli25: "1-lá que se considerar, entretanto, que nem a decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal em controle concentrado de constitucionalidade, nem a resolução do Senado Federal suspensiva de ato normativo declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, que a Jurisprudência do Superior Tribunal de justiça vem hoje, pacificamente, admitindo como sendo causas de fluências de novo prazo para pleitear a compensação ou restituição de tributo indevidamente pago, encontram-se previstos na legislação como tais. A jurisprudência, na verdade, teve como fundamento não a lei, mas a doutrina, que, especialmente após as lições de Ricardo Lobo Torres25:, vem defendendo a existência de causas supervenientes de abertura de prazo para o contribuinte reaver tributo indevidamente pago, entre as quais a decisão do Supremo Tribunal Federal em sede de " Lei Interpretativa e Prescrição do Direito de Repetir . Novo Prazo para a Contribuição ao PIS, in Revista Dialética de Direito Tributário, vol. 71, Editora Dialética, 2001, p. 73. ça26 TORRES, Ricardo Lobo. Restituição dos Tributos. Rio de Janeiro: Forense, 1983, p. 167/170. 48 Processo n.9 :10880.034201/99-82 Acórdão n9 : CSRF/03-05.285 controle concentrado e a resolução do Senado Federal, hoje pacificamente admitidas pelos Tribunais. Mas não são apenas estas as duas causas supervenientes admitidas pela Doutrina, como bem demonstra Ricardo Lobo Torres, nos trechos a seguir transcritos: 'A restituição do indébito a causa superveniente apresenta o esquema que pode ser desdobrado em vários procedimentos ou atos distintos: (...); 29) um ato intermediário que transforma em ilegal o pagamento até então legal, e que pode ser proferido em ação judicial (decretação de nulidade e da ineficácia do negócio jurídico; declaração de inconstitucionalidade da lei em ação direta), em resolução do Senado Federal (que suspende a execução da lei declarada inconstitucional inciden ter pelo STF), em lei de natureza interpretativa ou em ato ou procedimento administrativo (...). Na declaração de inconstitucionalidade da lei a decadência ocorre depois de cinco anos da data do trânsito em julgado da decisão do STF proferida em ação direta ou da publicação da Resolução do Senado que suspendeu a lei com base em decisão proferida incidenter tantum pelo STF. Até aquela data o contribuinte só poderia exercitar o seu direito se, concomitantemente, postulasse a declaração judicial de inconstitucionalidade. Esse, entretanto, seria outro tipo de processo de restituição, sujeito às regras do CTN, como vimos no Título II, inconfundível com o que decorre de uma decretação de inconstitucionalidade com eficácia erga omnes. Na hipótese de que se cuida já existe a prejudicialidade da questão da inconstitucionalidade. Logo, a partir da data em que se adquiriu eficácia erga omnes a declaração é que se contará o prazo da decadência. Nem haverá justificativa para restringir o direito do contribuinte, contando o prazo a partir do pagamento (legal e devido), pois serviria de estímulo à multiplicação de repetitórias dirigidas, concomitantemente, contra a constitucionalidade da leL 49 o & Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 O mesmo argumento e a mesmíssima conclusão se impõem para os casos de lei interpretativa. Também ai, a nosso ver o prazo de decadência se intencia da data da publicação da lei que incorporou, em texto formal, os julgados -". No mesmo sentido, é copiosa a jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais e Conselho de Contribuintes: Número do Recurso: 119471 Câmara: SEGUNDA CÂMARA Número do Processo: 10183.002651/99-73 Tipo do Recurso: VOLUNTÁRIO Matéria: RESTITUIÇÃO/COMP PIS Recorrente: ELÉTRICA CUIABANA LTDA Recorrida/Interessado: DRJ-CAMPO GRANDE/MS Data da Sessão: 05/12/2002 08:00:00 Relator: Antônio Carlos Bueno Ribeiro Decisão: ACÓRDÃO 202-14475 Resultado: NPO — NEGADO PROVIMENTO POR QUALIDADE Texto da Decisão: Por unanimidade de votos: I) Acolheu-se a preliminar para afastar decadência; II) no mérito: a) por unanimidade de votos, deu-se provimento parcial ao recurso, quanto à semestralidade; e b) pelo voto de qualidade, negou-se provimento ao recurso, quanto aos expurgos inflacionários. Vencidos os Conselheiros Eduardo da Rocha Schmidt, Gustavo Kelly Alencar, Raimar da Silva Aguiar e Dalton Cesar Cordeiro de Miranda. Ementa: NORMAS PROCESSUAIS - RESTITUIÇÃO COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO - DECADÊNCIA. O prazo 50 âjt Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão rig : CSRF/03-05.285 para pleitear a restituição ou compensação de tributos pagos indevidamente é sempre de 05 (cinco) anos, distinguindo-se o início de sua contagem em razão da forma em que se exterioriza o indébito. Se o Indébito exsurge da iniciativa unilateral do sujeito passivo, calcado em situação fática não litigiosa, o prazo para pleitear a restituição ou a compensação tem início a partir da data do pagamento que se considera indevido (extinção do crédito tributário). Todavia, se o indébito se exterioriza no contexto de solução jurídica conflituosa, o prazo para desconstituir a indevida incidência só pode ter início com a decisão definitiva da controvérsia, como acontece nas soluções jurídicas ordenadas com eficácia erga omnes, pela edição de Resolução do Senado Federal para expurgar do sistema norma declarada inconstitucional, ou na situação em que é editada Medida Provisória ou mesmo ato administrativo para reconhecer a impertinência de exação tributária anteriormente exigida. Decadência — Pedido de Restituição — Termo Inicial Em caso de conflito quanto à legalidade da exação tributária, o termo inicial para contagem do prazo decadencial do direito de pleitear a restituição de tributo pago indevidamente inicia-se: a) da publicação do acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Federal em ADIn; b) da Resolução do Senado que confere efeito erga omnes à decisão proferida inter partes em processo que reconhece inconstitucionalidade de tributo; 51 g) S . Processo n.2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 c) da publicação de ato administrativo que reconhece caráter Indevido de exação tributária. (CSRF-1 2 Turma, Acórdão n2. CSRF/01-03.491, rel. Cons. Wilfrido Augusto Marques, j. 17.9.2001, DOU 30.10.2002, p. 62); (CSRF-1 2 Turma, Acórdão n2. CSRF/01-03.239, rel. Cons. Wilfrido Augusto Marques, j. 19.3.2001, DOU 2.10.2001, p. 19) Número do Recurso: 128622 Câmara: SEXTA CÂMARA Número do Processo: 13678.000008/99-41 Tipo do Recurso: VOLUNTÁRIO Matéria: ILL Recorrente: CIA. AGRO PASTORIL DO RIO GRANDE Recorrida/Interessado: DRJ-JUIZ DE FORA/MG Data da Sessão: 11/07/2002 00:00:00 Relator: Wilfrido Augusto Marques Decisão: Acórdão 106-12786 Resultado: OUTROS — OUTROS Texto da Decisão: Por unanimidade de votos, AFASTAR a decadência do direito de pedir da recorrente e DETERMINAR a remessa dos autos à repartição de origem para apreciação do mérito. Ementa: DECADÊNCIA - PEDIDO DE RESTITUIÇÃO - TERMO INICIAL - Em caso de conflito quanto à inconstitucionalidade da exação tributária, o termo inicial para contagem do prazo decadencial do direito de pleitear a restituição de tributo pago indevidamente inicia-se: a) da publicação do acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Federal em ADIN; b) da Resolução do Senado que confere efeito erga omnes à decisão proferida inter partes em 52 Gli Processo n. 2 :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 processo que reconhece inconstitucionalidade de tributo; c) da publicação de ato administrativo que reconhece caráter indevido de exação tributária. Decadência afastada. Merece ainda ser transcrito o voto proferido no Acórdão CSRF/01- 03.225, de 19.03.2001, de relatoria do preclaro Conselheiro Antonio de Freitas Dutra, Presidente da 2. 2 Câmara do 1.0 Conselho de Contribuintes: 'Em que momento houve a extinção do crédito tributário? A resposta mais óbvia seria — no mês que o imposto passou a indevido As regras definidas pelos artigos 165 e 168 da Lei n2. 5.172 de 25/10/66 — Código Tributário Nacional, pelas características próprias do caso em pauta, não podem ser literalmente aplicadas não há como aplicar a regra inserida no inciso I do art. 168 do CTN que o direito de pleitear a restituição é de cinco anos da extinção do crédito tributário. Primeiro, porque na época era incabível qualquer pedido de restituição uma vez que, até então, esta espécie de rendimento era considerada tributável, tanto na esfera administrativa como na judiciária. Segundo, em nome do princípio de segurança jurídica não se pode admitir a hipótese de que a contagem para o exercício de um direito TENHA INÍCIO antes da data de sua AQUISIÇAO. Como é que o contribuinte poderia pedir RESTITUIÇAO daquilo que legalmente foi retido e recolhido? O contribuinte só adquire o direito de requerer a devolução daquele imposto, que num dado momento foi considerado indevido, por um novo ato legal ou decisão judicial transitada em julgado. No caso aqui enfocado, aplica—se a norma inserida no inciso I do art. 165 do Código Tributário Nacional No momento que o pagamento do imposto foi considerado indevido, cabe à administração por dever de ofício, devolvê-lo. A regra é a administração devolver o que sabe que não lhe pertence, a exceção é o contribuinte ter que requerê-la e, neste caso, só poderia fazê-lo a partir do momento que adquiriu o direito de pedir a devolução Por fim, ainda em referência ao Parecer PGFN/CRJ/N2. 3401/2002 elaborado pela Procuradoria da Fazenda Nacional, cumpre esclarecer quJJ não há elementos nos autos que permitam concluir ter o contribuinte se utiliza o da via 53 Processo n.° :10880.034201/99-82 Acórdão n2 : CSRF/03-05.285 judicial para questionar a incidência do FINSOCIAL, tendo obtido desfecho desfavorável passado em julgado, a obstar seu pedido de restituição/compensação na sede administrativa, razão pela qual são inaplicáveis ao caso concreto as digressões nesse sentido. Diante do exposto, tendo o prazo prescricional (decadencial para alguns) se iniciado na data da publicação da MP n 2. 1.110/95, qual seja, 31.08.95, é tempestivo o pedido de restituição/compensação formulado pelo Contribuinte, já que protocolizado em 08.12.99, devendo, pois, ser mantido o v. acórdão recorrido. Embora a matéria que ora se conhece seja de mérito, é inegável não terem sido examinadas, pela primeira instância, outras questões de igual relevo ao deferimento do pedido formulado nestes autos. Desta forma, pelos argumentos expostos e em prestígio ao princípio do duplo grau de jurisdição e para que não haja supressão de instância, conheço do recurso interposto pela Fazenda Nacional e a ele nego provimento, para manter a decisão recorrida, no sentido de que seja afastada a prescrição (sic "decadência") do direito do recorrente de pleitear a restituição/compensação dos valores recolhidos indevidamente a titulo de FINSOCIAL, devendo seu pedido ser remetido à primeira instância administrativa para análise dos demais pressupostos formais que devem embasar tais requerimentos, tais como a subsunção das atividades comerciais desenvolvidas pelo contribuinte àquelas sobre as quais pairou a declaração de inconstitucionalidade proferida pelo STF no julgamento do RE n° 150.764-PE, aferição dos cálculos apresentados, eventual existência de ações judiciais com desfecho favorável à Fazenda Nacional cuidando dos mesmos créditos, entre outros. Sala das Sessões — D em 13 de fevereiro de 2007 L BARTOLP c4/1 54 Page 1 _0069200.PDF Page 1 _0069400.PDF Page 1 _0069600.PDF Page 1 _0069800.PDF Page 1 _0070000.PDF Page 1 _0070200.PDF Page 1 _0070400.PDF Page 1 _0070600.PDF Page 1 _0070800.PDF Page 1 _0071000.PDF Page 1 _0071200.PDF Page 1 _0071400.PDF Page 1 _0071600.PDF Page 1 _0071800.PDF Page 1 _0072000.PDF Page 1 _0072200.PDF Page 1 _0072400.PDF Page 1 _0072600.PDF Page 1 _0072800.PDF Page 1 _0073000.PDF Page 1 _0073200.PDF Page 1 _0073400.PDF Page 1 _0073600.PDF Page 1 _0073800.PDF Page 1 _0074000.PDF Page 1 _0074200.PDF Page 1 _0074400.PDF Page 1 _0074600.PDF Page 1 _0074800.PDF Page 1 _0075000.PDF Page 1 _0075200.PDF Page 1 _0075400.PDF Page 1 _0075600.PDF Page 1 _0075800.PDF Page 1 _0076000.PDF Page 1 _0076200.PDF Page 1 _0076400.PDF Page 1 _0076600.PDF Page 1 _0076800.PDF Page 1 _0077000.PDF Page 1 _0077200.PDF Page 1 _0077400.PDF Page 1 _0077600.PDF Page 1 _0077800.PDF Page 1 _0078000.PDF Page 1 _0078200.PDF Page 1 _0078400.PDF Page 1 _0078600.PDF Page 1 _0078800.PDF Page 1 _0079000.PDF Page 1 _0079200.PDF Page 1 _0079400.PDF Page 1 _0079600.PDF Page 1

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